Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 637/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A. L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2014 r. został złożony do Ministra Finansów przez A. L. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Skarżąca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od 1 czerwca 2014 r., zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. W zakresie swojej działalności wykonuje projekt oraz realizację zabudowy meblowej kuchennej. Projekt zabudowy meblowej dostosowany jest na wymiar do konkretnego pomieszczenia w budynku mieszkalnym. Każdy projekt wykonywany jest indywidualnie wg potrzeb klienta. Elementy konstrukcji meblowej (korpus szafek, fronty, blat, szkielet szuflad) są ze sobą trwałe zespolone, przez co stanowią jedną całość, która zostaje w sposób trwały połączona ze ścianą budynku. Cała trwała zabudowa spełnia jako całość określoną funkcję użytkową i jej ewentualny demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana.

Do tej pory, skarżąca stosowała jednakową stawkę VAT 23% do wszystkich usług. Po zapoznaniu się z Interpretacją Ogólną Nr PT10/033/5/133/WLI/14/RD 30577 Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. w sprawie opodatkowania właściwą stawką podatku od towarów i usług świadczenia polegającego na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, skarżąca zamierza dokonać korekty faktur wystawionych dotychczas oraz w przyszłości wystawiać faktury na wyżej opisane usługi ze stawką obniżoną 8%.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że meble do konkretnego lokalu są wykonywane z płyt meblowych, które są ze sobą sklejone, tworząc korpus szafek. Meble są projektowane do konkretnego lokalu na wymiar i montowane w sposób tworzący stałą zabudowę z pomieszczeniem, w którym zostały zmontowane. Blaty są "wpuszczane w okna" tzn. we wnęki okienne, które są każdorazowo podkuwane na głębokość około 2-4 cm na grubość blatów. Następnie są wsuwane w tak przygotowane otwory pod okno z klejem, a potem obmurowywane, tworząc w ten sposób stałą zabudowę blatu i zastępując parapet. Dotyczy to wszystkich ofertowanych przez skarżącą blatów tj. blaty laminowanych, kamiennych ze spieków kwarcowych, czy też "corinu". Następnie blaty są sklejane ze sobą, przed sklejeniem usuwane są mechaniczne warstwy tynku, które są nierówne, tak że blaty są wpuszczane również w ściany, które są następnie uszczelniane aby zniwelować różnice. Tak przygotowane blaty są przyklejane do szafek dolnych klejem konstrukcyjnym. Szafki dolne są skręcone między sobą z dodatkiem kleju, następnie szafki są przytwierdzane do ścian na kołki rozporowe z dodatkiem kleju konstrukcyjnego, który zapobiega odkręcaniu się śrub, szafki końcowe również są wpuszczane w ścianę po usunięciu niewielkiej ilości tynków, aby zniwelować nierówności ścian, które zawsze występują, następnie te szafki są mocowane za pomocą kołków i pianki montażowej lub względnie silikonu, zamiast pianki natomiast na krawędzi styku ścianki ze ścianą są uszczelniane silikonem i akrylem. Stopki kuchenne (szczególnie w wyspach) są przyklejane i przykręcane do istniejącej podłogi za pomocą specjalnych zaczepów. Usunięcie takich mebli, które były przykręcone do podłogi wiąże się z remontem podłogi, gdyż pozostałe w niej dziury po kołkach, których nie da się zniwelować w żaden sposób jak tylko przez montaż nowej podłogi przy podłogach z płytek, kamienia, drewna i innych. Panele montowane są pomiędzy blatem, a szafkami wiszącymi, są również przyklejane do ścian czy to otynkowanych, czy gipsowych, aby nie było widać nieestetycznych śrub, na które nie zgadzają się klienci. Usuwanie ich powoduje niszczenie tynków, gdyż pozostaje on na odrywanym panelu, jeszcze gorzej wygląda efekt odrywania panelu od ściany z "karton gipsu", gdyż odrywają się całe kawałki ścian gipsowych. Szafki górne podobnie jak dolne, również są ze sobą zespolone za pomocą kleju i wkrętów, podobnie jak w dolnych szafkach zeskrobywane są tynki, aby zniwelować nierówności, gdyż przy krzywych ścianach praktycznie nie ma możliwości prawidłowego przytwierdzenia szafek górnych. Szafki górne oprócz przykręcenia do ścian są również przyklejane i uszczelniane. W większości kuchni po zamontowaniu szafek górnych są wykonywane sufity podwieszane z "karton gipsu", montowane bezpośrednio do szafek górnych tworzących w ten sposób trwałą zabudowę pod sufit, szafki górne również są sklejone z panelami ściennymi. Demontaż szafek górnych powoduje zniszczenie sufitu podwieszanego jak również tynków, czy ścian gipsowych a także uszkodzenia panelu i dolnych krawędzi szafek. Jeśli zabudowa przymocowana jest do ściany konstrukcyjnej nośnej (ściany których głównym zadaniem jest przenoszenie obciążeń) ich demontaż powoduje naruszenie konstrukcji tej ściany, zniszczenia, a zdemontowane meble nie nadają się już do użytku. Elementy konstrukcji meblowej (korpus szafek, fronty, blat, szkielet szuflad) są ze sobą trwale zespolone, przez co stanowią jedną całość, która zostaje w sposób trwały połączona ze ścianą budynku. Cała trwała zabudowa spełnia jako całość określoną funkcję użytkową i jej demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia w którym została ona zamontowana. Nie ma więc możliwości demontażu mebli i przeniesienie ich do innego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy właściwą stawką podatku VAT, mającą zastosowanie do opodatkowania opisanego we wniosku kompleksowego świadczenia, polegającego na zaprojektowaniu, dopasowaniu na wymiar oraz trwałej zabudowie komponentów meblowych kuchennych wykonywanych dla lokali mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jest obniżona stawka podatku VAT wynikająca z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - 8%?

Czy prawidłowe będzie sporządzenie faktur korygujących stawkę podatku VAT z 23% na 8% do dotychczas wystawionych faktur za wyżej opisaną usługę z ujętą stawką VAT 23%?

Zdaniem skarżącej, opierającej się na interpretacji ogólnej nr PT 10/033/5/133/WLI/14/RD 30577 Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. w sprawie opodatkowania właściwą stawką podatku od towarów i usług świadczenia, polegającego na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym: "(...) jeżeli montaż komponentów meblowych w celu wykonania trwałej zabudowy meblowej następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów obiektu budowlanego/lokalu, który przez konstrukcję połączenie tych komponentów i elementów obiektu budowlanego/lokalu stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową, czynność taka będzie stanowić usługę modernizacyjną, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, opodatkowaną stawką VAT w wysokości 8% (...)" usługi, które świadczy powinny być opodatkowane obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, a tym samym należałoby sporządzić korekty do faktur wystawionych dotychczas z zastosowaniem nieprawidłowej stawki 23%.

Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2014 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22 % z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku -stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98", w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Ponadto w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;

2) robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

3) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Wskazać należy, że od 1 stycznia 2014 r. kwestie będące przedmiotem przywołanego wyżej przepisu § 7 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usłus reguluje analogicznie brzmiący § 3 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719).

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powołanego art. 2 pkt 12 ustawy wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

W przypadku preferencyjnego rozwiązania, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, istotne jest zatem określenie, czy i w jakim zakresie ustawodawca odwołuje się w nim do klasyfikacji statystycznych, a w przypadku braku takiego odwołania, jakie znaczenie należy przypisać normie tam zawartej. W przepisie tym ustawodawca wymienił czynności oraz wskazał, że muszą one dotyczyć określonych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dla czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, ustawodawca nie powołał symboli statystycznych, a zatem dla celów stosowania tego przepisu czynności te nie powinny być identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.

W świetle wyżej powołanego przepisu art. 41 ust. 12 ustawy, warunkiem zastosowania 8% stawki, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

W świetle powyższego - w ocenie organu - nie sposób uznać, aby stała zabudowa, będąca, jak wskazała również skarżąca, zabudową "meblową" mogła być uznana za instalację lub urządzenie techniczne budynku. Jej montaż nie wymaga bowiem pozwolenia na budowę, może być w każdym czasie zdemontowana lub wymieniona.

Ponadto zauważono, że sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych elementów nie może być traktowana jako remont lub modernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny, czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę budowy, przebudowy, remontu lub modernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie.

Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego opisu sprawy stwierdzono, że świadczonych czynności w zakresie wykonywania stałej zabudowy meblowej, nie można uznać za dostawę, budowę, przebudowę, remont, modernizację lub termomodernizację, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Stałą zabudowę meblową należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego jej przytwierdzenia np. do ścian, podłoża bądź sufitu pozostaje bez znaczenia, bowiem nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu).

