Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 405/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 1a, b, c w zw. z art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 9,
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2015 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] nr [...]utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia [...] r. znak; [...] w sprawie określenia M. W. zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2014 w kwocie 8 273 zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że ustalając podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 8.273 zł organ podatkowy przyjął do opodatkowania między innymi budowlę związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą na którą składa się: konstrukcja wiaty wraz z przyłączami wodno-kanalizacyjnymi i elektrycznymi o wartości 30.000,00 zł (nie ujęta w ewidencji środków trwałych) oraz myjnia BKF czterostanowiskowa wraz z urządzeniami służącymi do korzystania z niej o wartości początkowej 285.000 zł (ujęta w ewidencji środków trwałych).

Przedmiotem sporu jest zasadność opodatkowania przez organ podatkowy budowli związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w postaci myjni BKF czterostanowiskowej o wartości 285.000,00 zł.

Organu podatkowy, wskazując na związanie przy ustalaniu podstawy opodatkowania danymi wynikającymi z ewidencji gruntów w myśl art. 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne ustalił, że strona jest właścicielem gruntów położonych w K. przy ul. M.22/J. 3 sklasyfikowanych w operatach geodezyjnych jako tereny budowlane oznaczone symbolem B.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, że pojęcie budowli zostało zdefiniowane w art. 1a ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j Dz. U z 2014 r. poz. 849) dalej – "u.p.o.l.", zgodnie z którym budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wobec odesłania do przepisów prawa budowlanego organ przytoczył definicję budowli zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U z 2013 poz,1409 ze zm.) dalej -" Prawo budowlane", zgodnie z którą przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, podając przykładowe wyliczenia budowli zawarte w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W ocenie organu zakwalifikowanie określonego obiektu do budowli nie polega na przyporządkowaniu go do któregoś z rodzajów obiektów wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, lecz wymaga rozstrzygnięcia, czy jest budowlą w kontekście treści przepisu zawartego w art. 1, zgodnie z którym Prawo budowlane normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach. Mając powyższe na uwadze, organ uznał, że prawo budowlane odnosi się tylko do takich obiektów, które są wytworem procesu budowlanego, a nie wynikiem wytwórczego procesu technologicznego. Organ przytoczył pojęcie "robót budowlanych" zdefiniowanych w art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego i wskazał, że skoro ustawodawca do robót budowlanych zalicza prace polegające na montażu, to zarówno sama budowa myjni jak i montaż poszczególnych elementów urządzeń technicznych stanowi zespół powiązanych ze sobą czynności, których efektem jest powstanie obiektu myjni samochodowej jako całości. Budowa takiego obiektu służyła konkretnemu celowi jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych, wobec czego istotne znaczenie ma stworzenie obiektu stanowiącego jednorodną całość zarówno z elementów konstrukcyjnych jaki i urządzeń przywiezionych z zewnątrz.

Organ przytoczył treść definicji "obiektu budowlanego" zawartą w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez który należy rozumieć: budynek wraz z instalacjami

i urządzeniami technicznymi; budowle stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami obiekt małej architektury. W odniesieniu do sformułowania całości techniczno - użytkowej wyjaśnił, że przez "całość" należy rozumieć wszystkie części, składniki, szczegóły połączone w samodzielną jednostkę, przez pojęcie "techniczny" należy rozumieć odnoszący się do techniki wykonania natomiast "użytkowy" oznacza służący celom praktycznym. Klasyfikując bezdotykową myjnię samochodową jako obiekt budowlany organ stwierdził, że jest to zespół urządzeń przeznaczonych do mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych, zapewniający bezpieczne, skuteczne mycie aut, jaki i komfort i funkcjonalność stanowiska mycia w formie bezdotykowej, która przeznaczona jest dla klientów wybierających określony standard mycia i czyszczenia. Wobec czego, organ doszedł do przekonania, że obiekt taki nie posiada cech budynku lub obiektu małej architektury w związku z czym stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, jak i w rozumieniu u.p.o.l.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w odwołaniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stanęło na stanowisku, że wszystkie elementy myjni stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu myjni bezdotykowej. Pomimo możliwości łatwego zdemontowania elementów, pomiędzy urządzeniami budowlanymi i niebudowlanymi istnieje powiązanie fizycznie i funkcjonalne dlatego też elementy te tworzą gospodarczą całość jednej rzeczy złożonej. Wszystkie jej elementy zarówno specjalistyczne części budowlane jak i części o innym charakterze pozostają w związku funkcjonalnym. W przypadku myjni bezdotykowej pod terminem całości techniczno-użytkowej należy rozumieć sytuację w której każdy z elementów myjni jest niezbędny do realizacji funkcji do jakiej został stworzony i przeznaczony. Zdaniem organu bez znaczenia pozostaje zarzut, że urządzenia będące przedmiotem sprawy, nie wymagają pozwolenia na budowę. Elementy składające się na obiekt myjni są wykorzystywane przez klientów myjni w całości, bowiem w takim celu gospodarczym przedmiotowy obiekt został stworzony w procesie robót budowlanych zdefiniowanych w art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane.

W ocenie organu sporna co do kwalifikacji dla celów podatku od nieruchomości, myjnia BKF czterostanowiskowa ujęta przez podatnika w ewidencji środków trwałych o wartości początkowej 285.000 zł czyni zadość warunkowi definicji budowli określonej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Wobec powyższego podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi wartość tej budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej określona zgodnie z art. 4.ust 1 pkt 3 u.p.o.l.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji oraz określenie, że decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili prawomocnego rozpoznania sprawy. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l w zw. z art. 3 pkt 1a, b, c w zw. z art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że wszystki elementy myjni tj. wiata, stanowiska do mycia pojazdów oraz urządzenia powiązane są w jednorodną całość, tworzą jeden obiekt budowlany służący prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie samoobsługowego mycia pojazdów w technologii bezdotykowej a tym samym stanowią budowlę w myśl przepisów Prawa budowlanego jako całość techniczno – użytkową. W uzasadnieniu skargi wskazała, że urządzenia służące do korzystania z myjni mogły być zamocowane bez pozwolenia na budowę a ponadto mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Dodała, że świadczenie usług mycia pojazdów samochodowych możliwe jest w obiekcie budowlanym bez dodatkowych urządzeń technicznych, przykładowo mycie ręczne. Oznacza powyższe, że myjnia i urządzenia służące do jej korzystania nie stanowią całości techniczno-użytkowej. W związku z powyższym opodatkowaniu podlegać powinny jedynie elementy konstrukcyjne myjni które stanowią budowle w rozumieniu u.p.o.l , a których skarżący określił wartość na kwotę 30.000 zł i jedynie od tej wartości organ powinien naliczyć podatek od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał swoją argumentację zawartą

w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo zważył, że sama część budowlana bez uzbrojenia jej w elementy techniczno-technologiczne bez montażu ich w części budowlanej nie tworzą myjni bezdotykowej. Poszczególne elementy myjni są połączone ze sobą

i współpracują w ten sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Ponadto uznał, że związek funkcjonalny jak

i techniczny jest zasadniczym czynnikiem dla zdefiniowania myjni jako budowli

i determinuje status obiektów z których myjnia jest zbudowana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Dlatego ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości będą podlegać wyłącznie elementy konstrukcyjne myjni bez uwzględnienia urządzeń techniczno- technologicznych służących do korzystania z niej. W ocenie organu wszystkie elementy tj. wiata, stanowiska do mycia pojazdów oraz wyposażenie techniczno-technologiczne są częściami składowymi jednej rzeczy złożonej - obiektu myjni bezdotykowej, stanowią całość techniczno-użytkową, a więc są budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podlegającą opodatkowaniu. Podatnik stoi na stanowisku, że konstrukcja samoobsługowej myjni bezdotykowej wraz z niezbędnymi urządzeniami kanalizacji technologicznej i ściekowej oraz urządzeniami myjącymi stanowi wyłącznie całość użytkową, nie występuje pomiędzy nimi powiązanie techniczne a zatem wyposażenie-techniczno technologiczne nie podlega opodatkowaniu. Urządzenia te stanowią jedynie wyposażenie myjni, są możliwe do łatwego wymontowania, nie wymagają pozwolenia na budowę

Przystępując do rozpoznania tak zarysowanej kwestii spornej należy odwołać się do normatywnej treści przepisów regulujących opodatkowanie budowli. Zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Przepisy ustawy – Prawo budowlane w art. 3 pkt 1 lit b definiują pojęcie budowli jako jednego z obiektów budowlanych stanowiąc, że przez obiekt budowlany należy rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć "każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową".

Z kolei w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego zdefiniowano pojęcie urządzenia budowlanego jako "urządzenia techniczne związanego z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki".

Uwzględniając stanowiska stron istota problemu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy urządzenia techniczno – technologiczne myjni stanowią wraz z jej częściami konstrukcyjnymi całość techniczno – użytkową jak twierdzi organ czy też wyłącznie całość użytkową jak twierdzi skarżący.

Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko organu, że myjnia bezdotykowa to urządzenia techniczne tworzące wraz z częścią budowlaną całość techniczno-użytkową, która zapewnia wykorzystywanie jej zgodnie z przeznaczeniem. Aby myjnia mogła być wykorzystywana w celu jej przeznaczenia, a zatem by mogła funkcjonować w każdym zakresie jej funkcji, konieczne i niezbędne jest połączenie w całość określonych części budowlanych jak i nie mających takiego charakteru. Poszczególne elementy myjni są połączone ze sobą i współpracują w taki sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Odłączenie ich czyniłoby budowlę we wskazanym zakresie bezużyteczną. Pomiędzy poszczególnymi elementami myjni istnieje zatem konieczny związek funkcjonalny, jak i techniczny. Ta okoliczność jest kluczowa dla zdefiniowania myjni jako budowli i determinuje status obiektów, z których myjnia jest zbudowana. Nie jest bowiem możliwe funkcjonowanie urządzeń myjących opartych na technologii bezdotykowej, podłączonych do instalacji wodnej elektrycznej i pozostałych elementów bez podłoża, ścian oraz dachu gwarantujących ich montaż oraz korzystanie. Ta więź gospodarcza powoduje, że wszystkie elementy myjni pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym (funkcjonują razem by zapewnić możliwość użytkowania myjni w pełnym zakresie jej działania). Zatem na gruncie przedmiotowej sprawy wiata, stanowiska do mycia pojazdów oraz urządzenia techniczne tworzą gospodarczą całość stanowiąc "związek funkcjonalny" wszystkich połączonych ze sobą elementów.

Wobec powyższego stanowisko skarżącego wyrażone w skardze, że między wiatą a urządzeniami służącymi do korzystania z myjni zachodzi wyłącznie związek użytkowy nie jest uzasadnione. Sama część budowlana bez uzbrojenia jej w elementy techniczne, podobnie jak i same elementy techniczno–technologiczne bez umieszczenia/montażu ich w części budowlanej nie spełnią/nie tworzą myjni bezdotykowej. W wyroku z dnia 14 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 415/12 (dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl) NSA podkreślił konieczność posłużenia się przy klasyfikacji obiektów budowlanych, takich jak stacja gazu ziemnego LNG, teorią funkcjonalnej budowli, wskazując, że należy mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tego obiektu jako całości. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Sąd nie wykluczył, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową". Tożsame stanowisko zostało wyrażone w wyrokach NSA o sygn. akt II FSK 554/10, II FSK 144/10, II FSK 484/10 (dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Oznacza powyższe, że eksponowany przez skarżącego zarzut o możliwości zdemontowania wyposażenia techniczno-technologicznego nie może być uznany za skuteczny. Sąd nie kwestionuje, że elementy te, po ich wymontowaniu, mogą odrębnie posiadać wartość techniczno-użytkową, jednakże demontaż któregokolwiek elementu spowoduje, że celowość istnienia budowli - jako myjni bezdotykowej - zostanie "zaburzona", powodując niemożność jej funkcjonowania. Sam skarżący w skardze powołując się na możliwość świadczenia w obiekcie budowlanym usług mycia pojazdów samochodowych bez dodatkowych urządzeń technicznych - przykładowo mycie ręczne – wskazuje na inny niż myjnia bezdotykowa sposób świadczenia usługi. Związek użytkowo - techniczny omawianych elementów myjni zachodzi także wtedy, kiedy jej poszczególne elementy można demontować, gdyż nierozerwalność nie jest istotną cechą budowli. Jak już wyżej wskazano możliwość odłączenia urządzeń technicznych przeznaczonych do mycia pojazdów nie może świadczyć o braku związku technicznego z częścią budowlaną, a wobec ewidentnej łączności użytkowej, uznanie myjni za całość techniczno-użytkową jest uzasadnione.

Reasumując, za zasadne należy uznać stanowisko organu, że myjnia bezdotykowa jako zespół urządzeń technicznych zamontowanych w części budowlanej niezbędnej do ich funkcjonowania, tworzy wraz z tę częścią całość techniczno – użytkową, co przesądza kwalifikację jej do budowli na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z powyższych względów zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l w zw. z art. 3 pkt 1a, b, c w zw. z art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego nie jest uzasadniony.

Stanowisko takie zostało wyrażone także w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w wyrokach z dnia 13 maja 2015 r. sygn. akt I SA/GL 1042/14, z dnia 18 maja 2015 r. I SA/GL 892/14, z dnia 13 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 339/15, z dnia 19 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1205/14 (dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym sąd nie podziela stanowiska zawartego w wyroku z dnia 25 lipca 2013 r. I SA/Rz 420/13. Dla rozstrzygnięcia nie może też mieć wpływu sposób opodatkowania myjni samochodowej w Krakowie.

W tym stanie rzeczy, skoro zaskarżony wyrok nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie z obrotu prawnego, a zarzuty skargi nie są uzasadnione Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.