Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2552/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1 i 2,  art. 201 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2014 r. sprawy ze skargi T. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 i 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] październik 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej T. C., (dalej jako: "Skarżący") wraz z "T." Sp. z o. o. oraz drugim członkiem zarządu E. C. za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. wraz z odsetkami za zwłokę, oraz za 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Od powyższej decyzji, pismem z dnia 19 listopada 2012 r., Skarżący złożył odwołanie, w którym podał, iż nie może zapłacić zaległych podatków wraz z odsetkami, ponieważ nie posiada żadnego majątku a Spółka z o. o. "T." nie posiada również żadnych środków na koncie ani w kasie.

Pismem z dnia 26 listopada 2012 r. Skarżący zwrócił się o zwolnienie z odpowiedzialności za zaległości powstałe w okresie, gdy pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Sp. z o. o. "T." oraz z wstrzymanie egzekucji w stosunku do niego z uwagi na to, że Spółka złożyła wniosek ogłoszenie upadłości.

Pismem z dnia 27 lutego 2013 r. Skarżący złożył wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodów z:

1. przesłuchania Skarżącego na okoliczność ustaleń istotnych w świetle zapisów art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; - dalej: "O.p.") w zakresie możliwości zgłoszenia przez Stronę wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego

"T." Sp. z o.o.,

2. przesłuchania w charakterze świadków E. B. i Pani K. B. reprezentujących firmę "U." sp. j. z siedzibą w W., która obsługiwała księgowość "T." Sp. z o.o., w czasie gdy pełnił funkcję członka zarządu Spółki na okoliczność możliwości zgłoszenia przez Stronę wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego "T." Sp. z o.o.

Zdaniem Skarżącego, przeprowadzenie w/w dowodów było o tyle zasadne, gdyż wymiar podatkowy nastąpił w terminie późniejszym niż następcza data powstania obowiązku podatkowego. Decyzja przenosząca odpowiedzialność została wydana w późniejszym okresie i w uzasadnieniu do niej posłużono się nielogiczną argumentacją. Po pierwsze wskazano, że Skarżący winien złożyć w 2007 r. wniosek o upadłość Spółki z uwagi na jej złą kondycję finansową. Po drugie nie uwzględniono uprzednich decyzji określających podatek CIT i VAT, z których jednoznacznie wynikało, iż przychody Spółki były wyższe.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż

w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku "T." Sp. z o.o. było prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego w dochodowym od osób prawnych z dnia [...] kwietnia 2010r. wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nr [...] za 2006r. i 2007r. (doręczone Spółce w dniu 29 lipca 2010 r.).

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012r., doręczonym w dniu 27 sierpnia 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe "T." Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2007 r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe okoliczności świadczą o wypełnieniu warunku wynikającego z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż zasadnie organ pierwszej instancji wskazał, iż w okresie powstania zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 i 2007 r. pełnił funkcję członka zarządu "T." Sp. z o.o.

Organ drugiej instancji zaznaczył, iż oprócz Skarżącego w skład zarządu Spółki wchodziła również E. C., wobec której Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] października 2012r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej wraz ze "T." Sp. z o.o. oraz drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 i 2007 r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał, iż spełniona została zatem przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna na dzień wydania zaskarżonej decyzji.

Organ odwoławczy podniósł, iż w toku postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu 28 kwietnia 2011 r. dokonał skutecznego zajęcia rachunku bankowego w [...] S. A. Zaznaczył, iż zastosowany środek egzekucyjny wyczerpuje przesłanki wskazane w art. 70 § 4 O.p. i świadczy o przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług objętych zaskarżoną decyzją. Wskazał, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. zostało w części uregulowane w wyniku przeprowadzonych czynności egzekucyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że została spełniona kolejna przesłanka pozytywna, niezbędna do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki.

Organ odwoławczy nie stwierdził wystąpienia w rozpatrywanej sprawie przesłanek egzoneracyjnych, tj. wyłączających możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podkreślił, iż Sąd Rejonowy W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r., poinformował, iż do dnia 26 kwietnia 2013 r. nie wpłynął żaden wniosek o ogłoszenie upadłości, otwarcie postępowania układowego lub naprawczego oraz nie toczy się postępowanie upadłościowe i naprawcze wobec Sp. z o. o. "T.".

