Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1350/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 16a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 19 lutego 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2015 roku sprawy ze skargi J. S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [....] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w ramach Programu "Mobilność Plus" oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. J. S. złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w ramach Programu "A" na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 i pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni jest pracownikiem naukowym (zatrudnionym na podstawie umowy o pracę) posiadającym stopień naukowy doktora Uniwersytetu [...], a także uczestnikiem II edycji Programu "A", ustanowionego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w Komunikacie z dnia 26 kwietnia 2012 r. o ustanowieniu Programu pod nazwą "A" (M.P. póz. 254), wydanego na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki, którego celem jest umożliwienie naukowcom udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych. Program ma pomóc uczestnikom w rozwoju kariery naukowej przez zdobywanie doświadczenia i wiedzy pod opieką wybitnych naukowców, dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju.

Wnioskodawczyni podała, że decyzją z dnia [...] r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego na wniosek Wydziału Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...] przyznał środki finansowe na finansowanie uczestnictwa Wnioskodawczyni w ww. Programie wiatach 2013 - 2015. Przyznane środki finansowe pochodzą z budżetu Państwa. Wnioskodawczyni wskazała, że zawarte zostały dwie umowy - pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Uniwersytetem, oraz dodatkowa umowa pomiędzy Uniwersytetem a Wnioskodawczynią. Warunki realizacji, finansowania, rozliczania i wykonania zadania zostały określone dnia 16 stycznia 2013 roku, w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Wydziałem Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...] Następnie Uniwersytet zawarł z Wnioskodawczynią odrębną umowę. Przedmiotem niniejszej umowy było określenie zasad finansowania udziału strony w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych w zagranicznym ośrodku naukowym w terminie od dnia 1 marca 2013 r. do dnia 28 lutego 2015 r. Środki finansowe zgodnie z zawartą umową mają zostać wykorzystane przez Wnioskodawczynię na finansowanie naukowego pobytu zagranicznego, tj. na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku, oraz na pokrycie kosztów podróży. Wnioskodawczyni jest pracownikiem Uniwersytetu, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. W ramach projektu Wnioskodawczyni wykonuje badania naukowe dla swojego pracodawcy, a nie dla zagranicznego ośrodka. Dodatkowo wskazała, że podczas uczestnictwa w Programie "A" w okresie od dnia 1 marca 2013 r. do dnia 31 marca 2013 r. przebywała na płatnym urlopie szkoleniowym, natomiast od 1kwietnia 2013 r. przebywała na bezpłatnym urlopie dla celów naukowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. Wnioskodawczyni podała, że zgodnie z umową zawartą pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Wydziałem Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...] z dnia 16 stycznia 2013 r., środki finansowe przyznane Wnioskodawczyni na finansowanie zagranicznego pobytu przeznaczone są na pokrycie kosztów utrzymania związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży uczestnika Programu, zgodnie z kalkulacją kosztów pobytu. Środki finansowe przeznaczone na finansowanie zagranicznego pobytu, nie mogą być wydatkowane na inne cele, niż określone w zawartej umowie. W przypadku wykorzystania środków niezgodnie z umową, środki finansowe podlegają zwrotowi na rachunek Ministerstwa. Wnioskodawczyni podała, że w Komunikacie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 26 kwietnia 2012 r. o ustanowieniu Programu pod nazwą "A" określono, że udział w Programie finansowany jest ze środków finansowych na naukę wyodrębnionych z części budżetu państwa - Nauka, na finansowanie programów i przedsięwzięć określonych przez ministra właściwego do spraw nauki. Zatem, środki finansowe przekazywane Wnioskodawczyni przez pracodawcę (Uniwersytet [...]) pochodzą z Budżetu Państwa z wyodrębnionej części - Nauka. Środki finansowe, przekazywane Wnioskodawczyni zgodnie z zawartymi umowami, przyznane zostały Wydziałowi Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...] (pracodawcy Wnioskodawczyni) z przeznaczeniem na finansowanie w latach 2013 - 2015 uczestnictwa Wnioskodawczyni w programie "A" - II edycja Programu, na podstawie decyzji Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 6 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła ponadto, że realizuje Program w zagranicznym ośrodku naukowym w M. w H. (Institutio A). Podczas zagranicznego wyjazdu zajmuje się badaniami własności grafenu w ramach projektu, pt. "Teoria i modelowanie hybrydowych układów z grafenem metodami DFT oraz funkcji Greena", które znajdują się w głównym kręgu zainteresowań Katedry Ciała Stałego Uniwersytetu [...]., której Wnioskodawczyni jest pracownikiem. Dalej podała, że jadąc do Hiszpanii uzyskała od swojego opiekuna, a zarazem opiekuna projektu (Profesora Uniwersytetu [...].) wytyczne dotyczące m.in tego, jakich obliczeń ma dokonać podczas badań w zagranicznym ośrodku naukowym. Opiekun Wnioskodawczyni decyduje również o realizacji kolejnych etapów harmonogramu i wyznacza Jej zadania z tym związane. Natomiast przydzielony Wnioskodawczyni w zagranicznym ośrodku naukowym opiekun nie ma wpływu na zadania realizowane przez stronę. Wnioskodawczyni podczas realizacji kolejnych etapów projektu pozostaje w ciągłym kontakcie ze swoim opiekunem sprawującym nadzór nad Wnioskodawczynią oraz nad projektem. Wnioskodawczyni zobowiązana jest również do konsultowania z opiekunem wszystkich kwestii związanych z projektem. Nie jest samodzielnym pracownikiem naukowym, w związku z czym nie może podejmować ostatecznych decyzji samodzielnie. Ponadto zobowiązana jest do przesyłania opiekunowi okresowych sprawozdań z przebiegu swoich prac, w którym przedstawia wyniki badań oraz obliczenia dokonane zgodnie z jego wytycznymi, które następnie opiekun przedstawia władzom Uniwersytetu [...].

