Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1341/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 141 par. 4, art. 183
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Karolina Zarzycka-Ciołkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. sp. z o. o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 1048/11 w sprawie ze skargi N. sp. z o. o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od N. sp. z o. o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

U Z A S A D N I E N I E 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 lutego 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę N. Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 października 2011 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r.

1.2 Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., ostateczną decyzją z 9 października 2009 r., określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w kwocie 69.643 zł, stwierdzając nieprawidłowości w prowadzonej przez Spółkę działalności, polegające między innymi na zaniżeniu przychodów o wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu użytkowania w okresie od 1 lutego do 31 grudnia 2003 r. dwóch ciągników siodłowych należących do firmy A, zawyżeniu kosztów uzyskania przychodów, wynikające z wystawionych faktur przez tę firmę na rzecz podatnika za niewykonane usługi transportowe tymi ciągnikami, zawyżeniu przychodów poprzez zaliczanie do nich wartości z faktur wystawionych przez podatnika na rzecz A z tytułu zakupu paliwa i innych usług, dotyczących tychże pojazdów.

W dniu 4 grudnia 2009 r. Spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wskazaną decyzją ostateczną, powołując się na treść art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (dalej: Ord. pod.). Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., zgodnie z art. 243 § 1 Ord. pod. wznowił postępowanie i decyzją z 11 lutego 2010 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej a Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, decyzją z 25 czerwca 2010 r., utrzymał ją w mocy. Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wyrokiem z 10 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 661/10, oddalił skargę Spółki na powyższa decyzję.

W dniu 30 czerwca 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie wpłynął wniosek Spółki o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia: a) art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ord. pod., poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich czynności niezbędnych dla ustalenia stanu faktycznego oraz wydanie decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, b) art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej: u.p.d.o.p.): poprzez bezpodstawne zaniżenie wysokości przychodów uzyskanych przez Spółkę z odsprzedaży paliwa i materiałów eksploatacyjnych firmie A oraz poprzez bezpodstawne zawyżenie przychodów Spółki związane z rzekomym przekazaniem spółce dwóch ciągników siodłowych do nieodpłatnego używania,

c) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p , poprzez bezpodstawne zakwestionowanie jako kosztu uzyskania przychodów wydatku na zakup usług transportowych służących dalszej odsprzedaży, d) art. 193 § 1 Ord. pod., poprzez nieuwzględnienie w przychodach i kosztach uzyskania przychodów w roku rozliczeniowym 2003 zapisów dokonanych w prawidłowo prowadzonych księgach podatkowych Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie decyzją z 1 sierpnia 2011 r. odmówił stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji a po rozpoznaniu odwołania strony, decyzją z 17 października 2011 r utrzymał ją w mocy. W jego ocenie nie doszło bowiem do naruszenia przez organ podatkowy wydający decyzję zasad wyrażonych w art. 121 i art. 122 Ord. pod. Oparł się bowiem on na analizie całokształtu zgromadzonego dowodu a podatnik, mając możliwość uzupełnienia dowodów z możliwości tej nie skorzystał, a także nie stawiał się na wezwania do złożenia zeznań. Podobnie zdaniem organu, nie doszło do rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego tj art. 12 ust. 1 i 15 ust. 1 u.p.d.o.f., jak również do rażącego naruszenia art. 193 § 1 Ord. pod. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia 1 sierpnia 2011 r., jak również decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 9 października 2009 r., zarzucając naruszenie:

- art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ord. pod., przez nieprzeprowadzenie wszystkich czynności niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego oraz wydanie decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, przez co zostały wypełnione przesłanki zastosowania przepisu art. 247 § 1 ust. 3 Ord. pod. dla stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, - art. 12 ust, 1 u.p.d.o.p. przez bezpodstawne zaniżenie wysokości przychodów uzyskanych przez Spółkę z odsprzedaży paliwa i materiałów eksploatacyjnych firmie A i bezpodstawne zawyżenie przychodów związanych z rzekomym przekazaniem spółce dwóch ciągników siodłowych do nieodpłatnego używania,

