Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 988/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 115 § 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 66
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi A. W.- P.i I.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 21 lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników za zaległość celną spółki cywilnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 2 lipca 2007 roku Naczelnik Urzędu Celnego określił spółce cywilnej "A" A.P. I.B. (dalej w skrócie zwana Spółką) kwotę długu celnego, powstałego w 2005 roku, na skutek usunięcia spod dozoru celnego towaru w Wolnym Obszarze Celnym.

Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 21 listopada 2007 roku.

Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2008 roku (sygn. akt III SA/Gd 35/08) oddalił skargę.

Od wyroku sądu pierwszej instancji strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2009 roku (sygn. akt I GSK 920/08) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 17 września 2009 r., Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie odpowiedzialności osób trzecich - byłych wspólników rozwiązanej Spółki - za powstały z mocy prawa i nieuiszczony dług celny. Niniejsze postanowienie zostało skierowane bezpośrednio na adresy zamieszkania wspólników t.j. A.P. i I.B. (dalej w skrócie zwani Skarżącymi).

Skarżący wnieśli o umorzenie postępowania w sprawie odpowiedzialności byłych wspólników rozwiązanej Spółki za dług celny wskazując, że spółka cywilna została rozwiązana w 2006 roku, a więc jeszcze przed wydaniem decyzji określającej wysokość długu celnego. Poinformowali ponadto, że złożony został wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 2 lipca 2007 r. oraz utrzymującej ją w mocy decyzji organu odwoławczego jako skierowanych do nieistniejącej w chwili ich wydania strony.

Wniosek w sprawie stwierdzenia nieważności wyżej wymienionych decyzji został rozpatrzony przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia 17 maja 2010 r. Powołując się na przepis art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ celny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jako że skarga na nie została oddalona prawomocnym wyrokiem sądu. Skarżący nie wnieśli odwołania od przedmiotowej decyzji.

W dniu 25 maja 2010 roku Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, w której orzekł o odpowiedzialności Skarżących, jako byłych wspólników rozwiązanej Spółki, za dług celny określony w decyzji z dnia 2 lipca 2007 r.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżących odwołania, Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia 21 lipca 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ odwoławczy zauważył, że kwestia posiadania zdolności celnoprawnej przez Spółkę została potwierdzona wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 30 kwietnia 2008 roku oraz wyrokiem NSA z dnia 17 grudnia 2009 roku, które to sądy orzekały w przedmiocie określenia Spółce kwoty długu celnego. Zatem, zdaniem organu, brak jest podstaw do tego, aby prowadzić odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości długu celnego ciążącego od chwili jego powstania wyłącznie na dwóch odrębnych dłużnikach solidarnych, byłych wspólnikach rozwiązanej Spółki. Organ zauważył, że wobec określenia długu celnego decyzją ostateczną, poddaną kontroli sądowej, ponowne przeprowadzenie postępowania i wydanie decyzji określającej kwotę długu celnego naruszałoby powagę rzeczy rozstrzygniętej decyzją ostateczną (res iudicata) i byłoby równoznaczne z kwalifikowanym naruszeniem prawa.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej wskazał, że decyzja organu I instancji została skierowana do Spółki, gdyż organ celny nie miał żadnych podstaw do przyjęcia, że podmiot ten już nie istnieje. Dopiero bowiem po wydaniu wyroku przez NSA, Skarżący ujawnili organowi fakt rozwiązania spółki. Jednocześnie zaznaczył, że w toku postępowania w przedmiocie określenia długu celnego zapewniono stronie korzystanie z prawa do czynnego udziału w postępowaniu, a na żadnym etapie postępowania celnego ani sądowoadministracyjnego, zarówno pełnomocnik jak i Skarżący nie informowali o rozwiązaniu Spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, umorzenie postępowania i zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucili naruszenie art. 205 w zw. z art. 4 pkt 1 tiret pierwsze rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. L302 z 19.10.1992 r. ze zm (dalej w skrócie WKC) oraz art. 115 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 66 prawa celnego.

W uzasadnieniu skarżący podnieśli, że Spółka została rozwiązana z dniem 20 lipca 2006 r., a zatem jeszcze przed wydaniem decyzji obciążającej ją długiem celnym. W związku z powyższym, zdaniem Skarżących, zaległość podatkowa względem Spółki nigdy nie powstała, a termin płatności określony w decyzji upływał w czasie, gdy Skarżący nie byli już jej wspólnikami. Zatem brak było podstaw do orzekania o ich odpowiedzialności na podstawie art. 115 Ordynacji podatkowej. Ponadto zarzucili nieważność decyzji z uwagi na brak orzeczenia w niej o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników.

Skarżący wskazali ponadto, że w rozpatrywanej sprawie postępowanie winno zostać wszczęte przeciwko byłym wspólnikom z uwagi na to, że podmiotowość celną mają tylko wspólnicy, a nie sama Spółka co wynika z art. 4 WKC.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Dodał przy tym, że w chwili powstania zaległości celnej Skarżący byli wspólnikami Spółki. Dług celny w przywozie powstaje bowiem z mocy prawa, a decyzja określająca jego wysokość ma jedynie charakter deklaratoryjny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje

Skarga A.P. i I.B. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie było to, czy organy celne obu instancji prawidłowo uznały, że Skarżący ponoszą odpowiedzialność za dług celny Spółki. W tej mierze Skarżący stali bowiem na stanowisku, że z uwagi na rozwiązanie Spółki przed wydaniem decyzji określającej wysokość długu celnego, zaległość względem Spółki nigdy nie powstała. W konsekwencji brak było podstaw do orzekania o odpowiedzialności Skarżących na podstawie art. 115 Ordynacji podatkowej. Podnosili ponadto, że decyzja określająca wysokość długu celnego winna zostać wydana wobec byłych wspólników Spółki, a nie wobec niej samej.

Powyższe stanowisko nie zasługuje na aprobatę.

W szczególności za bezpodstawny należy uznać zarzut Skarżących o nie ponoszeniu odpowiedzialności przez Spółkę za powstały dług celny. Kwestia odpowiedzialności Spółki została bowiem przesądzona w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia z dnia 30 kwietnia 2008 roku (sygn. akt III SA/Gd 35/08) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2009 roku (sygn. akt I GSK 920/08). W wyniku kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 21 listopada 2007 r. sądy te zaakceptowały stanowisko organów celnych zarówno co do wysokości samego długu celnego jak i co istotniejsze, podmiotu odpowiedzialnego za ten dług. Jak stanowi natomiast art. 170 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej w skrócie p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Powyższy przepis dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia, która polega na związaniu tym orzeczeniem określonych podmiotów. Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że także inne sądy i organy państwowe, a w wypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu. Moc wiążąca orzeczenia oznacza przy tym, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana, a tym bardziej nie może ona zostać rozstrzygnięta w sposób odmienny. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny, a uprzednio Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przyjęły, że Spółka jest dłużnikiem długu celnego, zobowiązanym do pokrycia długu celnego, powstałego wobec zaginięcia towarów podlegających należnościom przywozowym w wolnym obszarze celnym.

Nie mają przy tym racji Skarżący, że z uwagi na chwilę powstania długu celnego, tj. moment, gdy nie byli już oni wspólnikami Spółki, nie mogą ponosić odpowiedzialności za tę zaległość. Jak na to słusznie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Celnej, dług celny w przywozie powstaje z mocy prawa, a decyzja określająca jego wysokość ma jedynie charakter deklaratoryjny. W realiach przedmiotowej sprawy dług ten powstał w chwili zaginięcia towarów tj. 8 sierpnia 2005 r., kiedy to dokonano komisyjnego stwierdzenia tej okoliczności. Dług ten powstał z mocy prawa na podstawie art. 205 ust. 2 WKC, który stanowi, że powstanie długu należy wiązać z chwilą, gdy towar zostaje zużyty, lub w chwili, kiedy zostaje użyty po raz pierwszy na warunkach innych niż te, które zostały przewidziane w obowiązujących przepisach prawa. Przy czym organy celne, mogą one uznać, że towary zostały zużyte lub użyte w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym w przypadku zaginięcia towarów i gdy zaginięcie to nie może zostać wyjaśnione w sposób zadowalający (art. 205 ust. 1 WKC). Zatem skoro umowa Spółki została rozwiązana w dniu 20 lipca 2006 r. to mając na uwadze powyższe uwagi stwierdzić należy, że zobowiązanie powstało w czasie, gdy Spółka jeszcze istniała i co oczywiste, Skarżący byli jej wspólnikami. Trafnie zatem organy celne obu instancji przyjęły, że Skarżący jako wspólnicy Spółki ponoszą odpowiedzialność za dług celny powstały w czasie gdy Spółka istniała, a skarżący byli jej wspólnikami. Zgodnie bowiem z art. 66 ust. 1 Prawa celnego, do odpowiedzialności z tytułu długu celnego oraz odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 3-5, stosuje się odpowiednio przepisy art. 29 oraz rozdziałów 14 i 15 działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Nie sposób zgodzić się także ze stwierdzeniem Skarżących, że z uwagi na brak orzeczenia w decyzji o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników czyni decyzję dotkniętą wadą nieważności. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części gdy stwierdzi, iż zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Istotą postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowanie, którego przedmiotem jest ustalenie wad decyzji i rozstrzygnięcie o tym czy ma nastąpić stwierdzenie nieważności, czy też wydanie decyzji odmownej. Podnieść trzeba też, iż naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego gdy ma ono charakter rażący, tzn gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek (zob. C. Kosikowski, J. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz Ordynacja Podatkowa Komentarz, str. 862). Stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją procesową stwarzającą możliwość eliminacji z obrotu prawnego decyzji dotkniętych wadami materialnoprawnymi, które powodują nieprawidłowe ukształtowanie stosunku materialnoprawnego zarówno pod względem podmiotowym, jak również przedmiotowym (J. Borkowski, "Zmiana i uchylanie ostatecznych decyzji administracyjnych", Warszawa 1967 r. str. 115-116).

Sąd po analizie decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A.P. i I.B. uznał, że nie jest ona dotknięta wadą nieważności.

Podstawę materialnoprawną tej decyzji stanowiły przepisy art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, regulujące kwestie solidarnej odpowiedzialności wspólników (byłych wspólników) spółki cywilnej. Solidarna odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej oznacza, że każdy ze wspólników takiej spółki ponosi pełną i niezależną od siebie odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki cywilnej. Orzeczenie wydane w tym trybie o odpowiedzialności byłego wspólnika powinno zatem zawierać wskazanie, iż jest to odpowiedzialność solidarna z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką (o ile nadal podmiot ten istnieje). W tym względzie podnieść należy, że z treści uzasadnień decyzji wynika, iż organy obu instancji wskazały na solidarny charakter odpowiedzialności Skarżących. Nie nastąpiło to wprawdzie w sentencji podjętych decyzji, jednakże powyższe nie oznacza - jak strona podnosi w skardze - że decyzja orzekająca o odpowiedzialności za dług celny Spółki jest dotknięta kwalifikowaną wadą skutkującą koniecznością orzeczenia o jej nieważności. Uzasadnienie stanowi bowiem integralną cześć każdej decyzji, a zatem wymóg orzeczenia o solidarnym charakterze odpowiedzialności byłych wspólników jest spełniony także wówczas, gdy wskazuje na to wprost treść uzasadnienia aktu administracyjnego.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 p.p.s.a.