Wnioskodawczyni wskazała, że wyjazd realizowany jest na podstawie polecenia pracodawcy odbycia podróży służbowej, do którego zastosowanie mają przepisy ustawy Kodeks pracy. Zdaniem strony zgodnie z definicją podróży służbowej, określoną w art. 775 ustawy z dnia z dnia 26 czerwca 1974 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502) podróżą służbową jest polecenie pracodawcy dotyczące wykonania przez pracownika określonego zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem jego pracy.

Wnioskodawczyni odbywa wyjazd zagraniczny, w ramach Programu "A", na podstawie pisemnego skierowania otrzymanego od pracodawcy (Uniwersytetu). Wnioskodawczyni została zatrudniona na stanowisku adiunkta naukowego przez Uniwersytet w wymiarze 1/2 etatu w drodze ogłoszonego w 2012 r. konkursu. Zgodnie z zasadami i regulaminem konkursu osoba zatrudniona w wyniku konkursu powinna w ciągu roku uzyskać grant badawczy lub finansowanie stażu podoktorskiego. Uczestnictwo w Programie "A" pozwoliło Wnioskodawczyni spełnić niniejszy warunek konkursu oraz kontynuować karierę na Uniwersytecie [...].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy środki pieniężne przyznane Wydziałowi Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...]., przekazywane Wnioskodawczyni w związku z Jej uczestnictwem w badaniach naukowych, realizowanych w ramach Programu "A", na finansowanie naukowego pobytu za granicą w celu pokrycia kosztów utrzymania związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy część środków pieniężnych przyznanych Wydziałowi Fizyki i Informatyki Stosowanej, przekazywanych Wnioskodawczyni w związku z Jej uczestnictwem w Programie "A", w celu pokrycia kosztów utrzymania związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży, podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem wydanej w niniejszej sprawie interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni możliwe jest zwolnienie części otrzymywanych przez Nią, środków od Uniwersytetu podczas zagranicznego pobytu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z dyspozycją przywołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika i osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia podróży służbowej. Z tego względu należy odwołać się do pojęcia podróży służbowej zawartego w art. 775 ustawy Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, póz. 94). Wnioskodawczyni podała, że zgodnie z tym przepisem podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest to polecenie pracodawcy dotyczące wykonania przez pracownika określonego zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem jego pracy. Zdaniem Wnioskodawczyni przyjmuje się, że podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana: poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania. Wszystkie te cechy wystąpić muszą łącznie, a brak jednej z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy świadczonej przez pracownika, jako podróży służbowej. Wskazała, że pojęcie diety zostało zdefiniowane w § 13 ust. l rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., póz. 167). W myśl wskazanej definicji dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Zdaniem Wnioskodawczyni warunki, na jakich została skierowana do prac badawczych odpowiadają warunkom, jakim powinna odpowiadać podróż służbowa. Wnioskodawczyni wskazała, że została wyznaczona do udziału w Programie poza granicami kraju przez zatrudniający Ją Uniwersytet (pracodawca wydał polecenie wyjazdu), w celu wykonywania zadania służbowego (udziału w projekcie badawczym). Odrębna umowa określa okres, na jaki skierowano Ją do badań naukowych i prac rozwojowych w zagranicznym ośrodku. Określa także związane z tym obowiązki. Wnioskodawczyni przez cały czas realizacji projektu musi pozostawać w stosunku pracy z kierującym Ją na badania Uniwersytetem. Według Wnioskodawczyni, przeznaczenie otrzymywanych przez Nią kwot na pobyt i pokrycie kosztów utrzymania i wyżywienia oraz na bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym zgodne jest z definicją diet.

Podsumowując, strona wskazała, że do środków finansowych otrzymywanych od pracodawcy w ramach stosunku pracy, w związku z odbywaną podróżą służbową, na pokrycie kosztów jej utrzymania za granicą zastosowanie ma zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., Nr [...] oraz przytoczonym przez stronę orzecznictwie sądów administracyjnych.

Interpretacją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko J. S. za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swego stanowiska organ wskazał, że z opisu stanu faktycznego wynika, iż otrzymane przez Wnioskodawczynię środki pieniężne nie stanowią stricte należności w rozumieniu przepisów powołanego wyżej rozporządzenia, ponieważ przedmiotowe środki wypłacone zostały w związku ze zdarzeniem, jakim jest udział Wnioskodawczyni w Programie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego "A", czyli programie ministerialnym. Środki te pracodawca Wnioskodawczyni (Uniwersytet), po ich otrzymaniu z Ministerstwa, zobowiązany był przekazać Wnioskodawczyni, jako uczestnikowi ww. Programu, na podstawie odrębnej umowy, a nie na podstawie umowy o pracę. Podobnie warunki realizacji i wykonywane w ramach powyższego Programu zadania określone zostały w stosownej umowie, stanowiącej całkiem odrębny dokument niż umowa o pracę. Organ wyjaśnił przy tym, że nie neguje faktu, iż do Wnioskodawczyni mają zastosowanie przepisy ustawy Kodeks pracy, jednak w jego ocenie w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie ustawa z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2012 r., póz. 572, z późn. zm), bowiem to ten akt prawny określa m.in. regulacje związane ze stosunkiem pracy pracowników naukowych, przy czym zgodnie z art. 136 ust. 1 ww. ustawy, w sprawach dotyczących stosunku pracy pracowników uczelni, nieuregulowanych w ustawie, stosuje się przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy. Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie środki finansowe zostały przyznane w drodze decyzji w związku z ustanowieniem Komunikatu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, który posiada zupełnie inną delegację ustawową niż rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób, które wydane jest na podstawie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym. Zdaniem organu każda z tych regulacji określa odrębne rodzaje wsparcia finansowego oferowanego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, a tym samym jednakowe traktowanie innych przepisów, w tym podatkowych, w odniesieniu do tych różnych form finansowania nie jest zasadne.

A zatem zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ zgodnie z celem i zasadami uczestnictwa w Programie "A" wyjazd za granicę Wnioskodawczyni nie jest tożsamy z odbyciem podróży służbowej pracownika. W ocenie organu pracownik naukowy, uczestnicząc w Programie "A" w zagranicznym ośrodku naukowym nie odbywa podróży służbowej. Kwestie podróży służbowej regulują bowiem przepisy wykonawcze do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, natomiast ww. Program został utworzony w oparciu o podstawę prawną wynikającą z ustawy o zasadach finansowania nauki. Zatem, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawczynię nie spełniają dyspozycji ww. przepisu. W konsekwencji ww. środki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy czym dochód ten z uwagi na fakt, że nie pochodzi ze środków pracodawcy Wnioskodawczyni, a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany, podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanego przez stronę orzecznictwa sądów administracyjnych organ stwierdził natomiast, że wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach, zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji RP.

