Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 1082/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120 ust. 4 i ust. 10
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 26 maja 2022 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącego K. W. kwotę [...] ([...]) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") po rozpatrzeniu odwołania K. W. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] stycznia 2021 r. w przedmiocie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017r. (III- XII). Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op"), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i 6 pkt 1, art. 31a, art. 41, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, art. 120 ust. 4 i ust. 10 i art. 146 a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

Naczelnik US w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalił, że

w kontrolowanym okresie strona prowadziła działalność gospodarczą, której przedmiotem była sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, na podstawie okazanych dokumentów stwierdzono, że w miesiącach marzec - grudzień 2017 r. podatnik deklarował nabycie pojazdów, głównie od kontrahentów zagranicznych z terenu Unii Europejskiej (Niemcy, Francja) oraz w nielicznych przypadkach od podmiotów krajowych. Nabycia były dokumentowane umowami kupna sprzedaży (nabycia krajowe i zagraniczne), fakturami VAT lub VAT marża (nabycia od krajowych podmiotów). Wartości nabyć wyrażone w walucie EUR podatnik przeliczył na PLN zgodnie z art. 31a ustawy o VAT, z wyjątkiem nabyć z [...].01.2017 r., [...].05.2017 r., [...].07.2017 r. i [...].09.2017 r.

W związku z powyższym organ I instancji w tych przypadkach przyjął średni kurs EUR ogłoszony przez NBP na dzień dokonania nabycia (zgodnie z art. 31a ustawy

o VAT) i ustalił, że doszło do zawyżenia wartości wewnątrzwspólnotowych nabyć

w styczniu i wrześniu 2017 r. o łączną kwotę (odpowiednio) [...] zł i [...] zł oraz zaniżenia wartości wewnątrzwspólnotowych nabyć w maju i wrześniu 2017 r. o kwotę (odpowiednio) [...] zł i [...] zł.

Nadto ustalono, że sierpniu 2017 r. błędnie przeniesiono kwotę podatku naliczonego z rejestru zakupu VAT do deklaracji VAT-7. Wg rejestru kwota podatku VAT wynosi [...] zł, a wg deklaracji [...] zł. Doszło zatem do zawyżenia podatku naliczonego o kwotę [...] zł ([...] zł- [...] zł).

W związku z dokonanymi wewnątrzwspólnotowymi zakupami pojazdów w ilości [...] sztuk organ podatkowy wystąpił do zagranicznych administracji ([...] wniosków do administracji niemieckiej, [...] wnioski do administracji francuskiej) celem zweryfikowania zawartych transakcji zakupu.

W przypadku [...] transakcji zagraniczna administracja poinformowała, że nie może dostarczyć wnioskowanych informacji gdyż nie może jednoznacznie zidentyfikować osób widniejących na umowach lub osoby te nie są im znane. W [...] przypadkach, zagraniczna administracja nie potwierdziła transakcji pomiędzy podatnikiem a osobą widniejącą na dokumencie zakupu okazanym przez stronę. Zagraniczna administracja poinformowała, że osoby widniejące na dokumentach dokonały sprzedaży pojazdów na rzecz innego podmiotu.

Mając na uwadze powyższe oraz wniosek pełnomocnika skarżącego, Naczelnik US w [...] przypadkach, gdy zagraniczna administracja nie była w stanie dostarczyć wnioskowanych informacji z uwagi np. na brak możliwości jednoznacznej identyfikacji osób widniejących na umowach, ponownie wystąpił do zagranicznych administracji

w celu ustalenia, komu osoby widniejące w dowodach rejestracyjnych sprzedały samochód.

Organ I instancji wskazał, iż z odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych wynika, że osoby widniejące w dowodach rejestracyjnych jako właściciele nie potwierdziły zawarcia transakcji z podatnikiem. Osoby te wyjaśniły, że dokonały sprzedaży na rzecz innych osób lub firm, które następnie dokonały sprzedaży na rzecz innych podmiotów.

Z pozyskanych informacji wynika, że sprzedawca widniejący na dokumencie sprzedaży samochodu [...] , okazanym przez podatnika (A. P.) zmarł w 2009 r. Natomiast w przypadku dwóch pojazdów [...] o stosownych numerach VIN nie udało ustalić się osób, które dokonały ich nabycia. W związku z tym, w przypadku tych dwóch pojazdów za wiarygodne uznano dokumenty przedłożone przez stronę.

W [...] przypadkach organ podatkowy uznał, że dokumenty zakupu nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego w zakresie sprzedawcy. W związku z tym, strona nie uprawdopodobniła, że może skorzystać z prawa do zastosowania opodatkowania marży przy sprzedaży zakupionych pojazdów ([...] pojazdów zostało sprzedanych

w 2017 r., a [...] pozostał na remanencie na dzień [...].12.2017 r.).

