Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1246/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 172, art. 173
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 13 ust. 1, art. 31 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 41 poz 214
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jednolity
article: art. 19 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. s. c. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 585/09 w sprawie ze skargi T. s. c. w K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 lutego 2009 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T.s. c. w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 585/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi T. s.c. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 13 lutego 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 29 sierpnia 2008 r. w częściach określających podatnikowi zobowiązania podatkowe i uchylił decyzje w częściach ustalających dodatkowe zobowiązania podatkowe za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r.

Podstawą dla organów do określenia spółce zobowiązań podatkowych za ww. okresy rozliczeniowe było ustalenie, że spółka bezzasadnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez K. sp. z o.o., bowiem faktury te – w ocenie organów – nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto organy uznały, że strona zawyżyła podatek należny, uwzględniając w rozliczeniach podatek z tytułu sprzedaży świadczonych przez nią usług pozyskiwania klientów, które – jak przyjęły organy – były fikcyjne. Spółka – w ocenie organów – nie wykazała, że kwestionowane transakcje rzeczywiście miały miejsce. Spółka nie posiadała ewidencji podatkowych, oryginałów faktur i ich duplikatów. Zgodnie z oświadczeniem podatnika dokumentacja stanowiąca podstawę deklaracji VAT-7 w latach 2002-2005 została skradziona, a dochodzenie w tej sprawie zostało umorzone wobec niewykrycia sprawców. Spółka do dnia wydania decyzji przedłożyła przy tym tylko część duplikatów faktur w zakresie podatku naliczonego. Ponadto w trakcie postępowania organy ustaliły, że kontrahent podatnika – spółka K. – w kontrolowanym okresie nie prowadziła działalności gospodarczej i zajmowała się jedynie wystawianiem fikcyjnych faktur VAT.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skargach do WSA w Krakowie spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie:

- art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej "u.p.t.u."), polegające na zastosowaniu błędnej interpretacji, w myśl której skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku VAT, ponieważ zbywca nie posiadał kopii faktur,

- § 48 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług o podatku akcyzowym (Dz. U. NT 27, poz. 268 ze zm., dalej "rozporządzenie MF z 22 marca 2002 r."),

- art. 27 ust. 5 u.p.t.u., przez jego pominięcie, w zw. z art. 1 pkt 56 lit. b ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 209 poz. 1320), przez przyjęcie, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie jest powiązane z decyzjami Dyrektora UKS w K. wydanymi w pierwszej instancji, co warunkuje - zgodnie z powyższym – uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji w całości,

- art. 25 u.p.t.u., przez jego pominięcie, przy czym organ kontrolny dokonał korekty podatku naliczonego z tytułu udokumentowanej kradzieży faktur VAT u skarżącej,

- art. 290 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") przez jego pominięcie przy sporządzaniu protokołu kontroli w dniu 11 czerwca 2008 r.,

- błędne zastosowanie art. 172 O.p., jako podstawy prawnej kontroli, podczas gdy rzeczony przepis ustawy dotyczy protokołu z poszczególnej czynności kontrolnej,

- art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p., przez pominięcie dowodu, o którego przeprowadzenie wnioskowała skarżąca, a dotyczącego oświadczenia likwidatora K. sp. z o.o. na okoliczność wykonania usługi i sprzedaży towarów skarżącej,

- art. 290 § 2 pkt 6a O.p., przez pominięcie oceny prawnej sprawy będącej przedmiotem kontroli,

- art. 290 § 2 pkt 7 O.p., polegające na braku pouczenia skarżącej o prawie złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu,

- art. 283 § 1 i § 2 O.p. przez zmianę osób dokonujących kontroli bez zmiany upoważnień,

- art. 178 O.p. przez świadome usunięcie z akt sprawy wniosku o zabezpieczenie na majątku podatnika z 12 czerwca 2008 r.

Skarżąca wniosła przy tym o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie o stwierdzenie nieważności postępowania w całości na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a."), względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w zakresie uzupełnienia pominiętych dowodów.

2.2. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skarg, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Krakowie stwierdził, że skargi są bezzasadne.

