Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 504/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13, 16, 21, 28 Protokołu nr 4
journal: Dz.U. 1994 nr 11 poz 38
law: Układ Europejski ustanawiający stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzony w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r.

SENTENCJA

W IMIENIU RZECZPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 08 grudnia 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz (spr.) Asesor sądowy Grzegorz Saniewski Protokolant Magdalena Buczek po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 504/04

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej, art. 13 § 4, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c), art. 83 § 1, art. 85 § 1, art. 222 § 4, art. 231 § 1, art. 262 Kodeksu celnego, § 12 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193 z późn. zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217 z późn. zm.), art. 16 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego zmienionego Porozumieniem między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskim (Dz. U. Nr 104, poz. 662 z 1997 r.), § 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 z późn. zm.) uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...] złożone przez M. K., za nieprawidłowe w części dotyczącej kwoty długu celnego oraz zapisów w polu 36, 47C, 47D i określił kwotę długu celnego. W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że M. K. w dniu [...] w Oddziale Celnym w G. złożył zgłoszenie celne dotyczące objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki Volkswagen Passat, nr nadwozia [...], rok produkcji [...], w którym w oparciu o załączoną fakturę i zadeklarowane koszty transportu poniesione za granicą zadeklarował wartość celną towaru na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Towar został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu i zwolniony. Fakturę stanowiącą załącznik zgłoszenia przekazano belgijskiej administracji celnej w celu dokonania jej weryfikacji u sprzedawcy. Wskazując na postanowienia Protokołu nr 6 Układu Europejskiego, stanowiący jego integralną część, zawierający postanowienia o wzajemnej pomocy w sprawach celnych, organ stwierdził, że dochodzenie przeprowadzone przez belgijską administrację celną u sprzedawcy samochodu w firmie A nie potwierdziło podejrzeń organu celnego co do zaniżenia wartości celnej przedmiotowego towaru, co zostało poparte uwierzytelnionymi dokumentami w postaci faktury z dnia [...] zaksięgowanej w dokumentacji księgowej firmy A oraz zgłoszenia celnego, na podstawie którego samochód został wyeksportowany z Belgii. Z dokumentów tych wynika, że przedmiotowy samochód został stronie sprzedany za kwotę 60 000 franków belgijskich. Do obliczenia należnej kwoty wynikającej z długu celnego zastosowano stawkę celną autonomiczną, z uwagi na brak prawidłowego dokumentu uprawniającego do zastosowania stawki celnej obniżonej, z powodu zakwestionowania danych zawartych w fakturze dołączonej przez stronę do zgłoszenia celnego. Wskazując na przepis § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz art. 16 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego stwierdził organ I instancji, iż obniżone stawki celne stosuje się przy jednoczesnym spełnieniu warunków: 1) na towar ustanowiono obniżoną stawkę celną, 2) pochodzenie towaru z obszaru Unii Europejskiej zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem EUR l lub deklaracją na fakturze. Niezachowanie jednego z tych warunków uniemożliwia zastosowanie stawki celnej obniżonej. Uzasadniając orzeczenie w zakresie odsetek wyrównawczych organ celny wskazał na przepis art. 222 § 4 Kodeksu celnego.

W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie art. 121, art. 122, art. 180, art 187 Ordynacji podatkowej, co spowodowało ujemne następstwa u strony działającej w dobrej wierze, przerzucało skutki nieznajomości prawa przez funkcjonariuszy celnych na stronę, niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy, rozstrzygnięcie niejasności i wątpliwości na niekorzyść strony, przyjęcie, wbrew zasadom postępowania podatkowego, że ciężar dowodu spoczywa na stronie, powołanie dowodów dla strony niekorzystnych, pominięcie istotnych dla sprawy dowodów źródłowych, nie przeprowadzenie ekspertyz grafologicznych znajdujących się na obu fakturach podpisów, stempli i pisma, brak ustaleń w zakresie druków faktur, jakimi posługiwał się sprzedawca przed transakcją ze stroną oraz zasad księgowania w Belgii, brak wyczerpującego uzasadnienia faktycznego. Strona zakwestionowała fakturę eksportera jako nieposiadającą podpisu sprzedawcy i kupującego. Zarzuciła, że organ nie wyjaśnił, czy informacja administracji belgijskiej dotyczy przedmiotowej sprawy, bowiem nie wynika z niej, że zawarte w niej ustalenia dotyczą przedmiotowej faktury, ani nie wskazał w uzasadnieniu decyzji podstawy przyjęcia takiego stanowiska, nie ustalił jaką kwotę zapłacił kupujący, nie zebrał informacji o cenach pojazdów z innych komisów na terenie Belgii, nie ustalił w jakiej formie nastąpiła zapłata za samochód, zarzuciła dokonanie fałszerstwa podmiotom belgijskim, wskazała, że przy stanie technicznym towaru wartość podana na fakturze eksportera była znacznie zawyżona. Ponadto strona podniosła, że organy administracji celnej belgijskiej nie wskazały dowodów na poparcie dokonanych przez nią ustaleń faktycznych. Powołała się na przyjęcie przez belgijski organ celny graniczny zgłoszenia o objęciu towaru procedurą wywozu i tranzytu. Powołała się w tym zakresie na wyrok SN sygn. akt III RN 106/00.

