Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 988/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239 b
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 239, art. 239 b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta C. z dnia [...] nr [...]o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego A S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona, Spółka) w podatku od nieruchomości za 2010 r.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia na wstępie wskazano, że decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz Miasta C. określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2010 rok w kwocie [...]zł. W piśmie z dnia 27 października 2015 r. strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła odwołanie od powyższej decyzji, po rozpatrzeniu którego organ odwoławczy decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Przed wydaniem decyzji organu odwoławczego, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] nadał decyzji tego organu z dnia [...] rygor natychmiastowej wykonalności.

W zażaleniu na to postanowienie zarzucono naruszenie:

- art. 121 § 1 O.p. poprzez zaniechanie poinformowania Spółki o tym, że toczy się postępowanie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności;

- art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie przez Spółkę wykonane.

Ponadto Spółka podniosła, że z uwagi na wniesienie pozwu przez Prezydenta Miasta W. czy W. w sprawie stwierdzenia nieważności umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z czym nie została spełniona przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przewidziana w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (upływ terminu przedawnienia krótszy niż 3 miesiące).

W piśmie z dnia 27 października 2015 r. Spółka wniosła zażalenie na postanowienie w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności o tożsamej treści jak zażalenie z dnia 13 października 2015 r.

W dalszych wywodach zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że w świetle art. 239a w związku z art. 128 O.p. decyzje nakładające na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podlegają wykonaniu, o ile nie służy od nich odwołanie (są ostateczne) bądź też jeżeli nie są ostateczne, ale został im nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określa art. 239b § 1 i § 2 O.p. Przepis art. 239b § 1 powołanej ustawy stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Natomiast zgodnie z § 2 art. 239 b O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Organ I instancji może zatem nadać rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli wystąpi choćby jedna z okoliczności wymienionych w pkt od 1 do 4 § 1 art. 239 b ustawy (na co wskazuje użyty spójnik "lub", który oznacza, że wystarcza spełnienie jednej z alternatywnych przesłanek - alternatywa nierozłączna) i równocześnie organ uprawdopodobni, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Ustawodawca posługuje się w § 2 terminem "uprawdopodobnienia", który to termin oznacza środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dający pewności co do okoliczności podlegających badaniu, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Dopuszczalne jest zatem stosowanie przez organ podatkowy domniemań faktycznych mających wsparcie w materiale dowodowym, zasadach logiki i doświadczenia życiowego. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się ze zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego" (por. wyrok NSA, sygn. akt I GSK 799/10, LEX nr 1126238).

Zdaniem organu odwoławczego okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia sama w sobie uprawdopodobnia, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane.

Nadto wysoce prawdopodobne jest, że podatnik mający świadomość rychłego zakończenia biegu terminu przedawnienia będzie zwlekał z dobrowolną zapłatą licząc na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przed zastosowaniem wobec niego środków egzekucyjnych.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy organ odwoławczy zauważył, że w chwili wydania zaskarżonego postanowienia okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego nieostateczną decyzją organu I instancji wynosił mniej niż 3 miesiące. Zgodnie z zasadami ogólnymi przewidzianymi w art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok upływał bowiem z końcem 2015 r.

