Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1300/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 148 par. 1 art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi H.D. na postanowienie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej na rzecz H.D. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Minister Pracy i Polityki Społecznej postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia przez H. D. (dalej zwanego "Skarżącym") odwołania od decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] października 2012 r. Z akt sprawy wynika, że decyzja ta została skierowana na adres meldunkowy Skarżącego w K. i uznana za skutecznie doręczoną w trybie zastępczym (art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej zwanej też "O.p.". W motywach postanowienia Minister wyjaśnił, że termin do wniesienia odwołania określony w art. 223 p 2 pkt 1 O.p., o którym Skarżący został prawidłowo pouczony w decyzji Prezesa Zarządu, wyekspirował w dniu 6 listopada 2012 r., zaś Skarżący złożył odwołanie 14 kwietnia 2014 r.

Minister nadmienił, że Skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, ale postanowieniem z [...] lutego 2015 r. odmówiono Skarżącemu przywrócenia tego terminu.

Skarżący nie zgodził się z wydanym postanowieniem i złożył skargę do Sądu. Postanowieniu zarzucił naruszenie art. 163 § 1 w zw. z 162 § 1 O.p., poprzez niezastosowanie tegoż przepisu i nieprzywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Wskazał też na naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię, gdyż Organ wadliwie uznał, że Skarżący nie uprawdopodobnił faktu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji bez jego winy. Skarżący zarzucił ponadto naruszenie art. 165 § 4 w zw. z art. 148 § 1 O.p., poprzez błędną wykładnię tegoż przepisu, gdyż Organ nie zbadał faktu, że postępowanie w przedmiotowej sprawie nie zostało wszczęte wobec braku doręczenia Skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania, a także art. 148 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłową wykładnię, gdyż Organ mylnie przyjął, że miejscem zamieszkania Skarżącego jest miejsce jego zameldowania, podczas gdy miejscem tym był B..

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.

Minister w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Powtórzył, że decyzję skierowano na adres wynikający z urzędowego rejestru PESEL, zaś Skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. Nie wywiązując się z obowiązku meldunkowego w Polsce Skarżący nie dochował należytej staranności, zaś zaświadczenie o zameldowaniu w B. pochodzi z daty wcześniejszej, niż data zameldowania w K. wynikająca z bazy PESEL.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Mając na względzie argumentację Skarżącego zawartą we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z [...] października 2012 r., stwierdzić należy, że wniosek ten był obarczony pewnym wewnętrznym, logicznym błędem. Otóż wynikało z niego, że Skarżący w dacie prowadzenia postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności oraz wydawania decyzji Prezesa Zarządu PFRON mieszkał w B.. Gdyby tak rzeczywiście było, doręczenie tej decyzji na adres w K. musiałoby zostać uznane za nieskuteczne. Art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi bowiem jednoznacznie, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu, zaś pojęcie "mieszkanie" zgodnie i powszechnie rozumie się jako miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 25 Kodeksu cywilnego, a precyzyjnej – jako to miejsce w miejscowości stanowiącej miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 25 Kodeksu cywilnego, w którym adresat przebywa faktycznie, na stałe, z zamiarem trwałego, a nie krótkotrwałego pobytu, i w którym koncentrują się jego sprawy życiowe (vide np. wyrok SN z 19 lutego 2004 r., IV CK 64/03, postanowienie SN z 30 sierpnia 2000 r., V CKN 1384/00, Grzegorz Łaszczyca, Komentarz do art. 42 Kodeksu postępowania administracyjnego, LEX). Aby przyjąć, że dane miejsce (adres) jest mieszkaniem adresata (miejscem jego zamieszkania), spełnić się powinny dwie przesłanki – subiektywna, tj. dotycząca zamiaru stałego pobytu, oraz obiektywna, tj. dotycząca rzeczywistego, faktycznego przebywania w tym miejscu. Przesłanka subiektywna, aby miała znaczenie prawne, musi być obiektywizowana, a to wymaga uwzględnienia nie tylko twierdzeń zainteresowanego, ale i okoliczności sprawdzalnych, widocznych dla otoczenia (wskazany wyżej wyrok SN).

Wspominana wyżej logiczna sprzeczność w rozumowaniu Skarżącego polegała więc na tym, że o ile mieszkał on w B., to skierowanie decyzji na adres w K. nie było skuteczne, gdyż nie tam znajdowało się mieszkanie Skarżącego. W takim wypadku termin do wniesienia odwołania nie otworzył się, zatem nie można było temu terminowi uchybić, zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej.

