Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 348/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant: Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi J.C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia 08 grudnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiot skargi stanowi postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. o/z w J. G. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. G. z dnia [...] r. o Nr [...]w przedmiocie zaliczenia dokonanej przez skarżącą J.C. wpłaty z dnia 29 kwietnia 2010 r. w kwocie 1.000,00 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r.

Organy podatkowe ustaliły, iż [...]r. Inspektor Kontroli Skarbowej wydał skierowaną do skarżącej decyzję o Nr [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w wysokości 126.893,70 zł, zaległości podatkowej w wysokości 126.893,70 zł oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych naliczonych od 1 maja 1996 r. do dnia 10 lipca 1998 r. w kwocie 169.020.50 zł. Powyższa decyzja stała się podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego z dnia 8 września 1998 r. znak [...]. Odpis tytułu wykonawczego z klauzulą o skierowaniu go do egzekucji strona otrzymała 9 września 1998 r. W przedmiotowej sprawie egzekucyjnej zastosowano środki egzekucyjne między innymi w postaci zajęcia należnego skarżącej wynagrodzenia za pracę w Miejskim Ośrodku Pomocy Społecznej w K. G.. Zawiadomienie podatniczki o zastosowaniu środka egzekucyjnego nastąpiło w dniu 9 września 1998 r. Dłużnik zajętej wierzytelności pismem z dnia 11 września 1998 r. potwierdził otrzymanie zawiadomienia w sprawie zajęcia wynagrodzenia za pracę. W wyniku rozpatrzenia odwołania strony z dnia 27 sierpnia 1998 r. od decyzji wymiarowej I instancji Izba Skarbowa we W. o/z w J. G. wydała w dniu [...]r. decyzję o Nr [...], którą uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i określiła wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w wysokości 100.337,00 zł, w tejże samej wysokości zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę od w/w zaległości w kwocie 132.191,66 zł. W sentencji decyzji wskazano, że odsetki za zwłokę naliczono do dnia 30 listopada 1998 r. tj. do dnia upływu terminu do rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy, dalsze odsetki zaś jak podano będą naliczane od następnego dnia po doręczeniu decyzji w wysokości wynikającej z art. 56 ustawy ordynacja podatkowa. Naczelny Sąd Administracyjny o/z we Wrocławiu wyrokiem z dnia 12 listopada 2001 r. wydanym w sprawie I SA/Wr 580/99 oddalił skargę strony na powyższą decyzję organu odwoławczego.

W toku postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie opisanego wyżej tytułu wykonawczego zostały zastosowane oprócz zajęcia w dniu 9 września 1998 r. wynagrodzenia za pracę zajęcie w dniu 1 lutego 2002r. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem z dnia 1 lutego 2002 r. nr [...]– Bank Zachodni WBK SA I o/K. G., które zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności 5 lutego 2002 r., a podatniczce 6 lutego 2002 r., zawiadomienie o zajęciu praw majątkowych z dnia 26 września 2002 r. nr [...] tj. zajęcie własnościowego prawa do lokalu przy ul. [...] w Spółdzielni Mieszkaniowej ,,A" w K. G., które zostało doręczone dłużnikowi zajętego prawa 30 września 2002r. a stronie 8 października 2002 r. Zobowiązanie zostało również zabezpieczone w dniu 3 marca 2004 r. wpisem hipoteki przymusowej kaucyjnej w księdze wieczystej Nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy ksiąg wieczystych w K. G. na sumę 99.095,00 zł.

W aktach sprawy znajduje się spisany w dniu 25 stycznia 2010 r. protokół sporządzony przez komornika skarbowego Urzędu Skarbowego w K. na okoliczność przeprowadzenia ze skarżącą rozmowy, podczas której poinformowano stronę, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. uległo przedawnieniu 1 października 2007 r., jednak z uwagi na zabezpieczenie zobowiązania hipoteką w/w zaległość podatkowa zostanie zaspokojona egzekucją z nieruchomości albo winna być zapłacona przez stronę dobrowolnie. Uzgodniono ze stroną iż będzie wpłacała regularnie kwotę 1.000,00 zł miesięcznie na konto Urzędu Skarbowego poczynając od miesiąca stycznia 2010 r.