Nawiązując do argumentacji zażalenia wskazano natomiast, że co do skutków jakie wywołuje wniesienie powództwa o stwierdzenie nieważności umowy przez inne organy podatkowe wypowiedział się WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1915/15, w którym stwierdzono, że "zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym - dłużnikiem podatkowym) a związkiem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego związku publicznoprawnego, w zakresie podatku od nieruchomości, danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 Ordynacji podatkowej, na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak czyni to organ podatkowy, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołuje skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. Działanie Prezydenta Miasta Ci., Prezydenta Miasta Y. i Prezydenta Miasta [...] W. nie może zatem wywierać wpływ na los prawny zobowiązania podatkowego skarżącej spółki wobec innych gmin, nawet gdyby były to zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której część zobowiązań danego podatnika w podatku od nieruchomości za 2009 r. ulegnie przedawnieniu, podczas, gdy inne zobowiązania w tym samym podatku i za ten sam okres, lecz na rzecz innych gmin będą mogły być nadał skutecznie dochodzone ze względu na zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. W konsekwencji nie można, w świetle obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej, uznać, że pozwy wniesione do sądu powszechnego przez inne gminy niż ta, która jest beneficjentem należności podatkowej rodzą, na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Należy także zauważyć, że przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia muszą się odnosić do tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ma być zawieszony bądź przerwany. W niespornym stanie faktycznym sprawy okoliczność, na którą powołuje się organ podatkowy nie dotyczyła zobowiązania skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. do zapłaty podatku na rzecz gminy X.. Podsumowując, należy stwierdzić, ze wystąpienie z powództwem o ustalenie, czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta pomiędzy T. S.A. z siedzibą w W. a I. Sp. z o.o. z siedzibą w W. przez Prezydenta Miasta G., Prezydenta Miasta Y. i Prezydenta Miasta [...] W. nie stanowi przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego."

Podzielając powyższy pogląd organ odwoławczy stwierdził, że nie sposób zaaprobować stanowiska strony, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka z art. 239b §1 pkt 4 O.p.

Odnosząc się natomiast do zarzutu braku uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania przez Spółkę, skonstatowano, że organ I instancji dostatecznie uprawdopodobnił tę okoliczność wskazując, iż perspektywa rychłego upływu terminu przedawnienia w połączeniu ze stanowiskiem strony o bezpodstawności opodatkowania linii kablowych w kanalizacji kablowej nakazuje przyjąć, że podatnik będzie zwlekał z zapłatą podatku licząc na wygaśnięcie zobowiązania.

Pozostały do upływu terminu przedawnienia krótki okres, a także okoliczność wniesienia odwołania od decyzji - według wszelkich zasad logiki i życiowego doświadczenia nakazywały przyjąć, że Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji nieostatecznej. Jak zauważył WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 9 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/G1 618/14 w sytuacji, gdy podstawą do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ma być art. 239 b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, to uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Zdaniem Sądu słuszne jest stanowisko, że nie tyle chodzi tu o okoliczności leżące po stronie podatnika, ale także te związane z samym upływem czasu. Skoro zatem powołana została przesłanka z pkt 4, a nie np. z pkt 2 lub 3, to przy tym uprawdopodobnieniu organ podatkowy nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowania przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji. Powyższe założenia doprowadziły Sąd do wniosku, że "Skoro decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności w dniu wydana została w dniu [...] i odnosiła się do zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok, które przedawniało się 31 grudnia 2013 r., a skarżąca nie podjęła działań zmierzających czy to do zabezpieczenia tych należności, ani ich zapłaty, a do tego jeszcze kwestionowała ich wysokość i pozostawała w otwartym terminie do złożenia odwołania, co wstrzymało możliwość przymusowego dochodzenia tych należności w drodze egzekucji, to nie sposób uznać, że przywołując te okoliczności organy podatkowe nie uprawdopodobniły tego, że zobowiązanie określone w nieostatecznej decyzji z dnia [...] nie zostanie wykonane".

Dalej, odpierając zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. z uwagi na niepoinformowanie Spółki o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, Kolegium zauważyło, że obowiązku informowania strony o prowadzeniu postępowania w zakresie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie można wywodzić z zasady ogólnej dotyczącej prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W art. 165 § 5 O.p. ustawodawca przewidział odstępstwa od zasady wszczynania postępowania z urzędu w formie postanowienia. Nie wydaje się i nie doręcza się stronie postanowienia o wszczęciu postępowania m.in. w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 165 § 5 pkt 3 O.p.). Skoro przepisy wyraźnie wyłączają obowiązek wydania i doręczenia postanowienia w sprawie wszczęcia postępowania, którego podstawową rolą jest właśnie poinformowanie strony o toczącym się postępowaniu, to nie można twierdzić, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności bez uprzedniego poinformowania o strony o prowadzeniu postępowania zmierzającego do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest naruszeniem zasady zaufania. Brak informowania strony wynika z normy bezwzględnie obowiązującej, ustanowionej ze względu na specyfikę postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, w którym istotną rolę odgrywa szybkość postępowania i zachowanie elementu zaskoczenia.

