Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 861/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19
journal: Dz.U. 1995 nr 109 poz 530
law: Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu  się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 23 czerwca 1994 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 września 2015 r. sprawy ze skargi A. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2014 r. A.M. złożył wniosek uzupełniony pismem w dniu 8 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na stałe mieszka razem z żoną w Polsce. Posiada obywatelstwo rumuńskie i polskie. W ostatnich kilku latach wnioskodawca nie wyjeżdżał z Polski, a z rodziną i znajomymi w Rumunii kontaktuje się telefonicznie.

Wnioskodawca otrzymuje emeryturę z publicznego systemu ubezpieczeń społecznych za pracę w Rumunii w resorcie rolnictwa w wysokości 669 lei, oraz tzw. dodatek przesiedleńczy w wysokości 214 lei, jako kwotę zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin. Emerytura z Rumunii jest w państwie źródła zwolniona z opodatkowania z uwagi na jej niską kwotę, natomiast otrzymywany przez wnioskodawcę dodatek, jest obligatoryjnie zwolniony z opodatkowania w każdym kraju. Świadczenia są otrzymywane za pośrednictwem banku. Kwota emerytury z Rumunii po przeliczeniu wynosi około 800,- zł.

Ponadto w Polsce wnioskodawca otrzymuje dodatek emerytalny w wysokości 48,67 zł miesięcznie, za 20 miesięcy pracy wykonywanej na terenie Polski.

We wrześniu 2014 r. bank, za pośrednictwem którego wnioskodawca otrzymuje świadczenia z Rumunii pobrał kwotę 149 zł z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle obowiązujących przepisów wypłacana w Rumunii emerytura i dodatek stanowiący zaopatrzenie przyznane ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin podlega opodatkowaniu w Polsce i czy bank słusznie potrąca od tych świadczeń podatek dochodowy od osób fizycznych? Czy w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych każda osoba, która ma miejsce zamieszkania w Polsce i tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy obowiązana jest płacić podatek. Polska zawarła z Rumunią umowę w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, dlatego też ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją. Przy tej metodzie dochody uzyskane z zagranicy korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w Polsce. Wnioskodawca uważa zatem, że niesłusznie został obciążony podatkiem dochodowym przez bank.

Ponadto wnioskodawca wskazuje, że jest zwolniony z podatku w państwie źródła. Zgodnie z Komentarzem do art. 18 KM OECD pewne kategorie świadczeń emerytalnych, które korzystają ze zwolnienia w państwie źródła, a które zgodnie z art. 18 podlegają opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania odbiorcy świadczenia korzystają w tym ostatnim ze zwolnienia podatkowego. Zdaniem wnioskodawcy istotny jest również zapis art. 26 Umowy pomiędzy Polską a Rumunią, zgodnie z którym obywatele Umawiającego się Państwa nie mogą być poddani w Umawiającym się Państwie ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym są lub mogą być poddani w tych samych okolicznościach obywatele tego drugiego Państwa.

W dniu [...] r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny uzasadniając własne stanowisko w sprawie przywołał treść art. 3 ust. 1 i 1a , art. 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f.")

Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie, zastosowanie będzie miała umowa z dnia 23 czerwca 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1995 r., Nr 109, poz. 530).

Zdaniem Ministra Finansów art. 19 ww. umowy znajdzie zastosowanie do otrzymywanej z Rumunii emerytury, natomiast do świadczenia w postaci dodatku wypłacanego jako kwotę zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin - jako nie związanego z poprzednio wykonywaną pracą najemną - należy zastosować art. 23 ww. umowy, dotyczący innych dochodów.

