Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1280/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.3 ust 1, art 1a ust 1 pkt 2, art. 2 ust 1 pkt 3, at. 1 a ust 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 247 par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.3 pkt 9, art. 3 pkt 1 lit b, art.3 pkt 3 i 9
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art.184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, WSA del. Hanna Kamińska (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prokuratora Okręgowego w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 262/08 w sprawie ze skargi Prokuratora Okręgowego w Łodzi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 17 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Prokurator Okręgowy w L. zaskarżył skargą kasacyjną wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 kwietnia 2008r. sygn. akt I SA/Łd 282/08, oddalający skargę tego organu na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z 17 grudnia 2007r. Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. i 2005 r. dla T [...] Sp. z o.o. w M.

Zakwestionowany wyrok został wydany na tle następującego stanu faktycznego:

Spółka T.[...] złożyła w Urzędzie Gminy N. deklaracje DN-1 za 2004r. i 2005r., w których wykazała wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (instalacji doziemnych, rozdzielczych i magistralnych).

Wójt Gminy N. decyzją z dnia 30 września 2005r. określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2004r. i 2005r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazał, że sam kabel teletechniczny, nie będący obiektem budowlanym, nie może być odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż stanowi on nierozerwalną część budowli sieciowej. Aby można było prowadzić działalność gospodarczą w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych, niezbędne jest połączenie w pewną całość wszystkich elementów, zbudowanie sieci. Do celów podatku od nieruchomości jest obojętne, czy światłowód będzie umieszczony w kanalizacji dzierżawionej, czy też w kanalizacji własnej: w każdym wypadku będzie on elementem składowym budowli, bez którego cała reszta budowli nie mogłaby poprawnie funkcjonować. Światłowód, chociaż umieszczony w dzierżawionej kanalizacji, nie będzie stanowił własności właściciela kanalizacji, a pozostanie własnością tego, kto go tam umieścił dla zapewnienia poprawnego funkcjonowania całej sieci telekomunikacyjnej. W związku z tym Wójt uznał, że w przypadku połączenia kabla światłowodu w zorganizowaną całość (jaką jest sieć telekomunikacyjna wraz z kanalizacją teletechniczną), urządzenie jakim jest kabel i światłowód zainstalowany w kanalizacji, będzie stanowić część budowli, której wartość początkową należy przyjąć jako podstawę do obliczenia podatku od nieruchomości. W swojej argumentacji powołał się na znaczenie wyrażenia "budowla" zawarte w przepisach Prawa budowlanego.

Spółka odwołała się od tej decyzji, zarzucając naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w zakresie przepisów art. 2 i art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, co doprowadziło do bezzasadnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości kabla światłowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności prawnych i faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, czym naruszono 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także zastosowanie rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego, niedopuszczalne w demokratycznym państwie prawnym, poprzez objęcie podatkiem od nieruchomości kabla światłowodowego, pomimo że możliwość takiego opodatkowania nie wynika wprost z ustawy podatkowej.

Podatnik konsekwentnie podtrzymywał stanowisko, że kabel światłowodowy czy też przewody składające się na sieci magistralne i rozdzielcze umieszczone w kanalizacji teletechnicznej, nie są przedmiotem podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z 13 stycznia 2006r. uchyliło powyższą decyzję Wójta Gminy N. i umorzyło postępowanie w sprawie.

Organ odwoławczy powołał się w uzasadnieniu decyzji na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 lutego 2005r. sygn. akt I SA/Łd 1063/04. Argumentował, że ustawodawca w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, definiuje pojęcie budowli w sposób negatywny, określając czym budowla nie jest i przykładowo wylicza obiekty budowlane, które należy uznać za budowlę. Katalog ten nie jest zamknięty, definicja budowli jest mało precyzyjna i w dalszym ciągu istnieją problemy dotyczące klasyfikowania obiektu budowlanego do potrzeb opodatkowania. W konkluzji stwierdził, że przewody magistralne i rozdzielcze oraz kable światłowodowe nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie ma podstaw do uwzględnienia ich wartości jako budowli w deklaracji dla podatku od nieruchomości i nie ma znaczenia czy przewody magistralne i rozdzielcze oraz kable światłowodowe znajdują się w kanalizacji własnej czy dzierżawionej przez Spółkę od innych podmiotów.

