Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2968/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art.  120
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.  4,  art.  5  ust.  1
journal: Dz.U. 2011 nr 43 poz 224
law: Ustawa z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim - tekst jednolity
article: art. 27,83
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art.  134,  art.  145  par.  1  ust.  1  lit.  c,  art.  152,  art.  200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Protokolant st. specjalista - Małgorzata Broniarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2015r. sprawy ze skargi P.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ciechanowie z dnia [...] marca 2014r.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz P. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A. kwotę 114 zł (sto czternaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. K. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z dnia [...] sierpnia 2014 r. o numerze [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

P. K. kupił na terytorium Danii pojazd marki Toyota Rav4 na podstawie faktury wystawionej w dniu [...] lutego 2009 r.

Pojazd został następnie przemieszczony na terytorium kraju, jednakże skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego ani nie zapłacił należnego podatku akcyzowego.

Wobec powyższego, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie (zwany dalej: "Naczelnikiem Urzędu") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu w 2009 roku (k. 0112 wspólnych akt adm.).

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję o numerze [...], mocą której określił P. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju za okres rozliczeniowy luty 2009 r. w wysokości 2.847,00zł.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu wskazał, iż nabyty przez podatnika pojazd stanowi samochód osobowy, który należy zakwalifikować do pozycji Nomenklatury Scalonej CN 8703, obejmującej "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowym".

Organ wyjaśnił, że w celu określenia, czy dany pojazd stanowi wyrób opodatkowany akcyzą ( w tym przypadku samochód osobowy) niezbędne jest prawidłowe jego zaklasyfikowanie w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej. Dla poprawności klasyfikacji taryfowej pojazdu, a następnie oceny czy podlega on opodatkowaniu w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, istotne jest obiektywne przeznaczenie pojazdu, wynikające z jego ogólnego wyglądu oraz ogółu cech, w tym projektowych. Dopiero na podstawie zasadniczego przeznaczenia pojazdu w oparciu o Noty wyjaśniające należy dokonać właściwej klasyfikacji taryfowej do odpowiedniej pozycji CN.

Organ zaznaczył, że ustalając obiektywne przeznaczenie powyższego samochodu w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego należało dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych mu na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian dokonanych w pojeździe po opuszczeniu fabryki, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu odsprzedaży oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju oględzin.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu – powołując właściwe przepisy prawa podatkowego – obliczył należny podatek z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego.

Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu swego stanowiska nie zgodził się z argumentami organu. Podkreślił, że zakupiony przez niego pojazd był samochodem ciężarowym i w kraju pochodzenia jako taki został zarejestrowany.

W ocenie strony, organ I instancji pominął szereg informacji wynikających z dokumentów zgromadzonych w trakcie przeprowadzonego postępowania. Odwołujący wymienił wśród nich: kopię pisma duńskiego urzędu podatkowego z dnia [...] maja 2011 r. (wraz kopią urzędowego tłumaczenia) i kopię duńskiego świadectwa homologacji ciężarowej N1. Zdaniem strony okoliczności wynikające z tych pism zostały stwierdzone przez właściwe organy duńskie przy bezpośrednim zetknięciu się ze spornym pojazdem i wynika z nich, że sporny pojazd był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych, został wyeksportowany jako pojazd ciężarowy CN 8704, został zakwalifikowany przez administrację duńską do kategorii samochodów ciężarowych i był przedmiotem sprzedaży jako nowe auto ciężarowe.

Ponadto skarżący zarzucił, iż Naczelnik Urzędu pominął informacje uzyskane od T. Sp. z o.o. oraz fakt, że pojazd od "nowości" posiadał homologację samochodu ciężarowego, nadaną mu przez duńskiego dystrybutora – producenta, co świadczy, że został wyprodukowany jako samochód ciężarowy.

Wskazał także, że organ I instancji nie uwzględnił wiążącej informacji taryfowej - WIT (European Binding Tariff Information - EBTI), znajdującej się na stronie internetowej Komisji Europejskiej, informującej, iż pojazd, który został zabudowany tak jak pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, został zaklasyfikowany jako samochód ciężarowy o kodzie CN 8704, co potwierdza powszechnie stosowaną w Unii Europejskiej kwalifikację pojazdów zbudowanych jak będący przedmiotem sprawy pojazd do kodu 8704.

W ocenie skarżącego, organ I instancji nie wziął pod uwagę cech konstrukcyjnych przedmiotowego pojazdu, istniejących w momencie powstania ewentualnego obowiązku akcyzowego. Zdaniem strony, cechy te potwierdzały, że w dacie istotnej z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie pojazd odznaczał się cechami właściwymi dla pojazdów do transportu towarów. Nie zostały też uwzględnione późniejsze zmiany w konstrukcji pojazdu, przeprowadzone po raz pierwszy dopiero w Polsce, polegające na zdemontowaniu fabrycznie zamontowanej przegrody stałej dzielącej część pasażerską od części towarowej oraz metalowej płyty podłogowej w tylnej części pojazdu, a następnie zamontowaniu punktów kotwiących siedzeń wraz z kanapą z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa.

Skarżący zarzucił organowi nieprawidłowe założenie, że pojazd został wyprodukowany jako 5-miejscowy osobowy, a następnie "przystosowany" w Danii do przewozu towarów jedynie poprzez demontaż tylnych foteli, podczas gdy został on wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy i pozostał takim w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Ustosunkowując się do istoty sporu Dyrektor Izby zaakceptował stanowisko zajęte przez organ I instancji, że sporny pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo i przemieszczony na terytorium kraju dnia 2 lutego 2009 r. (data przyjęta jako dzień wydania zaświadczenia o przeprowadzonym na terytorium kraju badaniu technicznym), powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703.

Dyrektor Izby stwierdził, że w dniu zakończenia procesu produkcji sporny pojazd był samochodem osobowym, na co wskazuje informacja przekazana przez przedstawiciela producenta Toyota Motor Poland sp. z o. o. z dnia 17 października 2011 r., z której wynika, iż pojazdy Toyota Rav 4 opuszczają fabrykę w wersji osobowej a dopiero z przeznaczeniem do przebudowy/kompletacji na drugim etapie i pełnienia funkcji ciężarowych w kategorii N1.

Organ odwoławczy wskazał, iż w celu potwierdzenia parametrów technicznych pojazdu, posłużył się danymi udostępnionymi przez Niezależny Portal Motoryzacyjny AutoCentrum.pl. Według zamieszczonych tam informacji, pojazd marki TOYOTA RAV 4, rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3, silnik benzynowy to: liczba drzwi – [...], liczba miejsc – [...]. Wymiary zewnętrzne: długość – [...] mm, szerokość – [...] mm, wysokość – [...] mm, rozstaw osi – [...] mm. Wymiary bagażnika: minimalna pojemność bagażnika (siedzenia rozłożone) – [...] l, maksymalna pojemność bagażnika (siedzenia złożone) – [...]

W dniu [...] sierpnia 2008 r. samochód przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne dla potrzeb ruchu drogowego, zakończone wydaniem zaświadczenia nr [...] z tego samego dnia, w wyniku którego stwierdzono, że badaniu został poddany samochód ciężarowy podrodzaj VAN o maksymalnej ładowności konstrukcyjnej przewidzianej przez producenta [...] kg z liczbą miejsc siedzących dla [...] osób, włączając siedzenie kierowcy.

Następnie, w tym samym dniu – [...] lutego 2009 r., skarżący sprzedał pojazd M. M. G., co wynika z faktury VAT-marża nr [...].

Pierwszej rejestracji sprowadzonego przez stronę samochodu na terytorium kraju dokonano w dniu [...] lutego 2009 r. w Starostwie Powiatowym w M. M. Przedmiotowy pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy.

W wyniku przeprowadzonych w dniu [...] lipca 2012 r. oględzin spornego pojazdu ustalono, iż posiadał on 5- drzwiowe, 4 - miejscowe, przeszklone, jednobryłowe nadwozie z jedną przestrzenią dla kierowcy, pasażerów oraz towarów. W pojeździe nie było stałej przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i pasażerów, a częścią tylną. Pojazd posiadał całkowicie przeszklone nadwozie - przednie drzwi, tylne drzwi, drzwi (klapę) do przestrzeni bagażowej. Wewnątrz pojazdu stwierdzono oryginalne punkty kotwiące kanapy tylnej oraz pasów bezpieczeństwa. Wszystkie siedzenia wyposażone były w kompletne wyposażenie zabezpieczające w postaci pasów bezpieczeństwa. Ponadto w przestrzeni wewnątrz pojazdu stwierdzono: okna w drzwiach bocznych otwierane i zamykane elektrycznie, jednolite obicia tapicerskie na fotelach i tylnej kanapie, tapicerkę welurową, oświetlenie górne w podsufitce dl I i II rzędu siedzeń, jednolitą i tapicerowaną podsufitkę, jednolitą wykładzinę podłogową na całej długości, klimatyzacje, instalację radiową z 4 głośnikami, trzy uchwyty górne dla pasażerów, schowki w drzwiach bocznych oraz w oparciu przednich foteli, aluminiowe felgi, relingi dachowe.

Przesłuchany w charakterze świadka właściciel pojazdu, aktualny w dniu oględzin, zeznał, że pojazd w momencie zakupu w kraju wyglądał tak jak w dniu oględzin.

Organ II instancji stwierdził, że analiza zebranego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że sporny samochód jest samochodem osobowym, wyprodukowanym w Japonii jako samochód osobowy, być może w wersji uboższej, gdyż z przeznaczeniem na rynek duński, gdzie istnieje większe zapotrzebowanie na samochody tego typu, ale przerobiony na ciężarowe, w rozumieniu duńskich przepisów o ruchu drogowym.

Organ wskazał, że pozycja HS 8703 Polskiej Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego (PCN) obejmuje "Pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczone do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Jak wyżej wskazano odpowiada ona odpowiedniej pozycji (8703) Nomenklatury Scalonej Handlu Zagranicznego (CN) oraz Zharmonizowanego Systemu Oznaczania I Kodowania Towarów (HS) - "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób inne niż objęte pozycją HS 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Zdaniem organu jak wynika z Reguły pierwszej i szóstej z Ogólnych reguł interpretacji Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN), opublikowanych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) (Dz. U. Nr 239, poz. 2031), tytuły sekcji, działów i poddziałów .mają charakter wyłącznie orientacyjny, dla celów prawnych klasyfikacje towarów przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i postanowienia zawarte w uwagach do poszczególnych sekcji i działów, a także stosownie do niżej podanych reguł, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Klasyfikowanie towarów dla celów prawnych do podpozycji winno następować w oparciu o nazwy podpozycji oraz inne ustalenia dotyczące tych podpozycji, z uwzględnieniem odpowiednich zmian w zakresie powyższych reguł, mając na uwadze, że porównywalne są tylko podpozycje usytuowane na tym samym poziomie. Do tego przepisu stosują się również uwagi do odpowiednich sekcji i działów, o ile z kontekstu nie wynika inaczej.

Za niezasadne organ uznał zarzuty podniesione w odwołaniu. Zauważył przy tym, iż z decyzji organu I instancji wynika, że przedstawione przez skarżącego dowody były przedmiotem oceny organu podatkowego, zatem nie można uznać, że zostały one pominięte. Natomiast Naczelnik Urzędu odmówił przedłożonym dokumentom mocy dowodowej w zakresie, w jakim odnosić mogły się do kwalifikacji pojazdu jako ciężarowego, w rozumieniu przepisów WKC.

