Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 565/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 23 sierpnia 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędziowie: NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Olga Stiefel, , po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2005 roku sprawy ze skargi T. G. (G.) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2005 roku nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] , [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia z dnia [...] roku, nr [...], określającą T. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok w kwocie [...] złotych oraz odsetki za zwłokę od należnych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy za okres [...]-[...] 1998 r. w łącznej wysokości [...] zł i określił kwotę odsetek w wysokości [...] zł, a pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ podatkowy przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny, podkreślając w tych ramach, iż w 1998 r. T. G. prowadził działalność gospodarczą w zakresie m.in. remontów maszyn i urządzeń, obsługi technicznej i napraw pojazdów i od osiąganych przychodów opłacał zryczałtowany podatek dochodowy. Wyniki kontroli przeprowadzonej w firmie podatnika "A" wykazały, że w miesiącu sierpniu 1998 r. podatnik uzyskał przychód z tytułu wykonania usługi reklamy (faktura VAT z dnia [...] 1998 r. nr [...]).

Kontynuując ten wątek organ odwoławczy podniósł, iż usługa ta została wymieniona w załączniku nr 1 do rozporządzenia z dnia 14 grudnia 1995 r. w prawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych oraz od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 148, poz. 719 ze zm.), zawierającym wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych. Sytuacja ta, jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej, spowodowała konieczność określenia przez organ pierwszej instancji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok w kwocie [...] złotych oraz odsetek za zwłokę od należnych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy za okres [...]-[...] 1998 r. (w kwocie [...] zł).

W toku postępowania podatkowego pełnomocnik T. G. podniósł, że przedstawienie stronie dokumentów zebranych w sprawie w celu zapoznania i wypowiedzenia się – nieoznaczonych i bez spisu – nie pozwalało stwierdzić, czy udostępniony materiał był kompletny, a tym samym przyjąć, że obowiązek określony w art. 200 Ordynacji podatkowej został wypełniony. Pełnomocnik podatnika zakwestionował również sposób doręczenia zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, postanowienia o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z dokumentami zgromadzonymi w sprawie, jak i zaskarżonej decyzji.

Ustosunkowując się do tych argumentów, organy odwoławczy wskazał, iż w dniu [...] 2003 r. T. G. udzielił na piśmie pełnomocnictwa doradcy podatkowemu – G. N. oraz doradcy podatkowemu – Z. B. do reprezentowania go przez organami skarbowymi i egzekucyjnymi wszystkich instancji we wszelkich sprawach związanych z zobowiązaniami podatkowymi (zaległościami podatkowymi), a w tym m.in. wnioskowaniem o stwierdzenie nadpłat, uczestnictwem w postępowaniach i kontrolach podatkowych oraz podpisywaniem wszelkich dokumentów, jak również składania wszystkich deklaracji podatkowych i ich korekt oraz informacji składanych w trybie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatkowych. W tej sytuacji, cała korespondencja kierowana była na adres, wskazany w pełnomocnictwie jako adres do korespondencji, z oznaczeniem osoby pełnomocnika – Z. B.. Organ też wskazał, iż (wbrew sugestiom strony) żadna z przesyłek nie została przesłana na adres podatnika, z pominięciem osoby pełnomocnika.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył też, iż w przedmiotowej sprawie niespornym jest, że wydana w pierwszej instancji decyzja (podobnie jak inne pisma wydawane w trakcie postępowania podatkowego), adresowana na Z. B., jako pełnomocnika strony postępowania, została doręczona w dniu [...] 2004 r. w miejscu wskazanym w pełnomocnictwie jako adres do korespondencji – tj. w spółce "B" sp. zo.o., [...] M., ul. [...]. Odbiór tej decyzji pokwitowała własnoręcznym podpisem W. K. osoba upoważniona (przez H. G. – prezesa zarządu Spółki oraz Z. B. – członka zarządu Spółki "B" sp. z o.o w M., ul. [...] na czas od [...] 2004 r. do odwołania) do odbioru i kwitowania: zwykłych listowych, czasopism, poleconych przesyłek listowych, paczek bez podanej wartości, paczek z podaną wartością, listów wartościowych, sum przekazów pocztowych, telegraficznych i czekowych PKO – nadesłanych do placówki pocztowej UP M. po adresem Spółka "B" sp. z o.o [...] M., ul. [...].

Ponadto, organ odwoławczy zwrócił uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., postanowieniem z dnia [...] r. powiadomił pełnomocnika strony o możliwości zapoznania się z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie. W dniu [...] 2005 r. spisano na tą okoliczność protokół, z którego wynika, iż pełnomocnikom strony – G. N. i Z. B., umożliwiono przeglądanie akt oraz sporządzanie z nich notatek, kopii lub odpisów (na prośbę pełnomocników sporządzono kserokopie wskazanych przez nich dokumentów) oraz – stosownie do art. 200 Ordynacji podatkowej, wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Materiał ten, zdaniem organu, był materiałem kompletnym, a przez to umożliwiającym podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, numeracja czy ogólny spis dokumentów nie przesądza o "kompletności" materiału dowodowego.

W dalszej części uzasadnienia decyzji wywody faktyczne i prawne, z których wynikało, że podatnik utracił prawo do opodatkowania w formie ryczałtu z dniem uzyskania przychodu z tytułu wykonania usługi reklamy tj. [...] 1998 r. i od tego dnia winien opłacać podatek dochodowy na ogólnych zasadach (wobec treści § 1 i § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych oraz od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne) oraz przedstawił wyliczenie odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy 1998 r. (których prawidłowa wysokość zamykała się kwotą [...] zł).

W skardze na decyzję Dyrektora Izby skarbowej w K. pełnomocnik T. G. wniósł o "stwierdzenie nieważności i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości" w związku z jej bezzasadnością i wydaniem z rażącym naruszeniem prawa.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony ograniczył się do stwierdzenia, że podtrzymuje zarzuty podniesiono w toku postępowania podatkowego, w szczególności wskazane w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., jak również w żądaniu uzupełnienia decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do wskazanego przez stronę żądania uzupełnienia decyzji wyjaśnił, iż zostało ona rozpatrzone odrębnie postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], które zawierało pouczenie o środku i terminie jego zaskarżenia.

Ponadto, w piśmie z dnia [...] 2005 r. pełnomocnik skarżącego podniósł dodatkowo zarzut wydania decyzji dotyczącej zobowiązania nieistniejącego, wobec jego przedawnienia po myśl art. 59 i 70 Ordynacji podatkowej.

Na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2005 r. pełnomocnik strony sprecyzował, iż w przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadza się do wadliwości doręczeń zaskarżonej decyzji jak i pism procesowych. Wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie działał jako osoba fizyczna, toteż jemu osobiście powinna być doręczana korespondencja zgodnie z obowiązującymi przepisami. Utrzymywał, że brak spisów akt zgromadzonych przez organy podatkowe narusza zasadę zaufania podatników do tych organów. Przekonywał też, iż w przedmiotowej sprawie powinny znaleźć się też dokumenty dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił jak w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w aspekcie jej zgodności z prawem, Sąd zważył, co następuje:

Kluczowa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest kwestia, czy wskazane przez pełnomocnika skarżącego naruszenia przepisów postępowania wystąpiły w niniejszej sprawie, a jeżeli tak, to czy miały wpływ na rozstrzygnięcie organu podatkowego w zakresie wymiaru podatku dochodowego wobec T. G. za rok 1998.

Strona skarżąca zarzuca, iż zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, postanowienie o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z dokumentami zgromadzonymi w sprawie jak i decyzje organów podatkowych nie zostały doręczone zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

Wyjaśnić więc należy, iż zgodnie z art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Zwrócić też należy uwagę, ż strona ustanawiając pełnomocników, wyznacza jednego z nich jako właściwego do doręczeń. W przypadku niewyznaczenia pełnomocnika właściwego do doręczeń, organ podatkowy doręcza pismo jednemu z pełnomocników (§ 2 art. 145 tej ustawy).

Zatem, w sytuacji gdy pismem z dnia [...] 2003 r. T. G. udzielił pełnomocnictwa doradcom podatkowym – G. N. i Z. B. (które to pełnomocnictwo znajduje się w aktach sprawy), doręczanie wszelkiej korespondencji jednemu z nich nie może nasuwać zastrzeżeń.

Pełnomocnik skarżącego prezentuje przy tym pogląd, iż omawiane pisma powinny być mu doręczane osobiście.

Wyjaśnić więc trzeba, że w niniejszej sprawie omawiane pisma kierowano na adres wskazany w pełnomocnictwie (tj."B" sp. z o.o. [...] M., ul. [...]) – jako adres do korespondencji. Zatem, przekazanie przez stronę organom podatkowym adresu do korespondencji i ekspediowanie tam przesyłek – uznać należy za zgodne z art. 148 Ordynacji podatkowej. Zauważyć przy tym należy, iż wbrew twierdzeniom strony, żadna z przedmiotowych przesyłek nie została przesłana na adres podatnika, z pominięciem wskazanego adresu pełnomocnika.

W przedmiotowej sprawie niespornym też jest, że odbiór decyzji organu pierwszej instancji (podobnie jak i innych pism) pokwitowała własnoręcznym podpisem W. K.. Z dokonanych przez organ podatkowe ustaleń (które nie zostały zakwestionowane przez pełnomocnika strony) wynika, że osoba ta została upoważniona przez Prezesa Zarządu Spółki "B" – H. G. i członka Zarządu Spółki – Z. B. (działającego w niniejszej sprawie w charakterze pełnomocnika podatnika) do odbioru i kwitowania m.in. poleconych przesyłek listowych. Zwrócić należy przy tym uwagę, iż w toku postępowanie podatkowego (do momentu doręczenia wymiarowej decyzji) pełnomocnik nie kwestionował stosowanego przez organy podatkowe sposobu doręczenia (w miejscu wskazanym w pełnomocnictwie), a nadto w korespondencji do Urzędu, posługiwał się firmowymi kopertami tj. z logo i adresem Spółki Doradztwa Podatkowego "B".

Za uprawniony więc należy uznać wniosek organów podatkowych, iż w sytuacji, gdy osoba obecna w miejscu podanym w pełnomocnictwie jako adres do korespondencji, wskazującym zarazem na miejsce pracy adresata (art. 148 Ordynacji podatkowej) podejmuje się odebrać pisma adresowane na doradcę podatkowego – Z. B., wskazując jednocześnie, że jest zatrudniona w tym miejscu i upoważniona przez pracodawcę (Spółkę) do odbioru wszelkiej korespondencji nadsyłanej na adres Spółki – to jej uprawnienia do odbioru korespondencji w tym miejscu – nie nasuwają zastrzeżeń. Doręczenie takie należało więc uznać za w pełni skuteczne w myśl art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, iż nie jest on zasadny. Z zebranego w sprawie materiału wynika bowiem, iż postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. powiadomił pełnomocnika o możliwości zapoznania się z dowodami zebranymi w sprawie. Pełnomocnicy nadto skorzystali z przysługującego im uprawnienia i w dniu 31 maja 2004 r. przeglądali akta sprawy i oświadczyli do protokołu, iż zapoznali się ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

Po upływie ok. 3 miesięcy (w dniu [...] 2004 r.) do organu podatkowego pierwszej instancji skierowane zostało pismo pełnomocników skarżącego, w którym zawarto żądanie zapoznania się z "kompletnym" materiałem dowodowym (żądanie to zostało następnie sformułowane jako zarzut o niekompletności i braku oznaczenia materiału dowodowego).

Wobec powyższego wyjaśnić należy, iż dokumenty zebrane, a następnie przedstawione do wglądu stronie (która zresztą otrzymała kserokopie wybranych pism) podlegają zidentyfikowaniu z nazwy jak i treści oraz z związku ze sprawą (niezależnie od dokonania ich numeracji czy też nie). Tak zgromadzone akta zostały przedstawione stronie, przez co umożliwiono jej wnioskowanie o ewentualne poszerzenie materiału dowodowego. Tymczasem, pełnomocnicy podatnika (po zapoznaniu się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym) nie wskazali żadnych konkretnych dowodów, które (ich zdaniem) zostały przez organy podatkowe pominięte, a przez to nie zaliczone w poczet materiału dowodowego, będącego podstawą do wydania rozstrzygnięcia. Zatem, słusznie organ podatkowy pierwszej instancji uznał, iż postępowanie dowodowe zostało zakończone i wydał decyzję określającą zobowiązanie w podatku dochodowym za kontrolowany rok podatkowy.

Przypomnieć zatem należy, że ocena naruszenia przepisów postępowania podatkowego musi uwzględniać treść art. 145 § 1 ust.1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Przepis ten stanowi zaś, że decyzja podlega uchyleniu tylko wtedy, gdy doszło do naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jego brzmienie nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że ma on na uwadze wyłącznie przypadki, w których gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tym samym, sprecyzowane na rozprawie przez tut. Sądem przez pełnomocnika podatnika zarzuty o wadliwości doręczeń zaskarżonej decyzji (i pism procesowych) oraz niekompletności akt (jak i pozostałe zarzuty odwołania) – jako niezasadne – nie mogły skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Dodatkowo zwrócić należy uwagę, iż decyzja organu pierwszej instancji wydana została przez upływem okresu przedawnienia (tj. do dnia [...] 2004 r.), a wszczęcie postępowania egzekucyjnego przerwało bieg tego terminu.

Wobec stanowiska pełnomocnika strony o potrzebie dołączenia do akt niniejszej sprawy "zażaleń na doręczenia tytułów wykonawczych" wyjaśnić trzeba, iż w toku w postępowania egzekucyjnego przysługują zobowiązanemu odrębne środki zaskarżenia (zarzuty, zażalenia), a wydane po ich rozpoznaniu rozstrzygnięcia, w wypadku wniesienia odrębnej skargi administracyjnej – podlegają kontroli sądowej.

Równocześnie należy podnieść, iż wbrew twierdzeniu strony skarżącej kontrolowane rozstrzygnięcie pozostaje w zgodzie z przepisami prawa. Słusznie bowiem organy podatkowe uznały, iż podatnik utracił prawo do opodatkowania w formie ryczałtu z dniem uzyskania przychodu z tytułu wykonania usługi reklamy tj. 25 sierpnia 1998 r. i od tego dnia winien opłacać podatek dochodowy na ogólnych zasadach (wobec treści § 1 i § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych oraz od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). Prawidłowe też jest wyliczenie odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy 1998 r. w kwocie [...] zł (a więc niższej niż w decyzji organu pierwszej instancji).

W sumie zatem z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, iż organowi podatkowemu rozstrzygającemu w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia żądania strony skarżącej i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1270).