Wyrok NSA, sygn. akt GSK 895/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Prezes Głównego Urzędu Ceł
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 1, art. 185 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym : Przewodniczący Janusz Drachal, Sędzia NSA, Sędziowie (NSA Urszula Raczkiewicz (spr.), Józef Waksmundzki, Protokolant Małgorzata Suchocka, po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2004r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[...]" Spółka z o.o. w Gryfinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 kwietnia 2004r. sygn.akt SA/Sz 1309/02 w sprawie ze skargi "[...]" Spółka z o.o. w Gryfinie na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 29 kwietnia 2002r. Nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego 1. Zaskarżony wyrok uchyla i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie; 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie na rzecz skarżącej "[...]" Spółki z o.o. w Gryfinie kwotę 235 (dwieście trzydzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 kwietnia 2004 r.- sygn. akt SA/Sz 1309/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę [...] - Spółki z o.o. z siedzibą w Gryfinie na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2002 r. (nr [...]) w przedmiocie długu celnego.

Stan sprawy przedstawiał się następująco. W dniu 24 maja 1999 r. Agencja Celna [...], działając w imieniu [...] Spółki z o.o. z siedzibą w Gryfinie, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary w postaci różnego rodzaju kosmetyków, w tym m. in. wymienione w pozycjach 2, 8, 13 i 14 – tj. testery, próbki do uzupełniania testerów, displey'e-testery do akwizycji, katalogi handlowe do akwizycji, wkładki i obwoluty do katalogów oraz plakaty reklamowe wnosząc jednocześnie o zwolnienie od cła towarów wymienionych w pozycjach 2, 8, 13 i 14.

Przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny spowodowało objęcie wymienionych w nim towarów procedurą dopuszczenia do obrotu i określenie kwoty wynikającej z długu celnego, z jednoczesnym zwolnieniem od cła towarów ujętych w pozycjach 2, 8, 13 i 14 zgłoszenia na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego.

Funkcjonariusze celni z Działu Powtórnej Kontroli Celnej Urzędu Celnego w Szczecinie przeprowadzili kontrolę celną w Spółce [...], w wyniku której ustalili, że towary zwolnione od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego były sprzedawane innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą.

Na podstawie wyników tej kontroli, Dyrektor Urzędu Celnego w Szczecinie decyzją nr [...] z dnia 15 listopada 2001 r. uznał to zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego towarów wymienionych w pozycjach 2, 8, 13 i 14 stwierdzając jednocześnie, że w dniu 24 maja 2000 r. powstał z mocy prawa dług celny w stosunku do tego towaru.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Urzędu Celnego w Szczecinie podniósł, że - w wyniku kontroli przeprowadzonej w firmie [...] - ustalono, iż towary uprzednio zwolnione od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego firma ta sprzedawała, wobec czego należy uznać, że towary te posiadały wartość handlową i nie służyły celom określonym w tym przepisie, lecz były przedmiotem obrotu handlowego. Ponadto, organ orzekający w sprawie stwierdził, że towary te nie spełniają również przesłanek określonych w art. art. II i IV, ratyfikowanej przez Polskę, Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych i Materiału Reklamowego podpisanej w Genewie dnia 7 listopada 1952 r. (Dz.U. z 1960 r. Nr 38, poz. 221).

Spółka [...] odwołała się od tej decyzji podnosząc, że sprowadzone przez nią do akwizycji towary nie posiadają wartości handlowej, ale to nie oznacza, iż nie mają one żadnej wartości użytkowej i że Spółka nie może sobie pozwolić na rozdawanie dystrybutorom ich narzędzi pracy. Ponadto według odwołującej się Spółki art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego nie wprowadza zakazu odsprzedaży materiałów przeznaczonych do akwizycji.

