Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1333/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 § 3, art. 134
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 92 ust. 1, art. 203, art. 204, art. 221 ust. 3 i ust. 4
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędziowie NSA Ludmiła Jajkiewicz Dariusz Dudra (spr.) Protokolant asystent sędziego Nina Pruk po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej B.-P.Spółki z o.o. w T. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Lu 1613/15 w sprawie ze skargi B.-P.Spółki z o.o. w T. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od B.-P.Spółki z o.o. w T. L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 30 czerwca 2016 r., sygn. akt III SA/Lu 1613/15 oddalił skargę B. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej (dalej: DIC) z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług.

Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...].09.2010 r. w Oddziale Celnym w T. objęty został procedurą tranzytu zewnętrznego w/g zgłoszenia celnego MRN Nr [...] towar niewspólnotowy w postaci 426 opakowań sprzętu AGD (suszarki do włosów, zestawy do gotowania, patelnie) o masie brutto 6029 kg. Przedmiotowy towar znajdował się uprzednio w magazynie czasowego składowania Nr [...] prowadzonym przez Spółkę B. A. i D. M. z T., gdzie został dostarczony w procedurze tranzytu według MRN [...] z dnia [...].08.2010 r. i złożony na podstawie deklaracji skróconej [...] z dnia [...].08.2010 r. Wraz z w/w deklaracją skróconą organowi celnemu przedstawione zostało zlecenie złożenia towaru w magazynie [...] z dnia [...].08.2010 r. oraz kopia faktury Nr [...] z dnia [...].08.2010r.

Ze zgłoszenia celnego MRN Nr [...] z dnia [...].09.2010 r. wynika, że towar został załadowany na środek transportu o znakach [...] i zabezpieczony zamknięciem celnym Nr [...]. Ponadto z zapisu w polu D zgłoszenia (Kontrola przez urząd celny wyjścia) "uznano za zgodnie" wynika, że towar został zwolniony do procedury bez kontroli. Głównym zobowiązanym wpisanym w polu 50 zgłoszenia tranzytowego była firma B., ul. [...]. Jako załączniki do zgłoszenia zgłaszający zadeklarował drogowy list przewozowy b/n, fakturę handlową [...], specyfikację oraz w/w deklarację czasowego składowania towaru. Organ celny wyznaczył termin na dostarczenie towaru objętego w/w procedurą do urzędu celnego przeznaczenia (Oddział Celny w H.) do [...].09.2010 r.

W dniu [...].09.2010 r. w Oddziale Celnym w H. w/w zgłoszenie celne zostało przedstawione wraz ze środkiem transportu o nr rej. [...] przez kierowcę środka transportu A. M. (obiegowa karta kontrolna, wydruki z systemów komputerowych) celem potwierdzenia wyprowadzenia towaru na Ukrainę. W trakcie obsługi zgłoszenia nie przeprowadzono rewizji celnej towaru. Z zapisów w systemie NCTS wynika, że operacja tranzytowa została zakończona i zamknięta z kodem A2 (uznano za zgodne) w dniu [...].09.2010 r.

W związku z ustaleniami, które wskazywały, że procedura tranzytu realizowana według dokumentu MRN Nr [...] z dnia [...].09.2010 r. została zakończona niezgodnie z przepisami prawa, Naczelnik Urzędu Celnego w Zamościu (dalej: NUC) wszczął z urzędu wobec głównego zobowiązanego w w/w procedurze tranzytu, tj. Spółki Jawnej B.A. i D. M., postępowanie celne w sprawie uregulowania sytuacji towaru objętego tą procedurą oraz postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług od tego towaru.

NUC decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] stwierdził powstanie długu celnego, określił jego kwotę oraz kwotę podatku od towarów i usług.

Orzekając na skutek odwołania, DIC decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ zaznaczył, że towarem przemieszczanym z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego według MRN [...] był towar w postaci 426 opakowań sprzętu AGD. DIC podkreślił, że fakt zamknięcia operacji tranzytowej w systemie NCTS, nie zwalnia z odpowiedzialności dłużników, ani też nie narusza praw i obowiązków organów w zakresie ścigania tych podmiotów na wypadek stwierdzenia nieprawidłowości w późniejszym etapie. Brak przeprowadzenia kontroli stanu towaru w urzędzie przeznaczenia nie pozbawia organów celnych możliwości kontrolowania prawidłowości realizacji procedury tranzytu w oparciu o inne dowody. Organ II instancji wskazał także, że strony informowane o dokonanych przez organ ustaleniach nie przedstawiły żadnych dowodów mogących potwierdzić prawidłową realizację operacji tranzytowej. W niniejszej sprawie odpowiedzialność firmy B., oparta o przepis art. 203 ust. 3 tiret czwarte WKC, wynika z racji występowania firmy w charakterze głównego zobowiązanego. Kierowca środka przewozowego, na który załadowany został towaru objęty procedurą celną nie została zakończona zgodnie z przepisami był obywatel Ukrainy V. S. Niewątpliwie osoba ta widziała, że przewozi towary w ramach procedury tranzytu (pod dozorem celnym) i należy je przedstawić w urzędzie celnym przeznaczenia w nienaruszonym stanie. Nie wywiązując się z obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury stał się, również na mocy art. 203 ust. 3 tiret czwarte, dłużnikiem powstałego długu celnego.

Skarżąca nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) i uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że spór prawny w badanej sprawie dotyczył prawidłowości przeprowadzenia procedury tranzytu zewnętrznego oraz zasadności uznania skarżącej spółki za dłużnika celnego.

Sąd I instancji po uprzednim przytoczeniu przepisów prawnych regulujących procedurę tranzytu zewnętrznego stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że pomimo formalnego zamknięcia procedury w systemie NCTS, nie zostały spełnione wymogi prawidłowego zakończenia tej procedury. W urzędzie celnym przeznaczenia przedstawiono zupełnie inny towar (bloczki betonowe zamiast sprzętu AGD), a nadto towar przewożony był zupełnie innym środkiem transportu (pojazd z naczepą o numerach rejestracyjnych [...], podczas gdy towar zgodnie z dokumentami tranzytowymi przewożony był pojazdem o numerze rejestracyjnym [...]). Sąd I instancji w całości podzielił argumenty przedstawione przez organ odwoławczy w zakresie braku konieczności wyjaśnienie okoliczności, dlaczego dokonano formalnego zamknięcia procedury tranzytu w systemie NCTS i jaka była w tym rola funkcjonariusza lub funkcjonariuszy celnych.

Zdaniem WSA twierdzenia organów celnych odnośnie tego, że towar objęty procedurą tranzytu pozostał wbrew wymogom tej procedury w Polsce, znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, przywołanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W badanej sprawie nie ma żadnych dokumentów potwierdzających, że doszło do przeładunku towarów pod nadzorem organów celnych albo za ich zgodą bez nadzoru. Skarżąca spółka nie dysponuje żadnymi dokumentami potwierdzającymi dokonanie tych czynności, nie przedstawiła też dowodów, z których wynikałoby, że zachowane zostały warunki przeładunku towarów objętych procedurą tranzytu. Powyższe okoliczności, podstawowe dla oceny odpowiedzialności skarżącego, nie zostały w żaden sposób udowodnione, przy czym brak było podstaw do wykazywania tych okoliczności przy pomocy zeznań wskazywanych w skardze osób, tj. zarówno V. S., jak i A. M., M. B. oraz V. D. W ocenie Sądu okoliczności, które miałyby być udowodnione dowodem z przesłuchania świadków zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. W niniejszej sprawie nie przedstawiono żadnych dokumentów stanowiących tzw. alternatywny dowód potwierdzający zakończenie procedury tranzytu. W ocenie WSA prawidłowo organy celne przyjęły, że brak dowodów administracyjnych przedstawienia organom celnym przedmiotowego towaru jest równoznaczny z usunięciem go spod dozoru celnego. To zaś prowadzi do powstania długu celnego.

Zdaniem Sądu I instancji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w pełni uzasadnia ustalenia organów obu instancji co do tego, że w urzędzie celnym przeznaczenia przedstawiono inny towar, a mianowicie bloczki betonowe zamiast sprzętu AGD.

