Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 443/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Podatek leśny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 200, art. 205 par. 1 i 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2006 nr 136 poz 969
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r, o podatku rolnym - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie asesor WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania podatkowego za 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Burmistrza S. z [...].04.2008 r. nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz skarżącego J. B. kwotę 118 zł (słownie: sto osiemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z 19.02.2007 r. Burmistrz S. ustalił J. B. (dalej: skarżący) łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2007.

Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z [...].05.2007 r. nr [...] uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Wskazano na konieczność wydania postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu w związku ze zmianą stanu faktycznego, w porównaniu z rokiem poprzednim – zbycie w lutym 2007 r. części gruntów podlegających opodatkowaniu. Stwierdzono również naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu.

W konsekwencji organ pierwszej instancji wszczął z urzędu i przeprowadził postępowanie podatkowe wydając decyzję z [...].09.2007 r., w której odmówił umorzenia postępowania, odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku

od nieruchomości i rolnym za okres od 07.11.2002 r. do 2007 r. oraz ustalił skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2007 w kwocie 914 zł.

W wyniku rozpoznania złożonego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z [...].01.2008 r. nr [...] ponownie uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Organ odwoławczy stwierdził m.in., iż w sytuacji, gdy podatnik negował skuteczność aktu notarialnego umowy darowizny nieruchomości z 15.02.2007 r. organ pierwszej instancji winien skonfrontować dane z ewidencji z treścią księgi wieczystej, która ma pierwszeństwo przed ewidencją gruntów. Wskazał także, iż organ ten winien wyjaśnić, czy biorąc pod uwagę twierdzenia stron umowy nabywca nieruchomości R. B. nie jest posiadaczem samoistnym nieruchomości i z tego tytułu nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego nie znajdowało podstaw zawarcie w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia odnośnie odmowy stwierdzenia nadpłaty.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Burmistrz S. decyzją z [...].04.2008 r.

nr [...] ustalił łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2007 w kwocie 964 zł.

W uzasadnieniu wskazano, że zobowiązanie to ustalono skarżącemu

za grunty własne (łącznie z działką o pow. 0,0919 ha) oraz grunty dzierżawione

od Gminy S. Organ nie uwzględnił aktu notarialnego dotyczącego umowy darowizny działki przy ul. K. na rzecz R. B. wskazując, iż skarżący uważa, że jest nadal jej właścicielem, nie ustalono też, aby R. B. był jej posiadaczem samoistnym.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił jej:

1. zaniechanie obliczenia kwot nadpłat w łącznym zobowiązaniu pieniężnym mimo uchylenia poprzednich decyzji ustalających wysokość tego zobowiązania,

2. nieważność postępowania spowodowaną pozbawieniem strony możności obrony swych praw w związku z rozdzieleniem postępowań podatkowych dotyczących skarżącego i R. B.,

3. niesłuszne opodatkowanie działki nr [...] znajdującej się, zdaniem strony,

w samoistnym posiadaniu Gminy S.,

4. obrazę art. 4 ust. 1 ustawy o podatku rolnym poprzez zaniechanie szczegółowego wyliczenia kwoty podatku rolnego,

5. błędną kwalifikację budynku przy ul. K. jako mieszkalnego, podczas gdy jest on wykorzystywany do celów gospodarczych,

6. obciążenie podatkiem rolnym gruntów dzierżawionych od Gminy mimo,

iż obowiązek taki nie wynika z umowy dzierżawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z [...].08.2008 r.

nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem, że stroną postępowania powinien być również R. B. Wyjaśnił, że w niniejszej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana po uprzednim uchyleniu przez