Rozpoznając odwołanie, Prezes Głównego Urzędu Ceł w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Szczecinie, stwierdzając że zgodnie z art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego przywóz towarów z zagranicy w ramach ustanowionych norm jest zwolniony od cła, jeżeli przedmiotem przywozu są wzory, modele, próbki i materiały niemające wartości handlowej, służące do reklamy lub akwizycji, przywożone w niewielkich ilościach przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Warunkiem zastosowania zwolnienia od cła tych towarów jest jednoczesne spełnienie określonych kryteriów. Towary wprowadzone na polski obszar celny przez Spółkę [...] wymienione w pozycjach 2, 8, 13 i 14 zgłoszenia celnego, zostały sprowadzone z przeznaczeniem do akwizycji i zwolnione od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego, tymczasem funkcjonariusze celni w trakcie kontroli ustalili, że Spółka [...] sprzedawała zwolnione od cła towary, co potwierdzają znajdujące się w siedzibie Spółki dowody sprzedaży, a także przyznanie i udokumentowanie tego faktu przez Spółkę w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Szczecinie. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że skoro towary nie zostały sprowadzone z przeznaczeniem ich do akwizycji czy reklamy, lecz w celu ich odsprzedaży innym podmiotom gospodarczym, to towary te posiadają wartość handlową, za którą uważa się potencjalną możliwość sprzedaży towaru ze względu na jego cechy, co powoduje w konsekwencji, że nie są one wolne od cła.

Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał w uzasadnieniu swojej decyzji, że w sprawie mają zastosowanie również przepisy art. II i IV Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych i Materiału Reklamowego zawartej w Genewie w dniu 7 listopada 1952 r.

Rozstrzygając sprawę w części dotyczącej sprowadzanych przez Spółkę katalogów handlowych do akwizycji, wkładek do katalogów i obwolut do tych katalogów organ odwoławczy opierając się na art. IV ust. 1 Konwencji stwierdził, że towary te nie mogą być zwolnione od cła, gdyż nie spełniają warunków wskazanych w wyżej wymienionym artykule. Ponadto organ II instancji ustalił, że przepisy Konwencji nie mają zastosowania do plakatów wymienionych w pozycji 14 zgłoszenia celnego, gdyż Konwencja nie wymienia wśród towarów zwolnionych od cła plakatów.

Na wskazaną decyzję Spółka [...] złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie, ponawiając zarzuty podniesione w odwołaniu, a ponadto dodając, że sprowadzone sporne towary były przekazywane przedsiębiorcom-akwizytorom za zwrotem kosztów ich nabycia, które ponosić powinien przedsiębiorca-akwizytor, u niego bowiem towary te ulegają zużyciu i powinny obciążać jego koszty działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie rozpatrując skargę stwierdził, że z art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego jednoznacznie wynika, że aby przywóz towarów z zagranicy, w ramach ustanowionych norm, zwolniony był od cła, przedmiotem przywozu muszą być, przywożone w niewielkich ilościach oraz przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą (przedsiębiorców), wzory, modele, próbki i materiały niemające wartości handlowej, a służące tym podmiotom do reklamy lub akwizycji. Sąd ten zgodził się z twierdzeniem organów celnych, że warunkiem zastosowania zwolnienia od cła importu wzorów, modeli, próbek i materiałów reklamowych na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego jest kumulatywne spełnienie kryteriów ustawowych, a mianowicie: przywiezienia towaru przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą; sprowadzenia towaru dla celów reklamy lub akwizycji; braku wartości handlowej towaru, oraz sprowadzenia towaru w niewielkich ilościach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyjaśnił, że dla ustalenia czy przywożony towar posiada wartość handlową wystarczające jest stwierdzenie, że występuje potencjalna możliwość jego sprzedaży ze względu na posiadane właściwości. W ocenie Sądu organy celne w sposób niewątpliwy wykazały, że sprowadzony przez Spółkę [...] towar posiadał wartość handlową, bowiem dowody zgromadzone w sprawie (faktury, wyjaśnienia składane przez prezesa firmy w toku postępowania kontrolnego), jak też treść odwołania i skargi Spółki wskazują, iż sprowadzone towary sprzedawała ona przedsiębiorcom współpracującym ze Spółką, zajmującym się akwizycją na rzecz Spółki. Bez istotnego znaczenia w sprawie jest wysokość ceny, za jaką Spółka sprzedawała sprowadzony towar, bowiem cena może być dowolnie i swobodnie kształtowana przez przedsiębiorców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o ile przepisy szczególne o cenach nie znajdują zastosowania. Sąd uznał, że w analizowanej sprawie takie przepisy nie znajdują zastosowania. Wyjaśnił ponadto, że ustalenie, czy importowane towary zostały przywiezione w niewielkich ilościach uzależnione jest od oceny, która powinna być w miarę zobiektywizowana i przyjął, że poza displey'ami i plakatami, pozostałe ilości towarów przekraczają ilość powszechnie uznawaną za niewielką. Ustalenie więc, że sprowadzone przez skarżącą Spółkę towary posiadają wartość handlową, a ponadto, że niektóre z tych towarów nie odpowiadają kryterium niewielkiej ilości, uprawniło Sąd do wyrażenia stwierdzenia, iż import towarów wyżej wymienionych, jako niespełniający kumulatywnie kryteriów określonych w art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego, nie korzysta ze zwolnienia od cła.

Zdaniem Sądu w sprawie zastosowanie znajduje również ratyfikowana przez Polskę Konwencja Międzynarodowa Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych i Materiału Reklamowego podpisana w Genewie w dniu 7 listopada 1952 r. (Dz. U. Nr 38 z 1960 r., poz.221), a w szczególności jej przepisy art. II i IV. Importowane przez Spółkę [...] towary nie spełniają warunków do korzystania ze zwolnienia od cła na podstawie przepisu art. II, gdyż zostały sprowadzone na polski obszar celny w celach handlowych, a nie w celu ubiegania się o zamówienia na towary przez nie reprezentowane z zamiarem ich importowania. W ocenie Sądu organy celne w tej sprawie również właściwie zinterpretowały i zastosowały przepis art. II wskazanej Konwencji. Ponadto sprowadzone przez spółkę [...] katalogi, wkładki i obwoluty do tych katalogów, zdaniem Sądu, nie mogą korzystać ze zwolnienia od cła, gdyż zostały importowane w ilościach znacznie przekraczających ilości określone w art. IV ust. 1 Konwencji.

Spółka [...], reprezentowana przez radcę prawnego W. G., wniosła od omawianego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisu art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego z dnia 9 stycznia 1997 r. przez przyjęcie, że zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu artykuły, służące wyłącznie do akwizycji, nie są zwolnione od cła oraz naruszenie przepisów Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych i Materiału Reklamowego, podpisanej w Genewie dnia 7 listopada 1952 r. ( Dz. U. z 1960 r. Nr 38 poz. 221 ) przez jej zastosowanie do artykułów służących wyłącznie do akwizycji.

Skarżąca wniosła o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania pozostawiając mu rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego.

Spółka podała, że prowadzi sprzedaż kosmetyków w formie sprzedaży bezpośredniej za pośrednictwem ok. 5000 akwizytorów będących odrębnymi i samodzielnymi przedsiębiorcami, prowadzącymi działalność gospodarczą na własny rachunek i na własne ryzyko. Do prowadzenia akwizycji akwizytorom niezbędne są m.in. testery, displey’e, katalogi i plakaty reklamowe.

Skarżąca Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, że do przyjęcia, iż towar posiada wartość handlową wystarczające jest stwierdzenie, że występuje potencjalna możliwość jego sprzedaży. Sprzedać można – zdaniem Spółki - wszystko, nie oznacza to jednak, że każda rzecz posiada wartość handlową. O wartości handlowej, zdaniem skarżącej Spółki, można mówić tylko wtedy kiedy występuje rynek danego artykułu, o którego cenie (wartości handlowej) decyduje podaż i popyt. Niewątpliwie istnieje rynek kosmetyków, nie istnieje natomiast rynek testerów ani displey’ów, które służą tylko do tego by konkretne kosmetyki na rynku zaistniały, by wzbudzić popyt na dane artykuły, czy nawet podnieść ich cenę. Testery i displey’e zużywają się w czasie demonstracji i nie przynoszą żadnego zysku ani producentowi ani importerowi, nie mają żadnej ekonomicznej wartości. Zysk przynosi dopiero sprzedaż kosmetyków wywołana demonstrowaniem testerów czy displey’ów.

Spółka odniosła się także do zagadnienia "niewielkiej ilości" podkreślając, że jej zdaniem nie ma ilości, którą powszechnie można uznać za niewielką. O tym, czy dana partia artykułów jest niewielka decyduje nie tylko ilość poszczególnych artykułów, ale również ilość akwizytorów oraz wartość sprzedaży.

Skarżąca podniosła ponadto, że zakres stosowania przepisu art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego oraz powoływanej Konwencji nie jest tożsamy. O ile art. 190 § 1 pkt 14 dotyczy artykułów służących reklamie lub akwizycji, to konwencja dotyczy próbek handlowych i materiału reklamowego. Z porównania użytych w obu aktach prawnych terminów jednoznacznie wynika, że Konwencja nie dotyczy artykułów służących akwizycji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest zasadna. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie rozstrzygnięcie sprawy wyrokiem objętym skargą kasacyjną oparł w zasadzie na dwóch podstawach. Po pierwsze przyjął, że sprowadzone towary (próbki) posiadają wartość handlową i w związku z tym zostały sprowadzone na polski obszar celny właśnie w celach handlowych. Po drugie ustalił, że sporne przedmioty nie zostały przywiezione w ilościach niewielkich.

Podejmując kwestię pierwszą WSA w Szczecinie wyjaśnił, że dla ustalenia czy przywożony towar posiada wartość handlową wystarczające jest stwierdzenie, że występuje potencjalna możliwość jego sprzedaży ze względu na posiadane cechy, przy czym nie ma istotnego znaczenia wysokość ceny, za jaką Spółka sprzedawała sprowadzony towar, bowiem cena może być – zdaniem WSA - dowolnie i swobodnie kształtowana przez przedsiębiorców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przy tym założeniu organy celne - w ocenie Sądu - w sposób niewątpliwy wykazały, że sprowadzony przez Spółkę [...] towar posiadał wartość handlową, bowiem dowody zgromadzone w sprawie – tj. faktury oraz wyjaśnienia składane przez prezesa Spółki w toku postępowania kontrolnego, jak też treść odwołania i skargi Spółki wskazują, iż sprowadzone towary sprzedawała ona współpracującym przedsiębiorcom, zajmującym się akwizycją na rzecz Spółki.

Rozstrzygając natomiast kwestię ilości sprowadzonych próbek WSA stanął na stanowisku, że ustalenie, czy importowane towary zostały przywiezione w niewielkich ilościach uzależnione jest od oceny, która powinna być w miarę zobiektywizowana i przyjął arbitralnie, że ilości spornych towarów w liczbie: testery – 30 sztuk, próbki do uzupełnienia testerów – 1340 sztuk, displey’e-testery do akwizycji – 7 sztuk, katalogi handlowe do akwizycji – 400 sztuk, wkładki do katalogów (karty kolorów) – 400 sztuk, obwoluty do tych katalogów – 250 sztuk, plakaty reklamowe – 10 sztuk przekraczają (poza displey’ami i plakatami) ilość powszechnie uznawaną za niewielką.

Rozpoznając tę sprawę w granicach zakreślonych skargą kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał za konieczne zbadanie przede wszystkim relacji pomiędzy art. 194 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego a postanowieniami Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych I Materiału Reklamowego, podpisanej w Genewie w dniu 7 listopada 1952 r. i ratyfikowanej przez stronę polską (Dz.U. z 1960 r. Nr 38 poz. 221).

I tak, wspomniana Konwencja stanowi w art. II ust. 1, że każda układają ca się strona zwolni od ceł importowych próbki wszelkiego rodzaju towarów importowanych na jej terytorium, z zastrzeżeniem, że próbki te będą miały nieznaczną wartość i będą użyte jedynie dla ubiegania się o zamówienia na towary przez nie reprezentowane z zamiarem ich importowania. W celu określenia, czy próbki mają wartość nieznaczną, omawiana Konwencja zaleca, aby władze celne terytorium importującego brały pod uwagę wartość każdej próbki indywidualnie lub wartość ogólną wszystkich próbek, stanowiących część tej samej przesyłki. Stosownie do tego uregulowania prawnego zwolnieniu od cła podlegają: próbki wszelkiego rodzaju towarów; nieznacznej wartości, przy tym przy ocenie tej okoliczności należy brać pod uwagę wartość każdej próbki indywidualnie lub wartość ogólną wszystkich próbek, które będą użyte do reklamowania towaru celem uzyskania na niego zamówienia i w związku z tym jego importu.

Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23 poz. 117) w art. 190 § 1 pkt 14 zwolnienie od cła opiera na innej przesłance prawnej. Według tego przepisu ustawy krajowej zwolnieniu od cła podlegają wzory, modele, próbki i materiały niemające wartości handlowej, służące do reklamy lub akwizycji, przywożone w niewielkich ilościach przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Konwencja mówi więc o nieznacznej wartości sprowadzonego towaru i podaje sposób jej oceny. Kodeks celny wymaga zaś, aby towar w postaci wzorów, modeli, próbek i materiałów służących do reklamy lub akwizycji pozbawiony wartości handlowej, przywożony był w niewielkich ilościach. Są to dwie różne przesłanki, którym powinien odpowiadać towar, aby uzyskać zwolnienie od cła, a wynikające z dwóch różnych aktów prawnych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładni tych przepisów należy dokonać zgodnie z treścią art. 9 i art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Według powołanych przepisów ustawy zasadniczej Rzeczpospolita Polska przestrzega wiążącego ją prawa międzynarodowego, zaś ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Jeżeli zatem powoływane przepisy Konstytucji stanowią, że Rzeczpospolita Polska przestrzega wiążącego ją prawa międzynarodowego, a ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, to należy uznać, że przesłanka określona w Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych I Materiału Reklamowego, a dotycząca nieznacznej wartości sprowadzonego towaru w celach reklamowych stanowi uzupełnienie wymagań, jakie powinien spełniać towar ubiegający się o zwolnienie od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego. Wprawdzie takie uregulowanie prawne zaostrza nieco wymagania prawne w omawianym zakresie, to jednak ustawodawca krajowy może rozszerzyć warunki, jakim powinien odpowiadać importowany towar, aby mógł korzystać ze zwolnienia od cła i jest to prawo Państwa do regulowania jego obrotu towarowego z zagranicą, oczywiście w sposób niesprzeczny z prawem międzynarodowym ratyfikowanym przez Polskę.

W związku z powyższymi rozważaniami warunek dotyczący nieznacznej wartości importowanego towaru, na który wskazuje art. II ust. 1 Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych I Materiału Reklamowego, podpisanej w Genewie dnia 7 listopada 1952 r. i ratyfikowanej przez stronę polską (Dz.U. z 1960 r. Nr 38, poz. 221) winien być również poddany ocenie przy zwolnieniu od cła towaru z mocy art. 190 § 1 pkt 14 ustawy - Kodeks celny. Sposób dokonania tej oceny wskazany został w treści powoływanego art. II pkt 1 Konwencji.

Importowane towary muszą mieć za zadanie reklamę określonego towaru albo akwizycję. Według powoływanej Konwencji towary takie winny służyć do ubiegania się o zamówienia na towary przez nie reprezentowane z zamiarem ich importowania. Wobec tego ich ilość musi odpowiadać ilości i rodzajom importowanego towaru do sprzedaży. Jeżeli bowiem towary te mają przekonać potencjalnego nabywcę do zakupu towarów, a w przypadku kosmetyków do wyboru określonego produktu ze względu na jego zapach, kolor czy inne wymagane cechy, to ich ilość musi być porównywalna z ilością importowanego towaru przeznaczonego do sprzedaży (w tym zakresie por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 1998 r. - sygn. akt V SA 893/97, a także wyrok tego Sądu z dnia 28 lutego 2000 r. – sygn. akt V SA 1059/99).

W tej sytuacji nie sposób zgodzić się z poglądem wyrażonym przez WSA w Szczecinie, że przy ocenie ilości sprowadzanych próbek należy kierować się odniesieniem do powszechnego (obiektywnego) rozumienia "niewielkiej ilości". Wręcz przeciwnie, by określić rozmiary jakiegokolwiek zjawiska, w tym także ekonomicznego, trzeba zawsze dysponować określonym wzorcem odniesienia. Jeżeli zatem próbki służące do zachęcania do nabycia konkretnego towaru muszą spełniać kryterium "niewielkiej ilości", to ustalenie tej ilości powinno nawiązywać bezpośrednio do rozmiarów całego przedsięwzięcia gospodarczego. Powołana w rozpoznawanej sprawie ilość 30 sztuk testerów będzie istotną wielkością w zestawieniu z kosmetykami liczonymi w dziesiątkach, ale z pewnością będzie niewielka w odniesieniu do kosmetyków sprowadzanych w tysiącach. Zastosowany zatem przez WSA w Szczecinie mechanizm poszukiwania uniwersalnej ilości powszechnie uznawanej za niewielką jest zatem wadliwy z założenia. Wniosek ten potwierdził sam prawodawca. Gdyby bowiem w jego ocenie konieczne było posługiwanie się w omawianym zakresie przesłankami o charakterze uniwersalnym, to zamiast pojęcia "niewielkiej ilości" pojawiłyby się w normie prawnej na przykład konkretne liczby, przyjęte w drodze stanowienia prawa.

Nie można także podzielić stanowiska WSA co do sposobu oceny wartości handlowej sprowadzanych próbek. Stanowisko WSA w tym zakresie sprowadza się w istocie do generalnego założenia, że jeżeli daną rzecz można sprzedać, to taka sytuacja oznacza, niejako automatycznie, że sprzedana rzecz ma "wartość handlową" w rozumieniu art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego. Otóż gdyby takie stanowisko uznać za prawidłowe, to rozumując a contrario należało by dojść do wniosku, że przedmiotem zwolnienia na podstawie powołanego przepisu mogły by być tylko takie wzory, modele, próbki i materiały, których sprzedaż nie jest w ogóle możliwa. Wniosek taki oczywiście byłby niepoprawny i przeczył by zarówno celowi, jak i funkcji omawianej normy prawnej. Tak więc pojęcia: "wzory, modele, próbki i materiały niemające wartości handlowej", o których mowa w art. 190 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego należy rozumieć w kontekście art. II ust. 1 powoływanej Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych I Materiału Reklamowego, posługującego się w tym zakresie kryterium "nieznacznej wartości".

Powyższe prowadzi do wniosku, że zaskarżony skargą kasacyjną wyrok narusza powołany w tej skardze art. 190 § 1 pkt 14 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23 poz. 117) w związku z art. II ust. 1 Konwencji Międzynarodowej Dla Ułatwienia Importu Próbek Handlowych I Materiału Reklamowego, podpisanej w Genewie 7 listopada 1952 r. i ratyfikowanej przez stronę polską (Dz.U. z 1960 r. Nr 38 poz. 221).

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 183 § 1, 185 § 1, 203 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji.