Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1060/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 30 ust. 2, art. 27 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 55 ust. 7
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.
Teza: Z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według obowiązującej od dnia 1 stycznia stawki liniowej (art. 30c ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.) nie zostały wyłączone darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą  art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej.

TEZY

Z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według obowiązującej od dnia 1 stycznia stawki liniowej (art. 30c ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.) nie zostały wyłączone darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą  art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Jacek Niedzielski, Protokolant Anna Dziewiż - Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Po 700/06 w sprawie ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 maja 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Po 700/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 maja 2006 r., nr [...], w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego.

2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia 26 października 2005 r. Z. K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. [...] o dokonanie w trybie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułując następujące pytanie: czy podatnicy, którzy wybrali opodatkowanie przychodów uzyskiwanych ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zw. dalej w skrócie: u.p.d.o.f. według stawki określonej w art. 30c u.p.d.o.f. i spełnili warunki określone w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 2, poz. 154 ze zm.) zw. dalej w skrócie: ustawą kościelną, mogą odliczyć od podstawy opodatkowania kwoty darowizn określonych w tym ostatnim przepisie. Wnioskodawca oświadczył, że na początku 2004 r. złożył w organie podatkowym oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki określonej w art. 30c u.p.d.o.f., dokonał też darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. W związku z powyższym wnioskodawca ma wątpliwości, czy przekazana przez niego darowizna mogą zostać wyłączona z podstawy opodatkowania. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005r., sygn. akt FPS 5/04, zgodnie z którą przepis art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej jest niezależny od postanowień art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w piśmie z dnia 22 kwietnia 2004 r. wnioskodawca stwierdził, że w przypadku darowizn dokonanych zgodnie z art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie obowiązują limity określone w art. 26 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., zaś z odliczenia z podstawy opodatkowania kwoty darowizn zgodnie z przepisem art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, przy spełnieniu określonych tam warunków, mogą skorzystać również podatnicy, którzy wybrali opodatkowanie przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki określonej w art. 30c u.p.d.o.f.

Postanowieniem z dnia 27 lutego 2006 r. organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że stanowisko zawarte we wniosku podatnika jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu podkreślił, że przewidziana w art. 26 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. możliwość pomniejszenia dochodu do opodatkowania o dokonane darowizny nie dotyczy osób, które wybrały szczególną formę opodatkowania na podstawie art. 30c u.p.d.o.f. Powyższe wynika z brzmienia art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem między innymi art. 30c u.p.d.o.f., stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1,2,2, 4a-4e, ust.6 lub art. 24 b ust. 1 i 2 lub art. 25 u.p.d.o.f., po odliczeniu kwot wymienionych w pkt 1-9 tego artykułu. Podatnik dokonując wyboru opodatkowania według zasad określonych w art. 30c u.p.d.o.f. rezygnuje zatem z wszystkich odliczeń wskazanych w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f,. z wyjątkiem odliczeń zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne.

Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji zgadzając się z przedstawioną w nim argumentacją.

3. W skardze do WSA strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej poprzez zakwestionowanie prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania kwot dokonanych darowizn. Skarżący podniósł, że stanowisko organów podatkowych odmawiające podatnikom, którzy wybrali opodatkowanie według stawki określonej w art. 30c u.p.d.o.f. nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do uwzględnienia podniesionych w niej zarzutów.

4. Rozpoznając skargę Sąd pierwszej instancji wskazał, że dokonana z dniem 1 stycznia 2004 r. kolejna nowelizacja postanowień art. 9a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 1 pkt. 5 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. - Dz. U. z 2003 r., Nr 202, poz. 1956) wprowadza możliwość dokonania wyboru formy opodatkowania pozarolniczej działalności gospodarczej nie tylko w formach prawnych przewidzianych przepisami ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ale również według reguł przewidzianych postanowieniami nowelizacyjnymi art. 30c u.p.d.o.f. Wybór przez podatnika takiej lub innej metody opodatkowania pozostawiony został podatnikowi, który przed złożeniem właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia powinien dokładnie przeanalizować - czy przejście na linowy podatek dochodowy będzie dla niego korzystniejsze od płacenia tego podatku dochodowego na zasadach ogólnych i przy zachowaniu wielu ulg i zwolnień przedmiotowych przynależnych dla tego ostatniego sposobu obliczania zobowiązania podatkowego.

Sąd powołał się na przepis art. 30c ust. 1, ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.f. podkreślając, że zgodnie z tą regulacją podstawą obliczenia podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wynoszącą 19% jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1 i 2 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25 u.p.d.o.f. Zgodnie z brzmieniem obowiązujących przepisów podatkowych - dochód ci podatnicy mogli tylko i wyłącznie pomniejszać o poniesione składki na ubezpieczenia społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt.2 lit. a/ u.p.d.o.f.

Ponadto Sąd pierwszej instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania uchwała NSA z dnia 14 marca 2005 r., sygn. akt FPS 5/04, gdyż dotyczy ona tylko i wyłącznie limitu odliczeń od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanych na zasadach ogólnych w latach 1995-2003.

5. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik podatnika opierając ją na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zw. dalej w skrócie: p.p.s.a., zarzucił orzeczeniu naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy podatkowe art. 30c ust. 1, 2, 3 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że przepis ten wyklucza zastosowanie art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej i tym samym doszło do niezastosowania ostatniego z wymienionych przepisów.

Pełnomocnik skarżącego wnosił o uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi in merito, gdyż zarzuty dotyczą wyłącznie naruszenia przepisów prawa materialnego oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano, że organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji dokonały błędnej wykładni art. 30c ust. 1, 2, 3 u.p.d.o.f. Pomimo ograniczenia kwotowego przewidzianego w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f. osoby opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, które dokonały darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, przy zachowaniu warunków z art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, mogą odliczyć pełną kwotę dokonanej darowizny. Stanowisko to zostało wyrażone w uchwale NSA z dnia 14 marca 2005 r., FPS 5/04.

Zdaniem pełnomocnika strony możliwość skorzystania z nielimitowanego kwotowo odliczenia przewidzianego w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie wynika z przepisów u.p.d.o.f. Ponadto w w.w. uchwale stwierdzono, że przepisy ustaw kościelnych regulują materię podatkową w sposób wybiórczy i fragmentaryczny w związku z czym można je uznać za mające charakter szczególny w stosunku do ogólnych unormowań dotyczących podatku dochodowego.

Reasumując pojęcie darowizn na "kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą" nie mieści się w zakresie darowizn, których odliczenie przewiduje art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f. Możliwość tego odliczenia nie wyłącza art. 30c ust. 1, 2 i 3 u.p.d.o.f. Konsekwencją dokonania przez organy podatkowe błędnej wykładni art. 30c ust. 1, 2 i 3 u.p.d.o.f. było niezastosowanie przepisu art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6.1. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Tego rodzaju przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 1 p.p.s.a nie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie.

Skarga kasacyjna została oparta zarówno na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a.), jak i naruszeniu przepisów prawa materialnego (art. 30c ust. 1, 2 i 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej przez błędną ich wykładnię).

W sprawie nie budzi jednak wątpliwości, iż jedyną kwestią sporną pozostawała wykładnia wskazanych przepisów prawa materialnego w zakresie ograniczającym podatnikom dokonującym wyboru liniowej 19% stawki opodatkowania dochodu prawa do pomniejszenia tego dochody o kwoty darowizn przekazywanych na cele charytatywno-opiekuńcze Kościoła. Rozstrzygnięcie tej spornej kwestii ma równocześnie decydujące znaczenie dla oceny czy istniała podstawa do oddalenia skargi przez sąd pierwszej instancji (art. 151 p.p.s.a.), czy też jak twierdzi strona skarżąca jej uwzględnienia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.) z uwagi na wytknięcie naruszenia przez organy podatkowe wskazanych przepisów prawa materialnego. Wobec nie sformułowania dalszych zarzutów naruszenia przepisów postępowania za jedyną kwestię wymagającą rozstrzygnięcia na tym etapie postępowania należało uznać ocenę prawidłowości wykładni mających zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego.

6.2. Przypomnieć należało, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz doktrynie prawa administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię polegającą na mylnym rozumieniu przez sąd treści określonej normy prawnej ( por.: przykł. J. P. Tarno – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz, Warszawa 2006, wyd, 2, str. 367). Podzielając przedstawione stanowisko stwierdzić należało, ze zaskarżony wyrok nie został dotknięty wadą błędnej wykładni wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej przepisów. Sąd pierwszej instancji dokonał bowiem prawidłowej wykładni tych przepisów zarówno gramatycznej, jak i systemowej oraz celowościowej.

6.3. Przepis art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu wprowadzonym do ustawy od dnia 1 stycznia 2004 r. przez art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.) – zwanej dalej w skrócie ustawą nowelizująca stanowi co następuje: "Podatek dochody od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskany przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy opodatkowania". Na podstawie przytoczonego przepisu wprowadzono możliwość zastosowania opodatkowania według stawki liniowej 19% dla podatników uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wynika z treści tego przepisu odwołującego się do regulacji art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f. (również w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r.) wybór tego sposobu opodatkowania pozostawiono decyzji podatników. Wyłącznie bowiem złożenie przez podatnika pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania w terminach określonych w tym przepisie umożliwiło zastosowanie opodatkowania dochodów z tego źródła przychodów przy zastosowania liniowej stawki podatku. Nie złożenie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania w określonym terminie jest równoznaczne z opodatkowaniem przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych (według skali z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.). Równocześnie zastosowanie opodatkowania według stawki liniowej oznacza, iż przy obliczeniu podatku nie zostaje uwzględniona kwota pomniejszająca podatek w pierwszym przedziale skali podatkowej, przychodów opodatkowanych według stawki 19% nie łączy się z dochodami z innych źródeł przychodów opodatkowanych według skali oraz w sposób zryczałtowany (art. 30c ust. 6 w związku z art. 27 oraz art. 30b u.p.d.o.f.).

Z wyborem opodatkowania dochodów według 19% stawki liniowej wiąże się z dalszymi konsekwencjami powodującymi brak możliwości opodatkowania dochodów według ilorazu małżeńskiego (art. 6 ust. 2 i ust. 8 u.p.d.o.f.) oraz pozbawieniem możliwości obniżenia podstawy opodatkowania z wyjątkiem składki na ubezpieczenie społeczne (art. 30c ust. 2 i 3 u.p.d.o.f.).

Przedstawienie tych ogólnych zasad jednoznacznie wskazuje na to, iż z dniem 1 stycznia 2004 r. wprowadzone zostało rozwiązanie w zakresie opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej umożliwiające zastosowania (wybór podatnika) według liniowej stawki podatkowej w wysokości stosowanej w podatku dochodowym od osób prawnych. Decyzja o wyborze tego sposobu opodatkowania wiązała się równocześnie z rezygnacją z szeregu rozwiązań stosowanych przy opodatkowaniu dochodów z tego źródła przychodów według skali podatkowej.

6.4. Wybór opodatkowania na zasadach omówionych w pkt 6.3. oznaczał rezygnację m. in. z możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o te wydatki, które podlegały uwzględnieniu w przypadku zastosowania opodatkowania według skali. Stanowi o tym przywołany już przepis art. 30 ust. 2 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że "podstawę obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1 i 2 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne, określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a). Wysokość składek ustala się na podstawie dokumentów stwierdzając ich poniesienie".

Pierwsze zdanie omawianego przepisu wprowadza takie same zasady obliczenia dochodu ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), jakie obowiązują w przypadku opodatkowania tych dochodów według skali. W tym zakresie brak jest różnic. Dla rozstrzygnięcia sporu powstałego w rozpoznawanej sprawie istotne znaczenie ma treść zdania drugiego powołanego przepisu. Zgodnie z jego treścią odmiennie niż podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych (skala podatkowa z progresją), podatnicy dokonujący wyboru opodatkowania dochodu z tego źródła przychodów według stawki liniowej mogą pomniejszyć ten dochód wyłącznie o wydatki wskazane w tym przepisie – składki na ubezpieczenie społeczne. Jednocześnie wskazano, iż dotyczy to wyłącznie wydatków wymienionych w przepisie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.f. - składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U Nr 137, poz. 887 ze zm.) zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nich współpracujących. Wprowadzone w art. 30c ust. 3 u.p.d.o.f. ograniczenia w zakresie odliczenia tej składki jako nie mające istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy nie wymagały szerszego omówienia. W podstawach skargi kasacyjnej ten przepis został również wskazany. Nie wyjaśniono jednak jakie znaczenie miał dla rozstrzygnięcia powstałego sporu, który dotyczy możliwości odliczenia od dochodu innych jeszcze wydatków niż wymienione w przytoczonym przepisie art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f.

Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do jednoznacznych i nie dających się podważyć wniosków, iż poza wskazanymi w tym przepisie składkami na ubezpieczenie społeczne (z dodatkowymi ograniczeniami) dochód opodatkowany według stawki liniowej nie mógł zostać pomniejszony o inne wydatki przewidziane w ustawie podatkowej (art. 26), jak i w innych ustawach. Dla celów opodatkowania według stawki liniowej (art. 19%) wprowadzono bowiem sposób ustalenia podstawy obliczenia podatku odmienny od dotychczas obowiązującej podstawy obliczenia podatku według skali (por.: zastrzeżenie w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.).

Decydując się zatem na wybór tej metody opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnik równocześnie godzi się na określenie podstawy opodatkowania według reguły ustalonej w art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. Nie będzie mógł bowiem odliczyć innych wydatków poza wyraźnie wskazanymi w tym przepisie składkami na ubezpieczenie społeczne.

6.5. Ograniczenie wprowadzone w art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. oznacza, że również darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą, o których mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, nie będąc składką na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a/ u.p.d.o.f., nie mogły pomniejszać dochodu opodatkowanego według stawki liniowej.

Powoływana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2005 r. sygn. akt FPS 5/04 (publ. ONSAiWSA z 2005 r., Nr 3, poz. 49) wyjaśniającą stosowanie przepisów art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej w zbiegu z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosiła się do odmiennego stanu faktycznego i prawnego niż występujący w rozpoznawanej sprawie. Wobec tego, że w uchwale Naczelny Sąd Administracyjny odnosił się do przepisów obowiązujących w okresie od 1995 do 2003 r., ze zrozumiałych względów przedmiotem swoich rozważań nie mógł objąć przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2004 r. W uchwale wyraźnie wskazano, że przepisy podatkowe art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej mają charakter szczególny wobec regulacji zawartej w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym tego rodzaju zależności nie można dopatrzyć się pomiędzy obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2004 r. regulacjami art. 30c ust. 1 i 2 u.p.d.o.f., a wymienionym w uchwale przepisem art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. Do takiego wniosku prowadzi jednoznaczne brzmienie zdania drugiego przepisu art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. (szerzej omówione w pkt 6.4.).

6.6. Przytoczona argumentacja prowadzi do wniosku, że w przypadku opodatkowania podatników uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej według 19% stawki liniowej (art. 30c ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.) z podstawy opodatkowania nie zostały wyłączone darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą (art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej).

6.7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

-----------------------

8