Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 851/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 194, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Włodzimierz Kowalczyk, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

VIII SA/Wa 851/09

UZASADNIENIE

1.1. Przedmiotem rozpoznania w sprawie niniejszej jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2009 r. nr [...], którą to decyzją organ ten działając jako organ drugiej instancji, po rozpatrzeniu odwołania "W." Spółka jawna H. S., D. K., B. S. z siedzibą w R. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik Urzędu Celnego") z [...] lipca 2007 r. nr [...] określającą prawnie należną niezaksięgowaną kwotę należności celnych przywozowych, wynikających z długu celnego w wysokości [...] zł.

1.2. Organ jako podstawę prawną decyzji powołał przepisy art. 78 ust. 2 i ust .3, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 2 pkt b, art. 29 oraz art. 32 ust. 1 lit. e) pkt i) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r.

ze zm.; dalej "WKC"), art. 47, art. 81 ust. 1 i art. 83 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r. ze zm.; dalej: "rozporządzenie wykonawcze do WKC") oraz art. 73 ust. 1, art. 51, art. 65 ust. 5 i ust. 6 ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.).

1.3. Jako podstawowe ustalenie faktyczne organy celne uznały ostatecznie,

że Spółka importowała świeży czosnek pochodzenia chińskiego, deklarowała zaś import czosnku pochodzenia filipińskiego. Bezpodstawnie skorzystała w związku

z tym z preferencji celnych polegających na zastosowaniu stawki celnej 9,6% (stawka ad valorem stosowana w ramach kontyngentu dla czosnku pochodzenia filipińskiego). Uzyskała korzyść w postaci zmniejszenia zobowiązania celnego

o równowartości 120 EURO za 100 kg netto czosnku. Organy celne uznały,

że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadnia stwierdzenie, iż przedmiotowy czosnek został zebrany w Chinach. Następnie, w ramach procedur importowo - reeksportowych, został importowany do Europy (w tym do Polski). Zastosowanie w sprawie znajduje zatem stawka celna erga omnes, która wynosi 9,6% + 120 EURO za 100 kg netto czosnku (załącznik nr 1 do Wspólnotowej Taryfy Celnej).

1.4. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz argumentację faktyczną i prawną prezentowane zarówno przez Spółkę, jak i przez Naczelnika Urzędu Celnego. Wyjaśnił, że

na podstawie informacji uzyskanych od Europejskiego Biura Zwalczania Oszustw (OLAF), organ I instancji powziął wątpliwości co do kraju pochodzenia świeżego czosnku importowanego do Polski przez skarżącą. W zgłoszeniu celnym z [...] października 2004 r. SAD nr [...] Spółka wskazała bowiem Filipiny jako kraj pochodzenia importowanego do Polski czosnku, działając na podstawie posiadanego przez nią stosownego świadectwa pochodzenia na formularzu A nr [...], wystawionego przez filipińskie władze celne. Z posiadanych przez polski organ celny informacji wynikało zaś, że przedmiotowy czosnek w rzeczywistości mógł być pochodzenia chińskiego. Informacja taka wynikała z informacji o wstępnych wynikach misji przeprowadzonej w Tajlandii w okresie [...]-[...] listopada 2005 r. przez OLAF.

1.5. Po wszczęciu w dniu [...] stycznia 2006 r. postępowania celnego w sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego w R. postępowanie to zawiesił postanowieniem

z [...] lutego 2006 r., następnie postępowanie zostało podjęte [...] kwietnia 2006 r. Świadectwa pochodzenia czosnku, w tym dotyczące tej sprawy przekazano filipińskim władzom celnym do weryfikacji. Organ I instancji otrzymał pismo z [...] marca 2006 r. Biura Ceł Dystrykt [...] Port S. Miasto O., z którego treści wynikało, że przedmiotowe i inne świadectwa pochodzenia zostały wydane na podstawie świadectwa sanitarnego wydanego przez Filipińskie Biuro Produkcji Roślinnej przy Departamencie Rolnictwa. Okazało się jednak, iż czosnek objęty jest firmowym zezwoleniem importu wskazującym, że został przeładowany z Chin. Organ ponownie zawiesił postępowanie postanowieniem z [...] maja 2006 r. w związku ze skierowaniem do filipińskich władz celnych pisma w sprawie weryfikacji świadectwa pochodzenia na formularzu A nr [...].

