Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1602/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 3 i ust. 3c
journal: Dz.U. 2016 poz 1943
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jedn.
article: art. 211
journal: Dz.U. 2016 poz 1870
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
article: art. 134
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędzia NSA Henryk Wach Protokolant Anna Sobińska po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "C." Spółki z o.o. w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 899/16 w sprawie ze skargi "C." Spółki z o.o. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu nienależnie pobranej dotacji oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 899/16 oddalił skargę C.Sp. z o. o. w Ł. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. (dalej: SKO) z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu nienależnie pobranej dotacji za 2010r.

Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] lutego 2016r., utrzymało w mocy decyzję Starosty G. z dnia [...] marca 2015 r. zobowiązującą spółkę do zwrotu nienależnie pobranej w 2010 r., dotacji w kwocie 1.197,45 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych od dnia 29 lutego 2012 r., do dnia zapłaty.

W ocenie SKO, ustalenia organu I instancji zostały oparte na: protokole z przeprowadzonej kontroli potwierdzającej jej wynik, comiesięcznych informacjach o rzeczywistej liczbie uczniów, księdze uczniów oraz na imiennych listach uczniów. W oparciu o powyższe dowody ustalony został stan uczniów zadeklarowany przez skarżącą oraz liczba uczniów faktycznie uczęszczających do szkoły. Zaznaczono, że skarżąca nie wywiązała się ze swoich obowiązków zaniżając jak i zawyżając w poszczególnych okresach rozliczeniowych liczbę uczniów/słuchaczy, na których przysługiwała dotacja. Wskazano przy tym, że nie można przyznać dotacji oświatowej na większą liczbę uczniów niż podana przez prowadzącego szkołę. Jeżeli jednak okaże się, że liczba podana w informacji przewyższała rzeczywistą liczbę uczniów, to uznać należy, że część otrzymanej dotacji pobrano w nadmiernej wysokości, która podlega zwrotowi. Stwierdzono również, że nie ma podstaw prawnych do korygowania kwoty należnej dotacji za miesiące, w których wykazano zaniżoną liczbę uczniów względem zapisów znajdujących się w księdze uczniów. Za całkowicie nietrafny uznano zarzut nieuwzględnienia korekty dokonanej pismem z dnia 27 kwietnia 2012 r. W ocenie organu II instancji powołane powyższej dowody pozwalają na określenie rzeczywistej liczby uczniów, a samo postępowanie zostało przeprowadzone w prawidłowy sposób. Zaznaczono przy tym, że odwołująca się nie dostarczyła żadnych dokumentów wskazujących na inną liczbę uczniów.

Skarżąca nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Sąd I instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Sąd I instancji wskazał, że w niniejszej sprawie okoliczność pobrania w 2010 r. nienależnej dotacji została stwierdzona w dniu 29 lutego 2012 r., (data podpisania przez skarżącą protokołu z kontroli). Termin przedawnienia zwrotu nienależnie pobranej dotacji rozpoczynał więc bieg w dniu 31 grudnia 2012 r., a upływa z dniem 31 grudnia 2017 r. Poddana sądowej kontroli decyzja SKO z dnia [...] lutego 2016 r., została zatem wydana przed upływem terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji.

WSA zwrócił uwagę, że organy obu instancji na podstawie protokołu z przeprowadzonej kontroli, comiesięcznych informacji o rzeczywistej liczbie uczniów, księgi uczniów oraz ich imiennej listy ustaliły liczbę uczniów, na których przyznano dotację oświatową oraz liczbę uczniów faktycznie uczęszczających do szkoły. Efekt ustaleń został przedstawiony w formie tabeli, gdzie skonfrontowano liczbę uczniów, na których w poszczególnych miesiącach 2010 r., uzyskana została dotacja oświatowa ze stanem określonym w prowadzonych przez skarżącą księgach uczniów. Na skutek porównania ustalono, że w styczniu oraz marcu 2010 r., skarżąca pobrała dotację na zawyżoną ilość uczniów. Z kolei w lutym, kwietniu, maju, czerwcu, lipcu oraz październiku 2010 r. skarżąca zaniżyła liczbę uczniów, z tytułu których mogłaby przysługiwać jej dotacja oświatowa.

W ocenie WSA zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie narusza postanowień ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm. - dalej: k.p.a.), a organy obu instancji ustaliły rzeczywistą liczbę uczniów uczęszczających do placówki skarżącej jak również liczbę uczniów, na których otrzymano dotację. Zaskarżona decyzja, jak również decyzja organu I instancji zawiera uzasadnienie wskazujące na fakty, które uznano za udowodnione oraz dowody, na których się oparto.

