Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1122/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 233 par. 1 pkt 2a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 51
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 220 ust. 2 lit. b)
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Cysek (spr.) Sędzia del. WSA Maria Jagielska Sędzia NSA Andrzej Kuba Protokolant Małgorzata Olejowska po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 31 marca 2008 r. sygn. akt III SA/Gl 1546/07 w sprawie ze skargi "T. P." R. P., H. P., K. P. Spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od "T. P." R. P., H. P., K. P. Spółki jawnej na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 280 złotych (dwieście osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 31 marca 2008 r. o sygn. akt III SA/Gl 1546/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. po rozpoznaniu sprawy z skargi "T. P." R. P., H. P., K. P. Spółki Jawnej w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie należności celnych, uchylił zaskarżoną decyzję, stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku oraz zasądził na rzecz strony skarżącej kwotę 177 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji podał, że dnia 21 stycznia 2005 r. Agencja T. E. Spółka z o.o., działająca z upoważnienia Spółki, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary sprowadzone i pochodzące z Tajwanu, opisane w polu 31 SAD jako: 1) kamery przemysłowe (poz.1 SAD), deklarując kod CN 8525 30 90 (kod Taric 8525 30 90 90); 2) multiplekser cyfrowy (poz. 2 SAD), deklarując kod CN 8471 41 90 (kod Taric 8471 41 90 00); 3) monitor LCD (poz. 3 SAD), deklarując kod CN 8471 60 90 (kod Taric 8471 60 90 00). Stawki celne zostały zadeklarowane jako stawki celne dla krajów trzecich (erga omnes) w wysokości 4,9% - poz. 1 SAD oraz 0% - poz. 2 i 3 SAD. Naczelnik Urzędu Celnego w K. przyjął to zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym i zarejestrował w ewidencji towarów OGL.

Przeprowadzając, w myśl art. 13 i 78 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE Nr L 302 z dnia 19 października 1992 r., s. 1; dalej WKC), kontrolę celną powyższego zgłoszenia wezwano Spółkę do nadesłania instrukcji obsługi, parametrów technicznych, katalogów zamówienia lub innego dokumentu zawierającego szczegółowy opis towaru ujętego w zgłoszeniu. Pismem z dnia 5 października 2006 r. Spółka nadesłała karty katalogowe kamer telewizji przemysłowej AVC843P, AVC841C, monitora LCD M150-OOTFT oraz instrukcje obsługi procesora wizyjnego (rejestratora cyfrowego) CPD 500W.

Postanowieniem z dnia 29 grudnia 2006 r. organ celny wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej stawki celnej oraz retrospektywnego zarejestrowania kwoty długu celnego ujętego w poz. 2 oraz poz. 3 zgłoszenia celnego.

Decyzją z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowił zaksięgować retrospektywnie kwotę niedoboru cła w wysokości 294 zł i wezwać do zapłaty cła w kwocie 294 zł wraz z odsetkami. Zaksięgowana kwota długu celnego w wysokości 294 zł stanowiła różnicę pomiędzy kwotą należności celnych prawnie należnych a określoną przez spółkę w zgłoszeniu celnym. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że właściwe kody powinny być następujące: dla multipleksera cyfrowego CPD 500W - CN 8521 90 00 (Taric 8521 90 00 90), obejmujący aparaturę wideo do zapisu i odtwarzania obrazu i dźwięku, nawet wyposażoną w urządzenie do odbioru sygnałów wizyjnych i dźwiękowych (tunery wideo) - pozostałe - pozostałe, ze stawką celną dla krajów trzecich (erga omnes) 14%; dla monitora LCD o przekątnej ekranu 15" model M150-TFT - CN 8528 21 90 (Taric 8528 21 90 20), obejmujący monitory wideo – kolorowe, - pozostałe, - kolorowy ciekłokrystaliczny monitor wideo, zasilany prądem stałym o napięciu 10 V lub większym, ale nieprzekraczającym 30 V lub trwale prądem stałym o napięciu 12 V, o przekątnym wymiarze ekranu 33,2 cm lub mniejszym, nadający się do wbudowania do wyrobów objętych działami od 84 do 90 oraz 94, ze stawką dla krajów trzecich (erga omnes) 14%.

W odwołaniu z 26 marca 2007 r. pełnomocnik strony zarzucił decyzji organu celnego I instancji naruszenie: 1) art. 20 ust. 1 i 3 lit. a)-c) WKC, art. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE Nr 256 ze zm.), dalej: Wspólną Taryfą Celną lub WTC) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie nomenklatury scalonej (CN) w zakresie importowanych towarów, 2) art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, które polega na nieuwzględnieniu pełnych danych technicznych oraz zastosowania importowanych towarów.

Składająca odwołanie spółka podniosła, że rejestrator cyfrowy CPD 500W posiada możliwość zapisu obrazu, ale nie jest to jego podstawowa funkcja. Ponadto jest to wyłącznie opcja uwarunkowana uprzednim zamontowaniem przez użytkownika dysku twardego, a samo urządzenie jest dostarczane bez dysku i nie posiada możliwości zapisu dźwięku. Rejestrator nie jest urządzeniem autonomicznym, gdyż nie może pracować samodzielnie oraz że rejestrowane sekwencje wideo nie stanowią ciągłego obrazu, lecz wyłącznie ciąg obrazów o szybkości 6 kl/s. W ocenie skarżącej brak tych elementów oznacza, że urządzenie nie może być stosowane jako rejestrator do zapisu wideo, a podstawową jego funkcją jest wyłącznie integracja systemu alarmowo-nadzorującego.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] marca 2007 r. w części dotyczącej zaksięgowania retrospektywnego kwoty długu celnego (typ AOO) w wysokości 294 zł i orzekł, "winno być: 167 zł, w pozostałej części decyzja pozostaje w mocy."

