Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 893/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 22a ust. 1 pkt 3, art. 22c pkt 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Po 893/18 | , , , , WYROK, , W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ, , Dnia 30 stycznia 2019 r., , Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w składzie następującym:, , Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński, Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.), Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz, Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2019 r., sprawy ze skargi [...], na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia [...} r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, , , , uchyla zaskarżoną interpretację;, zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100), tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego., , , , , , , ,


UZASADNIENIE

Pismem z 28 maja 2018 r. X. X. (dalej: "skarżący") zwrócił się z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego do-tyczącej podatku od towarów i usług. Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego po-dał , że jest właścicielem nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu którą nabył 29 października 2007 r. na podstawie umowy darowizny. Nieruchomość objęta jest częściowo miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Skarżący pismem z 05 marca 2018 r. zwrócił się do Urzędu Gminy [...] z wnioskiem o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzen-nego dla tej nieruchomości , która miałaby polegać na przekształceniu pozostałej części działki (nieobjętej planem), na teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zabudowy usługowej o minimalnej powierzchni projektowanej działki budowlanej 1.000 (tysiąc) m2 oraz na wytyczeniu dojazdowej drogi wewnętrznej położonej pro-stopadle do zaplanowanej już w miejscowym planie drogi. Zmiany te mają służyć możliwości budowy domów jednorodzinnych oraz zapewnić dojazd do dalszej części działki, która w przyszłości może być także przeznaczona pod zabudowę mieszka-niową.

Skarżący wyjaśnił, że od 18 lipca 2014 r. prowadzi na zasadach ogólnych przy zastosowaniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów jednoosobową działalność gospodarczą której zadeklarowanym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt. Wskazał również, że jest "płatnikiem podatku VAT". Omawianej nieruchomości nie wprowadził do ewidencji środków trwałych i aktualnie wykorzystuje ją w swojej działalności rolniczej. Planuje podzielenie nieruchomości na siedem do dziewięciu działek budowlanych pod zabu-dowę mieszkaniową jednorodzinną. Następnie chce sprzedać działki - każdą z osobna lub wszystkich jednemu nabywcy, np. deweloperowi. Nie będzie doprowa-dzał mediów do działek, a jedynie dokona ich wydzielenia geodezyjnego. Nie zamie-rza ponosić innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży więc nie będzie prowadził działań marketingowych w celu zwiększenia atrakcyjności przyszłych działek, a jedynie zamieści ogłoszenie o ofercie sprzedaży działek lub przekaże sprawę do prowadzenia biuru pośrednictwa w obrocie nieru-chomościami.

Odpowiadając na wezwanie organu skarżący wyjaśnił m. in., że gospodarstwo rolne nie jest działalnością gospodarczą. Z racji działalności gospodarczej oraz z racji prowadzonego gospodarstwa rolnego skarżący zgłoszony jest jako czynny podatnik VAT. Sprzedaż płodów rolnych odbywa się z VAT . Nie jest jednak rolnikiem ryczał-towym. Nie będzie działek udostępniał innym osobom na podstawie umów cywilno-prawnych. Skarżący zaznaczył, że nigdy wcześniej nie zajmował się udostępnianiem działek. Były wykorzystywane jedynie do uprawy zbóż. Wcześniej nigdy nie dokony-wał sprzedaży innych niż wymienione we wniosku działek. Środki uzyskane ze sprzedaży działek wykorzysta na własne konsumpcyjne, prywatne cele.

