Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 325/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-08-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 12 ust. 3 i 3a, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 27 sierpnia 2015 r. na rozprawie sprawy ze skargi K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła skargę na interpretację indywidualną wydaną w dniu [...] kwietnia 2015 r. nr [...] przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Z akt sprawy wynika, że:

Wnioskiem z [...] stycznia 2015r. spółka zwróciła się do Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej o udzielenie pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu korekty przychodów oraz kosztów.

W opisie stanu faktycznego skarżąca podała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży płyt wiórowych surowych, płyt MDF i OSB, jak również wyrobów uszlachetnionych, m.in. płyt laminowanych, podłóg laminowanych, paneli boazeryjnych oraz elementów postforming (blatów kuchennych). Rok podatkowy spółki trwa od dnia 1 października do dnia 30 września każdego kolejnego roku kalendarzowego. Począwszy od roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 października 2013 r. spółka uiszcza zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w formie uproszczonej o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W toku prowadzonej przez spółkę działalności występują określone zdarzenia gospodarcze skutkujące obowiązkiem wystawienia na rzecz kontrahentów faktur korygujących. Najistotniejszymi przyczynami są:

a) udzielanie kontrahentom premii pieniężnych, rabatów i skont. Jak wskazała w celu zwiększenia poziomu sprzedaży oraz utrzymania pozytywnych relacji biznesowych, spółka stosuje bowiem system wynagradzania kontrahentów poprzez udzielanie im premii pieniężnych oraz rabatów, których wartość kalkulowana jest w oparciu o wysokość obrotu zrealizowanego z danym partnerem handlowym w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym. Zasadniczo, w praktyce spółki funkcjonują premie pieniężne i rabaty rozliczane w okresach miesięcznych, kwartalnych oraz rocznych (w odniesieniu do roku kalendarzowego). Prawo do skonta przysługuje natomiast kontrahentom, którzy dokonali płatności za dany towar w terminie wcześniejszym niż wynika to z treści umowy sprzedaży/faktury.

b) obniżki cen towarów wynikające z faktu, iż są one niepełnowartościowe dla danego kontrahenta oraz w związku z wyprzedażą kolekcji. Jak podała, występują sytuacje, w których kontrahenci zgłaszają spółce niepełnowartościowość nabytych towarów, co skutkuje odpowiednim obniżeniem ceny tych towarów przez spółkę. Wówczas wnioskodawca obniża cenę sprzedanego towaru i jednocześnie wystawia na rzecz odbiorcy fakturę korygującą również w sytuacjach, gdy jego intencją jest wprowadzenie do sieci handlowej nowej kolekcji swoich produktów, a kontrahent (sieć handlowa) nie zdoła sprzedać klientom ostatecznym towarów nabytych wcześniej od spółki (pochodzących z poprzedniej kolekcji). Obniżenie cen produktów pochodzących z poprzedniej kolekcji stanowi dla kontrahenta argument przemawiający za przyjęciem od spółki kolejnej partii produktów.

c) zmiany cen towarów (zarówno zwiększenia, jak i zmniejszenia ceny) w związku:

- ze zmianą cen materiałów sprzedawanych na rzecz spółki (zarówno zwiększenia, jak i zmniejszenia ceny);

- z udzielaniem premii pieniężnych, rabatów lub skont. Jak podkreśliła, we wskazanych powyżej sytuacjach, na moment otrzymania faktury pierwotnej, wnioskodawca nie ma możliwości przewidzenia, że zmianie ulegnie kwota dokumentowana fakturą pierwotną i w konsekwencji otrzyma fakturę korygującą. Dodała, że nie wyklucza, że w przyszłości mogą zaistnieć również sytuacje inne od zaprezentowanych powyżej, które będą skutkować koniecznością wystawienia przez spółkę lub na jej rzecz faktury korygującej. Wystawienie przez spółkę faktury korygującej skutkuje po jej stronie koniecznością zmniejszenia lub zwiększenia wartości rozpoznanego przychodu, natomiast otrzymanie faktury korygującej od kontrahenta powoduje obowiązek bądź zmniejszenia lub zwiększenia wartości kosztów uzyskania przychodów. Wskazała, że wątpliwości dotyczą określenia właściwego momentu dokonania korekty wartości przychodów i kosztów podatkowych we wskazanych powyżej przypadkach - w momencie otrzymania faktury korygującej/wystawienia faktury korygującej, czy w okresie rozliczeniowym, w którym zaewidencjonowana została pierwotna faktura dokumentująca dane zdarzenie gospodarcze. W związku z powyższym spółka wystąpiła z zapytaniem, czy faktury korygujące wystawione lub otrzymane w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, powinny zostać ujęte dla celów podatkowych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca? Jednocześnie przedstawiając własne stanowisko stwierdziła, że jej zdaniem, faktury korygujące wystawione lub otrzymane w związku z zaistnieniem ww. okoliczności, powinny zostać ujęte dla celów podatkowych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca.

