Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2052/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 10 ust.1 pkt 7, art.18, art. 5a pkt 6
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. B. kwotę 400 zł (słownie: czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Pana S.B. (dalej zwanego "Stroną, "Podatnikiem", "Skarżącym"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2015 r. określającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Skarżący w 2012 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży książek własnego autorstwa, ze sprzedaży plików elektronicznych (e-booków) własnego autorstwa, z działalności usługowej polegającej na składaniu gazety i przygotowaniu do druku, z tłumaczenia tekstów oraz ze sprzedaży praw autorskich. Jako formę opodatkowania wybrał zryczałtowany podatek dochodowy. Od uzyskanych przychodów opłacał ryczałt w wysokości 3%, 5,5%, 8,5% i 20%.

W celu sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. przeprowadził kontrolę podatkową w ww. zakresie. Powyższa kontrola zakończyła się protokołem kontroli nr [...] z którego wynikało, że przychód Skarżącego za 2012r. uzyskany ze sprzedaży książek własnego autorstwa podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 5,5%.

Pan S.B., zgodnie z przysługującym prawem określonym w art. 81 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), złożył w dniu 26 czerwca 2013 r. korektę zeznania podatkowego PIT-28 za 2012r. uwzględniając ustalenia zawarte w protokole kontroli.

W związku z zaistniałymi wątpliwościami interpretacyjnymi w zakresie wysokości stawki podatku zryczałtowanego Skarżący zwrócił się jednak do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku - o udzielnie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podatnik wskazał, iż definicja działalności zawarta w art. 4 pkt 1 ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest idealnym opisem działalności, jaką prowadzi Strona, w związku z czym zgodnie z art. 12 pkt 15 ust. b ww. ustawy powinna być zastosowana 3% stawka zryczałtowanego podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2013r. nr [...] stwierdził, że stanowisko zaprezentowane przez Stronę jest nieprawidłowe. Według Dyrektora Izby Skarbowej w W. przychody ze sprzedaży książki własnego autorstwa należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.f.", tj. do przychodów z praw majątkowych. W związku z powyższym uznał, iż brak jest podstaw do zakwalifikowania uzyskanego przez Pana Sławomira Brzezińskiego przychodu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, oraz opodatkowania osiągniętych przychodów 3% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Stanowisko zawarte w wydanej interpretacji przepisów prawa zostało następnie podtrzymane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] stycznia 2014r. nr [...]. Podatnik nie zaskarżył powyższej interpretacji, jak również nie złożył zeznania podatkowego i nie opodatkował uzyskanych dochodów zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

W piśmie z dnia [...] marca 2014r. Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. m.in. o określenie wysokości podatku dochodowego za 2012r. zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów zawartym w interpretacji indywidualnej nr [...], w celu uregulowania zobowiązania wobec Skarbu Państwa.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2014r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. Następnie decyzją z dnia [...] stycznia 2015. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił Panu S.B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. w wysokości 11.942,00 zł. Jak wynikało z uzasadnienia podjętej decyzji, organ pierwszej instancji określił Stronie wysokość zobowiązania zgodnie z wydaną interpretacją indywidualną, wskazując iż do określenia przychodu z praw majątkowych przyjęto dokumentację służącą ustaleniu wysokości przychodu dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego z uwagi na okoliczność, iż innych dokumentów Podatnik nie przedłożył.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący utrzymywał, iż stanowisko w niej wyrażone pozostaje w sprzeczności z ogólnie rozumianym ustrojem gospodarczym Polski, a w szczególności z przepisami regulującymi kwestie praw autorskich i Konstytucją RP gwarantującą swobodę w dysponowaniu własnym majątkiem i swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżący podniósł, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego do określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych wykorzystał faktury dokumentujące działalność wydawniczą, które to faktury są dowodem odsprzedaży drukowanych książek, zakupionych wcześniej od drukarza, na zakup których Skarżący ma dokumenty w postaci faktur VAT wystawionych przez ich producenta.

Dyrektor Izby Skarbowej zdefiniował spór, jako sprowadzający się do ustalenia, czy Skarżący sprzedając książki własnego autorstwa uzyskuje przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., tj. przychód z tytułu praw majątkowych.

Organ odwoławczy przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 18 oraz 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Następnie stwierdził, że przychód ze sprzedaży książek własnego autorstwa, sprzedaży plików elektronicznych (e-booków) oraz z praw autorskich należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Zdaniem organu odwoławczego taka kwalifikacja wynika z faktu, iż Skarżącemu, jako autorowi książki, przysługują w świetle ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, ze zm.), autorskie prawa osobiste (art. 16) i autorskie prawa majątkowe (art. 17).

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącego, iż dokonuje on zakupu od drukarza gotowych książek, a jego działalność sprowadza się jedynie do sprzedaży danego towaru. Skarżący cały czas pozostaje autorem zbywanych książek, ponieważ nie dokonuje przeniesienia na drukarza jakichkolwiek praw autorskich majątkowych, których przeniesienie wymaga pod rygorem nieważności formy pisemnej - art. 53 ustawy o prawie autorskim. Skarżący nie kupuje od drukarza książek, tylko płaci za usługę drukarską, pozostając cały czas ich autorem. Nie można zatem stwierdzić, iż Skarżący sprzedając własne książki prowadzi działalność wydawniczą.

Odnosząc się do argumentacji odwołania dotyczącej przenoszenia praw autorskich na kupującego, organ odwoławczy wyjaśnił, iż stosownie do postanowień art. 52 ust. 1 ustawy o prawach autorskich, Skarżący dokonując sprzedaży egzemplarza własnej książki przenosi wyłącznie prawo własności egzemplarza utworu, które uprawnia kupującego wyłącznie do korzystania z utworu w zakresie własnego użytku osobistego (art. 23 ww. ustawy). Nie dochodzi w takiej sytuacji do przeniesienia praw autorskich, zarówno osobistych jak i majątkowych uprawniających kupującego do dowolnego rozporządzania zakupionym utworem. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wyszkowie postąpił prawidłowo kwalifikując przychód uzyskany przez Skarżącego jako przychód z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, gdyż sprzedaż prawa własności egzemplarza utworu (książki) jest przychodem z ww. praw wynikającym z odrębnych przepisów, w tym przypadku z ustawy o prawie autorskim.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ww. interpretacji przepisów nie stoi w sprzeczności z ustrojem gospodarczym, a w szczególności z przepisami regulującymi prawa autorskie i Konstytucją RP. Interpretacja nie powoduje ograniczenia swobody dysponowania majątkiem Skarżącego, jedynie klasyfikuje zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa uzyskany przez niego przychód. Nie można również uznać, iż dochodzi do naruszenia prawa autorskiego. Na żadnym etapie postępowania organ pierwszej instancji nie twierdził bowiem, iż Skarżący dokonuje przeniesienia całości praw autorskich na kupującego.

Odpowiadając na zarzut ustalenia przychodu na podstawie faktur dokumentujących, w ocenie Skarżącego, odsprzedaż drukowanych książek zakupionych wcześniej od drukarza, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż z analizy tych faktur wynika bezsprzecznie, że Skarżący uzyskał przychód z tytułu sprzedaży książek własnego autorstwa. W związku z powyższym, po zakwalifikowaniu przez organ pierwszej instancji uzyskanego przez Skarżącego dochodu, jako dochodu określonego w art. 10 ust 1 pkt 7 u.p.d.o.f., organ ten ustalił przychód na podstawie faktur VAT świadczących o kwocie jaką Skarżący uzyskał z tytułu sprzedaży tych książek.

Skarżący nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie.

