Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 349/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz – Nowak, Protokolant Specjalista Mariola Pronobis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2019 r. w Radomiu sprawy ze skargi S. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego S. M. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] marca 2019 r., po rozpatrzeniu odwołania S. M. (dalej: "skarżący", "podatnik", "strona"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS" lub "Dyrektor IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] listopada 2018 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. ([...] zł). Jako podstawę prawną swojej decyzji Dyrektor IAS powołał między innymi art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: "updof") oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: "Op").

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

Naczelnik US prowadził wobec skarżącego kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2013r. Ustalił, że

w kontrolowanym okresie skarżący prowadził działalność gospodarczą na własne nazwisko pod nazwą [...] Firma Handlowo-Usługowa w [...], której faktycznym przedmiotem były usługi transportowe towarów oraz handel samochodami. Podatnik wykonywał również usługi transportu samochodów lawetami z krajów UE (głównie [...],[...] i [...] do Polski), a także na terenie kraju oraz z Polski do [...] i [...]. Transportowane były zarówno samochody używane jak i nowe. Ponadto dokonywał przewozu paliwa na terenie UE oraz z [...] do Polski. Prowadził również zakup i sprzedaż samochodów, głównie sprowadzanych ze [...].

W 2013 r. podatek dochodowy rozliczał na zasadach ogólnych. Był czynnym

i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W zeznaniu podatkowym za 2013 r. (PIT – 36) wykazał przychody w kwocie [...] zł przy kosztach uzyskania przychodu [...] zł oraz nadpłatę w wysokości [...] zł. Podatnik dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w 2013 r. prowadził podatkową księgę przychodów

i rozchodów. Całość sprzedaży została udokumentowana fakturami VAT. Nie posiadał kasy fiskalnej, według wyjaśnienia nie prowadził sprzedaży na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Zdaniem Naczelnika US, skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł z powodu zaliczenia w ich ciężar wydatków wynikających rzekomo z faktur VAT wystawionych przez podmioty: [...] Sp. z o.o. (dot. zakupu oleju napędowego – 1 faktura), [...] Sp. z o.o. (dot. zakupu samochodów – 2 faktury) oraz [...] Sp. z o.o. (dot. zakupu oleju napędowego – 1 faktura), które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ I instancji stwierdził, iż wystawcy faktur to firmy stwarzające pozory istnienia i rzekomego dysponowania towarem, wystawiające jedynie "puste faktury". Tym samym faktury, na których jako wystawcy widniały ww. firmy, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. nabycia towarów przez firmę skarżącego. NUS stwierdził przy tym, że podatnik nie dochował staranności w wyborze kontrahentów, przez co uczestniczył w oszukańczym procederze. Nie podjął bowiem wszelkich działań w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczył nie wiążą się z przestępstwem. W ocenie organu I instancji, podatnik miał lub powinien mieć świadomość nierzetelności transakcji zawartych z ww. firmami. Podkreślił również, że oprócz faktur VAT wystawionych przez ww. firmy nie okazał żadnych innych dokumentów potwierdzających, że dostawcami towarów były te firmy. Nie posiadał umowy na dostarczanie paliwa, zlecenia, zamówienia. Tymczasem, zdaniem NUS skarżący jako doświadczony przedsiębiorca winien przewidywać skutki prowadzonych działań, również w aspekcie podatkowym. Tym samym wydatki, o których mowa w zakwestionowanych fakturach, w świetle treści art. 22 ust. 1 updof nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, gdyż brak było podstaw do uznania, że dokumentują transakcje faktycznie zawarte z podmiotem figurującym jako wystawcy tychże faktur. W konsekwencji, zdaniem organu I instancji skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów łącznie o kwotę [...] zł. Organ I instancji w toku kontroli dokonywał sprawdzenia wartości czterech pojazdów, co do których ostatecznie uznał, iż ceny ich sprzedaży określone w fakturach są wyższe niż określona przez rzeczoznawcę na podstawie oględzin tych pojazdów.

