Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1398/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1 i 8, art. 22a ust. 1, art. 23ust. 1 pkt 1 lit. b)
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 210 § 1 i 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2016 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) – po rozpatrzeniu odwołania podatnika M.P. od decyzji z dnia [...] nr [...] wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. określającej podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie [...] zł – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej podatnika organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Za ten rok podatnik złożył zeznanie podatkowe PIT-36 określając wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł (przychód: [...] zł, koszty uzyskania przychodu: [...] zł), a następnie korektę zeznania podatkowego PIT-36 wykazując zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

Podatnik w 2009 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A w zakresie sprzedaży hurtowej drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego.

Decyzją z dnia [...] organ I instancji określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wskazał, że prowadząc pozarolniczą działalność gospodarczą zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł, stanowiącą wartość zakupów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez B Sp. z o.o., które nie dokumentuję rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a także bezpodstawnie dokonał odpisów amortyzacyjnych w łącznej wysokości [...] zł.

W odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia zarzucając jej:

1) naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez odmowę uznania za koszt uzyskania przychodów poniesionych przez skarżącego w 2009 r. wydatków w kwocie [...] zł,

2) naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. poprzez odmowę uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych,

3) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dodatkowego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Ponadto wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka Prezesa Zarządu lub Głównego Księgowego firmy C Sp. z o.o. z siedzibą w K. Pismem z dnia [...] uzupełnił odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] odmówił przeprowadzenia dowodu złożonego w odwołaniu, natomiast postanowieniem z dnia [...] odmówił uwzględnienia zawartego w piśmie z dnia [...] wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z kart pracy kierowców firmy D (odbiorcy piasku od podatnika) w celu jednoznacznego wykazania ilości wytworzonego i odebranego piasku z nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], jako niemających znaczenia dla sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W ramach kontroli kwestionowanych transakcji ze spółką B Sp. z o.o. w M. stwierdził – na podstawie danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS nr [...]) – że w 2009 r. jedynym udziałowcem i osobą uprawnioną do reprezentacji spółki był pełniący funkcję prezesa zarządu M.P. (ojciec podatnika). Dalej ustalił, że pomimo wpisu do KRS spółka od [...] nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej, na co wskazują następujące okoliczności:

- M.P. (prezes zarządu), pouczony o odpowiedzialności karnej za zeznanie nieprawdy lub zatajenie prawdy na podstawie art. 233 Kodeksu karnego oświadczył, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego do protokołów sporządzonych w dniach: [...] (karta 257, tom 2 akt administracyjnych) i [...] (karta 256, tom 2), że spółka od [...] r. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie osiąga żadnych dochodów i nie posiada majątku,

- w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji z dnia [...] do złożenia brakujących deklaracji CIT-8 za lata 2006, 2007 i 2009 oraz zatwierdzonych sprawozdań finansowych za lata 2006-2009, M.P. w piśmie z dnia [...] wskazał, że spółka od dnia [...] nie prowadzi działalności gospodarczej a tym samym nie uzyskuje żadnych przychodów,

- w złożonej w dniu [...] deklaracji CIT-8 za 2009 r. podpisanej przez M.P. nie wykazano, aby spółka uzyskała jakiekolwiek przychody lub poniosła koszty działalności,

- spółka nie złożyła żadnej deklaracji PIT-4R za 2009 r., co wskazuje na brak zatrudniania pracowników,

- w jedynej złożonej w imieniu spółki deklaracji VAT-7 dotyczącej 2009 r. (za wrzesień 2009) nie wykazano żadnych dostaw towarów, świadczenia usług czy nabycia towarów lub usług (deklaracja ta jest zerowa); także za poprzednie lata 2007-2008 spółka nie złożyła żadnych deklaracji dla podatku od towarów i usług,

- w dniu [...] spółka została, na podstawie art. 96 § 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) wykreślona z rejestru jako podatnik VAT,

- pomimo ujawnionego w KRS adresu siedziby (M., ul. [...]) spółka od dnia [...] nie posiada faktycznej siedziby działalności gospodarczej, co ustalono w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego i wskazano w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] (karta 252, tom 2) oraz z pisma z dnia [...] E S.A., właściciela lokalu wynajmowanego przez spółkę (karta 253, tom 2).

Natomiast z zeznań świadka M.P. złożonych w dniu [...] wynikało, że spółka (B) prowadziła działalność gospodarczą w IV kwartale 2009 r. i miała w okresie tylko jednego kontrahenta. tj. firmę podatnika. Współpraca ta nie była potwierdzona żadnym dokumentem (np. umowę handlową) i polegała na udostępnieniu podatnikowi "wysiewki" (składającej się z piasku, żwiru i innych materiałów zanieczyszczających) znajdującej się na nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], z której miał odsiać piasek. Świadek nie potrafił jednak wyjaśnić, dlaczego wcześniej przed tym samym organem podatkowym wskazywał wielokrotnie, że spółka nie prowadziła od [...] r. żadnej działalności gospodarczej, a teraz twierdzi inaczej. Organy podatkowe nie dały wiary zeznaniom tego świadka uznając, że jego wcześniejsze oświadczenia były składane w okresie, w którym spółka miała rzekomo prowadzić działalność gospodarczą (np. w dniu [...]) tj. w okresie w którym musiał mieć on najlepszą wiedzę na temat jej bieżącego funkcjonowania. Uznała za mało prawdopodobne, aby jedyny przedstawiciel spółki nie widział, że spółka posiadała w IV kwartale 2009 r. majątek w postaci surowca, z którego można było odzyskać piasek o wartości ponad [...] zł i nie wykazała tego przychodu w złożonych zeznaniach podatkowych.

W toku postępowania ustalono również, że piasek, którym miała dysponować spółka miał być gromadzony i przechowywany na nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] będącej własnością spółki F. M.P. nie przedłożył jednak żadnego dokumentu potwierdzającego posiadanie prawa do magazynowania kruszywa na tej działce.

Podatnik natomiast zeznał, że zawarł z D.L. (prezesem F Sp. z o.o.) umowę najmu placu położonego w K. przy W. [...], na którym zalegały duże ilości wymieszanego zanieczyszczanego materiału, który miał odzyskać i sprzedać. W zamian za oczyszczenie placu z zalegającego materiału, miał nie płacić czynszu. Według organów na wynajętej przez podatnika nieruchomości miał znajdować się zarówno materiał zawierający zmieszane kruszywa należący do F Sp. z o.o. (tj. właściciela tej nieruchomości) jak i materiał do przerobu mający być własnością Spółki B.

W dalszej części organ odwoławczy zwrócił uwagę na sprzeczne wyjaśnienia podatnika dotyczące zapłaty za zakwestionowane faktury oraz niezgodności pomiędzy potwierdzeniami zapłaty a wystawionymi fakturami VAT.

Zgodnie z wystawionymi przez spółkę B fakturami VAT: nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...] (korygująca ww. fakturę VAT nr [...]) oraz nr [...] z dnia [...] zapłata za zakup piasku miała zostać dokonana w formie rozliczeń bezgotówkowych, tj. przelewem na wskazane konto bankowe. W toku kontroli podatnik oświadczył, że płatności za zakupiony piasek dokonywane były gotówką i nie posiada żadnych potwierdzeń. Podatnik okazał dowód wypłaty KW z dnia [...] dotyczący zapłaty za ww. faktury. W toku postępowania odwoławczego przedłożył 4 potwierdzenia zapłaty: z dnia [...] tytułem przedpłaty, z dnia [...] tytułem końcowej zapłaty za fakturę VAT nr [...], z dnia [...] tytułem wpłaty zaliczki i z dnia [...] tytułem końcowej zapłaty za fakturę VAT nr [...].

Na podstawie tych dokumentów organ wywiódł, że na fakturach podano jako sposób zapłaty płatność przelewem w sytuacji, w której wcześniej miały być już dokonane gotówkowe wypłaty zaliczek na poczet zapłaty; data wystawienia dokumentu KP dotyczącego końcowej zapłaty za fakturę VAT nr [...] ([...]) jest wcześniejsza niż data wystawienia faktury ([...]). Podczas przesłuchania w dniu [...] podatnik nie potrafił wyjaśnić sprzeczności pomiędzy ww. dokumentami.

Organ zwrócił uwagę także na zeznania świadka J.G., jedynej osoby zatrudnionej w firmie podatnika (od dnia [...]). Świadek pracował na placu w K. przy obsłudze przesiewacza i ładowarki. Organ I instancji przyjął, że w ciągu jednego dnia pracy zatrudniony pracownik był w stanie pozyskać maksymalnie [...] ton materiału. Zakładając, że pracował on przez wszystkie dni robocze w listopadzie i grudniu 2009 r., był on w stanie pozyskać w poszczególnych miesiącach odpowiednio [...] ton i [...] ton piasku, co jest wartością znacznie niższą niż wynikającą z faktur wystawionych przez spółkę (łącznie [...] ton).

Organy podatkowe uznały wystawione przez spółkę B faktury za nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i niemogące stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Wskazały ponadto na § 12 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), zgodnie z którym aby faktura mogła stanowić podstawę wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, winna być prawidłowa pod względem formalnym oraz rzetelna.

Organy nie kwestionowały faktu posiadania przez podatnika piasku jak również materiału, z którego go pozyskiwał będącego przedmiotem dalszej odsprzedaży, a jedynie zakwestionowały wiarygodność przedłożonych przez stronę dokumentów mających dokumentować jego nabycie i źródło pochodzenia.

Organ odwoławczy odpowiadając na zarzuty odwołania stwierdził, że "kontrola krzyżowa" przeprowadzona w firmie D (podmiot nabywający piasek od podatnika) oraz zeznania J.G. rzeczywiście potwierdzają fakt dysponowania piaskiem przez podatnika, jednak w żaden sposób nie pozwalają na ustalenie i nie dokumentują skąd (od kogo) sprzedany piasek pochodził. Uznał za niewiarygodne zeznania podatnika dotyczące zapłaty za piasek na rzecz spółki, skoro ta wskazała, że w IV kwartale 2009 r. nie posiadała żadnego majątku. Nie zgodził się zarzutem, że podana przez świadka J.G. wydajność wynoszącą około "[...] ton dziennie" za zaniżoną. Wyliczył, że przyjmując zaniżoną wydajność wynoszącą "[...] ton/h", jeden pracownik musiałby przygotować w ciągu godziny pracy materiał mieszczący się na [...] dużych [...]-tonowych samochodach ciężarowych (zgodnie z zeznaniem J.G. samochód nie przewoził więcej niż [...] ton na kurs), na załadowanie jednej ciężarówki pracownik miałby zatem 5 minut.

Zdaniem organu odwoławczego nie było również potrzeby przeprowadzania dowodu z kart pracy kierowców firmy D odbierających piasek od podatnika z nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], o przeprowadzenie którego M.P. wnioskował w piśmie z dnia [...]. Stwierdził, że kierowcy odbierający piasek mogą potwierdzić jedynie ilość odebranego (sprzedanego) piasku, która to ilość nie została zakwestionowana przez organ I instancji, nie mogą natomiast posiadać wiedzy co do pochodzenia tego piasku (poza tym, że znajdował się on na placu przy ul. [...] w K.), a więc i potwierdzić czy został on uprzednio przesiany przez pracownika podatnika.

Organ zaprzeczył naruszeniu przepisów prawa procesowego uznał, że w badanej sprawie to na podatniku ciążył obowiązek wskazania wszelkich okoliczności mogących świadczyć, że przedmiotowy piasek faktycznie został zakupiony od spółki.

Dalszą kwestią sporną była zasadność zaliczenia w 2009 r. przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakupionych z zastrzeżeniem prawa własności.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organy ustaliły, że podatnik w 2009 r. zaliczył do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od niżej wymienionych maszyn kupionych od firmy G Spółka Jawna. tj.:

1) przesiewacza mobilnego [...] nabytego na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...], nr [...] (karta 74, t. 1),

2) przesiewacza mobilnego [...] nabytego na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...], nr [...] (karta 67, t. 1), oraz

3) ładowarki kołowej [...] nabytej na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...], nr [...] (karta 54, t. 1).