W dniu 29 kwietnia 2010 r. podatniczka dokonała wpłaty kwoty 1.000,00 zł na rachunek Urzędu Skarbowego w K.. G.

Postanowieniem z dnia [...]r. o Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. G. zaliczył wpłatę dokonaną przez stronę w wysokości 1.000,00 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. na należność główną w kwocie 231,80 zł oraz na odsetki za zwłokę w kwocie 768,20 zł.

Wskazał organ, iż dokonana przez podatniczkę wpłata dotyczy zaległości podatkowej w zobowiązaniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., która to zaległość podatkowa została objęta postępowaniem egzekucyjnym. Ustalił organ termin przedawnienia zobowiązania podatkowego na dzień 1 października 2007r. tj. po upływie 5 lat od dnia zastosowania ostatniego skutecznego środka egzekucyjnego do tytułu wykonawczego SM [...] tj. zajęcia własnościowego prawa do lokalu przy ul. [...] w K. G. Wskazał organ, iż bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany 30 września 2002r. i po przerwaniu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny zgodnie z art. 70 § 4 ordynacji podatkowej. Zwrócił uwagę organ na fakt, iż przedmiotowe zobowiązanie podatkowe zostało zabezpieczone hipoteką kaucyjną, a zatem zgodnie z art. 70 § 8 ordynacji tak zabezpieczone zobowiązanie podatkowe nie ulega przedawnieniu, zaś po upływie terminu przedawnienia zobowiązanie takie może być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. na dzień dokonania powyższej wpłaty wynosiła 83.396,72 zł, odsetki za zwłokę naliczono od 1 maja 1996 r. do dnia 30 września 2007 r. tj. od następnego dnia po upływie terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uwzględniając przerwę w naliczaniu odsetek za okres od 1 grudnia 1998 r. do 22 lutego 1999 r. stosownie do art. 54 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej. Organ jako podstawę prawną naliczenia odsetek wskazał art. 53 § 4, 55 § 2 i 62 § 1 ordynacji podatkowej oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 164 poz. 1373 ze zm.).

Postanowienie o zarachowaniu dokonanej przez skarżącą wpłaty na rzecz zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. zostało zaskarżone przez stronę do organu odwoławczego. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca podniosła, iż organ błędnie dokonał zaliczenia wpłaty w wysokości 1.000,00 zł wskazując na hipotekę w ogólności z art. 69 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotekach, a nie na hipotekę przymusową kaucyjną tj. wynikającą z art. 104 ustawy o księgach wieczystych, która zabezpiecza wszelkie należności do wysokości zawartej w kwocie wpisanej w księdze wieczystej tj. kwoty 99.905,00 zł. Zdaniem podatniczki wpłata 1.000,00 zł jakiej dokonała na rzecz Urzędu Skarbowego winna zostać zaliczona w całości na spłatę hipoteki przymusowej kaucyjnej.

Po rozpatrzeniu ponownym sprawy i zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...]r. o Nr [...] utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

Wskazał, iż podatniczka na dzień 29 kwietnia 2010r. tj. na dzień dokonania wpłaty 1.000,00 zł posiadała zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 83.396,72 zł. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. nie uległo przedawnieniu bowiem zgodnie z art. 70 § 4 ordynacji podatkowej zastosowany w dniu 30 września 2002 r. środek egzekucyjny (zajęcie własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) przerwał bieg przedawnienia, który to termin zaczął biec od dnia następującego po dniu zastosowania tego zajęcia majątkowego od nowa. Termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. upłynął zatem w dniu 1 października 2007 r. tj. po upływie 5 lat od dnia zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego. Dodatkowo wskazał, że przedmiotowe zobowiązanie zostało zabezpieczone hipoteką przymusową kaucyjną ustanowioną na nieruchomości położonej w K. G., zaś w myśl art. 70 § 8 ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, zaś po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Wskazał również organ iż zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach odsetki za zwłokę od zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką są naliczane do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, włącznie z tym dniem. Zatem odsetki za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. naliczane są do dnia 30 września 2007 r. włącznie z tym dniem.

