Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 562/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 9
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 59 §1 pkt 9, art. 70 §1, art. 208 §1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] nr [...]; II. umarza postępowanie administracyjne; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz O. [...] zł [...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania firma A, dalej: "podatnik", "spółka", "skarżąca", od decyzji Wójta Gminy G., dalej: "Wójt Gminy", "organ pierwszej instancji", z dnia [...] października 2015r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od [...] stycznia 2010r. do [...] lipca 2010r. w kwocie [...]zł, na podstawie art. 233 §2 w zw. z art. 220 §2 oraz art. 13 §1 pkt 3 i §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji określając wysokość zobowiązania podatkowego podatnika w podatku od nieruchomości za okres od [...] stycznia 2010r. do [...] lipca 2010r. do opodatkowania przyjął grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu swej decyzji organ ten wyjaśnił, że deklaracja na 2010r. wykazała podatek w kwocie [...]zł, która była znacznie niższa, niż w roku 2007. Pismem z dnia [...] października 2014r. organ pierwszej instancji wezwał podatnika do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyny złożenia korekty w terminie 3 dni od dnia doręczenia pisma. Spółka nie przedłożyła korekty deklaracji, w konsekwencji czego wszczęte zostało postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2010r. W toku postępowania podatnik konsekwentnie nie uznawał zaistnienia obowiązku podatkowego w zakresie kabli ułożonych w kanalizacji technicznej, która jest własnością innego podmiotu. Na wezwanie organu pierwszej instancji przedłożył dane dotyczące środków trwałych podatnika na nośniku CD, przy czym analiza jego treści nie umożliwiła ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie budowli położonych na terenie Gminy. W decyzji wywiedziono, iż kable umieszczone w kanalizacji technicznej stanowią część budowli podlegającą opodatkowaniu.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego ponieważ w sytuacji sprzedaży kanalizacji technicznej brak jest jednego podatnika wobec całej budowli, którą stanowią kanalizacja wraz z kablami, co uniemożliwia samodzielne opodatkowanie linii kablowych, jakie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - ani jako budowla, ani jako część budowli. Na uzasadnienie tego poglądu powołano orzeczenia sądów administracyjnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, uchylającej decyzję organu pierwszej instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania, wskazało, iż w decyzji tej Wójt [...] nie uwzględnił okoliczności, iż firma B (obecnie podatnik) oraz firma C zawarły w dniu [...] stycznia 2009r. umowę sprzedaży dotyczącą zbycia części majątku, tj. kanalizacji kablowej, natomiast transakcja nie obejmowała linii kablowych położonych w tej kanalizacji, które nadal pozostały własnością spółki. Kolegium z urzędu jest wiadomy fakt zawarcia tej umowy, jak również to, że ze stanowiska spółki zajmowanego w innych postępowaniach podatkowych wynika, iż linie kablowe nie zostały zbyte, zaś zbyta została kanalizacja techniczna.