Po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca złożyła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła rażące naruszenie:

1. Prawa materialnego, tj.:

przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, poprzez ich błędną i dowolną wykładnię, polegającą na uznaniu, że podróż zagraniczna Skarżącej w ramach programu "A" nie jest podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy, a w konsekwencji otrzymane przez Skarżącą środki nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że tylko wyłącznie te przepisy regulują kwestie podróży służbowej pracownika naukowego;

przepisu art. 20 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że z uwagi na fakt, że środki przekazywane Skarżącej nie pochodzą ze środków pracodawcy, podlegają opodatkowaniu, jako przychody z innych źródeł.

2. Przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.:

przepisu art. 14c Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przedstawieniu uzasadnienia prawnego, z którego jednoznacznie, nie wynika dlaczego stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe;

naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 125 ustawy Ordynacja Podatkowa.

W odpowiedzi na skargę organ nie znalazł podstaw do zmiany zajętego stanowiska w wydanej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona interpretacja nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu pozostaje kwestia, czy uczestnictwo w programie " A" można uznać za odbycie przez pracownika podróży służbowej podlegającej zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.").

Tytułem wstępu należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w art. 10 ust. 1 źródła przychodów. Jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.). Za pracownika uznaje się m.in. osobę pozostającą w stosunku pracy (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f.).

Odbywanie podróży służbowej przez pracowników naukowych regulują przepisy wykonawcze do ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, natomiast program "A" został utworzony w oparciu o podstawę prawną, wynikającą z ustawy o zasadach finansowania nauki. Program został ustanowiony komunikatem Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy o zasadach finansowania nauki, w myśl którego finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa.

Celem programu pod nazwą "A" jest umożliwienie młodym naukowcom, w tym uczestnikom studiów doktoranckich, zwanym dalej "uczestnikami programu", udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki. Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, zwanej dalej "zagranicznym ośrodkiem" oraz podróży między miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. O przyznanie środków finansowych w ramach programu mogą ubiegać się jednostki naukowe, o których mowa w art. 2 ust. 9 pkt a-e ustawy o zasadach finansowania nauki, zatrudniające lub kształcące na studiach doktoranckich uczestników programu. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu. Uczestnikowi programu ww. środki finansowe są przekazywane na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu. Zatem o środki finansowe na realizację projektu ubiega się uczelnia (pracodawca) i tej jednostce są te środki przyznawane. Jak wskazano we wniosku środki finansowe mogą być uzyskane tylko przez jednostkę naukową dla sfinansowania prac badawczych pracownika tejże w ramach realizacji określonego projektu w zagranicznym ośrodku naukowym. Wypłaty dokonuje pracodawca, w związku z tym przychód ten będzie stanowił przychód ze stosunku pracy, albowiem odpowiada definicji tego przychodu zawartej w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16a u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika. A zatem elementem niezbędnym do skorzystania z analizowanego zwolnienia pozostaje odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Poza sporem pozostaje, że przytoczony przepis nie zawiera definicji podróży służbowej i dlatego należy odwołać się do pojęcia podróży służbowej zawartego w art. 775 Kodeksu pracy, w myśl którego pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania (wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008r. sygn. akt: I PK 208/07, OSNP z 2009r., nr ll-12,poz. 134). Wszystkie cechy wystąpić muszą łącznie, a brak jednej z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy świadczonej przez pracownika jako podróży służbowej. (...) Nie ulega też wątpliwości, że obowiązek odbycia podróży służbowej wynika z polecenia pracodawcy, nie jest natomiast uzależniony od zgody pracownika.

Wykładni pojęcia "podróży służbowej" dokonał również Sąd Najwyższy w wyroku z 22 stycznia 2004 r. (sygn. I PK 298/03, OSNP 2004/23/399), zgodnie z którą czas pracy pracownika przeznaczony na wykonywanie - w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę - zadań wymagających ponoszenia przez pracownika dodatkowych kosztów, z natury rzeczy kwalifikuje się jako odbywanie pracowniczych zagranicznych podróży służbowych, które wymagają zrekompensowania przez pracodawcę uzasadnionych kosztów poniesionych przez pracownika.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stoi jednak na stanowisku, że elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, iż pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę. Tymczasem ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że została ona skierowana do udziału w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku uniwersyteckim przez zatrudniającą ją uczelnię ( Wydział Fizyki i Informatyki Stosowanej Uniwersytetu [...]). Skarżąca przez cały czas realizacji projektu pozostaje w stosunku pracy z kierującą ją Uczelnią. Dodatkowo w okresie od 1 marca 2013 r. do 31 marca 2013 r. strona przebywała na urlopie szkoleniowym, natomiast od 1 kwietnia 2013 r. przebywa na bezpłatnym urlopie dla celów naukowych. Wymóg udzielenia stronie urlopu bezpłatnego wynikał z przepisów dotyczących zasad kierowania pracowników naukowych do badań naukowych za granicę Zgodnie z §1 pkt 1 rozporządzenia osoby, mające stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą być kierowane za granicę w celu prowadzenia badań naukowych. Osoba pozostająca w zatrudnieniu w celu skierowania jej za granicę musi uzyskać zgodę pracodawcy i urlop szkoleniowy lub bezpłatny (§ 9 ust. 1 rozporządzenia). Wymóg ten dotyczy, jak wynika z art. 42 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, stanowiącego upoważnienie do wydania rozporządzenia, wszystkich osób kierowanych za granicę w celu prowadzenia badań naukowych, a więc także tych, które otrzymują środki w ramach programu "A".

Udzielenie urlopu bezpłatnego nie jest w związku z tym tożsame ze zwolnieniem z obowiązku wykonywania polecenia pracodawcy w okresie trwania urlopu, którego udzielono w celu realizacji celu, wyznaczonego przez pracodawcę, ale jest warunkiem formalnym, związanym z takim skierowaniem. Dodatkowo z opisanego stanu faktycznego wynika, że choć wyjazd i pobyt za granicą ściśle związany jest z obowiązkami, jakie spoczywają na pracowniku naukowym zatrudnionym na uczelni. Skarżąca otrzymała wprawdzie od pracodawcy polecenie wykonania zadania służbowego, jakim jest zrealizowanie określonego projektu, na podstawie którego pracodawca otrzymał finansowanie z ministerstwa w ramach programu "A" i została zobowiązany do wykonywania określonych obowiązków, m.in. do składania sprawozdań z przebiegu projektu. Pracodawca odpowiada za należyte wykorzystanie środków finansowych przez uczestnika, a nieskładanie sprawozdań mogło skutkować obowiązkiem zwrotu tych środków.

Sąd stwierdza, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy uczestnictwo strony w programie "A" i związany w nim pobyt zagraniczny nie może zostać uznany za podróż służbową. Choć zarówno uczestnictwo w programie, jak i sam wyjazd za granicę odbywa się niewątpliwie na polecenie pracodawcy (UŁ), to trudno przyznać rację skarżącej, że odbywa się on w celu wykonania zadania służbowego, co z kolei skutkowałoby możliwością zastosowania dyspozycji z art. 21 ust.1 pkt 16 a u.p.d.o.f. Z opisanych we wniosku oraz jego uzupełnieniu okoliczności wynika, że udział w badaniach naukowych wiąże się dla skarżącej niewątpliwie z rozwojem kariery naukowej, zdobywaniem doświadczenia i wiedzy naukowej, a także zapewnia samodzielność działania, czego dowodem jest choćby fakt redagowania publikacji naukowych z zakresu problematyki projektu. W takim wypadku w ocenie Sądu trudno jest mówić o realizowaniu polecenia służbowego pracodawcy. Sąd stoi również na stanowisku, że cechą charakterystyczną podróży służbowej jest jej incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r., II PZP 11/08), które to kryteria w niniejszej sprawie nie zostały spełnione.

Z powyższych względów, wobec faktu, że zachodziły podstawy do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r. poz. 270) należało orzec jak w sentencji wyroku.

ak