Sąd I instancji nie podzielił zarzutów skargi dotyczących nie wezwania do udziału w postępowaniu wszystkich dłużników i braku oceny, czy postępowanie objęło wszystkich zobowiązanych. W ocenie WSA, na uwzględnienie nie zasługiwały także zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Lublinie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, a mianowicie:

1) art. 92 ust 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r.), dalej WKC, przez błędne przyjęcie przez Sąd Administracyjny I Instancji - w ślad za organami administracji I i II instancji, że procedura tranzytu nie została -w przedmiotowej sprawie zakończona w sposób prawidłowy i przedmiotowy w sprawie towar nie opuścił terytorium Unii Europejskiej;

2) art. 204 WKC w związku z art. 859 rozporządzenia Komisji (EWG) nr

2459/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania

rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy

Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L nr 302 z dnia 19 października 1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004 r. rozdz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm.). dalej: RWKC) przez sankcjonowanie niezastosowania w/w przepisów przez organy administracji celnej I i II instancji, w sytuacji kiedy zaistniałe nieprawidłowości związane z realizacją procedury tranzytu należy traktować jako uchybienia nie mające znaczącego wpływu na właściwe funkcjonowanie procedury celnej,

3) art. 221 ust. 3 WKC przez sankcjonowanie błędnego przyjęcia, zarówno przez organ I jak i II instancji, iż dochodzenie należności celnych jest dopuszczalne

po upływie trzech lat od daty powstania długu celnego w sytuacji kiedy czyn

usunięcia towaru spod dozoru celnego stanowiący wykroczenie skarbowe, był

znany organom celnym co najmniej od dnia [...] września 2010 r.,

Ponadto skarżąca zarzuciła, że zaskarżony wyrok został wydany przy naruszeniu:

II. przepisów proceduralnych, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.,

4) art. 145 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. ze złamaniem przez organy administracji celnej:

a) art. 92 ust 1 WKC przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I, jak i II instancji błędnie przyjęły, że procedura tranzytu nie została -

w przedmiotowej sprawie zakończona w sposób prawidłowy i przedmiotowy

w sprawie towar nie opuścił terytorium Unii Europejskiej,

b) art. 204 WKC w związku z art. 859 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2459/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE 1 253 z 11.10.1993 r. – dalej: RWKC) przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I, jak i II instancji nie zastosowały w/w przepisów, w sytuacji kiedy zaistniałe nieprawidłowości związane z realizacją procedury tranzytu należy traktować jako uchybienia nie mające znaczącego wpływu na właściwe funkcjonowanie procedury celnej,

c) art. 221 ust. 3 WKC poprzez nieuchylenie przez WSA w Lublinie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I jak i II instancji bezpodstawnie przyjął, iż dochodzenie należności celnych jest dopuszczalne po upływie trzech lat od daty powstania długu celnego w sytuacji kiedy czyn usunięcia towaru spod dozom celnego stanowiący wykroczenie skarbowe, był znany organom celnym co najmniej od dnia 11 września 2010 r.

5) art. 145 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z regulacją art. 213 WKC poprzez wydanie wyroku oddalającego skargę i nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I jak i II instancji nie wezwał do udziału w sprawie w charakterze strony wszystkich ujawnionych podmiotów, które winny być uznane za dłużników, w tym: A. M., S. V., B. M., D. V.

6) art. 145 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 121 § 1, art. 122,

art. 180 § 1 – art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej: o.p.) w zw. z treścią art. 235 o.p. przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo

tego, że zarówno organ I jak i II instancji nie podjęły niezbędnych działań dla

wyjaśnienia wszelkich okoliczności kluczowych dla właściwego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia sprawy, ponadto organy wykazały się brakiem konsekwencji przy zbieraniu materiału dowodowego oraz jednostronnym przyjmowaniem za prawdziwe wszelkich informacji otrzymanych od organów celnych Ukrainy przy jednoczesnym negowaniu danych uzyskanych od polskich organów celnych oraz ignorowaniu posiadanych przez organ danych wskazujących na nierzetelność informacji uzyskanych od organów celnych Ukrainy. Powyższe oznacza prowadzenie postępowania w sposób powodujący brak zaufania do organu celnego w szczególności przez nieprzeprowadzenie wszystkich wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów istotnych dla właściwego rozstrzygnięcia sprawy, nieodniesienie się do części wniosków dowodowych złożonych przez stronę, niezasadną odmowę przeprowadzenia pozostałych dowodów zgłoszonych przez stronę i powoływanie się w uzasadnieniu decyzji na dowody, których nie ma w aktach sprawy a także ignorowanie treści dokumentów znajdujących się w posiadaniu organów celnych.

