Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 102/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: 70 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2014 r. sprawy ze skargi K. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r.. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi doradcy podatkowemu Z. A. kwotę 2400 (dwa tysiące czterysta) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B. z [...] r. w spawie określenia K. N. zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w oparciu o materiały z kontroli przeprowadzonej w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2008 r., organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że w latach 2004-2008 podatnik uzyskiwał przychody z tytułu sprzedaży - za pośrednictwem portalu internetowego: podzespołów komputerowych, odzieży, zegarków, prezentacji na płytach DVD oraz z tytułu świadczenia usług informatycznych i komputerowych. Ustalono ponadto, że podatnik osiągał przychody z handlu podzespołami komputerowymi oraz z tytułu świadczenia ww. usług poza portalem aukcyjnym.

W dniach od 11 marca do 27 kwietnia 2010 r. przeprowadzono wobec podatnika kontrolę w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług za okres od października 2006 r. do grudnia 2008 r.

Następnie postanowieniem z [...] r. organ podatkowy wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od października 2006 r. do grudnia 2008 r.

Na podstawie całości zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności ustaleń dokonanych w ramach kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdzono, że podatnik w okresie objętym kontrolą wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. powoływanej dalej w skrócie jako: ustawa VAT), tj. dokonał dostawy towarów oraz świadczył usługi związane z naprawą komputerów i odzyskiwaniem danych z dysków twardych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Ponadto organ podatkowy ustalił, że w dniu 30 października 2006 r. podatnik utracił prawo do zwolnienia podmiotowego, o którym stanowi art. 113 ust. 5 ustawy VAT, w związku z przekroczeniem wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia. Nie prowadził ewidencji sprzedaży ani w okresie korzystania ze zwolnienia, jak również po jego utracie. Nie złożył deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r.

W związku z powyższym organ podatkowy pierwszej instancji w dniu [...] r. wydał decyzję, w której określił podatnikowi zobowiązania podatkowe za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r., w łącznej wysokości 35.606 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 120 ustawy VAT poprzez odmowę prawa do rozliczenia podatku w oparciu o procedurę szczególną VAT-marża oraz niewłaściwą ocenę dowodów skutkującą przyjęciem, na zasadzie domniemania, że dowodem sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu aukcyjnego jest pozytywny komentarz otrzymany od licytującego, bez potwierdzenia płatności oraz dokonania wysyłki towaru.

Organ odwoławczy decyzją z [...] 2012 r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, wskazując, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy niezbędne jest uwzględnienie prawa podatnika do skorzystania z opodatkowania sprzedaży według szczególnej procedury określonej przepisem art. 120 ustawy o VAT. Ponadto organ drugiej instancji stwierdził, że pozytywny komentarz licytującego nie może być wyłącznym dowodem dostawy towarów.

Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z [...] r. ponownie określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r., których łączna wysokość wyniosła 21.968 zł.

W odwołaniu od ww. decyzji podatnik podniósł, że decyzja organu pierwszej instancji zawiera szereg nieścisłości i rozliczeń niezgodnych ze stanem faktycznym bowiem podatek został obliczony od sprzedaży przedmiotów, których nie sprzedał.

Podatnik stwierdził, że nie wykorzystywał konta A. do dokonywania zakupów i sprzedaży na Allegro. Dlatego też, o ile pamięta, z tego konta na jego rachunek nie wpływały żadne pieniądze. Jeżeli zatem nie otrzymał pieniędzy w gotówce ani na rachunek bankowy, to nie ma żadnej podstawy by uznać, że dokonał sprzedaży. Podatnik zaznaczył, że nie handlował futerkami, płytami, itp. rzeczami, które były sprzedawane na koncie A. oraz poinformował, że na jego koncie logowali się różni znajomi, którzy chcieli dla siebie kupić jakieś przedmioty; a także dokonywali sprzedaży. Podatnik nie był w stanie określić kto, co i kiedy sprzedawał, nie prowadził takiej ewidencji.

Podatnik podniósł również, że osoby przesłuchane przez organ pierwszej instancji potwierdziły, iż komentarz nie jest równoznaczny z przeprowadzeniem transakcji, pomimo tego organ pierwszej instancji nie uznał tego za dowód, czego przykładem są zeznania M. M. oraz J. P., którzy zamieścili pozytywne komentarze, pomimo że do transakcji nie doszło.

Organ odwoławczy nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji.

W motywach własnej decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności ocenił, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań objętych decyzją ponieważ nastąpiło skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej jako: O.p.).

Organ odwoławczy podzielił ocenę organu pierwszej instancji, iż K. N. wykonywał czynności polegające na handlu towarami oraz świadczeniu usług informatycznych za pośrednictwem portalu internetowego i poza nim, co oznacza, że samodzielnie wykonywanywał działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, a zatem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnik nie prowadził ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy VAT oraz ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Organ podatkowy wyjaśnił, że w celu określenia wartości sprzedaży organ podatkowy pierwszej instancji oparł się na: materiałach z kontroli w "A" Spółka z o.o. z siedzibą w P. dotyczących transakcji sprzedaży dokonanych przez podatnika w okresie od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2008 r. za pośrednictwem serwisu Allegro, przedłożonych przez podatnika wyciągach z rachunku prowadzonego przez "B" za lata 2006-2008, przesłuchaniach świadków.

Ustalono, że podatnik dokonywał sprzedaży i zakupów za pośrednictwem poniższych kont: 1) "C" za pośrednictwem którego prowadzono głównie sprzedaż podzespołów komputerowych oraz w nieznacznym zakresie usług związanych z naprawą dysków, 2) "B", za pośrednictwem którego prowadzono sprzedaż odzieży, zegarków i prezentacji na płytach DVD, 3) "D" Ostatnie z wymienionych kont zostało utworzone na nazwisko kuzyna, jednakże podatnik oświadczył, że było wykorzystywane wyłącznie przez niego do sprzedaży podzespołów komputerowych. Ponadto ustalono, że płatności z tytułu sprzedaży za pośrednictwem tego konta wpływały na rachunek bankowy podatnika. Podatnik posiadał również dwa inne konta zarejestrowane na swoje nazwisko, których jednak nie wykorzystywał do dokonywania sprzedaży.

Na podstawie danych pozyskanych od właściciela serwisu aukcyjnego ustalono, że po uwzględnieniu zgłoszonych do serwisu zwrotów K. N. dokonał sprzedaży: 193 przedmiotów w roku 2006, 391 przedmiotów w roku 2007, 533 przedmiotów w roku 2008. Podatnik poniósł koszty prowizji za pośrednictwo aukcyjne w wysokości: 1.738.86 zł - w roku 2006, 2.599,93 zł - w roku 2007 oraz 5.107,57 zł - w roku 2008. Ponieważ wymienione powyżej konta aukcyjne zostały zarejestrowane w serwisie na osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej, wobec czego Spółka "A" nie wystawiała faktur VAT dokumentujących koszty prowizji za usługi pośrednictwa aukcyjnego.

W wyniku analizy wpływów z przedłożonego ww. rachunku bankowego podatnika organ podatkowy stwierdził, że nie w każdym przypadku, w którym aukcje przeprowadzone przez K. N., zatwierdzone przez serwis, do których kupujący udzielili pozytywnego komentarza, nastąpił wpływ środków pieniężnych na okazany rachunek bankowy, przy czym podatnik konsekwentnie utrzymuje, że z tytułu prowadzonej sprzedaży nabywcy nie dokonywali wpłat na inne rachunki niż wskazany powyżej.

Organ pierwszej instancji ustalił, że liczba zatwierdzonych aukcji, co do których podatnik twierdzi, że nie dokumentują dostaw wynosi: dla konta "C" - rok 2006 - 27 ze 193 pozycji, dla kont: "C", "B" - łącznie rok 2007 - 168 z 391 pozycji, dla kont: "C", "B", "D" - łącznie rok 2008 - 144 z 533 pozycji.

Podatnik twierdzi, że jeżeli na wyciągu z jedynego rachunku, na które upływały środki z Allegro, nie ma wpłaty za dany towar, to należy uznać, że transakcja nie odbyła się, niezależnie od tego, czy wystawiony komentarz był pozytywny, negatywny, czy też nie został wystawiony.

Organ pierwszej instancji przesłuchał w charakterze świadków następujące szereg osób, które w udostępniły swoje dane podając nick (na portalu Allegro lub innym). Na podstawie tych zeznań przyjął, że niektórzy nabywcy odbierali towar osobiście i płacili gotówką do rąk sprzedawcy lub kurierowi (zeznania A. P.), płatności wpływały również na rachunek żony podatnika – I. N. (zeznania A. S., A. Ś.).

Ponadto, w ocenie organów podatkowych nieprawdą jest twierdzenie podatnika, że z konta "B" sprzedaży dokonywali znajomi. Przesłuchana w dniu 3 lipca 2012 r. M. M. zeznała bowiem, że we wrześniu 2008 r. z tego właśnie konta nabyła od podatnika kremowe futerko w rozmiarze L. Po odbiór towaru umówiła się z podatnikiem w centrum Ł., płatność nastąpiła gotówką. W październiku 2008 r. w taki sam sposób (osobiście) zwróciła towar sprzedawcy, gdyż był wadliwy i otrzymała zwrot pieniędzy. Wystawiając pozytywny komentarz kierowała się szybkością przeprowadzenia transakcji. J.P. przesłuchany w dniu [...] r. stwierdził, że być może wygrał aukcję (zakup futerka z konta "B", lecz towar nie był zgodny z opisem. W związku z powyższym wycofał się z transakcji po zatwierdzeniu aukcji. Pozytywny komentarz umieścił zaś dlatego, że w jego zwyczaju jest umieszczać pozytywne komentarze, do aukcji nawet jeśli nie jestem zadowolony z transakcji lub gdy jej nie dokona, bowiem zależy mu na tym, aby otrzymać zwrotny pozytywny komentarz .

Organ podniósł ponadto, że w trakcie prowadzonego postępowania podatnik próbował zestawić paragony dotyczące nabycia rozmaitej odzieży takich marek jak "E", "F", "G", "H" w ilości 18 szt. ze sprzedażą futerek na koncie "B". Nabyte towary nie odpowiadały jednakże towarom będącym przedmiotem dokonanych dostaw, dlatego też powyższe paragony zostały zwrócone podatnikowi, jako nie mające związku z prowadzona działalnością gospodarczą.

Żona podatnika zeznała, że nie wie do końca co było przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez jej męża za pośrednictwem Allegro, na pewno były to "...jakieś rzeczy komputerowe..." oraz należąca do niej lub jej siostry, odzież używana.

Mając na uwadze powyższe organy podatkowe stwierdziły, że oferentem sprzedawanych za pośrednictwem Allegro, z kont "C", "D", "B", towarów był K. N.. Zatwierdzone aukcje, od których pobrane zostały prowizje świadczą bowiem o zawarciu umowy, tj. o złożeniu oświadczenia woli i zobowiązania się do zapłacenia przez licytującego za rzecz zgłoszoną do licytacji.

Organy podatkowe nie uwzględniły twierdzenia podatnika, iż brak wpływów na okazany przez podatnika rachunek bankowy świadczy o braku sprzedaży ponieważ niektóre należności były regulowane przez kupujących osobiście lub na rachunek bankowy należący do żony podatnika. Organ odwoławczy podkreślił, że pomimo wezwań podatnik nie okazał danych osób, które - jak twierdzi - pomimo zatwierdzonych aukcji nie dokonały zapłaty.

Organy podatkowe obu instancji oceniły, że nie ma podstaw do uwzględnienia żądania podatnika w zakresie nieopodatkowywania dostaw, z tytułu których zapłata nie wpłynęła na rachunek bankowy ponieważ: 1) zatwierdzone aukcje, od których pobrano prowizje, które nie zostały zwrócone przez licytującego lub administratora portalu, świadczą o zawarciu umowy (zobowiązanie do wydania towaru lub wykonania usługi za wynagrodzeniem), 2) treść zamieszczonych komentarzy wskazuje na wydanie towaru przez podatnika, 3) została udowodniona okoliczność regulowania należności przez nabywców gotówką lub na rachunek bankowy należący do żony podatnika, 4) podatnik, pomimo wezwań, nie wskazał dowodów umożliwiających potwierdzenie tezy w zakresie braku sprzedaży.

W skardze na decyzję organu odwoławczego podatnik podniósł, że nie zgadza się z szeregiem ustaleń i wniosków w niej zawartych.

Oświadczył, że podczas kontroli prowadzonej w sprawie podatku dochodowego starał się współpracować z organem podatkowym, mimo że miał świadomość, że organ podatkowy naliczy podatek wyższy, niż wynikający z pierwotnych ustaleń kontroli. Podatnik wyraził przekonanie, że wszystkie należne podatki będą naliczane rzeczowo, a ich wysokość będzie adekwatna do wysokości osiągniętego dochodu. Nie spodziewał się, że przepisy zostaną wykorzystane do naliczenia podatku, który w rzeczywistości się nie należy.

Oświadczył, że nikogo nie oszukiwał zaś rozbieżności mogły wynikać tylko i wyłącznie z racji braku pamięci, ponieważ nie jest w stanie pamiętać każdej transakcji ze szczegółami. Nie dokumentował sprzedaży przedmiotów używanych prywatnie. Nie prowadził notatek dotyczących dokonywanej sprzedaży bowiem nie sądził, że będą potrzebne w przyszłości, natomiast wiadomości email z czasem kasował.

Stwierdził, że poświęcił wiele czasu na sporządzenie rozliczeń i przyporządkowanie transakcji nabycia przedmiotów i ich sprzedaży, a mimo to rozliczenia te nie były uwzględniane przez organ podatkowy z powodu różnych drobnostek.

Zdaniem podatnika organy podatkowe naliczyły podatek od transakcji sprzedaży przedmiotów, które nie miały miejsca. Podniósł, że informował, że nie posiada informacji na temat kontrahentów, którzy nabywali odzież, zegarki i płyty z konta

"B" ponieważ nie prowadził sprzedaży z tego konta. Ocenił, że absurdem jest w związku tym żądanie od niego informacji temat tych transakcji. Nie jest bowiem w stanie udowodnić, że nie dokonywał sprzedaży z tego konta. Wskazał, że organ podatkowy dysponuje wiedzą, iż wpłaty były dokonywane na rachunki bankowe, które nie należą do niego.

Podatnik domaga się konfrontacji z osobami, które twierdzą, że nabywały od niego wymienione powyżej przedmioty. Zarzucił, że M. M. zeznała nieprawdę ponieważ nigdy nie spotkał się z tą osobą. Stwierdził, że świadek najprawdopodobniej nie pamiętała z kim zawierała transakcję. Zarzucił, że zeznania świadka są sprzeczne bowiem M. M. oświadczyła, że zamieściła pozytywny komentarz o transakcji kierując się szybkością jej przeprowadzenia. Oświadczyła też jednocześnie, że transakcja się nie odbyła.

Podatnik oświadczył, że nie wie na jaki rachunek trafiły pieniądze, lecz nie wpłynęły na jego rachunek. Nie sprzedał towaru i nie wysłał go.

Skarżący przyznał, że złamał regulamin portalu internetowego gdyż pozwolił korzystać ze swojego konta osobom trzecim, ale wówczas nie pamiętał o tym koncie. Nie było mu ono potrzebne. Wyraził przekonanie, że fakt korzystania z tego konta przez osoby trzecie nie może być podstawą do naliczania mu jakiegokolwiek podatku ponieważ z przepisów wynika, że naliczenie podatku dochodowego a w konsekwencji podatku od towarów usług może mieć miejsce jeśli nastąpi przekazanie towaru i odbiór płatności, co nie miało miejsca.

