Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 775/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14c § 1, art. 14k, art. 14l, art. 14m, art. 14h, art. 120, art. 121 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 11a ust. 1, art. 11a ust. 2
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Protokolant: ref. staż. Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2015 r. sprawy ze skargi MS na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] września 2014 r. M. S. (dalej zwania wnioskodawczynią lub skarżącą) zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w P. z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu wyceny dochodu.

We wniosku o wydanie interpretacji przedstawiono stan faktyczny, zgodnie z którym wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej zwanej spółką), przy czym pozostałymi wspólnikami wskazanej spółki są dwie osoby fizyczne. Wskazana przez wnioskodawczynię spółka została założona jako podmiot celowy, a intencją wspólników było zainwestowanie określonej sumy środków pieniężnych poprzez otwarcie rachunku inwestycyjnego w banku inwestycyjnym. Zaznaczono przy tym, że warunkiem współpracy z bankiem było rozpoczęcie inwestycji na odpowiednim poziomie finansowym, a żaden ze wspólników nie posiadał wystarczającej kwoty, aby podjąć samodzielnie inwestycję poprzez otwarcie rachunku inwestycyjnego we wspomnianym banku. Dalej wyjaśniono, że po zawiązaniu spółki środki pieniężne w walucie euro (w walucie w jakiej posiadali je wspólnicy przed zawiązaniem spółki) – zostały wpłacone przez każdego wspólnika do spółki jako jego wkład, a następnie łącznie przekazane na rachunek inwestycyjny otwarty w banku inwestycyjnym. Wyjaśniono przy tym, że środki na omawianym rachunku lokowane są w różnego rodzaju instrumenty finansowe, m.in. w akcje spółek, jednostki funduszy inwestycyjnych, certyfikaty inwestycyjne oferowane w różnych walutach. Z kolei zarządzanie środkami ulokowanymi na rachunku inwestycyjnym dokonywane jest przez bank inwestycyjny i polega m.in. na kupnie danego waloru w określonej walucie, sprzedaży, a następnie zakupie innego waloru, w tym w innej walucie. W związku z powyższym środki na rachunku inwestycyjnym podlegają przewalutowaniu, gdy wymaga tego strategia inwestycyjna, przy czym po sprzedaży danych walorów środki pieniężne nie są przewalutowane na złotówki. Zaznaczono przy tym, że przewalutowanie następuje wyłącznie pomiędzy takimi walutami jako euro (EUR), dolary amerykańskie (USD), franki szwajcarskie (CHF) i funty brytyjskie (GBP) według kursu banku inwestycyjnego na potrzeby oszacowania kwoty do reinwestowania środków pieniężnych. Skarżąca wyjaśniła przy tym, że sformułowanie "kurs wymiany zastosowany przez bank inwestycyjny" dotyczy kursu wymiany waluty obcej na inną walutę obcą.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zwróciła się do organu interpretacyjnego z pytaniem – czy w celu wyceny dochodu powstałego w wyniku zamknięcia pozycji – odpłatnej sprzedaży danego waloru – będącego podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy przyjmować kurs średni Narodowego Banku Polskiego w odniesieniu do kursu wymiany zastosowanego przez bank inwestycyjny zarówno przy nabyciu instrumentów, jak i w momencie ich sprzedaży.

Zdaniem skarżącej w związku z faktem, że wszelkie transakcje dokonywane są w walutach obcych, do wyceny dochodu należy zastosować odpowiedni kurs wymiany. Przy czym zgodnie z dyspozycją art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, zaś koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztów. Zdaniem wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym należy przyjmować kurs średni Narodowego Banku Polskiego w odniesieniu do kursu wymiany zastosowanego przez bank inwestycyjny zarówno przy nabyciu instrumentów, jak i w momencie ich sprzedaży.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca wskazała, że rozważenia wymaga występowanie w analizowanej sytuacji ewentualnych różnic kursowych. Zgodnie bowiem z art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodatnie różnice kursowe powstają między innymi, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. W kontekście przytoczonej regulacji zaznaczono, że regulacja ta zawiera normę warunkową, a mianowicie warunkiem jej stosowania jest po pierwsze konieczność przeliczenia wartości przychodu na walutę polską, a po drugie jednoczesne stosowanie innego kursu wymiany danej waluty na złote. Podkreślono przy tym, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym przewalutowania następują jedynie pomiędzy walutami obcymi takimi jak EUR, USD, CHF, GBP. Zaznaczono przy tym, że środki wpłacone przez wspólników spółki jawnej nigdy nie były przewalutowane na PLN, bowiem od początku środki te były gromadzone w walucie EURO, zaś przeliczenie na PLN odbywa się jedynie dla zamkniętych pozycji i w celu ustalenia dochodu, będącego podstawą opodatkowania, ale faktycznie środki te nie są przewalutowane. Skarżąca w tym kontekście zaznaczyła, że nie jest zatem spełniony warunek z przepisu art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychód w walucie obcej pozostaje w tej walucie i nie jest do niego stosowany kurs wymiany. Wyjaśniono przy tym, że środki będące przychodem z zamkniętych pozycji są reinwestowane w tej samej walucie lub też, jeżeli jest to podyktowane strategią inwestycyjną, środki te są przewalutowywane na inną walutę obcą.