Skarżąca spółka w skardze kasacyjnej wyszczególniła co konkretnie w jej ocenie obejmuje te środki dowodowe. Jej zdaniem wskazana dokumentacja jest niekompletna oraz autentyczność wielu dokumentów budzi wątpliwości.

6) art. 106 § 3 p.p.s.a. oraz art. 227 k.p.c. stosowanego w zw. z art 106 § 5 p.p.s.a. przez oddalenie przez WSA wniosków dowodowych skarżącej spółki, które miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zawartych w skardze oraz w piśmie złożonym na rozprawie dn. [...] czerwca 2016 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżąca spółka w skardze kasacyjnej wskazała dowody z dokumentów.

7) art. 106 § 3 p.p.s.a. oraz art. 227 i 248 k.p.c. stosowanych w zw. z art. 106 § 5 p.p.s.a. przez oddalenie przez WSA wniosków dowodowych skarżącej spółki, które miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zawartych w skardze do WSA, obejmuje to zwrócenie się do określonych organów o przedstawienie dokumentacji (która w ocenie strony skarżącej doprowadziłaby do odmiennych ustaleń faktycznych niż poczynione zostały przez organy celne w niniejszej sprawie), w tym:

8) art. 145 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w sytuacji oczywistego naruszenia przez organy celne (obu instancji) art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 235 o.p. przez:

- nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I jak i II instancji pominął całkowitym milczeniem znajdujące się w aktach sprawy oraz posiadane przez organy celne, a nieujawnione w aktach sprawy dowody przemawiające za nieprawdziwością tez prezentowanych przez organy celne.

- nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że zarówno organ I jak i II instancji pomimo tego, że decyzje organu I i II instancji - wbrew obowiązkowi - nie wskazują przy konkretnych "ustaleniach", na jaki dowód lub dokument organy administracji celnej się powołują wskazując na zaistnienie danej okoliczności faktycznej.

Skarżąca spółka podnosi, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organu II instancji nie wskazano konkretnie w oparciu o jakie dowody organ odwoławczy weryfikował - poczynione przez organ I instancji - ustalenia odnośnie stanu faktycznego. W następstwie powyższego organy Celne obu instancji rozstrzygały wątpliwości pojawiające się w sprawie (chociażby związane z brakiem oryginalnych dokumentów lub chociażby poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii względnie różnić w masie pojazdów i zestawów transportowych) na niekorzyść podatnika, co na gruncie zasady ustalania przez organ prawdy obiektywnej oraz zasady umacniania zaufania obywateli do organów podatkowych/celnych obowiązujących w tym względzie przepisów (art. 121 § 1 o.p.) jest niedopuszczalne.

9) art. 134 § 1 p.p.s.a. przez zupełnie pominięcie zawartego w skardze do WSA zarzutu (str. 2 skargi do WSA), tj. art. 204 WKC w związku z art. 859 RWKC poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji kiedy zaistniałe nieprawidłowości związane z realizacją procedury tranzytu należy traktować jako uchybienia nie mające znaczącego wpływu na właściwe funkcjonowanie procedury celnej.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca kasacyjnie spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

Postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów w zaistniałych okolicznościach faktycznych sprawy nie można było uznać za usprawiedliwione.

W orzecznictwie NSA zarysowała się linia orzekania, z której wynika, że w sytuacji, gdy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności – co do zasady – rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11, LEX nr 1217424 oraz wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08, LEX nr 596025).

Odnosząc się zatem do zarzutów związanych z niewyjaśnieniem wszelkich okoliczności kluczowych dla sprawy, czyli właściwego ustalenia stanu faktycznego, stwierdzić należy, że zarzuty te w okolicznościach faktycznych sprawy są nieusprawiedliwione. Nie budzi żadnych wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że w sprawie został zgromadzony materiał niezbędny do rozpoznania sprawy, ustalono też kluczowe okoliczności pozwalające na prawidłowe ustalenia faktyczne. Te ustalenia zasadnie zaakceptował też Sąd I instancji.

Istotnymi w sprawie faktami były okoliczności świadczące o naruszeniu procedury tranzytu zewnętrznego i usunięcie spod dozoru celnego przemieszczanego towaru. Z dokonanych ustaleń faktycznych wynikają wprost dwie istotne okoliczności, a mianowicie: w urzędzie celnym przeznaczenia przedstawiono inny towar (bloczki betonowe zamiast sprzętu AGD), dodatkowo towar ten został przedstawiony na innym środku transportu.

Wskazać zatem wypada, że w dniu [...] września 2010 r. w Oddziale Celnym w T. objęty został procedurą tranzytu zewnętrznego wg zgłoszenia celnego towar niewspólnotowy w postaci 426 opakowań – zwany ogólnie – sprzętem AGD, w tym suszarki do włosów, zestawy do gotowania, patelnie o masie brutto 6.029 kg.

Z tego zgłoszenia celnego wynika, że towar został załadowany na środek transportu o znakach [...] z zamknięciem celnym nr [...]. Ponadto z zapisu w polu D zgłoszenia (kontrola przez urząd celny wyjścia) "uznano za zgodne" wynika, że towar został zwolniony do procedury bez kontroli. Głównym zobowiązanym wpisanym w polu 50 zgłoszenia tranzytowego była firma B. Jako załączniki do zgłoszenia zgłaszający zadeklarował drogowy list przewozowy b/n, fakturę handlową [...], specyfikację oraz deklarację czasowego składowania towaru. Organ celny wyznaczył termin na dostarczenie towaru objętego ww. procedurą do urzędu celnego przeznaczenia Oddziału Celnego w H. do [...] września 2010 r.

W dniu [...] września w Oddziale Celnym w H. ww. zgłoszenie celne zostało przedstawione wraz ze środkiem transportu o nr rej. [...] przez kierowcę środka transportu A. M. celem potwierdzenia wyprowadzenia towaru na Ukrainę. W trakcie obsługi zgłoszenia nie przeprowadzono rewizji celnej towaru. Z zapisów w systemie NCTS wynika, że operacja tranzytowa została zakończona i zamknięta z kodem A2 (uznano za zgodne) w dniu [...] września 2010 r. Według danych z raportów TCS dla pobytu pojazdu nr rej. [...] na przejściu granicznym w H. i pomiarów na wadze dynamicznej, masa pojazdu wyjeżdżającego z RP na Ukrainę w dniu [...] września 2010 r. wynosiła 17.040 kg, a masa tego pojazdu pustego wjeżdżającego do RP wynosiła 6.900 kg (pomiary masy pustego pojazdu pochodzą z dnia [...] czerwca 2010 r. z uwagi na to, że w dniu wjazdu pojazdu do RP w dniu [...] września 2010 r. masa pojazdu nie została zmierzona). Pomiary te wskazują, że w dniu [...] września 2010 r. podczas przekraczania granicy polsko-ukraińskiej na ww. środku przewozowym znajdował się ładunek o masie ok. 10.140 kg.

Z akt sprawy wynika ponadto, że w dniu [...] września 2010 r. w Oddziale Celnym w H. wraz z ww. środkiem przewozowym przedstawiono w sumie 13 zgłoszeń celnych, tj. 3 zgłoszenia tranzytowe (w tym jedno będące przedmiotem niniejszej sprawy) i 10 zgłoszeń wywozowych. Wszystkie zgłoszenia zostały potwierdzone przez organ celny. Suma mas towarów objętych ww. zgłoszeniami, a zatem które powinny znajdować się na ww. środku przewozowym w momencie przekraczania granicy, wynosi 25.737 kg. Faktyczna masa ładunku ustalona w wyniku ważenia dynamicznego pojazdu wynosi natomiast, jak wskazano wyżej, 10.140 kg, a zatem o ok. 15.597 kg mniej niż to wynikało z przedstawionych dokumentów.

W ramach kontroli zgłoszenia po zwolnieniu towaru organ celny I instancji z udziałem Państwowej Służby Celnej Ukrainy ustalił, że na pojeździe o nr rej. [...], który w dniu [...] września 2010 r. o godz. 22.39 wjechał na teren przejścia granicznego w R. znajdował się towar w postaci 320 szt. bloków ściennych z betonu komórkowego o wartości 2.819 zł wyprodukowanych w Polsce przez firmę P. o masie 10.240 kg. Brak było natomiast towaru z 13 zgłoszeń celnych deklarowanego w Oddziale Celnym w H.

Uzyskane w ramach pomocy prawnej od ukraińskich władz celnych dokumenty wskazują, że po stronie ukraińskiej nie stwierdzono towarów objętych procedurą tranzytu z dnia [...] września 2010 r., ani też towarów objętych pozostałymi dwunastoma zgłoszeniami przedstawionymi w dniu [...] września 2010 r. w Oddziale Celnym w H., które rzekomo znajdowały się na środku przewozowym o nr rej. [...]. Z przekazanych dokumentów jednoznacznie wynika, że jedynym towarem wwiezionym na Ukrainę w dniu [...] września 2010 r. na środku przewozowym o wskazanym nr rejestracyjnym były bloczki komórkowe o masie brutto 10.240 kg zakupione w firmie P. Ustalenia organu celnego z udziałem Spółki P. (pismo z dnia [...] grudnia 2014 r.) wskazują, że posiadane przez organ celny dokumenty, tj. faktura i wydanie zewnętrzne z dnia [...] września 2010 r. dotyczące zakupu towaru przez D. V. są oryginalne.

W konsekwencji przedstawionego stanu faktycznego uprawnione było uznanie przez organy celne, zaakceptowane przez Sąd I instancji, że towar objęty procedurą tranzytu zewnętrznego w postaci sprzętu AGD został usunięty spod dozoru celnego na terenie kraju, co zasadnie implikowało powstanie należności celnych oraz podatku od towarów i usług.

Dlatego też zarzuty dotyczące niewyjaśnienia sprawy i nieustalenia stanu faktycznego należało uznać za nieusprawiedliwione.

Z zarzutami dotyczącymi błędnych ustaleń faktycznych koresponduje też zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. odnoszący się do uzasadnienia decyzji. Przesadzenie, że w sprawie doszło do prawidłowych ustaleń faktycznych przy wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, przekonuje również, że nie doszło do naruszenia przepisów związanych ze sporządzaniem uzasadnienia decyzji. W zakresie istotnym dla sprawy z uzasadnienia decyzji, jak i wyroku Sądu I instancji wynika jednoznacznie na jakich dowodach oparto ustalenia faktyczne oraz podjęto rozstrzygnięcie. Brak precyzji w postawionym zarzucie, jak i jego uzasadnieniu, jakie dowody zostały pominięte oraz wykazania, że to ewentualne uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, uniemożliwia w tym zakresie dokonanie pełnej oceny legalności zaskarżonego orzeczenia przez pryzmat tak postawionego zarzutu.

W zakresie zarzutów dotyczących niezastosowania w sprawie przepisów art. 204 WKC i art. 859 RWKC, pomieszczonych zarówno w zarzutach procesowych, jak i zarzutach naruszenia przepisów prawa materialnego, powiązanych dodatkowo w jednym z zarzutów ze wskazaniem naruszenia art. 134 p.p.s.a., stwierdzić należy, że wskazane przepisy naruszenia prawa materialnego w zakresie spraw dotyczących usunięcia towaru spod dozoru celnego nie znajdują zastosowania.

Przekonuje do tego jednoznaczna treść art. 204 WKC, z którego to przepisu wynika, że dotyczy on przypadków innych niż określone w art. 203 WKC, czyli przypadków innych niż usunięcie towaru spod dozoru celnego. Prawodawca wspólnotowy wprost bowiem w art. 204 WKC stwierdza, że przypadki usunięcia towaru spod dozoru celnego, nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym tego przepisu, używając do tego celu zwrotu "w przypadkach innych niż te określone w art. 203".

Dlatego też wszystkie zarzuty związane z naruszeniem tych regulacji, w tym uchybienia art. 134 p.p.s.a., poprzez ich niezastosowanie, należało uznać za niezasadne.

