Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2415/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 108 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca) sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi C.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS") decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. orzekł o odpowiedzialności płatnika "W." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. (dalej "Spółka"), jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz określił ww. Spółce wysokość należności z tytułu zaliczek za ww. okresy.

Powyższy organ w związku z bezskutecznością egzekucji zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od czerwca do września 2010 r. postanowieniem z dnia 9 lutego 2015 r. wszczął wobec C.K. (dalej "Strona" lub "Skarżący") - byłego członka zarządu postępowanie w zakresie odpowiedzialności za przedmiotowe należności w trybie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej "O.p.").

Naczelnik US decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. orzekł o solidarnej ze Spółką, oraz drugim członkiem zarządu – M. M., odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od czerwca do września 2010 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, ustalonymi na dzień ogłoszenia upadłości w łącznej kwocie [...] zł.

Skarżący w odwołaniu z 28 kwietnia 2015 r. wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu stwierdził, że nie ponosi odpowiedzialności za nieterminowe uregulowanie należności podatkowych Spółki, gdyż zgodnie z wydzielonym zakresem obowiązków wykonywał nadzór nad komórkami organizacyjnymi pionu logistyki w N. Zwrócił uwagę, że nie sprawował kontroli nad sprawami finansowymi ww. Spółki oraz nie miał dostępu do spraw finansowych. Tym samym nie posiadał wiedzy na temat jej problemów finansowych.

Zdaniem Strony nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, gdyż w okresie do 31 października 2010 r. nie występowały przesłanki do ogłoszenia upadłości. Według niego nie może ponosić odpowiedzialności za niezłożenie wniosku w terminie, gdyż nastąpiło to po jego odejściu ze Spółki, która znajdowała się w dobrej sytuacji finansowej, wystarczającej na pokrycie zobowiązań.

Skarżący wniósł o dopuszczenie postępowania wyjaśniającego i przeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania R.T. - Głównej Księgowej Spółki oraz Z. K. - Prokurenta, Dyrektora Biura Klienta Kluczowego.

Ponadto Skarżący pismem z 24 czerwca 2015 r. wniósł o przyjęcie wyjaśnień zawartych w powyższym piśmie oraz ponownie wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania ww. osób. Ponownie wskazał, iż nie ponosi odpowiedzialności za zaległość "W." S.A. w upadłości likwidacyjnej, ponieważ nie prowadził nadzoru nad sprawami finansowymi, natomiast dobra kondycja finansowa podczas pełnienia funkcji członka zarządu nie obligowała do wnoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W związku z powyższym zarzucił naruszenie art. 122 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań ww. świadków.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej "DIS") decyzją z [...] lipca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie zwrócił uwagę, że postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego zostało wszczęte w dniu 9 lutego 2015 r. postanowieniem Naczelnika US z dnia 9 lutego 2015 r., czyli z zachowaniem wymogu określonego w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p.

Organ odwoławczy mając na uwadze pierwszą pozytywną przesłankę odpowiedzialności - określoną w art. 116 § 2 O.p. – stwierdził, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów bezspornie wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu nieprzerwanie od 29 października 2009 r. do 31 października 2010 r. Został on członkiem zarządu "W." S.A. w dniu 29 października 2009 r. czego potwierdzeniem jest akt notarialny sporządzony w dniu 29 października 2009 r. (Rep [...] nr [...]), zawierający uchwałę nr 1 Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia "W." S.A. z siedzibą w W. powołującą Skarżącego na członka zarządu. Dowodem na pełnioną przez niego funkcję członka zarządu jest również odpis pełny z Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] kwietnia 2014 r. sygn. akt [...] (pozycja nr 11 działu 2 oraz pozycje nr 30 i 32 z działu 1).