Z treści ww. umów sprzedaży wynikało, że cena sprzedaży będzie płatna w ratach (§ 2 pkt 2 umowy), wydanie przedmiotu urnowy nastąpi po dokonaniu przez kupującego wpłaty I raty (§ 1 pkt 4 umowy), a przedmiot umowy pozostaje własnością sprzedającego do czasu uiszczenia przez kupującego ceny sprzedaży (§ 2 pkt 5 umowy). Zdaniem organów bezspornym jest więc zawarcie umów sprzedaży na raty z zastrzeżeniem prawa własności rzeczy sprzedanej uregulowanej w art. 589-591 Kodeksu cywilnego.

Organ II instancji powołując przepisy art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b), art. 22 ust. 8 oraz art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. uznał, że aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

- stanowić własność lub współwłasność podatnika,

- być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

- być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,

- przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

- musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 u.p.d.o.f.

W celu potwierdzenia dokonania zapłaty za ww. sprzęt przeprowadzone zostały czynności sprawdzające u sprzedającego tj. w firmie G, a także przesłuchano w charakterze świadka właściciela tej firmy. Z dokonanych ustaleń wynika, że zapłata za:

1) przesiewacz mobilny [...] dokonana została za pomocą:

- kompensaty trójstronnej zawartej w dniu [...] pomiędzy firmami G, H i podatnika,

- przelewu z dnia [...] oraz

- przelewu z dnia [...];

2) przesiewacz mobilny [...] dokonana została za pomocą:

- kompensaty trójstronnej zawartej w dniu [...] pomiędzy firmami G, H i podatnika,

- przelewu z dnia [...], oraz

- przelewu z dnia [...];

3) ładowarkę kołową [...] dokonana została za pomocą:

- kompensaty trójstronnej zawartej w dniu [...] pomiędzy firmami G, H i podatnika,

- kompensaty dwustronnej zawartej w dniu [...] pomiędzy firmami G i podatnika oraz

- kompensaty dwustronnej zawartej w dniu [...] pomiędzy firmami G i podatnika.

Zapłata za przesiewacz mobilny [...] (2) i ładowarkę kołową [...] (3) miała miejsce dopiero w [...] r. W badanym roku podatnik nie był właścicielem tych maszyn i tym samym nie posiadał prawa do dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych; bez znaczenia pozostaje przy tym fakt dysponowania przez stronę przedmiotowymi maszynami już w październiku 2009 r.

Organ uznał za istotne zweryfikowanie potwierdzenia dokonania zapłaty za przesiewacz mobilny [...] (1). Z treści kompensaty z dnia [...] wynika, że G reguluje swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem spółki H. Spółka H reguluje swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem firmy podatnika. Firma podatnika reguluje zaś swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem firmy G. Z istoty umowy kompensaty wynika, że podmioty zawierające taką umowę dokonują wzajemnego potrącenia wierzytelności, co oznacza, iż umowę kompensaty winno poprzedzać zawarcie innych umów, z których wynikają kompensowane należności. W trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego wykazano, że firma G zobowiązana była do zwrotu spółce H zaliczek wpłaconych na poczet zakupu ww. przesiewaczy i ładowarki, które pierwotnie miały być kupione przez spółkę H (rezygnacja z kupna przez tę spółkę). Nie ulega także wątpliwości, że firma podatnika zobowiązana była do zapłaty należności firmie G za zakupione maszyny na podstawie umów sprzedaży z dnia [...].

Organy stwierdziły jednak, że z akt sprawy nie wynika, aby spółka H posiadała w dniu [...] jakiekolwiek zobowiązania wobec firmy podatnika. Skoro zawarta kompensata ma charakter trójstronny do jej skutecznego zawarcia niezbędne było istnienie w dniu [...] zobowiązania w wysokości [...] zł pomiędzy spółką H (dłużnikiem) a firmą podatnika (wierzycielem). Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczpospolitej Polskiej (CEIDEG) wynika, że podatnik rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej w dniu [...], a więc zobowiązanie spółki H w wysokości [...] zł wobec podatnika powinno powstać w okresie od [...] do [...]. Materiał dowodowy sprawy tej okoliczności nie potwierdza. Kwota [...] zł, którą G zaliczyła na poczet zapłaty za przedmiotową maszynę (1) pochodziła od spółki H a nie od podatnika. Podatnik nie przestawił ani jednego dowodu potwierdzającego, że regulował jakiekolwiek zobowiązania przed [...], a większość przedłożonych potwierdzeń dotyczy płatności dokonanych w [...] i [...] r. Ponadto do protokołu z dnia [...] oświadczył, że jego firma przejęła do zapłaty, należne zobowiązania spółki H dopiero w [...] r., w związku z osadzeniem M.P. (ojca podatnika) w zakładzie karnym. Organy podatkowe nie kwestionowały dokonanych przez podatnika wpłat na rzecz wierzycieli spółki H. Zakwestionowały dokonanie płatności za ww. maszyny w 2009 r., co skutkowało tym, że nie mógł amortyzować niestanowiących jego własności środków trwałych i zaliczać odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

W skardze pełnomocnik podatnika zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie:

1) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 122 w związku z art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, wskutek nierozpatrzenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w tym postępowaniu, w szczególności poprzez oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżącego, co doprowadziło organ do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych,

- art. 191 O.p. poprzez rażące przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji oparcie decyzji wyłącznie na dowodach popierających twierdzenia organów podatkowych, z całkowitym pominięciem dowodów korzystnych dla strony,

- art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez wydanie decyzji bez zapewnienia stronie czynnego udziału w sprawie,

