Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 767/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2,  art. 145 par. 2,  art. 150 par. 2,  art. 223 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 135
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Protokolant sekretarz sądowy Magdalena Strzałkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi X A. G., R. Z. sp. j. w P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]

nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej: SKO albo Kolegium), działając m.in. na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.), po rozpatrzeniu odwołania X A. G., R. Z. Spółki Jawnej z siedzibą w P. (dalej: spółka) od decyzji Burmistrza Miasta W. (dalej: Burmistrz) z dnia [...] nr [...], w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2009 r., stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

2. Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym:

2.1. Postanowieniem z dnia [...] Burmistrz wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce wysokości podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r.

W trakcie prowadzonego postępowania, w dniu 18 października 2012 r., przedłożone zostało do akt sprawy pełnomocnictwo ogólne udzielone przez podatnika w dniu 10 kwietnia 2012 r. R. Z. Pełnomocnictwo to upoważniało wskazaną osobę m.in. do reprezentacji spółki przed wszelkimi instytucjami, organami administracji państwowej i samorządowej oraz do odbioru korespondencji, przesyłek i przekazów.

Z wezwania z dnia 14 listopada 2012 r. do uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa wynika, że R. Z., jako pełnomocnik spółki, w dniu 18 października 2012 r. stawił się w siedzibie organu podatkowego I instancji, złożył dokumenty oraz przedłożył w/w dokument pełnomocnictwa.

Pełnomocnictwo to nie zostało odwołane, wobec czego to wezwanie oraz późniejsza korespondencja w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Burmistrza były adresowane do R. Z. – jako pełnomocnika spółki. Korespondencja była odbierana osobiście przez pełnomocnika, względnie przez zamieszkujących z nim domowników, m.in. przez R. Z. – wspólnika spółki.

2.2. Decyzją z dnia [...] Burmistrz określił spółce wysokość podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie [...]zł. Decyzja ta zawierała pouczenie o możliwości wniesienia odwołania do SKO, za pośrednictwem organu pierwszej instancji, w terminie 14 dni od daty jej doręczenia.

Przesyłka polecona, zawierająca tę decyzję, została wysłana na adres pełnomocnika strony – R. Z. Pomimo jej dwukrotnego awizowania (w dniach: 26 listopada i 4 grudnia 2013 r.) nie została jednak odebrana. Wobec tego przesyłkę zwrócono do organu pierwszej instancji w dniu 12 grudnia 2013 r.

Niezależnie od powyższego, organ podatkowy przesłał spółce w dniu 3 stycznia 2014 r. drogą elektroniczną skan przedmiotowej decyzji.

W odpowiedzi z dnia 3 stycznia 2014 r. spółka zwróciła uwagę na uchybienie w postaci niedoręczenia jej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., zaznaczając jednakże, że wskazane rozstrzygnięcie zostało przesłane jej drogą elektroniczną.

Mając powyższe na uwadze organ podatkowy I instancji ponownie przesłał spółce odpis decyzji z dnia [...]., który został doręczony w dniu 10 stycznia 2014 r.

W międzyczasie, pismem nadanym 7 stycznia 2014 r., spółka złożyła odwołanie od decyzji Burmistrza z dnia [...].

2.2. Postanowieniem z dnia [...] Kolegium stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania, wskazując w jego uzasadnieniu, że za dzień doręczenia decyzji z dnia [...] należało uznać dzień zwrotu przez Pocztę Polską S.A. przesyłki zawierającej ww. decyzję, tj. 12 grudnia 2013 r. Stanowisko to wynika z przepisów art. 145 § 2, art. 151 w zw. z art. 150 o.p., określających sposób postępowania w przypadku nieodebrania przez adresata przesyłki organu podatkowego. Zgodnie z tą regulacją, w razie niemożności takiego doręczenia, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni, zawiadamiając

w międzyczasie o pozostawieniu pisma (tzw. awizowanie), a doręczenie uważa się za skuteczne z upływem ostatniego dnia powyższego terminu. Jest to tzw. doręczenie zastępcze.

Uzasadniając dalej swoje stanowisko Kolegium podkreśliło, że skoro spółka upoważniła pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu podatkowym do odbioru korespondencji, to decyzja kończąca to postępowanie również powinna być kierowana do tego pełnomocnika, zaś późniejsze odebranie przez spółkę korespondencji przesłanej drogą elektroniczną i pocztą nie rodzi skutków doręczenia. Wobec powyższego uznać należało, że odwołanie podatnika zostało wniesione po terminie.

3. Na postanowienie SKO z dnia [...] strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając organowi podatkowemu m.in. naruszenie art. 191 w zw. z art. 187 o.p. polegające na braku wnikliwości w gromadzeniu materiału dowodowego oraz nieuwzględnienie zasady jego swobodnej oceny, naruszenie art. 122, 187 o.p. i art. 200 w zw. z art. 123 o.p. oraz brak kompetencji w interpretacji Prawa Budowlanego i niewykonanie zaleceń organu odwoławczego.

W treści skargi strona w istocie zakwestionowała zasadność decyzji z dnia

[...] określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r. Jedynie w podsumowaniu zwróciła uwagę na błędne – jej zdaniem – ustalenie,

że pełnomocnikiem uprawnionym do reprezentowania spółki był R. Z. Osoba ta bowiem wystąpiła w imieniu strony wyłącznie podczas składania wyjaśnień

w postępowaniu podatkowym i nie została przez spółkę ustanowiona jej pełnomocnikiem w tym postępowaniu.

4. Odpowiadając na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

5. W piśmie z dnia 2 września 2014 r., zasadniczo dotyczącym kwestii ustanowienia R. Z. pełnomocnikiem spółki w postępowaniu przed sądem administracyjnym, spółka podniosła ponownie, że w postępowaniu podatkowym nie ustanawiała R. Z. swoim pełnomocnikiem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

7. Na wstępie należy wyjaśnić, że przedmiotem skargi, a zatem i oceny dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie, jest tylko i wyłącznie postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Nie może zaś nim być ocena zasadności decyzji tymże odwołaniem objętej. Decyzja z dnia [...] wydana przez organ pierwszej instancji stała się ostateczna z upływem terminu do wniesienia odwołania i z tego powodu nie podlega kontroli ani instancyjnej, ani sądowoadministracyjnej. Tymczasem skarga koncentruje się na zarzutach przeciwko decyzji wymiarowej z dnia [...]. Zaskarżone postanowienie jest postanowieniem formalnym, bo stwierdzając uchybienie terminu do wniesienia odwołania, zamyka drogę do merytorycznego rozpoznania tego środka. Ocena zgodności z prawem tego postanowienia ogranicza się więc wyłącznie do badania poprawności zastosowania przez SKO przepisów postępowania co do terminowości wniesienia odwołania, stąd podnoszone w skardze kwestie dotyczące istoty sprawy (tj. wymiaru podatku), na tym etapie postępowania nie mogą być w ogóle brane pod uwagę. Choć zaskarżone postanowienie oraz decyzja wymiarowa zostały wydane w ramach szeroko rozumianej jednej sprawy w sensie merytorycznym, to jednakże decyzja organu I instancji, poprzedzająca zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie, nie mieści się w graniach sprawy określonych w art. 135 p.p.s.a. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 października 2004 r. sygn. akt II SA/Ka 2352/02, Lex nr 229505 wraz z glosą aprobującą Z. Kmieciaka, OSP 2007, Nr 3, poz. 25; wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., II GSK 229/11, Lex nr 1080079; wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2009 r., II FSK 1555/07, Lex nr 537617; B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 273; J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012 r. s. 352).

8. Na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Można o tym mówić wyłącznie wówczas, gdy wcześniej doszło do skutecznego doręczenia przesyłki. W ocenie Sądu tak właśnie było w rozpatrywanej sprawie.

8.1. Stosownie do art. 145 § 2 o.p. jeżeli strona ustanowiła w postępowaniu podatkowym pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Według art. 137 o.p. pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych (§ 1), a pełnomocnictwo może być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu (§ 2), zaś pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (§ 3).

Z tych regulacji wynika, że jeśli podatnik ustanowił pełnomocnika, wówczas pisma doręcza się temu pełnomocnikowi, a nie stronie. W tej sytuacji doręczanie pism pełnomocnikowi ma charakter obligatoryjny.

Doręczenie decyzji podatnikowi, w przypadku gdy w postępowaniu uczestniczy pełnomocnik, nie ma żadnego znaczenia procesowego. Ma jedynie charakter informacyjny (wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 1996 r., SA/Gd 1686/95, Lex nr 27280; postanowienie NSA z dnia 3 grudnia 2010 r., I FSK 1388/10, Lex nr 740503; postanowienie WSA we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2014 r., I SA/Wr 1565/14, Lex nr 1494901).

Organ podatkowy doręcza pisma pełnomocnikowi począwszy od chwili dołączenia do akt pełnomocnictwa lub też jego zgłoszenia ustnie do protokołu.

Wreszcie, należy zaakcentować, że pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym może być każda osoba fizyczna. Musi ona legitymować się tylko pełną zdolnością do czynności prawnych, zaś bez znaczenia jest wykształcenie (np. prawnicze), wykonywany zawód czy też kwalifikacje tej osoby. Pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem nie muszą również zachodzić powiązania rodzinne czy też prawne (np. pozostawanie w stosunku pracy, pokrewieństwa itp.). Ta uwaga ma znaczenie w kontekście tego, że spółka usiłowała ustanowić R. Z. pełnomocnikiem w toku postępowania sądowoadministracyjnego. Okazało się to bezskuteczne, ponieważ procedura sądowoadministracyjna przewiduje węższy krąg podmiotów, które mogą być pełnomocnikiem strony. Stosownie do art. 35 p.p.s.a. pełnomocnikiem strony może być tylko: adwokat lub radca prawny, inny skarżący lub uczestnik postępowania, jak również rodzice, małżonek, rodzeństwo lub zstępni strony oraz osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, a także inne osoby, jeżeli przewidują to przepisy szczególne (§ 1); pełnomocnikiem osoby prawnej lub przedsiębiorcy, w tym nieposiadającego osobowości prawnej, może być również pracownik tej jednostki albo jej organu nadrzędnego (§ 2). W związku z tym, że stroną skarżącą jest spółka jawna (a nie jej wspólnicy), a R. Z. nie jest pracownikiem spółki, lecz wykonuje na jej rzecz czynności na podstawie umowy o dzieło – nie spełnia kryteriów o których mowa w art. 35 p.p.s.a. Z tego powodu R. Z. mógł być pełnomocnikiem spółki w postępowaniu podatkowym (art. 137 § 1 o.p.), lecz nie mógł nim zostać w postępowaniu przed sądem administracyjnym (art. 35 § 2 p.p.s.a.).

8.2. Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej na realia tej sprawy należy zauważyć, że w dniu 18 października 2012 r. zostało złożone do akt sprawy podatkowej pełnomocnictwo udzielone R. Z. przez spółkę (reprezentowaną przez A. G. i R. Z.). Z treści tego dokumentu wynika szeroki zakres umocowania, w tym do "wszelkich czynności prawnych i faktycznych w zakresie prowadzonej w ramach tej Spółki działalności gospodarczej", w tym do reprezentowania spółki przed "organami administracji państwowej i samorządowej", "regulowania wszelkich zobowiązań pieniężnych", "odbioru korespondencji, przesyłek i przekazów".

W toku dalszego postępowania organ podatkowy doręczał korespondencję do rąk pełnomocnika – R. Z., na adres wskazany w pełnomocnictwie. Było to wezwanie z dnia 14 listopada 2012 r. i postanowienia wskazujące na możliwość wypowiedzenia się co do materiału dowodowego (odebrane osobiście przez pełnomocnika po uprzednim awizowaniu); decyzje Burmistrza z dnia [...] (odebrane przez dorosłego domownika – R. Z.); wezwania z dnia 4 czerwca i 17 lipca 2013 r. oraz postanowienia z dnia [...] (wszystkie odebrane osobiście przez pełnomocnika po uprzednim awizowaniu); wezwanie z dnia 4 września 2013 r. (odebrane przez dorosłego domownika – R. Z., po uprzednim awizowaniu); postanowienia z dnia [...] (odebrane przez pełnomocnika po uprzednim awizowaniu); postanowienia z dnia [...] (nie podjęte przez pełnomocnika, pomimo dwukrotnego awizowania) i wreszcie decyzja Burmistrza z dnia [...] – nie podjęta pomimo dwukrotnego awizowania.

W tym stanie rzeczy, nie można przyjąć, że spółka w trakcie postępowania podatkowego nie ustanowiła pełnomocnika, ani też, że co prawda ustanowiła go lecz tylko do dokonania jednej czynności w dniu 18 października 2012 r., tj. złożenia w siedzibie organu stosownej dokumentacji. Sąd nie podziela tego poglądu wyrażonego w skardze (str. 4). Ze złożonego pełnomocnictwa w żaden sposób nie wynika jego ograniczenie tylko do dokonania przez R. Z. jednej czynności, w dodatku czynności o charakterze technicznym, polegającej na złożeniu dokumentacji. Treść złożonego do sprawy pełnomocnictwa wskazuje na jego bardzo szeroki zakres przedmiotowy, pozwalający na reprezentowanie spółki w postępowaniu podatkowym, prowadzonym przez jednostkę samorządu terytorialnego. Poza tym, nie sposób nie dostrzec, że do rąk pełnomocnika była kierowana korespondencja przez okres roku i to wielokrotnie, co nie spotkało się z reakcją spółki, polegającą na zanegowaniu faktu udzielenia przez spółkę pełnomocnictwa R. Z. Można dodać, że na przesyłanej dokumentacji znajdowała się wyraźna adnotacja, że organ traktuje R. Z. jako pełnomocnika spółki. Dlatego zanegowanie faktu udzielenia pełnomocnictwa, a w dalszej kolejności zanegowanie udzielenia pełnomocnictwa w szerszym zakresie niż do podjęcia jednorazowej aktywności w imieniu spółki - dopiero w skardze, Sąd uznaje za działanie instrumentalne, zmierzające do podważenia zasadności zaskarżonego postanowienia.

8.3. Powyższej oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie zmienia okoliczność, że decyzja wymiarowa z dnia [...] została doręczona pełnomocnikowi spółki w trybie art. 150 § 2 o.p., a więc przy zastosowaniu fikcji doręczenia.

Stosownie do art. 150 o.p. w razie niemożności doręczenia pisma do rąk adresata lub pełnoletniemu domownikowi, operator pocztowy przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (§ 1). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).

W realiach tej sprawy zachowano wymagania doręczenia, o którym mowa w art. 150 o.p. Z treści potwierdzenia odbioru, które powróciło do nadawcy, czyli do organu podatkowego, wyraźnie wynika przyczyna niemożności doręczenia w trybie art. 148 § 1 o.p. lub art. 149 o.p. (pieczęć: "adresata nie zastałem"), fakt zawiadomienia adresata o przesyłce w dniu 26 listopada 2013 r., fakt powtórnego zawiadomienia po upływie 7 dni od daty złożenia pisma w placówce pocztowej; znajduje się także informacja, iż zawiadomienia o przesyłce zostały każdorazowo umieszczone w miejscu wskazanym w art. 150 § 2 o.p.

Można zatem uznać, że decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 150 o.p. z upływem dnia 10 grudnia 2013 r.

9. Odwołanie od decyzji wymiarowej z dnia [...] spółka wniosła dopiero w dniu 7 stycznia 2014 r.

W myśl art. 223 § 2 o.p. termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia decyzji stronie.

Z zestawienia dat doręczenia decyzji oraz wniesienia przez spółkę odwołania, jednoznacznie wynika, że doszło do uchybienia 14-dniowemu terminowi, o którym stanowi art. 223 § 2 o.p. Ponownie można wskazać, że doręczenie decyzji podatnikowi, w sytuacji gdy w postępowaniu uczestniczy pełnomocnik, nie ma żadnego znaczenia procesowego. Ma jedynie charakter informacyjny dla podatnika. Dlatego, doręczenie spółce decyzji wymiarowej, wpierw w formie elektronicznej (w dniu 3 stycznia 2014 r.) i później jej odpisu (w dniu 10 stycznia 2014 r.) nie może uzasadniać rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Termin ten rozpoczął bowiem bieg z dniem 11 grudnia 2013 r.

Treść art. 228 § 1 pkt 2 o.p. została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Stwierdzenie niedotrzymania terminu do złożenia środka zaskarżenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Zasadnie zatem stwierdziło Kolegium w zaskarżonym postanowieniu, że uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Uchybienie terminu nie podlega żadnym ocenom, ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Nawet nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie, co prawidłowo zostało uczynione w niniejszej sprawie.

10. Z tych wszystkich powodów skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.