Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 209/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 77 par 1 pkt 1, art. 78 par 3, rt 122, art 187, art 233 par 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. c, art 153, art 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Joanna Kicińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2012 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz C. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 27 października 2010 r. C. Sp. z o.o. (dalej jako: “Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku dochodowego za 2001 r. wraz z odsetkami, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09. Jednakże z informacji od Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wynikało, że w następstwie wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji z [...] lipca 2009 r. stwierdzającej nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] czerwca 2007 r., w dniu 3 sierpnia 2009 r., organ ten dokonał zwrotu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. wraz z odsetkami w łącznej kwocie 1.456.762,45 zł na rzecz Skarżącej. Pismem z 10 listopada 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wezwał Skarżącą do wyjaśnienia, czy w świetle tych okoliczności podtrzymuje żądanie wyrażone w piśmie z 27 października 2010 r.W piśmie z 23 listopada 2010 r. Skarżąca wskazała, że zapłata ze strony Urzędu Skarbowego w P. pokryła tylko część kwoty do zwrotu, natomiast prawidłowe rozliczenie powinno być dokonane zgodnie z treścią jej pisma z 23 lipca 2009 r., według którego przysługiwała jej należność z nadpłat w kwocie 997.389,53 zł, a z odsetek 654.035,35 zł. Stosowna nadpłata do dnia otrzymania środków z Urzędu Skarbowego w P., tj. do 4 sierpnia 2009 r. zwiększyła się o 3.552,35 zł tytułem odsetek, a więc suma zwrotu powinna wynieść 1.654.977,23 zł. Przelew z Urzędu Skarbowego wynosił natomiast 1.456.762,45 zł, tzn. odpowiadał 88,02 % całej kwoty do zwrotu. Zdaniem Skarżącej, po odpowiednim zaliczeniu środków na nadpłatę i na odsetki, w dniu 4 sierpnia 2009 r. pozostało do zapłaty łącznie 197.789,32 zł, z czego nadpłata to 119.456,23 zł, a odsetki 78.333,09 zł. Według jej wyliczeń całość kwoty do zwrotu na dzień 23 listopada 2010 r. wynosi 213.498,63 zł, z czego odsetki stanowią 15.709,31 zł. Zdaniem Spółki, zobowiązania bieżące z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych były w okresie od rozpoczęcia działalności do lipca 2009 r. pokrywane na bieżąco, z wyjątkiem ClT-8 za 1998 r. i 1999 r., CiT-2 za marzec i kwiecień 2003 r. Spółka wyjaśniła, że uiściła CIT-8 za 1998 r. i 1999 r. wraz z odsetkami przelewem 20 września 2002 r. i rozliczeniem nadpłaty CIT-8 za 2002 r.

Następnie Spółka przedstawiła przepływy pieniężne poza zapłaconymi podatkami, wyszczególniając nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych, wypłaty na rzecz organów podatkowych (oprócz bieżących rozliczeń podatkowych) oraz zwroty podatku dokonane na jej rachunek. Zdaniem Spółki, w dniu 23 lipca 2009 r. należność z nadpłat wyniosła 997.389,53 zł, a z odsetek 654.035,35 zł, czyli łącznie 1.651.424,88 zł. Spółka podkreśliła, że dokonując rozliczeń z Urzędem Skarbowym, w każdym przypadku kierowała się bezpośrednio zasadami wynikającymi z art. 55 § 2 i art. 78a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: "O.p." Natomiast organy podatkowe w tych okresach przedstawiały różne zawiadomienia o zaliczeniu wpłat, które w jej ocenie, stały się bezprzedmiotowe, ponieważ były wydane zanim organy podatkowe i Spółka miały wiadomość o faktycznych kwotach zobowiązań podatkowych w poszczególnych latach (np. poprzez zmianę decyzji przez organ wyższej instancji lub wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego).

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, że wnioskowy charakter postępowania o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych powoduje, że organ podatkowy związany jest przy orzekaniu zakresem złożonego przez Stronę wniosku. Ponieważ Spółka zwróciła się z wnioskiem o dokonanie zwrotu całego nadpłaconego podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. to obowiązany on był do zbadania, czy Spółka dokonała zapłaty podatku za ten okres, czy wystąpiły okoliczności skutkujące powstaniem nadpłaty z tego tytułu oraz czy nie dokonano zwrotu tego podatku.