Zwracając uwagę, że Skarżący złożył rezygnację do R. E., Przewodniczącego Rady Nadzorczej z funkcji członka zarządu z dniem 31 października 2010 r., jednocześnie rozwiązując umowę o pracę zawartą w dniu 28 stycznia 2010 r., natomiast we wcześniejszym okresie został zatrudniony na stanowisku Dyrektora B. od dnia 6 października 2008 r., doszedł do przekonania, że Skarżący w czasie powstania i w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od czerwca do września 2010 r. tj. w dniach 20 lipca 2010 r., 20 sierpnia 2010 r., 20 września 2010 r., 20 października 2010 r., pełnił funkcję członka zarządu W. S.A.

Odnosząc się z kolei do kolejnej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu określonej w art. 116 O.p., czyli bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, DIS uznał, iż dowodem bezskuteczności egzekucji stanowi postanowienie Sądu Rejonowego dla m.st. W. - Sąd Gospodarczy X Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] lutego 2011 r. sygn. akt [...] została ogłoszona upadłość "W." S.A. w W., obejmująca likwidację majątku.

DIS zwracając uwagę, że zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za ww. okres oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości nie zostały opłacone pomimo zakończenia postępowania upadłościowego wobec niej w dniu 5 marca 2013 r., czego skutkiem jest utrata przez nią osobowości prawnej, a więc bytu prawnego, za zasadne uznał stwierdzenie, że Spółka nie posiada majątku, z którego możliwe jest dochodzenie przedmiotowych należności.

Z kolei organ odwoławczy mając na uwadze zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych, które wykluczają możliwość orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, stanął na stanowisku, że w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Okolicznością uzasadniającą wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz. 233; dalej "u.p.u.n.") było zaprzestanie w 2010 r. regulowania zobowiązań względem organu podatkowego.

Według DIS ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Spółka zaprzestała wykonywać swoje zobowiązania względem budżetu państwa od terminu płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za czerwiec 2010 r. Ponadto Spółka zalegała również z zapłatą ww. podatku za okres od października do grudnia 2010 r. oraz styczeń i luty 2011 r., a ponadto z zapłatą zobowiązań w podatku od towarów i usług od terminu płatności za okres od lipca do listopada 2010 r.

Mając powyższe na uwadze organ doszedł do przekonania, że w świetle art. 21 u.p.u.n. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien zostać złożony w ciągu 2 tygodni licząc od terminu płatności należności za czerwiec 2010 r. W sytuacji, gdy wniosek został zgłoszony 26 listopada 2010 r., natomiast termin spłaty najstarszej zaległości przypadał na dzień 20 lipca 2010 r., uznać należało, że aby wyłączyć odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości Spółki wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony w dniu 3 sierpnia 2010 r.

Mając powyższe na uwadze za niezasadny uznał zarzut Skarżącego, iż terminem zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być rok 2005, ponieważ wskazana data 3 sierpnia 2010 r. dotyczyła nieuregulowania zobowiązań z okresu pełnienia funkcji członka zarządu. Strona pełniła powyższą funkcję do 31 października 2010 r. Tym samym złożenie we wskazanym terminie wyłączałoby jej odpowiedzialność za zaległości z tytułu podatku od osób fizycznych.

W przekonaniu organu Skarżący jednocześnie nie wykazał, iż nie ponosi winy w nieterminowym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż sam fakt istnienia wewnętrznego podziału obowiązków pomiędzy członkami zarządu Spółki, na który wskazał Skarżący, nie stanowi o braku winy i w konsekwencji nie przesądza o wyłączeniu odpowiedzialności zobowiązanego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki. Według DIS ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialności tych członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami osoby prawnej i tych, którzy zajmują bierną postawę. Strona konsekwentnie powołując się na brak wiedzy o jej sytuacji finansowej nie udowodniła bowiem swojej staranności oraz nie wykazała, że uchybienie obowiązkom członka zarządu było od niej niezależne. Według organu Skarżący miał obowiązek dołożyć wszelkiej staranności i dowiadywać się o sytuacji Spółki nawet w sytuacji, gdy nie był zawiadamiany o posiedzeniach Rady Nadzorczej "W." S.A. Członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Mając powyższe na uwadze DIS za bezzasadny uznał zarzut Skarżącego polegający na stwierdzeniu, że nie ponosi odpowiedzialności w niezgłoszeniu ww. wniosku, ponieważ zajmował się sprawami nadzoru w N., a w nie w siedzibie w W. W przekonaniu organu miejsce pracy nie ma znaczenia przy pełnieniu funkcji członka zarządu.