W uzasadnieniu stanowiska wskazała na ogólne reguły ustalania momentu rozpoznania przychodów/kosztów uzyskania przychodów. Zwróciła uwagę, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają uregulowań w zakresie zasad dokonywania korekty rozpoznanych uprzednio przychodów i kosztów podatkowych. Odwołując się natomiast do regulacji ogólnych dotyczących zasad rozpoznawania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów wskazała, że:

a/ w przypadku wystawienia przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towaru lub wykonanie usługi datą powstania przychodu jest zasadniczo data dostawy towarów lub wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury lub uregulowanie należności (art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

b/ w przypadku otrzymania przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towaru lub wykonanie usługi przez kontrahenta zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów następuje:

- w odniesieniu do tzw. kosztów bezpośrednich - w momencie, w którym podatnik rozpoznał przychód zrealizowany w związku z poniesieniem danego kosztu, z zastrzeżeniem sytuacji, gdy wydatek został poniesiony po zakończeniu roku podatkowego, w którym został wykazany przychód po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania podatkowego - wówczas wydatek zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w roku następującym po roku podatkowym, w którym został wykazany przychód (art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

- w odniesieniu do tzw. kosztów pośrednich zasadniczo w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ww. ustawy), tj. w dacie ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu rachunkowego.

Skarżąca następnie odniosła się do wpływu przyczyny wystawienia faktury korygującej na moment jej ujęcia dla celów podatkowych. W tym kontekście zwróciła uwagę na różnicę pomiędzy sytuacją, w której korekta przychodów/kosztów uzyskania przychodów zaistniała wskutek błędu popełnionego już w momencie wystawienia faktury pierwotnej a przypadkiem, kiedy korekta jest spowodowana okolicznościami, których podatnik nie mógł przewidzieć i które zaistniały już po wystawieniu faktury pierwotnej. W przypadku bowiem, gdy faktura pierwotna została wystawiona błędnie, nie odzwierciedla ona w sposób prawidłowy stanu faktycznego, to związek pomiędzy fakturą pierwotną a fakturą korygującą jest bezsporny. W konsekwencji, podatnik zobowiązany jest ująć fakturę korygującą wstecznie, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została wykazana faktura pierwotna. Natomiast w ocenie wnioskodawcy, odmiennie należy traktować korektę przychodów/kosztów uzyskania przychodów następującą wskutek zaistnienia okoliczności, których podatnik nie był w stanie przewidzieć w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Zdaniem spółki, faktura korygująca dokumentuje wówczas odrębne, niezależne zdarzenie gospodarcze o innej treści ekonomicznej, a związek z fakturą pierwotną ma jedynie charakter formalny. Mając na uwadze powyższe, spółka stanęła na stanowisku, że w przypadku, gdy korekta wartości przychodów/kosztów uzyskania przychodów wynika z powodów, których nie można było przewidzieć w momencie wystawiania faktury pierwotnej, podatnik powinien dokonać zwiększenia lub zmniejszenia przychodów/kosztów uzyskania przychodów w dacie otrzymania/wystawienia faktury korygującej. Powyższe znajduje w ocenie strony potwierdzenie w doktrynie i orzecznictwie, na potwierdzenie czego przytoczyła wyrok WSA w Gdańsku z 19 lutego 2014 r. (sygn. I SA/Gd 1686/13) oraz wyrok WSA w Warszawie z 27 marca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 2715/12). Powołała się także na pogląd wyrażony przez WSA w Łodzi w wyroku z 10 września 2014 r. (sygn. I SA/Łd 601/14), w którym Sąd, rozpatrując sprawę korekty wartości odpisów amortyzacyjnych w związku ze zwrotem dotacji stwierdził, że: "jeżeli zwrot dotacji (dofinansowania) wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje zwiększenie kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku włączenia (korekty kosztów powstaje z chwilą zwrotu dotacji i w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został dokonany. (...) Korekty tej należy dokonać w miesiącu dokonania zwrotu tych środków poprzez zwiększenie kosztów uzyskania przychodów. (...) Przyjęcie za organem podatkowym, że korekta kosztów (zwiększenie odpisów amortyzacyjnych) powinna być dokonana wstecz w okresach, w których odpisy te zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, doprowadziłoby do sytuacji, w której po stronie spółki korygującej wstecz koszty z tytułu amortyzacji, mogłoby dojść do powstania nadpłat podatkowych, tak jakby koszty przychodu w poszczególnych okresach były ustalane nieprawidłowo i niezgodnie z prawem, co jednak jest nie do zaakceptowania ze względu na dyspozycję art. 15 ust. 6 p.d.p.".