Odnosząc się do przedłożonych przez skarżącego duńskich dokumentów stwierdził, iż wynika z nich wyłącznie, że przedmiotowy pojazd był zarejestrowany w Danii dla potrzeb ruchu drogowego jako samochód ciężarowy. Pojazd ten również wyeksportowany został jako samochód ciężarowy. Jednakże na podstawie tych dowodów nie można przyjąć, iż przedmiotowy pojazd był również "samochodem ciężarowym" w rozumieniu polskich przepisów podatkowych.

W ocenie organu, przedłożone przez podatnika zaświadczenia duńskiego Urzędu Podatkowego SKAT Hoje Taastrup nie są wiążące dla polskich organów podatkowych w zakresie taryfikacji towaru, bowiem tylko wiążąca informacja taryfowa lub wiążąca informacja o pochodzeniu wiąże administracje wszystkich Państw Członkowskich UE. Zaświadczenia takie nie mogą być również uznane za interpretacje podatkowe, bowiem w Danii interpretacja ustaw podatkowych opiera się rozporządzeniach wykonawczych i werdyktach sądowych. Orzeczenia podatkowe posiadające moc wiążącą wydawane są przez duńską Radę Orzecznictwa Podatkowego (National Assessment Council), do której wnioski o wydanie orzeczenia należy składać przed powstaniem zobowiązania podatkowego. Wydane przez właściwy organ interpretacje dotyczą przepisów stosowanych przez duńską administrację celno-podatkową i jako takie nie mogą mieć przeniesienia na grunt polskich przepisów akcyzowych.

W zakresie powołanych w odwołaniu wiążących informacji taryfowych (EBTI), znajdujących się na stronie internetowej Komisji Europejskiej, Dyrektor Izby powołał się na właściwe przepisy prawa krajowego i wspólnotowego oraz wyjaśnił, iż nie wynika z nich aby były one wydane na wniosek skarżącego, a nadto ich przedmiotem są pojazdy marki Toyota RAV 4, Audi Q7 i Mitsubishi Outlander, zatem pojazdy inne aniżeli sporny pojazd. W konsekwencji, dowody te nie mają znaczenia dla sprawy.

Za nietrafny organ uznał zarzut dotyczący ustalenia cech pojazdu aktualnych na datę dokonania jego oględzin, nie zaś cech jakie posiadał w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego. W tym zakresie organ podniósł, iż oględziny pojazdu miały na celu zweryfikowanie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu pozwalających na jego klasyfikację w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego. Organ wskazał przy tym, iż niewątpliwie oględziny samochodu były przeprowadzone po upływie trzech lat od daty nabycia wewnątrzwspólnotowego, niemniej od tego momentu do daty oględzin samochodu, nie został on poddany tego rodzaju zmianom, które wpłynęłyby na jego kwalifikację do poz. HS 8703.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby z dnia 23 maja 2014 r. P. K. wniósł o jej uchylenie w całości, jak również poprzedzającej ją decyzji I instancji, zarzucając naruszenie:

1) naruszenie art. 231 § 1 i art. 271 § 1 Kodeksu Karnego poprzez celowe poświadczenie nieprawdy przez Dyrektora Izby Celnej oraz manipulację dowodami w celu wyłudzenia podatku akcyzowego w następujących przypadkach:

a) Stwierdzenie na str. 15 decyzji, że z pisma od producenta Toyoty "wynika, iż pojazdy Toyota Rav4 opuszczają fabrykę w wersji osobowej a dopiero z przeznaczeniem do przebudowy/kompletacji na drugim etapie i pełnienia funkcji ciężarowych w kategorii N1" podczas gdy w zaświadczeniu producent podaje, że sporny pojazd nigdy nie posiadał homologacji osobowej i już w fabryce został wyposażony w tabliczkę typową dla samochodów ciężarowych, zatem z całą pewnością nie opuścił fabryki w wersji osobowej.

b) Stwierdzenie na str. 14-15 decyzji, że pojazd został zarejestrowany po raz pierwszy jako osobowy, a dopiero po 6 miesiącach zmieniono mu homologację z osobowej na ciężarową, podczas gdy producent wyraźnie napisał w swoim zaświadczeniu, że pojazd nigdy nie posiadał homologacji osobowej, został zamówiony do pełnienia funkcji ciężarowych. Ponadto zmianę homologacji w dowodzie wpisuje się w miejscu "informacje dotyczące opłat podatkowych", a nie "data autoryzacji", a sformułowanie "autoryzacja typu" nie oznacza zmiany homologacji. Dowód rejestracyjny nie podlega dowolnej interpretacji. Jest to celowe poświadczenie nieprawdy przez organ w celu udowodnienia, że pojazd został rzekomo wyprodukowany jako osobowy i jako taki po raz pierwszy zarejestrowany, więc należy go zaliczyć do pozycji CN8703 i naliczyć od niego podatek, podczas gdy dowody bardzo wyraźnie wskazują na przeciwne informacje. W ten sposób organ wydał tę i kilkadziesiąt innych decyzji, wyrządzając mi znaczne szkody materialne.

2) naruszenie art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "o.p."), art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 191 o.p, art. 210 § 1 i 4 o.p poprzez klasyfikację spornego pojazdu do pozycji CN8703 w oparciu o nieistniejące cechy auta, będące następstwem zastosowania przez organ szablonu decyzji bez właściwej analizy stanu faktycznego sprawy.

