Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 691/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b par. 1 pkt 1 i 2,  par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.) Sędzia WSA Marzanna Sałuda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi R. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] r. znak [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (dalej: organ I instancji) z dnia [...] r. znak [...] nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom organu I instancji z dnia [...] r. znak od [...] do [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od marca do września 2008 r. wydane dla R.Ł. (dalej: Strona, Skarżący).

1. Postępowanie przed organami podatkowymi

2.1.Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznym decyzjom ww. organu podatkowego z dnia 30 listopada 2015 r. znak od [...] do [...] .

W podstawie prawnej powołał art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: O.p.), gdyż - jego zdaniem - zachodziła sytuacja wynikająca z treści powołanych przepisów, tj. w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki nadania ww. decyzjom wymiarowym rygoru natychmiastowej wykonalności z uwagi na toczące się wobec podatnika postępowania egzekucyjnego w zakresie innych należności pieniężnych oraz nieposiadanie przez stronę majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.

2.2. W zażaleniu reprezentujący Stronę adwokat, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy, bądź uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie prowadzonych postępowań, zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania i wydanie postanowienia w sposób godzący w zaufanie do organów podatkowych;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niedopełnienie przez organ obowiązku zebrania, a następnie wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego;

-art. 191 O.p. poprzez błędne i niepełne dokonanie oceny prowadzącej do stwierdzenia, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił na wykazanie, że podatnik dokonywał czynności mogących utrudnić lub udaremnić egzekucję;

- art. 210 § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób godzący w ww. przepis, w szczególności poprzez uchybienie we wskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione czy uprawdopodobnione, dowodów, którym dał wiarę oraz wyjaśnieniu argumentów przemawiających za racjonalnością wydanych postanowień, zwłaszcza wobec braku uzasadnienia zarzutów w przedmiocie przedawnienia zobowiązania podatkowego;

- art. 239b § 1 i § 2 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i/lub ich niewłaściwe zastosowanie wskutek m.in. przyjęcia, że całokształt czynności podejmowanych przez Stronę uzasadnił nadanie decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności.

2.3. Zaskarżonym postanowieniem na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 239 O.p. a także pozostałych przepisów powołanych w uzasadnieniu prawnym organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba, że nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie z kolei do art. 239b § 1 cytowanej ustawy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych; 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia; 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości; 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące.

Przedstawione fakultatywne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności związane są z sytuacją majątkową strony (pkt 1-3) oraz ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania (pkt 4). Wymienione są one enumeratywnie, tzn. stanowią katalog zamknięty. Użycie przez prawodawcę spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę zwykłą, oznacza, że stwierdzenie w konkretnym stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru.

Jednakże organ podatkowy nadający decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności jest jednocześnie zobligowany do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z tejże decyzji nie zostanie wykonane (por. art. 239b § 2 O.p.). Oznacza to, że już w toku postępowania wymiarowego organ podatkowy winien gromadzić informacje o podatniku, jego sytuacji finansowej, w tym dotyczącej prowadzonych wobec niego egzekucji, jak również winien posiadać wiedzę dotyczącą podejmowanych przez stronę czynności mających na celu wyzbycie się majątku. Odnośnie tego warunku w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że z uprawdopodobnieniem wiąże się ustalenie jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006 r., str. 221). Uprawdopodobnienie, pojmowane jest bowiem jako środek zastępczy dowodu w ścisłym znaczeniu, niedający pewności, ale wyłącznie prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie, stanowiąc odstępstwo od ogólnej reguły dowodzenia podnoszonych faktów na korzyść tej strony, której ustawa zezwala w określonym wypadku na uprawdopodobnienie faktu, na który się powołuje, zamiast udowadniania go. Jest to środek zwolniony z formalizmu zwykłego postępowania dowodowego mający na celu przyspieszenie postępowania w sprawie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 października 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 558/12).

Organ podatkowy winien jedynie wskazać stosowną argumentację istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza zatem wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się jej (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1313/10).