W ocenie WSA w toku postępowania administracyjnego poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji zostały poczynione wystarczające ustalenia faktyczne co do liczby uczniów, na których pobrana została dotacja oraz liczby uczniów faktycznie uczęszczających do placówki skarżącej. Niecelowe byłoby występowanie do Kuratorium Oświaty w P. o wydanie przekazanej tam przez skarżącą dokumentacji, wobec poczynienia wystarczających dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń.

WSA odnosząc się do pisma, w którym skarżąca skorygowała liczbę zadeklarowanych uczniów, organ prawidłowo wskazał brak podstaw prawnych do dokonania takiej czynności. Podkreślono, że obowiązujące w dacie otrzymania oraz wydatkowania spornej dotacji przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm. - dalej: u.s.o.) nie przewidywały możliwości skorygowania planowanej przez dotowany podmiot liczby uczniów. Bez znaczenia dla tej konstatacji pozostaje również treść § 2 uchwały nr XLV/356/2009 Rady Powiatu Gnieźnieńskiego z dnia 29 grudnia 2009 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji otrzymanych z budżetu Powiatu Gnieźnieńskiego przez niepubliczne szkoły i placówki oraz trybu i kontroli prawidłowości ich wykorzystania, która jako akt niższej rangi nie może wpływać na obowiązujące postanowienia ustaw.

W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznania sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 § 1 i 2 p.p.s.a.:

1. naruszenie przepisów postępowania, z uwagi na fakt, iż uchybienie te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a) naruszenie art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 1 § 2 prawa o ustroju sądów administracyjnych poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez SKO przepisów postępowania, a które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 7, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a. poprzez zaniechanie wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, iż skarżący nie mógł ubiegać się o wypłatę dodatkowych środków w ramach dotacji;

b) naruszenie przepisu art. 134 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie art. 7, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 k.p.a. co doprowadziło do błędnego uznania, iż decyzja SKO została wydana bez naruszenia prawa.

2. naruszenie prawa materialnego przez poprzez błędną wykładnię przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu będącą powieleniem błędnej wykładni wskazanego przepisu dokonanej przez organ administracji art. 90 ust. 3 u.s.o. w zw. z § 2 uchwały nr XLV/356/2009 Rady Powiatu Gnieźnieńskiego z dnia 29 grudnia 2009 r. w sprawie: trybu udzielania i rozliczania dotacji otrzymanych z budżetu Powiatu Gnieźnieńskiego przez niepubliczne szkoły i placówki oraz trybu i kontroli prawidłowości ich wykorzystania prowadzącą do uznania, iż nie ma możliwości skorygowania liczby zadeklarowanych uczniów.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

Zauważyć w okolicznościach stanu faktycznego sprawy należy, że z uwagi na zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego, określony w przepisie art. 183 § 1 p.p.s.a., Sąd ten nie ma możliwości rozpoznawania sprawy w jej całokształcie a jedynie w granicach zawartych w zarzutach skargi kasacyjnej. To oznacza, że zarzuty kasacyjne muszą być określone w sposób dokładny. Przytoczenie podstaw kasacyjnych wiąże się przede wszystkim z koniecznością powołania konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem autora skargi kasacyjnej - uchybił sąd, wraz z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu oraz innych jednostek redakcyjnych, a także aktu normatywnego, który je zawiera.

W skardze kasacyjnej należy zatem wskazać konkretny przepis, naruszenia którego to przepisu, zdaniem Kasatora, dopuścił się Sąd I instancji. Ponadto skarga kasacyjna musi zawierać precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało - w ocenie jej autora - w danym przypadku uchybienie przez zaskarżony wyrok konkretnemu przepisowi, gdyż Sąd Kasacyjny nie może sam skargi kasacyjnej ani poprawiać, ani orzekać na zasadzie domyślania się (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I OSK 1288/16, LEX nr 2501107). Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, a upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 20 lipca 2018 r., sygn. akt II OSK 2073/16, LEX nr 2531102).

Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione.

Podnieść wstępnie należy, że sprawa ta była rozpoznawana przez Sąd I instancji po raz drugi. Zatem występuje w sprawie związanie, o którym mowa w art. 153 p.p.s.a. Rozpoznając ponownie sprawę WSA był związany swą oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi we wcześniejszym orzeczeniu eliminującym z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą. Oznacza to, że sprawa ta została zawężona do wskazań tego Sądu zawartych w uzasadnieniu pierwszego z wyroków WSA – dotyczących postępowania wyjaśniającego jakie winno być w sprawie przeprowadzone w celu wydania decyzji w przedmiocie zwrotu dotacji oświatowej nienaruszającej prawa. Nie znajduje zatem w tych okolicznościach zastosowania wskazany w jednej z podstaw kasacyjnych art. 134 p.p.s.a., stanowiący, że Sąd I instancji rozpoznaje sprawę w granicach danej sprawy, gdyż sprawa ta została już ograniczona. Tym samym powołanie jako naruszonego art. 134 p.p.s.a. należało uznać za nieusprawiedliwione.

W konsekwencji powyższego w zakresie zarzutów procesowych winien być wskazany jako naruszony wraz z przepisami procedury administracyjnej art. 153 p.p.s.a., czego w skardze kasacyjnej nie uczyniono. Sąd kasacyjny uznał jednak, że postawione w sprawie zarzuty kasacyjne mogą być w zaistniałych okolicznościach rozpoznane.

W zarzutach kasacyjnych przewijająca się kwestią sporną jest możliwość dokonywania korekt w zakresie liczby zadeklarowanych uczniów.

W myśl art. 90 ust. 3 u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w latach 2010 - 2011 dotacje dla niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 50 % ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem że osoba prowadząca niepubliczną szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy lub powiatu szkoły publicznej danego typu i rodzaju podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę lub powiat na prowadzenie szkoły publicznej danego typu lub rodzaju.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że warunkiem przyznania dotacji jest podanie przez osobę prowadząca szkołę niepubliczną organowi właściwemu do udzielania dotacji planowanej liczby uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. |

Dalej zauważyć należy, że zgodnie z art. 90 ust. 3c dotacje, o których mowa w ust. 1a-3a, są przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę podziała zapatrywania NSA wyrażone w wyroku z dnia 3 września 2015 r., sygn.. akt II GSK 1593/14, w którym Sąd stwierdził, że roczny charakter dotacji oświatowej nie oznacza obowiązku jej rocznego rozliczania. Obowiązek rocznego rozliczania dotacji nie wynika z przepisów prawa, a udzielający dotacji ma obowiązek kontrolować na bieżąco wypłacaną comiesięcznie dotację w oparciu o otrzymywaną przez beneficjenta informację o rzeczywistej liczbie uczniów. Na marginesie warto dodać, mimo niepodważania tej kwestii skargą kasacyjną, że w orzeczeniu tym NSA skonstatował, iż przekazywana dla potrzeb dotacji comiesięczna informacja o rzeczywistej liczbie uczniów nie może obejmować osób, które ze względu na niespełnienie określonych przepisami warunków powinny były utracić status słuchacza. Istota dotacji służy pokrywaniu części wydatków bieżących ponoszonych przez szkołę w przeliczeniu na jednego ucznia (art. 90 ust. 3 u.s.o.), przy czym miesięczne dotacje opierają się na liczbie uczniów faktycznie kształcących się (por. wyrok NSA z dnia 3 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1593/14, LEX nr 1986590).

Te miesięczne informacje składane przez podmiot dotowany na podstawie § 5 ust. 1 pkt 1 uchwały nr XLV/356/2009 Rady Powiatu z dnia 29 grudnia 2009 r. w sprawie: trybu udzielania i rozliczania dotacji otrzymywanych z budżetu Powiatu Gnieźnieńskiego przez niepubliczne szkoły i placówki oraz trybu i kontroli prawidłowości ich wykorzystania, muszą odzwierciedlać rzeczywistą liczbę uczniów pobierających naukę. Z powołanego postanowienia wynika bowiem, że osoba prowadząca zobowiązana jest do składania w terminie do 5 każdego miesiąca informacji o rzeczywistej liczbie uczniów na pierwszy dzień każdego miesiąca. Od tych informacji zależy zatem wysokość dotacji.

Co najistotniejsze w tej sprawie to to, że w myśl art. 211 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm. -dalej: u.f.p.) dotacja ma charakter roczny. W myśl bowiem art. 211 ust. 1 u.f.p. budżet jednostki samorządu terytorialnego jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów tej jednostki. Z ust. 2 wynika zaś, że budżet jednostki samorządu terytorialnego jest uchwalany na rok budżetowy. Natomiast ust. 3 stanowi, że rokiem budżetowym jest rok kalendarzowy.

Z powołanych przepisów wynika zatem zasada roczności. Wywiedziona z przepisów ustawy o finansach publicznych zasada roczności ma swoje umocowanie zarówno w orzecznictwie NSA, jak i w literaturze.

W orzecznictwie NSA przyjmuje się roczny charakter dotacji oświatowych (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1147/13, ONSAiWSA 2016/2/30 oraz wyrok NSA z dnia 3 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1593/14, LEX nr 1986590), co oznacza, m.in. to, że wprowadzenie do trybu rozliczeń ustalonych na podstawie art. 90 ust. 4 u.s.o. rozliczeń dotacji przez wyrównanie zaniżonych dotacji i przekazywanie wyrównanej kwoty dotacji w roku następnym czy też - w przypadku nadpłaty dotacji - zaliczenie nadpłaconej kwoty dotacji na poczet dotacji udzielonej w bieżącym roku, bądź - w sytuacji zaprzestania działalności przez placówkę - wprowadzenie obowiązku zwrotu nadpłaconej dotacji na rachunek bankowy wskazany przez organ dotujący - nie mieści się w granicach upoważnienia ustawowego, w szczególności narusza zasadę roczności dotacji, pozostając w sprzeczności z art. 90 ust. 3c u.s.o. (por. wyrok NSA z dnia 23 października 2017 r., sygn. akt II GSK 40/16, cbois.nsa.gov.pl, także wyrok NSA z dnia 16 maja 2018 r., sygn. akt I GSK 883/16, cbois.nsa.gov.pl).

W literaturze prezentuje się natomiast stanowisko, że dotacja jako taka jest jednak przyznawana tylko w danym roku i w tym roku powinna być przez beneficjentów wykorzystana. Nie wydaje się zgodna z prawem praktyka polegająca na opóźnionym wypłacaniu "wyrównania" dotacji już po zakończeniu roku. Budżet samorządu podlega bowiem ogólnym zasadom budżetowym, w tym zasadzie roczności - teza 11. W ramach "wykorzystania" kontrolujący może natomiast żądać wykazania przez kontrolowanego, że dotacja została wydana przez szkołę lub placówkę w tym roku, na który została udzielona, na finansowanie wydatków bieżących oraz że wydatki te mieszczą się w ramach działalności statutowej - teza 13 (por. M. Pilich, Komentarz do art. 80 ustawy o systemie oświaty, stan prawny 2015.09.01).

Wypada także zauważyć, że w myśl § 5 ust. 1 pkt 2 powołanej uchwały Rady Powiatu osoba prowadząca zobowiązana jest do składania w Biurze Podawczym Starostwa Powiatowego Gnieźnieńskiego w terminie do dnia 28 grudnia, rocznego rozliczenia z otrzymanych dotacji, zgodnie ze wzorem stanowiącym załącznik nr 3 do uchwały. Na podkreślenie zasługuje wskazany termin złożenia rocznego rozliczenia. Rozliczenie to składane jest do 28 grudnia danego roku, a więc przed zakończeniem roku, zgodnie z zasadą roczności budżetu oraz zasadą roczności dotacji oświatowej. Rozliczenie dotacji oświatowej przez osobę prowadzącą szkołę następuje zatem w roku budżetowym. Datą graniczną przedstawienia przez osobę prowadzącą szkołę rozliczenia dotacji jest 28 grudnia roku, za który przyznawana jest dotacja.

W stanie faktycznym sprawy strona zażądała dokonania korekty poprzez zwiększenie liczby uczniów w miesiącach luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec oraz październik ponad stan wskazany w miesięcznej informacji. Zażądała tego po zakończeniu roku, za który przysługiwała dotacja. Ze względu zatem na roczny charakter dotacji oświatowych możliwość takiej korekty należało wykluczyć. Nie można bowiem żądać wypłaty wyższej kwoty dotacji oświatowej za poszczególne miesiące danego roku po zakończeniu tego roku, wykazując na większą liczbę uczniów niż podana w informacji miesięcznej o rzeczywistej liczbie uczniów, składanej do 5 każdego miesiąca, jak i żądać dokonania kompensaty nadwyżki liczby uczniów z miesiąca lub miesięcy objętych korektą, z liczbą uczniów z miesięcy, w ramach których organ ustalił, iż ilość uczniów pobierających naukę w rzeczywistości była mniejsza niż wskazana przez podmiot dotowany w miesięcznych informacjach.

Z przedstawionych powodów postawione zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, jak i naruszenia prawa materialnego należało uznać za nieusprawiedliwione.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za niezasadne i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.