Odnosząc się do stwierdzenia nieposiadania wiedzy o niezapłaconych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych Spółki za 2010 r. uznał, że brak dostępu do informacji o jej sytuacji, nie zwalnia z odpowiedzialności członka zarządu za jej długi podatkowe.

Według organu ostatnie złożone sprawozdanie przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości pokazuje, iż istniała również druga przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Z danych zawartych w ww. sprawozdaniu wynika, iż zobowiązania Spółki przekraczały wartość jej majątku. Ponadto Spółka już wcześniej posiadała zaległości, najstarsze pochodzą z 2005 i 2006 r. Z pisma z dnia 17 stycznia 2011 r. zawierającego modyfikację wniosku o ogłoszenie upadłości wynika również, iż od dnia 12 maja 2010 r. M. K. - Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla L. prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie zawiadomienia o egzekucji sygn. akt [...] oraz od dnia [...] stycznia 2010 r. Spółka posiada nieuregulowane zobowiązania wobec O. Sp. z o.o. objęte nakazem zapłaty w postępowaniu upominawczym sygn. akt [...]. Powyższe fakty potwierdzają niewypłacalność Spółki w rozumieniu art. 11 u.p.u.n., z czego wynika, iż niewykonywanie zobowiązań miało charakter trwały.

W dalszej części uzasadnienia zwracając uwagę, że Skarżący pełnił funkcję członka w terminie płatności zobowiązań podatkowych, za zaległości z tytułu których orzeczono odpowiedzialność, stanowiących podstawę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie podzielił stanowiska Strony, iż nie ponosi winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy wniosek został złożony po jego odejściu ze Spółki.

Ponadto DIS zwrócił uwagę, że Skarżący pomimo, iż podał wartość majątku Spółki, nie wskazał konkretnych składników majątkowych oraz zobowiązań obciążających ww. Spółkę, z których możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie egzekucji i uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległości Spółki.

DIS mając na uwadze wniosek Strony o dopuszczenie do postępowania wyjaśniającego i przeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania R. T., oraz Z. K. stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie zachodzi konieczność przeprowadzenia powyższego dowodu w sytuacji, gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił dokonać ustaleń, które potwierdziły odpowiedzialność Strony za przedmiotowe zobowiązania Spółki. Odnosząc się z kolei do pisma Strony z dnia 24 czerwca 2015 r. DIS stwierdził, iż jego wyjaśnienia zawarte ww. piśmie nie wnoszą nowych dowodów do niniejszej sprawy.

Reasumując stwierdził, że zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza zaistnienie pozytywnych przesłanek warunkujących powstanie odpowiedzialności wobec Skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od czerwca do września 2010 r. Strona natomiast nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, które uwolniłyby ją od tej odpowiedzialności.

W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący, wnosząc o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków w osobach R. T.- Głównej Księgowej Spółki oraz Z.K. - Prokurenta, Dyrektora Biura Klienta Kluczowego, zarzucił naruszenie art. 122 w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez odmowę uwzględnienia w prowadzonym postępowaniu dopuszczenia dowodu z zeznań świadków, co jest sprzeczne z zasadą dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej, art. 7 w zw. z art. 77 § 1 i art. 78 K.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez niego dowodów, a także art. 7 i 77 K.p.a. poprzez brak wyjaśnienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego niniejszej sprawy, dowolne interpretowanie gromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji brak istotnych dla sprawy ustaleń.

