Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 679/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Burmistrza Miasta Zakopane od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1377/11 w sprawie ze skargi C. [...] z siedzibą w Z. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 4 maja 2011 r. nr FNB.IV.P00210.2011 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od C. [...] z siedzibą w Z. na rzecz Burmistrza Miasta Zakopane kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania w sprawie.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: "WSA"), wyrokiem z dnia 15 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1377/11, po rozpatrzeniu skargi C. z siedzibą w Z. (dalej również jako: "skarżąca", bądź "wnioskodawca"), uchylił interpretację Burmistrza Miasta Zakopane (dalej: "Burmistrz") z dnia 4 maja 2011 r. znak: FNB.IV.P00210.2011 w przedmiocie podatku od nieruchomości. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., określanej dalej "p.p.s.a.").

Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyżej przywołanym wyroku wynika, że skarżący złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Przedstawił następujący stan faktyczny. Wnioskodawca w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r. wykazał powierzchnię wszystkich gruntów, budynków i budowli będących w jego posiadaniu z podziałem: jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i statutowej. Takie kryterium zostało przyjęte, ponieważ wnioskodawca w 2011 r. przekształcił się w instytucję gospodarki budżetowej i uzyskał osobowość prawną, jednak nadal prowadzi działalność statutową. Wnioskodawca jest instytucją gospodarki budżetowej w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, utworzoną w celu realizacji zadań publicznych z zakresu kultury fizycznej. Wnioskodawca odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania i pokrywa koszty swojej działalności oraz zobowiązania z uzyskiwanych przychodów oraz dotacji celowych z budżetu państwa. Posiada osobowość prawną, uzyskaną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców. Wnioskodawca prowadzi działalność podstawową oraz dodatkową na podstawie statutu, wprowadzonego Zarządzeniem nr [...] Ministra Sportu i Turystyki z dnia [...] w sprawie utworzenia instytucji gospodarki budżetowej pod nazwą C. Ze statutu wynika, że przedmiotem działalności podstawowej wnioskodawcy jest realizacja zadań publicznych z zakresu kultury fizycznej polegających na tworzeniu warunków organizacyjnych, ekonomicznych i technicznych dla szkolenia sportowego, prowadzonego przez polskie związki sportowe i inne podmioty działające w zakresie kultury fizycznej. Przedmiotem działalności dodatkowej wnioskodawcy jest w szczególności realizacja zadań polegających na wykorzystywaniu posiadanej bazy organizacyjno-technicznej i noclegowej do świadczenia usług promujących kulturę fizyczną i turystykę, organizowaniu związanych z tym konferencji edukacyjnych i szkoleń oraz świadczenia usług w zakresie turystyki. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał następujące pytanie: Czy C. powinien płacić podatek od nieruchomości w całości, według stawki przewidzianej dla podatników prowadzących działalność gospodarczą, czy przy obiektach wykorzystywanych ściśle do działalności statutowej może korzystać ze stawek preferencyjnych. Zdaniem wnioskodawcy pomimo, że nastąpiła zmiana formy prawnej z zakładu budżetowego na instytucję gospodarki budżetowej, wnioskodawca dalej jest jednostką sektora finansów publicznych i prowadzi działalność w tym zakresie w oparciu o statut, który określa jego cele funkcjonowania, a dochód z odpłatnej działalności przeznaczony jest na realizację zadań statutowych. Wnioskodawca powołał się również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 marca 2009 r. (sygn. akt I SA/Kr 1234/08), w którym zostało stwierdzone, że w zakresie w jakim Wnioskodawca świadczy usługi ogólnodostępne polegające na udostępnianiu posiadanych obiektów, na warunkach komercyjnych, należy traktować jako działalność gospodarczą. W związku z powyższym, nieruchomości lub ich części będące w posiadaniu Wnioskodawcy wykorzystywane na taką działalność powinny być opodatkowane stawkami podatku właściwymi dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast nieruchomości lub ich części zajęte na wykonywanie zadań statutowych, według stawek "pozostałe". Burmistrz uznał stanowisko wnioskodawcy, że nieruchomości lub ich części będące w jego posiadaniu, wykorzystywane do działalności statutowej, powinny być opodatkowane stawkami jak dla gruntów i budynków "pozostałych" – za nieprawidłowe. W uzasadnieniu swojej interpretacji organ interpretacyjny stwierdził, że ustalenie prawidłowych zasad opodatkowania gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wnioskodawcy, wymaga ustalenia jego statusu prawnego i charakteru prowadzonej działalności. Biorąc pod uwagę podstawę działalności Wnioskodawcy stwierdził, że jest ona jednostką sektora finansów publicznych, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania oraz pokrywa koszty swojej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Jest ona również osobą prawną, powstałą po wpisaniu do Krajowego Rejestru Sądowego. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. nr 95, poz. 613 z 2010 r., dalej: "u.p.o.l."), jak również art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220 poz. 1447 ze zm.), dalej jako "u.s.dz.g.", organ stwierdził, że każda działalność, która wykonywana jest w celu zarobkowym, ma charakter zorganizowany i ciągły jest działalnością gospodarczą. Ponadto organ interpretacyjny ustalił, że wnioskodawca jest przedsiębiorcą.