Organ podatkowy nie zaprzeczył samemu faktowi nabycia pojazdów przez skarżącego, lecz uznał za udowodnione, iż zostały one w rzeczywistości zakupione od innych nieujawnionych podmiotów. Sprzedaż pojazdów, których umowy nabycia zakwestionowano, zdaniem organu I instancji podlega zatem opodatkowaniu na zasadach ogólnych wynikających z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT według stawki 23% (art. 146a pkt 1 ustawy o VAT). Wartość zafakturowanych przez podatnika transakcji przyjęto w kwotach wynikających z wystawionych faktur VAT-marża, z wyjątkiem sprzedaży samochodu marki [...], co do którego kupująca zeznała, iż zapłaciła gotówką [...] zł, podczas gdy w fakturze, którą otrzymała wskazano kwotę [...]zł. W tych okolicznościach organ I instancji uznał, iż strona ujęła w fakturze kwotę znacznie niższą od otrzymanej i do obrotu należy przyjąć kwotę wynikającą z zeznań świadka.

W tych okolicznościach, Naczelnik US decyzją z [...] stycznia 2021 r., określił stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2017 r. w kwotach (odpowiednio) [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2017 r. w wysokości [...] zł. Postępowanie podatkowe za kwiecień 2017 r. umorzył jako bezprzedmiotowe wskazując, iż z uwagi na brak materiału pozwalającego podważyć transakcję, nie doszło do zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. Tym samym postępowanie w tym zakresie podlegało na podstawie art. 208 § 1 Op umorzeniu, jako bezprzedmiotowe.

W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik strony występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie przedmiotowego postępowania, ewentualnie

o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, zarzucił naruszenie:

- art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy z VAT, poprzez jego błędne niezastosowanie, skutkujące uznaniem, że samochody sprzedawane przez podatnika nie zostały przezeń nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, co poskutkowało błędnym przyjęciem, iż podatnik nie mógł

w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży, podczas gdy spełnione zostały wszelkie warunki ustawowe do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży;

- art. 121 § 1 Op, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania podatnika do organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, jak również nie ustalenie w całości wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności: uznanie, że nie uprawdopodobniono by skarżący w sposób wystarczający udowodnił, że zakup samochodów w okresie objętym postępowaniem podatkowym został dokonany od osób fizycznych, co pozwalałoby podatnikowi rozliczać się z tytułu takich transakcji na podstawie rozliczenia VAT-marża, podczas gdy podatnik w swoich wyjaśnieniach szczegółowo opisał okoliczności dokonanych transakcji, w tym miejsce zakupu aut, a także podmioty od których je kupował; przyjęcie, że za nierzetelnością transakcji między podatnikiem a wskazanymi w decyzji podmiotami świadczy to, że osoby wskazane w dowodach rejestracyjnych pojazdów nie potwierdziły zawarcia umów sprzedaży z podatnikiem, bądź nie dysponowały umowami, podczas gdy organ pomija fakt, że w interesie tych podmiotów jest ukrycie przed zagraniczną administracją skarbową sprzedaży samochodów, a w konsekwencji dochodu z ich sprzedaży (osoby zawodowo trudniące się sprzedażą samochodów powinny dokonywać szczególnej staranności przy ewidencji sprzedanych pojazdów, zaś dla osób prywatnych sprzedaż samochodu nie jest zwykłą czynnością dnia codziennego, aby nie posiadać ani umowy, ani wiedzy co do tożsamości kontrahentów), zatem działanie tych podmiotów wskazuje na chęć wprowadzenia w błąd administracji skarbowej, zaś KAS nie powinna opierać na tych informacjach swojej decyzji); brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów dokonane na terytorium Niemiec i Francji są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przesłanych przez administrację fiskalną tych państw (choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to jednakże powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości

z dokumentami okazanymi przez podatnika - założenie z góry, że faktury, umowy przedstawione przez podatnika są nieprawdziwe i nierzetelne stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych); poprzez nałożenie na podatnika nieproporcjonalnego do wartości nabywanych samochodów oraz wielkości przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika obowiązku weryfikacji kontrahentów, co w konsekwencji poskutkowało bezzasadnym przyjęciem, że okazane przez stronę umowy nabycia pojazdów nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy powyższy pogląd organu jest swobodny

i nieuwzględniający całokształtu dowodów i okoliczności ujawnionych w toku postępowania;

- art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływania się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim zeznaniom podatnika odnośnie nabytych na terenie Francji i Niemiec samochodów w okresie objętym postępowaniem, od których to następnie został odprowadzony podatek VAT- marża zgodnie z wiedzą, którą posiadał podatnik w momencie tych transakcji.

