Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 713/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt 3, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 października 2014r. sprawy ze skargi "A" S.A. w . na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" S.A. w N. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Indywidualną interpretacją z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki A. S.A., przedstawione we wniosku z [...] stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy umorzenie akcji w Spółce za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Opisując, w treści wniosku, zdarzenie przyszłe spółka podała, że ma zamiar nabyć od swojego akcjonariusza, spółki X S.A. akcje własne, w celu ich dobrowolnego umorzenia. Wynagrodzenie za nabycie, w celu umorzenia, przyjmie postać niepieniężną, tj. Wnioskodawca przekaże tytułem wynagrodzenia za umorzone akcje własne, akcje spółki Y S.A. Zbycie akcji w celu umorzenia stanowić będzie po stronie spółki X przychód opodatkowany na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 12 p.d.o.p.

W związku z tym Wnioskodawca zadał pytanie czy przekazanie spółce X tytułem wynagrodzenia za umorzenie akcji własnych Wnioskodawcy, akcji Y, spowoduje powstanie po jego stronie przychodu podatkowego?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdził, że przekazanie spółce X tytułem wynagrodzenia za umorzenie akcji własnych Wnioskodawcy, akcji Y, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - zwanej dalej p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W wypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22 p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Przepis art. 12 p.d.o.p. zawiera otwarty katalog źródeł przychodu. W ust. 4 tegoż artykułu zostały wymienione te zdarzenia, które nie stanowią przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy – zgodnie z pkt 3, do przychodów nie zalicza się m.in. umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

W ocenie wnioskodawcy z analizy językowej cytowanego przepisu wynika wprost, że umorzenie akcji nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki dokonującej umorzenia. Wnioskodawca zaznaczył, że ustawodawca nie stosuje tu rozróżnienia na umorzenie odpłatne i nieodpłatne - normuje jedynie faktyczną sytuację umorzenia udziałów lub akcji w spółce. Nie dokonuje też w tym przepisie rozróżnienia wynagrodzenia w zależności od jego formy - pieniężnej czy też niepieniężnej, co zdaniem wnioskodawcy oznacza, że w przedmiotowej sytuacji nie osiąga on żadnego przychodu w związku z umorzeniem swoich akcji i przekazaniem spółce X w ramach wynagrodzenia za to umorzenie, akcji spółki Y. Wskazał dodatkowo, że regulacja art. 12 ust. 4 pkt 3 p.d.o.p. jest wynikiem stosowania zasady przyjętej w praktycznie każdej ustawie podatkowej, że powstanie obowiązku podatkowego jest skutkiem uzyskania przez podatnika określonego przysporzenia majątkowego. Skoro w wyniku umorzenia udziałów (akcji) i wypłaty wynagrodzenia z tego tytułu, spółki dokonujące umorzenia nie uzyskują żadnego przysporzenia majątkowego - wręcz przeciwnie - z jednej strony w wyniku umorzenia dochodzi do likwidacji części ich kapitału zakładowego i zmniejszenia pasywów spółek, a z drugiej strony wystąpi zmniejszenie ich aktywów, bowiem wspólnicy uzyskują określone wynagrodzenie z tytułu umorzenia przysługujących im udziałów/ akcji - brak przysporzenia majątkowego po stronie podatnika skutkuje więc brakiem przychodu, a w konsekwencji brakiem obowiązku podatkowego.

W ocenie wnioskodawcy regulacja art. 12 ust. 4 pkt 3 p.d.o.p. wyłącza możliwość wywiedzenia opodatkowania dobrowolnego umorzenia akcji na podstawie jakiegokolwiek innego przepisu tejże ustawy - w szczególności przepis art. 14 ust. 1 p.d.o.p., gdyż zgodnie z jego treścią, aby doszło do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, pomiędzy podatnikami musi dojść do przesunięcia majątkowego, dokonywanego w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie (np. sprzedaż) a strony transakcji musi łączyć umowa, przewidująca zapłatę ceny. Umorzenie akcji za wynagrodzeniem nie spełnia żadnej z wymienionych cech.

Wnioskodawca podkreślił, że art. 14 ust. 1 p.d.o.p. wskazuje jedynie na sposób ustalania przychodu, nie przesądzając o jego powstaniu, dlatego też znajdzie zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy w sposób bezsporny wystąpi przychód tj. trwałe przysporzenie majątkowe. Przepis ten, w ocenie wnioskodawcy, nie może zatem znaleźć zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Wnioskodawca podkreślił także, że opisywana transakcja, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu po stronie spółki X. Brak zatem podstaw dla dwukrotnego opodatkowywania tego samego przepływu majątkowego pomiędzy podmiotami. Powołując się na wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych wnioskodawca wywiódł także wniosek, iż przyjęcie stanowiska, że przekazanie wynagrodzenia za dobrowolne umorzenie akcji w formie akcji innej spółki, skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie spółki dokonującej umorzenia, stanowiłoby naruszenie art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, gdyż w tej sytuacji przychód podatkowy powstałby w odniesieniu do zdarzenia, które nie zostało wskazane w ustawie jako podlegające opodatkowaniu.

Uznając przedmiotowe stanowisko za nieprawidłowe, Minister Finansów powołując się na przepis art. 14 ust 1 p.d.o.p. podkreślił, że opisane przez wnioskodawcę zdarzenie przyszłe polegające na zamiarze nabycia od swojego akcjonariusza (spółki X) akcji własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia, oraz przekazanie tytułem wynagrodzenia za umorzone akcje własne, akcji spółki Y - wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 14 p.d.o.p. i podlega opodatkowaniu.

Czyniąc obszerne dywagacje na temat rodzajów umorzenia akcji oraz form wynagrodzenia, organ podkreślił, że zapłata wynagrodzenia w formie pieniężnej i niepieniężnej ma odrębny charakter, gdyż prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki kapitałowej. Zapłata wynagrodzenia ustalonego w formie pieniężnej prowadzi bowiem do przekazania środków pieniężnych w wartości nominalnej odpowiadającej ustalonej wartości wynagrodzenia. Przekazywane na rzecz wspólnika czy akcjonariusza środki pieniężne zostały uprzednio odpowiednio ujęte, jako przychody albo przysporzenia niestanowiące przychodu, - w tej samej wartości nominalnej - dla celów rozliczeń podatkowych spółki jako wartości wchodzące do jej majątku. Uregulowanie natomiast wynagrodzenia w formie niepieniężnej - w szczególności w formie przeniesienia własności papierów wartościowych - polega na przeniesieniu na rzecz udziałowca czy akcjonariusza składników majątku, których wartość odpowiada ustalonej wartości wynagrodzenia, ale których uprzednie wejście do majątku spółki wiązało się z poniesieniem kosztu, który nie musi odpowiadać wartości rynkowej tych składników na dzień przekazania akcjonariuszowi. Gdyby zatem spółka zdecydowała się najpierw dokonać zbycia tych składników majątkowych, a następnie przekazać uzyskane z tej transakcji środki pieniężne na rzecz akcjonariusza - jako wynagrodzenie za umorzenie akcji lub za nabycie akcji w celu ich umorzenia, to najpierw uzyskałaby przychód ze zbycia tych składników, prawo do ujęcia nierozliczonych podatkowo kosztów ich nabycia, a następnie poniosła niestanowiący kosztu podatkowego wydatek na zapłatę wynagrodzenia. W konsekwencji, spółka osiągnęłaby dochód albo poniosła stratę na transakcji zbycia składników majątku.

Oceniając charakter nabycia akcji w celu umorzenia za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, organ zauważył, że także w tym przypadku spółka niejako decyduje się na zbycie składników majątku na rzecz akcjonariusza w zamian za cenę odpowiadająca wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji. Wobec powyższego, uzasadnionym jest rozpoznanie w takiej sytuacji po stronie Wnioskodawcy przychodu ze zbycia rzeczy lub prawa majątkowego, o którym mowa w przepisie art. 14 p.d.o.p. Przychodem tym będzie wartość ustalonego wynagrodzenia. Jednocześnie, w związku z odpłatnym zbyciem składników majątkowych Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć nieuwzględnione dotąd w jego rozliczeniach podatkowych koszty ich nabycia, zgodnie z art. 15 ust. 1 p.d.o.p.

Konkludując organ zaznaczył, że zasadniczo, spółka kapitałowa wypłacająca wynagrodzenie na rzecz akcjonariusza z tytułu umorzenia akcji, nie uzyskuje przychodów – ustawa bowiem nie zawiera przepisu, który dotyczyłby bezpośrednio takiej sytuacji. Niemniej jednak, w przypadku, gdy wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji jest ustalone w formie niepieniężnej, transakcja dokonywana pomiędzy spółką a akcjonariuszem odpowiada odpłatnemu zbyciu rzeczy lub praw majątkowych - jest zatem objęta zakresem zastosowania art. 14 ust. 1 p.d.o.p..

Mając na uwadze powyższe wnioski organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zarzucił organowi naruszenie przepisu art. 14 ust 1 p.d.o.p. przez dokonanie jego błędnej interpretacji i powtórzył argumentacje zawartą w treści wniosku.

Mimo tego organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej uprzednio indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze na powyższą interpretację, Wnioskodawca, wnosząc o jej uchylenie, zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisu art. 14 ust 1 ustawy o CIT, poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że wypłacając wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji w formie niepieniężnej, spółka dokonuje odpłatnego zbycia składników majątku na rzecz akcjonariusza, w zamian za cenę odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji, co powoduje powstanie po stronie spółki przychodu ze zbycia rzeczy lub prawa majątkowego, a także naruszenie art. 217 Konstytucji w wyniku przyjęcia, że wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji w formie niepieniężnej spowodowuje powstanie po stronie skarżącej przychodu podatkowego w sytuacji gdy ustawa nie zawiera przepisu, który przewidywałby powstanie obowiązku podatkowego z tego tytułu.

W uzasadnieniu skarżąca spółka zarzuciła, iż jest brak podstawy prawnej do uznania, że na skutek opisanego przekazania wynagrodzenia w formie niepieniężnej, wnioskodawca uzyska podlegający opodatkowaniu przychód oraz przedstawiła argumenty świadczące o tym, iż na skutek zaplanowanej transakcji przychód po stronie wnioskodawcy w ogólne nie powstanie. Zarzuciła organom podatkowym próbę niezgodnego z prawem podwójnego opodatkowania tej samej wartości ekonomicznej oraz powołując się na wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych, podtrzymała stanowisko w sprawie, zaprezentowane w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje :

Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola administracji publicznej sprawowana przez sądy administracyjne przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 146 w zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. 2012 r. poz. 270 - zwanej dalej p.p.s.a.), zaskarżone decyzje oraz interpretacje podlegają uchyleniu tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga, wniesiona w przedmiotowej sprawie, jest uzasadniona, gdyż zaskarżona interpretacja narusza obowiązujące przepisy prawa podatkowego, w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Spór sprowadza się do kwestii skutków podatkowych przeniesienia przez Wnioskodawcę na swojego obecnego akcjonariusza spółkę X, akcji innej spółki, w zamian za nabycie od tego akcjonariusza akcji własnych, w celu ich dobrowolnego umorzenia. Wynagrodzenie za nabycie akcji w celu ich umorzenia będzie miało zatem charakter niepieniężny.

W ocenie organu podatkowego, opisany stan faktyczny zrodzi obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy, gdyż na podstawie art. 12 ust. 1 p.d.o.p. przeniesienie własności akcji jako wynagrodzenie za umorzenie akcji dotychczasowego akcjonariusza, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z odpłatnego ich zbycia. Minister Finansów dopatruje się bowiem różnicy pod względem skutków podatkowych, jakie powstaną po stronie wypłacającego je podmiotu, pomiędzy wypłatą wynagrodzenia w formie gotówkowej, a wynagrodzeniem w formie rzeczowej. W treści zaskarżonej interpretacji zauważa, że wypłata wynagrodzenia w formie gotówki byłaby dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo, podczas gdy wypłata wynagrodzenia za umorzone akcje w formie niepieniężnej, rodzi obowiązek podatkowy.

Skarżący twierdzi, powołując się na przepis art. 12 ust 4 pkt 3 p.d.o.p., że wypłata wynagrodzenia za umorzone akcje, niezależnie, czy przybiera formę pieniężną, czy rzeczową, jest podatkowo neutralna dla spółki, która je wypłaca uprawnionemu. Działanie to bowiem nie powoduje przysporzenia majątkowego po stronie wypłacającego wynagrodzenie podmiotu.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z dnia 25 marca 2014r. II FSK 830/12, wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2012r., II FSK 1950/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 marca 2013r. III SA/Wa 2423/12 oraz 18 września 2012r., III SA/Wa 1089/12; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 20 października 2011r., I SA/Po 504/11, wyrok w Poznaniu z dnia 9 czerwca 2011r., I SA/Po 220/11, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 lutego 2011r., I SA/Po 948/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 października 2010r., III SA/Wa 290/10, wyrok WSA w Kielcach z dnia 16 kwietnia 2008r., I SA/Ke 47/08, I SA/Po 251/10, wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 września 2012r., I SA/Łd 809/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 grudnia 2010r., I SA/Łd 935/10), zgodnie z którym ten sam skutek podatkowy występuje przy wypłacie wynagrodzenia za akcje/ udziały nabywane w celu ich umorzenia nie zależnie od tego czy wynagrodzenie to przybiera formę pieniężną czy rzeczową - tj. poprzez przekazanie własności rzeczy czy też praw majątkowych. Tworzenie różnic pomiędzy powołanymi sposobami wynagrodzenia wspólnika nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach i nie jest dopuszczalne.

Z treści przepisów art. 359 _@POCZ@__@KON@_§ 1 i §2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.- zwanej dalej jako k.s.h.), normujących instytucję umorzenia akcji spółki, wynika że gdy statut tak stanowi, akcje mogą być umarzane albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne, albo bez zgody akcjonariusza - umorzenie przymusowe. Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, którego minimum określa przepis prawa.

Przepisy powyższe nie przesądzają zatem w jakiej formie powinno być wypłacone wspólnikowi wynagrodzenie za umarzane akcje. Decyzję czy rozliczenie z występującym ze spółki wspólnikiem nastąpi w formie rzeczowej czy w formie pieniężnej ustawodawca pozostawił woli wspólników. Wynagrodzenie ustalone w kwocie pieniężnej może zatem zostać fizycznie "wypłacone" poprzez przeniesienie własności określonych składników majątku spółki. (por. wyrok WSA w Łodzi I SA/Łd 935/10 i WSA w Poznaniu I SA/Po 251/10, tak też m.in. Kohutek Konrad, Olczyk Magdalena, Rachwał Anna, Rusinek Michał, Spyra Marcin, Wyrwiński Michał, Komentarz do art. 199 Kodeksu spółek handlowych, publ. Lex Omega).

W orzecznictwie wskazuje się też na fakt, że wydanie składników majątkowych tytułem wynagrodzenia za umarzane akcje nie stanowi odrębnej transakcji, gdyż jest jedynie realizacją zobowiązania wynikającego z uchwały o umorzeniu akcji. Nabycie akcji w celu umorzenia, niezależnie od tego, czy wynagrodzenie wypłacane jest w pieniądzu czy jest świadczeniem niepieniężnym, jest jedynie elementem składowym jednego zdarzenia cywilnoprawnego, które powinno być rozpatrywane jako całość, określanego mianem dobrowolnego umorzenia akcji. Nie ma zatem podstaw, aby dla celów podatkowych wyodrębniać w nim dwie czynności – nabycie akcji własnych przez spółkę i zbycie części majątku -jako wypłata wynagrodzenia. Podział taki jest podziałem sztucznym, mającym na celu wyłącznie doprowadzenie do powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty - w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Przykładowe kategorie źródeł przychodów określa art. 12 ust. 1 p.d.o.p. Ustanowiona w przepisie art. 7 ust. 1 p.d.o.p. zasada, w myśl której przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, doznaje wyjątków. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4 pkt 3 p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Wykładnia językowa art. 12 ust. 4 pkt 3 p.d.o.p. wskazuje wprost, iż umorzenie udziałów (akcji) w spółce nie stanowi dla tej spółki przychodu. Ustawodawca nie rozróżnia przy tym umorzenia odpłatnego czy też bez wynagrodzenia - normując jedynie sytuację faktyczną umorzenia udziałów lub akcji w spółce. Z przepisu tego wynika też, że przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest jedynie kwota otrzymana z tytułu odpłatnego zbycia udziałów ( akcji ) na rzecz spółki w celu ich umorzenia ponad kwotę ich wartości określonej w złotych, na dzień ich faktycznego wniesienia. Podlegający opodatkowaniu przychód osiąga zatem wspólnik i to tylko w kwocie stanowiącej różnicę między ich wartością w dniu ich wniesienia do spółki a w dniu umarzania.

Przepis ten jest przepisem szczególnym, co z kolei oznacza, iż powinien być interpretowany w sposób ścisły. Niedopuszczalna jest jakakolwiek wykładnia rozszerzająca, w szczególności przy zastosowaniu analogii, gdyż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje jedynie w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji RP). Bez oparcia w konkretnym przepisie prawa, brak jest też podstaw do różnicowania skutków związanych z jego wypłatą w zależności od formy tego wynagrodzenia, tak jak to przyjął organ podatkowy w niniejszej sprawie. Skoro wprost z przepisów prawa nie wynika, aby zapłata za umarzane akcje w formie niepieniężnej powodowała powstanie po stronie spółki obowiązku podatkowego, to nie można rozszerzać katalogu źródeł przychodu dla celów podatku. Taka interpretacja przepisów prawa podatkowego narusza zasadę in dubio pro tributario.

Nie można także pominąć, że analiza rodzajów przychodów, wymienionych w art. 12 ust. 1 p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przychód to definitywne przysporzenie majątkowe. Źródłem przychodu może być w związku z tym odpłatne zbycie rzeczy, czyli takie, w wyniku którego po stronie podatnika powstanie przysporzenie. Trafnie zatem Skarżąca podniosła w skardze, że w wyniku wypłaty wynagrodzenia za umorzone akcje spółka nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Przeciwnie - umorzenie to powoduje likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego. Zmniejszą się wprawdzie w bilansie pasywa spółki (kapitał zakładowy), jednakże jednocześnie nastąpi zmniejszenie jej aktywów, o majątek oddany akcjonariuszowi jako wynagrodzenie.

W ocenie Sądu, wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mowa w art. 14 p.d.o.p. Efektem uchwały o umorzeniu akcji jest bowiem przepływ aktywów do akcjonariusza oraz obniżenie kapitału zakładowego lub zapasowego spółki. Wspólnik nie jest przy tym zobowiązany do dokonania na rzecz spółki świadczeń powodujących zwiększenie majątku spółki. W wyniku umorzenia spółka nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego od wspólnika, które powiększy jej majątek. Wręcz przeciwnie, majątek Spółki faktycznie ulegnie zmniejszeniu, gdyż będzie ona zobowiązana do wypłacenia wynagrodzenia akcjonariuszowi z tytułu umorzenia akcji. Ponadto, wydanie składnika majątkowego tytułem wynagrodzenia za umorzenie akcji nie stanowi odrębnej transakcji, gdyż jest ona konsekwencją realizacji obowiązku wynikającego z umorzenia akcji jako tytułu prawnego.

Ponownie rozpoznając wniosek podatnika o udzielenie interpretacji, organ winien dokonać oceny stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uwzględnił skargę. Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a., który stanowi, że w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określi czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na podstawie art. 200 i 205 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w wysokości 200 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.