Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 941/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 101 ust 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant Dorota Gaj- Mizerska po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Ś. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Gl 797/14 w sprawie ze skargi M. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. Ś. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 27 listopada 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 797/14 oddalił skargę [...] (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: Dyrektor IC) z 25 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Skarżący 27 marca 2009 r. złożył w [...] deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego AKC-U dla samochodu osobowego: marki Audi 4F, rok prod. 2004 deklarując podstawę opodatkowania w wysokości 20.734 zł i podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. Do deklaracji dołączył m.in. umowę kupna - sprzedaży z 23 marca 2009 r. na kwotę [...] EUR, operat szacowania wartości pojazdu z 25 marca 2009 r. wykonany przez rzeczoznawcę [...]. W deklaracji oświadczył, że pojazd zakupił w stanie nieuszkodzonym.

Pismem z 31 maja 2013 r. – na podstawie art. 274a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.) w zw. z art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11; dalej: u.p.a.) – organ podatkowy wezwał skarżącego do zmiany skorygowania złożonej deklaracji lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej spornego samochodu, którego wartość znacznie odbiega od średniej rynkowej wartości tego samochodu ustalonej przez organ ([...] zł).

Na powyższe wezwanie skarżący nie złożył wyjaśnień ani nie zmienił podstawy opodatkowania, natomiast upoważniona przez niego pełnomocnik wykonała fotokopie dowodów zgromadzonych przez organ.

Postanowieniem z 12 września 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. (dalej: Naczelnik UC) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie.

W toku postępowania organ I instancji wezwał skarżącego do złożenia wyjaśnień dotyczących dokonania napraw w spornym samochodzie, do wskazania osoby bądź podmiotu, który dokonał poszczególnych napraw oraz przesłanie kopii dokumentów potwierdzających powyższe czynności, oraz wezwał [...] w charakterze świadka do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących wydanej przez niego wyceny, a w szczególności do uzasadnienia zastosowania w nim korekt.

Skarżący w piśmie z 2 października 2013 r. stwierdził, że w związku z upływem czasu nie posiada dokumentów potwierdzających zakupu części użytych do naprawy spornego samochodu, przy czym naprawy były dokonywane we własnym zakresie i nie posiada innych dowodów potwierdzających ich dokonane. Natomiast [...] w piśmie z 1 października 2013 r. wyjaśnił, że nie posiada archiwum wykonanych operatów szacowania wartości.

W tak ustalonym stanie faktycznym Naczelnik UC decyzją z 23 października 2013 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu w wysokości [...] zł.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Naczelnik UC wyjaśnił, że wartość spornego samochodu wynikająca z Operatu szacunkowego wartości pojazdu z 28 kwietnia 2009 r. sporządzonego przez [...], znacznie odbiega od wartości rynkowej podobnego pojazdu zawartej w stosownych katalogach wyceny. Organ podkreślił, że rzeczoznawca nie przedstawił kosztorysu dotyczącego korekty kosztu naprawy wynikającej z wyceny (- 39,3 %), co oznacza, że nie wyjaśnił, co korekta w sobie zawiera. Organ wskazał, że Operat nie został całkowicie pominięty i posłużył jako dowód w sprawie. Ustalenie wartości spornego samochodu dokonano na podstawie wartości bazowej brutto określonej przez rzeczoznawcę w oparciu o katalog Eurotax’Glass’s z uwzględnieniem stosownych korekt.

W wyniku rozpatrzenia odwołania skarżącego, zaskarżoną decyzją z 25 marca 2014 r. Dyrektor IC uchylił w całości decyzję organu I instancji i określł zobowiązanie podatkowe z w/w tytułu w kwocie [...] zł, w miejsce zobowiązania w kwocie 6.062 zł.

Organ wskazał, że podstawa opodatkowania w deklaracji wynosiła 20.734 zł natomiast średnia wartość rynkowa takiego samochodu w oparciu o elektroniczny katalog EurotaxGlass's wynosi [...] zł (netto). Odnosząc się do przedstawionego przez skarżącego Operatu z 25 marca 2009 r. Dyrektor IC wskazał, że został on sporządzony przez [...], który nie był wpisany na listę rzeczoznawców samochodowych, a ponadto poczynione przez niego ustalenia nie wskazują uzasadnionej przyczyny odbiegania wartości wycenianego samochodu od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego w rozumieniu w art. 104 u.p.a. Powołał się w tym zakresie na zasady określania wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego zawarte w Instrukcji Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 zatwierdzonej 9 grudnia 2004r uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w komputerowym Systemie Info-Expert; str. 31-43). Z kolei odnosząc się do oceny technicznej sporządzonej przez [...], stwierdził, że w wycenie został określony koszt ewentualnej naprawy przedmiotowego samochodu osobowego, natomiast wartość pojazdu wyliczona została metodą kosztów naprawy. Tymczasem przy ustalaniu podstawy opodatkowania przedmiotowego pojazdu nie mogą być brane pod uwagę koszty naprawy pojazdu, nie był on samochodem uszkodzonym w wyniku wypadku drogowego lub innego zdarzenia w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. W efekcie wycena ta nie spełnia warunków prawidłowej opinii w oparciu o którą można ustalić wartość przedmiotowego samochodu dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Wobec powyższego Dyrektor IC ustalił wartość pojazdu posługując się katalogiem Eurotacglass. Ponadto Dyrektor IC wyjaśnił, że przyczyną zmiany określenia zobowiązania w kwocie niższej od określonej w decyzji Naczelnika UC było błędne obliczenie rachunkowe korekt wpływających na określenie podstawy opodatkowania, a w efekcie podatku.

WSA wyrokiem z 27 listopada 2014 r. oddalił skargę na powyższą decyzję.

Sąd I instancji wskazał, że przedmiotem sporu jest określenie wysokości podstawy opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego akcyzą, od której należy obliczyć ten podatek. Sąd przypomniał, że wskazana przez skarżącego podstawa opodatkowania to kwota [...] zł, a zdaniem organów winna być określona na poziomie [...] zł, a więc różnica między wartością zadeklarowaną przez podatnika a średnią wartością rynkową wyniosła ponad 50%.

Sąd uznał, że organy zasadnie zakwestionowały prawidłowość obliczenia podstawy opodatkowania wynikającą z opinii rzeczoznawców przedstawionych przez skarżącego, z uwagi na zastosowaną korektę jako koszt naprawy pojazdu. Wynika to z tego, że skarżący wezwany przez Naczelnika UC do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie podstawy w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, nie złożył wyjaśnień ani nie zmienił podstawy opodatkowania.

W konsekwencji powyższego – w ocenie Sądu I instancji – zasadnie organy posługując się systemem Eurotaxglass określiły średnią wartość rynkową samochodu, uwzględniając jego markę i model, rok produkcji, a ponadto stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość, takie jak nadzwyczajne zużycie, liczba właścicieli, czy data pierwszej rejestracji. Organ dokonał korekty w stosunku do średniej wartości rynkowej pojazdu podobnego, ustalonej na [...]zł. W tym celu przyjął korekty, zmniejszając wartość pojazdu do kwoty [...]zł. Po odliczeniu od tej wartości podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego uzyskał kwotę [...]zł, stanowiącą podstawę opodatkowania.

W związku z powyższym Sąd stwierdził, że organy podatkowe skutecznie zakwestionowały w trybie przewidzianym w art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej tak nabytego samochodu osobowego. Sąd podzielił w całości ocenę organów, iż ustalenia poczynione przez [...] i [...] znajdujące swój wyraz w Opiniach nie mogą uzasadniać zaistnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania od średniej wartości rynkowej spornego samochodu.