W uzasadnieniu zwrócił uwagę, iż przywołanie dowodu z zeznań ww. świadków nie ma celu tylko udowodnienia, iż nie ponosi odpowiedzialności z powodu nieprowadzenia spraw i nadzoru nad sprawami finansowymi Spółki, jak interpretuje to Dyrektor Izby Skarbowej, ale wykazania, iż w okresie pełnienia funkcji członka zarządu kondycja finansowa Spółki była dobra i nie występowały przesłanki uzasadniające zgłoszenia wniosku o jej upadłość.

Jego zdaniem przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków ma istotne znaczenie dla wyjaśnienia sprawy ze względu na wiedzę i funkcję, jaką w Spółce pełniły ww. osoby, dla wykazania stanu finansów oraz przyczyn powstania zaległości w regulowaniu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skarżący zwrócił uwagę, że z powodu przyjętego w Spółce wewnętrznego podziału obowiązków oraz zapisów w umowie o pracę pozbawiony został dostępu do spraw finansowych. Z tego też względu nie mógł uczestniczyć w całym procesie płatności i nie podpisywał żadnych dokumentów finansowo - księgowych. Jego zdaniem podział obowiązków i odpowiedzialności za sprawy Spółki powodował, iż nie docierały do niego żadne informacje o problemach finansowych Spółki, jak też o nieopłaceniu w terminie podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2010 r.

Według Skarżącego posiadana przez niego wiedza do chwili pełnienia funkcji nie dawała żadnych podstaw do złożenia wniosku o upadłość. Wskazał, iż nie był informowany o jakichkolwiek monitach ze strony organu podatkowego o zaległościach w regulowaniu należności jak również nie miał żadnych sygnałów o bieżącym nieregulowaniu należności na rzecz budżetu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga była niezasadna.

Kontroli Sądu poddano decyzję w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki wraz z drugim członkiem zarządu i ze Spółką za jej zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres czerwiec-wrzesień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Kontrola sądowa decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki ma charakter wieloaspektowy, dokonywany przez pryzmat określonych prawem warunków dopuszczalności i zasadności orzeczenia w tej sprawie. Będą one kolejno przedmiotem analizy Sądu.

Zgodnie z art. 116 O.p., za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2).

Odpowiedzialność osoby trzeciej obejmuje również: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów; 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych; 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek; 4) koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 O.p.).

O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 O.p.).

Zgodnie z art. 108 § 2 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. Zgodnie z art. 108 § 3 O.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

Jak wynika z akt sprawy, wobec Spółki została wydana decyzja o odpowiedzialności podatkowej płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określająca wysokość pobranego a nie wpłaconego podatku za okres 6-12/2010 (k. 127 akt adm. spółki W.). Została ona doręczona 11 czerwca 2012 r. (ZPO, k. 126 akt adm.).

Postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego wszczęto z urzędu postanowieniem z dnia 9 lutego 2015 r., doręczonym mu w dniu 16 lutego 2015 r. (postanowienie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru – k. 1 akt adm.).

Określony przepisem art. 108 § 2 pkt 3 O.p. warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu został więc spełniony, bowiem postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego wszczęto w 2015 r., a decyzję o odpowiedzialności płatnika doręczono w 2012 r.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (zob. wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1211/12; CBOSA).

Sąd pogląd ten w pełni podziela.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu.

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie, gdy z uwagi na upływ terminu płatności podatku, powstała zaległość podatkowa. Terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6-9/2010 r. przypadały w okresie od 20 lipca 2010 r. do 20 października 2010 r. (art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Skarżący pełnił w tym okresie funkcję członka zarządu Spółki – od czasu powołania go uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 29 października 2009 r. (k. 116 akt adm.) do czasu rezygnacji złożonej przez niego z mocą od dnia 31października 2010 r. w piśmie z dnia 26 października 2010 r. skierowanym do przewodniczącego Rady Nadzorczej (k. 84 akt adm.). Stosowny wpis w KRS został dokonany w dniu 17 listopada 2010 r. (wpis nr 32, odpis pełny z KRS, k. 125 akt adm.).

Tym samym za spełnioną należało uznać przesłankę odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Skarżący ustaleń w powyższym zakresie nie kwestionował.