Orzecznictwo sądów administracyjnych na gruncie rozpoznania spraw o analogicznym stanie faktycznym uznało, iż powyższy fakt winien być przedmiotem uważnego zbadania w toku postępowania podatkowego. W postępowaniu prowadzonym w toku ponownego rozpoznania sprawy organ pierwszej instancji winien zatem w pierwszej kolejności uzupełnić materiał dowodowy o umowę z dnia [...] stycznia 2009r. oraz zbadać jej treść - w celu prawidłowego ustalenia zakresu przedmiotowego sprawy podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w celu prawidłowego ustalenia przedmiotu opodatkowania, wyjaśniło ponadto, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje obecnie stanowisko, że budowlę tworzą przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej - łącznie - jako całość techniczno-użytkowa, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnosząc się natomiast do biegu terminu przedawnienia, organ odwoławczy zajął stanowisko, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 70 §6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jako zagadnienia wstępnego. Z uwagi zaś na okoliczność, iż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od prawomocnego wyniku postępowań w przedmiocie nieistnienia stosunku z umowy z dnia [...] stycznia 2009r. - do tego momentu bieg terminu przedawnienia pozostaje zawieszony. W toku postępowania odwoławczego w innej sprawie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zostało powiadomione, że przed Sądem Okręgowym w W. [...] Wydział Cywilny toczą się sprawy wobec podatnika z powództw o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego z umowy z dnia [...] stycznia 2009r. W toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji winien zatem rozważyć zastosowanie art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia wskazanego zagadnienia wstępnego. Obowiązkiem organu pierwszej instancji będzie przy tym wystąpienie do sądu powszechnego z informacją o tym, iż dana sprawa stanowi zagadnienie wstępne oraz z wnioskiem o niezwłoczne przesłanie do organu odpisu prawomocnego orzeczenia.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie art. 233 §2 i art. 233 §1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 §1 oraz w związku z art. 70 §1 i §6 pkt 3 Ordynacji podatkowej - przez dokonanie rozstrzygnięcia o przekazaniu sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej. Formułując powyższy zarzut wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Wójta [...], a także o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w dniu wydania oraz doręczenia decyzji organu odwoławczego zobowiązanie skarżącej w podatku od nieruchomości za rok 2010 wobec Gminy było zobowiązaniem przedawnionym, w związku z czym prowadzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze postępowanie w sprawie wysokości tego zobowiązania było bezprzedmiotowe. Skoro pozew do Sądu Okręgowego w W. nie został wniesiony przez Wójta Gminy, to nie zawiesza biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec Gminy. Zatem w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła sytuacja określona w art. 70 §6 pkt 3 Op.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, wskazując, iż istnienie zagadnienia wstępnego i obligatoryjnego zawieszenia postępowania nie można łączyć tylko i wyłącznie z przypadkiem, kiedy z powództwem o ustalenie występuje organ podatkowy prowadzący konkretną sprawę podatkową. Zauważyć bowiem należy, iż jakkolwiek z powództwem do sądu powszechnego wystąpił inny organ podatkowy, dotyczy ono szczególnego stan faktycznego i prawnego, jakim jest ten sam stosunek prawny wynikający z umowy obejmującej swym przedmiotem obiekty położone na terenie całego kraju. Kolegium zaś uznaje, iż w prawomocnym wyroku dokonana zostanie ocena prawnomaterialna stosunku umowy. Przyjęcie poglądu przeciwnego skutkowałoby zaś koniecznością uznania, że dla ustalenia nieistnienia skutków jednej umowy dotyczącej obiektów jednego podatnika do sądu powszechnego powinien występować każdy z blisko dwóch i pół tysiąca organów gmin Rzeczypospolitej Polskiej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016r. poz.716 z późn. zm.), w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, osoby prawne są obowiązane składać, w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku oraz wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. Oznacza to, iż terminy płatności podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2010r., przypadającego Gminie od skarżącej upływały we wskazanych dniach miesięcy od stycznia do lipca 2010r.

Natomiast, jak o tym stanowi art. 70 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r. poz. 613 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Istotą przedawnienia uregulowanego w powołanym przepisie Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 §1 pkt 3 tej ustawy) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty. Zobowiązanie podatkowe przestaje bowiem istnieć. Ustawodawca w art. 70 §2-6 określił, w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. Zgodnie z treścią §2 powołanego artykułu bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a §1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej, a także od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu. Jak z kolei stanowi §3 bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Bieg terminu przedawnienia zostaje również przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (§4). Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Natomiast na podstawie §6 bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d §2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a §3 i art. 35 §2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Dla upływu okresu przedawnienia bez znaczenia są natomiast takie czynności organu podatkowego jak wszczęcie postępowania podatkowego czy wydanie decyzji deklaratoryjnej na podstawie art. 21 §1 pkt 1 i §3 Ordynacji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Nie ma więc znaczenia fakt wydania tego rodzaju decyzji przez organ pierwszej czy drugiej instancji.

