Postanowienie WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 491/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-07-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Odrzucono skargę
Powołane przepisy: article: art. 51 ust. 1,  art. 30 - 51,  art. 64 ust. 9
journal: Dz.U. 2009 nr 168 poz 1323
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej.
article: art. 3 par. 2 pkt 2,  art. 58 par. 1 pkt 1,  art. 232 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla (spr.), Sędziowie WSA Felicja Kajut, WSA Jolanta Sudoł, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Wioleta Gładczuk, po rozpoznaniu w dniu 31 lipca 2014 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie zarejestrowania i zabezpieczenia urzędowymi pieczęciami dokumentacji oraz urzędowego sprawdzenia punktu gier na automatach o niskich wygranych postanawia 1. odrzucić skargę, 2. zwrócić "A" Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. kwotę 100 (sto) złotych uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 17 stycznia 2014 r., odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zarejestrowania i zabezpieczenia urzędowo pieczęciami przez ten organ dokumentacji, składającej się z druków – "Raportów miesięcznych przychodów z gier na automatach o niskich wygranych" określonych w § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2012 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych na rok 2014 dotyczących punktu Zajazd "X" E. T., ul. [...] G. K. oraz odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie przeprowadzenia w tymże punkcie urzędowego sprawdzenia.

Rozstrzygnięcie to zapadło na tle następującego stanu faktycznego:

Wnioskiem z dnia 17 grudnia 2013 r. A Sp. z o.o. z siedzibą w W. wystąpiła o przeprowadzenie urzędowego sprawdzenia dla określonego wyżej punktu gier na automatach o niskich wygranych i ostemplowanie 12 sztuk druków raportów miesięcznych przychodów z gier na automatach o niskich wygranych na 2014 r.

Naczelnik Urzędu Celnego wydał postanowienie nr [...] z dnia 17 stycznia 2014 r., o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku. Jako przyczynę odmowy wskazano wydaną przez Dyrektora Izby Celnej decyzję z dnia 12 listopada 2013 r. o nr [...] cofającą zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...].

Zażalenie na powyższe postanowienie wniosła A Sp. z o.o. w W. domagając się uchylenia go w całości i zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 239a oraz art. 239e i art. 239g w związku z art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t.j. Dz U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) przez wadliwe przyjęcie, że nieostateczna decyzja cofająca zezwolenie podlega wykonaniu, które to błędne założenie narusza zasadę trwałości decyzji ostatecznej,

- naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 239a Ordynacji podatkowej i art. 2 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.), przez wadliwe przyjęcie, iż decyzja cofająca zezwolenie nie nakłada na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W uzasadnieniu postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie organu I instancji wskazano, że sprawą sporną w niniejszym postępowaniu jest wykonalność nieostatecznej (na dzień wydania zaskarżonego postanowienia) decyzji cofającej spółce A zezwolenie na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa. W związku z powyższym zagadnieniem wiąże się zasadność żądania przez Stronę dokonania czynności zarejestrowania i zabezpieczenia urzędowo pieczęciami druków raportów miesięcznych przychodów dla przedmiotowego punktu gier na automatach o niskich wygranych objętego zezwoleniem cofniętym w pierwszej instancji oraz przeprowadzenia, w tym punkcie gier, urzędowego sprawdzenia.

Organ odwoławczy podniósł, iż decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 stycznia 2014 r. o nr [...] utrzymano w mocy decyzję tego samego organu z dnia 12 listopada 2013 r. o nr [...], cofającą zezwolenie. Decyzję doręczono Stronie w dniu 13 lutego 2014 r.

Zgodnie zaś z § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych (Dz. U z 2009 r., nr 226, poz. 1820), kontrola działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń, na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbą Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych.

Organ wskazał, że w § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 5 listopada 2009 r. określono, że podmiot urządzający gry na automatach o niskich wygranych sporządza raport miesięcznych przychodów z gier na automatach o niskich wygranych według wzoru stanowiącego załącznik nr 6 do rozporządzenia. Z kolei § 12 tego rozporządzenia stanowi, że m.in. powyższa dokumentacja powinna być zarejestrowana i zabezpieczona urzędowo pieczęciami przez właściwego naczelnika urzędu celnego, a poszczególne karty dokumentacji - kolejno ponumerowane.

Zgodnie z art. 64 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.) w podmiotach prowadzących działalność gospodarczą podlegającą kontroli, właściwy organ Służby Celnej przeprowadza urzędowe sprawdzenie, które polega na wykonywaniu czynności w celu ustalenia, czy są zapewnione warunki i środki, o których mowa w art. 33 ust. 1 i art. 34 ust. 1 tejże ustawy.

Stosownie bowiem do § 3 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie urzędowego sprawdzenia, urzędowe sprawdzenie przeprowadza się w podmiocie, który prowadzi działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, określonych w przepisach, o których mowa w art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej. Zatem aby podmiot mógł podlegać urzędowemu sprawdzeniu musi posiadać zezwolenie, o którym mowa w art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że Naczelnikowi Urzędu Celnego orzekającemu w pierwszej instancji była już znana treść wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji z dnia 12 listopada 2013 r. o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych i mimo, że decyzja ta nie była jeszcze ostateczna - wskutek poddania jej kontroli instancyjnej, to musiał uwzględnić wprowadzony nią stan faktyczny. W myśl § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 5 listopada 2009 r. tylko podmiot urządzający gry (a więc posiadający zezwolenie) zobowiązany jest do sporządzania raportów miesięcznych przychodów z gier i zgłaszania punktów gier do urzędowego sprawdzenia, w przypadku zamiaru wznowienia zawieszonej działalności w punkcie gier, a zatem organ miał prawo uznać bezcelowość rejestrowania i ostemplowywania druków tych raportów oraz przeprowadzania urzędowego sprawdzenia, w sytuacji gdy po cofnięciu zezwolenia podmiot nie może urządzać już gier objętych tymże zezwoleniem. Organ nie powinien dokonywać czynności umożliwiających dalsze prowadzenie gier bez zezwolenia. W takiej sytuacji organ prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art.165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż orzekanie merytoryczne w przedmiocie żądania dokonania czynności związanych z zezwoleniem, które zostało cofnięte decyzją, oznaczałoby brak respektowania przez organ treści wydanej decyzji o cofnięciu zezwolenia.

Zgodnie z art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna co do zasady podlega wykonaniu, chyba, że nakłada na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wtedy taka decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu.

Mając na względzie, że z decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie i urządzanie gier na automatach o niskich wygranych nie wynika dla jej adresata skonkretyzowany obowiązek, w ocenie organu nie jest możliwe prowadzenie egzekucji administracyjnej. A zatem, w związku z faktem, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych nie nakłada obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ma do niej zastosowania norma art. 239a Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji przyjąć należy, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych, w tym gier na automatach o niskich wygranych, wiąże organy i podlega wykonaniu.

Organ wyjaśnił, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej, cofającej zezwolenie, nie powoduje, że skarżąca nadal posiada to zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych nie podlega egzekucji w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Decyzja cofająca uprawnienie ma specyficzny cel, zmierza bowiem do powstrzymania adresata od korzystania z zezwolenia nadanego w decyzji pierwotnej.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż jest związany wydaną przez siebie decyzją cofającą zezwolenie. W chwili doręczenia decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i trybie prawem przepisanym, w tym również w zwyczajnym trybie weryfikacji, to znaczy w postępowaniu odwoławczym. Związanie organu oznacza, że nie może on treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony pominąć, wobec czego stan taki winien uwzględnić także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego nie wyeliminowaną. Organ wyjaśnił, iż przedmiotem kontroli organu odwoławczego jest postanowienie wydane w stanie faktycznym odmiennym od tego, który rozważał organ I instancji. Organ odwoławczy orzekał bowiem wówczas, gdy decyzja cofająca zezwolenie stałą się ostateczna.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie wniosła A Spółka z o.o. z siedzibą w W., domagając się jego uchylenia. W skardze zarzucono naruszenie:

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 239a oraz art. 239e i art. 239g w związku z art. 128 Ordynacji podatkowej, przez wadliwe przyjęcie, że nieostateczna decyzja cofająca zezwolenie podlega wykonaniu, które to błędne założenie narusza również zasadę trwałości decyzji ostatecznej,

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 239a Ordynacji podatkowej i art. 2 § 1 pkt 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przez wadliwe przyjęcie, iż decyzja cofająca zezwolenie nie nakłada na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że błąd rozumowania Dyrektora Izby Celnej polega na tym, iż przyjmując wykładnię a contrario na tle art. 239a Ordynacji podatkowej, z kompletnym pominięciem wykładni systemowej i jasnego przepisu art. 239e Ordynacji podatkowej dotyczącego decyzji wszystkich typów, organ ten nie uwzględnił zasady ogólnej systemu prawa, zgodnie z którą tylko ostateczne rozstrzygnięcia Sądów lub organów podlegają wykonaniu, zaś wyłącznym wyjątkiem od tej zasady jest możliwość wykonywania rozstrzygnięć nieostatecznych. W konsekwencji wyjątków od wskazanej wyżej zasady nie można dorozumiewać ani domniemywać. Do nowelizacji Ordynacji podatkowej dokonanej w 2008 r. zasada wykonalności decyzji nieostatecznych była wyrażona wprost w art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro zaś wskutek wspomnianej nowelizacji norma art. 224 § 1 Ordynacji została uchylona, oznacza to, że zasada wykonalności nieostatecznych decyzji przestała obowiązywać na gruncie tego aktu.