Kolejnym warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego było wykazanie przez organy podatkowe, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna.

Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Może ona wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W świetle tej uchwały samo niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność Skarżącego i w rezultacie na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji.

Jak wynika z akt sprawy, postanowieniem Sądu Rejonowego dla m.st. W. z dnia [...] lutego 2011 r. sygn.akt [...] ogłoszona została upadłość spółki obejmująca likwidację majątku dłużnika (k. 79 akt adm. Spółki). Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego pismem z dnia 25 maja 2011 r. zgłosił wierzytelność z tytułu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres 6-12/2010 r. (k. 31 akt adm. Spółki). Należności te, obok innych zgłoszonych w postepowaniu upadłościowym przez NU,S zostały uznane i zaliczone do III kategorii (k. 32 akt adm. Spółki). Postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. sygn..akt [...] Sąd Rejonowy dla m.st. W. stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego (k. 77 akt adm. Spółki). W wykonaniu ostatecznego planu podziału zaspokojono jedynie wierzycieli I kategorii i to tylko w części w 46,48% (k. 55 akt adm. Spółki). Spółka została następnie wykreślona z KRS (z dniem 24 kwietnia 2013 r.)

Tym samym należało przyjąć, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna, skoro w prawomocnie ukończonym postępowaniu upadłościowym wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo zgłoszenia wierzytelności.

Idąc dalej stwierdzić należy, że aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały NSA stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Skoro w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki takie nie zachodziły, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 O.p.

Dlatego też określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu.

Co do zasady, o winie członka zarządu w niezgłoszeniu upadłości we właściwym czasie można mówić, jeżeli nie dopełni on określonych przepisami szczególnymi wymogów związanych ze zgłoszeniem upadłości. Jak zasadnie wskazały organy podatkowe, wymagania te zostały skonkretyzowane w Prawie upadłościowym i naprawczym. Zgodnie z art. 21 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Przepis art. 10 p.u.n. stanowi, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie zaś do art. 11 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2).

Skarżący twierdził, że w okresie pełnienia funkcji członka zarządu kondycja finansowa Spółki była dobra i nie występowały przesłanki uzasadniające zgłoszenia wniosku o jej upadłość i na tę okoliczność żądał dopuszczenia dowodu z zeznań świadków - głównej księgowej Spółki oraz jej prokurenta, Dyrektora Biura Klienta Kluczowego. Organ żądaniu temu odmówił w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2015 r. (k. 44 akt adm.), co Skarżący uznał za jeden z powodów wadliwości zaskarżonej decyzji, polegający na naruszeniu art. 122 w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez brak wyjaśnienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego niniejszej sprawy, dowolne interpretowanie gromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji brak istotnych dla sprawy ustaleń. Zdaniem Skarżącego, przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków miało istotne znaczenie dla wyjaśnienia sprawy ze względu na wiedzę i funkcję, jaką w Spółce pełniły ww. osoby, dla wykazania stanu finansów oraz przyczyn powstania zaległości w regulowaniu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Sąd stanowiska tego nie podziela, aprobując dokonaną przez organ odwoławczy ocenę wniosku dowodowego i wskazanych tam okoliczności.

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Według art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

W rozpoznanej sprawie przedmiotem wniosku dowodowego Skarżącego były okoliczności mające znaczenie dla sprawy (sytuacja Spółki), ale takie, które zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami w postaci dokumentów dotyczących stanu zaległości podatkowych. Z dokumentów tych wynika, że Spółka zaprzestała płacenia należności publicznoprawnych od czerwca 2010 r. z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie zapłaciła też tej należności za okres 10-12/2010 r. i 1-2/2011 r. oraz podatku VAT za okres 7-11/2010 r. W świetle tych dowodów to, co na ten temat mieliby do powiedzenia świadkowie, nie mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W szczególności bez znaczenia były okoliczności dotyczące przyczyn powstania zaległości w regulowaniu zobowiązań publicznoprawnych. Wniosku dowodowego słusznie więc nie uwzględniono. Nie doszło zatem z tego powodu do naruszenia zarzucanych w skardze przepisów postępowania.