W tym stanie rzeczy za bezzasadne Sąd I instancji uznał zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego, gdyż stan faktyczny sprawy został dokładnie wyjaśniony, materiał dowodowy został zebrany i wyczerpująco rozpatrzony.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł [...] , zaskarżając go w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) skarżący zarzucił naruszenie:

1) prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co dotyczy art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 oraz art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 11 u.p.a. wobec nieuzasadnionego uznania, że wykazana w deklaracji uproszczonej AKC-U podstawa opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu tej samej marki, tego samego modelu, rocznika, z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie:

2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż postępowanie organów dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, co dotyczy art. 121 § 1 w zw. z art. 191 o.p. wobec przekroczenia granic uznania administracyjnego i swobody w ocenie sprawy, prowadzenia postępowania w sposób naruszający zaufanie strony do praworządności działań organu, braku działań na rzecz wyjaśnienia okoliczności korzystnych dla skarżącego oraz braku należytej staranności w ocenie okoliczności sprawy; naruszenie art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 o.p. poprzez błędną i jednocześnie stronniczą ocenę zebranego materiału dowodowego, jak również brak rozpatrzenia kluczowych dla sprawy okoliczności i argumentów strony, w tym poprzez nieuwzględnienie wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego [...] na okoliczność stanu faktycznego przedmiotowego pojazdu w dniu jego nabycia.

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że obowiązkiem organu podatkowego było zbadanie okoliczności faktycznych, na które powoływał się podatnik wskazując, że samochód został mu sprzedany w stanie po kradzieży, o czym świadczyły o oświadczenia jak również sporządzony Operat.

Skarżący zarzucił, że w toku postępowania wyjaśnił, że samodzielnie dokonywał napraw pojazdu, a organy podatkowe nie odniosły się do tych twierdzeń. Skarżący podkreślił, że z przedstawionego Operatu jasno wynikało, że sporny pojazd był samochodem powypadkowym. Jeżeli zaś organ kwestionuje tę okoliczność to zobligowany jest do powołania biegłego dla oceny wartości tego pojazdu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego.

W piśmie procesowym z 9 czerwca 2017 r. pełnomocnik skarżącego uzupełnił skargę kasacyjna powołując się na uzasadnienie wyroku NSA z 8 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 1706/14, który zapadł w analogicznym do zaskarżonego stanie faktycznym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Została ona oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa materialnego oraz naruszeniu przepisów postępowania, jednak sposób sformułowania zarzutów wskazuje, że zamiarem wnoszącego skargę kasacyjną było podważenie dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, na skutek których w jego ocenie doszło do niewłaściwego zastosowania prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej w obu podstawach kasacyjnych zarzucił bowiem brak wszechstronnego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego, w wyniku czego doszło do nieprawidłowego określenia podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Przystępując do ich rozpoznania wypada wskazać, że choć tok postępowania wyjaśniającego co do zasady wyznaczają przepisy postępowania podatkowego, takie jak wskazane w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 188 oraz art. 191 o.p., to jednak o zakresie i charakterze czynności procesowych podejmowanych w ramach tego postępowania decyduje prawo materialne regulujące daną materię. W tym zakresie kasator zarzuca naruszenie przepisów art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9, ust. 11 u.p.a. wobec nieuzasadnionego uznania, że wykazana w deklaracji AKC-U podstawa opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu.

Zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. – obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

W zakresie objętym postępowaniem podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest albo kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za ten samochód (z tym zastrzeżeniem, że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3 u.p.a., podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy), albo, gdy samochód osobowy został dopuszczony wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi, ale nie został on zarejestrowany na terytorium innego państwa członkowskiego – kwota odpowiadająca wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 3, z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną (art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 u.p.a.).

Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust. 8 u.p.a.).

W razie nieudzielenia przez stronę odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określa wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.).

Przez średnią wartością rynkową samochodu osobowego ustawodawca uznaje wartość ustalaną na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.).

W pierwszej kolejności podkreślić należy, że celem powołanej regulacji nie jest ani utrudnianie obrotu samochodami osobowymi, ani też unifikowanie cen, lecz przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżeniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia opłat i podatków.

W drugiej zaś kolejności wskazać należy, co ważne, że skarżący nie deklarował w AKC-U jako podstawy opodatkowania kwoty, jaką podatnik był obowiązany zapłacić za ten samochód wynikającej z umowy kupna tego pojazdu, po przeliczeniu na złotówki (zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.), lecz jako podstawę opodatkowania wskazywał kwotę podaną w Operacie szacowania wartości pojazdu wyliczoną w oparciu o katalog Eurotax.

W świetle przywołanych przepisów, dla rozpoznania niniejszej skargi kasacyjnej, a w konsekwencji też sprawy, istotne znaczenie ma wyjaśnienie dwóch niedookreślonych przez ustawodawcę zwrotów, a mianowicie "bez uzasadnionej przyczyny" oraz "znacznie odbiega". Ich równoczesne zaistnienie nakłada na organ podatkowy obowiązek podwyższenia zadeklarowanej przez stronę podstawy opodatkowania i określenia podatku akcyzowego w należnej wysokości. Według SJP PWN "przyczyna" to "czynnik lub zespół warunków wywołujący jakieś zjawisko jako swój skutek", natomiast "uzasadniony" to "oparty na obiektywnych racjach, podstawach". Zatem uzasadnienie przyczyny polega na przedstawieniu dowodów, argumentów, motywów potwierdzających podjęte działania. Odczytując natomiast zwrot "znacznie odbiega" należy wskazać, że według SJP PWN "znacznie" to "w znacznym stopniu, o wiele, bardzo; wyraźnie, jawnie, w sposób widoczny", zaś "odbiega" znaczy tyle, co "być dalekim od czegoś; różnić się".

Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że warunek podania uzasadnionej przyczyny nabycia samochodu osobowego po cenie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej tego samochodu ukształtowanej w danym okresie na krajowym rynku samochodowym jest spełniony jedynie wówczas, gdy podatnik wskaże w wyjaśnieniach fakty i rzeczowe okoliczności dotyczące nabytego samochodu lub zdarzenia niezależne od niego, a mające wpływ na wartość samochodu. W przeciwnym razie uznać należy, że obniżenie wartości nabytego samochodu osobowego nastąpiło bez uzasadnionej przyczyny.

Skarżący, jako przyczynę obniżenia wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego a zarazem podstawy opodatkowania, wskazał okoliczności wynikające z załączonego do deklaracji AKC-U z 27 marca 2009 r. Operatu szacowania wartości z 25 marca 2009 r. sporządzonego przez [...]. Wynikało z niego, że sporny pojazd jest powypadkowy i wymagał naprawy. W związku z tym rzeczoznawca od przyjętej do wyliczenia rynkowej pojazdu w kwocie [...] zł (wziętej z katalogu Eurotax), zastosował m.in. korektę z tytułu naprawy wynikającej z oceny – 39,3%. Pozostałe korekty nie były kwestionowane. W efekcie wartość pojazdu brutto wyniosła [...] zł, co po odjęciu podatku VAT i akcyzy dało zadeklarowaną przez skarżącego podstawę opodatkowania w kwocie [...] zł.

Organy podatkowe, a za nimi Sąd I instancji, zakwestionowały prawidłowość tak obliczonej podstawy opodatkowania spornego pojazdu, z uwagi na zastosowaną korektę jako koszt naprawy pojazdu (-39,3%). Powodem tego było to, że do Operatu nie załączono kosztorysu naprawy pojazdu, z umowy kupna pojazdu z 23 marca 2009 r. nie wynikało, aby był to samochód powypadkowy, a sam skarżący w deklaracji AKC-U z 27 kwietnia 2009 r. oświadczył, że samochód zakupił w stanie nieuszkodzonym.

W opisanej sytuacji, aby wyjaśnić tę wątpliwość Naczelnik UC zasadnie skorzystał z uprawnienia z art. 104 ust. 8 u.p.a. wzywając skarżącego do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Podkreślić należy, że w wezwaniu pouczono skarżącego o tym, że w przypadku wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu należy przedłożyć wszelkie dokumenty potwierdzające wysokość zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania. W tym faktury naprawy, montażu i zakupu części samochodowych zamontowanych w przedmiotowym samochodzie.

