Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 776/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2008-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a), art. 106 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 22 ust. 3,
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku
journal: Dz.U.UE.L 1967 nr 71 poz 1301 art. 2 ust. 1
law: Pierwsza Dyrektywa Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków  obrotowychnr 67/227/EWG
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 1 ust. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Dnia 8 grudnia 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia NSA Arkadiusz Cudak Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.) Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu8 grudnia 2008 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki Cywilnej T. B., A. L., A. J., K. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za sierpień 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się orzeczenia; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1721,- (tysiąc siedemset dwadzieścia jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 776/08

UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. ustalono, że A spółka cywilna zawyżyła kwotę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za ten okres.

W trakcie kontroli ustalono, że skarżąca spółka w złożonej w dniu 26 września 2005 r. deklaracji VAT-7 ujął fakturę VAT nr [...] z dnia [...] wartość netto 15.750 zł, VAT 3.465 zł wystawioną przez B H. T., [...].

W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że wystawca faktury w dniu jej wystawienia nie był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Mając na względzie powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał decyzję z dnia [...] kwestionując prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury.

Od decyzji I instancji złożono odwołanie, w którym wskazano na naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne wykazanie tego przepisu jako podstawy prawnej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł zaskarżoną decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, powołując się na treść w art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), iż możliwość obniżenia własnego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest prawem podatnika, z którego może, ale nie musi korzystać. Prawo to nie jest prawem bezwarunkowym. Jest ono uzależnione od spełnienia warunków określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które stanowi doprecyzowanie przepisów wskazanej ustawy.

Wyjaśniono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 15 lutego 2007 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z prośbą o przeprowadzenie czynności sprawdzających wobec B H. T. Powyższe pismo zostało zgodnie z właściwością miejscową przekazane do Urzędu Skarbowego Ł. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. w piśmie z dnia 21 marca 2007r. poinformował, że nie przeprowadzono czynności sprawdzających wobec firmy B H. T., gdyż wszelkie próby skontaktowania się z podatnikiem nie przyniosły rezultatów. Wskazano również, iż obowiązek podatkowy został zamknięty w dniu 1 września 2003 r. z uwagi na nieskładanie przez podatnika deklaracji VAT-7. Ponadto poinformowano, że pod adresem [...] podmiot ten nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej Urzędu Miasta Ł. w dniu 15 lutego 2002 r.

Zdaniem organu II instancji powyższe ustalenia potwierdzają, iż kontrolowane faktury zostały wystawione przez podmiot niezarejestrowany dla celów podatku od towaru i usług. Kontrahent skarżącej spółki poprzez wystawienie faktur VAT i wykazanie w nich podatku z tytułu sprzedaży stworzył pozory istnienia w kręgu zarejestrowanych i czynnych podatników VAT, podczas gdy nie rozliczał podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur i nie składał deklaracji VAT-7.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie podzielił stanowiska strony skarżącej, zgodnie z którym ustalenia organu podatkowego nie zostały dowiedzione w sposób dostateczny, a organ podatkowy nie przeprowadził wszystkich środków dowodowych pozwalających na ustalenie czy [...] jest podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur.

Bezspornym, zdaniem organu podatkowego II instancji, jest fakt, iż skarżąca spółka dokonując odliczenia w deklaracji VAT-7 podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury naruszyła przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) wydanym na mocy delegacji zawartej w art. 92 ustawy o podatku VAT.

Zgodzono się natomiast z zarzutem spółki dotyczącym błędnego powołania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a cyt. ustawy, gdyż wymieniony przepis został dodany do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nowelizacją z dnia 21 kwietnia 2005 r. (Dz. U. Nr 90, poz. 756) i obowiązuje dopiero od 1 czerwca 2005r. Jednocześnie stwierdzono, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r. analogiczna regulacja istniała i wynikała z przepisu § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Wobec powyższego, w ocenie organu odwoławczego nie stanowi to podstawy do uchylenia decyzji w sytuacji, gdy regulacja wynikająca z powołanego przepisu faktycznie istniała, a przepis art. 88 ust. 3 stanowi kontynuację obowiązującego do 1 czerwca 2005r. przepisu rozporządzenia.

