Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 916/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 148, 149, 150
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 262
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Asesor WSA Katarzyna Golat (spr.), Asesor WSA Krzysztof Targoński, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi K. H. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skargą inicjującą postępowanie sądowoadministracyjne w niniejszej sprawie zaskarżono postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] r. nr [...], którym organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminu przewidzianego do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] r. nr [...] oraz odmówił adresatowi tej decyzji – "A" – K. H. – przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Stan sprawy według przekazanych akt sądowi przedstawiał się następująco.

Przedmiotową decyzją Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił niezaksięgowaną kwotę należności, wynikającą z długu celnego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...] r., nr [...], w kwocie [...] ([...]) złote.

Decyzja ta została uznana za doręczoną przez organ pierwszoinstancyjny z dniem [...] r., w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60, ze zm.).

Dnia [...] r. pełnomocnik K. H. zwrócił się do Urzędu Celnego w [...] o udostępnienie kopii wskazanej na wstępie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...], którą otrzymał – zgodnie z jego oświadczeniem - tego samego dnia. Następnie w dniu [...] r. do Urzędu Celnego w [...] osobiście doręczono wniosek z tego samego dnia o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od w/w decyzji, wraz z odwołaniem strony z dnia [...] r.

Strona uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania stwierdziła, że nastąpiło wadliwe doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] o nr [...] z dnia [...] r. Wadliwemu zaś doręczeniu skarżący nie mógł zapobiec, gdyż stało się to poza strefą jego wpływów, a jego zachowanie było zgodne z powszechnym miernikiem staranności.

Jednocześnie w piśmie wnoszącym o przywrócenie terminu skarżący wniósł o wstrzymanie wykonania decyzji przed rozpatrzeniem wniosku o przywrócenie terminu argumentując, że wykonanie decyzji poprzez ściągnięcie należności przed ostatecznym rozstrzygnięciem w decyzji narazi skarżącego na niepowetowane szkody. W odwołaniu wniesionym jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania skarżący podniósł, że zaskarżona decyzja narusza zarówno przepisy materialno prawne jak i proceduralne.

Następnie pismem z dnia [...] r. strona wniosła o uchylenie decyzji I instancji i umorzenie postępowania administracyjnego zarówno przed organem I jak i II instancji wywodząc, że brak jest przedmiotu postępowania w postaci tkaniny, z importem której wiążą się nałożone na skarżącego obowiązki określone w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] o nr [...] z dnia [...] r.

Skarżący wskazał również na wystąpienie przesłanek fakultatywnego umorzenia postępowania, określonych w art. 208 § 2 Ordynacji podatkowej, wywodząc że rozstrzygniecie takiej treści nie zagraża interesowi publicznemu.

Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem z dnia [...] r., [...] stwierdził "uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania". W przedmiotowym postanowieniu ustosunkowano się również odmownie do wniosku strony dotyczącego umorzenia postępowania.

Podstawę prawną wskazanego rozstrzygnięcia stanowił art. 162 § 1 i § 2, art. 163 § 1 i § 2, art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 223 § 2 pkt 1 tego aktu oraz art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2004 Nr 68, poz. 622 ze zm.).

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej w [...] wskazał, że z akt sprawy wynika, iż doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] o nr [...] z dnia [...] r. nastąpiło na podstawie art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego że w przypadku braku możliwości doręczenia pisma adresatowi (zgodnie z art. 148 Ordynacji podatkowej) albo pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, pismo uważa się za doręczone z upływem 14 dni od dnia pozostawienia pisma na poczcie (w przypadku dokonania doręczenia za pośrednictwem poczty, co w niniejszej sprawie miało miejsce) i poinformowania o tym dwukrotnie adresata. Dyrektor Izby Celnej w [...] zaznaczył, że z powodu niemożności doręczenia decyzji nr [...] z dnia [...] r. w sposób wskazany w art. 148 Ordynacji podatkowej pismo zostało pozostawione na okres 14 dni w urzędzie pocztowym w dniu [...] r. Taki tryb postępowania został potwierdzony – zdaniem organu – na zwrotnym potwierdzeniu odbioru – podpisem osoby doręczającej przesyłkę oraz pieczęcią "Awizo [...] Adresat nieobecny". Organ dalej zauważył, że z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni od daty pierwszego awiza, przesyłka została w dniu [...] r. awizowana powtórnie (o czym świadczy pieczęć na kopercie "Awizo Powtórne" z datą [...] r.). W związku z niepodjęciem przesyłki przedmiotowe pismo zostało zwrócone do nadawcy (co potwierdzają pieczęcie na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz na kopercie "Zwrot", "Nie podjęto w terminie").

