Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2222/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107, art. 116 par. 1 pkt 1 lit. b, art. 116 par. 2 w zw. z par. 4, art. 121, art. 122, art. 123 par. 1, art. 144 par. 1 pkt 1, art. 187 par. 1, art. 194 par. 1 i 3, art. 200 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 201 par. 1, art. 202 par. 5, art. 208 par. 2, art. 369 par. 6
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 14, art. 15 ust. 1, art. 17 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 121 poz 770
law: Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Patrycja Młynarczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2020 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz z inną osobą trzecią oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące od lipca do grudnia 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej zwany "Naczelnikiem") w wyniku ustaleń poczynionych w ramach wszczętego wobec M. K. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") postępowania podatkowego w zakresie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe G. (...) Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego, decyzją z dnia [...] lutego 2019 r. orzekł o solidarnej z T. N. oraz ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości podatkowe Spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r. w wysokości 181,00 zł, z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w kwocie 6.057,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.876,00 zł oraz z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 357,84 zł.

Skarżąca w odwołaniu z 13 marca 2019 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji bądź o jej uchylenie i ustalenie, iż za zobowiązania Spółki ponosi odpowiedzialność osoba pełniąca faktycznie obowiązki prezesa jej zarządu.

W uzasadnieniu zarzuciła Naczelnikowi, dokonanie błędnego ustalenia, iż w okresie od 09/2014 r. do 06/2015 r. pełniła obowiązki Wiceprezesa Zarządu Spółki podczas, gdy nie zajmowała się sprawami Spółki z uwagi na sprawy rodzinne i problemy zdrowotne oraz na brak możliwości porozumienia się ze wspólnikiem, co spowodowało, że jej figurowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym ograniczało się jedynie do funkcji deklaratoryjnej. Powyższe oznacza, iż nie powinna ponosić odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p.").

Skarżąca zwróciła uwagę, iż od czerwca 2014 r. całodobowa opieka nad matką spowodowała brak możliwości zaangażowania się w funkcjonowanie firmy. Zaznaczyła, iż została pozbawiona informacji o działalności firmy oraz podejmowanych decyzji, zaś T. N. (drugi członek zarządu) nie reagował na podejmowane próby kontaktu. Spowodowane powyższym problemy zdrowotne, doprowadziły do sytuacji, iż przez kilka miesięcy nie była w stanie podejmować się jakichkolwiek działań zarówno w sferze zawodowej jak i społecznej.

Strona wskazała, iż nie posiadała wiedzy, jak również podejrzeń, iż Spółka nie realizuje zobowiązań finansowych wobec organu podatkowego, zaś informacje o wszczętym postępowaniu uzyskała z treści pisma organu podatkowego sporządzonego w grudniu 2018 r. Podniosła, iż została odwołana z pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki w czerwcu 2015 r., jak również zaprzestała pełnienia funkcji udziałowca w Spółce. Ponadto zwróciła uwagę na brak weryfikacji organu podatkowego w aspekcie ewentualnych ruchomości posiadanych przez Spółkę, które mogłyby stanowić część majątku, z którego można by pokryć zaistniałą należność podatkową. Stwierdziła, iż nie otrzymała zawiadomienia o zakończeniu postępowania prowadzonego w przedmiotowej sprawie, zaś brak wyznaczenia 7- dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie spowodowało naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także prawa czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie zwrócił uwagę, iż został spełniony warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p., w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki było prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], (doręczonego w dniu 31 sierpnia 2015 r.), oraz tytułów wykonawczych o nr [...], [...]z dnia 2 lutego 2016 r. (doręczonych w dniu 23 lutego 2016 r.) obejmujących odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r., natomiast postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r., zostało wszczęte przez Naczelnika w dniu [...] grudnia 2018 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] listopada 2018 r.

Dyrektor odnosząc się do przesłanki odpowiedzialności określonej w art. 116 § 2 O.p., wskazał, że ze znajdującego się w aktach odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Przedsiębiorców nr KRS [...] (według stanu na dzień 25 października 2018 r.) wynika, że Strona wpisana została w KRS do składu zarządu dnia 17 kwietnia 2014 r. Natomiast według stanu na dzień 25 października 2018 r. Strona nie została wykreślona z zapisów KRS. Zdaniem organu okoliczność pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie ww. Spółki w okresie powstania zaległości podatkowej Spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. potwierdza uchwała nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, na podstawie której Skarżąca została powołana z dniem 14 lutego 2014 r. do pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki.

Dyrektor odnosząc się do argumentu Skarżącej, iż została odwołana z funkcji Wiceprezesa Zarządu w czerwcu 2015 r., wskazał, iż nie przedłożyła dowodów świadczących o rezygnacji z pełnienia ww. funkcji w dacie powstania zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. W aktach nie figuruje dokument rezygnacji.

Mając na uwadze, że terminy zapłaty przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r. upływały w dniach 20 sierpnia 2014 r., 20 września 2014 r., 20 października 2014 r., 20 listopada 2014 r., 20 grudnia 2014 r., 20 stycznia 2015 r. zaś zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. - w dniu 31 marca 2015 r., zaznaczył, iż zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki, w czasie kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2014 oraz z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014.

Przechodząc z kolei do kwestii wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki zaznaczył, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zawiadomieniami z dnia 12 i 18 sierpnia 2015 r., 13 października 2015 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]dokonano zajęć w bankach [...]S.A., BANK [...] S.A., [...] S.A., zawiadomieniem z dnia 14 stycznia 2016 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]dokonano zajęcia w [...] BANK S.A., zawiadomieniem z dnia 3 lutego 2016 r. na podstawie tytułów wykonawczych nr[...], SM [...]dokonano zajęcia w [...] BANK S.A. Dłużnicy zajętych wierzytelności w udzielonych odpowiedziach poinformowali o nieprowadzeniu rachunków na rzecz zobowiązanej Spółki lub wystąpieniu zbiegu egzekucji na rachunkach dłużnika.

Dyrektor zaznaczył ponadto, iż przedmiotowe tytuły wykonawcze były przydzielone poborcy skarbowemu do służby w terenie, jednakże jak wynika z raportu z dnia 14 października 2016 r. nie udało się przeprowadzić żadnych czynności egzekucyjnych, które doprowadziłyby do wyegzekwowania należności. Wskazał także, iż nie uzyskano odpowiedzi na wezwania z dnia 14 stycznia 2016 r. do złożenia przez Stronę informacji o majątku Spółki, oraz przekazania przez T. N. informacji o posiadanym majątku Spółki. Ponadto nie odnaleziono Spółki w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych.

Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny ww. czynności egzekucyjnych oraz czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej Spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązków objętych ww. tytułami wykonawczymi. Wobec powyższego postanowieniem z dnia 15 grudnia 2016 r. Naczelnik umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych z uwagi na jego bezskuteczność.

Dyrektor mając powyższe na uwadze stanął na stanowisku, że Naczelnik zasadnie przyjął, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe - bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki.

W dalszej części uzasadnienia przechodząc do oceny wystąpienia w sprawie przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p., stwierdził, iż Naczelnik słusznie uznał, iż zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Strony za zaległość podatkową Spółki. W przedmiotowej sprawie z całą pewnością nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość, ponieważ przedmiotowy wniosek nie został złożony.

Organ odwoławczy oceniając czy w okolicznościach niniejszej sprawy ziściły się przesłanki upadłościowe, od których uzależniona jest odpowiedzialność podatkowa członków zarządu spółek kapitałowych stwierdził, że znajdujący się w aktach materiał dowodowy pozwolił na dokonanie obiektywnej, w kontekście ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361; dalej zwana "u.p.u.n.") oceny wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. Wskazał przy tym, iż z akt sprawy wynika, że Spółka posiada zaległości z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za 09,10/2014 r., z tytułu podatku od towarów i usług za II, III kw.,10, 11, 12/2014 r. (z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 07-12/2014 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. Z kolei z analizy złożonych zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za lata 2013-2014 r. wynika, że Spółka: w 2013 r. poniosła stratę w wysokości 33.928,21 zł, w 2014 r. uzyskała dochód w wysokości 50.867,83 zł. Natomiast z analizy bilansu za 2013 r. wynika, iż Spółka na dzień 31 grudnia 2013 r. posiadała aktywa obrotowe w wysokości 8.721,29 zł, zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 22.179,05 zł, w tym z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy - w wysokości 14.134,52 zł, z tytułu podatków, ceł, ZUS w kwocie 8.044,53 zł. Zobowiązania przekraczały zatem znacząco wartość aktywów.

Według Dyrektora powyższe potwierdza, iż niewypłacalność Spółki w rozumieniu wyżej powołanego przepisu zaistniała już w październiku 2014 r., w związku z faktem narastającego zadłużenia z tytułu należności publicznoprawnych. Sytuacja ta obligowała Stronę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki niezwłocznie po zapoznaniu się z sytuacją finansową Spółki. Natomiast akta sprawy potwierdzają, iż taki wniosek nie został złożony.

Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej zgodnie z którym z uwagi na problemy zdrowotne przez kilka miesięcy nie była w stanie podejmować się jakichkolwiek działań zarówno w sferze zawodowej jak i społecznej, nie posiadała wiedzy, jak również żadnych podejrzeń, że Spółka nie realizuje swoich zobowiązań finansowych wobec organu podatkowego, a także, iż figurowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym ograniczało się jedynie do funkcji deklaratoryjnej, co oznacza, iż nie powinna ponosić odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 O.p. Wskazał przy tym, iż pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko (niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody - skoro art. 19a z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - Dz. U. Nr 10, poz. 22 z późn. zm.- wymaga złożenia wzorów podpisów osób upoważnionych do reprezentacji spółki), przy tym członek zarządu może też zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej jako "K.s.h.") i art. 369 § 6 K.s.h.). Nie znalazł uzasadnienia, aby art. 116 O.p. interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką.

Dyrektor zauważył również, iż w sprawozdaniu finansowym złożonym przez Spółkę za 2014 r. widnieje podpis Skarżącej, co dowodzi, iż wbrew twierdzeniom odwołania Strona de facto pełniła faktycznie obowiązki członka zarządu Spółki w okresie powstania zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją. Tym samym uznał, iż o braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości można byłoby mówić w sytuacji, gdyby nie miała możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od Niej niezależnych.

Reasumując zauważył, iż nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Dyrektor przechodząc do kolejnych okoliczności pozwalających na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości poprzez wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.) za niezasadny uznał argument, iż organ podatkowy nie podjął próby weryfikacji majątku Spółki, w aspekcie istnienia ewentualnych ruchomości, które również mogłyby stanowić część majątku, z którego można by pokryć zaistniałą należność podatkową. Zauważył przy tym, iż ustawodawca zdecydował, że to członek zarządu, jeśli chce uwolnić się od odpowiedzialności, powinien udowodnić, że majątek istnieje. Jednocześnie realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, czyli miejscem położenia, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Według Dyrektora ogólnikowe stwierdzenie o hipotetycznie posiadanym przez Spółkę majątku w postaci ewentualnie istniejących ruchomości nie wyczerpuje przesłanki egzoneracyjnej. Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że zarówno przed jak i w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Skarżąca nie wskazała żadnego majątku, do którego można by skierować egzekucję. Również w toku egzekucji nie ustalano majątku pozwalającego na zaspokojenie choćby kosztów egzekucyjnych. Nie ustalono też innego adresu Spółki pod który można by skierować egzekucję. Zobowiązana Spółka nie figuruje w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych jako właściciel nieruchomości.

Niezależnie od powyższego zauważył, iż fakt posiadania ewentualnego majątku nie stanowi przesłanki zwalniającej z obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość, jeżeli Spółka nie reguluje swoich wymagalnych zobowiązań podatkowych. Skoro w rozpoznawanej sprawie, jak wynika z akt sprawy, przesłanką do ogłoszenia upadłości był fakt nieregulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań, to właściwy czas zgłoszenia wniosku o upadłość należy oceniać w odniesieniu do tej właśnie przyczyny, a nie do analizy, czy majątek Spółki wystarczał na zaspokojenie zaległych zobowiązań.

W dalszej części uzasadnienia nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 200 O.p. twierdząc, że z akt sprawy wynika, iż organ podatkowy przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w celu umożliwienia Stronie czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, postanowieniem z dnia 2 stycznia 2019 r., doręczonym w dniu 24 stycznia 2019 r. w trybie art. 150 O.p. wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z adnotacji umieszczonej przez urząd pocztowy na przedmiotowej przesyłce wynika, iż pomimo dwukrotnego awizowania w dniach 10 stycznia 2019 r. oraz 18 stycznia 2019 r. korespondencja nie została podjęta przez adresata. Zgodnie z art. 150 O.p., pismo zostało uznane za doręczone w trybie art. 150 O.p. w dniu 24 stycznia 2019 r. Ponadto postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnik wyznaczył kolejny termin zakończenia postępowania do dnia [...] lutego 2019 r. Pomimo dwukrotnego awizowania w dniach 18 stycznia 2019 r. oraz 28 stycznia 2019 r. powyższe pismo nie zostało odebrane przez Stronę. Wobec powyższego, postanowienie należy uznać za doręczone w dniu 1 lutego 2019 r. w trybie art. 150 O.p. Powyższe potwierdza, iż wbrew twierdzeniom odwołania organ podatkowy wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jak również nowy termin zakończenia postępowania.

Dyrektor mając powyższe na uwadze doszedł do przekonania, że w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych, uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Strony za zaległość podatkową Spółki.

W skardze z 10 września 2019 r. Strona, wnosząc o uchylenie zarówno decyzji organu pierwszej jak i drugiej instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 107 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, że za zaległości podatkowe Spółki odpowiada Skarżąca podczas, gdy nie pełniła ona funkcji członka zarządu od września 2014 r., nie jest członkiem zarządu od dnia 30 czerwca 2015 r. i dodatkowo nie ponosi odpowiedzialności za brak zgłoszenia tego faktu do rejestru przedsiębiorców;

b) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. poprzez uznanie, że za zaległości podatkowe Spółki odpowiada Skarżąca, w sytuacji, gdy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub brak wszczęcia postępowania układowego nastąpiło bez Jej winy;

c) art. 15 ust. 1 i art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2018, poz. 986 ze zm.) uznanie przez Dyrektora, że wpis w księdze wieczystej nr KRS nr [...] w odniesieniu do organu podatkowego II instancji, korzysta z domniemania dobrej wiary;

2) przepisów postępowania, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy; tj:

a) art. 121 O.p. poprzez wydanie przez Dyrektora skarżonej decyzji w sytuacji, gdy kwestionowane było pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącą i nie zostało jeszcze uzupełnione wezwanie do usunięcia braków formalnych;

b) art. 123 O.p. poprzez wydanie przez Dyrektora skarżonej decyzji bez umożliwienia pełnomocnikowi Skarżącej zajęcia stanowiska w sprawie;

c) art. 122, art. 187 § 1 i art. 229 O.p. poprzez zaniechanie przez Dyrektora zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;

d) art. 194 O.p. poprzez zaniechanie przez Dyrektora uznania treści protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 30 czerwca 2015 r., uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 30 czerwca 2015 r., oświadczenia o wygaśnięciu mandatu Wiceprezesa Zarządu Spółki i zbyciu udziałów z dnia 24 lipca 2019 r. wraz z potwierdzeniem jego złożenia do sądu rejestrowego jako dowodu na okoliczność, iż Skarżąca nie spełnia przesłanki z art. 116 § 1 i 2 tej ustawy;

e) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie koncentruje się – co do zasady - wokół kwestii czy Skarżąca, jako członek zarządu Spółki G. sp. z o.o. ponosi solidarną odpowiedzialność podatkową za zaległości podatkowe tejże Spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od lipca do grudnia 2014r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę, a także z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem organów podatkowych zgromadzony materiał dowodowy w pełni potwierdza istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, tj. pełnienie przez Skarżącą obowiązków w zarządzie w terminie powstania i płatności wskazanych wyżej zobowiązań podatkowych Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Jednocześnie, zdaniem Organu, w sprawie nie wystąpiły przesłanki uwalniające Stronę od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, świadczące, w szczególności, o złożeniu przez Skarżącą w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, braku winy w jego niezłożeniu lub wykazania majątku Spółki pozwalającego na zaspokojenie dochodzonych należności.

Z takim stanowiskiem nie zgadza się Skarżąca, kwestionując zarówno prawidłowość ustaleń faktycznych, jak i zarzucając naruszenie prawa materialnego.

Zdaniem Skarżącej, organy podatkowe nie zebrały oraz nie rozpatrzyły w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w rozumieniu art. 187 § 1 O.p., zaś naruszenie tego przepisu upatruje w zaniechaniu przez organ podatkowy analizy dokumentów załączonych do stanowiska pełnomocnika Skarżącej wyrażonego w piśmie z dnia 12.08.2019r. tj. odpisu protokołu Walnego Zgromadzenia G. Sp. z o.o., odpisu protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 30.06.2015r., odpisu uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 30.06.2015r., odpisu umowy sprzedaży udziałów w spółce z o.o. z dnia 10.07.2015r. oraz odpisu oświadczenia o wygaśnięciu mandatu Skarżącej jako Wiceprezesa Zarządu G. Sp. z o.o. i zbyciu udziałów z dnia 24.07.2019r. wraz z potwierdzeniem jego złożenia w Sądzie Rejestrowym, co jednocześnie stanowi naruszenie dyspozycji art. 194 § 1 O.p. a co w konsekwencji prowadzi do tego, że zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem art. 107 w zw. z art. 116 § 1 i 2, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. oraz art. 15 ust. 1 i art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, które stanowiły materialno- prawną podstawę wydanego rozstrzygnięcia.

Przy tak zakreślonych granicach sporu oraz zarzutach skargi, w punkcie wyjścia rozważań Sąd stwierdza, że ze znajdującego się w aktach odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Przedsiębiorców nr KRS [...] (według stanu na dzień 25.10.2018r.) wynika, że Skarżąca została wpisana w KRS do składu zarządu dnia 17.04.2014r. oraz, że na dzień 25.10.2018r. nie została wykreślona z zapisów KRS.

Bezspornym jest także okoliczność, że zaległości podatkowe Spółki dotyczą odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od lipca do grudnia 2014r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2014r., a więc w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki.

W tym miejscu Sąd wskazuje, że z art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym wynika zasada domniemania prawdziwości danych wpisanych do rejestru. Jest ona wiążąca zarówno w stosunkach pomiędzy podmiotem podlegającym wpisowi do rejestru, a osobami trzecimi, jak i pomiędzy osobami trzecimi dokonującymi między sobą czynności na podstawie danych bez udziału podmiotu podlegającego wpisowi do rejestru (por. A. Michnik. Komentarz do art. 17 ustawy o KRS, Lex 2013). Tym samym dane zawarte w tym rejestrze, zgodnie z zasadą jawności materialnej wpisów oraz zasadą wiarygodności informacji w nim zawartych, należy traktować jako prawdziwe informacje ujawnione w rejestrze.

Jednocześnie zgodzić należy się z poglądem Skarżącej, że – co do zasady - wpisy do Krajowego Rejestru Sądowego mają charakter deklaratoryjny, jeśli ustawa nie stanowi inaczej.

W podobny sposób należy zakwalifikować treść powołanego w skardze przepisu art. 14 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym podmiot zobowiązany do złożenia wniosku o wpis do rejestru nie może powołać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do rejestru lub uległy wykreśleniu z rejestru. Pewność obrotu jest konsekwencją przyjęcia w polskim prawie zasady jawności materialnej KRS.

Z treści art. 14 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym wynika zatem, że dla podmiotu podlegającego obowiązkowi rejestracji wiążący jest stan prawny wynikający z danych ujawnionych w KRS. Zawiera on również regulacje chroniące osoby trzecie działające w dobrej wierze przed skutkami niepełnych danych wpisanych do rejestru na wniosek podmiotu obowiązanego, np. spółki z o.o. Brak możliwości powołania się na dane nieujawnione w KRS oznacza, że w stosunkach między podmiotem, na którym ciążył obowiązek złożenia wniosku o wpis lub o wykreślenie wpisu, a osobami trzecimi, takie dane uważane są za nieistniejące.

Wyrażona w przepisie art. 14 ustawy o KRS zasada jawności w aspekcie negatywnym ma bowiem na celu ochronę osób trzecich, które osłania ze względu na to, że mogły one działać w zaufaniu do stanu prawnego ujawnionego w KRS, a będącego sprzecznym z rzeczywistym stanem prawnym.

W sytuacji określonej w art. 14 ustawy o KRS z brakiem dobrej wiary będziemy mieć do czynienia w zasadzie jedynie wówczas, gdy osoba trzecia wie o istnieniu danych, które nie zostały wpisane do rejestru lub uległy wykreśleniu z rejestru. Aby dojść do prawdy materialnej, należy przeprowadzić dowód przeciwny. Inicjatywa w tym zakresie po rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz ustaleń faktycznych poczynionych w toku całego postępowania, nie pozostaje jednak, wbrew twierdzeniom skargi po stronie organów podatkowych, lecz osoby (podmiotu) w którego interesie procesowym leżało wzruszenie domniemania.

Wykładnia przywołanych przepisów o KRS prowadzi zatem do wniosku, że nie można uznać za zasadny argument skargi, iż Skarżąca nie ponosi odpowiedzialności za brak zgłoszenia faktu zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu G. Sp. o.o. do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również, iż powyższe było obowiązkiem pozostałego członka zarządu.

W ocenie Sadu, poszukiwanie prawdy materialnej w kwestiach dotyczących wpisów do Krajowego Rejestru Sądowego przez organy podatkowe, wbrew twierdzeniom skargi, nie znajduje też podstaw w realiach rozstrzyganej sprawy. Trudno bowiem wymagać od osób trzecich (w niniejszej sprawie – od organów podatkowych) dołożenia innej jeszcze staranności, poza zapoznaniem się z treścią rejestru (por. A. Mielczyk, komentarz do art. 14 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, Warszawa 2013).

Jak prawidłowo przyjął zatem Organ odwoławczy, organy podatkowe związane są dokonanymi wpisami do KRS i nie mogą dokonywać odmiennych ustaleń faktycznych, a także samodzielnie prowadzić przeciwdowodów z art. 194 § 3 O.p. na okoliczności wynikające z rejestru przedsiębiorców. Takie stanowisko ma też umocowanie w orzecznictwie sądowo administracyjnym, które Sąd orzekający w pełni akceptuje (por. dla przykładu: wyrok NSA z 23.10.2013r., sygn. akt II FSK 555/13).

W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skargi, jako prawidłowe uznać należy przyjęte przez DIS w W. stanowisko, że dane zawarte w rejestrze, zgodnie z zasadą jawności wpisów oraz zasadą wiarygodności informacji w nim zawartych, należało traktować jako aktualne i prawdziwe. Jak już wcześniej wyjaśniono, domniemywa się bowiem, że wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym jest prawdziwy (art. 17 ustawy o KRS).

Sąd zauważa przy tym i podziela stanowisko prezentowane w skardze, iż domniemanie to jest domniemaniem prawnym wzruszalnym. Zauważyć jednak jednocześnie należy, iż może ono zostać obalone w drodze odrębnego postępowania przez sądem powszechnym.

Sąd w kontekście powyższego stwierdza, że z treści pisma z dnia 12.08.2019r., na które powołuje się Skarżąca w uzasadnieniu skargi wynika, iż Strona dopiero w dniu 24.07.2019r. złożyła oświadczenie do Sądu Rejestrowego o powstałych zmianach w składzie zarządu Spółki celem jej wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego, a zatem po powstaniu zaległości podatkowych, za które przypisaną jej odpowiedzialność wraz ze spółką.

W konsekwencji, w zaistniałym stanie faktycznym organy podatkowe były związane wpisami ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, z których – jak to zaznaczono na wstępie rozważań - jednoznacznie wynika, że w okresie za który powstały zaległości w Spółce członkiem zarządu była Skarżąca.

Wyłączenie w stosunku do nich dobrej wiary mogłoby nastąpić tylko wówczas, gdyby wiedziały o tym, że Skarżąca nie występuje jako członek zarządu Spółki ze względu na podjętą uchwałę w Spółce, która nie została wpisana do Rejestru.

W tym miejscu podnieść dodatkowo należy, że uchybienia w zakresie aktualizacji danych w Krajowym Rejestrze Sądowym mogą obciążać tylko członka zarządu, który z tego faktu wywodzi skutki prawne, a zatem to Skarżąca była uprawniona do przeprowadzania dowodu przeciwnego wobec treści wpisu do KRS.

W ocenie Sądu, nie można też zgodzić się z zarzutem skargi dotyczącym naruszenia art. 107 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, że za zaległości podatkowe G. Sp. z o.o. nie ponosi odpowiedzialności podatkowej Skarżąca z uwagi na okoliczność zaprzestania faktycznego pełnienia funkcji członka Zarządu G. Sp. o.o. od września 2014r., a tym bardziej, z chwilą odwołania z dniem 30.06.2015r. na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników G. Sp. z o.o.

Taka konstrukcja zarzutu zapewne wiąże się z przyjętym, a omówionym wcześniej założeniem, że Skarżąca nie powinna ponosić odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na fakt, że figurowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym ogranicza się jedynie do funkcji deklaratoryjnej.

Odnosząc się powyższego Sąd wskazuje, że art. 116 § 2 O.p. stanowiący, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie "formalnie", tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki.

Za taką interpretacją przemawia wykładnia językowa omawianego przepisu. Przedmiotowy przepis nie odwołuje się, bowiem do faktu "wykonywania" obowiązków, a jedynie do ich "pełnienia", co w przypadku funkcji zarządzających stanowi odpowiednik określenia "zajmować stanowisko" - a tego typu określenie całkowicie abstrahuje od sposobu i okoliczności faktycznego wykonywania powierzonych zadań.

Niezależnie od powyższej wykładni językowej należy zauważyć, że celem normy z art. 116 ww. ustawy jest istnienie odpowiedzialności członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, gdzie podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest, bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko (niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody - skoro art. 19a z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (opubl. Dz. U. Nr 10, poz. 22 z późn. zm.) wymaga złożenia wzorów podpisów osób upoważnionych do reprezentacji spółki, przy tym członek zarządu może też zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (por. art. 202 § 5 k.s.h. i art. 369 § 6 k.s.h.).

Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki.

Z uwagi na powyżej opisany charakter funkcji członka zarządu, nie ma uzasadnienia, aby art. 116 O.p. interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką.

Jak już zauważono, członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 Ksh).

Jednocześnie Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, iż Skarżąca została odwołana z funkcji członka Zarządu w czerwcu 2015r. i nie przedłożyła dowodów świadczących o rezygnacji z pełnienia ww. funkcji w dacie powstania zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją.

Skarżąca twierdzi także, iż od czasu pojawienia się osobistych problemów związanych ze śmiercią matki zaprzestała faktycznego prowadzenia spraw G. Sp. z o.o. Wskazuje również, iż została pobawiona informacji o działalności firmy oraz podejmowanych decyzji.

Powyższa argumentacja nie znajduje jednak potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Z akt sprawy wynika bowiem, iż wbrew twierdzeniom skargi, Skarżąca w okresie objętym zaskarżoną decyzją wykonywała faktycznie swoje obowiązki, w tym podpisała tak istotny dokument, jakim jest sprawozdanie finansowe za rok 2014, co potwierdza również, że miała pełną świadomość o sytuacji finansowej spółki i jej zobowiązaniach. W tym miejscu Sąd przypomina, że już z analizy bilansu za 2013r. wynikało, iż Spółka na dzień 31.12.2013r. posiadała aktywa obrotowe w wysokości 8.721,29 zł, zaś zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 22.179,05 zł, w tym z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy - w wysokości 14.134,52 zł, zaś z tytułu podatków, ceł, ZUS w kwocie 8.044,53 zł zobowiązania przekraczały znacząco wartość aktywów. Ponieważ Spółka nie wywiązał się z płatności za zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014r. oraz z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za lipiec do grudnia 2014r., niewypłacalność G. Sp. z o.o. w rozumieniu art. 116 O.p. zaistniała już w październiku 2014r., w związku z faktem narastającego zadłużenia z tytułu należności publicznoprawnych, co stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze obligowało Skarżącą do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki niezwłocznie po zapoznaniu się z sytuacją finansową G. Sp. z o.o.; jak podniesiono na wstępie, przedmiotowy wniosek nie został jednak przez Skarżącą złożony.

W ocenie Sądu, świetle powyższych rozważań nie zasługiwał więc na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 116 § 2 w zw. § 4 O.p.

