Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 234/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3, art. 14c par.1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 146 par.1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 10 us. 1pkt 9, art. 20, art. 24 ust. 5 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi T. M. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lutego 2020 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.674.2019.2.IR UNP: 923199 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680,- (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia 27 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy T. M. przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu powstałego z tytułu odpłatnego zrzeczenia się opcji na udziały spółki posiadającej siedzibę w Wielkiej Brytanii - jest nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

T. M. jest pracownikiem Spółki z o.o. A od dnia 6 października 2014 r. Spółka jest podmiotem polskim, a jej jedynym wspólnikiem jest angielska korporacja B. Spółka wykonuje swoją działalność tylko i wyłącznie na terenie Polski. Z tytułu zatrudnienia Wnioskodawca osiąga dochód, który jest opodatkowany w Polsce, a płatnikiem Jego podatku jest Spółka. W 2017 r. nabył instrument finansowy emitowany przez korporację angielską B. Nabyte przez Wnioskodawcę opcje Spółki A są udziałami zwykłymi w kapitale spółki. Umowa nabycia opcji ma formę aktu notarialnego. Wnioskodawca dokona zrzeczenia się połowy posiadanych instrumentów finansowych na rzecz korporacji angielskiej. Z tytułu posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów osiągnął przychód, kwota przychodu została przelana na osobisty rachunek bankowy Wnioskodawcy w Polsce. Wnioskodawca jest zameldowany w Polsce, nie jest rezydentem podatkowym w żadnym innym kraju.

W piśmie z dnia 20 lutego 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka A Spółka z o.o. posiada siedzibę w Polsce i w Polsce prowadzi działalność gospodarczą. B posiada siedzibę w Wielkiej Brytanii, natomiast działalność prowadzona jest w Wielkiej Brytanii, USA, Kanadzie oraz w Polsce. B jest spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości. Umowa zakupu udziałów została zawarta w formie aktu notarialnego w języku angielskim pomiędzy spółką B a Wnioskodawcą. W tłumaczeniu uwierzytelnionym z języka angielskiego (tytuł umowy brzmi "Umowa opcji", natomiast w definicjach zawartych w powoływanej ustawie: "Instrumenty opcji oznaczają 150,000 udziałów zwykłych klasy D po £ 0,01 każdy w kapitale Spółki z prawami określonymi w Umowie Spółki". Umowa zakupu udziałów została zawarta 23 marca 2017 r. w kancelarii w Bristolu i była odpłatna. Cena nabycia została zaproponowana przez spółkę B, a zaakceptowana przez Wnioskodawcę. Nie nabył On udziałów w ramach Programu motywacyjnego. Posiadane opcje w rozumieniu statutu spółki B oraz prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii są udziałami w spółce z o.o., związku z czym nie są instrumentami finansowymi, ani papierami wartościowymi. Punkt dotyczący zbycia udziałów w tłumaczeniu uwierzytelnionym aktu notarialnego brzmi: "zrzekasz się 75,000 Instrumentów Opcji przekazanych na Twoją rzecz na podstawie Umowy Opcji ("Opcje Podlegające Zrzeczeniu") i zwalniasz Spółkę ze wszystkich zobowiązań w ramach Umowy Opcji w odniesieniu do Udziałów Podlegających Zrzeczeniu". Zgodnie ze statutem spółki B oraz definicji przedstawionej w "Umowie opcji" w przypadku niniejszej transakcji terminy opcje i udziały są tożsame. Zgodnie z definicjami z aktu otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie stanowi należność z tytułu odpłatnego zrzeczenia udziałów. Akt notarialny został sporządzony w dniu 1 marca 2019 r., zgodnie z którym Wnioskodawca odpłatnie zrzeka się udziałów na rzecz B. Wnioskodawca wyjaśnił też, że w złożonym wniosku o interpretację udziały zostały mylnie określone jako instrumenty finansowe, gdyż w świetle ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, one takimi nie są. Z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów nie został pobrany podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (po doprecyzowaniu):

Jak Wnioskodawca powinien opodatkować dochód powstały z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów w angielskiej spółce z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy (po doprecyzowaniu stanowiska), dochód osiągnięty z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów jest dochodem z umorzenia udziałów (akcji), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – dalej jako: u.p.d.o.f. oraz podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.

Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest nieprawidłowe.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazując m.in. na zapisy art. 3, art. 9, art. 10, art. 11, art. 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), dalej u.p.d.o.f., podniósł, że w rozstrzyganej sprawie ze względu na fakt, że przedmiotem nabycia są opcje powiązane z udziałami spółki posiadającej siedzibę w Wielkiej Brytanii należy odnieść się do odpowiednich przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. Nr 250, poz. 1840). W myśl art. 21 ust. 1 ww. Konwencji — "Inne dochody"— części dochodu inne niż wypłacane przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Zatem, z uwagi na powyższe uregulowanie art. 21 ust. 1 ww. Konwencji, które wskazuje, że opodatkowanie dochodów powinno nastąpić w Państwie zamieszkania osoby fizycznej, do opodatkowania dochodu z tytułu wynagrodzenia za zrzeczenie się opcji na udziały należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące w Polsce.

Organ, przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznał, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z otrzymanym przez Wnioskodawcę wynagrodzeniem ustalonym w związku ze zrzeczeniem się przez Wnioskodawcę z opcji na udziały korporacji angielskiej, które, jak wskazuje Wnioskodawca, nie stanowią pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f., a tym samym przychód z tytułu tego wynagrodzenia nie może być kwalifikowany do źródła "kapitały pieniężne". Wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę w związku ze zrzeczeniem się opcji na udziały stanowi niewątpliwie przysporzenie majątkowe, a tym samym przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 10 ust. 4 u.p.d.o.f., przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. Konieczne jest zatem przypisanie świadczenia do stosownego źródła przychodów.

Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki z o.o., która jest podmiotem polskim, a jej jedynym wspólnikiem jest korporacja angielska, od której w 2017 r. Wnioskodawca nabył instrument finansowy emitowany przez tą korporację. Zatem przychody Wnioskodawcy z tytułu otrzymanego przez Niego wynagrodzenia wyliczonego w związku ze zrzeczeniem się opcji na udziały, które uprawniały do nabycia udziałów korporacji angielskiej – w kontekście art. 10 ust. 4 u.p.d.o.f. - nie stanowią przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: przychody z odpłatnego zbycia, pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Nadto, uzyskany przez Wnioskodawcę dochód nie stanowi, jak uważa Wnioskodawca, dochodu z tytułu umorzenia udziałów, ponieważ jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca zrzekł się opcji na udziały, zatem nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu. W konsekwencji, należy przyjąć, że w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia wyliczonego w związku ze zrzeczeniem się przez Niego z opcji na udziały korporacji angielskiej powstaje przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 u.p.d.o.f., który powinien być opodatkowany zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., tj. według skali podatkowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podsumował, iż biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dochód osiągnięty z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów jest dochodem z umorzenia udziałów (akcji), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. oraz podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% zgodnie z art. 30b ust. 1d u.p.d.o.f. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy Dyrektor uznał za nieprawidłowe.

