Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 754/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6041 Profilaktyka  i   rozwiązywanie  problemów alkoholowych, ustalanie liczby punktów sprzedaży,  zasad  usytuowania miejsc
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 9 ze znaczkiem 4 pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 2277
law: Ustawa z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi.

SENTENCJA

Dnia 29 grudnia 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Marzenna Kosewska (spr.) Asesor Sądowy WSA Jacek Rejman po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 grudnia 2022 roku sprawy ze skargi C. S. C. AG (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Marszałka Województwa W. z dnia 3 grudnia 2021 r. nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Pismem datowanym na 31 października 2019 r. (data wpływu do organu 20 listopada 2019 r.) C. S. C. AG (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce, powołując się na art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo Przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm.), dalej: "P.p.", złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisu art. 94 pkt 4 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2277 ze zm.), dalej: "u.w.t.", w trybie art. 34 P.p.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca przedstawił model prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej - Grupy C. , który zakładał rozdzielenie poszczególnych funkcji biznesowych między następujące podmioty:

- C. Polska sp. z o. o. - spółka prawa polskiego, działająca jako podmiot zakupujący napoje alkoholowe od podmiotu zagranicznego, jakim jest C. [...]; C. Polska sp. z o. o. odsprzedaje zakupione od C. [...] napoje alkoholowe hurtownikom i przedsiębiorcom prowadzącym sprzedaż detaliczną;

- C. [...] - spółka prawa szwajcarskiego (przedsiębiorca zagraniczny, którego Oddziałem w Polsce jest wnioskodawca), zlecająca innemu podmiotowi wchodzącemu w skład grupy kapitałowej, to jest C. S. C. Polska S. A. (B. wykonanie usługi przetworzenia surowców i wytworzenia produktu końcowego, którym jest piwo oraz inne napoje alkoholowe o zawartości do 4,5% alkoholu oraz nabywająca piwo od innych producentów spoza Polski;

- B. - tj. C. S. C. Polska S. A. - spółka prawa polskiego będąca właścicielem browarów zlokalizowanych na terytorium Polski; B. przetwarzają na zlecenie C. [...] powierzone surowce oraz opakowania, produkując produkt końcowy, czyli piwo.

W opisanym modelu działalności gospodarczej wnioskodawca wskazał, że C. [...] zleca B., za wynagrodzeniem, wykonanie usługi przetworzenia surowców i wytworzenia produktu końcowego zgodnie z udostępnionymi przez C. [...] recepturami. C. [...] jest właścicielem surowców oraz udostępnionych opakowań i pozostaje ich właścicielem przez cały okres produkcji, jak również prawnym właścicielem produktu końcowego (piwa). C. [...] jest również właścicielem planu produkcji, według którego przetwarzane są surowce. W związku z tym B. nie mogą wykorzystywać surowców do wytwarzania innych produktów niż zlecone przez C. [...], a także nie mogą podjąć decyzji o opakowaniu do jakiego piwo ma być rozlane - decyzja w tym zakresie należy wyłącznie do C. [...].

Do wniosku spółka dołączyła decyzję Marszałka Województwa M. z 5 lipca 2018 r. Nr [...], Nr rej. [...]/2016 w sprawie interpretacji przepisów prawa, z której wynika, że za prawidłowe uznano stanowisko, że C. Polska sp. z o. o. może, zgodnie z u.w.t., nabywać napoje alkoholowe od C. [...], która nie posiada zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem w Polsce, zarówno w przypadku towarów importowanych, jak i tych wyprodukowanych przez B. na zlecenie C. [...] w Polsce. Tym samym, jak oświadczył wnioskodawca, potwierdzono model działalności biznesowej, w którym C. [...] - jako producent - nie jest zobowiązany do posiadania zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi.

W takim stanie faktycznym wnioskodawca zadał pytanie, czy w świetle przepisów u.w.t., w przedstawionym modelu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji piwa oraz innych napojów alkoholowych o zawartości 4,5% alkoholu, C. [...] jest producentem napojów alkoholowych, o których mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t., w odniesieniu do wyrobów, które są wytwarzane na zlecenie C. [...] przez inny podmiot (przetwórcę - w tym przypadku C. S. C. Polska S. A. (dawniej C. Polska S. A.) z powierzonych przez C. [...] i będących własnością C. [...] surowców i opakowań?

Zdaniem wnioskodawcy C. [...] pełni funkcję producenta, o którym mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t. Ustawa ta nie zawiera definicji legalnej pojęcia "producent", stąd dla ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia konieczne jest sięgnięcie do pomocniczych reguł wykładni, z uwzględnieniem m. in. brzmienia przepisów innych aktów prawnych. Ponadto z analizy tej ustawy wynika, że żaden z przepisów tego aktu nie wskazuje na konieczność samodzielnego zapewnienia/wykonania wszystkich etapów produkcji przez podmiot będący producentem wyrobów alkoholowych. W szczególności ustawa ta nie rozróżnia producentów na podmioty, które ponoszą całość ryzyk, wykorzystywanego majątku oraz własności surowców i na podmioty, które zlecają czynności przetwarzania surowców na napoje alkoholowe podmiotom trzecim na własnych surowcach. Nie jest wykluczone powierzenie podmiotowi trzeciemu wykonania części czynności, które z zasady (tj. w klasycznym rozumieniu procesu produkcyjnego) są wykonywane przez jeden podmiot. Tym samym powierzenie bądź zlecenie przetwórstwa nie oznacza, że podmiot zlecający nie posiada dalej statusu producenta względem tych napojów alkoholowych.

