Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 948/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2017-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Jerzy Drwal, WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Barański po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 maja 2017 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania Z. G. od decyzji Wójta Gminy Z. z dnia [...] r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że Wójt Gminy Z. ustalił dla I. i Z. małżonków G. wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie [...] zł, od przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład nieruchomości zabudowanej, oznaczonej w ewidencji gruntów numerem [...], położonej w miejscowości P., o powierzchni [...] m2.

Wysokość podatku od nieruchomości ustalono, przyjmując następującą kategoryzację przedmiotów opodatkowania oraz wielkości stawek podatkowych:

1. dla budynków

a) zaliczonych do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej :

- przyjmując ich powierzchnię użytkową [...] m2 oraz stawkę opodatkowania w wysokości 18,00 zł/m2 powierzchni użytkowej, w związku z czym wyliczono podatek należny w kwocie [...] zł;

b) zaliczonych do kategorii pozostałych, przyjmując ich powierzchnię użytkową na [...] m2 oraz stawkę opodatkowania w kwocie 4,20 zł/m3 powierzchni użytkowej, w związku z czym wyliczono podatek należny w kwocie [...] zł;

2. dla gruntów zaliczonych do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków: przyjmując ich powierzchnię [...] m2 oraz stawkę opodatkowania w wysokości 0,75 zł/m2, w związku z czym wyliczono podatek należny w kwocie [...] zł;

3. dla budowli: przyjmując ich wartość na kwotę [...] zł oraz stawkę opodatkowania stanowiącą 2% wartości, w związku z czym wyliczono podatek należny w kwocie [...] zł.

Razem należny podatek po zaokrągleniu wyniósł kwotę [...] zł.

Organ wskazał, iż I. i Z. małżonkowie G. są współwłaścicielami, na zasadach ustawowej wspólności majątkowej, działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami: [...] i [...], położonych w miejscowości P. oraz symbolem "Bi - inne tereny zabudowane" o łącznej powierzchni [...] ha. Grunty stanowiące działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem [...], o powierzchni [...] m2, w wyniku podziału nieruchomości, po zrealizowaniu inwestycji budowy chodnika, stosownie do przepisów art. 4 pkt 2 i 6 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1440), stanowią przeznaczoną dla ruchu pieszych część drogi krajowej Nr [...] i nie podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Z. G. od [...] r. wykonuje pozarolniczą działalność gospodarczą. W ramach tej działalności prowadzi obiekt hotelowo – gastronomiczny Motel [...]. Z przedłożonej przez podatnika listy środków trwałych wynika, iż działalność ta jest wykonywana przy wykorzystaniu materialnych składników w postaci obiektu hotelarsko – gastronomicznego, posadowionego na gruncie stanowiącym działkę oznaczoną numerem [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, gruntów tejże działki o powierzchni [...] m2 oraz znajdujących się tam budowli (ogrodzenia i utwardzenia placu).

W toku postępowania podatkowego w dniach [...] r. i [...] r. przeprowadzono dowód z oględzin nieruchomości i dokonano obmiarów powierzchni użytkowej budynków posadowionych na gruntach wchodzących w obręb działki ewidencyjnej, oznaczonej numerem [...]. W wyniku tych czynności ustalono, że przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest dwoma budynkami, stanowiącymi kompleks Motel [...]. Dane ujawnione w operacie ewidencyjnym - kartotece budynków, według których na gruncie tym posadowione są trzy budynki, nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ewidencja wskazuje natomiast, że na gruncie nie znajdują się żadne budynki o charakterze mieszkalnym. W toku oględzin dokonano również kategoryzacji przedmiotów opodatkowania. Ustalono, że jeden z obiektów był początkowo przeznaczony na cele mieszkalne, jednak w wyniku dokonywanej rozbudowy zmieniono jego przeznaczenie. Stracił on cechy budynku mieszkalnego i stał się budynkiem o przeznaczeniu hotelowo – gastronomicznym. W ewidencji gruntów budynek ten został zakwalifikowany do kategorii "inne niemieszkalne". Drugi budynek w ewidencji został opisany jako "transport i łączność". Organ w toku oględzin i analizy dokumentacji budowlanej ustalił jednak, że budynek ten zmienił swoje przeznaczenie w wyniku rozbudowy na garażowo – administracyjno – hotelowy.

