Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 6/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie Asesor sądowy Karol Pawlicki Asesor sądowy Katarzyna Nikodem Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 września 2006r. sprawy ze skargi R.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [... ] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ K. Pawlicki


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] ustalił R.P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w wysokości [...] zł.

Organ kontroli skarbowej, w związku z ustaleniami kontroli stwierdził, że w roku 2001 miedzy małżonkami M. i R. P. istniała wspólność majątkowa.

W roku tym R.P. nabył udziały w spółce z .o. o. " A" za kwotę [...] zł spółki wpłacił na jej kapitał zapasowy [...] zł, natomiast dochód netto małżonków wykazany w zeznaniu PIT-[...] za rok 2001 wyniósł [...] zł, z czego w. w. uzyskał z wynagrodzenia za pracę [...] zł (brutto), a M.P. [...] zł (brutto).

Organ kontroli skarbowej, uwzględniając kwotę zwrotu podatku dochodowego za rok 2000 przyjął, że w 2001r. w. w. małżonkowie uzyskali dochód netto w wysokości [...] zł i ponieśli wydatki na utrzymanie 4 osobowej rodziny w wysokości [...] zł.

Podatnicy oświadczyli, że w roku 2001 dysponowali kwotą [...] zł, z której [..] zł uzyskali z tytułu umowy przechowania (depozytu nieprawidłowego) zawartej przez R.P. w grudniu 2000r. z T.P. Kwotę tę przez 8 miesięcy przechowywano w domu z przeznaczeniem na zakup w listopadzie 2001r. udziałów w spółce "A". W 2003r. w. w. podatnik zwrócił T.P. kwotę [...] zł, bądź [...] zł po sprzedaży udziałów w spółce rodzicom, a pozostałą część w 2004r.

Z zeznań T.P. wynikało, że zna R.P. i dał mu na przechowanie [...] Dolarów USA w grudniu 2000r. Umowa przechowania została sporządzona przez pełnomocnika R.P. w jednym egzemplarzu i nie zawierała postanowień, co do oprocentowania, terminu zwrotu w. w. kwoty ani jego zabezpieczenia, bowiem dający na przechowanie [...] USD ufał R.P. T.P. nie posiadał żadnego egzemplarzu umowy.

Organ I instancji nie dał wiary twierdzeniom podatnika i w. w. świadka mając na względzie fakt, że R.P. nie posiadał żadnego majątku i uzyskiwał niskie dochody, podobnie jak i jego żona. Łącznie w 1998r. małżonkowie uzyskali dochód [...] zł, w 1999r. – [...] zł, w 2000r. –[...] zł.

W świetle dokonanych ustaleń w. w. organ uznał, że zarówno zeznania podatnika jak i świadka, co do zawarcia umowy przechowania nie są wiarygodne a nadto nielogiczne.

Podniesiono także, że R.P. nabywając udziały w spółce "A" wiedział, że za rok 1999/2000 nie wypłaciła ona udziałowcom dywidendy, podobnie jak i w latach następnych 2001 i 2002, czemu jako udziałowiec się nie przeciwstawił na zgromadzeniu wspólników tej spółki. W 2003r. podobno sprzedał swoje udziały matce za [...] zł. Łącznie, w 2001r. dokonano wydatków w łącznej kwocie [...] zł, uzyskując dochód [...] zł, wobec czego dochód z nieujawnionych źródeł przychodu wyniósł [...] zł, z czego na R.P. przypada jako podstawa opodatkowania [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżaną decyzję.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska odwołania, co do wadliwego przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organ I instancji.

Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażaną w art. 191 Ordynacji podatkowej, której nie można utożsamiać z samowolą organu podatkowego, organ ten zasadnie przyjął, iż podatnicy nie wykazali, by wydatkowane w związku z nabyciem udziałów w spółce kwoty, niewspółmierne do uzyskanych dochodów, znajdowały pokrycie w ujawnionych źródłach przychodu. Obowiązek ten bowiem ciąży na podatniku.

Zeznania świadka i podatnika nie są zgodne z treścią sporządzonej w jednym egzemplarzu umowy depozytu nieprawidłowego – m. in. w kwestii sporządzenia jej w dwóch egzemplarzach (§ 8). T.P. prowadzący działalność gospodarczą w szerokim zakresie, nie dysponował egzemplarzem umowy, co pozostaje w sprzeczności z zasadami przyjętymi w obrocie gospodarczym oraz w świecie biznesu tym bardziej, że oddane R.P. [...] USD nie stanowiły jego własności, lecz zostały mu przekazane również w depozyt nieprawidłowy przez inną osobę. Nie zabezpieczył też w żadnym stopniu interesów swoich i zarazem osoby trzeciej, która mu powierzyła depozyt, tym bardziej, że R.P. uzyskiwał niskie dochody.

Doświadczenie życiowe, będące jedną z możliwości dowodzenia, na co wskazał też Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.02.1997r. I SA/Wr 291/96, pozwala w tym stanie faktycznym zakwestionować wiarygodność twierdzenia strony, co do pochodzenia kwoty [...] zł, z ujawnionego źródła przychodu tj. umowy depozytu nieprawidłowego.

Decyzje tę pełnomocnik skarżącego zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej jako wydanych z naruszeniem przepisów art. 120, 180 § 1, art. 187, 121, 122, 210 § 1 pkt. 5 i 6, art. 188, 190 § 2, art. 191, art. 196 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Autor skargi stoi na stanowisku, że w toku prowadzonego postępowania kontrolnego skarżący bezspornie wykazał źródło pochodzenia środków niezbędnych na poniesienie dokonanych wydatków, jakim była umowa depozytu nieprawidłowego zawarta z T.P., co potwierdziły także jego zeznania oraz oświadczenie pełnomocnika skarżącego, sporządzającego tę umowę.

Podnosi też, że organy obu instancji pominęły aspekt zaufania, jakimi darzył T. P. R.P., a także fakt, że ten ostatni zwrócił mu w całości otrzymany depozyt.

Poza tym pełnomocnik strony skarżącej wskazuje na błąd w ustaleniach faktycznych, co do sposobu i trybu przesłuchania w dniu [...] IV.2005r. świadka K.A. matki M.P. dołączonego do odwołania, z którego wynika, że przesłuchanie rozpoczęto 10 minut przed wyznaczoną godziną, a więc pod nieobecność pełnomocnika podatnika, przez co naruszono prawo strony do czynnego udziału w sprawie.

Zarzuca też organowi odwoławczemu, że nie uwzględnił wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z zeznań podatnika i jego żony na okoliczności dotyczące lat 1997 – 2004, a nie jak uznał ten organ 2002 – 2004, wobec czego przesłuchanie ich było uzasadnione.

W związku z powyższym strona skarżąca zarzuca organom obu instancji oparcie wydanych przez nie decyzji na ich subiektywnym przeświadczeniu o zawarciu fikcyjnej umowy przechowania, za czym ma przemawiać doświadczenie życiowe.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Oceniając zgodność z prawem zaskarżanej decyzji wskazać należy, że niesporny miedzy stronami jest fakt wydatkowania przez R.P. w 2001r. kwoty [...] zł w związku z nabyciem udziałów w spółce z. o. o. "A". Przedmiot kontrowersji stanowi natomiast ocena charakteru źródła przychodu pozwalającego skarżącemu na sfinansowanie tego wydatku.

W ocenie organów podatkowego i kontroli skarbowej R.P. poniósł wydatki znacznie przekraczające zeznany dochód i nie wykazał, że znajdują one pokrycie w określonych źródłach przychodu. Obowiązek ten obciąża podatnika, na co niejednokrotnie zwracał uwagę sąd administracyjny np. w wyroku z dnia 21.III.1996r. sygn. akt SA/Wr 1905/96, z 7.IV.1999r. sygn. akt S.A/Gd 101/97, z 31.VII.2001r. sygn. akt III SA 643/00, czy z 13.I.2000r. sygn. akt I SA/Ka 960/98.

Skarżący powołuje jako źródło przychodu kwoty [...] zł przeznaczonej na nabycie udziałów w spółce oraz uzupełnienie jej kapitału zapasowego, środki pieniężne udostępnione mu na podstawie umowy depozytu nieprawidłowego z dnia [...] grudnia 2000r. Zgodnie z tą umową T.P. przekazał bezterminowo R.P. kwotę [...] USD. Umowa nie przewidywała odsetek ani jakiegokolwiek zabezpieczenia np. weksla na wypadek, gdyby kwota ta nie została zwrócona.

Umowę sporządzono – wbrew jej treści – w jednym egzemplarzu, który posiadał nie T.P. jako dający depozyt i mający interes w wykazaniu istnienia umowy i tym samym istnienia zobowiązania po stronie R. P. do zwrotu kwoty [...] USD, lecz skarżący.

Umowa przechowania przedstawiona organowi I instancji w formie kserokopii zaopatrzona jest datą [...] października 2000r., natomiast nabycie przez skarżącego udziałów w spółce nastąpiło w listopadzie 2001r., co nie uzasadnia istnienia związku między celem zawarciem umowy, z uwzględnieniem ryzyka utraty depozytu, czyli jak twierdzi podatnik, przechowywanych w mieszkaniu pieniędzy i to w tak znacznej kwocie, a nabyciem po prawie 11 miesiącach udziałów w spółce, na który to cel przejął depozyt.

Wskazuje na to również fakt, że w grudniu 2000r. kiedy zawarto umowę przechowania [...] USD spółka "A" nie planowała podwyższenia kapitału zakładowego i objęcia nowych udziałów przez R.P., o czym świadczy treść aktu notarialnego z dnia [...] września 2001r. (k. [...] akt podatkowych).

Wskazać również należy na fakt wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2001r. ustawy z dnia 9 września, 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr.86, poz. 959), która w art. 1 ust. 1 pkt. 1 wprowadzała obowiązek podatkowy od czynności cywilnoprawnej jaką jest umowa depozytu nieprawidłowego. Obowiązku takiego nie przewidywała obowiązująca do 31 grudnia 2000r. ustawa z dnia 31 stycznia 1999r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 4, poz. 23 ze zm.). W związku z tym zaopatrzenie kserokopii umowy z datą [...] XII.2000r. eliminowało zarzut nie przedłożenia umowy organowi podatkowemu celem opodatkowania i zarazem uniemożliwiało jednoznaczne wykazanie, że umowa ta faktycznie została zawarta.

Skarżący nie wykazał też, że istniał oryginał umowy przechowania. Przedstawił jedynie pismo z Komisariatu Policji z [...] lutego 2005r., z którego wynika, że R. P. zgłosił [...] grudnia 2004r. kradzież dokumentów z jego samochodu (sprawców nie wykryto), a także sporządzone [...] grudnia 2004r. przed notariuszem poświadczenie podpisów na umowie (której fizycznie nie było) mimo, że jak stwierdza podatnik i T.P. kwota oddana na przechowanie została przez R.P. zwrócona mu w całości. Wskazane wyżej czynności miały miejsce po wszczęciu postępowania kontrolnego w niniejszej sprawie (postanowienie Dyrektora UKS z dnia [...] września 2004r.).

Nie można też podzielić stanowiska strony skarżącej co do pochodzenia kwoty [...] zł z depozytu nieprawidłowego także i z tego względu, że jak twierdzi kwotę stanowiącą równowartość [...] USD zwrócił T.P. w dwóch ratach w sierpniu 2003r. – [...] zł i w grudniu 2004 [...] zł (k. [...] akt podatkowych). Tymczasem T.P. pokwitował odbiór kwoty [...] USA w dniu [...] grudnia 2004r. (k. [...] akt podatkowych).

Skarżący twierdzi, że sprzedał swoje udziały w spółce "A" swej matce M.P. w dniu [...] lipca 2003r. za kwotę [...] zł, która jednak nie dysponowała dochodem pozwalającym jej na ten wydatek. Podpisy na umowie sprzedaży (k. [...] akt) poświadczył notariusz. R.P. nie przedstawił także żadnego dokumentu świadczącego o przystąpieniu M.P. do spółki "A".

Nawet, gdyby przyjąć, że skarżący uzyskał [...] zł ze sprzedaży udziałów w spółce i pieniądze te wcześniej jego matka przechowywała w domu, a następnie on w ten sam sposób przechowywał je do dnia ich zwrotu T. P. (tj. do sierpnia 2003r. bądź wg T. P. do [...] grudnia 2004r.) to nie wyjaśniona pozostaje kwestia źródła przychodu pozostałej kwoty jaką podatnik miał zwrócić T. P., skoro w 2002r. wraz z żoną uzyskali dochód brutto [...] zł w 2003r. – [...] zł, a w 2004r. – [...] zł, co wynika z zeznań PIT –[...] za te lata.

Wszystkie wyżej wskazane okoliczności, a także kwestionowane niezasadnie przez stronę skarżącą doświadczenie życiowe i logika pozwalają na stwierdzenie, że źródłem przychodu kwoty [...] zł. nie była umowa depozytu nieprawidłowego, co przesądza o tym, że kwota ta pochodziła z nieujawnionych źródeł przychodu, skoro skarżący nie udowodnił swojego stanowiska.

Przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowodowe uznać należy za odpowiadające wymogom w szczególności przepisów art. 180 § 1, art. 187, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie dostarczyło dowodów przemawiających za rzeczywistym pochodzeniem w. w. kwoty z czynności cywilnoprawnej mającej charakter umowy depozytu nieprawidłowego, a więc z ujawnionego źródła przychodu.

Tym samym zaskarżana decyzja utrzymująca w mocy decyzję I instancji ustalającą R.P. podatek od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu nie narusza przepisu art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej uznać należy je za nieuzasadnione i niemające wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżanego rozstrzygnięcia.

Zarzut naruszenia prawa strony przez ograniczenie jego prawa do czynnego udziału w sprawie przez rozpoczęcie przesłuchania matki M.P.- K. A. (k. [...] akt) 10 minut przed wyznaczoną godziną i przybyciem jej pełnomocnika J. S., który uczestniczył w dalszej jego części i zapoznał się z treścią złożonych przez w. w. w tym czasie zeznań, nie zadając dodatkowych pytań co do ich treści, nie ma znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżanej decyzji tym bardziej, że zeznania w całości nie wnoszą do sprawy nowych istotnych elementów.

Podobnie niezasadny jest także zarzut nie przesłuchania M.P. i R. P., skoro protokoły dokumentujące ich przesłuchanie w charakterze stron znajdują się na k. [...] i [...] – [...] akt podatkowych.

Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji wbrew stanowiska strony skarżącej- nie budzi więc zastrzeżeń, co do zgodności z przepisami Ordynacji podatkowej.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.

/-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ K. Pawlicki