Decyzją z 21 lutego 2020 r. Marszałek Województwa W. uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku, uzupełnionym pismami z 16 grudnia 2019 r., 16 stycznia 2020 r. i 24 stycznia 2020 r., w sprawie interpretacji przepisu art. 94 pkt 4 u.w.t. w odniesieniu do przedsiębiorcy zagranicznego C. [...] - spółki prawa szwajcarskiego, którego wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej jest Oddziałem w Polsce.

W ocenie organu u.w.t. nie zawiera definicji legalnej pojęcia "producent", przez co dokonanie interpretacji tego pojęcia może się odbyć wyłącznie na podstawie przepisów tej ustawy, które wyróżniają dwie grupy producentów: producentów zajmujących się produkcją hurtową napojów alkoholowych i producentów zajmujących się produkcją napojów alkoholowych skierowanych do sprzedaży detalicznej. Owo rozróżnienie ma znacznie wyłącznie w zakresie ustalenia obowiązku uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, o czym mowa w art. 91 ust. 5 u.w.t. Skoro zatem ustawodawca nie zdecydował o wypełnieniu treścią przepisu prawnego pojęcia "producent" w aspekcie rozróżnienia podmiotu wytwarzającego napoje alkoholowe oraz podmiotu zlecającego wytworzenie tego produktu z materiałów, surowców bądź innych wartości niematerialnych stanowiących własność zlecającego procesu wytworzenia produktu, to nie ma potrzeby dokonania takiego rozróżnienia na gruncie przepisów u.w.t., tym bardziej że wnioskodawca domagał się interpretacji indywidualnej określonego stanu faktycznego, a nie przepisu prawa materialnego przez co nieprawidłowe było stanowisko dotyczące pełnienia przez C. [...] funkcji producenta, o którym mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t.

Decyzją z 24 sierpnia 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 22 lipca 2021 r. wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Po 865/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił decyzje organów obu instancji.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, co następuje.

Przepis art. 94 pkt 4 u.w.t. skierowany jest w zasadzie do przedsiębiorców posiadających zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wskazując źródła pozyskiwania tych napojów alkoholowych. Zgodnie z tym przepisem podmiot posiadający zezwolenie na obrót hurtowy alkoholem, aby nie naruszać przepisów wyżej cytowanej ustawy, powinien dokonywać zakupów napojów alkoholowych od dwóch grup podmiotów. Pierwszą grupę stanowią producenci napojów alkoholowych, drugą - przedsiębiorcy posiadający zezwolenie na obrót hurtowy tymi napojami. Przepis ten nie kształtuje żadnych wymogów w stosunku do producentów tych napojów. Obowiązek uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi przez producenta napojów alkoholowych ustawodawca w art. 91 ust. 5 ustawy o wychowaniu w trzeźwości odniósł wyłącznie do przedsiębiorców zbywających swe wyroby przedsiębiorcom posiadającym zezwolenia, o których mowa w art. 18 ust. 1 (sprzedaż detaliczna). Mając wyłącznie na uwadze brzmienie powyższego przepisu nie sposób dokonać interpretacji pojęcia "producent", o co wnosiła spółka skarżąca.

W ocenie organów nieprawidłowe było stanowisko wnioskodawcy dotyczące pełnienia przez C. [...] funkcji producenta, o którym mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t. W ocenie Sądu organy nie dokonały jednak w sposób należyty oceny stanowiska przedstawionego we wniosku o interpretację.

W uzasadnieniach decyzji Marszałka i Samorządowego Kolegium Odwoławcze nie odniesiono się w sposób należyty do kwestii wykładni pojęcia "producenta" z perspektywy u.w.t., która nie zawiera definicji legalnej tego pojęcia. Organy poprzestały jedynie na stwierdzeniu wyrażonym przez organ pierwszej instancji, że interpretacja pojęcia "może odbyć się wyłącznie na podstawie przepisów ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałania alkoholizmowi, ale skoro ustawodawca nie zdecydował o wypełnieniu treścią przepisu prawnego pojęcia producent w aspekcie rozróżnienia podmiotu wytwarzającego napoje alkoholowe oraz podmiotu zlecającego wytworzenie tego produktu z materiałów, surowców bądź innych wartości niematerialnych stanowiących własność zlecającego procesu wytworzenia produktu, to nie ma potrzeby dokonania takiego rozróżnienia na gruncie przepisów ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi".