Reasumując skarżący wywodził, że organy celne z naruszeniem prawa dokonały niewłaściwego określenia wartości celnej towaru, co w konsekwencji miało wpływ na określenie w niewłaściwej wysokości długu celnego.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 83 § l, art. 262 Kodeksu celnego utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podkreślił, że przyczyną wszczęcia postępowania u sprzedawcy samochodu był fakt ujawnienia przez belgijskie władze celne dokumentów świadczących o tym, iż w zgłoszeniu celnym strona skorzystała z obniżonej stawki celnej nie spełniając jednocześnie wymogów do jej zastosowania. Szczegółowo ustosunkował się organ odwoławczy do poszczególnych zarzutów odwołania, wskazując na przeprowadzone postępowanie dowodowe i jego ocenę i przypominając o fakcie braku klauzuli o pochodzeniu towaru, która uprawniałaby do zastosowania obniżonej stawki celnej. Podkreślił, że polskie organy celne nie mają powodu podważać autentyczności przesłanych przez belgijskie władze celne dokumentów. Wskazał na obowiązki organu celnego wynikające z art. 83 §3 Kodeksu celnego oraz na treść przepisu art. 23 § 1 kodeksu celnego, podnosząc, że strona jak i jej pełnomocnik wykazały się biernością w zakresie zgłaszania wniosków dowodowych. Jedyną czynnością podjętą przez pełnomocnika było wnioskowanie o wydanie dokumentu T2 oraz faktury ujawnionej przez belgijskie władze celne. Dyrektor Izby nie dopatrzył się naruszenia art. 241 ustawy Kodeks celny, dający organowi celnemu możliwość zabezpieczenia kwoty długu celnego.

W skardze na decyzję organu II instancji strona skarżąca powtórzyła zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji organu I instancji i ich argumentację.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację.

Wyrokiem z dnia 12 lutego 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę.

Zdaniem sądu I instancji istota rozbieżności między stronami sprowadza się nie do określenia wartości celnej przedmiotowego samochodu, lecz do rozstrzygnięcia czy organy celne zasadnie przyjęły, że świadectwo pochodzenia towaru zawarte w fakturze przedłożonej przez skarżącego przy odprawie celnej jest niewiarygodne i w konsekwencji czy zasadnie wyliczono należności celne według stawek autonomicznych, a nie według stawek preferencyjnych.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 16 i 21 protokołu nr 4 do Układu Europejskiego w zw. z art. 13 § 3 pkt 4 możliwość zastosowania obniżonych stawek celnych zachodzi w przypadku jednoczesnego spełnienia warunków:

a) towar pochodzi z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień

Protokołu nr 4 Układu Europejskiego,

b) pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym

świadectwem pochodzenia EUR -1 czy deklaracją na fakturze,

c) towar został bezpośrednio przywieziony do Polski.

Brak spełnienia którejkolwiek z wyżej wymienionych przesłanek eliminuje możliwość zastosowania preferencyjnych stawek celnych.

Według ustaleń sądu I instancji, skarżący wnosząc o zastosowanie preferencyjnej stawki celnej od importowanego samochodu przedłożył fakturę zakupu z adnotacją, że przedmiotowy samochód pochodzi z Niemiec. W wyniku przeprowadzonej weryfikacji i świadectwa pochodzenia, belgijskie służby celne nadesłały oryginał kopii faktury eksportera, na której nie było żadnej adnotacji co do świadectwa pochodzenia towaru. Stosownie do unormowania zawartego wart. 28 § 2 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego eksporter jest zobowiązany do posiadania i przechowywania dokumentów dotyczących wystawionych świadectw pochodzenia towaru.

Skoro zatem w wyniku postępowania weryfikacyjnego nie został potwierdzony fakt autentyczności zapisów na fakturze zakupu przedstawionej przez skarżącego do odprawy celnej w przedmiocie świadectwa pochodzenia towaru, to w ocenie sądu I instancji zasadnie przyjęto, że brak było podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki celnej, określając w konsekwencji wysokość należności celnej według stawki autonomicznej.

Zdaniem tego sądu, nie ma znaczenia fakt, że z dokumentu przedłożonego przez skarżącego w toku postępowania sądowego wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany w Belgii, bowiem dokument ten nie odpowiada warunkom określonym w Protokole nr 4.

Co do pozostałych zarzutów skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał je za bezprzedmiotowe oraz nie stwierdził naruszenia prawa materialnego i postępowania.

Powyższy wyrok zaskarżył M. K., za pośrednictwem adwokata M. W.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie:

- art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 oraz art. 184 Konstytucji RP,

- art. 3, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; skarga kasacyjna zarzucała również naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, tj. art. 23 § 1 i § 7, art. 83, art. 262 ustawy z dnia 09.01.1997 r. - Kodeks celny i art. 11 pkt 2 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego oraz

naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 194 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższymi zarzutami, strona wnosiła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów.

Rozwijając problemy poruszone w zarzutach zawartych w skardze kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego stwierdził, że postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia 05.07.2002 r. zapadło na podstawie przepisu art. 240 § 1pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, a nie jak twierdzi sąd orzekający na podstawie art. 83 tej ustawy, a więc wartość transakcyjna winna zostać ustalona na podstawie art. 23 § 7 ustawy - Kodeks celny. Natomiast sąd orzekający pominął fakt, że organ celny ustalił wartość transakcyjną, powołując treść art. 23 § 1 cytowanej ustawy i nie zastosował art. 23 § 7, pomimo zakwestionowania wiarygodności dokumentów celnych. Właściwsze zdaniem skarżącego byłoby ustalenie wartości celnej metodą art. 29 Kodeksu celnego. Według skarżącego, sąd orzekający nie dokonał oceny zgodności z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w T, bowiem błędnie ocenił na gruncie powołanych przepisów zasadność wniosku strony o uzupełnienie materiału dowodowego i przeprowadzenie uzupełniającego postępowania wyjaśniającego oraz nie skontrolował zgodności z prawem odmowy organów celnych w przedmiocie czynności wnioskowanych przez stronę.

Strona zarzuca, że sąd nie dokonał oceny legalności zaskarżonej decyzji i decyzji organu celnego I instancji w stopniu wystarczającym - albowiem nie ustalił charakteru postępowań prowadzonych przez organy przeciwko skarżącemu, co do ich zgodności z prawem, głównie z przepisami art. 11 ust. 2 Protokołu nr 6 Układu Europejskiego. Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego, natomiast sąd orzekający nie dopatrzył się konieczności jego uzupełnienia za pomocą dalszych środków dowodowych. Błędne bowiem było uznanie, zdaniem skarżącego, że zarzut. braku wiarygodności i zupełności dowodów przekazanych przez administrację belgijską nie wymagał przeprowadzenia postępowania uzupełniającego.

W orzeczeniach powołanych w skardze kasacyjnej, Sąd Najwyższy stwierdził, że w przypadku kwestionowania wiarygodności i wystarczającej mocy dowodowej dowodów przekazanych w trybie art. 3 ust. 1 Protokołu nr 6 do UE przez belgijskie służby celne, rozstrzygnięcie powinno być poprzedzone uzupełniającym postępowaniem dowodowym. W ocenie skarżącego, zaskarżony wyrok nie zawiera oceny legalności decyzji.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie, uznając, że działania organów celnych były zgodne z prawem i nie naruszały prawa materialnego i procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 lipca 2004 r. uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania, zasądzając od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżącego kwotę [...]. tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia stwierdził, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest stanowiska sądu orzekającego co do poszczególnych zarzutów skargi oraz wyjaśnienia motywów oceny, że pozostałe zarzuty są bezprzedmiotowe i że nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, co uniemożliwia sądowi kasacyjnemu ocenę zasadności skargi kasacyjnej skierowanej do zaskarżonego wyroku i przytoczonych w niej zarzutów. Jak dalej stwierdzono, w obecnej sytuacji sąd kasacyjny działałby jako sąd I-szej instancji, co nie jest jego rolą.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 9 l ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uznał, że zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać do ponownego rozpoznania. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 cyt. ustawy.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje :

Skarga nie jest zasadna.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy celne zasadnie przyjęły, że świadectwo pochodzenia towaru zawarte w fakturze przedłożonej przez skarżącego przy odprawie celnej jest niewiarygodne i w konsekwencji czy zasadnie wyliczono należności celne według stawek autonomicznych, a nie według stawek preferencyjnych oraz czy organy celne dopuściły się zarzucanych naruszeń przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 16 i 21 protokołu nr 4 do Układu Europejskiego w związku z art. 13 § 3 pkt 4 możliwość zastosowania obniżonych stawek celnych zachodzi w przypadku jednoczesnego spełnienia warunków:

a/ towar pochodzi z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego,

b/ pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem pochodzenia EUR – 1 lub deklaracją na fakturze,

c/ towar został bezpośrednio przywieziony do Polski.

Brak spełnienia którejkolwiek z wyżej wymienionych przesłanek eliminuje możliwość zastosowania preferencyjnych stawek celnych w odniesieniu do importowanego towaru, przy czym dokumentowanie pochodzenia towaru zostało określone ściśle postanowieniami Protokołu nr 4 i jakiekolwiek odstępstwa w tym zakresie niezależnie od faktycznego miejsca pochodzenia towaru również nie daje podstaw do zastosowania obniżonych stawek celnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że skarżący wnosząc o zastosowanie preferencyjnej stawki celnej od importowanego samochodu przedłożył fakturę zakupu z adnotacją, że przedmiotowy samochód pochodzi z Niemiec.

W wyniku przeprowadzonej weryfikacji świadectwa pochodzenia belgijskie służby celne nadesłały oryginał kopii faktury eksportera, na której nie było żadnej adnotacji co do świadectwa pochodzenia towaru.

Stosownie do unormowania zawartego w artykule 28 § 2 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego eksporter jest zobowiązany do posiadania i przechowywania dokumentów dotyczących wystawionych świadectw pochodzenia towaru / kopia faktury z deklaracją/.

Skoro zatem w wyniku postępowania weryfikacyjnego nie został potwierdzony fakt autentyczności zapisów na fakturze zakupu przedstawionej przez skarżącego do odprawy celnej w przedmiocie świadectwa pochodzenia towaru to, w ocenie Sądu organy celne zasadnie i bez naruszenia prawa materialnego przyjęły, że brak było podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki celnej, określając w konsekwencji wysokość należności celnej według stawki autonomicznej.

Trzeba tu zaznaczyć, że organy celne miały pełne podstawy do uznania braku autentyczności zapisów na przedstawionej przez skarżącego fakturze. Belgijskie służby celne nadesłały bowiem, poza oryginałem kopii faktury eksportera, również raport będący wynikiem dochodzenia, które przeprowadziły w oparciu o art. 2 Protokołu 6 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli 16 grudnia 1991 r. Protokół ten regulował wzajemną pomoc w sprawach celnych. Jego art. 2 przewidywał udzielanie sobie wzajemnej pomocy przez umawiające się strony, w szczególności poprzez zapobieganie, prowadzenie dochodzeń i wykrywanie naruszeń ustawodawstwa celnego. Już z treści tego zapisu wynikało, że działania w ramach wzajemnej pomocy prowadzone skutkiem wniosku o jakim mowa była w art. 3 protokołu nie musiały ograniczać się do odnajdywania i przesyłania odpowiednich dokumentów, w szczególności faktur czy dokumentów tranzytowych. Wart. 2 Protokołu 6 wprost wymieniono instytucję prowadzonych w ramach wzajemnej pomocy dochodzeń.

W sprawie niniejszej zarówno treść wniosku o udzielenie pomocy, jak i raportu belgijskich organów celnych wskazywała, że czynności organów celnych nie miały się ograniczać i nie ograniczały się do wyszukiwania wskazywanych przez polskie organy celne dokumentów. Działania z tego zakresu sięgały o wiele dalej, polegały bowiem na przeprowadzeniu dochodzenia, w ramach którego dokonano weryfikacji dokumentów przedstawionych w ramach zgłoszenia celnego polskim organom celnym.

Nie było kwestionowane znaczenie raportu belgijskich organów celnych, jako zagranicznego dokumentu urzędowego. Zgodnie więc z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej raport ten stanowił dowód, że przeprowadzono dochodzenie, w wyniku którego ustalono, iż przedstawione przez importera dokumenty były fałszywe. Biorąc pod uwagę treść wniosku o udzielenie pomocy i samego raportu, nie można było przyjąć, by belgijskie władze celne ograniczyły się do wyszukiwania faktur. W tym stanie rzeczy podnoszone w skardze zarzuty i wcześniejsze wnioski dowodowe zgłaszane w toku postępowania celnego w istocie traktowane być musiały nie tyle jako dotyczące prowadzenia dowodów przeciwko osnowie dokumentów urzędowych, lecz jako żądanie uzupełnienia postępowania wyjaśniającego. Równocześnie podkreślenia wymaga, że postępowanie wyjaśniające zostało w najistotniejszej części przeprowadzone w drodze pomocy przez belgijskie organy celne, które w ramach dochodzenia zebrały i oceniły dowody oraz dokonały stosownych ustaleń. Stąd też zbędne było co do zasady powtórne prowadzenie weryfikacji dokumentów; ocena polskich organów celnych sprowadzać się mogła jedynie do rozważenia celowości uzupełnienia postępowania wyjaśniającego, w szczególności poprzez prowadzenie dowodów. Tym samym chybione było powoływanie się na reguły dotyczące dopuszczalności prowadzenia dowodów przeciwko dokumentom urzędowym.

Postępowanie wyjaśniające, na które składały się zarówno dokonywane w ramach dochodzenia czynności belgijskich organów celnych, jak i dodatkowe czynności polskich organów celnych, było na tyle wyczerpujące, że odpowiadało wymogom z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Działanie w ramach swobodnej oceny dowodów pozwalało na przyjęcie, że istotne okoliczności sprawy zostały należycie wyjaśnione. Tym samym nie doszło do naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Aczkolwiek w orzecznictwie podkreśla się dopuszczalność prowadzenia dowodów na okoliczności przeciwne w stosunku do dowodzonych innymi środkami, w tym dokumentami urzędowymi, to potrzeba prowadzenia dowodów w tym kierunku zachodzi tylko wtedy, gdy strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 4 stycznia 2002 r. sygn. I SA/Ka, ONSA 2003/1/33). Taka sytuacja nie zachodziła w okolicznościach kompletnego zgromadzenia dowodów i to w większości w ramach wyczerpującego wyniku dochodzenia zagranicznych organów celnych (por. wyrok NSA z 19.11.2004 r., sygn.GSK 889/04, niepubl.)

Skarżący nie zaoferował jakichkolwiek dowodów w sprawie, a zgłoszone przez niego wnioski dowodowe słusznie zostały pominięte przez organy celne.

W szczególności należy wskazać na nieprzydatność przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów: - z zeznań świadków celem wyjaśnienia i ustalenia okoliczności dotyczących sprzedaży, zapłaty, złożenia zgłoszenia celnego; - z badań grafometrycznych podpisów i dopisań odręcznych na obu egzemplarzach faktur oraz z ekspertyz stempli, maszyn do pisania, którymi posłużono się w sprawie; - w przedmiocie ustalenia, jakimi drukami faktur posługiwał się sprzedający w okresie poprzedzającym przedmiotową transakcję, czy w każdym przypadku takowej, były to takie same druki, na jakiej maszynie sporządzano dokumenty, oraz z przepisów regulujących zasady księgowania przychodów ze sprzedaży towarów celem ustalenia, czy eksporter miał możliwość nie wystawiać dowodu zapłaty ( skarżący podnosił, że w ocenie organów wartość transakcyjna towaru nie odpowiada wartości rzeczywiście zapłaconej)

Dowód z zeznań świadków był o tyle nieprzydatny, że dotyczyć miał okoliczności, które zbyt luźno były związane z wykazaniem i ustaleniem dokonania fałszerstwa faktury w zakresie świadectwa pochodzenia towaru, pomijając już małą wiarygodność relacji świadków po tak długim czasie. Dodatkowo należy podkreślić, że skarżący domagał się przesłuchanie świadków na okoliczność przede wszystkim sprzedaży i zapłaty w sytuacji, kiedy bezspornym było, że zapłaty dokonano w określonej kwocie 60000 franków belgijskich.

Nieprzydatny dla sprawy był też wniosek dowodowy w przedmiocie badań grafologicznych podpisów i dopisań odręcznych na obu egzemplarzach faktur, skoro sporny zapis o kraju pochodzenia pojazdu, na fakturze przedstawionej przez skarżącego, sporządzony został pismem maszynowym, a zapisu takiego na fakturze przesłanej przez władze belgijskie nie było.

Bez znaczenia dla sprawy byłoby też zawnioskowane ustalanie druków faktur oraz maszyny, na której sporządzono dokumenty. Ewentualne ustalenie bowiem, że eksporter na wystawionej stronie fakturze używał innej niż dotychczas maszyny do pisania lub innego rodzaju druku, oznaczać by mogło jedynie tyle, że okoliczności takie zaistniały.

Nie były też zasadne wnioski dowodowe na okoliczność niewystawiania przez eksportera dowodu zapłaty. Wbrew bowiem twierdzeniom skargi, jak to już podnoszono wyżej, przedmiot sporu nie dotyczył ustalania wartości celnej pojazdu. Organy celne nie kwestionowały tejże wartości z uwagi na fakt, że zarówno na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego, jak i ujawnionej przez belgijskie władze celne, kwotą transakcji jest 60000 franków belgijskich.

Wbrew poglądom skargi nie ma potrzeby szerszego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Granice postępowania dowodowego określone są celem danej czynności. Postępowania dowodowego nie prowadzi się

"w nieskończoność". Przedstawione faktury ujawnione przez belgijskie organy celne wraz z zgłoszeniem celnym przedstawionym w Belgii są wystarczającymi dowodami.

Sąd nie podziela poglądu skarżącego, że postępowanie było prowadzone w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych.

Na treść tej zasady składa się wiele elementów, a jej rozumienie i przestrzeganie należy wiązać z treścią i przestrzeganiem innych reguł ogólnych. "Budzenie zaufania" jest także pojęciem ocennym, a z reguły podatnik, ponoszący obciążenia finansowe, subiektywnie, konieczność zapłacenia podatku lub cła, będzie odczuwał jako element nie budzący zaufania do organów podatkowych.

Jak wyjaśnił to NSA w wyroku z 6.8.1984 r. (sygn. II S.A. 742/84, ONSA 1984 r. nr 2, poz. 67) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ma miejsce wtedy, gdy organ podatkowy w ogóle nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych za stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy. W orzecznictwie przyjmuje się także, że naruszeniem tej zasady jest zmienność rozstrzygnięć organu, przerzucenie skutków nieznajomości prawa przez pracowników organu na i obywatela, nierówne traktowanie obywateli. W przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca.

Organy celne w trakcie postępowania oceniły, którym dowodom należy dać wiarę, a którym nie. Wbrew poglądom skargi, ocena ta jest przekonywująca, mająca uzasadnienie w zgromadzonym materiale dowodowym. Przy należytej ocenie dowodów nie ma zastosowania zasada, że niejasności i wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść skarżącego. Organy celne oceniły, a Sąd podziela tą ocenę, że w sprawie nie ma wątpliwości. Prawdziwe są dokumenty przedstawione przez belgijską administrację celną i próby i dyskryminowania nie są przekonywujące.

Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organy celne nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego).

Wbrew poglądom skargi, postępowanie nie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej. Skarżący zdaje się wiązać naruszenie tej zasady z niekorzystnym dla siebie rozstrzygnięciem. Z dalszych twierdzeń skarżącego wynika bowiem, że w wypadku dania wiary treści faktury przedstawionej przez importera polskim organom celnym, nie doszłoby do naruszenia tej zasady.

Organ celny zebrał materiał dowodowy wystarczający do podjęcia decyzji. Zebrany materiał dostatecznie wyjaśnia wszystkie okoliczności sprawy, istotne z punktu widzenia zastosowanej normy prawa materialnego. Nie doszło do naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej.

Decyzja jest wyczerpująco uzasadniona, albowiem organ celny wskazał, które fakty uznał za istotne i udowodnione, odniósł się do innych istotnych dowodów i przekonywująco uzasadnił, którym dowodom odmówił wiarygodności i dlaczego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając, że zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia prawa materialnego jak również przepisów postępowania na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/ skargę jako nieuzasadnioną oddalił.