Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 74/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 213 § 1, § 2, art. 217 § 1, § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Andrzej Niezgoda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 maja 2020 r. sprawy ze skargi B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad i grudzień 2015 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (organ), po rozpatrzeniu zażalenia B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. (spółka), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (organ I instancji) z [...] września 2019 r. przedłużające do [...] grudnia 2019 r. termin zwrotu spółce na rachunek bankowy nadwyżki podatku od towarów i usług (VAT, podatek) naliczonego nad należnym za listopad 2015 r. w wysokości [...] zł oraz za grudzień 2015 r. w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz przedstawionych sądowi akt podatkowych wynika, że [...] lutego 2016 r. wszczęta została w stosunku do spółki kontrola podatkowa obejmująca deklarowane rozliczenie VAT za listopad i grudzień 2015 r. Następnie postanowieniem z [...] lipca 2017 r. (doręczonym [...] lipca 2017 r.) doszło do wszczęcia wobec spółki postępowania podatkowego w tym przedmiocie, czyli rozliczenia VAT za wymienione miesiące 2015 r.

Spółka w deklaracjach VAT-7 za listopad 2015 r. wykazała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, a za grudzień 2015 r. w wysokości [...] zł, każdorazowo do zwrotu na rachunek bankowy. Terminy zwrotu kończyły się odpowiednio [...] marca 2016 r.

Z uwagi na konieczność wyjaśnienia na ile zasadny jest zwrot VAT deklarowany przez spółkę, termin jego dokonania był wcześniej kilkakrotnie przedłużany. Postanowienia w tym przedmiocie były kontrolowane w sprawach sygn.: I SA/Lu 473/17, I SA/Lu 117/19, I SA/Lu 352/19, I SA/Lu 488/19, I SA/Lu 577/19 zakończonych wyrokami oddalającymi skargi spółki (przy czym wyrok w sprawie sygn. I SA/Lu 473/17 został uchylony w sprawie sygn. I FSK 1903/17, a pozostałe wymienione wyroki nie są prawomocne).

Podobnie jak u podstaw wcześniejszych postanowień kolejno przedłużających termin zwrotu spółce VAT za listopad i grudzień 2015 r., organ tłumaczył, że ma istotne wątpliwości co do oczekiwanego przez spółkę zwrotu VAT, w szczególności czy wynika on z rzeczywistych zdarzeń w obrocie gospodarczym. Przeprowadzona kontrola podatkowa potwierdziła zasadność tych wątpliwości. W efekcie w stosunku do spółki zostało wszczęte postępowanie podatkowe, aby wyjaśnić rzeczywisty obraz sprawy odpowiadający prawdzie materialnej i pozyskać w tym celu wyczerpujący materiał dowodowy. Organ akcentował, że spoczywa na nim ustawowy obowiązek rzetelnego zrekonstruowania stanu faktycznego sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. Jego realizacja, w kontekście istotnych wątpliwości co do rzetelności działań spółki, wymaga czasochłonnego, wielowątkowego postępowania dowodowego. Sprawa jest skomplikowana, biorąc pod uwagę chociażby skalę opisywanego w fakturach obrotu oraz liczbę kontrahentów krajowych i zagranicznych, którzy ujmowali w fakturach ten sam towar. Wnikliwe i kompleksowe wyjaśnienie rzeczywistego przebiegu zdarzeń nie może więc zostać zawężone wyłącznie do czynności spółki. Natomiast wymaga ono rozpoznania rzeczywistych ról innych podmiotów, które przekazywały sobie faktury jako kontrahenci w poszczególnych łańcuchach opisywanych transakcji. Dopiero na tym tle możliwe będzie trafne ustalenie na czym faktycznie polegała aktywność spółki. W ocenie organu, dotychczasowe, sukcesywnie czynione ustalenia faktyczne wskazują na istnienie ciągu czynności z udziałem spółki o cechach charakterystycznych dla transakcji karuzelowych, którym nie towarzyszył rzeczywisty obrót, a jedynie zmierzały do wyłudzenia VAT. Spółka miała pełnić rolę brokera i opisywać w dokumentach wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, które następnie wracały do Polski. Według organu, wstępna analiza materiału dowodowego pozwoliła ustalić kilka firm o cechach znikających podatników i kilka o cechach buforów (które organ wymienił na s. 6 postanowienia).

Organ nawiązał do przypisanych mu obowiązków stania na straży zasad praworządności i powszechności opodatkowania. Natomiast w opisanej sytuacji zwrot VAT spółce tylko na podstawie jej twierdzeń i oferowanych faktur może okazać się nieuzasadniony. Dla prawidłowego zwrotu VAT spółce konieczne są przede wszystkim jednoznaczne ustalenia faktyczne, które w dalszej kolejności pozwolą trafnie zastosować materialne prawo podatkowe, a to wymaga przeprowadzenia obszernego i skomplikowanego postępowania podatkowego.

W podstawie prawnej organ powołał się na przyznane mu uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu VAT, w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018.2174 ze zm. w brzmieniu na dzień wydania kontrolowanego postanowienia - u.p.t.u.). Zwrócił również uwagę na prawo spółki do złożenia w takiej sytuacji zabezpieczenia, zgodnie z art. 87 ust. 2a i ust. 6 u.p.t.u.

Spółka złożyła skargę na powyższe postanowienie organu. Domagała się jego uchylenia oraz zasądzenia na jej rzecz od organu kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przez bezpodstawne kolejne przedłużenie terminu zwrotu VAT, w sumie o kilka lat. Podkreśliła, że przedstawiła organowi dowody świadczące o dochowaniu należytej staranności. Zdaniem spółki, trwająca weryfikacja wszystkich podmiotów występujących w kolejnych fazach kwestionowanego przez organ obrotu nie ujawni żadnych faktów mających wpływ na rozliczenie podatkowe samej spółki.

Ponadto spółka zarzuciła naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2019.900 ze zm. w brzmieniu na dzień wydania kontrolowanego postanowienia - O.p.), bowiem, w przekonaniu spółki, organ nie uzasadnił przedłużenia terminu zwrotu VAT, a jedynie nawiązał do wcześniejszych rozstrzygnięć w tym przedmiocie.

Zasadniczo, według spółki, organ I instancji uzyskał od niej wszystkie dowody dotyczące spornych transakcji, przesłuchano świadków. Ten materiał dowodowy potwierdza jej należytą staranność. Dlatego nie ma powodów, aby czekać na efekt czynności innych organów podejmowanych nie wobec spółki, ale w stosunku do innych podmiotów. Tymczasem, jak motywowała spółka, organ I instancji ignoruje pozyskany od niej i jednocześnie wyczerpujący materiał dowodowy. Spółka konsekwentnie ponawiała twierdzenie, że transakcje, w których nie uczestniczyła, nie mają znaczenia. Jej sytuacja na gruncie prawa podatkowego jest bowiem wyznaczona tylko przez jej czynności, jej postępowanie. W toku wielomiesięcznego postępowania podatkowego w zasadzie nie są prowadzone żadne czynności dowodowe. Spółka otrzymuje jedynie kolejne postanowienia przedłużające termin zwrotu VAT. Taka sytuacja trwa już niemal cztery lata. Organ I instancji wyłącznie oczekuje na rezultaty innych postępowań dotyczących innych transakcji zawieranych przez inne podmioty – wszystkie, które miały jakikolwiek kontakt z towarami nabywanymi przez spółkę. Bazuje przy tym na błędnej interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego, gdyż wiąże prawo spółki do odliczenia VAT naliczonego z postępowaniem innych podmiotów.

Spółka obszernie cytowała orzecznictwo sądowe omawiające jakie okoliczności organ podatkowy ma obowiązek stanowczo wyjaśnić, aby móc w następstwie zasadnie stwierdzić, że ma do czynienia z działaniami oszukańczymi, ukierunkowanymi wyłącznie na wyłudzenie VAT, które nie dają prawa do odliczenia VAT naliczonego. W ten sposób spółka zmierzała do wykazania, że całkowicie bezpodstawne są wątpliwości organu I instancji, a za nim organu, co do rzetelności deklarowanych przez nią zwrotów VAT. Jednocześnie jakakolwiek analiza postępowania innych uczestników obrotu gospodarczego, co do zasady, jest zupełnie zbędna z punktu widzenia prawa spółki do odliczenia VAT i uzyskania zwrotu tego podatku.

Poza tym, według spółki, w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia brakuje jakichkolwiek rzeczowych argumentów świadczących o celowości dalszego przedłużenia terminu zwrotu VAT.

Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonym postanowieniu.

W toku postępowania sądowego spółka dodatkowo złożyła pisma z [...] marca i [...] maja 2020 r. Nawiązała w nich do stanowiska prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach sygn.: I FSK 1901-1903/17 i argumentowała, że pierwsze przedłużenie terminu zwrotu VAT było spóźnione, a tym samym niezgodne z prawem. Oznacza to, że również kolejne przedłużenia terminu zwrotu VAT nie mogą zostać zaakceptowane z punktu widzenia prawa. Zatem, biorąc pod uwagę wymienione rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego, bez wątpienia uzasadniony jest jej wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga spółki zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowane postanowienie organu oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji z [...]września 2019 r. nie są zgodne z prawem, jednak z zasadniczo innych przyczyn niż te, na które spółka powołała się w skardze w kontekście naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Stosownie bowiem do regulacji zawartej w art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm. - P.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Jednocześnie nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak więc sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia, ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić również te naruszenia prawa, istotne dla wyniku sprawy, których strona skarżąca nie wymieniła w skardze.

W pismach składanych w toku postępowania sądowego trafnie spółka odwołuje się do stanowiska prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach sygn. I FSK 1901 - 1903/17, które dotyczyły przedłużenia terminu zwrotu VAT spółce za okresy rozliczeniowe od września do grudnia 2015 r.

W sprawie sygn. I FSK 1903/17 Naczelny Sąd Administracyjny analizował pierwsze przedłużenie terminu zwrotu VAT spółce za listopad i grudzień 2015 r. Nawiązał w niej do uchwały sygn. I FPS 2/16, stanowiącej o konieczności precyzyjnego określenia końcowego terminu przedłużenia zwrotu VAT. Naczelny Sąd Administracyjny jednocześnie zaznaczył, że przyjął za własne argumenty i konkluzje sformułowane w tej uchwale. Konsekwentnie powtórzył za wymienioną wyżej uchwałą, że tylko przedłużenia według dat dają możliwość zachowania i respektowania reguły pozwalającej przedłużyć wyłącznie taki termin, który jeszcze nie upłynął.

Z perspektywy uchwały sygn. I FPS 2/16 Naczelny Sąd Administracyjny zauważył w sprawie sygn. I FSK 1903/17, że w jej okolicznościach organ I instancji w pierwszym postanowieniu z [...] marca 2016 r. przedłużył zwrot podatku "do czasu ostatecznej weryfikacji zasadności zwrotu". Następnie mocą postanowienia z [...] grudnia 2016 r. organ I instancji uzupełnił swoje postanowienie z [...] marca 2016 r. poprzez określenie między innymi daty przedłużenia zwrotu podatku "do [...] kwietnia 2017 r.". W tym stanie analizowanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny motywował, że zgodnie z konstrukcją instytucji uzupełnienia postanowienia orzeczenie o uzupełnieniu lub jego odmowa nie ma samodzielnego bytu prawnego, a pozostaje częścią aktu administracyjnego. W szczególności dzieli losy tego aktu w postępowaniu odwoławczym. Stosownie do art. 217 § 1 i § 2 O.p. postanowienie zawiera między innymi: powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego. Przepis art. 213 § 2 O.p., który ma odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 219 tej ustawy do postanowień, stanowi, że organ może w każdym czasie uzupełnić postanowienie między innymi co do rozstrzygnięcia lub prawa zażalenia, wniesienia skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w postanowieniu pouczenia w tych kwestiach. Przytoczone unormowanie określa zakres uzupełnienia postanowienia, wskazując w sposób enumeratywny, które elementy postanowienia mogą być uzupełnione. Zatem przedmiotem uzupełnienia mogą być tylko elementy postanowienia wymienione w tym przepisie. Natomiast uzupełnienie nie może dotyczyć innych elementów.

Naczelny Sąd Administracyjny tłumaczył, że rozstrzygnięcie zawarte w postanowieniu czy też decyzji jest zdaniem lub zespołem zdań formułujących uprawnienia lub obowiązki ustalone w tych aktach administracyjnych. Z tego względu element ten należy uznać za najważniejszy w tekście decyzji lub postanowienia. Treść rozstrzygnięcia powinna być jasna i precyzyjna. W jego formułowaniu nie należy używać pojęć nieostrych lub wieloznacznych, terminów niezrozumiałych, zdań złożonych itp. Istotne jest również, że brak rozstrzygnięcia wyklucza traktowanie danego aktu jako decyzji lub postanowienia. Z kolei uzupełnienie ma doprowadzić do dodania brakujących elementów postanowienia lub decyzji, a nie do zmiany merytorycznego rozstrzygnięcia.

Tymczasem, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. I FSK 1903/17, organ I instancji [...] grudnia 2016 r., uzupełniając postanowienie z [...] marca 2016 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku, powołał się na brak konkretnej daty tego przedłużenia w pierwotnym postanowieniu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w takiej sytuacji nie zachodzą przesłanki określone w art. 213 § 1 O.p. Postanowienie organu I instancji z [...] marca 2016 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku zawierało rozstrzygnięcie, tyle że zostało ono wadliwie skonstruowane, bowiem nie podawało konkretnej daty kalendarzowej przedłużenia terminu, tylko moment przyszły, uzależniony od innych zdarzeń, co do których nie można było stwierdzić w jakim momencie się ziszczą. Wobec tego, zgodnie z oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego, postanowienie organu I instancji z [...] marca 2016 r. było kompletne, zawierało wszystkie elementy postanowienia wskazane w art. 217 § 1 i § 2 O.p. Natomiast, aby skutecznie dokonać uzupełnienia rozstrzygnięcia należy wykazać, że postanowienie zawiera braki określone w art. 213 § 1 w związku z art. 217 oraz art. 219 O.p. a tych braków w zakresie rozstrzygnięcia zawartego w postanowieniu z [...] marca 2016 r. nie było.

Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanej sprawie uznał za prawidłowy pogląd, według którego brak wskazania przez organ I instancji konkretnej daty, do której miało nastąpić przedłużenie terminu zwrotu podatku, stanowił istotną wadę prawną uzasadniającą konieczność wyeliminowania takiego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Jednocześnie podzielił twierdzenie, że próba sanowania przedmiotowego braku w drodze uzupełnienia postanowienia i wskazania przez organ I instancji konkretnego dnia, jako terminu końcowego wstrzymania zwrotu podatku, pozostawała bezskuteczna. Choć art. 213 § 1 i § 2 O.p., odczytywany w związku z art. 219 O.p., przewiduje możliwość uzupełnienia, jednak nie oznacza to, że taki kierunek rozstrzygnięcia jest możliwy w odniesieniu do każdego z zaskarżonych zażaleniem postanowień. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił przy tym uwagę na niepodzielność postanowienia wydawanego w trybie art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., w którym sposób określenia czasu przedłużenia nie stanowi wyodrębnionego rozstrzygnięcia, a integralną jego część. Z tego względu uchybienie w opisanym zakresie nie może prowadzić jedynie do uzupełnienia postanowienia (co miało miejsce w rozpatrywanym przypadku), natomiast wymaga jego całkowitej eliminacji. Niezależnie jednak od procesowej formuły rozstrzygnięcia wydanego przez organ I instancji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, kluczowa w rozpatrywanej sprawie pozostawała okoliczność, że określenie daty przedłużenia terminu nastąpiło [...] grudnia 2016 r., czyli już po upływie ustawowego terminu do zwrotu VAT za listopad i grudzień 2015 r., który kończył się odpowiednio [...] marca 2016 r. Tak więc nawet gdyby przyjąć za prawidłowe uzupełnienie postanowienia przez organ I instancji, z czym jednak Naczelny Sąd Administracyjny się nie zgodził, to i tak nie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku. Działanie było zatem spóźnione i jako takie nie mogło wywołać skutków prawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny motywował, że na tle art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w jego orzecznictwie trafnie podnosi się, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu VAT stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Regulacje dotyczące tej materii w założeniu mają stanowić rozwiązanie charakteryzujące się ważeniem sprzecznych interesów podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu VAT (w zgodzie z zasadą neutralności). Z kolei organy podatkowe, weryfikując zasadność zwrotu podatku, zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu VAT, działających na szkodę Skarbu Państwa. Występujący pomiędzy tymi wartościami swoisty konflikt, a w konsekwencji konieczność ich wyważenia, zauważalny jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wyznacza wspólne dla wszystkich państw członkowskich zasady składające się na unijny system podatku od wartości dodanej (por. wyrok w sprawie C-25/07 [EU:C:2008:395]).

Z orzecznictwa tego wynika, że państwa członkowskie mogą podejmować stosowne kroki w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT, którą implementują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Niewątpliwie jednym z takich środków jest przedłużenie terminu zwrotu podatku. Dlatego też w tego rodzaju sprawach – w ramach oceny wykładni i stosowania przepisów dotyczących analizowanej instytucji – nieodzowne staje się dostrzeganie dwóch przeciwstawnych sfer ochrony interesów prawnych, tj. sfery interesów podatnika oraz sfery interesów Skarbu Państwa.

Należy odnotować, że przytoczone stanowisko prawne było podstawą orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach sygn. I FSK 1901 - 1903/17 dotyczących przedłużenia terminu zwrotu spółce VAT za okresy rozliczeniowe od września do grudnia 2015 r. w zasadniczo zbieżnych stanach faktycznych i prawnych. Wymienione wyżej orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego są znane obu stronom.

Przechodząc na grunt okoliczności niniejszej sprawy należy przypomnieć - za Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawie sygn. I FSK 1903/17 - że organ I instancji po raz pierwszy przedłużył termin zwrotu spółce VAT za listopad i grudzień 2015 r. postanowieniem z [...] marca 2016 r. Zgodnie z jego treścią przedłużony termin zwrotu spółce VAT za te okresy rozliczeniowe miał kończyć się wraz z ostateczną weryfikacją zasadności zwrotu. Kolejnym postanowieniem z [...] grudnia 2016 r. organ I instancji uzupełnił omawiane postanowienie z [...] marca 2016 r. i termin przedłużenia zwrotu VAT spółce wyznaczył do [...] kwietnia 2017 r. W ten sposób uzupełnione postanowienie organu I instancji z [...] marca 2016 r. organ utrzymał w mocy ostatecznym postanowieniem z [...] marca 2017 r., na które skarga spółki została oddalona wyrokiem z 19 lipca 2017 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 473/17. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 lutego 2020 r. w sprawie sygn. I FSK 1903/17 uchylił w całości wyrok z 19 lipca 2017 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 473/17 z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania.

