Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 635/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.87 ust.2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 210 par.1 pkt 4 i 6, art.219
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2014 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] października 2013r. nr [...] wydanym dla C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. - dalej: "Skarżąca", "Strona" lub "Spółka" przedłużył do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, termin dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w kwocie 2.700.000 zł, w terminie 60 dni, wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013r.

Jak wynika z uzasadnienia ww. postanowienia w dniu [...] sierpnia 2013r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec 2013r., w której Strona wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w wysokości 2.700.000 zł do zwrotu na rachunek bankowy wraz z wnioskiem o zwrot w terminie 60 dni.

W trakcie czynności sprawdzających na podstawie analizy rejestru wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) ustalono, iż w lipcu 2013r. Strona dokonała dostaw armatury łazienkowej, oświetlenia, elementów wykończenia wnętrz na rzecz N. s.r.o. W odpowiedzi na wezwanie organu pierwszej instancji z dnia 26 sierpnia 2013r. Spółka w dniu 5 września 2013r. złożyła kserokopie faktur wystawionych m.in. przez B. Sp. z o.o., dokumentujących zakup towaru, który następnie był przedmiotem WDT na rzecz N. s.r.o. W związku z powyższym w ramach czynności sprawdzających pismem z dnia 1 października 2013r., wezwano Spółkę do złożenia wyjaśnień odnośnie transakcji zakupu zawartych pomiędzy Stroną a B. Sp. z o.o., tj.: kto organizował transport, czy był to transport własny czy Spółki, czy też zlecany podmiotom zewnętrznym i kto był jego zleceniodawcą, kiedy nastąpiła dostawa towarów, gdzie był odbierany towar i gdzie dostarczany oraz czy Spółka posiada powierzchnie magazynowe pozwalając na przechowywanie towarów handlowych. Naczelnik pismem z dnia 20 września 2013r., zwrócił się również do urzędu skarbowego właściwego dla jednego z kontrahentów spółki o przeprowadzenie czynności sprawdzających w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji sprzedaży dokonanej na rzecz Spółki. Ponadto Naczelnik skierował pismo z dnia 30 września 2013r., do właściwego miejscowo urzędu skarbowego w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie przewozowej świadczącej usługi transportu towarów będących przedmiotem WDT w lipcu 2013r. dla kontrahenta z Unii Europejskiej. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 1 października 2013r. zwrócił się również do Wojewódzkiego Inspektoratu Transportu Drogowego celem ustalenia wiarygodności wykonanych przez firmę przewozową usług transportowych.

Biorąc powyższe pod uwagę organ podatkowy pierwszej instancji, powołując się na art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej: "ustawa o VAT", uznał za zasadne przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za ww. miesiąc do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia z uwagi na to, że weryfikacja rozliczenia VAT za lipiec 2013r. nie została zakończona przed terminem zwrotu.

W zażaleniu z dnia 11 października 2013r. Strona zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu:

- naruszenie art. 87 ust. 2 zdanie 2 w związku z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez przedłużenie terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013r., skutkujące niedokonaniem zwrotu w terminie materialnoprawnym 60 dni, pomimo braku powołania się przez Naczelnika na jakiekolwiek okoliczności mające znaczenie prawne, a w szczególności na okoliczności leżące po stronie Spółki, które uzasadniałyby przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, jak również poprzez brak wskazania momentu końcowego przedłużenia terminu dokonania zwrotu;

- naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 217 § 2 i art. 219 oraz w związku z art. 121 § 1 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749, z późn. zm.) - dalej: "O.p." poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jakichkolwiek dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych O.p. oraz faktów, na podstawie których Naczelnik przyjął, że zaistniała potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanej przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013r.

W związku powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i nałożenie na organ pierwszej instancji obowiązku dokonania natychmiastowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanej przez Spółkę za lipiec 2013r. na rachunek bankowy.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Powołując się na regulacje art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, oraz ust. 2 ustawy o VAT, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, iż przedłużenie terminu dokonania zwrotu różnicy podatku następuje wtedy, gdy kwota zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, a zatem sprawdzenia ponad to, co było możliwe do sprawdzenia w terminie przewidzianym dla dokonania zwrotu. Przedłużenie to odbywa się w ramach procedur przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy stwierdził, iż w postanowieniu organu pierwszej instancji wskazano przyczyny przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku wykazanej w ww. deklaracji podatkowej VAT-7, uzasadniające w stopniu wystarczającym dla zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, tj. konieczność weryfikacji faktur dokumentujących dokonanie WDT na rzecz N. s.r.o. z siedzibą na Słowacji. Rozpoczęte czynności, mające na celu sprawdzenie prawidłowości i rzetelności wykazanych transakcji nie zostały zakończone do dnia wydania postanowienia. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, iż postanowienie organu pierwszej instancji wbrew twierdzeniu Strony nie narusza art. 210 § 4 w związku z art. 217 § 2 i art. 219 O.p.

