Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 2401/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del) Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.), Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Asesor sądowy WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2004 r. sprawy ze skargi R. M., B. M. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie o podatek dochodowy od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza na rzecz skarżących od Ministra Finansów kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. Nr [...], Minister Finansów na podstawie przepisu art. 233 § l pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137,poz. 926, ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...] października 2001 r. Nr [...], odmawiającą na podstawie art. 151 §1 pkt l oraz art. 150 § l ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego - dalej Kpa (Dz. U. z 1980 r. Nr 9 , poz. 26 ze zm.) w związku z art. 334 §1 i §3 ustawy - Ordynacja podatkowa wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej w O. z dnia [...] marca 1997 r. Nr [...] w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r.

W przedmiotowej sprawie, stosownie do art. 334 § 2 i § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, zastosowanie miały przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

W uzasadnieniu zaskarżonego aktu wskazano, iż wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte co najmniej jedną z kwalifikowanych wad, wyliczonych enumeratywnie w art. 145 § l Kpa. Stosownie do art. 145 § l pkt 5 Kpa w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który ją wydał.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Ministra Finansów stwierdzono m.in., iż nietrafne są zarzuty strony postępowania dotyczące naruszenia przez organy podatkowe powagi rzeczy osądzonej.

Strona postępowania podatkowego w odwołaniu do Ministra Finansów od decyzji Izby Skarbowej wskazała, że pomimo, uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 listopada 2000 r., sygn. akt III SA 2745/99 zarówno decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej przy Izbie Skarbowej w O. jak i utrzymującej ją w mocy decyzji Ministra Finansów, ze względu na naruszenie przez ww. organy podatkowe dyspozycji art. 145 § l pkt 5 Kpa - Izba Skarbowa w O. wydała decyzję identyczną w treści z decyzją uchyloną przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Zdaniem Ministra Finansów orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uchylające decyzje organów podatkowych zostało bezwzględnie uwzględnione zarówno w działaniu Ministra Finansów jak i Izby Skarbowej w O.

Konsekwencją powołanego wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego było rozpatrzenie wniosku pełnomocnika R. M. z dnia [...] marca 1997r. o wznowienie postępowania, w którym podniesiono, iż w sprawie w dniu wydania decyzji istniał nowy dowód nie znany organowi, który wydał decyzję w postaci opinii biegłego rzeczoznawcy. Opinia biegłego branży [...] negowała ustalenia kontroli podatkowej przeprowadzonej w należącym do skarżącej przedsiębiorstwie [...].

W ocenie Ministra Finansów wbrew zarzutom podnoszonym przez pełnomocnika strony organ podatkowy pierwszej instancji zastosował się do oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Izba Skarbowa w O. przyjęła, że dowód z opinii biegłego istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej. W zaskarżonej decyzji Ministra Finansów podkreślono także, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2000 r. nie oceniał znaczenia dowodu z opinii biegłego pod kątem wzruszenia ostatecznej decyzji wymiarowej.

Minister Finansów wskazał ponadto, iż ponowna analiza całości akt podatkowych zgromadzonych w postępowaniu podatkowym oraz nowego dowodu przedłożonego przez stronę, tj. opinii biegłego dała Izbie Skarbowej w O. podstawy do stwierdzenia, że dowód ten nie mógł mieć wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Opinia biegłego stanowiła w ocenie organu podatkowego polemikę z ustaleniami dokonanymi przez Urząd Skarbowy w trakcie postępowania podatkowego.

Stwierdzono ponadto, iż ze względu na to, iż podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona w zakładzie Pani R. M. była prowadzona w sposób nierzetelny, organ podatkowy uprawniony był do określenia dochodu w drodze oszacowania. Minister Finansów wskazał w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, że określenie dochodu w drodze szacowania nie odzwierciedlało dokładnie rzeczywistych rozmiarów działalności prowadzonej przez podatnika. Niemniej ważne było, aby szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania było jak najbardziej zbliżone do rzeczywistych rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej. Przedłożone akta sprawy pozwalały zdaniem Ministra stwierdzić, iż Urząd Skarbowy dołożył wszelkich niezbędnych starań, aby oszacowana wielkość dochodu była jak najbardziej zbliżona do rzeczywistych dochodów osiąganych przez podatniczkę. Przedłożona przez nią opinia biegłego jakkolwiek przedstawiająca wielkości odmienne od ustalonych przez organy podatkowe, nie zawierała jednak żadnych danych stanowiących bezspornie o tym, że stan faktyczny ustalony w przedmiotowej sprawie był wadliwy lub też, że prawna ocena stanu faktycznego dokonana została z naruszeniem prawa.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik podatniczki doradca podatkowy podniósł, iż organy podatkowe naruszyły prawo przez oczywiste niezastosowanie się do zasad ogólnych postępowania administracyjnego.

Nie dokonały rzetelnej oceny opinii biegłego rzeczoznawcy mgr inż. E. B. - specjalisty branży [...] z uprawnieniami biegłego sądowego, czym naruszono przepis art. 70, art. 77 § l i art. 107 § 3 Kpa.

Ponadto strona zarzuciła organom podatkowym naruszenie powagi rzeczy osądzonej, a także naruszenie art. 32 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Pełnomocnik strony wskazuje, że podatniczka zasadnie czuje się prześladowana i dyskryminowana przez organy podatkowe. W ocenie pełnomocnika strony skoro organa podatkowe uważają, że prawo do szacunku przychodów jest prawem do dowolnego szacunku to skarżąca zasadnie twierdzi, że urzędnicy skarbowi nadużywają prawa, łamiąc tym samym Konstytucję, a w szczególności art. 32 ust. 2.