W skardze wniesionej na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi T. M. zwrócił uwagę, iż w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ wydający operuje określeniem "opcje na udziały". Przytaczając zasadniczą część uzasadnienia, skarżący zauważył, iż nie odzwierciedla on przedstawionego stanu faktycznego, ponieważ przedstawiając stan faktyczny skarżący brał pod uwagę umowy zawarte przez stronę w Wielkiej Brytanii, których stroną była spółka brytyjska i które zostały zawarte według norm prawnych obowiązujących na terenie Wielkiej Brytanii. Skarżący podkreślił, iż w celu skutecznego rozstrzygnięcia zagadnień związanych z opodatkowaniem przychodu powstałego w wyniku realizacji tych umów zlecił tłumaczenie powyższych umów na język polski, jednak należy wziąć pod uwagę, iż nie wszystkie terminy, które znajdują zastosowanie przy realizacji tej transakcji mają tożsame odpowiedniki w prawodawstwie polskim. Zdaniem strony, wydaje się, że podstawowe znaczenie ma w tym przypadku określenie przedmiotu nabycia i zbycia oraz formy w jakiej zostało to dokonane. Skarżący wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym przytoczył dokładne tłumaczenie definicji przedmiotu nabycia, a co za tym idzie i zbycia. Zgodnie z tym tłumaczeniem "opcje" w rozumieniu statutu spółki B oraz prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii są udziałami w spółce z o.o. Podobnie w przypadku zbycia nie jest tak jak przedstawia się w uzasadnieniu interpretacji, że "Wnioskodawca zrzekł się opcji na udziały, zatem nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu". Skarżący podsumował, iż zawarł umowę, która została nazwana "Umową Opcji", zgodnie z którą odpłatnie nabył udziały w kapitale spółki brytyjskiej, następnie dokonał zbycia tych udziałów w formule odpłatnego zbycia się na rzecz spółki. W związku z powyższym skarżący wniósł o analizę przedstawionego stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 24 września 2020 r. pełnomocnik strony skarżącej poparł skargę, wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, złożył głos do protokołu.

Pełnomocnik organu wniósł o odrzucenie skargi w związku z brakiem poprawnie sformułowanych zarzutów, co czyni ją niemożliwą do oceny, alternatywnie o oddalenie skargi.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie wniosku o odrzucenie skargi, wskazał, że w niniejszej sprawie doszło do błędnej wykładni art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona.

W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; dalej jako: P.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach. Przy czym, zgodnie z art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę w tych granicach, Sąd stwierdza, że jest ona zasadna.

W niniejszej sprawie skarżący występując z wnioskiem o interpretację indywidualną prezentował stanowisko, zgodnie z którym dochód osiągnięty przez niego z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów jest dochodem z umorzenia udziałów (akcji), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. oraz podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.

Natomiast organ interpretacyjny nie zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy wskazał, że powyższe spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy przychodu podatkowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, jakim jest przychód z innych źródeł, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 u.p.d.o.f. i w związku z tym podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., tj. według skali podatkowej.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stanowiska organu interpretacyjnego nie podziela z tego powodu, że zaskarżona interpretacja nie odzwierciedla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Z przedstawionego we wniosku, a następnie uzupełnionego pismem z dnia 20 lutego 2020r., stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A od dnia 6 października 2014 r. Spółka jest podmiotem polskim, a jej jedynym wspólnikiem jest angielska korporacja B. Spółka wykonuje swoją działalność tylko i wyłącznie na terenie Polski. Z tytułu zatrudnienia Wnioskodawca osiąga dochód, który jest opodatkowany w Polsce, a płatnikiem Jego podatku jest Spółka. W 2017 r. nabył instrument finansowy emitowany przez korporację angielską B. Nabyte przez Niego opcje Spółki Western Global Holdings są udziałami zwykłymi w kapitale spółki. Umowa nabycia opcji ma formę aktu notarialnego. W 2019r. Wnioskodawca dokonał zrzeczenia się połowy posiadanych instrumentów finansowych na rzecz korporacji angielskiej. Z tytułu zbycia posiadanych przez Niego udziałów osiągnął przychód. Kwota przychodu została przelana Mu na Jego osobisty rachunek bankowy prowadzony w Polsce. Spółka A Spółka z o.o. posiada siedzibę w Polsce i w Polsce prowadzi działalność gospodarczą. B posiada siedzibę w Wielkiej Brytanii, natomiast działalność prowadzona jest w Wielkiej Brytanii, USA, Kanadzie oraz w Polsce. Umowa zakupu udziałów została zawarta 23 marca 2017 r. w kancelarii w Bristolu i była odpłatna. Wnioskodawca nie nabył udziałów w ramach programu motywacyjnego. Posiadane "opcje" w rozumieniu statutu spółki B oraz prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii, są udziałami w spółce z o.o., w związku z czym nie są instrumentami finansowymi, ani papierami wartościowymi. Zgodnie ze statutem spółki B oraz definicji przedstawionej w "Umowie opcji" w przypadku niniejszej transakcji terminy opcje i udziały są tożsame. Zgodnie z definicjami z aktu otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie stanowi należność z tytułu odpłatnego zrzeczenia udziałów. Akt notarialny został sporządzony 1 marca 2019 r., zgodnie z którym Wnioskodawca odpłatnie zrzeka się udziałów na rzecz B. Z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów nie został pobrany podatek dochodowy. Uzupełniając stan faktyczny Wnioskodawca wyraźnie zaznaczył, że w złożonym wniosku o interpretację udziały zostały mylnie określone jako instrumenty finansowe, gdyż w świetle ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, one takimi nie są.