Prokurator Okręgowy w L., na podstawie art. 184 § 1 i 2 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 3 § 1 pkt 2 tej ustawy, złożył w dniu 3 września 2007r. sprzeciw do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., wnosząc o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa materialnego - art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane, stosownie do przesłanek wynikających z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Prokurator podniósł, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni wskazanych przepisów, co doprowadziło do przyjęcia stanowiska, iż instalacje światłowodowe oraz przewody magistralne i rozdzielcze nie stanowią budowli, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podczas, gdy treść tych przepisów oraz ich prawidłowa interpretacja, zgodna z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem przedstawicieli doktryny, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wskazują, że instalacje światłowodowe oraz przewody magistralne i rozdzielcze - jako elementy składowe sieci telekomunikacyjnej - stanowią budowlę w rozumieniu w/w przepisów, będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją wydaną w dniu 1 października 2007r., odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji z 13 stycznia 2006r. Organ nie kwestionował, że budowla składa się zarówno z konstrukcji budowlanej (kanalizacja techniczna), jak i tego, co w niej lub poza nią się znajduje i jest powiązane w sieć. Jednakże zwrócił uwagę na wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, dotyczące innej kwestii pojawiającej się w sprawie, a mianowicie podmiotu podatku od nieruchomości, którym nie może być dzierżawca przedmiotu opodatkowania. Dodał, że przedstawione w sprzeciwie stanowisko Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych z 31 sierpnia 2007r., podobnie jak i uzasadnienie wyroku NSA z 27 stycznia 2006 r. sygn. akt FSK 2316/04, nie dają odpowiedzi na pytanie: jak opodatkować sieć telefoniczną w sytuacji, gdy przewody (kable, światłowody) będące własnością operatora przebiegają w kanalizacji technicznej będącej przedmiotem dzierżawy. Natomiast w uzasadnieniu wyroku WSA z 2 grudnia 2005 r. sygn. akt III SA 2342/05 zawarto pogląd : "bez znaczenia jest przy tym okoliczność, że kabel i kanalizacja telekomunikacyjna mają np. różnych właścicieli, ponieważ podatnikiem podatku od nieruchomości będzie właściciel lub posiadacz samoistny budowli, którą jest kanalizacja telekomunikacyjna jako całość. Sam kabel nie będzie więc podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości".

W odwołaniu Prokurator Prokuratury Okręgowej w L. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wydanie nowej decyzji stwierdzającej, że decyzja SKO w S. z 13 stycznia 2006 r. wydana została z rażącym naruszeniem prawa.

Podtrzymał dotychczasowe stanowisko, iż skoro zgodnie z przyjętym orzecznictwem światłowody są budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 i 9) i mogą być na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przedmiotem opodatkowania, to odmowa stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji SKO, zaskarżonej sprzeciwem, stanowi rażące naruszenie wskazanych wyżej przepisów. Ponadto dodał, że podatnik nie jest dzierżawcą światłowodów, lecz ich właścicielem, a zatem powinien uiszczać podatek określony w decyzji z 30 września 2005 r. przez Wójta Gminy N.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia 17 grudnia 2007r. utrzymało w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie, ponieważ postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem odrębnym od postępowania zwyczajnego, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych. Wobec tego nie można uznać, że decyzja wydana została z rażącym naruszeniem prawa, w sytuacji gdy nie jest wyjaśnione czy w ogóle miało miejsce naruszenie prawa.

W skardze do sądu administracyjnego Prokurator Prokuratury Okręgowej w L. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji SKO z 1 października 2007r., bądź o stwierdzenie ich nieważności.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji, poprzez jego niezastosowanie i niesłuszne przyjęcie, że ostateczna decyzja z 13 stycznia 2006 r. SKO w S., uchylająca decyzję Wójta Gminy N. i umarzająca postępowanie, rażąco nie narusza prawa materialnego - art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane w związku z art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Prokurator konsekwentnie utrzymywał, że prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do potraktowania instalacji światłowodowych oraz przewodów magistralnych i rozdzielczych jako budowli, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Prokurator powołał się na definicję "rażącego naruszenie prawa", zawartą w wyroku z 11 maja 1994 r. (III SA 170/93, opublikowanym w: "Wspólnota" 1994 r., nr 42, s. 16), gdzie Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że naruszenie prawa ma cechy rażącego, gdy decyzja dotknięta tą wadą wywołuje skutki prawne nie dające się pogodzić z wymogami praworządności, którą należy chronić nawet kosztem obalenia ostatecznej decyzji. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie, której realia uzasadniają pogląd, iż zaskarżone decyzje dotknięte są wadą rażącego naruszenia prawa. Podkreślono, że decyzje SKO z 1 października 2007r. i 17 grudnia 2007r., odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji z 13 stycznia 2006 r., są dotknięte jedną z wad określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę, uzasadniając że w postępowaniu o stwierdzenie nieważności, organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym; nie może ono przekształcić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Naruszenie prawa, jako przesłanka stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej, tyko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma ono charakter rażący, tzn. gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek. Sąd wyjaśnił, iż nie chodzi tu o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Warunkiem uznania , iż wystąpiło rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jest stwierdzenie, że w zakresie objętym decyzją obowiązywał niewątpliwy stan prawny. W taki sposób oddziela się błędną wykładnię przepisów lub ich niewłaściwe zastosowanie od rażącego naruszenia prawa. Odmienne stanowisko strony skarżącej, co do wykładni przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych i art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane w związku z art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie może być podstawą do wzruszenia ostatecznych decyzji podatkowych. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Słusznie wskazał organ odwoławczy, iż nie ma jednolitego poglądu dotyczącego opodatkowania podatkiem od nieruchomości elementu budowli - sieci światłowodowej. Stanowisko takie potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 22 lutego 2005r. o sygn. akt I SA/Łd 1063/04 - którym rozstrzygnięto możliwość opodatkowania podatkiem o nieruchomości przewodów składających się na sieci magistralne i rozdzielcze, umieszczonych w kanalizacji teletechnicznej, a należących właśnie do firmy M. 9... ] Sp. z o.o. (dawna nazwa T.[...]). Odmienna interpretacja wymienionych przepisów, dokonana zarówno przez sądy administracyjne, jaki i doktrynę, nie uzasadnia uchylenia ostatecznej decyzji podatkowej na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Skarga kasacyjna została oparta na podstawie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 2 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez niesłuszne przyjęcie, że zaskarżona decyzja SKO w S. z 17 grudnia 2007r., utrzymująca w mocy decyzję tego organu z 1 października 2007r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji SKO z 13 stycznia 2006r, nie naruszają przepisów prawa, ponieważ decyzja SKO w S. z 13 stycznia 2006r., nie jest dotknięta wadą rażącego naruszenia przepisów prawa budowlanego i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż z przepisów tych nie wynika wprost możliwość opodatkowania podatkiem od nieruchomości światłowodów, a różna ich interpretacja wyklucza możliwość przyjęcia przez organ, że przy wydaniu decyzji doszło do rażącego naruszenia prawa, co skutkowało oddaleniem skargi Prokuratora Okręgowego w L., w sytuacji gdy zdaniem Prokuratury wskazane wyżej przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisy prawa budowlanego dają możliwość opodatkowania budowli lub jej części związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a za taką część budowli uznać należy sieć światłowodową i nie chodzi tu o spór dotyczący wykładni prawa, lecz o działanie wbrew nakazowi ustanowionemu w prawie.

Powołując się na te uchybienia Prokurator Okręgowy w L. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.

Uzasadniając zarzuty naruszenia prawa materialnego, Prokurator wskazał, że sieć światłowodowa jest nie tylko częścią budowli, ale także urządzeniem budowlanym i podlega ona opodatkowaniu na mocy art. 2 ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podzielił stanowisko zaprezentowane w sprawie, że sam kabel teletechniczny, nie będący obiektem budowlanym, nie może być odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Stanowi on nierozerwalną część budowli. Jego demontaż uniemożliwiłby jej funkcjonowanie. Sam kabel, światłowód, faktycznie nie będzie stanowić skończonej całości przedmiotowej budowli. Aby można było prowadzić działalność gospodarczą w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych, jaką prowadzi obecnie spółka M. [...]S.A., niezbędnym było połączenie w całość wszystkich wymienionych elementów. Do celów podatku od nieruchomości obojętnym jest czy światłowód będzie umieszczony w kanalizacji dzierżawionej, czy też w kanalizacji własnej, gdyż będzie on elementem składowym budowli, bez którego cała reszta budowli nie mogłaby poprawnie funkcjonować. Światłowód chociaż umieszczony będzie w dzierżawionej kanalizacji nie będzie stanowił własności właściciela kanalizacji, a pozostanie własnością tego, kto go tam umieścił. W ocenie Prokuratora, zaskarżona decyzja SKO w S. z dnia 17 grudnia 2007r. i utrzymana nią w mocy decyzja z dnia 1 października 2007r. naruszają wskazane przepisy prawa materialnego w stopniu rażącym i nie chodzi tu o spór co do wykładni prawa, lecz działanie organów administracyjnych i sądu, wbrew nakazowi ustanowionemu w prawie (vide: wyrok NSA z 11 maja 1994r. (sygn. akt II SA 1705/93).