Na tle tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego skarżący zwrócił się do organu z pytaniem czy z tytułu sprzedaży (dostawy) wydzielonych w przyszłości działek uzyska status podatnika VAT, a w konsekwencji, czy sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W ocenie skarżącego nie będzie on zobowiązany do wykazani VAT od sprze-daży działek bowiem czynność ta nie ma charakteru działalności gospodarczej, o któ-rej stanowi art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"). Opisa-ne we wniosku czynności będą miały jedynie charakter czynności zarządczych nad majątkiem prywatnym. W ocenie wnioskodawcy podział geodezyjny czy też wniosek o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego mogą być wykonywane w ramach osobistego zarządu majątkiem prywatnym. Osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, nie są zaliczane do grona podatników VAT. Nie jest podatnikiem tego podatku, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub oka-zjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularne zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Powołał się również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10 stwierdzając, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynno-ściami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie jak okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profe-sjonalnie tego rodzaju obrotem. W kontekście swoich rozważań skarżący zaznaczył, że dla celów przyszłej sprzedaży dokona jedynie podziału geodezyjnego gruntu oraz zamieści osobiście lub za pośrednictwem biura obrotu nieruchomościami w interne-cie ofertę sprzedaży. Dokonanie tego rodzaju czynności nie pozwala na przyjęcie, że skarżący zachowuje się jak podmiot, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót nieruchomościami. Nie pozwala to również na przyjęcie, że wykazuje ak-tywność w zbywaniu działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji przepi-sów prawa podatkowego z 28 sierpnia 2018 r., nr [...] uznał przedstawione przez skarżącego stanowisko za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą VAT wyłącznie wówczas, gdy czynności te będą wykonywane przez podmiot mający status podatnika tego podatku działającego w takim charakterze w odniesie-niu do danej transakcji. Osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub da-rowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, czyli takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ra-mach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są zaliczane do grona podatników VAT. Konsekwentnie nie jest podatnikiem omawianego podatku, ten kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zareje-strowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą działalności gospodarczej nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Powołując się na wyrok TS z 15 września 2011 r., C-180/10 oraz C-181/10 wskazał, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą sta-nowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie jak okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnię-cia wyższej ceny łącznej. Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profe-sjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego za-rządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczone-go pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marke-tingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłosze-nia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowa-nie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowa-dzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "han-dlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Wyjaśniono również, że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest prze-znaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie organu podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wyka-zywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Zaznaczono w tym kontekście, że tego rodzaju sytuacja nie miała miejsca w sprawie bowiem skarżący w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów osobistych. W kontekście wyroku TS z 15 września 2011 r., C-180/10 oraz C-181/10 wskazał, że odnosi się on do rolnika, który korzystał ze zwolnienia z VAT, tj. rolnika ryczałtowego lub osoby fizycznej zbywającej majątek prywatny. Nie ma na-tomiast odniesienia do okoliczności, takich jak we wniosku , a mianowicie, gdy przedmiotem dostawy będą działki wykorzystywane w działalności gospodarczej, któ-ra realizowana jest przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT. Skarżący w opisie sprawy jednoznacznie wskazał, że nieruchomość jest aktualnie wykorzystywa-na w działalności rolniczej z tytułu, której to prowadzenia skarżący zgłoszony jako czynny podatnik VAT opodatkowujący tym podatkiem zbywane płody rolne. Organ nie zgodził się z twierdzeniem, że nieruchomość nie stanowiła majątku przedsiębior-stwa. Skoro nieruchomość ta wykorzystywana była w działalności gospodarczej to stanowiła ona majątek przedsiębiorstwa. W sprawie zdaniem organu przedmiotem planowanych dostaw będą działki stanowiące składnik majątkowy przedsiębiorstwa służący prowadzeniu przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT działalności gospodarczej (którą w rozumieniu ustawy o VAT jest działalność rolnicza prowadzo-na w ramach gospodarstwa rolnego). Zaznaczył również, że skarżący zwrócił się z wnioskiem o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania prze-strzennego mających dla zapewnienia możliwości budowy domów jednorodzinnych oraz dojazdu do dalszej części nieruchomości, która w przyszłości również może być przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową.

Konkludując swoje rozważania organ stwierdził, że skarżący z tytułu sprzeda-ży (dostawy) wydzielonych w przyszłości działek uzyska status podatnika VAT, w konsekwencji czego dostawa tych działek będzie podlegać opodatkowaniu tym po-datkiem.

Pismem z 28 września 2018 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę na powyższą interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej interpre-tacji zarzucił naruszenie:

1) art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez ich nieprawidłową wykładnię pro-wadzącą do ich niewłaściwego zastosowania polegającą na :

a) błędnym uznaniu, że sprzedaż przez skarżącego działki gruntu o nr [...] bę-dzie dokonana w ramach działalności gospodarczej i wnioskodawca z tego tytułu bę-dzie podatnikiem VAT, w sytuacji, gdy działka ta uprzednio nie została nabyta w ce-lach handlowych, lecz na powiększenie prowadzonego gospodarstwa rolnego;

b) błędnym uznaniu, że okoliczność prowadzenia przez skarżącego rolniczej działalności gospodarczej może stanowić przesłankę do uznania go za podatnika VAT w przypadku sprzedaży działki nr [...] w sytuacji, gdy sprzedaż ta dokonywana będzie w ramach zarządu majątkiem prywatnym skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Sąd stwierdza, że rozstrzygnięcie sporu z uwagi na związanie zarzutami skar-gi oraz powołaną podstawą prawną sprowadza się do dokonania oceny trafności za-rzutów naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w istocie do ustalenia czy w odniesieniu do planowanej w przyszłości sprzedaży nieruchomości skarżący będzie czy też nie, działał w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT , podatnikami są osoby prawne, jed-nostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonują-ce samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle zaś art. 15 ust. 2 tej ustawy , działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługo-dawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości nie-materialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Sąd podkreśla, że dla oceny , czy skarżący sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu powoła-nych powyżej przepisów istotne są kryteria określone w wyroku Trybunału Sprawie-dliwości z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (orze-czenia TS dostępne pod adresem: curia.europa.eu). W wyroku tym stwierdzono, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwol-nieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przezna-czony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listo-pada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE nr 347 poz. 1 ze zm. – dalej: "dyrektywa 112"), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Nato-miast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wyko-rzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Sąd zauważa, że uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał m. in., że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest prze-znaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie organu podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobi-stego, a sytuacja tego rodzaju nie miała miejsca w realiach sprawy. Skarżący bo-wiem w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów oso-bistych. Sąd odnosząc się do powyższego twierdzenia wskazuje, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w przypadku wykorzystywania dobra inwestycyjnego do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych, zainteresowany ma, na potrzeby VAT, możliwość dokonania wyboru, czy zaliczyć to dobro w całości do aktywów swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając je tym samym całkowicie z systemu VAT, czy też zaliczyć je do aktywów przedsię-biorstwa jedynie w zakresie wynikającym z rzeczywistego wykorzystania do celów zawodowych [tak: wyrok TS z 23 kwietnia 2009 r., C-460/07, pkt 39, por. również wy-rok TS z 14 lipca 2005 r., C-434/03, pkt 23 i przywołane tam orzecznictwo; a także wyrok TS z 14 września 2006 r., C-72/05, pkt 21]. Objęta wnioskiem o wydanie inter-pretacji nieruchomość została nabyta przez skarżącego nieodpłatnie w formie daro-wizny 29 października 2007 r. Skarżący rozpoczął zaś prowadzenie działalności go-spodarczej dopiero 18 lipca 2014 r.

Sąd przeto nie zgadza się z twierdzeniem organu, że z opisu sprawy nie wy-nika aby nieruchomość została nabyta lub wykorzystywana w prywatnych osobistych, celach wnioskodawcy. Co więcej sporna nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Ewidencja środków trwałych jest księgą podatkową, w której ujmuje się wszystkie środki trwałe. Grunt jako inny przedmiot w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fi-zycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) po spełnieniu warunków wskazanych w końcowej części omawianego przepisu w tym m. in. wykorzystywania go przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą stanowi środek trwały. Wpływu na powyższe nie wywiera okoliczność, że na mocy art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych grunty jak i prawo wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji. Niewprowa-dzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych w ocenie sądu jednoznacznie przemawia za przyjęciem, że nieruchomość ta została przez skarżącego zaliczona do majątku prywatnego, wyłączonego z działalności gospodarczej a tym samym i z systemu VAT.

Wpływu na powyższe stanowisko nie może wywrzeć nawet fakt, że nierucho-mość ta jest aktualnie wykorzystywana w działalności rolniczej skarżącego. Jak wy-nika bowiem z powołanych powyżej rozważań TS w przypadku wykorzystywania do-bra inwestycyjnego do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych, zainteresowa-ny ma, na potrzeby VAT, możliwość wyboru czy dobro to zaliczyć do całości do ak-tywów swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywat-nego. W stanie faktycznym niniejszej sprawy brak wpisania nieruchomości do ewi-dencji środków trwałych jednoznacznie przemawia za przyjęciem, że sporna nieru-chomość została przez podatnika zaliczona do majątku prywatnego wyłączonego z systemu VAT.

W dotychczasowych orzecznictwie TS wskazuje się, że nie można wysnuć wniosku, że sprzedaż przez podatnika terenu, który zaliczył on do swego majątku prywatnego, nie podlega VAT jedynie ze względu na tę okoliczność. Jako że trans-akcje dokonane przez podatnika odpłatnie zasadniczo podlegają bowiem VAT, jeżeli podatnik działał w takim charakterze, toteż oprócz zaliczenia do prywatnego majątku konieczne jest jeszcze, aby sprzedaż taka została dokonana przez danego podatnika nie w ramach wykonywania jego działalności gospodarczej, lecz w ramach zarzą-dzania i administrowania jego majątkiem prywatnym [tak: wyrok TS z 09 lipca 2015 r., C-331/14, pkt 22]. Kierując się rozważaniami zawartymi w wyroku TS z 15 wrze-śnia 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 należy zatem ustalić czy skarżący realizując planową transakcję zbycia nieruchomości podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wyko-rzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112. Na gruncie powołanego wyroku wskazano przykła-dowe okoliczności przydatne dla oceny czy podmiot realizujący określone transakcje działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi pry-watnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można doko-nywać również jako czynności osobistych (pkt 37). Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągnię-tych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 38). Inaczej jest nato-miast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obro-tu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez produ-centów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrekty-wy (pkt 39). Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40).