Organ odwoławczy zaznaczył, iż "T." Sp. z o.o. ostatnią deklarację VAT-7 złożyła za styczeń 2012r., w której wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 170,00 zł, ostatnią deklarację roczną PIT-4R za 2012r., natomiast ostatnie zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu poniesionej straty w podatku dochodowym od osób prawnych CIT-8 za 2010r. wykazując przychód w wysokości 1.936.861,63 zł. Z rachunków zysków i strat Spółki wynikała na dzień: 31 grudnia 2006r. strata netto w wysokości 123.678,99 zł; 31 grudnia 2007 r. strata netto w wysokości 34.045,84 zł; 31 grudnia 2008 r. strata netto w wysokości 43.967,72 zł; 31 grudnia 2009 r. strata netto w wysokości

1.068.916,81 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył iż z bilansów Spółki sporządzonych na dzień: 31 grudnia 2005 r., 31 grudnia 2006 r., 31 grudnia 2007 r., 31 grudnia 2008 r., 31 grudnia 2009 r. wynika, iż na dzień 31 grudnia 2005 r. kapitał własny Spółki wyniósł minus [...] zł, aktywa wyniosły 333.085,94 zł, zobowiązania 384.106,07 zł; na dzień 31 grudnia 2006 r. kapitał własny wyniósł minus [...] zł, aktywa 347.223,82 zł, zobowiązania 521.922,94 zł; na dzień 31 grudnia 2007 r. kapitał własny wyniósł minus [...] zł, aktywa 284.825,57, zobowiązania 493.570,53 zł; na dzień 31 grudnia 2008 r. kapitał własny wyniósł minus [...] zł, aktywa 389.291,07, zobowiązania 642.003,75 zł; na dzień 31 grudnia 2009 r. kapitał własny wyniósł minus [...] zł, aktywa 598,075,70 zł, zobowiązania 1.023.773,07 zł.

Według organu odwoławczego, powyższe wskazuje na zaistnienie już na koniec 2006r. przesłanki ogłoszenia upadłości Sp. z o, o. "T." zgodnie z (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).

W ocenie odwoławczego, kwotę zobowiązań Spółki za 2007 r. należałoby powiększyć jeszcze o zobowiązania wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaznaczył, iż Spółka nie uregulowała zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień 2007 r. (termin płatności 25 maj 2007 r.) w kwocie 5.586,00 zł, maj 2007r. (termin płatności 25 czerwiec 2007 r.) w kwocie 4,541,00 zł, wrzesień 2007r. (termin płatności 25 październik 2007 r.) w kwocie 1.666,50 zł, listopada 2007r. (termin płatności 24 grudzień 2007 r.) w kwocie 5.361,00 zł.

Organ drugiej instancji wskazał, iż Spółka posiada również zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. (termin płatności 31 marca 2007r.) w kwocie głównej 92.229,70 zł i za 2007 r. (termin płatności przypadał na 31 marca 2008r.) w kwocie głównej 38.310,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż Skarżący nie wykazał braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Sp. z o. o. "T."- w toku postępowania przed organem pierwszej i drugiej instancji Skarżący nie powołał się na żadne okoliczności mogące świadczyć o realnym braku możliwości złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości zarządzanej Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, iż postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżącego w piśmie z dnia 27 lutego 2013 r. na okoliczność możliwości zgłoszenia przez Stronę wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego

"T." Sp. z o.o.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., w sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

Organ odwoławczy podniósł, iż Skarżący nie wskazał także mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 ww. ustawy).

W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz decyzji ją poprzedzającej i zasądzenie kosztów postępowania,

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 116 § 1 i § 2 O.p. polegające na błędnej interpretacji zapisów zawartych w tejże normie prawnej, a w szczególności uznanie, iż Skarżący w niniejszym stanie faktycznym może odpowiadać solidarnie za zaległe zobowiązania "T." Sp z o.o. w podatku dochodowym od osób prawnych,

2) art. 120, art. 121 § 1 i § 2 , art. 122, art. 123 § 1 O.p. polegające na nie zagwarantowaniu Stronie przez organ podatkowy w toku postępowania jej ustawowych praw oraz niedokładne wyjaśnienie przedmiotu sprawy,

3) art. 187 § 1 i art. 188 O.p., poprzez pominięcie przez organ podatkowy prowadzący postępowanie dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

4) art. 200 § 1 O.p. polegające na nie wyznaczeniu przez organ podatkowy terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w formie postanowienia z pouczeniem, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego,

5) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. polegające na tym, że przedmiotowa decyzja nie zawiera pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, a w szczególności wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, iż wskazane powyżej naruszenia przepisów skutkują naruszeniem ogólnych zasad postępowania podatkowego stanowiących, iż organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa, a w toku postępowania stać na straży praworządności mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli.