W indywidualne interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał przedstawione przez skarżącą stanowisko za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ interpretacyjny zwrócił uwagę na fakt, że stosownie do postanowień art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Stosownie z kolei do postanowień art. 11a ust. 2 powołanej ustawy – koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W kontekście przytoczonych regulacji zaznaczono, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazują, że zarówno przychód, jak i koszty jego uzyskania należy przeliczyć na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. w rozpatrywanej sprawie – zarówno w celu ustalenia przychodu z tytułu zbycia instrumentu finansowego, jak i kosztu uzyskania przychodów przy nabyciu instrumentów, należy stosować średni kurs Narodowego Banku Polskiego wyrażający wartość waluty obcej, za którą są nabywane i odpowiednio po której są sprzedawane instrumenty finansowe, w walucie polskiej. Zaznaczono przy tym, że średni kurs NBP należy odnosić do waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe, a nie do kursu wymiany waluty obcej na inną walutę obcą zastosowanego przez bank inwestycyjny.

Odnosząc przywołane regulacje do stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji wskazano, że w celu ustalenia dochodu powstałego w wyniku zamknięcia pozycji – odpłatnej sprzedaży danego waloru – będącego podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy nabycie i sprzedaż tych walorów następuje w walucie obcej, należy osiągnięty przychód przeliczyć na złote według kursu średniego walut obcych, za które są sprzedawane walory, ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu – w oparciu o przywołany powyżej przepis art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i pomniejszyć ten przychód o koszty jego uzyskania przeliczone na złote według kursu średniego walut obcych, za które są nabywane walory, ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu – na podstawie przywołanego art. 11a ust. 2 wyżej wymienionej ustawy.

Z powyższego wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. zgodził się ze skarżącą, iż do określenia dochodu powstałego w wyniku zamknięcia pozycji zastosowanie ma kurs średni NBP według zasad opisanych przepisami art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczono przy tym jednak, że wbrew twierdzeniu skarżącej, na podstawie wskazanych przepisów nie należy przyjmować kursu średniego NBP w odniesieniu do kursu wymiany zastosowanego przez bank inwestycyjny (kursu będącego kursem wymiany waluty obcej na inną walutę obcą) – zarówno przy nabyciu instrumentów, jak i w momencie ich sprzedaży. Zaznaczono przy tym raz jeszcze, że w takiej sytuacji należy przyjmować kurs średni NBP w odniesieniu do waluty obcej, za którą nabywane bądź zbywane są instrumenty finansowe.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaznaczył, że wydając wskazaną powyżej indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego odniesiono się jedynie do kwestii będącej przedmiotem postawionego we wniosku o wydanie interpretacji pytania – tj. sposobu wyceny dochodu. Organ interpretacyjny nie odniósł się przy tym do problemu dotyczącego określenia źródła przychodów ani różnic kursowych uzasadniając to faktem, że zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania skarżącej.