Pismem z dnia 29 stycznia 2014 r. Skarżąca wniosła skargę na powyższe postanowienie zarzucając jej naruszenie:

1) naruszenie art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, poprzez zaakceptowanie przez organ odwoławczy przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r., skutkujące niedokonaniem zwrotu w terminie materialnoprawnym 60 dni, pomimo braku powołania się przez organy podatkowe na jakiekolwiek okoliczności mające znaczenie prawne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT lub z art. 88 ustawy o VAT, w tym w szczególności na okoliczności leżące po stronie Skarżącej, które uzasadniałyby przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, jak również poprzez brak wskazania w sentencji postanowienia momentu końcowego przedłużenia terminu dokonania zwrotu;

2) naruszenie art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 217 § 2 O.p. i z art. 219 O.p. oraz w związku z art. 121 § 1 O.p. i art. 124 O.p., poprzez zaakceptowanie przez organ odwoławczy braku wskazania w uzasadnieniu postanowienia o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu jakichkolwiek dowodów w rozumieniu art. 180 i n. O.p. oraz faktów, na podstawie których organy podatkowe przyjęły, że zaistniała potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanej przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r., przy czym udowodnieniu podlegała nie sama zasadność czy bezzasadność zwrotu, lecz okoliczności wskazujące na wątpliwości co do jego zasadności, wiążące się z ewentualnym niespełnieniem przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT lub ziszczeniem się przesłanek wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji. Skarżąca podniosła, że organy podatkowe niezgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT nie podały w postanowieniu momentu końcowego trwania stanu przedłużenia terminu zwrotu VAT za lipiec 2013r. Zdaniem Spółki organy podatkowe były obowiązane wskazać na tryb weryfikacji, który limitowałby czas trwania stanu braku zwrotu, tj. czy termin dokonania zwrotu został przedłużony do czasu weryfikacji rozliczenia podatkowego Spółki w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. W związku z tym, iż granice czasowe przedłużenia terminu zwrotu nie zostały wskazane, brak ten zdaniem Strony równoznaczny jest z niedokonaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego skutecznego przedłużenia terminu zwrotu. Skarżąca podniosła ponadto, że organ odwoławczy zaakceptował przedłużenie terminu dokonania zwrotu pomimo braku stwierdzenia i wskazania w treści jego uzasadnienia realnie występujących i obiektywnie udowodnionych, względnie przynajmniej uprawdopodobnionych, okoliczności mających znaczenie prawne, których wystąpienie poddawałoby w wątpliwość zasadność zwrotu zadeklarowanego przez Spółkę. Organy podatkowe nie wskazały w szczególności na wątpliwości co do spełnienia przez Spółkę podstawowego warunku skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak również nie powołały się na ryzyko wystąpienia okoliczności pozbawiających podatnika prawa do odliczenia wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 - 150 p.p.s.a.). Przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji brany jest pod uwagę stan prawny, który miał zastosowanie w chwili wydawania tej decyzji.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. we wskazanym wyżej zakresie, należy stwierdzić, że zarzuty Skarżącej podniesione w skardze okazały się niezasadne.

Sąd wskazuje, że podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia, stanowiły dwa przepisy prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT oraz art. 274b O.p.

Z art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, wynika że jeżeli zasadność zwrotu różnicy VAT naliczonego nad należnym wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do terminu zwrotu przyspieszonego określonego w ust. 6 art. 87 ustawy o VAT, co wynika ze sformułowania zawartego w części końcowej tego przepisu.

Weryfikacja rozliczenia podatnika - jak wskazuje art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT - może być dokonywana w ramach czynności sprawdzających, jak też kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego.