Skarżący zarzucał też organom zignorowanie okoliczności, że z powodu przyjętego w Spółce wewnętrznego podziału obowiązków oraz zapisów w umowie o pracę pozbawiony został dostępu do spraw finansowych. Z tego też względu nie mógł uczestniczyć w całym procesie płatności i nie podpisywał żadnych dokumentów finansowo - księgowych. Jego zdaniem podział obowiązków i odpowiedzialności za sprawy Spółki powodował, iż nie docierały do niego żadne informacje o problemach finansowych Spółki, jak też o nieopłaceniu w terminie podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2010 r. Według Skarżącego posiadana przez niego wiedza w czasie pełnienia funkcji członka zarządu nie dawała mu żadnych podstaw do złożenia wniosku o upadłość. Wskazał, iż nie był informowany o jakichkolwiek monitach ze strony organu podatkowego o zaległościach w regulowaniu należności jak również nie miał żadnych sygnałów o bieżącym nieregulowaniu należności na rzecz budżetu. Skarżący na poparcie swoich twierdzeń odwołał się do wyroku NSA z dnia 28 stycznia 2015 r., II FSK 3236/12 (CBOSA).

Tut. Sąd nie dopatrzył się w powołanym wyroku twierdzeń, które mogłyby przemawiać na korzyść Skarżącego.

W wyroku tym trafnie wskazano, że funkcja przepisu art. 116 § 1 O.p. polega na ochronie interesów wierzycieli w sytuacji, gdy jest już wiadome, że dłużnik nie będzie w stanie wszystkich wierzycieli zaspokoić w całości. Przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności sprowadzają się więc do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Jak zaznaczono, problem interpretacji pojęcia "pełnienia obowiązków" przez członka zarządu był wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. W orzecznictwie dominuje pogląd, zgodnie z którym przesłanką warunkującą powstanie odpowiedzialności, o której jest mowa w art. 116 § 2 O.p., jest możliwość faktycznego pełnienie obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki. Tym samym o odpowiedzialności członka zarządu nie można orzec wyłącznie w oparciu o przesłanki formalne, np. wpis do właściwego rejestru. Odpowiedzialności tej nie można zatem przypisać osobie, która ani faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu spółki, ani też nie miała możliwości ich pełnienia. Za takim rozumieniem przepisu przemawiać ma zarówno wykładnia literalna (w przepisie jest mowa "o pełnieniu obowiązków", a więc o ich wykonywaniu, działaniu aktywnym, o określonym stanie faktycznym, a nie formalnym, wynikającym jedynie z wpisu do rejestru) jak i celowościowa. Negatywne konsekwencje związane z przeniesieniem odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią nie mogą dotyczyć (w przypadku członków zarządów spółek) osób, które nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw spółki w czasie powstania zaległości czy też osób, które zanim faktycznie przestały pełnić obowiązki we władzach spółki, próbowały podjąć środki zaradcze zawiązane z nieprawidłową pracą zarządu.

Jednocześnie jednak podkreślono, że podział kompetencji między członkami zarządu nie może wpływać na ocenę uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości składkowe z uwagi na brak winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki. Możliwe jest to między innymi sytuacjach, w których wykaże on, że rodzaj i rozmiar działalności spółki, wielość i różnorodność spraw wymagających stałego nadzoru bądź wiedzy specjalistycznej albo inne szczególne okoliczności obiektywne usprawiedliwiały zajmowanie się przez poszczególnych członków zarządu wyłącznie określonymi dziedzinami (tak:. Strusińska-Żukowska J., Odpowiedzialność członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości składkowe tych spółek w orzecznictwie, PiZS 2012/1).

