Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1579/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 6 marca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Asesor WSA Ewa Alberciak (spr.), Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2007 roku przy udziale - sprawy ze skargi W.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc styczeń 2003 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się orzeczenia; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz W.O. kwotę 3.600,- (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1579/06

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 47 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 ust 1, art. 10 ust 2, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, 2, art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z 1993r. ze zm.), § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. określił W.O. za miesiąc styczeń 2003 roku nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wpłaty w kwocie 136322 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w dniu [...] zakończył postępowanie podatkowe za miesiąc styczeń 2003r. wydaniem decyzji Nr [...] w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2003r. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w dniu 21 kwietnia 2005r. odwołanie złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. I.K. - pełnomocnik W.O. Organ odwoławczy w decyzji Nr [...] z dnia [...] stwierdził, że organ podatkowy l instancji naruszył postanowienia art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu, o którym mowa w art. 123 §1 ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Nr [...] z dnia [...] oraz postanowienie Nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka m.in. I.A..

Organ podatkowy I instancji wskazał, że w toku prowadzonej kontroli podatkowej ustalono, iż podatek należny w miesiącu styczniu 2003r. został przez podatniczkę obniżony o podatek naliczony wynikający między innymi z następujących faktur VAT wystawionych przez PHU C I.A. [...] G. ul. A 1, NIP [...]: 1. Nr [...] z dnia [...], 2. Nr [...] z dnia [...], 3. Nr [...] z dnia [...], 4. Nr [...] z dnia [...], 5. Nr [...] z dnia [...], 6. Nr [...] z dnia [...], 7. Nr [...] z dnia [...], 8. Nr [...] z dnia [...], 9.Nr [...] z dnia [...], 10. Nr [...] z dnia [...], 11.Nr [...] z dnia [...], 12. Nr [...] z dnia [...], 13.Nr [...] z dnia [...], 14. Nr [...] z dnia [...] na łączną wartość netto 597898,80 zł, podatek VAT 131537,73 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wskazał, że wystąpił do właściwego terytorialnie urzędu skarbowego celem sprawdzenia transakcji zawartych przez firmę J W.O., udokumentowanych opisanymi powyżej fakturami. Urząd Skarbowy w K. poinformował, że szczegółowe informacje w sprawie czynności podjętych w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających zawarto w piśmie nr [...] z dnia [...], z którego wynika, iż kontroli krzyżowej w firmie PHU C I.A. G. ul. A 1, NIP [...] nie przeprowadzono. I.A. nie odbiera korespondencji, a na skutecznie doręczone wezwania do dostarczenia dokumentacji nie zgłasza się. Nie przebywa na terenie posesji, którą wskazał jako miejsce zamieszkania oraz siedzibę firmy. Wg ustaleń dokonanych przez pracowników tamtejszego organu podatkowego I.A. wynajmował lokal w G. ul. A 1 - zameldował się pod ww. adresem dnia 11 lipca 2002r. Poprzedni adres zamieszkania T. ul. B 3/17. Na terenie posesji w G. nie posiadał zbiorników do przechowywania paliwa, nigdy nie przyjeżdżały tam żadne cysterny, nie posiadał również własnego środka lokomocji, nie przyjeżdżali tam żadni kontrahenci. Dnia 17 lutego 2003r. I.A. wymeldował się z G. i zameldował na pobyt stały w miejscowości G. Osiedle A 5/13, nie dokonał jednak wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej. Dnia 23.05.2003r. Urząd Gminy i Miasta w G. poinformował, że I.A. wymeldował się z G. dnia 14 kwietnia 2003r., nie wskazał jednak miejsca aktualnego zameldowania, w związku z czym Urząd Skarbowy w K. wystąpił do Centralnego Biura Adresowego z wnioskiem o udostępnienie danych ze zbioru danych osobowych dotyczących jego adresu zameldowania. I.A. w dniu 27 września 2002r. złożył w Urzędzie Skarbowym w K. zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą NIP-1 oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym wskazał, że z dniem 1 października 2002r. rozpoczyna działalność gospodarczą w zakresie pozostałej działalności komercyjnej, gdzie indziej nie sklasyfikowanej w G. ul. A 1. Wg zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...] nr ew. [...] wydanego przez Urząd Gminy G. przedmiotem działalności I.A. było pośrednictwo w handlu nieruchomościami, eksport - import towarami pochodzenia krajowego i zagranicznego, obrót produktami naftowymi i gazem, kompleksowe usługi budowlane, transport ciężarowy paliw płynnych, obrót paliwami płynnymi, dodatkami paliw - komponentami oraz produktami ropopochodnymi. Jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej wskazano 1 sierpnia 2002r. Od dnia zarejestrowania I.A. złożył w Urzędzie Skarbowym siedem deklaracji VAT-7 za okres od sierpnia 2002r. do lutego 2003r. oraz deklarację PIT-5 za miesiąc listopad 2002r. Do dnia 2 lipca 2003r. podatnik nie złożył zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. Dnia 5 maja 2003r. wezwano podatnika do złożenia przedmiotowego zeznania, jednakże wezwania nie są odbierane. Urząd Skarbowy w K. poinformował, że działania I.A. wskazują na fakt, że podatnik najprawdopodobniej zajmował się wprowadzaniem do obrotu prawnego fałszywych faktur na sprzedaż paliwa lub uczestniczył w obrocie paliwami niewiadomego pochodzenia. O przedmiotowym fakcie organ podatkowy poinformował Prokuraturę Rejonową, która wszczęła dochodzenie w tej sprawie.

Organ I instancji wskazał, iż pismem z dnia 25 sierpnia 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. udzielił informacji, że kwestie dotyczące działalności I.A. nie uległy zmianie, nie mieszka on w G. ul. A 1, a miejsce jego pobytu nie jest znane. Tym samym nie ma możliwości przesłuchania go w charakterze świadka. W piśmie tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wskazał ponadto inne podmioty, które również nabywały paliwa od I.A., oraz że do dnia sporządzenia przedmiotowej odpowiedzi nie ustalono źródeł pochodzenia paliw sprzedawanych przez I.A. (jeśli faktycznie sprzedaż taka miała miejsce).

Organ stwierdził, iż przeprowadzone czynności dowodowe nie potwierdziły faktu zawarcia pomiędzy W.O. a I.A. transakcji udokumentowanych opisanymi powyżej fakturami VAT. I.A. widniejący jako sprzedawca towaru i wystawca faktur VAT, na terenie posesji w G. nie prowadził działalności gospodarczej i nie dokonywał sprzedaży paliwa. Potwierdzeniem tego może być również niezgłaszanie się na wezwania, bądź w ogóle nieodbieranie korespondencji, zmiana adresów zamieszkania i nieinformowanie o tym organów podatkowych. W świetle powyższego wystawione przez firmę C I.A. faktury nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego za miesiąc styczeń 2003r. o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych dokumentów.

Organ podatkowy wskazał, w odpowiedzi na zarzuty pełnomocnika podatniczki zawarte w piśmie z dnia 23 marca 2006 r., że szczególnie wnikliwie przeanalizował działanie I.A. w zakresie wskazanej przez niego działalności gospodarczej. Przeprowadzone postępowanie dowiodło, że firma C była podmiotem fikcyjnym, a jej rola ograniczała się do wprowadzenia do obrotu "pustych faktur".

