Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 57/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2006-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 23 par. 4, art. 181, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 181
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
journal: Dz.U. 2005 nr 143 poz 1199
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi Andrzeja S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2002r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 4.350 (cztery tysiące trzysta pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

I SA/Bd 57/06

UZASADNIENIE

W wyniku postępowania kontrolnego dotyczącego podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2002 r. w prowadzonym przez skarżącego Sklepie Farby i Lakiery "R." oraz Hurtowni Farb i Lakierów "T." w T. ustalono, że Andrzej S. dokonał zakupu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego od firmy Wiesława S. – H. w K. (który był jedynym dostawcą tych produktów dla firmy skarżącego) w ilości 26.000 litrów w marcu 2002 r. na podstawie 6 faktur oraz 24.000 litrów w kwietniu 2002 r. na podstawie 3 faktur po cenie za l litr 6,75 zł netto. Rozpuszczalnik i spirytus skażony zakupiony od Wiesława S. został sprzedany następnie osobie fizycznej - Jerzemu S. w ilości 26.000 litrów w marcu 2002 r. (na podstawie 6 faktur i 3 paragonów) oraz 24.000 litrów w kwietniu 2002 r. (3 faktury) po cenie sprzedaży za l litr 6,83 zł netto (8,33 zł brutto).

Na podstawie zebranych w toku kontroli dowodów stwierdzono, iż faktycznie realizowana cena transakcji zakupu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego od Wiesława S. wynosiła w okresie marzec - kwiecień 2002 r. od 13 zł do 16 zł brutto za l litr, a więc była prawie dwukrotnie wyższa od cen zakupu i cen sprzedaży, wynikających z faktur i paragonów wystawionych Jerzemu S. w marcu i kwietniu 2002 r. W związku z tym, wykazane w tych dokumentach ceny sprzedaży uznano za niewiarygodne, przyjmując dla tych transakcji ceny faktycznie stosowane przez Wiesława Szymańskiego wobec odbiorców rozpuszczalnika i spirytusu skażonego.

W oparciu o dokonane ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2005 r. określił skarżącemu w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące: marzec i kwiecień 2002 r. zobowiązanie podatkowe w łącznej kwocie 57.193 zł, maj 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 760 zł oraz czerwiec 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 201 zł.

Od powyższej decyzji złożono odwołanie, wnosząc o jego rzetelne rozpatrzenie, gdyż ustalenia kontroli są nieprawdziwe, i o wydanie decyzji na bazie faktów, a nie na domysłach oraz własnej fantazji.

Decyzją z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że głównymi dowodami w sprawie są materiały procesowe z akt sprawy sygn. [...] uzyskane z Prokuratury Okręgowej w P. VI Wydział do Spraw Przestępczości Zorganizowanej,a dotyczące Wiesława S. właściciela firmy H. W ich skład wchodziły następujące dokumenty:

- kserokopia analizy rozmów telefonicznych prowadzonych przez Wiesława S. z tel. komórkowego, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w W. za okres od [...] do [...] 2002 r., sporządzonej w dniu [...] 2002 r. oraz za okres od [...] do [...] 2002 r. sporządzonej w dniu [...] 2002 r.;

- kserokopia notatki urzędowej wraz z kserokopią analizy rozmów telefonicznych za okres od [...] 2002 r. do [...] 2002 r., sporządzonej w dniu [...] 2002 r. przez Prokuraturę Okręgową w P.;

- kserokopia opinii wydanej na podstawie ekspertyzy fonoskopijnej wykonanej w Pracowni Badań Fonoskopijnych "A." w W. z dnia [...] 2004 r., zgodnie z postanowieniem Prokuratury Okręgowej w P. z dnia [...] 2003 r.;

- zestawienie cen zakupu i sprzedaży spirytusu skażonego i rozpuszczalnika, sporządzone na podstawie analiz rozmów telefonicznych prowadzonych przez Wiesława S.

