Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 602/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 34 ust. 7 lit. a pkt III
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
article: art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Jadwiga Smołucha (spr.), Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 listopada 2020 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w S.W. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] sierpnia 2019 r. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: "skarżąca", "spółka" lub strona") wystąpiła z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji taryfowej (dalej jako "WIT") dotyczącej lancy 10-funkcyjnej BASIC. Spółka we wniosku zaproponowała klasyfikację wyrobu pod kodem CN 8424 82 10.

Decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej nr [...] z [...] września 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ I instancji") ustalił klasyfikację lancy 10-funkcyjnej BASIC (52-340) do kodu CN 8481 80 85.

Po rozpatrzeniu odwołania spółki, Szef Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "Szef KAS", "organ" lub "organ odwoławczy"), decyzją z [...] grudnia 2019 r. nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ podał, że objęty wnioskiem produkt to Lanca 10-funkcyjna BASIC służąca do zraszania, podlewania wszelkiego rodzaju roślin, krzewów, sadzonek oraz trawników. Otwarcie i zamknięcie przepływu wody realizowane jest przez przycisk ON/OFF. Lanca wyposażona jest w zawór skrzydełkowy sterowany za pomocą przycisku. Zawór umożliwia każdorazowe zamknięcie lub otwarcie strumienia wody oraz regulację jej przepływu. Lanca posiada mechanizm do zmiany strumienia wody. Zmiana strumienia wody realizowana jest poprzez obrót pierścienia głowicy zraszającej i umożliwia zraszanie różnymi typami strumienia wody: prysznic, prosty, pionowy, poziomy, centralny, lejący, mgiełka, kątowy, stożkowy, kołowy. Wykonana jest z tworzywa ABS i aluminium. Zasadniczy charakter wyrobu określa zawór.

Spór strony z organem celnym dotyczy ustalenia, czy ww. lancę 10-funkcyjną BASIC należy klasyfikować do kodu CN 8424 82 10 obejmującego pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze, czy też do kodu CN 8481 80 85 obejmującego zawory skrzydełkowe.

Szef KAS wyjaśnił, że przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS). Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w 2019 roku, ogólne reguły są zawarte w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 273 z 31 października 2018 r.), dalej: "rozporządzenie wykonawcze nr 2018/1602". Najważniejszą regułą jest reguła 1., która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów Taryfy. Regule tej należy przypisać pierwszeństwo w stosunku do pozostałych reguł, ponieważ dalsze reguły, ułożone chronologicznie (od 2. do 6.), opisują w sposób szczegółowy pozostałe przypadki klasyfikacyjne. Kolejność posługiwania się poszczególnymi regułami nie może być dowolna, co oznacza, że dopiero w przypadku niemożliwości przeprowadzenia klasyfikacji towaru z zastosowaniem reguły 1. ORINS, należy korzystać z następnych reguł, od 2. do 6. Stosownie do postanowień rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 klasyfikacji dokonuje się w oparciu o ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) według kolejności ich występowania. Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący, co oznacza, że do każdego towaru przypisany jest odpowiedni, jeden kod Nomenklatury scalonej z przyporządkowaną do niego stawką celną. W związku z tym towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Podpozycje 8424 82 10 oraz 8481 80 81 są zatem wzajemnie wykluczające się.

Zasadnicze znaczenie ma reguła 1. ORINS, zarówno w części stanowiącej o mocy prawnej klasyfikacji w oparciu o treść pozycji, jak również w kontekście stosowania postanowień uwag do poszczególnych sekcji i działów. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji nomenklatury towarowej Taryfy celnej i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

W toku postępowania ustalono, iż analizowana lanca jest towarem z działu 84., dlatego zastosowanie mają odpowiednie uwagi do sekcji XVI i działu 84. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że lanca jest w rozumieniu uwagi 3. do sekcji XVI maszyną złożoną, składającą się z elementu ustalającego prysznicowy strumień wody oraz zaworu odcinającego lub otwierającego przepływ wody oraz regulującego jej natężenie przepływu.