3) naruszenie art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej "u.p.a.") i art. art. 3 ust. 2 u.p.a. w zw. z pozycją 59 załącznika nr 1 do u.p.a. i w zw. z art. 80 ust. 1 u.p.a., art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że dla ustalenia czy samochód jest samochodem osobowym i czy w związku z tym podlega klasyfikowaniu do pozycji PKWiU 34.10.2 jako samochód osobowy opodatkowany akcyzą, nie są istotne jego cechy charakterystyczne i wygląd oraz sposób używania z dnia przemieszczenia z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, lecz istotne są cechy i wygląd przynależne temu samochodowi w okresie poprzedzającym ten dzień lub następującym po tym dniu, w tym w szczególności w dacie wyprodukowania pojazdu podstawowego w początkowym etapie procesu wielostopniowej homologacji typu, w dacie dokonania oględzin lub w dacie jego sprzedaży już po dniu przemieszczenia na terytorium kraju, co ma uzasadniać badanie przez organy podatkowe, czy pierwotny ogólny wygląd pojazdu oraz jego pierwotne cechy charakterystyczne zostały zmodyfikowane w wyniku dokonania zmian konstrukcyjnych, zaś w razie przyjęcia ustaleń przeciwnych ma skutkować przypisaniem owemu pierwotnemu ogólnemu wyglądowi i owym ogólnym cechom charakterystycznym podstawowego znaczenia z punktu widzenia opodatkowania, przy równoczesnym abstrahowaniu od wyglądu, cech charakterystycznych i sposobu używania pojazdu w momencie przemieszczenia go na terytorium kraju.

Prawidłowa rekonstrukcja w/w przepisów prowadzi natomiast do wniosku, że samochodem osobowym podlegającym akcyzie jest tylko i wyłącznie samochód, którego wygląd i cechy charakterystyczne w dniu przemieszczenia go z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, rekonstruowane za pomocą dostępnych podatnikowi dowodów bezpośrednich, w tym dokumentów urzędowych takich jak pisma urzędów podatkowych stwierdzające jego wygląd i cechy, świadectwa konstrukcyjne i projektowe czyli świadectwa homologacji oraz dowody rejestracyjne i zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, wskazują na to, że jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i w związku z tym podlega klasyfikowaniu do pozycji PKWIU 34.10.2 jako samochód osobowy. Taka rekonstrukcja wynika również z wyroku TSUE C-486/06.

W konsekwencji organ celny dopuścił się też naruszenia art. 2 Konstytucji, art. 7 Konstytucji i art. 84 Konstytucji, z których wynika konieczność odtwarzania norm prawnych przez organy administracji, działające na podstawie i w granicach prawa, w zgodzie z literalnym brzmieniem ustawy, dla zapewnienia podmiotom prawa bezpieczeństwa prawnego.

4) naruszenie art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p. i art. 194 § 1 o.p. w zw. z art. 122 o.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia, równoznaczny z pominięciem przez organy celne przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania CN wymienionych poniżej okoliczności oraz treści dowodów bezpośrednio wskazujących na wygląd i cechy spornego pojazdu w dacie przemieszczenia go na terytorium kraju, a oparciu ustaleń na dowodach pośrednich, które opisywały sporny pojazd w momencie późniejszym niż dzień jego przemieszczenia:

a) informacji uzyskanej od producenta Toyota Motor Poland Co. Ltd Sp. z o.o. wskazującej, iż przedmiotowy pojazd "został wyposażony na linii produkcyjnej w tabliczkę producenta typową dla homologacji NTA, co wskazuje, iż samochód ten zostaI zamówiony w Toyota Motor Europę z przeznaczeniem do przebudowania/kompletacji w drugim etapie i pełnienia funkcji ciężarowych w kategorii N1." a nie jak twierdzi Dyrektor Izby Celnej "pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak aby jego zasadniczą funkcją byl przewóz osób", w takim bowiem wypadku nie otrzymałby homologacji ciężarowej a osobową; ponadto w informacji tej podano również, iż pojazd nigdy nie posiadał homologacji osobowej, zatem zamierzeniem producenta dla tego pojazdu od samego początku był przewóz towarów;

b) przedłożonego dokumentu w postaci kopii zaświadczenia duńskiego urzędu podatkowego z dnia [...] lipca 2010 r. (wraz z kopią urzędowego tłumaczenia) będącego protokołem oględzin spornego pojazdu z dnia powstania ewentuajnego obowiązku podatkowego, z którego wynika, że sporny pojazd był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych, posiadał tylko 1 rząd siedzeń i trwałą przegrodę za nim, brak wyposażenia kojarzonego z przewozem pasażerów. Dowód ten nie został rozpatrzony na okoliczność ustalenia przeznaczenia auta, jego budowy, konstrukcji, a z góry odrzucony, gdyż nie dotyczy polskich przepisów podatkowych.

c) duńskiego świadectwa homologacji ciężarowej N1, z którego wynika, iż pojazd posiadał możliwość przewozu tylko 2 osób, był konstrukcyjnie przystosowany do przewozu ładunków czyli w dacie przemieszczenia go na terytorium kraju odznaczał się ogółem cech projektowych i wyglądem charakterystycznym dla pojazdu do przewozu towarów,

d) zaświadczenia o przeprowadzonym pierwszym badaniu technicznym w kraju, skoro w zaświadczeniu tym stwierdzono, że sporny pojazd był samochodem ciężarowym, to tę informację organy podatkowe winny odczytać przez pryzmat przepisu § 8 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 2003 r. Nr 32, poz. 262 ze zm.), który stanowił, że wnętrze kabiny kierowcy oraz pomieszczenia przeznaczonego do przewozu osób w samochodzie ciężarowym powinno być oddzielone od przestrzeni ładunkowej trwałą przegrodą o odpowiedniej wytrzymałości, z czego w dalszej kolejności wynika, że usunięcie tej przegrody było zmianą trwałą;