Sąd stwierdza ponadto, że ze zd. 3 ust. 2 art. 87 ustawy o VAT wynika, że jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Zgodnie zaś z art. 274b § 1 O.p. jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Powołane przepisy art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT oraz art. 274b O.p. wskazują, kiedy może być wydane postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT i na jaki czas można to uczynić oraz na podstawie, jakich przesłanek.

Brak naruszenia przez organ podatkowy ww. przepisów powoduje, że zaskarżonego postanowienia nie można uznać za naruszające prawo materialne. Z treści ww. przepisów nie wynika, że do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT konieczne jest udowodnienie, iż zwrot VAT jest bezzasadny. Przedłużenie terminu może nastąpić także, gdy zwrot wykazany w deklaracji przez podatnika okaże się zasadny. Jedyną przesłanką do przedłużenia terminu do zwrotu podatku VAT jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu VAT.

Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT ma zatem samodzielny byt prawny w sensie materialnym i procesowym. Wydawane jest więc w odrębnej sprawie niż ta, która dotyczy prawa do zwrotu VAT i jego wysokości oraz statusu podatnika VAT, które mogą być rozstrzygane w odrębnym trybie, w drodze decyzji administracyjnych.

W świetle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oczywiste jest również, iż postanowienie o przedłużeniu sześćdziesięciodniowego terminu musi nastąpić przed jego upływem. Nie można bowiem przedłużyć terminu, który zakończył bieg. Postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. wydane zostało w dniu [...] października 2013 r. i doręczone zostało na adres Skarżącej w dniu 4 października 2013 r.

Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż deklaracja VAT-7 wpłynęła do urzędu skarbowego w dniu 5 sierpnia 2013 r. Zatem termin 60 dni upływał w dniu 4 października 2013 r. Kwestia liczenia tego terminu przesądzona została już zarówno w orzecznictwie sądowoadministracyjnym jak i doktrynie prawniczej. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z w Warszawie z dnia 1 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 213/99 wydanego na tle poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (w odniesieniu do art. 21 ust. 6) stwierdzono, że bieg 25-dniowego terminu (obecnie 60-dniowego), rozpoczyna się z dniem wpływu deklaracji podatnika do urzędu skarbowego. (Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lutego 1999 r., sygn. akt III SA 2322/98, LEX nr 38142 oraz T. Michalik: VAT. Komentarz).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, na gruncie nieobowiązującego już przepisu art. 21 ust. 6 zd. 2 ustawy o VAT z 1993 r., który przewidywał analogiczne rozwiązania prawne, wskazywano, że postępowanie o przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku nie jest tożsame z postępowaniem podatkowym, w związku z czym należy go zaliczać do czynności sprawdzających uregulowanych przepisami działu V O.p. (por. wyrok NSA z 30 czerwca 2006 r., sygn. akt I FSK 958/05). NSA w wyroku z dnia 21 września 2009 r., sygn. akt I SAB/Wr 7/99, do którego odwołano się w ww. orzeczeniu, stwierdził, że: dokonując oceny instytucji postępowania wyjaśniającego unormowanej w art. 21 ust. 6 ustawy o VAT z 1993 r., postępowanie to na gruncie O.p. zaliczone być powinno do czynności sprawdzających uregulowanych w dziale V, w art. 272-280 O.p. Po wejściu w życie w dniu 1 stycznia 1998 r. ustawy Ordynacja podatkowa, jakiekolwiek czynności podejmowane przez organy podatkowe w stosunku do podatników muszą się mieścić w reżimie przepisów tej ustawy, która w sposób kompleksowy normuje postępowanie podatkowe, kontrolę podatkową, czynności sprawdzające (art. 1 O.p.). Zgodnie z przepisem art. 272 pkt 3 O.p., organy podatkowe pierwszej instancji dokonują czynności sprawdzających, mających na celu m.in. ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku postępowania wyjaśniającego, o którym stanowi art. 21 ust. 6 ustawy o VAT z 1993 r. Organ podatkowy ma bowiem ustalić, czy dane przedstawione w deklaracji VAT-7 przez podatnika odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny uzasadniający zwrot podatku w żądanej wysokości. Przepis art. 277 O.p. stanowi zresztą jednoznacznie, że przepisy art. 274-276 stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku (publ. w J. Zubrzycki, "Leksykon VAT 2001r.", UNIMEX, Wrocław 2001r., str. 562-563).