Od powyższej decyzji odwołała się podatniczka. Zarzuciła naruszenie 1. art. 121 § 1 i 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niezebranie wszelkich możliwych do uzyskania dowodów, a także nierozpatrzenie w sposób rzetelny i wyczerpujący posiadanego już materiału dowodowego, z którego wykorzystano tylko te informacje, z których organ podatkowy mógł wywieść domniemanie umożliwiające pozbawienie podatniczki prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego, 2. art. 122 i art. 123 § 1 w związku z art. 188, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na niewykonaniu niezbędnych działań celem wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchań strony postępowania, oraz wskazanych przez nią świadków na okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, załączenie do akt sprawy materiałów z innych postępowań, w których strona nie mogła uczestniczyć z braku wiedzy o fakcie ich prowadzenia, nie mogła brać udziału w przeprowadzonych postępowaniach i dowodach, nie mogła zadawać pytań i składać wyjaśnień, a tym samym nie można uznać okoliczności faktycznych będących przedmiotem ww. postępowań za udowodnione, gdyż strona nie miała możliwości wypowiedzieć się co do tych dowodów, 3. prawa materialnego: art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez odmowę uznania jej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zawartego w fakturach zakupu, ujętych w ewidencjach prowadzonych dla potrzeb ww. podatku poprzez uznanie, że zakupy ujęte w tych ewidencjach, nie istniały, 4. § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, polegające na uznaniu organu, że wykazane w fakturach czynności nie zostały dokonane, nie wskazując jakie dowody potwierdzają ten fakt lub na podstawie jakich ustaleń organ wyprowadził przedstawione wyżej rozstrzygnięcie. Wniosła o uchylenie ww. decyzji oraz nakazanie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w R. pilną weryfikację wykorzystywanych do postępowań podatkowych materiałów i dowodów, pod kątem ich aktualności i ważności, uzupełnienie ich i powtórne zbadanie sprawy, uzupełnienie postępowania poprzez przesłuchanie G.O. przebywającego aktualnie w Areszcie Śledczym w P. oraz W.C. (kierowca firmy), zam. [...] M., G. 1 A na okoliczność potwierdzenia faktycznego dokonania czynności, polegających na odbiorze paliw od kontrahentów dostarczających paliwo w miesiącu styczniu 2003 r. do firmy. Odwołująca podniosła, iż nie zbadano i nie udowodniono, że w deklaracjach VAT złożonych przez firmę C za okres od sierpnia 2002 r. do lutego 2003 r. nie został ujęty podatek z transakcji zawartych z jej firmą, a ona nie ma fizycznej możliwości udowodnienia powyższego faktu. Ponadto podniosła, że organ wystąpił do Centralnego Biura Adresowego w celu ustalenia miejsca zameldowania I.A., jednak nie nalegał na uzyskanie odpowiedzi i nie dążył do przeprowadzenia postępowania podatkowego.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podniesiono, że z pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. jednoznacznie wynika, iż pod adresem: G., wskazanym jako siedziba firmy C, nie prowadzono żadnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwem. Znajdował się tam domek letniskowy. Sprzedaż na rzecz W.O. w miesiącu styczniu 2003r., ustalona na podstawie faktur będących w jej posiadaniu, wynosiła 729.436,53 zł brutto. Zatem trudno uznać za wiarygodną taką sytuację, że podatnik, który dokonywał sprzedaży paliw na taką skalę, działalność prowadził w wynajętym domku letniskowym, a po zakończeniu okresu prowadzenia tej działalności, zmienia swoje miejsce pobytu w ten sposób, że nie jest możliwe ustalenie jego aktualnego miejsca zamieszkania. Wielokrotne próby ustalenia przez organy podatkowe miejsca przebywania I.A. oraz przeprowadzenia kontroli nie przyniosły rezultatów, o czym świadczą pisma organów podatkowych: Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.. Wielokrotne zmiany miejsca zamieszkania i zameldowania, ostatnie wymeldowanie bez podania nowego adresu, dowodzą, że I.A. skutecznie unikał kontaktów z organami podatkowymi.

Zdaniem organu podatkowego, jak wykazało przeprowadzone postępowanie, I.A. nie mógł dokonać czynności, które zostały udokumentowane fakturami firmowanymi jego nazwiskiem i nazwą firmy C. Jeśli wymieniony na fakturze sprzedawca jest podmiotem nieistniejącym lub nieposiadającym towaru, to nie może dojść do skutku umowa kupna-sprzedaży, nawet wtedy, gdy jest udokumentowana konkretną fakturą. Aby w sposób ważny przenieść własność rzeczy (w tym wypadku paliwa) najpierw trzeba stać się jej właścicielem (wytwarzając ją lub nabywając od poprzedniego właściciela).

Organ odwoławczy stwierdził, w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym, iż faktury VAT wystawione przez PHU C I.A., stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Ujęcie tych faktur w rejestrze zakupów prowadzonym przez W.O., stanowi naruszenie obowiązków wynikających z art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie prowadzenia ewidencji, będącej podstawą do prawidłowego sporządzania deklaracji, w części dotyczącej określenia wysokości podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego. W związku z tym, iż ewidencja zakupów za miesiąc styczeń 2003r. nie zawierała prawidłowych danych dotyczących podatku naliczonego, nie odzwierciedlała tym samym stanu faktycznego, co spowodowało, że nie mogła być uznana za dowód w sprawie, zgodnie z art. 193 § 4 i § 6 w związku z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu odwoławczego niezasadne są zarzuty odwołania dotyczące naruszenia art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1, w związku z art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i § 2 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy I instancji wykorzystał w prowadzonym postępowaniu podatkowym stwierdzenia zawarte w pismach sporządzonych przez powołany do tego organ, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. Z przepisu art. 194 Ordynacji podatkowej wynika, iż dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Ordynacja podatkowa przyznaje dokumentom urzędowym zwiększoną moc dowodową. Nakazuje zatem organom podatkowym uznać za udowodnione to, co wynika z treści dokumentu. Organ podatkowy jest więc związany jego treścią i nie może swobodnie oceniać tej treści, ani kwestionować zawartych w nim informacji bez przeprowadzenia przeciwdowodu. Ustalenia co do charakteru działalności PHU C I.A. i podjęcie decyzji przez organ podatkowy I instancji nastąpiło w oparciu o wnikliwą analizę szeregu dowodów zgromadzonych w aktach sprawy. Zgodnie z zasadami postępowania, wynikającymi z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy I instancji podjął wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest odrębnie każda czynność podlegająca temu podatkowi, w związku z czym opodatkowanie dalszego obrotu paliwem nie może mieć istotnego wpływu na możliwość dokonania przez W.O. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur zakupu paliwa.