Tym samym, nieuzasadnionym byłoby uznanie a priori, iż każda faktura korygująca powinna być ujmowana wstecznie, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym ujęta została pierwotna faktura dokumentująca określone zdarzenie gospodarcze. Określenie momentu rozliczenia takiej korekty powinno być każdorazowo uzależnione od przyczyny determinującej konieczność zmniejszenia bądź zwiększenia przychodów/kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe, strona skarżącą podkreśliła, że pierwotne faktury dokumentujące określone transakcje z kontrahentami wystawione są w sposób prawidłowy (obowiązek wystawienia korekty nie następuje w związku ze stwierdzeniem pomyłki). Zarówno spółka, jak i jej kontrahenci wykazują na fakturach pierwotnych kwoty należne im z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi, nie będąc w stanie przewidzieć, iż w przyszłości zrealizują się okoliczności skutkujące koniecznością wystawienia faktury korygującej. Dodała, że w odniesieniu do sytuacji udzielania rabatów, premii i skont korekta wartości pierwotnie zadeklarowanych przez wnioskodawcę przychodów/kosztów uzyskania przychodów następuje w przypadku spełnienia przez spółkę lub jej kontrahenta, w okresie następującym po dostawie towaru lub wykonaniu usługi, określonych warunków uprzednio ustalonych przez strony transakcji. W ocenie spółki, biorąc pod uwagę fakt, iż prawo do skorzystania z ww. form gratyfikacji przysługuje tylko w sytuacji spełnienia przez spółkę lub jej kontrahenta ściśle określonego warunku, korekta powinna zostać dokonana w okresie, w którym nastąpi faktyczne udzielenie premii pieniężnej, rabatu etc., tj. wówczas, gdy zrealizują się przesłanki zobowiązujące jedną ze stron do ich udzielania. Nie można zatem uznać, że pierwotne faktury zostają wystawione błędnie - przeciwnie, w chwili ich wystawienia wartość transakcji określana jest w sposób prawidłowy i w konsekwencji, kwota rozpoznanego przychodu lub kosztu uzyskania przychodów w danym okresie rozliczeniowym także zostaje wykazana we właściwej wysokości. Z kolei wsteczne ujmowanie faktur korygujących w przypadku udzielanych czy otrzymywanych premii i rabatów powodowałoby nieprawidłowe określenie wyniku podatkowego w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana pierwotna faktura. Zdaniem wnioskodawcy, analogicznie należy traktować obniżkę cen towarów związaną z faktem, iż są one niepełnowartościowe dla danego kontrahenta oraz w związku z wyprzedażą kolekcji czy pozostałe zmiany cen wynikające z określonych ustaleń z kontrahentem. W takich sytuacjach bowiem spółka również nie ma możliwości przewidzenia, czy wystawi lub otrzyma fakturę korygującą. Zaznaczyła, że związek faktury korygującej do faktury pierwotnej jest jedynie formalny. Faktury korygujące dokumentują de facto odrębne zdarzenia gospodarcze (odrębne ustalenia między spółką a jej kontrahentami), a w konsekwencji, zdaniem spółki, powinny zostać ujęte na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca (zgodnie z ogólnymi zasadami rozpoznawania przychodów i kosztów). W konsekwencji, zdaniem spółki, moment ujęcia faktury korygującej, niezależnie od tego, czy korekta dotyczy przychodów czy kosztów uzyskania przychodów, pozostaje bez wpływu na wartość podatku, jaki globalnie zostanie uiszczony przez podatnika. Przyjęcie odmiennego stanowiska niż zaprezentowane przez spółkę, tj. uznania, że w każdym przypadku faktury korygujące powinny prowadzić do dokonania wstecznej korekty rozliczeń podatkowych, prowadziłoby do obowiązku zapłaty odsetek od zaległości podatkowej (w przypadku, gdy w wyniku korekty podstawa opodatkowania w danym okresie rozliczeniowym uległaby zwiększeniu) przy jednoczesnym braku możliwości uzyskania oprocentowania od nadpłaty (w przypadku, gdy w wyniku korekty podstawa opodatkowania w danym okresie rozliczeniowym uległaby zmniejszeniu). Reasumując zaznaczyła, że konieczność ujęcia faktury korygującej w okresie rozliczeniowym, w którym wykazano przychód/koszt uzyskania przychodów wynikający z faktury pierwotnej, przy równoczesnym braku instrumentu pozwalającego wszystkim podatnikom na tożsamych zasadach zabezpieczyć się przed koniecznością poniesienia negatywnych konsekwencji wystąpienia zaległości podatkowej, podczas gdy zasady dokonywania korekt przychodu/kosztu uzyskania przychodów nie są określone na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych godzi w zasadę sprawiedliwości społecznej i prowadzi do dyskryminacji niektórych podatników, jak również stoi w sprzeczności z zasadą in dubio pro tributario. W udzielonej interpretacji indywidualnej z [...] kwietnia 2015 r. nr [...] Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe.