Decyzją z [...] listopada 2018r. Naczelnik US określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. w kwocie [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji, wskazując na zbędność i bezprzedmiotowość postępowania skarżący postawił zarzuty naruszenia: art. 22 updof poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów kwot wydatkowanych wprost albo na zabezpieczenie źródła przychodów albo w celu osiągnięcia przychodu, w ten sposób, że miało to wpływ na wynik sprawy; wydania decyzji bez podstawy prawnej z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Op oraz art. 120 Op.

Zdaniem skarżącego, organ nie wykazał, że wydatki udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT nie mogą stanowić kosztów wymienionych w treści art. 22 updof. Dodał, że organy podatkowe nie mogą dokonywać ustaleń faktycznych sprzecznych z treścią ksiąg rachunkowych, o ile nie stwierdzą precyzyjnie ich wadliwości lub nierzetelności w protokole z badania ksiąg. Oznacza to, że najpierw winny przeprowadzić badanie ksiąg rachunkowych, a dopiero w przypadku precyzyjnego stwierdzenia ich wadliwości ewentualnie słuchać świadków i dokonywać ustaleń na te okoliczności. Skoro zaś z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż księgi nie zostały uznane za wadliwe bo nie było ku temu podstaw prawnych, to nie było podstaw do przesłuchiwania świadków, pomijania ich zeznań i oświadczeń lub ich dowolnej oceny. Przyjęta przez organ pierwszej instancji kwota określona w decyzji, a tym samym podstawa szacowania, nie została w żaden sposób udowodniona, a nawet opisana, a jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych szacowanie jest instytucją wyjątkową, tzn. stosując ją organ podatkowy obowiązany jest dołożyć maksymalnych starań, aby oszacowana podstawa była możliwie zbliżona do podstawy rzeczywistej. Zdaniem skarżącego, w zaskarżonej decyzji lakonicznie stwierdzono, że opisane w art. 23 § 3 Op metody nie są użyteczne, nie wyjaśniono również dlaczego metoda porównawcza zewnętrzna nie jest możliwa do przeprowadzenia, tym bardziej, że jej nie dokonano, a ustalenia cechuje duża dowolność i lekceważenie naczelnych zasad prawa podatkowego. Skoro bowiem w decyzji wydanej dla podmiotu [...] Sp. z o.o. przez DUKS w [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług uznano ww. podmiot za czynnego podatnika VAT i inni świadkowie potwierdzili wykonanie usług lub zakup towarów od ww. firm to skutek nie może wyprzedzać przyczyny.

Decyzją z dnia [...] marca 2019 r., wskazaną wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. Organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie, ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji oraz ramy prawne niniejszej sprawy (art. 9 ust. 1 – 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a), art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a)). Przyjął następnie, że kwestię sporną stanowi ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego w 2013 r., w wyniku nieuznania przez NUS za koszty uzyskania przychodów wydatków wynikających z zakwestionowanych w sprawie faktur na łączną kwotę [...] zł, jako sumy kwot wynikających z faktur wystawionych przez podmioty: [...],[...] oraz [...], które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. zakupu paliwa oraz samochodów.

Zdaniem Dyrektora IAS, wykazanie czy sporne faktury dotyczyły rzeczywistych zdarzeń gospodarczych obciąża podatnika, bowiem w sytuacji zakwestionowania przez NUS dokumentacji źródłowej, to skarżący chcąc zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów powinien w sposób przekonujący wykazać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami a osiągniętymi przychodami. Zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że w realiach rozpoznawanej sprawy wykazane zostało, że zakwestionowane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 22 ust. 1 updof. Skarżący natomiast poza kwestionowaniem ich celowości oraz stawianiem ogólnikowych zarzutów nie przedstawił żadnych dowodów świadczących o autentyczności spornych transakcji

i rzetelności dokumentów oraz nie wykazał istnienia ww. związku przyczynowo-skutkowego. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie brak było rzetelnych dowodów potwierdzających zakupy towarów od ww. firm: [...],[...] oraz [...]. NUS prawidłowo uznał zatem, że skarżący nie dochował należytej staranności w przypadku zawierania kwestionowanych transakcji. Wyjaśnił jednocześnie, iż w postępowaniu dotyczącym podatków dochodowych nie ma znaczenia to, czy podatnik w sposób zawiniony czy też niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji słusznie doszedł do przekonania, że zakwestionowane faktury VAT wystawione dla podatnika przez [...],[...] oraz [...] nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Taka ocena znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonych dowodach. Organ odwoławczy przedstawił przy tym ustalenia dokonane w odniesieniu do ww. podmiotów oraz przytoczył wyjaśnienia podatnika dotyczące jego współpracy z tymi firmami.

Na podstawie dokonanych ustaleń organ odwoławczy zgodził się z tezami NUS, że firmy: [...],[...] oraz [...] to firmy stwarzające pozory istnienia i rzekomego dysponowania towarem, wystawiające jedynie "puste faktury". Faktury, na których jako wystawca widnieją ww. firmy, nie odzwierciedlają zatem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. nabycia towarów przez firmę skarżącego. Skarżący nie dochował przy tym staranności w wyborze kontrahentów, przez co uczestniczył w oszukańczym procederze. Nie podjął wszelkich działań w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczył nie wiążą się z przestępstwem. Podatnik miał lub powinien mieć świadomość nierzetelności transakcji zawartych z firmami [...],[...] oraz [...]. Podatnik z firmami [...] i [...] posiadał jedynie kontakt telefoniczny lub mailowy. Jak wynikało z jego wyjaśnień, nigdy nie był też w ich siedzibach. Zdaniem organu odwoławczego prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę w taki sposób byłoby nieracjonalne i ryzykowne z punktu widzenia bezpieczeństwa finansowego firmy. Podatnik z wyjątkiem faktur VAT wystawionych przez ww. firmy nie okazał żadnych innych dokumentów potwierdzających, że dostawcami towarów były te firmy. Strona nie posiadała umowy na dostarczanie paliwa, zlecenia, zamówienia. Na dokumencie CMR dołączonym do faktury transportowej, co przyznał podatnik do protokołu przesłuchania, np. firma [...] nie występuje jako właściciel paliwa. Strona wykonywała cykliczne comiesięczne usługi transportu samochodów z [...], na które wystawiała faktury m.in. dla firmy [...]. Ponadto

z wyjaśnień składanych przez podatnika wynikało, że współpraca z F. S. była dość ścisła, gdyż wyświadczył mu przysługę zakupu samochodu w celu sprzedaży firmie leasingowej, dla której był "sprawdzoną firmą". Zatem skarżący posiadał wiedzę, że podmiot [...] może nie spełniać różnego rodzaju wymogów. Firma ta według dokumentacji miała siedzibę w [...], tj. w tej samej miejscowości co miejsce wykonywania działalności podatnika, co jest kolejnym dowodem na brak dochowania należytej staranności. Słusznie również wskazał NUS, że gotówkowe rozliczenia z ww. firmą dodatkowo naruszały obowiązek uregulowania płatności przelewem wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 584 ze zm.)

Dyrektor IAS nie dopatrzył się takich uchybień po stronie Naczelnika US, które potwierdzałyby trafność zarzutów skarżącego i związanej z nimi argumentacji. Zarzuty odwołania Dyrektor IAS uznał zatem za niezasadne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"), występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania skarżący postawił zarzuty naruszenia:

- art. 121 poprzez prowadzenie postępowania w sposób, który nie może być uznany za budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 122 i art. 187 § 1 poprzez brak zebrania całego dostępnego materiału dowodowego potrzebnego do ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, co doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o nieprawdziwe ustalenia faktyczne, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 191 Op poprzez dokonanie wybiórczej oceny zebranego materiału dowodowego polegającej w szczególności na nieuwzględnieniu zeznań skarżącego

i złożonych przez niego pisemnych wyjaśnień i dokumentów w tym dotyczących koncesji i innych;

- art. 193 § 1 i § 2 Op poprzez ich niezastosowanie, polegające na nieuzasadnionym przyjęciu, iż księgi podatkowe strony są nierzetelne i nie mogą stanowić dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów;

- art. 193 § 4 Op poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie, polegające na nieuznaniu za dowód ksiąg podatkowych strony, mimo iż odzwierciedlają one rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

Skarżący wystąpił również o dołączenie akt sprawy, sygn. akt III SA/Wa 92/18 jaka toczyła się w WSA i zakończyła się uchyleniem decyzji dotyczącej tzw. "pustych faktur" z tych samych powodów co w niniejszej skardze, a więc należytej staranności skarżących.