Zdaniem organu odwoławczego na uwzględnienie nie zasługuje zawarty w odwołaniu wniosek o przesłuchanie, na okoliczność potwierdzenia faktycznego dokonania czynności, małżonka W.O. - G.O. oraz W.C. (kierowcy firmy). W rozpatrywanej sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy i w sposób jednoznaczny określony stan faktyczny sprawy. Zatem nie jest uzasadnione przeprowadzenie dodatkowych czynności dowodowych w postaci przesłuchania w charakterze świadka wskazanych osób.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła naruszenie: przepisów procedury, dotyczących prowadzonego postępowania i mających wpływ na wynik postępowania, a w szczególności: art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu podatkowego oraz brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy; art. 121 § 1 i 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 122 i art. 123 § 1 w związku z art. 188, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na: niewykonaniu niezbędnych działań, celem wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania strony postępowania, oraz wskazanych przez nią świadków na okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, załączenie do akt sprawy materiałów z innych postępowań w których strona nie mogła uczestniczyć z braku wiedzy o fakcie ich prowadzenia. nie mogła brać udziału w tak przeprowadzonych dowodach, oraz nie mogła zadawać pytań i składać wyjaśnień, art. 191 poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, które przybrała w niniejszej sprawie cechy oceny dowolnej, co związane jest z zastępowaniem braków w zakresie ustalenia stanu faktycznego dowolnymi wnioskami formułowanymi przez organ oraz naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez odmowę uznania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zawartego w fakturach zakupu, ujętych w ewidencjach prowadzonych dla potrzeb ww. podatku poprzez uznanie, że zakupy ujęte w tych ewidencjach, nie istniały, a ewidencje te są nierzetelne, § 48 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W uzasadnieniu podniesiono, że organ podatkowy nie uzyskał żadnych nowych materiałów w sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. nie jest konsekwentny w działaniu, gdyż uznał, że konieczne jest przesłuchanie I.A. w charakterze świadka, a następnie, gdy zaistniały trudności w przeprowadzeniu tej czynności, odstąpił od niej. Skarżąca podniosła, że fakt nieobecności I.A. i niemożność przeprowadzenia kontroli jest dla organu wystarczającym powodem do zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur. Organ właściwy dla sprzedawcy nie skontrolował wystawcy faktur, nie badał jego dokumentacji, nie prowadził postępowania, a uzasadnił to faktem, że właściciel firmy nie odpowiada na wezwania. Zdaniem skarżącej nie można na podstawie braku zbiorników na paliwo, czy cystern do jego transportu dowodzić, że działalność nie była prowadzona. Należy wziąć pod uwagę to, że I.A. mógł dokonywać sprzedaży bezpośrednio od sprzedawcy do nabywcy i nie musiał składować tego paliwa w zbiornikach, ani posiadać cystern do jego przewozu. Tego przecież nie ustalono i nie sprawdzono, natomiast z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej dokonanego przez I.A. wynika, że zajmował się pośrednictwem w handlu. Skarżąca podała, że wnosiła o przesłuchanie I.A., jednak organ I instancji, nie przychylił się do wniosku. Zdaniem skarżącej brak kontaktu z I.A. może świadczyć, że wyjechał za granicę kraju, może oznaczać, że nie żyje, ale nie może być jedynym dowodem potwierdzającym, że transakcje nie miały miejsca. Brak możliwości sprawdzenia dokumentów źródłowych w firmie sprzedającej jej paliwo, nie może stanowić powodu do kwestionowania prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek wliczony wynikający z faktur wystawionych przez ten podmiot, na podstawie stanowiska organu opartego na domniemaniach, że tych transakcji w ogóle nie było. Pośrednictwo nie jest też, zakazaną formą działalności gospodarczej. Nabywca nie ma prawnie przypisanego obowiązku śledzenia pochodzenia towaru u sprzedawcy. Formułowanie skutków w postaci twierdzenia, że nie zaistniały transakcje opisane w kwestionowanych fakturach, w sytuacji gdy podatnik legitymuje się zbilansowanym obrotem (zakupów i sprzedaży), bez wnikliwego zbadania sprawy, świadczy o nierzetelności organu i nieprzestrzeganiu podstawowych zasad prowadzenia postępowań podatkowych, wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosił o jej oddalenie. Powtórzył argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle zaś art. 1 § 2 tejże ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

W rozpoznawanej sprawie skargę należało uwzględnić z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organu podatkowego jest dokładne i wnikliwe wyjaśnienie okoliczności sprawy, w stopniu niezbędnym do jej załatwienia. Organ podatkowy winien zebrać w sposób wszechstronny cały materiał dowodowy, rozpatrzyć go (art. 187 § Ordynacji podatkowej) i ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ponadto winien on zapewnić stronie w toku całego postępowania czynny udział (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Winien zatem nie tylko zapoznać stronę z zebranym materiałem dowodowym przed rozstrzygnięciem sprawy (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), ale także uwzględnić złożone przez nią wnioski dowodowe. Wprawdzie bowiem o zakresie postępowania dowodowego decyduje przede wszystkim organ podatkowy, to jednak nie może on odmówić przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę, jeżeli przedmiotem tego dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Odmowa taka jest prawnie dopuszczalna tylko wówczas, gdy okoliczności, na które wnioskowany przez stronę dowód ma być przeprowadzony stwierdzone są dostatecznie innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej).

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, iż przedmiotem sporu między stronami jest to, czy faktury wystawione przez firmę C I.A. w styczniu 2003 r., na podstawie których podatniczka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, a więc stanowią "puste faktury" dokumentujące fikcyjne czynności.

Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zgodnie z art. 19 ust. 1 tej ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonego w fakturach stwierdzających nabycie towaru i usług (ust. 2). Organy podatkowe jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołały również § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 268 ze zm.), zgodnie z którym faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z brzmienia powyższego przepisu wynika, iż z odliczenia nie mogą skorzystać podatnicy, którzy otrzymali faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych operacji gospodarczych, czyli kiedy stwierdzona w nich transakcja w ogóle nie miała miejsca.

Zdaniem Sądu, wbrew stanowisku organów podatkowych zebrany materiał dowodowy w sprawie nie daje podstawy do stwierdzenia, że otrzymane przez skarżącą podatniczkę faktury od Firmy PHU C I.A. w miesiącu styczniu 2003 r. nie dokumentują rzeczywistych czynności sprzedaży, a jedynie istnienie takich czynności pozorują.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż Firma PHU C I.A. była wpisana do ewidencji działalności gospodarczej w dniu 19 lipca 2002 r., Przedmiotem jej działalności był m.in.obrót paliwami płynnymi. I.A. złożył w Urzędzie skarbowym siedem deklaracji VAT za okres od sierpnia do lutego 2003 r. A więc była to firma istniejącą pod względem podatkowoprawnym. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu organ podatkowy kwestionując transakcje zawarte pomiędzy W.O. a I.A., powinien w taki sposób przeprowadzić postępowanie dowodowe, aby w sposób nie budzący wątpliwości wykazać, że faktury nie dokumentują rzeczywistej czynności sprzedaży. Stanowisko co do dokonania czynności zakupu paliwa od Firma PHU C I.A. jest bowiem mocno akcentowane przez stronę, potwierdzone wystawionymi stosownymi dokumentami (fakturami) oraz uzasadnione niemożnością sprawdzenia, czy jej kontrahent zachował się w sposób zgodny z prawem, na co nie miała wpływu.

Zauważyć należy, iż organ I instancji czynił starania w celu uzyskania z Centralnego Biura Adresowego w Warszawie dokumentu o miejscu pobytu I.A. Mając zaś na uwadze to, że strona wnosiła o przesłuchanie w charakterze świadka I.A., a organ odwoławczy uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka I.A., organ podatkowy powinien ponowić starania w celu uzyskania odpowiedzi w tym zakresie, a nie rozstrzygnąć sprawę mimo braku istotnego dowodu w sprawie, tj. odpowiedzi z CBA w Warszawie.

Zwrócić należy uwagę, że organy podatkowe przyjęły, iż potwierdzeniem tego, że nie doszło do transakcji sprzedaży paliwa pomiędzy W.O. a I.A. jest to, iż w miejscu działalności gospodarczej I.A., na terenie posesji w G., nie posiadał on zbiorników do przechowywania paliwa, nigdy nie przyjeżdżały tam żadne cysterny, nie posiadał środka lokomocji, nie przyjeżdżali tam żadni kontrahenci. Zdaniem Sądu, powyższe nie dowodzi w wystarczającym stopniu, że czynności sprzedaży nie zostały faktycznie dokonane. Ponadto zauważyć należy, iż organy nie wyjaśniły na podstawie jakich dowodów pracownicy Urzędu Skarbowego w K. dokonali takiej oceny. Jednocześnie podkreślić należy, iż ww. organ podatkowy nie stwierdził w sposób nie budzący wątpliwości, że sprzedaż paliwa nie miała miejsca, podając, iż najprawdopodobniej I.A. zajmował się wprowadzaniem do obrotu prawnego fałszywych faktur na sprzedaż paliwa lub uczestniczył w obrocie paliwa niewiadomego pochodzenia.

Za bezzasadną należy uznać również odmowę przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez stronę w odwołaniu od decyzji organu I instancji z przesłuchania G.O. – męża podatniczki i W.C. (kierowcy) na okoliczność dokonywania spornych transakcji. Uzyskany materiał dowodowy nie był w ocenie Sądu jednoznaczny i nie mógł stanowić podstawy do wydania decyzji przez organy podatkowe. Zgodnie zaś z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Zauważyć przy tym trzeba, iż w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że sformułowanie "chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem" odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej, ale na korzyść strony. Jeżeli natomiast żądanie przeprowadzenia dowodu dotyczyło tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), powinno zostać uwzględnione. Odmienna interpretacja, jaką przyjęto w niniejszej sprawie, uniemożliwiała stronie realizację jej podstawowego prawa do czynnego udziału w postępowaniu, o jakiej mowa w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez faktyczne pozbawienie możliwości składania wniosków dowodowych na poparcie swoich twierdzeń o faktach, z którymi wiążą się istotne skutki o charakterze podatkowoprawnym (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2002r., sygn. akt l SA/Ka 2164/00 - ONSA z 2003r., nr 1, poz. 33, wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2002r., sygn. akt l SA/Łd 2164/00 - OPP 2002/6/55).

Zauważyć też należy, iż z akt sprawy wynika, że w związku z prowadzoną przez Firmę C I.A. działalnością gospodarczą w zakresie obrotu paliwami Prokuratura Rejonowa wszczęła dochodzenie. Organy podatkowe powinny zatem rozważyć, czy ustalenia dokonane w postępowaniu karnym mogą mieć wpływ na wynik niniejszego postępowania.

W ocenie Sądu, istniejąca rozbieżność stanowisk pomiędzy stroną skarżącą a organem podatkowym uzasadniała, mając także na uwadze pogłębienie zaufania strony skarżącej do organów podatkowych, wykorzystanie wszelkich dostępnych środków dowodowych w celu prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy.

Odnosząc się do oświadczenia pełnomocnika skarżącej złożonego na rozprawie w dniu 20 lutego 2007 r. oraz stanowiska zaprezentowanego w głosie do protokołu rozprawy z dnia 20 lutego 2007 r., iż nie składał pełnomocnictwa do działania w imieniu W.O., a mimo to organ podatkowy kierował do niego pisma, zauważyć należy, iż w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo udzielone przez W.O. I.K., które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w R. w dniu 15 września 2004 r. Treść pełnomocnictwa wskazuje zaś, iż dotyczy ono wszystkich sprawach skarżącej należących do właściwości organów podatkowych. I.K. był więc umocowany do działania w imieniu W.O..

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien ponownie ocenić kompletność zebranego materiału dowodowego, zwłaszcza pod kątem możliwości stwierdzenia, że faktury wystawione przez Firmę PHU C I.A., w których wykazano obrót paliwami pozorują jedynie dokonane czynności sprzedaży. Dopiero po prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego możliwe będzie prawidłowe zastosowanie przepisu prawa i określenie skutków normatywnych tak ustalonego stanu rzeczywistego. Organ powinien także w uzasadnieniu decyzji wskazać dowody, na których się oparł oraz przedstawić wynik oceny zebranego materiału dowodowego.

Wskazane wyżej naruszenie przepisów postępowania - art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 187 § 1, 188, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Skutkuje ono zatem koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z wynikiem postępowania na podstawie art. 200 i 205 § 2, 3 i 5 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz. 2075 ze.zm.).

Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.