W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący skarżącą Spółkę adwokat podniósł zarzut naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia.

Wobec tak sformułowanego zarzutu wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego go postanowienia organu I instancji z dnia [...]oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że uprawdopodobnienie oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się jej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1255/10, LEX nr 736344; wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 390/10, LEX nr 612165; WSA w Bydgoszczy z dnia 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 461/10). W świetle przywołanego przepisu wywód zmierzający do wykazania istnienia tego prawdopodobieństwa nie może być zatem pozbawiony logiki oraz sprzeczny z doświadczeniem życiowym.

Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez skarżącą. Za uprawdopodobnienie nie można bowiem uznać drugiej z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie

w okolicznościach danej sprawy, w przeciwnym razie ustawodawca nie wprowadzałby do O.p. § 2 art. 239 b.

Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest - jak podkreślił autor skargi - drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 231/10, wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 263/10).

Zdaniem pełnomocnika skarżącej, z całą pewnością za uprawdopodobnienie nie można również uznać tego, że skarżąca nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i tego, że złożyła odwołanie, zajmując w nim odmienne niż organ stanowisko. Autor skargi zwrócił także uwagę, iż spółka w znacznej mierze dokonała już wpłat, zaś prawo do odwołania jest jednym z wielu uprawnień podatnika, które nie może być kwestionowane przez organ. Zatem nawet jeśli strona wniesie odwołanie wyrażające odmienne stanowisko od prezentowanego przez organ w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, to fakt ten nie stoi na przeszkodzie dobrowolnego wykonania zaskarżonej decyzji i uiszczenia podatku wynikającego z tej decyzji.

Pełnomocnik strony zauważył również, że w aktualnie obowiązującym stanie prawnym obowiązuje zasada, iż wykonaniu podlegają decyzje ostateczne. Przepisy te pozwalają adresatom decyzji pierwszoinstancyjnych powstrzymać się od zapłaty do czasu rozstrzygnięcia ostatecznego. Nie można wywodzić uchylenia się od obowiązku zapłaty z zachowania, które dopuszczają przepisy prawa.

W konkluzji skargi stwierdzono, że organ odwoławczy nie wykazał w zaskarżonym postanowieniu zaistnienia dużego – graniczącego z pewnością prawdopodobieństwa - zmaterializowania braku zapłaty przez skarżącą.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej: P.p.s.a.).

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie postanowieniem z dnia [...]organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji z dnia [...]o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od nieruchomości za 2010 r.

Dokonując kontroli tego rozstrzygnięcia Sąd posłuży się aprobowaną w pełni przez skład orzekający argumentacją przedstawioną m.in. w wyrokach WSA w Gliwicach z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 943/15 oraz z dnia 9 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 618/14 (dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wydanych na skutek skargi tej samej strony skarżącej, dotyczącym tożsamego stanu faktycznego i prawnego.

W pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 239 b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Z uwagi na treść skargi i istotę sporu należy także podkreślić, iż zgodnie

z dyspozycją art. 239 b § 2 O.p. rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Zdaniem Sądu z brzmienia tych przepisów należy wywieść, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239 b § 1 i § 2 O.p. dzielą się na dwie kategorie: po pierwsze - związane z sytuacją majątkową podatnika; po drugie zaś - z upływem terminu przedawnienia.