- art. 210 § 1 ust. 6 i § 4 O.p. poprzez wydanie decyzji bez wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności bez wskazania okoliczności uzasadniających wydanie tej decyzji, bez wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, bez powołania dowodów, które stanowiły podstawę ustaleń faktycznych i którym organ dał wiary, a nadto poprzez przytoczenie przepisów postępowania bez wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji, zrozumienia tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób;

2) przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 22k ust. 7 w związku z art. 22a ust. 1 i art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż skarżącemu nie przysługiwało prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a tym samym odpisy te nie stanowiły kosztu uzyskania przychodów podczas gdy skarżący nabył własność środka trwałego przesiewacza [...] w [...] z uwagi na zapłatę całości ceny, dokonał jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w wysokości limitu na dany rok podatkowy, a nadto, iż był to pierwszy rok podatkowy prowadzonej przez niego działalności, co uprawniało go do dokonania ww. odpisów amortyzacyjnych,

- art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż skarżącemu nie przysługiwała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez spółkę B, gdyż faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych operacji gospodarczych, podczas gdy sam organ podatkowy nie kwestionował posiadania przez skarżącego piasku, a zeznania świadków wskazywały, iż doszło do zdarzenia gospodarczego przedstawionego w tych dokumentach, zatem wydatki w kwocie [...] zł należało uznać za koszt uzyskania przychodu.

Pełnomocnik podatnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, przyznanie skarżącemu prawa pomocy, wstrzymanie wykonania w całości zaskarżonej decyzji, a także o dopuszczenie i przeprowadzenie wskazanych w treści skargi dowodów. Dowody w postaci pism procesowych oraz ugody zawartej przed Sądem Okręgowym w G. pomiędzy podatnikiem a J Sp. z o.o. zostały zawnioskowane na okoliczność ustalenia stosunku prawnego łączącego strony tego postępowania w ramach konsorcjum, zakresu prac i rodzaju maszyn wykorzystywanych przy tych pracach, wzajemnych rozliczeń stron, w tym dokonywania kompensat. Ponadto domagała się przeprowadzenia dowodów z dokumentów WZ za okres X-XII 2009 r. na okoliczność wielkości i ilości piasku przesianego i wywiezionego przez samochody ciężarowe D, nabytego od podatnika.

W uzasadnieniu podniosła, że zgodnie "z umową konsorcjum zawartą pomiędzy J Sp. z o.o. i H Sp. z o.o. z dnia [...], na podstawie ustnych uzgodnień dwustronnego konsorcjum zalecono M.P. odwiezienie nakładu łupka powęglowego, mułu węglowego, sortowanie tych materiałów. Spółka H, po uzgodnieniu z liderem konsorcjum, zobowiązała się do wypłaty [...] zł M.P. tytułem zaliczki na poczet wykonanych prac, w momencie wejścia na plac robót (...)." Prace podatnik rozpoczął w [...]. Według pełnomocnika świadczą o tym załączone do akt dokumenty, zaś organ nie wyjaśnił rzetelności dokonanej kompensaty. Był on zatem uprawniony do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego na nabytą maszynę [...].

Ponadto pełnomocnik zaprzeczyła posługiwaniem się przez skarżącego nierzetelnymi fakturami. Jej zdaniem organ przytacza okoliczności nie mające znaczenia dla sprawy a pomija, że B dysponował znacznymi zasobami wysiewki pochodzącej z likwidacji dawnej linii kolejowej, co odzwierciedlają księgi rachunkowe za 2006 r. Organ pominął także protokół z kontroli z dnia [...] ([...]), z którego wynika, że spółka prowadziła działalność polegającą na likwidacji nieczynnych linii kolejowych. Materiał ten był magazynowany w K. na ul. [...] (w firmie F).

Również za nieprecyzyjne uznała ustalenia dotyczące dokumentacji spółki B. Podała, że M.P. został osadzony w zakładzie karnym w dniu [...], co uniemożliwiło mu prowadzenie spółki. W [...] r. zwrócił się do Urzędu Skarbowego o podanie informacji o składanych deklaracjach, lecz nie uzyskał odpowiedzi. Zgodnie z jego wiedzą składał deklaracje VAT-7 do listopada 2009 r. i deklarację CIT-8 za 2009 r.

Pełnomocnik uznała, że organ dowolnie dokonał ustaleń na podstawie zeznań świadka J.G. Z dokumentu – karty charakterystyki maszyny wynika, że jest w stanie dokonywać przesiania materiału w ilości [...] ton na godzinę, a nie jak błędnie przyjął organ [...] ton na dzień. Natomiast załadunek takiego materiału na samochód o nośności [...] ton zajmuje około [...] minut. Co więcej zeznania ww. świadka wskazują, że w pierwszej kolejności był przesiewany materiał z pryzmy należącej do B a potem z pryzmy należącej do F.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu ponownie podkreślił, że organy nie kwestionują posiadania przez podatnika piasku (materiału, z którego pozyskiwał piasek) będącego przedmiotem dalszej sprzedaży, lecz wiarygodność przedłożonych dokumentów dotyczących jego nabycia i źródła pochodzenia. Nie mogły pochodzić od spółki B, skoro ta nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej.

Zaprzeczył twierdzeniom skargi, że z zeznań J. G. wynika, iż przesiewał on materiał z pryzmy należącej do B a potem z pryzmy należącej do F. Z zeznań tego świadka wynika, że "materiał z nasypu sformowany był w hałdach" i nie wynikało a nich, że należy on do wymienionych firm.

Odpowiadając na zarzut nieudzielania odpowiedzi przez organ podatkowy M.P. dotyczącym składanych przez niego deklaracji podatkowych – Dyrektor Izby Skarbowej uznał ją za niezrozumiałą – odwołując się do jego pisma z dnia [...] (karta 255, tom 2).

