Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4101/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1, , art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) i pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 13 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 2344
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Paulina Plichtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2018 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. ("NUS") decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. znak: [...] orzekł o solidarnej ze Spółką Z. Sp. z o. o. ("Spółka") odpowiedzialności podatkowej Skarżącego R. M. za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2013 r.

Skarżący, odwołaniem z dnia [...] lipca 2017 r. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS") decyzją z [...] października 2017 r. Nr [...] uchylił w całości decyzję NUS z dnia [...] lipca 2017 r. znak: [...] w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 01- 12/2013 r. łącznie w kwocie 34.177.00 zł. odsetki za zwłokę od tych zaległości łącznie w wysokości 594.00 zł i koszty postępowania egzekucyjnego łącznie w wysokości 2.397.60 zł i orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 01-12/2013 r. łącznie w kwocie 34.177.00 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości łącznie w wysokości 11.594.00 zł i koszty postępowania egzekucyjnego łącznie w wysokości 2.397.60 zł.

DIAS uznał, że wobec ustania bytu prawnego Spółki w związku z wykreśleniem jej z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] w dniu [...] marca 2016 r. (data uprawomocnienia się wykreślenia z KRS 07.04.2016r. - pismo Sądu Rejonowego dla m. st. Warszawy Sąd Gospodarczy Krajowy Rejestr Sądowy z dnia 9 września 2016r.), niewłaściwe było orzeczenie przez organ pierwszej instancji o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką.

Zdaniem DIAS, spełnione zostały warunki przeniesienia odpowiedzialności oraz nie wystąpiły przesłanki uwolnienia Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. W szczególności, skoro złożenie wniosku z dnia 5 grudnia 2014 r. o ogłoszenie upadłości Spółki nie doprowadziło do przeprowadzenia postępowania upadłościowego, gdyż Sąd oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawdo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 2344, "p.u.n.") uznając, iż majątek wnioskodawcy nie wystarczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, mamy do czynienia w niniejszej sprawie z wnioskiem spóźnionym.

Zdaniem DIAS, w sprawie okoliczności uzasadniające wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości miały miejsce już w 2007 r. i dotyczyły sytuacji nieuiszczania zobowiązań przez Spółkę (art. 11 ust. 1 p.u.n.). Dokonane przez organ podatkowy ustalenia świadczą również o istnieniu przesłanki ogłoszenia upadłości Spółki dotyczącej sytuacji, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 p.u.n.), która wystąpiła przed objęciem przez Stronę funkcji w zarządzie Spółki i stan ten utrzymywał się również w czasie pełnienia przez Stronę funkcji w zarządzie. Skarżący obejmując funkcję prezesa zarządu Spółki w dniu 09.02.2010 r., nie wystąpił do Sądu we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony dopiero w 2014 r. Zdaniem DIAS, nie zaistniała okoliczność braku zawinienia R. M. w niezgłoszeniu takiego wniosku, jak też nie nastąpiło wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). W niniejszej sprawie brak mienia Spółki znajduje oparcie zarówno w braku wskazania przedmiotowego mienia przez Stronę, jak również w wynikach postępowania egzekucyjnego.

Strona, skargą z 13 listopada 2017 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zakwestionowała decyzję DIAS z [...] października 2017r. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji NUS i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji organu drugiej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Nadto wniosła o zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił

1. Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122. art. 187 § 1. art. 188 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz poprzez brak przeprowadzenia czynności dowodowych w postaci przesłuchania R. M. oraz świadka B. T., które to dowody mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w zakresie terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz braku winy Skarżącego.

2. Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 197 stawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późna. zm., "O.p."), poprzez zaniechanie powołania biegłego w celu wydania opinii, podczas gdy w sprawie wymagane były wiadomości specjalne dotyczące oceny sytuacji finansowej Spółki, chwili powstania stanu niewypłacalności oraz terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

3. Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 188 O.p., poprzez brak przeprowadzenia czynności dowodowych w postaci przesłuchania. R. M. oraz świadka B. T., które to dowody mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w zakresie terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz braku winy skarżącego w złożeniu wniosku dopiero w 2014 r.

4. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n., poprzez przyjęcie, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, pomimo braku wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy.

5. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 O.p., poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki w związku z brakiem negatywnych przesłanek określonych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa pomimo, że istniały przesłanki zwalniające Skarżącego z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki oraz pomimo niewyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności braku ustalenia znaczenia niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez Skarżącego na ponoszenie przez Niego winy za niezgłoszenie tego wniosku we właściwym czasie oraz błędną wykładnie pojęcia "czasu właściwego" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w tym przepisie.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi

Skarżący, pismem z [...] czerwca 2018 r., podtrzymał skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skargę należy oddalić.

2. Jako podstawę skargi oznaczono naruszenie naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p.; art. 197 O.p.; art. 188 O.p.; art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n.; art. 116 § 1 O.p. Przejawem naruszeń tych przepisów ma być sposób przyjmowania przez organy podatkowe ustaleń (nieuwzględnienie wniosków dowodowych w postaci przesłuchania R. M. oraz świadka B. T. oraz zaniechania powołania biegłego w celu wydania opinii) i przyjęty stan faktyczny, z którego wynika, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz ocena tego stanu faktycznego – niekorzystna dla Skarżącego. Sporny jest także sposób rozumienia zwrotu "właściwy czas", użytego przez ustawodawcę w art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. i nawiązującego do regulacji z art. 11, art. 13, art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n.

3. Z uwagi na sposób redakcji zarzutów w sprawie i ich treść Sąd zauważa, że zarzuty naruszenia prawa materialnego w sprawie są następstwem zastrzeżeń Skarżącego, co do sposobu ustalenia stanu faktycznego, tj. ustalenia go w taki sposób, ze nie pozwalał na zastosowanie prawa materialnego, w sposób korzystny dla Strony. Stąd decydujące znaczenie dla wyniku sprawy ma ocena sposobu zastosowania reguł postępowania (podatkowego) w sprawie, tym bardziej, że Skarżący nie wykazał w skardze wad – innych, niż wzmiankowane powyżej – w rozumieniu i stosowaniu prawa materialnego, lecz ograniczył się do wskazania "postulowanego" zaistnienia okoliczności, które – w wyniku wskazań Prawodawcy – mogły uwolnić go od odpowiedzialności. Skarżący nie wykazał nadto, by w sprawie nie zaszły przesłanki orzeczenia odpowiedzialności z art. 108 § 2 pkt 3 czy § 3 O.p., ani przesłanek uwalniających jej od odpowiedzialności (z art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b, pkt 2 O.p.). Sąd wprawdzie nie jest związany granicami skargi, lecz wad w tym zakresie samodzielnie nie dostrzega, stąd należy uznać rozważania DIAS w tym względzie – za trafne.

4. Sąd nie doszukał się nieprawidłowości w przyjętych przesłankach odpowiedzialności członka zarządu z art. 116 § 1 O.p. W szczególności, niewadliwe jest przyjęcie, że okres pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu w/w Spółki pokrywa się z powstaniem zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres 01-12/2013 r. (o wskazanych w decyzji DIAS terminie płatności). Wynika to wprost z treści odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] z dnia [...] marca 2017 r., z którego wynika, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia[...] lutego 2010 r. do dnia [...] listopada 2015 r. Okoliczność ta została potwierdzona treścią uchwały nr . Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Z. Sp. z o.o. z [...] lutego 2010 r. Trafny jest też pogląd organów podatkowych, z którego wynika, że wobec ustania bytu prawnego Spółki (wykreśleniem z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] w dniu [...] marca 2016 r. niewłaściwe było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką, zaś właściwe było orzeczenie o jego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Spółki. Równie trafne jest też spostrzeżenie, że – w okolicznościach sprawy – umorzenie postępowania egzekucyjnego (postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] września 2016 r.) świadczy o tym, że nie ujawniono majątku ruchomego, ani nieruchomego należącego do Spółki, z którego możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji w kwotach przewyższających wydatki egzekucyjne.

5. Z treści skargi wynika, że wątpliwości Skarżącego koncentrują się wokół zagadnienia istnienia okoliczności zwalniających Stronę od odpowiedzialności podatkowej, w szczególności "niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości" i sposobu rozumienia pojęcia "czasu właściwego" na złożenie tego wniosku (s. 5 skargi, k. 5 akt sądowych) oraz – co z tym związane – niewyjaśnienie okoliczności sprawy dotyczących tych zmiennych. Za nietrafiony Skarżący uznał pogląd, zgodnie z którym "(...) postanowienie sądu oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku może uprawniać do przyjęcia, że wniosek o ogłoszenie upadłości był spóźniony w stosunku do "właściwego czasu" (...)" (s. 5 skargi, k. 5 akt sądowych).

6. Sąd wskazuje, że zarówno okoliczności sprawy, jak i wskazówki wynikające z dorobku prawnego (przede wszystkim z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego) są jednoznaczne i "wymuszające" kwalifikację argumentów Skarżącego. Przede wszystkim, chociaż Spółka wnioskiem z [...] grudnia 2014 r. zwróciła się do Sądu o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, zaś Sąd zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego, tymczasowy nadzorca sądowy złożył sprawozdanie z przeprowadzonych czynności (oszacował koszt postępowania upadłościowego dłużnika na około 100.000.00 zł), to Sąd [...][...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych, postanowieniem z [...] lutego 2015 r. [...] GU [...] oddalił wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości, na podstawie art. 13 ust. 1 p.u.n. W uzasadnieniu uznał, że Spółka jest niewypłacalna, łączna kwota zobowiązań wynosi ponad 860.000.00 zł, zaś z uwagi na brak środków niezbędnych do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego, wniosek Spółki należy oddalić. W ocenie Sądu, Skarżący nie wykazał powodów uzasadniających odstąpienie od wyrażonego w judykaturze stanowiska (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2011 r., I FSK 474/11 i z dnia 26 stycznia 2010 r., I FSK 2030/08, CBOSA), że warunek wykazania bezskuteczności egzekucji jest spełniony, jeżeli przed wydaniem decyzji obciążającej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki dojdzie do umorzenia postępowania upadłościowego na podstawie art. 361 pkt 1 p.u.n. względnie do oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 albo ust. 2 tej ustawy. Innymi słowy, o bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. przesądza między innymi umorzenie przez sąd upadłościowy postępowania upadłościowego lub oddalenie wniosku na podstawie art. 13 ust. 1 p.u.n. Upadłość jest również egzekucją, którą prowadzi się wobec całego majątku upadłego dłużnika celem przymusowego, ale wspólnego i w zasadzie równego (poprzez proporcjonalny podział uzyskanych z masy upadłości środków) zaspokojenia wszystkich wierzycieli, którzy zgłosili w sposób prawidłowy swój udział w tym postępowaniu. Dlatego też określa się ją jako egzekucję uniwersalną lub generalną w odróżnieniu od egzekucji singularnej prowadzonej przez poszczególnych wierzycieli na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego albo ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (vide F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Zakamycze, 2003 oraz S. Gurgul - Prawo upadłościowe. Komentarz-Koszalin 1991, s. 11 oraz uchwała Sądu Najwyższego z 13 maja 2009 r., sygn. akt I UZP 4/09, OSNP 2009/23-24/319). Ze względu na to, że celem postępowania upadłościowego rozumianego jako egzekucja generalna jest równomierne, choćby częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli poprzez zrealizowanie całego majątku niewypłacalnego dłużnika, to niemożliwość realizacji tego celu z uwagi na to, że majątek dłużnika nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania, jest równoznaczna z bezskutecznością egzekucji uniwersalnej, co odnosi się do wszystkich zobowiązań niewypłacalnego dłużnika i wszystkich jego wierzycieli. (por wyrok NSA z 27 kwietnia 2015 r., II FSK 1500/15 oraz z 19 stycznia 2018 r., II FSK 3638/15, II FSK 3637/15, 4 kwietnia 2017 r., I GSK 708/15, wyrok WSA w Gliwicach z 10 marca 2014 r., I SA/Gl 955/13, CBOSA). Taka sytuacja miała miejsce w kontrolowanej sprawie, gdyż postanowieniem sądu upadłościowego wniosek spółki o ogłoszenie upadłości został oddalony. Podsumowując, oddalenie wniosku na podstawie art. 13 ust. 1 p.u.n., (zgodnie z którym, sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów) samo w sobie rozstrzyga, że w dacie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wniosek ten był spóźniony. Stwierdzenie to implikuje wniosek, że wniosek ten nie był złożony "we właściwym czasie" w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.

7. Ocena wyrażona powyżej jest tym bardziej trafna dla orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, ponieważ w realiach niniejszej sprawy Skarżący nie wykazał istnienia majątku Spółki umożliwiającego zaspokojenie – w jakimkolwiek czasie – jej zaległych zobowiązań. Nie usiłował nawet wykazać, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Wynikający z tego przepisu wymóg dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/10). Przy czym tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 972/09, CBOSA; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 1511/08, LEX nr 527419, WSA w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 121/11, LEX nr 786212).

8. Skoro Skarżący sprawował funkcję w zarządzie we wskazanym powyżej, czasie (od początku 2010 r.), sporne zaległości Spółki powstały w 2013 r., zaś działania w celu ogłoszenia upadłości zostały podjęte w 2014 r., to drugorzędne jest precyzyjne określenie momentu, w którym złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości byłoby skuteczne. Zgodnie z art. 208 § 2 K.s.h. każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co prowadzi do wniosku, że jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien więc być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por: wyroki Sądu Najwyższego z 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08, z 24 września 2008r. sygn. akt II CSK 142/08). Należy również zauważyć, że członka zarządu obowiązuje przy wykonywaniu jego funkcji, zgodnie z art. 355 § 2 K.c. oraz z art. 293 § 2 k.s.h. zachowanie należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru jego działalności. W konsekwencji, rolą Skarżącego, pełniącego wyspecjalizowaną funkcję w organie zarządzającym, jest samodzielne i poprawne określenie tego momentu i w konsekwencji – skorzystanie z dobrodziejstw zwolnienia od odpowiedzialności. Niedopuszczalne natomiast jest przerzucanie ciężaru dowodu w tym względzie na organy podatkowe, które – bynajmniej – nie korzystają ze wspomnianych dobrodziejstw. Trafnie przy tym organy podatkowe wzmiankowały, odnosząc się do daty złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, że już z bilansu za 2012 r. wynikała "dramatyczna" sytuacja finansowa Spółki (zob. rozważania na s 7- 9 odpowiedzi na skargę – k. 20, 21 akt sądowych, a przedtem – w decyzji DIAS).

9. Trafnie zauważa DIAS, że zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju działanie jak zgłoszenie wniosku o upadłość nie oznacza, że takich działań nie może i nie powinien podjąć później, po objęciu swojej funkcji. W takiej sytuacji, czasem właściwym dla podjęcia takich działań jest okres dwóch tygodni po objęciu funkcji członka zarządu. Natomiast z akt podatkowych sprawy nie wynika, że Skarżący obejmując funkcję prezesa zarządu Spółki w dniu [...] lutego 2010 r. wystąpił do Sądu we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej nie oznacza, że ten wniosek nie mógł być zgłoszony po objęciu przez skarżącego funkcji członka zarządu (wyroki NSA: z 8 stycznia 2016 r. II FSK 3364/13 i II FSK 3152/13, z 13 grudnia 2012 r. II FSK 918/11, z 23 października 2012 r. I FSK 1854/11 i II FSK 1855/11, z 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 656/10 i z 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 587/10, CBOSA). Sąd nie doszukał się wad w poglądzie, zgodnie z którym Skarżący w pełni świadomie działał w granicach ryzyka gospodarczego i nie dopełnił obowiązku służącego ochronie praw wierzycieli, w tym Skarbu Państwa. W świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., należy rozumieć, jako okoliczność o charakterze obiektywnym, która uniemożliwiła członkowi zarządu wykonywanie działań. Skarżący natomiast nie wykazał takich zdarzeń, w wyniku których członek zarządu pozbawiony był możliwości podejmowania decyzji, w tym decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podobnie o braku winy nie może przesądzać okoliczność, że Skarżący w ograniczonym zakresie odpowiadał w Spółce za sprawy finansowe i nie posiadał w tym zakresie odpowiedniej wiedzy. Z dorobku prawnego wynika zarazem, że wina w ujęciu przywołanego przepisu to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, wyrażającego się w braku świadomości, ale opierającego się na powinności i możliwości przewidywania wystąpienia zobowiązań w takim rozmiarze, który sprawia, że konieczne staje się złożenie wniosku o upadłość. Chodzi tu przy tym o staranność ogólnie wymaganą w stosunkach danego rodzaju, a więc właściwą przezornemu przedsiębiorcy (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 688/17, CBOSA). Przyjmuje się także, iż przesłankę braku winy w niezgłoszeniu stosownego wniosku należy rozumieć w ten sposób, że członek zarządu nie miał wpływu na jego skuteczne zgłoszenie (wyrok NSA sygn. akt I FSK 1953/09 z dnia 24 listopada 2010 r., CBOSA). Tymczasem w sprawie niniejszej Skarżący, jako członek (prezes) zarządu Spółki, miał obowiązek i możliwość na bieżąco monitorować jej działalność, w tym zwłaszcza stan zadłużenia, który systematycznie ulegał – na przełomie lat - zwiększeniu, co w ostateczności doprowadziło do niewypłacalności Spółki oraz pomniejszenia jej majątku w stopniu uniemożliwiającym zaspokojenie wierzyciela Spółki - Skarbu Państwa. Z racji pełnionej funkcji miał pełny obraz jej sytuacji finansowej, a zatem jego obowiązkiem jego było wystąpić ze skutecznym wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

10. Sąd, związany obowiązkiem poszanowania dorobku prawnego, nie może, w okolicznościach sprawy, uznać za trafny zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 197 O.p., "poprzez zaniechanie powołania biegłego w celu wydania opinii, podczas gdy w sprawie wymagane były wiadomości specjalne dotyczące oceny sytuacji finansowej Spółki, chwili powstania stanu niewypłacalności oraz terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości". Uzasadnienie tego wniosku sprowadza się bowiem do przedstawienia wyłącznie hipotez, bez przedstawienia logicznej i przekonującej argumentacji ani także konkretnych dowodów. Snucie przypuszczeń o możliwym istnieniu (w historii) pasywów, wobec istnienia dowodów wystarczających do wykazania niezgłoszenia we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i zaistnienia przesłanki do ogłoszenia upadłości – należy zaliczyć do mało prawdopodobnych hipotez, niewynikających z żadnych konkretnych ustaleń. Zdaniem Sądu, na tej podstawie nie można budować twierdzenia o istotnym wpływie na wynik sprawy braku przeprowadzenia dowodu z opinii tegoż biegłego. Stanowisko o braku konieczności posłużenia się opinią biegłego na okoliczności podnoszone przez Skarżącego jest powszechnie aprobowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia: 10 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1235/10; 2 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 4106/14 i z 28 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1221/15; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 500/16, CBOSA), stąd nieprzeprowadzenie tego dowodu, a poprzestanie na wiedzy i doświadczeniu pracowników organów podatkowych nie może być poczytane za naruszenie zasady prawdy materialnej czy także art. 197 O.p. (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 października 2017 r., sygn. akt I SA/Po 64/17, CBOSA.).

11. Sąd potwierdza także brak naruszenia art. 188 O.p. w sprawie w wyniku nieprzeprowadzenia wskazanych w skardze i w uzupełnieniu skargi środków dowodowych. Trafny jest pogląd, że omówiony powyżej materiał dowodowy potwierdza pozytywne przesłanki warunkujące powstanie odpowiedzialności Skarżącego, tj. pełnienie obowiązków członka zarządu w okresie kiedy upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań oraz bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Skoro, jak wskazał powyżej Sąd, Skarżący nie tylko nie wykazał przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za te zaległości, ale nawet nie usiłował wykazać okoliczności, które mogłyby go od odpowiedzialności zwalniać. Natomiast odmienna ocena zebranego materiału dowodowego przez Skarżącego, czy "gołosłowne" deklaracje nie uzasadniają poglądu, iż ocena dokonana przez organ podatkowy jest niewłaściwa czy też dowolna. W szczególności, dowodu z dokumentu, czy akt rejestrowych albo zaświadczeń nie mogą zastąpić dowody osobowe, tj. z zeznań świadków i przesłuchania strony. Sąd zauważa, że o wyniku sprawy nie mogą decydować jednostkowe zdarzenia. Organ podatkowy powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów, jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok z dnia 29 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Po 1342/99, CBOSA). Interpretując art. 191 O.p. w orzecznictwie wielokrotnie zwracano uwagę, że przy dokonywaniu oceny zebranego materiału dowodowego organy nie mogą poprzestać wyłącznie na analizie poszczególnych, jednostkowych dowodów, bez zbadania jego wpływu na pozostały zebrany materiał dowodowy, lecz dokonując rekonstrukcji okoliczności stanu faktycznego muszą ocenić wszystkie dowody w ich wzajemnym powiązaniu. Tylko bowiem zachowanie tego warunku pozwala na uznanie danych okoliczności za udowodnione. Dążąc zatem do realizacji prawdy materialnej, organ prowadzący postępowanie musi analizować zarówno wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz - co szczególnie istotne - wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania. Dlatego Sąd, w realiach niniejszej sprawy podziela pogląd wyrażony wyroku z dnia 27 października 2011 r., I FSK 1429/10 (CBOSA), w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: "Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Oczywiście można rozwlekać toczące się postępowanie na poszukiwanie kolejnych dowodów, lecz nie to jest celem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym, które powinno cechować się zarówno przestrzeganiem zasady dążenia do pozyskania prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiczności tegoż postępowania (art. 125 O.p.), co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego, które w sprawie znajdują zastosowanie (...)".

12. Dlatego Sąd uznał, że w sprawie, w zaskarżonej decyzji przedstawiono wyczerpująco wszystkie okoliczności stanu faktycznego, stan faktyczny ustalono prawidłowo oraz należycie oceniono materiał dowodowy. Organy podatkowe trafnie uznały, że zaistniały przesłanki przeniesienia odpowiedzialności, zaś Skarżący nie wykazał okoliczności uzasadniających zwolnienie go od odpowiedzialności. W konsekwencji brak było w sprawie przejawów naruszeń art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p.; art. 197 O.p.; art. 188 O.p.; art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n.; art. 116 § 1 O.p.

13. Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302), orzekł jak w sentencji.