Wobec treści przytoczonego przepisu art. 239 b § 1 i § 2 O.p., musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239 b § 1 O.p., przy czym, w przypadku tychże przesłanek wymienionych w art. 239 b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239 b § 2 O.p. wystarczy uprawdopodobnienie, przez które należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi. W ocenie Sądu uzasadniona jest zatem teza, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239 b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz przewidzianej w § 2 art. 239b O.p. Warunkiem koniecznym dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239 b § 1 O.p. jest bowiem jednoczesne uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239 b § 2 O.p.).

Mając na względzie wywody i zarzuty skargi podkreślenia wymaga, że to organ podatkowy ustala, czy zaistnienie jednej z przesłanek o jakich mowa w art. 239 b § 1 O.p. daje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, jednak należy to do uznania organu podatkowego, który mimo spełnienia wszystkich przesłanek określonych w art. 239 b § 1 i 2 O.p. może dojść do przekonania, że nie ma potrzeby stosowania omawianej regulacji.

Taki sposób wykładni zacytowanych przepisów jest, co do zasady, niesporny w rozpoznawanej sprawie. Jednakże w odniesieniu do stanu faktycznego tej sprawy oraz mając na uwadze treść wydanych przez organy rozstrzygnięć, skarżąca uważa, iż nie została spełniona przesłanka z § 2, albowiem nie zostało przez organy uprawdopodobnione, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przeciwnego zdania jest organ odwoławczy, który twierdzi, iż w sprawie miały miejsce okoliczności uprawdopodobniające niewykonanie zobowiązania.

W ocenie Sądu, rację w tym sporze należy przyznać Kolegium.

Uzasadniając taki pogląd trzeba wskazać, iż regulacje zamieszczone w § 1 i § 2 art. 239 b O.p. powinny być odczytywane we wzajemnym powiązaniu, na co wskazuje choćby zawarte w § 2 bezpośrednie odniesienie do § 1. Oznacza to również, iż zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia" z § 2 powinny być odczytywane poprzez pryzmat przesłanek z pkt 1-4 § 1, a konkretnie rzecz biorąc tych, bądź tej z nich, na zaistnienie których organy nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, w danej sprawie się powołały.

W rozpatrywanej sprawie, organy powołały się na zaistnienie przesłanki z pkt 4 (zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania), a więc uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Słuszne jest zatem w tym kontekście stanowisko organu odwoławczego, zawarte w zaskarżonym postanowieniu, iż nie tylko chodzi tu o okoliczności subiektywne leżące po stronie podatnika, a wskazujące, że nie uiści on podatku oraz okoliczności obiektywne wynikające ze stanu majątkowego podatnika, ale także te związane z samym upływem czasu. Skoro zatem powołana została przesłanka z pkt 4, a nie np. z pkt 2 lub 3, to przy tym uprawdopodobnieniu organ nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowania przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji.

Sąd podziela dominujące już w chwili obecnej orzecznictwo, że odmienna wykładnia analizowanego przepisu przekreślałaby znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia (por. m.in. wyroki NSA z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2903/13; z dnia 13 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2317/15; z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 519/16, dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Należy także zwrócić uwagę na znaczenie (sposób rozumienia) pojęcia "uprawdopodobnienie", które polega nie na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu.

Skoro decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności w dniu [...], została wydana w dniu [...] i odnosiła się do zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 rok, które przedawniało się z dniem 31 grudnia 2015 r., a skarżąca nie podjęła działań zmierzających czy to do zabezpieczenia tych należności, czy do ich całkowitej zapłaty, a do tego jeszcze kwestionowała ich wysokość i złożyła odwołanie, co wstrzymało możliwość przymusowego dochodzenia tych należności w drodze egzekucji, to nie sposób uznać, że przywołując te okoliczności organy nie uprawdopodobniły tego, że zobowiązanie określone w nieostatecznej decyzji z dnia [...] nie zostanie wykonane. Argumentacja ta tym zyskuje tym bardziej wzmocnienie, gdy uwzględni się fakt, że należność wygasłaby z dniem upływu biegu terminu przedawnienia. Za nieracjonalne i podjęte na szkodę spółki należałoby uznać działania jej organów skutkujące uregulowaniem należności, która z upływem niedługiego czasu przestałaby istnieć. W interesie spółki bezspornie było nieuregulowanie należności wynikającej z decyzji i już sam ten fakt stanowi dostateczne uprawdopodobnienie przedmiotowej okoliczności. Dodatkowo należy wskazać, że decyzja podatkowa z dnia [...] została przez spółkę zaskarżona odwołaniem i wysoce prawdopodobne było, że organ odwoławczy nie zakończy postępowania przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed dniem 31 grudnia 2015 r.