Poczynając od 1 marca 2017 r. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanowi, że zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Argumenty faktyczne i prawne przyjęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. I FSK 1903/17 bezpośrednio prowadzą do stwierdzenia, że kontrolowane w tej sprawie postanowienie organu, podobnie jak postanowienie organu I instancji, nie są zgodne z prawem. Konsekwentnie bowiem zasadnicze znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy ma okoliczność, że dopiero mocą postanowienia z [...] grudnia 2016 r. doszło do określenia konkretnej daty zamykającej pierwsze przedłużenie terminu zwrotu VAT spółce za listopad i grudzień 2015 r. Miało to miejsce już po upływie ustawowego terminu przewidzianego na zwrot spółce VAT za wspomniane okresy rozliczeniowe, odpowiednio po [...] marca 2016 r. Zgodnie z poglądem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawionym w sprawie sygn. I FSK 1903/17 postanowienie organu I instancji z [...] marca 2016 r. nie spowodowało prawnie skutecznego przedłużenia terminu zwrotu VAT spółce za wymienione okresy rozliczeniowe. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej sprawie wyjaśnił, że rozstrzygnięcie organu I instancji zawarte w postanowieniu z [...] marca 2016 r. nie spełniało wymogów stawianych przez prawo. Zostało błędnie sformułowane w kluczowym zakresie, bo dotyczącym jego istoty. Natomiast próba organu I instancji naprawienia popełnionego błędu, polegająca na wydaniu [...] grudnia 2016 r. postanowienia uzupełniającego, była działaniem spóźnionym z perspektywy reguł ustanowionych w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. i z tego względu pozbawionym prawnego znaczenia, a więc prawnie bezskutecznym.

W następstwie nie można zasadnie lokować kontrolowanego w tej sprawie postanowienia organu I instancji z [...] września 2019 r. w legalnie przedłużonym terminie zwrotu VAT spółce. Sytuacja faktyczna i prawna, jaką analizował i ocenił Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. I FSK 1903/17, z istoty rzeczy konsekwentnie wykluczała prawną skuteczność dalszego odkładania w czasie zwrotu spółce omawianego podatku, w tym przypadku mocą postanowienia organu I instancji z [...] września 2019 r. Posługując się pewnym uproszczeniem można powiedzieć, że w zaistniałej sytuacji faktycznej i prawnej organ I instancji nie miał już czego przedłużać. Termin zwrotu VAT spółce za listopad i grudzień 2015 r. w świetle prawa nie mógł już biec, kiedy organ I instancji wydał postanowienie [...] września 2019 r., tym bardziej kiedy je doręczał spółce na ręce pełnomocnika.

Także w sprawie sygn. I FSK 255/17 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny zwracał uwagę, że zgodne z prawem przedłużenie terminu zwrotu VAT podatnikowi wchodzi w rachubę tylko wówczas, gdy termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął.

W tym stanie rzeczy zarzuty formułowane przez spółkę w skardze schodzą na dalszy plan w tym znaczeniu, że nie mają żadnego wpływu na wynik sprawy. W sytuacji, w której do [...] marca 2016 r. nie doszło do prawnie skutecznego przedłużenia terminu zwrotu VAT spółce za listopad i grudzień 2015 r., w konsekwencji nie mogło również dojść do prawnie skutecznego dalszego przedłużenia tego terminu mocą postanowienia organu I instancji z [...] września 2019 r., bez względu na to jakie czynności podejmował organ I instancji w prowadzonym postępowaniu podatkowym i na ile były one powiązane z przesłankami faktycznymi i prawnymi wyznaczającymi prawidłowe - w przypadku spółki - rozliczenie VAT za wymienione okresy rozliczeniowe.

W dalszym postępowaniu organy uwzględnią przedstawione wyżej stanowisko prawne sądu.

Z tych powodów zaskarżone postanowienie organu oraz postanowienie organu I instancji z [...] września 2019 r. podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 135 P.p.s.a.

Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265 ze zm.). Obejmują one wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie ustanowionego radcy prawnego (480 zł) oraz opłatę od pełnomocnictwa (17 zł).