W ocenie organu odwoławczego kluczowe znaczenie ma obecność zaworu, zarówno w aspekcie funkcjonalnym, jak również prawnym, wynikającym z treści Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 oraz 8481. W Notach do pozycji 8424 w punkcie (D) znajduje się zapis: Niniejszej pozycja nie włącza: (b) Dysz do węży (sekcja XV lub pozycja 8481), jeśli wyposażone są w kurki, zaworki łub inne urządzenia do regulacji przepływu cieczy). Obecność zaworu determinuje zatem klasyfikację taryfową tego rodzaju urządzeń, odsyłając do pozycji 8481. Potwierdza to treść punktu (11) Not HS do pozycji 8481, która obejmuje m.in.: (11) Hydranty pożarowe (stojaki hydrantowe), kurki do hydrantów, końcówki wylotowe węży itd., wyposażone w kurki lub zawory do regulacji strumienia lub mgły wodnej. Rzeczone lance nie są również systemami nawadniającymi, o których mowa w treści punku (E) Not wyjaśniających do pozycji 8424.

Taka argumentacja zastosowana została również w rozporządzeniu wykonawczym Komisji 2018/1489 z dnia 3 października 2018 r. (Dz. Urz. L 252 z 08.10.2018), dalej: "rozporządzenie wykonawcze Komisji 2018/1489", które obok ww. Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, ma kluczowe znaczenie w sprawie. Rozporządzenie to wydane zostało dla podobnego towaru jak objęty wnioskiem spółki, który został zaklasyfikowany do pozycji 8481. Rozporządzenie zawiera następujący opis towaru: "Artykuł z tworzywa sztucznego w formie zestawu pakowanego do sprzedaży detalicznej, składającego się z: — trzech złączek do węża ogrodowego, — dyszy rozpylającej z mechanizmem umożliwiającym dostosowanie rodzaju strumienia wody oraz otwieranie i zamykanie przepływu wody, — złączy wyposażonych w gumowe uszczelki (tak zwane "o-ringi"). Artykuł przedstawiany jest do użycia w ogrodach w celu spryskiwania i podlewania roślin. - w sposób niebudzący wątpliwości odpowiada cechom spornej lancy.". Zdaniem Szefa KAS również uzasadnienie sformułowane w tym rozporządzeniu potwierdza klasyfikację lancy do kodu CN 8481 80 85: "Artykuł nie jest ani systemem nawadniającym (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego (HS) do pozycji 8424, (E)) ani mechaniczną głowicą zraszacza ogrodowego. Posiada obiektywne cechy dyszy do węża wyposażonej w krany, kurki, zawory lub podobną armaturę do regulacji przepływu cieczy i rodzaju strumienia, która jest wykluczona z pozycji 8424 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 (D)). Dysze do węża i podobne, wyposażone w kurki lub zawory do formowania strumienia lub do rozpylania klasyfikowane są do pozycji 8481 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8481, pkt 11). W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji 8424. Artykuł należy zatem klasyfikować do kodu CN 8481 80 99 jako pozostałe zawory.".

W ocenie organu odwoławczego, analogia spornego towaru z przedmiotem powyższego rozporządzenia wykonawczego Komisji 2018/1489 nie budzi wątpliwości i jest zgodna w zakresie cech istotnych dla klasyfikacji taryfowej, w tym w szczególności w zakresie budowy, zasady działania, sposobu użycia, przeznaczenia, funkcji oraz zastosowania.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynikają istotne kwestie dotyczące stosowania rozporządzeń wykonawczych Komisji wydawanych w zakresie klasyfikacji taryfowej, tj. 1) rozporządzenie klasyfikacyjne jest przyjmowane przez Komisję, gdy klasyfikacja danego produktu w ramach CN może sprawiać trudności lub być przedmiotem sporów; 2) rozporządzenie takie ma zakres generalny, jako że ma zastosowanie nie do konkretnych podmiotów, lecz do ogółu produktów identycznych z produktem będącym przedmiotem danej klasyfikacji (m.in. wyrok C-51/16); 3) klasyfikacja ustalona przez Komisję w jednym rozporządzeniu ma zastosowanie analogicznie do towarów o podobnych cechach i właściwościach. Komisja Europejska publikuje tego rodzaju rozporządzenia w Dziennikach Urzędowych serii L które stanowią wiążące instrumenty prawne obowiązujące na całym obszarze Unii Europejskiej. W przypadku wiążących informacji taryfowych, niezgodność decyzji WIT z rozstrzygnięciem zawartym w rozporządzeniu Komisji powoduje utratę ważności decyzji WIT z dniem, w którym taki środek prawny ma zastosowanie. Powyższe reguluje art. 34 ust. 1 pkt b) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: "Unijny Kodeks Celny" lub "UKC"). Ponadto zgodnie z art. 34 ust. 7 lit. (a) pkt (iii) UKC organy celne cofają decyzję WIT, gdy przestaje być ona zgodna z interpretacją którejkolwiek z nomenklatur, o których mowa w art. 56 ust. 2 lit. (a) i (b) UKC, wynikającą z decyzji klasyfikacyjnych, opinii klasyfikacyjnych lub zmian Not wyjaśniających do Nomenklatury Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, przyjętej przez organizację ustanowioną na mocy Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli dnia 15 grudnia 1950 r., ze skutkiem od daty opublikowania komunikatu Komisji w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C. Tak więc, niezgodność klasyfikacji towaru w wydanej wiążącej informacji taryfowej z treścią Not wyjaśniających do HS, stanowi przesłankę do cofnięcia wadliwej decyzji WIT. Przytoczone przepisy art. 34 UKC jednoznacznie eliminują z obrotu prawnego decyzje WIT, które są niezgodne z wydanym rozporządzeniem wykonawczym Komisji lub zapisami w Notach HS. Wydanie decyzji WIT sprzecznej z takim rozporządzeniem lub Notami stanowiłoby zatem naruszenie przepisów prawa w tym zakresie, tym bardziej gdy tożsamość klasyfikowanego towaru w odniesieniu do postanowień rzeczonych przepisów nie budzi wątpliwości.

Reasumując Szef KAS stwierdził, że klasyfikacja przedmiotowej lancy do wnioskowanego przez Stronę kodu CN 8424 82 10 w sposób oczywisty naruszyłaby postanowienia powołanych powyżej reguł 1. i 6. ORINS, a w konsekwencji byłaby sprzeczna z ustanowionym w tej mierze porządkiem prawnym.

Organ podkreślił także, iż zastosowana w decyzji klasyfikacja towaru jest zbieżna z klasyfikacją dokonaną przez inne administracje celne krajów Unii Europejskiej na takie wyroby. Wydane przez inne państwa członkowskie wiążące informacje taryfowe odnoszą się do tożsamych towarów, które są zbieżne z cechami, charakterem oraz przeznaczeniem wnioskowanego przez Stronę wyrobu. Prawidłowość zastosowanej klasyfikacji taryfowej potwierdzają m.in. decyzje WIT: [...] z [...].08.2019 r., [...] z [...].08.2019 r. oraz [...] z [...].09.2015 r., [...] z [...].10.2019 r. Decyzje te nie zostały zaskarżone i są obowiązujące we Wspólnocie, a zatem istnieje jednolitość klasyfikacyjna w tym zakresie. Wszystkie ważne decyzje WIT są dostępne do publicznej wiadomości na stronie internetowej Komisji Europejskiej.

Dalej Szef KAS odniósł się do argumentacji strony, że w unijnej bazie wiążących informacji taryfowych EBTI-3 zraszacze pistoletowe oraz lance klasyfikowane są do pozycji 8424, wskazując dwie brytyjskie decyzje WIT o numerach: [...] oraz [...]. Organ wyjaśnił, że decyzje te zostały wycofane w związku z ukazaniem się ww. rozporządzenia Komisji 2018/1489 (data utraty ważności odpowiednio 03.10.2018 r. i 03.10.2019 r.), podobnie jak szereg innych brytyjskich WIT-ów wydanych na tego rodzaju urządzenia, w tym m. in.: GB 503384959, GB [...],[...],[...],[...]. Podobnie postąpiła administracja Niemiec, wycofując swoją decyzję [...] wydaną na lancę. Kraje członkowskie wyeliminowały więc z obrotu prawnego decyzje wydane na podobne urządzenia, a zatem chybiony jest postulat spółki podjęcia konsultacji z organami celnymi, które dokonały odmiennej klasyfikacji. Takie konsultacje były przeprowadzone, a ich efektem jest wydanie przez Komisję Europejską rozporządzenia wykonawczego 2018/1489.

Spółka zaskarżyła decyzję Szefa KAS z [...] grudnia 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając naruszenie:

1) reguły 1 ORINS tj. Sekcji I część A ustęp 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., dalej jako "rozporządzenie nr 2658/87") w związku z rozporządzeniem wykonawczym nr 2018/1602 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uznaniu, że przedmiot decyzji WIT powinien być sklasyfikowany pod pozycją 8481 80 81 CN wbrew brzmieniu pozycji,

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. uwagi 3 w związku z uwagą 5 do sekcji XVI rozporządzenia nr 2658/87 w zw. z rozporządzeniem wykonawczym nr 2018/1602 poprzez:

a) jej błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że ma zastosowanie do przedmiotu decyzji w sprawie WIT,

b) jej błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że podstawowym elementem decydującym o zasadniczej funkcji klasyfikowanego produktu jest zawór,

3) pozycji 8481 80 85 rozporządzenia nr 2658/87 w związku z rozporządzeniem wykonawczym nr 2018/1602 poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż pozycja ta powinna mieć zastosowanie w przypadku klasyfikowanego produktu,

4) pozycji 8424 82 10 rozporządzenia nr 2658/87 w związku z rozporządzeniem wykonawczym nr 2018/1602 poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż pozycja ta nie powinna mieć zastosowania w przypadku klasyfikowanego produktu,

5) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu decyzji do argumentów przedstawionych w odwołaniu i uzupełnieniu do odwołania.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji zawartej w wiążącej informacji taryfowej nr [...], skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji lub rozstrzygnięcie sprawy co do istoty oraz orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Szef KAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Z uwagi na objęcie Warszawy strefą czerwoną z tytułu panującej pandemii i wydanie zarządzeń przez Prezesa NSA nr 39 z dnia 16 października 2020 r. i Prezesa WSA z dnia 16 października 20 r. nr 21 o odwołaniu rozpraw i kontynuowaniu działalności orzeczniczej w trybie posiedzeń niejawnych, sprawę przekazano do rozpoznania w trybie niejawnym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020 r., poz. 374). Przepis ten stanowi, że przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"), sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie w istocie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy będąca przedmiotem postępowania lanca powinna zostać sklasyfikowana jako pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze (kod CN 8424 82 10 wskazywany przez skarżącą) czy też do kodu CN 8481 80 85 obejmującego zawory skrzydełkowe (przyjęty przez organy w wiążącej informacji taryfowej). W ocenie sądu organ dokonał prawidłowej klasyfikacji spornego towaru.

Wspólna Taryfa Celna, oprócz wykazu towarów, zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Zawarte są one, w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej. Uwagi do sekcji i działów zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

W celu ustalenia prawidłowego kodu dla określonego towaru należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejsza z nich jest reguła 1., która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności - o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł, od 2. do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS). Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające.

Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego są wydawane w językach angielskim i francuskim i uaktualniane przez Radę Współpracy Celnej (CCC), znaną od 1994 r. jako Światowa Organizacja Celna (WCO). Pozostałe wersje językowe Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego są tłumaczone przez administracje w większości krajów członkowskich. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne są redagowane i przyjmowane przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Natomiast Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, na mocy artykułu 9, paragraf 1 (a) oraz artykułu 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 przyjmowane są przez Komisję Europejską. Chociaż Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, to jednak nie zastępują tych ostatnich, powinny być uważane za ich dopełnienie i być używane w połączeniu z nimi. Skonsolidowana, obowiązująca m.in. w 2019 roku wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające do CN publikowane są w Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. Jednocześnie należy zauważyć, że Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego przyjmowane są również przez Komisję Europejską w drodze Komunikatu Komisji na podstawie sprawozdania z sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HSC). Komunikat, zawierający wykaz decyzji przyjętych przez HSC na danej sesji, który przygotowuje Komisja; przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego Komunikat ten jest publikowany w Dzienniku Urzędowym serii C. Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych WCO, które zostały zatwierdzone podczas danej sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego WCO. Zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe na mocy art. 34 ust. 7 lit. a) pkt (iii) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z dnia października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: kodeks celny lub UKC) są cofane przez organy celne od daty jego opublikowania w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C, gdy przestają być one zgodne z przyjętą interpretacją nomenklatury celnej, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego, Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych lub decyzji klasyfikacyjnych zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej (WCO).

Analiza zaskarżonej decyzji organu odwoławczego prowadzi do wniosku, że skarga jest niezasadna. Sąd podziela stanowisko Szefa KAS w sprawie. Organ ten zasadnie uznał, że lancę 10-funkcyjną BASIC należy klasyfikować do kodu CN 8481 80 85 obejmującego zawory skrzydełkowe. W ocenie sądu, żaden z argumentów merytorycznych przedstawionych w skardze nie podważa tak dokonanej klasyfikacji taryfowej spornego towaru.

W sprawie organ w wiążącej informacji taryfowej dokonał klasyfikacji zraszacza pistoletowego na podstawie postanowień reguły 1. i 6. Zgodnie z regułą 1. tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Natomiast zgodnie z uzupełniającą regułą 6. do celów prawnych klasyfikacja towarów do podpozycji danej pozycji powinna być ustalona zgodnie z brzmieniem tych podpozycji i uwagami do nich oraz z uwzględnieniem zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Tym samym, skoro klasyfikacji towaru dokonano m.in. na podstawie reguły 1. ORINS, to organ w żaden sposób nie był uprawniony do sięgania do pozostałych reguł. A więc skoro możliwe było zaklasyfikowanie towaru na podstawie reguły 1. ORINS, to organ nie mógł sięgać do pozostałych reguł.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (patrz wyrok z 13 września 2018 r., Vision Research Europe, C-372/17, EU:C:2018:708, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo). Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według jego obiektywnych cech i właściwości (wyrok z 22 marca 2017 r., GROFA i in., C-435/15 i C-666/15; EU:C:2017:232, pkt 40 i przytoczone tam orzecznictwo).

Zarówno organy, jak i skarżąca wskazują dział 84 jako właściwy. Dział obejmuje "Reaktory jądrowe, kotły, maszyny i urządzenia mechaniczne; ich części" i znajduje się w sekcji XVI obejmującej "Maszyny i urządzenia mechaniczne; sprzęt elektryczny; ich części; urządzenia do rejestracji i odtwarzania dźwięku, urządzenia telewizyjne do rejestracji i odtwarzania obrazu i dźwięku oraz części i wyposażenie dodatkowe do tych artykułów". Zgodnie z uwagą 3. do sekcji XVI WTC jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, zespoły maszyn składających się z dwóch lub więcej maszyn połączonych razem, aby tworzyć całość oraz inne maszyny przeznaczone do wykonywania dwóch lub więcej wzajemnie uzupełniających się, lub alternatywnych funkcji, należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się tylko z tej części składowej lub jako będące tą maszyną, która wykonuje funkcję podstawową. W uwadze 5 do sekcji wskazano, że w niniejszych uwagach wyrażenie "maszyna" oznacza dowolną maszynę, zespół maszyn, instalację, urządzenie, aparaturę lub przyrząd wymienione w pozycjach objętych działem 84 lub 85. W związku z powyższym zgodzić się należy z Szefem KAS, że obecność zaworu determinuje klasyfikację taryfową towaru.

Skarżąca we wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej wskazał kod CN 8424 82 10 obejmujący pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze. Słusznie organ zauważył, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS (punkt D do pozycji 8424 – obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – M.P. nr 86 poz. 880) wskazano, że niniejsza pozycja nie włącza: (b) Dysz do węży (sekcja XV lub pozycja 8481), jeżeli wyposażone są w kurki, zaworki lub inne urządzania do regulacji przepływu cieczy). W uwadze (E) "Urządzenia nawadniające" do pozycji 8424 Not wyjaśniających do HS wyjaśniono, że do systemów nawadniających, zazwyczaj składających się z różnych, połączonych ze sobą elementów, należą: (i) stacja główna (składająca się z filtrów sitowych, wtryskiwaczy nawozów sztucznych, zaworów dozujących, zaworów zwrotnych, regulatorów ciśnienia, manometrów, odpowietrzaczy itd.); (ii) sieci podziemnej (rurociągi rozprowadzające i odgałęzienia, służące do przeniesienia wody ze stacji głównej do strefy nawadniania); oraz (iii) sieci naziemnej (linie zraszające z rynienkami rozprowadzającymi). Tym samym treść powyższych uwag wyklucza zaproponowaną przez stronę taryfikację. Potwierdzeniem tego jest punkt 11 Not wyjaśniających do HS, który wskazuje, że pozycja 8481 obejmuje (11) Hydranty pożarowe (stojaki hydrantowe), kurki do hydrantów, końcówki wylotowe węży itd, wyposażone w kurki lub zawory do regulacji strumienia lub mgły wodnej. Mechaniczne tryskacze instalacji przeciwpożarowych, mechaniczne zraszacze ogrodowe itp. nie są objęte tą pozycją, lecz pozycją 8424. Słusznie Szef KAS zauważył, że analizowane lance nie należą do systemu nawadniającego, o których mowa w treści punku (E) Not wyjaśniających do pozycji 8424. Nie są stanowią także mechanicznych zraszaczy ogrodowych.

W tym miejscu wymaga także zauważenia, że klasyfikacja podobnych towarów, co towar strony była sporna, czego dowodem są wskazane przez skarżącą na etapie odwoławczym brytyjskie WITy (obecnie nie obowiązujące – zostały wycofane) i powołane przez organ np. niemiecki WIT. Dlatego też w sprawie musiała nastąpić ingerencja prawodawcy unijnego, która miała na celu ujednolicenie klasyfikacji towarów podobnych do towaru strony. Rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/1489 z dnia 3 października 2018 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. L 252 z 8 października 2018 r.) towar uwidoczniony na zdjęciu i opisany jako "Artykuł z tworzywa sztucznego w formie zestawu pakowanego do sprzedaży detalicznej, składającego się z:

- trzech złączek do węża ogrodowego,

- dyszy rozpylającej z mechanizmem umożliwiającym dostosowanie rodzaju strumienia wody oraz otwieranie i zamykanie przepływu wody,

- złączy wyposażonych w gumowe uszczelki (tak zwane "o-ringi").

Artykuł przedstawiany jest do użycia w ogrodach w celu spryskiwania i podlewania roślin", został zaklasyfikowany do kodu CN 8481 80 99.

W uzasadnieniu prawodawca unijny wyjaśnił, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1, 3 b) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz brzmienie kodów CN 8481, 8481 80 i 8481 80 85. Dysza rozpylająca, która zmienia rodzaj strumienia wody i reguluje przepływ cieczy, nadaje zestawowi jego zasadniczy charakter. Artykuł nie jest ani systemem nawadniającym (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego (HS) do pozycji 8424, (E)) ani mechaniczną głowicą zraszacza ogrodowego. Posiada obiektywne cechy dyszy do węża wyposażonej w krany, kurki, zawory lub podobną armaturę do regulacji przepływu cieczy i rodzaju strumienia, która jest wykluczona z pozycji 8424 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 (D)). Dysze do węża i podobne, wyposażone w kurki lub zawory do formowania strumienia lub do rozpylania klasyfikowane są do pozycji 8481 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8481, pkt 11). W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji 8424. Artykuł należy zatem klasyfikować do kodu CN 8481 80 99 jako pozostałe zawory.

W związku z powyższym obecnie nie ulega wątpliwości, że to konkretny zawór nadaje danemu towarowi określony obiektywny charakter i skoro w sprawie towar strony posiada zawór skrzydełkowy, to prawidłowo organy zataryfikowały towar w postaci lancy 10-funkcyjnej BASIC do kodu obejmującego zawory skrzydełkowe

W zakresie stosowania rozporządzeń wykonawczych Komisji wydawanych w zakresie klasyfikacji taryfowej prawidłowo Dyrektor KAS wyjaśnił, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, na co sąd wyżej zwrócił uwagę, że po pierwsze rozporządzenie klasyfikacyjne jest przyjmowane przez Komisję, gdy klasyfikacja danego produktu w ramach CN może sprawiać trudności lub być przedmiotem sporów, oraz że rozporządzenie takie ma zakres generalny, jako iż ma zastosowanie nie do konkretnych podmiotów, lecz do ogółu produktów identycznych z produktem będącym przedmiotem danej klasyfikacji (m.in. wyrok C-51/16), a także że klasyfikacja ustalona przez Komisję w jednym rozporządzeniu ma zastosowanie analogicznie do towarów o podobnych cechach i właściwościach (m.in. wyrok C-130/02). Zasadnie Dyrektor KAS zastosował powyższe rozporządzenie wskazując, że sporny towar posiada podobne cechy i właściwości do towaru objętego rozporządzeniem. Dlatego też prawidłowo organ w zaskarżonej decyzji wyjaśnił stronie, że wydanie decyzji WIT sprzecznej z takim rozporządzeniem lub Notami stanowiłoby naruszenie art. 34 ukc, tym bardziej gdy tożsamość klasyfikowanego towaru w odniesieniu do postanowień rzeczonych przepisów nie budzi wątpliwości. Tym samym dokonanie klasyfikacji przedmiotowego zraszacza pistoletowego do wnioskowanego przez stronę kodu CN 8424 82 10 w sposób oczywisty naruszyłaby postanowienia reguł 1. i 6. ORINS, a w konsekwencji byłaby sprzeczna z ustanowionym w tej mierze porządkiem prawnym.

Potwierdzeniem klasyfikacji spornego towaru do kodu CN 8424 80 85 są także obowiązujące, obecnie jednolite (po wydanym i wyżej omówionym rozporządzeniu Komisji 2018/1489), wiążące informacji taryfowe wydane przez wskazane w zaskarżonej decyzji poszczególne administracje celne krajów członkowskich UE.