Biorąc pod uwagę wszystkie te ustalenia nie sposób przyjąć – w realiach niniejszej sprawy – że spółka uregulowałaby zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji. Te wszystkie okoliczności – w ocenie Sądu – w sposób nie budzący wątpliwości przesądzają o tym, że przesłanka określona w § 2 art. 239 b O.p. została przez organy podatkowe wykazana, a zatem zarzut naruszenia tego przepisu w zw. z art. 210 § 4 O.p. nie znajduje uzasadnienia.

Rację ma skarżąca, że zasadnym i zrozumiałym, a nade wszystko dopuszczalnym, jest korzystanie przez nią z przysługujących jej środków prawnych. Okoliczności te tworzą jednak określone elementy stanu faktycznego, którego całokształt podlega ocenie organu w kontekście prawdopodobieństwa zaistnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W sytuacji więc, gdy skarżąca nie uiściła w pełni tych należności to w ocenie Sądu, nie narusza zasad logiki i doświadczenia życiowego pogląd, który legł u podstaw rozstrzygnięcia organów obydwu instancji, iż jest prawdopodobne, że skarżąca w krótkim okresie, jaki pozostał do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, także go nie wykona. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności, ziszczenie się takiego wariantu dalszych zdarzeń było w ocenie Sądu całkowicie realne i możliwe - a więc prawdopodobne, co stanowiło wypełnienie przesłanki wymienionej w art. 239 b § 2 O.p. Zaistnienie tej przesłanki organy - zdaniem Sądu - wykazały w zakresie wystarczającym dla uznania, że ich działania nie naruszały prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego, jak i poprzedzającego go postanowienia.

Należy ponownie powtórzyć, że wydając zaskarżone postanowienie organ odwoławczy nie kwestionował uprawnienia podatnika do odwołania od decyzji podatkowej, ani tego, że mógł on dobrowolnie decyzję tę wykonać i uiścić podatek z decyzji tej wynikający; jedynie słusznie uznał, że w okolicznościach sprawy prawdopodobne było, że do dobrowolnego wykonania tego zobowiązania nie dojdzie. Wniosek ten okazał się prawidłowy skoro spółka nie twierdziła, że do dnia 31 grudnia 2015 r. podatek ten w pełni uregulowała i to dobrowolnie.

Rację ma skarżąca, że obowiązujące przepisy dotyczące wykonalności decyzji podatkowych pozwalają zobowiązanym (podatnikom) na powstrzymywanie się od zapłaty do czasu rozstrzygnięcia ostatecznego. Nie oznacza to jednak pozbawienia organów podatkowych prawa do ich egzekwowania w przypadku zaistnienia okoliczności z art. 239 b O.p. nawet w przypadku decyzji nieostatecznych.

W ocenie Sądu ze względów wyżej już wyrażonych, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego, jak i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji odpowiadały prawu; w tym nie naruszały art. 210 § 4 O.p. w stopniu, który winien by skutkować ich uchyleniem. Uzasadnienia postanowień organów obu instancji, także w zakresie spornego "uprawdopodobnienia" nie były arbitralne i odpowiadały prawu.

Wskazać także należy, iż w świetle art. 165 § 5 pkt 3 i art. 200 § 2 pkt 1 O.p. nie istniał obowiązek doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania rygorowego lub wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.