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że rejestrator cyfrowy CPD 500W jest urządzeniem pozwalającym na rejestrację 4 sygnałów wideo w systemie duplex – co oznacza, że możliwe jest równoczesne nagrywanie i odtwarzanie nagrań; ma wbudowaną kartę sieciową pozwalającą na pracę z siecią Internet; charakteryzuje się prostą obsługą zbliżoną do obsługi tradycyjnego magnetowidu; pozwala na stosowanie szeregu zaawansowanych funkcji takich jak nagrywanie detekcji ruchu, harmonogramu, wyszukiwanie nagrań według zadanych kryteriów (ostatni zapis, pełna lista, z detekcji ruchu, dat itp.); nadaje się do stosowania w małych sklepach, kioskach, domach prywatnych, biurach, urzędach.

Klasyfikacja omawianego towaru dokonana przez stronę do kodu Taric 8471 41 90 00 była niewłaściwa, ponieważ towar nie spełniał wszystkich wymogów wynikających z uwagi 5(B) do działu 84 Wspólnej Taryfy Celnej (w brzmieniu obowiązującym na dzień zgłoszenia celnego), zgodnie z którą za urządzenie należy uznawać część kompletnego systemu, jeśli spełnia wszystkie następujące warunki: a) jest z rodzaju wyłącznie lub zasadniczo stosowanym w systemie automatycznego przetwarzania danych, b) może być przyłączane do jednostki centralnej bezpośrednio lub za pośrednictwem jednego lub więcej innych urządzeń, oraz c) jest zdolne do przyjmowania lub dostarczania danych w takiej postaci (kodów sygnałów), które mogą być wykorzystywane przez ten system. Ponadto powołano się na treść uwagi 5(E) do działu 84 oraz uwagi 3 do sekcji XVI Wspólnotowej Taryfy celnej. Zgodnie z komentarzem zawartym w Notach wyjaśniających, publikowanych zgodnie z art. 10 ust. 1 WTC, które opublikowane są w polskiej wersji jako załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880) - pozycja 8521 obejmuje również aparaty, które zapisują zazwyczaj na dysku magnetycznym, kod cyfrowy, przedstawiający obrazy wideo i dźwięk, przez przekazanie kodu cyfrowego z maszyny do automatycznego przetwarzania danych (np. cyfrowy rejestrator wideo).

Organ odwoławczy uznał, iż oceniane urządzenie jest wielofunkcyjne, tzn. oprócz funkcji cyfrowej rejestracji danych posiada funkcję multipleksera (podgląd obrazu z 4 kamer), funkcję monitoringu alarmowego (wykorzystanie kamery jako czujnika alarmowego), funkcję interaktywnej łączności poprzez sieć LAN lub internet (możliwość podglądu obrazu dowolnej kamer i jej sterowania i ustawiania funkcji menu monitoringu poprzez sieć LAN lub internet). Według organu II instancji urządzenie sprowadzone nawet bez twardego dysku będzie klasyfikowane do kodu CN 8521 90 00, ponieważ zasadniczo przeznaczone jest do wykorzystywania jako rejestrator i odtwarzacz danych. Podkreślono przy tym, że zgodnie z regułą 2(a) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego – pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego oraz że informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym. Organ powołał się dodatkowo w tym zakresie na regułę 3(b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, z której wynika, że do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Za chybiony organ odwoławczy uznał zarzut, iż rejestrowane sekwencje nie stanowią ciągłego obrazu, lecz wyłącznie ciąg obrazów o szybkości 6 kl/s zamiast 24 kl/s, co daje wrażenie szybko wyświetlanych kolejno zdjęć. Zarówno z instrukcji obsługi, jak i z karty danych technicznych rejestratora cyfrowego CPD 500W wynika, że prędkość zapisu wynosi 25 kl/s i możliwy jest wybór prędkości zapisu.

Odnosząc się do zarzutu, iż pozycja 8521 obejmuje aparaturę do zapisu i odtwarzania obrazu i dźwięku, dlatego urządzenie do zapisu i odtwarzania powinno dysponować możliwością zapisu i odtworzenia jednocześnie obrazu i dźwięku, organ odwoławczy wyjaśnił, że z brzmienia pozycji 8521 nie wynika, aby obie te funkcje musiały być spełnione jednocześnie. W jego ocenie stanowisko takie potwierdza brzmienie pozycji 8521 we Wspólnej Taryfie Celnej w wersji angielskiej, która stanowi: "video recording or reproducing apparatus, whether or not incorporating a video tuner". Zdaniem organu, treść pozycji wskazuje jedynie na to, że obejmuje ona aparaturę video do zapisu lub odtwarzania.

Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem spółki, iż urządzenie to jest w zasadzie komputerem osobistym z dodatkowym wyposażeniem do obróbki wideo, które składa się również z części do przetwarzania danych z branży komputerów osobistych. Organ zauważył, że urządzenie nie spełnia wszystkich wymogów uwagi 5(A) do działu 84 Wspólnej Taryfy celnej, czyli "maszyny do automatycznego przetwarzania danych", co wynika z opisu towaru, danych technicznych i instrukcji obsługi.

Dyrektor Izby Celnej w K, zwrócił także uwagę, że na wniosek jednego ze wspólników Spółki – R. P. (prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą M.E.) Dyrektor Izby Celnej w W. wydał dnia 28 września 2005 r. PL-WIT 2005-00880 wiążącą informację taryfową dotyczącą takiego samego urządzenia rejestracyjnego CPD 500W, w której organ ten, powołując się na postanowienia reguł 1, 2(a), 3(b) i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji oraz uwagę 3 do sekcji XVI, zaklasyfikował ten towar do kodu 8512 19 00.

Jak podniesiono w zaskarżonym wyroku organ odwoławczy podzielił stanowisko strony w zakresie klasyfikacji importowanego monitora do kodu Taric 8528 21 90 30 z zastosowaniem stawki 0%, podnosząc przy tym, że monitor mając przekątną ekranu 38,1 cm nie mógł być zaklasyfikowany do kodu podanego przez organ pierwszej instancji, ponieważ dotyczył on monitorów o przekątnej ekranu 33,2 cm lub mniejszej.

W dniu 3 września 2007 r. spółka złożyła wniosek dowodowy domagając się przeprowadzenia dowodu z dokumentu w postaci ekspertyzy technicznej nr 1/08/2007 z dnia 29 sierpnia 2007 r. wydanej przez inżyniera M. W. na okoliczność właściwości technicznych rejestratora cyfrowego CPD 500W w świetle postanowień Systemu ISZTAR - Informacji taryfowej. Do wniosku została dołączona kopia tej ekspertyzy. We wnioskach ekspertyzy wskazano, że zgodnie z definicją obrazu wideo w systemie PAL, obraz jest to 25 kl/sek, dlatego uznano, że oceniane urządzenie nie może być zakwalifikowane do aparatury wideo do zapisu i odtwarzania obrazu. Zaznaczono też, że urządzenie to nie posiada możliwości zapisu i odtwarzania dźwięku. Mając na wadze te elementy zaproponowano zakwalifikować urządzenie do grupy 8471 jako maszyny do zapisywania zakodowanych danych na nośnikach danych, oraz maszyny do przetwarzania takich danych.

W skardze z dnia 12 października 2007 r. spółka zarzuciła decyzji organu odwoławczego naruszenie:

1) przepisu art. 20 ust. 1 i 3 lit. a) – c) WKC oraz art. 1 WTC poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie nomenklatury scalonej (CN) w zakresie importowanych towarów,

2) art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, który polega na nie uwzględnieniu pełnych danych technicznych oraz zastosowania importowanych towarów.

Wskazując na powyższe zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej zaksięgowania retrospektywnego długu celnego w kwocie 167 zł związanego z poz. 2 SAD z dnia 21 stycznia 2005 r. (multiplekser cyfrowy) oraz zasądzenie od organu odwoławczego kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że rejestrator cyfrowy CPD 500W pomimo, iż posiada możliwość zapisu obrazu, to nie jest jego podstawowa funkcja, a ponadto stanowi ona wyłącznie opcję uwarunkowaną uprzednim zamontowaniem przez użytkownika dysku twardego i nie posiada możliwości zapisu dźwięku. Strona zaznaczyła, że urządzenie nie jest autonomiczne, co oznacza, że nie może pracować samodzielnie, a także rejestrowane sekwencje wideo nie stanowią ciągłego obrazu, lecz wyłącznie ciąg obrazów o szybkości 6 kl/s. Zauważyła, że wskazana przez organ odwoławczy prędkość zapisu wynikająca z instrukcji obsługi, jak i karty danych technicznych 25 kl/s powinna być dzielona na 4 wejścia (widoki z kamery), a prędkość maksymalna dla każdego wejścia (widoku z kamery) wynosi 6 kl/s, a nie 25 kl/s i nie zapewnia w żadnym przypadku możliwości oglądania ruchomych obrazów. Skarżąca powołała się przy tym na nową opinię inż. J. Ż. z dnia 1 września 2007 r. dołączoną do skargi.

W piśmie procesowym z dnia 12 marca 2008 r., złożonym na rozprawie, pełnomocnik strony dodatkowo podniósł zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b WKC i złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych dołączonych do akt sprawy. Podkreślił między innymi, że zachodzi oczywista rozbieżność między treścią aktu polskiego a angielską wersją językową, co może, według pełnomocnika, wskazywać na błędne tłumaczenie przywołanej w sprawie pozycji 8521. Podkreślił przy tym, że skarżąca przy dokonywaniu zgłoszenia celnego w dniu 25 stycznia 2005 r. posługiwała się wyłącznie obowiązującą polskojęzyczną wersją Wspólnej Taryfy Celnej ogłoszoną w Dz. Urz WE Nr 327 z 30 października 2004 r. Pełnomocnik strony nie zgodził się z twierdzeniem organu odwoławczego, że prawidłowo ogłoszony w języku polskim akt prawny w postaci Wspólnej Taryfy Celnej nie ma zastosowania z uwagi na sprzeczność z jego angielską wersją językową. Powołując się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) wskazał na zasadę równej autentyczności wersji językowych aktu prawnego. Powołując art. 8 ust. 1 w zw. z art. 27 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP pełnomocnik wywodził, że prawidłowo ogłoszony w języku urzędowym akt prawny nie może zostać pominięty i zastąpiony wersjami aktu opublikowanymi w innych językach niż urzędowy język w RP.

Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi wskazując na wyrok ETS z dnia 17 marca 2005 r. (C-467/2003) i nie uwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodów z pisemnych opinii oraz zarzutu naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b WKC.

Sąd I instancji postanowieniem na rozprawie w dniu 12 marca 2008 r. postanowił dopuścić dowody uzupełniające z dokumentów w postaci ekspertyz technicznych z dnia 29 sierpnia 2007 r. i z dnia 1 września 2007 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uznał, że skarga jest zasadna. Podniósł, że w przedmiotowej sprawie strona kwestionowała zaklasyfikowanie przez organy celne urządzenia multipleksera cyfrowego CPD 500W do kodu CN 8521 90 00 (stawka 14%, dług celny - 167 zł) innego niż zadeklarowanego przez stronę w zgłoszeniu celnym, czyli kodu CN 8471 41 90 (stawka 0%). Według regulacji CN Wspólnej Taryfy Celnej (przetłumaczonej na język polski i opublikowanej w Dz. U. UE.-sp.02-2-382), a później zmienionej rozporządzeniem Komicji (WE) Nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r. zmieniającej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystyczne oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L. Nr 327, poz. 1 z dnia 30 października 2004 r.), a obowiązującej od dnia 1 stycznia 2005 r., pod pozycją 8521 mieściła się aparatura wideo do zapisu i odtwarzania obrazu i dźwięku, nawet wyposażone w urządzenie do odbioru sygnałów wizyjnych i dźwiękowych (tunery wideo) (...). Zdaniem WSA w G., z językowej wykładni tego zapisu wynika między innymi, że aby dane urządzenie mogło być zaklasyfikowane do tego grupowania, musi posiadać techniczne cechy "aparatury wideo", w tym nie tylko możliwość "zapisu i odtwarzania (...) obrazu", ale też "zapisu i odtwarzania (...) dźwięku". Użycie łącznika "i" wskazuje na koniunkcję, czyli na konieczność występowania tych funkcji łącznie. W konkretnej sprawie oceniane urządzenie musi posiadać te funkcje, aby można było uznać je za tak określoną "aparaturę wideo".

Sąd I instancji stwierdził, że organ odwoławczy, dokonując wykładni treści analizowanej pozycji, oparł się w rzeczywistości na angielskiej wersji językowej pomijającej konieczność wystąpienia w danym urządzeniu funkcji zapisu i odtworzenia dźwięku. Nie wyjaśnił, dlaczego odrzucił polską wersję językową prowadzącą do odmiennych wniosków oraz nie porównał swoich wniosków z treścią innych wersji językowych, mając na uwadze cel danej regulacji. Sąd I instancji uznał, że nie dokonując pełnej wykładni prawa materialnego - jakim jest klasyfikacja CN - organ dopuścił się naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdyż, przy przyjęciu stanowiska strony, która odwoływała się jedynie do polskiej wersji językowej, nie można było zaklasyfikować ocenianego urządzenia do pozycji 8521 z powodu braku funkcji zapisu i odtworzenia dźwięku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie ocenił i nie dał wyrazu w uzasadnieniu decyzji temu, dlaczego nie zachodzą w sprawie podstawy do odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania długu celnego stosownie do art. 220 ust. 2 lit. b) WKC. Przepis ten stanowi, że zaksięgowania retrospektywnego kwoty należności wynikających z długu celnego nie dokonuje się, gdy kwota należności prawnie należnych nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez płatnika działającego w dobrej wierze i przestrzegającego przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Sąd I instancji stwierdził, że brak analiz w zakresie wykładni językowej porównawczej i ewentualnie oceny możliwości zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b) WKC w okolicznościach faktycznych sprawy w toku postępowania celnego przynajmniej przez organ odwoławczy nie może być zastępowany oceną dokonywaną przez sam Sąd. Poza tym, "w takim stanie sprawy Sąd nie może rozstrzygać tych kwestii merytorycznie, gdyż byłoby to przedwczesne".