3.2. W ocenie Sądu, organy trafnie przyjęły, że w zaistniałym stanie faktycznym doszło do rozliczenia podatku naliczonego z naruszeniem art. 19 ust. 1 i ust. 1 u.p.t.u. oraz § 48 ust. 3 i § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia MF z 22 marca 2002 r. Zdaniem Sądu, zgromadzony materiał dowodowy uprawniał organy do postawienia tezy, że skarżąca bezpodstawnie pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony wykazany w spornych fakturach. Przyjmując fikcyjność transakcji udokumentowanych kwestionowanymi fakturami organy szczegółowo zbadały stan faktyczny w odniesieniu do spółki K., będącej ich wystawcą. Wykazały, że spółka ta w kontrolowanym okresie nie prowadziła działalności gospodarczej, a zajmowała się jedynie wystawianiem fikcyjnych faktur, które dokumentowały bardzo szeroki asortyment usług na rzecz skarżącej. Organy ustaliły, że pod adresem siedziby spółki K. firma ta nie funkcjonowała. Nie regulowała ona żadnych zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie dokonywała żadnych zakupów, nie ponosiła kosztów związanych z działalnością i praktycznie nie zatrudniała pracowników ani podwykonawców. Nie posiadała także środków trwałych, gruntów, budynków, maszyn, urządzeń, materiałów do wyposażenia niezbędnego do świadczenia usług wykazanych na fakturach sprzedaży, nie figurowała jako właściciel pojazdów samochodowych. W ocenie Sądu, organy wykazały, że spółka nie była w stanie wykonywać własnymi siłami usług opisanych w fakturach sprzedaży. Sąd podkreślił również, że skarżąca nie przedłożyła oryginałów spornych faktur, ani ich duplikatów. Okoliczność, iż spółka była w posiadaniu faktur w dniu 2 sierpnia 2006 r., podczas przeprowadzonych u niej czynności sprawdzających (jako kontrahenta spółki K.), pozostaje bez wpływu na ocenę stanu faktycznego w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu, nawet gdyby bowiem skarżąca była w posiadaniu spornych faktur w trakcie toczącego się postępowania to i tak – jako dokumentujące zdarzenia fikcyjne – nie stanowiłyby one podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

3.3. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 180 § 1 i 181 O.p. Sąd wskazał, że w aktach administracyjnych sprawy znajduje się oświadczenie likwidatora spółki K. stwierdzające, iż wszystkie faktury są potwierdzeniem prawdziwych zdarzeń gospodarczych. Organ wziął pod uwagę powyższe oświadczenie ustalając stan faktyczny. Oparł się też na wyjaśnieniach skarżącej, zeznaniach świadków oraz materiale dowodowym dotyczącym spółki K. i jej kontrahentów. Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające, zapewniając stronie prawo do wzięcia czynnego udziału, zgromadziły i wszechstronnie oceniły obszerny materiał dowodowy, czego potwierdzeniem jest uzasadnienie zaskarżonych decyzji. Organ nie przekroczył przy tym – zdaniem Sądu – granic swobodnej oceny dowodów.

3.4. W zakresie zarzutów uchybienia przepisom prawa materialnego Sąd stwierdził, że skoro ustalenia faktyczne poczynione w niniejszej sprawie jednoznacznie wskazują, że skarżąca nie tylko nie przedstawiła oryginałów i duplikatów spornych faktur, ale przede wszystkim zdarzenia gospodarcze udokumentowane tymi fakturami w rzeczywistości nie miały miejsca, to – mając na uwadze treść art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u. – należy uznać, że spółka w sposób nieuprawniony obniżyła podatek należny o podatek naliczony wykazany w tych fakturach.

3.5. Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 27 ust. 5 u.p.t.u. Wskazał przy tym, że rozstrzygnięcie wymiarowe organu podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT jest rozstrzygnięciem odrębnym od ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego nawet wówczas, gdy znajduje się w tym samym akcie prawnym (decyzji). To drugie rozstrzygnięcie było przy tym zawsze konsekwencją pierwszego. Powyższe wskazuje, że organ odwoławczy nie uchybił przepisom uchylając decyzje organu pierwszej instancji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego oraz umarzając postępowania w tym zakresie.

3.6. Sąd nie podzielił też stanowiska skarżącej w zakresie naruszenia przez organ art. 172, art. 290 § 1, art. 290 § 2 pkt 6a oraz art. 270 § 2 pkt 7 O.p. Sąd uznał, że protokół z 11 czerwca 2008 r. sporządzony został prawidłowo w trybie art. 172 O.p, gdyż względem skarżącej, z uwagi na brak dokumentów, nie wszczęto kontroli podatkowej, a jedynie postępowanie kontrolne. Wobec powyższego art. 290 O.p. nie znalazł w tym względzie zastosowania. Jedynie bowiem przebieg kontroli podatkowej dokumentuje się w protokole spełniającym warunki określone w powołanym przepisie. Jednocześnie Sąd wskazał, że art. 172 O.p. nie przewiduje umieszczania w protokole sporządzonym na jego podstawie pouczenia o prawie do złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień. Skoro zatem w trakcie postępowania nie wszczęto kontroli podatkowej, nie mają podstaw zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów działu VI O.p., a także zarzut naruszenia art. 172 O.p. Za bezzasadny Sąd uznał też zarzut naruszenia art. 178 O.p., albowiem w trakcie postępowania kontrolnego nie zostały zmienione osoby upoważnione do przeprowadzenia tego postępowania.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

- prawa materialnego, przez pominięcie art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., wskutek nieuwzględnienia wskazywanych przez spółkę decyzji organów podatkowych uchylających decyzje organu podatkowego pierwszej instancji w tożsamych zdarzeniach gospodarczych dotyczących firmy K. sp. z o.o.,

- art. 19 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., polegające na błędnym przyjęciu, że zbywca wystawił skarżącemu fikcyjne faktury i tym samym został naruszony ww. przepis,

- art. 172 i art. 173 O.p. w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. przez błędne przyjęcie, że ww. przepis dotyczy również kontroli podatkowej,

- art. 290 O.p. w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., przez jego pominięcie,

- przepisów postępowania, polegające na nieprzeprowadzeniu postępowania dowodowego w zakresie dokumentacji finansowej, zeznań świadków, decyzji organów podatkowych art. 104 § 3 i 4 P.p.s.a. w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że skoro w niniejszej sprawie organy przeprowadziły kontrolę podatkową, to do protokołu z 11 czerwca 2008 r. nie miały zastosowania przepisy art. 172 i art. 173 O.p., ale art. 281 – 292 O.p. Zastosowanie natomiast przez organy w tej sprawie art. 172 i art. 173 O.p. spowodowały, że ww. protokół został sporządzony z rażącym naruszeniem prawa i jest nieważny w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 1 i 3 O.p. Wnosząca skargę kasacyjną spółka podniosła, że sporządzenie protokołu na podstawie art. 172 O.p. skutkowało tym, że nie mogła ona zgłosić zastrzeżeń, o których mowa w art. 290 § 2 pkt 7 O.p. W ramach tych zastrzeżeń spółka zgłosiłaby natomiast dodatkowe dowody. Ponadto skarżąca zarzuciła, że w niniejszej sprawie organy uznały transakcje ze spółką K. za fikcyjne, podczas gdy w sprawach innych podatników – kontrahentów spółki K. – odnośnie podobnych transakcji, organ odwoławczy uchylił decyzje organu pierwszej instancji.

Przy tak sformułowanych zarzutach spółka wniosła o uchylenie wyroku WSA w Krakowie oraz decyzji organów obu instancji, ewentualnie o zmianę wyroku w ten sposób, że skarżąca nabywała od zbywcy towary i usługi i prawidłowo rozliczała podatek VAT naliczony. Ponadto składająca skargę kasacyjną spółka wniosła o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

4.2. W piśmie procesowym z dnia 17 sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując stanowisko przedstawione w kwestionowanych decyzjach, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

4.3. W piśmie procesowym z dnia 16 września 2011 r. (data wpływu do tut. Sądu: 21 września 2011 r.) pełnomocnik spółki wniósł o stwierdzenie nieważności – na zasadzie art. 183 § 1 i 2 P.p.s.a. – postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie. Jego zdaniem do przedmiotowej nieważności doszło przez pominięcie w postępowaniu kontrolnym, jak i odwoławczym, wspólnika spółki cywilnej T. w osobie Pani A. B., mimo sygnalizacji powyższego przez drugiego wspólnika spółki Pana S. B.

Według autora powyższego pisma umowa spółki cywilnej T., z której wynika, że wspólnicy reprezentują spółkę w formie reprezentacji dwuosobowej, była znana już organowi kontrolnemu, stąd też Urząd Kontroli Skarbowej w K. postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, jak i protokół kontroli podatkowej, powinien był doręczyć zarówno S.B. jak i A.B. Poza tym rzeczony organ również samą kontrolę powinien prowadzić z udziałem obu wspólników, a nie tylko w obecności S.B. Ponadto, zdaniem adwokata reprezentującego spółkę, wyżej wymienione pominięcie Pani A. B. w postępowaniu przed organami podatkowymi stanowi także naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Na wstępie odnieść należy się do sformułowanego w piśmie z dnia 16 września 2011 r. zarzutu nieważności z art. 183 § 1 i 2 P.p.s.a., który należy uznać za całkowicie chybiony.

Art. 183 P.p.s.a. w § 1 stanowi, że NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określa § 2 tego przepisu. Chodzi w tym przypadku jednak o nieważność postępowania sądowego, podczas gdy w powyższym piśmie podniesiono okoliczności wskazujące – zdaniem jego autora – na nieważność przeprowadzonego postępowania kontrolnego przez organ skarbowy. Nie ma zatem żadnych podstaw do uwzględnienia wskazanych w tym piśmie okoliczności jako przesłanek do stwierdzenia nieważności w trybie art. 183 § 2 P.p.s.a.

Natomiast z uwagi na spóźnienie – w stosunku do złożonej skargi kasacyjnej – sformułowanych w tym piśmie zarzutów natury procesowej, nie ma podstaw do ich rozpatrzenia.

5.2. Odnosząc się natomiast do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, na wstępie stwierdzić należy, że skarga kasacyjna w tej sprawie sformułowana została w sposób chaotyczny, nieodpowiadający kryteriom formalnym określonym w art. 176 P.p.s.a.

W przypadku zarzutu naruszenia "prawa materialnego, przez pominięcie art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a." stwierdzić należy, że art. 121 § 1 O.p. nie jest przepisem prawa materialnego, lecz procesowego, a art. 174 pkt 2 P.p.s.a. określa podstawę kasacyjną, jaką jest naruszenie przepisów postępowania, a nie przepisów prawa materialnego.

Podobnie wadliwe pod względem formalnym jest powiązanie art. 172 i art. 173 O.p., które są przepisami procesowymi, z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., który określa podstawę kasacyjną, jaką jest naruszenie przepisów prawa materialnego.

5.3. Sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty są także chybione pod względem merytorycznym.

Nie mogło dojść do naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie wskazywanych przez spółkę decyzji organów podatkowych uchylających decyzje organu podatkowego pierwszej instancji w tożsamych zdarzeniach gospodarczych dotyczących firmy K. sp. z o.o. Oczywiście, do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych, określonej w art. 121 § 1 O.p., dochodzi m.in. poprzez zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy administracji państwowej obu instancji – jednak w zakresie tej samej sprawy, przy tym samym stanie faktycznym i prawnym (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 1994 r., SA/WR 98/94). Podniesienie, że w innych sprawach, dotyczących innych podatników, którzy byli również kontrahentami spółki K., organ odwoławczy orzekał odmiennie, aniżeli w niniejszej sprawie, nie wypełnia powyższych przesłanek, skoro każdy ze stanów faktycznych tych spraw był odmienny.

5.4. Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 172 i art. 173 O.p., przez błędne przyjęcie, że ww. przepis dotyczy również kontroli podatkowej oraz art. 290 O.p. przez jego pominięcie.

Przede wszystkim strona skarżąca pomija, że organem pierwszej instancji w tej sprawie był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, a postępowanie wobec skarżącej strony prowadzone było w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.; dalej "u.k.s.").

Zgodnie z art. 13 ust. 1 u.k.s. wszczęcie postępowania kontrolnego następuje wyłącznie z urzędu, w formie postanowienia. Natomiast na podstawie art. 13 ust. 3 i 4 tej ustawy organ kontroli skarbowej może w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego przeprowadzić kontrolę podatkową, przy czym kontrola ta prowadzona jest na podstawie imiennego upoważnienia udzielonego przez organ kontroli skarbowej.