Zdaniem Skarżącego, organy podatkowe naruszyły art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez błędną interpretację tejże normy prawnej, a w szczególności poprzez uznanie, iż Skarżący może odpowiadać solidarnie za zaległości "T." Sp. z o.o. wraz drugim członkiem zarządu E. C.. Przyporządkowanie w/w przepisu do zaistniałego stanu faktycznego zostało zawężone do dwóch faktów, tj. że Skarżący był członkiem zarządu oraz, że nie złożył wniosku o upadłość Spółki. Pominięto wszelkie warunki określone w art. 116 O.p., które muszą być spełnione, aby przenieść odpowiedzialność na członka zarządu jako na osobę trzecią.

Skarżący wskazał również, że złożył szereg wniosków dowodowych próbując uwolnić się od odpowiedzialności, jednakże organ drugiej instancji odmówił przeprowadzenia wskazanych dowodów, twierdząc, iż o odmowie przeprowadzenia dowodów przesądza brak złożenia wniosku o upadłość lub rozpoczęcia postępowania układowego. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy nienależycie interpretuje treść powołanych przepisów.

Skarżący podniósł, iż - po pierwsze- od kilku lat nie jest już członkiem zarządu Spółki, nie był też stroną postępowania wymiarowego toczącego się wobec "T." Sp. z o. o. i nie mógł w żaden sposób uczestniczyć w tym postępowaniu ani zaskarżać zapadających w tym postępowaniu decyzji. Wnioskowane dowody miały na celu wykazanie okoliczności uniemożliwiających przeniesienie na niego odpowiedzialności, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a lub b O.p. Doprowadziło to do sytuacji, kiedy z jednej strony organy podatkowe wymagają udowodnienia pewnych faktów w celu uwolnienia się od odpowiedzialności, a z drugiej strony odmawiają przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Ponadto, zdaniem Skarżącego, naruszenie w niniejszej sprawie art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123 § 1 O.p. polega na tym, iż w toku prowadzonego postępowania nie zagwarantowano Skarżącemu jego ustawowych praw oraz niedokładnie wyjaśniono przedmiot sprawy. Jest to konsekwencja poprzednich zarzutów, powodująca uniemożliwienie aktywnego udziału w postępowaniu poprzez przeprowadzenie wnioskowanych dowodów. Skarżący wskazuje na przewlekłość postępowania drugoinstancyjnego, które trwało prawie dziewięć miesięcy pomimo nie przeprowadzenia żadnych czynności, co ociera się o zarzut bezczynności tego organu. W tym czasie można było - jego zdaniem - przeprowadzić wnioskowane czynności dowodowe.

Skarżący podnosi również zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 188 O.p. gdyż organy podatkowe będąc obowiązane do zebrania całego materiału dowodowego pominęły wnioskowane dowody nie podając żadnej argumentacji prawnej poza powołaniem się na art. 188 O.p.

Skarżący uzasadniając naruszenie art. 200 § 1 O.p wskazał, że organ drugiej instancji końcowo nie wyznaczył terminu do zapoznania się z aktami sprawy i do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Co prawda w kwietniu 2013 r. takie zapoznanie nastąpiło, ale w późniejszym okresie organ podatkowy przeprowadził szereg czynności, zatem zasadnym byłoby ponowne zawiadomienie o końcowym zapoznaniu. Tym bardziej, że prawie równocześnie z decyzją merytoryczną wydano postanowienie o oddaleniu wniosków dowodowych, uniemożliwiając Skarżącemu złożenie dalszych wniosków dowodowych, których złożenie planował po przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków prowadzących dla Spółki księgowość.

Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy po oddaleniu wniosków dowodowych powinien ponownie zapoznać go z materiałem dowodowym, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w W. 3 dni po postanowieniu odmawiającym przeprowadzenia dowodu wydał jedynie decyzję utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ponadto, przedmiotowe decyzje organów podatkowych nie zawierają pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności wskazania faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności, jak również pełnych wyliczeń jakie stanowiły podstawę do ustalenia zobowiązania podatkowego, co jest naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 i § 2 O.p. Organy podatkowe w sposób lakoniczny zawarły tezy uzasadniające wydanie decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, albowiem wbrew twierdzeniom w niej zawartym zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zmianami) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2012 r. , poz. 270), zwanej dalej "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a.).

Sprawa toczy się w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, członka zarządu tej spółki. Stan faktyczny sprawy w oparciu, o który została wydana zaskarżona decyzja został już wyżej przedstawiony i nie będzie powtarzany w całości. W dalszej części uzasadnienia jego elementy będą przywoływane wyłącznie w zakresie niezbędnym do oceny prawidłowości dokonanej przez organ subsumcji. Stan faktyczny jest po części sporny.

Przechodząc do stanu prawnego sprawy Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. § 2 tego przepisu stanowi, że jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów;

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych;

3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek;

4) koszty postępowania egzekucyjne.

Stosownie do art. 108 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (§ 1).

Zgodnie z art. 116 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1).

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2).

Ogólna reguła odpowiedzialności osób trzecich została sformułowana w art. 107 O.p. Przepis ten w § 1 i § 2 pkt 1-4 wskazuje zakres i kategorie należności, za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia (m.in. członek zarządu). Z jego treści wynika, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jak również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i za koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik (w pewnym zakresie także płatnik i inkasent). Przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 O.p. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika i inkasenta). Decyzja w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności może zostać wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, że pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent) nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania.

Zgodnie z art. 21 § 2 O.p., jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, chyba że organ podatkowy określi wysokość podatku stosowną decyzją. Organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie ustalenia poczynione w toku postępowania kontrolnego zostały uznane przez Spółkę za prawidłowe i w konsekwencji złożono stosowną korekty zeznania CIT-8 za 2006 r. oraz 2007 r., zatem organ podatkowy nie był zobowiązany do wydawania dla Spółki decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za ww. okresy w prawidłowej wysokości.

Z punktu widzenia kwoty zaległości podatkowej, za którą odpowiada członek zarządu spółki kapitałowej, nie ma znaczenia kwota faktycznie zadeklarowana przez podatnika, jeżeli została ona skutecznie podważona przez organ podatkowy. Zobowiązania podatkowe powstające z mocy prawa stają się zaległościami podatkowymi na skutek nieuiszczenia ich w terminie płatności. Należna w świetle przepisów prawa kwota zobowiązania podatkowego ma charakter obiektywny, niezależny od deklaracji podatnika i wyliczeń organów podatkowych. W takiej też kwocie zobowiązanie podatkowe powstaje i staje się wymagalne w określonym ustawą podatkową terminie płatności (w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych - art. 27 § 1 u.p.d.o.p. w związku z 47 § 3 O.p.).

Na podkreślenie w tej materii zasługują tezy uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, w której Sąd stwierdził m.in., iż "w przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), to Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06)."

W tym miejscu odnosząc się do podniesionej w skardze kwestii, iż Skarżący nie jest od kilku lat członkiem zarządu spółki, nie był też stroną postępowania wymiarowego jakie toczyło się wobec "T." sp. z o.o. i nie mógł w żaden sposób uczestniczyć w tym postępowaniu, ani zaskarżać zapadających w tym postępowaniu decyzji Sąd wskazuje, że niniejsze postępowanie dotyczy orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej solidarnie ze Spółką za jej zaległości podatkowe. Należy zatem wyjaśnić, iż prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe, organ podatkowy nie ma podstaw do badania ani wysokości zobowiązania, ani osoby podatnika o ile wynikają one z ostatecznej i prawomocnej decyzji wydanej w innym postępowaniu. Potwierdza to orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2003 r. wydane w sprawie sygn. akt I SA/Ka 36/02, w którym podkreślono, że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe nie może być kwestionowana wysokość zaległości określonej w decyzji skierowanej do podatnika (płatnika, inkasenta), a ponadto nie ma znaczenia dla tej odpowiedzialności fakt, z jakiej przyczyny to nastąpiło, bądź kto do takiego stanu rzeczy się przyczynił, skoro zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób orawnych nie zostały wpłacone do urzędu skarbowego.

Przechodząc do oceny legalności zastosowania cytowanego wyżej przepisu art. 116 § 1 i § 2 O.p., w procesie stosowania prawa zakończonym w toku instancji zaskarżoną decyzją, Sąd wskazuje, że ustawodawca uzależnił konstytutywne ustalenie obowiązków osoby trzeciej od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia żadnej z dwóch przesłanek negatywnych (zwalniających od odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych należą: 1) pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością, 2) bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast do przesłanek negatywnych należą: 1) zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo wykazanie, iż niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, 2) wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Sąd stwierdza, że istnienie pierwszej z przesłanek pozytywnych (pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością), nie budzi wątpliwości i nie jest między stronami sporne. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że strona pełniła obowiązki członka zarządu spółki w momencie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych spółki z tytułu podatku od towarów i usług.

Analiza odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców KRS, sporządzonego wg stanu na dzień 2 lipca 2012 r. wskazuje, że Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu w okresie od dnia 9 listopada 2006 r. do dnia 29 listopada 2010 r.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż oprócz Skarżącego w skład zarządu Spółki wchodziła również E. C., wobec której Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] października 2012r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej wraz z "T." Sp. z o.o. oraz drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2007 r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że również istnienie drugiej przesłanki pozytywnej (bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce) zostało udowodnione.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że również istnienie drugiej przesłanki pozytywnej bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce) zostało udowodnione.

Na gruncie linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego określonej uchwałą z dnia 8 grudnia 2008 r. w sprawie o sygn. II FPS 6/08 (dostępnej w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), przyjmuje się, że stwierdzenie przez organ bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, ale jednocześnie stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustalone zostać może na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu – nie musi nim być postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na jego bezskuteczność. Za uznaniem egzekucji za bezskuteczną mogą bowiem przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06, LEX nr 364426). Podkreślić trzeba, że formalne ustalenie bezskuteczności egzekucji - jeżeli postanowienie o umorzeniu egzekucji z powodu jej bezskuteczności zostało w stosunku do spółki wydane - nie musi nastąpić w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności, co do których prowadzone jest postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej. Nadto wskazać należy, że oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku dłużnika także jest uznawane przez znaczną część judykatury za wystarczający dowód na to, że prowadzenie w stosunku do niego egzekucji nie przyniesie efektu w postaci wyegzekwowania należności, a zatem jest to równoznaczne z bezskutecznością egzekucji (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2610/06, LEX nr 329245).

Odnosząc te doktrynalne rozważania do okoliczności sprawy Sąd wskazuje, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły fakt prowadzenia wobec spółki bezskutecznego postępowania egzekucyjnego dotyczącego zaległości w podatku od towarów i usług, co znalazło odzwierciedlenie w zaskarżonych decyzjach. Postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku "T." Sp. z o. o. było prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2007 r. z dnia [...] kwietnia 2010 r. wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (doręczonych Spółce w dniu 29 lipca 2010 r.).

W toku postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu 28 kwietnia 2011 r. dokonał skutecznego zajęcia rachunku bankowego w [...] S. A., które zostało doręczone zobowiązanemu na podstawie art. 44 Kpa w dniu 8 czerwca 2011 r. Z odpowiedzi Banku z dnia 31 maja 2011 r. wynika, iż rachunek bankowy dłużnika wykazuje saldo zerowe. W związku z czym w wyniku dokonanej czynności nie uzyskano żadnych kwot.

W sprawie doszło zatem do skutecznego przerwania biegu przedawnienia w rozumieniu art. 70 § 4 O.p. tzn. w sprawie zastosowano środek egzekucyjny, o którym podatnik został zawiadomiony, przy czym podkreślenia wymaga okoliczność, iż zarówno do wszczęcia czynności egzekucyjnej, jak i zawiadomienia podatnika o jej wszczęciu, doszło przed upływem okresu przedawniania. W tym stanie rzeczy słusznie uznał organ podatkowy, iż należności objęte zaskarżoną decyzją o odpowiedzialności pozostają nadal wymagalne.

W trakcie prowadzonej egzekucji, organ egzekucyjny nie ograniczał się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych. W rozpoznawanej sprawie niewątpliwym jest, że podejmowane przez organ egzekucyjny czynności nie doprowadziły do wyegzekwowania dochodzonych należności.