W dalszej części wskazał, że w skardze podniesiono inne okoliczności niż w odwołaniu dotyczące kompensaty z dnia [...]. Zauważył, że podatnik w 2009 r. wystawił na rzecz firmy J cztery faktury. Trzy z nich zostały zapłacone w całości przelewami bankowymi. Czwarta (faktura z dnia [...], nr [...] na kwotę [...] zł [brutto [...] zł]) była przedmiotem sprawy zawisłej przed Sądem Okręgowym w G. i została rozliczona poprzez częściową zapłatę przelewem bankowym ([...] zł) i kompensatę ([...] zł), zaś pozostałą kwotę ([...] zł) rozliczono w wyniku zawarcia ugody przez sądem. Potwierdził to podatnik w piśmie z dnia [...]. Organ podkreślił, że gdyby spółka J rzeczywiście zleciła spółce H wypłatę w jej imieniu podatnikowi zaliczki w kwocie [...] zł (kompensata trójstronna z dnia [...]), to J nie zapłaciłaby później podatnikowi pełnej kwoty wynikających z wystawionych faktur.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze. Podniósł, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie niepełnego materiału dowodowego, zaś podatnik nie może ponosić odpowiedzialności za nierzetelne wywiązywanie się z obowiązków podatkowych innej firmy. Ponadto zwrócił uwagę, że przedmiotowe maszyny stanowiły własność podatnika w 2009 r. a sprzedający nie kwestionował faktu dokonania zapłaty.

Odpowiadając na pytanie Sądu podał, że z załączonych do skargi dokumentów wynika, iż pomiędzy uczestnikami konsorcjum istniały zobowiązania, które następnie podlegały kompensacie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r.

Stan faktyczny sprawy jest po części sporny i zostanie przytoczony ponownie jedynie w zakresie niezbędnym dla rozpoznania sprawy. Sporne pozostaje ustalenie:

1) czy faktury wystawione przez firmę B Sp. z o.o. w M.: z [...] o nr [...] na kwotę netto [...] zł wraz z fakturą korygującą z [...] o nr [...] na kwotę netto [...] zł oraz z [...] o nr [...] na kwotę netto [...] zł, zakwestionowane przez organy podatkowe, stanowią koszt uzyskania przychodu w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,

2) czy kupione od firmy G Sp.j. jawna trzy maszyny, stanowiące środki trwałe, były w 2009 r. własnością skarżącego, a co za tym idzie czy dokonane przez niego odpisy amortyzacyjne mogły stanowić koszt uzyskania przychodu.

Wskazane wyżej stanowiska stron są rozbieżne. W skardze obok naruszenia przepisów prawa materialnego sformułowane zostały także zarzuty natury procesowej. Zarzutami tymi skarżący starał się dowieść, że materiał dowodowy w sprawie nie został zebrany i wyjaśniony w sposób wyczerpujący oraz został wadliwie oceniony przez organy podatkowe, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Z argumentacją strony skarżącej nie sposób jednak się zgodzić. Przedmiot sporu dotyczy okoliczności faktycznych, z czego wynika, że jego rozstrzygnięcie musi odbyć się na gruncie reguł postępowania dowodowego. Orzecznictwo administracyjne jednoznacznie wskazuje, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Kontrolując zatem prawidłowość przestrzegania przez organy podatkowe w rozpatrywanym postępowaniu norm art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 196 § 1 i 2 O.p., Sąd obowiązany jest uwzględnić zakres przedmiotowy sprawy, w tym przypadku, dokonać kontroli poprawności ustaleń faktycznych organów skarbowych, w kontekście prawidłowości zastosowania art. 22 ust. 1, art. 22a ust. 1 i art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. oraz § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W zakresie pierwszego ze spornych zagadnień skarżący starał się wykazać, że Spółka B dysponowała znacznymi zasobami materiału, będącego później przedmiotem sprzedaży, pod postacią wysiewki pochodzącej z likwidacji dawnej linii kolejowej, co potwierdzają księgi rachunkowe Spółki za 2006 r. Podmiot ten dysponował pozwoleniem na dokonywanie tego typu prac; potwierdza to, jego zdaniem, protokół z kontroli podatkowej tego podatnika z [...]. Dalej wywodził, że materiał ten był składowany na terenie należącym do Spółki F w K. przy ul. [...]; podstawą do jego składowania była ustna umowa zawarta pomiędzy ww. firmami. Zwrócił przy tym uwagę, że M.P. (jego ojciec) a zarazem jedyny udziałowiec i prezes zarządu Spółki B od [...] przebywał w zakładzie karnym. Sprawami księgowymi Spółki zajmowała się M.S., z którą M.P. nie miał kontaktu z uwagi na jej chorobę alkoholową a następnie prowadzone wobec niej postępowanie o ubezwłasnowolnienie. Skarżący ponadto podnosił, że z uwagi na upływ czasu pewnych kwestii nie pamięta, dlatego dopiero po czasie odnalazł dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty gotówką za faktury wystawione przez B. W jego ocenie bez znaczenia są zapisy na fakturach o płatności przelewem, skoro druga strona nie kwestionuje faktu ich otrzymania. Także bez znaczenia dla skarżącego jest wystawienie potwierdzenia zapłaty przed wystawieniem faktury, bowiem ustalenia pomiędzy stronami były ustne a faktura została ostatecznie wystawiona. Zaznaczył przy tym, że odbiorca faktury nie ponosi odpowiedzialności karnej za posługiwanie się wadliwą fakturą. Zarzucił organom posługiwanie się domniemaniami, przy zaniechaniu ustalenia prawdy obiektywnej i przerzucaniu tego obowiązku na podatnika, rozstrzygając wątpliwości na jego niekorzyść.

Zarzuty te – w ocenie Sądu – pozostają w sprzeczności z ustaleniami organów podatkowych. Przede wszystkim zaznaczyć należy, że jedynego udziałowca i ówczesnego prezesa zarządu Spółki B oraz skarżącego łączą bliskie relacje rodzinne (ojciec i syn).