W uzasadnieniu wskazał, że organy podatkowe nie wykazały w sprawie niniejszej, że zakwestionowane faktury VAT dokumentowały czynności, które nie miały miejsca w rzeczywistości. W szczególności gdy dostawa towarów miała miejsce, paliwo i samochody dostarczono i nastąpiła zapłata za towar. Dodał, że zweryfikował on kontrahentów, uzyskując od nich szereg dokumentów potwierdzających prowadzenie przez nich działalności oraz posiadanie stosownych koncesji.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Wszystkie zarzuty skargi uznał za chybione.

Na rozprawie, działający w imieniu skarżącego pełnomocnik, wniosła

o zawieszenie postępowania w sprawie na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U.

z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: "ppsa") do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 435/19 tut. Sądu dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r.

Postanowieniami wydanymi na rozprawie Sąd nie uwzględnił wniosku

o zawieszenie postępowania sądowego oraz wniosku o dołączenie do akt niniejszej sprawy akt sprawy sygn. III SA/Wa 92/18. Brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, iż rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie jest zależne od rozstrzygnięcia w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Sprawa oznaczona sygnaturą III SA/Wa 92/18 tut. Sądu pozostaje bez związku z niniejszym postępowaniem i brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dowód z jej akt przyczyniłby się do wyjaśnienia okoliczności niniejszej sprawy, czego wymaga art. 106 § 3 ppsa, stanowiący podstawę przeprowadzonego przez Sąd dowodu w postępowaniu sądowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ppsa. Zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który to przepis nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Badając sprawę w tak zakreślonych granicach kompetencji Sąd doszedł do przekonania, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, iż skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w 2013 r., poprzez zaksięgowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz uwzględnienie

w rozliczeniu faktur wystawionych przez: [...] sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o., dokumentujących zakup oleju napędowego, jak również faktur wystawionych przez [...], dokumentujących zakup samochodów osobowych marek [...] i [...], na łączną kwotę [...] zł., twierdząc, że nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zakwestionowały prawidłowość uwzględnienia wydatków wskazanych w ww. fakturach jako koszty uzyskania przychodu, uznając, że: sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wbrew twierdzeniu podatnika zostało w postępowaniu wykazane, że kwestionowane koszty nie zostały poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodów albo osiągnięcia przychodu, a skarżący nie przedstawił dowodów świadczących o autentyczności spornych transakcji i nie dochował należytej staranności przy ich zawieraniu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zwrot "koszty poniesione" oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a nadto, że poniesienie określonych wydatków nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów. Na podatniku spoczywa obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest już pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA: z 18 sierpnia 2004 r. FSK 958/04; z 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; z 14 marca 2008 r., II FSK 1755/06; z 30 stycznia 2009 r., II FSK 1405/07; z 20 lipca 2010 r., II FSK 418/09; z 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; z 29 maja 2012 r., II FSK 2323/10; z 28 stycznia 2015 r., II FSK 2590/12; z 25 czerwca 2015 r., II FSK 1272/13; z 14 lipca 2015 r., II FSK 1435/13; z 18 grudnia 2015 r., II FSK 2821/13; wszystkie te wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w pełni podziela powyższy pogląd.

Skoro w treści art. 22 ust. 1 updof mowa jest o kosztach poniesionych, to niewątpliwie chodzi o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc, podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Zarazem, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów (zob. wyrok NSA z 24 czerwca 2015 r., II FSK 1356/13). Tym samym ustalenie, iż faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, jest wystarczające do uznania, że wynikające z nich kwoty nie mogą być uznane za koszt podatkowy. Bez znaczenia przy tym pozostaje kwestia tzw. "dobrej wiary", czy "należytej staranności", które to pojęcia zależnie od okoliczności mogą mieć istotne znaczenie na gruncie podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jest dotknięta naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 195 § 1, § 2 i § 4, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op w zw. z art. 22 ust. 1 updof. Dokonane dotychczas przez organy podatkowe ustalenia faktyczne i ich ocena nie dają bowiem podstaw do zakwestionowania zadeklarowanych przez skarżącego kwot kosztów uzyskania przychodu w oparciu o faktury wystawione przez [...] sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., jak również [...]. Brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, że wykazane zostało, iż czynności objęte fakturami pomiędzy skarżącym a ww. firmami w rzeczywistości nie miały miejsca.

W odniesieniu do [...] organ odwoławczy wskazał, że firma ta figuruje

w Urzędzie Skarbowym [...] od dnia [...].12.2011 r. Ostatnia deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7K została złożona za I kwartał 2013 r. Spółka w ww. deklaracji nie zadeklarowała żadnej sprzedaży oraz zakupów. W dniu [...].09.2013 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT w trybie art. 96 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Po dokonaniu zmian w KRS podmiot od dnia [...].03.2014 r. nie ma określonej siedziby oraz od dnia [...].05.2014 r. nie posiada organu wykonawczego do prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki. Naczelnik ww. Urzędu poinformował, iż w związku z brakiem umocowania prawnego dot. reprezentacji spółki brak jest możliwości podjęcia czynności kontrolnych. Organ odwoławczy wskazał także, iż ustalono, że siedziba firmy [...] zarejestrowana była pod wirtualnym adresem. Firma świadcząca usługi podnajmu ww. firmie z dniem [...].07.2013 r. wypowiedziała umowę podnajmu lokalu pod adresem [...], ul. [...] ze skutkiem natychmiastowym. Pod wskazanym adresem siedziby firmy nikt z przedstawicieli, pełnomocników firmy nie przebywał. Z aktu notarialnego z dnia [...].04.2013 r. wynika, że firma [...] zmieniła nazwę na [...] Sp. z o.o. oraz wskazała nową siedzibę spółki: [...],[...]. A. S. z dniem [...].04.2013 r. został odwołany ze stanowiska Prezesa Zarządu Spółki, Sąd Rejonowy [...] i [...] w [...][...] Wydział [...] Krajowego Rejestru Sądowego na mocy postanowienia z dnia [...].01.2014 r. wykreślił z rejestru adres firmy [...] Sp. z o.o. Tymczasem sporna faktura wystawiona przez [...] sp. z o.o. została datowana na [...] kwietnia 2013 r., to jest pochodzi okresu wcześniejszego niż data wykreślenia z rejestru podatników VAT (z dniem [...] września 2013 r.) i pozostałe okoliczności dotyczące tej spółki, na których organ opiera swoją ocenę jej działania. Organ odwoławczy nie zakwestionował przy tym okoliczności, iż skarżący świadczył na rzecz tej spółki usługi transportowe, które, jak twierdzi skarżący zostały prawidłowo rozliczone i wystawione faktury zapłacone. Biorąc pod uwagę współpracę skarżącego z tym podmiotem w zakresie usług transportowych organ nie uwzględnił okoliczności, iż podmioty były sobie znane, co z uwagi na nie budzący zastrzeżeń co do prawidłowości przebieg współpracy mogło usprawiedliwiać brak ewentualnego szczególnego zainteresowania skarżącego siedzibą tego podmiotu. Ze złożonego przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie wydruku ze strony internetowej Urzędu Regulacji Energetyki wynika, iż [...] posiadała koncesję na obrót paliwami ciekłymi, której wygaśnięcie stwierdzono z dniem [...] stycznia 2017 r. Powyższe wskazuje zaś na to, że w dacie wystawienia spornej faktury możliwe jest, iż spółka posiadała ww. koncesję i prowadziła rzeczywistą działalność gospodarczą. Okoliczność ta nie została wyjaśniona. Brak złożenia deklaracji nie stanowi o braku prowadzenia działalności gospodarczej, ale

o nie wywiązaniu się z obowiązków należących do podatnika. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż skarżący zeznał, że z posiadanego dokumentu CMR nie wynika, aby właścicielem paliwa był [...], ale nie zostało wyjaśnione czy z dokumentu tego wynika, że inny podmiot był właścicielem paliwa lub też czy w ogóle właściciel paliwa nie został w nim ujawniony.

Nie zostało także w sposób niewątpliwy wykazane, że faktura wystawiona przez [...] nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Jak wynika

z zaskarżonej decyzji podmiot ten figurował w ewidencji podatników podatku od towarów i usług w okresie od [...] marca 2013 r. do [...] grudnia 2014 r., a ostatnią deklarację złożył za listopad 2014 r. Sporna faktura pochodzi zaś z dnia [...] czerwca 2013 r., to jest z daty mieszczącej się w ww. okresie. Opierając się na ustaleniach decyzji dotyczącej tego podmiotu odnoszącej się do okresu od kwietnia do lipca 2014 r., organ odwoławczy pominął wskazywane przez skarżącego okoliczności, iż do 2014 r. świadczył on usługi transportowe na rzecz tego podmiotu (karta 629 odwrót tomu II akt podatkowych). Z zaskarżonej decyzji nie wynika, aby zeznania skarżącego w tej części zostały zakwestionowane. Podczas rozprawy zostały przedstawione przez pełnomocnika skarżącego kserokopie: zaświadczenia o numerze regon z dnia [...] kwietnia 2013 r., potwierdzenia nadania numeru NIP z dnia [...] października 2012 r., pierwszej strony decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] kwietnia 2013 r. dot. zmiany decyzji w sprawie koncesji oraz wydruk z Krajowego Rejestru Sądowego sporządzony w dniu [...] marca 2013 r. Data sporządzenia ww. wydruku wskazuje na to, iż skarżący sprawdzał istnienie [...] przed datą wystawienia spornej faktury. Posiadanie przez skarżącego pozostałych dokumentów, których kserokopie złożył może wskazywać na to, iż otrzymał je od tego kontrahenta przed podjęciem współpracy, co przeczy stanowisku organów o braku staranności w doborze kontrahenta i poddaje w wątpliwość twierdzenia o fikcyjności zdarzenia dokumentowanego sporną fakturą. Okoliczności te nie zostały jednak wyjaśnione.

W ocenie Sądu organy nie wykazały także, iż faktury dokumentujące nabycie samochodów osobowych wystawione przez [...] nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ustalenia w tym zakresie organy oparły w istocie o stwierdzenie braku oznak prowadzenia działalności gospodarczej przez ten podmiot pod wskazanym adresem oraz brak kontaktu z F. S., w tym nie podjęcie korespondencji celem złożenia wyjaśnień. Tymczasem skoro przedmiotem transakcji były samochody osobowe należało zbadać historię tych pojazdów co do ich poprzednich właścicieli i dokonać ustaleń czy istotnie [...] nie dysponowało nimi i nie mogło sprzedać skarżącemu. Ze znajdujących się w aktach podatkowych informacji z CEPiK dotyczących samochodu [...] wynika, iż właścicielem tego pojazdu od [...] stycznia 2013 r. do [...] października 2013 r. było [...] Sp. z o.o. w [...] (karta 524 – 525 tomu II akt podatkowych). Do okoliczności tej organy podatkowe się nie odniosły.

Brak jest zatem podstaw do uznania, że materiał dowodowy zgromadzony

w sprawie jest kompletny, a stan faktyczny został prawidłowo ustalony i oceniony. Powyższe naruszenia przepisów postępowania mogły mieć wpływ na wynik sprawy

i prowadzić do naruszenia art. 22 ust. 1 updof poprzez co najmniej przedwczesne uznanie, że wydatkowane kwoty udokumentowane spornymi fakturami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Powyższe zaś sprawia, że zaskarżoną decyzje należało wyeliminować z obrotu prawnego.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 2 ppsa oraz art. 209 ppsa w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.) gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę ([...] zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania sądowego składa się [...] zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi, [...] zł tytułem zastępstwa procesowego oraz 17 zł opłaty od pełnomocnictwa.