Sąd zauważa, że w orzecznictwie NSA po wydaniu wspomnianego wyżej wy-roku TS przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomo-ści, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych dzia-łań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzeda-jącego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wy-kraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Nie mają też znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działal-ność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające od-różnić działania noszące cechy profesjonalności, od tych które mieszczą się w grani-cach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma też znaczenia w jakich celach grunt ten został nabyty. Po wyroku TS w sprawach C-180/10 i C-181/10 stracił więc na aktual-ności odmienny pogląd w tej mierze zaprezentowany w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07 [tak: wyrok NSA z 17 kwietnia 2018 r., I FSK 973/16, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl].

Sąd przyznaje rację skarżącemu co do tego, że dokonując opisanej w zdarze-niu przyszłym sprzedaży nieruchomości nie będzie on działał w charakterze podatni-ka podatku od towarów i usług, a jedynie w charakterze podmiotu dokonującego czynności odnoszących się do majątku prywatnego. W skardze trafnie wskazał, że podział geodezyjny, czy wniosek o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zago-spodarowania przestrzennego mogą być wykonywane w ramach osobistego zarządu majątkiem prywatnym. Jak wynika bowiem z rozważań TS zawartych w wyroku z 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10, okoliczność podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest decydująca. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie można pozbawić osób, którym przysługuje prawo własności do po-dejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie na-leżącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzają-ce do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczą ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieru-chomości następuje w ramach działalności gospodarczej.

W opinii sądu również wystąpienie z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie świadczy o zaangażowaniu środków podob-nych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Wy-stąpienie z tego rodzaju wnioskiem nie stanowi kryterium pozwalającego na rozróż-nienie czy obrót następuje na warunkach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym czy też stanowi już o prowadzeniu działalności w sposób profesjonalny. Z wnioskiem takim mogą bowiem występować zarówno osoby prowadzące zorgani-zowaną działalność w dziedzinie obrotu nieruchomościami jak i osoby nieprowadzą-ce takiej działalności. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że wnioskodawca nie będzie podejmował działań mających na celu doprowadzenie mediów do działek. Skarżący nie zamierza także ponosić innych nakładów finanso-wych związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. Wnioskodawca ograniczy się do zamieszczenia ogłoszenia o ofercie sprzedaży w internecie bądź też przekaże sprawę sprzedaży pośrednikowi w obrocie nieruchomościami. Nie będzie prowadził także działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności nieruchomości.

W sprawie zdaniem sądu brak podstaw do uwzględnienia tez wyroku TS z 04 października 1995 r., C-291/92. Wyrok ten zapadł na tle stanu faktycznego, gdzie podatnik był właścicielem hotelu, w którym znajdowała się też zajmowana przez nie-go część mieszkalna. Część ta traktowana była przez podatnika jako majątek pry-watny, niewchodzący w skład przedsiębiorstwa. Sprzedając hotel, podatnik naliczył VAT wyłącznie od części hotelowej, wyłączając część mieszkalną. Na tle takiego stanu faktycznego TS orzekł, że żaden przepis dyrektywy nie wyklucza sytuacji, w której podatnik zamierzający wyodrębnić część danej nieruchomości jako majątek osobisty wyłącza tę część z systemu VAT. W takim przypadku rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na proporcji między wykorzystaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia, nie zaś na kryterium podziału fizycznego. Podatnik musi jednak w całym okresie posiadania da-nej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ra-mach majątku osobistego. W realiach niniejszej sprawy nabycie nieruchomości przez skarżącego nastąpiło pod tytułem darmym (w drodze darowizny), nie zaś kupna z uwagi na co nie przysługiwało mu w żadnej mierze prawo do odliczenia podatku nali-czonego.

Odnosząc się do powołanego w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji wyroku TS z 21 kwietnia 2005 r., C-25/03 sąd stwierdza, że pkt 46 tego wyroku wyraża ana-logiczny pogląd jak w powołanym powyżej wyroku TS z 23 kwietnia 2009 r., C-460/07 wskazując, że w przypadku używania dobra inwestycyjnego do celów zarówno za-wodowych, jak i prywatnych, zainteresowany może na potrzeby VAT dokonać wybo-ru i bądź zaliczyć to dobro w całości do majątku swojego przedsiębiorstwa, bądź po-zostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając je tym samym całkowicie z systemu VAT, bądź też zaliczyć je do majątku przedsiębiorstwa jedynie w zakresie wynikającym z rzeczywistego używania do celów zawodowych.

Podsumowując rozważania sąd stwierdza , że zasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżący w przedstawionym we wnio-sku opisie zdarzenia przyszłego nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług wobec czego planowane transakcje nie będą podlegały opodat-kowaniu tym podatkiem.

W toku powtórnego postępowania w niniejszej sprawie obowiązkiem organu będzie uwzględnienie wykładni prawa przedstawionej w niniejszym wyroku.

Dlatego sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzekł, jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów sądowych składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwo-cie [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie [...]zł wynikającej z postanowień § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w po-stępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).