Burmistrza S. decyzji ustalającej R. B. zobowiązanie podatkowe od nieruchomości przy ul. K. - działka nr [...] jako jej właścicielowi (stosownie do aktu notarialnego

rep. [...] z 15.02.2007 r.). W konsekwencji w niniejszym postępowaniu za stronę (podatnika) uznano skarżącego. W podatku od nieruchomości (podobnie jak w rolnym i leśnym) obowiązek podatkowy co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, chyba że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym. Co prawda nabywca działki nr [...] R. B. może być uznany za właściciela, jednakże nie wykazał on zainteresowania posiadaniem tejże działki,

z kolei skarżący w swoich pismach podkreślał, że uważa akt notarialny za bezskuteczny. W obliczu takich twierdzeń należało uznać skarżącego za podatnika podatku obciążającego wskazaną nieruchomość, jako jej samoistnego posiadacza. Organ podkreślił, że skarżący miał zapewnioną możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym oraz był informowany o przeprowadzanych dowodach. W dalszej części uzasadnienia wskazano, że z akt sprawy wynika także, że skarżący jest właścicielem działki nr [...]. Jego twierdzenia o rzekomym istnieniu posiadania samoistnego po stronie Gminy S. nie są wystarczające, zwłaszcza w obliczu zachowań Gminy, która nie przejawia chęci władania tym gruntem jak właściciel i uznaje prawo własności skarżącego. Organ odwoławczy stwierdził również, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym zawarcie umowy dzierżawy gruntu będącego własnością Gminy S. - działka nr [...] skutkowało przejściem obowiązku podatkowego z właściciela na dzierżawcę, i to nawet w braku postanowień w tym zakresie w treści umowy. Z wypisu z ewidencji gruntów wynika, że właścicielem działki nr [...] jest Gmina S., a nie Skarb Państwa. Wskazując

na art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej organ stwierdził, że dokument urzędowy w postaci np. pozwolenia na budowę lub ewidencji budynków stanowi dowód na okoliczność charakteru budynku. W związku z tym, iż z wypisu z kartoteki budynków wynika, że budynek przy ul. K. jest mieszkalny, należy go opodatkować według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. O charakterze budynku nie decyduje natomiast faktyczny sposób jego wykorzystywania. Również w akcie notarialnym z 15.02.2007 r. strony umowy darowizny określiły ten budynek, jako "mieszkalny drewniany przeznaczony do kapitalnego remontu". Odnosząc się

do zarzutu nieobliczenia nadpłaty u łącznym zobowiązaniu pieniężnym organ odwołując się do art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej wskazał, że organ pierwszej instancji wydał kwestionowaną decyzję [...].04.2008 r., a więc w ciągu 3 miesięcy od daty uchylenia wcześniejszej decyzji ([...].01.2008 r.) i ustalił wyższą kwotę zobowiązania podatkowego. W tej sytuacji nie było potrzeby określania kwoty nadpłat. W ocenie organu brak szczegółowego wyliczenia kwoty zobowiązania

w podatku rolnym nie może być uznany za podstawę do uchylenia zaskarżonego orzeczenia, skoro obliczona kwota zobowiązania podatkowego odpowiada stanowi faktycznemu wynikającemu z akt sprawy. Organ odwoławczy przedstawił stan władania podatnika wynikający z ewidencji gruntów oraz sposób wyliczenia zobowiązania w podatku rolnym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skarżący zaskarżając decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego

w B. w całości zarzucił jej:

1. obrazę art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 189¹ k.p.c. poprzez niezasadne uznanie za prawidłową decyzji Burmistrza S., który samodzielne rozstrzygnął zagadnienie wstępne, dotyczące rozbieżności danych zawartych

w ewidencji gruntów z danymi uwidocznionymi w księgach wieczystych,

2. błędne uznanie, iż przy wymiarze podatku od budynków należy brać pod uwagę ich przeznaczenie określone w ewidencji, a nie rzeczywisty sposób użytkowania,

3. niezasadne uznanie, iż pomimo braku szczegółowego wyliczenia podatku decyzja organu pierwszej instancji jest prawidłowa,

4. ograniczenie oceny zarzutu zaniechania obliczenia nadpłaty tylko do ostatniego uchylenia decyzji podatkowej.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza S. w trybie

art. 145 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi jej autor podtrzymał zarzuty podniesione w odwołaniu. Wskazał, że w niniejszej sprawie istnieje niezgodność pomiędzy danymi odnośnie osoby właściciela zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, a danymi w księgach wieczystych. Ponadto, jak stwierdziło SKO, obowiązkowi podatkowemu podlega też posiadacz samoistny. W tej sytuacji Burmistrz S. nie będąc uprawnionym