NSA stwierdził, że sytuacja taka nie zachodzi, gdy Skarżący był jedynym członkiem zarządu. Zdaniem tut. Sądu, nie zachodzi ona również wówczas, gdy zarząd składał się z prezesa zarządu i Skarżącego jako drugiego członka zarządu. Oceny Sądu nie zmienia fakt, że zadaniem Skarżącego był nadzór nad komórkami organizacyjnymi pionu logistyki z jednoczesnym wykonywaniem dotychczasowych czynności Dyrektora Biura Logistyki. Bez znaczenia dla odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jest powoływany przez niego argument, że "pełnienie przeze mnie funkcji członka zarządu (...) sprowadzało się nie do rzeczywistego, realnego jej wykonywania, a czysto formalnego jej sprawowania. Faktycznie nie podejmowałem żadnych czynności z obszaru finansowego, (...), mój zakres nadzoru i odpowiedzialności obejmował inny obszar działalności Spółki" (skarga, s. 4).

W powołanym wyroku NSA wskazano, że "ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki, i tych, którzy zajmują bierną postawę. Ich powołanie w skład zarządu ma ex definitione określony cel - kierowanie działaniami osoby prawnej (choć w praktyce nierzadkie są patologiczne sytuacje powoływania figurantów), to po pierwsze. Po wtóre jest oczywiste, że sprawowanie funkcji członka zarządu nie może być przymusowe. Po trzecie z zakresu znaczenia pojęcia "pełnienia obowiązków" nie można wyłączyć sytuacji, w której w podjęciu zarządu nad Spółką nie stały na przeszkodzie jakieś obiektywne, niezależne od zainteresowanego przeszkody"; "Bierna postawa prawidłowo powołanego członka zarządu spółki może mieć tylko negatywne konsekwencje dla danej osoby albowiem nie będzie mógł się on uwolnić od odpowiedzialności, wykazując, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości".

Skarżący nie wykazał przy tym, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, ani że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy. Jak trafnie przyjął Dyrektor Izby Skarbowej, właściwym terminem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był 4 sierpnia 2010 r., biorąc pod uwagę przypadający na lipiec termin płatności zaliczki za czerwiec 2010 r. Sąd stwierdza, że taka konkluzja znajduje uzasadnienie w brzmieniu art. 11 ust. 1 p.u.n., zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dopiero w dniu 29 listopada 2010 r. (k. 70 akt adm.). O tym, że sytuacja Spółki już wówczas była bardzo zła świadczy złożony nieco później, bo 28 stycznia 2011 r. wniosek obejmujący cofnięcie wniosku o ogłoszenie upadłości (k. 68 akt adm.). Podane tam informacje na temat stanu majątku Spółki dowodzą, że podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej, niż w listopadzie 2010 r. O złej sytuacji spółki świadczą też wyniki wykonania ostatecznego planu podziału, o czym była już wcześnej mowa.

Skarżący nie wykazał też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Jak już zaznaczono, o braku winy nie świadczy bierna postawa członka zarządu i brak zainteresowania sferą finansową działalności spółki. Sąd podkreśla, że objęcie funkcji członka zarządu wymaga od osoby podejmującej się pełnienia takiej funkcji wyższej niż przeciętna staranności i wiedzy o wiążących się z tym prawach i obowiązkach natury prywatno- i publicznoprawnej. Zgodnie z art. 368 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Stosownie do art. 372 § 1 k.s.h., prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Wedle § 2, prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich. Skarżący jako członek zarządu miał zatem (lub powinien mieć) prawo oczekiwać dostępu do dokumentów finansowych Spółki i podejmowania w jej imieniu stosownych czynności prawnych, w tym z zakresu postępowania upadłościowego. To, że z nich nie skorzystał, od odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki uwolnić go nie może.

W świetle powyższych ustaleń Sąd nie miał wątpliwości, że Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanki przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Z tych samych przyczyn nie sposób uznać za spełnioną przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy, Skarżący nie wykazał bowiem, że niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie wskazał też mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części, co stanowi przesłankę wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Wskazać go nie mógł, bo majątku takiego nie było.

W konsekwencji należało przyjąć, że organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek uzasadniających orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki z tytułu wymienionych na wstępie należności.

W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).