Materiał dowodowy w tej sprawie wskazuje, że wszczęte w niej zostało jedynie postępowanie kontrolne i w ramach niego nie doszło do przeprowadzenia kontroli podatkowej.

W art. 31 ust. 2 u.k.s. stwierdzono natomiast, że jeżeli w ustawie tej mowa jest o postępowaniu kontrolnym oznacza to postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, natomiast gdy mowa o kontroli podatkowej, jest to równoznaczne w z kontrolą podatkową, o której mowa w dziale VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Oznacza to, że jeżeli w tej sprawie wszczęto jedynie postępowanie kontrolne, do postępowania tego, na podstawie art. 31 ust. 1 i 2 u.k.s., zastosowanie mogły znaleźć jedynie przepisy normujące postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W ramach zaś tego postępowania zagadnienie sporządzania protokołów normują jedynie art. 172 i art. 173 O.p.

Jednocześnie, skoro w sprawie tej toczyło się jedynie postępowanie kontrolne, bez wszczęcia kontroli podatkowej, nie mógł w niej znaleźć zastosowania art. 290 O.p., który normuje zagadnienie sporządzania protokołu w ramach kontroli podatkowej, która w tej sprawie nie była prowadzona.

5.5. Faktem jest, że przy takim – zgodnym jednak z przepisami – toku postępowania kontrolnego, strona nie otrzymała protokołu, co przysługiwałoby jej przy zastosowaniu trybu kontroli podatkowej i – będącego tego konsekwencją – trybu postępowania wynikającego z art. 290 i nast. O.p., lecz nie oznacza to, że została pozbawiona możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy i ustosunkowania się do treści sporządzonego protokołu. Pismem bowiem z dnia 31 lipca 2008 r., którego odbiór pokwitowano 1 sierpnia 2008 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie art. 24 ust. 2 u.k.s. wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, co czyni bezpodstawnym zarzut, że strona nie miała możliwości zgłoszenia zastrzeżeń do tego protokołu oraz wniosków dowodowych.

5.6. Całkiem chybiony jest także zarzut naruszenia art. 104 § 3 i 4 P.p.s.a., gdyż przepis ten nie zawiera żadnych paragrafów i stanowi, że "w toku posiedzenia wnioski, oświadczenia, uzupełnienia i sprostowania wniosków i oświadczeń można zamieścić w załączniku do protokołu. Gdy stronę zastępuje adwokat lub radca prawny, przewodniczący może zażądać złożenia takiego załącznika w wyznaczonym terminie.". Treść tego przepisu wskazuje zatem, że nie ma on żadnego odniesienia do rozpatrywanej sprawy.

5.7. W konsekwencji, skoro podniesione w ramach zarzutów kasacyjnych naruszenia przepisów postępowania nie miały miejsca, oznacza to, że nie podważono poczynionych w tej sprawie ustaleń faktycznych. Przy takim zaś stanie faktycznym tej sprawy niezasadny jest zarzut naruszenia "art. 19 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., polegający na błędnym przyjęciu, że zbywca wystawił skarżącemu fikcyjne faktury i tym samym został naruszony ww. przepis", tym bardziej, że w ramach tego zarzutu naruszenia prawa materialnego strona skarżąca kwestionuje de facto ustalenia faktyczne tej sprawy, co wykracza poza jego ramy.

5.8. Trafne tym samym jest twierdzenie Sądu pierwszej instancji, że w sytuacji gdy niepodważone ustalenia faktyczne poczynione w niniejszej sprawie jednoznacznie wskazują, że skarżąca strona nie tylko nie przedstawiła oryginałów i duplikatów spornych faktur, ale przede wszystkim zdarzenia gospodarcze udokumentowane tymi fakturami w rzeczywistości nie miały miejsca, to – mając na uwadze treść art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u. – należy uznać, że spółka w sposób nieuprawniony obniżyła podatek należny o podatek naliczony wykazany w tych fakturach. Tym samym zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. jest bezpodstawny.

5.9. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.