- art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez bezpodstawne zakwestionowanie jako kosztu uzyskania przychodów wydatku na zakup usług transportowych służących dalszej odsprzedaży, - art. 193 § 1 Ord. pod. przez nieuwzględnienie w przychodach i kosztach uzyskania przychodów w roku rozliczeniowym 2003 zapisów dokonanych w prawidłowo prowadzonych księgach podatkowych skarżącej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał skargę za bezzasadną i na tle zasady trwałości decyzji ostatecznej przypomniał, że przedmiotem jego kontroli był decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym , jakim jest postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Tryb ten służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji obarczonych kwalifikowanymi wadami materialnoprawnymi, a więc dotykającymi samej decyzji, jej treści i skutków prawnych a istotą postępowania jest ustalenie czy zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ord. pod. Oznacza to, iż organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy, co do istoty, tak jak w postępowaniu zwykłym a postępowanie to nie może przerodzić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Postępowanie nadzwyczajne, w szczególności dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, nie służy bowiem załatwieniu sprawy podatkowej. Tymczasem, zdaniem Sądu, zarówno z treści wniosku o stwierdzenie nieważności kwestionowanej decyzji, jak i odwołania oraz skargi w sposób jednoznaczny wynika, że skarżąca domaga się ponownej merytorycznej kontroli tejże decyzji a to w trybie nadzwyczajnym jest niedopuszczalne. Dlatego też oceniając zaskarżoną decyzję w świetle funkcjonujących regulacji prawnych uznał, że brak jest podstaw do podważenia legalności zaskarżonej decyzji, bowiem rozstrzygnięcie to odpowiada prawu. Jako podstawę wzruszenia spornej decyzji ostatecznej wskazano na wydanie jej z rażącym naruszeniem prawa. Sąd przypomniał, że przesłanka o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. zachodzi wówczas, gdy naruszenia prawa ma oczywisty charakter tj., gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu. Jako rażącego naruszenia prawa nie należy traktować błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, w których przepis prawa dopuszcza możliwość rozbieżnej interpretacji. Przenosząc te rozważania na grunt sprawy Sąd uznał za bezzasadną podnoszoną przez stronę okoliczność, co do rażącego naruszenia prawa przez prowadzenie postępowania podatkowego w oparciu o niewłaściwe zastosowanie art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ord. pod., polegającego na braku przeprowadzenia wszystkich czynności niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego oraz wydaniu decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego. Organ nie naruszył, bowiem w sposób rażący zasad postępowania wyrażonych w tych przepisach. Kwestionowane rozstrzygnięcie oparł na analizie całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego a prawa strony w zakresie prowadzonego postępowania dowodowego, a w szczególności dostarczania dowodów przemawiających na jej korzyść, nie były w żaden sposób wyłączone, ani ograniczone. T. Z. prezes zarządu N. Sp. z o.o. i jednocześnie prowadzący działalność gospodarczą w firmie A był doskonale zorientowany w procesach gospodarczych łączących te dwa podmioty gospodarcze, zatem w toku prowadzenia zwykłego postępowania podatkowego miał możliwość przedstawienia swoich racji m.in. przez składanie wyjaśnień, oświadczeń, jak i podczas przesłuchania.

W związku z tym, że nie stawiał się w wyznaczonych terminach na przesłuchania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. oparł swoje ustalenia na zebranych w sprawie dowodach. Nie znajduje potwierdzenia wskazana przez stronę okoliczność, że organ podatkowy zaniechał dążenia do wyjaśnienia prawdy obiektywnej i nie zrealizował założeń wynikających z treści art. 187 § 1 i 191 Ord. pod., gdyż podjął on wszelkie starania w celu zebrania materiału dowodowego.