Po bezskutecznym wezwaniu Dyrektora Izby Skarbowej w P. do usunięcia naruszenia prawa skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła skargę na wyżej wymienioną interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania tj. – art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z błędną interpretacją art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wskazując, iż wydana interpretacja nie znajduje oparcia w powołanych przepisach prawa, przez co narusza zasadę legalizmu;

2. przepisów postępowania tj. – art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z błędną interpretacją art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wskazując, iż wydana interpretacja nie uwzględnia w pełni przedstawionego stanu faktycznego, w konsekwencji zawiera błędne stanowisko – nie stanowiące odpowiedzi na zadane pytanie, przez co narusza zasadę pogłębiania zaufania dla organów podatkowych;

3. przepisów prawa materialnego tj. – art. 11a ust. 1 i 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – poprzez brak uzasadnienia dla wydanego przez organ rozstrzygnięcia, które – pomimo powołania tej samej podstawy prawnej – różni się od stanowiska zaprezentowanego we wniosku, gdyż abstrahuje w części od przedstawionego stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że w zaskarżonej interpretacji organ uznał, iż stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe z uwagi na przyjęcie przy określaniu dochodu powstałego w wyniku zamknięcia pozycji, że zastosowanie ma średni kurs NBP ustalany zgodnie z postanowieniami art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w odniesieniu dla waluty obcej, nie zaś w odniesieniu do kursu wymiany zastosowanego przez bank inwestycyjny. W kontekście powyższego podniesiono, że organ abstrahuje w części od przedstawionego przez skarżącą opisu stanu faktycznego – z którego wynika, że zakup i sprzedaż jednostek w danej walucie (USD) poprzedzony był zakupem tej waluty (z EURO) przez bank inwestycyjny, w celu dokonania transakcji zakupu jednostek.

Skarżąca zaznaczyła również, że przyjęcie przedstawionego przez organ stanowiska, iż średni kurs NBP stosujemy wyłącznie w odniesieniu do waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe, powodowałby istotne zniekształcenie wyniku transakcji. Uzasadniając ten zarzut wskazano, że w świetle dokonanej przez organ wykładni – podatnik nie mógłby bowiem uwzględnić faktycznego kosztu zakupu jednostek zawierającego w sobie koszty zakupu waluty niezbędnej do dokonania transakcji, która nabywana była przez bank inwestycyjny po kursie wymiany stosowanym przez bank.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi jest wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna, w której na tle przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego oraz w kontekście znajdującego zastosowanie w tych okolicznościach przepisu art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o PDOF, wyrażono stanowisko, zgodnie z którym kurs średni NBP należy odnosić do waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe, a nie do kursu wymiany waluty obcej na inną walutę obcą zastosowanego przez bank inwestycyjny. Co prawda organ zgodził się z wnioskodawczynią, że do oszacowania dochodu powstałego w wyniku zamknięcia pozycji zastosowanie ma kurs średni NBP według zasad opisanych przepisami art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o PDOF, ale jednocześnie zaznaczył, że na podstawie tych przepisów nie należy przyjmować kursu średniego NBP w odniesieniu do kursu wymiany zastosowanego przez bank inwestycyjny (kursu wymiany waluty obcej na inną walutę obcą) zarówno przy nabyciu instrumentów, jak i w momencie ich sprzedaży, tylko przyjmować kurs średni NBP w odniesieniu do waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe (tj. określony przez  NBP kurs wymiany waluty obcej na złote).

Według odmiennego stanowiska skarżącej, przyjęcie poglądu organu, iż średni kurs NBP należy zastosować wyłącznie w odniesieniu do waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe, powodowałby istotne zniekształcenie wyniku transakcji. Podatnik nie mógłby bowiem uwzględnić faktycznego kosztu zakupu jednostek zawierającego w sobie koszty zakupu waluty niezbędnej do dokonania transakcji, która nabywana była przez bank inwestycyjny po kursie wymiany stosowanym przez bank.

Zdaniem Sądu, ocena zasadności naruszenia przez organ interpretacyjny przepisów prawa materialnego byłaby przedwczesna, wobec stwierdzonych naruszeń przepisów postępowania, które stały się źródłem wątpliwości Sądu co do przyjętych przez Ministra Finansów okoliczności faktycznych oraz sposobu rozumienia pytania, które zadał organowi skarżący.

Na wstępie zwrócić należy uwagę, że w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego organ interpretacyjny udziela interpretacji w stanie faktycznym przedstawionym przez stronę we wniosku interpretacyjnym. Organ interpretacyjny nie ma uprawnień ani też środków prawnych do tego, by stan faktyczny wydawanej interpretacji, poza przedstawiony przez zainteresowanego, ustalać, albo też go zmieniać lub weryfikować. Uwaga ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu Ordynacji podatkowej i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Zaznaczyć jednocześnie należy, że jeżeli jednak, po wydaniu interpretacji, w postępowaniu podatkowym organ podatkowy ustali stan faktyczny odmienny od tego, w którym została wydana interpretacja, interpretacja ta - w zakresie uzasadnionym tą różnicą - nie będzie wywoływała dla zainteresowanego podatnika przewidzianych prawem skutków ochronnych. Interpretacyjny organ podatkowy, dla wydania mogącej powodować ochronne skutki prawne indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, ocenia możliwości zastosowania tego prawa, przeprowadzając, w razie potrzeby, jego wykładnię, wyłącznie w kontekście i obszarze stanu faktycznego przedstawionego przez zainteresowanego. Jeżeli zmiana (w wyniku ustaleń i ocen postępowania podatkowego) stanu faktycznego wywierać będzie wpływ na jego ocenę prawną, wydana (uprzednio) interpretacja nie będzie mogła stanowić dla podatnika podstawy do zastosowania ochrony prawnej przewidzianej w art. 14k - 14 m Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2232/11, LEX nr 1372111).

Skarżąca akcentowała w skardze fakt wydania przez Ministra Finansów w tożsamych okolicznościach faktycznych interpretacji, która odpowiadała jej stanowisku wyrażonemu w niniejszej sprawie (interpretacja z dnia 12 grudnia 2014 r., nr IPPB1/414-1034/14-2/ES, wydana przez Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

Odnosząc się do tego bezspornego faktu, pełnomocnik Ministra Finansów wyjaśnił podczas rozprawy, że w jego ocenie spór dotyczy raczej zadanego pytania aniżeli wykładni prawa.

Jak wynika z akt administracyjnych, organ wezwał skarżącą (pismo z dnia [...] grudnia 2014 r. – k. [...] akt admin), m.in. do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie – "co należy rozumieć pod pojęciem "kurs wymiany zastosowany przez bank inwestycyjny" użytym w treści złożonego wniosku, w szczególności czy jest to kurs wymiany waluty obcej na inną walutę obcą, za którą są nabywane bądź sprzedawane wskazane w treści wniosku instrumenty finansowe, czy jest to kurs wymiany waluty obcej, za którą są nabywane bądź sprzedawane instrumenty finansowe na PLN..."

Z powyższego wynika także, że w ocenie organu wskazane kwestie mają istotne znaczenie dla stosowania przepisów prawa materialnego. Nie ma też żadnych wątpliwości co do tego, że kwestie te dotyczą wyjaśnienia okoliczności faktycznych.

Skarżąca udzieliła odpowiedzi w piśmie z dnia [...] grudnia 2014 r. (k. [...] – akt admin.), z której wynika, że – " sformułowanie "kurs wymiany zastosowany przez bank inwestycyjny", dotyczy kursu wymiany waluty obcej na inną walutę obcą, co zostało wyraźnie opisane w przykładzie zamieszczonym w stanie faktycznym sprawy...".

W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, poza samym faktem powołania tej odpowiedzi skarżącej, organ w żaden sposób nie wypowiedział się co do treści jej pisma, a w szczególności, czy w ocenie organu zmodyfikowała ona okoliczności faktyczne lub (i) zmieniła treść pytania.

W ocenie Sądu nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że skarżąca udzielając odpowiedzi na wezwanie organu, w ogóle nie odniosła się do treści zadanego we wniosku pytania, ani nie zmodyfikowała jego treści. Skarżąca powtórzyła sformułowanie powołane w uzasadnieniu wniosku i odwołała się do wskazanego tam przykładu. Zestawiając udzieloną odpowiedź z cytowaną wyżej treścią wezwania, zdaniem Sądu, skarżąca w zasadzie nie udzieliła precyzyjnej odpowiedzi na pytanie organu, a zatem stan sprawy, z punktu widzenia organu, był taki jak przed wystosowaniem do skarżącej wezwania. Mimo to organ uznał, że pismo skarżącej sugeruje, że chodzi jej wyłącznie o kwestię "przewalutowania", co skutkowało uznaniem stanowiska skarżącej za nieprawidłowe, z przedstawieniem analogicznego uzasadnienia jak w powołanej przez skarżącą, a wydanej wcześniej interpretacji z dnia 12 grudnia 2014 r., nr IPPB1/414-1034/14-2/ES. Zestawienie uzasadnień obu interpretacji wskazuje, że Minister Finansów wydał w ciągu 10 dni dwie "przeciwne" interpretacje, ale z tym samym uzasadnieniem. Już tylko ten fakt pokazuje, jak istotne było odniesienie się przez Ministra Finansów do znaczenia odpowiedzi udzielonej przez skarżącą, którego zabrakło w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

W ocenie Sądu, organ interpretacyjny bezzasadnie założył, że w związku z odpowiedzią skarżącej doszło do zmiany okoliczności faktycznych, a tym samym zmodyfikowania pytania, ponieważ – jak wskazano wyżej - żadnego wyjaśnienia w tym zakresie nie ma w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Zdaniem Sądu, jeżeli organ interpretacyjny powziął określone wątpliwości, to konsekwentnie powinien dążyć do ich jednoznacznego i precyzyjnego wyjaśnienia, co oznacza w niniejszej sprawie ponowne wezwanie skarżącej do uzupełnienia wniosku. Niedopuszczalne jest bowiem przyjęcie, że zmieniła ona treść pytania, jeżeli takiej intencji nie można wywieść z udzielonej przez nią odpowiedzi.

Zwrócić także należy uwagę, iż skarżąca akcentowała okoliczność, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, przewalutowania następują jedynie pomiędzy walutami obcymi takimi jak: EUR, USD, CHF, GBP, a środki wpłacone przez wspólników Spółki nigdy nie były przewalutowane na PLN. Od początku walutą wspólników było EUR. Przeliczenie na PLN odbywa się jedynie dla zamkniętych pozycji i w celu ustalenia dochodu, będącego podstawą opodatkowania, ale faktycznie środki te nie są przewalutowywane.

Ponadto, przedstawiając zakres zastosowania przepisów z art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o PDOF, organ nie ustosunkował się do podnoszonego przez skarżącego argumentu, zgodnie z którym przyjęcie stanowiska organu powodowałoby istotne zniekształcenie wyniku transakcji. Podatnik nie mógłby bowiem uwzględnić faktycznego kosztu zakupu jednostek zawierającego w sobie koszty zakupu waluty niezbędnej do dokonania transakcji, która nabywana była przez bank inwestycyjny po kursie wymiany stosowanym przez bank.

Jeżeli zdaniem organu ta ostatnia kwestia nie ma znaczenia dla wykładni i zastosowania analizowanego tu przepisu, to powinien jednoznacznie to stwierdzić wraz ze stosownym uzasadnieniem.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że w sprawie doszło do naruszenia art. 14c § 1 O.p., przez brak wyjaśnienia w uzasadnieniu interpretacji znaczenia udzielonej przez skarżącego odpowiedzi przy stosowaniu przepisów prawa materialnego. Zaznaczyć należy, że przepis ten wskazuje na dwa obowiązkowe elementy indywidualnej interpretacji negatywnie oceniającej stanowisko wnioskodawcy tj. wskazanie przez organ prawidłowego stanowiska w zakresie interpretowanego przepisu oraz przedstawienie uzasadnienia prawnego takiego stanowiska w sprawie. Uzasadnienie prawne organu powinno przy tym zawierać nie tylko argumentację prawną na poparcie własnego stanowiska w sprawie, ale również wskazywać, przy użyciu argumentów prawnych, dlaczego stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w tym przepisie, musi bowiem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w opisanym stanie faktycznym te a nie inne przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Ponadto, należy mieć na uwadze, że przepis art. 14h O.p. odsyła do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów powoduje, że z treści uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno wynikać, że wszystkie istotne, dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały rozważone przez organ (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 15 stycznia 2014 r., I SA/Ol 862/13, i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wobec powyższego uznać także należy, że nie wyjaśnienie przez organ wątpliwości co do przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych i zbyt pochopne uznanie, że skarżący w odpowiedzi na wezwanie organu zmodyfikował zadanie pytanie, narusza zasady ogólne postępowania zawarte w art. 120 i art. 121 §1 O.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien wyjaśnić wątpliwości co do treści pytania skarżącego oraz uzyskać precyzyjne stanowisko skarżącego co do okoliczności faktycznych, które budzą wątpliwości organu. Jeżeli podstawa faktyczna wniosku, ani zadane pytanie, nie będą już budzić wątpliwości, to organ interpretacyjny zajmie stanowisko co do zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego została wydana z naruszeniem przepisów postępowania. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a.