Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1184/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6563
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 42g,  art. 41 ust. 12f
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Sędziowie WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A Sp. j. w K. na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia klasyfikacji PKWiU 2015 dla towaru oraz stawki podatku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, działając na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. - dalej zwana: O.p.) w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm. - dalej zwana: ustawa o PTU) – po rozpatrzeniu odwołania wnioskodawcy: A Spółka jawna w K. (dalej zwana: spółka, strona, skarżąca, wnioskodawca) od Wiążącej Informacji Stawkowej (WIS) z [...] nr [...] określającej dla towaru: "kanapka z mozzarellą" klasyfikację PKWiU 56 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12f oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z 18 listopada 2020 r. uzupełnianym dalszymi pismami spółka wniosła o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru, tj. kanapki z mozarellą wg Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. W treści wniosku wskazała, że prowadzi sieć sklepów stacjonarnych, w których sprzedaje szeroką gamę wyrobów piekarniczych, cukierniczych oraz garmażeryjnych. Wśród produktów znajduje się pełen wybór pieczywa, drożdżówek, pączków, bułek słodkich, ciast i ciasteczek, tortów, lodów i kanapek, które zakupuje od znanego producenta. W niektórych sklepach na niewielkiej powierzchni znajdują się stoliki i krzesła, z których mogą korzystać klienci chcący spożyć w stosunkowo szybki i higieniczny sposób na miejscu zakupione wyroby cukiernicze bądź kanapki. Dodatkowo można wypić na miejscu kawę, przy czym wnioskodawca nie oferuje klientom obsługi kelnerskiej. Podkreśla, że przedmiotem jego działalności nie jest działalność restauracyjna, która obejmuje zagwarantowanie klientowi: infrastruktury (stoły nakryte elegancką zastawą, szatnia, stosowna muzyka), obsługi kelnerskiej, a udostępnia jedynie podstawowe urządzenia w postaci stolików i krzesełek, pozwalające ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję towarów na miejscu. Działanie to ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny oraz nie wpływa na charakter samej sprzedaży czy charakter placówki, tj. sprzedawane towary (wyroby piekarnicze, cukiernicze oraz garmażeryjne) nadal są towarami sprzedawanymi w sklepach stacjonarnych.

W ramach prowadzonej działalności wnioskodawca oferuje klientom m.in. kanapki, które sprzedawane są w dwóch wariantach:

1. kanapki kupione bezpośrednio od producenta, odsprzedawane bez jakiejkolwiek interwencji klientom zewnętrznym,

2. kanapki robione na miejscu w sklepie, które wkładane są do lad chłodniczych, skąd klient wybiera interesujący go produkt.

Kanapki będące przedmiotem wniosku są sprzedawane w wariancie 2. Zakupione przez klienta kanapki pakowane są w papierowe torebki i mogą zostać spożyte przez tegoż klienta w dowolnie wybranym miejscu. Wnioskodawca nie ma wpływu na to, czy klient skorzysta z któregoś znajdującego się wewnątrz sklepu stolików, czy weźmie kanapkę na wynos. W szczególności nie wpływa to na sposób wydania towaru (kanapki).

Wnioskodawca przedstawił opis sprzedawanego towaru "Kanapka z mozzarellą: skład - [...].

Podał skład surowcowy do 100%: [...].

Przedstawił także opis procesu przygotowywania kanapki z mozzarellą w sklepach: magazynowanie półproduktów, wydanie z magazynu, krojenie bułek, smarowanie pieczywa, nakładanie dodatków (warzywa, ser), ekspozycja, sprzedaż.

Uzasadniając wniosek strona powołała art. 41 ust.1 ustawy o PTU i wskazała, że podstawowa stawka podatku wynosi 23%, jednak zgodnie z art. 41 ust. 2 i 2a ustawy o PTU stawka podatku dla towarów wymienionych w załączniku nr 3 i nr 10 wynosi odpowiednio 8% i 5%. Stawka 5% ma zastosowanie m.in. do: a) przetworów ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukierniczego (CN 19), b) przetworów z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin – z wyłączeniem produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2% (CN ex 20), c) lodów i pozostałych lodów jadalnych, nawet zawierających kakao (CN 2105 00).