Organ odwoławczy przyjął, iż w rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 70 §6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Uchylając w dniu [...] marca 2016r. decyzję Wójta Gminy i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania wskazał natomiast, iż organ pierwszej instancji powinien rozważyć zastosowanie art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. zawiesić postępowanie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Według organu odwoławczego zagadnieniem wstępnym jest zaś kwestia istnienia bądź nieistnienia stosunku z umowy z dnia [...] stycznia 2009r. zawartej między podatnikiem a firma C dotyczącej zbycia części majątku, tj. kanalizacji kablowej. Do momentu rozstrzygnięcia tego zagadnienia przez sąd powszechny bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zostaje natomiast zawieszony. W toku postępowania odwoławczego w innej sprawie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zostało bowiem powiadomione, że przed Sądem Okręgowym w W. [...] Wydział Cywilny toczą się sprawy wobec podatnika z powództw o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego z umowy z dnia [...] stycznia 2009r. Nie ma przy tym wątpliwości, iż organ prowadzący niniejsze postępowanie nie wystąpił z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku umowy z dnia [...] stycznia 2009r.

W ocenie Sądu stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego co do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 §6 pkt 3 jest błędne. Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z powołanym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Na podstawie art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza zaś postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Na zagadnienie wstępne składają się następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie wyrażono pogląd, że zagadnienie wstępne to takie zagadnienie, które ma charakter otwarty i nie zostało wcześniej prawomocnie przesądzone. Jego treścią może być wypowiedź odnośnie uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych jeszcze okoliczności mających znaczenie prawne. Wielokrotnie podkreślano, że przez pojęcie zagadnienia wstępnego należy rozumieć sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, jest zależne od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego, przy czym ocena tego zagadnienia należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA w Warszawie z 18 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2315/13). Jeżeli jednak powstałe w toku postępowania zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrywaną sprawą, wówczas nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego i jego powstanie nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 25 listopada 2003 r. I SA/Łd 970/03). Ponadto skoro zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, to zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji administracyjnej.

Mając powyższe rozważania na uwadze, w ocenie Sądu, kwestia ważności (nieistnienia) umowy sprzedaży z [...] stycznia 2009r. ustalana w procesie między innym organem podatkowym i skarżącą nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla sprawy niniejszej. Nie ulega wątpliwości, że kwestia istnienia tej umowy może mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia organu podatkowego w sprawie dotyczącej określenia podatku od nieruchomości, ponieważ dotyczy ustalenia przedmiotu opodatkowania. Jednakże kwestia powyższa nie stanowi zagadnienia wstępnego w podanym wyżej rozumieniu. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym w sprawie opodatkowania skarżącej podatkiem od nieruchomości, a prawomocnym wyrokiem, jaki zapadnie przed sądem powszechnym we wskazanej wyżej sprawie z powództwa innego organu podatkowego nie występuje zależność uniemożliwiająca rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji.

W tym miejscu należy wskazać, że wyroki jakie zapadną w postępowaniach przed sądem powszechnym z powództw innych organów, wytoczone na podstawie art. 189ą K.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności (erga omnes) i nie będą wiążące dla organu podatkowego rozstrzygającego w niniejszej sprawie. Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnym wyrokiem, jaki zapadnie przed sądem powszechnym, należy odwołać się do przepisów art. 365 §1 i art. 366 K.p.c. Zgodnie z treścią art. 365 §1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z uwagi jednak na treść art. 366 K.p.c. należy wskazać, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Prawomocność materialna wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia i przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej oraz przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są gronem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 §1 in fine K.p.c.). Jeżeli jednak nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie, nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby niebędące stronami, których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania przysługującego im prawa we własnej sprawie, również wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (por. wyrok Sądu Najwyższego z 19 września 2013r., sygn. akt I CSK 727/12).

Z kolei w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 stycznia 2011r., sygn. akt I UK 191/10, Sąd Najwyższy wskazał, że powszechnie przyjmuje się, iż moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądu charakteryzuje się dwoma aspektami. Pierwszy aspekt (prawomocność w sensie pozytywnym) oznacza, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to przyjęto we wcześniejszym prawomocnym wyroku, co gwarantuje poszanowanie dla orzeczenia sądu ustalającego lub regulującego stosunek prawny stanowiący przedmiot rozstrzygnięcia. Określone w art. 365 §1 K.p.c. związanie stron, sądów oraz innych organów i osób treścią prawomocnego orzeczenia wyraża nakaz przyjmowania przez nie, że w objętej nim sytuacji stan prawny przedstawiał się tak, jak to wynika z sentencji wyroku. Natomiast negatywna strona prawomocności materialnej polega na wykluczeniu możliwości ponownego rozpoznania sprawy między tymi samymi stronami co do tego samego przedmiotu. Jest to negatywna przesłanka procesowa, określana jako powaga rzeczy osądzonej, czyli res iudicata, która została uregulowana w art. 366 K.p.c. (zob. wyroki Sądu Najwyższego: z 15 listopada 2007r., II CSK 347/07 oraz z 23 czerwca 2009r., II PK 302/08).

Z art. 365 §1 K.p.c. przypisującemu prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, wynika zatem, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku, w rozumieniu art. 365 §1 K.p.c., nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami". Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej wyznacza więc przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Wobec tego, związanie prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 §1 K.p.c. występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z 14 sierpnia 2013r., sygn. akt III AUa 1935/12).

W świetle powyższych rozważań, organ podatkowy w niniejszej sprawie nie miał podstaw do przyjęcia, że wyrok, który zapadnie z powództwa innego podmiotu (innego organu podatkowego) stanowi zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i bez tego wyroku organ ten nie może prowadzić samodzielnie postępowania, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy cywilnoprawnej, dla określenia podatku od nieruchomości za analizowany okres. Bez wątpienia stanowisko zawarte w wyroku może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtego postępowania nie warunkuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie.

Należy również zauważyć, że z treści regulacji art. 199a §1 do §3 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy może co do zasady samodzielnie ustalać istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa (por. uzasadnienie do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 14 czerwca 2006r. K 53/05), albo wystąpić z pozwem do sądu powszechnego. Tymczasem z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy nie wystąpił z pozwem o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku wynikającego ze wskazanej wyżej umowy na podstawie art. 199a §3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego istnienia zagadnienia wstępnego i obligatoryjnego zawieszenia postępowania nie można jednak zawsze łączyć tylko i wyłącznie z przypadkiem, kiedy z powództwem o ustalenie występuje organ podatkowy prowadzący konkretną sprawę podatkową, bowiem ze względu na szczególny stan faktyczny i prawny w sprawie niniejszej, jakim jest ten sam stosunek prawny wynikający z umowy obejmującej swym przedmiotem obiekty położone na terenie całego kraju, dokonana w prawomocnym wyroku ocena będzie miała znaczenie również dla zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości w Gminie. Zdaniem organu odwoławczego przyjęcie poglądu przeciwnego skutkowałoby zaś koniecznością uznania, że dla ustalenia nieistnienia skutków jednej umowy dotyczącej obiektów jednego podatnika do sądu powszechnego powinien występować każdy z blisko dwóch i pół tysiąca organów gmin Rzeczypospolitej Polskiej.

Istotnie, umowa sprzedaży kanalizacji kablowej z dnia [...] stycznia 2009r. dotyczy obiektów znajdujących się na terenie całego kraju. Akceptacja przedstawionego wyżej poglądu Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w ocenie Sądu, prowadziłaby jednak do niemożliwego do zaakceptowania wniosku, że w sytuacji gdy jeden organ podatkowy wystąpi do sądu powszechnego z powództwem na podstawie art. 199a §3 Ordynacji podatkowej, we wszystkich innych tożsamych sprawach podatkowych wszystkie organy podatkowe obowiązane byłyby do zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem powszechnym, niezależnie od tego czy powzięły wątpliwości, o których mowa w art. 199a §3 Ordynacji podatkowej. Takie zaś działanie (a w istocie wstrzymanie się z rozstrzyganiem sprawy podatkowej) byłoby niezgodne z celem tego przepisu i w praktyce oznaczałoby swoiste ubezwłasnowolnienie wszystkich organów podatkowych, spowodowane działaniem (wątpliwościami) jednego organu.

Podnieść też należy, że kolejną przesłanką wystąpienia do sądu jest, oprócz wskazanych powyżej wątpliwości, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, ewentualnie odmowa składania zeznań przez stronę. W ten sposób ustawodawca podkreślił znaczenie udziału strony w postępowaniu podatkowym, w którym pojawiają się wątpliwości. Analizowany przepis art. 199a §3 Ordynacji podatkowej stanowi bowiem, iż jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Z akt postępowania nie wynika zaś, aby organ podatkowy pierwszej instancji analizował kwestię istnienia stosunku umowy sprzedaży kanalizacji kablowej z dnia [...] stycznia 2009r. i wzywał stronę do wypowiedzenia się w tej kwestii.

Dopiero zaś stwierdzenie przesłanki wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe oraz spełnienie przesłanki przyjęcia odpowiednich zeznań od strony bądź odmowy złożenia takich zeznań, zobowiązuje organ podatkowy do wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Z powództwem na podstawie art. 189ą K.p.c., organ podatkowy może przy tym wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 12 października 2006r., sygn. akt I ACa 395/06). Wystąpienie z takim powództwem skutkuje natomiast zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wniesienia do sądu powszechnego żądania ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa zgodnie z art. 70 §6 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Termin przedawnienia zaczyna biec dalej dopiero od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stosownie do art. 70 §7 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Tymczasem, w rozpoznawanej sprawie, jak była o tym mowa, organ pierwszej instancji nie wystąpił z powództwem, o jakim mowa w treści art. 199a §3 Ordynacji podatkowej. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym, a wyrokiem, jaki zapadnie przed sądem powszechnym z powództw wniesionych przez organy innych gmin, nie występuje natomiast zależność, uniemożliwiająca prowadzenie postępowania podatkowego przez Wójta Gminy i jednocześnie warunkująca rozpatrzenie sprawy oraz wydanie decyzji w sprawie opodatkowania skarżącej podatkiem od nieruchomości przez organ pierwszej instancji. Nie doszło zatem w rozpoznawanej sprawie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 §6 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Nie zaistniały również inne okoliczności powodujące przerwanie bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

W rozpatrywanej sprawie pięcioletni okres przedawnienia zakończył więc bieg z upływem dnia [...] grudnia 2015r. Wskutek przedawnienia doszło zatem do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zgodnie z treścią art. 59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Wójt Gminy wydał decyzję deklaratoryjną dnia [...] października 2015r., zaś Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją wydaną w dniu [...] marca 2016r. uchyliło decyzję Wójta Gminy i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Jednakże organ odwoławczy nie mógł wypowiadać się na temat wysokości zobowiązania, które już nie istniało, bowiem wygasło z dniem [...] grudnia 2015 r., a więc przed datą wydania decyzji przez organ odwoławczy. Wskazać zaś należy, iż decyzja organu odwoławczego jest wydawana na podstawie stanu faktycznego i prawnego w momencie jej wydania. Skoro więc zobowiązanie podatkowe wygasło przed datą wydania decyzji organu odwoławczego, to zaskarżona decyzja nie uwzględniająca terminu przedawnienia podlega uchyleniu z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 §1 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Z treści art. 208 §1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego iż gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, wynika natomiast, iż upływ terminu przedawnienia zobowiązania musi być uwzględniony z urzędu przez organ, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego czy jest to postępowanie przed organem pierwszej instancji czy postępowanie odwoławcze. Powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa zatem procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy któremukolwiek z tych organów nie udało się orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego.

W tej sytuacji Sąd, na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 145 §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 718 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 i art. 205 §2 tej ustawy w związku z §14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015, poz. 1800 ze zm.).