Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 392/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2006-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 35 par. 1 i 3, art. 36 par. 1 pkt 1, art. 57, art. 211
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2006 r. sprawy ze skargi K.M. i M.M. "T." Spółka Jawna w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w zw. z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) oraz w zw. z art. 21, art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 35 § 1 i § 3, art. 98, art. 101, art. 211 § 1, § 2 i § 3 pkt 4, art. 222, art. 262 oraz art. 2 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., Nr 1212-5090-6/03/BS, skierowanej do przewoźnika towaru - "T." K.M. i W.M. - spółka jawna z siedzibą w P. oraz "T. K." Spółki z o.o. z siedzibą w W. i określającej na [...] zł kwotę wynikającą z długu celnego, odsetki w wysokości [...] zł oraz podatek VAT - [...] zł w związku ze stwierdzeniem nie zakończenia procedury tranzytu i usunięcia towaru spod dozoru celnego.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że w dniu [...] r. w Oddziale Celnym procedurą tranzytu wg SAD nr [...] objęto towar w postaci tkaniny poliestrowej. Towar miał być dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia wskazanego w polu 53 zgłoszenia tranzytowego - do Oddziału Celnego w terminie do dnia [...] r. W związku z nie wywiązaniem się z obowiązku wynikającego z procedury tranzytu, tj. w związku z nie dostarczeniem towaru objętego procedurą do urzędu celnego przeznaczenia, postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji w/w towaru objętego procedurą tranzytu.

Decyzją z dnia [...] r., skierowaną do przewoźnika towaru - "T." K.M. i W.M. - spółka jawna oraz do "T.K." Spółki z o.o., Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę wynikającą z długu celnego na [...] zł, odsetki w wysokości [...] zł oraz podatek VAT - [...] zł w związku ze stwierdzeniem nie zakończenia procedury tranzytu i usunięcia towaru spod dozoru celnego.

Pismem z dnia [...] r., uzupełnionym pismem z dnia [...] r., pełnomocnik "T." K.M. i W.M. - spółka jawna, złożył odwołanie od powyższej decyzji, podnosząc, iż procedura tranzytu została zakończona, a odwołujący się przewoźnik dopełnił obowiązków celnych wynikających z procedury, stąd nie może zostać uznany za dłużnika. Zdaniem wnoszącego odwołanie, prowadzący postępowanie w sprawie organ celny nie podjął wszystkich niezbędnych czynności mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie, ponadto w decyzji nie uwzględniono jako dłużnika firmy D., błędnie zastosowano przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego przy ustalaniu wartości celnej towaru.

Wywołane wniesieniem odwołania postępowanie odwoławcze zawieszone zostało w dniu [...] r. do czasu zakończenia postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową, a następnie zostało podjęte w dniu [...] r. po zakończeniu tego postępowania.

Wynika dalej z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji ostatecznej, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Celnej podzielił ustalenia faktyczne, jakie legły u podstaw decyzji organu pierwszej instancji oraz ich prawną ocenę.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie organ odwoławczy wskazał na wstępie na treść art. 2 § 2 Kodeksu celnego, stosownie do którego wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej.

Podkreślił dalej, że zgodnie z treścią art. 98 Kodeksu celnego procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury. Oznacza to, iż w rozpatrywanej sprawie w celu zakończenia procedury tranzytu i objęcia towaru nową procedurą celną osoby do tego zobowiązane miały obowiązek stawienia się w urzędzie celnym wskazanym w polu 53 SAD z towarem i dokumentami oraz dokonania wskazanych wyżej czynności.

Z kolei, dyspozycje art. 101 § 1 i 2 Kodeksu celnego wskazują na to, że osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu jest główny zobowiązany i że powinien on przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towary w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru oraz przestrzegać przepisów procedury tranzytu. Zgodnie natomiast z przepisem art. 101 § 3 Kodeksu celnego, niezależnie od obowiązków głównego zobowiązanego, każda osoba przewożąca towar lub przyjmująca go, jeśli wie o tym, że jest on objęty procedurą tranzytu, jest również zobowiązana do przedstawienia tego towaru w urzędzie celnym przeznaczenia, z zachowaniem wymogów, o których mowa w § 2.