e) duńskiego dowodu rejestracyjnego w którym wpisane jest przeznaczenie tego pojazdu nadane przez producenta "do prywatnego przewozu towarów" (zapis w dowodzie);

f) okoliczności dokonania w spornym pojeździe zmian konstrukcyjnych po raz pierwszy dopiero w Polsce po odsprzedaniu pojazdu w kraju, a nie jak twierdzi organ w Danii, polegających na zdemontowaniu fabrycznie zamontowanych: stałej fabrycznej metalowej przegrody dzielącej część pasażerską pojazdu od części towarowej oraz metalowej płyty podłogowej w tylnej części pojazdu, utworzeniu punktów kotwiących siedzeń wraz z kanapą z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa, które dopiero umożliwiły zarejestrowanie pojazdu na terytorium kraju jako samochodu 4 miejscowego, co oznacza, że w dacie istotnej z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie pojazd ten odznaczał się cechami właściwymi dla pojazdów do transportu towarów. Zmiany te nie stanowiły przywrócenia pierwotnych elementów pojazdu jak twierdzi organ celny, były to pierwsze zmiany dokonane w pojeździe od momentu jego wyprodukowania. Konieczność zajścia zmian konstrukcyjnych w celu umożliwienia przewozu osób pojazdem, wyklucza klasyfikację spornego pojazdu do samochodów osobowo-towarowych z pozycji CN8703 zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do HS. Cechy konstrukcyjne auta potwierdza dołączony do skargi opis z duńskiego urzędu celno podatkowego SKAT;

g) okoliczności braku istnienia dostępnych punktów kotwiczenia tylnych foteli dniu pierwszej sprzedaży w kraju potwierdzonych dowodem w postaci pisma ze SKAT oraz homologacją, organ nie posiada dowodu na występowanie punktów kotwiczenia w pojeździe w dniu pierwszej sprzedaży w kraju, gdyż ich tam nie było; brak możliwości zamontowania siedzeń w tylnej części auta wskazuje jednoznacznie na przeznaczenie auta do przewozu towarów, a nie osób; zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do CN "(...) pojazd typu wari z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu, ma być klasyfikowany do pozycji 8704, nawet jeżeli posiada (...) okna w panelach bocznych."

h) wiążących informacji taryfowych - WIT (European Binding Tariff Information - EBTI), znajdujących się na stronie internetowej Komisji Europejskiej, informujących, iż pojazdy, które zostały zabudowane tak jak pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania w momencie powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, czyli ciężarowe na bazie pojazdu osobowego, zostały zaklasyfikowane jako samochód ciężarowy o kodzie CN 8704. co potwierdza powszechnie stosowana w Unii Europejskiej kwalifikację pojazdów zbudowanych jak będący przedmiotem sprawy pojazdów do kodu 8704. Organ odrzucił omawiany dowód jako niewiążący organ, nie dokonał jednak jego merytorycznej oceny, która miała bardzo istotny wpływ na sprawę.

TSUE w wyroku z dnia 07.04.2011r. Sony Supply Chain Solutions (Europę), sygn. C- 153/10, motyw 41 i 43 stwierdził:

"Niemniej jednak na wiążącą informację taryfową może powoływać się tytułem środka dowodowego także ten, komu jej nie udzielono. W braku bowiem przepisów prawa Unii dotyczących pojęcia dowodu wszelkie środki dowodowe dopuszczone na mocy przepisów postępowania państw członkowskich w procedurach analogicznych do tej, o której mowa w art. 243 kodeksu celnego, są, co do zasady, dopuszczalne (zob. podobnie wyrok z dnia 23 marca 2000 r. w sprawach połączonych C-310/98 i C-406/98 Met-Trans i Sagpol, Ree. s. 1-1797, pkt 29)."

"Z przytoczonego orzeczenia wynika, że wiążąca informacja taryfowa udzielona i osobie trzeciej może być uwzględniania w charakterze środka dowodowego przez sąd rozpoznający spór dotyczący klasyfikacji taryfowej towaru oraz wynikającej stąd zapłaty należności celnych."

5) naruszenie art. 120 o.p., art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 191 o.p, art. 210 § 1 i 4 o.p oraz art. 2, art. 3 i art. 7 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez oparcie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia sprawy na ustaleniach sprzecznych ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz w oparciu o treści pozaprawne wynikające z zastosowania przez organ dowolnej rozszerzającej wykładni przepisów, a także w oparciu o treści nie istniejące (tym bardziej obowiązujące), przy pominięciu istniejących przepisów prawa, a także wybiórczą, nierzetelną i niekonsekwentną ocenę materiału dowodowego, a mianowicie:

a) nierozpatrzenie pełnego materiału dowodowego pod kątem merytorycznym np. WIT, homologacji;

b) wybiórczą, nierzetelną i niekonsekwentna ocenę dowodów polegającą np. na tym, iż z jednej strony organ wskazuje na brak znaczenia okoliczności stwierdzonych na "gruncie prawa drogowego", z drugiej zaś - opiera swoje rozstrzygnięcie na okoliczności, która podlega wyłącznie ocenie przez pryzmat przepisów prawa drogowego. Innymi słowy, wyprodukowanie pojazdu w charakterze samochodu osobowego oznacza wyłącznie, że pojazd ten wyprodukowany został jako osobowy w rozumieniu prawa drogowego; co potwierdził Naczelnik Urzędu Celnego w swojej decyzji, a organ II instancji zaakceptował. "Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie przychyla się w tym miejscu do prezentowanego w orzecznictwie stanowiska, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu po opuszczeniu przezeń taśmy produkcyjnej."