Zdaniem Sądu I instancji, organ odwoławczy wadliwie przyjął, że rozstrzygnięcie zapadłe w niniejszej sprawie było zgodne ze stanowiskiem ETS wyrażonym w wyroku z dnia 17 marca 2005 r., C-467/03 w sprawie Ikegami Electronics GmbH, w którym ETS uznał, że urządzenie, które zapisuje sygnały pochodzące z kamer i po skompresowaniu odtwarza je na ekranie w celach nadzoru wideo, spełnia specyficzne funkcje inne niż przetwarzanie danych w rozumieniu uwagi 5 E do działu 84 Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej zawartej w załączniku I do rozporządzenia nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionego rozporządzeniem nr 2031/2001. Sąd I instancji stwierdził, że wspomniany wyrok ETS zapadł w odmiennym stanie faktycznym, gdyż oceniane urządzenie posiadało funkcję zapisu i odtworzenia nie tylko obrazu, ale też dźwięku. Natomiast w przedmiotowej sprawie organy nie kwestionowały twierdzenia strony skarżącej, uprawdopodobnionego opiniami technicznymi, że multiplekser cyfrowy nie posiada funkcji zapisu i odtworzenia dźwięku.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazano, że zgodnie z art. 51 Prawa celnego organ celny, w drodze decyzji, określa kwotę należności wynikającą z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. WSA w G. podał, że w przypadku, gdy organ celny stwierdzi, że w stosunku do danego zgłoszonego towaru należało zadeklarować, np. inną wartość celną, klasyfikację taryfową, stawkę celną, winien wydać decyzję zawierającą rozstrzygnięcie w zakresie: 1) określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego powstałego na podstawie określonych przepisów, a także 2) zaksięgowania retrospektywnego kwoty należności wynikającej z długu celnego do pokrycia, jeżeli kwota ta nie została zaksięgowana lub została zaksięgowana w wysokości niższej od prawnie należnej, a nie wystąpią przeszkody określone w art. 220 WKC.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy uznając za prawidłową klasyfikację taryfową (stawka celna 0%) monitora LCD wymienionego w poz. 3 zgłoszenia celnego dokonaną przez stronę, gdzie nie występował dług celny, a zakwestionowaną przez organ pierwszej instancji w wydanej decyzji (stawka celna 14 %), winien tylko w tej części uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części decyzję utrzymać w mocy. Sąd I instancji wyjaśnił, że umorzenie postępowania w tej części oznaczałoby, że postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 29 grudnia 2006 r. w sprawie "ustalenia prawidłowej stawki celnej oraz retrospektywnego zarejestrowania kwoty długu celnego dla towaru ujętego w pozycji 3 zgłoszenia celnego (...)" zostałoby zakończone, ponieważ nie było podstaw do orzekania w tym zakresie, czyli że w tej części postępowanie okazało się bezprzedmiotowe. WSA dodał, że organ odwoławczy, zgadzając się ze stroną co do klasyfikacji taryfowej i stawki celnej monitora LCD z poz. 3, błędnie orzekł reformatoryjne, co oznacza, że wydając taką decyzję z formalnego punktu widzenia nie zakończył postępowania w zakresie tego towaru. Tym samym naruszenie tych przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ nawet przy przyjęciu poglądu organu odwoławczego, co do klasyfikacji multipleksera cyfrowego, w drugiej instancji winno zapaść inne orzeczenie.

W zaskarżonym wyroku uznano, że należało uchylić decyzję organu odwoławczego w całości, czyli także w części nie zaskarżonej na podstawie art. 135 p.p.s.a., w celu usunięciu naruszenia prawa w stosunku do aktu wydanego w granicach sprawy, której dotyczyła skarga, gdyż jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Zaznaczono przy tym, że nie można było w sposób nie budzący wątpliwości ustalić, które rozstrzygnięcie organu odwoławczego należało uchylić. Po pierwsze, nie można stwierdzić jakiego zakresu dotyczyło zawarte na końcu części wstępnej decyzji organu odwoławczego rozstrzygnięcie "pozostawienia w mocy w pozostałej części" decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli organ odwoławczy wcześniej wydał rozstrzygniecie, które było orzeczeniem reformatoryjnym uchylającym i orzekającym co do istoty sprawy poprzez zmniejszenie wysokości kwoty długu celnego podlegającej zaksięgowaniu retrospektywnemu. Po drugie, organ odwoławczy przy wydawaniu decyzji na podstawie art. 233 § 2 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylając w części decyzję organu I instancji dotyczącej towaru wymienionego w poz. 3 zgłoszenia celnego winien w tym zakresie umorzyć postępowanie, a nie wydawać orzeczenia reformatoryjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. podał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy w zakresie klasyfikacji multipleksera cyfrowego organ odwoławczy winien w pierwszej kolejności dokonać wykładni językowej porównawczej treści kodu CN 8521 przetłumaczonego w różnych językach i odczytania właściwej treści normy prawnej zgodnej z jej celem. Następnie ustalić, czy oceniane urządzenie posiada, czy też nie posiada danych cechy wymaganych tym przepisem. W końcu w przypadku uznania, że dług celny z tytułu błędnej klasyfikacji taryfowej multipleksera cyfrowego (poz. 2 zgłoszenia celnego) jednak powstał, organ winien w dalszej kolejności ocenić z urzędu, czy zachodzą w niniejszej sprawie podstawy do wyłączenia retrospektywnego księgowania należnego długu celnego stosownie do art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, a na wniosek, czy występują podstawy do naliczania odsetek z tego tytułu na podstawie art. 65 ust. 5 Prawa celnego, w szczególności ze względu na określone brzmienie polskiej wersji językowej tej pozycji i działanie strony w zaufaniu do tej regulacji. Jeśli brak będzie przeszkód do zaksięgowania retrospektywnego powstałego długu celnego organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu winien, po pierwsze, uchylić decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej zaksięgowania retrospektywnego długu celnego w kwocie 127 zł z tytułu importu towaru ujętego w poz. 3 zgłoszenia celnego i w tym zakresie umorzyć postępowanie celne (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) in fine Ordynacji podatkowej), a w pozostałej części utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji (art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Od opisanego wyroku skargę kasacyjną złożył Dyrektor Izby Celnej w K., wnosząc o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy WSA w G. do ponownego rozpoznania z zasądzeniem od skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego.

Skarga kasacyjna oparta została na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a. i zarzucała zaskarżonemu wyrokowi naruszenie:

1. przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w tym:

- art. 145 §1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez błędne uwzględnienie skargi z uwagi na wadliwe przyjęcie, iż organ odwoławczy dopuścił się naruszenia:

- art. 233 §1 pkt 1 i 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze .zm.), dalej Ordynacja podatkowa

oraz przepisów prawa materialnego, tj.:

- norm prawnych regulujących klasyfikację taryfową wg Nomenklatury Scalonej (CN) określonych w rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 327, z 30.10.2004 r.)

- art. 220 ust. 2 lit. b) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307, ze zm.), dalej Wspólnotowego Kodeksu Celnego - WKC.

- art. 141 §4 p.p.s.a. przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. polegające na:

- niezgodnym ze stanem rzeczywistym ustaleniu, iż organ odwoławczy uznał jakoby towar zgłoszony w poz.3 zgłoszenia celnego SAD OGL Nr 331040/001193 z dnia 21 stycznia 2005 r., tj. monitor LCD winien być zaklasyfikowany do deklarowanego w zgłoszeniu kodu CN 8471 60 90, podczas gdy faktycznie organ ten zaklasyfikował rzeczony towar do kodu CN 8528 21 90 (kodu Taric 8528 21 90 30), co w sposób jednoznaczny wynika z treści uzasadnienia decyzji;

- błędnym uznaniu, że organ odwoławczy dokonując klasyfikacji taryfowej multipleksera cyfrowego (rejestratora cyfrowego) CPD 500W zgłoszonego w poz. 2 zgłoszenia celnego SAD OGL Nr 331040/001193 z dnia 21 stycznia 2005 r. oparł się wyłącznie na angielskiej wersji językowej treści pozycji 8521 Wspólnej Taryfy Celnej przy odrzuceniu polskiej wersji językowej i jednocześnie nie dokonał wykładni językowej brzmienia tejże pozycji oraz nie dokonał pełnej wykładni prawa materialnego jakim jest klasyfikacja CN, podczas gdy Dyrektor Izby Celnej w K. nie odrzucił polskiej wersji językowej tejże pozycji Wspólnej Taryfy Celnej oraz szeroko wyjaśnił przesłanki i przepisy prawa, na podstawie których towar winien być zaklasyfikowany do tejże pozycji;

- błędnym uznaniu, iż w przypadku gdy organ celny stwierdzi, że w stosunku do danego zgłoszonego towaru należało zadeklarować np. inna klasyfikację taryfową winien wydać rozstrzygnięcie w zakresie określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego powstałego na podstawie określonych przepisów a także zaksięgowania retrospektywnego kwoty należności wynikającej z długu celnego do pokrycia, co nie znajduje odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawa wspólnotowego i krajowego, gdyż dług celny w niniejszej sprawie powstał na mocy przepisu art. 201 ust. 1 lit. a) i ust. 2 WKC, a w takim przypadku - po zwolnieniu towaru do procedury - zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz.622 z 2004r. ze zm.) organ wydaje jedynie decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu;

- błędnym uznaniu, że rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie było zgodne ze stanowiskiem ETS wyrażonym w wyroku z dnia 17 marca 2005 r. C-467/03 w sprawie Ikegami Electronics GmbH;

- błędnym uznaniu, że wiążąca informacja taryfowa udzielona jednemu ze wspólników Spółki jawnej dotyczyła klasyfikacji podobnego urządzenia, podczas gdy w rzeczywistości dotyczyła tego samego urządzenia o nazwie handlowej CPD 500W;

- niewłaściwym uznaniu, że organ odwoławczy miał dokonać z urzędu w uzasadnieniu decyzji oceny - dlaczego nie zachodzą w sprawie podstawy do odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania długu celnego stosownie do art. 220 ust. 2 lit. b) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, podczas gdy odwołujący się nie zgłaszał w odwołaniu takiego zarzutu, wobec czego organ odwoławczy nie miał powodu dokonać pisemnej analizy przepisu niemającego zastosowania w sprawie;

2. prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisu art.51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z 2004 r. ze zm.), dalej Prawa celnego, w związku z art.220 ust. 1, art.220 ust.2 lit. b) Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie z niżej podanych względów.

Zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a nie występowała. O potrzebie uchylenia zaskarżonego wyroku z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zadecydował natomiast wynik oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Na wstępie wypada zgodzić się z wnoszącą skargę kasacyjną spółką, iż w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podano informacje odbiegające od rzeczywistego stanu rzeczy. Dyrektor Izby Celnej w K. słusznie zaprzecza aby - jak to przyjął Sąd I instancji (vide str. 10 i 18 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) - organ odwoławczy uznał zaklasyfikowanie towaru z pozycji 3 (monitor LCD) przedmiotowego zgłoszenia celnego do deklarowanego w zgłoszeniu kodu. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu II instancji wynika bezsprzecznie zaklasyfikowanie towaru z pozycji 3 przedmiotowego zgłoszenia celnego do kodu CN 8528 21 90 (Taric 8528 21 90 30), innego zatem niż określonego w tym zgłoszeniu (choć różniącego się także od zastosowanego przez organ I instancji). Omawiane, błędne i naruszające art. 141 § 4 p.p.s.a. założenie przyjęte zostało przez Sąd I instancji do przeprowadzania rozważań, które doprowadziły do krytycznej oceny rozstrzygnięcia odwoławczego, w szczególności w świetle art. 233 § 1 pkt 2a in fine Ordynacji podatkowej. W toku ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w G., uwzględniając już stan rzeczy - w odniesieniu do klasyfikacji towaru z pozycji 3 - zgodny z faktami zaistniałymi w niniejszej sprawie, oceni czy nadal aktualne jest wynikające z zaskarżonego wyroku twierdzenie, wskazujące na potrzebę umorzenia postępowania celnego w zakresie objętego zgłoszeniem celnym monitora.

Kontynuując wywody odnośnie zarzutów skargi kasacyjnej co do przeprowadzonej w zaskarżonym wyroku oceny rozstrzygnięcia odwoławczego pod względem proceduralnym wypada pokreślić, iż zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. podstawą uwzględnienia skargi na decyzję lub postanowienie mogą być inne (niż określone we wcześniejszej części art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ze sformułowania tego przepisu ("jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy na wynik sprawy"), wyrażającego służebną rolę przepisów proceduralnych, wynika konieczność badania przez sąd administracyjny rozpatrujący skargę, w razie gdy dostrzega on uchybienie przepisom postępowania towarzyszące wydaniu zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, po pierwsze istnienia w ogóle wpływu dostrzeżonego uchybienia proceduralnego na wynik sprawy, po drugie czy istniejący nawet wpływ na wynik sprawy miał charakter istotny. W tym zatem kontekście Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. winien ocenić, dając temu wyraz zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. w uzasadnieniu, podnoszone z własnej inicjatywy (poza zakresem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego jest powołanie w tym zakresie przez zaskarżony wyrok art. 135 p.p.s.a.) uchybienia co do prawidłowości proceduralnej decyzji organu odwoławczego, skoro szeroko włączone zostały one do przyczyn uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. W zaskarżonym wyroku spełnienia tego wymagania zabrakło, co słusznie zaakcentowała skarga kasacyjna, w szczególności w odniesieniu do zakwestionowanego przez Sąd I instancji sformułowania z rozstrzygnięcia organu odwoławczego – "w pozostałej części decyzja pozostaje w mocy".

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podzielić też należy uwagi skargi kasacyjnej, zarzucające wadliwość przyjęcia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a., jakoby organ odwoławczy ustalając zakres zastosowania w sprawie pozycji CN 8521 Wspólnej Taryfy Celnej (w ramach rozważań poświęconych klasyfikacji multipleksera cyfrowego z pozycji 2 dokonanego w niniejszej sprawie zgłoszenia celnego) oparł się na angielskiej wersji językowej, a jednocześnie odrzucił jako postawę orzekania tekst opublikowany w języku polskim. Zgodzić się wypada, że powołanie się w decyzji organu II instancji także na tekst angielski miało znaczenie jedynie argumentu dodatkowego czy też wspierającego (vide wiersz 18 od dołu na stronie 7 - "potwierdza to...") przy przedstawianiu wniosków powziętych przez Dyrektora Izby Celnej w Katowicach na tle przeprowadzanego procesu wykładni pozycji CN 8521 Wspólnej Taryfy Celnej z zastosowaniem tekstu opublikowanego w polskiej wersji językowej.

Generalnie zaznaczyć trzeba, że kontrola legalności sprawowana przez sąd administracyjny rozpatrujący skargę na akt lub czynność organu administracji publicznej winna mieć wszechstronny i pełny charakter a nie ograniczać się do wybranych zagadnień występujących w sprawie. Nie może mieć ona na celu wyłącznie celu dydaktycznego, ale w przypadku zakwestionowania zaskarżonego aktu czy też czynności w sposób zdecydowany i definitywnie określony wskazywać, na czym polegała wadliwość w stosowaniu prawa, powodująca konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego konkretnego aktu lub czynności organu administracji publicznej. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej w K. w decyzji kończącej postępowanie administracyjne w sprawie, akceptując stanowisko organu I instancji co do potrzeby zaksięgowania retrospektywnego niedoboru cła w związku z dokonanym w sprawie zgłoszeniem celnym towaru wskazanego w pozycji 2 tego zgłoszenia (multiplekser cyfrowy) uznał, że ten towar winien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8521 90 00. Podstawą do wypowiedzenia takiego poglądu był wywód wskazujący najpierw na wykluczenie klasyfikacji zastosowanej przez stronę. Przyjmując określone zaklasyfikowanie konkretnego multipleksera cyfrowego organ wydający zaskarżoną decyzję powołał się na szeroką argumentację, odwołującą się nie tylko do przyjętego przez ten organ sensu brzmienia pozycji CN 8521, ale i wskazanych Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Sąd I instancji kasując decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. uznał, iż wykładnia pozycji CN 8521 została przez organ odwoławczy dokonana w sposób niepełny, nakazując w szczególności dokonanie wykładni językowej porównawczej, z zastosowaniem tekstu występującego w różnych wersjach językowych i odczytania treści normy prawnej zgodnie z jej celem. Zważywszy, iż w "kaskadowo" podanych przyczynach uchylenia zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. powołał się też na zaniechania organu co do braku przedstawienia w uzasadnieniu wydanego orzeczenia analizy podstaw do wyłączenia w sprawie - odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania długu stosownie do art. 220 ust. 2 lit. b WKC (wskazując na naruszenie tego przepisu) można przyjąć, że Sąd I instancji dopuszczał jednak możliwość zaklasyfikowania towaru z pozycji 2 dokonanego w niniejszej sprawie zgłoszenia celnego do kodu przyjętego przez organy celne. Kontrola legalności dokonywana przez sąd administracyjny wymaga - w przypadku zakwestionowania wykładni określonego przepisu prawa, przyjętej przez organ administracji wydający zaskarżony akt – podania w uzasadnieniu wyroku zawierającego rozstrzygnięcie kasacyjne jednoczesnego określenia w sposób ostateczny i przesądzający, jakie jest prawidłowe znaczenie tego przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wymóg powyższy wynika także z art. 141 § 4 p.p.s.a. Zlecanie w omawianej sytuacji dalszego ustalania przez sam organ wykładni przepisu prawa oznacza, iż sąd administracyjny nie wykonał w sposób zadawalający powierzonej mu roli. Uwagę tę należy w niniejszej sprawie odnieść do kwestii wykładni pozycji CN 8521.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, krytycznie odnieść się należy do zlecenia organowi ustalenia znaczenia tej pozycji. Przeprowadzenie w tym zakresie analizy porównawczej różnych wersji językowej i celu regulacji prawnej wynikającej z omawianej pozycji nie przekraczało zadań Sądu I instancji w niniejszej sprawie. Postępując inaczej Sąd I instancji w istocie uchylił się od wykonania w sposób pełny ciążącego na nim zadania. Ponadto negatywnie ocenić wypada brak koniecznego odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentacji Dyrektora Izby Celnej w K., zasadzającej się na wskazywaniu kolejno Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej jak i na akcentowaniu (w zakresie wykluczenia w odniesieniu objętego zgłoszeniem celnym w niniejszej sprawie multipleksera cyfrowego klasyfikacji podanej przez stronę) wymowy powoływanych przez organ uwag do działu 84 Wspólnej Taryfy Celnej, zwłaszcza zaś do uwagi 5(E). Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie przeprowadził w istocie rozważań z powołaniem się na Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Nie może być uznane za zadawalające skwitowanie poglądu organu, odwołującego się do uwagi 5(E) do działu 84 Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez wyłącznie stwierdzenie, iż nie miał zastosowania w niniejszej sprawie wyrok ETS z dnia 17 marca 2005 r., C-467/03 zapadły w sprawie Ikegami Elektronics Gmbh. Sąd I instancji nie dokonał analizy cech spornego multipleksera cyfrowego z punktu widzenia brzmienia wymienionej wyżej uwagi do działu 84 WTC, a wyrażone stanowisko o braku znaczenia w rozpoznawanej sprawie wspomnianego wyroku ETS uzasadnił faktem, iż wyrok ten odnosił się do urządzenia mającego także kartę dźwiękową (funkcje zapisu dźwięku). Nie przecząc, że urządzenie opisane w wyroku ETS nie miało karty dźwiękowej i funkcji zapisu dźwięku nie sposób jednak nie zgodzić się ze skargą kasacyjną wskazującą, iż wyrok ten miał znaczenie z punktu widzenia klasyfikacji urządzeń do nadzoru wideo (vide teza wyroku ETS) oraz rozumienia uwagi 5(E) do działu 84 WTC.

Rację ma też wnoszący skargę kasacyjną podnosząc, iż powołana przez organ celny wiążąca informacja taryfowa udzielona jednemu ze wspólników skarżącej spółki jawnej dotyczyła urządzenia mającego według podanego w niej opisu cechy i nazwę wprost takie, jak zgłoszone w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się również ze skargą kasacyjną w zakresie podnoszącym nieprzystawalność stanów faktycznych wynikających z wyroków ETS powołanych przez Sąd I instancji na tle rozważań dotyczących art. 220 ust. 2 lit. b WKC do niniejszej sprawy. Generalnie podnieść też wypada, iż kwestia ewentualnego błędu organów celnych w rozumieniu tego przepisu winna być rozpatrywana dopiero po definitywnym wyjaśnieniu zagadnienia klasyfikacji spornego multipleksera cyfrowego. W każdym razie uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K., z powołaniem się na brak w uzasadnieniu objętego skargą aktu oceny zastosowania przez organ art. 220 ust. 2 lit. b (naruszenie w ten sposób tego przepisu), należy potraktować jako co najmniej dokonane przedwcześnie.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trafne są również zastrzeżenia skargi kasacyjnej (z przyczyn opisanych w tym środku zaskarżenia) dotyczące naruszenia przez Sąd I instancji art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne z racji błędnej wykładni tego przepisu, zastosowanej w zaskarżonym wyroku.

Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji, na mocy art. 185 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).