Wskazał również organ odwoławczy na regulację art. 211 § 2 Kodeksu celnego, stosownie do której z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego powstaje dług celny. Krąg dłużników, czyli osób zobowiązanych do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego, określa art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z jego postanowieniem zawartym w jego w pkt. 4, dłużnikami są osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. Odpowiedzialność tych osób wynika z samego faktu korzystania z tej procedury celnej.

Przechodząc następnie na grunt rozpatrywanej sprawy Dyrektor Izby Celnej wskazał w uzasadnieniu swej decyzji, że mając na względzie konieczność jednoznacznego ustalenia kręgu dłużników stosownie do powyższych regulacji organ celny pierwszej instancji podjął szereg czynności wyjaśniających.

I tak, w toku postępowania uzyskano informację od podmiotu widniejącego w polu 8 wskazanego wyżej dokumentu SAD jako odbiorca towaru, tj. od Firmy "A." s. c. P.R. i T.R., iż firma ta nie zamawiała tkanin z Wietnamu oraz nie upoważniała "D." Sp. z o.o. do dokonania odprawy celnej. W związku z podrobieniem podpisów wspólników na upoważnieniu, firma ta złożyła doniesienie o popełnieniu przestępstwa.

Naczelnik Urzędu Celnego ustalił również osobę władającą ciągnikiem siodłowym marki [...] o numerze rej. [...], który stanowił środek przewozowy w rozpatrywanej procedurze tranzytu (pole 18 w/w SAD). Na podstawie umowy dzierżawy z dnia [...] r. pojazd ten został przyjęty do używania przez firmę "T." s. c. K.M. i W.M. z P. od M.R. Na zapytanie organu celnego pierwszej instancji, spółka jawna "T." K.M. i W.M. w pismach z dnia [...] r. i z dnia [...] r. wyjaśniła, iż przewóz towaru w procedurze tranzytu odbywał się na zlecenie firmy "T.K." Spółka z o.o. i że nie jest ona w stanie poinformować, gdzie towar został rozładowany. W piśmie nadto wskazano, że z oświadczenia kierowcy wynika, iż towar rozładowano na terenie bazy transportowej w miejscowości D. Do pisma została załączona kserokopia międzynarodowego listu przewozowego z widniejącymi zapisami o dostarczeniu towaru do urzędu celnego przeznaczenia.

Odnosząc się do argumentu przewoźnika (firmy "T." sp. j.), iż nie miał on żadnych zastrzeżeń do zleceniodawcy (firmy "T.K." Spółka z o.o.) organ odwoławczy wskazał na powiązania istniejące między tymi dwoma podmiotami, w których K.M. występuje z jednej strony jako wspólnik spółki jawnej, z drugiej zaś jako udziałowiec "T.K." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wynika dalej z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji ostatecznej, że w toku postępowania odwoławczego podjęte zostały czynności mające na celu wyjaśnienie, czy towar objęty procedurą tranzytu został dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia, co wynikałoby z przedstawionego przez odwołującą się stronę międzynarodowego listu przewozowego CMR nr [...], zawierającego adnotację, że: "Towar dostarczono [...]" i opatrzonego pieczęcią Oddziału Celnego.

W wyniku tych czynności sprawdzających uzyskano informację od Naczelnika Oddziału Celnego, zawartą w piśmie z dnia [...] r., z której wynika, iż przesyłka przekazana za SAD o wskazanym numerze w ewidencjach Oddziału nie została zarejestrowana. Następnie, po przekazaniu kopii listu CMR, Naczelnik Oddziału Celnego wyjaśnił, że dokonywanie odpraw celnych tkanin nie leży w ogóle w jego kompetencji. Ze względu na nieczytelność pieczęci i podpisu na dokumencie CMR organ ten nie był w stanie potwierdzić, czy należą one do funkcjonariuszy celnych pełniących służbę w Oddziale.

O podejrzeniu popełnienia przestępstwa fałszerstwa pieczęci urzędowej bądź poświadczenia nieprawdy Naczelnik Urzędu Celnego poinformował Prokuraturę Rejonową. W dniu [...] r. Prokuratura Rejonowa poinformowała, że postanowieniem z [...] r. umorzone zostało śledztwo w sprawie podrobienia dokumentu CMR poprzez przystawienie podrobionej pieczęci, usunięcia towaru spod dozoru celnego oraz wskazanie fikcyjnego odbiorcy w zgłoszeniu do odprawy celnej, a to wobec niewykrycia sprawcy.

Ustalenia Prokuratury opisane w uzasadnieniu w/w postanowienia pozwalają, zdaniem organu odwoławczego, na bezsprzeczne ustalenie tego, czy rzeczywiście towar dostarczono do urzędu celnego przeznaczenia oraz jakie osoby są zobowiązane do zapłaty długu celnego. Uzasadnione jest przyjęcie, że w sprawie nastąpiło podrobienie dokumentu CMR, bowiem w toku postępowania nie wykazano, aby pieczęć przystawiła upoważniona do jej używania osoba, wobec czego upada zarzut odwołującego się przewoźnika dotyczący dostarczenia towaru do urzędu celnego przeznaczenia poparty analizowanym dokumentem CMR.

Wskazał dalej organ odwoławczy, że nie istniały podstawy do objęcia postępowaniem celnym "A." s. c. P.R. i T.R., widniejącej w polu 8 wskazanego wyżej dokumentu SAD jako odbiorca towaru, w rzeczywistości bowiem nie zamawiała ona towarów, zaś podpisy wspólników na upoważnieniu dla "D." Spółki z o.o. zostały podrobione. W sprawie podrobienia tego upoważnienia prowadzone było postępowanie przygotowawcze, które zostało umorzone wobec niewykrycia sprawców.

Oznacza to tym samym, że osobami, które faktycznie weszły w posiadanie towaru przewożonego w procedurze tranzytu były dwie firmy: spółka jawna "T." K.M. i W.M. oraz Spółka z o.o. "T.K.". Po wprowadzeniu tego towaru na polski obszar celny nie został on dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia, a jedynym dowodem na zakończenie procedury jest podrobiony międzynarodowy list przewozowy CMR. Pomimo podjętych przez organy celne czynności odwołująca się strona nie wskazała odbiorcy towaru, podkreślił organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji, dodając, że od przedsiębiorcy dokonującego obrotu towarowego z zagranicą wymaga się znajomości przepisów prawa celnego, w tym dotyczących procedury tranzytu oraz takiego sposobu prowadzenia działalności, który umożliwiałby identyfikację kontrahentów będących odbiorcami dostarczanych towarów. Niezasadne tym samym są zarzuty zawarte w odwołaniu, a dotyczące błędnego zastosowania art. 2, art. 95, art. 98, art. 211 Kodeksu celnego oraz art. 11 i art. 17 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR).

Wynika również z uzasadnienia decyzji ostatecznej, że organ odwoławczy odniósł się także do podniesionego w odwołaniu zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 23 § 1 Kodeksu celnego poprzez błędne zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego polegające na pominięciu wartości transakcyjnej przy ustalaniu wartości celnej towaru, zarzut ten uznając za chybiony. Uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wartość celna towaru jest jednym z elementów kalkulacyjnych niezbędnych do ustalenia należności celnych oraz że zasady jej ustalania uregulowane zostały w Dziale III Tytułu II Kodeksu celnego. Wskazując dalej, że wartością celną w rozumieniu art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31, wskazał on również na przepis art. 23 § 7 tegoż Kodeksu, według którego wartość transakcyjna nie może być jednak przyjęta za wartość celną towaru w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego albo wtedy, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Stwierdził też, iż w tym ostatnim przypadku przepis art. 24 § 1 Kodeksu celnego nakazuje stosowanie kolejno zastępczych metod ustalania wartości celnej określonych w art. 25-28 i art. 29 Kodeksu celnego.

W dalszej części uzasadnienia swej decyzji organ odwoławczy zawarł następnie przedstawienie kolejnych metod ustalenia wartości celnej towaru, stwierdzając w konkluzji, że dla ustalenia wartości celnej towaru w postaci tkanin, objętego nie zakończoną procedurą tranzytu i usuniętego spod dozoru celnego zastosowanie znaleźć może dopiero ostatnia z tych metod, tj. określona w art. 29 § 1 Kodeksu celnego metoda tzw. ostatniej szansy, dająca możliwość ustalenia tej wartości w przypadku dokonywania nietypowych transakcji handlowych i w sytuacji, gdy wartości celnej nie można ustalić żadną z metod wcześniejszych. Zastosowanie tej metody przez organ celny pierwszej instancji odbyło się, w ocenie organu odwoławczego, z zachowaniem wskazanych przezeń reguł postępowania.