Organ odwoławczy stwierdził, że wbrew opinii zaprezentowanej w odwołaniu materiały przekazane przez Prokuraturę Okręgową w P., dotyczące Wiesława S., prezentują sposób rozliczeń dokonywanych przez niego z innymi kontrahentami, stosowany przy sprzedaży spirytusu skażonego i rozpuszczalnika. Co więcej z dokumentów tych wynika, że oficjalna zapłata następowała na wskazany rachunek bankowy, natomiast pozostała kwota zapłaty rozliczana była nieoficjalnie.

Zdaniem organu II instancji nie można także zgodzić się z opinią, iż dowody z rozmów telefonicznych dotyczyły innych kontrahentów Wiesława S., a nie bezpośrednio skarżącego. Na dowód tego przytoczył treść niektórych rozmów telefonicznych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie uznał, iż dowód z rozmów telefonicznych przeprowadzonych przez Wiesława S. z jego telefonu komórkowego mógł stanowić podstawę do stwierdzenia faktycznych cen zakupu, a następnie dalszej sprzedaży, stosowanych w obrocie rozpuszczalnikiem i spirytusem skażonym. Przedmiotem rozmów są dostawy towaru do T., a poza tym wymieniane ilości oraz kwoty rozliczeń są zbieżne z danymi wykazanymi na fakturach wystawionych przez Wiesława S., podobnie daty tych rozmów pokrywają się z terminami dostaw towarów. Dowody te mogły zatem, zdaniem organu drugiej instancji, stanowić podstawę do przyjęcia jednostkowych cen sprzedaży rozpuszczalnika i spirytusu skażonego Jerzemu S., bowiem takie były faktyczne ceny zakupu tych towarów przez skarżącego od Wiesława S.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie bez znaczenia pozostaje także okoliczność wydanie w dniu [...] 2005 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w stosunku do Wiesława S. decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od sierpnia 2001 r. do maja 2002 r., w której zakwestionowano stosowane przez niego ceny sprzedaży rozpuszczalnika i spirytusu skażonego, ustalając je na poziomie faktycznie realizowanym. Od decyzji tej podatnik nie złożył odwołania.

Organ podkreślił także, że w dniu [...] 2005 r. skarżący został przesłuchany, zeznając m.in. do protokołu, iż przedmiotem zakupu od firmy Wiesława S. był spirytus skażony i rozpuszczalnik, dostarczony w butelkach l litrowych środkiem transportu Wiesława S. Transakcje przeprowadzane były w datach wystawiania faktur przez Wiesława S., a faktury otrzymywał przy każdej z tych transakcji. Towar otrzymywał bezpośrednio z samochodu Wiesława S., a następnie był on przeładowywany na samochód Jerzego S. - odbiorcy spirytusu skażonego i rozpuszczalnika. Kontakt handlowy z Wiesławem S. nawiązał telefonicznie po uprzednim wskazaniu go przez Jerzego S. Zeznał, że pierwsze dwie transakcje sprzedaży dla Jerzego S. zaewidencjonowane zostały przy zastosowaniu kasy fiskalnej, bez wystawiania faktur VAT w dniach [...] 2002 r., pomimo tego, że towar został wydany w dniu [...] 2002 r. Sprzedaż ta dotyczyła rozpuszczalnika w ilości 5.000 litrów. Na pozostały sprzedany towar dla Jerzego S. wystawił faktury VAT w dniu otrzymania zapłaty, nie było to jednak w dniu jego wydania. Zapłata przez Jerzego S. dokonywana była w formie gotówkowej. Zeznał ponadto, iż w trzech przypadkach za otrzymany towar Wiesławowi S. zapłacił w formie przelewu, tj. za faktury VAT nr 25, 34 i 37 za pozostałe faktury dokonał zapłaty w formie gotówkowej kierowcy, który przywiózł towar. Dowodów zapłaty nie posiada. Zeznał także, że cena jaką płacił Wiesławowi S. za otrzymany spirytus skażony i rozpuszczalnik wymieniona została na fakturach zakupu i wynosiła netto 6,75 zł za l litr. Jerzemu S. sprzedawał rozpuszczalnik i spirytus skażony w cenie po 8,33 zł brutto za l litr, wg ceny jednostkowej każdorazowo przez niego wskazanej. Zeznał także, że cały zakupiony towar z firmy Wiesława S., tj. spirytus skażony i rozpuszczalnik w ilości 50.000 litrów został ujęty w dokumentacji jego firmy. Na zadane pytania czy jest mu znany Piotr L. i jaki był jego udział przy zawieranych transakcjach kupna sprzedaży spirytusu skażonego i rozpuszczalnika odpowiedział, iż nie zna osoby o takim imieniu i nazwisku.

Z kolei Piotr L. przesłuchany do protokołu przesłuchania świadka w dniu [...] 2005 r. zeznał, że osobiście pośredniczył w nawiązaniu kontaktu pomiędzy skarżącym a Wiesławem S. Zaznaczył, że nie uczestniczył, ani nie pośredniczył przy żadnych transakcjach zawieranych pomiędzy Wiesławem S. i skarżącym.

W dniu [...] 2005 r. przesłuchano w charakterze świadka także Jerzego S. odbywającego karę pozbawienia wolności w Zakładzie Karnym w K., odbiorcę spirytusu skażonego i rozpuszczalnika z firmy "R.". Jerzy S. zeznał, że nie zna skarżącego ani firmy Sklep Farby i Lakiery "R". Zeznał również, iż nie zna firmy "H." Wiesław S. Ponadto oświadczył, że nigdy nie kupował rozpuszczalnika ani spirytusu skażonego, a podpis odbiorcy na fakturach sprzedaży wystawionych przez skarżącego nie jest jego podpisem.

Organ odmówił wiarygodności zeznaniom Jerzego S., bowiem transakcje sprzedaży tej osobie miały miejsce, co potwierdzają zeznania strony.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organ pierwszej instancji, określając wartość obrotu rozpuszczalnikiem i spirytusem skażonym, przyjął ją na korzyść strony, według stosowanych faktycznych cen zakupu bez uwzględnienia żadnej marży, powołując się na art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy odstępuje od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Przy obliczeniu prawidłowej kwoty podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży Jerzemu S. rozpuszczalnika i spirytusu skażonego, uwzględniono treść art. 15 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego, że podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest, z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Na powyższą decyzję została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Podatnik wniósł o uwzględnienie skargi poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji.

Jego zdaniem w niniejszej sprawie należność nie została określona w naturze i brak jest podstaw do stosowania art.15 ust.1 zdanie czwarte ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od i usług. Dodatkowym uchybieniem jest to, że organy nie ustaliły przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości, jakkolwiek dostawy zakupu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego obejmowały także innych odbiorców z T.

Skarżący zarzucił też naruszenie art. 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i rozpatrzenie dowodów w sposób dowolny. Wskazał, że w bardzo obszernych zarejestrowanych rozmowach telefonicznych ani razu nie zostały zarejestrowane jego dane osobowe. Cały materiał dowodowy oparty jest zatem na poszlakach, iż cena zakupu uwidoczniona na fakturach odbiegała od cen rzeczywistych, co powinno skłaniać do dużej ostrożności w wyciąganiu wniosków z zebranego materiału dowodowego. Tym bardziej, że został całkowicie pominięty najistotniejszy wątek dotyczący ceny zbycia nabytego towaru. Skarżący wyjaśniał w zeznaniach, że uczestniczył w transakcjach dotyczący zakup rozpuszczalnika i spirytusu skażonego za namową przesłuchanego w charakterze świadka Jerzego S., a towar ten nie był przedmiotem sprzedaży w miejscu prowadzenia działalności, tylko od razu był przeładowywany na obszarze dworca PKS w T. na środek transportu Jerzego S. Jeśli zaś porówna się daty nabycia towaru z datą jego zbycia od razu widać zgodność dat, a ilość zakupionych litrów pokrywała się z rozmiarem sprzedaży na rzecz Jerzego S. W materiałach sprawy brak jest też analizy cen zakupu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego przez Jerzego S. i porównania tych danych z cenami nabycia rozpuszczalnika i spirytusu skażonego przez skarżącego.

Pełnomocnik podniósł, iż rentowność działalności gospodarczej prowadzonej w 2002 r. przez skarżącego była zbyt niska, aby dysponował tak poważnymi kwotami, jakie przelewał lub przekazywał na rzecz Wiesława S. Zatem, tylko bezpośrednie przekazywanie środków pieniężnych skarżącemu przez Jerzego S. tłumaczyło źródło pochodzenia tak poważnych zasobów pieniężnych i tylko to mogło być przyczyną niskiej ceny zakupu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, powtarzając argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym – uzupełnienie skargi z dnia [...] 2006 r. strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo podniosła zarzut naruszenia art.181 Ordynacji podatkowej. Ponadto stwierdziła, że skoro organ przyjął tezę, iż skarżący otrzymał od Jerzego S. dodatkowe środki pieniężne, to winien konsekwentnie też przyjąć, ze skarżący przekazał te środki Wisławowi S. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy uwzględnił tylko okoliczności zwiększające podatek należny, natomiast pominął konsekwencje przyjęcia poglądu, że skoro przekazywał dodatkowe środki, to powyższe działanie zwiększało podatek naliczony.

W piśmie z dnia [...] 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że materiały procesowe otrzymane z Prokuratury Okręgowej w P. VI Wydział do Spraw Przestępczości Zorganizowanej, nie pochodzą z postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem sądu.

W piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. skarżący ustosunkował się do pisma Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2006 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustaw z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do postawionego przez stronę zarzutu naruszenia art.181 Ordynacji podatkowej. Nowe brzmienie temu przepisowi nadała ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz.1199). W zmienionej wersji, od 1 września 2005 r., przepis ten stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W myśl art. 25§1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. w sprawach wszczętych i niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji oraz organy kontroli skarbowej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w nowym brzmieniu.

Z powyższego uregulowania wynika, że warunkiem korzystania przez organy skarbowe z materiałów zgromadzonych przez prokuraturę jest ich zweryfikowanie przez sąd w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego. Przed nowelizacją przepis ten takiego wymogu nie zawierał.

W rozpatrywanej sprawie organ I instancji - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję w dniu [...] 2005 r. Postępowanie została zatem zakończone przed [...] 2005 r. i organ ten stosował art.181 w "starym" brzmieniu.

Decyzja organu II instancji zapadła w dniu [...] 2005r., a zatem już po wejściu w życie noweli. Istota postępowania odwoławczego polega na ponownym rozstrzygnięciu sprawy administracyjnej, nie zaś jedynie na kontroli zasadności zarzutów podniesionych w odwołaniu od orzeczenia pierwszoinstancyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej działa zatem jako organ o charakterze reformacyjnym, ponownie merytorycznie rozpatrując sprawę w jej całokształcie, a także uwzględniając zmiany stanu faktycznego i prawnego, które nastąpiły po wydaniu decyzji przez organ I instancji. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że decyzja organu odwoławczego doręczona stronie po zmianie stanu prawnego jest sprzeczna z prawem i podlega uchyleniu (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 1988r., IV SA 451/88). Także w piśmiennictwie podkreśla się, że rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym następuje w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania decyzji przez organ odwoławczy (por. B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2003, s.732).

W przedmiotowej sprawie głównymi dowodami są materiały procesowe z akt sprawy sygn. [...] uzyskane z Prokuratury Okręgowej w P. VI Wydział do Spraw Przestępczości Zorganizowanej (wyliczone na str. 3 zaskarżonej decyzji), dotyczące Wiesława S. właściciela firmy H. siedzibą w K.

W piśmie z dnia [...] 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że postępowanie karne, z którego pochodziły powyższe materiały procesowe nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu.

Ponieważ decyzja organu odwoławczego została wydana po dniu [...] 2005 r., organ ten miał obowiązek uwzględnić zmianę brzmienia art.181 Ordynacji podatkowej. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej nie mógł oprzeć swojego rozstrzygnięcia na dowodach otrzymanych z prokuratury, postępując inaczej naruszył wskazany art.181. Wyłączenie tych dowodów z akt sprawy powoduje, że ustalenia i stwierdzenia zawarte w zaskarżonej decyzji nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W konsekwencji naruszono też art. 191 Ordynacji podatkowej.

Należy jednak zauważyć, że ustawą z dnia 24 lutego 2006 r. o zmianie ustawy o kontroli skarbowej oraz ustawy – Ordynacja podatkowa przywrócono "stare" brzmienie art.181 Ordynacji. Art.4 tej ustawy stanowi, że art.181 w tym "starym" brzmieniu stosuje się również do materiałów zgromadzonych przed dniem wejścia w życie ustawy w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, które nie zostały prawomocnie zakończone. W dniu wydawania wyroku ustawa ta jednak nie weszła jeszcze w życie.

Niezależnie od tego Sąd, nie będąc związany granicami skargi, dostrzegł także inne uchybienie skutkujące uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Rezygnując ze stosowania szacunku organ skarbowy powołał się na art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacunku, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Dla ustalenia zaniżonej i niezaewidencjonowanej przez skarżącego wartości sprzedaży spirytusu i rozpuszczalnika Jerzemu S. przyjęto ceny sprzedaży stosowane przez firmę Wiesława S. wobec jego odbiorców, wynikające z materiałów otrzymanych z prokuratury. Organ podatkowy oparł się w tym zakresie na założeniu, że skarżący sprzedawał towar Jerzemu S. po takiej samej cenie, po jakiej kupował od Wiesława S. Cena ta wahała się w granicach od 13 do 16 zł. Nie jest to jednak cena rzeczywista i nie jest to cena jaką w swoim zeznaniu wskazał skarżący (8,33 zł za litr). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że kwoty należne stosowane przez skarżącego w obrocie z Jerzym S. musiały kształtować się przynajmniej na poziomie stosowanym przy wcześniejszym nabyciu rozpuszczalnika i spirytusu skażonego od Wiesława S.

W istocie zatem organy skarbowe oparły swoje rozstrzygnięcie na danych, które nie pozwalały ustalić wielkości sprzedaży w sposób odpowiadający rzeczywistości i określiły wartość niezaewidencjonowanej przez podatnika sprzedaży w drodze szacunku. Dane wynikające z ewidencji sprzedaży VAT były niewystarczające dla określenia prawidłowej wielkości obrotu. Szacunkowym ustaleniem podstawy opodatkowania jest każde takie określenie tej podstawy, której choćby jeden element jest przyjęty na podstawie szacunku (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 1995 r., SA/Bk 75/95).

Art.23 §4 Ordynacji podatkowej pozwala na stosowanie innej metody niż wymienione w §3 tego artykułu tylko w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować żadnej z metod wskazanych w tym przepisie: porównawczej wewnętrznej czy zewnętrznej, remanentowej, produkcyjnej, kosztowej, udziału dochodu w obrocie. Oznacza to, że w każdym wypadku gdy organ podatkowy (organ kontroli skarbowej) dokonuje oszacowania podstawy opodatkowania w inny sposób niż przy zastosowaniu metod z §3 art.23, musi uzasadnić niemożność zastosowania tych metod (por. wyrok WSA z dnia 24 sierpnia 2004 r., I SA/Łd 1801/03). Brak takiego uzasadnienia – jak w niniejszej sprawie -stanowi naruszenie art.23 § 4 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Sąd natomiast nie podziela stanowiska skarżącego o istnieniu podstaw do zwiększenia podatku naliczonego z uwagi na to, że - jak twierdzi podatnik – przekazywał dodatkowe środki pieniężne Wiesławowi S. Żaden z przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przewiduje w takim przypadku możliwości zwiększenia podatku naliczonego. W myśl art.19 ust.2 tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art.15 ust. 2, a w przypadku importu – suma kwot podatku wynikających z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art.11b. Wyrok, na który powołuje się skarżący (I SA/Gd 2409/01) został wydany w odmiennym stanie faktycznym.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. a, c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.

O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.