Zdaniem organu odwoławczego nie istotne jest, czy strona działała w dobrej czy złej wierze dokonując odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany, gdyż możliwość odliczeń podatku nie wiąże się ze stanem świadomości podatnika lub stopniem jego winy. Dobra wiara nabywcy nie ma wpływu na wymiar podatku od towarów i usług. Ryzyko wyboru nieuczciwego sprzedawcy obciąża bowiem nabywcę towarów i usług, co nie stoi na przeszkodzie dochodzenia przez niego odszkodowania od zbywcy za poniesioną szkodę.

Nie zgodzono się z zarzutem spółki, że organ l instancji nie podjął próby przesłuchania kontrahenta spółki natomiast organy podatkowe podjęły próbę skontaktowania się z wystawcą spornych faktur celem wyjaśnienia sprawy. Stwierdzono, iż z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 marca 2007r. wynika, że organ podatkowy wystąpił do Urzędu Miasta celem potwierdzenia adresu H. T., który ostatnio był zameldowany pod adresem [....] został wymeldowany, nie dokonał zameldowania w nowym miejscu na pobyt stały i czasowy.

Reasumując podniesiono, iż przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zakwestionowanie prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany, zaś okoliczność niezarejstrowania się wystawcy spornych faktur została udowodniona w toku prowadzonego przez organ l instancji postępowania.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik spółki cywilnej A wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów:

- prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne wskazanie tego przepisu jako podstawy prawnej decyzji organu pierwszej instancji;

- postępowania, a w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, na skutek arbitralnego przesądzenia przez organ podatkowy - bez przeprowadzenia w tym zakresie odpowiedniego postępowania dowodowego, zakończonego rzetelną oceną zebranego materiału dowodowego - że podatnik w złożonej korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc lipiec 2005 r. bezprawnie dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur wystawionych przez B H. T.; art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej, wobec braku zachowania obowiązujących reguł dowodowych w postępowaniu podatkowym i przez to narażenie strony postępowania na utratę zaufania do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej spółki stwierdził, iż organ odwoławczy oparł swoje rozstrzygnięcie na tych samych ustaleniach dowodowych co organ podatkowy prowadzący postępowanie wyjaśniające w pierwszej instancji, bez przeprowadzania w tym zakresie dodatkowego postępowania dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zignorował zwłaszcza wyjaśnienia składane przez skarżącą spółkę na okoliczność współpracy z B H. T., działania spółki w dobrej wierze oraz braku wiedzy co do oszustwa popełnianego przez sprzedawcę. Organ odwoławczy nie dokonał prawidłowej oceny dołączonego do akt podatkowych faksu od B wysłanego do spółki, w której H. T. wskazuje, że jest podmiotem zarejestrowanym w ewidencji działalności gospodarczej, jak również w ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. niezasadnie odmówił także przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka - w osobie wystawcy zakwestionowanych faktur VAT.

Strona skarżąca uważa również, iż organ odwoławczy, dostrzegając z jednej strony uchybienie w zakresie materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, powinien zdecydować o wykluczeniu z obrotu prawnego decyzji obarczonej tak doniosłą wadą, a nie odwoływać się do analogicznych regulacji zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zarzucono również błędną wykładnię art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez nieuwzględnienie dobrej wiary podatnika, który działał w zaufaniu do dokumentów i oświadczeń kontrahenta B H. T. i brał nieświadomie udział w tzw. karuzeli podatkowej, czy nawet oszustwie podatkowym jej kontrahenta.