c) nie wytłumaczenie przesłanek, które kierowały organem przy podejmowaniu decyzji, szczególnie, że nie znalazły one odzwierciedlenia w przepisach prawa;

d) oparcie decyzji na wymyślonych przez organ definicjach, sprzecznych z powszechnie obowiązującymi, jak np. ustalenie, że przedstawiciel producenta nie jest producentem pojazdu pomimo, iż dokonał istotnych zmian w pojeździe w wyniku których pojazd uzyskał ciężarowe świadectwo homologacji, czy też, że zmiany konstrukcyjne muszą być istotne, trwałe, trudne i nieodwracalne;

e) nie wskazanie faktów udowodnionych, które mają wpływ na decyzję, a tym bardziej przyczyn dla których organ nie wziął pod uwagę wszystkich okoliczności wynikających z dowodów zgromadzonych w sprawie, zupełnie je pomijając tylko na podstawie, iż nie są one wiążące dla organu, co nie jest prawidłowym i wystarczającym uzasadnieniem dla poczynienia odmiennych ustaleń; w konsekwencji czego np. organ I instancji stwierdził w swojej decyzji, a Dyrektor Izby Celnej zaakceptował: "Podobna sytuacja w odniesieniu do pojazdu przeznaczonego przez jego producenta zasadniczo do przewozu towarów nie mogłaby mieć miejsca bez istotnej ingerencji w strukturę nadwozia pojazdu polegającej chociażby na konieczności zamontowania okien na bokach pojazdu, czy też usunięcia stałej przegrody pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną, wykonania otworów umożliwiających zamontowanie siedzeń wraz z całym wyposażeniem bezpieczeństwa " podczas gdy z dowodów jasno wynika, iż w spornym pojeździe dokonano i właśnie tych czynności, poza wstawieniem okien, gdyż noty wyjaśniające mówią wprost, że pojazd nawet jeśli posiada okna można klasyfikować do pozycji 8704; |

f) nie zastosowanie Noty Wyjaśniającej do CN Wspólnot Europejskich (2008/C 133/01) z dnia j 30.05.2008, której należy używać w połączeniu z Notami Wyjaśniającymi do HS, która została wydana przez Komisję Europejską niejako uzupełnienie not do HS, ze względu na trudności w klasyfikacji niejednorodnych pojazdów typu van;

6) naruszenie art. 122 o.p., art. 187 § 1 o.p. i art. 191 o.p. w zw. z art. 2 pkt 1 i art. 3 i art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz w zw. z poz. 8703 i 8704 Nomenklatury Scalonej (Dział 87 Sekcja XVII Część Druga Załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej), w świetle art. 28 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 2 ust. 1 i art. 12 ust. 2 zdanie pierwsze Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez oderwanie się, dla potrzeb wymiaru polskiej akcyzy w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organy celne, od zasad stosowania prawa w warunkach członkostwa Rzeczpospolitej Polskiej w Unii Europejskiej, w szczególności zaś pominięcie zasadniczego faktu, że towary takie, jak sporny pojazd w realiach sprawy, były niejednokrotnie klasyfikowane przez odpowiadające Dyrektorowi Izby Celnej organy innych państw członkowskich, w sposób odmienny, przy zastosowaniu tych samych kryteriów. Wymiar akcyzy został dokonany na skutek przyjęcia klasyfikacji spornych pojazdów sprzecznej z wypracowaną praktyką klasyfikacyjną analogicznych towarów w innych państwach członkowskich, w tym poprzez jawne lekceważenie wydawanych w tych państwach Wiążących Informacji Taryfowych (WIT) powszechnie dostępnych w bazie prowadzonej przez Komisję Europejską, co z uwagi na cele realizowane przez WIT i wynikającą z ww. przepisów zasadę jednolitości klasyfikacji towarów na terenie Unii Europejskiej, pozwala uznać zaskarżone decyzje za środek zagrażający urzeczywistnieniu celów Unii i sprawnie funkcjonującego rynku wewnętrznego.

7) naruszenie art. 120 o.p., art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 180 o.p. i art. 198 § 1 o.p. poprzez przeprowadzenie nieadekwatnych dowodów w postaci oględzin przedmiotowego pojazdu oraz informacji zawartych na stronie www.autocentrum.pl, mimo iż nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, w szczególności nie mogły doprowadzić do ustalenia cech konstrukcyjnych i przeznaczenia pojazdu w w momencie powstania ewentualnego obowiązku podatkowego. Oględziny zostały przeprowadzone po dokonaniu w pojeździe zmian konstrukcyjnych polegających na usunięciu pewnych elementów, a zainstalowaniu innych. Zatem pewne cechy konstrukcyjne pojazdu zostały utracone, a pojawiły się inne. Organ celny nie mógł określić utraconych cech. Nie mógł zatem organ ustalić na podstawie oględzin auta po dwóch latach od w momencie powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, czy w momencie powstania ewentualnego obowiązku podatkowego również istniała możliwość zamontowania tylnych foteli bez dokonania zmiany konstrukcyjnej, pojazd zmienił cechy konstrukcyjne. Cechy konstrukcyjne spornego pojazdu na dzień ewentualnego obowiązku akcyzowego zostały opisane w licznych dokumentach zgromadzonych w sprawie. Ponadto oględziny przeprowadzone przez SKAT, których organ zupełnie nie uwzględnił, są znacznie bliższe momentowi powstania ewentualnego obowiązku podatkowego niż oględziny przeprowadzone przez organ celny w Polsce.