1.6. W dniu [...] sierpnia 2006 r. do Urzędu Celnego w R. wpłynął raport

z misji Europejskiego Biura Zwalczania Oszustw (OLAF) przeprowadzonej

na Filipinach w dniach od [...] kwietnia do [...] maja 2006 r. Z raportu tego wynikało,

że czosnek dostarczany w okresie pomiędzy sierpniem i październikiem 2004 r.

do Polski i do Włoch we wrześniu 2005 r. deklarowany jako pochodzący z Filipin, pochodził przypuszczalnie z Chin. W raporcie wskazywano, że:

• firma eksportująca nie ma już biura w siedzibie wcześniej wskazywanej

w dokumentach,

• zgodnie z informacjami M. wszystko wskazuje na to, że w S. rzeczywiście odbywał się przeładunek czosnku do innych kontenerów na terenie firmy N.,

• urzędnik celny potwierdził wystawienie świadectw pochodzenia na podstawie przedstawionych mu świadectw fitosanitarnych, oraz przypomniał sobie,

że widział załadunek tego czosnku do kontenerów M. w porcie, wyjaśniono też, że urząd celny w S. nie wymaga deklaracji eksportowych jako warunku wystawienia świadectw pochodzenia,

• przedstawiciele placówki Biura Przemysłu Roślinnego w S. potwierdzili, że w 2004 r. otrzymali faksem od firmy S. (eksportera czosnku) wnioski o sporządzenie świadectw fitosanitarnych i przywieziono im próbki czosnku, po czym wystawiono żądane świadectwa,

• na podstawie dokumentów udostępnionych przez władze filipińskie ustalono, że miedzy [...] lipca a [...] października 2004 r. firma S. składała deklaracje w celu zatwierdzenia przeładunku chińskiego czosnku przez Port wolnocłowy w S.,

• biuro S. zostało zlikwidowane.

Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z [...] kwietnia 2007 r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Otrzymano przetłumaczone dokumenty obcojęzyczne,

w tym także odpowiedź filipińskich władz celnych z [...] marca 2007 r. w sprawie weryfikacji świadectw pochodzenia, w tym dotyczących niniejszej sprawy. W piśmie tym filipińskie władze celne stwierdziły, że świadectwa pochodzenia zostały sporządzone na podstawie przedstawionej dokumentacji pomocniczej, zwłaszcza świadectwa fitosanitarnego wydanego przez stosowny filipiński organ, a faktyczna kontrola Biura Celnego (B.) potwierdza poświadczenie, iż wywożony czosnek jest wyhodowany na Filipinach i posiada wszystkie cechy rodzimego czosnku zgodnie

ze stwierdzeniem zawartym w rzeczonym świadectwie sanitarnym. Potwierdzono,

że pewna ilość czosnku została przywieziona z Chin, ale nie można udowodnić, czy jest to czosnek, którego dotyczy formularz A wystawiony na S. Stwierdzono też, że Biuro Przemysłu Roślinnego wystawiło świadectwo dla potwierdzenia, iż towar jest pochodzenia filipińskiego, a stwierdzenie OLAF, że czosnek może być pochodzenia chińskiego to zwykła insynuacja.

W odniesieniu do tego ostatniego pisma organ celny podniósł, że certyfikat fitosanitarny załączony do zgłoszenia celnego jest zgodny ze wzorem zawartym

w załączniku do Międzynarodowej Konwencji Ochrony Roślin sporządzonej

w Rzymie 6 grudnia 1951 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 15 poz. 151) i nie zawiera oświadczenia o pochodzeniu towaru, lecz oświadczenie, że czosnek wywożony

w tym przypadku z Filipin odpowiada przepisom fitosanitarnym kraju importera,

a kwestie pochodzenia towarów nie są przedmiotem oceny przy wydawaniu świadectwa fitosanitarnych, certyfikat fitosanitarny nie potwierdza pochodzenia towarów w rozumieniu przepisów prawa celnego – art. 23 ust. 2 pkt b Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12.10.1992 r., art. 68 ust. 1 pkt b art. 81 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2.07.1993r. Zdaniem organu wydanie świadectwo pochodzenia jedynie na podstawie certyfikatu fitosanitarnego stanowi samoistną przesłankę do odmowy uznania świadectwa pochodzenia na formularzu A nr [...] jako dokumentu potwierdzającego filipińskie pochodzenie towaru.

1.7. Biorąc pod uwagę ustalenia faktyczne jak wyżej, organ celny uznał, że dla tego czosnku powinna być zastosowana stawka celna konwencyjna w wysokości 9,6% +120 EUR za 100 kg netto i według tej stawki powinien być obliczony dług celny. Do wartości celnej doliczono też kwotę wydatkowaną na ujawnione

w czasie kontroli wydatki w postaci kosztów ubezpieczenia transportu, widniejące

w ujawnionej fakturze dotyczącej polisy ubezpieczeniowej.

W tej sytuacji dokonano na podstawie art. 51 ustawy Prawo celne w drodze decyzji określenia niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego

w kwocie [...] PLN.

2. Skarżąca pismem z [...] sierpnia 2007 r. wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, stawiając jej zarzuty rażącego naruszenia:

- art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie;

- art. 120 - 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej, niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego, dokonanie wybiórczych ustaleń, błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i przyjęcie, że importowany czosnek był pochodzenia chińskiego;

- art. 65 ust. 5 Prawa celnego poprzez niewłaściwe zastosowanie.

W odwołaniu kwestionowano zasadność obalenia na podstawie raportu OLAF mocy dowodowej dokumentów urzędowych – w tym wypadku wydanych przez uprawnione władze filipińskie – potwierdzających filipińskie pochodzenie czosnku. W odwołaniu zawarta też była polemika z poszczególnymi stwierdzeniami raportu OLAF.

W szczególności zarzucono, że można było określać kraj pochodzenia na podstawie świadectw fitosanitarnych. Podniesiono też, że z informacji firmy przewozowej M. wynika tylko, że były obsługiwane transporty czosnku z Chin do Filipin,

nie wynika zaś, że dotyczyło to czosnku przedmiotowego w sprawie. Skarżący zarzucił, że chińskie pochodzenie towaru nie zostało udowodnione przez naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

3.1. Blisko dwa lata po złożeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z [...] lipca 2009 r. wyznaczył skarżącej 7 dniowy termin

do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pełnomocnik skarżącej w dniu [...] lipca 2009 r. wniósł o przeprowadzenie dowodów potwierdzających przywóz z Chin do portu S. na Filipinach kontenerów zawierających czosnek w okresie od [...] lipca 2004 r. do [...] października 2004r., oraz przeładowanie czosnku w tym okresie na terenie firmy N. Ponadto wniósł

o ustalenie z kim eksporter (firma S.) w okresie od [...] lipca 2004r. do [...] października 2004 r. prowadziła handel czosnkiem oraz o wystąpienie

do właściwych władz Filipin o zajęcie jednoznacznego stanowiska, czy przedmiotowy czosnek pochodził z tego kraju.

3.2. Postanowieniem z [...] września 2009 r. organ odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych jak wyżej uznając, że wniosek dowodowy nie spełnia wymogów formalnych, bo nie zawiera tez dowodowych i wspierających te tezy argumentów. Nadto organ uznał, że okoliczności, wykazaniu których miałyby służyć dowody, są już wystarczająco udowodnione innymi dowodami. Co do pisma władz filipińskich z [...] marca 2007 r., które potwierdzało prawdziwość wystawionych świadectw pochodzenia, wbrew wcześniejszemu stanowisku władz filipińskich, organ uznał, że dowód z tego pisma zostanie rozpatrzony w świetle całokształtu materiału dowodowego i zbędne jest kolejne występowanie do władz filipińskich

o przeprowadzenie weryfikacji dokumentów pochodzenia czosnku.

4. Rozpoznając odwołanie organ drugiej instancji podzielił w istocie argumentację organu pierwszoinstancyjnego i decyzją z [...] września 2009 r. (doręczoną [...] października 2009 r.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Raport OLAF i załączone do niego dokumenty stanowią - zdaniem organów celnych - przeciwdowód tego, co wynika z treści pisma filipińskich władz celnych z [...] kwietnia 2006 r. Certyfikat fitosanitarny, który stanowił podstawę do wydania świadectwa pochodzenia (FORM A), nie potwierdza pochodzenia towarów w rozumieniu przepisów prawa celnego, tj. art. 23 ust. 2 pkt b WKC, a także art. 68 ust. 1 pkt b i art. 81 rozporządzenia wykonawczego do WKC. Z raportu OLAF wynika nadto, że importowany czosnek składał się z główek o wielkości 55 mm, odmiany różnej od typowo występującej na Filipinach (30 - 40 mm). Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego pozwala zdaniem organu odwoławczego na wniosek,

że czosnek pochodzi z Chin, a nie z Filipin. Skarżąca zaniżyła zatem należności celne bezpodstawnie korzystając ze stawek kontyngentowych przewidzianych dla importu czosnku pochodzenia filipińskiego. Dodatkowo zaniżyła wartość celną importowanego towaru o koszty ubezpieczenia, którymi została obciążona

na podstawie stosownej faktury VAT wystawionej przez W. S. A.

Dyrektor Izby Celnej zgodził się z organem I instancji, iż zasadne jest obciążenie Spółki odsetkami, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Importowała bowiem czosnek pochodzenia chińskiego i nie wykazała, że zaniżenie należności celnych nie było wynikiem jej świadomego działania. Organ odwoławczy wskazał przy tym na umowę przesłaną na chiński numer faksu. Powołał się również na brak śladów rzeczywistego istnienia jej kontrahenta. Świadectwa FORM A, wydane na podstawie świadectw fitosanitarnych, nie potwierdzają zaś filipińskiego pochodzenia czosnku, który skarżąca importowała do Polski. Spółka nie przedstawiła nadto wszystkich dokumentów niezbędnych do prawidłowego określenia wartości celnej importowanego towaru (polisy ubezpieczeniowej i faktury VAT dotyczącej kosztów ubezpieczenia transportu). Za bezzasadne uznał w konsekwencji zarzuty skarżącej postawione w odwołaniu.

5. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca, która pismem z [...] listopada 2009 r. (nadanym na poczcie [...] listopada 2009 r.) wniosła skargę

do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczną

w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Występując

o uchylenie w całości zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji, powtórzyła zasadnicze elementy argumentacji faktycznej i prawnej prezentowane uprzednio w postępowaniu celnym. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

a) naruszenie przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, dokonanie ustaleń faktycznych w oparciu

o raport OLAF z pominięciem pozostałego zgromadzonego materiału dowodowego

w postaci świadectw pochodzenia i pism władz filipińskich z [...] marca 2007 r. i [...] października 2008 r. potwierdzających wiarygodność świadectw pochodzenia, co doprowadziło do dokonania błędnych ustaleń co do pochodzenia czosnku,

b) naruszenie art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie wniosków dowodowych skarżącej dotyczących okoliczności istotnych dla sprawy,

c) naruszenie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawną odmowę wiarygodności dokumentu urzędowego w postaci świadectwa pochodzenia,

d) naruszenie art. 220 § 1 WKC przez niewłaściwe zastosowanie i uznanie,

że przedmiotowy czosnek nie korzystał z preferencji celnych.

Naruszenie przepisów postępowania skarżąca powiązała z błędnym

i niezgodnym - w jej przekonaniu - ze stanem faktycznym ustaleniem,

że importowany czosnek był pochodzenia chińskiego. Zdaniem skarżącej, w aktach sprawy nie ma dokumentów mogących stanowić dowód potwierdzający tezę, że załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia nie są autentyczne. Raport OLAF nie może stanowić przeciwwagi dla dowodów w postaci świadectw pochodzenia, bo nie zawiera stanowczych i jednoznacznych stwierdzeń. Dalej skarżąca zarzuca, że raport OLAF należy traktować jako protokół z kontroli,

co wynika z art. 9 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 1073/1999,

a ustalenia i wnioski OLAF wynikające z materiału zebranego sprzecznie

z przepisami obowiązującymi w Polsce nie powinny być brane pod uwagę, zaś powoływane w tym raporcie stwierdzenie konkretnych osób powinny być dowodem tylko w przypadku utrwalenia w postaci zeznań świadków lub w postaci notatki urzędowej.

Skarżąca podnosiła też, że - wbrew twierdzeniom organów – świadectwo fitosanitarne określa kraj pochodzenia towaru, co wynika z art. V pkt 1 ust. b) oraz wprost z treści wzoru świadectwa fitosanitarnego (załącznik) Międzynarodowej Konwencji Ochrony Roślin sporządzonej w Rzymie w dniu 6.12.1951 r. (Dz. U.

z 2001 r. Nr 15, poz. 151).

Dalej skarżąca powołała się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydane w analogicznych pod względem faktycznym i prawnym sprawach o sygnaturze VIII SA/Wa 433/08-436/08, gdzie wskazano konieczność uzupełnienia materiału dowodowego. Zdaniem skarżącej i w tej sprawie powinno nastąpić takie właśnie uzupełnienie materiału dowodowego i dlatego złożyła stosowne wnioski dowodowe, które nie zostały jednak uwzględnione.

Skarżąca powołała się też na treść art. 188 Ordynacji podatkowej wskazując, że gdy strona wnioskuje o przeprowadzenie dowodu, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i dowód ten dotyczy tezy odmiennej od wynikających

z ustaleń organu, organ taki dowód powinien dopuścić. Na poparcie tej tezy skarżąca przywołuje liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych.

Skarżąca kwestionuje też twierdzenia organu, że wielkość główek czosnku wskazuje na jego chińskie pochodzenie.

6. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz

w uzasadnieniu postanowienia o oddaleniu wniosków dowodowych i wystąpił

o oddalenie skargi. Stwierdził, że w sprawie niniejszej nie jest związany oceną prawną i wskazówkami zawartymi w wyrokach w sprawach sygn. akt VIII SA/Wa 433/08 -436/08, a poza tym sprawy te są odmienne od niniejszej. Postawione przez skarżącego zarzuty uznał za nieuzasadnione.

7.1.. W piśmie procesowym z [...] marca 2010 r. pełnomocnik skarżącej polemizuje

z twierdzeniami organu, że sprawy sygn. akt VIII SA/Wa 433/08 - 436/08 nie są analogiczne. Uważa, że wskazówki i zalecenia sądu co do postępowania zawarte

w tamtych wyrokach nie są respektowane.

7.2. W trakcie rozprawy poprzedzającej wydanie wyroku pełnomocnik skarżącej zmodyfikował skargę w ten sposób, że jego zdaniem wyroki sądu administracyjnego wydane w innych sprawach nie wiążą organu, ale stanowią wskazówkę interpretacyjną co do sposobu prowadzenia postępowania celnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie postawione

w niej zarzuty są zasadne.