Końcowo pełnomocnik skarżącej spółki zarzucił także organom podatkowym naruszenie przepisów art. 139 i art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, na skutek prowadzenia postępowania przez organ drugiej instancji ponad osiem miesięcy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez jego błędną wykładnię. Sąd w tym składzie orzekającym nie podzielił poglądu organu odwoławczego, że decydujące znaczenie dla sprawy należy przypisać temu, iż w dniu wystawienia faktury kontrahent skarżącej nie był formalnie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy właśnie tego, czy nabywca towarów i usług ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na wstępie trzeba jednak wskazać, iż podstawową zasadą podatku od wartości dodanej jest zasada jego neutralności dla podatnika. Faktycznie ciężar podatku od wartości dodanej obciąża konsumenta w związku z czym nie powinien on dotykać podmiotów, które uczestnicząc w obrocie nie są finalnymi odbiorcami dóbr i usług. Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem, co wynikało z art. 2 ust 1 Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 roku nr 67/227/EEC w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych (Dz.U. UE.L. 71.1301) i nadal ma zastosowanie na podstawie art. 1 ust 2 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 roku nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 347.1).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 24 kwietnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 582/06, z dnia 1 czerwca 2007 r. o sygn. akt I FSK 792/06 oraz z dnia 28 sierpnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 1119/06, zawarł tezy, iż wyrażona w art. 1 ust 2 Dyrektywy 2006/112/WE zasada neutralności implikuje tę konsekwencję, że orzekając na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) o wysokości obowiązku podatkowego w tym podatku, organy podatkowe obowiązane są bezpośrednio uwzględniać podlegający odliczeniu podatek naliczony. Co najmniej zaś winny umożliwić podatnikowi oświadczenie się czy w tym zakresie korzysta ze swego podmiotowego prawa z wyjaśnieniem mu wszelkich konsekwencji prawnych decyzji jaką podejmie. Ten ostatni wymóg da się bowiem wyprowadzić z treści art. 121 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej, tj. po dniu 30 kwietnia 2004 r. odliczenie podatku naliczonego nie może być już traktowane jako przywilej podatnika, lecz jak jego podstawowe prawo, którego pozbawienie jest możliwe wyłącznie w przypadkach, gdy wynika to z przepisu prawa.

Rozstrzygając sprawę organy podatkowe obu instancji powołały się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, który stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Organy podatkowe przyjęły, że skoro w dniu wystawienia spornej faktury kontrahent skarżącej spółki nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT, to skarżącej bezwzględnie nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego wynikającego z jej treści. Wskazano przy tym, że analogiczny zakaz odliczeń wynikał z przepisu § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), który to przepis winien mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy nie dostrzegł jednak, że ten przepis rozporządzenia wykonawczego został wprowadzony do ustawy o VAT przez art. 1 pkt 22 lit. b) ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. (Dz.U. z 2005, Nr 90, poz. 756) zmieniając ją z dniem 1 czerwca 2005 roku. Zatem to przepis art. 88 ust. 3a pkt lit. a) ustawy mógł mieć zastosowanie w sprawie.

Jednakże ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług nie zawiera wymogu wystawiania faktur wyłącznie przez podatników VAT zarejestrowanych. Zgodnie z art. 106 ust. 1 tej ustawy wszyscy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT nie ogranicza zatem kręgu podatników obowiązanych do wystawiania faktur tylko do podatników, którzy dopełnili obowiązku rejestracji. Za podmiot nieuprawniony do wystawienia faktur nie można uznać podatnika tylko dlatego, że nie dopełnił on obowiązku rejestracji.