do uzgodnienia treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym powinien był wystąpić do właściwego sądu powszechnego z wnioskiem o wydanie rozstrzygnięcia z art. 189¹ k.p.c. i zawiesić postępowanie w trybie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Pominięcie tego pozwu, podobnie jak wykonanie czynności zastępczych stanowiło rażące naruszenie prawa. Skarżący wskazał, że Burmistrz S. zmuszał jego i R. B. do złożenia deklaracji podatkowych o treści zgodnej

z ewidencją gruntów i budynków, sugerując pominięcie rubryki z numerem księgi wieczystej. Następnie Burmistrz usiłował ustalić, czy R. B. jest posiadaczem samoistnym, gdy w sposób oczywisty nie podlega on definicji posiadacza samoistnego (art. 336 k.c.), ponieważ posiada tytuł prawny w postaci aktu notarialnego. Rażącym naruszeniem prawa było też prowadzenie odrębnego postępowania wobec R. B. i skarżącego, wskutek czego obaj nie mieli dostępu do akt tych postępowań, a przez to zostali pozbawieni możności obrony swych praw. Zdaniem skarżącego posiadaczem samoistnym działki nr [...] jest Gmina S., która zajęła ją na cele drogi publicznej i włada nią jako właściciel. Skarżący wskazał także, iż Burmistrz S. w praktyce nie kieruje się przy wymiarze podatku od budynków ich ewidencyjnym przeznaczeniem. Opodatkowywanie w jednych przypadkach budynków zgodnie z ich faktycznym przeznaczeniem, w innych stosownie do danych ewidencyjnych stanowi zaś naruszenie zasady równości wobec prawa. Skarżący podtrzymał zarzut braku szczegółowego wyliczenia podatku. Wprawdzie organ odwoławczy uzupełniając braki decyzji Burmistrza wskazał ile i jakie grunty są w danej klasie bonitacyjnej, jednak pominął dalsze elementy wyliczenia. Jako wzorzec przyjęto dane z ksiąg wieczystych, które różnią się od danych z ewidencji, zarówno odnośnie osoby właściciela, jak i powierzchni działek. Nadto liczba hektarów przeliczeniowych nie zgadza się z danymi z zaświadczeń wystawianych przez Burmistrza. Mimo żądania w odwołaniu nie sprostowano w decyzji określenia "hektary przeliczeniowe" na "hektary obliczeniowe". Organ podatkowy nie podał przepisu określającego aktualne stawki dla danego okręgu podatkowego, zasady przeliczeń ustawowych, czy dane o cenie żyta. W konsekwencji zachodzi konieczność uzupełnienia w tym zakresie uzasadnienia decyzji. Skarżący wskazał, że w zaskarżonej decyzji w kwestii nadpłaty wypowiedziano się tylko przy uwzględnieniu ostatniego uchylenia decyzji Burmistrza, a pominięto poprzednie uchylenie, gdzie postępowanie w pierwszej instancji trwało ponad 3 miesiące, także SKO nie dotrzymało ustawowych terminów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wniosło o jej oddalenie jako nieuzasadnionej. Organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, dodatkowo przedstawił sposób obliczenia powierzchni przeliczeniowej będącej podstawą opodatkowania podatkiem rolnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej,

a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Stosownie zaś do art. 145 § 1 pkt 2 ww. ustawy Sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza przepisy prawa procesowego, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności powodem uchylenia zaskarżonej decyzji jest brak dostatecznych ustaleń, które pozwalałyby na przyjęcie istnienia

po stronie skarżącego posiadania samoistnego odnośnie nieruchomości przy

ul. K.– działka nr [...].

Na wstępie należy wskazać, że w podatku rolnym, tak również w podatku

od nieruchomości ustawodawca przyjął zasadę, iż podatek ciąży na właścicielu gruntu (nieruchomości), chyba, że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15.11.1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2, który stanowi, że jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Podobną regulacja została zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.). Stąd zasadniczo podatnikiem jest właściciel gruntu (gdy tytuł własności i stan faktycznego posiadania związane są z tym samym podmiotem), natomiast w sytuacji, gdy występują dwa podmioty – właściciel i posiadacz samoistny, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Nakaz płatniczy może być jednak skierowany do posiadacza samoistnego, tylko wówczas, gdy zostanie ustalone w sposób nie budzący wątpliwości, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym innej osoby niż właściciel. Posiadanie, w tym posiadanie samoistne, jest stanem faktycznym, polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą jak właściciel (art. 336 k.c.). Rozstrzygające znaczenie ma więc rozległy zakres władania rzeczą, na wzór prawa własności, chociażby nawet nie poparty przysługującym posiadaczowi prawem własności. Domniemywa się, że ten, kto rzeczą faktycznie włada jest jej posiadaczem samoistnym (art. 339 k.c.).

W większości przypadków posiadaczem samoistnym jest prawowity właściciel. Jednak może się także zdarzyć, że daną rzeczą faktycznie włada jak właściciel osoba niebędąca właścicielem - pozostająca w dobrej lub złej wierze.

W konsekwencji ustalenie tego, w czyim i jakiego rodzaju posiadaniu znajdowała się przedmiotowa nieruchomość w 2007 r., było kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy okolicznością faktyczną. Zasadniczo podstawę wymiaru podatku rolnego (także podatku od nieruchomości i leśnego) stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów

i budynków - art. 21 ust. 1 ustawy z 17.05.1989 r. - Prawo geodezyjne

i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.). W wyroku

z 15.06.2007 r., III SA/Wa 2585/06 (LEX nr 339999) WSA w Warszawie podkreślał,

iż istotne dla orzeczenia w przedmiocie podatku są tylko zapisy wynikające

z ewidencji. Dopóki zapis taki nie zostanie zmieniony, jego treść jest dla organu podatkowego wiążąca. W ewidencji poza informacjami dotyczącymi gruntów

i budynków (zakres przedmiotowy), zawarte są również dane właściciela gruntu (zakres podmiotowy). Zgodzić się należy ze stanowiskiem, iż podstawą wymierzania podatku powinny być zarówno dane składające się na zakres przedmiotowy, jak

i podmiotowy ewidencji (por. L. Etel, w: L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki

i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC, 2008, s. 116-117). Jeżeli istnieją niezgodności między informacjami zawartymi w ewidencji

a rzeczywistym stanem faktycznym lub prawnym, powinny być podjęte przez organ prowadzący ewidencję, z urzędu lub na wniosek właściciela (władającego), działania zmierzające do wprowadzenia stosownych zmian. Twierdzenie, iż dane zawarte

w ewidencji gruntów i budynków stanowią w zasadzie podstawę do ustalenia przez organ podatkowy osoby właściciela lub władającego gruntem znajduje również potwierdzenie na gruncie ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U.

z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 194 tej ustawy dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Ewidencja gruntów ma niewątpliwie walor "dokumentu urzędowego",

a zatem dane w niej zawarte powinny stanowić podstawę do wymierzania podatków. Należy wskazać, że w ewidencji gruntów w przypadku braku danych dotyczących właściciela wykazuje się dane osób i jednostek organizacyjnych, które tymi nieruchomościami władają (§ 10 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów

i budynków, Dz. U. Nr 38, poz. 454). W związku z tym, w sytuacji ujawnienia w tejże ewidencji wyłącznie danych właściciela, a przez to braku danych dotyczących samoistnego posiadacza, ustalenie, iż nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym innej osoby (na której w takim przypadku ciąży obowiązek podatkowy) może być dokonane jedynie w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego.

W ocenie Sądu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stosownie

do zapisu w ewidencji gruntów oraz aktu notarialnego z 15.02.2007 r. rep. A nr [...] zasadnie uznało za właściciela działki nr [...] R. B., nie poczyniło jednak wystarczających ustaleń do przyjęcia istnienia samoistnego posiadania tejże nieruchomości po stronie skarżącego. Stwierdzenia takiego nie uzasadniają przywoływane przez organ oświadczenia skarżącego zawarte w pismach składanych w toku postępowania. Skarżący w pismach tych odwoływał się wyłącznie do formalnych zapisów w księgach wieczystych, a nie do posiadania samoistnego tejże działki. Nadto analiza rozległych i zawiłych pism strony możne prowadzić do różnych wniosków. Chociażby w piśmie z 30.08.2007 r. wskazuje on, że R. B. jest osobą władającą działką nr [...], należy też zauważyć, że z aktu notarialnego z