W ocenie organu z powyższych przepisów wynika, że świadczenia otrzymywane przez wnioskodawcę z Rumunii, tj. emerytura i wskazany we wniosku dodatek, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w miejscu zamieszkania, czyli w Polsce. W świetle wskazanych przepisów nie następuje zatem podwójne opodatkowanie tych świadczeń i w konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania. Wskazane we wniosku świadczenia podlegają zatem opodatkowaniu według przepisów polskiego prawa podatkowego, tj. ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem organu otrzymywana z Rumunii emerytura podlega opodatkowaniu w Polsce jako przychód o którym mowa w art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f. Ze względu na okoliczność wypłaty emerytury z Rumunii przez bank w Polsce, płatnik (w tym wypadku bank) ma obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego świadczenia, stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Podatnik przy odbiorze emerytury lub renty, o której mowa w ust. 3, może wpłacić płatnikowi ustaloną zaliczkę w złotych. Wpłatę tę uznaje się za zaliczkę potrąconą przez płatnika (art. 35 ust. 3a ww. ustawy).

Również wskazany we wniosku dodatek otrzymywany z Rumunii, otrzymywany jako kwota zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin podlega opodatkowaniu jako przychód o którym mowa w art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f., jednakże - pod warunkiem przedstawienia płatnikowi dokumentu instytucji zagranicznej stwierdzającego charakter przyznanego świadczenia - może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 74 lit. b) ww. ustawy.

W sytuacji zatem przedstawienia płatnikowi dokumentu instytucji zagranicznej stwierdzającego charakter przyznanego dodatku, płatnik (bank) nie jest obowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanego dodatku.

Reasumując, organ przyjął, że otrzymywane z Rumunii świadczenia, w postaci emerytury i dodatku stanowiącego zaopatrzenie przyznane ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, a bank jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednakże, w sytuacji gdy wnioskodawca przedstawi płatnikowi dokument instytucji zagranicznej stwierdzający charakter przyznanego świadczenia, powyższy dodatek, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 74 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, organ odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy w zakresie zasady równego traktowania wskazał, że wbrew opinii przedstawionej we wniosku równe traktowanie, o którym mowa w art. 26 umowy, nie polega, w odniesieniu do niniejszej sprawy, na zwolnieniu z opodatkowania lub zwolnieniu z bardziej "uciążliwego" opodatkowania w Polsce dochodów z Rumunii. Na przykładzie można przedstawić, że równe traktowanie ma polegać na obciążeniu Polaka mieszkającego w Rumunii takimi samymi obowiązkami jak mieszkającego tam Rumuna albo Rumuna mieszkającego w Polsce takimi samymi obowiązkami jak mieszkającego tu Polaka. W konsekwencji, w sytuacji konieczności zapłaty w Polsce podatku od dochodów osiągniętych przez wnioskodawcę z Rumunii nie dochodzi do złamania zasady równego traktowania, określonej w art. 26 ww. umowy.

Minister Finansów, po rozpoznaniu wezwania spółki do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 17 marca 2015 r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 23 stycznia 2015 r.

W skardze na powyższą indywidualną interpretację skarżący wniósł o jej uchylenie, o udzielenie pomocy prawnej oraz zwolnienie od kosztów sądowych.

W ocenie skarżącego, zgodnie z umową zawartą między Polską i Rumunią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, emerytury są opodatkowane w miejscu zamieszkania. Ww. umowa nie uwzględnia jednak jak należy postępować w przypadku emerytur ustawowo zwolnionych z opodatkowania w państwie źródła - jak to ma miejsce w przypadku skarżącego. Na podstawie ustawy nr 571 z 2003 r. emerytury do 900 RON są zwolnione z opodatkowania. Zgodnie z art. 26 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania "Obywatele Umawiającego się Państwa nie mogą być poddani w Umawiającym się Państwie ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym są lub mogą być poddani w tych samych okolicznościach obywatele tego drugiego Państwa".

Ta sama zasada odnosi się do obywateli polskich mieszkających w Rumunii i pobierających świadczenia z Polski, jak też do obywateli mieszkających w Polsce i otrzymujących świadczenia z Rumunii.

W ocenie skarżącego, art. 26 ust. 1 umowy jest zgodny z Konwencją Modelową OECD. Na podstawie tej Konwencji emerytura skarżącego nie powinna być opodatkowana w państwie zamieszkania. Zdaniem skarżącego, gdy dane państwo zwalnia z opodatkowania konkretne rodzaje lub części wypłat emerytalnych postanowienia artykułu o opodatkowaniu emerytur w państwie zamieszkania mogą doprowadzić do opodatkowania przez to państwo emerytur, które nie miały być opodatkowane. Pewne kategorie świadczeń emerytalnych, które korzystają ze zwolnienia w państwie źródła, a zgodnie z art. 18 MK OECD powinny podlegać opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania odbiorcy świadczenia, korzystają w tym ostatnim państwie ze zwolnienia podatkowego".

Skarżący powołuje również regulację, zgodnie z którą emerytura lub inne podobne świadczenia wypłacone osobie mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie z tytułu zatrudnienia wykonywanego w przeszłości w drugim umawiającym się państwie będą zwolnione z opodatkowania w pierwszym państwie jeżeli emerytura lub inne świadczenia byłyby zwolnione od opodatkowania w drugim państwie gdyby beneficjent miał miejsce zamieszkania w tym drugim państwie.

Zdaniem skarżącego w jego przypadku dochodzi do konfliktu jurysdykcji, tzn. powstaje problem podziału prawa do opodatkowania świadczenia emerytalnego pomiędzy dwoma państwami. Jedno państwo źródła ustawowo zwalnia skarżącego z podatku, a drugie niesłusznie opodatkowuje.

Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-279/93 ustalił zasadę, zgodnie z którą dyskryminacja ma miejsce wówczas kiedy stosuje się różne normy do podobnych sytuacji albo kiedy ta sama norma znajduje zastosowanie do różnych sytuacji.

Skarżący uważa, że w jego przypadku nie występuje problem unikania podwójnego opodatkowania, ponieważ w państwie źródła jest ustawowo zwolniony z podatku i tą samą normę powinno zastosować państwo zamieszkania. Jeśli w przyszłości dochody skarżącego będą opodatkowane w państwie źródła to zgodnie z zawartą umową będzie podlegał opodatkowaniu w miejscu zamieszkania.

W świetle powyższego skarżący oczekuje odpowiedzi na pytanie czy Polskę obowiązuje Modelowa Konwencja OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, a także jak należy interpretować art. 26 ust. 1 umowy zawartej pomiędzy Polską i Rumunią.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 tej ustawy sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem interpretacja indywidualna będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

a) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

b) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Przypomnieć należy, że w związku z tym, że wnioskodawca mający miejsce zamieszkania w Polsce otrzymuje emeryturę z publicznego systemu ubezpieczeń społecznych za pracę w Rumunii w resorcie rolnictwa w wysokości 669 lei oraz tzw. dodatek przesiedleńczy w wysokości 214 lei, jako kwotę zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin, w przedmiotowej sprawie, zastosowanie będzie miała umowa z dnia 23 czerwca 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1995 r., Nr 109, poz. 530).

W myśl art. 19 ww. umowy, z uwzględnieniem postanowień art. 20 ust. 2, emerytury i inne podobne świadczenia z tytułu poprzedniej pracy najemnej, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca emerytury posiada miejsce zamieszkania. Zatem powyższy przepis znajdzie zastosowanie do otrzymywanej przez skarżącego z Rumunii emerytury.

Zgodnie, z art. 23 ust. 1 ww. umowy, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Wobec powyższego, do świadczenia w postaci dodatku wypłacanego jako kwotę zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin - jako nie związanego z poprzednio wykonywaną pracą najemną - należy zastosować art. 23 ww. umowy, dotyczący innych dochodów.

Z analizy przedstawionych powyżej regulacji, wynika, iż świadczenia otrzymywane przez wnioskodawcę z Rumunii, tj. emerytura i wskazany we wniosku dodatek, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w miejscu zamieszkania, czyli w Polsce. Innymi słowy, pomimo iż dochody uzyskiwane w Rumunii, nie podlegają opodatkowaniu w kraju ich uzyskania - mogą być opodatkowane w Polsce.

W stanie faktycznym sprawy nie występuje podwójne opodatkowanie ww. świadczeń (świadczenia podlegają opodatkowaniu jedynie w Polsce), dlatego też nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na to, że skarżący ma miejsce zamieszkania na terytorium RP - wskazane we wniosku świadczenia podlegają opodatkowaniu według przepisów polskiego prawa podatkowego, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 cyt. ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 74 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymywane z zagranicy:

a) renty inwalidzkie z tytułu inwalidztwa wojennego,

b) kwoty zaopatrzenia przyznane ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin,

c) renty wypadkowe osób, których inwalidztwo powstało w związku z przymusowym pobytem na robotach w III Rzeszy Niemieckiej w latach 1939-1945,

- pod warunkiem przedstawienia płatnikowi dokumentu instytucji zagranicznej stwierdzającego charakter przyznanego świadczenia.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W świetle powyższego, otrzymywana z Rumunii emerytura podlega opodatkowaniu w Polsce jako przychód o którym mowa w art. 12 ust. 7 ustawy. Ze względu na okoliczność wypłaty emerytury z Rumunii przez bank w Polsce, płatnik (w tym wypadku bank) ma obowiązek pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego świadczenia, stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Podatnik przy odbiorze emerytury lub renty, o której mowa w ust. 3, może wpłacić płatnikowi ustaloną zaliczkę w złotych. Wpłatę tę uznaje się za zaliczkę potrąconą przez płatnika (art. 35 ust. 3a ww. ustawy).

Zauważyć należy, że wskazany we wniosku dodatek otrzymywany z Rumunii, otrzymywany jako kwota zaopatrzenia przyznanego ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin podlega opodatkowaniu jako przychód o którym mowa w art. 12 ust. 7 ustawy, jednakże - pod warunkiem przedstawienia płatnikowi dokumentu instytucji zagranicznej stwierdzającego charakter przyznanego świadczenia - może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 74 lit. b) u.p.d.o.f.

W sytuacji zatem przedstawienia płatnikowi dokumentu instytucji zagranicznej stwierdzającego charakter przyznanego dodatku, płatnik (bank) nie jest obowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanego dodatku.

Uwzględniając powyższe, prawidłowo organ stwierdził, że otrzymywane z Rumunii świadczenia, w postaci emerytury i dodatku stanowiącego zaopatrzenie przyznane ofiarom wojny oraz członkom ich rodzin, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, a bank jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednakże, w sytuacji gdy wnioskodawca przedstawi płatnikowi dokument instytucji zagranicznej stwierdzający charakter przyznanego świadczenia, powyższy dodatek, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 74 lit. b) u.p.d.o.f.

Końcowo, odnosząc się do stanowiska skarżącego w zakresie zasady równego traktowania należy wskazać, iż stosownie do art. 26 ust. 1 ww. umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, obywatele Umawiającego się Państwa nie mogą być poddani w Umawiającym się Państwie ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym są lub mogą być poddani w tych samych okolicznościach obywatele tego drugiego Państwa. Niniejsze postanowienie stosuje się również, bez względu na postanowienia artykułu 1, do osób, które nie mają miejsca zamieszkania lub siedziby w jednym lub w obu Umawiających się Państwach.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w powyższym przepisie osoby zamieszkujące na terytorium jednego z umawiających się państw podlegają obowiązkom wynikającym z ustawodawstwa tego państwa na tych samych warunkach co obywatele tego państwa. Z zasady równego traktowania wynika zakaz wszelkiej dyskryminacji, zarówno bezpośredniej, opartej w sposób jawny na obywatelstwie, jak i pośredniej (ukrytej), która przez stosowanie innych kryteriów zróżnicowania prowadzi w rzeczywistości do tych samych rezultatów (przejawem dyskryminacji pośredniej może być np. ustanowienie takich warunków nabywania i korzystania z uprawnień, którym są w stanie sprostać tylko obywatele danego państwa).

Wbrew opinii wnioskodawcy równe traktowanie, o którym mowa w art. 26 umowy, nie polega zatem, w odniesieniu do niniejszej sprawy, na zwolnieniu z opodatkowania lub zwolnieniu z bardziej "uciążliwego" opodatkowania w Polsce dochodów z Rumunii. W konsekwencji, w sytuacji konieczności zapłaty w Polsce podatku od dochodów osiągniętych przez wnioskodawcę z Rumunii nie dochodzi do złamania zasady równego traktowania, określonej w art. 26 ww. umowy.

Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.