W związku z tym skarżąca wnosi o uchylenie w całości decyzji Ministra Finansów.

W dniu [...] marca 2004 r. pełnomocnik strony przesłał pismo procesowe, w którym wskazał, iż zaskarżona decyzja Ministra Finansów została sygnowana przez działającego w imieniu Ministra Finansów Naczelnika Wydziału p. M. K. pracownika Ministerstwa Finansów. Pełnomocnik zwrócił uwagę, iż p. M. K. sygnowała także decyzję z dnia [...] września 1999 r. Nr [...] uchyloną wyrokiem NSA z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. akt III SA 2745/99. W ocenie pełnomocnika przy wydawaniu zaskarżonej decyzji Minister Finansów naruszył dyspozycję art. 130 § l pkt 6 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Strona przytoczyła także sentencję wyroków NSA z dnia 23 maja 1997 r. sygn. akt SA Lu 1487/95 oraz z dnia 23 kwietnia 1997 r. sygn. I SA/Łd 370/96.

\/i/

Ponadto w powołanym piśmie pełnomocnik skarżącej poparł wszystkie zarzuty skargi z dnia [...] września 2002 r., dotyczące nieuwzględnienia w toku postępowania przez organy podatkowe opinii biegłego rzeczoznawcy.

W odpowiedzi na skargę. Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę, stosownie do art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.), zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), Sąd sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem m.in. zaskarżonych decyzji.

Przy ocenie legalności decyzji Ministra Finansów na wstępie należało zauważyć, iż zaskarżona decyzja została wydana w trybie nadzwyczajnym, tj. po wznowieniu postępowania administracyjnego. W postępowaniu prowadzonym w tym trybie obowiązują takie same reguły proceduralne, jak w postępowaniu zwykłym, oczywiście z respektowaniem odrębności wynikających z rozdziału 17 działu IV Ustawy - Ordynacja podatkowa. Dlatego też organy prowadzące to postępowanie mają obowiązek powierzenia jego prowadzenia pracownikom, którzy zapewnią bezstronne i obiektywne ponowne przeanalizowanie sprawy z punktu widzenia przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Do grona tych pracowników nie można zaliczyć osób, które brały udział w wydawaniu decyzji w postępowaniu zwykłym.

Analiza materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie jednoznacznie wskazuje, że w rozpoznawanej sprawie zaskarżoną do Sądu administracyjnego decyzję Ministra Finansów wydała działająca z jego upoważnienia Naczelnik Wydziału w Ministerstwie Finansów, która podpisała w imieniu Ministra Finansów decyzję z dnia [....] września 1999r. Nr [...] uchyloną następnie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. Akt III SA 2745/99.

W ocenie Sądu takie działanie organu podatkowego narusza art. 130 § l pkt 5 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji). Zgodnie z tym przepisem pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa oraz urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, Ministerstwa Finansów oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których m.in. brał udział w wydawaniu zaskarżonej decyzji.

W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2000r. Sygn. akt V SA 2558/01 stwierdzono, że skutkiem prawnym niewyłączenia pracownika w przypadku występowania okoliczności, których następstwem - zgodnie z art. 130 ustawy - Ordynacja podatkowa - powinno być jego wyłączenie od udziału w sprawie jest wadliwość postępowania, która pociąga za sobą - w przypadku decyzji ostatecznej sankcję w postaci wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § l pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie stoi na stanowisku, że instytucja wyłączenia pracownika organu podatkowego ma ścisły związek z zasadą zaufania do organów podatkowych określoną w art. 121 § l ustawy - Ordynacja podatkowa, a także zasadą praworządności opisaną w art. 120 ww. ustawy oraz ich konsekwencjami pozaprawnymi takimi jak bezstronność i obiektywizm. Zgodnie bowiem z poglądami doktryny prawa prowadzenie postępowania podatkowego powinno być wolne od wątpliwości co do przestrzegania tych zasad w sytuacjach, gdy okoliczności faktyczne sprzyjają powstawaniu takich problemów. (R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa Komentarz Wrocław 1998 r. s. 106).

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż zarzut naruszenia przez Ministra Finansów przepisu art. 130 Ordynacji podatkowej podnoszony przez pełnomocnika strony jest trafny. W rozpatrywanej sprawie przepis ten, a także przepisy określające ogólne zasady postępowania podatkowego zostały naruszone. Stwierdzenie zaś przez Sąd naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania obliguje do uchylenia decyzji bez względu na to, czy naruszenie to miało wpływ na wynik postępowania.

Abstrahując od powyższego należy zauważyć, iż stanowisko Izby Skarbowej w przedmiocie przyjętego w postępowania zwykłym sposobu oszacowania dochodów skarżącej z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej wymaga ponownej analizy, w szczególności z uwagi na konkretne zarzuty rzeczoznawcy, dezawuujące ustalenia kontrolujących. Z tego punktu widzenia w ponownym postępowaniu odwoławczym należałoby dokonać powtórnej oceny nowego dowodu, który był przesłanką wznowienia postępowania, zgodnie z wymogami art. 122 i art. 187 § l

Ordynacji podatkowej i ustalić czy istotnie nie mógł on mieć wpływu na rozstrzygnięcie wydane w postępowaniu zwykłym.

Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § l pkt l lit b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Ponadto na podstawie art. 152 ww. ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 ww. ustawy.

[pic]

[pic]

[pic]