Dyrektor IAS, powołaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Na wstępie przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Wskazał następnie, iż sporem

w sprawie objęte jest ustalenie, czy w opisanych okolicznościach faktycznych stronie przysługuje prawo do zastosowania procedury VAT-marża, o której mowa w art. 120 ustawy o VAT. Zakreślając ramy prawne niniejszej sprawy, organ odwoławczy powołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1- 2, art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy o VAT oraz wskazał na szczególny sposób opodatkowania w trybie przepisów ustawy o VAT wymienionych w treści art. 120 ust. 4, art. 120 ust. 10 ustawy o VAT (procedura VAT-marża). Wyjaśnił przy tym, że stanowi ona odstępstwo od zasad ogólnych opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie ma jednak charakteru uprzywilejowania podmiotów ją stosujących. Konieczność wprowadzenia zasad szczególnych w odniesieniu do wymienionych towarów wynika z faktu, że opodatkowanie dostaw tych przedmiotów na zasadach ogólnych (tzn. gdzie podstawą opodatkowania byłaby cała kwota należna od dostawy), mogłoby skutkować wielokrotnym opodatkowaniem tego samego towaru, który był używany dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i w związku z tym, przy nabyciu którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powtórne wprowadzenie do obrotu takich towarów przez podatników VAT, skutkowałoby opodatkowaniem nie tylko ich wartości netto, ale również nieodliczonego wcześniej podatku. Takie rozwiązanie mogłoby negatywnie wpływać na konkurencyjność sprzedaży tych towarów dokonywaną przez podatnika VAT, w porównaniu z ich sprzedażą okazjonalną, prowadzoną przez podmioty niebędące podatnikami VAT, jak również pozostawałoby

w sprzeczności z zasadą neutralności tego podatku. Zdaniem DIAS, z powołanych przepisów wynika, że taki rodzaj opodatkowania ma miejsce, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane, z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, a gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży. W żadnym z tych przypadków nie występuje jednak podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów, a podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz podatnika (pośrednika) nie dysponowały uprawnieniami do dokonania odliczenia podatku przy nabyciu tych przedmiotów.

Zatem dla uznania zasadności opodatkowania dostawy towaru w procedurze szczególnej, jaką jest opodatkowanie marży, warunkiem niezbędnym jest zaistnienie przesłanek do zastosowania tej procedury opodatkowania. Stwierdzenie ziszczenia się tych przesłanek możliwe jest jedynie na podstawie gromadzonej przez podatnika w toku prowadzonej działalności dokumentacji, której rzetelność i zgodność z rzeczywistym stanem podlega weryfikacji i ocenie przez organy podatkowe. Wynik tych czynności organów podatkowych stanowi zaś podstawę przyjęcia metody opodatkowania zastosowanej przez podatnika albo jej odrzucenie i zastosowanie ogólnej zasady opodatkowania.

Odnosząc powyższe do stanu rozpoznawanej sprawy, DIAS wskazał na dokonane w sprawie ustalenia faktyczne oraz zgromadzone w sprawie dowody, w tym przesłuchanie w charakterze strony – podatnika, jak również odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych (francuskiej i niemieckiej), do których organ I instancji wystąpił w celu potwierdzenia zawartych transakcji zakupu.

Ustalono, że w przypadku [...] transakcji zagraniczna administracja poinformowała, że nie może dostarczyć wnioskowanych informacji, gdyż nie może jednoznacznie zidentyfikować osób widniejących na umowach lub osoby te nie są im znane.

W [...] przypadkach, zagraniczna administracja nie potwierdziła transakcji pomiędzy skarżącym a osobą widniejącą na dokumencie zakupu okazanym przez podatnika. Zagraniczna administracja poinformowała, że osoby widniejące na dokumentach dokonały sprzedaży pojazdu na rzecz innego podmiotu. Nadto, uwzględniając wniosek pełnomocnika strony zwrócono się ponownie do zagranicznych administracji w celu ustalenia, komu osoby widniejące w dowodach rejestracyjnych sprzedały samochód

([...] przypadków).

Z odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych wynika, że osoby widniejące w dowodach rejestracyjnych jako właściciele nie potwierdziły zawarcia transakcji z podatnikiem. Z ich wyjaśnień wynika zaś, że dokonały sprzedaży na rzecz innych osób lub firm, które następnie dokonały sprzedaży na rzecz innych podmiotów.

Z pozyskanych informacji wynika, że sprzedawca widniejący na dokumencie sprzedaży samochodu [...] o stosownym nr VIN okazanym przez podatnika (A. P.) zmarł w 2009 r. Natomiast w przypadku dwóch pojazdów marki [...] nie udało ustalić się osób, które dokonały nabycia pojazdów. W związku z tym, w tym zakresie za wiarygodne uznano dokumenty przedłożone przez stronę.

W [...] przypadkach ([...] pojazdów zostało sprzedanych w 2017 r., a [...] pozostał na remanencie na dzień [...].12.2017 r.) organ podatkowy uznał, że dokumenty zakupu nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego w zakresie sprzedawcy i w związku z tym strona utraciła prawo do zastosowania opodatkowania marży przy sprzedaży zakupionych pojazdów.