Strona wyjaśniła nadto, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 października 2003 r., nr [...] oraz z dnia 14 września 2009 r., nr [...], udzielające skarżącej na lat 6 zezwolenia na działalność gospodarczą, obejmującą prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] (dalej jako: decyzja zezwalająca) mają charakter decyzji ostatecznych i prawomocnych. W treści decyzji przedłużającej zezwolenie został jedynie zastrzeżony 6-letni termin jej prawnego obowiązywania, który jednak dotąd nie upłynął. Natomiast decyzja Dyrektora Izby Celnej o cofnięciu ww. zezwolenia, w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, nie miała, wskutek wniesienia odwołania przez Stronę ani cechy prawomocności, ani nawet ostateczności. Tym samym w ocenie skarżącej błędem organu I instancji pozostaje również nieuprawnione przyjęcie, jakoby po wydaniu w I instancji decyzji cofającej zezwolenie, nie istniało ono w obrocie prawnym w znaczeniu materialnym. Stanowisko takie w sposób ewidentny narusza wyrażoną w art. 16 § 1 k.p.a., a wiernie powtórzoną w art. 128 Ordynacji podatkowej zasadę trwałości decyzji ostatecznych, kwestionując jej istotę, poprzez mylne uznanie, że nieostateczna (i nieprawomocna) decyzja cofająca może wyeliminować z obrotu prawnego ostateczną (i zarazem prawomocną) decyzję zezwalającą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zarejestrowania i zabezpieczenia urzędowo pieczęciami przez organ celny dokumentacji - "Raportów miesięcznych przychodów z gier na automatach o niskich wygranych" oraz odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie przeprowadzenia w określonym punkcie urzędowego sprawdzenia.

Obowiązek zarejestrowana i zabezpieczenia urzędowo pieczęciami przez właściwego naczelnika urzędu celnego oraz ponumerowania kolejno poszczególnych kart dokumentacji wynika z §12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2012 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 188 poz. 1459). Rozporządzenie to wydane zostało w wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.). Przepis ten upoważnił ministra właściwego do spraw finansów publicznych by w drodze rozporządzenia określił:

1) szczegółowy sposób i tryb kontroli urządzania i prowadzenia gier hazardowych, o której mowa w art. 30 ust. 2 pkt 3;

2) rodzaje dokumentów mających znaczenie dla kontroli określonej w pkt 1 oraz rodzaje prowadzonej dokumentacji, o której mowa w art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. e, jej wzory, a także szczegółowy sposób jej przygotowania i prowadzenia;

3) tryb przekazywania i zakres zgłoszeń i informacji, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. a i f.

Przepisy zawarte w art. 30 – 51 ustawy o Służbie Celnej objęte są rozdziałem 3 ustawy, zatytułowanym "Kontrola wykonywana przez Służbę Celną".

Art. 30 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, że kontrola wykonywana przez Służbę Celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zwane dalej "podmiotami podlegającymi kontroli", w zakresie, o którym mowa w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem.

Rozdział 4 ustawy o Służbie Celnej zatytułowany jest "Postepowanie audytowe i urzędowe sprawdzenie". Art. 64 ust. 1 tej ustawy stanowi, że w podmiotach prowadzących działalność gospodarczą podlegającą kontroli, właściwy organ Służby Celnej przeprowadza urzędowe sprawdzenie, które polega na wykonaniu czynności w celu ustalenia, czy są zapewnione warunki i środki, o których mowa w art. 33 ust. 1 i art. 34 ust. 1 (chodzi tu o warunki i środki do sprawnego przeprowadzenia kontroli).

Przepis art. 64 ust. 9 ustawy o Służbie Celnej upoważnił ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia:

1) wykazu rodzajów podmiotów zwolnionych z obowiązku przeprowadzenia urzędowego sprawdzenia,

2) trybu dokonywania oraz zakresu zgłoszeń, o których mowa w ust. 3,

3) zakresu i sposobu przeprowadzenia urzędowego sprawdzenia, w tym sporządzenia akt weryfikacyjnych.

W wykonaniu powyższej delegacji ustawowej wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 417).

Powołane wyżej przepisy wskazują na to, że zarówno opatrywanie pieczęciami dokumentacji przedkładanej przez podmiot prowadzący gry na automatach o niskich wygranych, jak i procedura urzędowego sprawdzenia są przejawami wykonywania przez Służbę Celną powierzonej jej przez ustawodawcę funkcji kontrolnej.

Uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2013r. sygn.. akt II GPS 3/13 przesądziła, że na odmowę rozpatrzenia sprzeciwu wniesionego na podstawie art. 84c ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.) nie przysługuje skarga do sądu administracyjnego.

W uzasadnieniu powyższej uchwały zawarto rozważania dotyczące zakresu właściwości sądów administracyjnych w odniesieniu do aktów wydanych w toku postępowania o charakterze kontrolnym. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił w szczególności uwagę na to, że według art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zakres właściwości sądów administracyjnych do orzekania w sprawach skarg na postanowienie został zatem ograniczony do postanowień wydawanych w postępowaniu administracyjnym. NSA wskazał, że "kontrola to ustalenie stanu faktycznego, porównanie z przyjętym wzorcem prawidłowego działania. Kontrola nie jest związana z kompetencją do władczego działania, chyba że wynika to z przepisów prawa, które dają kontrolującemu prawo do stosowania władczych środków prawnych. Z reguły dopiero wynik kontroli może stanowić podstawę do podejmowania władczych środków wobec działania podmiotu niezgodnego z wzorcem prawidłowego działania (np. działanie z naruszeniem przepisów prawa)".

Postępowanie administracyjne jest postępowaniem, którego przedmiotem jest przede wszystkim rozstrzygnięcie sprawy indywidualnej w drodze decyzji administracyjnej. Jego przedmiotem jest zatem władcze działanie, przez autorytatywną konkretyzację normy prawa administracyjnego przez przyznanie (odmowę przyznania) uprawnienia, lub nałożenie obowiązku na jednostkę. Postępowanie organu właściwego do sprawowania kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy nie jest postępowaniem administracyjnym w rozumieniu art. 1 pkt 1 – 4 k.p.a.

Zatem postępowanie kontrolne ze swej istoty odróżnić należy wyraźnie od postępowania administracyjnego.

W podstawie prawnej postanowienia, będącego przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie powołano art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Przepis ten stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Art.165 Ordynacji podatkowej mówi natomiast o żądaniu wszczęcia postępowania podatkowego. Zatem zastosowanie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, podlegające kontroli sądowoadministracyjnej ogranicza się do postanowień, rozstrzygających o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego – będącego odmianą właściwego postępowania administracyjnego. Odmowa wszczęcia postępowania, nie będącego postępowaniem administracyjnym, pomimo powołania jako podstawy prawnej przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej nie może zostać uznana za należącą do właściwości sądu administracyjnego. Jeśli bowiem nawet organ rozważając kwestie dotyczące postępowania kontrolnego wydał postanowienie, powołując w nim art. 165a Ordynacji podatkowej, to nie uczynił go w ten sposób postanowieniem wydanym w postępowaniu administracyjnym, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a..

Materia, do której odnosi się zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie stanowi, zgodnie z powyżej przedstawioną analizą przepisów rozdziału 3 i 4 ustawy o Służbie Celnej, wyłączną domenę postępowania kontrolnego należącego do kompetencji organów Służby Celnej w stosunku do podmiotów prowadzących i urządzających gry hazardowe.

Ani dokonanie urzędowego sprawdzenia ani opatrzenie złożonych przez przedsiębiorcę raportów miesięcznych urzędowymi pieczęciami nie odpowiada cechom postępowania administracyjnego polegającym na przyznaniu (odmowie przyznania) uprawnienia, lub nałożeniu obowiązku na dany podmiot. Są to natomiast czynności związane z kompetencjami kontrolnymi organów Służby Celnej. Zatem także akt polegający na odmowie wszczęcia postępowania w tym przedmiocie nie podlega kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne - nie należy bowiem do żadnego z przedmiotów zaskarżenia wymienionych w art. 3 § 2 i 3 p.p.s.a.

Mając powyższe na względzie Sąd na mocy art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji.

Wobec odrzucenia skargi orzeczono o zwrocie wpisu sądowego na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a..