Powtórzył argumenty podniesione w odwołaniu. Stwierdził, że żadnemu ze swych klientów nie zbył praw autorskich, a samo posiadanie praw autorskich nie może być podstawą do opodatkowania, gdyż aby mówić o przychodzie z praw autorskich musi nastąpić ich zbycie, które wymaga zawarcia umowy w formie pisemnej pod rygorem nieważności - art. 53 ustawy o prawie autorskim. Zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, iż przysługują mu, jako autorowi książki autorskie prawa osobiste (art. 16 ww. ustawy) i autorskie prawa majątkowe (art. 17), ale są one związane wyłącznie z projektem książki, nie zaś z kopiami projektu czyli wydrukowanymi egzemplarzami książek. Zgodził się też, że przeniesienie prawa własności egzemplarza utworu nie stanowi przejścia autorskich praw majątkowych do utworu na kupującego (o ile umowa pisemna nie stanowi inaczej). Przeniesienie prawa własności, to po prostu sprzedaż - zwykła transakcja handlowa.

Zdaniem Skarżącego prowadzona przez niego działalność spełnia kryteria określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., czyli jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. Uważa, że jego działalność powinna być opodatkowana według zasad zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 5b - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3% z działalności usługowej w zakresie handlu.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna. W niniejszej sprawie kwestią sporną jest kwalifikacja przychodów uzyskiwanych przez Skarżącego ze sprzedaży książek własnego autorstwa do źródła przychodów, która to kwalifikacja przekłada się na formę opodatkowania tychże przychodów i stawkę podatkową.

Organy podatkowe uznały, że uzyskiwany przez Skarżącego przychód ze sprzedaży książek jego autorstwa stanowi źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., tj. z tytułu praw majątkowych. Natomiast Skarżący uważa, iż prowadzona przez niego działalność spełnia kryteria określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., czyli jest pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W tym miejscu wskazać należy, że tut. Sąd wypowiadał się już na gruncie analogicznych okoliczności faktycznych występujących w rozliczeniach Skarżącego za inne lata podatkowe. Kwestii tej dotyczyły wyroki z dnia 27 maja 2015 r. o sygn. akt III SA/Wa 3693/14 i III SA/Wa 3694/14, w których skargę oddalono oraz wyroki z dnia 31 sierpnia 2015 r. o sygn. akt III SA/Wa 3696/14 i III SA/Wa 3694/14, w których skargi skarżącego zostały uwzględnione.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podzielił ocenę prawną wynikającą z ww. wyroków z dnia 31 sierpnia 2015 r . i w ślad za nimi wskazuje, że stosownie do postanowień art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W przytoczonym art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. ustawodawca zawarł definicję działalności gospodarczej, prawnie znaczącą dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika z niej, że działalnością gospodarczą w obszarze podatku dochodowego od osób fizycznych jest działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, jeżeli przychody z takiej działalności nie zostały przez ww. ustawę podatkową zaliczone do przychodów ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 -9.

Podkreślić należy, że najważniejsze znaczenie w kontekście kwalifikacji przychodów do źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza" bądź do innych źródeł przychodów ma kwestia stosownego zorganizowana i ciągłości tej aktywności. Należy bowiem mieć na uwadze to, że także w podatkowej definicji działalności gospodarczej akcentuje się wymóg jej zorganizowania i ciągłości jako jedną z jej istotnych cech.

Takie skonstruowanie definicji pozarolniczej działalności gospodarczej miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Zdaniem Sądu prowadzona przez Skarżącego działalność spełnia kryteria działalności gospodarczej w ww. znaczeniu. Skarżący prowadzi ją we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Skarżący ponosi ryzyko co do rezultatu prowadzonej działalności. W żadnym razie nie wynika z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego, iż Skarżący uzyskuje przychód z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 18 u.p.d.o.f. za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Aby zaś można było mówić o przychodach z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, muszą być spełnione dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty dochód musi być bezpośrednio związany z rozporządzeniem lub korzystaniem z określonych praw własności intelektualnej, stanowić skutek takiego rozporządzenia lub korzystania - w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. Także w orzecznictwie zwraca się uwagę na okoliczność, że przychodem z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 u.p.d.o.f. jest taki przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe.