Z przepisów ustawy o PTU wynika jednak (art. 41 ust. 12f), że stawkę 8% stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu: usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie: a) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania; b) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie; c) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy. Zgodnie z Wyjaśnieniami do PKWiU 2015, dział 56 nie obejmuje gotowych posiłków i dań, łatwo psujących się, sklasyfikowanych w 10.89.16.0, tj. gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki i świeża pizza. Kanapki będące przedmiotem wniosku należy – zdaniem wnioskodawcy –sklasyfikować do kodu 10.89.16.0 PKWiU 2015. Na gruncie PKWiU 2015 kanapki nie mogą zostać sklasyfikowane w ramach działu 56. W konsekwencji sprzedaż kanapek, która nie może zostać sklasyfikowana w ramach działu 56 PKWiU, nie może zostać objęta stawką 8% na podstawie art. 41 ust. 12f ustawy o PTU. Mając to na uwadze, sprzedaż kanapek powinna być opodatkowana stawką 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o PTU, niezależnie od tego, czy jest to sprzedaż w sklepach ze stolikami czy bez stolików, czy klient zje kanapkę w sklepie czy poza nim. Za taką klasyfikacją kanapek opowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w innych decyzjach w sprawie WIS, które strona powołała we wniosku. Wynika z nich, że kanapki gotowe do spożycia powinny być klasyfikowane w ramach działu CN19 i opodatkowane stawką VAT 5%.

Wnioskodawca podkreślił, że kanapki z mozzarellą spełniają kryteria dla towarów objętych działem CN19 i ich sprzedaż powinna być opodatkowana stawką 5%, szczególnie, że kanapki nie są przygotowywane na życzenie klienta, lecz są przygotowywane wcześniej i jako produkt gotowy eksponowane i oferowane w takiej postaci do sprzedaży.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzielił argumentów zawartych we wniosku i zakwalifikował kanapki z mozzarellą do PKWiU 2015 – 56 ze stawką podatku VAT 8 %.

Uzasadniając swoje stanowisko organ powołał przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o PTU, a nadto przykłady orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawach nr C-41/04, nr C-111/05, nr C-491/03, nr C-231/94, zwracając uwagę na to co składa się na tzw. świadczenie złożone i jakie cechy mają świadczenia składowe. Powołał także art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1 ze zm.), według którego usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie.

Dalej, dokonując klasyfikacji towaru, organ powołał art. 5a ustawy o PTU i stwierdził, że do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm. – dalej zwana: PKWiU). Z kolei zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o PTU, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towaru, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji PKWiU albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji PKWiU, niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru lub usługi. Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą. Dokonując klasyfikacji towaru spożywczego do odpowiedniego grupowania w odpowiedniej klasyfikacji statystycznej należy więc kierować się określonymi zasadami. I tak: jeżeli dostawie towaru spożywczego towarzyszą "dodatkowe usługi", wspomagające, polegające np. na przygotowaniu i podaniu tego towaru do natychmiastowego spożycia, wykonywane przez sprzedającego (placówkę gastronomiczną) – dostawa tego towaru klasyfikowana jest w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem. Podobnie, jeśli towary spożywcze wydawane są w ramach usług restauracyjnych i cateringowych. Jeżeli natomiast dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne dodatkowe usługi wykonywane przez sprzedającego (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. takie jak: umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku) –to wówczas towar ten klasyfikowany jest według CN. Organ podkreślił przy tym, że zawsze w pierwszej kolejności należy ocenić towary spożywcze wydawane do bezpośredniego spożycia pod kątem zaklasyfikowania ich według PKWiU 56 i dopiero gdy towar ten nie podlega zaklasyfikowaniu w tym grupowaniu można dokonać jego klasyfikacji według CN.

W tej sprawie, jak stwierdził organ, dokonanie dostawy "kanapki z mozzarellą" (towaru spożywczego) wymaga wykonania szeregu dodatkowych "usług" związanych z procesem jej przygotowania do natychmiastowego spożycia. Mianowicie wnioskodawca kroi bułki, smaruje je, nakładana nie ser oraz warzywa. Czynności przygotowania kanapek z użyciem zakupionych składników wykonywane są przez wnioskodawcę w sklepie. Po przygotowaniu, kanapki są eksponowane w ladach chłodniczych, a następnie sprzedawane bezpośrednim konsumentom w sposób umożliwiający ich spożycie od razu po sprzedaży. Wszystko to oznacza, że mamy do czynienia z towarem (posiłkiem), którego powstanie wymaga wykonania usług towarzyszących, które nie mają jednak charakteru przeważającego, co klasyfikuje przedmiotową kanapkę z mozzarellą (przeznaczoną do bezpośredniego spożycia) do PKWiU 56 – usługi związane z wyżywieniem. W tym przypadku nie ma zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 41 ust. 12f ustawy o PTU (przedmiotowy towar jest produktem wymienionym w załączniku nr 10 do ustawy), dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art.146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy o PTU.

W odwołaniu strona, wnosząc o uchylenie w/w rozstrzygnięcia, zarzuciła naruszenie:

1. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 2a i ust. 12f oraz art. 42a pkt 2 ustawy o PTU w zw. z poz. 15 załącznika nr 10 ustawy poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów polegające na przyjęciu, że sprzedaż towaru w postaci kanapek z mozzarellą (produkowanych w punkcie sprzedaży, trafiających do lady chłodniczej jako wyroby gotowe i wydawanych klientom w momencie sprzedaży) stanowi usługę związana z wyżywieniem sklasyfikowaną w dziale 56 PKWiU. Doprowadziło to do błędnego wniosku, że sprzedaż winna być opodatkowana jako usługi związane z wyżywieniem (PKWiU - 56) według stawki 8%, w sytuacji, gdy właściwą stawką VAT jest stawka 5%. Spółka sprzedaje bowiem towary (kanapki z mozzarellą), a fakt ich produkcji w punkcie sprzedaży pozostaje bez znaczenia dla określenia stawki VAT skoro gotowe kanapki trafiają jako wyroby gotowe do lady wystawowej, skąd są sprzedawane klientom;

2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy o PTU poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na przyjęciu, że kanapki z mozzarellą (produkowane w punkcie sprzedaży, trafiające do lady chłodniczej jako wyroby gotowe skąd są wydawane klientom w momencie sprzedaży), sprzedawane klientom powinny zostać uznane za posiłek przeznaczony do bezpośredniej konsumpcji i zakwalifikowane do działu 56 PKWiU, który obejmuje usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki "na wynos", z lub bez miejsc do siedzenia, w sytuacji w której spółka dokonuje sprzedaży towarów, tj. kanapki z mozzarellą, która winna być uznana za towar sklasyfikowany do kodu CN 19, albowiem stanowi wyrób piekarniczy, a kanapka jest na gruncie PKWiU klasyfikowana do kodu 10.89.16.0 oraz jest wprost wyłączona z działu 56 PKWiU zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU.

Niezależnie od w/w zarzutów i argumentów strona wniosła o zwrócenie się przez Dyrektora KIS do Głównego Urzędu Statystycznego celem uzyskania opinii w zakresie kwalifikacji "Kanapki z mozzarellą". Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z [...] odmówił przeprowadzenia w/w dowodu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, nie podzielił zarzutów i argumentów spółki. W wydanej decyzji powołał m.in. przepisy art. 5a oraz art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o PTU, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., i stwierdził, że symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym przede wszystkim określaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Dalej organ powołał przepisy art. 41 ust. 1 i 2, art. 146aa ust. 1a w powiązaniu z art. 41 ust. 2a ustawy o PTU argumentując, że dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniu "usługi związane z wyżywieniem" (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%. Natomiast mając na względzie regulacje art. 41 ust. 12f ustawy o PTU, niezależnie od tego jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU - będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

W tej sprawie dostawa "Kanapek z mozzarellą" została zakwalifikowana, w świetle przepisów o PTU, jako dostawa towaru przyporządkowana do grupowania 56 PKWiU - "Usługi związane z wyżywieniem". Nie jest to natomiast świadczenie usług. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że o tym czy ma miejsce dostawa towaru czy świadczenie usług decydują okoliczności, w jakich następuje transakcja, jej elementy charakterystyczne i dominujące, przy czym element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej – elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów. W tym zakresie, odwołując się do treści art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.02.2011 r., str. 1 ze zm. – dalej zwane: Rozporządzenie wykonawcze) oraz zasad klasyfikowania organ stwierdził, że dokonując klasyfikacji dostawy towaru spożywczego należy najpierw wykluczyć klasyfikację dostawy towaru do PKWiU. Dopiero po eliminacji tej klasyfikacji towaru należy przejść do klasyfikacji w/g Nomenklatury scalonej. Klasyfikacja świadczenia do grupowania 56 PKWiU ma zasadniczo miejsce jeśli: 1) dostawie towarów spożywczych towarzyszą "usługi dodatkowe" wspomagające (przetwarzające ten produkt), wykonywane przez sprzedającego, nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe (bezpośrednie) spożycie – np. ugotowanie, przetworzenie, przygotowanie, podgrzanie, zmrożenie, które to usługi nie mają jednak charakteru przeważającego lecz podporządkowany (tracąc tym samym swą odrębność); 2) towary spożywcze są wydawane w ramach usług restauracyjnych i cateringowych, tj. dostawie towarów towarzyszy szereg usług mających charakter przesądzający (w świadczeniu przeważa element usługowy). Klasyfikacja towaru według Nomenklatury scalonej ma natomiast miejsce, jeśli sprzedawanym towarom spożywczym nie towarzyszą żadne "dodatkowe usługi" wykonywane przez sprzedającego, przetwarzające ten towar (za wyjątkiem elementów usługowych nierozerwalnie związanych z dostawą towarów, np. wystawienie rachunku czy umieszczenie towaru na półkach). Innymi słowy, towar spożywczy nie jest klasyfikowany do PKWiU 56 tylko wtedy, gdy dostawca takiego towaru nie wykonuje żadnych czynności mających na celu umożliwienie klientowi bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji.

