Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1118/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-08-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 2, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Edmund Łój Sędzia NSA Juliusz Antosik Sędzia NSA Ewa Madej (sprawozdawca) Protokolant Magdalena Nowakowska po rozpoznaniu w dniu 8 sierpnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Kazimierza B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 462/03 w sprawie ze skargi Kazimierza B. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 12 marca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Kazimierza B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1.200 zł /słownie: tysiąc dwieście/ zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 20 lipca 2005 r. I SA/Gd 462/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Kazimierza B. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 12 marca 2003 r. (...), którą została utrzymana w mocy decyzja Urzędu Skarbowego w K., określająca skarżącemu z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. zaległość podatkową w kwocie 36.009 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 12.549,90 zł.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana z tego względu iż Kazimierz B. w deklaracji VAT-7 za lipiec 2001 r. wykazał kwotę 37.374 zł jako kwotę z przeniesienia z miesiąca poprzedniego tj. czerwca 2001 r. /na którą to kwotę złożyła się m.in. kwota nadwyżki z kwietnia 2001 r./. Tymczasem postępowanie podatkowe przeprowadzone w zakresie rozliczenia podatku VAT za kwiecień 2001 r. zakończone zostało ostateczną decyzją Izby Skarbowej w G. z dnia 17 kwietnia 2002 r., w której określono zobowiązanie podatkowe w wysokości 35.491 zł, zamiast zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W decyzji kończącej postępowanie podatkowe w odniesieniu do rozliczenia lipca 2001 r. organy podatkowe nie zakwestionowały zadeklarowanych przez podatnika kwot podatku należnego, zweryfikowały natomiast dokonane przez niego rozliczenie, pomijając wykazaną w deklaracji kwotę nadwyżki z poprzedniego okresu rozliczeniowego.

Skarga Kazimierza B. do sądu administracyjnego zarzucała powyższej decyzji naruszenie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez jego zastosowanie, art. 201 par. 1 pkt 2, art. 120, art. 122, art. 187 par. 1, a ponadto art. 124, art. 210 par. 1 pkt 4 i 6 oraz par. 4 Ordynacji podatkowej - poprzez ich niezastosowanie. W uzasadnieniu skargi szczególnie podkreślono wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w którym - zdaniem pełnomocnika strony skarżącej - nie zawarto wystarczających informacji o podstawie faktycznej i prawnej odnośnie wysokości rozliczenia kwot zobowiązania podatkowego za lipiec 2001 r.

Orzekając o oddaleniu powyższej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że postępowanie w tej sprawie było konsekwencją postępowania prowadzonego w przedmiocie podatku VAT za kwiecień 2001 r., które zostało zakończone ostateczną decyzją Izby Skarbowej w G. z dnia 17 kwietnia 2002 r., a skarga na tę decyzję została oddalona wyrokiem tego samego sądu z dnia 20 lipca 2005 r. I SA/Gl 1074/02. Następnie Sąd podzielił poglądy orzecznictwa, zacytowane w skardze, co do wymogów jakim powinno odpowiadać prawidłowe uzasadnienie decyzji podatkowej, stwierdzając przy tym, że wymogi te odnoszą się do każdej decyzji organu podatkowego. Odnosząc te generalne uwagi do rozpoznawanej sprawy, Sąd podkreślił jednak, że w tym konkretnym przypadku miesięczne rozliczenie podatku dokonane przez skarżącego w deklaracjach za maj, czerwiec i lipiec 2001 r. zostało zakwestionowane wyłącznie z powodu wykazania w deklaracjach kwoty nadwyżki z poprzedniego okresu rozliczeniowego jakim był kwiecień 2001 r. We wskazanej wyżej decyzji dotyczącej kwietnia 2001 r. organy podatkowe zawarły szczegółowe uzasadnienie powodów, dla których określiły zobowiązanie podatkowe za ten okres w wysokości innej niż zadeklarowana przez podatnika. Zdaniem Sądu, w decyzjach deklaratoryjnych, dotyczących następnych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe mogły pominąć ponowną ocenę faktów, przytoczoną w uzasadnieniu decyzji za kwiecień 2001 r. Sąd uznał zatem, że - mimo lakoniczności uzasadnienia - decyzja spełnia wymogi określone w art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej Sąd wskazał, że kwestia odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w odniesieniu do rozliczenia podatku VAT za maj, czerwiec i lipiec 2001 r. była przedmiotem odrębnej oceny w ramach rozpoznania skargi na postanowienie Izby Skarbowej w tym przedmiocie, co nastąpiło wyrokiem z dnia 20 lipca 2005 r. I SA/Gl 456/03.

W końcowej części uzasadnienia wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że - w jego ocenie - nieuzasadnione są również pozostałe zarzuty skargi, dotyczące podstawowych reguł postępowania, gdyż "organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zaś przeprowadzone wyczerpujące postępowanie doprowadziło do wyjaśnienia okoliczności sprawy".

Powyższemu wyrokowi pełnomocnik skarżącego zarzucił w skardze kasacyjnej naruszenie:

- art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo naruszenia przez organ przepisów procesowych tj. art. 124 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej, a także

- art. 141 par. 4 p.p.s.a., poprzez brak właściwego uzasadnienia wyroku.

W oparciu o te zarzuty sformułowany został wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik wskazał, że nie zgadza się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, iż zaskarżona decyzja podatkowa nie musiała zawierać wyczerpującego uzasadnienia odnośnie zanegowania kwoty nadwyżki podatku naliczonego VAT, gdyż uzasadnienie takie zawarte zostało w decyzji dotyczącej rozliczenia za miesiąc kwiecień 2001 r. Podkreślił, że żaden przepis prawa nie stanowi, by zbędnym było uzasadnianie rozstrzygnięć w decyzjach wydawany w takich sprawach jak rozpoznawana. W jego ocenie, skoro rozstrzygnięcie dotyczące podatku za kwiecień 2001 r. rzutowało na rozstrzygnięcie dotyczące kolejnego miesiąca, to zasadnym było przytoczenie uzasadnienia za kwiecień także w decyzji za lipiec 2001 r. Dopiero takie uzasadnienie byłoby zgodne z wymogami określonymi w art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej, a ponadto - byłoby zgodne z zasadą określoną w art. 124 tej ustawy. Sąd pierwszej instancji, nie uwzględniając faktu naruszenia przez organy podatkowe powyższych przepisów proceduralnych, sam naruszył art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Z kolei pominięcie ustosunkowania się przez Sąd do "pozostałych zarzutów" skargi, wnoszący skargę kasacyjną uznał za naruszenie art. 141 par. 4 p.p.s.a.

Dyrektor Izby Skarbowej w G., działający przez swego pełnomocnika, złożył odpowiedź na skargę kasacyjną, w której wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenia od strony skarżącej kosztów postępowania. W uzasadnieniu swego stanowiska stwierdził, że oba zarzuty skargi kasacyjnej są nieuzasadnione, gdyż sąd pierwszej instancji w swym wyroku prawidłowo i wyczerpująco odniósł się do zarzutów skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona, albowiem podniesione w niej zarzuty nie stanowią uzasadnionej podstawy uchylenia zaskarżonego wyroku.

Skargę oparto na zarzutach naruszenia przez sąd pierwszej instancji dwóch przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, a mianowicie: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 141 par. 4. Zarzuty te zakwalifikować należy do podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 tej ustawy /jakkolwiek pełnomocnik skarżącego wskazał jedynie cały art. 174 p.p.s.a. jako podstawę prawną sformułowania zarzutu/. Wypada więc przypomnieć, że powyższa podstawa kasacyjna, to "naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Już w tym miejscu trzeba zauważyć, że w skardze kasacyjnej nie wskazano, jaki wpływ na wynik sprawy miało - zarzucane wyrokowi sądu I instancji - naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4 p.p.s.a.

Przechodząc do oceny zasadności pierwszego z postawionych zarzutów /naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a./, należy podkreślić, że wnoszący skargę kasacyjną dopatrzył się tego uchybienia w fakcie, że sąd I instancji odmiennie od strony skarżącej ocenił poprawność uzasadnienia ostatecznej decyzji podatkowej, określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. W jego bowiem ocenie wady powyższego uzasadnienia wskazywały na naruszenie art. 124 i art. 210 Ordynacji podatkowej, co - zdaniem strony skarżącej - powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Wywody zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wskazują, że sąd ten szczegółowo skontrolował zgodność z prawem uzasadnienia decyzji, poddanej jego kontroli i stwierdził, że w realiach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe, które wszechstronnie i wyczerpująco przedstawiły powody określenia zobowiązania podatkowego za kwiecień 2001 r., nie musiały w każdej kolejnej decyzji, dotyczącej następnych okresów rozliczeniowych, powtarzać całości wywodów, zawartych w uzasadnieniu decyzji za kwiecień. Wniosek ten Sąd oparł za stwierdzeniu, że jedynym powodem wydania decyzji za miesiące: maj, czerwiec i lipiec, było odmienne od zadeklarowanego określenie wysokości zobowiązania podatkowego za kwiecień 2001 r. Okoliczność ta nie była zresztą przez skarżącego kwestionowana ani w postępowaniu odwoławczym, ani w skardze do sądu. Sąd pierwszej instancji ocenił zatem, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom określonym w art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, jakkolwiek zwrócił uwagę na pewną lakoniczność tego uzasadnienia. Ocenę tę należy w pełni podzielić, a ponadto trzeba podkreślić, że art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. pozwala sądowi administracyjnemu na uchylenie decyzji w przypadku naruszenia przepisów postępowania jedynie wówczas, gdy naruszenie tych przepisów mogło mieć wpływ na wynik sprawy, i to wpływ istotny. Strona skarżąca w żaden sposób nie wskazała, jaki wpływ na wynik sprawy miało lub mogło mieć niepowtórzenie w decyzji, będącej zwykłą konsekwencją decyzji za okres wcześniejszy, pełnego uzasadnienia tej pierwszej decyzji, nawet gdyby taki brak wywodów uzasadnienia uznać za naruszenie prawa procesowego. Wpływu takiego nie sposób dostrzec zważywszy, że podatnikowi znane były wszystkie powody wydania zarówno decyzji za kwiecień 2001 r. jak i za kolejne okresy rozliczeniowe, zatem zaniechanie powtarzania wywodów odnoszących się do rozliczenia kwietnia 2001 r. w dalszych decyzjach w niczym nie ograniczało praw strony skarżącej, w tym - sformułowanych jako zasady ogólne postępowania podatkowego.

W tym też kontekście należy odnieść się do drugiego zarzutu skargi kasacyjnej, a to naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. Faktem jest, że sąd I instancji ogólnikowo ustosunkował się do zarzutów naruszenia art. 120, art. 122 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzając jedynie że są one nieuzasadnione, gdyż organy podatkowe działały zgodnie z prawem. Nie oznacza to jednak, że w procesie orzekania Sąd powyższe zarzuty zignorował i nie dokonał oceny legalności zaskarżonej decyzji także z tego punktu widzenia. Wręcz przeciwnie, z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd dokonał oceny zasadności wszystkich zarzutów skargi, jakkolwiek wynik tej kontroli przedstawił w uzasadnieniu w sposób częściowo nadmiernie lapidarny. Można więc uznać, że w tym fragmencie uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie w pełni odpowiada wymogowi określonemu w art. 141 par. 4 p.p.s.a. Nieprawidłowość ta nie ma jednak, w ocenie Sądu, żadnego wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a zatem nie może zmienić końcowej oceny, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu, a skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Z przedstawionych wyżej powodów Sąd oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a, a na mocy art. 204 pkt 1 tej ustawy orzekł o zasądzeniu, od strony wnoszącej skargę kasacyjną, na rzecz organu, zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.