Jednocześnie uznano, że interpretacja tego pojęcia "może odbyć się wyłącznie na podstawie przepisów ustawy o wychowaniu w trzeźwości", ale w jej świetle nie sposób dokonać interpretacji pojęcia "producent" przy czym nie wskazano w jaki sposób powyższe rozważania odnoszą się do stanu faktycznego oraz stanowiska przedstawionego we wniosku o dokonanie interpretacji. Organ odwoławczy nie odnosząc się w sposób wyczerpujący i przekonujący do argumentacji przedstawionej zarówno w treści wniosku o interpretację indywidualną, jak i w odwołaniu, ograniczył się jedynie do podzielenia stanowiska przyjętego przez Marszałka Województwa i uznania stanowiska spółki za nieprawidłowe, nie dokonując przy tym żadnych samodzielnych rozważań. Nawet jeżeli organ odwoławczy zgadzał się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, jego obowiązkiem było jednak merytoryczne odniesienie się do zarzutów podniesionych przez spółkę w odwołaniu. Organ nie wyjaśnił też z jakich względów uznał, że stanowisko spółki sprowadza się do żądania dokonania interpretacji stanu faktycznego z perspektywy wniosku o wydanie interpretacji.

W uzasadnieniu wniosku skarżąca spółka zaprezentowała pewną koncepcję wykładni pojęcia "producent", z której wynika, że C. [...] jest producentem, o którym mowa w tym przepisie. W tym względzie nie można uznać, że spółka dążyła do dokonania wykładni stanu faktycznego, a nie przepisu prawa materialnego, który znajduje zastosowanie do opisanego przez spółkę stanu faktycznego. Brak rozwinięcia stanowiska zajętego przez organ odwoławczy uniemożliwia analizę jego zasadności.

Strona skarżąca trafnie natomiast powołała się na pogląd zaprezentowany w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt FPK 3/99 wskazujący na zasady postępowania w ramach wykładni prawa przy braku definicji legalnej w danej ustawie. Jak zaznaczył NSA "należy najpierw ustalić czy dany wyraz/zwrot budzący wątpliwości interpretatora nie posiada definicji legalnej zawartej w akcie prawnym, w którym znajduje się, chyba że w tekście danej ustawy istnieje wyraźne odesłanie do innej ustawy, wobec braku definicji legalnej należy podjąć działania mające za cel ustalenie, czy budzący wątpliwości zwrot ma swoje powszechnie ustalone w języku prawniczym/języku literatury prawniczej i języku orzecznictwa sądowego/danej gałęzi prawa znaczenie; w następnej kolejności należy odwołać się do języka powszechnego, czyli skorzystać najlepiej z kilku słowników polskiego języka ogólnego, dopiero w przypadku wyczerpania reguł językowych, może mieć miejsce stosowanie pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych nakazujących spośród dopuszczalnych na gruncie reguł znaczeniowych danego języka etnicznego sensów tekstu prawnego wybrać takie znaczenie zespołu przepisów, przy którym odtworzone na jego podstawie normy miałyby najsilniejsze znaczenie aksjologiczne w przyjmowanym systemie wartości"."

Organy nie przeprowadziły pełnej analizy prawnej obowiązujących przepisów w myśl przytoczonych wyżej reguł wykładni. Organy nie odniosły się również do rezultatów wykładni zaprezentowanych przez spółkę. W konsekwencji nie dokonano wykładni pojęcia "producent" zgodnie z obowiązującymi regułami przeprowadzania wykładni pojęć prawnych ani nie wskazano na uzyskanie w tym procesie należytego stanowiska, nie przedstawiono motywów podjętego rozstrzygnięcia ani toku rozumowania, który doprowadził do ostatecznego rozstrzygnięcia.

Decyzją z 3 grudnia 2021 r. Marszałek Województwa W. na podstawie art. 34 ust. 1 i 5 P.p. uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku w sprawie interpretacji art. 94 pkt 4 u.w.t. w odniesieniu do przedsiębiorcy zagranicznego C. [...] - spółki prawa szwajcarskiego, którego wnioskujący jest Oddziałem w Polsce.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że stosownie do art. 94 pkt 4 u.w.t. warunkiem prowadzenia działalności na podstawie zezwoleń, o których mowa w art. 91 ust. 1 tej ustawy jest m. in. zaopatrywanie się w napoje alkoholowe, wymienione w zezwoleniu, u producentów oraz przedsiębiorców posiadających zezwolenie na obrót hurtowy tymi napojami.

