Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 2201/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 215 par. 1, art. 247 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1, art. 3, art. 6 ust. 3, art. 14 ust. 1 i 3, art. 32 ust. 2, art. 47, art. 58, art. 59 pkt 2, art. 60 ust. 1, art. 61 ust. 1 pkt 2 i 3
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 156 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 14 ust. 5, art. 75 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2007 nr 155 poz 1095
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jednolity
article: art. 30 ust. 2 pkt 3, art. 36 ust. 2 pkt 3
journal: Dz.U. 2009 nr 168 poz 1323
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej.
article: art. 1, art. 7 ust. 3, art. 9 pkt 2, art. 13, art. 35 ust. 1 i 4
journal: Dz.U. 2004 nr 4 poz 27
law: Ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Kozik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Piotr Borowiecki Sędzia WSA Małgorzata Grzelak Protokolant st. sekr. sąd. Karolina Pilecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...],[...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich oddala skargę


UZASADNIENIE

VI SA/Wa 2201/12

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi wniesionej przez spółkę T. S.A. z siedzibą w [...] (dalej "Spółka", "Strona", "skarżąca Spółka", "Skarżąca") jest decyzja z [...] sierpnia 2012 r., nr [...],[...], wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 – dalej "O. p.") w związku z art. 59 pkt 2 oraz art. 2 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm. - dalej "u.g.h."), którą Minister Finansów utrzymał w mocy własną decyzję z [...] marca 2012 r., nr [...], cofającą Stronie zezwolenie z [...] grudnia 2006 r., nr [...], z późniejszymi zmianami, na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich "T.".

Do wydania powyższych decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W związku z wpływającymi licznymi informacjami o nieprawidłowościach w działalności Spółki pochodzącymi m.in. od podmiotów działających na rynku gier, Minister Finansów zwrócił się do organów Służby Celnej o zweryfikowanie zasad prowadzenia działalności Spółki. Przeprowadzone przez organy Służby Celnej kontrole doraźne wykazały nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych należących do Spółki T. S.A., w których stwierdzono przyjmowanie zakładów wzajemnych przez Internet w ramach E-Promocji. Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynikało, że zawieranie zakładów w ramach E-Promocji odbywało się poprzez zarejestrowanie i otrzymanie indywidualnej karty w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych. Uczestnik dokonywał też wpłaty środków pieniężnych (od 10 do 1000 PLN) w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych. Następnie gracz posiadający środki pieniężne na tzw. E-koncie, po zalogowaniu się w witrynie internetowej Organizatora (T. S.A.) mógł zawierać zakłady wzajemne maksymalnie do kwoty posiadanych środków pieniężnych. Po obstawieniu wyników na rozgrywki z oferty Organizatora otrzymywał wygenerowany przez system numer dowodu zawarcia zakładu. Minister Finansów nie zakwestionował, iż możliwość korzystania z E-Promocji wiązała się z obecnością gracza w punkcie przyjmowania zakładów, jednakże już z samego regulaminu E-Promocji bezspornie wynikało, iż zawarcie zakładu nie odbywało się wyłącznie w punkcie, ale z wykorzystaniem Internetu. Zastrzeżenia organu dotyczyły tego właśnie elementu E-Promocji, który pozwalał na doprecyzowanie zakładu przez sieć Internet.

W związku z powyższym, Minister Finansów wszczął w pierwszej kolejności postępowanie cofające przedmiotowe zezwolenie w części dotyczącej dwóch punktów przyjmowania zakładów wzajemnych. Postępowanie to zostało zakończone wydaniem decyzji z [...] października 2011 r. cofającej przedmiotowe zezwolenie jedynie w części dotyczącej dwóch punktów przyjmowania zakładów wzajemnych wymienionych w pkt III ppkt 28 oraz 61 zezwolenia, która została utrzymana w mocy decyzją z [...] czerwca 2012 r.

Niezależnie od powyższego, w niniejszej sprawie, Minister Finansów, postanowieniem z [...] listopada 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie w zakresie cofnięcia w całości przedmiotowego zezwolenia z [...] grudnia 2006 r. nr [...], z późniejszymi zmianami, na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich "T.", kończąc to postępowanie wymienioną już decyzją z [...] marca 2012 r. cofającą zezwolenie w związku z rażącym naruszeniem warunków określonych w zezwoleniu, zatwierdzonych regulaminach zakładów bukmacherskich "T." i zakładów bukmacherskich na wyścigi konne oraz określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia.

W dniu [...] kwietnia 2012 r. do organu wpłynął wniosekz [...] kwietnia 2012 r., złożony przez pełnomocnika Spółki adw. J. D., o uzupełnienie i sprostowanie decyzji cofającej zezwolenie. Minister Finansów postanowieniem z [...] maja 2012 r. nr [...], odmówił uzupełnienia oraz sprostowania przedmiotowej decyzji. Pełnomocnik strony wniósł [...] czerwca 2012 r. zażalenie z [...] czerwca 2012 r., na postanowienie z [...] maja 2012 r., które organ utrzymał w mocy postanowieniem z [...] lipca 2012 r., nr [...].

W dniu [...] kwietnia 2012 r. do organu wpłynęły dwa odwołania od decyzji z [...] marca 2012 r. złożone przez pełnomocników Strony: adw. Z. G. (odwołanie z [...] kwietnia 2012 r.) oraz r. pr. J. Z. (odwołanie z [...] kwietnia 2012 r.).

W dniu [...] maja 2012 r. do organu wpłynęło pismo spółki z [...] maja 2012 r., informujące o wyznaczeniu w przedmiotowym postępowaniu pełnomocnika do doręczeń tj. adw. Z. G.

W dniu [...] sierpnia 2012 r. do Ministerstwa Finansów wpłynęło odwołanie z [...] sierpnia 2012 r., złożone przez pełnomocnika Strony adw. E. B. z substytucji adw. J. D. od decyzji Ministra Finansów z [...] marca 2012r. oraz ponowne odwołania od tej decyzji wniesione przez adw. Z. G. (z [...] sierpnia 2012 r.) oraz r. pr. J. Z. (z [...] sierpnia 2012 r.).

Postanowieniem z [...] sierpnia 2012 r., nr [...] Minister Finansów stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania złożonego przez adwokat E. B. z substytucji adwokata J. D., stwierdzając, że decyzja z [...] marca 2012 r. o cofnięciu przedmiotowego zezwolenia została doręczona pełnomocnikowi Spółki w dniu [...] kwietnia 2012 r. jednakże wobec złożenia przez tego pełnomocnika wniosku o uzupełnienie i sprostowanie powyższej decyzji, termin na wniesienie odwołania biegł dla pełnomocnika od dnia doręczenia mu postanowienia o odmowie uwzględnienia przedmiotowego wniosku tj. w tej sprawie od dnia [...] maja 2012 r. Według Ministra Finansów nie ma znaczenia, że Ordynacja podatkowa przewiduje środek zaskarżenia w postaci zażalenia na postanowienie o odmowie uzupełnienia lub/i sprostowania decyzji. Organ zaakcentował, że instytucja uzupełnienia/sprostowania dotyczy wad decyzji nieistotnych i małej wagi, które nie dają podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji czy też wszczęcia trybu nadzwyczajnego.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2012 r., nr [...] Minister Finansów stwierdził niedopuszczalność odwołań złożonych od decyzji Ministra Finansów z [...] marca 2012r. przez adw. Z. G. z [...] sierpnia 2012r. oraz przez r. pr. J. Z. z [...] sierpnia 2012 r., wskazując, że wymienieni pełnomocnicy nie występowali z wnioskiem o uzupełnienie lub sprostowanie decyzji z [...] marca 2012 r. lecz wnieśli odwołania od tej decyzji. Tym samym, zdaniem organu, skorzystali z prawa zaskarżenia przedmiotowej decyzji wobec czego wniesienie przez nich po raz kolejny odwołań od ww. decyzji jest niedopuszczalne w świetle art. 220 O. p. Według organu, w niniejszej sprawie każdy z pełnomocników mógł działać samodzielnie (oddzielnie), a w takim wypadku działania jednego z pełnomocników, nie determinują działań podejmowanych przez innych pełnomocników.