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy organ II instancji stwierdził, że podziela ocenę organu I instancji co do wystąpienia w sprawie przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznym decyzjom z dnia 30 listopada 2015 r. znak od [...] do [...] . Nieuregulowanie przez stronę posiadanych do tej pory zaległości podatkowych w łącznej kwocie należności głównej 49.996,59 zł, tj. 48.136,59 zł + 1.860,00 zł (nie licząc zaległości niewymagalnych) wskazuje na to, że bardzo prawdopodobne jest, że objęte rygorem należności w podatku od towarów i usług pozostające do uregulowania w kwocie 130.637,00 zł także nie zostaną wykonane.

Przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. wystąpiła, gdyż wobec Skarżącego - w dacie wydania postanowienia w sprawie rygoru - wedle ustaleń organu pierwszej instancji toczyły się postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ I instancji na łączną kwotę należności głównej 48.136,59 zł oraz Wójta Gminy Istebna na łączną kwotę należności głównej 1.860,00 zł.

Przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. wystąpiła, gdyż podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co organ pierwszej instancji ustalił, że Strona nie figuruje w bazie danych operatu ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w C. , nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów.

Co do uprawdopodobnienia wynikającego z art. 239b § 2 O.p. wskazuje się, że dane zebrane przez organ podatkowy powinny dać podstawę do stwierdzenia czy zobowiązania wynikające z decyzji zostaną przez podatnika wykonane czy też nie, a organ słusznie wykazał, że wobec podatnika prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Poza tym, na karcie kontowej podatnika figurują: zaległość w kwocie 9.569,16 zł w podatku VAT za marzec 2013 r. objęta układem ratalnym, jak również zaległość wynikająca z decyzji nieostatecznej w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 57.074,00 zł.

Na prawdopodobieństwo niewykonania przez Skarżącego należności podatkowych w podatku VAT wynikających z decyzji wskazują, takie okoliczności jak: 1) aktualnie niskie dochody wyżej wymienionego - należy zauważyć, iż organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 21 października 2015 r. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę podatnika - z informacji uzyskanej od pracodawcy wynika, iż R. L. jest zatrudniony na 1/2 etatu, a jego wynagrodzenie brutto wynosi 875,00 zł; 2) dochody brutto deklarowane przez stronę za 2014 r. są około dziewięciokrotnie niższe od należności w podatku VAT objętej rygorem natychmiastowej wykonalności; 3) nieefektywność prowadzonych wobec strony postępowań egzekucyjnych; 4) upływ prawie trzech miesięcy od wydania decyzji podatkowych w pierwszej instancji z dnia 30 listopada 2015 r. do dnia wydania postanowienia o nadaniu tymże decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. 25 lutego 2016 r. - pomimo tego strona nie uiściła dobrowolnie zobowiązań podatkowych nawet w części; 5) zaprzestanie przez podatnika z dniem 30 czerwca 2015 r. prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą "C" (z dniem 29 października 2015 r. wykreślenie z CEIDG); 6) opisane szczegółowo w zaskarżonym postanowieniu nieodpłatne i odpłatne zbycie przez podatnika wartościowych składników majątku ruchomego (samochód Audi), licznych nieruchomości i udziałów w Spółce z o. o. ""D na rzecz członków rodziny: J.L. (teścia), B. Ł. (bratowej) i M. Ł. (żony) w ciągu kilku dni po rozpoczęciu kontroli podatkowej podatku VAT za styczeń - grudzień 2007r. wszczętej na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze o przestępstwo skarbowe.

Organ II instancji argumentował, iż okoliczności subiektywne po stronie podatnika w postaci zamiaru oraz nastawienia do spłaty są w orzecznictwie uznawane za czynnik doniosły w sprawach nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności, czemu NSA dał wyraz w wyroku z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1382: "Jeśli chodzi o art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, trudno zgodzić się ze stwierdzeniami skargi kasacyjnej, że z przepisu tego wynika, iż tylko zła sytuacja finansowa podmiotu wypełnia znamiona przesłanki uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tymczasem jest to tylko jedna z możliwych okoliczności warunkujących spełnienie wymogu z omawianego przepisu, czego dowodem jest niniejsza sprawa, w której, pominąwszy właśnie kwestie wielkości majątku, samo nastawienie strony wynikające z podjętych przez nią działań, może wskazywać na chęć uniknięcia zapłaty podatku. W niniejszej sprawie Strona nie tylko osiągała - opisane powyżej - znacząco niskie dochody, posiada sporo niespłaconych zobowiązań pieniężnych, lecz również w sposób wyraźny uchyla się od płacenia swoich zobowiązań i ukazuje swoje nastawienie do kwestii spłat, nie regulując nawet zaległości w wysokości 1.860,00 zł (Wójt Gminy Istebna). Fakt, że tak niskie kwoty zobowiązań nie zostały zaspokojone nawet na skutek postępowania egzekucyjnego umacnia jeszcze bardziej uprawdopodobnienie niewykonania przez Stronę zobowiązania.

