Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3774/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Protokolant asystent sędziego Elżbieta Jabłońska-Gorzelak po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[A.]" Sp. z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 206/17 w sprawie ze skargi "[A.]" Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od "[A.]" Sp. z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 1000 (tysiąc) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 7 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 206/17, oddalił skargę [A.] Spółki z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

W wyniku przeprowadzonej [...] kwietnia 2014 r. kontroli w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165; dalej: u.g.h.) ustalono, że w lokalu o nazwie [...] znajdują się włączone do sieci i gotowe do gry urządzenia przypominające automaty do gry, w tym automat [...], będący własnością [A.] Sp. z o.o. w B. (dalej: skarżąca, Spółka). Przeprowadzony eksperyment dał podstawę do ustalenia, że gry na ww. urządzeniu spełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, gdyż wynik gry nie zależy od umiejętności gracza, gry rozgrywane są automatycznie, umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych, a nadto zawierają element losowości. Ponadto organizowane są w lokalu niebędącym kasynem, bez stosownego zezwolenia, a urządzenie nie posiada poświadczenia rejestracji.

Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 12.000 złotych za urządzanie gier na ww. automacie poza kasynem gry.

Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w Katowicach (Dyrektor IC) utrzymał w mocy powyższą decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, powołując się na ustalenia dokonane w toku kontroli, że opisane na wstępie urządzenie to automat do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. przeznaczony do rozgrywania gier zawierających element losowości, urządzanych w celach komercyjnych, oferujących wygrane. Powyższe uzasadniało, zdaniem organu, zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Organ odwoławczy stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest – w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni (LEX nr 1170754) – przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE z dnia 21 lipca 1998 r. L 204, s. 37; Polskie wydanie specjalne z 2004 r. rozdz. 13, t. 20, s. 337; dalej: dyrektywa nr 98/34/WE) i znajdował w tej sprawie zastosowanie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie w sprawie Dyrektor IC wyjaśnił, że ustalenie charakteru gier urządzanych na automatach nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów ani opinii jednostki certyfikującej. Organ odwoławczy stwierdził również, że skoro w rozpoznawanej sprawie postępowanie organów nie dotyczyło planowanego lub realizowanego działania (automaty do gry były już użytkowane bez zezwolenia), to art. 2 ust. 6 u.g.h. nie znajdował w niej zastosowania.

W skardze Spółka, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzuciła naruszenie art. 14 ust. 1 u.g.h., w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., przede wszystkim akcentując brak możliwości zastosowania tych przepisów jako podstawy zaskarżonej decyzji z uwagi na ich techniczny charakter.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., obecny tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, zgadzając się z organami, że przeprowadzone w sprawie postępowanie pozwoliło na ustalenie, że gry na ujawnionym w trakcie kontroli urządzeniu posiadają cechy, które kwalifikują je jako gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. są grami na automatach o wygrane rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zdaniem Sądu, w sprawie nie jest również sporne, że urządzenie eksploatowane było w lokalu niebędącym kasynem gry, bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna gry w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.g.h., a także nie posiadało poświadczeń rejestracji oraz umieszczonego numeru rejestracji, o którym mowa w art. 23a u.g.h.

Sąd I instancji podkreślił, że związany jest uchwałą podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w której Sąd wyraził pogląd, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. NSA stwierdził również, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sąd I instancji wskazał, że stanowisko wyrażone w uchwale NSA z dnia 16 maja 2016r., na podstawie art. 269 p.p.s.a. wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych i dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. W tej sytuacji poglądy wyrażone w przywołanych w skardze orzeczeniach (wszystkie wydane przed podjęciem ww. uchwały NSA) nie mogły odnieść zamierzonego skutku.

Za nietrafny Sąd uznał również zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie jako podstawy prawnej wymierzenia kary art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Skoro urządzającym gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest osoba, stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry, to organy zasadnie stwierdziły, że w tej sprawie za urządzającą gry na automatach poza kasynem gry należy uznać Spółkę – właściciela urządzenia. WSA stwierdził również, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego, a ponadto działały z poszanowaniem reguł postępowania.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła Spółka, wnosząc o jego uchylenie oraz o uchylenie decyzji organów administracyjnych obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzuciła

1. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że można go zastosować w sprawie w sytuacji, gdy przepis ten w dacie czynu nie był poddany obowiązkowej notyfikacji, a jest "przepisem technicznym" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i jako taki nie może być stosowany przez organy władzy publicznej w stosunku do osób prywatnych – zarówno fizycznych, jak i prawnych; a przepis ten stanowi normę dopełniającą podstawę wymierzenia sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt.2, ust. 2 pkt. 2; a na wypadek nieuwzględnienia powyższego zarzutu –

2. naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie jako podstawy prawnej wymierzenia kary normy zawartej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., która jest skierowana do podmiotów mających koncesję na prowadzenie kasyna, w sytuacji gdy sprawa powinna być rozstrzygana w świetle dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. (dot. urządzania gier hazardowych bez koncesji).

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej wskazał, że nie zgadza się z treścią uchwały NSA z 16 maja 2016r. sygn. akt II GPS 1/16 i podniósł argumenty, które jego zdaniem potwierdzają techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych, a które z uwagi na brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej nie mogą być stosowane. Spółka podniosła również, że art. 6 ust. 1 u.g.h. stwierdza, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Przepis ten nie zawiera żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Nie przesądza też, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Tę kwestię reguluje bowiem art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Skutkiem tego, zdaniem Spółki, musi być uznanie, że art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. to dwie normy, z których wynikają dwa różne zakazy znajdujące potwierdzenie w treści art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., zatem konstytuujące dwa różne delikty administracyjne objęte karą. W opinii Spółki, zryczałtowana kara w wysokości 12.000 zł od każdego automatu może zostać nałożona wyłącznie na podmiot posiadający stosowną koncesję, a urządzający gry poza kasynem gry. Tymczasem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że Spółka nie posiadała koncesji na urządzanie gier, w związku z czym nie może być karana jak podmiot taką koncesję posiadający. Spółka uznała zatem, że przyjęta przez organ podstawa prawna wymierzenia kary, a w konsekwencji jej wysokość jest błędna, a zatem wyrok oraz decyzje powinny zostać uchylone, gdyż sprawa wymaga przeprowadzenia dalszych czynności dowodowych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (następca prawny Dyrektora Izby Celnej w Katowicach) wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 cyt. ustawy.

Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., to jest naruszeniu prawa materialnego.

Mając na uwadze sposób sformułowania zarzutów należy przyjąć, że autor skargi kasacyjnej zarzuca Sądowi I instancji oparcie rozstrzygnięcia na błędnej interpretacji przepisów ustawy o grach hazardowych mających znaczenie dla rozpoznania sprawy i w konsekwencji naruszenie prawa materialnego poprzez wydanie orzeczenia, które, zdaniem skarżącej, ostać się nie może.

Spór w sprawie sprowadza się zatem do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącą kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu autora skargi kasacyjnej, że zaskarżony wyrok został wydany w oparciu o przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. Podstawę materialnoprawną skontrolowanej przez Sąd I instancji decyzji stanowiły przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. W myśl pierwszego z tych przepisów karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Stosownie natomiast do pkt. 2 ust. 2 art. 89 tej ustawy, wysokość kary pieniężnej wynosi 12.000 zł od każdego automatu.

W świetle jasnej treści zacytowanych przepisów przyjąć należy, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustanawia sankcję publicznoprawną, która w ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego posiada cechy sankcji prawnofinansowej.

W taki też sposób charakter i istotę sankcji określonej w art. 89 ust. 1 u.g.h. postrzega Trybunał Konstytucyjny, który w uzasadnieniu wyroku z 21 października 2015 r. w sprawie o sygn. akt P 32/12 stwierdził, że "kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat".

Charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. sprawia, że nie sposób podzielić stanowiska Spółki o istnieniu takiego związku pomiędzy art. 14 ust. 1 a art. 89 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, który uprawniałby do formułowania tezy o braku możliwości stosowania tego ostatniego przepisu z uwagi na niesporny fakt braku notyfikacji art. 14 u.g.h.

Problem relacji pomiędzy art. 14 ust. 1 u.g.h. i art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy został rozstrzygnięty uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie siedmiu sędziów 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (publ. CBOSA). Punkt 1 sentencji tej uchwały stanowi, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy".

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela w pełni argumentację prawną zaprezentowaną w uzasadnieniu uchwały odnoszącą się do oceny charakteru relacji między przepisami art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Funkcja realizowana przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., o czym już była mowa, nadaje temu przepisowi samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h., co uzasadnia – wbrew twierdzeniom skarżącej kasacyjnie – pogląd o braku podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieusprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 14 ust. 1 u.g.h.

W tej sytuacji za nieusprawiedliwiony należało uznać także zarzut wadliwej wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., który skarżąca kasacyjnie wiąże z naruszeniem art. 14 ust. 1 u.g.h., uznanym za niezgodny z art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE – stanowiącym jej zdaniem normę dopełniającą podstawę wymierzenia sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Chociaż w judykaturze i doktrynie do maja 2016 r. był również przyjmowany prezentowany przez skarżącą Spółkę pogląd, udokumentowany powołanymi w uzasadnieniu skargi kasacyjnej orzeczeniami, odmienny od zajętego w tej sprawie przez organy celne i Sąd I instancji, to jak już zostało powiedziane – Naczelny Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie wiążące stanowisko w cytowanej uchwale z 16 maja 2016 r. Rozpoznając niniejszą sprawę, Naczelny Sąd Administracyjny jest związany wskazaną uchwałą na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. Powołany przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 7 grudnia 2016 r. sygn. akt II GSK 3266/16, czy postanowienie NSA z 8 lipca 2014 r. sygn. akt II GSK 1518/14; publ. CBOSA).

Podzielając w całości stanowisko prezentowane we wskazanej uchwale – niezależnie od związania jej mocą – Naczelny Sąd Administracyjny, wobec argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej tak co do samego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jak i jego relacji z art. 14 ust. 1 u.g.h., powtarza za uzasadnieniem tej uchwały, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów "technicznych", o których mowa w dyrektywie nr 98/34/WE, nie ustanawia on żadnych warunków determinujących skład, właściwości lub sprzedaż produktu; zaś samoistny charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h. Brak jest zatem podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za "urządzanie" gier na automatach poza kasynem gry.

Bezzasadne są zatem argumenty spółki zmierzające do wykazania, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów "technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, które jako niepoddane procedurze notyfikacji określonej w tej dyrektywie, nie mogą być stosowane. Końcowo wypada zauważyć, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. "Urządzający" gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia – od 14 lipca 2011r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry – podlegać będzie zatem karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie zaś karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 207 § 2 p.p.s.a. NSA orzekł o częściowym zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i zasądził na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 1.000 zł, uwzględniając to, że zarówno w tej sprawie, jak i w pozostałych czterech sprawach skarżącej rozpoznanych 23 marca 2018 r., wobec tożsamych skarg kasacyjnych, odpowiedzi na nie opierały się na tożsamej argumentacji prawnej, co spowodowało mniejszy nakład pracy pełnomocnika organu.