Na dokonaną przez organy podatkowe ocenę materiału dowodowego kluczowe znaczenie miało postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko B. Do akt administracyjnych załączono postanowienie z dnia [...] wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko B Sp. z o.o. w M. (karta 252, tom 2) z tytułu niezapłaconych podatków: dochodowego od osób prawnych, dochodowego od osób fizycznych oraz towarów i usług. Wyniki prowadzonego od [...] r. postępowania egzekucyjnego wykazały, że Spółka od [...] r. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nie posiada siedziby (pomimo jej wpisania do KRS), nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, nie osiąga żadnych przychodów i nie posiada wierzytelności i praw majątkowych, brak również informacji o aktualnych rachunkach bankowych. Za lata 2007-2009 składała deklaracje CIT-8 wykazując przychód 0 zł, za 2010 r. nie stwierdzono wpływu deklaracji podatkowej. Odnotowano także trudności w kontakcie z dłużnikiem. Ostatecznie organ egzekucyjny przyjął, że w postępowaniu nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, bowiem dłużnik nie posiada żadnego majątku, do którego można skierować egzekucję.

Zupełnie odmienne od tych ustaleń są zeznania M.P. złożone w dniu [...], w toku niniejszego postępowania. Zeznał on, że w IV kwartale 2009 r. B prowadziła działalność gospodarczą i zajmowała się zbyciem zapasów magazynowych (wysiewki). Kruszywo to było magazynowane na działce w K. przy ul [...] a jedynym kontrahentem była firma jego syna (skarżącego). Nie potrafił jednak wyjaśnić, dlaczego w toku postępowania egzekucyjnego podał, że Spółka od [...] r. nie prowadzi działalności.

Skarżący do akt załączył także potwierdzenia zapłaty za wystawione przez B faktury z dnia: [...] (na kwotę [...] zł), [...] (na kwotę [...] zł) oraz [...] (na kwotę [...] zł), które zostały podpisane przez M.P.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 zdanie 1 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast przepis § 12 ust. 1 rozporządzenia z dnia 26 sierpnia 2003 r. stanowi, że zapisy w księdze dokonywane są w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów, natomiast przepis § 12 ust. 3 pkt 1 tego rozporządzenia stanowi, że podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są: faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej "fakturami", wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami. Dla udowodnienia poniesienia kosztów i ich związku z przychodami, podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób określony w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r., poz. 694 ze zm.). Dla celów podatkowych powyższa ewidencja powinna zapewnić możliwość ustalenia dochodu lub określenia strat, podstawy opodatkowania oraz należnego podatku (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p.). Rachunkowość bowiem stanowi system ewidencji, którego zadaniem jest odzwierciedlenie zdarzeń gospodarczych powiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w sposób ciągły i bieżący oraz dostarczenie wszystkich informacji niezbędnych do ustalenia należności podatkowych. Faktury są jedynie dowodami księgowymi, na podstawie których dokonuje się księgowań operacji finansowych. Brak dowodów potwierdzających faktyczne wykonanie określonych czynności może nie uprawniać do zaliczenia wymienionych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dowody księgowe mają odzwierciedlać rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, co oznacza, że na ich podstawie muszą istnieć możliwości dokonania sprawdzenia i powiązania tych dowodów ze ściśle określonymi czynnościami faktycznymi. Dokumentacja taka jest konieczna zwłaszcza w przypadku zaliczania przez podatnika do kosztów podatkowych wydatków obejmujących usługi kontrahentów. Nie ma też przy tym znaczenia, czy podatnik pamięta po latach dokładnie przebieg transakcji dotyczących świadczenia usług przez kontrahentów. W tym właśnie celu podatnik powinien tak prowadzić dokumentację podatkową, aby było możliwe na jej podstawie ustalenie związku przyczynowego wydatku z przychodem, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Zaznaczyć przy tym należy, że dokumentację tą podatnik powinien przechowywać aż do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 86 § 1 O.p.).

Orzecznictwo sądów administracyjnych jest zgodne, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest po pierwsze zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru (lub usługi) i to u konkretnego sprzedawcy lub usługodawcy, za konkretną cenę, oraz po drugie odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Dlatego, konieczne jest ustalenie rzeczywistości zdarzeń gospodarczych, których dotyczą faktury stanowiące bazę dla przyjęcia wydatków mających stanowić koszty uzyskania przychodów skarżącej spółki. Faktura jest nierzetelna w tym kontekście, jeśli w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze (tu: sprzedaż towaru) w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury, ewentualnie też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2013 r., I SA/Łd 140/13, Lex nr 1325446; wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2013 r., II FSK 365/12, Lex nr 1337016; wyrok NSA z dnia 14 lutego 2013 r., II FSK 2355/11, Lex nr 1358268; wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., II FSK 896/11, Lex nr 1306269; wyrok WSA w W. z dnia 5 grudnia 2012 r., III SA/Wa 2879/12, Lex nr 1333675; wyrok WSA w Opolu z dnia 5 grudnia 2012r., I SA/Op 367/12, Lex nr 1233547; wszystkie cytowane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są także w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

To podatnik winien wykazać, że poniósł określone wydatki, które traktuje w kategorii kosztu podatkowego, co oznacza obowiązek zgodnego z prawem ich udokumentowania i to w sposób nie budzący wątpliwości (por. wyroki NSA z dnia: 21 grudnia 2012 r., II FSK 896/11; 17 sierpnia 2010 r., II FSK 615/09; 20 lipca 2010 r., II FSK 418/09; 30 stycznia 2009 r., II FSK 1722/07; 14 marca 2008 r., II FSK 1755/06; 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; 18 sierpnia 2004 r., II FSK 958/04).

Rację mają organy podatkowe, iż ujęta kwestionowanymi fakturami transakcja sprzedaży materiału (wysiewki) budzi wątpliwości w kontekście ustalonego stanu faktycznego sprawy. Z relacji skargi wynika, że materiał ten pochodzi z [...] r. (został zaewidencjonowany w księgach rachunkowych). Należałoby więc uznać, że majątek Spółki B nieujawniony w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego (w latach [...]) stał się przedmiotem jedynej transakcji przeprowadzonej w IV kwartale 2009 r. z firmą syna (tj. skarżącego), która rozpoczęła swoją działalność właśnie w IV kwartale 2009 r.

Niezależnie od tego skarżący twierdzi, że nie może ponosić odpowiedzialności za zarachowanie nierzetelnej faktury, a to że ją przyjął i zarachował należy traktować jedynie jako wadliwość. Twierdzenia skarżącego nie zasługują na wiarę, tym bardziej, że składając w dniu [...] zeznania podał, że rozpoczął działalność ze względu na chęć osiągnięcia przychodów oraz z uwagi na funkcjonujące konsorcjum Spółek H i J. Natomiast zawiesił działalność gospodarczą w [...] r. po zatrzymaniu jego ojca (w [...]), co skutkowało zerwaniem współpracy z pozostałymi członkami konsorcjum. Drugą przyczyną zawieszenia działalności było wyczerpanie surowca, które znajdowało się na nieruchomości położonej w K. Zeznania skarżącego wskazują, że musiała mu być znana działalność prowadzona przez jego ojca, natomiast zarówno rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej jak również jej zawieszenie uzależniał od kontaktów ojca (w ramach działalności Spółki B). W ocenie Sądu przedłożone przez skarżącego dowody księgowe (faktury) nie posiadają cech dowodu księgowego pozwalającego na uznanie ich za dowód poniesienia wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodu. Zasadnie zatem organy podatkowe zakwestionowały wiarygodność przedłożonych przez podatnika dokumentów. Sama faktura bowiem nie tworzy kosztów, ocenie podlega cała transakcja, wiarygodność i rzetelność jest zaistnienia. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży lub wykonania usługi jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywołać skutków podatkowych związanych z prawem do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Tylko w przypadku, gdy poniesienie wydatku udokumentowanego nierzetelnym dowodem w postaci faktury zostałoby potwierdzone innymi, nie budzącymi wątpliwości dowodami (co w tej sprawie nie zostało wykazane), a wszelkie inne dane dotyczące transakcji odpowiadałyby rzeczywistości, wydatek taki - przy spełnieniu wszystkich przesłanek z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. - mógłby stanowić koszt uzyskania przychodu (por. wyrok NSA z 21 lipca 2011 r., II FSK 1682/10, Lex nr 898747; wyrok NSA z dnia 29 maja 2013 r., II FKS 1910/11, Lex nr 1329419).

Organy w toku postępowania przyznały, że nie kwestionują posiadania przez skarżącego materiału (wysiewki), z którego pozyskiwał piasek, jak również to, że był on przedmiotem dalszych transakcji (sprzedaży). Przedmiotem ustaleń organów były także możliwości pozyskiwania odsianego materiału, w tym celu przesłuchał jedynego pracownika podatnika J.G. Pracownik ten obsługiwał maszyny (przesiewacz i ładowarkę), zaś spór pomiędzy stronami powstał na tle możliwości pozyskiwania stosownej ilości materiału w ciągu dnia. Według organu pracownik ten mógł pozyskać maksymalnie [...] ton materiału w ciągu dnia pracy, natomiast według skarżącego [...] ton materiału w ciągu godziny. Skarżący domagał się także przeprowadzenia dowodów z dokumentów na okoliczność wykazania wielkości i ilości przesianego i wywiezionego piasku.

W ocenie Sądu okoliczności te nie mają znaczenia dla sprawy, dlatego odmówił przeprowadzenia dowodów z dokumentów wnioskowanych w skardze. Materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania podatkowego potwierdza fakt dysponowania piaskiem przed podatnika, organy podatkowe tej okoliczności nie kwestionują, zatem jest ona niesporna i nie wymaga kontynuowania postępowania dowodowego. Ponadto wnioskowane dowody nie mają żadnego wpływu na ustalenie i udokumentowanie źródła pochodzenia towaru (wysiewki) i dokonania zapłaty przez podatnika za ten towar, a tym samym wykazania, że sporna kwota stanowi koszt uzyskania przychodu.

Drugą kwestią sporną było ujęcie w kosztach uzyskania przychodów w 2009 r. odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych kupionych w zastrzeżeniem prawa własności. Przy okazji prezentacji stanu faktycznego zostały wymienione trzy środki trwałe kupione przez skarżącego na podstawie trzech umów sprzedaży na raty z zastrzeżeniem prawa własności, z dnia [...]. Okoliczności te są niesporne.

W stanie prawnym obowiązującym w 2009 r. kosztem uzyskania przychodów były odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f.). Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. wydatki na nabycie i wytworzenie środków trwałych oraz na nabycie wartości niematerialnych i prawnych nie są (co do zasady) kosztem uzyskania przychodów chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych środków i wartości. Natomiast w myśl art. 22a ust. 1 wymienionej ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podatnik nie kwestionuje ustaleń organów, że aby składnik majątkowy mógł zostać zaliczony do środków trwałych (z wyjątkiem dotyczącym obcych środków trwałych) musi stanowić jego własność lub współwłasność. Na etapie skargi niespornym okazało się, że zapłaty za przesiewacz mobilny [...] i ładowarkę kołową [...] miały miejsce w [...] r. Zatem w 2009 r. skarżący nie był właścicielem tych maszyn i tym samym nie posiadał prawa do dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych.

Sporną kwestią pozostaje dokonanie zapłaty za trzecią z maszyn stanowiących środek trwały – przesiewacz mobilny [...]. Według skarżącego zapłata za urządzenie nastąpiła w całości w 2009 r. na podstawie wzajemnych kompensat. Zdaniem zaś organów przedłożona przez skarżącego dokumentacja nie potwierdza dokonania takiej zapłaty w 2009 r.