Organ ustalił, że w dniu 30 września 2004 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wydał decyzję określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w kwocie 827.908,00 zł. Decyzją z [...] stycznia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził nieważność decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości.Następnie decyzją z [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał decyzję określającą Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w wysokości 827.909,00 zł. Decyzją z [...] lipca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] marca 2008 r. oraz stwierdził nieważność decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] czerwca 2007 r. W związku z powyższym 3 sierpnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zwrotu Spółce podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.456.762,45 zł. W piśmie z 23 listopada 2010 r. Skarżąca potwierdziła otrzymanie w dniu 4 sierpnia 2009 r. zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami w ww. kwocie.

W związki z powyższym w decyzji z [...] lutego 2011 r, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., stwierdził., iż postępowanie podatkowe należy uznać za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Wskazał, że przyczyny tak rozumianej bezprzedmiotowości postępowania mogą być różne, a mianowicie mogą to być zarówno zdarzenia faktyczne jak i prawne. Charakter przyczyn powodujących bezprzedmiotowość postępowania nie ma znaczenia, bowiem przepis ari. 208 § 1 O.p. nakazuje umorzenie postępowania, gdy stało się ono "z jakiejkolwiek przyczyny" bezprzedmiotowie. Reasumując, organ I instancji stwierdził, że uiszczony przez Spółkę wraz z odsetkami za zwłokę podatek dochodowy od osób prawnych za 2001 r. został jej w całości zwrócony wraz z odsetkami w dniu 3 sierpnia 2009 r. co skutkuje umorzeniem przedmiotowego postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Organ wskazał nadto, że powołana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2009 r. została przez Spółkę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Sąd wyrokiem z 23 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2254/10 uchylił decyzję, jednakże rozstrzygnięcie to dotyczyło innej kwestii niż rozpatrywana w niniejszej sprawie, a mianowicie okoliczności zaniedbania przez organ I instancji obowiązku zwrotu nadpłaty we właściwym czasie zgodnie z art. 77 § 4 O.p.

Pismem z 25 marca 2011 r. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lutego 2011 r. W uzasadnieniu stwierdziła, iż powstał błąd w rozliczeniu poszczególnych wpłat dokonywanych przez Spółkę i ich zaliczeniu na zobowiązania podatkowe w kolejnych latach, w konsekwencji czego wyliczenie nadpłaty do zwrotu dokonane przez Urząd Skarbowy w P. zostało obarczone istotnym błędem merytorycznym, który w sposób istotny rzutuje na zaniżenie tej nadpłaty do zwrotu.

Wskazała, że w całym "okresie rozliczeniowym" dotyczącym wnioskowanej nadpłaty organy podatkowe powinny były zaliczać powstałe w Spółce kolejne nadpłaty zgodnie z art. 76 § 1 i art. 76 a § 1 zdanie drugie O.p. Dokonane przez Urząd Skarbowy w P. zaliczenie wpłat z 12 grudnia 2003 r., 2 grudnia 2004 r., 20 czerwca 2005 r. oraz 19 grudnia 2005 r. na poczet zobowiązania podatkowego za 2001 r. było nieprawidłowe, gdyż nie uwzględniało całego stanu faktycznego i prawnego w niniejszej sprawie, poprzez pominięcie części wpłat dokonanych przez Spółkę, jako niedotyczących podatku za 2001 r. oraz nieprawidłowe zaliczanie poszczególnych nadpłat powstałych po jej stronie na zaległości podatkowe, tzn. bez uwzględnienia kolejności zaliczenia według najstarszego terminu zapłaty podatku. Skarżąca nie zgodziła się, ze stanowiskiem organu podatkowego, że kwestionując rozliczenia stwierdzenie nadpłat za poszczególne okresy, to powinna wnioskować w tym zakresie odrębnie dla każdego okresu. Nadpłata jest kwotą faktycznie nadpłaconego podatku, który powstaje niezależnie od tego, za które rozliczenie podatkowe podatnik taką nienależną kwotę pieniężną nadpłacił. Nie ma żadnych podstaw, żeby w niniejszej sprawie sztucznie wydzielać nadpłaty i nakazywać Spółce przyporządkowanie ich do poszczególnych okresów rozliczeniowych. Nie służy to ustaleniu wysokości tych nadpłat ani określeniu terminu ich zwrotu przez organ podatkowy. Istotny jest fakt, że kwoty zostały przez Spółkę faktycznie nadpłacone, a ich rozliczenie z uwzględnieniem przepisów art. 76 § 1 i art. 76a § 1 O.p. powinno być z urzędu dokonane przez organ podatkowy. Zdaniem Spółki, rozliczenie kwot nadpłaconego podatku nie jest związane z faktem, za jaki okres rozliczeniowy w podatku dochodowym od osób prawnych wpłata została dokonana, a rozliczenie nadpłat nie może się dokonywać "w obrębie" okresu podatkowego, którego wpłata pierwotnie dotyczyła lub do którego została przez urząd przyporządkowana. Tak więc wskazanie w decyzji organu I instancji, jakoby analiza przedmiotowej sprawy mogła dotyczyć wyłącznie 2001 r. z uwagi na fakt, iż wniosek Spółki został złożony za ten okres, jest krzywdzące i stanowi o nadmiernie restrykcyjnym podejściu organu do podatnika. Skarżąca podniosła ponadto, iż w świetle obowiązujących przepisów, prawo do zwrotu żadnej z powstałych po jej stronie nadpłat nie uległo przedawnieniu, gdyż złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań przerywa bieg terminu przedawnienia. Do przerwania biegu przedawnienia doszło po raz pierwszy w tej sprawie w 2009 r., kiedy to Spółka w licznych pismach do organów podatkowych zwracała się o zwrot nadpłaty. Skarżąca podkreśliła, że od 2009 r. zwracała się o prawidłowe wyliczenie kwoty nadpłaconego przez nią podatku, natomiast organy podatkowe, stojąc w całkowitej sprzeczności z przewidzianymi przez ustawodawcę terminami zwrotu nadpłaty, zwrotu takiego w całości nie dokonały. Ponadto, ze zgromadzonych dokumentów wynika, iż brak jest istotnych w sprawie pism, bowiem w piśmie z 3 lutego 2011 r. kierowanym przez Urząd Skarbowy w P. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. znajduje się zapis "jednocześnie informujemy, że inne dokumenty po pięcioletnim okresie przechowywania zostały zniszczone". Według Skarżącej, organy podatkowe podjęły więc niekorzystną dla podatnika decyzję na podstawie niepełnego materiału dowodowego w sprawie.

Decyzją z [...] listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty powoduje wszczęcie postępowania na żądanie strony (art. 165 § 1 O.p.). Treść żądania musi mieć oparcie w przepisach prawa materialnego. Organ musi zatem ustalić, czy istotnie obowiązuje norma (w znaczeniu dostatecznie określonym dla potrzeb rozstrzygnięcia), na podstawie której strona może się domagać określonej treści rozstrzygnięcia. Warunkuje to bowiem dopuszczalność wszczęcia postępowania. Jeżeli podstawa taka w przepisach prawa materialnego istnieje, to ona i treść żądania determinują przedmiot postępowania. Jeżeli istnieją przesłanki do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty, wydana decyzja dotyczyć więc musi tak zdefiniowanego przedmiotu (art. 207 § 2 O.p.). W postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty przedmiot i zakres postępowania determinuje treść art. 72 i n. O.p. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej rozliczenie obowiązków podatkowych w podatkach dochodowych odbywa się ostatecznie za poszczególne lata. Jak wynika z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej jako: "u.p.d.o.p.", przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w stosownym dokumencie i zawiadomi o tym fakcie właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy (art. 8 tejże). Z kolei, jak wynika z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Oznacza to, że porównanie kwoty wpłaconej przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w stosunku do kwoty podatku, która powinna zostać zapłacona, jako rzeczywiście go obciążająca za dany rok podatkowy, daje wynik będący tak rozumianą nadpłatą. W przepisach art. 75 O.p. przewidziana została instytucja wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Stosownie do art. 75 § 2 O.p., podatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli jego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art 21 § 1 pkt 1 i jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej - art. 75 § 2 pkt 1 lit. a).

W przedmiotowej sprawie pismem z 27 października 2010 r. Skarżąca zwróciła się o zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. wraz z odsetkami. Rozpatrując stan faktyczny, organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu 3 sierpnia 2009 r. dokonał zwrotu nadpłaty w łącznej kwocie (wraz z odsetkami) w wysokości 1.456.762,45 zł zgodnie z zestawieniem wpłat przedstawionym w piśmie z 10 grudnia 2010 r. Tak więc nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. została Spółce zwrócona w kwocie równej dokonanym wpłatom wraz z należnymi odsetkami naliczonymi od momentu powstania danej nadpłaty i jak zauważa w decyzji organ I instancji w toku przeprowadzonego postępowania Spółka nie kwestionowała faktu otrzymania ww. kwoty. Wobec tego wszczęte wnioskiem Spółki postępowanie podatkowe w sprawie zwrotu powyższej nadpłaty zostało umorzone z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Prawidłowość rozliczenia wpłat Spółki na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. przedstawiona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. potwierdza pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z 26 maja 2009 r. Ogółem na poczet zobowiązania za 2001 r. zaliczono kwotę 916.312,45 zł, w tym na należność główną kwotę 827.908,00 zł oraz na odsetki - kwotę 88 404,45 zł, którą w 8 stycznia 2008 r. [...] Urząd Skarbowy w W. przekazał do Urzędu Skarbowego w P..

Wbrew stanowisku Spółki, jej wniosek o zwrot nadpłaty dotyczył 2001 r., w związku z czym organ I instancji, orzekając w przedmiocie nadpłaty, nie mógł uczynić przedmiotem swego postępowania sprawy innej niż ta, której dotyczy wniosek. Dyrektor Izby Skarbowej natomiast nie może wykraczać poza zakres postępowania prowadzonego przez organ I instancji. Spółka zwróciła się o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. i ta nadpłata została jej zwrócona wraz z należnymi odsetkami. Kwestia zwrotu nadpłaty za rok 2002 winna być przedmiotem odrębnego postępowania w przypadku, gdy właściwy wniosek został lub zostanie złożony do organu I instancji. W odniesieniu do zarzutu podjęcia niekorzystnej dla Spółki decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, dotyczącego braku istotnych w sprawie pism, Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, iż pismo z 3 lutego 2011 r. stanowiło odpowiedź na zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej w kwestii udzielenia informacji, jakich tytułów dotyczyły wymienione w zapytaniu wpłaty/pobrania oraz zwroty dotyczące Spółki. W piśmie tym Naczelnik Urzędu Skarbowego wypowiedział się odnośnie wszystkich wpłat/pobrań oraz zwrotów za wyjątkiem jednego, a mianowicie zwrotu z 26 stycznia 2004 r. w kwocie 765,57 zł. Przedmiotowy zwrot dotyczył odsetek od dokonanego zabezpieczenia. W związku z powyższym, wymieniona powyżej adnotacja dotycząca zniszczenia innych dokumentów nie wpłynęła na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Ponadto organ I instancji wyjaśnił, iż pisma z 2009 r, na które powołuje się Spółka w sprawie przerwania biegu terminu przedawnienia, dotyczące zwrotu przedmiotowej nadpłaty, były związane z postępowaniem podatkowym zakończonym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] września 2009 r. o umorzeniu postępowania zażaleniowego Spółki na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] czerwca 2009 r. odmawiające wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie rozpatrzenia wniosków o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. W postanowieniu tym organ odwoławczy stwierdził, iż mając na uwadze fakt dokonania zwrotu Spółce w dniu 3 sierpnia 2009 r. nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r., we wnioskowanej kwocie wraz z odsetkami za zwłokę należało uznać, że postępowanie zażaleniowe stało się bezprzedmiotowe. Spółka powyższego postanowienia nie zaskarżyła, co wskazywało, iż nie kwestionowała wysokości zwrotu dokonanego przez Urząd Skarbowy w P. w tym dniu z przedmiotowego tytułu.

Pismem z 16 grudnia 2011 r. Skarżąca wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 11 § 7 i § 9 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) - przez naruszenie terminu załatwienia sprawy i wydania decyzji odmownej po terminie, w którym taka decyzja może być wydana;

- art. 139 § 3 i art. 140 O.p. - przez wielokrotnie ustanowienie nowego terminu załatwienia sprawy i powołania fikcyjnych przyczyn ustanowienia nowego terminu załatwienia sprawy;

- art. 72 - art. 80 O.p., całości przepisów o nadpłacie - przez ścisłe powiązanie nadpłaty z jednym rodzajem podatku i z jednym okresem, zamiast z faktem, terminem i sposobem jej powstania;

- art. 76 O.p. - przez odmowę zwrotu nadpłaty z powodu formalnej oceny wniosku o zwrotu, zamiast zwrotu nadpłaty z urzędu;

- art. 168 § 1 i § 2 O.p. - przez sugestię, że istnieją dodatkowe wymogi formalne podania w przedmiocie zwrotu nadpłaty, który nie znajdują się w Ordynacji podatkowej a nie zostały spełnione przez Skarżącą.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżąca stwierdziła, że wnioskowała o zwrot całej nadpłaty, a organy swoją reakcją potwierdziły, że są świadome tego żądania. Mianowicie, Spółka zwróciła się do Urzędu Skarbowego już w 2009 r. o zwrot nadpłaty podatku należący się jej po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dotyczącym rozliczeń podatkowych z 2001 r. Spółka złożyła do Urzędu Skarbowego m.in. zestawienie dotyczące żądania zwrotu nadpłaty, w którym zostały przedstawione nadpłaty wraz z poszczególnymi latami, których dotyczą. W 2009 r. Spółka złożyła pisma, z których wynika, że żądania zwrotu nadpłat, dotyczą całego okres jej działalności, a nie nadpłat sztucznie i dowolnie przyporządkowanych do tylko jednego okresu. Następnie stwierdziła, że wniosek o zwrot nadpłaty nie jest w Ordynacji podatkowej sformalizowany. Spółka wskazała, że takie żądanie kilkakrotnie na przestrzeni ostatnich lat złożyła na piśmie do Urzędu, a Naczelnik Urzędu jak również Dyrektor Izby Skarbowej potwierdzili wiadomość o takim żądaniu. Dowodem tego faktu jest choćby uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w którym organ stwierdza, że nie może zostać uwzględniony żądany przez Spółkę zwrot nadpłaty z innych lat niż za 2001 r., ponieważ Spółka nie złożyła wniosku w tej sprawie. Zdaniem Skarżącej, nieprawidłowe jest również stanowisko organu, że nadpłata jest ścisłe związana we wszystkich aspektach tylko z jednym okresem i z jednym podatkiem. Taka interpretacja stoi w bezpośredniej sprzeczności z przepisami Ordynacji, które opisują rozliczenie nadpłaty z dowolnym zobowiązaniem podatkowym niezależnie od rodzaju podatku i okresu którego ono dotyczy. Nadpłata podatku nie może dotyczyć konkretnego okresu. Taka definicja uniemożliwiłaby rozliczenie z innym okresem. Nadpłata nie powstaje bowiem "dla" konkretnego okresu. Nadpłatą do zwrotu jest kwota, w której łączne wpłaty podatnika przewyższają jego łączne zobowiązania. Zgodnie z art. 73 i art. 76 O.p. nadpłata jest zdefiniowana wyłącznie poprzez termin, w którym powstała, ponieważ determinuje on termin jej zwrotu. Skarżąca wskazała ponadto, że w przypadku braku zobowiązań podatkowych, nadpłata zgodnie z art. 76 § 1 O.p. "podlega zwrotowi z urzędu". Zamiast więc tworzenia konstrukcji sprzecznej z prawem podatkowym w celu uzasadnienia braku zwrotu nadpłaty, organy powinny zwrócić z urzędu nadpłaty, jako że wiedzą o ich istnieniu oraz o samym żądaniu ich zwrotu. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zarzut niepełnego materiału dowodowego nie jest słuszny, ponieważ stwierdzenie Naczelnika Urzędu Skarbowego, że "inne dokumenty po 5-letnim okresie przechowywania zostały zniszczone" odnosi się wyłącznie do zwrotu w kwocie 765,57 zł. Zdaniem Skarżącej, jest to nieprawda. Stwierdzenie to wynika najwyraźniej z przekonania, że Spółka nie posiada odpisów przedmiotowej korespondencji. Tymczasem zdaniem Skarżącej z ww. pisma wynika, że dokumenty o zmianach w zaliczeniu nadpłat lub niedopłat z każdą zmianą stanu prawnego różnych decyzji podatkowych zmienionych np. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie są już dostępne. Z żądań o zwrot nadpłaty jednak wynikało jednoznacznie, że właściwe zaliczenie nadpłat i niedopłat ma kluczowe znaczenie dla obliczenia, od kiedy do kiedy, dla której kwoty należą się odsetki organom i na kiedy do kiedy, dla której kwoty należą się odsetki Skarżącej. Tylko na podstawie takiego - pełnego - materiału dowodowego organy powinny podejmować negatywną decyzję w sprawie Skarżącej. Jednak ww. pismo wskazuje na to, że całość dokumentacji w sprawie została w piśmie powołana. Oznacza to, że organy nie posiadają dokumentacji, która mogłaby sugerować inne rozliczenie nadpłat i niedopłat niż przedstawiła to Spółka w żądaniach o zwrot nadpłaty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych w tym przypadku decyzji administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 152 poz. 1270 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a."

Skarga wniesiona w tej sprawie, oceniana według przytoczonych kryteriów, jest uzasadniona.

Przedmiotem niniejszej sprawy, o rozbudowanym rysie historycznym, jest wniosek Spółki z dnia 27 października 2010 r. o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych ze stosownymi odsetkami za 2001 rok. Należy podkreślić, że Spółce ten zwrot przysługiwał na tej podstawie, że decyzja określająca podatek dochodowy od osób prawnych za ten okres została uznana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. za wydaną z rażącym naruszeniem prawa, a to przepisów o właściwości, co przewiduje art. 247 § 1 pkt 1 O.p. Decyzją wydaną przez niewłaściwy organ podatkowy była decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2004 r. wyłączona z obrotu prawnego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej o stwierdzeniu jej nieważności, z dnia 12 stycznia 2009 r. Następna decyzja wymiarowa za rok 2001 –szy wydana została przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] czerwca 2007 r. Została ona uznana przez Dyrektora Izby Skarbowej, w decyzji z dnia [...] lipca 2009 r., za naruszającą przepis art. 247 § 1 pkt 1 O.p. przez wydanie jej z rażącym naruszeniem przepisów o właściwości.

W dniu 4 sierpnia 2009 r. Spółka otrzymała zwrot podatku z należnymi odsetkami w łącznej kwocie 1.456.762,45 zł. Okoliczność ta jest podstawą faktyczną decyzji o umorzeniu postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok dokonanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. i utrzymaniu jej w mocy przez zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Jednakże Spółka dowodziła w złożonym odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i w skardze od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż dokonany zwrot podatku nie wyczerpuje jej słusznych żądań. Zdaniem Spółki na dzień 23 lipca 2009r. Spółka miała nadpłatę w podatku dochodowym w kwocie 997.389,53 zł, a w odsetkach od tej kwoty, kwotę 654.035,35 zł. Nadpłata była wynikiem wpłat ze strony Spółki na poczet podatku dochodowego za kolejne lata podatkowe, co dotyczy też podatków za lata 2003 i 2004 .

Sąd po szczegółowej analizie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji oraz akt postępowania, stwierdza, że:

1. Zgodnie z art. 165 O.p. wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna postępowanie podatkowe w danej sprawie.

2. Zgodnie z art. 72 § 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

3. Nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego (art. 73 § 2 pkt 1 O.p.). Przedsiębiorca składa deklaracje na podatek dochodowy od osób prawnych oraz dokonuje samoobliczalnych wpłat (art. 21 § 1 O.p.).

4. Nadpłatę wynikającą z zaliczek na podatek zwraca się po zakończeniu okresu na który rozliczna się podatek (art. 76c O.p.).

5. Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 79 § 2 O.p.) a prawo do zwrotu wygasa po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu (art. 80 § 1 O.p.).

Pod kątem wskazanych zasad postępowanie podatkowe prowadzone w tej sprawie winno wskazać: 1. w jakim okresie powstały nadpłaty, licząc od 2001 roku;

2. w jakiej dacie podatnik – Skarżąca Spółka, złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaconego podatku dochodowego;

3. czy zdaniem organów podatkowych doszło do nadpłaty, a jeżeli w jakiej wysokości, za jaki okres podatkowy i czy te dane mają uzasadnienie w rozliczeniach, które przedłożył podatnik. W jakiej kwocie winny być wykazane odsetki od nadpłat i na jakiej podstawie faktycznej i prawnej;

Sąd kontrolując decyzję, nie mógł odpowiedzieć na te kwestie bowiem w aktach sprawy:

- brak wniosku o stwierdzenie nadpłat pomimo, że podatnik dowodzi, że nadpłaty miały miejsce w już w 2001 roku. Stanowisko podatnika wydaje się być uzasadnione jego pismem z dnia 23 lipca 2009 r., które jest odpowiedzią na wezwanie Naczelnika z dnia 21 lipca 2009 r. Oznacza to, że przed tą datą było pismo podatnika do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., ale brak tego pisma w aktach sprawy. Nie można wykluczyć, że pismo Naczelnika ma związek z decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej, stwierdzającymi nieważność decyzji wymiarowych i zostało sporządzone z urzędu, ale należy to sprawdzić i wyraźnie wskazać – czy był wniosek czy go nie było. Należy też odnieść się do rozliczeń przedstawionych przez podatnika, dotyczących podatków dochodowych od osób prawnych za lata 2002, 2003, 2004 i następne;

- w decyzjach organu podatkowego pierwszej i drugiej instancji nie wskazano sposobu wyliczenia odsetek od kwoty nienależnie uiszczonego podatku za 2001 rok gdy tymczasem mają do ich określenia, z mocy prawa, przepisy art. 77 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 O.p. Nie można wykluczyć, że rozbieżności pomiędzy organami, a podatniczką powstały z tej niewyjaśnionej do końca okoliczności faktycznej.

W ocenie Sądu, gdyby nie odnaleziono pierwotnego wniosku, a podatnik również go nie posiadał, co wynikałoby z jego zeznań odebranych od niego jako strony postępowania ( jednoosobowy zarząd spółki) – należy sprawdzić deklaracje podatkowe Spółki za okres nadpłat podatku - czy figuruje w nich wniosek Spółki o zwrot nadpłat i za które okresy podatkowe. Należy zażądać odpisów deklaracji od podatnika, o ile organy podatkowe ich nie posiadają.

Wydaje się, że sprawę tą należy zakończyć ostateczną decyzją za wskazane okresy zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych, poczynając od roku 2001- szego. Niezależnie bowiem od okresów przedawniania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, nadpłata powstała za rok 2001 –szy i rozliczana mogła być w następnych latach podatkowych poprzez zaliczania nadpłaty za ten rok na kolejne lata podatkowe. Należy zauważyć, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wyeliminowały z obrotu prawnego obie decyzje wymiarowe ze skutkiem ex tunc to jest w taki sposób jakby nigdy nie zostały wydane. Wszelkie więc wpłaty na poczet tych decyzji stanowią od daty wpłaty, nadpłatę, rozliczaną w latach następnych jako podatki do zwrotu w ustawowych datach zwrotu. W ten sposób właśnie mogły powstać dalsze nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za następne lata podatkowe, rozliczane na poczet zobowiązań podatniczki. Zasada dotyczy też odsetek od tych wpłat i na poczet tych wpłat.

W ocenie Sądu - Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie przedstawił przekonywujących ustaleń w tym szczegółowych rozliczeń do czego zobowiązywały go przepisy art. 122 i 187 O.p., a Dyrektor Izby Skarbowej zaakceptował decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, naruszając tym samym przepis art. 233 § 1 i 2 O.p.

Z tych przyczyn skarga została uwzględniona z tą różnicą, że Sąd nie podzielił jej zarzutów co do przewlekłości postępowania, której odrębnie nie badał, gdyż przewlekłość ta, o ile istniała, nie miała wpływu na merytoryczną stronę decyzji administracyjnej. Może ona skutkować postępowaniem odszkodowawczym na drodze postępowania cywilnego lub odrębną skargą administracyjną na przewlekłość postępowania ( art. 149 p.p.s.a.).

Wobec naruszenia przepisów art. 122 i 187 O.p, Sąd uchylił decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., gdyż naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Po wykonaniu zaleceń Sądu, organ podatkowy wyda ponowną decyzję, będąc związany przepisem art. 153 p.p.s.a.

Sąd stwierdził, że decyzja nie może być wykonana, a o kosztach orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.