8) naruszenie art. 2, art. 3 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez żądanie zapłaty podatku akcyzowego choć pojazd został zarejestrowany w kraju. Zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 6a p.r.d., rejestracji pojazdu dokonuje się na podstawie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju albo dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju albo zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy, jeżeli samochód osobowy został sprowadzony z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej i jest rejestrowany po raz pierwszy. Stąd nieotrzymanie stosownego dokumentu przez organ rejestrujący powinno skutkować odmową rejestracji pojazdu, chyba że organ ten uznał prawidłowość klasyfikacji pojazdu przez zainteresowanego, jako pojazdu innego niż osobowy (np. do pozycji CN 8704 "Pojazdy silnikowe do transportu towarów"). Brak żądania przez właściwy organ powołanego wyżej dokumentu pozwalał przyjąć jako działającemu w zaufaniu do tego organu, że zaklasyfikował on ten pojazd prawidłowo jako pojazd inny niż zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Wszak nie może ulegać wątpliwości, iż organ rejestrujący, oceniając czy w danym przypadku niezbędny jest dokument potwierdzający uiszczenie akcyzy, dokonuje klasyfikacji pojazdu zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami obowiązującymi na gruncie opodatkowania akcyzą, w tym według klasyfikacji PKWIU.

Wszystkie podniesione wyżej naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej miały istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy celne, zobowiązane do działania w oparciu o przepisy prawa zgodnie z ich literalnym brzmieniem, dopuszczania w charakterze dowodu wszystkiego co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem, do wyczerpującego rozpatrzenia całego zgromadzonego materiału dowodowego i do wzięcia pod uwagę wszystkich wynikających z niego okoliczności, w tym okoliczności wynikających z dokumentów urzędowych, a takim przymiotem cieszą się świadectwa homologacji, nie poddały ocenie przywołanych wyżej dowodów i okoliczności, wskazujących na cechy spornego pojazdu w momencie istotnym z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego stwierdzone przez podmioty, które się z tym pojazdem bezpośrednio zetknęły (w przeciwieństwie do organów celnych) niewłaściwie odczytały informację uzyskaną od producenta, homologację auta, zaświadczenia ze SKAT, zamiast tego zbudowały podstawę faktyczną rozstrzygnięcia na nieprawdziwych ustaleniach sprzecznych ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz w oparciu o treści pozaprawne, w tym treści nie istniejące (tym bardziej obowiązujące).

W konsekwencji przywołanych wyżej naruszeń organy celne błędnie przyjęły, że w momencie przemieszczenia spornego pojazdu na terytorium kraju pojazd ten był samochodem osobowym; gdyby natomiast nie dopuściły się zarzuconych wyżej uchybień byłyby obowiązane ustalić, że sporny pojazd w momencie jego przemieszczenia na terytorium kraju był pojazdem silnikowym do transportu towarów; w efekcie tego organy nie mogłyby zasadnie przyjąć, że sprzedaż przed pierwszą rejestracją przedmiotowego samochodu zrodziła obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Skarżący wniósł: na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zaś uwzględniając art. 135 p.p.s.a. o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości;

Na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 210 § 1 p.p.s.a. - postulował zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] marca 2015 r. skarżący ponownie przedstawił stanowisko prezentowane dotychczas zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak również w skardze. Jednocześnie wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych dokumentów w postaci korespondencji elektronicznej z dnia [...] listopada 2012 r. oraz odpowiedzi z Danii na wniosek organu nr [...] dotyczący klasyfikacji duńskich vanów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

W pierwszej kolejności rozpoznając sprawę należało sprawdzić, czy w sprawie nie doszło do naruszenia prawa, które pozostawałoby w sprzeczności z dyrektywą praworządności wynikającą z Konstytucji RP oraz art. 120 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny powołując art. 27 zdanie pierwsze Konstytucji RP, który stanowi, że "W Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski" stwierdza, że po stronie organów władzy publicznej w RP istnieje nakaz posługiwania się językiem polskim – zarówno w relacjach między tymi organami, jak i w stosunkach z obywatelami (zob. uchwała TK z dnia 14 maja 1997 r., sygn. akt W 7/96-, OTK 1997 nr 2, poz. 27). Potwierdzeniem tej tezy jest brzmienie art. 4 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2011r., nr 43, poz. 224 ze zm.), który stanowi, że język polski jest językiem urzędowym m.in. konstytucyjnych organów państwa, organów jednostek samorządu terytorialnego, terenowych organów administracji publicznej czy wszelkich innych podmiotów wykonujących zadania publiczne. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 1 powołanej ustawy podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej co do zasady dokonują wszelkich czynności urzędowych w języku polskim. Pewne odstępstwo od tego nakazu można uznać za dopuszczalne – poza wyjątkiem, o którym mowa w art. 27 zdanie drugie Konstytucji RP – w odniesieniu do obrotu prywatnoprawnego, pomiędzy jednostkami niepublicznymi, w których żaden z uczestników stosunku prawnego nie znajduje się w pozycji nadrzędnej (władczej) wobec innych uczestników (por. wyrok TK z dnia 13 września 2005 r., sygn. akt K 38/04). Odstępstwa od wspomnianego nakazu mogą być podyktowane również ochroną prawa do rzetelnego procesu sądowego czy prawa do dobrej administracji, jeżeli z praw tych korzystają na terytorium Polski osoby nieznające języka urzędowego.

Dodatkowo podkreślić należy, że nakaz posługiwania się w relacjach z obywatelami językiem polskim odnosi się nie tylko do organów państwa polskiego, lecz również do innych podmiotów, które na mocy zobowiązań międzynarodowych RP zostały upoważnione do regulowania w sposób władczy statusu obywateli polskich, w tym do organów Unii Europejskiej. Nie ma bowiem podstaw do przyjęcia, że treść normatywna art. 27 Konstytucji została ograniczona na skutek przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. W szczególności podstaw takich nie daje art. 90 Konstytucji RP.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 83 Konstytucji, każdy ma obowiązek przestrzegania prawa obowiązującego na terytorium RP. Ponadto ugruntowana w europejskiej kulturze prawnej zasada ignorantia iuris nocet wyraża założenie, że każdy obywatel powinien znać adresowane do niego normy prawne. Z drugiej jednak strony, z ogólnej zasady państwa demokratycznego – wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP – wynika, że nakazy i zakazy kierowane do obywateli przez organy władzy powinny być formułowane w sposób zrozumiały dla tych obywateli. W innej sytuacji nie można w państwie demokratycznym oczekiwać przestrzegania prawa przez jego adresatów. Podstawowym warunkiem umożliwiającym adresatom norm prawnych zrozumienie treści adresowanych do nich powinności jest wyrażenie norm w przepisach sformułowanych w języku, którego znajomości można oczekiwać od adresatów. Przepisy Konstytucji RP, a w szczególności art. 27 Konstytucji, nie dają podstaw do uznania, aby od obywateli polskich można było wymagać znajomości innych języków niż język polski.

W kontekście powyższych uwag – stosownie do treści art. 134 p.p.s.a. – wskazać przede wszystkim należy, że Organ II instancji wydał w sprawie decyzję bazując na materiale dowodowym, który zgromadził Organ I instancji. Uważna analiza akt sprawy pozwala stwierdzić, iż na etapie postępowania przed Organem I instancji włączono do akt sprawy obcojęzyczną kopię dokumentu, który nie został przetłumaczony na język polski. ( k. 1522 verte akt adm.) Ponieważ – jak wynika to z treści decyzji Organu II instancji – stanowi istotny materiał dowodowy, który legł u podstaw ustaleń faktycznych, przeto naruszono treść art. 4 powołanej ustawy o języku polskim, który to przepis stanowi, że w sprawach toczących się przed organem administracji publicznej językiem urzędowym jest język polski.

Powyższe uchybienie uniemożliwia ocenę tego, czy ustalenia poczynione przez Organy obu instancji są prawidłowe; przedwczesne jest zatem – przy braku pewnych ustaleń faktycznych - odnoszenie się do treści zarzutów poczynionych w skardze. Z tej racji należało uchylić rozstrzygnięcie Organu II i I instancji.

Rozpoznając ponownie sprawę należy przede wszystkim dokonać tłumaczenia dokumentu obcojęzycznego na język polski (k. 1522 verte.).

W przyszłości umożliwi to – w przypadku złożenia ponownej skargi do Sądu – ocenę legalności zaskarżonych rozstrzygnięć (w sytuacji gdyby zajęto stanowisko identyczne – jak w zaskarżonych – decyzjach).

Nie ulega wątpliwości, iż język polski jest językiem urzędowym organów administracji publicznej oraz że podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują wszelkich czynności urzędowych oraz składają oświadczenia woli w języku polskim, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia czynności urzędowych, jednakże - na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 maja 2002 r., II SA 4033/01 (Wokanda 2002 /12/39) - nasuwające się wątpliwości związane z tym zagadnieniem prawnym usunęła cyt. wyżej uchwała Trybunału Konstytucyjnego z dnia 14 maja 1997 r., podjęta na gruncie dekretu z dnia 30 listopada 1945 r. o języku państwowym i języku urzędowania rządowych i samorządowych władz administracyjnych (Dz. U. Nr 57, poz. 324). W powyższej uchwale Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, zachowujący aktualność pod rządami obecnie obowiązującej ustawy o języku polskim, że czynności urzędowe to wszelkie czynności organów i instytucji powołanych do realizacji określonych zadań publicznych, związane z realizacją ich konstytucyjnych i ustawowych kompetencji, chyba że z istoty tych czynności wynika konieczność posłużenia się językiem obcym. Pojęcie czynności urzędowych obejmuje również czynności procesowe podejmowane przez organy administracji publicznej. Oznacza to, że czynności procesowe winny być dokonywane w języku polskim. Organ administracji publicznej zobligowany jest do dokonywania w języku polskim zarówno czynności ustnych, jak i do prowadzenia w tym języku dokumentacji postępowania, a to oznacza prawną powinność posługiwania się w postępowaniu administracyjnym przetłumaczonymi dokumentami.

Konstytucyjna zasada, której odzwierciedleniem są przepisy ustawy o języku polskim stanowiąca, iż językiem urzędowym jest język polski, warunkuje, aby dokumenty - tak jak w rozpatrywanej sprawie - będące zasadniczym dowodem wpływającym na rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zostały przetłumaczone na język polski, umożliwiając tym samym prawidłową ocenę wyniku badania treści takiego dokumentu (por. wyrok NSA z dnia 10 października 2008 r., sygn. akt I GSK 1088/07).

Na koniec należy się odnieść do złożonej przez skarżącego w piśmie z dnia [...] marca 2015 r. kserokopii wydruku korespondencji mailowej z dnia [...] listopada 2012 r. pomiędzy administracją duńską, a Biurem Wymiany Informacji Podatkowej w K. Wynika z niej, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany i sprzedany jako ciężarowy.

Organ wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie zawarł tezę, że producent nie wie jakie samochody produkuje, a wiedzę tę posiadają polskie organy celne. Jednak to stanowisko jest błędne. Organ rozpoznając sprawę na nowo, będzie musiał odnieść się do dokumentów przedstawionych przez producenta samochodu, w tym także ocenić załączniki do pisma z dnia [...] marca 2015 r. ( k. 50 akt sądowych).

Sąd nie odnosi się do kolejnych zarzutów skargi ponieważ uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn wymienionych w art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a, w związku z czym orzekanie o nich na obecnym etapie postępowania, należy uznać za przedwczesne.

W tym stanie rzeczy uznając, iż w toku postępowania podatkowego doszło do naruszenia wymienionych wcześniej przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje należało uchylić w oparciu o przepis art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.