15.02.2007 r. wynika, że w dniu jego podpisania nastąpiło wydanie przedmiotu umowy obdarowanemu. W związku z tym, iż organy nie podjęły działań, które pozwoliłyby na ustalenie stanu faktycznego w tym zakresie, a w konsekwencji dokonały rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o niepełny materiał dowodowy, doszło do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niewątpliwie dowodem szczególnie przydatnym do ustalenia, czy skarżący włada sporną nieruchomością jak właściciel powinien być dowód z jego przesłuchania.

Odnośnie działki nr [...] organy uznały, iż obowiązek podatkowy w podatku rolnym ciąży na skarżącym, jako jej właścicielu. Organ odwoławczy stwierdził,

iż mając na uwadze zachowania Gminy, która nie przejawia chęci władania tym gruntem jak właściciel i uznaje prawo własności skarżącego, jego twierdzenia

są niewystarczające do uznania istnienia posiadania samoistnego po stronie Gminy. Analiza akt podatkowych wskazuje jednak, że nie przeprowadzono na tę okoliczność żadnego postępowania wyjaśniającego, w szczególności w kwestii tej nie wypowiedziała się Gmina S. Z tych względów, również w tym zakresie doszło do naruszenia wskazanych powyżej przepisów postępowania - art. 122, art. 187 § 1

i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy winny wyjaśnić okoliczności podnoszone przez skarżącego mając

na uwadze przesłanki posiadania samoistnego.

Przechodząc do dalszych kwestii należy wskazać, że organy zasadnie przyjęły, iż na skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym w stosunku do gruntów dzierżawionych od gminy. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy

o podatku rolnym podatnikami podatku rolnego są m.in. osoby fizyczne, będące posiadaczami gruntów, stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. W związku z tym zawarcie przez skarżącego umowy dzierżawy gruntu będącego własnością Gminy S. - działka nr [...] skutkowało przejściem obowiązku podatkowego

z właściciela na dzierżawcę, czyli skarżącego. Niewątpliwie zgodzić się należy

z organem odwoławczym, iż nie ma żadnego znaczenia brak postanowień odnośnie obowiązku podatkowego w podatku rolnym w treści umowy dzierżawy, obowiązek podatkowy wynika bowiem z ustawy, a nie z umowy. Strony umów cywilnoprawnych mogą dowolnie określać swoje wzajemne prawa i obowiązki, nie mogą jednak umową cywilnoprawną kształtować swoich praw i obowiązków o charakterze publicznoprawnym zastrzeżonych dla ustaw podatkowych.

Jak już wskazano powyżej, decydujące znaczenie w zakresie wymiaru podatku rolnego, tak i podatku od nieruchomości mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Konsekwentnie w związku z tym, iż z wypisu z kartoteki budynków wynika, że budynek przy ul. K. jest budynkiem mieszkalnym, należało go opodatkować według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. W tej sytuacji, bez zmiany zapisu w ewidencji budynków o charakterze budynku nie może decydować faktyczny sposób jego wykorzystywania. Nadto, jak wskazał organ odwoławczy, strony umowy darowizny, a zatem też skarżący, w akcie notarialnym z 15.02.2007 r. określiły ten budynek, jako "mieszkalny drewniany przeznaczony do kapitalnego remontu". Bez znaczenia dla oceny tych okoliczności są podnoszone przez skarżącego zarzuty dotyczące różnej praktyki stosowanej przez Burmistrza S. w powyższym zakresie, zwłaszcza wobec braku jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałyby ten fakt.

Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 Ordynacji podatkowej) organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać

i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Istota administracyjnego toku instancji polega zatem na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. Stąd w sytuacji, gdy organ drugiej instancji zweryfikuje na etapie postępowania odwoławczego sposób wyliczenia zobowiązania podatkowego przedstawiając to w wydanej decyzji nie ma podstaw do uchylania decyzji pierwszoinstancyjnej mimo braków w jej uzasadnieniu. W zaskarżonej decyzji wskazano, że organ odwoławczy oparł się na danych z ewidencji gruntów, podstawę prawną zastosowanych stawek podatku rolnego podano w komparycji decyzji organu pierwszej instancji. Wprawdzie w wydanych decyzjach nie przedstawiono sposobu obliczenia powierzchni przeliczeniowej będącej podstawą opodatkowania podatkiem rolnym w zakresie zastosowanych przeliczników (wyliczenie to zawarto w odpowiedzi na skargę), jednakże w związku z uchyleniem decyzji organ ponownie rozpoznając sprawę, winien uzupełnić w tym zakresie uzasadnienie decyzji.

Jeżeli chodzi o zarzuty podniesione na rozprawie należy jeszcze raz podkreślić, iż podstawą wymiaru podatków – od nieruchomości, rolnego i leśnego

są dane wynikające z ewidencji gruntów. Bez weryfikacji zapisów ewidencyjnych nie ma podstaw do uwzględnienia faktycznego sposobu użytkowania gruntów. Stąd jeżeli skarżący kwestionuje te zapisy winien w pierwszej kolejności podjąć kroki

w celu dokonania ich zmiany. Niewątpliwie natomiast organ będzie zobowiązany poddać ocenie dokumenty przedstawiane przez skarżącego, pod względem ich znaczenia dla rozstrzygnięcia.

W kwestii stwierdzenia nadpłaty, trzeba wskazać, iż ustalając w decyzji

z [...].04.2008 r. wyższą kwotę łącznego zobowiązania pieniężnego niż wynikająca

z poprzedniej decyzji uchylonej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w B. organ pierwszej instancji nie miał podstaw do orzekania o nadpłacie.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy również wyjaśnić, iż biorąc pod uwagę definicję strony z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej uznanie danego podmiotu za podatnika przesądza o posiadaniu przez niego statusu strony w konkretnym postępowaniu podatkowym. Podmiot prawa podatkowego nabywa status strony przez zespół cech o charakterze materialnoprawnym, przesądzających o tym,

że musi być stroną postępowania podatkowego (podatnik, płatnik, inkasent itd.). Taki był też tryb postępowania w niniejszej sprawie. Trzeba podkreślić, iż skarżącemu (podatnikowi) zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania,

w szczególności stronie zapewniono udział w prowadzonym postępowaniu dowodowym oraz możliwość wypowiedzenia się co do zebranych materiałów.

Mając powyższe na uwadze, w szczególności wskazane powyżej naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji. W związku z tym Sąd nie znalazł podstaw do wydania orzeczenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz pkt 2 ww. ustawy. Orzeczenie

o niewykonywaniu decyzji zostało wydane w oparciu o przepis art. 152 tejże ustawy.

O zasądzeniu kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 3 ustawy - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uwzględniając uiszczony wpis oraz koszty dojazdu do sądu. Sąd nie uwzględnił natomiast wniosku skarżącego

o zasądzenie równowartości utraconego zarobku wskutek stawiennictwa w sądzie. Biorąc pod uwagę treść art. 205 § 1 ww. ustawy oraz art. 2 w zw. z art. 13 dekretu

z 26 października 1950 r. o należnościach świadków, biegłych i stron

w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 49, poz. 445 ze zm.) strona, która domaga się zwrotu równowartości utraconego zarobku jest zobowiązana wykazać, że zarobek

w tak określonej wysokości rzeczywiście utraciła w związku ze stawiennictwem

w sądzie, a zatem nie tylko wysokość zarobku, ale też fakt jego utraty. Zaświadczenie dotyczące powierzchni przeliczeniowej gospodarstwa rolnego,

na które powołał się skarżący, pozwala jedynie na określenie przeciętnego teoretycznego dochodu z pracy w indywidualnym gospodarstwie rolnym. Co więcej ze złożonego w sprawie wniosku o przyznanie prawa pomocy (k. 10) nie wynika, aby skarżący osiągał dochody, które mógłby utracić wskutek stawiennictwa w sądzie. Stąd w okolicznościach niniejszej sprawy trudno uznać za dostatecznie udowodnione przez skarżącego, że jego stawiennictwo w sądzie na rozprawie (nieobowiązkowe) skutkowało utratą zarobku we wskazanej przez niego wysokości.