Mając na uwadze powyższe, ustalono następujące wielkości podstaw opodatkowania budynków:

1) powierzchnie użytkowe budynków zaliczonych do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej:

a) w budynku Motelu [...] – [...] m2,

b) w budynku garażowo - administracyjno-hotelowym – [...] m2,

2) powierzchnie użytkowe budynków zaliczonych do kategorii pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (według ustaleń organu wykorzystywane przez podatników do celów mieszkalnych) – [...] m2.

Organ podatkowy pierwszej instancji, powołując się na definicję nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r. wywiódł, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych przedmiotów opodatkowania jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wskazał również, że posiadanie pozostających we współwłasności małżonków nieruchomości, związanych z działalnością gospodarczą, ma miejsce zarówno w przypadku prowadzenia tejże działalności przez oboje współmałżonków, jak również przez jednego z nich.

Organ podatkowy, powołując się na dorobek judykatury zaznaczył, że o gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza jej ujęcie w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, w tym wydatków remontowych. Nie są to jednak jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu lub budynku, bowiem do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez osobę fizyczną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale mogą one być wykorzystywane na ten cel w przyszłości. Warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek, grunt) przeznaczona wyłącznie na realizację niegospodarczych, osobistych celów życiowych osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą.

W decyzji wskazano, że znaczna część zabudowy jest wykorzystywana lub co najmniej może być wykorzystywana przez podatnika na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (w budynku I – powierzchnia [...] m2, w budynku II – powierzchnia [...] m2). Nie opodatkowano natomiast stawkami najwyższymi pomieszczeń zajmowanych przez skarżących na cele mieszkalne o łącznej powierzchni użytkowej [...] m2 (część mieszkalna w budynku I o pow. [...] m2 w zakresie wysokości 2,20 m oraz [...] m2 w zakresie wysokości od 1,40 do 2,20 m (do opodatkowania przeznaczono ½ tej powierzchni, czyli [...] m2), łącznie z zadeklarowaną przez podatnika jako wykorzystywaną w tych celach salą na I piętrze – salon o pow. [...] m2), którą opodatkowano stawkami właściwymi dla budynków "pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego", w wysokości 4,20 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Uznano, że budynki w tej części nie są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym właścicieli.

Odnosząc się do opodatkowania [...] m2 powierzchni użytkowej pomieszczenia garażowego wskazano, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (ewidencji środków trwałych, ewidencji gruntów) wynika bezpośredni związek tej części budynku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Z. G., bowiem pomieszczenie to służy do garażowania samochodów stanowiących środki trwałe przedsiębiorstwa. W związku z tym winno zostać opodatkowane najwyższą stawką podatkową, bez względu na fakt, ze w tym pomieszczeniu gromadzone są również inne rzeczy osobiste podatnika.

W wyniku rozpoznania odwołania strony od decyzji organu pierwszej instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło ustalenia i ocene prawną dokonaną przez organ I instancji.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze doszło do przekonania, że będący we współwłasności małżonków G. grunt, stanowiący działkę ewidencyjną oznaczoną w operacie ewidencji gruntów numerem [...], symbolem Bi - inne tereny zabudowane, wchodzi w skład prowadzonego przez Z.G. przedsiębiorstwa (ujęty jest w księgach podatkowych przedsiębiorcy jako środek trwały niepodlegający amortyzacji), zatem zdaniem organu odwoławczego słusznie przyjęto, że jego powierzchnię należy opodatkować stawką podatkową właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc się do zarzutu odwołania i dołączonych przez podatnika dokumentów, które w jego ocenie stanowią podstawę do wyłączenia z opodatkowania budynku I organ wskazał, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji pojęcia "względów technicznych", które miałyby stać trwale na przeszkodzie wykorzystywaniu określonej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji do zastosowania dotyczących jej stawek podatkowych. Ocena przesłanki "względów technicznych" należy w danym postępowaniu do organu podatkowego. Jest ona dokonana z uwzględnieniem wykładni, jaka stała się powszechna dzięki dorobkowi judykatury. Pojęcie "względów technicznych" oznacza, że aby budynek mógł zostać wyłączony z opodatkowania stawką jak dla budynków związanych z prowadzeniem przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, względy techniczne muszą mieć charakter obiektywny oraz trwały, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie może być wykorzystywany przez inny podmiot, prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze (por. L. Etel, "Podatek od nieruchomości. Komentarz", LEX 2012). Oznacza to, że budynek nie będzie technicznie zdatny do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) bądź adaptacyjnych (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 1078/09). Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn (w tym spowodowanych pracami remontowymi, czy też przechowywaniem rzeczy osobistych), nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą.

Z treści zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stanowiącego podstawę ustaleń przyjętych przez organ podatkowy nie wynika, że wskazywane przez skarżącego przeszkody faktyczne (remont) mają charakter trwały i obiektywny i w związku z powyższym mogą być w konsekwencji uznane za przeszkodę w rozumieniu rozważanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uniemożliwiającą skarżącemu prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem spornego budynku.

W świetle przytoczonych poglądów judykatury, także żądanie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości pomieszczenia - części sali restauracyjnej (części III restauracyjno-barowej) uznano za niezasadne.

W decyzji podkreślono, że dokonanie ustaleń nie wymagało, jak twierdzi skarżący, wiadomości specjalnych. Stąd organ nie był zobowiązany do powołania biegłego, lecz był uprawniony do dokonania ustaleń samodzielnie, m.in. w drodze oględzin spornej nieruchomości. Dowód taki został w postępowaniu przeprowadzony, a jego wyniki utrwalone zostały w protokole, dokumentującym poczynione przez organ ustalenia.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Z. G. wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Podkreślił, że decyzja jest dla niego krzywdząca.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Poparło stanowisko prezentowane w treści zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 5 maja 2017 r. strona popierała stanowisko, przy czym skarżący – zobowiązany do sprecyzowania swego stanowiska – oświadczył, że organ błędnie (popełniając błąd rachunkowy) dokonał ustalenia podstawy opodatkowania budynków. Jego zdaniem do opodatkowania najwyższą stawką podatkową winna zostać zakwalifikowana powierzchnia [...] m2. Podatnik wskazał także, że powierzchnia przeznaczona dla celów mieszkalnych i realizacji potrzeb osobistych winna być większa i uwzględniać powierzchnię garażu – [...] m2.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, co skutkuje jej oddaleniem na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2016. 1066, j.t.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta, zgodnie z § 2 tego przepisu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2016.718, j.t.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg, w tym skarg na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej.

W niniejszej sprawie niespornym jest, że Z. i I. małżonkowie G. są współwłaścicielami - na zasadzie wspólności majątkowej - gruntu, stanowiącego działkę o nr [...], położoną w miejscowości P. oraz budynków i budowli wskazanych w decyzji. O ile poza sporem pomiędzy stronami pozostaje kwestia opodatkowania należących do podatnika gruntów – jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (dotyczy to ich powierzchni oraz przyjętej przez organ stawki podatkowej) i budowli (dotyczy to zarówno ich powierzchni, jak i przyjętej do podstawy opodatkowania wartości, która została ustalona zgodnie ze wskazaniami Samorządowego Kolegium Odwoławczego w decyzjach kasacyjnych z dnia [...] r., dotyczących wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2013 r. i 2014 r.), o tyle sporne jest opodatkowanie budynków, posadowionych na nieruchomości, które według organu pozostają związane z prowadzeniem przez Z. G. działalności gospodarczej, zaś według podatnika są z niej wyłączone ze względów technicznych. Podatnik nadto zakwestionował ustaloną przez organ powierzchnię części budynku zajętą na cele mieszkalne i dla celów osobistych. Wskazał, że taki charakter ma również część budynku II, stanowiąca garaż (służy on za magazyn rzeczy osobistych). Wniósł też o wyłączenie z opodatkowania powierzchni [...] m2 obiektu hotelowo - gastronomicznego – sala parter część III, bowiem stanowi ona również jego zdaniem magazyn rzeczy służących jego celom prywatnym.

Sąd w całości podziela w tym względzie stanowisko zaprezentowane w decyzji oraz dokonane przez organ ustalenia faktyczne. Wynika z nich, że do podatników należą dwa posadowione na działce nr [...] budynki o charakterze niemieszkalnym, w tym budynek Motelu [...] oraz budynek garażowo – administracyjno – hotelowy (organ wyjaśnił rozbieżności pomiędzy danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, z której wynika że na działce tej znajdują się 3 budynki, a stanem rzeczywistym). Poza sporem pozostaje kwalifikacja tych obiektów jako budynków w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Niespornie też część budynku hotelowo – gastronomicznego podatnicy wykorzystują na własne cele mieszkalne.

Okolicznością niesporną jest również, że Z. G. posiada w sprawie status podatnika (razem z małżonką I. G.) w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Oboje małżonkowie są bowiem współwłaścicielami nieruchomości opisanej w decyzji. Wspólnie opodatkowani małżonkowie są jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W toku postępowania podatkowego małżonkowie są zatem traktowani jak jeden podmiot (jedna strona postępowania). Skutkuje to w szczególności wydaniem jednej decyzji podatkowej na rzecz obojga małżonków.

Z. G. jest przedsiębiorcą – prowadzi działalność gastronomiczno -hotelarską. Działalność ta jest wykonywana przy wykorzystaniu materialnych składników majątku podatników w postaci obiektu hotelarsko – gastronomicznego, składającego się z dwóch budynków stanowiących kompleks Motel [...], posadowionych na gruncie stanowiącym działkę nr [...]. Dla celów tej działalności podatnik wykorzystuje nadto grunt o powierzchni [...] m2 (dane według wypisu z ewidencji gruntów) oraz budowle o wartości [...] zł (ogrodzenie i utwardzenie placu, według przedłożonej przez podatnika listy środków trwałych na dzień 1 stycznia 2014 r.; podatnik nie przedłożył listy tych środków trwałych na dzień 1 stycznia 2015 r.).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.ol. podstawę opodatkowania stanowi:1) dla gruntów - powierzchnia, 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa, 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odsyła do regulacji ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość będąca podstawą obliczania amortyzacji w określonym roku podatkowym. Podkreślenia wymaga, że sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie wpływają na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę uwzględnia się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych). Tak też uczynił to organ, kierując się wskazaniami Samorządowego Kolegium Odwoławczego, wyrażonymi w decyzjach kasacyjnych dotyczących wcześniejszych okresów podatkowych. Ewidencja środków trwałych stanowi podstawowe źródło informacji o danych potrzebnych do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości w postaci budowli. Pomimo niezadeklarowania przez podatnika wartości początkowej środka trwałego w danym roku podatkowym, można ją ustalić w oparciu o deklaracje podatkowe składane w latach poprzednich. Podstawy ku temu statuują przepisy Ordynacji podatkowej, przewidujące otwarty system środków dowodowych i zasadę równej ich mocy, przy jednoczesnym braku ograniczenia dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w zakresie wykazania określonych faktów (zob. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r. II FSK 502/12, wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2016 r. II FSK 3438/15). Oznacza to, że w okolicznościach analogicznych, jak w niniejszej sprawie, organ nie był zobowiązany do powołania w omawianej kwestii biegłego.

Organ, dokonując ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości, prawidłowo zastosował zatem wartości budowli podane przez podatników w informacji za lata 2013-2014 r. Podkreślić należy, że w toku postępowania podatkowego, pomimo kierowanych przez organ wezwań do zapoznania się z materiałem dowodowym i czynnego udziału podatnika w postępowaniu, nie przedstawił on żadnego dowodu podważającego przyjętą wartość budowli w 2015 r., nie wskazywał też na jakiekolwiek zmiany w stanie posiadania budowli, jakie zaszłyby w okresie od złożenia informacji.

Pozostałe fakty istotne dla niniejszej sprawy zostały ustalone m.in. na podstawie dowodu z oględzin. Z czynności tej sporządzony został stosowny protokół. Załącznikiem do niego są dane pomiarowe budynków (poszczególnych pomieszczeń) ze wskazaniem ich wysokości w świetle oraz powierzchni. Na tej podstawie ustalono podstawę opodatkowania zarówno dla tych części budynków, które są związane z działalnością gospodarczą podatnika jak i tych, które służą jego celom osobistym. Kwalifikacji tej organ dokonał z kolei na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, dokumentacji budowlano – architektonicznej, przy uwzględnieniu wskazań podatnika oraz wyników oględzin. Podkreślenia wymaga, że podatnik i jego żona brali udział w czynnościach oględzin i złożyli podpisy pod protokołem z tej czynności. Zapewniono im prawo do zgłoszenia zastrzeżeń, z czego skorzystali. Zastrzeżenia te nie dotyczą jednak wyników dokonanych pomiarów. Sąd nie znalazł w tych okolicznościach usprawiedliwienia dla zgłaszanych przez podatnika na etapie sądowym (i to dopiero na rozprawie) zarzutów w zakresie błędów rachunkowych w wykonanych pomiarach. Zarzuty te pozostają zresztą całkowicie niezasadne. Organ I instancji, a za nim Samorządowe Kolegium Odwoławcze, przedstawiły dokładny sposób, w jaki ustalono podstawę opodatkowania. Wszystkie dane liczbowe pozostają w zgodzie z wynikami pomiarów, zawartymi w załącznikach do protokołu oględzin i przepisem art. 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.o.l.

Sąd w pełni podziela stanowisko organu, iż dla wymiaru podatku od nieruchomości istotne znaczenie ma przepis art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Na tej podstawie stwierdzono też, że opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek ten jest określony jako mieszkalny (uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). W niniejszej sprawie bezspornie oba znajdujące się na działce nr [...] budynki należą do kategorii niemieszkalnych. Takie ich przeznaczenie wynika również z dokumentacji budowlanej i architektonicznej, związanej m.in. z rozbudową obiektów. Z tych względów zajęta przez podatników część budynku hotelowo – gastronomicznego, wykorzystywana dla celów mieszkalnych, nie mogła zostać zaliczona do mieszkalnej, została natomiast – z korzyścią dla podatników ze względu na niższą stawkę podatkową – zakwalifikowana do budynków pozostałych. Powierzchnia ta została ustalona na [...] m2. Organ uwzględnił w tym zakresie pomieszczenia czterech pokoi, dwóch łazienek, przedpokoju i korytarza, stanowiących ogółem powierzchnię [...]m2, przy wysokości w świetle 2,20 m i [...] m2 przy wysokości w świetle od 1,40 do 2,20 m (zaliczone do powierzchni użytkowej w 50%), a nadto – zgodnie ze wskazaniem podatnika - pomieszczenie salonu, mieszczące się na parterze budynku I, o powierzchni [...] m2. Nie zaliczył natomiast do tej kategorii pomieszczenia garażu o powierzchni [...] m2, o co wnosił podatnik. Organ I instancji, kierując się wskazaniami Samorządowego Kolegium Odwoławczego w decyzjach kasacyjnych dotyczących podatku od nieruchomości za 2013 r. i 2014 r. ustalił, że pomieszczenie garażowe jest związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, bowiem służy (lub może służyć) do garażowania samochodów, zaliczonych do środków trwałych przedsiębiorstwa podatnika. Bez znaczenia jest zatem twierdzenie, iż obecnie podatnik przetrzymuje tam rzeczy osobiste, skoro przeznaczeniem pomieszczenia jest garażowanie pojazdów. Z tych samych względów nie uznano zasadności wystąpienia podatnika o wyłączenie z opodatkowania powierzchni [...]m2, stanowiącej pomieszczenie na parterze (III część).

Podatnik w odwołaniu zażądał nadto wyłączenia z opodatkowania części obiektu hotelowego w łącznej powierzchni [...] m2 stwierdzając, że jest wyłączony z użytkowania, bowiem wymaga generalnego remontu, w tym m.in. wymiany więźby dachowej i docieplenia. W ocenie podatnika świadczy to o utraceniu przez budynki cech kwalifikujących je do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ podatkowy stanął jednak na stanowisku, że budynki w opisanej w decyzji części (w budynku I – powierzchnia [...] m2, w budynku II – powierzchnia [...] m2) powinny być opodatkowane najwyższą stawką podatkową, bowiem nawet w zmienionych okolicznościach mogą być w całości wykorzystywane przez przedsiębiorcę do prowadzenia jego działalności gospodarczej. Wnioski te wywiódł m.in. z przeprowadzonych w sprawie oględzin. Organ nie kwestionował bowiem, że wymagają one ingerencji remontowej. Odmiennie jednak niż podatnik ocenił okoliczność tę z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Podkreślił, że wszystkie obiekty spełniają wymagania techniczno – budowlane do dalszej eksploatacji gospodarczej.

W ocenie Sądu, organ właściwie odczytał i zinterpretował treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazać należy, że w przepisie tym ustawodawca zdefiniował grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W przedmiotowej sprawie do bezspornych należą takie okoliczności, jak fakt, że podatnik Z. G. jest przedsiębiorcą i w jego posiadaniu znajdują się wskazane w decyzji grunty, budowle i budynki. W wyroku z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3049/12 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy.

Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów, budowli i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budynkach i budowlach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie budzi też wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r., dalej "u.p.o.l."), wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że grunt, budynek i budowle są związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z wyjątkiem sytuacji, gdy nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z opodatkowania następuje wówczas, gdy przedmiot ten nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Jeżeli zatem przedsiębiorca nie wykorzystuje do działalności gospodarczej posiadanych przez siebie gruntów, budowli lub budynków to przedmioty te nadal pozostają związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem to czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona nie przesądza o związaniu tego obiektu z działalnością gospodarczą. Przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę posiadanej przez siebie nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie uzasadnia odstąpienia od stosowania przy wymiarze podatku od tej nieruchomości stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2014 r. II FSK 944/12, z dnia 7 czerwca 2016 r. II FSK 1302/14). Zauważenia wymaga, że ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. posłużył się sformułowaniem "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności". Wynika z niego wyraźnie, że nie chodzi o jakąś przemijającą przeszkodę w korzystaniu z posiadanych gruntów, budynków i budowli. Zasadniczo powinna ona mieć, jak już powiedziano, charakter trwały, ale też obiektywny.

Konieczność przeprowadzenia remontów w budynkach, budowlach, czy też ich reorganizacji, nie oznacza pozbawienia ich związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Remont lub modernizacja budynku (budowli) jest przeszkodą przejściową w prowadzeniu w nim działalności gospodarczej. A zatem przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę posiadanej nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie uzasadnia odstąpienia od stosowania przy wymiarze podatku od tej nieruchomości stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z 14 marca 2014 r. II FSK 944/12).

"Względy techniczne" to zatem każda obiektywna okoliczność natury technicznej, nie mająca błahego charakteru, tj. taka, która prowadzi do oceny, że dany budynek jest w stanie katastrofalnym, np. grożącym jego zawaleniem. Dotyczy to też takich obiektów, które z uwagi na szczególną konstrukcję i przystosowanie do działalności wysokospecjalistycznej, w sposób obiektywny nie nadają się do innej działalności. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 145/17). Oznacza to, że zgłoszona przez podatnika konieczność przeprowadzenia w roku podatkowym prac remontowych, nie daje podstawy do odstąpienia od opodatkowania.

Sąd nie stwierdził w sprawie naruszenia przepisów procesowych i materialnych, powodujących konieczność eliminacji zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Organ zgromadził materiał dowodowy wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy (art.187 § 1 op), ocenił go zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, realizując jednocześnie zasadę szybkości i sprawności postępowania wyrażoną w art. 125 §1 Ordynacji podatkowej, a wydana w sprawie decyzja, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Sporządzone przez organ uzasadnienie decyzji zawiera elementy niezbędne wskazane w art. 201 § 4 O.p., w tym wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione i dowodów, które obdarzył wiarą. Umożliwia to dokonanie kontroli instancyjnej i ocenę prawidłowości działania organu.

Podkreślenia wymaga fakt, że organy umożliwiły stronie udział na każdym etapie tego postępowania i wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego (art. 123 § 1 O.p.).

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.