W toku postępowania pełnomocnicy Strony przeglądali akta sprawy oraz kierowali do organu szereg pism zawierających stanowisko w sprawie oraz wnioski dowodowe jak i wnioski o zawieszenie postępowania oraz wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniami prejudycjalnymi. Minister Finansów odniósł się do wszystkich wniosków wydając odpowiednie postanowienia w sprawie.

Decyzją z [...] sierpnia 2012 r., nr [...], Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję I instancji z [...] marca 2012 r.

Kluczową podstawą cofnięcia spornego zezwolenia, był art. 59 pkt 2 u.g.h. oraz uznanie przez Ministra Finansów rażącego naruszenia warunków prowadzenia działalności określonych w zezwoleniu, zatwierdzonych regulaminach zakładów bukmacherskich "T." i zakładów bukmacherskich na wyścigi konne, oraz określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia. Rażące naruszenie tych warunków, polegało na umożliwieniu zawarcia zakładu z wykorzystaniem Internetu, w ramach działalności pod nazwą E-Promocja.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Minister Finansów wskazał, że wprawdzie ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji pojęcia "naruszenie rażące", jak również nie wypracowano w orzecznictwie na gruncie tej ustawy jak i poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, sposobu rozumienia tego pojęcia, może jednak, w tym względzie pomóc stanowisko wypracowane przez orzecznictwo co do przesłanki "rażącego naruszenia prawa" (procesowego lub materialnego) jako przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Na tej podstawie Minister Finansów skonstatował, że z rażącym naruszeniem warunków zezwolenia, regulaminu lub innych warunków wynikających z przepisów prawa - w rozumieniu art. 59 pkt 2 u.g.h. - organ będzie miał do czynienia wówczas, gdy przepis określający warunki zezwolenia lub warunki prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o zezwolenie nie budzi żadnych wątpliwości, jest jednoznacznie rozumiany i nie pozostawia pola do różnorodnej interpretacji użytych w nim zwrotów oraz gdy skutków społeczno-gospodarczych rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub innych warunków wynikających z przepisów prawa nie można zaakceptować z punktu widzenia wymagań praworządnego państwa. W niniejszej sprawie zdaniem organu, wykazano, że prowadzenie przez Spółkę działalności w zakresie zakładów wzajemnych z zastosowaniem mechanizmu E-Promocji umożliwiającego zawieranie zakładów poprzez Internet, stoi w oczywistej sprzeczności z warunkami prowadzenia działalności określonymi w udzielonym zezwoleniu, zatwierdzonych regulaminach zakładów wzajemnych oraz w przepisach prawa, które takiej możliwości nie przewidywały. Minister Finansów podniósł, że jego stanowisko w zakresie przyjmowania zakładów wzajemnych w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych określonych w zezwoleniu oraz braku możliwości przyjmowania zakładów wzajemnych za pośrednictwem środków elektronicznych było jednoznaczne, niezmienne i znane Stronie przynajmniej od 2006 roku, kiedy to organ odmówił Spółce zatwierdzenia regulaminu przyjmowania zakładów wzajemnych za pośrednictwem środków elektronicznych. Minister Finansów podkreślił, że nigdy nie zatwierdził regulaminu zakładów wzajemnych, zawierającego zapisy umożliwiające zawieranie zakładów wzajemnych za pomocą środków elektronicznych, że Spółka znała stanowisko Ministra Finansów w przedmiotowej sprawie, a mimo to taką działalność prowadziła. W tej sytuacji rażące naruszenie prawa jest tym bardziej widoczne i nie było możliwe zastosowanie w niniejszej sprawie trybu określonego w art. 58 u.g.h., a więc wezwania Spółki do usunięcia stwierdzonych uchybień w wyznaczonym terminie.

Minister Finansów nie zgodził się ze stanowiskiem Strony, odnoszącym się do wątpliwości interpretacyjnych przepisów w przedmiotowej materii. Przepisy bowiem dopuszczały przyjmowanie zakładów wzajemnych wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych. Możliwość urządzania zakładów wzajemnych przez sieć Internet została dopuszczona dopiero w wyniku nowelizacji art. 14 ust. 3 u.g.h., ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 29 czerwca 2011 r. art. 134, poz. 779), która weszła w życie 14 lipca 2011 r. Minister Finansów jednak podkreślił, że nawet po nowelizacji przyjmowanie zakładów wzajemnych przez sieć Internet, nie było możliwe z mocy samego prawa lecz tylko w sytuacji uzyskania stosownego zezwolenia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Dlatego też, fakt, iż wszczęcie postępowania w sprawie cofnięcia Spółce zezwolenia, a także samo cofnięcie zezwolenia, nastąpiły po wejściu w życie przepisów znowelizowanej ustawy nie ma znaczenia.

Minister Finansów nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, która oddziela czynność przyjmowania zakładu od czynności przyjmowania dyspozycji - doprecyzowania zakładu przez Internet. Według organu, zawarcie zakładu to zarówno złożenie dyspozycji, jak i przyjęcie zakładu. Czynności tych nie można rozdzielać. Stanowią jedną całość. Niezbędna jest więc fizyczna obecność zarówno przy składaniu dyspozycji, jak i przyjmowaniu zakładu i to w konkretnym miejscu rozumianym jako pewna wydzielona fizycznie przestrzeń.

Minister Finansów uznał również, że bezprzedmiotowy zarzut Spółki, iż przed Ministrem Finansów toczyły się równolegle dwa postępowania częściowo o tym samym zakresie przedmiotowym, czyli w przedmiocie cofnięcia w części spornego zezwolenia oraz w sprawie całościowego cofnięcia tego zezwolenia. Organ wskazał, że decyzja z [...] marca 2012 r. cofająca Spółce sporne zezwolenie, nie dotyczyła sprawy rozstrzygniętej decyzją z [...] października 2011 r. cofającą zezwolenie w zakresie dwóch punktów przyjmowania zakładów wzajemnych, w związku z czym inny jest zakres przedmiotowy obu decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Ministra Finansów z [...] sierpnia 2012 r. skarżąca Spółka zarzuciła:

1. naruszenie prawa materialnego tj. art. 247 § 1 pkt 4 O. p. przez jego niezastosowanie oraz art. 121, art. 165 i 165a O. p. poprzez błędną wykładnię skutkującą wszczęciem kolejnego postępowania w tej samej sprawie, a tym samym błędne przyjęcie przez organ II instancji, że decyzja organu pierwszej instancji nie jest dotknięta wadą nieważności - chociaż dotyczy sprawy, która wcześniej została zakończona decyzją ostateczną z [...] czerwca 2012 r. w przedmiocie częściowego cofnięcia zezwolenia z [...] listopada 2006 r., a stosunek administracyjnoprawny w obu przypadkach jest częściowo tożsamy tj. ten sam podmiot, ten sam stan prawny i faktyczny, ponadto częściowo ten sam przedmiot rozstrzygnięcia;

2. naruszenie prawa materialnego tj. art. 247 § 1 pkt 3 O. p. przez jego niezastosowanie oraz art. 213 § 4 i 5 O. p., poprzez procedowanie przez organ w II instancji, przed ostatecznym rozstrzygnięciem wniosku Skarżącej o uzupełnienie i sprostowanie decyzji z [...] marca 2012 r. Ponadto, po ostatecznym rozstrzygnięciu kwestii sprostowania i uzupełnienia decyzji - uznanie przez organ, iż odwołania złożone w terminie, zostały wniesione z uchybieniem terminu, lub organ stwierdził ich niedopuszczalność, a w przypadku jednego odwołania - stwierdził jego niedopuszczalność - ([...] września 2012 r.) po wydaniu decyzji;