Skarżący nie udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie, a także w późniejszych oświadczeniach, nie przedłożył organowi żadnych rachunków potwierdzających fakt zakupu części do pojazdu czy faktur z tytułu jego naprawy. Co więcej, ze znajdującej się w aktach sprawy umowy sprzedaży spornego pojazdu z 30 marca 2009 r. wynika, że został on sprzedany za [...] zł brutto (w tym zapłacony podatek akcyzowy), co podważa twierdzenia skarżącego o kosztach jakiejkolwiek naprawy tego pojazdu przez skarżącego., a więc z pewnością nie kształtujące się poziomie odliczonej 39,3 % korekty wskazanej w Operacie.

W związku z tym, wbrew zarzutom kasatora, organy podatkowe wywiązały się z obowiązku zbadania wszystkich istotnych okoliczności faktycznych w sprawie, a w szczególności odniosły się do twierdzeń skarżącego o naprawie pojazdu. To kasator, nie był w stanie przedstawić dokumentów, a nawet jakichkolwiek wyjaśnień co do wykonanej "samodzielnej naprawy pojazdu". Co więcej kasator nie podważa i nie odnosi się do argumentacji Sądu I instancji, dotyczącej braku wskazania w umowie kupna pojazdu z 23 marca 2009 r., że przedmiotem umowy jest pojazd uszkodzony (powypadkowy), nie wyjaśnia również, dlaczego w deklaracji AKC-U oświadczył, że pojazd jest nieuszkodzony. Ponadto w skardze kasacyjnej znajdują się zupełnie oderwane od stanu faktycznego sprawy twierdzenia kasatora, jakoby "samochód został mu sprzedany w stanie po kradzieży, o czym świadczyły o oświadczenia jak również sporządzony operat szacunkowy".

W świetle powyższego Sąd I instancji prawidłowo uznał, że nie było potrzeby przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadka [...] na okoliczność stanu faktycznego spornego pojazdu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Sąd I instancji trafnie bowiem wskazał, że w myśl art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że skarżący nie przedłożył żadnego wiarygodnego dowodu potwierdzającego istnienie w momencie przemieszczenia samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju uszkodzenia pojazdu oraz dowodów potwierdzających dokonanie tych napraw przed jego zbyciem. Tym samym organ podatkowy, co zaakceptował Sąd I instancji, właściwie uznał zaistnienie przesłanek "bez usprawiedliwionej przyczyny" oraz "znacznie odbiega" o jakich mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a., co obligowało organ do podwyższenia podstawy opodatkowania i obliczenia zobowiązania podatkowego w należytej wysokości.

Z powyższych względów za niezasadne należało uznać oba zarzuty skargi kasacyjnej.

Na końcu odnosząc się do przywołanego w piśmie procesowym skarżącego wyroku NSA z 8 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 1706/14, wskazać należy, że każda sprawa ma indywidualny charakter i pomimo wydania wyroku odnoszącego się do tego samego skarżącego, ale dotyczącej innego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego i określenia podstawy opodatkowania, zasadnym jest rozpatrzenie niniejszej sprawy bez opierania się na ocenie prawnej wyrażonej w przywołanym wyroku. Tym bardziej, że kasator w niniejszej sprawie na etapie postępowania podatkowego, a później przed WSA, nie kwestionował tego, że zadeklarowana przez skarżącego wartość spornego samochodu nie jest wartością prawdziwą w kraju sprzedaży pojazdu. Polem sporu było zakwestionowanie odliczenia 39,3% korekty za naprawę pojazdu, co jak ustaliły organy i co zaakceptował Sąd I instancji, nie miało miejsca, i to było tym zaniżeniem wartości nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego "bez usprawiedliwionej przyczyny".

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c i § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).