Przytoczone okoliczności uprawdopodobniają, że Skarżący nie wywiąże się dobrowolnie z obowiązku uiszczenia określonych decyzjami organu I instancji z dnia 30 listopada 2015 r. zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy marzec - czerwiec, sierpień - wrzesień 2008 r. oraz zawyżonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za lipiec 2008 r. Ponadto przesłanka "uprawdopodobnienia" niewykonania zobowiązania podatkowego nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Sprowadza się ona do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane, co też wynika z akt sprawy.

W ocenie organu II instancji, trafnie WSA w Gdańsku zwraca uwagę w prawomocnym wyroku z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 94/11, iż: "Jeśli natomiast w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to w takim przypadku na nim spoczywać będzie obowiązek wykazania tej okoliczności (...) Wykazanie którejkolwiek z tych okoliczności wskazywać będzie bowiem na nieprawdopodobieństwo istnienia zagrożenia dla wykonania zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji stanowić będzie o braku podstaw do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności". Strona nie wykazała jednak wymienionych okoliczności, ani wspomnianego nieprawdopodobieństwa wystąpienia zagrożenia niewykonania zobowiązania podatkowego. Nie zanegowała również prawidłowości wystąpienia przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 i § 2 O.p., pomimo podniesionych wyżej, niezaprzeczalnych faktów ukazujących niezwykle wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązania określone w decyzjach, którym nadano - zaskarżonym postanowieniem - rygor natychmiastowej wykonalności, nie zostaną uregulowane.

Jedną z możliwych okoliczności warunkujących spełnienie wymogu uprawdopodobnienia, jest samo nastawienie strony wynikające z podjętych przez nią działań, które może wskazywać na chęć uniknięcia zapłaty podatku (por. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1328/11). Podkreślenia w tym kontekście wymaga, że pełnomocnik pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. wniósł odwołanie od wydanych w pierwszej instancji decyzji z dnia 30 listopada 2015 r. znak od [...]do [...] , co świadczy o tym, że: (a) nie ma zamiaru dobrowolnie zapłacić zobowiązań z niech wynikających; (b) z tymi decyzjami się nie zgadza i je kwestionuje, a to prowadzi do logicznego wniosku, że zobowiązania z nich wynikające nie zostaną wykonane.

Przechodząc do polemiki z zarzutami sformułowanymi w zażaleniu, organ odwoławczy zauważył, iż organ I instancji wyraźnie wskazał dlaczego uważa, że wymienione na stronach 3-4 zaskarżonego postanowienia czynności zmierzały do wyzbywania się majątku, a mianowicie: "(...) strona po rozpoczęciu kontroli podatkowej dot. podatku VAT za 2007 r. wyzbyła się posiadanych nieruchomości oraz udziałów w spółce w ciągu 2 dni, tj. 24.01.2013 r. i 29.01.2013 r. w odstępie 5-cio dniowym". Ponadto ww. organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, iż jest w posiadaniu informacji potwierdzających, że Skarżący: nie figuruje w bazie danych operatu ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w C., nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, aktualnie nie jest płatnikiem składek oraz nie pobiera żadnych świadczeń w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. Inspektorat w C., jednakże jest zgłoszony do ubezpieczeń społecznych z tytułu zatrudnienia. Płatnikami składek są: "C" sp. z o. o. oraz "E" sp. z o. o. Również sama Strona we wniosku z dnia 15 września 2015 r. o rozłożenie na raty podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. oświadczył i przedłożył dokumenty potwierdzające jego trudną sytuację materialną i finansową. Zatem trudno zgodzić się ze stanowiskiem podatnika, że organ pierwszej instancji nie ocenił sytuacji strony przez pryzmat całego posiadanego przez nią majątku, gdyż zebrany materiał i przedstawione fakty temu zaprzeczają.

Podniesienie przez pełnomocnika strony, że: "(...) uzyskiwanych dochodów nie można utożsamiać z możliwościami majątkowymi, które nie zostały zweryfikowane" nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, a mianowicie R.Ł. nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, co potwierdza pismo Ministerstwa Spraw Wewnętrznych Departament Ewidencji Państwowych Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców w W. z dnia 6 listopada 2015 r., w bazie danych operatu ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w C. , co potwierdza pismo z dnia 29 października 2015 r., w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, co potwierdza pismo Ministerstwa Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych w W. z dnia 19 października 2015 r., oraz nie jest płatnikiem składek, nie pobiera świadczeń ZUS, natomiast jest zgłoszony do ubezpieczenia społecznego z tytułu zatrudnienia, co potwierdza pismo Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. Inspektorat w C. z dnia [...] r. Ponadto podatnik w piśmie z dnia [...] r. oświadczył, że: "(...) otrzymuję obecnie dochód wysokości średnio 875 złotych brutto miesięcznie. Ciążą na mnie kredyty i inne zobowiązania o wysokości kilkudziesięciu tysięcy złotych. Nie posiadam majątku ani środków trwałych, a firma którą prowadziłem została zlikwidowana (...) moja sytuacja finansowa ulega dalszemu pogorszeniu (..)". Z kolei w piśmie z dnia 23 października 2015 r. Skarżący wskazał jednocześnie, iż: "w związku z problemami rodzinnymi od dłuższego czasu nie zamieszkuję z moją żoną i dziećmi. Zarobione pieniądze na chwilę obecną wydatkuję w sposób następujący: ok. 400 złotych na jedzenie, ok. 40 złotych na leki, ok. 50 złotych na opłaty za gaz, ok. 70 złotych na opłaty za prąd, ok. 35 złotych na środki czystości, ok 30 złotych na odzież, ok. 40 złotych na przesyłki pocztowe". Do powyższego pisma dołączone zostały również następujące dokumenty: potwierdzenie wysokości otrzymywanego wynagrodzenia miesięcznego w kwocie: 676,08 zł netto (w okresie lipiec - wrzesień 2015 r.) z tytułu zatrudnienia w "E" sp. z o. o. w T. , wezwanie z dnia [...] r. Powiatowego Urzędu Pracy w C. adresowane do Strony (jako poręczyciela) do zapłaty kwoty 20.310,62 zł z tytułu niewywiązania się spółki z o.o. "F" z obowiązku zwrotu przyznanej refundacji kosztów wyposażenia lub doposażenia stanowiska pracy skierowanej osoby bezrobotnej, informacje o zakupie wierzytelności (długu) "G" z tytułu umowy o linię kredytową małych firm - stan zadłużenia na dzień 8 lipca 2015 r. wynosi 3.479,21 zł oraz z tytułu umowy pożyczki dla małych firm - stan zadłużenia na dzień 8 lipca 2015 r. wynosi 36.088,94 zł, zaświadczenie [...] w K. z dnia [...] r., z którego wynika, że saldo bieżące na dzień 18 października 2015 r. wynosiło 0,00 zł. Ponadto na dzień 19 października 2015 r. rachunek ten był objęty zajęciami egzekucyjnymi wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w C. na łączną kwotę 78.621,40 zł oraz organ I instancji na łączną kwotę: 87.057,56 zł. Zatem uzyskiwanie takich niskich dochodów jedynie potwierdza uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązań wynikających z decyzji.

Odnosząc się natomiast do kwestii zarzucanego uchybienia art. 70 O.p. poprzez nie dokonanie właściwej i pełnej analizy stanu faktycznego dotyczącego Skarżącego organ odwoławczy wyjaśnił, iż z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Od dnia 15 października 2013 r. pod dodatkowym warunkiem, że podatnik został zawiadomiony o ww. okoliczności przez organ podatkowy (por. art. 70c O.p.). W sprawie objętej rozpoznawanym zażaleniem postępowanie w sprawie karnej skarbowej (a nie jak twierdzi pełnomocnik w sprawie karnej) zostało wszczęte w dniu 12 listopada 2012 r. Zatem, rozliczenie podatku VAT m.in. za miesiące od marca do września 2008 r. objęte zostało postępowaniem w sprawie o przestępstwo skarbowe. Podatnik o fakcie tym został powiadomiony przez organ I instancji pismem z dnia [...] r. znak [...] , które zostało doręczone dorosłemu domownikowi podatnika (tj. M. Ł. – żonie) w dniu 19 grudnia 2012 r. Zatem będące przedmiotem niniejszego postępowania zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu, z uwagi na zawieszenie biegu terminu ich przedawnienia z dniem 12 listopada 2012 r.

W ocenie organu II instancji wymienione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia okoliczności, powodują we wzajemnym powiązaniu, że spełnione zostały przesłanki wynikające z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. Stanowisko organu I instancji znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, które wbrew twierdzeniom autora zażalenia spełnia wymogi wynikające tak z art. 210 § 4 O.p. W przedmiotowej sprawie nie doszło także do naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, czy też innych zasad prowadzenia postępowania podatkowego. W przeprowadzonym postępowaniu realizując zasadę prawdy obiektywnej, podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Organ ustalił jednoznacznie stan faktyczny sprawy zgodnie z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a wydając sporny akt administracyjny oparł się na całym zgromadzonym materiale dowodowym, dając wyraz jego ocenie w treści spornego postanowienia, przy czym dokonana ocena nie wykroczyła poza zasadę swobodnej oceny dowodów.

3. Postępowanie przed Sądem I instancji.

3.1. W skardze Strona zaskarżając postanowienie organu II instancji w całości, zarzuciła mu naruszenie:

1. art. 121 O.p. poprzez wydanie postanowienia z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez m.in. błędną i subiektywną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, co doprowadziło do nadania decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności, podczas gdy prawidłowa ocena materiału dowodowego i analiza stanu faktycznego powinna prowadzić do przyjęcia, że przesłanki do nadania takiego rygoru w jego sprawie nie występowały;

2. art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszystkich wymaganych i niezbędnych działań potrzebnych zarówno do dokładnego i kompleksowego wyjaśnienia stanu faktycznego, jak i załatwienia sprawy, przede wszystkim poprzez wybiórcze zbadanie prawidłowości postępowania prowadzonego przed organem pierwszej instancji, a także poprzez brak zebrania kompletnego materiału dowodowego;

3. art. 187 § 1 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnym materiale dowodowym, jak również poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie;

4. art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnych, nie znajdujących oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym ustaleń, często sprzecznych z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także wewnętrznie niespójnych, przez co została przekroczona zasada swobodnej oceny dowodów przez organ prowadzący postępowanie;

5. art. 210 § 4 O.p. w zakresie wymaganych elementów jakim powinno odpowiadać uzasadnienie faktyczne i prawne postanowienia poprzez sporządzenie uzasadnień w sposób nie odpowiadający ww. wymogom, w szczególności poprzez niewykazanie, którym dowodom i dlaczego organ dał wiarę podczas gdy innych nie wziął pod uwagę;

6. art. 239b § 1 i 2 O.p. poprzez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia przez organ wyższego rzędu, że organ I instancji w prawidłowy sposób ustalił zasadność nadania decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo że z całościowej analizy sprawy i materiału dowodowego nie wynika, aby spełnione zostały przesłanki nadania takiego rygoru.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; a także skierował do sądu administracyjnego wnioski o przyznanie prawa pomocy poprzez zwolnienie z obowiązku uiszczenia opłaty od skargi w całości, wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia, jak również postanowienia organu I instancji, zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz według norm przepisanych.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga nie jest zasadna.

4.2. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ podatkowy zasadnie nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organ odwoławczy, albowiem nie stwierdził naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

4.3. Przechodząc do oceny stanowiska organu odwoławczego w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom z dnia 30 września 2015 r. wskazać należy, iż zgodnie z art. 239a O.p. co do zasady decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Stosownie natomiast do treści art. 239b § 1 O.p rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy: (1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych; (2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia; (3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości; (4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące. Na podstawie § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z powyższego wynika zatem, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, po pierwsze musi zaistnieć jedna z sytuacji określonych w art. 239b § 1 O.p. oraz po drugie, organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Jak podkreśla się w orzecznictwie uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por. wyrok NSA z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 578/11, wyrok NSA z dnia 18 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1160/120, CBOSA).