Zdaniem DIAS, analiza informacji uzyskanych od zagranicznych administracji podatkowych wskazuje, że podatnik nie nabył samochodów od osób widniejących na przedłożonych dokumentach kupna (osoby te nie były znane zagranicznym administracjom, nie żyją, a analiza łańcucha przebiegu dokonanych transakcji nie wskazuje by nabywcami samochodów były osoby widniejące na dokumentach okazanych przez podatnika). Uznał zatem, że pojazdy zostały kupione przez inne osoby lub firmy, a podatnik nabył je w wyniku kolejnych transakcji (strona nie dokonała transakcji na podstawie okazanych umów). Potwierdzają to ustalenia niemieckiej administracji dotyczące samochodu marki [...], z których wynika, że

w Niemczech podatnik był ostatnim posiadaczem pojazdu. Nie nabył go jednak bezpośrednio od R. T., lecz od polskiego obywatela z miejscem zamieszkania w Niemczech. Nie zmienia to jednak faktu, że dokonane ustalenia nie potwierdzają zakupu samochodów przez skarżącego na podstawie okazanych dokumentów. Organ odwoławczy dodał jednak, że pomimo wezwań podatnik nie przedłożył żadnych innych dowodów pozwalających na zweryfikowanie rzetelności zawartych transakcji zakupu.

W ocenie DIAS, w rozpoznawanej sprawie bezsprzecznie wykazano, że

w przypadku [...] kwestionowanych transakcji okazane przez stronę umowy kupna-sprzedaży samochodów nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w ich treści. W wyniku wystąpień do zagranicznych administracji podatkowych uzyskano informacje, na podstawie których stwierdzono, że przedstawione przez podatnika dowody zakupu używanych pojazdów nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego i nie mogą stanowić podstawy do zastosowania instytucji VAT-marża.

Zdaniem DIAS, w sprawie nie ma też wątpliwości co do tego, że podatnik legitymując sprzedawcę mógł bez problemu ustalić, że nie jest to osoba wpisana na umowie. Tym niemniej z zeznań podatnika wynika, że nie legitymował sprzedawców. Niechęć sprzedawców do okazania dokumentów winna wzbudzić w podatniku wątpliwość co do rzetelności transakcji. Osoba, która faktycznie jest właścicielem pojazdu lub występuje w jego imieniu nie ma podstaw do nie okazania stosownych dokumentów. Podatnik nie podejmując żadnych działań w celu ustalenia danych osoby sprzedającej pojazd nie dopełnił minimum staranności, której należałoby wymagać przy zawieraniu transakcji z nieznanym podmiotem. Wytłumaczeniem tej sytuacji może być teza, że podatnik mógł mieć świadomość tego, że na umowach nie widnieją dane rzeczywistych sprzedawców, a okazane umowy nabycia nie odzwierciedlają stanu faktycznego w tym zakresie. Powyższe znajduje potwierdzenie w ustaleniach dotyczących zakupu samochodu [...], z których wynika, że sprzedawca widniejący na dokumencie sprzedaży okazanym przez podatnika (A. P.) nie żyje, zmarł w 2009 r. Zatem nie mógł zawrzeć umowy sprzedaży w 2017 r.

Organ odwoławczy wskazał, iż postępowanie dowodowe wykazało zatem, iż umowy na podstawie, których podatnik stosował metodę VAT- marża do ustalenia wysokości podatku należnego ze sprzedaży samochodów, nie dokumentowały wymienionych w nich zdarzeń gospodarczych, transakcje nie zostały przeprowadzone pomiędzy opisanymi w treści dokumentów podmiotami. Podatnik posługiwał się nierzetelnymi umowami kupna pojazdów, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie miał zatem prawa do sprzedaży tych pojazdów zastosować metody VAT marża.

Wobec powyższego dokonana przez stronę sprzedaż pojazdów, których umowy nabycia zakwestionowano, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych wynikających z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Stawka podatku wynosi 23% (art. 146a pkt 1). Ceny sprzedaży ujęte na fakturach VAT-marża stanowią kwoty brutto transakcji zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Za dzień sprzedaży uznać należy daty wynikające z wystawionych faktur, a obowiązek podatkowy przyjąć z chwilą dokonania dostawy wynikającej z wystawionych faktur.

W związku z powyższym, wartość zafakturowanych przez podatnika transakcji prawidłowo przyjęto w kwotach wynikających z wystawionych faktur VAT-marża

z wyjątkiem sprzedaży samochodu marki [...], co do której to transakcji nabywca pojazdu zeznał, że nabył pojazd za cenę [...] zł zapłaconą gotówką, zaś

otrzymał fakturę wystawioną na kwotę [...] zł. Zeznania te organ odwoławczy uznał za wiarygodne. Strona, nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających ewentualne uszkodzenia czy zły stan techniczny pojazdu, co czyni zasadnym wniosek, że ujęła na fakturze kwotę znacznie niższą od faktycznie otrzymanej, zaniżając w ten sposób w sierpniu 2017 r. sprzedaż i podatek należny z tytułu tej transakcji.

