Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1581/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Mirosław Surma (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2215/15 w sprawie ze skargi M. G. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 10 sierpnia 2015 r. nr ILPB2/4511-1-504/15-2/TR w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) zasądza od M. G. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

1.1. Wyrokiem z 11 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2215/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", po rozpoznaniu skargi M.g., uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z 10 sierpnia 2015 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.2. We wniosku o wydanie interpretacji skarżąca podała, że 11 lutego 2008 r. nastąpiło kupno działki gruntu przez męża skarżącej, który w momencie zakupu gruntu był kawalerem. W dniu 20 grudnia 2008 r. doszło z kolei do zawarcia związku małżeńskiego pomiędzy mężem skarżącej a skarżącą bez wyznaczania odrębności majątkowej małżonków. Następnie 31 marca 2011 r. została wydana decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dla męża wnioskodawczyni. W dniu 13 maja 2011 r. doszło do podpisania przez skarżącą i jej męża umowy o kredyt hipoteczny z przeznaczeniem na budowę domu systemem gospodarczym. Skarżąca i jej mąż 21 września 2011 r. kupili mieszkanie z zasobów WAM, a 23 listopada 2011 r. sprzedali je za [...] zł. Mąż skarżącej złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu [...] w dniu 25 marca 2012 r., w którym wykazano: przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie – [...] zł; koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie – 0 zł; dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie – [...] zł; kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w kwocie – [...]; podstawa obliczenia podatku - 0 zł; podatek należny - 0 zł.

W okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości doszło do opłacenia faktur VAT wystawionych na męża skarżącej, potwierdzających poniesienie wydatków na cele mieszkaniowe. W dniu

18 marca 2015 r. podpisano akt notarialny o rozszerzenie wspólności ustawowej mocą, którego rozszerzono wspólność majątkową na majątek osobisty męża skarżącej, tj. na ww. działkę gruntu.

1.3. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zapytała: czy przeznaczenie środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży wspólnego mieszkania na budowę domu mieszkalnego (dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych) na nieruchomości gruntowej należącej do jednego ze współmałżonków można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe dla obojga małżonków czy tylko właściciela gruntu oraz czy prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków i nakładów poczynionych na budowę budynku mieszkalnego ma tylko podatnik na którego została wystawiona imienna faktura przy wydatkowaniu, czy również jego współmałżonka/ek?

1.4. W ocenie wnioskodawczyni odrębność majątkowa gruntu, na którym powstał dom małżonków oraz fakt wystawienia faktur zbieranych podczas trwania budowy tylko wyłącznie na męża nie powinny pozbawiać skarżącej prawa do skorzystania z ulgi podatkowej, gdyż nakłady finansowe na wspomnianą nieruchomość finansowane były ze wspólnego majątku małżonków. W sferze codziennych wydatków i wpływów finansowych wnioskodawczyni i jej małżonek nie posiadają ścisłego podziału na odrębne majątki. Na budowę domu jednorodzinnego 13 maja 2011 r. skarżąca wspólnie z mężem zaciągnęła kredyt hipoteczny w wysokości 200.000 zł, który jest spłacany ze wspólnych dochodów. W okresie budowy domu małżonkowie zbierali faktury i dowody potwierdzające wydatki poniesione na wspomnianą nieruchomość. Zdaniem wnioskodawczyni istotne znaczenie ma cel wydatkowania, którym była budowa domu jednorodzinnego. Warunkiem zwolnienia od opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłącznie przeznaczenie przychodu na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, innego budynku mieszkalnego. Uzyskany przychód został zatem prawidłowo wydatkowany.

1.5. Uznając stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe Minister Finansów wskazał, że stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Organ uzasadniając swoje stanowisko przytoczył również regulacje art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiujące pojęcie wydatków na cele mieszkaniowe. Zwrócono również uwagę na zawartą w art. 21 ust. 26 w/w ustawy definicję własnego budynku, lokalu lub pomieszczenia. W kontekście omawianych regulacji tylko wydatkowanie

środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w terminie i na cele wskazane

w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie omawianego zwolnienia.

1.6. Dla ustalenia czy wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść się do regulacji dotyczących ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 i 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy). W zasadzie małżeńska umowa majątkowa reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość. Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku. W sprawie, do rozszerzenia wspólności majątkowej na majątek osobisty męża skarżącej, w tym na działkę gruntu, doszło dopiero 18 marca 2015 r. Oznacza to, że wnioskodawczyni nabyła prawo do gruntu dopiero w momencie zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową. Skoro odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmuje grunt, ale dopiero od momentu, od kiedy wszedł on do majątku wspólnego, to wszelkie uprawnienia, które skarżąca chciałaby czerpać z nabycia gruntu mogą zaistnieć dopiero od momentu rozszerzenia wspólności na ten grunt.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do WSA w Poznaniu wnioskodawczyni zarzuciła naruszenie

art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści

i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Uwzględniając skargę Sąd pierwszej instancji wskazał, że art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym odo osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r.361 ze zm.), dalej "u.p.d.o.f.", wymaga, by wydatek został poniesiony na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych. Okoliczność ta w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie budzi wątpliwości. Z przepisu tego nie można jednak wywieść, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest, by w terminie tym nastąpiło również nabycie prawa własności rzeczy lub prawa, o którym mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. Ustawodawca wymaga wyłącznie celowości działania podatnika dla spełniania przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Jeżeli zatem, skarżąca w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości należącej do majątku wspólnego małżonków poczyniła wydatki na własne cele mieszkaniowe, a po tym czasie nabyła własność budynku, to zostały spełnione przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Fakt, że rozszerzenie wspólności ustawowej, na majątek osobisty męża skarżącej, tj. na grunt, na którym stanął budynek, nastąpiło po upływie terminu, wynikającego z tego przepisu, nie pozbawia skarżącej prawa do zwolnienia. Na gruncie niniejszej sprawy niewątpliwie skarżąca realizowała cel ustawowy polegający na wspólnej z mężem inwestycji w postaci budowy budynku mieszkalnego, który w zamyśle miał zabezpieczyć potrzeby mieszkaniowe założonej rodziny.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Minister Finansów wniósł

o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie

o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu; zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazał naruszenie:

1. przepisów postępowania art. 174 pkt 2 p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 57a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez wydanie rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji poza granicami przedmiotowej sprawy zakreślonej zarzutami podniesionymi przez skarżącą w skardze, którymi to Sąd ten był związany i w związku z tym dokonanie oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej poza granicami zakreślonymi we wniesionej skardze. Sąd pierwszej instancji nie był uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi, tym samym miał obowiązek orzekać wyłącznie w granicach skargi zakreślonej jej zarzutami, którymi był związany;

2. przepisów prawa materialnego art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.: art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię

i uznanie, że w przedmiotowej sprawie dla zastosowania zwolnienia określonego

w ww. przepisie nie jest konieczne, by w terminie tym nastąpiło również nabycie prawa własności rzeczy lub prawa, o którym mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.

i w konsekwencji przyjęcie, iż w zaistniałym stanie faktycznym skarżącej nie można odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. W przedmiotowej sprawie należało, przyjąć, że skarżącej nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. ze względu na fakt, iż we wskazanym terminie dwuletnim skarżąca nie nabyła prawa: własności do przedmiotowego gruntu stanowiącego majątek odrębny małżonka w związku z czym sposób wydatkowania przychodu skarżącej nie służył realizacji jej celów mieszkaniowych, w rozumieniu cyt. przepisów podatkowych, wobec czego ww. wydatków nie można uznać za poniesione na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna zawiera uzasadnione podstawy i z tego względu należało ją uwzględnić. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami rozpoznawanej skargi kasacyjnej.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.2. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego oparty został na usprawiedliwionych podstawach. Autor skargi kasacyjnej prawidłowo wskazał na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art.57a w związku z art.134 § 1 p.p.s.a. i tym samym wykroczenie poza granice kontroli zaskarżonego aktu wyznaczone zarzutami skargi.

5.3. Uwzględniając czasowe ramy prawne w jakich orzekał Sąd pierwszej instancji, wskazać należy, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Z kolei treść art. 57a p.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.

Podkreślenia też wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretujący dokonuje interpretacji tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Z istoty postępowania interpretacyjnego wynika więc związanie organu, a następnie sądu zakresem przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, a dodatkowo ramy prawne kontroli sądowej interpretacji indywidualnej wyznacza art.57a p.p.s.a. stanowiący, że sąd jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Inaczej rzecz ujmując, sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. Nie może więc podjąć się z własnej inicjatywy niejako poszukiwania naruszeń prawa, które nie zostały wskazane w skardze.

Przepis art. 57a p.p.s.a. został dodany na podstawie art. 1 pkt 18 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 roku o zmianie ustawy – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r., poz. 658; dalej "ustawa nowelizująca"), która weszła w życie 15 sierpnia 2015 roku. Jednocześnie dodając ten przepis ustawodawca w art. 1 pkt 33 ustawy nowelizującej dokonał zmiany treści art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że sąd rozstrzyga granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przed nowelizacją wojewódzki sąd administracyjny rozstrzygając w granicach danej sprawy nie był związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ten stan rzeczy uległ więc zasadniczej zmianie w sprawach skarg na pisemne interpretacje wydawane w indywidualnych sprawach na skutek wejścia w życie ustawy nowelizującej, mocą której dodano art. 57a p.p.s.a. i w związku z tym dokonano zmiany treści art. 134 § 1 p.p.s.a.

5.4. Celowość powyższego wywodu opisującego granice przedmiotowe indywidualnej interpretacji prawa podatkowego oraz ramy prawne realizowanej kontroli sądowej wynika faktu, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił wynikających z powołanych przepisów ograniczeń zakresu realizowanej przez tenże sąd kontroli prawidłowości indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Mając na uwadze fakt, że skarga na indywidualną interpretację z dnia 10 sierpnia 2015 roku została wniesiona w dniu 19 października 2015 roku, a więc już w momencie obowiązywania znowelizowanych przepisów, Sąd pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie był związany zarzutami podniesionym przez skarżącą w skardze. Był to natomiast jeden zarzut procesowy - naruszenia przez organ interpretujący przepisu art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegającego, zdaniem skarżącej, na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń. Tym samym, biorąc pod uwagę, że skarżąca jako podstawy prawnej swojej skargi nie wskazała naruszenia przepisów prawa materialnego (przez błędną wykładnię lub niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego), Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie mógł badać prawidłowości dokonanej przez organ interpretujący wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. i tym samym nie mógł odnosić się w swoim orzeczeniu do zasadności niezastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu. Inaczej rzecz ujmując w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji mógł dokonać oceny jedynie postawionych w skardze zarzutów, tj. naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Trafnie więc autor skargi kasacyjnej wskazał, że z przepisów art.57a w związku z art.134 § 1 p.p.s.a. wynika związanie wojewódzkiego sądu administracyjnego zarzutami skargi na interpretację indywidualną. Sąd ten bada zgodność zaskarżonej interpretacji indywidualnej z prawem materialnym i przepisami postępowania wyłącznie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi i wskazaną w niej podstawą prawną. W rezultacie tego, rozpoznając skargę na interpretację indywidualną, wojewódzki sąd administracyjny nie może przy podejmowaniu rozstrzygnięcia uwzględnić naruszeń prawa innych niż wskazane w tejże skardze, nawet jeżeli takie naruszenia dostrzeże.

5.5. Postawiony przez skarżącą w skardze do Sądu pierwszej instancji zarzut naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie mógł podważyć prawidłowości zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Stosownie bowiem do przepisu art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135 – 137, art.140, art.143, art.165 § 3b, art.165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 Ordynacji podatkowej oraz przepisy rozdziału 5,6,10 i 23 działu IV tej ustawy. W odesłaniu tym ustawodawca nie zamieścił żadnego z przepisów, których naruszenie strona zarzuciła zaskarżonej interpretacji, to jest ani opisującego zasadę prawdy materialnej art. 122 Ordynacji podatkowej, ani konkretyzującego tę zasadę przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym, skoro przepisy te nie mogły mieć zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, to nie mogły zostać również naruszone przez organ przy wydaniu zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji postawiony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia art. 122 związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej był zarzutem bezpodstawnymi i jako taki również powinien być oceniany przez Sąd pierwszej instancji.

5.6. Podsumowując, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydając zaskarżone orzeczenie wyszedł poza zakres zaskarżenia zakreślony zarzutami podniesionymi przez skarżącą, którymi był związany, tym samym dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, tj. art.57a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. Uznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny tego właśnie zarzutu skargi kasacyjnej, idącego najdalej w skutkach procesowych, czyni bezprzedmiotowymi pozostałe zarzuty tej skargi.

5.7. Z tych wszystkich względów, uznając istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną (pkt 5.5.), Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i na podstawie art. 193 w zw. z art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).