Ponownie należy podkreślić, że wystąpienie konsekwencji przewidzianych w art. 14 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym w odniesieniu do zachowania samego podmiotu wpisanego do rejestru ma charakter obiektywny w tym znaczeniu, że nie jest uzależnione od tego, czy niewpisanie danych do rejestru lub ich wykreślenie było wynikiem działania lub zaniedbania tego podmiotu czy też rezultatem okoliczności całkowicie od tego podmiotu niezależnych. Bez względu na przyczyny braku ujawnienia w rejestrze tych danych, podmiot ten nie będzie mógł powoływać się na nie wobec osób trzecich (por. wyrok NSA z dnia 12.01.2016r., sygn. akt II FSK 468/15).

Jednocześnie Sąd zauważa, że Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny dowodów w kwestii dotyczącej pełnienia funkcji członka zarządu G. Sp. z o.o. w okresie objętym zaskarżoną decyzją, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie przedstawiła, mimo odmiennych twierdzeń zawartych w skardze, wniosków dowodowych wskazujących na to, że dokonane ustalenia są wadliwe.

Reasumując dotychczasowe rozważania, w ocenie Sądu za bezpodstawne należało więc uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 229 O.p. poprzez niewyjaśnienie kwestii związanej z brakiem pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu w okresie od września 2014r. do 30 czerwca 2015r., sprzedaży udziałów w spółce, jak również ustalenia, czy okoliczności te pomimo wpisu widniejącego w Rejestrze Przedsiębiorców zostały zgłoszone do Sądu Rejestrowego oraz jaki wywierały skutek.

W ocenie Sądu niezasadne są też zarzuty dotyczące naruszenie dyspozycji art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. poprzez uznanie, że za zaległości podatkowe G. Sp. z o.o. odpowiedzialność podatkową ponosi Skarżąca, w sytuacji, gdy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub brak wszczęcia postępowania układowego nastąpiło bez jej winy. Nie wdając się w głębsze rozważania co do rodzaju winy, skonstatować należy, że rozważając kryterium braku winy powinno się przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. W tym przypadku chodzi o członka zarządu, który jest zobowiązany uprawniony do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji stosownie do art. 201 §1 i art. 208 § 2 KSH oraz zobowiązany do podejmowania innych działań wynikających ze stosownych przepisów, w tym regulujących podstawy ogłoszenia upadłości i moment złożenia właściwego wniosku. Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bądź też w niedługiej przyszłości nie będzie w stanie ich zaspokoić mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego.

Dlatego nie można podzielić poglądu Skarżącej, iż organ podatkowy błędnie ustalił, że nie zachodzi przesłanka negatywna odpowiedzialności Skarżącej.

Sąd wyjaśnia, że bierna postawa nie może stanowić uzasadnienia dla braku podejmowania przez członka zarządu (w realiach sprawy - Skarżącej) jakichkolwiek działań w imieniu Spółki, a w konsekwencji nie daje podstaw do uwolnienia od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, jak również nie stanowi o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.09.2012r.; sygn. akt I FSK 1899/11, brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki jak i jej wierzyciela, w tym także z tytułu należności publicznoprawnych.

W świetle przytoczonych kryteriów, o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości można byłoby mówić w sytuacji, gdyby Skarżąca nie miała możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niej niezależnych, czego – w ocenie Sądu – Strona skutecznie nie wykazała. Za taką okoliczność, jak wskazano wcześniej, nie można uznać podnoszoną w piśmie procesowym z dnia 6 lipca 2020r. dokumentację medyczną z Centrum Medycznego [...] S.A. na okoliczność "długotrwałej" choroby Skarżącej w postaci depresji uniemożliwiającej prowadzenie spraw spółki od czasu śmierci jej matki. Analiza przedłożonego dokumentu z dnia 17.03.2015r. wskazuje bowiem, iż chociaż Skarżąca w istocie była "od kilku miesięcy" w złym stanie emocjonalnym i borykała się z problemami z tego wynikającymi tak w życiu osobistym, rodzinnym, jak i zawodowym i w związku z tym "(...) miała myśl rezygnacyjne (...)", to jednak nie była to trwała przeszkoda uniemożliwiająca jej wykonywanie funkcji członka zarządu (por. k. 78 i 79 akt sądowych sprawy).

Sąd wskazuje, że o "braku winy", w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Na brak winy można się powoływać zatem jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA z: 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16; z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 38/16; z 6 czerwca 201 r., II FSK 2153/18). W przypadku Skarżącej, która pomimo złego stanu zdrowia prowadziła sprawy spółki jako członek jej zarządu w okresie powstania zaległości, brak jest podstaw do wyłączenia jej solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania (zaległości) podatkowe spółki.

Ponadto, zdaniem Sądu, nawet gdyby przyjąć, że stan emocjonalny powodował opisany w tym dokumencie dyskomfort w nastroju i samopoczuciu psychicznym Skarżącej, to podkreślenia wymaga, że dotyczył on okresu po powstaniu przypisanych zaległości podatkowych. Raz jeszcze podkreślić bowiem należy, że odpowiedzialność Skarżącej dotyczy okresu zaległości podatkowych spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy CIT za okres od sierpnia do grudnia 2014r. oraz z tytułu tego podatku za 2014r. Sąd zauważa przy tym, że w realiach sprawy, wskazany stan psychiczny nie umożliwiał jej podjęcia czynności w kierunku rezygnacji z członka zarządu w okresie, którego dotyczy odpowiedzialność podatkowa za zobowiązania spółki. Sąd wyjaśnia, że kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, to obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od członka zarządu należycie dbającego o swoje interesy. Tymczasem rezygnację taką Skarżąca złożyła dopiero z dniem 30.06.2015r., co znalazło wyraz w uchwale NZW Spółki z tegoż dnia.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej (por. wyroki NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 372/08, z dnia 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17). Powyższe ma uzasadnienie nie tylko normatywne, ale również celowościowe. Skoro bowiem jedną z przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest brak jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, to wydaje się oczywistym, że wiedzę o braku winy posiada członek zarządu, zaś organ podatkowy (osoby postronne) z natury rzeczy takiej wiedzy nie ma. Z racji pełnionej funkcji członek zarządu posiada dostęp do pełnej dokumentacji spółki, a przez to może dysponować wiedzą odnośnie do jej kondycji finansowej. To zaś pozwala mu wykazać, że w czasie, gdy pełnił on swoją funkcję nie było potrzeby złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w innym czasie niż to uczyniono (wykazać, że wniosek został złożony we właściwym czasie).

Nie do końca zrozumiały jest dla Sądu wywód pełnomocnika Skarżącej dotyczący zbycia udziałów w spółce z dnia 10.07.2015r. na rzecz Prezesa Zarządu – T. N., co miałoby świadczyć o "zaprzestaniu pełnienia przez Skarżącą funkcji wiceprezesa zarządu", gdyż kwestia posiadania udziałów w spółce kapitałowej (w tym przypadku – spółce z o.o.) jest irrelewantna prawnie z punktu widzenia odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki w rozumieniu art. 116 O.p.

W ocenie Sądu również zarzut naruszenia art. 200 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

Termin zawarty w art. 200 § 1 O.p. jest terminem ustawowym i nie może być ani skracany ani przedłużany, zaś bezskuteczny jego upływ uprawnia organ do wydania decyzji, mimo iż strona nie skorzystała ze swojego uprawnienia. Takie działanie, wbrew twierdzeniom skargi, nie stanowi naruszenia zasady czynnego uczestnictwa strony w postępowaniu. Zatem, skoro obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości przedłużenia terminu z art. 200 § 1 O.p., to brak było podstaw, wbrew stanowisku skargi, do przedłużenia ww. terminu.

Ponadto Sąd stwierdza, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż pełnomocnik Skarżącej zapoznał się z aktami sprawy w toku postępowania odwoławczego w siedzibie organu w dniu 04.07.2019r., na okoliczność czego sporządzony został protokół.

Tym samym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wypełnił obowiązek wynikający z zasady określonej w art. 123 § 1 O.p., tj. umożliwienia podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu.

Analogicznie, jako bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 121 O.p., który Pełnomocnik Skarżącej upatruje w wydaniu skarżonej decyzji w sytuacji, gdy kwestionowane było pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącą i nie zostało jeszcze uzupełnione na skutek wezwania do usunięcia braków formalnych.

Sąd zauważa, że pełnomocnictwo występujące w aktach jest pełnomocnictwem ogólnym, natomiast we wskazanym przez Pełnomocnika wezwaniu z dnia 22.07.2019r. nr [...]o uzupełnienie braków formalnych udzielonego pełnomocnictwa organ podatkowy wskazał, iż niewypełnienie warunku, o którym mowa w art. 138 O.p. wskazującym na możliwość wskazania adresu elektronicznego do doręczeń uniemożliwia doręczanie pism za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, co z kolei skutkuje doręczaniem pism w sposób określony w art. 144 § 1 pkt 1 O.p., tj. za pośrednictwem operatora pocztowego. Bezsporne jest przy tym, że zaskarżona decyzja została doręczona Pełnomocnikowi Skarżącej na podstawie dyspozycji ww. przepisu.

Reasumując dotychczasowe rozważania oraz ustalenia faktyczne, Sąd nie dopatrzył się naruszenia ani prawa materialnego, ani też procedury postępowania w sprawie.

Wbrew zarzutom skargi, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób zupełny, uwzględniający specyfikę dla przypisania odpowiedzialności osobie trzeciej. Organ zweryfikował zarówno zaistnienie przesłanek pozytywnych do wykazania odpowiedzialności, jak i zgłaszanych przesłanek negatywnych. Organ ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy zupełnie, prawidłowo i obiektywnie ustalając stan faktyczny w sprawie.

Nie doszło zatem do naruszenia przywoływanych w skardze zasad postępowania, a postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało prawidłowo. Również decyzja nie zawiera wad, skutkujących koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł o oddaleniu skarg 151 p.p.s.a.