Reasumując, zdaniem DIAS strona dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia [...] samochodów. W [...] przypadkach organ podatkowy uznał, że dokumenty zakupu nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego w zakresie sprzedawcy i w związku z tym strona utraciła prawo do zastosowania opodatkowania marży przy sprzedaży zakupionych pojazdów. [...] pojazdów zostało sprzedanych w 2017 r., a [...] pozostał na remanencie na dzień [...].12.2017 r. Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że umowy na podstawie których podatnik stosował przy sprzedaży metodę VAT marża do ustalenia wysokości podatku należnego ze sprzedaży samochodów, nie dokumentowały wymienionych w nich zdarzeń gospodarczych (transakcje nie zostały przeprowadzone pomiędzy opisanymi w treści dokumentu podmiotami). Biorąc pod uwagę fakt, że podatnik posługiwał się nierzetelnymi umowami kupna pojazdów, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, do sprzedaży tych pojazdów nie miał prawa zastosować metody VAT marża.

Tym samym, zdaniem organu odwoławczego decyzja organu I instancji i zawarte w niej wyliczenia są prawidłowe, co czyni wniesione odwołanie niezasadnym (zob. str. 11 – 15 zaskarżonej decyzji).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub o jej uchylenie

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, pełnomocnik skarżącego postawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.:

- art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez jego błędne niezastosowanie, skutkujące uznaniem, że samochody sprzedawane przez skarżącego nie zostały przezeń nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie,

co poskutkowało błędnym przyjęciem, że podatnik nie mógł w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży, podczas gdy spełnione zostały wszelkie warunki ustawowe do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży;

- art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez rozstrzyganie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, jak również nieustalenia

w całości wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności:

a) uznanie, że nie uprawdopodobniono by skarżący w sposób wystarczający udowodnił, że zakup samochodów w okresie objętym postępowaniem podatkowym był zwolniony od podatku od wartości dodanej, bądź nabyty od osoby, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, co pozwalałoby podatnikowi rozliczać się

z tytułu takich transakcji na podstawie rozliczenia VAT-marża, podczas gdy K. W. w swoich wyjaśnieniach szczegółowo opisał okoliczności dokonanych transakcji, w tym okoliczności zakupu aut, z których wynika uprawnienie do rozliczania się systemem VAT marża;

b) brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów dokonane na terytorium innych państw są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przesłanych przez administrację fiskalną RFN/Francji; choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to jednakże powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości z fakturami okazanymi przez K. W., założenie z góry, że faktury przedstawione przez podatnika są nieprawdziwe i nierzetelne stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych;

c) przyjęcie, że za nierzetelnością transakcji między podatnikiem a wskazanymi w decyzji podmiotami świadczy to, że osoby wskazane w dowodach rejestracyjnych pojazdów nie potwierdziły zawarcia umów sprzedaży z podatnikiem, bądź nie dysponowały umowami, podczas gdy organ pomija fakt, że w interesie tych podmiotów jest ukrycie przed zagraniczną administracją skarbową sprzedaży samochodów,

a w konsekwencji dochodu z ich sprzedaży. Tym bardziej, że osoby zawodowo trudniące się sprzedażą samochodów powinny dokonywać szczególnej staranności przy ewidencji sprzedanych pojazdów, zaś dla osób prywatnych sprzedaż samochodu nie jest zwykłą czynnością dnia codziennego, aby nie posiadać ani umowy, ani wiedzy co do tożsamości kontrahentów. Zatem, działanie tych podmiotów wskazuje na chęć wprowadzenia w błąd administracji skarbowej, zaś KAS nie powinna opierać na tych informacjach swojej decyzji;

d) przeprowadzenie przez organ ustaleń dotyczących jedynie tego, czy zagranicznym służbom podatkowym znane były, jako podatnicy, osoby wskazane

w posiadanych przez skarżącego dokumentach zakupu samochodu, poprzestanie na bardzo ogólnych depozycjach uzyskanych przez zagraniczną administrację skarbową, bez choćby minimalnej weryfikacji twierdzeń skarżącego, czym podważono linię orzeczniczą właściwego terytorialnie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w zakresie obowiązków organów podatkowych w zakresie ustaleń uzyskiwanych

w ramach pomocy prawnej (m.in.: wyr. z 2.10.2019r., sygn. akt. VIII SA/Wa 234/19 oraz wyr. z 23.09.2021r., sygn. akt. VIII SA/Wa 394/21);

e) poprzez nałożenie na podatnika nieproporcjonalnego do wartości nabywanych samochodów oraz wielkości przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika obowiązku weryfikacji kontrahentów, co w konsekwencji poskutkowało bezzasadnym przyjęciem, że okazane przez stronę umowy nabycia pojazdów nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy powyższy pogląd organu jest swobodny i nieuwzgledniający całokształtu dowodów i okoliczności ujawnionych w toku postępowania;

2) art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływania się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim zeznaniom podatnika odnośnie do nabytych na terenie Francji i Niemiec samochodów w okresie objętym postępowaniem, od których to następnie został odprowadzony podatek VAT-marża zgodnie z wiedzą, którą posiadał skarżący

w momencie tych transakcji.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2021, poz. 137), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie,

że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę

do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie

z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną,

z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sporem w sprawie objęta jest kwestia prawidłowości zastosowania przez skarżącego opodatkowania sprzedaży używanych samochodów osobowych zakupionych na terenie Niemiec i Francji z zastosowaniem procedury VAT-marża.

Organy podatkowe zakwestionowały rzetelność umów nabycia

9 samochodów podnosząc, iż analiza informacji uzyskanych od zagranicznych administracji podatkowych wskazuje, że podatnik nie nabył samochodów od osób widniejących na przedłożonych dokumentach kupna. Osoby te nie były bowiem znane zagranicznym administracjom, nie żyją, a analiza łańcucha przebiegu dokonanych transakcji nie wskazuje by nabywcami samochodów były osoby widniejące na dokumentach okazanych przez podatnika. Uznał zatem, że pojazdy zostały kupione przez inne osoby lub firmy, a podatnik nabył je w wyniku kolejnych transakcji, skarżący nie dokonał transakcji na podstawie okazanych umów. Dokonane ustalenia nie potwierdzają zakupu samochodów przez skarżącego na podstawie okazanych dokumentów. Organ odwoławczy dodał jednocześnie, że pomimo wezwań podatnik nie przedłożył żadnych innych dowodów pozwalających na zweryfikowanie rzetelności zawartych transakcji zakupu. Powyższe nie pozwala na zastosowanie opodatkowania

w systemie VAT marża, albowiem ten rodzaj opodatkowania jest możliwy jedynie

w przypadku zidentyfikowania sprzedawcy w celu ustalenia czy należy on do którejś

z grup wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

Skarżący kwestionuje zaś w szczególności prawidłowość ustaleń faktycznych,

z których wyprowadzono wnioski o braku rzeczywistego charakteru zdarzeń udokumentowanych przedstawionymi umowami kupna – sprzedaży i niezasadne uznanie, iż skarżący nie uprawdopodobnił w sposób wystarczający, iż zakup samochodów był zwolniony od podatku od wartości dodanej lub nabyty od osoby, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Skarżący opisał bowiem okoliczności dokonanych transakcji, w tym okoliczności zakupu aut, z których wynika uprawnienie do rozliczania się systemem VAT marża.

Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, iż zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży,

a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie zaś z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, [...], które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Stosownie do art. 120 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy, dla potrzeb rozdziału "Szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków" ww. ustawy, przez "towary używane" rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (...).

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z art. 120 ust. 15 ustawy o VAT jeżeli podatnik oprócz zasad,

o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy,

o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2017 r.), podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z powyższych przepisów wynika, iż podatnik dokonujący dostaw towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w procedurze VAT marża musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego, w szczególności bowiem musi zostać wykazane, że transakcja nabycia przez podatnika tych towarów nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2018 r. w sprawie I FSK 1313/16, LEX nr 2570949).

Jednocześnie o możliwości zastosowania art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy

o VAT, to jest opodatkowania marży, nie przesądza status sprzedającego, to jest: czy nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, bądź też nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej (art. 120 ust. 10 pkt 1). Brak takiego statusu po stronie sprzedawcy w sposób wystarczający pozwala na zastosowanie opodatkowania VAT marży. Jednak nawet jeśli sprzedający jest podatnikiem,

o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej, nie wyklucza to możliwości zastosowania opodatkowania w systemie VAT marży sprzedaży towarów nabytych od takiego podmiotu. Wystarczy, że spełnione są przesłanki przedmiotowe w stosunku do towaru: dostawa towaru była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 2) lub zwolniona od podatku od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym, w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 4). Jedynie w przypadku określonym w art. 120 ust. 10 pkt 5 ustawy o VAT, dotyczącym nabycia od podatników podatku od wartości dodanej nakłada się na nabywcę chcącego skorzystać z opodatkowania VAT marży obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Jeśli więc krajowy nabywca nabywa towary od podmiotu nie będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej, to nie ciąży na nim obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów przez ten podmiot na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Jak wyżej wskazano, dla możliwości zastosowania procedury VAT marża istotne jest wykazanie, że transakcja nabycia towarów nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu, albowiem VAT marża z założenia dotyczy towarów, które

w momencie zakupu nie mogły być opodatkowane podatkiem liczonym od obrotu,

co rodziłoby ryzyko w postaci powstania w związku z ich nabyciem prawa

do odliczenia podatku naliczonego, potrącanego od podatku liczonego od wartości dodanej, czyli marży (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

30 sierpnia 2018 r. w sprawie I FSK 1313/16, LEX nr 2570949).

W tej mierze zauważyć należy, iż skarżący przedstawił dowody nabycia pojazdów, w postaci umów kupna sprzedaży samochodów na terenie Niemiec i Francji. Dowody te zostały przez organy podatkowe zakwestionowane i uznane

za nierzetelne odnośnie wskazanych w nich danych sprzedawców. Wnioski

o nierzetelności tych dowodów organy podatkowe wyprowadziły z uwagi na informacje pochodzące od zagranicznych administracji podatkowych, z których wynika, iż osoby wskazane na przedłożonych przez skarżącego umowach oraz osoby widniejące

w dowodach rejestrujących oświadczyły, że dokonały sprzedaży na rzecz innych osób, w jednym przypadku osoba widniejąca w dokumencie zakupu zmarła w 2009 r. Organy podatkowe wskazały przy tym, iż nie jest kwestionowane dokonanie zakupu samochodów przez skarżącego, ale to, że nie nabył tych samochodów od osób wymienionych w umowach. W ocenie orzekających w sprawie organów pojazdy te zostały zakupione przez inne osoby lub firmy, a skarżący nabył je w wyniku kolejnych transakcji. Wskazując na nierzetelność okazanych przez skarżącego umów kupna – sprzedaży, jako nieodzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami ujętymi w ich treści, dokumenty te zostały uznane za wystarczające do przyjęcia, iż doszło o nabycia pojazdów i w konsekwencji co do zasady opodatkowania ich sprzedaży na zasadach ogólnych przy przyjęciu kwot widniejących w fakturach VAT-marża (ceny sprzedaży) jako kwoty brutto transakcji. Jedynie w jednym przypadku wartość obrotu z tytułu sprzedaży przyjęto na podstawie zeznań kupującej, wskazującej na wyższą cenę zakupu niż wskazana w otrzymanej fakturze. Ocena braku możliwości opodatkowania spornych pojazdów według procedury VAT-marża została oparta wyłącznie o wynikające z oświadczeń innych podmiotów twierdzenia, z których wynika, iż nie miało miejsca nabycie pojazdu przez skarżącego od tych podmiotów. Przy czym

z decyzji nie wynika, aby weryfikowano twierdzenia osób, na podstawie których to twierdzeń dokonano istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń faktycznych. W ocenie Sądu weryfikacja i ocena tych twierdzeń powinna mieć miejsce w świetle przepisów Ordynacji podatkowej.

Co zdaniem Sądu istotne w odniesieniu do większości zakwestionowanych pojazdów (poz. 1-3 i 6-8 tabela nr 2 decyzji organu I instancji), ustaleń w sprawie,

z uwagi na brak możliwości identyfikacji osób widniejących na umowach, dokonano na podstawie informacji komu podmioty widniejące w dowodach rejestracyjnych sprzedały samochód. W oparciu o te informacje organy ustaliły, iż sprzedaż była dokonywana na rzecz innych osób niż skarżący. Dla przykładu zauważyć w tym miejscu należy,

iż w odniesieniu do samochodu [...] rok prod. 2008 osoba widniejąca

w dokumentach rejestracyjnych podała, że pojazd nie został sprzedany na rzecz H. H., ale nie pamięta nazwiska kupującego, odnośnie samochodu marki [...] rok, prod. 2003 ustalono, iż brak jest dokumentów dotyczących sprzedaży, zakupu pojazdu. Twierdzenia te zostały przyjęte jako wiarygodne bezkrytycznie, albowiem duży stopień ich ogólności lub wskazanie wprost na brak dokumentów potwierdzających dokonywane transakcje, budzi wątpliwości co do tego czy istotnie można uznać za ustalone, iż skarżący nie mógł do sprzedaży spornych pojazdów zastosować procedury VAT-marża. Co istotne z twierdzeń dotyczących ww. pojazdów w istocie nie wynika,

iż osoby widniejące w umowach przedstawionych przez skarżącego nie mogły być

w dalszej kolejności nabywcami pojazdów i w konsekwencji sprzedać ich skarżącemu. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, iż ustalenia te dają podstawy do zakwestionowania rzetelności przedstawionych przez skarżącego umów zakupu.

Jednocześnie, jak wyżej wskazano dla możliwości zastosowania procedury VAT-marża wystarczy, że spełnione są przesłanki przedmiotowe w stosunku do towaru: dostawa towaru była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 2) lub zwolniona od podatku od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym, w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 4), a jedynie w przypadku określonym w art. 120 ust. 10 pkt 5 ustawy o VAT, dotyczącym nabycia od podatników podatku od wartości dodanej nakłada się na nabywcę chcącego skorzystać z opodatkowania VAT marży obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Dla możliwości zastosowania procedury VAT marża istotne jest bowiem wykazanie, że transakcja nabycia towarów nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu. Rozważań w tym zakresie jednak zabrakło. Rozstrzygnięcie w sprawie orzekające w sprawie organy oparły bowiem o ustalenia, iż skarżący nie wykazał źródła zakupu spornych w postępowaniu pojazdów, przy jednoczesnym zakwestionowaniu rzetelności przedstawionych przez skarżącego umów. W ocenie Sądu istotne jest, iż jak wynika z ustaleń organów podatkowych, sporne pojazdy w większości zostały na terenie kraju sprzedane. Nie bez znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji jest okoliczność zarejestrowania pojazdów i jak należałoby przypuszczać opłacenia akcyzy, gdy podstawą tych działań byłyby zakwestionowane w niniejszym postępowaniu umowy. Powyższe oznacza bowiem, że nie była kwestionowana legalność źródła pochodzenia pojazdów, ani legalność sposobu ich nabycia. Sąd podziela przy tym pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 maja 2019 r w sprawie sygn. art. II FSK 794/17, zgodnie z którym: "Oczywistym jest, że sprawa w zakresie podatku akcyzowego i sprawa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, to dwie odrębne sprawy. Inne są na gruncie przepisów normujących te podatki, zdarzenia powodujące powstanie obowiązku podatkowego, inna jest podstawa opodatkowania, całkowicie inne są również istotne elementy stanu faktycznego istotne dla wymiaru tych podatków. Są jednak również pewne elementy wspólne, czy też styczne, zwłaszcza jeśli dotyczy to tych samych okresów - i w tym właśnie zakresie powinna istnieć, choćby na elementarnym poziomie, spójność w działaniu poszczególnych organów fiskalnych państwa. Nie powinno zatem być tak, że jeden organ wymierza podatek na podstawie określonego dokumentu (tu umowy) przedłożonego przez podatnika, nie kwestionując rzetelności tego dokumentu

i przyjmując za miarodajną do wymiaru podatku podaną w nim cenę (wartość), za jaką został nabyty samochód, dokonując jeszcze dodatkowo adnotacji, że wartość ta została zweryfikowana, a następnie, po kilku latach, inny organ w zakresie innego podatku, uznaje ten sam dokument za fikcyjny oraz z tego powodu podanej w nim ceny nie uwzględnia jako kosztu uzyskania przychodów u podatnika".

Tym samym trafne są zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. W ocenie Sądu w sprawie doszło także do naruszenia art. 191 Op i art. 210 § 1 pkt 6

i § 4 Ordynacji podatkowej.

W okolicznościach niniejszej sprawy organy podatkowe nie wykazały, iż zasadne jest zakwestionowanie możliwości zastosowania przez skarżącego procedury VAT-marża do spornych pojazdów. W większości brak jest bowiem ustaleń co do podmiotów sprzedających sporne pojazdy, jak i czy pojazdy te podlegały zwolnieniu odpowiadającemu zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy

o VAT lub podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Rozważenia jednocześnie wymaga czy na gruncie prawa państwa, w którym miały miejsce transakcje sprzedający musi być właścicielem pojazdu, czy praktyka w tego rodzaju transakcjach dopuszcza możliwość, iż właściciel pojazdu przy jego sprzedaży nie ma kontaktu z kupującym, a mimo to brak jest podstaw do zakwestionowania transakcji pomiędzy tymi podmiotami. Jest to szczególnie istotne w świetle twierdzeń strony co do miejsc i sposobu dokonywania zakupu pojazdów i wobec niekwestionowania przez organy legalności pochodzenia i nabycia pojazdów.

Do organu należało bowiem ewentualne podważenie twierdzeń skarżącego popartych przedłożonymi przez niego dokumentami, że nie miał prawa do zastosowania opodatkowania w systemie VAT marża, to jest zgodnie z art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy VAT. Dokonane dotychczas ustalenia nie dają podstaw do przyjęcia, iż zastosowanie tej szczególnej formy opodatkowania w odniesieniu do spornych pojazdów

w okolicznościach niniejszej sprawy nie było możliwe. Uchybienia te mogły mieć

w sposób oczywisty istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem dotyczyły ustalenia okoliczności mających w sprawie znaczenie zasadnicze.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy powinny uwzględnić powyższe wywody Sądu. Do uznania organu odwoławczego należało będzie przy tym, czy wykonać wszystkie te czynności we własnym zakresie lub przy udziale organu

I instancji z zastosowaniem art. 229 Op, czy też uwzględniając zasadę dwuinstancyjności zastosować art. 233 § 2 Op.

Mając na uwadze powyższe, rozpoznając sprawę na podstawie art. 119 pkt 2 ppsa na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), Sąd orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 2 ppsa w zw. z 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800). W skład wskazanej punkcie 2 wyroku kwoty ([...]zł) wchodzą: [...] zł wynagrodzenia pełnomocnika i [...] zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi.