Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1811/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1, art. 6 pkt 2, art.29 ust. 1, art. 29a ust.  1, 6, 10 i 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14c par. 1 i 2, art. 120, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent Katarzyna Daniluk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi I. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 5 stycznia 2017 r., nr 1462-IPPP1.4512.830.2016.1.BS w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

[...] S.A. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa korekty nienależnie pobranych świadczeń od abonentów oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zarachowania tych kwot na wynagrodzenie za nowe usługi.

Skarżąca opisując stan faktyczny wskazała, że:

1) W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy swoim klientom usługi telewizji w systemie satelitarnym. W celu wzmocnienia pozycji rynkowej oraz rozszerzenia zakresu świadczonych usług w 2012 r. rozpoczął się proces łączenia [...] S.A. z [...] S.A. W związku z rozpoczętym procesem łączenia zaszła konieczność ujednolicenia oferty programowej dla abonentów obu podmiotów, którzy po połączeniu mieli stać się już tylko abonentami [...]. Wprowadzając zaś nowy cennik usług Spółka wzbogaciła ofertę świadczonych usług telewizyjnych i jednocześnie - z uwagi na bogatszą ofertę programową - podniosła ceny swoich abonamentów.

2) W związku z tym Spółka wysłała do wszystkich abonentów informację o zmianie warunków umowy i możliwości rozwiązania umowy przez abonentów, którzy nie są zainteresowani kontynuowaniem współpracy ze Spółką na nowych zasadach - co jest zgodnym z prawem sposobem zmiany wzorca umownego w przypadku umów zawartych na czas nieokreślony. Nowe warunki zostały jednak wprowadzone do umów zawartych nie tylko z abonentami, którzy mieli w momencie zmiany wzorca umownego umowy zawarte na czas nieokreślony, ale także z abonentami, którzy mieli umowy zawarte na czas określony.

3) W następstwie zaistniałej sytuacji Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów (UOKiK) wszczął postępowanie w celu ustalenia, czy dokonana zmiana umów z abonentami, którzy mieli umowy zawarte na czas określony nie naruszała zbiorowych interesów konsumentów.

4) W wyniku przeprowadzonego postępowania Prezes UOKiK uznał, że zmieniając umowy z abonentami, którzy mieli zawarte umowy na czas określony Spółka naruszyła zbiorowe interesy konsumentów polegające na jednostronnej "zmianie umów z dniem 1 marca 2012 roku warunków umów o świadczenie usług dostępu do programów telewizji satelitarnej zawartych na czas oznaczony w zakresie podwyższenia cen świadczonych usług" (decyzja UOKiK z dnia [...] marca 2015 roku).

5) W ten sposób UOKiK potwierdził, że Spółka niezgodnie z prawem podwyższyła swoje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług telewizji satelitarnej abonentom, z którymi łączyła ją umowa na czas określony. W konsekwencji oznacza to, że pobrane przez Spółkę w 2012 roku kwoty wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług telewizyjnych, o które został zawyżony abonament nie były kwotami należnymi Spółce w 2012 roku, zaś każdy z abonentów miał prawo dochodzić od Spółki zawyżonych kwot wynagrodzenia.

6) UOKiK w wydanej decyzji zobowiązał jednocześnie Spółkę do określonych świadczeń na rzecz abonentów, którym Spółka zwiększyła kwotę abonamentu niezgodnie z obowiązującym prawem. Spółka została zobowiązana do różnych świadczeń, w tym między innymi do zwrotu nienależnie pobranych przez Spółkę kwot osobom, które wystąpią do Spółki o taki zwrot, lub też wykonanie na rzecz abonentów określonych świadczeń rzeczowych czy usług (takich jak dodatkowe programy, wymiana sprzętu na nowy, etc.).

7) Kwotę (część abonamentu), którą bezpodstawnie Spółka naliczyła swoim abonentom Spółka opodatkowała podatkiem od towarów i usług w miesiącu naliczenia tej kwoty - niezależnie od tego czy abonent wpłacił Spółce powyższą (nienależną jej), czy też nie wpłacił tej kwoty. Spółka będąc przeświadczona o ważności zmiany wszystkich umów z abonentami, w tym umów. które były zawarte na czas określony - potraktowała tę nienależnie naliczoną kwotę jako kwotę należną i zarachowała jako obrót w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; zwanej dalej "u.p.t.u.").

8) W wykonaniu decyzji UOKiK Spółka przeprowadziła akcję rozliczania nienależnie pobranych w 2012 r. kwot, w związku z czym Spółka ogłosiła w sposób określony w decyzji UOKiK informację o tym, że osoby, którym Spółka nienależnie zawyżyła w 2012 roku kwotę abonamentu mogą wystąpić o zwrot kwoty lub też o dodatkowe świadczenia rzeczowe określone we wspomnianej decyzji UOKiK. W konsekwencji powyższego część kwot, o które został zawyżony abonament Spółka zaliczyła na poczet usług świadczonych na rzecz aktualnych abonentów (którzy wystąpili do Spółki o dodatkowe świadczenia rzeczowe wymienione w decyzji UOKiK).

9) W związku z powyższym Spółka planuje skorygować poszczególne deklaracje VAT za okresy, w których pobierała zawyżone kwoty abonamentu pomniejszając odpowiednio obrót o kwotę netto, o którą został zawyżony w korygowanym okresie abonament i odpowiednio pomniejszy kwoty wykazane w tej deklaracji podatku obliczonego od kwoty netto nienależnie pobranej części abonamentu.

10) Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nie była (i nadal nie jest) zobowiązana do wystawiania swoim abonentom, którzy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej faktur VAT (z wyjątkiem, gdy abonent zgłosi chęć otrzymania faktury), ani też rejestrować tej sprzedaży na kasie fiskalnej. Abonenci ci otrzymywali (i obecnie nadal otrzymują) od Spółki jedynie polecenia zapłaty, które są podstawą do uregulowania przez nich należnych Spółce kwot abonamentów.

Skarżąca zaznaczyła, że niniejszy wniosek dotyczy jedynie korekty zawyżonych kwot abonamentu, który nie został udokumentowany fakturami VAT wystawionymi na życzenie abonentów.

W związku z powyższym Skarżąca zapytała:

1) Czy kwotę podatku VAT obliczonego od kwoty nienależnie naliczonego abonamentu, Spółka powinna rozliczyć poprzez korektę deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT od nienależnie naliczonych abonamentów, czy też korekta ta powinna być dokonana na bieżąco, a jeżeli na bieżąco, to w którym okresie, skoro kwoty te nie są dokumentowane fakturami?

2) Czy w stosunku do kwot nienależnie naliczonego abonamentu w 2012 r., które to kwoty zostały zarachowane na poczet dodatkowych świadczeń wskazanych w decyzji UOKiK, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK, czy też dopiero z chwilą wykonania dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK?

Stanowisko Skarżącej opierało się na założeniu, że:

a) kwotę podatku VAT obliczonego od kwoty nienależnie naliczonego abonamentu, Spółka powinna rozliczyć poprzez korektę deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT od nienależnie naliczonych abonamentów;

b) w stosunku do kwot nienależnie naliczonego abonamentu w 2012 r., które to kwoty zostały zarachowane na poczet dodatkowych świadczeń wskazanych w decyzji UOKiK, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK, a nie dopiero z chwilą wykonania dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK.

Spółka, z uwagi na fakt, iż w 2012r. niezgodnie z prawem naliczała kwotę abonamentu i w tym też okresie opodatkowywała tę, nienależnie pobraną, kwotę podatkiem od towarów i usług, za zasadne uznała zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego, przepisów obowiązujących w okresie, w którym opodatkowała nienależnie pobrane kwoty abonamentu. Z tego powodu uznała, że zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące w 2012 r., czyli przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., nr 35; dalej zwana "ustawą zmieniającą"), która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r., zaś przepisy, o których mowa w niniejszym wniosku, tj. art. 19 i art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2014 roku.

W jej ocenie opodatkowanie podatkiem VAT kwot nienależnie pobranego w 2012 r. abonamentu należy skorygować poprzez korektę okresów, w których kwoty te zostały opodatkowane. Wynika to z faktu, że w okresie, w którym Spółka wykazała kwoty nienależnie naliczonego abonamentu do opodatkowania, kwoty te w ogóle nie podlegały opodatkowaniu. Argumentacja przemawiająca za takim stanowiskiem wynika zarówno z art. 6 pkt 2 u.p.t.u. (zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania nie mogą być czynności, które same nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy), jak również z art. 29 ust. 1 (zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna Spółce).

Ponadto według Skarżącej art. 6 pkt 2 u.p.t.u. potwierdza, że przepisów ww. ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W wydanej zaś przez UOKiK decyzji organ ten uznał, że Spółka naruszyła zbiorowe interesy konsumentów co w praktyce oznacza, że umowa w tym zakresie była nieważna, w konsekwencji czego nie stosuje się do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Skarżąca za nieważną od samego początku uznała w tej części umowę zawartą z abonentem w sytuacji, gdy jej działanie było sprzeczne z ustawą - jako czyn nieuczciwej konkurencji. Jej zdaniem nieważność umowy w części w jakiej podwyższyła abonament konsumentom, z którymi łączyła ją umowa zawarta na czas określony skutkuje uznaniem na gruncie podatku od towarów i usług, że wartość świadczeń otrzymanych przez Spółkę z tego tytułu - tj. w części w jakiej bezprawnie podwyższyła cenę świadczonych usług - nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji kwota ta - pomniejszona o odprowadzony przez Spółkę podatek VAT - nie stanowiła obrotu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie uznała, iż nieważność podwyższenia wynagrodzenia za świadczone usługi abonentom, z którymi zawarto umowy na czas określony nie wynikała z niedochowania przez Spółkę formy czynności prawnej, lecz była czynnością bezwzględnie nieważną, czyli czynnością która nie mogłaby być w żadnych okolicznościach przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Mając powyższe na uwadze stanęła na stanowisku, że skoro czynność podwyższająca wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę była czynnością nieważną z mocy prawa i to nie z powodu niedochowania formy czynności prawnej, lecz z tego powodu, że nie mogła być przedmiotem prawnie skutecznej umowy - to kwota netto naliczona z tego tytułu przez Spółkę nie mogła stanowić obrotu i podlegać opodatkowaniu. W konsekwencji, w okresie, w którym Spółka nienależnie naliczyła dodatkowe kwoty abonamentu, w stosunku do tych kwot nie mógł powstać obowiązek podatkowy, skoro do tych kwot nie miała zastosowania ustawa o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro kwoty nienależnie naliczonego abonamentu zostały nieprawidłowo opodatkowane w 2012 r., zaś żaden przepis prawa nie wskazuje, że kwoty te powinny być skorygowane w bieżących okresach rozliczeniowych (tak jak to jest w przypadku kwot dokumentowanych fakturami), to jedynym prawidłowym rozwiązaniem będzie korekta wstecz, czyli korekta okresów, w których kwoty nienależnego Spółce abonamentu zostały opodatkowane.

Z kolei odnosząc się do stanowiska w zakresie pytania 2 uznała, że jeżeli chodzi o opodatkowanie nienależnego Spółce abonamentu, które to kwoty zostaną zarachowane na poczet wynagrodzenia za dodatkowe świadczenia wykonywane na rzecz abonentów obecnie, to nie ma podstaw do uznania, że kwoty te powinny być rozpoznane jako zaliczki już w 2012 r. i wtedy opodatkowane.

Zauważyła, że nawet w momencie wydania decyzji uznającej jej działania polegające na podwyższeniu abonamentu za naruszające zbiorowe interesy konsumentów, a więc z mocy prawa niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej czynności, Spółka nie wiedziała, co się ostatecznie stanie z nienależnie pobranymi kwotami w następstwie decyzji UOKiK – część bowiem abonentów wystąpiła o ich zwrot, a część zgłosiła się po dodatkowe usługi, a część – jak okazało się w praktyce - w ogóle nie zgłosiła się do Spółki ani po te kwoty, ani po dodatkowe świadczenia.

Spółka uznała, iż najwcześniejszym momentem, w którym kwoty te można uznać za zaliczkę, jest moment, w którym abonent Spółki wskazał jej, że zamierza skorzystać z dodatkowych usług telewizyjnych określonych w decyzji UOKiK, a więc w momencie, gdy strony określiły na co konkretnie kwota wpłacona nienależnie przez abonenta w 2012 r. zostanie zarachowana. Zatem tak długo jak abonent nie wystąpił do Spółki o zaliczenie nienależnie zapłaconej kwoty na poczet świadczonych na bieżąco usług/dostaw - tak długo otrzymane nienależnie kwoty nie podlegały opodatkowaniu VAT-em, bo do tego momentu nie były należnością za jakiekolwiek świadczenie objęte opodatkowaniem tym podatkiem.

Jednocześnie, skoro w momencie zgłoszenia przez abonenta chęci skorzystania z dodatkowych świadczeń wynikających z decyzji UOKiK Spółka otrzymała wiążącą ją informację na pokrycie jakich świadczeń abonent chce przeznaczyć przysługującą mu kwotę zawyżonego w 2012 r. abonamentu, to nie ma podstaw, aby czekać na rozpoznanie obowiązku podatkowego od tych kwot do momentu wykonania tych dodatkowych świadczeń. W momencie uzyskania informacji od abonenta, kwota nienależnie pobranego w 2012 r. abonamentu staje się zaliczką w rozumieniu art. 19a ust. 8 u.p.t.u. (w aktualnym brzmieniu) i w tym momencie należy rozpoznać obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej [...] stycznia 2017 r., z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu zwrócił uwagę, iż przedmiotowe czynności nie stanowią czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, niepodlegające opodatkowaniu (stosuje się wobec nich przepisy u.p.t.u.). Usługi telewizji satelitarnej mogą być przedmiotem legalnego obrotu w Polsce, a zatem i przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Tym samym uznał, iż w sytuacji, gdy między Spółką, a abonentami występuje relacja zobowiązaniowa - Spółka zobowiązuje się do świadczenia usług, a abonenci do zapłaty należnego wynagrodzenia wynikającego z umowy, to usługi świadczone przez Skarżącą podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

Minister nie podzielił stanowiska Skarżącej, która za zasadne uznała, do ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego – zastosowanie przepisów obowiązujących w okresie, w którym opodatkowała nienależnie pobrane kwoty abonamentu, czyli przepisy obowiązujące w 2012 r. czyli przed nowelizacją wprowadzoną ustawą zmieniająca, która weszła w życie 1 kwietnia 2013 r. Zdaniem organu w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.