Dopiero z § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) wynika, że zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W tym miejscu należy wskazać, iż prawidłowej podstawy prawnej zaskarżonego rozstrzygnięcia nie może stanowić przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finasów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i § 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT, jako akty wykonawcze, które wprowadzają dodatkowe warunki naruszające zasadę neutralności VAT, nieprzewidziane w przepisach prawidłowo implementowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Wynika to z art. 217 i art. 84 Konstytucji RP (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2006 r., sygn. akt I FSK 1074/05, ONSAiWSA 2006/5/136). Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego, zawarte w art. 217 Konstytucji wyliczenie spraw z zakresu prawa daninowego zastrzeżonych dla ustawy nie ma charakteru wyczerpującego. Wszystkie istotne elementy stosunku daninowego powinny być uregulowane bezpośrednio w ustawie. Natomiast do unormowania w drodze rozporządzenia mogą zostać przekazane sprawy, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 16 czerwca 1998 r., U 9/97, OTK 1998/4/51). Zasada neutralności VAT ma podstawowe znaczenie dla konstrukcji podatku od towarów i usług. Wszelkiego rodzaju ograniczenia co do zakresu stosowania tej zasady powinny być zatem wyraźnie uregulowane w przepisach rangi ustawowej, przy czym wykładnia tych przepisów nie może prowadzić do wniosków naruszających przepisy prawa wspólnotowego (unijnego).

W orzecznictwie sądów administracyjnych panuje już ugruntowany pogląd, że nie jest wystarczającą podstawą do ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego uchybienie kontrahenta podatnika polegające na tym, że w dniu wystawienia faktury nie był on formalnie zarejestrowanym podatnikiem VAT (zob. np. wyrok WSA w Lublinie z 18 października 2006 r., I SA/Lu 225/06, Lex nr 236364; wyrok WSA we Wrocławiu z 20 marca 2007 r., I SA/Wr 1625/06, M.Podat. 2007/7/31; wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2007 r., III SA/Wa 159/07, LexPolonica nr 1446280; wyrok WSA w Olsztynie z 7 listopada 2007 r., I SA/Ol 486/07, Lex nr 310605).

Organ odwoławczy nie wykazał, że sporna faktura została wystawiona z naruszeniem art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, czy też art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE.L. 347.1). Prawidłowo wystawiona faktura, dokumentująca czynność, która faktycznie miała miejsce, stanowi zatem podstawę do odliczenia VAT z niej wynikającego (art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT).

W ocenie Sądu zastosowanie regulacji przewidzianej w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT jest dopuszczalne, ale musi zostać poprzedzone wykazaniem, że z ogółu obiektywnych okoliczności danej sprawy wynika, iż podatnik mógł przewidywać, że transakcja miała na celu uzyskanie korzyści majątkowej. Powołany przepis służyć ma bowiem zapobieganiu nadużyciom (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 7 sierpnia 2007 r., I SA/Gd 533/07, POP 2007/6/83). Przepisy art. 88 ust. 3a ustawy o VAT mogą mieć zastosowanie, ale tylko w ograniczonym zakresie, czyli wówczas, gdy konstrukcja podatku od towarów i usług byłaby wykorzystywana w celach niezgodnych z założeniami tego podatku (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., VIII SA/Wa 585/07, niepubl.).

Ponadto należy wskazać, iż organy podatkowe obu instancji nie przeanalizowały dokładnie informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. Przyjęto, iż podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej w Ł. przy [...], chociaż na spornej fakturze podany jest adres - [...]. Z tych też względów nie można jednoznacznie stwierdzić, iż Pan H. T. nie powadzi faktycznej działalności gospodarczej pod drugim ze wskazanych adresów. W tym zakresie doszło zatem do naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

Ponownie rozpoznając sprawę organ drugiej instancji obowiązany będzie przyjąć, że skarżącej spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury, jeżeli odzwierciedla ona rzeczywistość, a kontrahent skarżącej obiektywnie rzecz biorąc działał jako podatnik VAT. Brak jest wystarczających podstaw prawnych do tego, aby podatnikowi VAT odmawiać prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko z tej przyczyny, że jego kontrahent nie złożył stosownego zgłoszenia rejestracyjnego (VAT - R) po wykreśleniu go z takiej ewidencji w 2003 r. Jest to bowiem uchybienie formalne, które nie powinno mieć wpływu na zasadę neutralności VAT, o ile organy nie wykażą, że okoliczność ta ma znaczenie z innych przyczyn (zakaz wykorzystywania konstrukcji VAT w celu dokonywania nadużyć podatkowych).

TF