Wykonywane przez skarżącą czynności nie stanowią w szczególności remontu oraz modernizacji, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem lokalu/budynku mieszkalnego w elementy wyposażenia, niestanowiące ich elementów konstrukcyjnych. Trwała zabudowa meblowa może podnosić jedynie funkcjonalność i wartość obiektów mieszkalnych, przy czym podkreślić należy, że podobną funkcjonalność i wartość można zapewnić umieszczając w obiekcie "zwykłą" szafę, czy "zwykłe" meble kuchenne nieprzymocowane do ściany czy podłogi. Przykładem trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłoga lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została przykładem trwałej zabudowy meblowej stanowiącej modernizację budynku/lokalu, które wykorzystuje dodatkowe materiały budowlane takie jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.

Zauważono również, że bez wyposażenia w postaci trwałej zabudowy meblowej (meble, szafy wnękowe, szafki), lokal/budynek nie tracą swojego charakteru mieszkalnego w dalszym ciągu spełniają w tym zakresie kryteria wynikające z przepisów prawa budowlanego. W przeciwnym razie oznaczałoby to, że w przypadku, gdy lokal (budynek), który nie zostaje wyposażony np. w szafy wnękowe czy meble kuchenne, traci funkcję "mieszkalną", gdyż nie spełnia powyższych warunków i w związku z tym nie nadaje się do zamieszkania przez ludzi.

Mając na uwadze powyżej-przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów ustawy stwierdzono, że do czynności, polegających na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego, zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%, ponieważ czynności te nie stanowią czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Opisana we wniosku zabudowa meblowa (kuchenna) nie jest połączona w sposób istotny z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (lokalu). Trudno uznać, że przytwierdzenie (przyśrubowanie) do ściany, podłogi czy sufitu elementów zabudowy oznacza trwałe połączenie z elementami konstrukcyjnymi lokalu, czy budynku. Takie przymocowanie elementów zabudowy nie stanowi bardziej inwazyjnej metody montażu niż np. montaż karniszy czy lamp, który wymaga takiej samej ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku, jak również takiego samego rodzaju zaangażowania środków.

Zatem świadczonych przez skarżącą usług nie można traktować, jako modernizacji, gdyż sposób montażu trwałej zabudowy meblowej opisanej we wniosku w istocie rzeczy stanowi zaopatrywanie lokalu/budynku mieszkalnego w elementy wyposażenia.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w wydanej interpretacji, skarżąca złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym wniosła o zmianę wydanej interpretacji indywidualnej poprzez uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi z dnia 10 lutego 2015 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W złożonej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, ponowne rozpatrzenie sprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Skarżąca zarzuca wydanej interpretacji indywidualnej naruszenie przepisów prawa:

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a oraz w zw. a art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że do transakcji montażu trwałej zabudowy kuchennej nie ma zastosowania obniżona stawka opodatkowania w wysokości 8%,

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a oraz w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez ich niezastosowanie, co doprowadziło do przyjęcia, iż do usługi skarżącej, polegającej na montażu trwałej zabudowy kuchennej nie ma zastosowania obniżona stawka w wysokości 8%, a zastosowanie znajduje podstawowa stawka opodatkowania w wysokości 23%,

- art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich błędne zastosowanie, co doprowadziło do przyjęcia, iż do montażu trwalej zabudowy kuchennej nie ma zastosowania obniżona stawka opodatkowania w wysokości 8%, a zastosowanie znajduje podstawowa stawka opodatkowania w wysokości 23%.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Stosownie do treści art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu - ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjna w Gdańsku stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana z naruszeniem prawa materialnego.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest stawka podatku od towarów i usług, jaką należało zastosować do czynności wykonywanych przez skarżącą polegających na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu w budynkach mieszkalnych zabudów kuchennych.

Zdaniem strony skarżącej miała ona prawo do zastosowania obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług do świadczonych czynności, albowiem polegają one na modernizacji obiektów budowlanych (ich części) zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a w związku z tym przysługuje jej prawo do skorygowania wystawionych faktur.

Z tym stanowiskiem nie zgodził się Minister Finansów, który uznał w wydanej interpretacji indywidualnej, że prawidłowa stawka VAT to 23%.

Zatem zaistniały w sprawie spór sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy wykonane przez skarżącą czynności, polegające na sprzedaży zabudowy meblowej wraz z jej montażem mieszczą się w hipotezie normy zawartej w art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT, uzasadniającej zastosowanie obniżonej stawki podatku.

Należy na wstępie zauważyć, że nie ma wątpliwości w sprawie, iż wykonane przez stronę czynności (wykonanie zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów) stanowią świadczenie kompleksowe. Zatem kwestia ta nie wymaga szerszego wyjaśnienia.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podstawowa podatku wynosi 23%, z zastosowaniem m.in. ust. 2-12c tego przepisu. Z ust. 12-tego artykułu w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT wynikało natomiast, że ustawodawca przewiduje obniżoną - 8% stawkę podatku, którą stosuje się do dostawy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego programem mieszkaniowym.

Rozstrzygając przedmiotowy spór należy odwołać się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, opubl. ONSAiWSA 2014/1/4, w sentencji której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 ustawy o VAT.

W przywołanej wyżej uchwale NSA jednoznacznie wypowiedział się, że ww. czynności mają charakter usługi. Elementem dominującym bowiem jest w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), wydanie zaś towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi, zdaniem NSA o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy, montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu), nie korzysta |z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty podnoszą standard takiego obiektu.

W tym miejscu należy zauważyć, że z treści art. 269 § 1 P.p.s.a., wynika ogólna moc wiążąca uchwał NSA, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

Sąd orzekający w tej sprawie zgadza się z tezami przytoczonej uchwały i nie znajduje podstaw do odstąpienia od stanowiska w niej wyrażonego i przedstawienia zagadnienia do ponownego rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA.

Zdaniem Sądu Minister Finansów błędnie zinterpretował art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Nie uwzględnił jego wykładni dokonanej przez NSA w powyższej uchwale. Wprawdzie organ odwołuje się do uchwały przytaczając fragmenty jej uzasadnienia, to jednak wnioski jakie z niej wyciągnął w zakresie ustalonego stanu faktycznego, są nie do zaakceptowania.

Jakkolwiek moc wiążąca uchwał formalnie nie wiąże organów administracji publicznej, stron i uczestników postępowania. Tym niemniej nie budzi wątpliwości, że czynność procesowa strony, zmierzająca do wydania orzeczenia sprzecznego z tą wykładnią, pozostanie z reguły bezskuteczna. Strony oraz inni uczestnicy postępowania są pośrednio związani mocą prawną uchwał, która polega na tym, iż podmioty te nie są w stanie swoją interpretacją przełamać wykładni przyjętej w uchwale (zob. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz do art. 269 LEX 2013).

Ustalone w sprawie czynności, jakie wykonywała skarżąca, są istotnie zbliżone do tych, które przedstawione zostały w stanie faktycznym stanowiącym asumpt do podjęcia przedmiotowej uchwały. Dlatego też decydujące znaczenie dla rozpatrzenia niniejszej sprawy ma ocena czy zabudowy meblowe, które podatniczka wykonywała tworzyły z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową. Nie można zaakceptować stanowiska organu, zaprezentowanego w zaskarżonej interpretacji zmierzającego do powiązania pojęcia trwałej zabudowy jedynie z elementem uszkodzenia konstrukcji budynku w razie demontażu zabudowy. Organ wyraził pogląd, że demontaż zabudowy meblowej nie powoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Zdaniem Sądu z trwałym charakterem zabudowy mamy do czynienia również wówczas, gdy demontaż powoduje uszkodzenie elementów tej zabudowy. Strona w toku postępowania także wyjaśniła, że demontaż zabudów meblowych wykonanych pod konkretny wymiar będzie skutkować uszkodzeniem elementów meblowych oraz uszkodzeniem ścian, sufitów i podłóg pomieszczenia.

Zatem mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz treść przywoływanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. I FPS 2/13 nie można wywodzić - jak czynią to w sprawie organy podatkowe, - że wykonane przez skarżącą zabudowy kuchenne nie są połączone w sposób trwały z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu i nie mieszczą się w pojęciu modernizacji rozumianej, jako unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

W ocenie Sądu wykonane przez podatniczkę czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu komponentów meblowych w obiekcie budowlanym lub jego części mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. Niewątpliwie wykonane zabudowy podnoszą standard obiektu budowlanego/lokalu. Ponieważ zaś modernizacja ta dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. To zaś oznacza, że do tych czynności - jak prawidłowo przyjęła strona skarżąca - ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.

Rozpoznając sprawę ponownie Minister Finansów zobowiązany będzie uwzględnić w dalszym postępowaniu zaprezentowane rozważania i ocenę prawną, co do zastosowania w sprawie obniżonej stawki podatku od towarów i usług.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną indywidualną interpretację, określając na zasadzie art. 152 o niemożności jej wykonania. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.