Odnosząc się do zarzutu skarżącej rażącego naruszenia prawa poprzez niezgromadzenie dowodów umożliwiających prawidłowy opis stanu faktycznego, min. zaniechanie skonfrontowania informacji odnośnie zatrudnienia w firmie A i N. Sp. z o.o., Sąd zauważył, że w decyzji ostatecznej wskazano, że "o ile w styczniu 2003 r. T. Z. prowadzący firmę A mógł wykonać usługi transportowe przy pomocy podwykonawców, o czym świadczą ww. ustalenia, o tyle w następnych miesiącach jest to niemożliwe. Jak wynika z ustaleń kontroli, w następnych miesiącach 2003 r. T. Z. nie zatrudniał pracowników na umowę o pracę, a z dokumentów nie wynika aby ponosił koszty związane z zatrudnianiem na umowę zlecenie bądź o dzieło, jak również brak jest dowodów potwierdzających zawieranie umów z podwykonawcami". Z kolei "z dokumentów przedstawionych przez Sp. z o.o. N. wynika natomiast, iż zatrudniała ona m.in. pracowników, wcześniej wykonujących usługi dla firmy A" . W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo wskazał, że wobec tego że T. Z. nie udowodnił swojej własnej wersji zdarzeń mających w ostateczności doprowadzić do przejęcia przez N. sp. z o.o. sprzętu jak i zasobów ludzkich, dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. ocena zgromadzonego materiału dowodowego, nie przekraczała zasady swobodnej oceny dowodów, gdyż zdaniem organu odwoławczego opierała się na logice i wewnętrznym przekonaniu organu podatkowego prowadzącego sprawę. W konsekwencji nietrafny jest pogląd, że decyzja wydana w toku zwykłego postępowania rażąco narusza art. 191 Ord. pod. Odnosząc się do zarzutu rażącego naruszenia art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd zauważył , że nieuwzględnienie faktur wystawionych przez Spółkę na rzecz A nastąpiło wskutek ustalenia, iż zdarzenia te w ocenie organu podatkowego w rzeczywistości nie miały miejsca. Z jednoznacznej treści przepisu wynika, ze przychodem jest również wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. W uzasadnieniu kwestionowanej decyzji ostatecznej - Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, iż N. sp. z o.o. w okresie do 1 lutego do 31 grudnia 2003 r. korzystała nieodpłatnie z dwóch ciągników siodłowych, co w świetle cytowanego przepisu stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 12 ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p organ podjął próbę ustalenia ceny rynkowej.

Zdaniem Sądu nie doszło również do rażącego naruszenia prawa przez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 193 § 1 Ord. pod. Zgodnie z tym przepisem, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Z kolei zgodnie z § 2 przepisu podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Nierzetelność ksiąg podatkowych ma miejsce w sytuacji, gdy następuje zniekształcenie stanu faktycznego przez nieujmowanie zapisów zdarzeń, które w rzeczywistości miały miejsce, lub dokonywanie zapisów zdarzeń o fikcyjnym charakterze, na podstawie tzw. "pustych faktur". Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji zwrócił uwagę, iż w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji ostatecznej, nastąpiła korekta wysokości kosztów uzyskania przychodów w zakresie kwot wynikających z faktur wystawionych przez A na rzecz Spółki z tytułu usług transportowych, które organ podatkowy uznał za fikcyjne ("puste faktury") oraz korekta wysokości przychodów w zakresie kwoty wynikającej z faktur wystawionych przez Spółkę na rzecz A za wydatki eksploatacyjne. W ocenie Sądu nie można tej okoliczności potraktować w kategorii rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego. Organ odwoławczy prawidłowo podzielił argumentację strony twierdząc, iż doszło do naruszenia przez organ podatkowy przepisów art. 193 Ord. pod. poprzez brak protokołu badania ksiąg, jednak ocena tego naruszenia mogła być jedynie przedmiotem kontroli instancyjnej. Zdaniem Sądu sporządzenie protokołu w sprawie dotyczącej określenia N. Sp. z o.o. wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. i obalenie domniemania wynikającego z ksiąg, w żaden sposób nie wpłynęłoby na rozstrzygnięcie sprawy. Strona została wprawdzie pozbawiona prawa do złożenia zastrzeżeń do protokołu, jednak okoliczność ta nie może być uznana za rażące naruszenie prawa i prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Sąd podzielił stanowisko prezentowane w orzecznictwie, że brak dokumentu, w aktach postępowania, stwierdzającego, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy nie może być uznane za rażące naruszenie prawa stanowiące przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji. Reasumując, Sąd nie dopatrzył się aby kwestionowana decyzja organu podatkowego naruszała w sposób rażący, wskazane przez skarżącą przepisy i dlatego Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie słusznie odmówił stwierdzenia jej nieważności wobec braku ustawowej przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod.

2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku N. Sp. z o.o. zarzuciła: - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej: p.p.s.a - naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 141 § 4 zd. 1 oraz art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 181 § 1, art. 187 §1, art. 191 i art. 193 § 1 Ord. pod. poprzez wadliwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wadliwe wykonanie przez Sąd pierwszej instancji funkcji kontrolnej z uwagi na błędne przyjęcie, że organ podatkowy rozpatrując sprawę oparł się na prawidłowo zgromadzonym materiale dowodowym i prawidłowo ustalonym stanie faktycznym oraz, że dokonał badania ksiąg skarżącej i w konsekwencji oddalenie skargi; - na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez błędna wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że skarżąca zaniżyła wysokość przychodów z odsprzedaży paliwa i materiałów eksploatacyjnych firmie A oraz zawyżyła (zaniżyła) przychody związane z rzekomym przekazaniem jej dwóch ciągników siodłowych do nieodpłatnego używania a także błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie przez Sąd, że skarżąca bezpodstawnie zakwalifikowała jako koszt uzyskania przychodów wydatek na zakup usług transportowych służących do dalszej odsprzedaży; - w związku z powyższym nadto, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 134 § 1 p.p.s.a. przez brak jego zastosowania oraz art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji z uwagi na naruszenie prawa materialnego (niezastosowanie art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod.), które miało wpływ na wynik sprawy. Przy tak sformułowanych zarzutach wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 2.1 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego i podtrzymał swoją dotychczasową argumentację. 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy po raz kolejny przypomnieć, że przedmiotem niniejszej sprawy był wniosek o stwierdzenie nieważności kwestionowanej przez Spółkę decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia jej wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. Przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była, zatem wydana w trybie nadzwyczajnym decyzja odmawiająca stwierdzenia jej nieważności. Postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie służy załatwieniu sprawy podatkowej, a jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do istoty ale ustalenie czy wystąpiła jedna z, enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 Ord. pod. , przesłanek nieważności postępowania. Nie może ono przeradzać się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym badane są na nowo wszystkie zarzuty strony. Występując o wzruszenie decyzji w jednym z trybów nadzwyczajnych, także w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, strona zobowiązana jest do przytoczenia argumentacji odpowiadającej treści przesłanki, od zaistnienia której uzależniono dopuszczalność prowadzenia postępowania. Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej co do zasady służy eliminowaniu konsekwencji szczególnie poważnych wad materialnych decyzji, a nie błędów natury proceduralnej. Tymczasem jak trafnie to podniósł Sąd pierwszej instancji zarówno z treści wniosku o stwierdzenie nieważności kwestionowanej decyzji, jak i odwołania oraz skargi w sposób jednoznaczny wynika, że skarżąca domaga się ponownej merytorycznej kontroli tejże decyzji a to w trybie nadzwyczajnym jest niedopuszczalne. Uwaga ta w całej rozciągłości odnosi się także do skargi kasacyjnej. Postawione w niej zarzuty nie odnoszą się w istocie do przedmiotu niniejszej sprawy ,a więc prawidłowości dokonanej przez Sąd kontroli legalności zaskarżonej decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji wymiarowej z powodu rażącego naruszenia prawa, ale wadliwości tej właśnie decyzji wymiarowej oraz poprzedzającego ją postępowania podatkowego. Już z tego powodu skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw.

