Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 539/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 289 par 1, art. 217 par 2, art. 179 par 1, art. 123, art. 129,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151, art. 134, art. 145 par 1 pkt 1 lit a, b
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 24 listopada 2022 r. sprawy ze skargi P. S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. nr [...] w przedmiocie wyłączenia dowodów z akt sprawy podatkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 4 lipca 2022 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. (dalej "organ odwoławczy") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. (dalej "organ I instancji") z 4 maja 2022 r. nr [...] o odmowie firma A (dalej: "spółka" bądź "skarżąca") zapoznania się z dokumentami.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 216 § 1 i § 2, art. 239, art. 122, art.178 § 1, art. 179 § 1, art. 217 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej "O.p."), art. 94 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej z 16 listopada 2016 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 813).

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, na podstawie imiennych upoważnień do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej Naczelnik UCS wszczął wobec skarżącej kontrole w zakresie:

. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. (kontrola nr [...]),

. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 marca 2019 r. (kontrola nr [...]).

Postanowieniami z 8 kwietnia 2022 r. nr [...] oraz nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. postanowił wymienione w tych postanowieniach dowody wyłączyć z akt sprawy, ze względu na interes publiczny, rozumiany, jako dobro i ochrona danych osobowych osób trzecich.

W toku kontroli, pełnomocnik skarżącej, pismami z 14 kwietnia 2022 r. (data wpływu do urzędu 25 kwietnia 2022 r.) złożył wnioski o umożliwienie zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne a także wyłączonymi z akt sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelnienia odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów. W pismach wymienione zostały enumeratywnie dokumenty, których dotyczyły wnioski.

Postanowieniem z 4 maja 2022 r. nr: [...]; [...] organ I instancji odmówił skarżącej zapoznania się z dokumentami, stanowiącymi informacje niejawne, wyłączone z akt sprawy postanowieniami organu, w trybie art. 179 § 1 O.p.

Organ I instancji wskazał, że zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest udostępnić stronie akta sprawy. Strona może przeglądać te akta oraz sporządzać z nich notatki, kopie lub odpisy. Może też żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy. Akta sprawy są udostępniane w lokalu organu podatkowego i w obecności pracownika tego organu. Z treści tego przepisu nie wynika jednak dla organu obligatoryjny nakaz, obowiązek udostępnienia akt sprawy zawsze, gdy strona wystąpi z takim żądaniem. Złożony wniosek podlega ocenie organu, a prawo wglądu do akt sprawy podlega ograniczeniom w odniesieniu do dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów wyłączonych przez organ z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Organ I instancji wskazał, że postanowieniami z 8 kwietnia 2022 r. z akt sprawy wyłączone zostały dowody w trybie art. 179 § 1 O.p. Zostały one wyłączone ze względu na interes publiczny rozumiany jako dobro i ochrona danych osobowych osób trzecich. Podejmując takie rozstrzygnięcie Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Szczecinie kierował się zasadą zaufania obywateli do organów. W myśl tej zasady, organy podatkowe prowadząc postępowanie wobec określonego podmiotu, nie ujawniają danych innych podmiotów niezwiązanych ze sprawą, jakie zostały uzyskane w trakcie czynności służbowych, a które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na ich identyfikację. Podkreślił, że przez "interes publiczny", o którym mowa w art. 179 § 1 O.p., należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej.

W ocenie organu I instancji, pod pojęciem interesu publicznego mieści się także dobro osób trzecich, niebędących stroną w toczącym się postępowaniu, których dotyczą informacje zawarte z włączonych do akt sprawy dokumentach, bowiem zawierają istotne dane o tych podmiotach. Organ podkreślił, że wyłączenie z akt sprawy wskazanych dowodów, zawierających informacje niejawne, było niezbędne, ze względu na konieczność zachowania zasady zaufania obywateli do organów.

Nie zgadzając się z powyższym orzeczeniem, Spółka wniosła zażalenie.

Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Powołując treść art. 179 O.p. organ odwoławczy wskazał, że użyte w tym przepisie pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Posiłkując się dotychczasowym orzecznictwem sądów administracyjnych organ wskazał, że pod pojęciem "interesu publicznego" mieści się również dobro osób trzecich pośrednio związanych z toczącym się postępowaniem, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają one tak istotne informacje o tych podmiotach jak dane osobowe (imiona i nazwisko, nazwisko rodowe, imiona rodziców, data urodzenia, miejsce zamieszkania, numer ewidencyjny PESEL itd.). W badanej sprawie organ I instancji postanowieniami z 8 kwietnia 2022 r. nr [...] oraz nr [...] wyłączył z akt sprawy wymienione w ich treści dowody. Następnie na tej podstawie zaskarżonym postanowieniem z 4 maja 2022 r. organ I instancji odmówił Spółce zapoznania się z dokumentami stanowiącymi informacje niejawne, wyłączonymi z akt sprawy w trybie art. 179 § 1 O.p.

Organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie organ I instancji kierował się zasadą zaufania obywateli do organów. Ochrona informacji uzyskanych przez organ podatkowy w wyniku czynności służbowych przez wydanie rozstrzygnięcia o odmowie umożliwienia zapoznania się z ich treścią, służyła realizacji szeroko pojętego interesu publicznego, wyrażającego się w takim działaniu, które nie narusza zaufania obywateli do organów podatkowych. W niniejszej sprawie organ chronił informacje, które dotyczą osób trzecich. Realizacja tej ochrony jest przejawem dbałości o interes publiczny, który nakazuje respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej i dobro osób trzecich. Działanie takie stanowiło wyraz dbałości o interes publiczny, który należy rozumieć jako nienaruszalny interes tych osób, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty i dane w nich zawarte.

W ocenie organu odwoławczego, postanowienie organu I instancji, spełnia wymogi formalne wynikające z art. 217 O.p. Organ wyczerpująco uzasadnił swoje rozstrzygnięcie, zasadnie podając i wyjaśniając jego podstawy prawne oraz motywy, które stały za odmową uwzględnienia wniosków Spółki z 14 kwietnia 2022 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Nadto, skarżąca wniosła o zwrot kosztów postępowania w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego wg norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść postanowienia, tj. 178 § 1 O.p. i nieudostępnienie dokumentów w myśl wniosku pełnomocnika z dnia 14 kwietnia 2022 r. - adnotacje dotyczące danych świadków -podczas gdy brak było podstaw do odmowy zapoznania się z dokumentami ze względu na interes podatnika oraz jego czynny udział w postępowaniu;

- naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść postanowienia tj. art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p. i odmowę zapoznania się z dokumentami w myśl wniosku pełnomocnika z dnia 14 kwietnia 2022 r. - adnotacje dotyczące danych świadków, podczas gdy w niniejszej sprawie nie wskazano przesłanek interesu publicznego na podstawie których organ wydał postanowienie odmowne; - naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść postanowienia tj. art. 179 § 1 O.p. w związku z art. 289 § 1 O.p. i odmowę zapoznania się z dokumentami w myśl wniosku pełnomocnika z dnia 14 kwietnia 2022 r. - adnotacje dotyczące danych świadków, podczas gdy w niniejszej sprawie nie wskazano przesłanek ochrony osób trzecich w kontekście wydanego postanowienia odmownego;

- naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść postanowienia tj. 217 § 2 O.p., gdyż organ podatkowy sporządził ogólnikowe, nieprecyzyjne uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego postanowienia, podczas gdy uzasadnienie faktyczne i prawne powinno być wnikliwe, wyczerpujące.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej: "p.p.s.a.").

Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Wyjaśnić również trzeba, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). Jeśli zaś sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala w oparciu o brzmienie art. 151 p.p.s.a.

Badając sprawę na podstawie powyższych kryteriów należało stwierdzić, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji są prawidłowe.

Przedmiotem kontroli sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 4 lipca 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie z 4 maja 2022 r. wydane w przedmiocie nieuwzględnienia wniosku skarżącej o umożliwienie zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne a także wyłączonymi z akt sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelnienia odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów, w szczególności dokumentów zawierających adnotacje dotyczące danych świadków.

W skardze skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przez organ art. 289 § 1 O.p., art. 179 § 1 O.p. i art. 217 § 2 O.p. poprzez odmowę udostępnienia adnotacji dotyczących danych świadków przy niewskazaniu przesłanek interesu publicznego, które za takim wyłączeniem przemawiają, brak wskazania przesłanek ochrony osób trzecich oraz ogólnikowość i nieprecyzyjność uzasadnienia.

Zgodnie z art. 289 § 1 O.p. kontrolowanego zawiadamia się o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków lub opinii biegłych przynajmniej na 3 dni przed terminem ich przeprowadzenia, a dowodu z oględzin nie później niż bezpośrednio przed podjęciem tych czynności. Z przepisu tego wynika, zatem, że strona powinna zostać zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu m.in. z zeznań świadków. Literalna wykładnia tej regulacji prowadzi do wniosku, że nie jest wymagane, aby zawiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków zawierało dane personalne tych osób. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2010 r. w sprawie I FSK 1309/09 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2015 r w sprawie III SA/Wa 3510/14.

Rację ma podatnik twierdząc, że dla lepszego przygotowania się do uczestnictwa w czynności dowodowej dobrze jest, gdy zna on imiona i nazwiska świadków wcześniej. Jednak nie jest naruszeniem tego przepisu czasowe, do chwili rozpoczęcia przesłuchiwania, nieujawnianie tych danych. Takie czasowe nieujawnienie danych, jak słusznie wskazał organ, zapewnia spontaniczność wypowiedzi świadków i eliminuje ewentualny wpływ strony poprzez wcześniejsze kontaktowanie się ze świadkami.

Zasadą jest, że w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest udostępnić stronie akta sprawy. Korzystając z tego prawa, strona może przeglądać te akta oraz sporządzać z nich notatki, kopie lub odpisy (art. 178 § 1 O.p.). Może też żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (art. 178 § 3 O.p.). Akta sprawy są udostępniane w lokalu organu podatkowego i w obecności pracownika tego organu (art. 178 § 2 O.p.). Z treści art. 178 O.p. nie wynika jednak dla organu obligatoryjny nakaz, obowiązek udostępniania akt sprawy zawsze, gdy strona wystąpi z takim żądaniem. W istocie, przepis ten stanowi o uprawnieniach strony. Wniosek złożony w tej mierze podlega ocenie organów, które przy jego rozpatrywaniu winny mieć na względzie głównie to, że omawiana norma jest wyrazem realizacji wielu zasad ogólnych postępowania, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania (art. 123 O.p.) oraz jawności postępowania dla strony (art. 129 O.p.).

Wskazać należy, że prawo wglądu do akt sprawy doznaje ograniczeń, stosownie do art. 179 § 1 O.p. w odniesieniu do dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów wyłączonych przez organ z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Wynika to wprost z treści powołanego przepisu.

Zastosowane w art. 179 § 1 O.p. określenie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Posiłkując się dotychczasowym dorobkiem judykatury można przyjąć, że przez "interes publiczny", o którym mowa w przepisach Ordynacji podatkowej, należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (np. wyroki: WSA w Lublinie z 16 listopada 2007 r., I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z 28 marca 2008 r., I SA/Op 311/07; WSA w Szczecinie z 17 czerwca 2009 r., I SA/Sz 260/09).

Zgodnie z art. 179 § 1 O.p. przepisu art. 178 O.p. (dającego stronie uprawnienie wglądu do akt sprawy) nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Zgodnie z § 2 tego przepisu odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia. Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu, na postanowienie,

o którym mowa w § 2, służy zażalenie.

Podkreślenia wymaga, że wyrażone w art. 178 § 1 O.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 O.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w art. 179 § 1 O.p. (wyrok NSA z 3 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2300/13, LEX nr 1915587).

W ocenie Sądu, organ odwoławczy trafnie wskazał, że interesem publicznym w rozumieniu art. 179 O.p. było w tym przypadku dobro osób trzecich pośrednio związanych z toczącym się postępowaniem, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają one tak istotne informacje o tych podmiotach jak dane osobowe. Osoby te mają prawo do ochrony swoich danych osobowych, które jest dobrem szczególnie chronionym. Realizacja tej ochrony jest przejawem dbałości o interes publiczny, który nakazuje respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej i dobro osób trzecich. Działanie organu należy uznać za stanowiące wyraz dbałości o interes publiczny, który należy rozumieć jako nienaruszalny interes tych osób, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty i dane w nich zawarte.

Sąd nie podzielił również zarzutu naruszenia przez organ art. 217 § 2 O.p. wyrażającego się poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia uniemożliwiające kontrolę instancyjną i poznanie motywów, które stały za odmową uwzględnienia wniosku skarżącej. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu podkreślenia wymaga, że organ podatkowy odmawiając udostępnienia danych świadków odmowę tę uzasadnił w sposób wyczerpujący tzn. nie tylko powołał się na przesłankę interesu publicznego, ale wyjaśnił również, czym kierował się i czyj interes (dobro postępowania przez zapewnienie spontaniczność i obiektywizm zeznań oraz wykluczenie możliwości kontaktu podatnika ze świadkami przed pierwszym ich przesłuchaniem) organ wskazał i wyjaśnił także, że jego zdaniem zachodzi również konieczność ochrony danych świadków, które są dobrem szczególnie chronionym.

Z powyższych względów nie można przyznać racji skarżącej, gdyż zaskarżone postanowienie w ocenie sądu zawiera wszystkie elementy, objęte dyspozycją art. 217 § 1 i 2 O.p.

Dodatkowo wskazać należy, że nie doszło także do ograniczenia praw skarżącej w toku kontroli celnoskarbowej, wynikających z art. 123 § 1 O.p. Przepis ten zobowiązuje organ podatkowy do zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania (kontroli). Czynny udział podatnika w postępowaniu (kontroli), w tym udział w czynności przesłuchania świadków, nie oznacza, iż bezwzględnie musi wcześniej znać dane osobowe świadków, których organ zamierza

przesłuchać. Czasowa odmowa udostępnienia przez organ danych świadków nie narusza tej zasady. Skarżąca nie została pozbawiona czynnego udziału w prowadzonej przez organ kontroli celnoskarbowej, gdyż została zawiadomiona o miejscu i terminie przesłuchania świadków. Uzyskała zatem możliwość czynnego udziału w przesłuchaniu, w tym także zadawania pytań świadkom a rozpatrywana odmowa wskazania danych osobowych osób, które miały zostać i przesłuchane trwała jedynie do daty ich przesłuchania.

Podsumowując sąd rozpoznający sprawę nie podzielił żadnego z zarzutów skarżącej podniesionych w skardze. W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt postępowania na mocy postanowień z 8 kwietnia 2022 r. nie uchybiają normom prawnym.

Z tych wszystkich powodów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.