Na wstępie rozważań nad prawidłowością wydanej interpretacji – w badanym przez Sąd zakresie – przypomnieć należy generalne reguły odnoszące się do postępowania interpretacyjnego. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podkreślić też trzeba, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). Organ podatkowy, działając jako organ interpretacyjny, obowiązany jest w pierwszej kolejności stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono określony stan faktyczny, i co się z tym wiąże, czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy (ocena prawna przedstawionego stanu faktycznego). Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdził, że zgodzić się należy ze skarżącym, iż organ przyjął inny stan faktyczny aniżeli ten, który został przedstawiony przez niego we wniosku. Tymczasem podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę.

Mając na uwadze, że kontroli sądowoadministracyjnej podlega interpretacja indywidualna stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie organ wykroczył poza zakres opisanego przez skarżącego stanu faktycznego. Organ na stronie piątej zaskarżonej interpretacji skoncentrował się na sformułowaniu "opcje na udziały", którego to sformułowania brak w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Nadto wskazał, że jego zdaniem przychody Wnioskodawcy z tytułu otrzymanego przez Niego wynagrodzenia wyliczonego w związku ze zrzeczeniem się opcji na udziały, które uprawniały do nabycia udziałów w korporacji angielskiej - w kontekście art. 10 ust. 4 ustawy o podatku o dochodowym od osób fizycznych - nie stanowią przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Organ wskazał również, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód nie stanowi, jak uważa Wnioskodawca, dochodu z tytułu umorzenia udziałów, ponieważ jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca zrzekł się opcji na udziały, zatem nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu.

Zdaniem Sądu, organ przeformułował stan faktyczny w powyższym zakresie. Skoro zgodnie z przyjętym stanem faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę "opcje" w rozumieniu statutu spółki B oraz prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii są udziałami w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i w związku z tym w stanie faktycznym podał, że nabył opcje, czyli udziały w kapitale spółki brytyjskiej, rozważanie przez organ interpretacyjny, czy wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu zrzeczenia się opcji na udziały, gdyż Wnioskodawca nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu, wykracza poza ramy sprawy, wytyczone przez treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Skarżący słusznie zauważył w skardze, że podstawowe znaczenie ma w niniejszej sprawie określenie przedmiotu nabycia i zbycia oraz formy, w jakiej zostało to dokonane. W przedstawionym stanie faktycznym przytacza dokładne tłumaczenie definicji przedmiotu nabycia, a co za tym idzie i zbycia. Zgodnie z tym tłumaczeniem, jak podnosi Wnioskodawca we wniosku o udzielenie interpretacji, "opcje" w rozumieniu statutu spółki B oraz prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii są udziałami zwykłymi w kapitale spółki. Podobnie w przypadku zbycia skarżący podaje, że nie jest tak jak przedstawia organ w uzasadnieniu interpretacji, że "Wnioskodawca zrzekł się opcji na udziały, zatem nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu". We wniosku skarżący podaje, że "z tytułu zbycia posiadanych przez niego udziałów osiągnął przychód". Reasumując ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że zawarł umowę, która została nazwana "Umową Opcji", zgodnie z którą odpłatnie nabył udziały w kapitale spółki brytyjskiej, a następnie dokonał zbycia tych udziałów w formule odpłatnego ich zrzeczenia się na rzecz spółki i pyta o opodatkowanie dochodu z tego tytułu.

W tym miejscu podnieść należy, że z art. 14b § 3 O.p. wynika, iż składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej powinien wyczerpująco przedstawić zaistniały stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast art. 14c § 1 O.p. stanowi, że organ wydający interpretację powinien ocenić stanowisko wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Odstąpienie od uzasadnienia prawnego jest możliwe wyłącznie, gdy stanowisko wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie. Oba ww. przepisy - art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p. - kształtują zatem nakaz interpretacji przepisów prawa wyłącznie w zakresie wskazanym przez wnioskodawcę, w granicach określonych przestawionym przez niego stanie faktycznym, z uwzględnieniem nakreślonego przez wnioskodawcę pytania. Zatem tylko w kontekście przesłanek wskazanych ww. przepisami może wypowiadać się organ udzielający interpretacji i to wówczas, gdy podjął działania zmierzające do wyjaśnienia z Wnioskodawcą, jakie konkretnie zagadnienie przedstawiono do interpretacji. Jak wynika z akt sprawy organ skorzystał z tej możliwości zobowiązując Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku i skarżący w piśmie z dnia 20 lutego z nałożonego nań obowiązku się wywiązał. Jeśli organ miał kolejne wątpliwości mógł po raz kolejny wezwać wnioskodawcę do ich wyjaśnienia, ale tego nie uczynił. Umożliwiłoby to dokonanie prawidłowych ocen stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz uchroniłoby od zarzutu, że doszło do wyjścia poza ramy zagadnienia przedstawionego w stanie faktycznym zawartym we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Wydanie zatem interpretacji indywidualnej wykraczającej poza ramy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego powoduje, że wydana w niniejszej sprawie interpretacja nie może być uznana za prawidłową w świetle ww. przepisów art. 14c § 1 i art. 14b § 3 O.p.

Wprawdzie w skardze nie sformułowano zarzutu naruszenia konkretnie wskazanego przepisu prawa procesowego, jak wymaga tego art. 57a P.p.s.a., jednak sformułowany w skardze złożonej przez skarżącego osobiście przed ustanowieniem profesjonalnego pełnomocnika zarzut wydania interpretacji nie odzwierciedlającej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego kwalifikuje się jako zarzut naruszenia przepisu art. 14c § 1 O.p. Zdaniem Sądu z tego powodu nie było podstaw do odrzucenia skargi, czego domagał się pełnomocnik organu, podnosząc brak prawidłowego sformułowania zarzutów skargi w rozumieniu art. 57a P.p.s.a. Natomiast podniesiony na rozprawie przez ustanowionego przez skarżącego pełnomocnika zarzut naruszenia poprzez błędną wykładnię art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. nie może zostać uznany za zasadny w sytuacji, gdy organ oceniając zmieniony przez siebie stan faktyczny nie dokonywał wykładni ww. przepisu uznając, że Wnioskodawca zrzekł się opcji na udziały, zatem nie otrzymał udziałów, które podlegałyby umorzeniu.

Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny uwzględni przedstawione powyżej stanowisko i udzieli odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, jak w opisanym przez niego stanie faktycznym powinien opodatkować dochód powstały z tytułu odpłatnego zrzeczenia się udziałów w angielskiej spółce z o.o., czy może to uczynić tak jak wskazał we własnym stanowisku.

Mając na uwadze powyższe względy Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 209 tej ustawy.

mko