Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 2151/95
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1995-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: journal: M.P. 1984 nr 25 poz. 168 par. 7 ust. 2
law: Uchwała nr 134 Rady Ministrów z dnia 8 października 1984 r. w sprawie zasad wydawania posiłków profilaktycznych i regeneracyjnych wzmacniających pracownikom zatrudnionym w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub szczególnie uciążliwych.
article: art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 1980 nr 27 poz. 111
law: Ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: 1. Skoro par. 7 ust. 2 uchwały nr 134 Rady Ministrów z dnia 8 października 1984 r. w sprawie zasad wydawania posiłków profilaktycznych, regeneracyjnych i wzmacniających pracownikom zatrudnianym w warunkach uciążliwych dla zdrowia lub szczególnie uciążliwych /M.P. nr 25 poz. 168/, stanowi, że "w razie niespożycia posiłku pracownikowi nie przysługuje ekwiwalent", to odmienne postanowienie "Regulamin Pracy" obowiązującego w Spółce nie uzasadnia uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu.

2. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ nie ma zastosowania do zobowiązań powstających na skutek zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawne łączą powstanie takiego zobowiązania.

TEZY

1. Skoro par. 7 ust. 2 uchwały nr 134 Rady Ministrów z dnia 8 października 1984 r. w sprawie zasad wydawania posiłków profilaktycznych, regeneracyjnych i wzmacniających pracownikom zatrudnianym w warunkach uciążliwych dla zdrowia lub szczególnie uciążliwych /M.P. nr 25 poz. 168/, stanowi, że "w razie niespożycia posiłku pracownikowi nie przysługuje ekwiwalent", to odmienne postanowienie "Regulamin Pracy" obowiązującego w Spółce nie uzasadnia uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu.

2. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ nie ma zastosowania do zobowiązań powstających na skutek zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawne łączą powstanie takiego zobowiązania.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisami kodeksu postępowania administracyjnego, Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonej decyzji zostały zachowane wymagania procedury, jak też czy rozstrzygnięcia decyzji są zgodne z prawem.

Analizując w tej sprawie postępowanie przeprowadzone przez organ podatkowy I i II instancji należy stwierdzić, że zostały zachowane zasady wyrażone w art. 7-11 Kpa.

Skarżąca Spółka miała zapewniony czynny udział w każdym stadium postępowania, ustosunkowania się do wyników kontroli podatkowej, zgłoszenia dowodów, a przed wydaniem decyzji umożliwiono wypowiedzenie się co do treści zgromadzonych materiałów.

Prawidłowe było również doręczenie w dniu 28 grudnia 1994 r. oryginału decyzji organu I instancji /za pokwitowaniem/ głównej księgowej Spółki przebywającej w tym dniu w miejscu pracy - stosownie do art. 45 Kpa jako osobie uprawnionej do odbioru takiej przesyłki.

Trafny jest argument przytoczony przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że postępowanie skarżącego podatnika uzasadniało przyjęcie, że błędnie interpretowano art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych dotyczący 3-letniego terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania.

Artykuł ten nie ma zastosowania do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, czyli na skutek zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawa łączą powstanie takiego zobowiązania /art. 5 ust. 2 cytowanej ustawy/ a do takich należy niewątpliwie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych.

W takim bowiem przypadku decyzja określająca jedynie wysokość zobowiązania już istniejącego ma charakter deklaratoryjny i można ją wydać do upływu przedawnienia samego zobowiązania podatkowego /art. 30 ust. 1 ustawy/. Natomiast co do podnoszonych przez stronę skarżącą zarzutów merytorycznych, zasługują na częściowe uwzględnienie.

Na wstępie należy wyjaśnić, że nie budzi wątpliwości zakwestionowane przez organy podatkowe zaliczenie przez Spółkę w koszty uzyskania przychodów w 1991 r. wydatków z tytułu rozliczenia delegacji służbowej G. N., która wykonywała pracę na podstawie umowy zlecenia jak również wydatków poniesionych przez Spółkę na wypłatę ekwiwalentu pracownikom za posiłki profilaktyczne i regeneracyjne.

Z konstrukcji przepisów art. 10 i 11 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1991 nr 49 poz. 216 ze zm./ wynika jednoznacznie, że warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków stanowiących należności za czas podróży służbowej jest wypłacenie ich osobie będącej pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę /art. 10 ust. 2 pkt 11 i art. 11 pkt 18/.

W przypadku wypłaconego ekwiwalentu - zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest sprzeczne z par. 7 ust. 2 uchwały nr 134 Rady Ministrów z dnia 8 października 1984 r. w sprawie zasad wydawania posiłków profilaktycznych i regeneracyjnych, wzmacniających, pracownikom zatrudnionym w warunkach uciążliwych dla zdrowia lub szczególnie uciążliwych /M.P. nr 25 poz. 168/ stanowiącym, że "w razie niespożycia posiłku pracownikowi nie przysługuje ekwiwalent".

Organ odwoławczy prawidłowo ocenił, że powołanie się przez skarżącego na obowiązujący w Spółce "regulamin pracy", który zobowiązywał pracodawcę do wypłacania takiego ekwiwalentu nie uzasadnia uznania tych wydatków za koszt uzyskania przychodu.

Regulamin pracy sprzeczny z przepisami powołanej wyżej uchwały Rady Ministrów nie może stanowić podstawy prawnej w myśl art. 10 ust. 2 pkt 11 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. do zaliczenia wypłaconego ekwiwalentu do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W ocenie Sądu zasadne są natomiast zarzuty strony skarżącej w zakresie przyjęcia przez organy podatkowe, że budynek położony w R. nie spełnia kryteriów określonych w par. 2 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1989 r. w sprawie uznania składników majątkowych za środki trwałe /Dz.U. nr 72 poz. 422 ze zm./, a w konsekwencji, że wystawienie dowodu OT i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zaliczonych w koszty - było bezpodstawne.

Stosownie do par. 2 ust. 1 cytowanego rozporządzenia za środki trwałe uznaje się poszczególne produkty majątkowe, kompletne i zdatne do użytku w momencie przekazania do użytkowania, przeznaczone do długotrwałego wykorzystania na własne potrzeby podmiotu gospodarczego.

Zakwestionowany przez organy podatkowe dokument księgowy OT został sporządzony na podstawie protokołu odbioru przedmiotowego budynku z dnia 28 sierpnia 1990 r. z udziałem pełnomocnika Spółki i inspektora nadzoru budowlanego.

Z protokołu tego natomiast wynika, że budynek nadawał się do wyposażenia i rozpoczęcia produkcji "chipsów" w pomieszczeniach największych I i II, natomiast pomieszczenie III miało zostać wyposażone w sposób umożliwiający odbywanie Kolegium redakcyjnych miesięcznika "B.", a pomieszczenie IV przeznaczone do urządzenia "części socjalnej".

Niespornym jest w sprawie, że planowana przez spółkę produkcja artykułów spożywczych nie została uruchomiona, ale zakupiona dla tej działalności nieruchomość w R. została przeznaczona do innego użytkowania.

W postępowaniu podatkowym pominięto jako dowód umowę dzierżawy zawartą przez skarżącą z Władysławem K. w dniu 5 stycznia 1991 r. na podstawie, której wydzierżawiono całą przedmiotową nieruchomość a następnie aneksem z dnia 1 lutego 1991 r. zmieniono ją częściowo oddając dzierżawcy do użytkowania nieruchomości w R. o powierzchni 1 ha z wyłączeniem budynku mieszkalnego, szopy oraz garażu.

Z kolei z protokołów posiedzeń Zespołu redakcyjnego miesięcznika "B." z 1991 r. załączonych do akt postępowania podatkowego oraz z pisma Urzędu Gminy w R. z dnia 6 lutego 1995 r. wynika również że w budynku tym poza posiedzeniami Zespołu redakcyjnego czasopisma "B.", Spółka prowadziła szkolenie pracowników.

Dowody powyższe zostały uznane przez organy podatkowe za niewiarygodne tylko na tej podstawie, że skarżący w pismach do Zakładu Energetycznego SA w 1994 r. z dnia 20 maja i z dnia 5 lipca stwierdził, że budynek był i jest niezamieszkały i nie była prowadzona w nim żadna działalność, został nabyty w stanie dewastacji i przeznaczony na remont kapitalny. W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżąca Spółka wyjaśniła, że treść tych pism była konsekwencją tego, że postawiono jej zarzut nielegalnego poboru energii elektrycznej w tym budynku. Zdaniem skarżącego wobec braku dowodów na obalenie tego zarzutu /nie sprawdzono dokładnie ilości plomb na liczniku/ pisma o powyższej treści miały w jego ocenie uprawdopodobnić legalność działania Spółki wobec Zakładu Energetycznego.

Nie oceniając tego typu postępowania, wymagane jest zdaniem Sądu w tej sytuacji sprawdzenie przedstawionych dowodów w drodze przesłuchania osób, które podpisały dokumenty sporządzone w 1990 i w 1991 r. stwierdzające, że przedmiotowy budynek w chwili przejęcia go przez Spółkę był zdatny do użytku i była podstawa do sporządzenia dokumentu "przyjęcie środka trwałego" na druku OT.

Nie bez znaczenia jest w tej sprawie również ta okoliczność, że zakwestionowane przez organy podatkowe zaliczenie w ciężar kosztów 1991 r. wydatków na zakup wyposażenia budynku w R., dotyczyło zakupu lodówki, pralki automatycznej, kuchenki elektrycznej, pościeli, łóżek z materacami, krzeseł, naczyń. Przemawia to za argumentami podnoszonymi przez Spółkę w odwołaniach jak również za wiarygodnością słuchanego w charakterze strony Prezesa Spółki, że budynek w R. był wykorzystywany od początku zakupu nieruchomości.

Sąd administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu administracyjnym. Jak wspomniano w rozważaniach, dokonana przez organy podatkowe w oparciu o te ustalenia ocena naruszenia przez stronę skarżącą przepisów dotyczących dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynku oraz przepisów dotyczących zaliczenia w koszt uzyskania przychodu tych odpisów i wydatków na zakup wyposażenia budynku - budzą zastrzeżenia. W związku z tym, Sąd działając na podstawie art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ na mocy art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 i 3 Kpa orzekł jak w punkcie I sentencji. O kosztach postępowania orzeczono w myśl art. 208 Kpa.