3. naruszenie prawa materialnego tj. art. 247 § 1 pkt 3 O. p. przez jego niezastosowanie oraz art. 180 § 1 O. p. w zw. z art. 187, 191 i 192 w zw. z art. 120 O. p., ponadto naruszenie art. 77 ust. 6 w zw. z art. 77 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.) (dalej: ustawa o swobodzie działalności gospodarczej) w zw. z art. 55 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. 2009, Nr 168, poz. 1323) (dalej: ustawa o Służbie Celnej), oraz art. 200 O. p. poprzez przez ich błędną wykładnię skutkującą wydaniem decyzji o cofnięciu zezwolenia w oparciu o dowody zebrane w trakcie kontroli przeprowadzonych z naruszeniem przepisów prawa, gromadzenie materiału dowodowego w sprawie w I instancji po upływie zakreślonego stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz po złożeniu ostatecznego stanowiska w sprawie przez skarżącą Spółkę;

a niezależnie od powyższego, dodatkowo:

4. naruszenie prawa materialnego tj. art. 59 art. 2 u.g.h. poprzez błędne przyjęcie, iż oferowanie przez Spółkę usługi tzw. E-Promocji stanowi rażące naruszenie warunków prowadzenia działalności określonych w zezwoleniu, zatwierdzonych regulaminach oraz warunkach prowadzenia działalności określonych w przepisach prawa, w sytuacji gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwala przyjąć, iż wyczerpane zostały przesłanki ,,rażącego naruszenia prawa", a tym samym brak jest możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie dyspozycji art. 59 ust. 2 u.g.h.;

5. naruszenie prawa materialnego tj. art. 5 ust. 2 u.g.h. w związku z art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 14 ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. poprzez uznanie, że powołane powyżej przepisy (w brzmieniu sprzed nowelizacji) artykułują całkowity zakaz wykorzystania Internetu przy zawarciu zakładu wzajemnego oraz poprzez uznanie, że oferowanie przez Spółkę usługi tzw. E-Promocji jest tożsame z zawieraniem zakładów wzajemnych przez sieć Internet, w sytuacji gdy nie można uznać, że treść przepisów art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 14 ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. jest jasna, wyraźna, jednoznaczna i oczywista oraz może być bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych ustalona w bezpośrednim rozumieniu oraz w sytuacji, gdy tylko jeden z elementów zawarcia zakładu wzajemnego w ramach programu lojalnościowego tzw. E-promocji możliwy był z wykorzystaniem Internetu (doprecyzowanie zakładu), zaś pozostałe elementy: wykupienie zakładu, odbiór wygranej, identyfikacja uczestnika itd. możliwe było jedynie fizycznie w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych;

6. naruszenie prawa materialnego tj. art. 59 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 i art. 22 Konstytucji RP poprzez zdefiniowanie na potrzeby niniejszego postępowania użytych w tym przepisie pojęć "przyjęcie zakładu", "zakładu", "zakładu otwartego" i "zakładu zamkniętego" wedle uznania organu i ocenę, że tylko definicje przyjęte przez organ są prawidłowe oraz dają podstawę do twierdzenia o rażącym naruszeniu przez Spółkę prawa - w sytuacji gdy wykładnia językowa tego przepisu i wymienionych pojęć nie pozwala na - wyprowadzenie jednoznacznych i niebudzących wątpliwości wniosków co do ich rozumienia;

7. naruszenie prawa materialnego tj. art. 59 ust. 2 u.g.h. poprzez naruszenie zasady proporcjonalności w stosowaniu sankcji przez organy administracyjne, wypracowanej przez orzecznictwo europejskie tj. sankcje stosowane przez organ nie powinny wykraczać poza to co jest niezbędne do osiągnięcia zamierzonego celu, powinny być określone w sposób jasny, precyzyjny i jednoznaczny. W przedmiotowym natomiast przypadku, w sytuacji potencjalnego założenia, iż doszło do naruszenia przepisów przez skarżącą Spółkę poprzez umożliwienie doprecyzowania zawieranych zakładów przez sieć Internet, zastosowana sankcja jest skrajnie dysproporcjonalna, ponadto przepis sankcyjny posługuje się niedookreślonymi zwrotami umożliwiającymi organowi w sposób dyskrecjonalny i arbitralny dokonywać wykładni stosowanych przepisów prawa;

8. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 59 ust. 2 ustawy poprzez uznanie przez organ II instancji, że oferowanie przez Spółkę usługi tzw. E-Promocji stanowi rażące naruszenie warunków prowadzenia działalności określonych w zezwoleniu oraz w przepisach prawa, w sytuacji gdy prowadzenie powyższej działalności tzw. E- Promocji powinno zostać uznane, co najwyżej, za uchybienie stwierdzone przez organ w trybie art. 58 u.g.h.;

9. naruszenie prawa materialnego tj. art. 59 ust. 2 w zw. z art. 207 O. p. w związku z art. 4 ust. 1 pkt 2, art. ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. w związku z art. 1 pkt 3 i 20 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2011, Nr 134, poz. 779) (dalej: ustawa o zmianie ustawy o grach hazardowych) poprzez wydanie decyzji na podstawie stanu faktycznego, który nie istniał już na dzień orzekania przez organ, bowiem Spółka nie oferowała już usługi tzw. E-Promocji, ponadto na podstawie nieaktualnego stanu prawnego, bowiem na dzień wydania postanowienia o wszczęciu postępowania oraz na dzień wydania decyzji w I i II instancji nie obowiązywały już przepisy art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 14 ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. w pierwotnym brzmieniu, których naruszenie zarzuca organ Skarżącej Spółce;

10. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122 O. p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącą Spółkę oraz naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 124, 187 § 1, 210 § 1 pkt 6, 210 § 4 w zw. z art. 235 O. p. poprzez nierozważenie wszystkich znajdujących się w sprawie dowodów, a także prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych;

11. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120 O. p. oraz prawa materialnego tj. art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z dnia 16 lipca 1997 r.) (dalej: Konstytucja RP) w związku z art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 14 ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. oraz w związku z art. 1 pkt 3 i 20 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych w związku z art. 59 ust. 2 u.g.h., poprzez nieuprawnione różnicowanie przez Ministra Finansów oceny takiego samego sposobu prowadzenia działalności: w jednej sprawie jako zgodnego z prawem, a drugie sprawie jako rażąco naruszającego prawo tj. uznanie w przedmiotowej sprawie, że oferowanie przez Spółkę usługi tzw. E-Promocji (polegającej na umożliwieniu doprecyzowania zakładu wzajemnego otwartego przez Internet) stanowi rażące naruszenie warunków prowadzenia działalności określonych w zezwoleniu oraz w przepisach prawa, a z kolei w uzasadnieniu projektu nowelizacji ustawy o grach hazardowych - rekomendowanie zawierania w całości zakładów wzajemnych przez Internet jako działalności zgodnej z prawem, czego konsekwencją była nowelizacja ustawy o grach hazardowych na mocy ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych dopuszczająca możliwość zawierania zakładów wzajemnych za pośrednictwem Internetu;

12. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 207 O. p. w związku z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 59 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 14 ust. 3 oraz art. 43 ust. 1 pkt 4 u.g.h. poprzez orzekanie przez organ I instancji na podstawie przepisów technicznych, które nie były uprzednio notyfikowane Komisji Europejskiej, w sytuacji gdy w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. oraz stanowiska Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. przepisy ustawy o grach hazardowych stanowią potencjalnie przepisy techniczne, a Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że rozstrzygnięcie w zakresie konkretnych przepisów ustawy, należy każdorazowo do organu orzekającego w sprawie;

13. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 201 § 1 pkt 2 O. p. poprzez błędne przyjęcie, iż brak jest podstaw do zawieszenia postępowania i wystąpienia przez organ zarówno I, jak i II instancji z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sytuacji gdy co do obowiązku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych istnieje spór prawny pomiędzy organem a Skarżącą Spółką. W sytuacji gdy organ musi orzekać w przedmiocie obowiązku notyfikacji, który winien być przez organ uprzednio wykonany, Minister Finansów winien zawiesić przedmiotowe postępowanie celem przesądzenia przez niezależny podmiot - Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zasadność stanowiska skarżącej Spółki i Ministra Finansów, szczególnie w sytuacji, gdy przesądzenie przedmiotowej kwestii tj. prawidłowości wprowadzenia przepisów do porządku prawnego, przed wydaniem decyzji przez Ministra Finansów miało zasadnicze i istotne znaczenie w sprawie;

14. naruszenie art. 2 § 4 ust. 1 oraz § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. 2002, Nr 239, poz. 2039), zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. 2004 r. Nr 65, poz. 597) poprzez błędne przyjęcie, przez organ I i II instancji, iż zakaz prowadzenia działalności on-line wyrażony w art. 14 ust. 3 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, który powinien być notyfikowany Komisji Europejskiej, a tym samym brak jest obligatoryjnej przesłanki zawieszenia przedmiotowego postępowania do czasu rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej;

15. naruszenie przepisów postępowania art. 180 § 1 O. p. w zw. z art. 187, 191, 192 w zw. z art. 120 O. p. poprzez niepełne zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, pominięcie wszelkich wniosków dowodowych składanych przez skarżącą Spółkę, ponadto poprzez dokonanie ustaleń na podstawie okoliczności sprawy, które nie zostały w pełni udowodnione z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, a mianowicie nieuprawnione ustalenie w oparciu jedynie o oświadczenie zarządu Spółki z [...] maja 2011 r. o możliwości korzystania z E-Promocji we wszystkich punktach przyjmowania zakładów, że usługa E-Promocja jest faktycznie oferowana we wszystkich punktach przyjmowania zakładów wzajemnych i w odniesieniu do wszystkich zezwoleń Spółki. Naruszenie ww. przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ przeprowadzenie dowodów zgłoszonych przez Spółkę z zeznań świadków i stron, dowodów z opinii prawnych i technicznych, jak również powołanie biegłego przez organ, mogły doprowadzić do wniosków diametralnie odmiennych odnoście tzw. usługi E-promocji, a w rezultacie do innych ustaleń faktycznych i odmiennego rozstrzygnięcia;

16. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 200a w zw. z art. 229 O. p. poprzez brak przeprowadzenia rozprawy administracyjnej przez organ II instancji, pomimo zaistnienia w przedmiotowej sprawie okoliczności uzasadniających przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków, stron, z opinii biegłych w celu ustalenia, czy usługa funkcjonalność określona przez stronę jako tzw. E-Promocja jest tożsama z oferowaniem zakładów wzajemnych przez sieć Internet w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, a jeśli nie to o wskazanie różnic pomiędzy E- Promocją a oferowaniem zakładów wzajemnych przez sieć Internet;

17. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 124 O. p. poprzez naruszenie zasady obowiązku wyjaśnienia stronom zasadność przesłanek, którymi Organy kierują się przy załatwianiu sprawy i art. 123 O. p. poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu;

18. naruszenie przepisu postępowania tj. art. 180 O. p. przez jego błędną wykładnię, skutkującą bezpodstawnym przyjęciem formalnej teorii dowodowej w zakresie wykazania zgodności z prawem i sługi tzw. E-promocji i przyjęcie, iż tylko protokoły z kontroli Celnej (choć nie wszystkie zarzucają Skarżącej naruszenie przepisów prawa) i ustalenia dokonane przez Ministra Finansów stanowią dowód w sprawie, chociaż wnioski dowodowe zgłaszane przez Skarżącą, których Minister Finansów nie uwzględnił (vide zarzut wskazany w pkt 15 powyżej), miały na celu dowiedzenie faktu, iż tzw. E-promocja nie była tożsama z oferowaniem zakładów wzajemnych przez sieć Internet; opisane naruszenie prawa miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ wykładnia zastosowana w zaskarżonej decyzji sugeruje, iż Skarżąca jest całkowicie pozbawiona prawa do obrony;

19. naruszenie prawa materialnego tj. art. 7, 22 Konstytucji RP oraz przepisów postępowania tj. art. 239a O. p. - poprzez czynienie starań w celu uniemożliwienia Spółce prowadzenia działalności i działanie organu wbrew jego ustawowym prawom oraz obowiązkom m.in. poprzez dążenie przez organ do wykonania decyzji wydanej w I instancji, pomimo jej niedostateczności i niewykonalności, przed rozstrzygnięciem przez organ sprawy w II instancji.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o:

1. stwierdzenie nieważności, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonej decyzji Ministra Finansów z [...] sierpnia 2012 r. w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Ministra Finansów z [...] marca 2012 r. w całości, ewentualnie o uchylenie, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zaskarżonej decyzji Ministra Finansów z [...] sierpnia 2012 r. w całości oraz decyzji Ministra Finansów z [...] marca 2012 r. w całości.

Wniesiono ponadto o zawieszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przedmiotowego postępowania, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i zwrócenie się przez Sąd z pytaniami prawnymi do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o treści:

1. "Czy przepis art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) powinien być interpretowany w ten sposób, że do "przepisów technicznych", których projekty powinny zostać przekazane Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej dyrektywy należy przepis ustawowy definiujący pojęcie zakładu wzajemnego oraz art. 14 ust. 3 ustawy o grach hazardowych regulujący miejsce prowadzenia zakładu wzajemnego, jak również art. 59 przedmiotowej ustawy, dotyczący cofnięcia zezwoleń z uwagi na funkcjonalny związek tego przepisu z urządzaniem gier, o którym mowa w art. 14 ust. 3 powołanej ustawy".

2. Czy przepisy art. 43 i art. 49 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dziennik Urzędowy UE C 321 E/37) i związane z nimi obowiązki równego traktowania, przejrzystości, niedyskryminacji, pewności prawa, spójności i systematyczności prawa, powinny być interpretowane w ten sposób, że wywiedziony przez organ państwowy z treści przepisów art. 58 w związku z art. 59 pkt 1 i art. 59 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 3 i art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (w pierwotnym brzemieniu sprzed nowelizacji ogłoszonym w Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540) zakaz zawierania zakładów wzajemnych przez sieć Internet, którego częściowe naruszenie skutkuje arbitralnym uznaniem takiego działania przez organ państwowy za "rażące naruszenie prawa", zamiast za "uchybienie" przepisom prawa, w sytuacji, gdy oba pojęcia są niedookreślone w przepisach prawa oraz, gdy organ uprawniony jest je definiować i doprecyzowywać przy każdym indywidualnym stosowaniu, co z kolei pozwala organowi na pewną elastyczność przy ocenie "stopnia" naruszenia prawa, w sytuacji, gdy skutkiem uznania działania podmiotu za "uchybienie" przepisom prawa przewidziane są znacznie mniej surowe sankcje prawne, niż przy uznaniu działania podmiotu za "rażące naruszenie prawa", skutkujące cofnięciem podmiotowi zezwolenia na prowadzenie działalności hazardowej, jest zgodne z dozwolonymi ograniczeniami przedsiębiorczości i swobody świadczenia usług?