Podkreślił, że wykładnia art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prowadzi do wniosku, że objęte hipotezą tego przepisu przychody muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem, a wymienionymi rodzajami działalności gospodarczej musi istnieć związek, skutkujący powstaniem przychodu. Omawiany przepis stanowi, że przychodami uznanymi za przychody z działalności gospodarczej są nie tylko przychody otrzymane, ale także należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Organ wskazał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów, brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (powiększenia) przychodów. Z kolei literalna wykładnia przepisu, prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe, choć nie ma znaczenia, czy już je faktycznie uzyskał. Późniejsze dokonanie korekty skutkuje jedynie zmianą wysokości przychodów, nie zaś datą ich powstania. Korekta służy rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy, która to wysokość została wcześniej określona w niewłaściwej kwocie. Zaznaczył, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu, który powstał na powyższych zasadach. Ponadto faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane, niezależnie jednak od przyczyny korekty, punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu, faktury korygujące wystawione przez spółkę służą rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy. W związku z tym, przychody objęte takimi fakturami winny korygować przychody właściwego okresu sprawozdawczego, czyli w przedstawionym opisie sprawy, w dacie uzyskania pierwotnego przychodu związanego z dokonywaną sprzedażą towarów spółki. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. W konsekwencji, wystawiając faktury korygujące spółka - bez względu na to czy korekta jest wynikiem błędu czy też wskutek innych okoliczności np. udzielenia rabatu, skonta, zmniejszenia ceny - powinna pomniejszyć/powiększyć przychód w tym okresie rozliczeniowym, w którym wykazane zostały przychody podatkowe z faktury pierwotnej. Zatem nieprawidłowe jest dokonanie zmniejszenia lub zwiększenia przychodów podatkowych z ww. przyczyn w roku podatkowym, w którym wystawiono fakturę korygującą. Odnosząc się do sytuacji, w której to spółka otrzymuje faktury korygujące od jej kontrahentów, głównie w związku ze zmianą cen materiałów sprzedawanych na jej rzecz (zarówno zwiększenia, jak i zmniejszenia ceny), z udzieleniem premii pieniężnych, rabatów lub skont, organ zaznaczył, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają również szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Jednak nie może budzić wątpliwości, że bez względu na to, czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Korekta wielkości kosztu powinna być zatem zawsze rozliczana w okresie rozliczeniowym, w którym koszt został już ujęty w ewidencji księgowej, z uwzględnieniem zasad potrącalności wynikających z przepisów ww. ustawy. Zatem korekta kosztów powinna być odniesiona do momentu, w którym koszty te zostały potrącone. Nie uznano stanowiska spółki, że faktury korygujące dokumentują odrębne zdarzenia gospodarcze, a tym samym, że powinny zostać ujęte na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca. Minister Finansów dodał również, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości spornej kwestii, jako, że tezy tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona skarżąca podtrzymała w całości stanowisko zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji. Minister Finansów w udzielonej odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości zarzucając naruszenie:

a/ przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 3a, art. 15 ust. 4, 4b, 4c, 4d oraz 4e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że faktury korygujące wystawione lub otrzymane przez podatnika w związku z zaistnieniem takich okoliczności jak: udzielenie premii, rabatu, skonta, zmiana ceny, powinny zostać ujęte dla celów podatkowych w okresie rozliczeniowym, w którym wykazane zostały przychody podatkowe lub potrącone zostały koszty wynikające z faktur pierwotnych oraz dokonanie rozszerzającej wykładni powyższych przepisów naruszającej zasadę in dubio pro tributario;

b/ przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego interpretacji;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na nieuwzględnieniu stanowiska judykatury w analizowanej sprawie.

W uzasadnieniu skargi spółka nie zgadzając się ze stanowiskiem organu wskazała, że w momencie wystawienia faktury pierwotnej, zarówno spółka, jak i jej kontrahenci prawidłowo wykazują na fakturze kwoty należne im z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Podmioty nie są w stanie przewidzieć, czy w przyszłości zrealizują się okoliczności skutkujące koniecznością wystawienia faktury korygującej. Dopiero w przypadku ziszczenia się określonych warunków, spółka lub jej kontrahenci udzielają premii pieniężnej, rabatu, skonta czy też dokonują zmiany cen towarów. Tym samym, otrzymywane lub wystawiane przez spółkę faktury korygujące, o których mowa we wniosku o interpretację, dokumentują odrębne, niezależne zdarzenia gospodarcze o innej treści ekonomicznej. Zdaniem strony nie ma argumentów, by poprzeć zaprezentowane przez organ stanowisko, zgodnie z którym wysokość przychodu po udzieleniu rabatu, premii pieniężnej, skonta czy też dokonaniu zmiany cen jest kwotą należną spółce już na moment wystawienia faktury pierwotnej oraz analogicznie, że wysokość kosztu uzyskania przychodów po otrzymaniu rabatu, premii pieniężnej etc. jest kwotą właściwą do potrącenia przez spółkę już na moment wystawienia faktury pierwotnej.

W konsekwencji, nie można przyjąć za prawidłowe rozumowania, że kwota korekty powinna być zawsze odnoszona do okresu, w którym wykazano pierwotny przychód/koszt podatkowy. Znajduje to zdaniem strony potwierdzenie w doktrynie jak i w orzecznictwie.