Na koniec organ odwoławczy wskazał, że jakkolwiek z dniem 1 maja 2004 r. Kodeks celny przestał obowiązywać i powstanie długu celnego oraz jego wysokość regulowana jest ustawodawstwem wspólnotowym, to jednakże w przypadku, gdy postępowanie odnosi się do długu powstałego przed w/w datą, jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie, to winno być ono prowadzone w oparciu o przepisy Kodeksu celnego, a to stosownie do przepisu art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623).

Powyższa decyzja ostateczna Dyrektora Izby Celnej zaskarżona została do sądu administracyjnego przez pełnomocnika "T." K.M. i M.M. - spółka jawna z siedzibą w P. z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości względnie uchylenia jej w części dotyczącej wysokości należności celnych i podatkowych w celu ustalenia wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną ewentualnie wartość towarów podobnych, skarżący zarzuca naruszenie przy jej wydaniu prawa materialnego, a mianowicie:

- przez błędną wykładnię art. 98 Kodeksu celnego i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 95 i art. 211 Kodeksu celnego, polegające na stwierdzeniu nie zakończenia procedury tranzytu, pomimo, że dostarczenie towaru do urzędu przeznaczenia wskazanego w dokumencie przewozowym CMR znajduje potwierdzenie w pieczęci Urzędu Celnego, który to dokument przez organ celny traktowany jest jako podrobiony bezpodstawnie, skoro prowadzone postępowanie karne tej okoliczności tej nie potwierdziło, zaś brak jest jednocześnie jakichkolwiek innych okoliczności wskazujących na uchybienie warunkom zakończenia procedury tranzytu spoczywających na przewoźniku jak i na istnienie związku przyczynowego między jego działaniem a skutkiem w postaci usunięcia towaru spod dozoru celnego;

- przez błędną wykładnię art. 2 § 2 w zw. z art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu Celnego, wyrażającą się w uznaniu strony skarżącej za zobowiązanego do pokrycia długu celnego, "pomimo przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność wynikających z art. 11 art. 17 ust. 2 w zw. z art. 28 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. znajdujących odzwierciedlenia w nieprawidłowościach danych dotyczących odbiorcy towaru oraz uzyskania potwierdzenia dostarczenia towaru do urzędu celnego przeznaczenia";

- przez błędną wykładnię art. 210 § 3 w związku z art. 221 oraz 253 § 1 pkt 2 Kodeksu Celnego, wyrażającą się w pominięciu przy ustalaniu dłużnika "D.", która dokonała zgłoszenia towaru do procedury tranzytu na rzecz jego odbiorcy, które to pominięcie uzasadnione zostało nieprawdziwością dokumentu upoważniającego tę agencję do działania w procedurze celnej, jakkolwiek w odniesieniu do skarżącego przewoźnika rzekoma nieprawdziwość dokumentu potwierdzającego wykonanie przezeń obowiązków spoczywających na uczestniku procedury tranzytu (list przewozowy CMR) nie stanowi podstawy do wyłączenia odpowiedzialności;

- przez niezasadne zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wyrażające się w pominięciu wartości transakcyjnej przy ustalaniu wartości celnej towaru, pomimo braku przewidzianych tym przepisem przesłanek do zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji i dokumentów służących określeniu wartości celnej, które w zaskarżonej decyzji nie zostały zresztą wskazane.

Z obszernych wywodów uzasadnienia skargi wynika, że zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego skarżący przede wszystkim kwestionuje dokonane w postępowaniu celnym ustalenie o braku zakończeniu procedury celnej tranzytu, jaką objęty został towar przewożony przez skarżącego. Wywodzi on, że fakt umorzenia karnego postępowania przygotowawczego w sprawie podrobienia listu przewozowego CMR wcale nie jest równoznaczne z ustaleniem, że dokument ten został rzeczywiście podrobiony. Skoro nie udało się ustalić w tym postępowaniu tego, kto na dokumencie tym dokonał potwierdzenia zakończenia procedury tranzytu, to nie można ponad wszelką wątpliwość wykluczyć, że potwierdzenie to dokonane zostało przez osobę do tego uprawnioną. Uważa on, iż ustalenie faktu podrobienia dokumentu potwierdzającego przedstawienie towaru, nie może samo przez się upoważniać do stwierdzenia, że osoba dokonująca tego przedstawienia nie wywiązała się ze swych obowiązków i tym samym odpowiada za usunięcie towaru spod dozoru celnego, dla stwierdzenia jej odpowiedzialności koniecznym jest bowiem ustalenie związku przyczynowego pomiędzy naruszeniem tych obowiązków a usunięciem towaru, którego w rozpatrywanej sprawie brak, skoro kierowca środka przewozowego wykonał czynności, których zobowiązany był dokonać przy dostarczeniu towaru do urzędu przeznaczenia, co potwierdza pieczęć urzędu celnego na liście przewozowy CMR.

Istotne miejsce uzasadnienie skargi poświęca wykazaniu, iż ustalenia organów celnych dotyczące nie zakończenia procedury tranzytu są wynikiem błędnej z ich strony interpretacji wskazanych przepisów Kodeksu celnego (art. 98 i 101 § 2), a w szczególności jego art. 3 § 1 pkt 14. Wywodzi on, iż z przepisów tych wynika, że "przedstawienie towarów" jest czynnością faktyczną polegającą na "zawiadomieniu organu celnego, dokonane w wymaganej formie, o dostarczeniu towaru do urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny", a zatem jej dokonanie powoduje z mocy prawa zakończenie procedury tranzytu i nie mają znaczenia dla jego ustalenia takie okoliczności, jak zaewidencjonowanie przesyłki, czy zakres kompetencji poszczególnych urzędów celnych.

Za nieuprawnione skarżący uznaje również odwoływanie się organów celnych przy ustalaniu jego odpowiedzialności za dług celny do norm zawartych w Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), a w szczególności jej art. 3 stanowiącego o odpowiedzialności przewoźnika za działania lub zaniechania osób wykonujących usługę przewozu w ramach prowadzonego przezeń przedsiębiorstwa. Wskazuje przy tym na przepis art. 11 tej Konwencji, wedle którego za prawidłowość i zgodność dokumentów dołączonych do towaru odpowiedzialność ponosi jego nadawca, zaś przewoźnik jest zwolniony z obowiązku weryfikacji dokumentacji. Norma ta znajduje, jego zdaniem, bezpośrednie zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, gdzie nałożenie na skarżącego przewoźnika odpowiedzialności za dług celny, a w szczególności za jego wysokość, wynika właśnie ze stwierdzonych niezgodności dokumentacji celnej. Ograniczenie odpowiedzialności skarżącego wynika też z przepisu art. 17 ust. 2 tej Konwencji, wedle którego zwolnienie przewoźnika z odpowiedzialności powodują zdarzenia przez niego nie zawinione. Otrzymanie potwierdzenia przedstawienia towaru do urzędu celnego przeznaczenia, jakie otrzymał kierowca środka przewozowego w rozpatrywanej sprawie, w pełni mieści się, według skarżącego w zakresie przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność za dług celny.

Zarzucono dalej zaskarżonej decyzji brak konsekwencji w ustalaniu podmiotu odpowiedzialnego za dług celny, wyrażającą się w przyjęciu, że fakt podrobienia udzielonego jej upoważnienia do działania zwalnia agencję celną od tej odpowiedzialności, natomiast w przypadku skarżącego przewoźnika "tożsame stwierdzenie posłużenia się przez nieustaloną osobę rzekomo nieprawdziwą pieczęcią urzędu celnego nie zwalnia jego z odpowiedzialności za dług celny".

Kwestionując z kolei dokonane przez organ celny ustalenia w zakresie wartości celnej towaru objętego nie zakończoną procedurą tranzytu i usuniętego spod dozoru celnego, podkreślono brak przesłanek do pominięcia przy tym ustalaniu jego wartości transakcyjnej, wskazując zarazem, iż fakt, że transakcja nie została zawarta przez firmę "A.", która wskazana została w dokumentach celnych jako odbiorca towaru, nie uprawnia do zaniechania przeprowadzenia dowodów zmierzających do porównania wartości towaru z wartościami transakcyjnymi z innych transakcji weryfikowanych przez organy celne.

W odpowiedzi na powyższą skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa.

Na wstępie zauważyć wypada, że regulując m.in. zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych (art. 1), obowiązująca do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) stanowi w art. 2 § 2, że w prowadzenie towaru na polski obszar celny powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej.

Jak to wynika z kolei z przepisów art. 35 § 1 i 3 Kodeksu celnego, towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu, rozumianemu jako zespół wszelkich działań organów celnych podejmowanych w celu zapewnienia przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny (art. 3 § 1 pkt 1) i to tak długo, jak to jest niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186.

Stanowiąc dalej w art. 36 § 1 pkt 1, że osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny zobowiązana jest do niezwłocznego ich dostarczenia do granicznego urzędu celnego (miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny, Kodeks celny stanowi również, iż towary te powinny zostać przedstawione organowi celnemu przez osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu, o ile przepis szczególny nie stanowi inaczej (art. 39), przy czym pod pojęciem przedstawienia towarów organowi celnemu rozumie on zawiadomienie organu celnego przez osobę, dokonane w wymaganej formie o dostarczeniu towaru do urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny (art. 3 § 1 pkt 14). Towary przedstawione organowi celnemu, a więc dostarczone do granicznego urzędu celnego (miejsca przez organ celny wyznaczonego lub uznanego), powinny otrzymać przeznaczenie celne dopuszczalne dla tych towarów (art. 47).

Jak wynika to dalej z przepisu art. 57 § 1 Kodeksu celnego dopuszczalne dla nich przeznaczenie celne mogą otrzymać w każdym czasie, z zachowaniem określonych warunków, wszelkie towary, niezależnie od ich rodzaju ilości, pochodzenia miejsca wysyłki lub miejsca przeznaczenia. Jednym z przeznaczeń przewidzianych w tejże ustawie jest objęcie towary procedurą celną (art. 3 § 2 pkt 1), rozumianą jako sposób postępowania z towarem obejmujący m. in. dopuszczenie towaru do obrotu lub jego tranzyt (art. 3 § 3 pkt 1 i 2).

W myśl przepisu art. 84 Kodeksu celnego, dopuszczenie towaru do obrotu oznacza nadanie towarowi niekrajowemu statusu celnego towaru krajowego i następuje po spełnieniu wszystkich wymogów określonych prawem, w szczególności po zastosowaniu przepisów dotyczących należności celnych przywozowych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 97 Kodeksu celnego, procedura tranzytu, jako jedna z procedur zawieszających, pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na polskim obszarze celnym m. in. towarów niekrajowych, jeżeli ich przemieszczanie ma się zakończyć na polskim obszarze celnym. Do określenia trybu i warunków procedury tranzytu, wzoru wniosków o objęcie towaru tą procedura oraz dokumentów dających podstawę do tego objęcia upoważniony został minister właściwy do spraw finansów (art. 97 § 5). Procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury (art. 98).

Osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu jest główny zobowiązany (art. 101 § 1), a więc osoba, która sama lub za pośrednictwem upoważnionego przedstawiciela przez zgłoszenie celne wyraziła wolę wykonania obowiązków przewidzianych procedurą tranzytu (art. 99 § 1). Obowiązkiem głównego zobowiązanego jest przedstawienie w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru, a także przestrzeganie przepisów procedury tranzytu (art. 101 § 2). Te same obowiązki dotyczą każdej osoby przewożącej towar lub przyjmującej go, jeżeli wie o tym, że jest on objęty procedurą tranzytu (art. 101 § 3).

Stanowiąc w art. 35 § 1 i 3 Kodeksu celnego, że towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają dozorowi celnemu od chwili ich wprowadzenia do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186, Kodeks celny określa również skutki prawne powstające w wypadku usunięcia towarów spod tego dozoru, wskazując w art. 211 § 1, że usunięcie spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powoduje powstanie długu celnego, a więc wynikającego z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych przywozowych odnoszących się do tego towaru (art. 3 § 1 pkt 2). Dług ten powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru (art. 211 § 1), a dłużnikami są osoby wymienione w § 3 art. 211, w tym również osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury, którą towar został objęty.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż poza sporem pozostaje okoliczność, że skarżąca spółka jawna jako przewoźnik towaru zgłoszonego do procedury tranzytu za dokumentem SAD nr E [...] z dnia [...] r. podjęła się dostarczenia tego towaru do wskazanego w tymże dokumencie Oddziału Celnego. Tak więc podejmując się przewozu towaru objętego procedura tranzytu, spółka jawna "T." zobowiązana była, stosownie do dyspozycji wskazanych wyżej przepisów art. 101 § 2 i 3 Kodeksu celnego do przedstawienia w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru, a także przestrzeganie przepisów procedury tranzytu. Nie dopełnienie przez tegoż przewoźnika ciążących na nim obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu oznacza, iż jest on dłużnikiem z tytułu długu celnego powstałego w wyniku usunięcia przewożonego towaru spod dozoru celnego, a to stosownie do przepisu art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego. Pod dozorem celnym przewożony w tranzycie towar pozostaje bowiem, jak wynika to ze wskazanego już wyżej przepisu art. 35 § 3 Kodeksu celnego, do czasu, kiedy status towaru niekrajowego, a taki towar był objęty omawianą procedurą w rozpatrywanej sprawie, zostanie zmieniony na status towaru krajowego, np. w następstwie dopuszczenia go do obrotu, bądź gdy zostanie wprowadzony do wolnego obszaru celnego albo zostanie powrotnie wywieziony bądź zniszczony zgodnie z art. 186.

Z ustaleń dokonanych przez organy celne w rozpatrywanej sprawie wynika, że rozpoczęta w dniu [...] r. w Oddziale Celnym procedura tranzytu wg SAD nr [...], którą objęto przeznaczony dla firmy "A." towar w postaci tkaniny poliestrowej, nie została zakończona, zaś sam towar usunięty został spod dozoru celnego. Okoliczność, iż na międzynarodowym liście przewozowym CMR zamieszczona została pieczątka o treści wskazującej na jej przynależność do określonego organu celnego (Urząd Celny) oraz adnotacja o otrzymaniu towaru uczyniona przez niemożliwą do zidentyfikowania osobę, w żadnym razie nie może być uznana, wbrew twierdzeniom wnoszącego skargę, za przesądzająca ustalenie, iż procedura tranzytu została zakończona w sposób określony regulującymi ją przepisami. Poza przedmiotem sporu pozostaje bowiem okoliczność, że zakończenie procedury tranzytu nie wynika w żadnym razie z ewidencji prowadzonej przez Oddział Celny, co w pełni zasadnym czyni wniosek o niedostarczeniu towaru do organu celnego w celu zakończenia tej procedury i tym samym o jego usunięciu spod dozoru celnego. Nie bez znaczenia dla takiego ustalenia pozostają okoliczności, jakie towarzyszyły wprowadzeniu towaru na polski obszar celny, wskazywane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a więc posłużenie się fałszywymi dokumentami dotyczącymi tego towaru, wskazującymi na nieprawdziwego importera i w istocie nie pozwalającymi organom celnym na przeprowadzenie kontroli celnej, a więc czynności przeprowadzanych w ramach dozoru celnego. Uznając zatem za w pełni uzasadnione zgromadzonym materiałem dowodowym ustalenia organów celnym co do tego, że przewożony przez skarżącą spółkę jawną "T." i objęty procedurą tranzytu towar został usunięty spod dozoru celnego i że usunięcie to pozostawało w bezpośrednim związku z zachowaniem się tejże spółki jako przewoźnika zobowiązanego do wykonania obowiązków wynikających z procedury tranzytu, za nieuzasadnione uznać należy podniesione w tym zakresie w skardze zarzuty zmierzające do wykazania bezzasadności takich ustaleń. Ustalenie, iż skarżąca spółka jawna "T." jest dłużnikiem z tytułu długu celnego powstałego z chwilą usunięcia przewożonego przez nią towaru, jest zatem ustaleniem odpowiadającym wskazanym wyżej przepisom Kodeksu celnego, a w szczególności przepisom jego art. 211.

Nieuzasadnionym jest również podniesiony w skardze zarzut pominięcia przez organy celne "D." przy ustalaniu kręgu dłużników celnych. Zważywszy na treść unormowania art. 211 § 3 Kodeksu celnego, jak i na dokonane w toku postępowania celnego ustalenia dotyczące posłużenia się przez tę agencję upoważnieniem do działania w imieniu importera sporządzonym niezgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy, a także mając na uwadze brak podstaw do przyjęcia, iż w/w agencja celna była świadoma fałszywości dokumentu upoważniającego ją do działania w imieniu wskazanego w nim importera, za w pełni zasadne uznać należy stanowisko organów celnych co do tego, iż zachowanie się tejże agencji celnej nie wyczerpuje którejkolwiek z dyspozycji wskazanego wyżej przepisu prawa, określających krąg podmiotów będących dłużnikami celnym w przypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego.

Nie sposób też za uzasadnione uznać zarzutów skargi odnoszących się do leżących u podstaw zaskarżonej decyzji ustaleń dotyczących wartości celnej usuniętego spod dozoru celnego towaru.

Jak to trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, podstawę ustalenia wartości celnej towaru stanowi jego wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ale jedynie wówczas, gdy brak jest podstaw do zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji w tymże zakresie albo dokumentów służących do określenia wartości celnej, jakie należy załączyć do zgłoszenia celnego (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). W przypadku uzasadnionego zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów albo ich braku, ustalenia wartości celnej towaru dokonuje się w sposób zastępczy stosując w kolejności metody określone w art. 25-28 (art. 24 Kodeksu celnego), przy czym możliwość zastosowania określonej metody uzależniona jest od niemożności posłużenia się metodami ją poprzedzającymi. Brak możliwości zastosowania jednej z tychże metod oznacza konieczność określenia wartości celne w sposób przewidziany art. 29 Kodeksu celnego, nazywany niekiedy metodą ostatniej szansy.

Jak to wynika z uzasadnienia decyzji ostatecznej, organ odwoławczy w sposób szczegółowy przedstawił przyczyny, dla których zakwestionował wiarygodność ceny, jaka wynika z rachunku załączonego do zgłoszenia celnego towaru do procedury tranzytu, zasadnie przyjmując, iż rachunek ten jest dokumentem niewiarygodnym także w zakresie dotyczącym wskazanej w nim ceny należnej za towar, skoro wskazuje on jako nabywcę podmiot w rzeczywistości nabywcą nie będący i nie mający nic wspólnego z importem wskazanego w tym dokumencie towaru. Uznając, że okoliczność powyższa oznacza niemożność przyjęcia wskazanej wartości transakcyjnej za wartość celną towaru, organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji w sposób szczegółowy przedstawił oceny, co do ziszczenia się przesłanek zastosowania kolejnych zastępczych metod ustalania tejże wartości, wskazując ostatecznie na konieczność zastosowania ostatniej z tych metod i przedstawiając szczegółowo sposób jej zastosowania.

Zarówno stanowisko organów celnych w kwestii braku wiarygodności informacji dotyczącej ceny należnej za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, jak i dokonane przez te organy ustalenie wartości celnej towaru metodą zastępczą określoną w art. 29 Kodeksu celnego, czyli metodą tzw. ostatniej szansy, uznać należy, w świetle okoliczności faktycznych sprawy i uzasadniających je dowodów, za zgodne ze wskazanymi wyżej przepisami Kodeksu celnego, zaś podniesione w tym zakresie zarzuty skargi za nie zasługujące na uwzględnienie.

W zupełności nietrafnym jest też podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organy celne postanowień art. 11 i art. 17 ust. 2 w zw. z art. 28 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. Stawiając ten zarzut skarżący pomija okoliczność, że Konwencja powyższa odnosi się do umów o międzynarodowym przewozie drogowym towarów, a nie do obowiązków publicznoprawnych związanych z wprowadzeniem towaru na polski obszar celny. Przytoczone w skardze przepisy tejże Konwencji określają wzajemne uprawnienia i obowiązki stron umowy o międzynarodowy przewóz drogowy, nie zawierają natomiast żadnych unormowań dotyczących powinności tychże stron, w tym głównie przewoźnika, w zakresie unormowanym przepisami prawa celnego. Ewentualny brak odpowiedzialności przewoźnika za przewożony towar wobec jego nadawcy czy odbiorcy nie oznacza bynajmniej braku po stronie tegoż przewoźnika odpowiedzialności za dług celny powstały w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego.

Nie znajdując, w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem materialnego prawa celnego, względnie uchybia przepisom postępowania celnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).