Przepis art. 94 pkt 4 u.w.t. skierowany jest w zasadzie do przedsiębiorców posiadających zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wskazując źródła pozyskiwania tych napojów alkoholowych. Zgodnie z tym przepisem podmiot posiadający zezwolenie na obrót hurtowy alkoholem, aby nie naruszać przepisów wyżej cytowanej ustawy winien dokonywać zakupów napojów alkoholowych od dwóch grup podmiotów. Pierwszą grupę stanowią producenci napojów alkoholowych, drugą zaś przedsiębiorcy posiadający zezwolenie na obrót hurtowy tymi napojami. Przepis ten nie kształtuje żadnych wymogów w stosunku do producentów tych napojów. Obowiązek uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi przez producenta napojów alkoholowych w art. 91 ust. 5 u.w.t. odniesiono wyłącznie do przedsiębiorców zbywających swe wyroby przedsiębiorcom posiadającym zezwolenia, o których mowa w art. 18 ust. 1 u.w.t. (sprzedaż detaliczna). Mając zatem wyłącznie na uwadze brzmienie art. 94 pkt 4 u.w.t. nie sposób dokonać interpretacji pojęcia "producent", o co wnosi wnioskodawca.

Przepisy u.w.t. nie zawierają definicji legalnej pojęcia "producent", stąd dokonując interpretacji tego pojęcia konieczne jest pomocnicze sięgnięcie do definicji tego pojęcia występujących w przepisach innych ustaw prawa krajowego.

Zgodnie z art. 4491 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny kto wytwarza w zakresie swojej działalności gospodarczej (producent) produkt niebezpieczny, odpowiada za szkodę wyrządzoną komukolwiek przez ten produkt. Jak wynika z wykładni tego przepisu dokonanej w komentarzu pod red. J. Ciszewskiego i P. Nazaruka, Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany (Lex), producentem jest ten, kto w zakresie swojej działalności gospodarczej wytworzył produkt. Oznacza to, że komentowane przepisy obejmują swoją hipotezą tylko takiego wytwórcę produktu, który jest przedsiębiorcą i który wytwarza produkt w obrębie swojej działalności gospodarczej. Dla kwalifikacji danego podmiotu jako producenta obojętne jest spełnienie przez niego wymogów prawa administracyjnego, które wiążą się z danym rodzajem działalności gospodarczej.

Jak wynika z modelu gospodarczego przedstawionego przez wnioskodawcę, fizycznym wytworzeniem produktu końcowego są B., tj. C. S. C. Polska S. A. jako spółka prawa polskiego. Cały proces technologiczny związany z powstaniem piwa odbywa się właśnie w tej spółce, a zadaniem C. [...] jest jedynie dostarczenie surowców i receptury. Można by zatem wysnuć wniosek, że to właśnie B. jako wytwórca wpisują się w definicję producenta przedstawioną powyżej.

Powyższą tezę potwierdza wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym C. S. C. Polska S. A., który w dziale 3 rubr. 1 - przedmiot działalności wyraźnie wskazuje, że przedsiębiorca ten zajmuje się też produkcją piwa (PKD [...]). Dla porównania dane dotyczące przedmiotu działalności zawarte w KRS wnioskodawcy nie wskazują, że podmiot ten zajmuje się produkcją piwa, a główną jego działalnością w zakresie dotyczącym napojów alkoholowych jest ich sprzedaż hurtowa.

Kierując się przytoczonymi definicjami zawartymi w przepisach krajowych słuszna staje się konstatacja, że pojęcie "producent" obejmuje swym zakresem podmioty fizycznie wytwarzające dany produkt końcowy.

Dodatkowo, przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny obejmujący opisany model prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej - Grupy C., w którym za producenta należy uznać przedsiębiorcę zagranicznego C. [...], oznaczałoby akceptację sytuacji, w której wystarczającym dla uniknięcia wnoszenia opłaty z tytułu zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi jest stworzenie takiego systemu powiązanych podmiotów gospodarczych, z których za producenta może zostać uznany podmiot zlecający jedynie usługi przetworzenia surowców i wytworzenia produktu końcowego innemu podmiotowi z grupy kapitałowej. Tok rozumowania przyjęty przez wnioskodawcę jest sprzeczny z celami, o których mowa w u.w.t., gdyż daniny publiczne, o których mowa w u.w.t., mają służyć podejmowaniu przez organy administracji publicznej działań zmierzających do ograniczania szeroko pojętego spożycia napojów alkoholowych i innych działań na rzecz trzeźwości.

Skoro wnioskodawca wskazuje, że C. [...] zleca B., za wynagrodzeniem, wykonanie usługi przetwarzania surowców i wytworzenia produktu końcowego w postaci piwa, zgodnie z udostępnionymi przez C. [...] recepturami, to C. [...] nie jest producentem piwa w rozumieniu art. 94 pkt 4 u.w.t.

Stanowisko wnioskodawcy dotyczące pełnienia przez C. [...] funkcji producenta, o którym mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t. uznano zatem za nieprawidłowe.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 94 pkt 4 u.w.t. przez jego błędną wykładnie polegająca na uznaniu, że producentem, o którym mowa w tym przepisie nie jest podmiot, który jest właścicielem surowców i receptury, a jedynie powierza za wynagrodzeniem techniczną czynność przetworzenia produktu innemu podmiotowi;

2. art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", w zw. z art. 94 pkt 4 u.w.t., przez wydanie decyzji nieuwzględniającej zaleceń wskazanych w wyroku o sygn. III SA/Po 865/20, tj. dokonanie wykładni definicji "producenta" niezgodnie z obowiązującymi regułami przeprowadzania wykładni pojęć prawnych;

3. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 8 P.p. przez ich niezastosowanie i wydanie rozstrzygnięcia, w którym model prowadzenia działalności gospodarczej przedstawiony we wniosku uznano za sprzeczny z u.w.t., mimo że opisany model biznesowy nie jest zakazany przez przepisy prawa i został potwierdzony w decyzji Marszałka Województwa M. z 5 lipca 2018 r.

Decyzją z 24 czerwca 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji z 3 grudnia 2021 r. na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735), dalej: "K.p.a." i art. 34 ust. 1 i 5 P.p.

W uzasadnieniu decyzji powtórzono argumenty zawarte w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, których Sąd nie będzie już powtarzał z uwagi na ich zreferowanie, a ponadto wskazano, co następuje.

Jak zaznaczył Naczelny Sąd Administracyjny należy najpierw ustalić czy dany wyraz/zwrot budzący wątpliwości interpretatora nie posiada definicji legalnej zawartej w akcie prawnym, w którym się znajduje, chyba że w tekście danej ustawy istnieje wyraźne odesłanie do innej ustawy, wobec braku definicji legalnej należy podjąć działania mające za cel ustalenie, czy budzący wątpliwości zwrot ma swoje powszechnie ustalone w języku prawniczym/języku literatury prawniczej i języku orzecznictwa sądowego/danej gałęzi prawa znaczenie. W następnej kolejności należy odwołać się do języka powszechnego, czyli skorzystać najlepiej z kilku słowników polskiego języka ogólnego, dopiero w przypadku wyczerpania reguł językowych, może mieć miejsce stosowanie pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych nakazujących spośród dopuszczalnych na gruncie reguł znaczeniowych danego języka etnicznego sensów tekstu prawnego wybrać takie znaczenie zespołu przepisów, przy którym odtworzone na jego podstawie normy miałyby najsilniejsze znaczenie aksjologiczne w przyjmowanym systemie wartości.

Przepisy u.w.t. nie zawierają definicji pojęcia "producent" ani nie odsyłają, celem określenia tego pojęcia, do innej ustawy. Brak też określenia pojęcia "producent" w orzecznictwie sądowym.

Dla ustalenia znaczenia tego pojęcia można posiłkować się jedynie art. 4491 K.c., zgodnie z którym kto wytwarza w zakresie swojej działalności gospodarczej (producent) produkt niebezpieczny, odpowiada za szkodę wyrządzoną komukolwiek przez ten produkt. Zgodnie z komentarzem (LEX) do tego artykułu producentem jest ten, kto w zakresie swojej działalności gospodarczej wytworzył produkt.

Zgodnie ze wskazaniami Sądu dalej należałoby posłużyć się definicją języka powszechnego. Korzystając ze Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) "producent" jakichś towarów to osoba, przedsiębiorstwo lub kraj, który je wytwarza.

Kolegium dotarło również do definicji "producenta" przytoczonej w decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady nr 768/2008/WE z dnia 9 lipca 2008 r. w sprawie wspólnych ram dotyczących wprowadzania produktów do obrotu, uchylającą decyzję Rady 93/465/EWG, dalej: "decyzja Parlamentu Europejskiego i Rady nr 768/2008/WE", zgodnie z którą producent to każda osoba fizyczna lub prawna, która wytwarza produkt lub która zleca zaprojektowanie lub wytwarzanie produktu i oferuje ten produkt pod własną nazwą lub znakiem towarowym.

Jednakże, kierując się przytoczonymi definicjami zawartymi w przepisach krajowych należy przyjąć, że pojęcie "producent" obejmuje swym zakresem podmioty fizyczne [prawdopodobnie w zamyśle organu powinno być: "fizycznie" - przyp. Sąd] wytwarzające dany produkt.

Niezależnie od tego, decyzja Marszałka Województwa M. z 5 lipca 2008 r. nie jest obowiązującym aktem prawnym, stąd organ nie jest nią związany.

W skardze strona zarzuciła naruszenie:

I. art. 94 pkt 4 u.w.t. przez jego błędną wykładnię, polegającą na:

- zawężającej interpretacji terminu "producent" i zastosowanie go jedynie do podmiotów, które fizycznie zajmują się przetworzeniem surowców będących własnością innego podmiotu;

- uznaniu, że "producentem", o którym mowa w tym przepisie, nie jest podmiot, który jest właścicielem surowców i receptury, lecz powierza za wynagrodzeniem techniczną czynność przetworzenia produktu innemu podmiotowi;

II. art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 94 pkt 4 u.w.t. i art. 34 ust. 16 P.p. w zw. z art. 8 § 1, art. 11, art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 K.p.a. przez niezastosowanie art. 153 p.p.s.a. i nieuwzględnienie zaleceń wskazanych w wyroku o sygn. III SA/Po 865/20, tj.:

- dokonanie wykładni pojęcia "producent", zawartej w art. 94 pkt 4 u.w.t., niezgodnie z obowiązującymi regułami przeprowadzania wykładni pojęć prawnych, dokonanie wykładni pojęcia "producent" w sposób nierealizujący zasady przekonywania (art. 11 K.p.a.), zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa (art. 8 § 1 K.p.a.) i normatywnych wymogów uzasadnienia decyzji (art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 K.p.a.);

- braku odniesienia się do rezultatów wykładni zaprezentowanych przez skarżącą;

III. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 8 P.p. przez:

- przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia takiej definicji producenta, która mogłaby ograniczyć lub uniemożliwić prowadzenie działalności gospodarczej w modelu przedstawionym przez spółkę we wniosku;

- brak rozstrzygnięcia wątpliwości co do prawidłowej wykładni pojęcia "producent" użytego w art. 94 pkt 4 u.w.t. na korzyść przedsiębiorcy;

IV. art. 14 i art. 34 ust. 16 P.p. w zw. z art. 8 § 1 K.p.a. przez ich niezastosowanie i naruszenie zasady pewności prawa (art. 14 P.p.) i zasady zaufania (art. 8 § 1 K.p.a.) z uwagi na odstąpienie od wykładni przepisów u.w.t. dokonanej w ostatecznej decyzji Marszałka Województwa M. w W. z 5 lipca 2018 r., potwierdzającej zgodność z prawem przyjętego w Grupie C. modelu prowadzenia działalności gospodarczej, polegającego na nabywaniu przez C. Polska sp. z o. o. napojów alkoholowych od C. [...] w sytuacji, gdy ten drugi podmiot nie posiada zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem w Polsce;

V. art. 34 ust. 16 P.p. w zw. z art. 15 w zw. z art. 11 i art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 K.p.a. przez ich niezastosowanie, a w konsekwencji dokonanie wadliwej kontroli instancyjnej decyzji organu pierwszej instancji, o czym świadczy:

- brak ustosunkowania się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do wszystkich zarzutów podniesionych przez skarżącą w odwołaniu i przedstawionej w nim argumentacji oraz

- sporządzenie uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób sprowadzający się zasadniczo do powielenia treści uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji,

w efekcie czego uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie pozwala na właściwe prześledzenie toku rozumowania organu i dokonanie prawidłowej kontroli rozstrzygnięcia.

Skarżący wniósł o:

1. uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji;

2. zobowiązanie organu pierwszej instancji w trybie art. 145a § 1 p.p.s.a. do wydania decyzji stwierdzającej prawidłowość stanowiska skarżącej przedstawionego we wniosku w terminie miesiąca od dnia zwrotu akt temu organowi;

3. zasądzenie od organu odwoławczego na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż organy obu instancji naruszyły przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 34 ust. 1 P.p. przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu wniosek o wydanie wyjaśnienia co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna).

Stosownie do art. 34 ust. 5 P.p. udzielenie interpretacji indywidualnej następuje w drodze decyzji, od której służy odwołanie. Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Do postępowań o wydanie interpretacji indywidualnej stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej (art. 34 ust. 16 P.p.).

Przede wszystkim organy nie zastosowały się do wskazań Sądu zawartych w wyroku o sygn. akt III SA/Po 865/20, do czego były obowiązane na podstawie art. 153 p.p.s.a. W tym wyroku Sąd uznał, że organy nie przeprowadziły pełnej analizy prawnej obowiązujących przepisów w myśl reguł wykładni przytoczonych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt FPK 3/99. Sąd w powyższym wyroku również, że organy nie odniosły się też do rezultatów wykładni zaprezentowanych przez spółkę. W konsekwencji, w ocenie Sądu zawartej w powyższym wyroku, nie dokonano wykładni pojęcia "producent" zgodnie z obowiązującymi regułami przeprowadzania wykładni pojęć prawnych ani nie wskazano na uzyskanie w tym procesie należytego stanowiska, nie przedstawiono motywów podjętego rozstrzygnięcia ani toku rozumowania, który doprowadził do ostatecznego rozstrzygnięcia.

Zadaniem zatem organów ponownie rozpatrujących wniosek było dokonanie wykładni zawartego w art. 94 pkt 4 u.w.t. pojęcia "producent" w myśl reguł wskazanych w wyżej powołanej uchwale NSA i odniesienie się do rezultatów wykładni zaprezentowanych przez stronę.

W ocenie Sąd orzekającego w obecnym składzie organy nie wykonały wskazań zawartych w powyższym wyroku.

Samo przytoczenie przez organ odwoławczy fragmentu uchwały NSA o sygn. akt FPK 3/99 nie przesądza o dokonaniu wykładni zawartego w art. 94 pkt 4 u.w.t. pojęcia "producent" w myśl podanych w niej reguł. Organy zostały zobowiązane do uwzględnienia wszelkich reguł wykładni przepisów, z których nie można też wyłączać przepisów unijnych.

Organ jest przy tym związany stanem faktycznym przedstawionym we wniosku. We wniosku przedstawiono model prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej - Grupy C., który zakładał rozdzielenie poszczególnych funkcji biznesowych między następujące podmioty:

- C. Polska sp. z o. o. - spółka prawa polskiego, działająca jako podmiot zakupujący napoje alkoholowe od podmiotu zagranicznego, jakim jest C. [...]; C. Polska sp. z o. o. odsprzedaje zakupione od C. [...] napoje alkoholowe hurtownikom i przedsiębiorcom prowadzącym sprzedaż detaliczną;

- C. [...] - spółka prawa szwajcarskiego (przedsiębiorca zagraniczny, którego Oddziałem w Polsce jest wnioskodawca), zlecająca innemu podmiotowi wchodzącemu w skład grupy kapitałowej, to jest C. S. C. Polska S. A. (B. ) wykonanie usługi przetworzenia surowców i wytworzenia produktu końcowego, którym jest piwo oraz inne napoje alkoholowe o zawartości do 4,5% alkoholu oraz nabywająca piwo od innych producentów spoza Polski;

- B. - tj. C. S. C. Polska S. A. - spółka prawa polskiego będąca właścicielem browarów zlokalizowanych na terytorium Polski; B. przetwarzają na zlecenie C. [...] powierzone surowce oraz opakowania, produkując produkt końcowy, czyli piwo.

W opisanym modelu działalności gospodarczej wnioskodawca wskazał, że C. [...] zleca B., za wynagrodzeniem, wykonanie usługi przetworzenia surowców i wytworzenia produktu końcowego zgodnie z udostępnionymi przez C. [...] recepturami. C. [...] jest właścicielem surowców oraz udostępnionych opakowań i pozostaje ich właścicielem przez cały okres produkcji, jak również prawnym właścicielem produktu końcowego (piwa). C. [...] jest również właścicielem planu produkcji, według którego przetwarzane są surowce. W związku z tym B. nie mogą wykorzystywać surowców do wytwarzania innych produktów niż zlecone przez C. [...], a także nie mogą podjąć decyzji o opakowaniu do jakiego piwo ma być rozlane - decyzja w tym zakresie należy wyłącznie do C. [...].

Skarżący zadał w związku z tym we wniosku pytanie, czy w świetle przepisów u.w.t., w przedstawionym modelu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji piwa oraz innych napojów alkoholowych o zawartości 4,5% alkoholu, C. [...] jest producentem napojów alkoholowych, o których mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t., w odniesieniu do wyrobów, które są wytwarzane na zlecenie C. [...] przez inny podmiot (przetwórcę - w tym przypadku C. S. C. Polska S. A. (dawniej C. Polska S. A.) z powierzonych przez C. [...] i będących własnością C. [...] surowców i opakowań?

Powyższe wskazuje, że organy były obowiązane do zajęcia stanowiska, czy w tak przedstawionym modelu gospodarczym C. [...] jest producentem napojów alkoholowych, o którym mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t.

Kluczowa w sprawie jest okoliczność, czy producentem piwa w rozumieniu powyższego przepisu może być podmiot (Carlsberg [...]), który zleca innemu podmiotowi (wnioskodawcy - C. S. C. AG (spółka Akcyjna) Oddział w Polsce) wytwarzanie piwa z powierzonych przez C. [...] i będących własnością C. [...] surowców i opakowań. W ocenie strony prawidłowa jest twierdząca odpowiedź na to pytanie.

Istotne jest zatem to, czy producentem może być nie tylko producent rozumiany klasycznie jako podmiot zajmujący się całym cyklem produkcyjnym (również przetwarzaniem surowców), ale również podmiot, który zleca część zadań związanych z produkcją innemu podmiotowi (np. związanych z przetwarzaniem surowców). A zatem proces produkcji, wytwarzania, wnioskodawca rozumie nie tylko jako wytwarzanie "bezpośrednie", ale również przy udziale innego podmiotu (przetwórcy).

Zasadnie uznano, że w związku z brakiem definicji legalnej pojęcia producent należy sięgnąć do innych aktów prawnych, niemniej jednak interpretacja wskazanych przez organy przepisów nie jest prawidłowa.

Organy, dla wyjaśnienia pojęcia "producent", powołały się na art. 4491 K.c. stanowiący, że kto wytwarza w zakresie swojej działalności gospodarczej (producent) produkt niebezpieczny, odpowiada za szkodę wyrządzoną komukolwiek przez ten produkt. Uznały jednocześnie, że zgodnie z tym przepisem producentem jest ten, kto w zakresie swojej działalności gospodarczej wytworzył produkt. Najpierw należy wskazać, że przepis ten dotyczy swoistej materii odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną przez produkt niebezpieczny. Nawet jeśli uznać, że może on stanowić podstawę do zdekodowania pojęcia "producent", to posługuje się on czasownikiem "wytwarza", ale nie określa, co on oznacza. Wynika z tego, że nie można wykluczyć, że oznacza on również sytuację podaną w stanie faktycznym zawartym we wniosku, gdzie za producenta, wytwarzającego, można uznać również ten podmiot, który zleca część procesu produkcyjnego innemu podmiotowi. Tymczasem organy nie uzasadniając swego stanowiska przyjęły, że "wytwarzanie" oznacza jedynie prowadzenie procesu produkcyjnego bez zlecania jego części innemu podmiotowi.

Z kolei, podobnie bez uzasadnienia przyjęto, posługując się definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN), że "producent" jakichś towarów to podmiot, który je wytwarza, ale znowu "domyślnie" uznano, że "wytwarzanie" to jedynie prowadzenie procesu produkcyjnego bez zlecania jego części innemu podmiotowi.

Organy odwoławczy co prawda powołał się definicję "producenta" zawartą w art. R1 pkt 3 załącznika I decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady nr 768/2008/WE, zgodnie z którą producent to każda osoba fizyczna lub prawna, która wytwarza produkt lub która zleca zaprojektowanie lub wytwarzanie produktu i oferuje ten produkt pod własną nazwą lub znakiem towarowym, ale nie dokonał wykładni tej regulacji, a jedynie stwierdził, że kierując się definicjami zawartymi w przepisach krajowych należy przyjąć, że pojęcie "producent" obejmuje swym zakresem podmioty fizycznie wytwarzające dany produkt (czyli bez zlecania części procesu produkcyjnego innemu podmiotowi). Tymczasem powołana przez organ odwoławczy regulacja wprost przewiduje, że producentem jest również podmiot, który nie tylko wytwarza produkt, ale również podmiot, który zleca zaprojektowanie lub wytwarzanie produktu i oferuje ten produkt pod własną nazwą lub znakiem towarowym.

Powyższe przesądza, że wbrew wskazaniom Sądu zawartym w wyroku o sygn. akt III SA/Po 865/20 nie dokonano wykładni pojęcia "producent" w świetle ogólnie przyjętych zasad wykładni literalnej, celowościowej i systemowej, a także nie odniesiono się do podnoszonych przez stronę we wniosku i odwołaniu argumentów. Stanowi to o mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniu art. 153 p.p.s.a. i wskazanych w skardze przepisów K.p.a., przy czym Sąd na obecnym etapie nie przesądza, czy stanowisko skarżącej jest prawidłowe. Zadaniem organu pierwszej instancji będzie zastosowanie się do stanowiska Sądów zawartych w niniejszym i poprzednim wyroku.

Skarżący zarzucił również naruszenie art. 14 P.p. (organ bez uzasadnionej przyczyny nie odstępuje od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym) i art. 34 ust. 16 P.p. w zw. z art. 8 § 1 K.p.a. przez ich niezastosowanie i naruszenie zasady pewności prawa (art. 14 P.p.) i zasady zaufania (art. 8 § 1 K.p.a.) z uwagi na odstąpienie od wykładni przepisów u.w.t. dokonanej w ostatecznej decyzji Marszałka Województwa M. w W. z 5 lipca 2018 r., z której wynika, że za prawidłowe uznano stanowisko, że C. Polska sp. z o. o. może, zgodnie z u.w.t., nabywać napoje alkoholowe od C. [...], która nie posiada zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem w Polsce, zarówno w przypadku towarów importowanych, jak i tych wyprodukowanych przez B. na zlecenie C. [...] w Polsce. W ocenie Sądu decyzja ta nie ma jednak wpływu na wynik kontrolowanej sprawy, gdyż nie dotyczy kwestii bycia producentem przez C. [...] w kontekście zadanego w kontrolowanej sprawie pytania. W kontrolowanej sprawie bowiem wnioskodawca zadał pytanie, czy w świetle przepisów u.w.t., w przedstawionym modelu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji piwa oraz innych napojów alkoholowych o zawartości 4,5% alkoholu, C. [...] jest producentem napojów alkoholowych, o których mowa w art. 94 pkt 4 u.w.t., w odniesieniu do wyrobów, które są wytwarzane na zlecenie C. [...] przez inny podmiot (przetwórcę - w tym przypadku C. S. C. Polska S. A. (dawniej C. Polska S. A.) z powierzonych przez C. [...] i będących własnością C. [...] surowców i opakowań.

W związku z powyższym, ponownie rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji wykona wskazania Sądu zawarte w wyroku o sygn. akt III SA/Po 865/20 przez dokonanie wykładni pojęcia "producent" w świetle ogólnie przyjętych zasad wykładni literalnej, celowościowej i systemowej, a także odniesie się do podnoszonych przez stronę we wniosku argumentów.

Wobec tego, stwierdzając, że naruszenia wskazanych przepisów mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd w pkt I. sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

W pkt II. sentencji wyroku orzeczono o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.). Na zasądzone koszty składają się: kwota 200 zł uiszczona tytułem wpisu od skargi, kwota 17 zł uiszczona tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwota 480 zł tytułem wynagrodzenia radcowskiego.