Skarżący złożył skargę na powyższą interpretację zarzucając, że błędnie uznano go za przedsiębiorcę w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zmiana charakteru prawnego skarżącego nastąpiła w związku ze zmianą ustawy o finansach publicznych. Pomimo jednak zmiany formy prawnej, skarżący wykonuje dokładnie te same zadania, jakie wykonywał państwowy zakład budżetowy o tej samej nazwie. Nie można przy tym przyjąć, że jest on przedsiębiorcą pomimo, że został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Samo konieczność wpisu do tego rejestru wynikała zapewne z kwestii technicznych. Ustawodawca wykorzystał bowiem funkcjonujący rejestr i nie tworzył nowego rejestru, tylko i wyłącznie dla instytucji gospodarki budżetowej. Dla określenia charakteru działalności podmiotu należy zbadać faktyczny zakres jego działalności. W przypadku Skarżącego zakres ten określa statut poprzez dokonanie podziału na działalność podstawową i dodatkową. Według tego podziału należy zatem obliczać wysokość zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości. Skarżąca może definitywnie wskazać, które nieruchomości i jakim zakresie wykorzystywane są do działalności podstawowej, a które do dodatkowej. Zaskarżona interpretacja tego podziału nie respektuje. W odpowiedzi na skargę Burmistrz wniósł o oddalenie skargi. Organ powtórzył swoje wywody zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wskazał przy tym, że jeżeli na przykład instytucja gospodarki budżetowej prowadzi hotel, z którego mogą korzystać wszyscy zainteresowani, w tym również sportowcy, to jest to typowa działalność gospodarcza. Prowadzenie hotelu, czy też udostępnianie obiektów sportowych przez instytucję gospodarki budżetowej, służy pośrednio celom publicznym, do których została powołana. Nie przesądza to jednak o tym, że działalność ta przez to przestaje być działalnością gospodarczą. Sam fakt, że skarżący wykonuje zadania określone w jego statucie, nie może przesądzać o tym, że jego realizacja, nie jest działalnością gospodarczą. WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na wstępie stwierdził, że w niniejszej sprawie organ dokonujący interpretacji, nie odniósł jej do wskazanego przez Skarżącego stanu faktycznego. Co więcej, w ocenie WSA dla dokonania prawidłowej interpretacji, koniecznym było wezwanie Skarżącego do uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego sprawy. Skarżący przedstawił stan faktyczny sprawy, którym organ podatkowy był związany. Wynikało z niego, że skarżący prowadzi działalność podstawową oraz dodatkową. Skarżący nie wskazał przy tym, w jaki sposób finansowane są obydwa rodzaje działalności. Jedynie w dwóch miejscach pojawiła się informacja na temat sposobów finansowania działalności Skarżącego. Przed omówieniem rodzajów działalności, Skarżący wskazał, że odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania i pokrywa koszty swojej działalności oraz zobowiązania z uzyskiwanych przychodów oraz dotacji celowych z budżetu państwa. Nie zostało przy tym wskazane, czy odpłatnie wykonuje obydwa rodzaje działalności, czy też odpłatnie wykonywana jest jedynie działalność podstawowa, zaś dodatkowa finansowana jest z dotacji celowych lub też odwrotnie. Być może obydwie formy działalności finansowane są w sposób mieszany, czyli częściowo odpłatnie, zaś częściowo z dotacji. Wydając interpretację organ podatkowy, nie dysponował jednak takimi informacjami, choć w ocenie WSA, były one niezbędne do prawidłowego wydania interpretacji. Inną informacją dotyczącą źródeł finansowania działalności skarżącego, jest stwierdzenie, że jego działalność nie jest nastawiona na zysk, skoro całość dochodu uzyskanego z tej działalności jest przeznaczona na realizację zadań statutowych. Nie wiadomo jednak na jakiego rodzaju działalność statutową – podstawową, czy też dodatkową przeznaczane są te dochody. WSA zwrócił uwagę na nieścisłość terminologii, używanej przez Skarżącego we wniosku o udzielenie interpretacji. Na wstępie Skarżący podaje, że prowadzi działalność gospodarczą i statutową. Następnie pojawia się stwierdzenie, że działalnością prowadzoną na podstawie statutu, jest działalność podstawowa oraz dodatkowa. W pytaniu pojawia się z kolei pojęcie działalności "ściśle statutowej". Można jedynie domyślać się, że działalność dodatkowa jest równoznaczna z pojęciem działalności gospodarczej, zaś działalność "ściśle statutowa", nie ma zdaniem Skarżącego żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W ocenie jednak Sądu