Odnosząc się do zarzutów wskazujących na naruszenie art. 221 ust. 3 WKC poprzez nieuwzględnienie faktu, że czyn podlegający ściganiu karnemu był znany organom już od dnia 11 września 2010 r., czyli od dnia przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia, podnieść należy, że przepisy WKC przewidują możliwość powiadomienia o długu celnym zobowiązanego po upływie podstawowego trzyletniego terminu. Z art. 221 ust. 4 WKC wynika, że jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3.

Zauważyć w tym zakresie należy, że zarówno podczas postępowania celnego, jaki w zaskarżonym wyroku wskazano na fakt usunięcia spod dozoru celnego towaru, co stanowi czyn zabroniony w rozumieniu art. 90 Kodeksu karnego skarbowego. W myśl bowiem art. 90 § 1 powołanego kodeksu, kto usuwa towar lub środek przewozowy spod dozoru celnego, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat 3, albo obu tym karom łącznie. Podkreślić należy, że w niniejszej sprawie usunięto spod dozoru celnego nie tylko towar, ale i środek transportu. W okolicznościach faktycznych fakt popełnienia czynu zabronionego w rozumieniu powołanego przepisu nie powinien zatem budzić żadnych wątpliwości.

Tym samym zarzuty te należało uznać za nieusprawiedliwione.

Nie można także zgodzić się z zarzutem dotyczącym naruszenia art. 213 WKC poprzez niewezwanie do udziału w sprawie w charakterze strony wskazanych w zarzucie osób.

Zarzut ten nie jest usprawiedliwiony. Przede wszystkim wśród tych osób wskazano kierowcę, który został uznany w decyzji za odpowiedzialnego za dług celny. Natomiast w zakresie pozostałych osób ustalony stan faktyczny nie pozwalał na uznanie, że usunęły one towar spod dozoru celnego, czy też pomagały w jego usunięciu. Dotyczy to osoby, która przedstawiła pojazd w Oddziale Celnym w Hrebennem, osoby która dokonała zakupu towaru wwiezionego na teren Ukrainy, a także osoby, która była przewoźnikiem towaru tranzytowego.

Zauważyć przy tym należy, że usunięcie towaru spod dozoru celnego ma charakter obiektywny i nie oznacza, ze organy zobowiązane są do ustalenia osoby, która faktycznie usunęła towar spod dozoru celnego, uczestniczyła w tym usunięciu, nabyła lub posiadała ten towar. Istotne w tym przepisie jest ustalenie, że określone obowiązki związane z procedurą tranzytu nie zostały wykonane. I w tym zakresie zapadło stosowne rozstrzygniecie w formie decyzji.

Dlatego też postawiony w tym zakresie zarzut należało uznać za nieusprawiedliwiony.

W zakresie zarzutów dotyczących naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. w pełni podzielić należy stanowisko wyrażone w zaskarżonym orzeczeniu, w którym stwierdzono, że zgodnie z powołanym przepisem sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Kategoryczne brzmienie tego przepisy wyklucza możliwość prowadzenia przed sądem administracyjnym dowodów innych niż dowody z dokumentów. Jeżeli chodzi zaś o zgłoszone dowody z dokumentów to z uwagi na liczbę tych wniosków oraz ich charakter, w tym to, że po części zmierzały one dopiero do poszukiwania dowodów, oczywistym pozostawało, iż przeprowadzenie tych dowodów przez Sąd spowoduje nadmierne przedłużenie postępowania w sprawie. Dowody takie jak odpisy decyzji wydawanych w tego rodzaju sprawach przez inne organy celne nie miały natomiast znaczenia w sprawie.

Dlatego też, także i te zarzuty skargi kasacyjnej należało uznać za nieusprawiedliwione.

Nie można też zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 92 ust. 1 WKC. W myśl bowiem tego przepisu procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, a obowiązki zobowiązanego spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury, w urzędzie celnym przeznaczenia. Zatem nieodzownym warunkiem zakończenia procedury tranzytu zewnętrznego jest przedstawienie towaru wraz z dokumentami w urzędzie celnym przeznaczenia, co w okolicznościach faktycznych sprawy nie miało miejsca. Objęty bowiem procedurą tranzytu zewnętrznego towar w postaci sprzętu AGD nie dotarł do urzędu przeznaczenia.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).