8.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2).

8.2. Po rozpoznaniu sprawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spełnione zostały zatem przesłanki do wyeliminowania jej z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. Sąd uchylił tylko zaskarżoną decyzję, gdyż wady procesowe decyzji organu I instancji są możliwe do usunięcia w trakcie postępowania odwoławczego. Organy celne nie zebrały bowiem materiału dowodowego pozwalającego na wniosek, że importowany przez skarżącą świeży czosnek był rzeczywiście pochodzenia chińskiego. Przedstawiły jednak pewien możliwy mechanizm działania podmiotów biorących udział w procederze mającym na celu zaniżenie zobowiązań publicznoprawnych poprzez bezpodstawne wykorzystanie preferencji celnych.

8.3. Nie sposób przy tym nie zauważyć, że działania skarżącej i jej pełnomocników sprowadzały się w istocie do kwestionowania ustaleń dokonanych przez organy celne. Argumentacja faktyczna prezentowana w trakcie postępowania celnego,

a także na etapie postępowania sądowego, nie zawiera elementów pozytywnych,

na podstawie których można by dojść do przekonania, iż przedmiotowy czosnek jest pochodzenia filipińskiego. Jednak na ostatnim etapie postępowania skarżąca złożyła wnioski dowodowe, których celem było uzyskanie dowodów mogących mieć istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego.

Raport OLAF z [...] czerwca 2006 r. jest bez wątpienia dowodem wskazującym

na istotne prawdopodobieństwo, że czosnek (a przynajmniej jego część) importowany przez skarżącą mógł pochodzić z Chin, wbrew treści załączonych

do odprawy celnej dokumentów.

8. 4. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowiły między innymi przepisy art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 2 pkt b, art. 29, art. 32 ust. 1 lit. e) pkt i), art. 220 i art. 221 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustalającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 roku ze zm.; dalej: "WKC") oraz art. 47 i art. 83 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993 r. ze zm.; dalej: "rozporządzenie wykonawcze do WKC"), a także art. 1 ust 1 i ust 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1077/2004 z 7 czerwca 2004 r. otwierającego i ustalającego zarządzanie niezależnym kontyngentem taryfowym na czosnek (Dz. Urz. WE L 203 z 8 czerwca 2004 r.). Postępowanie celne powinno być zatem prowadzone w celu ustalenia,

czy przedmiotowy czosnek importowany do Polski z Filipin rzeczywiście korzysta

z preferencji celnych. W tym celu konieczne jest jednoznaczne ustalenie przez organy celne, czy importowany towar pochodzi z Filipin. Preferencjami mogą być bowiem objęte wyłącznie towary pochodzące z określonego kraju korzystającego (zebrane w tym kraju), czyli spełniające reguły pochodzenia określone w przepisach wspólnotowych (art. 67 ust. 1 pkt a, art. 68 ust. 1 pkt 6 oraz art. 81 ust. 2 i ust. 6 rozporządzenia wykonawczego do WKC). Pochodzenie takich towarów musi być zatem udokumentowane prawidłowym pod względem formalnym i materialnym dowodem, którym jest świadectwo pochodzenia (art. 81 ust. 2) potwierdzające zebranie produktów roślinnych (art. 68 ust. 1 pkt a oraz art. 68 ust. 1 pkt b), które korzystają z preferencji taryfowych, w kraju korzystającym (Filipiny). W celu sprawdzenia, czy towar spełnia reguły pochodzenia, właściwe organy kraju korzystającego mają prawo zażądać przedstawienia wszelkich dokumentów potwierdzających pochodzenie towaru lub przeprowadzić kontrolę, którą uważają za właściwą (art. 81 ust. 6 WKC).

Zgodnie z art. 78 WKC organy celne mogą, po dokonaniu zwolnienia towarów, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów (ust. 2). Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (ust. 3). W związku z wątpliwościami, jakie organ I instancji powziął po wpłynięciu raportu Europejskiego Biura Zwalczania Oszustw (OLAF) odnośnie rzetelności wartości celnej wskazanego towaru, przeprowadzono kontrolę dokumentów Spółki.

8.5. Za trafne Sąd uznał stanowisko organu, że raport OLAF ma charakter dokumentu urzędowego, o jakim mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Co prawda, jak się podkreśla w doktrynie, pojęcie dokumentu urzędowego nie zostało jednoznacznie zdefiniowane, niemniej z art. 194 § 1 Ordynacji można wyprowadzić wniosek, że dokumentem urzędowym jest dokument spełniający łącznie następujące przesłanki: został sporządzony w formie określonej przepisami prawa oraz sporządziły go powołane do tego organy władzy publicznej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1106/07, niepubl.).

Raport OLAF należy traktować tak, jak protokół z kontroli. Wynika to z art. 9 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 1073/1999 z 25 maja 1999 r. dotyczącego dochodzeń prowadzonych przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (Dz. Urz. WE L 136 z 31 maja 1999 r.). Na zakończenie dochodzenia prowadzonego przez Urząd (OLAF), sporządza on z upoważnienia dyrektora sprawozdanie zawierające w szczególności informacje o stwierdzonych faktach, potencjalnych stratach finansowych oraz ustalenia z dochodzenia, włącznie z zaleceniami dyrektora Urzędu na temat działań, jakie należy podjąć. Sprawozdania takie sporządzane są z uwzględnieniem wymogów proceduralnych przewidzianych przez prawo krajowe danego Państwa Członkowskiego. W ten sposób sporządzone sprawozdania stanowią dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym Państwa Członkowskiego, w którym zaistnieje potrzeba ich wykorzystania, na takiej samej podstawie i na takich samych warunkach jak urzędowe sprawozdania sporządzone przez urzędowych inspektorów. Podlegają one takim samym regułom oceny, jak reguły mające zastosowanie do urzędowych sprawozdań sporządzonych przez krajowych urzędowych inspektorów i mają taką samą wartość jak te sprawozdania. Wobec powyższego raport OLAF i załączone do niego dokumenty, mogą zostać uznane za dowód podważający filipińskie pochodzenie czosnku.

8.6. Zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Z treści tego przepisu wynika, iż Ordynacja podatkowa przyjmuje nie tylko otwarty system środków dowodowych, ale i przyznaje wszystkim dowodom równą moc. Na tle stosowania art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej możność posługiwania się dokumentami zagranicznymi nie budzi wątpliwości (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006 r., str. 575 - 576). Jednocześnie,

w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że organ celny będąc związany mocą dowodową dokumentu urzędowego zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści, a ocena takiego dokumentu jako materiału dowodowego jest ograniczona w swobodzie z uwagi na treść art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, tj. przepisu dotyczącego obowiązku przeprowadzenia dowodu przeciwko zawartym w nim informacjom (por. wyroki NSA: z 12 września 2007 r., sygn. akt I GSK 2063/06, a także z 11 września 2008 r. sygn. akt I GSK 936/07, niepub.; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, zwanej dalej w skrócie: "CBOSA").

Raport OLAF, rozumiany jako całość dokumentacji przekazanej przez ten urząd polskiej administracji celnej, jako dokument urzędowy korzysta z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą. Domniemanie ustawowe można jednak obalić. Inicjatorem stosownego postępowania winien zaś być ten, kto chce wywieść z tego korzystne dla siebie skutki.

8.7. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadnia prezentowane przez organy celne wątpliwości co do miejsca (kraju), w którym czosnek został rzeczywiście zebrany. Zasadne było zatem wszczęcie postępowania celnego. Aby jednak wydać prawidłowe rozstrzygnięcie w niniejszej i innych sprawach zawisłych przed tutejszym Sądem, konieczne jest udowodnienie, że poszczególne partie importowanego przez skarżącą czosnku nie pochodzą z Filipin. Skoro organy dysponowały materiałem dowodowym, którego ocena uzasadniała tezę, iż czosnek został zebrany w Chinach, to weryfikując dane wykazane przez skarżącą

w zgłoszeniu celnym organy obowiązane były do szczegółowego przedstawienia drogi, jaką odbył czosnek, zanim trafił do Polski. Okoliczności przeciwne niż wynikające z raportu wynikały przecież ze świadectwa pochodzenia, które uważa się również za dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej. Brak jest podstaw do nadania raportowi OLAF większej mocy dowodowej niż świadectwu pochodzenia, zwłaszcza że raport OLAF przedstawiał raczej pewien mechanizm działania podmiotów zajmujących się eksportem (reeksportem)

i importem czosnku, a nie dotyczył konkretnych, przedmiotowych w sprawie dostaw czosnku z Filipin do Polski,

Opierając się na tym, co wynika z raportu OLAF-u, organy dostrzegły istniejące wątpliwości dotyczące pochodzenia czosnku związane z uchybieniami filipińskich władz celnych. Jednak nie wyjaśniły wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W sytuacji, gdy organ administracji publicznej dysponuje sprzecznymi dowodami urzędowymi, to dostrzegając ich wady zobligowany jest wyjaśnić sprawę w sposób niebudzący wątpliwości. Dopiero wówczas, gdy okaże się, że nie jest możliwe wyjaśnienie pewnych kwestii lub nie jest to konieczne dla prawidłowego rozstrzygnięcia danej sprawy, to organ odstępuje od obowiązku kontynuowania postępowania i wyjaśnia

z jakich przyczyn jego działanie jest zasadne. Tymczasem organy dysponowały pochodzącymi od władz filipińskich czterema dokumentami: świadectwem pochodzenia, pismem z [...] marca 2006 r. (podważającym treść świadectw pochodzenia), pismami z [...] marca 2007 r. i z [...] października 2008 r. potwierdzającymi wiarygodność (świadectw pochodzenia), a oparły się tylko na jednym (z [...] marca 2006r.), który kwestionował prawdziwość świadectw pochodzenia. Organy ani z własnej inicjatywy, ani nawet na wniosek skarżącej nie próbowały wyjaśnić u stosownych władz filipińskich sprzeczności pomiędzy tymi pismami. Pisma z [...] października 2008 r. nawet w ogóle nie wzięły pod uwagę

w swoich rozważaniach. Takie zachowanie stanowiło przejaw naruszenia zasady prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz wynikającego

z art. 191 Ordynacji podatkowej obowiązku oceny całego materiału dowodowego.

Skoro zachodziła sprzeczność pomiędzy dokumentami urzędowymi, niezasadne

i naruszające przepisy art. 180, 187 § 1, art. 188 i art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej było też nieuwzględnienie wniosków dowodowych skarżącej, których przeprowadzenie mogłoby doprowadzić do rozstrzygnięcia istniejących wątpliwości. Racje ma skarżąca gdy twierdzi, że w przypadku gdy strona wnioskuje

o przeprowadzenie dowodu, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i dowód ten dotyczy tezy odmiennej od wynikających z ustaleń organu, organ taki dowód powinien dopuścić. Taka właśnie była sytuacja w tej sprawie. Brak jasnego wskazania we wniosku dowodowym szczegółowych tez dowodowych, sposobu przeprowadzenia dowodów, nie zwalniał organu z obowiązku przeprowadzenia

z urzędu przynajmniej części dowodów wnioskowanych przez stronę,

w szczególności od przynajmniej próby wyjaśnienia u władz filipińskich sprzeczności występujących w filipińskich dokumentach urzędowych. Również ogólne wskazanie na mechanizmy oszustw zawarte w raporcie OLAF nie zwalniały organów celnych

w tej sprawie od obowiązku dokonywania szczegółowych ustaleń, w tym dotyczących prześledzenia drogi transportu czosnku z Chin do Filipin i z Filipin do Polski, dla jednoznacznego ustalenia, że załączone świadectwa pochodzenia były niezgodne

z prawdą. Niezasadnie powołują się tu organy na znaczenie dowodu z wyjaśnień firmy M. (zawartych w piśmie z [...] maja 2006 r.), gdyż nie zauważają, że na końcu tego pisma zawarte jest stwierdzenie, że [...] transporty ([...] kontenery)

o numerach wymienionych "obejmują cały import czosnku z Chin w okresie poprzedzającym eksport do polski, choć nie ma żadnych wyraźnych związków

na przykład poprzez dane kontaktowe dlatego nie wiemy, czy transporty związane są z przedmiotowa sprawą". Tymczasem same tylko sprawy rozpoznawane przez tutejszy Sąd ze sprawą niniejszą dotyczą eksportu z Filipin ilości czosnku wielokrotnie większych niż wskazywane [...] kontenery.

8.8. Sąd podziela stanowisko skarżącej, że nie znajduje uzasadnienia na gruncie przepisów Międzynarodowej Konwencji Ochrony Roślin sporządzonej w Rzymie

w dniu 6.12.1951 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 15 poz. 151) pogląd organów celnych,

że świadectwo fitosanisanitarne nie jest dowodem pochodzenia produktu. Analiza treści art. V pkt 1 ust. b) Konwencji i załączników do niej (wzorów świadectw) prowadzi do wniosków przeciwnych. Oczywiście świadectwo jest jednym

z dowodów podlegających ocenie tak jak inne dowody i nie można wykluczyć jego niezgodności z prawdą, jednak taka ocena musi być przeprowadzona i muszą być prawidłowo wywiedzione wnioski wynikające z uznania takiego świadectwa

za zgodne z prawdą bądź nieprawdziwe.

8.9. Wskazywane wyżej naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w wyniku przeprowadzenia postępowania bez tych uchybień mogło dojść do zebrania innych jeszcze dowodów i innej oceny materiału dowodowego, która mogłaby doprowadzić do ustaleń faktycznych odmiennych niż te będące podstawą rozstrzygnięcia przez organy celne w zaskarżonej decyzji.

9. Ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy obowiązany będzie ustalić drogę, jaka odbył przedmiotowy czosnek, zanim trafił do Polski. W razie wystąpienia problemów uniemożliwiających wskazanie miejsca, w którym został zebrany czosnek i drogi, którą odbył zanim trafił do Polski, konieczne będzie wystąpienie

do właściwych władz Filipin o zajęcie jednoznacznego stanowiska, czy przedmiotowy czosnek pochodzi z tego kraju. Skoro sprawa została zainicjowana przez instytucję unijną, to zasadne jest skorzystanie z pomocy tej instytucji (lub innej), w celu wyegzekwowania od władz Filipin jednoznacznego stanowiska w kwestii kraju pochodzenia przedmiotowego czosnku. Z oczywistych względów uzyskanie jednoznacznego stanowiska władz Filipin, iż przedmiotowy czosnek nie pochodzi

z tego kraju, umożliwi określenie Spółce należności celnych przywozowych

z pominięciem zastosowanych przez nią preferencji, bez konieczności szczegółowego wskazywania drogi, jaką odbył czosnek, zanim trafił do Polski.

W sprawie niniejszej nie jest bowiem istotne, czy czosnek został zebrany w Chinach, czy też w innym kraju. Ważne jest ustalenie, czy czosnek rzeczywiście pochodzi

z Filipin. W przypadku podważenia mocy dowodowej dokumentów wystawionych przez władze filipińskie – w szczególności świadectw pochodzenia i świadectwa fitosanitarnego konieczne jest uzasadnienie tego. Raport OLAF choć stanowi niewątpliwie dowód w sprawie, to nie zwalnia organów z dokonania własnej oceny zebranych dokumentów źródłowych, nawet gdy dokumenty te były podstawą sporządzenia raportu OLAF.

Organ odwoławczy obowiązany będzie wziąć pod uwagę wskazówki interpretacyjne sądu dotyczące art. 180, 188 i art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej zaprezentowane w pkt. 8.7. uzasadnienia.

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, przychyla się oczywiście

do stanowiska, że niedopuszczalne jest tolerowanie nadużyć w stosowaniu przepisów wprowadzających odstępstwa od zasady równości w ponoszeniu świadczeń publicznoprawnych. Szczególnie wówczas, gdy tego rodzaju naganne działania prowadzą do złamania zasady równości konkurencji. Jednak każda tego typu sprawa wymaga kompleksowego wyjaśnienia, zgodnie z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego (celnego).

Skoro organ odwoławczy zajął stanowisko, że świadectwo pochodzenia (FORM A) wystawione przez właściwe władze Filipin nie ma istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż nie potwierdza, że w rzeczywistości czosnek pochodzi z tego kraju, to obowiązkiem organu będzie wyjaśnienie, z jakich względów co do zasady dowód ten traktuje jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 - 2 Ordynacji podatkowej, wystarczający do skorzystania z preferencji celnych.

10. Zdaniem Sądu chybiony jest zarzut skarżącej dotyczący bezpodstawnego kwestionowania przez organy celne świadectwa pochodzenia towaru załączonego

do zgłoszenia celnego, potwierdzającego filipińskie pochodzenie czosnku. Zauważyć należy, że art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej reguluje moc dowodową jedynie w charakterze formalnym. Moc formalną odróżnić tymczasem należy od mocy materialnej, która wyraża znaczenie dokumentu dla tematu dowodowego. Oznacza to, że domniemanie prawdziwości dotyczy tylko tego, że dokument pochodzi od organu, który go wystawił i że organ ten poświadczył prawdę. Tym samym dokument urzędowy pod względem materialnym - mimo prawdziwości zawartych w nim twierdzeń i nawet przy niepodważeniu jego mocy dowodowej (na podstawie art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej) nie przesądza wyniku postępowania (vide: "Ordynacja podatkowa - komentarz 2004"; B. Adamiak i in.; Unimex, Wrocław 2004, str. 665; "Kodeks postępowania cywilnego z komentarzem" pod red. prof. Jodłowskiego; Wyd. Prawnicze, Warszawa 1998r., tom II, str. 428 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2008 r., sygn. akt I GSK 505/07, niepubl.).

11. Za bezprzedmiotowe, a przynajmniej przedwczesne, Sąd uznał zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia art. 220 WKC. Kwestie zasadności zastosowania tego przepisu będą mogły być rozważane dopiero przy prawidłowym, zgodnym

z przepisami postępowania ustaleniu stanu faktycznego, którego subsumcja do norm wynikających z tego przepisu będzie przeprowadzana.

Przedwczesna jest też ocena naruszenia przepisów art. 65 ust. 5 Prawa celnego (podnoszona w odwołaniu) przez określenie odsetek za zwłokę

od należności celnych. Decyzje organów celnych nie zawierają bowiem rozstrzygnięcia w tej kwestii. Wynika to w pierwszej kolejności z sentencji decyzji,

a także z obowiązujących od 1 stycznia 2003 r. przepisów, tj. art. 53 Ordynacji podatkowej (w sprawie nie znajduje zastosowania art. 53a dotyczący odsetek od zaliczek).

Dodać jednocześnie należy, że pouczenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnośnie art. 65 ust. 5 Prawa celnego jest co najmniej przedwczesne lub wręcz wadliwe. Organy nie wykazały bowiem w żaden sposób, że skarżąca świadomie brała udział w nagannym procederze i z tej przyczyny obowiązana jest do naliczenia i uiszczenia odsetek za zwłokę od zaniżonych należności celnych przywozowych.

12. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 152 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata.