Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1117/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Samorząd terytorialny
Gospodarka komunalna
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 13 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 39 ust. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 446
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
article: art. 6q ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 250
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity
Teza: Spółka prawa handlowego, w której jedynym udziałowcem jest gmina, dokonując na podstawie uchwały Rady Miasta, której legalność potwierdził w prawomocnym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, czynności zmierzających do załatwienia indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, działa jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1).

TEZY

Spółka prawa handlowego, w której jedynym udziałowcem jest gmina, dokonując na podstawie uchwały Rady Miasta, której legalność potwierdził w prawomocnym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, czynności zmierzających do załatwienia indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, działa jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1).


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia WSA (del.) Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1395/14 w sprawie ze skargi M. [...] sp. z o. o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz M. [...] sp. z o. o. z siedzibą w P. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1395/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), dalej: p.p.s.a., uwzględnił skargę M. [...] Sp. z o.o. w P. (dalej: wnioskodawca, spółka lub skarżąca) na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: organ) z dnia 24 czerwca 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i uchylił zaskarżoną interpretację.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

Wnioskodawca zwrócił się do organu o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, wskazując we wniosku, że jest spółką prawa handlowego, której jedynym wspólnikiem jest Gmina P. (dalej: Gmina), oraz że decyzją władz tej gminy został wyznaczony do wykonywania zadania użyteczności publicznej polegającego na gospodarowaniu odpadami komunalnymi (z wyłączeniem odbioru odpadów od mieszkańców), a zarząd wnioskodawcy został upoważniony uchwałą Rady Miasta do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej przedmiotowo związanych z opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi (np. przyjmowanie deklaracji, określanie wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami, wysokości zaległości z tytułu tej opłaty). Wnioskodawca jako spółka komunalna ma powierzone dwa rodzaje zadań użyteczności publicznej, tj. obowiązki w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków (świadcząc w tym zakresie usługi dla mieszkańców Gminy i będąc z tego tytułu podatnikiem podatku VAT) oraz realizację zadań własnych gminy w sferze prowadzenia gospodarki komunalnej w zakresie gospodarowania odpadami. We wniosku podkreślono też, że relacja wnioskodawcy z mieszkańcami Gminy zobowiązanymi do uiszczania opłat z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi, w zakresie podatku od towarów i usług nie budzi jego wątpliwości. Jedynie relacja z Gminą, która ponosi koszty swojej obsługi nie w postaci wydatków na utrzymanie Urzędu Miasta i pracowników Urzędu Miasta, lecz w postaci rekompensaty wypłacanej swej spółce komunalnej, może wymagać wydania interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca wykonuje powierzone mu zadania z zakresu administracji publicznej na podstawie stosownych uchwał oraz zarządzeń władz Gminy, na zasadach wynikających z przepisów o gospodarce komunalnej i zgodnie z celami wskazanymi w akcie założycielskim spółki. Wnioskodawca ustalił z Gminą szczegółowe zasady finansowe wykonywania powierzonych mu zadań, w tym zasady obliczania, wypłaty lub zwrotu nadmiernej rekompensaty - w drodze pisemnej umowy wykonawczej z 28 grudnia 2012 r. Po zakończeniu 2013 roku nie ustalono żadnego zwrotu nadmiernej rekompensaty.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie: czy wnioskodawca będący spółką komunalną, działając w ramach powierzonych mu zadań organu władzy publicznej, na podstawie przeniesienia na niego kompetencji organu władzy publicznej uchwałą rady gminy i powierzenia mu wykonywania zadań organu władzy publicznej przez tę gminę, w relacji do gminy, która powierzyła mu realizację tych zadań, jest podatnikiem podatku VAT, skoro otrzymuje od gminy finansową rekompensatę za koszty ponoszone w związku realizacją powierzonych zadań?

W ramach własnego stanowiska wnioskodawca stwierdził, że w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: ustawa o VAT, w zakresie wykonywanych przezeń zadań publicznych dotyczących gospodarowania odpadami komunalnymi nie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług ani w stosunku do mieszkańców, wchodzących z nim w relacje jako z organem władzy publicznej, ani w stosunku do Gminy, która powierzając realizację zadania publicznego swojej spółce komunalnej, w tym przenosząc kompetencje organu władzy publicznej na zarząd spółki, zwraca spółce koszty ponoszone w związku z obsługą powierzonych zagadnień, przy czym koszty te mają charakter odpowiadający kosztom utrzymania urzędu obsługującego organ władzy publicznej. Do wniosku załączono powołane uchwały Rady Miejskiej i zarządzenie Prezydenta Miasta P. "(...)będące podstawą opisywanej sytuacji we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (...)".

W interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2014 r. organ stwierdził, że stanowisko zawarte we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że jednostki samorządu terytorialnego - wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. W przypadku, gdy spółka komunalna wykonuje czynności na warunkach i w okolicznościach właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Organ wyjaśnił też zakres pojęcia obrotu na gruncie podatku od towarów i usług, akcentując, że wlicza się do niego również wszelkie dotacje i opłaty o innym charakterze mające wpływ na cenę towaru (świadczenia), a wpływ ten ocenia się przy uwzględnieniu szczegółowych warunków przyznania tego dofinansowania, określających jego cel. Po przeanalizowaniu zaś przepisów ustrojowych regulujących zasady organizacji gminy i realizacji przez nią zadań ustawowych w zakresie gospodarowania odpadami, odnosząc się do stanu faktycznego opisanego we wniosku, stwierdzono, że pomiędzy wnioskodawcą a Gminą występuje świadczenie wzajemne. Pomiędzy płatnością, którą otrzymuje wnioskodawca w postaci rekompensaty od Gminy, a jego świadczeniem na rzecz Gminy zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Wnioskodawca, realizując opisane w stanie faktycznym zadania powierzone przez Gminę, zwalnia ją w istocie z określonych prawem obowiązków, czyni to jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Na tej podstawie organ uznał, że rekompensata, którą otrzymuje wnioskodawca stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, a wnioskodawca jako podatnik podatku VAT - stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

2. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa spółka wniosła na powyższą interpretację skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając jej niezgodność z prawem wynikającą z błędnej interpretacji art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, która doprowadziła organ do błędnego ustalenia, że wnioskodawca nie jest wyłączony spod definicji podatnika podatku VAT. Taka interpretacja doprowadziła także do niezgodności z art. 1, art. 2, art. 9 i art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1, dalej: dyrektywa 112), co z kolei stanowi naruszenie art. 288 akapit 3 oraz art. 291 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TUE), które wskazują, że dyrektywy wiążą państwa członkowskie Unii Europejskiej co do rezultatu, jaki ma być osiągnięty i obligują je do podjęcia wszelkich środków niezbędnych do wprowadzenia w życie prawnie wiążących aktów Unii.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał skargę za zasadną, zauważając, że wnioskodawca dążył do ustalenia, czy działa jako podatnik VAT w stosunku do delegującej na niego swoje zadania Gminy. Odpowiadając na tak postawione pytanie Sąd dokonał analizy przepisów ustrojowych, regulujących zadania i zasady funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, po czym stwierdził, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku powierzenie wykonywania zadań jednostki samorządu terytorialnego nastąpiło na podstawie przepisów o samorządzie gminnym, w trybie, który nie jest równoznaczny z zawarciem umowy cywilnoprawnej. Z wniosku wynika także, iż wnioskodawca na podstawie aktu prawa miejscowego został umocowany do działań, które co do zasady pozostają we właściwości organu wykonawczego jednostki samorządu terytorialnego, a zatem organu władzy publicznej. Z powyższego, zdaniem Sądu, wynika, że w zakresie tych czynności organ wnioskodawcy stał się organem władzy publicznej działającym w sferze imperium, a baza organizacyjna tego podmiotu stała się urzędem obsługującym ten organ. W konsekwencji jest to podmiot niebędący podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a skoro tak, to środki otrzymywane od Gminy nie stanowią opodatkowanej zapłaty czy wynagrodzenia za świadczone usługi, nie ma także możliwości wystawiania w takim przypadku faktury VAT. Sąd wskazał też na obecny w orzecznictwie pogląd na temat kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT, stwierdzając, że w rozpoznawanym przypadku nie zostało ono spełnione. Nawiązując zaś do przedłożonych wraz z wnioskiem o udzielenie interpretacji dokumentów, Sąd stwierdziła, że nie zostały one złożone jako dowody w sprawie, których w postępowaniu o wydanie interpretacji się nie przeprowadza, lecz jako dokumenty, z których wprost wynika stan faktyczny sprawy, do którego odwołał się wnioskodawca.

4. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej zarzucono:

a) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 146 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), dalej: O.p., poprzez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonej interpretacji i przyjęcie, iż załączone przez skarżącą do wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dokumenty można traktować jako element stanu faktycznego,

– art. 141 § 4 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a., poprzez przekroczenie przez Sąd pierwszej instancji granic przedmiotowej sprawy oraz wskazywanie w treści uzasadnienia wyroku elementów stanu faktycznego, które wykraczały poza granice wniosku skarżącej zawarte w opisie stanu faktycznego;

b) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

– art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, będące konsekwencją błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, iż na tle przedstawionego stanu faktycznego skarżąca wykonując powierzone jej przez Gminę zadania, dotyczące gospodarowania odpadami komunalnymi, wykonuje te czynności w ramach władztwa publicznego i posiada status organu władzy publicznej, w konsekwencji czego, w ocenie Sądu, spółka komunalna działająca w ramach powierzonych jej zadań organu władzy publicznej nie jest podatnikiem podatku VAT,

– art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie będące konsekwencją błędnej wykładni, polegającej na przyjęciu, że przepis ten dotyczy również spółek prawa handlowego, podczas gdy spółki prawa handlowego nie są uczestnikami sektora finansów publicznych i nie mogą korzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w tym przepisie,

– art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż wykonywanie przez skarżącą zadań własnych gminy nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, a tym samym czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie muszą być udokumentowane fakturą VAT.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, ewentualnie - o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie jako niezasadnej oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych wraz z kosztami opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zarzuty skragi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

6.2. W niniejszej sprawie zasadniczy spór dotyczy tego, czy spółka prawa handlowego, która została upoważniona na podstawie uchwały organu stanowiącego do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, przedmiotowo związanych z opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi (np. przyjmowanie deklaracji, określanie wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami, wysokości zaległości z tytułu tej opłaty) w tym zakresie działała jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

6.3. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis stanowi prawidłową implementację art. 13 ust. 1 dyrektywy 112. Norma ta stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże jeżeli podejmują one taką działalność i dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tej działalności lub transakcji, w przypadku gdy wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji [w przypadku gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji]. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

6.4. Próbę zdefiniowania pojęcia podmiotu prawa publicznego na gruncie art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 podjął Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública. W tej sprawie portugalska spółka akcyjna świadczyła na rzecz regionu usługi w dziedzinie planowania i zarządzania regionalną służbą zdrowia zgodnie z umowami programowymi zawartymi pomiędzy tą spółką a regionem.

W tym wyroku wskazano, że jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału, ocena art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 w świetle celów wspomnianej dyrektywy świadczy o tym, że dla zastosowania zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, przy czym działalność ta powinna być wykonywana w charakterze organu władzy publicznej (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 16 i przytoczone tam orzecznictwo, a także wyrok Komisja/Niderlandy, C-79/09, EU:C:2010:171, pkt 79) (pkt 51).

Przepis art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 nie zawiera żadnego odesłania do prawa państw członkowskich (pkt 53).

Oznacza to, że pojęcia znajdujące się w tym przepisie, w tym pojęcie "innych podmiotów prawa publicznego", powinny otrzymać w całej Unii autonomiczną i jednolitą wykładnię (pkt 54).

Ponadto należy uznać, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest wyczerpujące, a pojęcie "innych podmiotów prawa publicznego" stanowi pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie.

Trybunał podkreślił, że o ile okoliczność, iż dany podmiot posiada na podstawie właściwego prawa krajowego prerogatywy władztwa publicznego, nie ma decydującego znaczenia dla celów wspomnianej klasyfikacji, to jednak okoliczność ta stanowi w zakresie, w jakim stanowi ona istotną cechę właściwą każdemu organowi publicznemu, wskazówkę o pewnym znaczeniu dla ustalenia, czy podmiot ten należy zaklasyfikować jako podmiot prawa publicznego (art. 58).

Dla zastosowania zasady nieopodatkowania podatkiem VAT przewidzianej we wspomnianym przepisie spełniony musi być ponadto drugi warunek ustanowiony przez ten przepis, a mianowicie, że zwolnione z podatku VAT są czynności wykonywane przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej (pkt 69).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału takimi czynnościami są czynności wykonywane przez pomioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nich na tych samych warunkach prawnych, co przez prywatne podmioty gospodarcze. Trybunał orzekł ponadto, że przedmiot lub cel takiej działalności nie ma w tym zakresie znaczenia oraz że okoliczność, iż wykonywanie czynności rozpatrywanych w sprawie głównej wiąże się ze stosowaniem prerogatyw władztwa publicznego, pozwala na ustalenie, że działalność ta podlega reżimowi prawa publicznego (zob. podobnie w szczególności wyrok Fazenda Pública, C-446/98, EU:C:2000:691, pkt 17, 19 i 22) (pkt 70).

W tym kontekście Trybunał wskazał, że zwolnienie przewidziane w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 112 obejmuje zasadniczo czynności wykonywane przez podmioty publiczne działające jako organy władzy publicznej, które to czynności, pomimo że mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego (wyrok Isle of Wight Council i in., C-288/07, EU:C:2008:505, pkt 31) (pkt 71).

Z uwagi na ogół powyższych rozważań Trybunał Sprawiedliwości uznał, iż art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na świadczeniu przez spółkę na rzecz regionu usług w dziedzinie planowania i zarządzania regionalną służbą zdrowia zgodnie z umowami programowymi zawartymi pomiędzy tą spółką a rzeczonym regionem, jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem VAT przewidzianą w tym przepisie, w sytuacji, gdy owa działalność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, jeżeli, co podlega weryfikacji sądu odsyłającego, można uznać, że wspomnianą spółkę należy zaklasyfikować jako podmiot prawa publicznego oraz że wykonuje ona wspomnianą działalność jako podmiot władzy publicznej, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że zwolnienie tej działalności nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji (pkt 75).

6.5. Jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, której jedynym udziałowcem jest Gmina P. Decyzją władz tej gminy spółka została wyznaczona do wykonywania zadania użyteczności publicznej polegającego na gospodarowaniu odpadami komunalnymi (z wyłączeniem odbioru odpadów od mieszkańców), a zarząd wnioskodawcy został upoważniony uchwałą Rady Miasta do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej przedmiotowo związanych z opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi (np. przyjmowanie deklaracji, określanie wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami, wysokości zaległości z tytułu tej opłaty). Wnioskodawca wykonuje powierzone mu zadania z zakresu administracji publicznej na podstawie stosownych uchwał oraz zarządzeń władz Gminy, na zasadach wynikających z przepisów o gospodarce komunalnej i zgodnie z celami wskazanymi w akcie założycielskim spółki.

6.6. Podstawą prawną uchwały Rady Gminy był art. 39 ust. 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016, poz. 446 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej rada gminy może upoważnić również organ wykonawczy jednostki pomocniczej oraz organy jednostek i podmiotów, o których mowa w art. 9 ust. 1. Powyższe unormowanie wprowadza wyjątek od zasady wyrażonej w art. 39 ust. 1 ustawy o samorządzie, który przewiduje, że decyzje w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej wydaje wójt, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

6.7. Wprawdzie w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2016 r., II FPS 3/16, ONSAiWSA 2017, nr 2, poz. 18, uznano, że w sprawach opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi przepis art. 6q ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. z 2016 r. poz. 250 ze zm.) wyłącza stosowanie przepisu art. 39 ust. 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Przyjęto jednocześnie, że wykładnia dokonana w uchwale wiąże od dnia jej podjęcia.

Jednakże należy podkreślić, że uchwała Rady Miasta P. z dnia 27 września 2012 r. na mocy, której Zarząd Spółki [...] w P. upoważniono do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej był przedmiotem kontroli sądowej. Z urzędu bowiem sądowi orzekającemu w niniejszej sprawie wiadomym jest, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 lutego 2015 r., II OSK 2289/14 uchylił wyrok sądu pierwszej instancji i oddalił skargę Wojewody Śląskiego. W tezie tego wyroku przyjęto, że przepis art. 39 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym, przy uwzględnieniu odesłania zawartego w art. 6q ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, pozwala organowi stanowiącemu gminy na dokonanie przeniesienia kompetencji organu wykonawczego związanych z załatwieniem spraw indywidualnych nie tylko w formie decyzji, ale także innych aktów i czynności zmierzających do załatwienia spraw indywidualnych (m. in. czynności materialno - technicznych, sprawozdawczych i kontrolnych), określonych przepisami Ordynacji podatkowej, które wiązać się będą z wykonywaniem zadań związanych z szeroko rozumianymi sprawami opłat za usuwanie odpadów, związanymi z wykonywaniem zadań gminy w zakresie utrzymania czystości i porządku.

Tym samym wojewoda nie zdołał w ramach środków nadzoru zakwestionować skutecznie legalności uchwały Rady Miasta.

6.8. W kontekście powyższych uwag za bezzasadny należy uznać zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Wbrew twierdzeniom kasatora na tle przedstawionego stanu faktycznego skarżąca wykonując powierzone jej przez Gminę zadania, dotyczące gospodarowania odpadami komunalnymi, wykonuje te czynności w ramach władztwa publicznego i posiada status organu władzy publicznej (inny podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 112). W konsekwencji czego spółka komunalna działająca w ramach powierzonych jej zadań organu władzy publicznej nie jest podatnikiem podatku VAT. Spółka prawa handlowego, w której jedynym udziałowcem jest gmina, dokonując na podstawie uchwały Rady Miasta, której legalność potwierdził w prawomocnym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, czynności zmierzających do załatwienia indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, działa jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, tak jak organ władzy publicznej.

6.9. Nie można się zgodzić z kastorem, że powyższy wniosek jest niedopuszczalny albowiem spółki prawa handlowego nie są uczestnikami sektora finansów publicznych i nie mogą korzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w tym przepisie. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości w wyżej cytowanym wyroku w sprawie Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA, spółka prawa handlowego, której jedynym właścicielem jest jednostka samorządu terytorialnego może być podmiotem prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 112.

6.10. Konsekwencją powyższych tez jest wniosek o braku zasadności zarzutu naruszenia art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż wykonywanie przez skarżącą zadań własnych gminy nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, a tym samym czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie muszą być udokumentowane fakturą VAT.

6.11. Nie mogą odnieść zamierzonego skutku prawnego zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wprawdzie należy się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, że w postępowaniu wywołanym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania dowodowego. Podstawą interpretacji indywidualnej może być jedynie stan faktyczny wskazany we wniosku. Stąd też do wniosku wszczynającego to postępowanie nie powinny być załączane dokumenty, a w przypadku ich przedłożenia, nie mogą być podstawą ustaleń faktycznych. Powyższa konstatacja nie oznacza jednak, że przedmiotowy środek odwoławczy jest zasadny. Należy bowiem podkreślić, że sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonej interpretacji, oparł się na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Załączone dokumenty jedynie potwierdzały ten stan faktyczny. Stąd też za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 146 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p.

6.12. Także za pozbawiony zasadności należy uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. Wbrew twierdzeniom kasatora sąd pierwszej instancji nie przekroczył granic przedmiotowej sprawy. W treści uzasadnienia wyroku nie wskazywano elementów stanu faktycznego, które wykraczały poza granice wniosku skarżącej zawarte w opisie stanu faktycznego.

6.13. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

6.14. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej spółki określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013, poz. 490) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).