W okolicznościach faktycznych sprawy Skarżący nie uzyskiwał zaś przychodu ani z autorskich praw majątkowych, ani z odpłatnego zbycia tych praw. Skarżący sprzedawał książki własnego autorstwa, ale przecież nie zawierał umów przenoszących autorskie prawa majątkowe, ani nie zawierał umów licencyjnych. W każdym razie organy nie wykazały, aby taka sytuacja miała miejsce.

Co więcej, organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę powołał się na regulację zawartą w art. 52 ustawy prawo autorskie, zgodnie którą jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu. Z przepisu tego wynika, że przeniesienie własności egzemplarza nie prowadzi do przejścia praw autorskich nie tylko w ogóle, ale także na żadnym z pól eksploatacji. Inaczej mówiąc, przepis ten sprawia, że przeniesienie własności egzemplarza w ogóle nie wpływa na przeniesienie praw autorskich, niezależnie od ich zakresu (T. Tomasz Targosz, Komentarz do art. 52 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, LEX).

Zupełnie więc niezrozumiałe jest, dlaczego według organów podatkowych sprzedaż książek własnego autorstwa jest tożsama ze sprzedażą praw majątkowych. Z całą mocą podkreślić trzeba, iż o sprzedaży autorskich praw majątkowych można by mówić tylko wówczas, gdyby organy podatkowe wykazały, iż Skarżący przenosił autorskie prawa majątkowe zawierając umowy rozporządzające w tym zakresie lub zawierał umowy licencyjne uprawniające kontrahenta do korzystania z jego dzieła na wszystkich czy tylko na niektórych polach eksploatacji. Organy takich ustaleń w sprawie nie dokonały. Skarżący zaś konsekwentnie twierdzi, że nie wyzbywał się praw autorskich. Okoliczność zaś, że Skarżący był autorem książek, które sprzedawał, sama w sobie nie zaświadcza o uzyskaniu przychodu z autorskich praw majątkowych (praw majątkowych).

Reasumując, zdaniem Sądu, organy podatkowe błędnie zakwalifikowały uzyskiwany przez Skarżącego przychód ze sprzedaży książek własnego autorstwa do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., tj. z tytułu praw majątkowych. Zgodnie ze stanowiskiem Skarżącego ów przychód powinien być zakwalifikowany do źródła przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ podatkowy zobowiązany jest dokonać kwalifikacji uzyskiwanego przez Skarżącego przychodu ze sprzedaży książek jego autorstwa, w okolicznościach ustalonych w tej sprawie, zgodnie z powyżej wyrażonym stanowiskiem Sądu. Dalsza wypowiedź Sądu jest niemożliwa, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej przyjmując błędne założenie, iż uzyskiwany przez Skarżącego przychód stanowi źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., nie poddał ocenie prawidłowości stosowanej przez Skarżącego formy opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie wyraził własnego stanowiska odnośnie do wysokości stawki podatkowej.

Sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej wyłącznie w aspekcie jej zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Podstawowym zadaniem sądów administracyjnych jest sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej (rządowej i samorządowej). "Sprawowanie kontroli" oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, nie zastępuje go w czynnościach. Z natury rzeczy orzeczenia sądu administracyjnego, w razie uwzględnienia skargi, rozstrzygają o uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności zaskarżonego aktu oraz zobowiązują organ administracji do określonego zachowania się w toku dalszego załatwiania sprawy przez organ administracji. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej. Poddanie działalności administracji publicznej kontroli sądu administracyjnego oznacza, że w sprawach objętych tą kontrolą nadal mamy do czynienia ze sprawami administracyjnymi, organ administracji zaś, jako podmiot administrujący, nadal nie przestaje być odpowiedzialny za administrowanie (por. R. Hauser, Założenia reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 1999, z. 12, s. 23).

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1067/09 (dostępny na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl) sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowiono jak sentencji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 tej ustawy.