Dalej organ wyjaśnił, że przepisy ustawy obowiązujące od 1 lipca 2020 r. stwarzają możliwość zaklasyfikowania dostawy towarów spożywczych do grupowania 56 PKWiU "Usługi związane z wyżywieniem". Zakres znaczeniowy towarów i usług zaklasyfikowanych do "Usług związanych z wyżywieniem" skupia w sobie dwie kategorie czynności wymienionych w załączniku III do dyrektywy, a mianowicie pkt 1 i pkt 12a tego załącznika, czyli środki spożywcze oraz usługi restauracyjne i cateringowe. Konstrukcja przepisu art. 41 ust. 12f ustawy o PTU powoduje, że dostawa pewnych grup towarów spożywczych zaklasyfikowana do grupowania 56 PKWiU "Usługi związane z wyżywieniem" podlega opodatkowaniu stawką obniżoną 8%.

W tej sprawie "Kanapka z mozzarellą", której dostawa odbywa się w przedstawiony na wstępie sposób, jest posiłkiem przygotowywanym przez wnioskodawcę w celu jego bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji. Działalność strony nie ogranicza się jedynie do wyłożenia towaru na półki i wydania rachunku klientowi, ale obejmuje czynności związane z magazynowaniem półproduktów, krojeniem i smarowaniem pieczywa oraz nakładaniem odpowiednich dodatków, zapakowaniem. Wnioskodawca jest zatem nie tylko sprzedawcą "Kanapek z mozzarellą", ale również ich producentem, stąd wszystkie ogniwa działalności tworzą jedną transakcję, która powinna być opodatkowana jako całość. Wszystko to oznacza, że dostawa towaru "Kanapka z mozzarellą" powinna być zaklasyfikowana do grupowania 56 PKWiU, ponieważ towarzyszą jej "usługi dodatkowe", nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe i bezpośrednie spożycie.

Rozstrzygając kwestię stawki podatku organ powołał art. 41 ust. 12f ustawy o PTU i stwierdził, że sprzedaż "Kanapki z mozzarellą" powinna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Organ odniósł się także do zarzutów i argumentów odwołania, w tym dot. naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy o PTU, wyjaśniając przyczyny ich nieuwzględnienia.

W konsekwencji, podzielając stanowisko organu I instancji i nie dopatrując się słuszności argumentów skarżącego w żadnej części, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy WIS organu I instancji.

W skardze strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 41 ust. 2a i ust. 12f oraz art. 42a pkt 2 ustawy o PTU w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 ustawy o PTU poprzez przyjęcie, że sprzedaż kanapek z mozzarellą (produkowanych w punkcie sprzedaży, trafiających do lady chłodniczej jako wyroby gotowe i wydawanych klientom w momencie sprzedaży) stanowi usługę związaną z wyżywieniem sklasyfikowaną w dziale 56 PKWiU 2015. Powyższe doprowadziło do błędnego wniosku, że przedmiotowa sprzedaż winna być opodatkowana jako usługi związane z wyżywieniem PKWiU - 56) według stawki 8%, w sytuacji, w której właściwą stawką VAT jest stawka 5%, albowiem spółka sprzedaje towary (kanapki z mozzarellą), a fakt ich produkcji w punkcie sprzedaży pozostaje bez znaczenia dla określenia stawki VAT, skoro gotowe kanapki trafiają jako wyroby gotowe do lady wystawowej skąd są sprzedawane klientom;

2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy o PTU poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na przyjęciu, że kanapki z mozzarellą (produkowane w punkcie sprzedaży, trafiające do lady chłodniczej jako wyroby gotowe skąd są wydawane klientom w momencie sprzedaży), sprzedawane klientom powinny zostać uznane za posiłek przeznaczony do bezpośredniej konsumpcji i zakwalifikowane do działu 56 PKWiU, w sytuacji w której spółka dokonuje sprzedaży towarów, tj. kanapki z mozzarellą, która winna być uznana za towar sklasyfikowany do kodu CN 19. Ustalenie błędnego stanu faktycznego w szczególności polegało na:

a) pominięciu faktu, że w przypadku świadczenia spółki mamy do czynienia z wyrobem w świetle definicji wyrobu zawartej w załączniku "Zasady Metodyczne" do rozporządzenia Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie PKWiU, a co za tym idzie w świetle rozporządzenia PKWiU i Zasad Metodycznych powinien on być traktowany jako towar;

b) błędnym uznaniu, że w przypadku świadczenia spółki nie mamy do czynienia z wyrobem piekarniczym;

c) pominięciu nazwy grupowania końcowego PKWiU 10.89.16.0 (gotowa żywność łatwo psująca się, taka jak: kanapki i świeża pizza), które w świetle Zasad Metodyki jest brane pod uwagę przy dokonywaniu kwalifikacji;

d) błędnym uznaniu, że kanapka z mozzarellą stanowi produkt do bezpośredniego spożycia, w sytuacji w której w rzeczywistości jest ona gotową żywnością, łatwo psującą się;

e) powiązaniu przez organ procesu produkcji kanapki z mozzarellą i procesu sprzedaży poprzez uznanie, że stanowią one jedną całość, w sytuacji w której proces produkcji kończy się w momencie włożenia gotowego produktu do lady chłodniczej, a dopiero następnie, bez związku z produkcją, dochodzi do sprzedaży na rzecz konsumenta, który wybiera kanapkę, którą chce zakupić spośród gotowych wyrobów;

3. art. 121 § 1, art. 122, art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. poprzez wydanie przez organ sprzecznych kierunkowo decyzji klasyfikacyjnych wobec spółki i sprzedawanych przez nią towarów - tj. decyzji w której organ uznał, że kanapka z pastą jajeczną sprzedawana przez skarżącą w taki sam sposób (w tym samym modelu sprzedaży) jak kanapka z mozzarellą, mogą być zakwalifikowane do kodu CN 19 i opodatkowane stawką VAT 5%;

4. art. 1 ust. 2 i art. 94 ust. 1 Dyrektywy VAT oraz art. 34 i art. 110 TFUE poprzez odmienne pod względem podatkowym (stosowanie różnych stawek podatku VAT) traktowanie towarów podobnych/ konkurencyjnych, tj. gotowych kanapek, które nie są przygotowywane na życzenie klienta, co prowadzi do zakłócenia konkurencji na rynku i przez to jest sprzeczne z traktatowym pryncypium ładu gospodarczego;

5. art. 93 i art. 98 Dyrektywy VAT poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że dostawy tego samego towaru mogą być opodatkowane różnymi stawkami VAT, w sytuacji w której w rzeczywistości prawo unijne nie dopuszcza takiej możliwości;

6. art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 188 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez zignorowanie wniosku spółki o zwrócenie się przez organ do Głównego Urzędu Statystycznego celem uzyskania opinii tego organu w zakresie kwalifikacji sprzedawanego przez spółkę towaru, w sytuacji kiedy taka opinia mogła stanowić dodatkowy dowód w sprawie i pozwolić na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skarżąca przedstawiła obszerną argumentację popierającą stawiane zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 18 listopada 2021 r. skarżąca przedstawiła polemikę z udzieloną przez organ odpowiedzią na skargę, powtarzając wcześniejszą argumentację.

Na rozprawie w dniu 23 listopada 2021 r. pełnomocnik skarżącego oraz pełnomocnik organu podtrzymali swoje stanowiska prezentowane we wcześniejszych pismach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej zwana: p.p.s.a.).

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 pkt 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady – związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie kontroli Sądu poddana została zaskarżona decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] w sprawie określenia dla towaru: "kanapka z mozzarellą" klasyfikacji PKWiU 56 oraz stawki VAT w wysokości 8%.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia zgodności z prawem Sąd stwierdził, że doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 42a ustawy o PTU, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej WIS, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Przypomnieć trzeba, że ustawa z 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751 ze zm. – dalej zwana: ustawa zmieniająca) wprowadziła nową "matrycę stawek VAT". Nowe regulacje, dla identyfikowania towarów i usług na potrzeby przede wszystkim określenia stawek w podatku od towarów i usług, wymuszają niejako odejście od stosowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008) na rzecz: 1) Nomenklatury scalonej CN albo Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – w zakresie towarów i 2) aktualnej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) – w zakresie usług. Nowemu podejściu w tym zakresie dał wyraz ustawodawca m.in. w art. 5a ustawy o PTU, według którego towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 r., str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Nowa matryca stawek zaczęła obowiązywać od 1 listopada 2019 r. wyłącznie w odniesieniu do publikacji papierowych i elektronicznych, a od 1 lipca 2020 r. w odniesieniu do pozostałych towarów i usług (art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej). Zatem w kontrolowanej sprawie towar przedstawiony we wniosku o wydanie WIS jest objęty od 1 lipca 2020 r. nową matrycą stawek podatku od towarów i usług, podlegając tym samym identyfikacji dla celów stosowania stawek tego podatku – z jej wykorzystaniem.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o PTU, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu: usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż sklasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu: usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%. Dodać trzeba, że do powyższych stawek zastosowanie znajduje także art. 146aa ustawy po PTU. Stosownie zaś do art. 41 ust. 12f ustawy o PTU, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu: usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie: 1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania; 2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie; 3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Z przedstawionych wyżej przepisów istotnie wynika, że aby zastosować obniżoną stawkę podatku w prawidłowej wysokości, w pierwszej kolejności należy zaklasyfikować towar bądź usługę do odpowiedniego załącznika (nr 3 lub nr 10), a następnie zbadać czy towar ten bądź usługa podlega klasyfikacji według PKWiU 56 "Usługi związane w wyżywieniem". Jeżeli tak, wówczas stawka podatku podlega ustaleniu na podstawie art. 41 ust. 12f ustawy o PTU. Jeżeli zaś zastosowanie powyższej klasyfikacji zostanie wykluczone, wtedy – w zależności, w którym z załączników (nr 3 czy nr 10) znajduje się dany towar czy usługa – stawka podatku będzie wynikała z art. 41 ust. 2 albo art. 41 ust. 2a ustawy o PTU.

Mając powyższe na względzie należy zauważyć, że żaden z organów obu instancji w wydawanej przez siebie decyzji nie wyjaśnił dlaczego uznał sporną kanapkę jako wyszczególnioną w załączniku nr 10 i pod jaką jego pozycją. Przede wszystkim jednak należy podnieść, że istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest zaklasyfikowanie przez organy dostawy kanapki do PKWiU 56 "Usługi związane z wyżywieniem". Skarżąca twierdzi, że ta klasyfikacja jest wadliwa, ponieważ organy niezasadnie wyeksponowały istnienie usług dodatkowych przy sprzedaży kanapki w sklepach spółki. W zaskarżonej decyzji organ po stwierdzeniu, że sprzedaż kanapki jest dostawą towaru, której nie można przypisać charakteru usługi, uznał, że dostawie towaru spożywczego jakim jest kanapka towarzyszą "usługi dodatkowe" wspomagające, takie jak w szczególności magazynowanie półproduktów, krojenie i smarowanie pieczywa, nakładanie odpowiednich dodatków, zapakowanie, a dalej wyeksponowanie na sprzedaż. To przez te działania wytworzony zostaje posiłek przeznaczony do natychmiastowego spożycia. Kanapka, w efekcie tych działań, staje się towarem spożywczym przygotowanym i przeznaczonym do bezpośredniego spożycia, nie wymagającym od nabywcy dalszego przyrządzenia czy przetworzenia - przeznaczonym do natychmiastowej konsumpcji. Organ zwrócił przy tym uwagę, że przygotowanie kanapek ma miejsce w sklepie wnioskodawcy, gdzie powstaje produkt gotowy do spożycia. Wnioskodawca jest zatem nie tylko sprzedawcą "Kanapek z mozzarellą", ale również ich producentem. Zatem wszystkie ogniwa działalności tworzą jedną transakcję, która powinna być opodatkowana jako całość. To zespół wszystkich działań nadaje towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe i bezpośrednie spożycie. Tenże zespół działań (usługi wspomagające), to: produkowanie kanapek w zakładzie wnioskodawcy, wykorzystywanie do wykonania kanapki obok pieczywa dodatkowych składników, pakowanie do papierowych torebek, ekspozycja, sprzedaż kanapki z przeznaczeniem do bezpośredniego spożycia. W tym właśnie zakresie dostawie towaru towarzyszy element usługowy wspomagający dostawę, co nakazuje jej kwalifikację do grupowania 56 PKWiU a nie do pozycji CN19.

W ocenie Sądu przedstawione powyżej stanowisko organu nie wykazuje zasadności przypisania dostawie towaru, jakim jest sporna kanapka, "usług dodatkowych" wspomagających dostawę. Przypomnieć należy, że skarżąca we własnym zakładzie oferuje na sprzedaż wyroby piekarnicze, cukiernicze itp., w tym m.in. kanapki. Do produkcji kanapki z mozzarellą wykorzystuje pieczywo oraz inne produkty, które nabywa. Zdaniem organu sprzedaż wykonanych w sklepie kanapek w stanie umożliwiającym natychmiastowe spożycie stanowi elementy usługi wspomagającej, gdyż skarżąca "przetwarza" towar i przygotowuje go do bezpośredniego spożycia. Podkreślić jednak należy, że produkowane przez skarżącą kanapki nie są produktem, który powstaje na indywidualne zamówienie klienta lecz są produkowane ze wskazanych przez skarżącą składników i jej skład nie jest modyfikowany, czy komponowany na indywidualne zamówienie klienta. Wyprodukowane przez skarżącą kanapki są sprzedawane jak każdy inny towar (pieczywo, wyroby cukiernicze itp.) klientom sklepu. Kanapki nadają się oczywiście do natychmiastowej konsumpcji, podobnie jak np. oferowane pieczywo, drożdżówki, pączki, bułki słodkie, ciasta i ciasteczka czy torty - które również sprzedawane są w sklepach skarżącej. Nie można wykluczyć natychmiastowej konsumpcji takich wyrobów, lecz nie jest to towar, który w swej istocie "wydawany jest do natychmiastowej konsumpcji", czyli następującej natychmiast po jego zakupie.

Odwołując się do uzasadnienia projektu wskazanej wyżej ustawy nowelizującej wskazać trzeba, że dodanie do ustawy o podatku od towarów i usług przepisu art. 41 ust. 12f było podyktowane określeniem stawki podatku właściwej dla czynności dokonywanych w szeroko pojętej działalności gastronomicznej (por. druk sejmowy nr 3255, Sejm VIII kadencji). Projektodawca uznał, że zaproponowane brzmienie dodawanego ust. 12f w art. 41 ustawy o PTU wskazuje, że niezależnie od tego jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. zarówno jako dostawa towarów, jak i świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU 2015 r., będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8%. Powyższe oznacza, że na stawkę podatku jaka będzie stosowana do dostawy towaru dokonywanej przez placówkę gastronomiczną nie będzie miało wpływu to, jak jest on sklasyfikowany wg Nomenklatury scalonej (CN), jeżeli jego wydanie będzie identyfikowane według PKWiU 2015 r. w grupowaniu 56 - Usługi związane z wyżywieniem (stosowne zastrzeżenie zostało zawarte w projektowanym art. 41 ust. 2 i 2a ustawy o PTU). Natomiast Główny Urząd Statystyczny (na stronie: www.stat.gov.pl) zdefiniował placówkę gastronomiczną jako zakład/ punkt gastronomiczny, stały lub sezonowy, którego przedmiotem działalności jest przygotowanie oraz sprzedaż posiłków i napojów do spożycia na miejscu i na wynos, zaś sklep - jako pomieszczenie przeznaczone na cele handlowe, którego wnętrze jest dostępne dla ogółu konsumentów.

W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, na tle przedstawionego w tej sprawie stanu faktycznego, że sklepu skarżącej nie można potraktować jako placówki gastronomicznej, zaś zakup w takim sklepie gotowej kanapki, wyprodukowanej w zakładzie skarżącej, nie może być klasyfikowany według PKWiU 2015 - 56. Sąd podziela zarzuty skarżącej w w/w zakresie. Organ w istocie wykreował istnienie "usług dodatkowych" wspomagających dostawę spornej kanapki w sklepach skarżącej, zaliczając do nich przygotowanie kanapek we własnym zakładzie jako gotowego do spożycia posiłku oraz jego wyeksponowanie i wydanie klientowi w opakowaniu umożliwiającym natychmiastowe spożycie – uznając, bez usprawiedliwionych podstaw, że tenże element usługowy wspomagający dostawę ma charakter dominujący i przesądzający o kwalifikacji do grupowania 56 PKWiU – usługi związane z wyżywieniem.

Wobec powyższego Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy o PTU. Narusza ona także zasadę neutralności, która sprzeciwia się temu, aby towary lub usługi podobne, które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia PTU. Jak zwrócił uwagę TSUE w wyroku z 9 września 2021 r. w sprawie C-406/20, towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta, według kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi. W odniesieniu do analizy tej przesłanki (istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego z tych towarów lub świadczenia usług), należy uwzględnić różnice dotyczące właściwości danych towarów lub świadczenia usług, jak również ich wykorzystanie, które są w związku z tym nierozerwalnie związane z tymi towarami lub usługami. Nie należy ograniczać się do uwzględniania pojedynczych usług, należy również wziąć pod uwagę różnice związane z kontekstem, w jakim usługi te są świadczone. W tym kontekście nie można pominąć, że w innej WIS wydanej temu samem wnioskodawcy Dyrektor KIS towar w postaci gotowych kanapek z pastą jajeczną sprzedawanych w sklepie spółki uznał za podlegające stawce 5 %. Z punktu widzenia konsumenta nie ma wszak różnicy w zaspakajaniu jego potrzeb, czy wyprodukowaną w zakładzie skarżącej kanapkę zakupi on w jej sklepie jako kanapkę z jajkiem czy z mozzarellą. Nie ma też różnicy, czy jest to kanapka wykonana w sklepie skarżącej czy uprzednio nabyta od innego producenta.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja przyjmując przedstawioną w niej klasyfikację przedmiotowego towaru (kanapka z mozzarellą) narusza nie tylko zasadę neutralności, ale i zasadę zaufania. W tej sprawie organ niezasadnie przyjął, że dostawa towarów spożywczych, której nie towarzyszą usługi wspomagające nie jest podobna z punktu widzenia przeciętnego konsumenta do dostawy towarów, której towarzyszą usługi wspomagające – przetwarzające towar i przygotowujące go do bezpośredniego spożycia. Z taką konstatacją nie można się zgodzić z powodów wyżej zaprezentowanych.

Nie zmienia takiej oceny Sądu okoliczność, że w niektórych sklepach na niewielkiej ich powierzchni znajdują się stoliki i krzesła, z których mogą korzystać klienci chcący spożyć w szybki sposób na miejscu zakupione wyroby cukiernicze bądź kanapki. Wnioskodawca nie oferuje bowiem klientom obsługi kelnerskiej, a przedmiotem jego działalności nie jest działalność restauracyjna; udostępnia jedynie podstawowe urządzenia w postaci stolików i krzesełek. Jak zwrócił uwagę TSUE w wyroku z 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19, wydawanie posiłków w sytuacji, gdy dostarczanie żywności lub napojów, wbrew art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE, stanowi element całości, w której nie przeważają usługi, winno być traktowane jako dostawa towaru, do której znajduje zastosowanie 5 % stawka podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, ponownie rozpatrując sprawę udzielenia wiążącej informacji stawkowej, organ będzie zobowiązany – biorąc pod uwagę wyrażoną wyżej ocenę prawną – ocenić, czy sprzedaż towaru "kanapka z mozzarellą" dla konsumentów za pośrednictwem sieci detalicznej (sklepy skarżącej) można zaklasyfikować do odpowiedniego grupowania w Nomenklaturze scalonej (CN) albo do innego grupowania PKWiU 2015 niż 56. Powinien organ mieć przy tym na względzie, że dział 56 - usługi związane z wyżywieniem nie obejmuje gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0. Zastrzeżenie to organ powinien ocenić z punktu widzenia wpływu na wynik tej sprawy.

Nie podzielił natomiast Sąd zarzutu niezwrócenia się do Głównego Urzędu Statycznego o opinię w zakresie kwalifikacji przedmiotowej kanapki. Zdaniem Sądu kwestia tejże kwalifikacji pozostaje w kompetencji organu podatkowego, który dysponuje w tej sprawie wystarczającymi danymi do wydania WIS.

W tych okolicznościach Sąd, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 697 zł złożył się wpis od skargi (200 zł), opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym (480 zł), ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).