W tym miejscu wskazała na wyrok NSA z 25 marca 2015 r. (II FSK 955/14) oraz przywołany w nim wyrok NSA z 7 sierpnia 2014 r. ( II FSK 1978/12), dotyczący momentu korekty uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dopłaty na środek trwały. W konsekwencji spółka podniosła, że NSA w wyroku z 25 marca 2015 r. potwierdził, że otrzymanie rabatu potransakcyjnego nie powinno wiązać się ze wsteczną korektą wartości kosztów uzyskania przychodów, a przedstawiona przez Sąd argumentacja znajduje potwierdzenie w odniesieniu do sytuacji przedstawionych przez spółkę we wniosku o interpretację. Spółka podniosła, że przyczyna skutkująca koniecznością wystawienia faktury korygującej jest czynnikiem determinującym określenia momentu jej ujęcia w wyniku podatkowym. Należy bowiem wyraźnie odróżnić sytuację, w której pierwotnie sporządzona faktura została wystawiona w sposób nieprawidłowy, od przypadku, w którym faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, zaś konieczność wystawienia faktury korygującej związana jest z okolicznościami, których podatnik nie mógł przewidzieć i które zaistniały już po wystawieniu faktury pierwotnej. W pierwszym przypadku istnieje ścisły związek pomiędzy fakturą pierwotną dokumentującą określoną kwotę przychodu / kosztu uzyskania przychodów a fakturą, która tę wartość koryguje. W konsekwencji, podatnik zobowiązany jest ująć fakturę korygującą wstecznie. W drugim przypadku natomiast, faktura korygująca dokumentuje odrębne, niezależne zdarzenie gospodarcze o innej treści ekonomicznej, a związek z fakturą pierwotną ma jedynie charakter formalny. Taka faktura powinna zostać ujęta na bieżąco tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona / otrzymana faktura korygująca (zgodnie z ogólnymi zasadami rozpoznawania przychodów i kosztów). Potwierdza to jej zdaniem – przywołane już we wniosku o interpretację, orzecznictwo sądowe. Skarżąca dodała, że prawidłowość jej stanowiska potwierdza również przygotowany przez Ministra Gospodarki projekt ustawy z dnia 10 lutego 2015 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów, który przewiduje inter alia wprowadzenie do ustawy o CIT rozwiązania polegającego na tym, że fakty mające wpływ na korektę podstawy opodatkowania, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie powinny być rozpoznawane ze skutkiem "wstecz" (ex tunc), lecz powinny być rozliczane w bieżącym okresie rozliczeniowym. Zwróciła uwagę, że w projekcie wskazano na zasadniczą różnicę pomiędzy korektą będącą wynikiem błędu podatnika oraz korektą wynikającą z okoliczności powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej i wynikające z tego konsekwencje. Zgłoszone zmiany nie tylko zdaniem spółki wskazują na fakt, że organy posiadające kompetencje w zakresie proponowania zmian w ustawach podatkowych widzą potrzebę uregulowania analizowanego zagadnienia, ale przede wszystkim z treści projektu, jak również jego uzasadnienia wynika dezaprobata dla stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe (m.in. w wydanej na rzecz spółki interpretacji). Przytaczając fragment orzeczenia WSA w Warszawie z 27 marca 2013 r. ( III SA/Wa 2715/12) wskazywany w uzasadnieniu do projektu stwierdziła, że jest on zbieżny z prezentowanym przez nią stanowiskiem. Nadmieniła, że projekt został w dniu 12 maja 2015 r. przyjęty przez Radę Ministrów, z czego domniemuje, że wolą samego ustawodawcy jest takie ukształtowanie przepisów prawa podatkowego, aby okoliczności powstające po wystawieniu faktury pierwotnej powodujące konieczność wystawienia faktury korygującej pozostawały bez wpływu na przeszłe rozliczenia podatników. Skarżąca zwróciła również uwagę, że zaakceptowanie stanowiska doprowadziłoby do niedopuszczalnej asymetrii uprawnień podatnika i państwa, kiedy to poparcie stanowiska organu prowadziłoby z jednej strony do obowiązku zapłaty odsetek od zaległości podatkowej (w przypadku, gdy w wyniku korekty podstawa opodatkowania w danym okresie rozliczeniowym uległaby zwiększeniu), przy jednoczesnym braku możliwości uzyskania przez spółkę oprocentowania od nadpłaty (w przypadku, gdy w wyniku korekty podstawa opodatkowania w danym okresie rozliczeniowym uległaby zmniejszeniu). W tym miejscu przywołała wyroki NSA z 25 lutego 2015 r. (II FSK 221/13); 25 marca 2015 r. (II FSK 955/14); WSA w Gdańsku z 19 lutego 2014 r. (I SA/GD 1686/13). Dodała, że organ twierdząc, że podatnik chcąc uniknąć powstania zaległości podatkowej i przewidując zmiany ceny, może uniknąć powstania zaległości podatkowej dokonując rozliczenia rozliczeń z kontrahentami w terminach pozwalających na uwzględnienie korekt cen, a nadto, że korekty nie muszą wpłynąć na powstanie i obowiązek zapłaty odsetek, gdyż podatnik ma możliwość płacenia zaliczek miesięcznych na podatek w uproszczonej formie, pominął, iż z uwagi na specyfikę niektórych transakcji, nie jest możliwe ich pełne rozliczenie w okresie jednego roku podatkowego; możliwość wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w formie uproszczonej nie jest dostępna dla wszystkich podatników a na dodatek stanowi jedynie uprawnienie podatnika, nie zaś jego obowiązek. Ponadto, zdaniem spółki, w myśl zasady swobody umów, nieuprawnionym jest narzucanie przez organ podatkowy sposobu rozliczeń z kontrahentem. Spółka podkreśliła również, że w niektórych sytuacjach dokonanie korekty przychodów/kosztów podatkowych, w okresie, w którym zostały ujęte faktury pierwotne nie byłoby prawnie możliwe. Chodzi o sytuacje, w której rozliczenia podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za dany rok podatkowy będą uprzednio podlegać weryfikacji ze strony organów podatkowych, a postępowanie podatkowe zostanie zakończone decyzją ostateczną, określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za dany rok podatkowy. Zaznaczyła, że z uwagi na liczne wątpliwości w zakresie określenia momentu ujęcia korekty przychodu na gruncie ustawy o CIT, wykładnia przepisów powinna być dokonywana z zastosowaniem zasady in dubio pro tributario, prowadzącej do przyjęcia, iż korekta przychodu powinna być dokonywana w momencie wystawienia faktury korygującej. W zakresie naruszenia prawa procesowego strona podniosła, że organ podatkowy, powołując w interpretacji jedynie treść przepisów z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego rozumowania prawniczego, naruszył istotnie art. 121 w zw. z art. 14c § 2 ordynacji podatkowej. Zarzuciła, że organ podatkowy nie uwzględnił powołanego przez nią orzecznictwa sądowego, w szczególności wydanego 25 marca 2015 r. wyroku NSA (sygn. akt II FSK 955/14), którego przedmiotem była analiza sposobu ujęcia w wyniku podatkowym faktur korygujących wynikających z rabatów potransakcyjnych, czym naruszył art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Spór w sprawie koncentruje się wokół odpowiedzi na pytanie, w jakim okresie rozliczeniowym podatku dochodowego od osób prawnych, skarżąca spółka powinna skorygować przychód/koszt uzyskania przychodu w związku z wystawieniem lub otrzymaniem przez nią faktur korygujących. Skarżąca w złożonej interpretacji podała, że w toku prowadzonej przez nią działalności występują zdarzenia gospodarcze (premie pieniężne, rabaty, skonta, obniżki cen towarów niepełnowartościowych, zmiany cen towarów) które skutkują koniecznością wystawienia przez nią faktur korygujących. W toku całego postępowania strona skarżąca stała również na stanowisku, że na moment otrzymania faktury pierwotnej, nie ma ona możliwości przewidzenia, że zmianie ulegnie kwota dokumentowana fakturą pierwotną i w konsekwencji dojdzie do wystawienia faktury korygującej. Tym samym, faktury korygujące wystawione lub otrzymane w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa powyżej, powinny zostać ujęte dla celów podatkowych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona lub otrzymana faktura korygująca, a więc na bieżąco. Z kolei stanowisko Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej opiera się na stwierdzeniu, że rozliczenie korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym wykazane zostały przychody podatkowe z faktury pierwotnej. Organ silnie akcentuje przy tym, że faktura korygującą nie dokumentuje odrębnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu już zaistniałego w przeszłości, a zatem punktem odniesienia jest zawsze faktura pierwotna.

Ustosunkowując się do powyższego, na wstępie należy zaznaczyć, że ww. zagadnienie było już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz wojewódzkie sądy administracyjne o czym świadczą choćby wyroki NSA

z 12 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2653/10); 2 sierpnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 180/11); 12 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1595/11); WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Gl 191/13); Stanowisko zaprezentowane w ww. wyrokach Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Warto również zwrócić uwagę, że strony mają rację twierdząc, że brak jest

w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych unormowań, które określałaby moment rozpoznania korekty przychodów czy też kosztów uzyskania przychodów.

Nie oznacza to jednak zdaniem Sądu, że w takiej sytuacji decydujące znaczenie należy przypisać dacie wystawienia faktury korygującej, tak jak tego chce skarżąca. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2422/10) wyraził pogląd - podzielany przez skład orzekający - że skoro ustawodawca w ustawia o podatku dochodowym od osób prawnych nie określił żadnych reguł dotyczących korekty wartości należnego przychodu podatkowego w danym okresie rozliczeniowym, to nie ma podstaw prawnych, aby przyjmować, że dla daty rozliczenia takiej korekty przychodu netto i w konsekwencji dla określenia momentu (daty) powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie mają okoliczności związane z wystawieniem faktury korygującej, która obniżałaby lub zwiększałaby przychód.

W konsekwencji, w zaistniałej sytuacji, zasadnie zdaniem Sądu Minister Finansów stanął na stanowisku, że w celu ustalenia momentu ujęcia korekty przychodów należy odnieść się do przepisów precyzujących moment powstania przychodu z działalności gospodarczej. Z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z ust. 3 tego artykułu wynika natomiast, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ww. ustawy). Zatem dniem powstania przychodu jest co do zasady dzień wydania towaru lub wykonania usługi w całości lub w części, a tylko w razie niemożności ustalenia tej daty – najpóźniej dzień wystawienia faktury bądź zapłaty należności. Z ww. przepisu wynika również, że w odniesieniu do umów sprzedaży i dostawy przychodem w myśl ustawy podatkowej może być również należność jeszcze niewymagalna w rozumieniu prawa cywilnego. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że nie przewiduje się odstępstwa od ustalenia momentu powstania przychodu w przypadku zajścia – po wydania towaru lub wykonania usługi - zdarzeń, mających wpływ na jego wysokość w postaci premii, rabatów, skont, zmian cen; nie wskazuje on innego momentu uzyskania przychodu wynikającego z korekty faktury. Podkreślenie wymaga również, że w ustawie o podatku dochodowym brak jakiegokolwiek odesłania do odpowiedniego stosowania w drodze analogii rozwiązań przyjętych w podatku od towarów i usług w zakresie momentu korekty przychodów i kosztów. Jak wynika zatem z ww. przepisów data powstania przychodu jest jedna i będzie nią najpóźniej data wystawienia faktury pierwotnej, co powoduje, że każda jej korekta, wystawiona w związku z określonymi zdarzeniami, jedynie zmienia tę wielkości służąc rzetelnemu doprecyzowaniu wysokości już osiągniętego przychodu za dany okres rozliczeniowy. Nie zmienia się więc moment uzyskania przychodu, a jedynie jego wielkość. Należy również dodać, że faktura należy do kategorii dowodów księgowych i powinna potwierdzać jednoznacznie wartość transakcji, a przychód należny na fakturze może być zmieniany właśnie poprzez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca winna odnosić się do konkretnej faktury sprzedaży bez względu na to, czy mamy do czynienia za fakturą VAT, czy też z innym rachunkiem, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej. Zasady wystawiania tych faktur, niegdyś określone w rozporządzeniu Ministra Finansów, obecnie są uregulowane w art. 106 j ustawy o VAT. Z ust. 1 tej regulacji wynika, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury: 1/ udzielono obniżki ceny w formie rabatu; 2/ udzielono opustów i obniżek cen; 3/ dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań; 4/ dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty; 5) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą. Warte uwagi jest to, że faktura korygująca powinna zawierać między innymi dane zawarte w fakturze, której dotyczy (art. 106 j ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy). Analiza ww. regulacji nie pozostawia zatem zdaniem Sądu wątpliwości, że istotą faktury korygującej jest udokumentowanie zmian w transakcji, którą dokumentuje faktura pierwotna. Przeczy również wysnutej przez spółkę tezie, jakoby związek między fakturą pierwotną a korygującą miał jedynie charakter formalny. Faktura korygująca jest bowiem punktem odniesienia do faktury pierwotnej, odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a jej byt jest uzależniony od wcześniejszego pojawienia się faktury pierwotnej. W świetle powyższego, Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, że faktury korygujące dokumentują odrębne zdarzenia gospodarczego i jako takie powinny zostać ujęte w okresie rozliczeniowym w którym zostały wystawione. Tak więc rację ma organ interpretujący twierdząc, a z czym nie zgadza się strona, że bez względy na to jaki jest powód korekty to, powinna ona pomniejszyć/powiększyć przychód w okresie rozliczeniowym w którym wykazane zostały przychody w fakturze pierwotnej. W ocenie Sądu, jest oczywistym zatem, że ścisły związek faktury korygującej z pierwotną zachodzi nie tylko w przypadku wadliwości faktury pierwotnej, ale jak dowodzono powyżej również w przypadku zaistnienia późniejszych zdarzeń skutkujących korektą przychodu. I choć skarżąca powołała na poparcie swego twierdzenia wyroki: WSA w Gdańsku z 19 lutego 2014 r. (I SA/Go 1683/13); WSA w Warszawie z 27 marca 2013 r. (III SA/Wa 2715/12) to należy zauważyć, że są to orzeczenia nieprawomocne, a zawarte w nich tezy nie mają waloru ostateczności. Spółka podniosła, że prawidłowość jej stanowiska potwierdzają planowane zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie sposobu ujmowania faktur korygujących. Przypomnieć należy w związku z tym, że projekt ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów na obecną chwilę nie jest aktem powszechnie obowiązującym (nie wszedł w życie), a jest na etapie procedowania. Ponadto to, że ustawodawca projektuje zmiany mające umożliwić rozliczać korektę w okresie w którym została wystawiona potwierdza, że na dziś dzień na gruncie obowiązującego prawa, taka możliwość nie istnieje. To z kolei potwierdza słuszność przyjętego przez Ministra Finansów stanowiska. Skarżąca zarzuciła również, że aktualne orzecznictwo przeczy prezentowanemu przez organ stanowisku. W tym kontekście powołał się na wyrok NSA z 25 marca 2015 r. (II FSK 955/14), w którym Sąd opierając się na orzeczeniu NSA z 7 sierpnia 2014 r. (II FSK 1978.12) uznał, że rabat potransakcyjny winien zostać ujęty w okresie rozliczeniowym w którym go otrzymano. Należy jednak zwrócić uwagę, że NSA w wyroku z 25 marca 2015 r. oparł się na argumentacji przedstawionej w wyroku z 7 sierpnia 2014 r. (II FSK 1978/12), w którym kluczowe znaczenie dla sprawy miała prawidłowa wykładnia art.16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dotyczyła dopłaty na środki trwałe oraz momentu ich rozliczenia, a zatem dotyczyła nieco odmiennego stanu faktycznego, aniżeli zaistniały w niniejszym postępowaniu. Ponadto kwestia - ogólnie rzecz ujmując – momentu ujęcia korekty w kosztach uzyskania przychodów w związku z dofinansowaniem uprzednio poniesionych wydatków budzi w orzecznictwie wątpliwości, o czym świadczy postanowienie NSA z 22 marca 2015 r. (II FSK 1499/13) w którym Sąd zwrócił się do poszerzonego składu NSA o wyjaśnienie: czy w sytuacji zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uprzednio poniesionych wydatków (kosztów) następnie zrefundowanych ze środków stanowiących dochody (przychody) zwolnione z podatku dochodowego, w tym korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 i pkt 52 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn) podatnik po otrzymaniu dofinansowania będzie zobowiązany stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów na dzień, w którym tego rodzaju wydatki zostały ujęte podatkowo jako koszty uzyskania przychodów, czy też powinien je skorygować na bieżąco w momencie otrzymania dofinansowania?" W związku z powyższym nie można przyjąć za skarżącą spółką, że na obecną chwilę zaprezentowane w zaskarżonym akcie stanowisko jest sprzeczne z aktualną linią orzeczniczą. Sąd jeszcze raz pragnie wskazać w tym miejscu na orzeczenia, które dotyczą rozpoznawanej problematyki tj. na wyrok: NSA z 12 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2653/10); 12 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1595/11); 1 października 2014 r. (sygn. akt II FSK 2134/12); 11 kwietnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 1127/12); WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Gl 191/13); WSA w Gdańsku z 29 września 2010 r. sygn. akt (I SA/Gd 562/10) podkreślając, że argumentację zawartą w tych wyrokach w pełni podziela. Sąd nie dostrzegł także, by stanowisko organu zostało oparte na rozszerzającej wykładni art. 12 ust. 3-3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co zarzuca skarżąca spółka. Podkreślenia wymaga, że pogląd organu, wywiedziony z zasad ogólnych dotyczących momentu powstania przychodu, pozostaje w zgodzie zarówno z wykładnią językową jak i systemową. Skoro bowiem ustawodawca nie określił reguł dotyczących korekty wartości należnego przychodu w danym okresie rozliczeniowym, to nie podstaw prawnych, by przyjmować, że dla daty rozliczenia korekty przychodu istotne znaczenie mają okoliczności związane z wystawieniem faktury korygującej (por. wyrok NSA z 1.10.2014 r., II FSK 2134/12). Sąd podkreśla zarazem, że podobnie jak w przypadku przychodów, tak i w odniesienie do kosztów uzyskania przychodów brak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowań określających zasady dokonywania korekt, co również powoduje, że należy odnieść się do regulacji ogólnych. Z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tak więc uprawnione jest twierdzenie, że koszty uzyskania przychodu są funkcjonalnie powiązane z przychodem, a zatem ich korekta może dotyczyć jedynie okresu rozliczeniowego w którym te koszty wykazano. Racje ma zatem organ twierdząc, że korekta kosztów powinna odnosić się do momentu, w którym te koszty zostały potrącone. Innymi słowy, korekta nie powinna być ujęta na bieżąco, lecz powinna zostać rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym koszt został ujęty w ewidencji księgowej. Bez różnicy również jest to czy koszt ma charakter bezpośredni, czy też pośredni, gdyż faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia kosztu, a tylko jego wielkość. W związku z powyższym, Sąd uznał za nietrafny zarzut naruszenia art. art. 12 ust. 3a, art. 15 ust. 4 , 4b, 4c, 4d oraz 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Odnosząc się natomiast do stwierdzenia, że przyjęcie stanowiska organu skutkowałyby powstaniem asymetrii między podatnikiem a państwem i skutkowało naruszeniem ochrony interesów tego pierwszego, Sąd zwraca uwagę, że podatnik chcąc uniknąć powstania zaległości podatkowej i przewidując zmiany ceny po zakończeniu roku podatkowego, może dokonać rozliczenia z kontrahentami w terminach pozwalających na uwzględnienie korekt cen. Korekty cen, nie muszą wpłynąć na wysokość zaliczek miesięcznych na podatek i powstanie obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę w zapłacie zaliczki. Podatnik ma bowiem możliwość płacenia zaliczek miesięcznych na podatek w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku wykazanego w zeznaniu za rok poprzedzający rok podatkowy (art. 25 ust. 6 ustawy o podatku odchodowym od osób prawnych). Ponieważ w sprawie spółka, jak wynika z akt, uiszcza zaliczki na podatek dochodowy w formie uproszczonej, to jej obawy należy uznać za nieuprawnione. Także obawa strony, że funkcjonowanie w obrocie decyzji ostatecznej uniemożliwiłoby dokonanie korekty deklaracji jest obawą na wyrost, co potwierdza brzmienie art. art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej z którego wynika, że decyzja ostateczna może być między innymi zmieniona przez organ , który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania. Sąd za chybiony uznaje także zarzut naruszenia prawa procesowego tj. art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 14c § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. art. 14 h Ordynacji podatkowej. Nie podziela poglądu, że organ w sposób nienależyty uzasadnił interpretację, w szczególności w odniesieniu do zasad dokonywania korekty kosztów podatkowych. Trzeba bowiem zauważyć, że Minister Finansów nie tylko przywołał treść przepisów, ale również w sposób jasny i czytelny uzasadnił – wbrew temu co twierdzi spółki – dlaczego jej stanowiska nie aprobuje, akcentując, że korekta faktury bez względu na rodzaj kosztu, nie zmienia momentu jego poniesienia i potrącenia, a jedynie jego wysokość, a zatem nie może być ujęta na bieżąco. Tak więc zarzut przywołania przez organ jedynie treści przepisów jest chybiony. Ponadto sam fakt przyjęcia w zaskarżonej interpretacji stanowiska odmiennego od skarżącej, nie może stanowić o naruszeniu zasady zaufania do organów podatkowych. W ocenie Sądu, organ trafnie również stwierdził, że powołane przez stronę wyroki w wniosku o wydanie interpretacji, choć stanowią cenne źródło w zakresie wskazywania wykładni, to ostatecznie nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu. Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że jednostkowe poglądy wyrażone w wyrokach, często nieprawomocnych, czy też zapadłych w odmiennych stanach faktycznych - w świetle dominującego orzecznictwa w zakresie rozpoznawanej problematyki - nie uprawniają do przyjęcia stanowiska spółki za prawidłowe. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.