wątpliwości te powinny zostać wyjaśnione poprzez odpowiednie wezwanie Skarżącego przed ponownym wydaniem interpretacji. Bez usunięcia powyższych braków, nie jest możliwym określenie kategorycznego stanowiska wobec argumentacji przedstawionej przez strony postępowania. Jak dalej wskazał WSA, organ interpretacyjny przedstawił własne stanowisko, które w ocenie WSA nie wynikało z podanego przez skarżącego stanu faktycznego sprawy. Pierwszym argumentem, który pozwolił organowi podatkowemu uznać stanowisko Skarżącego za nieuzasadnione, było stwierdzenie, że Skarżący jest przedsiębiorcą i w związku z tym nie jest istotne na jakie cele wykorzystywane są nieruchomości. Drugi argument organu podatkowego sprowadził się do stwierdzenia, że wszystkie grunty, budynki są wykorzystywane przez Skarżącego do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym powinny zostać opodatkowane według stawek związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W ocenie WSA te dwa argumenty wykluczają się wzajemnie, WSA powołując treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdził, że samo stwierdzenie, że określony przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy oznacza, że jest on wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma przy tym potrzeby badania, czy faktycznie jest on wykorzystywany na takie cele. Wykazanie, że skarżący posiada status przedsiębiorcy, jest wystarczającą przesłanką do opodatkowania wszystkich składników, o których mowa we wniosku o interpretację, podatkiem od nieruchomości według stawek, jak związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli zatem organ uznał Skarżącego za przedsiębiorcę, nie było konieczności wykazywania, że jest to podmiot posiadający przedmiot opodatkowania związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Argumentacja organu interpretacyjnego zmierzająca do wykazania, że skarżący jest przedsiębiorcą sprowadza się przy tym jedynie do stwierdzenia, że z chwilą wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, dany podmiot formalnie staje się przedsiębiorcą. W ocenie WSA takie stanowisko jest błędne. Po dokonaniu wpisu, istnieje jedynie możliwość, a nie obowiązek rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Do uznania danego podmiotu za przedsiębiorcę, znaczenie będzie miał również sam wpis do KRS, lecz nie będzie to znaczenie przesądzające. Decydujące znaczenie ma bowiem status prawny danego podmiotu. Na przykład z woli ustawodawcy wszystkie spółki osobowe mają za zadanie prowadzenie działalności gospodarczej oraz określone są warunki prowadzenia takiej działalności. Zatem status prawny tych podmiotów wskazuje, że są one przedsiębiorcami i powstają w momencie wpisania ich do KRS. W przypadku takich podmiotów faktycznie wpis do KRS spowoduje, że staną się one przedsiębiorcą. Nie oznacza to jednak, że stają się one przedsiębiorcą przez sam fakt wpisania do KRS. Stają się one przedsiębiorcami dlatego, że ustawodawca w taki sposób określił ich status prawny. Wpis do rejestru przedsiębiorców pozwala, co najwyżej uznać, że mamy do czynienia z przedsiębiorcą w znaczeniu formalnym, a nie materialnym, o które chodzi w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Do uznania zatem konkretnego podmiotu za przedsiębiorcę, potrzebna jest dalsza argumentacja, biorąca w szczególności pod uwagę status prawny danego podmiotu. Tymczasem skarżący jest instytucją gospodarki budżetowej w rozumieniu art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Organ interpretacyjny, nie wskazał przy tym żadnego przepisu znajdującego się w tej ustawie, ewentualnie w innych przepisach z których by wynikało, że skarżącego można uznać za przedsiębiorcę. Inaczej przedstawia się sytuacja w zakresie uznania Skarżącego za "inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą". W zasadzie sam Skarżący przyznaje, że jest takim podmiotem, gdyż uważa, że przy wykonywaniu pewnych zadań, może zostać uznanym, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W ocenie WSA skarżący w sposób nieścisły wskazał podział swojej działalności i nieścisłości z tym związane, nie zostały usunięte przez organ podatkowy poprzez odpowiednie wezwanie skarżącego. W szczególności organ interpretacyjny nie wyjaśnił, co skarżący rozumie pod pojęciem obiektów wykorzystywanych "ściśle do działalności statutowej". Tymczasem odkodowanie znaczenia tego pojęcia, ma podstawowe znaczenie dla udzielenia prawidłowej interpretacji. Główne wątpliwości pojawiają się w związku z finansowaniem działalności skarżącego. Sam skarżący podał we wniosku o interpretację, że finansowany jest między innymi z dotacji, czyli należy przez to rozumieć, że otrzymuje od Skarbu Państwa nieodpłatną i bezzwrotną pomoc finansową dla poparcia swojej działalności. Organ podał, że nieprawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że wykorzystywane nieruchomości lub ich części do "działalności statutowej", powinny być opodatkowane według stawki "pozostałe". Tymczasem w pytaniu skarżący użył sformułowania "ściśle statutowej". W ocenie WSA organ podatkowy prawidłowo natomiast zdefiniował przesłanki działalności gospodarczej, które pozwalają na uznanie, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą. WSA wskazał, że skarżący, jako instytucja gospodarki budżetowej, może zostać uznany za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, choć wykonuje zadania publiczne. Wobec powyższego WSA na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację.

Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, Burmistrz Miasta Zakopane (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) zarzucił WSA:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przez:

a) niewłaściwe zastosowanie, które polega na niezastosowaniu art. 5 ust 1 pkt 2 lit. "b" u.p.o.l. w związku z § 1 ust. 1 pkt 2 lit. "b" uchwały Rady Miasta Zakopane nr XXXI/429/2008 z dnia 30 października 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości zmienionej uchwałą Rady Miasta Zakopane nr LXII/1007/2010 z dnia 10 listopada 2010 r., zmienionej uchwałą Rady Miasta Zakopane nr III/20/2010 z dnia 28 grudnia 2010 r. skutkujące niezastosowaniem przez WSA stawek podatku od wszystkich nieruchomości dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a będących w posiadaniu C. - przedsiębiorcy w stawkach wskazanych w wyżej opisanej uchwale Rady Miasta Zakopane, ponieważ owe uchybienia doprowadziły do błędnego uchylenia przez Sąd prawidłowej indywidualnej interpretacji podatkowej Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 4 maja 2011 r. znak: FNB.IV.P00210.2011;

b) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1 "a" ust 1 pkt 3 u.p.o.l., prowadzącą do niewłaściwego zastosowania, które polega na niezastosowaniu art. 4 ust. 1 u.p.o.l. prowadzącą do niewłaściwego zastosowania, które polega na niezastosowaniu art. 4 ust. 1 u.s.dz.g. w zw. z art. 43 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16 poz. 93 z późn. zm.), dalej jako "k.c.", w zw. z art. 1 a ust 1 pkt 4 oraz art. 2 u.s.dz.g. skutkujące błędnym nie uznaniu przez Sąd C. z siedzibą w Z. za przedsiębiorcę także pomimo uznania przez WSA, iż podmiot ten prowadzi działalność gospodarczą oraz stwierdzenia, że jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego w Rejestrze Przedsiębiorców, ponieważ owe uchybienia doprowadziły do błędnego uchylenia przez Sąd prawidłowej interpretacji podatkowej Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 4 maja 2011 r. znak: FNB.IV.P00210.2011;

2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. błędnym zastosowaniu art. 146 § 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą wykładnię art. 14 c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej jako "o.p.") w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy: polegające na błędnym uznaniu przez WSA, iż organ dokonujący interpretacji nie odniósł się w jej treści do wskazanego we wniosku o indywidualną interpretację podatkową przez skarżącego C. stanu faktycznego oraz w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że dla dokonania prawidłowej interpretacji koniecznym było wezwanie przez organ C. do uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego sprawy, ponieważ owe uchybienia doprowadziły do błędnego uchylenia przez Sąd prawidłowej indywidualnej interpretacji podatkowej Burmistrza Miasta Zakopane z dnia 4 maja 2011 r. znak: FNB.IV.P00210.2011.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Wobec powyższego wnoszono o rozpoznanie skargi i zmianę zaskarżonego wyroku poprzez oddalenie skargi skarżącego oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący nie skorzystał z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, dlatego zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści przepisu art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdza się, aby zaistniały przesłanki dające podstawę do unieważnienia zaskarżonego wyroku. Oznacza to związanie sądu odwoławczego zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku.

Za zasadny uznaje Naczelny Sąd Administracyjny zarzut skargi kasacyjnej wywiedziony na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 1 "a" ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., które polegało na niezastosowaniu przepisów art. 4 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 4 ust. 1 u.s.dz.g. w zw. z art. 43 ¹ k.c. Stosownie bowiem do treści art. 1 "a" ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. "b", chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Na podstawie powyższej definicji należy stwierdzić, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z trzema wyjątkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z wolą ustawodawcy wyjątki te dotyczą: (1) budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów; (2) gruntów pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych oraz (3) przedmiotów opodatkowania nie możliwych do wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Z przytoczonej regulacji prawnej wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą budynku, budowli, czy gruntu (z trzema wyżej opisanymi wyjątkami) dale możliwość uznania tych przedmiotów opodatkowania, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc różnego rodzaju obiekty, czy grunty, bądź budowle niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego nawet rodzaju działalność, niż gospodarcza (np. statutowa, socjalna) należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 6 czerwca 2006 r., I SA/Gd 481/05, niepubl., stwierdził, że tymczasowy brak wykorzystywania danego obiektu dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.o.l. Zbliżonych kwestii dotyczył wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 marca 2006 r., I SA/Gd 49/04, niepubl., w którym stwierdzono, że podatnik zobowiązany był do opłacania podatku od budynków według stawek właściwych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą za okres, w którym miał status przedsiębiorcy. O tym, czy podmiot był przedsiębiorcą, czy też nie, przesądzał wpis do rejestru przedsiębiorców. Sąd stwierdził ponadto, że budynki będące własnością przedsiębiorcy powinny podlegać opodatkowaniu stawkami przeznaczonymi dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, niezależnie od ich faktycznego wykorzystania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie przyjął organ interpretacyjny, że w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.s.dz.g. każda działalność, która wykonywana jest w celu zarobkowym, ma charakter zorganizowany i ciągły jest działalnością gospodarczą. Nie ma przy tym znaczenia, jaki podmiot ją wykonuje. Odpłatne świadczenie usług przez skarżącego na przykład w związku organizacją zawodów sportowych, czy też udostępnianie bazy sportowej, wyczerpuje kryterium ukierunkowania na osiągnięcie zysku. Niewątpliwie działalność skarżącego ma charakter zorganizowany i ciągły, co pozwala na zaliczenie go do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Dodatkowo organ interpretacyjny ustalił, że skarżący jest przedsiębiorcą. Poza sporem pozostaje, że polskie prawo uzależnia podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej od uzyskania wpisu w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, albo w ewidencji działalności gospodarczej. Z chwilą uzyskania takiego wpisu, dany podmiot formalnie staje się przedsiębiorcą. Nie ma przy tym znaczenia dokonywanie podziału na pojęcie "przedsiębiorcy" w ujęciu formalnym lub materialnym. W związku z tym sam fakt posiadania gruntów, budynków lub ich części przez przedsiębiorcę lub przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, upoważnia do zastosowania stawek jak dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie istotne też jest w jakich celach są one wykorzystywane. Skarżący powinien zatem od wszystkich gruntów, budynków i budowli (z wyjątkiem wyłączeń wskazanych w u.p.o.l.) płacić podatek od nieruchomości według stawek, jak dla przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe wywody, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla dokonania prawidłowej interpretacji nie było koniecznym wzywanie Skarżącego do uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego sprawy. Skarżący przedstawił stan faktyczny sprawy, którym organ interpretacyjny był związany.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny za trafne uznaje także naruszenie przez WSA przepisów prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie, które polegało na niezastosowaniu art. 5 ust 1 pkt 2 lit. "b" u.p.o.l. w związku z § 1 ust. 1 pkt 2 lit. "b" uchwały Rady Miasta Zakopane nr XXXI/429/2008 z dnia 30 października 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości zmienionej uchwałą Rady Miasta Zakopane nr LXII/1007/2010 z dnia 10 listopada 2010 r., zmienionej uchwałą Rady Miasta Zakopane nr III/20/2010 z dnia 28 grudnia 2010 r.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz uznając, że w sprawie nie ma naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą wykładnię art. 14 c § 1 o.p.) nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, a zachodzi jedynie naruszenie prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i skargę oddalił.

O kosztach postępowania orzekł zgodnie z art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.