W piśmie dnia z 10 stycznia 2010r. Prokurator podtrzymał zarzuty skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie może zostać uwzględniona.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy decyzji wydanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. w 2007r., tj. z dnia 17 grudnia 2007r. i utrzymanej nią w mocy decyzji z dnia 1 października 2007r. o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej. Podstawą skargi kasacyjnej jest naruszenie art. 2 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem kontroli kasacyjnej jest zatem, występowanie kwalifikowanych wad prawnych decyzji, przewidzianych w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji.

Uwaga powyższa ma o tyle znaczenie, że w ocenie Sądu odwoławczego, kwestia opodatkowania podatkiem o nieruchomości przewodów składających się na sieci magistralne i rozdzielcze, umieszczonych w kanalizacji teletechnicznej, została rozstrzygnięta w orzecznictwie - w sposób definitywny - dopiero po dacie wydania aktów prawnych zakwestionowanych sprzeciwem Prokuratora. Oznacza to, że nie istniała podstawa do uwzględnienia sprzeciwu, ze względu na rozbieżne orzecznictwo sądów administracyjnych traktujących o tym problemie.

Materialnym przedmiotem sporu jest opodatkowanie kabla teletechnicznego i kanalizacji, w której został ułożony i tym samym zakresu definicji terminu "budowla", co warunkuje zakres opodatkowania. W szczególności, organy podatkowe musiały rozstrzygnąć w decyzjach określających podatek, czy sam kabel teletechniczny może być odrębnym przedmiotem opodatkowania i co ma stanowić podstawę opodatkowania: wartość samej kanalizacji teletechnicznej, czy wartość kanalizacji wraz z kablem.

Kwestię sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli, w tym także kabli i przewodów umieszczonych w kanalizacji teletechnicznej, rozstrzygały, oprócz orzeczeń przywołanych przez SKO w uzasadnieniu decyzji, m.in. wyroki NSA z : 17 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1528/06, 27 stycznia 2006 r. sygn. akt FSK 2316/04, 3 kwietnia 2007r. sygn. akt II FSK 514/06, 3 lutego 2006r., sygn. akt II FSK 656/05, 16 stycznia 2007r. sygn. II FSK 90/06, z 3 kwietnia 2007r. sygn. akt II FSK 777/06, 17 stycznia 2008r. sygn. akt II FSK 1528/06, wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1403/05 nie publikowany, z 30 czerwca 2006 r. sygn. akt II FSK 898/05, 31 maja 2006r. sygn. akt 809/05. Zestawienie uzasadnień wskazanych orzeczeń i treści rozstrzygnięć wskazuje na rozbieżność orzecznictwa - w dacie wydania decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności - w kwestii opodatkowania sieci teletechnicznych. Dlatego też, w opisanym stanie faktycznym brak wymierzenia podatku od nieruchomości za kable (światłowody), nie można uznać za rażące naruszenie prawa.

W zapadających obecnie orzeczeniach sądów administracyjnych przyjmuje się, że aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona być: a) obiektem budowlanym (art. 1a ust. 1 pkt 2 upl), a więc budowlą (art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane) stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, b) a także urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 in fine upl). Nadto, odnosząc się do pojęcia budowli na gruncie ustawy Prawo budowlane, należy zauważyć, że zaliczono do niej także "sieci techniczne". Z tym jednak zastrzeżeniem, że są one budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane i spełniają kryterium własności lub posiadania samoistnego (art. 3 ust. 1 upol w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 upl). Jeżeli natomiast kable/przewody stanowią instalacje lub inne urządzenia techniczne niezwiązane bezpośrednio z danym obiektem budowlanym i nie spełniają kryterium urządzenia budowlanego, wówczas nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są częścią składową całości techniczno-użytkowej budowli.

Stąd sieci teletechniczne mogą być przedmiotem opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 3 upol w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 upol i w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane) tylko jako budowla (część składowa) stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo jako część składowa urządzenia budowlanego (art. 1a ust. 1 pkt 4 upol w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Nieprecyzyjna definicja budowli w przepisach regulujących zasady opodatkowania nieruchomości, powodująca rozbieżności w orzecznictwie i piśmiennictwie, wyklucza zastosowanie instytucji rażącego naruszenia prawa z art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe, należało na podstawie art. 184 u.p.p.s.a., oddalić skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.