W świetle tych ustaleń organ nie przyznał wiarygodności twierdzeniu strony, że nie doszło do zastosowania skutku fikcji doręczenia, jednocześnie wskazując że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi.

W tej sytuacji organ uznał, przedmiotową decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] za doręczoną z dniem [...] r. czyli z upływem czternastodniowego terminu, przewidzianego w art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Termin na wniesienie odwołania od decyzji I instancyjnej – zdaniem organu – zaczął biec w dniu [...] r. i upłynął z dniem [...] r., natomiast odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] zostało złożone w dniu [...] r., co – wobec nieuwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu - spowodowało stwierdzenie przez Dyrektora Izby Celnej w [...] że termin jego wniesienia został przekroczony.

Skarżący dnia [...] r. oraz dnia [...] r. wystosował kolejne pisma, w których – odpowiednio – wniósł o zawieszenie postępowania odwoławczego oraz doprecyzował wniosek o umorzenie postępowania.

Kolejną czynnością podjętą przez skarżącego w sprawie było złożenie dnia [...] r. wniosku o stwierdzenie nieważności dotyczącego m.in. przedmiotowego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania i odmawiającego jego przywrócenia. Ponadto pismem z dnia [...] r. strona zawnioskowała o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wskazaną wyżej decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] r.

Postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania zostało przez stronę zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargą z dnia [...] r.

W skardze strona wniosła o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości,

- wydanie postanowienia o wstrzymaniu wykonania w całości decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] o nr [...] z dnia [...] r.,

- zawieszenie postępowania sądowego do czasu rozstrzygnięcia wniosku o stwierdzenie nieważności aktu administracyjnego przez organ celny,

- zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przypisanych.

Skarżący zakwestionował prawidłowość stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania i odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Jego zdaniem nastąpiło wadliwe doręczenie decyzji, któremu nie mógł zapobiec. Uzasadniając powyższe skarżący powołał się na art. 151 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przedmiotowemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie prawa proceduralnego poprzez błędną wykładnię art. 148, 149, 150, 161 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, że próba doręczenia decyzji nie została podjęta, bowiem w domu cały czas przebywa pełnoletni domownik, a nadto istnieją również sąsiedzi do których organ się nie zwrócił. Ponadto skarżący stwierdził, że nie mógł się dowiedzieć o treści decyzji w zastępczy sposób, bowiem nie otrzymał zawiadomienia o złożonym piśmie, przez co nie mógł odebrać pisma z placówki pocztowej z przyczyn od niego niezależnych. Nie wiedział bowiem, że oczekuje na niego korespondencja do odbioru. Twierdził również, że nie posiadał on skrzynki pocztowej, bowiem ze względu na stałą obecność domownika w domu było to zbyteczne.

Z kolei Dyrektor Izby Celnej w [...] w zaprezentowanym w odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. wskazał, że pełnomocnik skarżącego jest jednocześnie jego pracownikiem i powołując się na art. 148 Ordynacji podatkowej uznał, że dotyczy on osób fizycznych, którymi są m.in. pełnomocnicy.

Zaznaczył, że adres na który wysłana została przedmiotowa decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] r. został przez tegoż pełnomocnika wskazany we wniosku, w którym wniesiono o zmianę kodu CN dla towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego.

Zaznaczył ponadto, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru bezsprzecznie wynika, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] r. została awizowana powtórnie, co wypełnia przesłankę zastosowania fikcji doręczenia. Organ wskazał również, że warunkiem skuteczności czynności procesowej – wniesienia odwołania – jest zachowanie ustawowego terminu do jego dokonania. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Ten termin nie został w przedmiotowej sprawie zachowany, a skarżący nie wykazał, że przekroczenie terminu nastąpiło z powodu zaistnienia okoliczności nie do przezwyciężenia.

Dnia [...] r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odmówił wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...] z dnia [...] r.

Dnia 4 sierpnia 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem o sygn. akt III SA/GI 804/07 podjął postępowanie sądowe, zawieszone postanowieniem tego Sądu z dnia 12 marca 2008 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych powodów niż wskazane w skardze.

Przede wszystkim Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej P.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, iż ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 P.p.s.a.). Nadto Sąd uchyli zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi kwalifikowane naruszenie prawa o jakim mowa w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2000 Nr 98, poz.1071 ze zm), lub art. 247 Ordynacji podatkowej. Sąd zwraca uwagę, iż zgodnie z art. 134 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę.

Na wstępie należy zaznaczyć, że spór między stronami postępowania sądowoadministracyjnego w niniejszej sprawie dotyczy zasadności stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...] z dnia [...] r. oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Przepis art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że uchybiony termin należy przywrócić, jeżeli zostaną spełnione łącznie cztery przesłanki:

- zainteresowany wystąpi z wnioskiem o przywrócenie terminu;

- wniosek ten zostanie wniesiony w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu;

- jednocześnie z wniesieniem wniosku zostanie dopełniona czynność, dla której określony był termin (w tym wypadku wniesienie odwołania);

- zainteresowany uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy.

Wszystkie wskazane wyżej przesłanki powinny wystąpić łącznie, a zatem brak spełnienia choćby jednej z nich powoduje brak podstawy do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...].

Skarżący wywodzi, że niewniesienie odwołania nastąpiło bez jego winy, bowiem nie nastąpiło skuteczne doręczenie skarżącemu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...]. Organy orzekające w sprawie stwierdzają natomiast, że nastąpił skutek doręczenia na mocy art. 150 Ordynacji podatkowej, co jest kwestionowane przez skarżącego. Rozstrzygnięcie tej kwestii posiada pierwszeństwo przed przystąpieniem do oceny zachowania przez skarżącego terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...], bowiem warunkiem rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania jest doręczenie decyzji podlegającej zaskarżeniu w trybie odwoławczym.

Instytucja doręczenia gwarantuje bowiem realizację prawa strony do dwuinstancyjnego postępowania (wyrażonego w art. 127 Ordynacji podatkowej), umożliwiając zapoznanie się z rozstrzygnięciem przed jego ewentualnym zaskarżeniem. Doręczenie decyzji jest ponadto warunkiem jej prawnego bytu i dopiero od tego momentu nabiera ona mocy prawnej. Regułę tę wyprowadza się z treści art. 212 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia (por. G. Łaszczyca [w:] G. Łaszczyca, A. Matan, Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym, Kraków 1998, s. 22).

Doręczenie uregulowane w art. 150 Ordynacji podatkowej stanowi doręczenie zastępcze. Czynności przewidziane w tym przepisie mogą wywołać skutki prawne jakie wywołuje doręczenie zastępcze, albo też mogą spowodować przyjęcie fikcji doręczenia. Przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej zastępczy sposób doręczenia może być bowiem wykorzystany wyłącznie w razie niemożności bezpośredniego doręczenia pisma adresatowi w mieszkaniu lub miejscu pracy albo niemożności pośredniego doręczenia przez domownika, sąsiada lub dozorcę. Powołany przepis stanowił w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę, pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w sytuacji doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Aby jednak doręczenie na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej zostało uznane za prawnie skuteczne, muszą zostać spełnione określone warunki. W szczególności dla przyjęcia, że decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać (tak NSA w wyroku z dnia 31 stycznia 2006 r., I FSK 565/05, LEX nr 187585). W przepisie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł bowiem wymóg dwukrotnego zawiadomienia adresata o pozostawieniu pisma w miejscu wyżej określonym. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie takie winno być umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Powołany przepis Ordynacji podatkowej ustanawia zatem zastępczy sposób doręczania. Przepis ten umożliwia przyjęcie fikcji prawnej, że pismo, którego adresat nie odebrał z placówki pocztowej lub z urzędu gminy (miasta) w określonym terminie, zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tego terminu. Taki tryb doręczenia - na zasadzie fikcji prawnej - jest wyjątkiem od zasady właściwego doręczania korespondencji i jako taki winien być interpretowany ściśle. Odmienna wykładnia tego unormowania w kontekście zaistniałego stanu faktycznego prowadziłaby do naruszenia powołanej wyżej zasady dwuinstancyjności postępowania.

Skuteczne doręczenie pisma uwarunkowane jest zatem spełnieniem dwóch przesłanek: złożeniem pisma na czas określony w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy i pozostawieniem zawiadomienia o miejscu złożenia pisma.

W literaturze i w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że jedynie doręczenie zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy. W przypadku błędnego doręczenia czynność ta jest bezskuteczna (Nowosielska Małgorzata, Pasternak Robert, Monitor Podatkowy 2000/6/25, artykuł, Numer publikacji: 26057, Doręczenie w postępowaniu podatkowym.). W orzecznictwie przyjmuje się, że jeżeli nie można ustalić w sposób pewny, czy przesyłkę doręczono i gdzie umieszczono zawiadomienie o tym, a przede wszystkim nie można ustalić, czy takie zawiadomienie w ogóle pozostawiono, gdyż zwrotne poświadczenie odbioru pisma adresowanego do skarżącej, nie zostało należycie wypełnione, doręczenie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej należy uznać za niedokonane (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2006 r., I FSK 565/05, LEX nr 187585, czy WSA w Warszawie w wyrokach z dnia: 2 listopada 2006 r., III SA/Wa 1962/06, LEX nr 3018410, z dnia stycznia 2005 r. III SA/Wa 1094/04, LEX nr 222371).

Dla uznania, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...] została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne było zatem wykazanie przez organ administracji, że Urząd Pocztowy zawiadomił skarżącego w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Potwierdzenie odbioru znajdujące się w aktach sprawy nie zawiera jednak żadnej informacji w tym przedmiocie. Istnieją zatem wątpliwości, czy takie powiadomienie zostało adresatowi pisma pozostawione.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2005 r., I GSK 475/05 (LEX nr 189771), że nie można przyjąć, by jedynym dowodem mającym skutecznie potwierdzić fakt dochowania wymogów z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej była stosowna adnotacja doręczyciela. Dopuszczalna jest ocena wszelkich dowodów w tym względzie i przeprowadzanie różnorakich wnioskowań wyprowadzonych z ustalonych okoliczności. Ze względu zatem na fakt, że sytuacja braku informacji o miejscu umieszczenia informacji o możliwości odebrania przesyłki pocztowej, przy jednoczesnym kwestionowaniu podejmowania prób doręczenia wskazanej wyżej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...] w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej rodzi wątpliwości i nie pozwala na dokonanie oceny w zakresie dokonania doręczenia opartej na wiarygodnych środkach dowodowych, Dyrektor Izby Skarbowej w [...] powinien posłużyć się dostępnymi środkami (w tym procesowymi), aby sporną kwestię wyjaśnić. W szczególności organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję (art. 229 Ordynacji podatkowej), np. w stosunku do czynności postępowania reklamacyjnego lub wyjaśniającego w instytucjach pocztowych.

Sąd zauważa, że niniejsze rozstrzygnięcie nie dotyczy zarówno kwestii oceny zasadności stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, jak i odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Jak wskazano na wstępie dokonanie oceny tych kwestii w sytuacji istnienia wątpliwości co do skutecznego doręczenia decyzji byłoby przedwczesne, podobnie jak przedwczesne było orzekanie w tym zakresie przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...] .

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] rozstrzygając w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania mimo braku prawidłowego potwierdzenia odbioru pisma (braku potwierdzenia pozostawienia zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy), nie dającego pewności co do wystąpienia skutku fikcji doręczenia uregulowanego w art. 150 Ordynacji podatkowej, a tym samym daty ewentualnego dokonania doręczenia, naruszył reguły postępowania dowodowego, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jest bowiem rzeczą oczywistą, że z akt sprawy nie można ustalić w sposób pewny czy zawiadomienie dla skarżącego w ogóle pozostawiono.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaistniały podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. W przedmiocie kosztów postępowania i wykonalności zaskarżonych postanowień Sąd orzekł na podstawie art. 200 ww. ustawy, zasądzając kwotę [...] zł.