Niezależnie od tego należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia i uzasadnienia sprawy przedstawił, omówił i ocenił wszystkie istotne jej aspekty i okoliczności, w tym także stanowisko strony skarżącej. Sąd pierwszej instancji prawidłowo i w wymaganym przez prawo zakresie wypowiedział się między innymi w przedmiocie możliwości zastosowania w sprawie art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. Zgodnie z przywołanym unormowaniem Sąd nie analizował i nie weryfikował ponownie poszczególnych ustaleń i ocen postępowań zakończonych decyzjami zakwestionowanymi wnioskami o stwierdzenie nieważności, ale adekwatnie do przedmiotu kontrolowanego postępowania badał przesłanki mogące ewentualnie uzasadniać zastosowanie art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. Konstatacja ta jest istotna dla sprawy, ponieważ we wniesionej skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej Spółki w istocie usiłował podważyć ustalenia i oceny postępowania ustalającego wysokość zobowiązania podatkowego Spółki za 2003 r., zakończonego przywoływaną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 9 października 2009 r., nie zaś postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności tej ostatecznej decyzji. Z analizy sprawy, w tym ze zgodnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika natomiast, że w merytorycznym postępowaniu podatkowym w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego organy podatkowe w sposób kwalifikowany, to jest rażący naruszyły wskazane w skardze kasacyjnej przepisy postępowania art. 122, art. 181 § 1, art. 187 §1, art. 191 i art. 193 § 1 Ord. pod.) i materialnego prawa podatkowego (art. 12 ust. 1 i art. 15 ust 1 u.p.d.o.p.). Sąd wykazał brak podstaw do uznania, że organy podatkowe stosowały lub interpretowały przywoływane przepisy prawa w sposób oczywiście niezgodny z ich treścią, albo je ignorowały bądź całkowicie pomijały. W sposób szczegółowy odniósł się przy tym do podnoszonej przez Spółkę, niespornej okoliczności braku w aktach sprawy protokołu badania ksiąg podatkowych stwierdzającego prowadzenie ich nierzetelnie lub w sposób wadliwy i wykazał, że uchybienie to nie stanowi rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. Jak trafnie zauważył, okoliczność, że organy podatkowe dokonały określonych, zdaniem skarżącej niekorzystnych dla niej, ocen stanu faktycznego, albo też w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy uznały podnoszone przez nią tezy za nieudowodnione, nie uzasadnia i nie przesądza oceny, że stało się to z powodu rażącego naruszenia prawa. Przedmiotem postępowania na gruncie unormowania wynikającego z art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. nie jest kontrola i weryfikacja poszczególnych czynności i prawnie znaczących ustaleń organów podatkowych, ale wyłącznie zagadnienie realizacji przesłanki rażącego naruszenia prawa. Problematyka ta natomiast została prawidłowo rozważona i oceniona przez Sąd pierwszej instancji, zaś uzasadnienie zaskarżonego wyroku w tym zakresie odpowiada w pełni wymogom z art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w sposób należyty wywiązał się z, wynikającego z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 1 p.p.s.a., obowiązku kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji wymiarowej w granicach zakreślonych w art. 134 § 1 p.p.s.a. W przytoczonych okolicznościach sprawy Sąd pierwszej instancji trafnie zaaprobował stanowisko organu co do braku przesłanek z art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. do stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji wymiarowej i w sposób prawidłowy uzasadnił swoje stanowisko, a zatem zarzut naruszenia art. 145 § § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a. jest także pozbawiony podstaw. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 490).