Organ odwoławczy zasadnie wskazał, iż w dniu 6 października 2010 r. poborca skarbowy spisał z E. C. - prezesem zarządu "T." Sp. z o.o. protokół o stanie majątkowym zobowiązanego, z którego wynika, że w toku postępowania egzekucyjnego nie było możliwe wyegzekwowanie kwoty, która wystarczałaby na pokrycie zaległości spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. Brak było również możliwości wyegzekwowania kwoty, która wystarczałaby na pokrycie zaległości spółki na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę.

Skarżący nota bene podkreślał w odwołaniu trudną sytuację w jakiej się znajduje zarówno on, jak i "T." Spółka z o.o., uniemożliwiającą spłatę zaległości podatkowych wraz z odsetkami.

Ponieważ w sprawie wykazano łączne występowanie obydwu przesłanek pozytywnych, koniecznym i uzasadnionym było ustalenie, czy w sprawie nie zachodzi chociażby jedna z przesłanek uwalniających członka zarządu spółki od odpowiedzialności solidarnej.

Organ odwoławczy zasadnie stwierdził, że w sprawie nie zachodzi druga przesłanka egzoneracyjna (wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części), ponieważ postępowanie dowodowe jednoznacznie wykazało, że spółka nie posiada mienia, z którego można wyegzekwować zaległości podatkowe i to w znacznej części. Okoliczność, że w sprawie nie występuje opisana wyżej przesłanka uwalniająca od odpowiedzialności nie jest sporna, Skarżący nie powoływał się na tę przesłankę.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe tejże spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego.

Powyższe wynika z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

Zdaniem Sądu, organy podatkowe ustalając kondycję finansową Spółki w celu określenia "właściwego czasu" dla wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości oraz wykazania czy istniały przesłanki do złożenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości, wykazały się niezbędną wiedzą w tym zakresie.

Zdaniem Sądu, analiza sprawozdań finansowych dla potrzeb niniejszego postępowania nie wymagała wiedzy specjalistycznej, ani doświadczenia biegłego. Przygotowanie zawodowe kontrolujących, w opinii Sądu, pozwala ocenić te okoliczności bez odwoływania się do wiedzy specjalistów. Zastosowane metody, pozwoliły w sposób jednoznaczny ocenić sytuację finansową firmy. Dokonana analiza dowiodła, że spółka utraciła płynność finansową i straciła zdolność regulowania zobowiązań.

Wskazać należy, iż w toku postępowania ustalono, iż "T." Sp. z o. o. nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, otwarcie postępowania układowego lub naprawczego oraz nie toczyło się postępowanie upadłościowe ani naprawcze wobec wskazanego podmiotu. Powyższe potwierdził organ odwoławczy, w związku z podnoszoną przez Skarżącego w piśmie z dnia 26 listopada 2012 r. okolicznością, iż spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości. Skarżący załączył do ww. pisma kopię wniosku o ogłoszenie upadłości, podpisanego przez E. C..

Sąd Rejonowy w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. poinformował organ odwoławczy, iż nie wpłynął żaden wniosek o ogłoszenie upadłości, otwarcie postępowania układowego lub naprawczego oraz nie toczy się postępowanie upadłościowe i naprawcze wobec "T." Sp. z o.o.

Ciężar udowodnienia wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na Stronie postępowania, która w toku postępowania zamierza się na nie powołać. Nałożenie obowiązku na organy prowadzące postępowanie podatkowe, co do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, nie zwalnia zatem Strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro Strona nie przedłożyła dowodów we wskazanym zakresie, nie wykazała, że podjęła czynności zmierzające do ich zebrania, to postawiony zarzut w zakresie naruszenie przepisu prawa procesowego wyrażonych w art. 187 § 1 i art. 188 O.p., nie jest zasadny.

W kwestii stanowiska organu odwoławczego odnośnie odmowy przeprowadzenia dowodów z przesłuchania Strony i świadków na okoliczność możliwości zgłoszenia przez Stronę wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego "T." Sp. z o. o. wyjaśnić należy, że powierzenie prowadzenia rachunkowości Spółki i prowadzenia spraw podatkowych wyspecjalizowanej firmie nie stanowi o braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o upadłość.

Za wykonanie tego obowiązku przez osoby prawne odpowiadają członkowie zarządu, których obowiązkiem jest prowadzenie spraw spółki (art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - Dz. U. z 2013 r., poz.1030). Sąd zauważa, iż stan bycia "członkiem zarządu" spółki kapitałowej jest obiektywny i weryfikowalny, wskazuje na niego podjęcie przez zgromadzenie wspólników stosownej uchwały oraz przyjęcie wyboru przez członka zarządu. Skarżący nigdy nie zakwestionował faktu, iż formalny akt jego powołania na stanowisko członka zarządu spółki został podjęty. Natomiast w świetle art. 116 § 1 O.p. nie ma prawnego znaczenia okoliczność, czy członek zarządu efektywnie zajmował się sprawami spółki, jakie były relacje pomiędzy poszczególnymi członkami zarządu. Organy podatkowe w niniejszej sprawie słusznie przyjęły za fakt status Skarżącego jako członka zarządu, natomiast rolą Skarżącego (nie organów podatkowych) było wykazanie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub układ. Skarżący braku takiej winy nie wykazał.

W tym kontekście trzeba też przypomnieć, iż art. 20 ust. 1 pkt 2 Prawa upadłościowego i naprawczego uprawnia każdego członka zarządu do zgłoszenia wniosku o upadłość.

Jest poza sporem, że wniosek o upadłość/układ spółki, którego analiza co do terminowości mogłaby ewentualnie uwolnić Skarżącego od odpowiedzialności, nigdy nie został skutecznie zgłoszony. Konstrukcja art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. pozwala odstąpić od rozważań w tej kwestii w sytuacji, gdy wniosku o upadłość (układ) nigdy nie zgłoszono. Uwolnienie od odpowiedzialności może mieć przecież miejsce po pierwsze wtedy, gdy wniosek zgłoszono, a po drugie - równocześnie - gdy był on zgłoszony na czas.

Ponadto, Sąd wskazuje, iż zadaniem członka zarządu jest właściwy dobór osób prowadzących księgi rachunkowe i nadzór nad prawidłowym wykonywaniem przez nie obowiązków. Kwestia odpowiedzialności tych osób względem spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Z tego też względu w sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 116 O.p., a także nie doszło do naruszenia, powołanych przez Stronę, zasad postępowania podatkowego. Organ podatkowy pierwszej instancji podjął bowiem niezbędne działania w celu zgromadzenia materiału dowodowego, zapewniając Stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu, celem ustalenia okoliczności związanych z zaistnieniem przesłanek określonych w art. 116 O.p.

Nie zasługuje również na uwzględnienie podnoszony przez Skarżącego zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. polegającego na nie wyznaczeniu przez organ podatkowy terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w formie postanowienia z pouczeniem, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] września 2012 r., wydanym w trybie art. 200 § 1 O.p., wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone w dniu 17 września 2012 r. Skarżącemu, który w dniu 24 września 2012 r. zapoznał się z zebranym materiałem dowodowym. Do czasu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji nie złożył żadnych dodatkowych wyjaśnień i wniosków dowodowych.

Ponadto w postanowieniu z dnia [...] sierpnia 2012 r. doręczonym w dniu 27 sierpnia 2012 r., którym w stosunku do Skarżącego zostało wszczęte postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej, zawarta została informacja o konieczności zapewnienia Stronie przez organ podatkowy możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania (art. 123 § 1 O.p.), co oznacza między innymi, że prawo do składania wniosków dowodowych przysługiwało Stronie na każdym etapie tego postępowania i nie było ograniczone do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego wyłącznie na podstawie art. 200 § 1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia

[...] marca 2013 r., odebranym przez w dniu 16 kwietnia 2013 r., wydanym w trybie art. 200 § 1 O.p., wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Termin 7-dniowy upływał w dniu 23 kwietnia 2013 r.

Skarżący zapoznał się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie w postępowaniu odwoławczym dwukrotnie, przed wydaniem postanowienia o wyznaczeniu 7-dniowego terminu i po wydaniu takiego postanowienia, tj. w dniu 17 stycznia 2013 r. oraz w dniu 6 maja 2013 r., co ma swój ślad w protokołach. Ponadto na wniosek Skarżącego z dnia 17 stycznia 2013r. i z dnia 6 maja 2013 r. zostały wykonane kopie całości akt sprawy. Strona otrzymała kopie całości zgromadzonego materiału dowodowego w dniu 17 stycznia 2013 r. (strony 1-312) i w dniu 23 maja 2013 r. (strony 313-352).

W świetle powyższego należy uznać, że Skarżący mógł czynnie uczestniczyć w prowadzonym postępowaniu i nie został pozbawiony możliwości składania wniosków dowodowych.

Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, stanął na stanowisku, że zebrane dowody były wystarczające dla ustalenia stanu faktycznego sprawy i jej rozstrzygnięcia, a więc nieuzasadniony okazał się zarzut naruszenia przez organ II instancji art. 200 §1 O.p.

Podkreślić przy tym należy, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. uchwałę NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04). Podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji byłaby w szczególności sytuacja, w której strona skarżąca uprawdopodobniłaby istnienie związku przyczynowego między naruszeniem przez organ odwoławczy obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - art. 200 § 1 O.p., a pozbawieniem prawa podatnika do oceny całego zebranego materiału dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 2003 r., sygn. akt I SA/Gd 199/00). W niniejszej sprawie tego rodzaju sytuacja nie wystąpiła.

W ocenie Sądu, nie sposób uznać, że złożenie przez Skarżącego pisma, nawet zawierającego wnioski dowodowe, powoduje po stronie organów podatkowych konieczność wyznaczania kolejnych terminów przewidzianych w art. 200 O.p.. Przyjąć bowiem należy, że Skarżący świadom był treści składanych przez siebie wniosków, a także możliwości ich oddalenia (odmowy przeprowadzenia dowodów), jeżeli nie występują okoliczności, o których mowa w art. 188 O.p. Wydanie niezaskarżalnego postanowienia w zakresie odmowy przeprowadzenia dowodów kilka dni przez wydaniem decyzji, nie stanowi przeszkody do wydania stosownej decyzji wymiarowej. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że jak wskazano wyżej, taki akt odmowny jest niezaskarżalny zatem w żaden sposób nie doszło do pozbawienia strony możliwości ustosunkowania się do tego aktu, gdyż takie działanie nie wywołałoby żadnego skutku procesowego.

W ocenie Sądu, co do zasady, postanowienia w tym zakresie nie są dowodami, które powodują konieczność ponownego wyznaczenia terminu przewidzianego w art. 200 § 1 O.p. Przyjęcie tezy wskazywanej przez Skarżącego wypaczałoby sens ww. regulacji, a także mogłoby całkowicie sparaliżować wszelkie postępowania administracyjne w sytuacji, gdy złożenie przez stronę jakiegokolwiek pisma w jego toku obligowałoby organy administracji do wyznaczania kolejnego terminu do zapoznania i wypowiedzenia się co do takiego pisma.

Bezpodstawny jest zarzut skargi w zakresie naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Zdaniem Sądu, treść uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji jak i uzasadnienia decyzji organu drugiej instytucji pozwalało stronie na uzyskanie pełnej informacji o stanowisku organów podatkowych, na każdym etapie postępowania, w zakresie każdego z elementów spornych sprawy. Tylko brak uzasadnienia bądź jedynie iluzja jego sporządzenia stanowi naruszenie zasady przekonywania (art. 124 O.p.), prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz innych przepisów postępowania, które w niektórych sytuacjach mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy bowiem utrudnia to m. in. sformułowanie zarzutów odwołania, czy skargi. W takiej sytuacji jeśli organ nie sporządził tego obligatoryjnego elementu zarzutem, jaki w odwołaniu czy skardze może podnieść strona, może być naruszenie właśnie art. 210 § 4 O. p., poprzez brak uzasadnienia prawnego lub faktycznego. Sąd, po zapoznaniu się z aktami postępowania jak i treścią uzasadnień decyzji organów podatkowych nie stwierdza ww. naruszeń przepisów postępowania. Również zakres uzasadnień decyzji, odniesienie się w nich do każdego z zarzutów strony, szeroka ocena stanu faktycznego sprawy i prawidłowa ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego pozwalał organom podatkowym na właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego.

Reasumując, Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez Skarżącego organom podatkowym uchybień proceduralnych. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej. Termin płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie Skarżący nie wykazał w sposób dostateczny, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności. W końcu Skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wskazanie mienia, które umożliwiłoby zaspokojenie zaległości podatkowych.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę