Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 458/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1 i  par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 3 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2013 roku sprawy ze skargi O. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia podania oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 458/13

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia [...] pozostawiające bez rozpatrzenia podanie O. N. z dnia [...] stanowiące odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...].

W uzasadnieniu postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] określił O.N. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 419.131,00 zł.

W dniu 27 sierpnia 2012 r. powyższą decyzję doręczono pełnomocnikowi skarżącej zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem.

W dniu 10 września 2012 r. wniesiono do organu pierwszej instancji podanie stanowiące odwołanie od decyzji z [...], które nie zostało podpisane.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. pismem z dnia [...], na podstawie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.) wezwał pełnomocnika skarżącej do usunięcia braków we wniesionym odwołaniu. Ponadto organ kontroli skarbowej wyjaśnił, że brak podpisu wnoszącego podanie stanowi naruszenie art. 168 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa oraz że niezastosowanie się do wezwania spowoduje zgodnie z art. 169 § 1 ww. ustawy pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Powyższe wezwanie zostało doręczone w dniu 2 października 2012 r.

W terminie wyznaczonym przez organ kontroli skarbowej pełnomocnik nie ustosunkował się do wezwania - odwołanie nie zostało podpisane.

W dniu 25 września 2012 r. na podstawie art 227 ustawy Ordynacja podatkowa akta sprawy skarżącej zostały przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wraz z niepodpisanym odwołaniem.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. pismem z dnia 28 września 2012 r na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa wezwał do usunięcia braku w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. polegającego na nie złożeniu podpisu, informując jednocześnie, iż niepodpisanie ww. podania we wskazanym, ustawowym terminie 7 dni od otrzymania niniejszego wezwania, spowoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia. Powyższe wezwanie zostało doręczone w dniu 1 października 2012 r.

Pełnomocnik ponownie nie ustosunkował się do przedmiotowego wezwania - odwołanie nie zostało podpisane.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...], stwierdzając braki formalne w podaniu skarżącej z dnia [...] stanowiącym odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...], postanowił pozostawić podanie bez rozpatrzenia.

Od powyższego postanowienia pełnomocnik skarżącej złożył zażalenie. W zażaleniu pełnomocnik podniósł, iż w dniu 8 października 2012 r. przesłał w jednej kopercie dwa podpisane odwołania - jedno dotyczące przedmiotowej sprawy, drugie zaś dotyczące sprawy skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie z dnia [...] pozostawiające odwołanie strony skarżącej bez rozpatrzenia.

Mając na uwadze zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powołując się na art. 168 i 169 ustawy Ordynacja podatkowa podniósł, że znajdujące się w aktach sprawy przekazanych organowi II instancji odwołanie reprezentowanej przez radcę prawnego skarżącej z dnia [...], zostało sporządzone komputerowo, opatrzone pieczątką pełnomocnika, lecz brak jest na nim podpisu osoby je wnoszącej.

Zdaniem organu odwoławczego, brak podpisu strony, który nie został usunięty w ustawowym terminie 7 dni, uniemożliwia wywołanie skutku prawnego wniesionego podania - w przypadku odwołania, niemożność jego rozpoznania.

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej twierdzenia pełnomocnika zawarte w zażaleniu są całkowicie gołosłowne, nie są poparte wiarygodnym i miarodajnym dowodem. Wskazano, że do Izby Skarbowej w Ł. wpłynęło jedno pismo pełnomocnika skarżącej nadane w dniu 08 października 2012 r. wraz z załącznikiem - co zostało odnotowane przez pracownika Kancelarii w rejestrze z numerem [...] jak i w systemie Rejestr Pism i Spraw (Rejestracja pism - Kancelaria) pod numerem [...].

Podniesiono również, że powyższe pismo stanowi odpowiedź na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Na powyższe wskazuje numer sprawy, jak i załącznik - podpisane odwołanie od decyzji z dnia [...] "określającej wysokość zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące 2007 roku".

Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., treść pisma jednoznacznie wskazuje na uzupełnienie jednego braku formalnego w jednej sprawie. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie dał wiary załączonemu do zażalenia dokumentowi, który w założeniu pełnomocnika potwierdzać ma wysłanie dwóch podpisanych odwołań w jednej kopercie.

Zauważono również, że nie jest praktyką organu drugiej instancji, wysyłanie w jednej kopercie pism dotyczących zarówno postępowania w przedmiocie podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i dotyczących postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług. Jednocześnie dodano, że w przypadku wysyłania przez organ podatkowy dwóch pism w jednej sprawie (tu: podatek dochodowy od osób fizycznych) znajduje to odzwierciedlenie na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

W tym kontekście podkreślono, że prowadzenie przedmiotowych spraw podatkowych skarżąca powierzyła kancelarii prawnej, a w konsekwencji sporne podanie składał w imieniu skarżącej pełnomocnik do tego ustanowiony. Wobec doniosłości problemu jako kryterium przy rozpatrywaniu tego rodzaju sytuacji należy stosować obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy oraz oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania, a w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron przyjąć, że są one zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria.

Podniesiono, że w sprawie dwukrotnie (organ I instancji i organ odwoławczy) wzywano pełnomocnika do uzupełnienia braku podpisu, co powinno wzbudzić w składającym podanie w imieniu mocodawcy, posiadającym odpowiednią wiedzę na temat zagadnień dotyczących prawa podatkowego, wątpliwość, co do tego, że nie dochodzi do działania odpowiadającego woli mocodawcy i że niezbędnym jest zupełne i jednoznaczne wyjaśnienie tej materii.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., opartym na analizie okoliczności faktycznych zaistniałych w niniejszej sprawie, nie można za wiarygodną, miarodajną i tym samym wiążącą uznać adnotacji poczynionej (prawdopodobnie) przez pełnomocnika w "książce nadawczej" (stronę której załączono do zażalenia), albowiem nie może być to przesłanką potwierdzającą zawartość nadawanej przesyłki. Prowadziłoby to do sytuacji, w której skutki prawne niosłyby za sobą niedające się w żaden sposób zweryfikować jednostronne "oświadczenia" nadającego przesyłkę.

Podkreślono, że dowodem nadania przesyłki określonej treści (zawartości) byłoby starannie wypełnione potwierdzenie odbioru przesyłki, czy też koperta zawierająca stosowne adnotacje, albowiem ich potwierdzenie przez odbierającego przesyłkę nakazywałoby przyjąć, iż odebrał to co zostało określone przez nadającego.

Wskazano, że dowodów takich - wypełnianych wszakże przez osoby posiadające odpowiednią wiedzę na temat zagadnień dotyczących prawa podatkowego, mających świadomość wagi składanego w imieniu mocodawcy oświadczenia, bądź działające na zlecenie takich osób - brak. Nie ma więc, zdaniem organu, wiarygodnych dokumentów źródłowych, które zawierałyby adnotację o zawartości przesyłki, co dowodziłoby złożenia określonego dokumentu i pozwalałoby na weryfikację twierdzeń pełnomocnika w tej materii.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymał swoje rozstrzygnięcie i stwierdził, iż powoływane przez pełnomocnika pismo dotyczące sprawy podatku dochodowego od osób fizycznych nie wpłynęło do organu odwoławczego.

Postanowienie z dnia [...] zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

a) błąd w ustaleniach faktycznych poprzez stwierdzenie istnienia braku oświadczenia pochodzącego od strony, a wyrażonego przez pełnomocnika w odwołaniu,

b) naruszenie art. 168 par 1, 2 i 3 poprzez ich błędną wykładnię polegającą na połączeniu par 2 i par 3 tegoż przepisu w jeden paragraf, podczas gdy wymogi formalne niezbędne dla podania wskazane są poprzez słowo "co najmniej" wyłącznie w par 2,

c) nie wzięcie pod uwagę pisma podpisanego (tożsamego odwołania) wysłanego w jednej kopercie wraz z drugim dotyczącym podatku VAT w dniu 08.10.2012 r. oraz pisma strony, w którym zawiera się stwierdzenie, iż radca prawny jest jej pełnomocnikiem i popiera osobiście wszystkie składane przez niego pisma wnioski i skargi,

d) nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nie zwrócenie się bezpośrednio do strony z zapytaniem, jak traktować złożone i niepodpisane podanie składane przez jej pełnomocnika.

Biorąc pod uwagę powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy w celu ponownego rozpatrzenia, uchylenie postanowienia i rozpoznanie odwołania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania naruszyły przepisy prawa materialnego i przepisy postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego postanowienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wbrew zarzutom skargi stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej jest prawidłowe.

Na wstępie należy podnieść, że przedmiotem kontroli Sądu było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia podania (odwołania) strony skarżącej od decyzji z dnia [...] Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia był przepis art. 169 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Przepis art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej normuje kwestie związane z brakami formalnymi podań wnoszonych do organów podatkowych oraz skutki ich nieusunięcia, a odpowiednio stosowany w związku z art. 235 ordynacji podatkowej, dotyczy również odwołań wnoszonych do organów podatkowych, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Przepis ten nakłada na organ podatkowy, w sytuacji gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, obowiązek wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Nie czyni przy tym wyjątku i nie różnicuje sposobu rozstrzygnięcia w zależności od tego, czy braki dotyczą podania wszczynającego postępowanie, czy też środka zaskarżenia (odwołania, zażalenia) złożonego od nieostatecznego rozstrzygnięcia. W razie nieusunięcia braków formalnych podania organ odwoławczy wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje zażalenie.

W myśl art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby od której pochodzi oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Stosownie natomiast do § 3 tego przepisu - podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego, a protokół ponadto przez pracownika, który go sporządził.

W sprawie niniejszej odwołanie od decyzji sporządzone zostało i wniesione przez pełnomocnika skarżącej, radcę prawnego, przy czym odwołanie nie zostało podpisane przez pełnomocnika, upoważnionego do reprezentowania skarżącej.

Odwołanie zatem zawierało braki formalne i za prawidłowe należy uznać działanie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wzywające pełnomocnika skarżącej do usunięcia braków formalnych odwołania, z jednoczesnym pouczeniem, że jego nie uzupełnienie w wyznaczonym przez organ terminie będzie skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia.

Należy w tym miejscu zaakcentować, że zasadniczo organem właściwym do dokonania wezwania celem usunięcia braków podania jest organ, przed którym toczy się postępowanie w danej instancji. W doktrynie można spotkać się z poglądem, że w przypadku odwołania organ I instancji jest również uprawniony do wzywania do usunięcia jego braków formalnych. Odwołanie kierowane jest bowiem do organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał zaskarżoną decyzję. W piśmiennictwie wskazano, że wezwanie do usunięcia braków formalnych odwołania w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej spoczywa - do czasu przekazania odwołania wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu - na organie podatkowym I instancji.

Zatem uznać należy, że organ I instancji był uprawniony do wezwania pełnomocnika strony odwołującej się, celem usunięcia braków. Dotyczy to przede wszystkim tych braków formalnych odwołania, które skutkują tym, że wnoszone odwołanie nie odpowiada wymogom określonym w art. 168 Ordynacji podatkowej.

Z uzasadnienia skargi wynika, iż pełnomocnik nie zareagował na wezwanie organu I instancji do podpisania odwołania. W tej sytuacji akta sprawy wraz z niepodpisanym odwołaniem od decyzji wymiarowej z dnia [...] przekazano do organu II instancji, który wezwał pełnomocnika skarżącej do usunięcia braku odwołania poprzez jego podpisanie, z jednoczesnym pouczeniem, że jego nie uzupełnienie w wyznaczonym przez organ terminie będzie skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia.

Zdaniem organu odwoławczego, pełnomocnik skarżącej nie zareagował również na powyższe wezwanie do uzupełnienia braku formalnego odwołania.

Pełnomocnik strony skarżącej podnosi natomiast, iż w dniu 08.10.2012 r. przesłał w jednej kopercie dwa podpisane odwołania - jedno dotyczące przedmiotowej sprawy, drugie zaś dotyczące sprawy skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 136 Ordynacji podatkowej strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Od profesjonalnego pełnomocnika strony, jakim jest radca prawny, wymagać należy dużej staranności w podejmowaniu czynności procesowych.

W sytuacji wezwania do uzupełnienia braków odwołań w dwóch różnych sprawach dotyczących zobowiązań w dwóch różnych podatkach wykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku uzupełnienia braków formalnych poprzez wysłanie podpisanych odwołań w jednej kopercie bez widocznego oznaczenia na niej, czy też na potwierdzeniu jej odbioru, że chodzi o dwie różne sprawy, w ocenie Sądu, stanowi o nie dochowaniu należytej staranności po stronie profesjonalnego pełnomocnika strony. Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie brak dowodów na zawartość przesyłki i wysłanie w niej dwóch pism przewodnich i dwóch podpisanych odwołań. Z akt sprawy wynika, że w przesyłce wysłanej przez pełnomocnika skarżącej w dniu 8.10.2012 r. było pismo przewodnie i podpisane odwołanie, ale tylko w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, a nie podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść pisma i oznaczenie w nim numeru sprawy ([...]) znajdującego się w przesyłce z dnia 8.10.2012 r. jednoznacznie wskazuje na uzupełnienie jednego braku formalnego. Wynika to również z adnotacji w rejestrze potwierdzenia odbioru pism w organie i w systemie Rejestru Pism i Spraw.

Trafnie podniósł organ w zaskarżonym postanowieniu, że uzupełnienie braku formalnego nie może być dorozumiane, bądź domniemanie. Analiza okoliczności przedmiotowej sprawy nie pozwala na wyciąganie z nich wniosków przedstawionych przez stronę skarżącą. W tej sytuacji, w ocenie Sądu, organ miał prawo nie uznać za wiarygodną i miarodajną adnotacji poczynionej w kancelarii pełnomocnika skarżącej w "książce nadawczej", bowiem oczekiwane przez stronę skarżącą skutki prawne wywołałoby jednostronne oświadczenie jej pełnomocnika, którego to oświadczenia nie można w żaden sposób zweryfikować i które nie znajduje oparcia w dowodach.

W tym stanie rzeczy zarzuty zawarte w skardze uznać należy za bezzasadne, natomiast na akceptację zasługuje stanowisko organu zawarte w zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że zaskarżone postanowienie zapadło w zgodzie z przepisami prawa procesowego i materialnego, a w konsekwencji skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

E.B.