4.4. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy trafnie oparł swoje rozstrzygnięcie na przesłance z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 O.p.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, zdaniem Sądu, przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. wystąpiła, gdyż wobec Skarżącego - w dacie wydania postanowienia w sprawie rygoru - toczyły się postępowania egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ I instancji na łączną kwotę należności głównej 48.136,59 zł oraz Wójta Gminy I. na łączną kwotę należności głównej 1.860,00 zł.

Skarżący nie wykazał, aby przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. nie wystąpiła. Trafnie organ odwoławczy przyjął, że Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co organ pierwszej instancji ustalił, że Strona nie figuruje w bazie danych operatu ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w C. , nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów.

Podkreślić należy, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sam podatnik nie wykazał żadnych należących do niego składników majątku (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1156/10).

4.5. Odnosząc się do zarzutu Strony w zakresie braku uprawdopodobnienia wynikającego z art. 239b § 2 O.p., w ocenie Sądu, nie zasługuje on na uwzględnienie. Dane zebrane przez organ podatkowy dawały podstawę do stwierdzenia czy zobowiązania wynikające z decyzji zostaną przez podatnika wykonane czy też nie. W tym zakresie: 1) organ wykazał, że wobec podatnika prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, 2) na karcie kontowej podatnika figurują: zaległość w kwocie 9.569,16 zł w podatku VAT za marzec 2013 r. objęta układem ratalnym, jak również zaległość wynikająca z decyzji nieostatecznej w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 57.074,00 zł, 3) aktualnie niskie dochody wyżej wymienionego - wynagrodzenie brutto wynosi 875,00 zł; 4) dochody brutto deklarowane przez stronę za 2014 r. są około dziewięciokrotnie niższe od należności w podatku VAT objętej rygorem natychmiastowej wykonalności; 5) nieefektywność prowadzonych wobec strony postępowań egzekucyjnych; 6) upływ prawie trzech miesięcy od wydania decyzji podatkowych w pierwszej instancji z dnia 30 listopada 2015 r. do dnia wydania postanowienia o nadaniu tymże decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. 25 lutego 2016 r. - pomimo tego strona nie uiściła dobrowolnie zobowiązań podatkowych nawet w części; 7) zaprzestanie przez Stronę z dniem 30 czerwca 2015 r. prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą "G" (z dniem 29 października 2015 r. wykreślenie z CEIDG); 8) nieodpłatne i odpłatne zbycie przez podatnika wartościowych składników majątku ruchomego (samochód Audi), licznych nieruchomości i udziałów w Spółce z o. o. "D" na rzecz członków rodziny: J. L. (teścia), B.Ł. (bratowej) i M. Ł. (żony) w ciągu kilku dni po rozpoczęciu kontroli podatkowej podatku VAT za styczeń - grudzień 2007r. wszczętej na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze o przestępstwo skarbowe.

W konsekwencji trafnie organ II instancji uznał, iż ww okoliczności uprawdopodobniają, że Skarżący nie wywiąże się dobrowolnie z obowiązku uiszczenia określonych decyzjami organu I instancji z dnia [...] r. zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazać przyjdzie, że Strona w skardze nie neguje obiektywnego wystąpienia ww okoliczności, wskazuje jedynie, że w jego ocenie nie dowodzą one prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązań objętych rygorami natychmiastowej wykonalności. Stanowisko takie, jak wykazano powyżej, jest błędne.

4.6. Mając na uwadze powyższe oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy, Sąd uznał, że organy podatkowe wypełniły wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy sprawy. Oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p.

Skoro Strona nie wykazała naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, Sąd ustalony przez organ odwoławczy stan faktyczny przyjął za podstawę rozstrzygnięcia w sprawie.

4.7. Rozstrzygnięcie, wbrew twierdzeniom strony, znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stosownie do 217 § 2, art. 210 § 4 oraz art. 219 O.p. Analiza zaskarżonego postanowienia implikuje stwierdzenie, że zawiera ono uzasadnienie faktyczne w szczególności wskazując fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz uzasadnienie prawne. Organ II instancji wyjaśnił podstawę prawną postanowienia i przytoczył mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa.

4.8. Mając na uwadze powyższe, skoro Strona nie wykazała naruszenia powołanych w skardze zarzutów prawa procesowego i materialnego, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.