NSA do identycznych wniosków doszedł także i w dwóch uchwałach z dnia 22 kwietnia 2000 r. sygn. akt FPS 1/02 (ONSA z 2002/4/135) i sygn. akt FPS 5/02 (ONSA z 2002/4/137). W uzasadnieniu pierwszej z nich stwierdzono, że spośród dwóch konkurencyjnych trybów postępowania określonych w dziale IV i V O.p. przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku umiejscowić należy "w ramach czynności sprawdzających, uregulowanych w dziale V O.p. Trzeba tu bowiem zwrócić uwagę na art. 272 pkt 3 i art. 277 O.p.

Zgodnie z art. 272 pkt 3 O.p., celem czynności sprawdzających jest między innymi ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami, do których przepis ten zalicza deklaracje. Przepis art. 277 O.p. z kolei stanowi, że art. 274-276 stosuje się odpowiednio w wypadku złożenia wniosku w sprawie zwrotu podatku.

Skoro w treści art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT mówi się o dodatkowym sprawdzeniu zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji, wówczas sprawdzenie to, zgodnie z art. 272 pkt 3 i art. 277 O.p., ma na celu ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności deklaracji ze stanem faktycznym. Jeżeli czynności sprawdzające dostarczą podstaw do uznania niezgodności deklaracji ze stanem faktycznym, nastąpi wszczęcie postępowania podatkowego, które zostanie zakończone decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym przedłużenie terminu zwrotu różnicy VAT następuje w ramach czynności sprawdzających, w toku których nie można, zgodnie z art. 280 O.p. wydawać decyzji, gdyż możliwość odpowiedniego stosowania przepisów O.p. przy czynnościach sprawdzających nie obejmuje art. 207 O.p.

Przepis art. 280 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji stanowił, że w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale stosuje się odpowiednio przepis art. 143 oraz przepisy rozdziałów 1-3, 5, 6, 9, 10, 14, 16 oraz 23 działu IV. Odesłanie dotyczy więc rozdziałów działu IV – "Postępowanie podatkowe", poświęconych: zasadom ogólnym (rozdział 1), stronie (rozdział 3), doręczeniom (rozdział 5), wezwaniom (rozdział 6), protokołom i adnotacjom (rozdział 9), udostępnianiu akt (rozdział 10), postanowieniom (rozdział 14), zażaleniom (rozdział 16), kosztom postępowania (rozdział 23).

Przepis art. 219 O.p. stanowi, że do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie.

Sąd stwierdza również, że w zaskarżonym postanowieniu Dyrektora Izby skarbowej w W., utrzymującym w mocy postanowienie organu pierwszej instancji o przedłużeniu terminu zwrotu VAT, wydanym na mocy art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, wskazał, że przyczyną przedłużenia terminu do zwrotu VAT były podjęte czynności sprawdzające tj. konieczność weryfikacji faktur dokumentujących dokonanie WDT na rzecz N. s.r.o. z siedzibą na Słowacji. Rozpoczęte czynności, mające na celu sprawdzenie prawidłowości i rzetelności wykazanych transakcji nie zostały zakończone do dnia wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podał ponadto konkretne daty skierowania pism do: Skarżącej, do Urzędu Skarbowego właściwego miejscowo dla firmy przewozowej świadczącej transport towarów, Wojewódzkiego Inspektoratu Transportu Drogowego, a także Urzędu Skarbowego właściwego dla jednego z kontrahentów Spółki, świadczące o konieczności weryfikacji rozliczenia VAT za lipiec 2013 r. Pisma te znajdują potwierdzenie w aktach sprawy. I tak pismem z dnia 1 października 2013r., nr [...] wezwano Spółkę do złożenia wyjaśnień odnośnie transakcji zakupu zawartych pomiędzy Stroną a B. Sp. z o.o., tj.: kto organizował transport, czy był to transport własny czy Spółki, czy też zlecany podmiotom zewnętrznym i kto był jego zleceniodawcą, kiedy nastąpiła dostawa towarów, gdzie był odbierany towar i gdzie dostarczany oraz czy Spółka posiada powierzchnie magazynowe pozwalając na przechowywanie towarów handlowych. Pismem z dnia 20 września 2013r., nr [...] organ zwrócił się również do urzędu skarbowego właściwego dla jednego z kontrahentów spółki o przeprowadzenie czynności sprawdzających w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji sprzedaży dokonanej na rzecz Spółki. Ponadto pismem z dnia 30 września 2013r., nr [...] zwrócono się do właściwego miejscowo urzędu skarbowego w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie przewozowej świadczącej usługi transportu towarów będących przedmiotem WDT w lipcu 2013r. dla kontrahenta z Unii Europejskiej. Organ pierwszej instancji pismem z dnia 1 października 2013r. nr [...] zwrócił się również do Wojewódzkiego Inspektoratu Transportu Drogowego celem ustalenia wiarygodności wykonanych przez firmę przewozową usług transportowych. Zdaniem Sądu w świetle akt sprawy, na podstawie których orzeka Sąd administracyjny stosownie do art. 133 P.p.s.a. czynności dokonane przed przedłużeniem terminu do zwrotu VAT nie dały jeszcze rezultatu, w związku z tym, na mocy art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT możliwe było przyjęcie przez organy podatkowe, że zasadność zwrotu VAT wymagała dodatkowego zweryfikowania i uzasadnione było wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu VAT, w toku czynności sprawdzających.

Rację ma Dyrektor Izby Skarbowej w W., wskazując w zaskarżonym postanowieniu, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu VAT. Do przedłużenia terminu zwrotu VAT wystarczy więc np. powzięta wątpliwość, co do zasadności zwrotu VAT. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok WSA w Gdańsku z 24 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 1003/10, dostępny na internetowej stronie nsa.gov.pl).

Tym samym, jeżeli zasadność zwrotu VAT, o który wnioskuje podatnik, zdaniem organu podatkowego, wymaga dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu VAT, możliwe jest przedłużenie terminu zwrotu VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego, na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Sąd stwierdza jednak, że co do zasady, organ podatkowy powinien, w ciągu 60 dni podejmować czynności zmierzające do rozwiania wątpliwości, co do zasadności zwrotu VAT podatnikowi - w rozpoznawanej sprawie - skarżącej Spółce. Niemniej jednak powstanie tych wątpliwości nawet w ostatnich dniach 60-dniowego terminu do dokonania zwrotu VAT, jak również ich istnienie w dalszym ciągu, po wydaniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu VAT, nie powoduje uznania, że postanowienie przedłużające ww. termin, samo w sobie narusza przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT. Do ewentualnego podważenia zasadności wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT, konieczne jest dodatkowo wykazanie na dzień wydania tegoż postanowienia, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu VAT, podważało prawo do odliczenia VAT.

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanie sprawie takie okoliczności na dzień wydania postanowienia o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu VAT nie zaszły, na co wskazują także powyższe rozważania.

Sąd wskazuje ponadto, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia ocenił także, ustosunkowując się do zarzutu zażalenia o bezterminowym przedłużeniu terminu do zwrotu VAT przez organ pierwszej instancji, że termin ten zdeterminowany jest wdrożeniem, a co za tym idzie zakończeniem weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego i z perspektywy owych postępowań należy postrzegać termin na dokonanie zwrotu różnicy w VAT. Organ odwoławczy podkreślił, że na mocy art. 274b § 1 O.p., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu VAT wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Postępowanie weryfikacyjne w toku czynności sprawdzających nie może się toczyć wobec skarżącej Spółki, w świetle obowiązującego bezwzględnie przepisu art. 247b § 1 O.p., dłużej niż do zakończenia czynności sprawdzających.

Niewskazanie zatem przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w postanowieniu z dnia [...] października 2013 r. terminu do kiedy zwrot VAT może być dokonany, oznacza, że termin ten nie może być dłuższy niż wynikający z treści art. 274b § 1 O.p. – zakończenie czynności sprawdzających wobec Spółki, a nie wobec któregokolwiek z jej kontrahentów.

Zdaniem Sądu powyższe rozważania wskazują na prawidłowość stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w W., co do utrzymania w mocy postanowienia wydanego w pierwszej instancji. Wskazują również, że bezzasadne są zarzuty skargi o naruszeniu w sprawie przepisów art. 217 § 2, art. 219, art. 121 i art.124 O.p.

Sąd wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się rozpatrując zażalenie na postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji. W sposób należyty organ odwoławczy powołał również podstawę prawną zaskarżonego postanowienia oraz przytoczył stan sprawy, czyniąc tym samym zadość treści art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. w związku z art. 219 O.p.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił jako nieuzasadnioną.