Minister mając na uwadze, że UOKiK w wydanej decyzji zobowiązał Spółkę do określonych świadczeń na rzecz abonentów, którym Spółka zwiększyła kwotę abonamentu niezgodnie z obowiązującym prawem, a co za tym idzie Spółka została zobowiązana do różnych świadczeń, w tym między innymi do zwrotu nienależnie pobranych przez Spółkę kwot osobom, które wystąpią do Spółki o taki zwrot, lub też wykonanie na rzecz abonentów określonych świadczeń rzeczowych czy usług (takich jak dodatkowe programy, wymiana sprzętu na nowy, etc.), podniósł, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której po dokonaniu sprzedaży dochodzi do obniżenia ceny. Okoliczność, że obniżenie ceny zostało "wymuszone" na Skarżącej decyzją UOKiK nie wpływa na kwalifikację tej czynności.

Mając powyższe na uwadze uznał, iż pomimo tego, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 10 pkt. 1 u.p.t.u. nie oznacza to jednak, że Skarżąca w celu obniżenia podstawy opodatkowania powinna dokonać korekty deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT. Zauważył przy tym, że

zwrot świadczeń dokonywany jest wyłącznie na wniosek abonentów, tylko w przypadku zgłoszenia takiego żądania przez klienta Skarżącej dokona zwrotu środków pieniężnych lub wykona dodatkowe świadczenia rzeczowe i tylko w takim przypadku będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwot podatku należnego. Zatem to w momencie uznania żądań abonentów, Spółka powinna dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwot podatku należnego.

Minister za bezsporne uznał, iż w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 u.p.t.u., ponieważ jak wskazała Spółka nie była (i nadal nie jest) zobowiązana do wystawiania swoim abonentom, którzy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej faktur VAT (z wyjątkiem, gdy abonent zgłosi chęć otrzymania faktury), ani też rejestrować tej sprzedaży na kasie fiskalnej. Abonenci ci otrzymywali (i obecnie nadal otrzymują) od Spółki jedynie polecenia zapłaty, które są podstawą do uregulowania przez nich należnych Spółce kwot abonamentów. Natomiast niniejszy wniosek dotyczy jedynie korekty zawyżonych kwot abonamentu, który nie został udokumentowany fakturami VAT wystawionymi na życzenie abonentów.

Zdaniem Ministra Spółka w celu dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w związku z dokonanym zwrotem powinna dysponować dokumentami, z których wynikać będzie zasadność dokonania jej obniżenia. Dokumentem takim będzie bezsprzecznie wniosek o zwrot kwot złożony przez abonenta wraz z dowodem dokonania przelewu. Natomiast w sytuacji pozytywnego zweryfikowania wniosku i przyznania dodatkowych świadczeń Spółka oprócz wniosku abonenta powinna dysponować dokumentem potwierdzającym zasadność przyznanych świadczeń.

Odnośnie natomiast wątpliwości Skarżącej dotyczących kwestii, czy w stosunku do kwot nienależnie naliczonego abonamentu w 2012 r., które to kwoty zostały zarachowane na poczet dodatkowych świadczeń wskazanych w decyzji UOKiK, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK, czy też dopiero z chwilą wykonania dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK, stanął na stanowisku, że art. 19a ust. 1 u.p.t.u. formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Zdaniem organu powyższe oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Minister uznał, iż art. 19a ust. 8 u.p.t.u., powinien być ściśle interpretowany co oznacza, że można go stosować jedynie do ściśle określonych zdarzeń, jakim jest otrzymanie wynagrodzenia przed wykonaniem świadczenia, które musi być określone co do przedmiotu świadczenia, wynagrodzenia, stawki podatku VAT.

Reasumując stwierdził, że w sytuacji, gdy abonenci wystąpią z wnioskiem o zaliczenie kwot nienależnie naliczonego abonamentu na poczet świadczonych na bieżąco usług / dostaw z chwilą pozytywnego zweryfikowania wniosku przez Spółkę, tj. w momencie, gdy strony określą na co konkretnie kwota wpłacona przez abonenta w 2012 zostanie zarachowana, kwoty te stanowić będą zaliczkę na poczet świadczonych usług / dostaw określonych w decyzji UOKiK. Zatem w tym momencie Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy, tj. zgodnie z art. 19a ust. 8 u.p.t.u.

W skardze złożonej na powyższą interpretację Spółka wnosząc o jej uchylenie w całości i potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska zarzuciła:

a) dopuszczenie się błędu wykładni art. 6 pkt 2 u.p.t.u. poprzez uznanie, że przedmiotem prawnie skutecznej umowy mogło być podwyższenie ceny w sposób, w jaki dokonała tego Spółka, a co zostało uznane za czynność nieważną z mocy prawa przez UOKiK;

b) dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do braku zastosowania art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; zwanej dalej "u.p.t.u.") w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. oraz art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013. Nr 35; zwana dalej "ustawą zmieniającą") oraz art. 207 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 roku (Dz. U. z 1997, nr 78. poz. 483 ze zm.), a także dopuszczenie się błędnej oceny co do zastosowania art. 29a ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przez jego niezasadne zastosowanie - tzn. poprzez uznanie, że podstawę opodatkowania w podatku VAT w okresie, w którym dokonana była podwyżka ceny należy ustalić w oparciu nie o przepisy obowiązujące w dacie wykonania usługi telewizyjnej (czyli o przepisy obowiązujące w 2012 r.), lecz w oparciu o przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2014 roku (zarzut nr 2),

c) dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do braku zastosowania art. 29 ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. oraz art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, a także niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 29 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. i uznanie, że decyzję UOKiK należy uznać za wymuszenie obniżenia ceny świadczonych usług telewizyjnych w 2012 r. (zarzut nr 3),

d) naruszenie przepisów postępowania tzn. art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 - zwana dalej "O.p.") poprzez uznanie stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, w sytuacji, gdy w rzeczywistości z uzasadnienia wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. potwierdzi! prawidłowość tego stanowiska Spółki (zarzut nr 4),

e) naruszenie przepisów postępowania tzn. art. 14h w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez wydanie interpretacji niemającej oparcia w obowiązujących przepisach, tj. w art. 6 ust. 2 oraz art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.) oraz poprzez uznanie stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, w sytuacji, gdy w rzeczywistości z uzasadnienia wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. potwierdził prawidłowość tego stanowiska Spółki oraz całkowite pominięcie w wydanej interpretacji argumentacji Spółki dotyczącej okoliczności, że kwoty podwyższonego abonamentu nie były jej należne (zarzut nr 5).

Uzasadniając zarzuty Skarżąca stanęła na stanowisku, że w sytuacji, gdy jej działanie było sprzeczne z ustawą - jako czyn nieuczciwej konkurencji - to w konsekwencji w tej części umowę zawartą z abonentem uznać należy od samego początku za nieważną.

Skarżąca podniosła przy tym, że nieważność podwyższenia wynagrodzenia za świadczone usługi abonentom, z którymi zawarto umowy na czas określony nie wynikała z niedochowania przez Spółkę formy czynności prawnej, lecz była czynnością bezwzględnie nieważną, czyli czynnością która nie mogłaby być w żadnych okolicznościach przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W przekonaniu Spółki skoro w całej Wspólnocie działania polegające na naruszaniu zbiorowych interesów konsumentów są sprzeczne z prawem, to jej działanie polegające na jednostronnym podwyższeniu abonamentu klientom, z którymi zawarto umowy na czas określony, nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W konsekwencji oznacza to, że - wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonej interpretacji - spełniony został warunek z art. 6 pkt 2 u.p.t.u

Według Skarżącej kwoty, o które podwyższyła abonament konsumentom, z którymi łączyły ją umowy zawarte na czas oznaczony - to kwoty, które nie były jej należne, a w konsekwencji nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług w okresie, w którym Spółka naliczyła i w konsekwencji opodatkowała nienależnie naliczone abonentom kwoty.

Spółka za całkowicie błędne uznała zastosowanie przepisów nieobowiązujących w dacie, w której powstało zdarzenie będące podstawą naliczenia zawyżonego abonamentu. Wskazała przy tym, że podstawa opodatkowania usług wykonanych przez Spółkę w 2012 r. nie może być ustalana na podstawie przepisów, które nie obowiązywały w 2012 roku, lecz weszły w życie blisko 2 lata później, tj. od dnia 1 stycznia 2014 r.

W ocenie Spółki decyzja UOKiK potwierdza, że nie mogła naliczyć, żądać i dochodzić od swoich abonentów kwot, o które został podwyższony abonament - gdyż po prostu były to kwoty jej nienależne za usługi świadczone w 2012 r. Z tego powodu kwoty podwyższonego abonamentu nie mogły stanowić podstawy opodatkowania w 2012 r.

Nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra, który uznał, iż decyzja UOKiK jest wymuszeniem na niej obniżenia ceny. Zarzuciła przy tym, iż organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację w pierwszej kolejności błędnie - bez żadnej analizy prawnej - pominął przepisy obowiązujące w 2012 r., z których wynikło, że kwoty nienależne Spółce nie mogą być przedmiotem opodatkowania.

Według Skarżącej skoro w świetle przepisów obowiązujących w 2012 r. kwoty, o które Spółka zawyżyła abonament nie były obrotem, gdyż nie była to kwota jej należna, to w momencie wydania decyzji UOKiK, która ma moc deklaratoryjną, to nie można twierdzić, że decyzja UOKiK jest wymuszeniem obniżenia ceny.

Spółka zaznaczyła, że jej działania od początku były - czyli od momentu naliczenia zawyżonego abonamentu - działaniami niezgodnymi z prawem (skutek nieważności ex tunc), a więc decyzja UOKiK była decyzją deklaratoryjną, a nie konstytutywną i dlatego nie można jej uznać za wymuszenie obniżki ceny, skoro od początku ta część kwoty, którą Spółka naliczyła nie była jej należna i nie mogła stanowić ceny.

W jej przekonaniu trudno uznać, że w przypadku, gdy jedynie naliczyła zawyżoną kwotę abonamentu, lecz nie otrzymała jej od klienta, że na skutek decyzji UOKiK doszło do obniżki wynagrodzenia, skoro Spółka nie otrzymała tego wynagrodzenia w ogóle, a ponadto nie miała prawa dochodzić kwoty, o którą zawyżyła wynagrodzenie w swoich rejestrach, gdyż podwyżka abonamentu o tę kwotę była nieważna.

Reasumując stanęła na stanowisku, że skoro zmiana umów nie mogła być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, to i w tym przypadku kwoty otrzymane przez nią z tego tytułu nie sprawią, że ta czynność będzie opodatkowana VAT.

Ponadto Skarżąca podniosła, iż Minister pomimo formalnego zakwestionowania prawidłowości jej stanowiska, zgodził się, że dopiero w momencie w którym wiadomo na co zostanie przeznaczona kwota wpłacona nienależnie w 2012 r. dochodzi do uznania wpłaconych kwot za zaliczkę w rozumieniu u.p.t.u.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu i powtórzył przedstawioną w nim argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 134 § 1 z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór między stronami dotyczy kwestii określenia momentu dokonania przez Skarżącą korekty podatku należnego z tytułu spełnienia na wniosek jej klientów określonych świadczeń wynikających z decyzji Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów. Mówiąc inaczej Skarżąca powzięła wątpliwości czy kwotę podatku VAT obliczonego od kwoty nienależnie naliczonego abonamentu powinna rozliczyć poprzez korektę deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT od nienależnie naliczonych abonamentów, czy też korekta ta powinna być dokonana na bieżąco, a jeżeli na bieżąco, to w którym okresie, skoro kwoty te nie są dokumentowane fakturami. Drugim zagadnieniem spornym jest kwestia momentu, w którym należy uznać, że zapłacone przez abonentów nienależne Skarżącej kwoty, przekształcą się w zaliczkę podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do pierwszej kwestii Skarżąca stoi na stanowisku, że powinna dokonać stosownej korekty uiszczonego w 2012r. podatku należnego poprzez korektę deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT od nienależnie naliczonych abonamentów. Zdaniem Strony wynika to z faktu, że w okresie, w którym Skarżąca wykazała kwoty nienależnie naliczonego abonamentu do opodatkowania, kwoty te w ogóle nie podlegały opodatkowaniu, gdyż na podstawie art. 6 pkt 2 u.p.t.u. czynności te nie mogły być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, co potwierdził UOKiK w wydanej w tym zakresie decyzji. Powyższe wynika również z art. 29 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna Spółce. W tym przypadku kwota była nienależna.

Przeciwny pogląd prezentuje organ interpretacyjny wskazując, że stan faktyczny opisany we wniosku nie uzasadnia zastosowania wyłączenia spod opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 2 u.p.t.u. Zdaniem Ministra nie mamy w tym przypadku do czynienia z umową nieważną z mocy prawa.

Rację w tym sporze należało przyznać Ministrowi Rozwoju i Finansów.

Czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu - jak wskazuje Skarżąca w opisie stanu faktycznego - praktyk naruszających zbiorowe interesy konsumentów, mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Decydujące znaczenie zyskuje nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie przepisów prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie u.p.t.u. Mając na uwadze zasadę neutralności oraz konieczności eliminowania zakłóceń konkurencji na gruncie opodatkowania nie można czynić różnicowania pomiędzy czynnościami legalnymi, a czynnościami nielegalnymi z wyjątkiem tych, w przypadku których nie jest możliwa jakakolwiek konkurencja pomiędzy sektorem legalnym, a nielegalnym oraz z wyjątkiem czynności mających za przedmiot takie towary, które nie mogą być w ogóle wprowadzone na rynek do obrotu publicznego (np. narkotyki). Tylko zatem takie czynności, które nie mogą być w ogóle dokonywane w całej Wspólnocie nie powinny być przedmiotem opodatkowania. W sytuacji, gdy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, które wystąpi w sytuacji, gdy pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą zaistnieje stosunek zobowiązaniowy - w zamian za wykonaną usługę usługobiorca winien zapłacić usługodawcy wynagrodzenie, z danego zobowiązania, na podstawie którego wykonywana jest usługa i przekazywane jest wynagrodzenie, wynikają bezpośrednie korzyści zarówno dla świadczącego usługę, jak i dla odbiorcy usługi. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Powyższa argumentacja zaprezentowana przez Ministra Rozwoju i Finansów potwierdza, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W związku z tym za błędną należy uznać stawianą przez Skarżącą tezę, że czynność ta od samego początku była nieważna, przez co w konsekwencji doszła do błędnych wniosków, że zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie art. 6 pkt 2 u.p.t.u., zgodnie z którym nie stosuje się do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Skarżąca wprowadzając nowy cennik usług wzbogaciła ofertę świadczonych usług telewizyjnych i jednocześnie - z uwagi na bogatszą ofertę programową - podniosła ceny swoich abonamentów. Jednocześnie wysłała do wszystkich abonentów informację o zmianie warunków umów i możliwości rozwiązania umowy przez abonentów. Natomiast w wyniku przeprowadzonego postępowania Prezes UOKiK uznał, że zmieniając umowy z abonentami, którzy mieli zawarte umowy na czas określony Spółka naruszyła zbiorowe interesy konsumentów.

Zgodzić się należy z organem, że przedmiotowe czynności nie stanowią czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, niepodlegające opodatkowaniu (stosuje się wobec nich przepisy ustawy o podatku od towarów i usług). Usługi telewizji satelitarnej mogą być przedmiotem legalnego obrotu w Polsce, a zatem i przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W analizowanej sprawie między Skarżącą, a abonentami występuje relacja zobowiązaniowa - Skarżąca zobowiązuje się do świadczenia usług, a abonenci do zapłaty należnego wynagrodzenia wynikającego z umowy. Oznacza to, że usługi świadczone przez Skarżącą podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

Jednocześnie przyznać należy rację Ministrowi Rozwoju i Finansów, który nie podzielił stanowiska Skarżącej, która za zasadne uznała, w sytuacji, gdy naliczała niezgodnie z prawem kwotę abonamentu w 2012 r. i w tym też okresie opodatkowywała tę, nienależnie pobraną, kwotę podatkiem od towarów i usług, do ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego - zastosowanie przepisów obowiązujących w okresie, w którym Spółka opodatkowała nienależnie pobrane kwoty abonamentu. Tym samym za błędne należy uznać stanowisko Skarżącej, że z tego powodu zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące w 2012 r.; czyli przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. Nr 35), która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2013r., oraz że bez względu na to czy na podstawie art. 6 pkt 2 u.p.t.u. uznamy, że podwyższenie abonamentów było czynnością, która nie mogła być uznana za czynność prawnie skuteczną, a więc kwota ta nie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też uznamy, że czynność taka była co prawda ważna, lecz kwota nienależnie naliczonego abonamentu nie mogła być kwotą należną Spółce, a w konsekwencji na podstawie art. 29 ust. 1 u.p.t.u. nie mogła być obrotem podlegającym opodatkowaniu w okresach, w których kwota ta była naliczona - efekt będzie taki sam - czyli uznanie, że Spółka nieprawidłowo opodatkowała podatkiem od towarów i usług kwotę nienależnie naliczonego abonamentu w momencie, w którym Spółka naliczyła tę, nienależną jej, część abonamentu.

Skoro, jak wynika z powyższego, Skarżąca mogła dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwot podatku należnego dopiero w momencie uznania żądań abonentów, co mogło nastąpić dopiero w wyniku wydania decyzji Prezesa UOKiK z dnia [...] marca 2015r., to stwierdzić należy, że Minister Rozwoju i Finansów prawidłowo uznał, iż zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2014r. Tym samym czynności wykonywane przez Skarżącą (podwyższające wynagrodzenie za świadczone usługi z bogatszą ofertą programową) podlegają opodatkowaniu.

W tym miejscu wskazania wymaga fakt, że zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6. W świetle pkt 1 tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Podstawą opodatkowania jest zatem kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 u.p.t.u. - podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

- kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

- wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

- zwrócona nabywcy całość lub cześć zapłaty otrzymana przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

- wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zdaniem Sądu skoro z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że UOKiK w wydanej decyzji zobowiązał Spółkę do określonych świadczeń na rzecz abonentów, którym Spółka zwiększyła kwotę abonamentu niezgodnie z obowiązującym prawem, przez co została zobowiązana do różnych świadczeń, w tym między innymi do zwrotu nienależnie pobranych przez Spółkę kwot osobom, które wystąpią do Spółki o taki zwrot, lub też wykonanie na rzecz abonentów określonych świadczeń rzeczowych czy usług (takich jak dodatkowe programy, wymiana sprzętu na nowy, etc.), oznacza to, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której po dokonaniu sprzedaży dochodzi do obniżenia ceny. Okoliczność, że obniżenie ceny zostało "wymuszone" na Skarżącej decyzją UOKiK nie wpływa na kwalifikację tej czynności.

W związku z tym pomimo tego, iż w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. nie oznacza to jednak, że Skarżąca w celu obniżenia podstawy opodatkowania powinna dokonać korekty deklaracji za okresy, w których został wykazany podatek VAT.

Nie ulega wątpliwości, że zwrot świadczeń dokonywany jest wyłącznie na wniosek abonentów, tylko w przypadku zgłoszenia takiego żądania przez klienta Skarżąca dokona zwrotu środków pieniężnych lub wykona dodatkowe świadczenia rzeczowe i tylko w takim przypadku będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwot podatku należnego. Zatem to w momencie uznania żądań abonentów, Skarżąca powinna dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwot podatku należnego.

Sąd podziela stanowisko Ministra Rozwoju i Finansów, zgodnie z którym w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 u.p.t.u., ponieważ jak wskazała Skarżąca, nie była (i nadal nie jest) zobowiązana do wystawiania swoim abonentom, którzy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej faktur VAT (z wyjątkiem, gdy abonent zgłosi chęć otrzymania faktury), ani też rejestrować tej sprzedaży na kasie fiskalnej. Abonenci ci otrzymywali (i obecnie nadal otrzymują) od Spółki jedynie polecenia zapłaty, które są podstawą do uregulowania przez nich należnych Spółce kwot abonamentów. Natomiast niniejszy wniosek dotyczy jedynie korekty zawyżonych kwot abonamentu, który nie został udokumentowany fakturami VAT wystawionymi na życzenie abonentów.

Skarżąca w celu dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w związku z dokonanym zwrotem powinna dysponować dokumentami, z których wynikać będzie zasadność dokonania jej obniżenia. Dokumentem takim będzie bezsprzecznie wniosek o zwrot kwot złożony przez abonenta wraz z dowodem dokonania przelewu. Natomiast w sytuacji pozytywnego zweryfikowania wniosku i przyznania dodatkowych świadczeń oprócz wniosku abonenta powinien dysponować dokumentem potwierdzającym zasadność przyznanych świadczeń.

Biorąc powyższe pod uwagę za niezasadne należało uznać zarzuty Skarżącej odnośnie dokonania przez organ interpretacyjny niewłaściwej oceny co do braku zastosowania art. 29 ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. oraz art. 15 ustawy zmieniającej oraz art. 207 Konstytucji RP, dopuszczenia się błędnej oceny co do zastosowania art. 29a ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przez jego niezasadne zastosowanie; a poza tym dopuszczenia się niewłaściwej oceny co do braku zastosowania art. 29 ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. oraz art. 15 ustawy zmieniającej, a także niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 29 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. i uznanie, że decyzję UOKiK należy uznać za wymuszenie obniżenia ceny świadczonych usług telewizyjnych w 2012 r.

Sąd odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi nie znalazł sprzeczności pomiędzy rozstrzygnięciem, a jego uzasadnieniem, co w opinii Skarżącej miało miejsce w niniejszej sprawie, a doprowadziło do naruszenia art. 14c § 1 i 2 O.p. i w konsekwencji art. 120 oraz 121 § 1 tejże ustawy. Organ uznając za nieprawidłowe zaprezentowane przez Skarżącą stanowisko - wbrew twierdzeniom Strony skarżącej - zastosował właściwe przepisy prawa materialnego. Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że wątpliwości Skarżącej przedstawione w pytaniu nr 2 dotyczyły kwestii, czy w stosunku do kwot nienależnie naliczonego abonamentu w 2012 r., które to kwoty zostały zarachowane na poczet dodatkowych świadczeń wskazanych w decyzji UOKiK, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK, czy też dopiero z chwilą wykonania dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK.

W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że Skarżąca przedstawiając własne stanowisko w sprawie jednoznacznie wskazała, że w stosunku do kwot nienależnie naliczonego abonamentu w 2012 r., które to kwoty zostały zarachowane na poczet dodatkowych świadczeń wskazanych w decyzji UOKiK, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK, a nie dopiero z chwilą wykonania dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK.

Organ dokonujący oceny stanowiska przedstawionego przez Skarżącą, potwierdził, że momentem tym nie będzie wykonanie dodatkowych świadczeń określonych w decyzji UOKiK, jednakże nie potwierdził jej stanowiska, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje już w momencie zgłoszenia przez abonenta roszczenia o udostępnienie mu dodatkowych usług określonych decyzją UOKiK. Organ wskazał wyraźnie, że z chwilą pozytywnego zweryfikowania wniosku przez Spółkę, tj. w momencie, gdy strony określą na co konkretnie kwota wpłacona przez abonenta w 2012 r. zostanie zarachowana, kwoty te stanowić będą zaliczkę na poczet świadczonych usług/dostaw określonych w decyzji UOKiK.

Zauważenia wymaga, że w momencie złożenia zgłoszenia przez abonenta roszczenia, strony nie określiły jeszcze definitywnie przedmiotu świadczenia, Skarżąca musi dokonać weryfikacji wniosku, czy świadczenia/świadczenie o jakie występuje klient, jest zasadne, czy w pełnym zakresie, czy na wszystkie wymienione w zgłoszeniu świadczenia, czy też w wyniku uzgodnień/porozumień Spółki z klientem określone zostaną świadczenia inne niż w pierwotnie złożonym wniosku. Zatem to z chwilą pozytywnego zweryfikowania wniosku przez Spółkę, tj., w momencie, gdy obie strony określą na co konkretnie kwota wpłacona przez abonenta w 2012 r. zostanie zarachowana, kwoty te stanowić będą zaliczkę na poczet świadczonych usług/dostaw określonych w decyzji UOKiK.

W związku z tym, zdaniem Sądu, Minister Rozwoju i Finansów w zaskarżonej interpretacji nie dopuścił się naruszenia art. 14c § 1 i 2 O.p. oraz art. 120 i art. 121 § 1 tejże ustawy.

W związku z tym Sąd stwierdza, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom, organ prawidłowo zinterpretował treść przywołanych w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów, zasadnie przyjmując, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., a Skarżąca dopiero w momencie zgłoszenia żądania przez klienta do zwrotu świadczenia, powinna dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwot podatku należnego. Organ nie dopuścił się również naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.