Jak słusznie zauważył organ II instancji istotna jest weryfikacja dokumentu kompensaty z dnia [...] (karta 371, tom 2), zgodnie z którą G reguluje swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem spółki H. Spółka H reguluje swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem firmy skarżącego, a firma skarżacego reguluje swoje zobowiązanie w wysokości [...] zł względem firmy G. Zdaniem organów w istocie firma podatnika zobowiązana była do zapłaty firmie G należności za zakupioną maszynę, na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...]. Natomiast na dzień zawarcia kompensaty Spółka H nie posiadała jakichkolwiek zobowiązań wobec skarżącego, zatem kwota [...] zł, którą G zaliczyła na poczet zapłaty za przedmiotową maszynę pochodziła od Spółki H a nie od skarżącego. Zaznaczyć należy, że organ I instancji w decyzji z dnia [...] dokonał szczegółowej analizy przedłożonych przez skarżącego dokumentów i złożonych w sprawie zeznań przez skarżącego, a także G.P. (firma G); odniósł się również do uzupełniających zeznań podatnika. Na karcie 427-424 decyzji (tom 2) organ dokonał szczegółowej analizy zeznań i operacji finansowych podatnika wskazując na rozbieżności w składanych zeznaniach a także dokonanych wpłatach. Ustalenia te zaaprobował organ odwoławczy. Prowadzą one do wniosku, że skarżący nie przedstawił żadnego dowodu potwierdzającego, że jakiekolwiek zobowiązania były regulowane przed [...], a większość z nich regulowana była w [...] i w [...] r. Z zeznań skarżącego wynika, że jedynie w [...] i [...] wpłacał należności bezpośrednio na rzecz H. Podkreślił przy tym, w złożonych w dniu [...] zeznaniach, że w związku z osadzeniem jego ojca w zakładzie karnym jego firma przejęła w [...] r. należne zobowiązania firmy H. Zdaniem organów zobowiązanie pomiędzy firmą skarżącego a H Sp. z o.o. nie istniało a zawarta kompensata była nieskuteczna.

Wbrew zarzutom skargi okoliczności tej nie potwierdza złożona dokumentacja dotycząca zawisłej przed Sądem Okręgowym w G. sprawy z powództwa M.P. przeciwko J Sp. z o.o. Zauważyć należy, że pozew dotyczy usługi wykonanej przez powoda (skarżącego) w [...] dokumentowanej fakturą wystawioną w dniu [...]. O ile z dokumentów wynika, że wymienione tam podmioty w istocie łączyły relacje gospodarcze, o tyle nie potwierdzają one istnienia zobowiązania pomiędzy H a skarżącym na dzień [...]. Sąd odmówił uwzględnienia złożonych przy skardze dowodów z dokumentów, bowiem nie wnoszą one nic do sprawy a ponadto ww. sprawa zawisła przed sądem powszechnym, zakończona zawartą pomiędzy stronami ugodą, była już przedmiotem analizy przez organ I instancji (karta 424 akt administracyjnych).

Zarówno w toku postępowania jak również w skardze skarżący nie zdołał wyjaśnić i należycie udokumentować, że do zapłaty za przesiewacz mobilny [...] doszło w 2009 r. poprzez dokonanie skutecznej kompensaty. Brak wiarygodnych i czytelnych dowodów uniemożliwia uwzględnienie zarzutów skarżącego, zaś wyprowadzone przez organy wnioski przedstawione w decyzjach należy uznać za kompletne i prawidłowe.

Prowadzi to do wniosku, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za środek trwały można uznać m.in. tylko taką maszynę, urządzenie, środek transportu lub inny przedmiot, który ma wszystkie cechy wymienione w art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. Wyłącznie odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z regułami wprowadzonymi w art. 22a-22o u.p.d.o.f. udokumentowane w oparciu o ewidencję zapewniającą realizację tych reguł mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wynika, że w takiej sytuacji odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne zostały wprowadzone w sposób prawidłowy do ewidencji prowadzonej w oparciu o omówione zasady dla celów podatkowych.

Pełnomocnik zarzucała w skardze także naruszenie art. 22k ust. 7 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem (wprowadzonym do ustawy z dniem 1 stycznia 2007 r.) określeni podatnicy mają możliwość dokonania jednorazowej amortyzacji niektórych środków trwałych. Preferencje te mają służyć przedsiębiorcom rozpoczynającym działalność (niezależnie od ich wielkości) oraz małym przedsiębiorcom. W skardze jednak nie wskazano w czym upatruje się naruszenia tego przepisu. W ocenie Sądu przepis ten nie wpływa na konieczność spełniania przez podatnika warunków określonych ww. przepisami, w tym udokumentowania, że został on kupiony w roku podatkowym, w którym dokonuje się odpisu; innymi słowy stanowiącego jego własność.

Analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy należy zaaprobować wyprowadzone przez organy wnioski. Podkreślenia wymaga, że skarżący nie przedstawił dokumentów, które pozwalałyby na uwzględnienie jego stanowiska lub podważyłyby ustalenia dokonane przez organy podatkowe w zakresie wyżej wskazanych kosztów uzyskania przychodów w związku z prowadzoną działalnością.

W ocenie orzekającego w sprawie Sądu, organy wyjaśniły wszelkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne przy zachowaniu ustawowych standardów postępowania, w tym nie naruszyły postanowień art. 180 § 1 O.p., bowiem jako dowód dopuściły wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie było sprzeczne z prawem. Zdaniem Sądu organy podatkowe realizując zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 O.p.) zebrały wszelkie dowody mogące przyczynić się do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego o czym świadczy poszukiwanie i dopuszczenie różnych źródeł dowodowych. Nie doszło również do naruszenia art. 210 § 1 i § 4 O.p. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 1 i § 4 O.p., przedstawiono w nim bowiem stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy fragmenty zeznań strony, zeznań świadków, protokołów z kontroli podatkowych i czynności sprawdzających oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem przepisów prawa materialnego w sprawie, a następnie wyciągnął prawidłowe wnioski z tych dowodów w świetle przywołanych przepisów prawnych.

Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 O.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała motywy rozstrzygnięcia sprawy, tj. przyczyny, z powodu których organ zakwestionował sporne odliczenie. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów, oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 107/15 i przywołany tam wyrok tego Sądu z dnia 29 kwietnia 2009 r., I SA/Łd 1329/08, Lex nr 1929600).

Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które uzasadniałyby uchylenia zaskarżonej decyzji. Z tych też przyczyn Sąd uznał, że będąca przedmiotem kontroli decyzja nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 P.p.s.a. i przy zastosowaniu art. 151 tej ustawy skargę oddalił.