Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1708/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 170, art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 290
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 2 pkt 1, art. 17
journal: Dz.U. 2016 poz 961
law: Ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Dominik Gajewski, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "G." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 17/17 w sprawie ze skargi "G." sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Wójta Gminy P. z dnia 29 listopada 2016 r. nr RFP.310.1.2016.EW w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "G. " sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Wójta Gminy P. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 17/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę "G." Sp. z o. o. w W. na interpretację indywidualną Wójta Gminy P. z dnia 29 listopada 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny spawy:

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu energii z wiatru i jest właścicielem farmy wiatrowej. Elektrownia wiatrowa składa się m. in. z elementów budowlanych, na które składają się fundament i wieża oraz z urządzeń technicznych, na które składa się gondola, która z kolei obejmuje wirnik i układ pomiarowy. Urządzenia techniczne nie są budowane, lecz wytwarzane w zakładach wytwórczych i przenoszone na miejsce przeznaczenia w celu ich montażu na fundamencie i wieży. Do zdemontowania urządzeń technicznych nie jest wymagane przeprowadzenie robót budowlanych.

Spółka zapytała, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 191 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.; dalej "u.p.o.l."), uznaje się wyłącznie elementy budowlane elektrowni wiatrowej (tj. fundament i wieżę), czy także urządzenia techniczne wchodzące w skład elektrowni wiatrowej?

Zdaniem Spółki w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l. uznaje się wyłącznie elementy budowlane elektrowni wiatrowej, czyli fundament oraz wieżę.

Wójt Gminy P. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ powołał się na regulacje zawarte w art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.; dalej jako "P.b.") oraz art. 2 i art. 17 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. 2016 poz. 961; dalej jako "u.i.e.w." lub "ustawa o inwestycjach") i wywiódł z nich, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., za budowlę w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy uznać całą elektrownię wiatrową, na którą składają się co najmniej fundament i wieża oraz elementy techniczne, tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Po bezskutecznym wezwaniu organu interpretacyjnego do usunięcia naruszenia prawa Spółka wywiodła skargę do Sądu pierwszej instancji, zarzucając w niej naruszenie przepisów postępowania: art. 14j § 1 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p."); art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p.; art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 2a O.p.; art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 2a, a także art. 4 i art. 5 O.p.; art. 14h w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. oraz naruszenie prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.; art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b.; art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1P.b. Spółka wniosła o uchylenie interpretacji w całości.

W odpowiedzi na skargę Wójt wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko organu interpretacyjnego. Zdaniem Sądu jego prawidłowość wynika stad, że po pierwsze z dniem 16 lipca 2016 r. z przepisu art. 3 pkt 3 P.b. usunięto zwrot dotyczący części budowlanych urządzeń technicznych elektrowni wiatrowych. Po drugie, pojęcie elektrowni wiatrowych wprowadzono wprost do załącznika do ustawy – Prawo budowlane w Kategorii XXIX. Po trzecie, ustawa o inwestycjach w art. 2 pkt 1 wprowadziła definicję legalną elektrowni wiatrowej. Unormowania ustawy o inwestycjach w sposób jednoznaczny zakwalifikowały elektrownię wiatrową do budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Zatem obecnie budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego stanowi cała elektrownia wiatrowa, składająca się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych o określonej mocy. Sąd nie podzielił stanowiska Spółki co do niekonstytucyjności ustawy o inwestycjach oraz sprzeczności jej uregulowań z prawem Unii Europejskiej.

Skargę kasacyjną wywiodła Spółka. W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej jako "P.p.s.a.") zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego przez

błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez nieuprawnione uznanie, że od 1 stycznia 2017 r. podatkowi od nieruchomości poza elementami budowlanymi elektrowni wiatrowej podlegają jako budowla również urządzenia techniczne nieposiadające przymiotu obiektu budowlanego, w szczególności na skutek nieuprawnionej wykładni dokonanej z zastosowaniem regulacji ustawy o inwestycjach, która nie znajduje zastosowania w sprawie;

2) art. 1a ust. 1 piet 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez nieuprawnione uznanie elektrowni wiatrowej za budowlę włącznie z urządzeniami technicznymi nieposiadającymi przymiotu obiektu budowlanego, mimo że w katalogu budowli zawartym w art. 3 pkt 3 P.b. nie znajduje się elektrownia wiatrowa ani obiekt do niej podobny, natomiast z brzmienia definicji legalnej budowli wynika, że jeżeli urządzenia techniczne posiadają fundament lub inną część budowlaną, to budowlą jest tylko fundament lub część budowlana;

3) art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 P.b. poprzez nieuprawnione uznanie urządzeń technicznych elektrowni wiatrowej za budowlę, mimo że urządzenia te nie są obiektem budowlanym, w związku z czym nie mogą stanowić budowli opodatkowanej podatkiem od nieruchomości;

4) art. 2, art. 22, art. 64 ust. 3, art. 84 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP poprzez dokonanie wykładni przepisów u.p.o.l. z naruszeniem konstytucyjnej zasady stanowienia danin publicznych, w tym podatków, na podstawie precyzyjnych i niepozostawiających wątpliwości przepisów ustaw;

5) niewłaściwe zastosowanie art. 291 ust. 1 w zw. z art. 107 ust. 1 i 3 oraz art. 108 ust. 3 zd. 3 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana 2012 r. - Dz. Urz. U. E. z dnia 26 października 2012 r. Nr C 326; dalej "TFUE") polegające na niezastosowaniu w sprawie i dokonanie takiej interpretacji przepisów u.p.o.l., która, wobec rozbieżności dotyczących znaczenia tych przepisów, nadaje im - z wyraźnym naruszeniem nakazu prounijnej wykładni przepisów krajowych - znaczenie skutkujące udzieleniem przez Polskę, z dniem rozpoczęcia ewentualnego poboru podatku od nieruchomości w zakresie wynikającym z przedmiotowych przepisów u.p.o.l., bezprawnej pomocy publicznej innym podmiotom (tj. przyznanej bez uprzedniej notyfikacji tej pomocy Komisji Europejskiej) w sytuacji, gdy w przypadku odmiennej interpretacji u.p.o.l., wyraźnie postulowanej przez Spółkę we wniosku o interpretację, jak i w skardze do WSA, taka bezprawna pomoc nie byłaby udzielana.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Spółka zarzuciła naruszenie przepisów

postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 146 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 4, art. 5, art. 14c § 1 i § 2, art. 14j § 1 oraz art. 120 w zw. z art. 14h O.p., polegające na tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie uchylił zaskarżonej interpretacji indywidualnej, naruszającej ww. przepisy postępowania poprzez oparcie wykładni przepisów u.p.o.l. o regulacje nieznajdujące zastosowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, tj. regulacje ustawy o inwestycjach, na skutek faktu, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do ww. ustawy, ani też ww. ustawa o inwestycjach nie jest elementem gałęzi prawa budowlanego;

2) naruszenie art. 146 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 2a, art, 14c § 1 i § 2, art. 120, art. 121 §1 w zw. z art. 14h O.p. oraz art. 2, art. 22, art. 64 ust. 3, art. 84 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP polegające na tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie uchylił zaskarżonej Interpretacji naruszającej ww. przepisy postępowania poprzez lakoniczne i nieprzekonujące uzasadnienie zajętego stanowiska oraz naruszenie zasady legalności działania organów podatkowych i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy na niekorzyść podatnika przy nieuprawnionym zastosowaniu przepisów ustawy o inwestycjach i odnoszenia skutków zawartych w niej regulacji do sprawy podatkowej z zakresu podatku od nieruchomości, a także z powodu niezastosowania zasady in dubio pro tributario, mimo że w sprawie istnieją obiektywne wątpliwości co do prawa, których nie da się usunąć przy pomocy standardowych metod wykładni, a Sąd nie dokonał wyczerpującej i rzetelnej analizy zastosowania powyższej zasady w przedmiotowej sprawie.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, alternatywnie o uwzględnienie skargi kasacyjnej w całości, uchylenie wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Wójt wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna. W kwestii, która legła u podstaw sporu występującego w rozpoznanej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie siedmiu sędziów z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2983/17. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w tym wyroku, dlatego skorzystał z przedstawionej tam argumentacji.

Z punktu widzenia istoty sporu zasadnicze znaczenie ma ocena zarzutów naruszenia regulacji materialnoprawnych, w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 3 pkt 3 P.b. oraz art. 2 pkt 1 u.i.e.w. Zarzuty naruszenia regulacji procesowych stanowią bowiem konsekwencję wytknięcia obrazy wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego. W sprawie nie są sporne okoliczności stanu faktycznego, przyjęte przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania.

Rozstrzygnięcie sprawy wiąże się w istocie z ustaleniem, jak od dnia 1 stycznia 2017 r. należało rozpoznawać przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w przypadku elektrowni wiatrowych, tj. czy przedmiot opodatkowania stanowił jedynie fundament oraz wieża (część budowlana), czy też całość, na którą składają się wymienione składniki budowlane oraz tzw. elementy techniczne elektrowni wiatrowej.

Zaznaczyć należy, że spór odnosi się do oceny zamkniętego stanu prawnego, obowiązującego w przedziale czasowym od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., jako że w świetle obowiązujących obecnie unormowań nie nastręcza trudności identyfikacja przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W wyniku zmian legislacyjnych dokonanych ustawą z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1276) katalog budowli zawarty w art. 3 pkt 3 P.b. został bowiem jednoznacznie uzupełniony o "części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń)". Ustawodawca przywrócił zatem w tym zakresie brzmienie przepisu w stanie prawnym obowiązującym do 15 lipca 2016 r.

Dla jasności wywodu przypomnieć trzeba, że w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wymienione zostały budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicja budowli znajduje się w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i zgodnie z jej brzmieniem budowla jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W sprawie nie jest sporne, że elektrownie wiatrowe są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wątpliwości wiążą się ze sposobem postrzegania definicji budowli.

Wskazać można, iż w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09 Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że "definicje wyrazów budynek i budowla, sformułowane w art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., obarczają nie tylko mankamenty, które zostały stwierdzone przy okazji analizy u.P.b., lecz one same stanowią źródło nowych niejasności". Sąd konstytucyjny potwierdził wprawdzie, że posługiwanie się w tekście prawnym odesłaniami jest zgodne z dyrektywami zawartymi w rozporządzeniu Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie Zasad techniki prawodawczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 283), to jednak wyraźnie wskazywał na konieczność zapewnienia gwarancji dostatecznej określoności regulacji prawnych. Powtórzone to zostało m.in. w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. SK 48/15. Nie decydując się w orzeczeniu z dnia 13 września 2011 r. na stwierdzenie niekonstytucyjności wymienionych regulacji, Trybunał zarazem wskazał na sposób odtworzenia na ich podstawie norm prawnych, jako wypowiedzi warunkujących ich zgodność z ustawą zasadniczą.

Należy zatem za Trybunałem Konstytucyjnym powtórzyć, że z punktu widzenia standardów konstytucyjnych zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą zostać objęte budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b., należące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie, innych przepisach tej ustawy lub załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym. Podzielić trzeba stanowisko Trybunału, iż odwołanie w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. do przepisów prawa budowlanego należy interpretować wyłącznie jako odesłanie do regulacji rangi ustawowej. Przy tym zauważenia wymaga, iż Trybunał nie wykluczył, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane. Za błędne wobec tego uznać należy wnioskowanie, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez zwrot "w rozumieniu przepisów prawa budowlanego" odsyła wyłącznie do ustawy Prawo budowlane.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego art. 2 pkt 1 u.i.e.w. uzupełnia katalog budowli określonych w art. 3 pkt 3 P.b. Podstawowe znaczenie dla oceny prawidłowości zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. odesłania ma użyty w art. 2 pkt 1 u.i.e.w. zwrot legislacyjny "w rozumieniu przepisów prawa budowlanego". Skoro nakreślona w art. 2 pkt 1 u.i.e.w. definicja elektrowni wiatrowych została skonstruowana na potrzeby "przepisów prawa budowlanego", to okoliczność ta nie może zostać nie uwzględniona w procesie wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., szczególnie w świetle powyżej przywołanego stwierdzenia Trybunału Konstytucyjnego, iż o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń mogą współdecydować również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące Prawo budowlane.

Należy mieć na uwadze, że przepis art.1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. odsyła do "przepisów prawa budowlanego" w odniesieniu do pojęcia "obiektu budowlanego" (czy też "urządzenia budowlanego"), a nie budowli. Do elektrowni wiatrowych zastosowanie znajduje definicja obiektu budowlanego zawarta w art. 3 pkt 1 P.b. w powiązaniu z kategorią XXIX Załącznika do P.b., a więc pojęcie ukształtowane w "przepisach prawa budowlanego".

Nie można także pominąć znaczenia regulacji art. 17 u.i.e.w., jako potwierdzającej fakt zmiany opodatkowania elektrowni wiatrowych, dokonanej z dniem 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z tym przepisem "Od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przepis ten, w kontekście art. 2 pkt 1 u.i.e.w. wskazuje, że z dniem 1 stycznia 2017 r. nastąpiła zmiana sposobu ustalania przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, mająca zasadniczy wpływ na wysokość opodatkowania tym podatkiem elektrowni wiatrowych.

Za usprawiedliwiony wobec tego uznać należy pogląd o istnieniu podstaw do przyjęcia stanowiska, że przepisy ustawy o inwestycjach, a zwłaszcza art. 2 ust. 1, miały zastosowanie do skonstruowania normy prawnej regulującej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Analiza art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w związku z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3 P.b. oraz opisu zawartego w Załączniku do Prawa budowlanego, w kontekście relacji tych unormowań do art. 2 pkt 1 u.i.e.w. wskazuje, że ten ostatni przepis uzupełnia, a nawet modyfikuje regulacje Prawa budowlanego.

Z tych powodów zarzuty naruszenia prawa materialnego należało uznać za niezasadne.

Odnośnie do argumentacji kasacyjnej podnoszącej wskazane w niej przepisy prawa unijnego wskazać należało, co następuje. Przedmiot, zakres i obszar postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego konstytuuje treść wniosku o wydanie interpretacji. Postępowanie interpretacyjne kończy się z dniem wydania interpretacji. W przypadku zaskarżenia interpretacji indywidualnej do sądu administracyjnego – postępowanie przed sądami administracyjnymi obu instancji nie stanowi postaci, kontynuacji lub uzupełnienia zakończonego postępowania interpretacyjnego. Wobec powyższego: zagadnienia i argumenty prawne oraz elementy stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku o wydanie interpretacji nie uzupełniają tego wniosku, nie tworzą ex post obszaru, w którym podatkowy organ interpretacyjny zobowiązany był do wydania i uzasadnienia interpretacji.

Sądy administracyjne nie są podatkowymi organami interpretacyjnymi, nie zastępują tych organów ani też nie uzupełniają działań strony, które mogła podjąć w postępowaniu interpretacyjnym. Wyrok sądu administracyjnego nie jest indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego, poszanowanie wyroku sądu – art. 170 P.p.s.a. – nie stanowi zastosowania się do interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej, nie wynika z tego tytułu ochrona prawna przewidziana przez wymienioną ustawą.

Regulacje prawa unijnego i wynikające z nich unormowania, które przedstawione zostały w skardze kasacyjnej, nie stanowiły przedmiotu skontrolowanego przez Sąd pierwszej instancji administracyjnego postępowania interpretacyjnego, ponieważ nie były przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji – w tym zakresie we wniosku brak było jakiejkolwiek argumentacji prawnej Spółki skierowanej do stanu faktycznego sprawy jak również zakresu pytań interpretacyjnych. Wobec powyższego, brak rozpatrzenia sprawy w tym zakresie, to jest poza zakresem wniosku o wydanie interpretacji, nie może stanowić prawnie znaczącego zaniechania postępowania interpretacyjnego ani też wady prawnej wydanej interpretacji, które mogłyby stać się uzasadnioną podstawą uchylenia tej interpretacji w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Rozważając hipotetycznie – jeżeli NSA uchyliłby wyrok Sądu pierwszej interpretacji jak również kwestionowaną przez stronę interpretację, nakazując organowi interpretacyjnemu rozpoznanie zagadnień prawnych przedstawionych w zarzutach kasacyjnych naruszenia prawa unijnego, to w istocie znaczyłoby to, że sąd poszerza zakres postępowania interpretacyjnego poza obszar objęty wnioskiem o wydanie interpretacji, a także faktycznie zastępuje stronę w kształtowaniu nowej treści wniosku wszczynającego administracyjne postępowanie interpretacyjne, poprzez uzupełnienie jego treści. Z tych powodów, zarzuty kasacyjne naruszenia prawa unijnego nie mogły stanowić podstawy uwzględnienia skargi kasacyjnej polemizującej z sądową aprobatą interpretacji udzielonej w zakresie wniosku o jej wydanie.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.