Niemniej ta sprzeczność nie zwalniała Organu (Ministra) z obowiązku ustalenia – na potrzeby postępowania w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi - gdzie Skarżący mieszkał, i czy skutecznie doręczono decyzję. Ustalenie tej okoliczności jest bowiem kwestią o charakterze pierwotnym względem kwestii przywrócenia terminu. "Jako że ustalenie, iż nie doszło do skutecznego doręczenia przesyłki wyklucza możliwość przywrócenia terminu, o którym mowa w art. 162 § 1 o.p., to w tym stanie rzeczy kwestia skutecznego doręczenia musi zostać potraktowana jako swoiste zagadnienie wstępne, którego rozstrzygnięcie wpływa na losy oceny wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania." (wyrok NSA z dnia 28 marca 2013 r., I FSK 699/12). Incydentalne postępowanie w przedmiocie przywrócenia terminu należy zatem podzielić na dwa elementy: 1) ustalenie, że skutecznie doręczono decyzję w pewnej dacie, co umożliwi ewentualne stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, 2) rozstrzygnięcie co do wniosku o przywrócenie u c h y b i o n e g o terminu. Przy czym jasno należy zaakcentować, że kwestia winy/braku winy w nieterminowym wniesieniu odwołania jawi się jako istotna tylko w zakresie tego drugiego rozstrzygnięcia. Art. 162 Ordynacji odnosi pojęcie winy lub braku winy tylko do nieterminowego wniesienia odwołania przez adresata decyzji, a nie do tego, czy ponosi on winę w tym, że organ podatkowy nie wiedział o faktycznym miejscu zamieszkania podatnika. Na gruncie art. 162 Ordynacji nie jest dla Ustawodawcy podatkowego istotne, z jakiego względu podatnik mieszka w danym miejscu, i dlaczego organ podatkowy o tym miejscu nie wie, wskutek czego kieruje decyzję na adres niebędący miejscem rzeczywistego zamieszkania w rozumieniu art. 25 Kodeksu cywilnego. Pomiędzy pierwszym, a drugim ze wskazanych wyżej elementów postępowania w przedmiocie przywrócenia terminu, istnieje zasadnicza granica - kategorialnie inną jest kwestia stwierdzenia, że decyzja została lub nie została doręczona, zaś zupełnie odrębną jest kwestia, czy w razie stwierdzenia, że decyzja została doręczona, podatnik zawinił lub nie zawinił w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Nawet jeśli podatnikowi można zarzucić jakiekolwiek niedopełnienie pewnych formalnych obowiązków prawnych w zakresie ewidencji podatników i ewidencji ludności, to w żadnym wypadku nie ma to wpływu na kategorię obiektywną, jaką jest miejsce zamieszkania. "Mieszkanie" w rozumieniu art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, tak samo zresztą, jak w procedurze ogólnoadministracyjnej i w procedurach sądowych, jest po prostu kwestią faktu, dla którego kategoria winy w rozumieniu art. 162 § 1 Ordynacji nie ma prawnego znaczenia. Co więcej – te pojęcia ("mieszkanie" oraz "wina") nie pozostają ze sobą w żadnym związku logicznym, w żadnej zależności. Brak doręczenia decyzji na prawidłowy adres (w niniejszej sprawie – adres zamieszkania) powoduje, że decyzja nie jest de iure doręczona, przez co bezprzedmiotowe jest analizowanie winy podatnika w nieterminowym wniesieniu odwołania. Na tym etapie kwestia winy po prostu nie może być analizowana. Dopiero pierwotne ustalenie, że decyzja została doręczona, otwiera z całą ostrością kwestię ewentualnej winy w tym, że uchybiono terminowi odwołania.

Sąd wskazuje na powyższe, gdyż znane mu są orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, przypisujące - na gruncie art. 162 § 1 Ordynacji - istotne znaczenie zaniechaniom, jakich podatnicy dopuścili się w zakresie obowiązków nałożonych ustawą z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314 ze zm.), albo także ustawą z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (Dz. U. z 2015 r., poz. 388 ze zm.). W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie w orzeczeniach tych (np. wyrok o sygn. II FSK 123/11 lub przywołany wyżej wyrok o sygn. I FSK 699/12) nie dokonano koniecznego rozróżnienia dwóch odrębnych, znanych systemowi prawnemu pojęć, tj. miejsca zamieszkania oraz miejsca zameldowania, a nadto zaniedbaniom w zakresie wspomnianych obowiązków formalnych bezpodstawnie przypisano sankcję w postaci automatycznego uznania deklarowanego miejsca zamieszkania (miejsca zameldowania) jako miejsca zamieszkania faktycznego w rozumieniu art. 148 § 1 Ordynacji w zw. z art. 25 Kodeksu cywilnego. Tymczasem, skoro system prawny operuje tymi dwoma pojęciami, to najwyraźniej nie muszą się one znaczeniowo pokrywać. Notoryjnie znane jest, że pomimo istniejącego nadal obowiązku meldunkowego bywa on naruszany – faktyczne miejsce zamieszkania może być inne, niż miejsce uwidocznione w stosownych rejestrach urzędowych. Ponadto w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia, tak samo zresztą, jak w aktualnie obowiązującym stanie prawnym, nie istniały żadne normatywne podstawy, aby nawet zawinionym zaniechaniom podatnika z zakresie obowiązków nałożonych wymienionymi ustawami o ewidencjach, przypisywać skutek utożsamienia miejsca zameldowania z miejscem zamieszkania. W tym kontekście tylko marginalnie dodać można, że dla Ustawodawcy miejsce zameldowania stało się kategorią tak nieistotną, że od dnia 1 stycznia 2018 r. znosi on w ogóle obowiązek meldunkowy, zaś ilekroć w przepisach pojawiać się będzie ta formalna kategoria "miejsce zameldowania", pod tym pojęciem rozumieć będzie trzeba miejsce zamieszkania w znaczeniu wynikającym z art. 25 Kodeksu cywilnego (art. 74 ustawy o ewidencji ludności). Odnośnie natomiast do zaniedbań obowiązków ewidencyjnych wynikających z ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, to pomijając już kwestię, że w zaskarżonym postanowieniu nie wyjaśniono, jaki był adres deklarowany przez Skarżącego w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP, i czy w ogóle podlegał on w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych i czy deklarował podatek, to wypada odnotować, że zgodnie z art. 9 ust. 1d tej ustawy, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym.

Jak wynika z zaskarżonego postanowienia, Minister oparł się o dane zawarte w rejestrze PESEL, w którym jako miejsce zameldowania wskazano adres w K.. Organ uznał ponadto, że skoro Skarżący nie dopełnił "...omówionych wyżej obowiązków wynikających z ustawy o ewidencji ludności (...), doszło do skutecznego doręczenia decyzji Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] października 2012 r. skierowanej na adres w K., a strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia od niej odwołania. Strona nie wywiązując się z ustawowych obowiązków sama ograniczyła bowiem w istotny sposób możliwość doręczenia jej pism.". W tym miejscu Minister dopuścił się jednak wyżej omówionego błędu, polegającego na niedopuszczalnym połączeniu kwestii związanej z samym doręczeniem decyzji i zawinieniem Skarżącego w pozostawaniu Prezesa Zarządu PFRON w błędnym przekonaniu co do miejsca zamieszkania Skarżącego w K., z kwestią ewentualnej winy Skarżącego w uchybieniu terminu. Kryterium winy, jakie istotne jest tylko dla samego wniosku o przywrócenie terminu, Organ zastosował do uprzedniej, podstawowej kwestii skutecznego doręczenia decyzji. Inaczej mówiąc – jeśli nawet Skarżący naruszył obowiązki ewidencyjne, gdyż mieszkając w B. nie spowodował zmian w prowadzonych w Polsce rejestrach urzędowych, to nadal pozostaje to bez wpływu na fakt, że doręczenie decyzji na adres w K. było nieskuteczne, przez co Skarżący nie mógł uchybić terminowi do wniesienia odwołania. W tym miejscu zgodzić się bowiem wypada z poglądem wyrażanym w innych orzeczeniach sądowych, według którego "... o skuteczności doręczenia nie może decydować fakt skierowania przez organ decyzji na adres wskazany w zgłoszeniu aktualizacyjnym..." (wyrok I SA/Ke 53/09 oraz oddalający skargę kasacyjną od tego wyroku WSA wyrok NSA o sygn. II FSK 1071/09, a także przywołane w tym wyroku NSA orzeczenia SN i poglądy nauki prawa), a nadto, że "...zasady ewidencji podatników, w tym obowiązek formalnego powiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, nie zwalniają organu prowadzącego konkretne postępowanie podatkowe z obowiązku kierowania korespondencji procesowej na adres podawany przez stronę, tj. adres faktycznego miejsca zamieszkania albo tylko adres korespondencji..." (wyrok tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 3327/10). W ocenie Sądu sam fakt zameldowania, albo samo zgłoszenie aktualizacyjne NIP, nie jest zupełnie pozbawione znaczenia prawnego, gdyż w kontekście wszystkich innych okoliczności sprawy może być argumentem istotnym dla ustalenia rzeczywistego miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej, samo w sobie, zameldowanie albo zgłoszenie ewidencyjne podatnika nie może mieć znaczenia przesądzającego i zasadniczego.

We wniosku o przywrócenie terminu Skarżący podał, że od 1991 r. mieszka w B.. W jego ocenie wykazać to miało przetłumaczone na język polski zaświadczenie o zameldowaniu wydane przez odpowiedni organ niemiecki. Bezsporne jest ponadto, że wszystkie pisma w postępowaniu w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności były uznawane za doręczone w trybie art. 150 Ordynacji – żadne z nich nie zostało doręczone w sensie faktycznym. O wydaniu decyzji (za pośrednictwem poczty elektronicznej) dowiedzieć się miał pełnomocnik Skarżącego w 2014 r. W ocenie Sądu w tych okolicznościach, tylko na podstawie formalnego miejsca zameldowania Skarżącego, nie można wykluczyć, że w dacie wyekspediowania decyzji rzeczywiście zamieszkiwał on w B., a nie w K.. Nie można też przypisywać istotnego znaczenia okoliczności, że doręczyciel "...nie dokonywał adnotacji, że adresat wyprowadził się (przesyłki awizowano).". Doręczyciel nie ma obowiązku dysponowania wiedzą, z jakich powodów nie zastał adresata w mieszkaniu – czy dlatego, że adresata chwilowo nie ma w domu, czy też dlatego, że zmarł, czy też dlatego, że wyprowadził się, czy z innych powodów. Zresztą niedorzecznością byłoby wymaganie od doręczyciela takiej wiedzy.

Wszystkie powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że wydanie zaskarżonego postanowienia było przedwczesne. Kwestią otwartą pozostaje bowiem to, czy decyzja z [...] października 2012 r. została Skarżącemu skutecznie doręczona, co - należy powtórzyć - w żadnym stopniu nie zależy od ewentualnej winy Skarżącego w zaniechaniu aktualizacji danych ewidencyjnych. Wina w sensie użytym w art. 162 § 1 Ordynacji może i powinna być analizowana tylko wtedy, gdy najpierw przesądzone zostanie uchybienie w terminowym wniesieniu odwołania, a to z kolei jest możliwe tylko po uprzednim przesądzeniu, że decyzja została doręczona. Tak samo uprawdopodobnienie braku winy dotyczy tego etapu, kiedy już stwierdzono zostało uchybienie terminu. Fakt samego doręczenia decyzji podlega udowodnieniu, a nie uprawdopodobnieniu.

W dalszym postępowaniu konieczne będzie zgromadzenie i ocena ewentualnych dowodów wskazujących na zamieszkiwanie Skarżącego w K., a przez to – na doręczenie Skarżącemu decyzji na adres w tym mieście. W tym celu dopuszczalne będzie posłużenie się każdym dowodem – oświadczeniem Skarżącego, pisemnymi oświadczeniami członków jego rodziny, domowników, zeznaniami tych osób, dokumentami i korespondencją urzędową kierowaną ewentualnie na adres w B. i/lub w K., w tym danymi pochodzącymi z właściwego dla adresu w K. urzędu skarbowego, w którym Skarżący ewentualnie rozlicza się w zakresie PIT, oświadczeniami/zeznaniami ewentualnych sąsiadów Skarżącego w B. i K., wyjaśnieniami właściwego urzędu pocztowego w K. co do kierowania do Skarżącego innej korespondencji na adres w K. w okresie prowadzonego postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności, i inne. Dowody te podlegać powinny swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 Ordynacji. Dopiero tak przeprowadzone postępowanie pozwoli rozstrzygnąć, czy rzeczywiście Skarżącemu doręczono decyzję w K., a przez to – czy rzeczywiście uchybił on terminowi do wniesienia odwołania.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy procesowej.