W okolicznościach niniejszej sprawy zachodziły usprawiedliwione podstawy do zaklasyfikowania spornego produktu do kodu 8424 80 80, w oparciu o reguły 1. i 6. ORINS. Dlatego też zupełnie niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów materialnych. Organy celne bowiem, zgodnie z tym co zostało wskazane wyżej, przy klasyfikacji tego towaru oparły się na powołanych regułach z uwzględnieniem uwag 3. i 5. do sekcji XVI oraz na Notach wyjaśniających do HS w zakresie pozycji 8481 i 8424. Kluczowe także znaczenie miało omówione wyżej rozporządzenie wykonawcze Komisji 2018/1489 dotyczące wyrobu o analogicznych cechach użytkowych. Oparcie się na tych normach prawnych pozwoliło na prawidłową klasyfikację taryfową spornego zraszacza pistoletowego. Takie argumenty jak percepcja konsumenta, intencje producenta, prezentacja rynkowa, koszt użytych komponentów czy nazwa handlowa, które prezentowane są w materiałach marketingowych, broszurach czy instrukcjach obsługi rzeczonych urządzeń nie mają zasadniczego znaczenia przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej towaru, którą dokonuje się poprzez reguły wskazane w WTC. W zaskarżonej decyzji odniósł się także organ do jakości zaworu i zwrócił uwagę, że użyty zawór wbrew twierdzeniom strony nie jest niskiej jakości, gdyż producent gwarantuje prawidłowe użycie przy dopuszczalnym ciśnieniu 6 barów, a więc porównywalne lub wyższe z tym, które jest stosowane w instalacjach wodociągowych budynków mieszkalnych.

Słusznie skarżąca wskazuje w skardze, że Noty wyjaśniające do HS nie są źródłem prawa, jednakże noty te przyczyniają do jednolitej interpretacji zapisów WTC, co w sprawie prawidłowo wyjaśnił stronie Szef KAS. W sprawie wbrew twierdzeniom noty wyjaśniające nie zmieniają zakresu postanowień CN. To strona próbuje dokonać nadinterpretacji poszczególnych zapisów WTC, która to interpretacja nie uwzględnia zarówno uwagi 3. do sekcji XVI oraz rozporządzenia Komisji 2018/1489, a także wspomnianych not wyjaśniających.

Skarżąca w skardze jedynie polemizuje z dokonaną taryfikacją nie wskazując żadnych elementów, które mogłyby zanegować dokonaną klasyfikację taryfową. To, że organ wprost nie przesądził, iż lanca do zraszania składa się z dwóch lub więcej maszyn nie oznacza, że dokonana taryfikacja jest nieprawidłowa. Szef KAS bowiem jednoznacznie wskazał, że uwaga 3. do sekcji XVI co do zasady odnosi się do maszyn wielofunkcyjnych, które klasyfikowane są zgodnie z zasadniczą funkcją tej maszyny i słusznie wskazał, że w sprawie kluczowe znaczenie ma obecność zaworu, zarówno w aspekcie funkcjonalnym, jak również prawnym, wynikającym z treści Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 oraz 8481. Na zawór, jako element determinujący klasyfikację zwrócił także uwagę prawodawca unijny, czego strona nie potrafi zaakceptować w skardze.

Zupełnie niezasadny jest zarzut art. 210 § 4 op. Organ bowiem zgodnie z tym przepisem wskazał na fakty, które uznał za udowodnione oraz przedstawił dowodów na których oparł rozstrzygnięcie, a także przyczyn, dla których nie uwzględnił żądania strony. Poczyniony wywód jest logiczny i nie można mu skutecznie postawić zarzutu naruszenia przepisu regulującego co winno zawierać uzasadnienie faktyczne. Szef KAS odniósł się do zasadniczych kwestii mających znaczenie dla rozstrzygnięcia a brak odniesienia się do pojedynczych twierdzeń strony nie mających, albo mających marginalne znaczenie dla sprawy nie może stanowić podstawy zarzutu nie odniesienia się do argumentów odwołania, gdyż nie ma wpływu na rozstrzygnięcie. Samo nieuwzględnienie stanowiska strony nie może uzasadniać zarzutów skargi w tym zakresie.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

Z tych względów na podstawie art. 151 ppsa należało oddalić skargę jako niezasadną.