Podatnik zakwestionował również ustalenia dotyczące tych transakcji, które nie doszły do skutku, ale zakończyły się pozytywnym komentarzem. Stwierdził, że wyjaśnił w postępowaniu, że strony transakcji zawieranych za pośrednictwem portalu internetowego praktycznie zawsze wystawiały pozytywne transakcje niezależnie od tego, czy transakcja doszła do skutku. Wskazał, że przykładem tego rodzaju praktyk są zeznania J. P., który oświadczył, że zależało mu na otrzymaniu pozytywnego komentarza zwrotnego, mimo że transakcja nie odbyła się.

Skarżący zarzucił, że nie jest prawdą stwierdzenie zawarte w decyzji, iż informował, że w wypadku gdy nie otrzymał płatności to transakcja nie doszła do skutku. Oświadczył, że złożył wyjaśnienie zgodnie z którym, jedynym rachunkiem bankowym na który trafiały płatności był ten rachunek z którego wyciągi przedstawił i jeżeli tam płatność nie została odnotowana i dodatkowo kupujący nie zadeklarował odbioru osobistego, to w takim przypadku transakcja na pewno nie doszła do skutku.

Podatnik oświadczył, że nie zwrócono mu rachunków, które przedstawił. Przyznał, że odebrał przesyłkę z urzędu skarbowego, ale były w niej jedynie pocztowe dowody wysyłki. Dopiero w momencie gdy został ponownie wezwany do przedstawienia rachunków, stwierdził że nie zostały mu zwrócone. Dlatego domaga się ich zwrotu by móc przedstawić jako dowód w sprawie.

Odnośnie "...przedmiotów sprzedawanych prywatnie..." najbardziej jednoznacznym dowodem, są - zdaniem podatnika – wydruki z aukcji, z których wynika, że przedmiot był kupiony pół roku wcześniej. Wydruki te zawierają zdjęcia przedmiotu wraz z paragonem dokumentującym jego nabycie oraz informację jak długo przedmiot był używany. Wskazał przykładowo, że w przypadku uszkodzonej drukarki i telefonu MDA podano w jakich okolicznościach doszło do uszkodzenia. W wypadku niektórych przedmiotów był podane także wyciąg z rachunku, w którym była podana data zakupu, sprzedaży, dane osób kupujących i sprzedających a w opisie był podany powód sprzedaży. Kierując się datami nabycia i sprzedaży przedmiotu można ustalić – zdaniem skarżącego, czy sprzedawany przedmiot był używany.

Skarżący podniósł, że w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w wielu przypadkach przedstawił dokładną datę zakupu i sprzedaży danego przedmiotu wraz z paragonem. W jego ocenie organ podatkowy wykazał się złą wolą nie uznając, że dany przedmiot nie był używany, pomimo że z paragonu dokumentującego nabycie wynikało, że został kupiony ponad rok przed sprzedażą. Zdaniem skarżącego organ podatkowy posługiwał się "kuriozalnymi" argumentami wskazując np. że paragon jest nieczytelny lub że "nazwa przedmiotu się nie zgadza". Podkreślił, że nazwa sprzedawanego przedmiotu nie musi być zgodna z tą wynikającą z paragonu. Tytułem przykładu wskazał, że obudowy komputerowe sprzedawał pod nazwami odzwierciedlającymi ich wygląd. Podatnik "przerabiał" również karty graficzne i sprzedawał jako bardziej wydajne modele.

Skarżący wyraził również przekonanie, że przedstawił organom podatkowym wszystkie informacje, które są niezbędne do obliczenia podatku według procedury VAT-marża.

Podatnik podważył również ocenę organu podatkowego, zgodnie z którą rozliczenie, które przedstawił jest nieprawidłowe, ponieważ w niektórych przypadkach sprzedaż części towarów miała miejsce przed ich nabyciem. Wyjaśnił, że często sprzedawał przedmioty, których nie posiadał w momencie sprzedaży. Stwierdził, że jest to częsta praktyka sprzedawców internetowych. Dzięki niej nie unika się konieczności magazynowania towarów.

Podatnik zakwestionował również wniosek organów podatkowych, które przyjęły, że transakcja miała miejsce jeśli nie nastąpił zwrot prowizji. Wyjaśnił, że zwrot może nastąpić tylko w określonym terminie. Zatem jeśli kupujący zrezygnuje z zakupu, to nie ma możliwości wystąpienia o zwrot prowizji, Trzeba odczekać 7 dni od zakończenia aukcji i dopiero po tym terminie można wystąpić o zwrot. Serwis aukcyjny nie zwraca prowizji po terminie. Podatnik wskazał, że w sytuacji gdy nie doszło do niektóre osoby opłacały samą prowizję by zrekompensować podatnikowi rezygnację z zakupu. Podatnik godził się na to ponieważ wystąpienie o zwrot prowizji skutkowała dla kupującego otrzymaniem punków karnych od serwisu aukcyjnego.

Podsumowując podatnik stwierdził, że wysokość podatku który został mu naliczony jest "skrajnie" niesprawiedliwy ponieważ został obliczony od transakcji, których nie przeprowadził. Stwierdził, że nigdy nie zarobił w serwisie aukcyjnym kwot, które pokrywałyby tak obliczony podatek.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

W dniu [...] r. na rozprawie ustanowiony dla skarżącego pełnomocnik z urzędu oświadczył, że "względów moralnych" popiera skargę, natomiast pełnomocnik organu podatkowego podtrzymał wniosek o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Niezależnie od zarzutów zawartych w skardze sąd doszedł do przekonania, że Skarga zasługuje na uwzględnienie ponieważ organy podatkowe naruszyły art. 70 § 1 O.p.

Zaskarżona decyzja obejmuje okresy rozliczeniowe począwszy od października 2006 r. do grudnia 2008 r. Zobowiązania za wymienione okresy rozliczeniowe przedawniają się po upływie 5 lat liczonych od końca roku, w którym upłynął termin płatności poszczególnych zobowiązań podatkowych. Ostateczny termin płatności podatku od towarów i usług przypada, co do zasady 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu za który podatnik miał obowiązek złożyć deklarację.

Oznacza to, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2006 r. przedawniają się z upływem 2011 r., za miesiące od grudnia 2006 r. do listopada 2007 r. - z końcem 2012 r., za miesiące od grudnia 2007 r. do listopada 2008 r. - z dniem 31 grudnia 2013 r. i za grudzień 2008 r. - z dniem 31 grudnia 2014 r.

Zaskarżona decyzja oraz bezpośrednio poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji, zostały wdane w roku 2013, tj. po upływie terminów przedawnienia zobowiązań za miesiące od października 2006 r. do listopada 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. ocenił, że jest uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia sprawy za wszystkie wymienione powyżej okresy rozliczeniowe ponieważ bieg terminu przedawniania zobowiązań został przerwany, w sposób przewidziany w art. 70 § 4 O.p. Stosownie do wymienionego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu [...]r. wystawiono tytuły wykonawcze dotyczące należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od października 2006 r. do grudnia 2008 r. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, o czym powiadomiono podatnika.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy ocenił, że w sposób prawnie skuteczny doszło do przerwania biegu terminu przedawniania ponieważ w momencie dokonywania zajęcia wierzytelności podatnika podstawą tytułów wykonawczych była istniejąca i wykonalna decyzja organu pierwszej instancji

W ocenie sądu z poglądem tym nie można się zgodzić. Organ podatkowy nie wziął bowiem pod uwagę, że tytuły wykonawcze, na podstawie których doszło do zajęcia rachunku bankowego, zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...] r. Decyzja ta, jak wynika z akt sprawy została uchylona w postępowaniu odwoławczym decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r., a sprawa przekazana organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

W tej sytuacji, zdaniem sądu nieuprawniony jest pogląd organów podatkowych, zgodnie z którym przerwanie biegu terminu przedawnienia w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, na podstawie uchylonej decyzji, jest skuteczne po jej uchyleniu.

Formułując powyższą ocenę sąd miał na uwadze pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt I FPS 8/13 (dostępnej w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), zgodnie z którą uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w konsekwencji umorzenie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.) postępowania egzekucyjnego, powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Przywołana uchwała dotyczy wprawdzie skutków prawnych uchylenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, na bieg terminu przedawnienia, tym niemniej sąd ocenił, że skoro uchylenie tego postanowienia unicestwia materialnoprawne skutki zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, to tym bardziej tego rodzaju konsekwencje wiązać należy z uchyleniem decyzji, która była podstawą wystawienia tytułów wykonawczych i zastosowania środka egzekucyjnego.

W uzasadnieniu przywołanej uchwały NSA stwierdził m.in., że wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności powoduje, że decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Tym samym, skoro obowiązek pieniężny wynikający z tej decyzji podatkowej nie jest wymagalny, stanowi to przesłankę umorzenia – na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. – wszczętego w oparciu o ten rygor postępowania egzekucyjnego (pkt 8.4 uzasadnienia).

Nie może budzić wątpliwości, że wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji nieostatecznej nakładającej obowiązek zapłaty podatku powoduje, że obowiązek ten przestaje być wymagalny, a postępowanie egzekucyjne winno zostać umorzone. Powyższe prowadzi – jak wskazano dalej w ww. uchwale, do uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 60 § 1 u.p.e.a.). Ich uchylenie oznacza, że nie mogą one wywoływać skutków prawnych, w tym w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia. Podkreślić należy, że ani ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ani Ordynacja podatkowa nie przewidują odstępstw dotyczących przerwania biegu terminu przedawnienia, od reguły wyrażonej w art. 60 § 1 u.p.e.a.

Z przekazanych sądowi akt podatkowych nie wynika, czy po uchyleniu decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B. z [...] r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Jednak nawet gdyby organ egzekucyjny nie wydał postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego należałoby przyjąć, że zastosowany środek egzekucyjny nie wywoływał w dacie wydania zaskarżonej decyzji, skutków prawnych. Niewykonanie obowiązku umorzenia postępowania nie może być bowiem w świetle zasady praworządności (art. 120 O.p.) źródłem korzyści organu podatkowego jako wierzyciela podatkowego.

Reasumując sąd stwierdził, że w wyniku wydania decyzji kasacyjnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zastosowany środek egzekucyjny przestał wywoływać skutki prawne w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia, a zatem organy podatkowe winny były umorzyć postępowanie podatkowe w części dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych za okresy od października 2006 r. do listopada 2007 r.

Odnosząc się do meritum sąd podzielił, co do zasady ocenę organów podatkowych, zgodnie z którą skarżący dokonując sprzedaży podzespołów komputerowych i wykonując usługi związane np. z odzyskiwaniem danych prowadził samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Trafna jest również ocena organów podatkowych, iż po przekroczeniu wartości sprzedaży towarów i usług skarżący miał obowiązek dokonać zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, prowadzić ewidencję zakupów i sprzedaży oraz składać deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz uiszczać wynikający z nich podatek.

Sąd nie podzielił natomiast oceny organów podatkowych, które przypisały skarżącemu cały obrót wynikający ze sprzedaży m.in. odzieży za pośrednictwem konta "B" Organy podatkowe uznały, że skoro powyższe konto zostało zarejestrowane na nazwisko skarżącego a ponadto niektórzy z przesłuchanych świadków zeznali, że nabyli np. futerka od osoby posługującej się tym kontem, to wszystkie transakcje dokonane za pośrednictwem tego konta należy przypisać skarżącemu.

Skarżący wyjaśnił, że utworzył powyższe konto, lecz go nie używał, a nawet jak twierdzi, zapomniał o nim. W odwołaniu poinformował, że z wymienionego konta korzystali jego znajomi, którzy chcieli dla siebie kupić bądź sprzedać jakieś przedmioty.