3. Czy przepisy art. 43 i art. 49 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dziennik Urzędowy UE C 321 E/37) i związane z nimi obowiązki równego traktowania, przejrzystości, niedyskryminacji, pewności prawa, spójności i systematyczności prawa, powinny być interpretowane w ten sposób, że art. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ustanawiający monopol państwa na urządzanie określonych gier hazardowych oraz art. 59 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 3 i art 4 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 10 listopada 2009 r. o grach hazardowych (w pierwotnym brzemieniu sprzed nowelizacji ogłoszonym w Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540) uprawniające organ państwowy do arbitralnego uznania działań podmiotu prowadzącego działalność hazardową za "rażące naruszenie prawa", skutkującego cofnięciem podmiotowi zezwolenia na prowadzenie działalności hazardowej, nie stawia organu państwa w pozycji konkurenta lub potencjalnego konkurenta wobec podmiotu prowadzącego działalność hazardową, a wobec tego, czy jest zgodne z dozwolonymi ograniczeniami przedsiębiorczości i swobody świadczenia usług?, a także

4. Czy przepisy art. 43 i art. 49 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dziennik Urzędowy UE C 321 E/37) i związane z nimi obowiązki równego traktowania, przejrzystości, niedyskryminacji, pewności prawa, spójności i systematyczności prawa, powinny być interpretowane w ten sposób, że art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2005.8.60 ze zm.) w związku z art. 8 ustawy z dnia 10 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U.2009.201.1540 ze zm.) oraz art. 239e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2005.8.60 ze zm.), przewidujące rozpatrzenie odwołania od decyzji cofającej zezwolenie przez ten sam organ państwowy, który wydał decyzję cofającą zezwolenie na prowadzenie działalności hazardowej, w sytuacji, gdy decyzja wydana przez ten organ państwowy, działający jako organ odwoławczy, jest ostateczna i podlega natychmiastowemu wykonaniu, jest zgodne z dozwolonymi ograniczeniami przedsiębiorczości i swobody świadczenia usług?

W toku postępowania przed Sądem skarżąca podtrzymywała swoje stanowisko w szeregu złożonych pismach (ostatnie złożono na rozprawie 4 kwietnia 2014 r.).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji.

Analizując niniejszą sprawę pod kątem tych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej posuniętego zarzutu skarżącej Spółki o niedopuszczalności orzekania w sprawie częściowo już uprzednio rozstrzygniętej decyzją administracyjną z [...] czerwca 2012 r., którą Minister Finansów utrzymał w mocy własną decyzję z [...] października 2011 r., cofającą skarżącej Spółce T. SA z siedzibą w [...] zezwolenie z [...] listopada 2006 r., nr [...] z późniejszymi zmianami, w części dotyczącej dwóch punktów przyjmowania zakładów wzajemnych wymienionych w pkt III ppkt 28 oraz 61 zezwolenia, w związku z rażącym naruszeniem warunków określonych w zezwoleniu, zatwierdzonych regulaminach zakładów bukmacherskich oraz określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia.

Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę stoi na stanowisku, iż fakt uprzedniego rozstrzygnięcia o cofnięciu zezwolenia w określonych punktach nie wpływa, na możliwość – bądź jej brak – cofnięcia zezwolenia jako takiego. Na skutek rozstrzygnięcia o cofnięciu zezwolenia w części – zezwolenie ulega modyfikacji wynikającej z zapadłego w powyższym przedmiocie rozstrzygnięcia. W tej sytuacji rozstrzygnięcie o cofnięciu zezwolenia w całości dotyczy zezwolenia w zmodyfikowanej formie na skutek działań organu administracyjnego, o których mowa powyżej.

Na mocy art. 247 § 1 pkt 4 O. p. (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) "Organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: (...) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną". Tak więc – wobec braku określonej w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. tożsamości przedmiotu rozstrzygnięcia – brak jest tym samym podstawy do stwierdzenia nieważności postępowania z uwagi na naruszenie zasady ne bis in idem.

Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji był art. 59 pkt 2 u.g.h. Z mocy tego przepisu, "organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku (...) rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie lub innych określonych przepisami warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia".

Na mocy art. 32 ust. 2 u.g.h. Minister Finansów jest organem właściwym do udzielenia zezwolenia, do którego gestii należy zatem również cofanie koncesji w razie stwierdzenia przypadków, o których mowa w ustawie.

Należy zauważyć, że ustawa o grach hazardowych (będąca podstawą wydania zaskarżonej decyzji) ani poprzedzająca ją ustawa o grach i zakładach wzajemnych (na mocy której wydano zezwolenie) nie definiują pojęcia "rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności". Jako że postępowanie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia jest postępowaniem administracyjnym, organ, próbując określić zakres tego unormowania, posiłkował się pojmowaniem rażącego naruszenia prawa jako jednej z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Organ wskazywał, że na gruncie art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. rażące naruszenie prawa to naruszenie przepisu, którego treść bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych może być ustalona w bezpośrednim rozumieniu. Stan prawny nie może budzić wątpliwości, a naruszenie prawa musi być wyraźne i oczywiste. Ponadto naruszenie prawa jest rażące także wówczas, gdy skutków społeczno-gospodarczych naruszenia nie można zaakceptować z punktu widzenia wymagań praworządnego państwa.

W ocenie Ministra Finansów doszło do rażącego naruszenia warunków zezwolenia, zatwierdzonych regulaminów i przepisów prawa według obu wyżej przedstawionych ujęć.

Należy podzielić stanowisko Ministra Finansów, że przesłankę określoną w art. 59 ust. 2 u.g.h. należy traktować rygorystycznie. Co do sposobu pojmowania przesłanki z art. 59 pkt 2 u.g.h. wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 7 marca 2012 r., sygn. akt II SA/Go 18/12 stwierdzając, że: "Określenie rażącego charakteru jakiegoś zdarzenia lub zachowania wymaga uwzględnienia, że zawarty w pkt 2 art. 59 u.g.h, termin "rażące" jest nazwą nieostrą, a więc nie posiadającą w danym języku wyraźnej treści, pozwalającej stanowczo odróżnić jej desygnatów od innych nazw. Zwroty takie nazywane są niekiedy oceniającymi lub szacunkowymi, gdyż jako niedookreślone odsyłają do pewnych bliżej nie sprecyzowanych wzorów nawiązując do wartościującego sposobu postrzegania danej sytuacji (szerzej Z. Ziembiński: Wstęp do aksjologii dla prawników, Warszawa 1990, s. 214). Termin "rażący" definiowany jest w języku polskim jako cecha ujemna, dająca się łatwo stwierdzić, wyraźna, oczywista, bardzo duża lub niewątpliwa. W przedmiotowym przepisie chodzi zatem o takie działania lub zaniechania podmiotu prowadzącego działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, które w sposób niewątpliwy i oczywisty pozostają w sprzeczności z warunkami jej wykonywania określonymi w zezwoleniu, zatwierdzonym regulaminie lub przepisami ustawy.

Decyzje w przedmiocie cofnięcia zezwolenia (koncesji) nie są decyzjami uznaniowymi, ale związanymi.

Ponadto obligatoryjne cofnięcie zezwolenia (koncesji) ma charakter sankcji administracyjnej (tak M. Sieradzka, Komentarz do art. 58 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, Lex oraz wyrok NSA z 24 października 2007 r., sygn. akt II GSK 190/07, opubl. Lex nr 399185). Zatem oceniana jest działalność przedsiębiorcy sprzed daty wydania decyzji nakładającej sankcję. Sąd podziela stanowisko M. Wincenciaka, zaprezentowane w publikacji "Sankcje w prawie administracyjnym i procedura ich wymierzania" (Lex, rozd. III pkt.3.3.), który jako sankcję administracyjną rozumie "nakładane w drodze aktu stosowania prawa przez organ administracji publicznej wynikające ze stosunku administracyjnoprawnego ujemne (niekorzystne) skutki dla podmiotów prawa, które nie stosują się do obowiązków wynikających z norm prawnych lub aktów stosowania prawa".

Zaprzestanie działalności stanowiącej rażące naruszenie obowiązków wynikających z zezwoleń lub przepisów prawa przed datą wydania decyzji nakładającej sankcję miałoby znaczenie, gdyby uległy zmianie przepisy regulujące daną działalność i nie sankcjonowałyby takiego zachowania.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o grach hazardowych i niezbędnej do oceny działalności Spółki do końca 2009 r. - ustawy o grach i zakładach wzajemnych, należy zauważyć, iż art. 1 u.g.h. mówi, że ustawa określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach (tak samo stanowił art. 1 u.g.z.w.). Jednocześnie art. 3 u.g.h. stanowi, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie (tak samo art. 3 u.g.z.w.). Przepis art. 6 ust. 3 u.g.h. doprecyzowuje, że działalność w zakresie zakładów wzajemnych może być prowadzona na podstawie udzielonego zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych. Powyższe uregulowania dopełniają regułę wyrażoną w art. 75 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm. - dalej u.s.d.g.), iż uzyskanie zezwolenia jest wymagane do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach ustawy o grach hazardowych, (zatem jest to działalność wyłączona spod pełnego działania zasady swobody działalności gospodarczej określonej w art. 22 Konstytucji RP). Ponadto przedsiębiorca może podjąć działalność dopiero po uzyskaniu zezwolenia (koncesji), w myśl art. 14 ust. 5 u.s.d.g.

Oprócz elementów wymienionych w art. 43 u.g.h. elementem zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych są zatwierdzone regulaminy zakładów, zgodnie z art. 47 u.g.h. i art. 60 ust. 1 u.g.h. (odpowiednio art. 35 ust. 1 i 4 u.g.z.w. i art. 13 u.g.z.w.). Szczegółowe elementy regulaminu określa art. 61 ust. 1 u.g.h. Regulamin musi zawierać szczegółowe warunki i zasady gry lub turnieju, w tym określenie wygranych, terminu oraz miejsca gry lub turnieju, prawa i obowiązki uczestników gry lub turnieju (art. 61 ust. 1 pkt 2 i 3 u.g.h.). Rolę regulaminu podkreśla także art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h., z którego wynika, że w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych można przyjmować tylko takie zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, które zostały zatwierdzone regulaminem (tak samo art. 9 pkt 2 u.g.z.w.). Tryb zatwierdzania regulaminu i jego zmiany określa art. 60 u.g.h. (tak art. 13 u.g.z.w.). Zatem podmiot prowadzący działalność w zakresie zakładów wzajemnych nie mógł i nie może dowolnie kształtować treści regulaminu zakładu.

Wobec tego podmiot prowadzący działalność hazardową, w tym w zakresie zakładów wzajemnych może prowadzić tę działalność jedynie w taki sposób, jak określa udzielone temu podmiotowi zezwolenie, zatwierdzony regulamin i przepisy ustawy o grach hazardowych (ustawy o grach i zakładach wzajemnych), jako przepisy bezwzględnie obowiązujące, zgodnie z art. 1 u.g.h. Jeżeli występowały wątpliwości co do rozumienia zapisów zezwolenia, regulaminu, to należało odwoływać się przy ich interpretacji do zapisów ustawowych.

Ustawa o grach hazardowych w art. 2 ust. 2 stanowi, że zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu: wyników sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od łącznej kwoty wpłaconych stawek - totalizatory (pkt 1) bądź zaistnienia różnych zdarzeń, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej - bukmacherstwo (pkt 2). Taką w zasadzie definicję zakładów wzajemnych zawierała ustawa o grach i zakładach wzajemnych w art. 2 ust. 2. Według art. 14 ust. 3 u.g.h w brzmieniu sprzed nowelizacji obowiązującej od dnia 14 lipca 2011 r. przyjmowanie zakładów wzajemnych dozwolone było wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych (tak też art. 7 ust. 3 u.g.z.w.). Na podstawie ustawy nowelizacyjnej art. 14 ust. 3 u.g.h. nadano nowe brzmienie: "Przyjmowanie zakładów wzajemnych dozwolone jest - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych lub przez sieć Internet". Zatem dopuszczono możliwość przyjmowania zakładów przez sieć Internet. Jednakże mogło to nastąpić nie automatycznie, z chwilą wejścia w życie ustawy nowelizacyjnej, ale po uzyskaniu zezwolenia, zgodnie z ogólnymi regułami ustawy o grach hazardowych. Zresztą zmiana ustawy o grach hazardowych co do dopuszczenia możliwości przyjmowania zakładów poprzez sieć Internet miała charakter systemowy. W tej sytuacji Spółka nie mogła argumentować, że skoro ustawa nowelizacyjna dopuściła nowe ścieżki przyjmowania zakładów, to w ten sposób poniekąd została zalegalizowana działalność Skarżącej i od tej pory z pewnością była zgodna z prawem. Przy takim rozumowaniu, jak zaznaczono, Spółka nie uwzględnia, że jej działalność w zakresie gier hazardowych jest dopuszczalna przede wszystkim w takim zakresie, jak to określa stosowne zezwolenie, doprecyzowane regulaminem.

Mimo zmiany art. 14 ust. 3 u.g.h. nie uległa zmianie definicja punktu przyjmowania zakładów wzajemnych, którym, według art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, na podstawie zatwierdzonego regulaminu. Organ prawidłowo przyjął wobec tego, że istotą zakładu wzajemnego jest typowanie wyników zaistnienia różnych zdarzeń i wpłacenie stawki. Przyjmowanie zakładów, czyli ich zawarcie mogło nastąpić tylko i wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych, jak to określało zezwolenie i regulamin.

W tej sytuacji, dopóki Spółka nie uzyskała zmiany zezwolenia i zatwierdzenia zmiany regulaminu, mimo zmiany unormowań ustawy o grach hazardowych i dopuszczenia możliwości przyjmowania zakładów wzajemnych poprzez Internet, dopóty musiała działać na podstawie dotychczasowego zezwolenia i regulaminu. Spółka nie miała więc żadnych podstaw, nawet od dnia 14 lipca 2011 r., do przyjmowania zakładów wzajemnych w formie elektronicznej, bez względu czy nazwać to tylko funkcjonalnością, jak proponuje Skarżąca w skardze. Nie można podzielić argumentacji zawartej w prywatnych opiniach przedstawionych przez Spółkę, gdyż wkraczały w zakres przypisany organowi - interpretacji i stosowania prawa, nie obejmowały wiadomości specjalnych z zakresu stanu faktycznego.

Skarżąca, w zasadzie nie akceptując obowiązku prowadzenia działalności zgodnie z warunkami zezwolenia, regulaminami i przepisami prawa, dopiero po wydaniu pierwszej decyzji cofającej jej zezwolenie i wszczęciu postępowania w przedmiocie cofnięcia całego zezwolenia, zaprzestała działalności w zakresie E-promocji co znalazło wyraz w oświadczeniu z [...] grudnia 2011 r. członków zarządu Spółki o zaprzestaniu prowadzenia E-promocji. Formułując w regulaminie E-promocji warunki zawarcia zakładu (co odbywało się z wykorzystaniem Internetu, gdyż doprecyzowanie otwartego zakładu mogło nastąpić wyłącznie drogą elektroniczną za pośrednictwem E-konta uczestnika w witrynie organizatora) skarżąca Spółka oferowała klientom możliwość udziału w tak sformułowanym przedsięwzięciu. Prowadziła zatem działalność gospodarczą również w zakresie przyjmowania zakładów za pomocą środków elektronicznych bez stosownego zezwolenia, wbrew obowiązującym przepisom.

Jak już zaznaczono, stanowisko Ministra Finansów w zakresie przyjmowania zakładów wzajemnych wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów, z wyłączeniem możliwości przyjmowania zakładów za pośrednictwem środków elektronicznych, było znane Spółce co najmniej od 2006 r. i pozostawało ono niezmienne, mimo kilkukrotnych prób ze strony Skarżącej uzyskania zgody na prowadzenie działalności także za pomocą środków elektronicznych. Pomimo to, Spółka prowadziła działalność w takim zakresie.

Mając na względzie długość okresu przez który Spółka prowadziła działalność wbrew warunkom określonym w zezwoleniu i regulaminie, a także przepisom prawa czyli co najmniej od 2006 r. do dnia [...] grudnia 2011 r., mimo braku zgody Ministra Finansów, który wydaje zezwolenia, zatwierdza regulaminy (będące warunkiem koniecznym podjęcia i prowadzenia działalności, a przy tym zakreślającymi granice tej działalności) i czynienie tego w świadomy sposób, należało przyjąć za Ministrem Finansów, że naruszenie to miało charakter rażący.

Spółka jako podmiot zawodowo zajmujący się działalnością hazardową powinien znać zasady obowiązujące w tej dziedzinie. Od podmiotu prowadzącego działalność wymagającą zezwolenia oczekuje się znajomości reguł dotyczących prowadzonej działalności (por. cyt. wyrok NSA o sygn. II GSK 190/07).

Prawidłowe jest stanowisko organu, że pismo Skarżącej z [...] sierpnia 2009 r., na które nie otrzymała odpowiedzi, a było jedną z przyczyn kontroli przeprowadzonych przez organy celne, nie legalizowało jej działalności. Przeprowadzone kontrole tylko potwierdziły działalność Spółki wbrew warunkom określonym w zezwoleniu i regulaminie, a także przepisom prawa - ustawy o grach hazardowych, a do końca 2009 r. - ustawy o grach i zakładach wzajemnych.

Ponadto, Spółka próbując wprowadzić zmiany w regulaminach zakładów od 2006 r. w zakresie przyjmowania zakładów (składania dyspozycji) poprzez środki elektroniczne (później nazwanych E-promocją) i będąc przekonana o zgodności z prawem zmian w przyjmowaniu zakładów, poprzestawała na stanowiskach Ministra Finansów, nie próbując poddać argumentacji organu ocenie sądu (choć uczyniły to inne podmioty, jak w sprawie o sygn. akt II GSK 263/07) i nadal prowadziła działalność nieakceptowaną przez organ, choć znała treść powołanego orzeczenia NSA (vide pismo Ministra Finansów z dnia [...] maja 2008 r.).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że nie było potrzeby podejmowania czynności z art. 58 u.g.h., gdyż Strona kilkukrotnie składała wnioski do organu nadzoru w sprawie przyjmowania zakładów poprzez środki elektroniczne i zawsze otrzymywała takie samo stanowisko Ministra. Po czym dalej prowadziła działalność niezgodnie z zezwoleniem, regulaminem i obowiązującymi przepisami. Przy tym jak już zaznaczono, w przypadku rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub przepisów prawa, nie ma podstaw do uprzedniego wzywania przedsiębiorcy do usunięcia stwierdzonych naruszeń.

Wobec powyższego Sąd nie dopatrzył się naruszenia powołanych przepisów ustawy o grach hazardowych i wcześniej obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O. p.

Zdaniem Sądu, nie doszło również do naruszenia innych zasad konstytucyjnych, gdyż to Spółka miała prowadzić działalność zgodnie z uzyskanym zezwoleniem, regulaminami i przepisami prawa, albowiem działalność jej nie podlegała pełnej zasadzie swobody gospodarczej jako działalność objęta koniecznością uzyskania zezwolenia.

W ocenie Sądu, zastosowanej sankcji nie można uznać za nieproporcjonalną.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak i inne sądy europejskie w swych orzeczeniach wskazują, iż środki wprowadzane przez ustawodawstwo państw członkowskich powinno być "właściwe" i "nie wykraczające ponad to, co konieczne jest aby osiągnąć stawiane cele" (v. uzasadnienie orzeczenia ETS w sprawie C-124/97 Laara i in.)

Na gruncie prawa polskiego zasada proporcjonalności wyrażona w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 1999 r., P 2/98 (OTK 1999, z. 1, poz. 2), z jednej strony stawia przed prawodawcą każdorazowo wymóg stwierdzenia rzeczywistej potrzeby dokonania w danym stanie faktycznym ingerencji w zakres prawa bądź wolności jednostki. Z drugiej zaś winna ona być rozumiana jako wymóg stosowania takich środków prawnych, które będą skuteczne, a więc rzeczywiście służące realizacji zamierzonych przez prawodawcę celów. Niezbędne w tym sensie, że chronić będą określone wartości w sposób, bądź w stopniu, który nie mógłby być osiągnięty przy zastosowaniu innych, łagodniejszych środków. Zatem ingerencja w sferę praw i wolności jednostki musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do celów, których ochrona uzasadnia dokonane ograniczenie.

Z kolei w wyroku z dnia 28 czerwca 2000r., K 34/99 (OTK 2000,z.5,poz.142) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że zasada proporcjonalności nakazuje 1/stosowanie środków, które umożliwiają skuteczną realizację zamierzonych celów 2/ stosowanie środków niezbędnych tzn. środków najmniej uciążliwych dla jednostki 3/ zachowanie proporcji między korzyścią, którą przynoszą zastosowane środki a ciężarem nałożonym na jednostkę.

Odwołując się do oceny Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącej zakresu możliwych uregulowań krajowych w odniesieniu do gier losowych, należy zauważyć, że w wyroku z 8 września 2010 r., sygn. akt C-46/08, opubl. curia.europa.eu, TSUE w pkt 99- 105 wskazał:

"Trybunał uznał wcześniej, iż środek obejmujący bezwarunkowy zakaz praktykowania formy gier losowych na terytorium państwa członkowskiego, w tym przypadku loterii, może być uzasadniony nadrzędnymi względami interesu ogólnego (zob. w. wyrok w sprawie Schindler).

101. Trybunał miał już okazję podkreślić specyfikę związaną z oferowaniem gier losowych za pośrednictwem Internetu (zob. ww. wyrok w sprawie Liga Portuguesa de Futebol Profissional i Bwin International, pkt 72).

102. Trybunał zauważył zatem w szczególności, że z powodu braku bezpośredniego kontaktu pomiędzy konsumentem a podmiotem prowadzącym gry, gry losowe dostępne przez Internet wiążą się z innym i bardziej znaczącym ryzykiem w porównaniu z tradycyjnym rynkiem takich gier, jeżeli chodzi o ewentualne oszustwa popełnione przez podmioty prowadzące te gry wobec konsumentów (ww. wyrok w sprawie Liga Portuguesa de Futebol Profissional i Bwin International, pkt 70).

103. Należy zauważyć, że w stosunku do tradycyjnego rynku takich gier, szczególne cechy gier losowych oferowanych za pośrednictwem Internetu mogą w ten sam sposób okazać się źródłem innego i bardziej znaczącego ryzyka w zakresie ochrony konsumentów, a w szczególności małoletnich i osób mających szczególne skłonności do gry lub u których mogą wystąpić takie skłonności. Niezależnie od wspomnianego wcześniej braku bezpośredniego kontaktu między konsumentem a podmiotem prowadzącym gry, szczególna łatwość i stały dostęp do gier oferowanych za pośrednictwem Internetu, a także zakres oraz potencjalnie duża częstotliwość takiej oferty o charakterze międzynarodowym w środowisku, które charakteryzuje ponadto izolacja gracza, anonimowość i brak kontroli społecznej, stanowią liczne czynniki mogące sprzyjać rozwojowi uzależnienia od gier i nadmiernym wydatkom związanymi z grami, jak też w rezultacie spowodować natężenie związanych z tym negatywnych skutków społecznych i moralnych, wskazywanych w utrwalonym orzecznictwie.

104. Ponadto należy zauważyć, że z uwagi na uprawnienia dyskrecjonalne przysługujące państwom członkowskim w zakresie określenia poziomu ochrony konsumentów i porządku społecznego w sektorze gier losowych, nie jest wymagane, w świetle kryterium proporcjonalności, aby środek ograniczający ustanowiony przez władze państwa członkowskiego odpowiadał koncepcji wspólnej dla wszystkich państw członkowskich, jeżeli chodzi o sposoby ochrony określonego uzasadnionego interesu (zob. analogicznie wyrok z dnia 28 kwietnia 2009 r. w sprawie C-518/06 Komisja przeciwko Włochom, Zb. Orz. s I-3491, pkt 83, 84).

105. W świetle ogółu powyższych uwag należy uznać, że środek w postaci zakazu wszelkiej oferty gier losowych za pośrednictwem Internetu może co do zasady być uznany za odpowiedni do osiągnięcia zgodnych z prawem celów obejmujących przeciwdziałanie zachętom do nadmiernych wydatków związanych z grami i zwalczanie uzależnienia od gier, a także ochronę małoletnich, nawet jeśli oferowanie takich gier jest dozwolone za pośrednictwem bardziej tradycyjnych środków".

W świetle cytowanego orzeczenia i powołanych w nim wyroków, nie jest sprzeczne z prawem unijnym regulowanie działalności w zakresie gier hazardowych, z wyłączeniem oferowania tych gier poprzez Internet.

W tej sytuacji brak było podstaw do wystąpienia zarówno przez organ, jak i przez Sąd z pytaniem prejudycjalnym, a w konsekwencji do zawieszenia postępowania.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących prowadzonego postępowania, a podnoszonych przez Spółkę w skardze. Strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, o czym świadczą pisma składane na obu etapach postępowania i protokoły dokumentujące przeglądanie przez pełnomocników skarżącej akt sprawy.

Odnośnie okoliczności, że Minister Finansów nie powiadomił Spółki o dołączeniu do akt sprawy nowych dowodów, należy zauważyć, że niektóre z nich pochodziły od Spółki. Ponadto dokumenty te zostały dołączone przed wydaniem decyzji z [...] marca 2012 r., a postępowanie po złożeniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy nie było uzupełniane o dodatkowe dowody i na tym etapie Strona się z nimi zapoznała.

Wnioski Skarżącej zostały rozpoznane w formie postanowień organu. Prawidłowość rozstrzygnięć organu nie budzi wątpliwości Sądu. Sąd podzielił stanowisko Ministra Finansów co do wnioskowanych przez Skarżącą dowodów. Odnośnie powołania biegłych językoznawców, należy wskazać, że dowód ten w istocie prowadził do wyjaśnienia sposobu rozumienia pojęć ustawowych, czyli w konsekwencji do wykładni prawa. Podobne skutki wywarłyby opinie przedstawione przez Skarżącą. Co do przesłuchania świadków - pracowników Ministerstwa Finansów i twórcy opinii - M. O., także należało podzielić stanowisko organu. Zeznania M. O. nie dotyczyły ustaleń stanu faktycznego, a prowadziłyby do objaśniania pojęć ustawowych. Także nieprzydatny był dowód z eksperymentu, gdyż przebieg przyjmowania zakładów wzajemnych wynikał z pism Skarżącej, proponowanych przez nią zmian w regulaminie, protokołów kontroli.

Szczegółowe ustalenia faktyczne ze wskazaniem dowodów, wskazanie i wyjaśnienie podstawy prawnej znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Procedowanie przez organ odwoławczy, przed ostatecznym rozstrzygnięciem wniosku skarżącej Spółki o uzupełnienie i sprostowanie decyzji z [...] marca 2012 r. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż organ prawidłowo uczynił odmawiając uwzględnienia wniosku strony. Szczegółowe uzasadnienie podane zostało w postanowieniach organu z [...] maja 2012 r. oraz z [...] lipca 2012r. a ich prawidłowość nie nasuwa zastrzeżeń Sądu. Strona wnioskowała o uzupełnienie rozstrzygnięcia w zakresie powołanej podstawy prawnej oraz w zakresie wszystkich zmian od dnia wydania decyzji z [...] listopada 2006 r. a także sprostowanie omyłek pisarskich i nieścisłości w ww decyzji pierwszoinstancyjnej. Podzielając argumentację organu wskazać należy, że decyzja z [...] marca 2012 r. zawiera podstawę prawną cofnięcia Spółce zezwolenia natomiast przytoczone przez Stronę przykłady wymagające, jej zdaniem sprostowania, nie zawierają omyłek pisarskich w rozumieniu art. 215 § 1 O. p.

Zdaniem Sądu, brak jest także podstaw do skutecznego zakwestionowania prawidłowości kontroli działalności punktów przyjmowania zakładów. W protokołach kontroli jako podstawę prawną powołano art. 30 ust. 2 pkt 3 i art. 36 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm. – dalej u.S.C.) oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych (Dz. U. Nr 226, poz. 1820).

Przepis art. 30 ust. 2 pkt 3 u.S.C. stanowi, że kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie o grach hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Z kolei przepis art. 36 ust. 2 pkt 3 u.S.C. mówi, że kontrole w podmiotach, w których przeprowadzono urzędowe sprawdzenie, o którym mowa w art. 64, są wykonywane na podstawie okazywanych przez funkcjonariusza legitymacji służbowej oraz imiennego upoważnienia do wykonywania kontroli. W przypadku gdy kontrole, o których mowa w pkt 1-3, wykonuje umundurowany funkcjonariusz, legitymacja służbowa i upoważnienie są okazywane na żądanie podmiotu podlegającego kontroli. Z mocy art. 233 ust. 1 u.S.C. w podmiotach prowadzących w dniu wejścia w życie ustawy działalność w zakresie gier liczbowych, wideoloterii, gry bingo pieniężne oraz zakładów wzajemnych przeprowadza się urzędowe sprawdzenie w terminie 5 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy. Do urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 64 ust. 4 pkt 1, ust. 5 i ust. 6 pkt 1, z mocy art. 233 ust. 3 u.S.C. Wobec tego organy celne uprawnione były do przeprowadzenia kontroli w trybie, w jakim ich dokonały czyli o charakterze doraźnym po okazaniu legitymacji służbowej i imiennego upoważnienia do wykonywania kontroli.

W podstawie prawnej kontroli organy celne nieprawidłowo podały rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych, zamiast rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 188, poz. 1459). Nieprawidłowe powołanie tego ostatniego aktu nie miało wpływu na wynik kontroli, albowiem powołane w protokole kontroli rozporządzenie i prawidłowe rozporządzenie w § 3 miały takie samo brzmienie: "§.3.1. Kontrola jest wykonywana doraźnie i polega na:

1) bezpośrednim uczestniczeniu funkcjonariusza celnego w czynnościach związanych z działalnością objętą kontrolą;

2) kontroli dokumentacji, dokumentów oraz urządzeń związanych z działalnością objętą kontrolą;

3) kontroli prawidłowości i terminowości wpłat podatku od gier.

2. Kontrola, o której mowa w ust. 1 pkt 1, może polegać w szczególności na udziale funkcjonariusza celnego w:

1) otwarciu i zamknięciu stołów do gry w kasynie gry;

2) obliczaniu rezultatów gier na stołach do gier i na automatach;

3) obliczaniu przychodów z gier na automatach o niskich wygranych;

4) rozliczeniu żetonów i gotówki w kasynie gry."

Reasumując, Sąd doszedł do przekonania, iż – abstrahując od kwestii proceduralnych podnoszonych przez Stronę - stan faktyczny sprawy nie budził wątpliwości. Częściowe dokonywanie czynności w zakresie zawierania zakładów wzajemnych przez Internet ("obstawianie") - nie było przez Skarżącą co do zasady kwestionowane. Sporna była przede wszystkim interpretacja ustalonych okoliczności sprawy oraz ocena prawna stanu faktycznego ustalonego przez organy Służby Celnej, jak również Ministra Finansów w przedmiotowym postępowaniu. Z tego powodu nie mogły być uznane za zasadne wnioski formalne, dowodowe i in. zmierzające do zmiany poglądów organu na meritum sprawy. Z tego też względu Sąd uznał za trafne stanowisko organu w takich kwestiach, jak zarzut przystąpienia do procedury odwoławczej przed rozpoznaniem wniosku Strony o uzupełnienie i sprostowanie decyzji I instancji. Zarzuty tego rodzaju nie mogły mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia z przyczyn, o których mowa powyżej.

Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez Sąd z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, które sąd ma obowiązek badać z urzędu - skargę należało oddalić.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.