W konkluzji stwierdził organ odwoławczy, że dokonana przez podatnika dobrowolna wpłata 1.000,00 zł w dniu 29 kwietnia 2010 r. prawidłowo została zaliczona na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 231,80 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 768,20 zł.

Wskazał nadto organ, iż zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości głównej oraz odsetek za zwłokę wynika z art. 55 § 2 ordynacji podatkowej, zaś przepisy zawarte w ustawie o księgach wieczystych na które powołuje się strona nie mają w sprawie zastosowania. W myśl zaś art. 55 § 2 ordynacji podatkowej jeżeli wpłata nie pokrywała w całości zaległości podatkowej to organ nie miał innej możliwości zaliczenia wpłaty niż proporcjonalnie na należność główną i na odsetki za zwłokę.

Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowe we W. o/z w J. G. stało się przedmiotem skargi wniesionej przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W skardze strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego a to art. 70 § 4 ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; art. 54 § 1 ordynacji podatkowej poprzez nieprecyzyjne ustalenie okresu nie naliczania odsetek za zwłokę podatkową; art. 120 i 122 ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji poprzez nie ustalenie w sposób dokładny i wyczerpujący stanu faktycznego sprawy mającego wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, a zwłaszcza na ustalenie terminu przedawnienia tego zobowiązania; art. 217 § 6 ordynacji podatkowej poprzez błędne sformułowanie organu za pośrednictwem którego należy wnieść skargę do sądu administracyjnego.

W uzasadnieniu zarzutów skargi strona podniosła, iż jej zdaniem zobowiązanie podatkowe przedawniło się z dniem 10 września 2003r. to jest po 5 latach od dnia rozpoczęcia egzekucji. Strona wskazuje, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r. przerwanie biegu terminu przedawnienia następowało wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej o której podatnik został powiadomiony. Zdaniem strony do końca 2002r. bieg terminu przedawnienia przerwało wyłącznie rozpoczęcie egzekucji, a w zasadzie podjęcie pierwszej czynności egzekucyjnej o której podatnik został powiadomiony. Strona wskazuje, że bieg przedawnienia w sprawie został przerwany w dniu rozpoczęcia egzekucji tj. w dniu 9 września 1998r. tj. w dacie zawiadomienia w sprawie zajęcia wynagrodzenia za pracę, kolejne środki egzekucyjne wedle strony nie przerwały biegu terminu przedawnienia.

Strona wskazuje, "że organ I instancji w toku sprawy uwzględnił przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę od 1 grudnia 1998r. do dnia 2 lutego 1999r. stosownie do art. 54 ordynacji, jednak stosując niewłaściwą podstawę prawną tj. art. 70 § 4 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005r. do wyliczenia przerwania terminu przedawnienia organ przez analogię mylnie obliczył okres, w którym naliczane są odsetki za zwłokę.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podzielając argumentację przywołaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Co się tyczy podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 70 § 4 ordynacji podatkowej w brzmieniu aktualnie obowiązującym stwierdził, iż ma on zastosowanie również do zobowiązań powstałych przed datą 1 września 2005r. a które nie uległy przedawnieniu przywołując na potwierdzenie powyższego stanowiska art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. nowelizującej ordynacje podatkową z dniem 1 września 2005r. (Dz.U. 2005 Nr 143 poz. 1199 ze zm.)

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie bowiem do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy – art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 powołanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania wyrażonego w tym postanowieniu stanowiska organu II instancji. Postanowienie to znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, jego wydanie zaś poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym.

I tak zgodnie z art. 62 § 4 ustawy ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. tj. Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

Kwestia sporna w sprawie sprowadza się do oceny czy i w jakiej dacie uległo przedawnieniu przedmiotowe zobowiązanie podatkowe obciążające skarżącą.

Zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z powyższym przedawnienie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., następuje z dniem 31 grudnia 2001r. Ustawodawca przewidział jednak przerwanie biegu terminu przedawnienia. Należy zatem rozważyć czy przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania nastąpiło przerwanie jego biegu.

W art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. nowelizującej ordynację podatkową z dniem 1 września 2005r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 70 § 4 ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zobowiązanie podatkowe obciążające skarżącą powstało przed wejściem w życie art. 70 § 4 ordynacji podatkowej w przywołanym wyżej brzmieniu. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego przed wejściem w życie tej noweli i nie przedawnionego do tego czasu należy oceniać według przepisów znowelizowanych ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Z materiału dowodowego sprawy wynika, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego jakim było zajęcie wynagrodzenia za pracę podatniczki o czym strona została powiadomiona w dniu 9 września 1998r. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r. art. 70 § 3 ordynacji bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której jednak został powiadomiony. Paragraf zaś 4 tego przepisu stanowił, iż po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Z regulacji powyższej wynika, że przez cały czas trwania postępowania egzekucyjnego przerwany bieg terminu przedawnienia nie biegnie. Działania skutkujące przerwaniem biegu terminu przedawnienia zostały dokonane przed wejściem w życie przepisów znowelizowanej ustawy ordynacja podatkowa z dnia 12 września 2002r. a to art. 20 § 11 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2002r. Nr 169 poz. 1387 ze zm.). Zgodnie z treścią powyższego przepisu do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Przepis ten przewidział, że jeżeli dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Znowelizowany art. 70 § 4 otrzymał od dnia 1 stycznia 2003r. brzmienie "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego pod dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. W przedmiotowej sprawie postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone. Zarówno zatem – w świetle art. 70 § 3 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r. oraz w świetle brzmienia art. 70 § 4 tejże ustawy w stanie prawnym od 1 stycznia 2003r. do 31 sierpnia 2005r. zastosowanie środka egzekucyjnego o którym podatnik został zawiadomiony przerywało jedynie bieg terminu przedawnienia, który to termin przedawnienia z uwagi na nie zakończone postępowanie egzekucyjne nie zaczęło biec na nowo. Oznacza to, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. obciążającego skarżącą został przerwany przed jego upływem tj. przed dniem 31 grudnia 2001r. poprzez zajęcie w 1998r. wynagrodzenia za pracę oraz dokonanego w dniu 30 września 2002r. zajęcia własnościowego prawa do lokalu w Spółdzielni Mieszkaniowej "A" w K. G.. Zastosowane środki egzekucyjne przerwały bieg przedawnienia a wobec niezakończenia postępowania egzekucyjnego termin przedawnienia nie zaczął biec na nowo. Jak już wspomniano wyżej bieg terminu przedawnienia w odniesieniu do zobowiązania podatkowego nieprzedawnionego w dniu 1 września 2005r. należy oceniać w aspekcie art. 70 § 4 ordynacji podatkowej w jego znowelizowanym brzmieniu ze wszystkimi tego konsekwencjami. Z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego w dniu 30 września 2002r. jakim jest zajęcie majątkowe bieg terminu przedawnienia został przerwany. Do dnia 1 września 2005r. nie rozpoczął biegu na nowo, z uwagi na toczące się postępowanie egzekucyjne (art. 70 § 4 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do tej daty). A zatem do dnia nowelizacji ustawy zobowiązanie nie uległo przedawnieniu wobec czego bieg przedawnienia podlegał nowej regulacji. Bezpośrednie stosowanie znowelizowanego art. 70 § 4 ordynacji podatkowej do nie przedawnionych w dniu 1 września 2005r. zobowiązań podatkowych oznacza, że po przerwaniu przed tą datą biegu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano ten środek. Nie uwzględnia się przerwy spowodowanej postępowanie egzekucyjnym, o której była mowa w tym przepisie w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2005r. Zatem skoro ostatni środek egzekucyjny który został zastosowany w toczącym się wobec skarżącej postępowaniu egzekucyjnym i o którym strona została powiadomiona został dokonany w dniu 30 września 2002r. to zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem art. 70 § 4 ordynacji podatkowej od dnia następującego po tej dacie należało liczyć termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Termin przedawnienia rozpoczął swój bieg od nowa co spowodowało, że mając na uwadze regulację prawną z przywołanego wcześniej art. 70 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe obciążające skarżącą ulega przedawnieniu z dniem 1 października 2007r. Kwestia czy zobowiązanie podatkowe przedawniło się w dacie zastosowania środka egzekucyjnego czy z dniem kiedy strona została zawiadomiona o zastosowanym środku egzekucyjnym w realiach rozpatrywanej sprawie nie wymaga zajęcia stanowiska Sądu w powyższej kwestii. Organ bowiem przyjął rozwiązanie korzystne dla strony poprzez uznanie, iż przedmiotowe zobowiązanie uległo przedawnieniu już z momentem zastosowania środka egzekucyjnego, a więc rozwiązanie korzystne dla strony.

Reasumując podnoszony w skardze zarzut, jakoby przedmiotowe zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem 10 września 2003r. należało uznać za chybiony.

Przedmiotowe zobowiązanie podatkowe co jest niesporne w sprawie zostało zabezpieczone hipoteką. Zgodnie z art. 70 § 8 ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

W rozpatrywanej sprawie pomimo, iż zobowiązanie skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. jako zabezpieczone hipoteką nie ulegnie przedawnieniu, ustalenie daty z jaką to zobowiązanie uległoby przedawnieniu gdyby nie zabezpieczenie hipoteką było istotne zważywszy na regulację prawną zawartą w § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej ... z dnia 22 sierpnia 2005r. (Dz.U. z 2005r. Nr 165 poz. 1373 z późn. zm.) zgodnie z którym odsetki za zwłokę od zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką są naliczane do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, włącznie z tym dniem. Jak wynika z akt sprawy organ naliczył te odsetki do dnia 1 października 2007r. co było o czym była mowa wcześniej konsekwencją przyjęcia, iż bieg terminu przedawnienia nastąpił w dacie zastosowania środka egzekucyjnego, pomimo iż o fakcie tym podatnik został powiadomiony 8 października 2002r.

Nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, iż organ nie wskazał okresu za jaki zostały naliczone odsetki z tytułu zwłoki. Organ II instancji w całości utrzymał postanowienie organu I instancji, który w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał w sposób wyczerpujący za jaki okres zostały naliczone odsetki z tytułu zwłoki podając, iż została uwzględniona przerwa w naliczaniu odsetek za okres od 1 grudnia 1998r. do 22 lutego 1999r. stosownie do art. 54 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej to jest przy uwzględnieniu uchybienia terminowi przewidzianemu dla załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym. Wskazał również organ na przywołaną wcześniej regulację prawną zawartą w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę wyjaśniając, iż odsetki z tytułu zwłoki zostały naliczone jedynie do dnia upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Czynienie zatem organowi zarzutu nie wskazania za jaki okres naliczane winny być odsetki od zaległości podatkowej przedmiotowego zobowiązania należało uznać za chybione.

Wbrew zarzutom skargi organ nie dopuścił się naruszenia art. 120, 122 ordynacji podatkowej jak i art. 2 Konstytucji. Przywołane przepisy są wyrazem realizacji zasady praworządności co wyraża się w działaniu organów na podstawie przepisów prawa. Organy podatkowe podjęły zaskarżone postanowienie po zebraniu niezbędnego dla jej rozstrzygnięcia materiału dowodowego, materiał ten oceniły w sposób pełny i wyczerpujący. Kwestię przedawnienia przedmiotowego zobowiązania strona podniosła dopiero na etapie skargi stąd wyczerpujące i pełne stanowisko organu odwoławczego w powyższej kwestii znalazło swoje odbicie w odpowiedzi na skargę. Nie można zatem organowi postawić zarzutu iż kwestie dotyczące przedawnienia organ "rozwinął" dopiero na etapie skargi skoro wcześniej strona zarzutu tego zarówno w postępowaniu przed organem I jak i II instancji nie podnosiła. Sąd zaś z urzędu również zobowiązany jest rozważyć czy zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy pozwalał zaś do podjęcia oceny zarzutu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania tymbardziej, że strona nie wskazała na okoliczności, które wymagałyby uzupełnienia materiału dowodowego sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 217 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej poprzez błędne sformułowanie organu za pośrednictwem którego należy wnieść skargę do sądu administracyjnego należy wskazać, że organem właściwym w sprawie jest Dyrektor Izby Skarbowej we W. i to on został wskazany jako organ do którego należy wnieść skargę na wydane przez niego postanowienie.

Reasumując należało skargę jako bezzasadną oddalić zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

H.B.30.05.2011r.

pop.7.06.2011r.