Powyższe wyjaśnienia nie są w pełni przekonujące. Po pierwsze zdaniem sądu skoro dostęp do konta aukcyjnego jest zabezpieczony hasłem znanym co do zasady tylko osobie która utworzyła konto, to transakcje przeprowadzone za jego pośrednictwem są transakcjami właściciela konta. Nie sposób też zaaprobować wyjaśnień, iż skarżący zapomniał o nim, a równocześnie zezwalał znajomym by przeprowadzali za jego pośrednictwem transakcje, ponieważ w każdym tego rodzaju przypadku skarżący musiał podać znajomemu login i hasło umożliwiające dostęp do konta. Twierdzeniu skarżącego przeczą również zeznania świadków, którzy zeznali że transakcja odbyła się właśnie za pośrednictwem tego właśnie konta (J. P. przesłuchany w dniu [...] r.). Tym niemniej w okolicznościach niniejszej sprawy wyjaśnienia skarżącego są o tyle wiarygodne, że skarżący zajmował się zawodowo sprzedażą podzespołów komputerowych i świadczeniem usług informatycznych, a nie sprzedażą odzieży. Po drugie poza przypadkami ustalonymi na podstawie zeznań świadków, którzy wskazali skarżącego jako osobę która dostarczyła sprzedaną odzież i odebrała należność, organy podatkowe nie ustaliły czy doszło do wydania innych towarów i otrzymania zapłaty. O ile kwestia zapłaty ma pomocnicze znaczenie dla ustalenia, czy doszło do dokonania dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, to wydanie towaru ma znaczenie zasadnicze. Przypomnieć bowiem należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, dostawą towarów jest przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Aby rozporządzać towarem w ten sposób nabywca towaru kupionego za pośrednictwem serwisu aukcyjnego, musi towar faktycznie otrzymać. Samo zawarcie transakcji nie jest równoznaczne z prawem do dysponowania przedmiotem jak właściciel. Organy podatkowe nie ustaliły wszystkich nabywców, którzy kupili towary za pośrednictwem konta "B". Nie ustalono również, czy skarżący otrzymał z tytułu wszystkich tych transakcji należność, co stanowiłoby dowód pośredni dokonania dostawy. Zdaniem sądu nieuprawnione jest domniemanie, przyjęte na podstawie zeznań niektórych świadków, że także pozostałe transakcje przeprowadził skarżący, dostarczył towar osobiście i otrzymał zapłatę. Nie bez znaczenia dla powyższej oceny jest również okoliczność, że skarżący przyznał w postępowaniu, że założył konto aukcyjne "D" na nazwisko swojego kuzyna i wykorzystywał do prowadzenia działalności handlowej. Jest to okoliczność, która czyni wiarygodnym dość, należy przyznać niecodzienne wyjaśnienia skarżącego o udostępnianiu znajomym konta "B". Skoro bowiem skarżący nie neguje, że prowadził działalność handlową za pośrednictwem konta założonego na cudze nazwisko, to nie można wykluczyć, że część transakcji z konta "B", to transakcje jego znajomych.

Na uwzględnienie nie zasługują zarzuty skarżącego, iż organy podatkowe nie pomniejszyły wartości sprzedaży o wartość transakcji z osobami które zwróciły towar m.in. z M. M.. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji (str. 14) wynika wyraźnie, że organy podatkowe uwzględniły zeznania świadka i przyjęły, że świadek kupiła, a następnie zwróciła zakupiony towar i pomniejszyły podstawę opodatkowania o wartość tej sprzedaży. W ten sam sposób organy postąpiły w odniesieniu do transakcji z J. P..

Sąd nie podzielił również zarzutów skarżącego odnośnie sprzedaży przedmiotów używanych. Wbrew stanowisku skarżącego nieczytelny paragon dokumentujący nabycie towaru, nie może być dowodem, iż skarżący nabył przedmiot pół roku przed transakcją sprzedaży. Podkreślić należy, że podatnik, który przez kilka kolejnych lat, z naruszeniem obowiązujących przepisów podatkowych, nie prowadził żadnej dokumentacji podatkowej ani innej dokumentacji sprzedaży dla własnych celów i jak sam twierdzi w skardze, nie pamięta szczegółów wszystkich transakcji, nie może oczekiwać że organ podatkowy odtworzy wszystkie operacje nabycia i sprzedaży towarów w celu zastosowania procedury specjalnej dla sprzedaży towarów używanych.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O wynagrodzeniu pełnomocnika z urzędu sąd postanowił w oparciu o art. 250 p.p.s.a.

E.J.