Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2667/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 148, art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA del. Małgorzata Bejgerowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2616/17 w sprawie ze skargi K.J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia oddala skargę kasacyjną. NSA/wyr. 1 - wyrok


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2018 r., o sygn. akt III SA/Wa 2616/17, oddalił skargę K. J. (dalej jako: "strona" lub "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2017 r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Sąd pierwszej instancji przedstawił w wyroku następujący stan sprawy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia 7 grudnia 2016 r., nr [...], nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 28 listopada 2016 r., nr [...], określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 109.250 zł od przychodu uzyskanego w 2010 r. Powyższe postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 23 grudnia 2016 r., w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. - dalej jako: "O.p."). Bieg terminu do wniesienia zażalenia rozpoczął się w dniu 24 grudnia 2016 r. i upłynął w dniu 2 stycznia 2017 r.

W dniu 6 lutego 2017 r. strona złożyła zażalenie na powyższe postanowienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Jako przyczynę uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia strona podała, że o decyzji określającej jej zobowiązanie podatkowe dowiedziała się równocześnie z informacją o zajęciu egzekucyjnym w dniu 30 stycznia 2017 r., podczas wizyty w banku. Organ I instancji wszczął w dniu 9 sierpnia 2016 r. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego w 2010 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W postanowieniu o wszczęciu postępowania widniał adres: ul. [...]. Postanowienie zawierało pouczenie o negatywnych skutkach braku powiadomienia o jego zmianie. Z tego względu strona oczekiwała korespondencji w sprawie pod tym adresem. Tymczasem z treści kopii dokumentów udostępnionych przez organ egzekucyjny w dniu 3 lutego 2017 r. wynika, że cała korespondencja kierowana była pod inny adres, pod którym strona dawno już nie mieszka, dlatego też nie była w stanie odbierać korespondencji, która była tam kierowana. Ustanowiony w sprawie pełnomocnik również nie otrzymał żadnej korespondencji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w opisanym na wstępie postanowieniu z dnia 24 kwietnia 2017 r., stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia oraz odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało skutecznie doręczone stronie, w trybie zastępczym (art. 150 § 1 pkt 2 O.p.), w dniu 23 grudnia 2016 r. Korespondencja zawierająca powyższe postanowienie została skierowana na adres zamieszkania strony: ul. [...], wynikający z danych ewidencyjnych CEIDG-1. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia strona nie złożyła formularza CEIDG-1 zgłoszenia aktualizacyjnego ani żadnego innego dokumentu, z którego wynikałaby zmiana jej adresu zamieszkania. Organ II instancji zwrócił także uwagę, że pełnomocnictwo szczególne dla M. P. do działania w imieniu i na rzecz strony we wszystkich instancjach w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, od przychodu uzyskanego w 2010 r. z wpłynęło do organu I instancji w dniu 3 stycznia 2017 r., a zatem po wydaniu zaskarżonego postanowienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie powyższego postanowienia, zarzucając naruszenie przepisów od art. 144 do art. 150a O.p. oraz błędne ustalenie jej winy w braku odbioru korespondencji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji w powołanym na wstępie wyroku, o sygn. akt III SA/Wa 2616/17, uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i oddalił ją, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - dalej jako: "P.p.s.a."). W motywach orzeczenia WSA wyjaśnił, że skarżąca od dnia 25 sierpnia 2016 r. wskazała adres: [...], jako adres korespondencyjny, co potwierdza formularz CEIDG-1 - wniosek o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z dnia 25 sierpnia 2016 r. Skoro zatem strona nie zaktualizowała swoich danych adresowych, to nie może skutecznie powoływać się na fakt zamieszkiwania pod adresem innym, niż przyjęty przez organy podatkowe. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że to na podatniku ciąży obowiązek aktualizacji danych zawartych w rejestrze i powołał się na ustawę z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 869 ze zm.). Zdaniem WSA niedopełnienie powinności aktualizacji danych obciąża stronę, które nie może być traktowane jak zaniedbanie o neutralnym prawnie charakterze. Tym samym uznano, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone na właściwy adres. Jednocześnie zaznaczono, że adres na który powołała się strona w zażaleniu, tj. [...] obowiązywał do dnia 24 sierpnia 2016 r. Uwzględniając, że skarżąca złożyła zażalenie na postanowienie z dnia 7 grudnia 2016 r. z uchybieniem terminu i nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu tego terminu Sąd pierwszej instancji przyjął, że zaskarżonym postanowieniem organ prawidłowo stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia oraz odmówił przywrócenia terminu do jego wniesienia.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego wywiedzionej od powyższego orzeczenia K. J., reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a., zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez akceptację naruszeń przepisów prawa "materialnego" przez organy podatkowe, tj. art. 148 i art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, iż przesyłka zawierająca decyzję (powinno być postanowienie) została skierowana na adres zamieszkania skarżącej w sytuacji, gdy skierowana została na adres zawieszonej działalności gospodarczej ujawniony w CEIDG - a w konsekwencji błędne przyjęcie, że doszło do skutecznego doręczenia zastępczego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że zarówno organ jak i WSA pominęły w ustaleniach, że działalność gospodarcza była zawieszona od dnia 25 sierpnia 2016 r., co potwierdza ogólnie dostępny wydruk z CEIDG. Powołując się na przepis art. 14a ust. 7 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. z 2017 r., poz. 2168 ze zm. - w skrócie: "u.s.d.g."), obowiązującej w dacie wydawania postanowienia (choć błędnie wskazano "decyzji") jak i zaskarżonego wyroku, skarżąca uznała za niezasadne powoływanie się na niedopełnienie przez nią obowiązku aktualizacji danych w CEIDG, z uwagi na fakt, że działalność w okresie zawieszenia nie była wykonywana, a strona nie miała możliwości modyfikowania wpisu, poza złożeniem wniosku o wznowienie prowadzenia działalności. Skarżąca kasacyjnie zwróciła uwagę, że art. 148 § 2 ust. 2 O.p. przewiduje doręczenie w miejscu prowadzenia działalności przez adresata, a skoro tak to w sposób oczywisty nie może on dotyczyć adresata, który działalności nie prowadzi z uwagi na jej zawieszenie. Stosownie do treści art. 14a ust. 3 u.s.d.g. w przekonaniu strony skarżącej, wobec braku wykonywania działalności gospodarczej, doręczenie winno nastąpić pod adresem miejsca zamieszkania strony.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Stosownie do treści art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 P.p.s.a. oraz żadna z przesłanek, przewidziana w art. 189 P.p.s.a., które podlegają rozważeniu z urzędu, dokonując kontroli zaskarżonego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę jedynie zakres wyznaczony jedyną podstawą skargi kasacyjnej.

Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Elementy, jakie powinna zawierać skarga kasacyjna zostały wymienione w art. 176 P.p.s.a. W świetle postanowień powyższych przepisów skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej szczególnym wymogom, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W pierwszej kolejności kluczowe jest precyzyjne określenie danej podstawy kasacyjnej, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w tejże skardze jako naruszone. Prawidłowe skonstruowanie skargi kasacyjnej jest zatem bardzo istotne, z uwagi na treść wspomnianego art. 183 § 1 P.p.s.a.

Powyższe uwagi są uzasadnione, z uwagi na wadliwość sformułowania skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie. Autor skargi kasacyjnej mimo użycia określenia, że doszło do naruszenia przepisów prawa "materialnego" i powołania wprost m.in. art. 174 pkt 1 P.p.s.a., de facto przywołał jako naruszone przepisy prawa procesowego, a mianowicie art. 148 (bez wskazania § i punktów) oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Wprawdzie w treści zarzutów skargi kasacyjnej podano, że naruszenie miało postać błędnej wykładni, co może dotyczyć tylko przepisów prawa materialnego, to jednak należy uwzględnić w pierwszej kolejności wskazane enumeratywnie przepisy postępowania, którym według strony skarżącej uchybiono, czyli art. 148 i art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Za prawo materialne uznaje się bowiem normy prawne bezpośrednio regulujące stosunki pomiędzy podmiotami prawa, określając przesłanki (fakty) powodujące ich powstanie, zmianę lub wygaśnięcie. Prawo materialne jest ściśle związane z prawem procesowym, bez którego istnienia to pierwsze nie mogłoby być egzekwowane. Natomiast za prawo procesowe uznaje się zespół norm prawnych regulujących postępowanie przed organami wymiaru sprawiedliwości i administracji publicznej. Prawo formalne urzeczywistnia normy prawa materialnego i pozwala na ich egzekwowanie. Ze względu na to, że ustawodawca w art. 174 P.p.s.a. wyraźnie rozgraniczył formy naruszenia prawa, mogące być podstawą skargi kasacyjnej na naruszenie prawa materialnego (poprzez błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie) oraz na naruszenie prawa procesowego (mogące mieć istotny wpływ na wynik postępowania), wnoszący skargę kasacyjną, konstruując zarzuty, powinien to rozgraniczenie wyraźnie rozróżniać. Nie może zatem zostać pozytywnie oceniona sytuacja, kiedy autor skargi kasacyjnej nie odróżnia rozgraniczenia form naruszenia prawa przewidzianych w art. 174 P.p.s.a., w tym nie rozróżnia przepisów prawa materialnego od przepisów prawa procesowego. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem odwoławczym, dlatego też do jej sporządzenia przewidziano w art. 175 P.p.s.a. tzw. przymus adwokacko-radcowski. Od profesjonalnego pełnomocnika należy zatem oczekiwać, że precyzyjnie wskaże prawidłowy przepis procedury sądowoadministracyjnej, który został – jego zdaniem przez sąd pierwszej instancji naruszony (zamiast art. 145 § 1 lit. a), winien być ewentualnie wskazany art. 145 § 1 lit. c) P.p.s.a.) oraz dokładnie poda, o którą jednostkę redakcyjną (§ lub punkt) art. 148 O.p. chodzi. Wadliwe sformułowanie analizowanego zarzutu, zwłaszcza w sytuacji, gdy jest to jedyny zarzut skargi kasacyjnej, zasługuje na krytykę.

Co do zasady Naczelny Sąd Administracyjny nie może odnieść się do wadliwie sformułowanych zarzutów kasacyjnych, gdyż nie może ich konkretyzować, lecz stosownie do konwencji przyjętej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej może poddać ocenie prawidłowość wydanego przez Sąd pierwszej instancji rozstrzygnięcia w granicach zakreślonych uzasadnieniem. To zaś jest ukierunkowane na wykazanie wadliwości stanowiska przyjętego przez ten Sąd. Pomimo zatem stwierdzonej powyżej wadliwości zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny, mając na uwadze uzasadnienie rozpatrywanej skargi kasacyjnej i treść uchwały NSA z dnia 26 października 2009 r., o sygn. akt I OPS 10/09, postanowił odnieść się ogólnie do kwestii podniesionej w opisanym zarzucie (wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W skardze kasacyjnej strona powołała jako podstawy zarzutu art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a., które z przyczyn wskazanych powyżej, należy jednak rozumieć jako naruszenie przepisów procesowych (art. 148 - bez § lub punktu oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p.). Przy czym w myśl art. 174 pkt 2 P.p.s.a. uchybienie takie winno mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym miejscu zaznaczyć należy, że dla spełnienia wymogu z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. nie wystarczy przytoczenie w skardze kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, choć nawet tego autor skargi kasacyjnej nie uczynił. Konieczne jest bowiem wykazanie, który przepis postępowania został naruszony w taki sposób, iż miało to wpływ na wynik sprawy, a jednocześnie wpływ ten był istotny. Przez "wpływ", o którym mowa w pkt 2 art. 174 P.p.s.a., rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Skuteczne wniesienie takiego zarzutu wymaga zatem uprawdopodobnienia istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przepisów postępowania a treścią rozstrzygnięcia, polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia nie doszło, to treść rozstrzygnięcia podjętego wyrokiem byłaby inna. Nakłada to na autora skargi kasacyjnej obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Tymczasem takiej argumentacji w rozpatrywanej skardze zabrakło.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia od postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 r. w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności i wydania w związku z tym postanowienia z dnia 24 kwietnia 2017 r., na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p.

Warunkiem dopuszczalności wydania postanowień w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz odmowy przywrócenia tego terminu jest stwierdzenie, że orzeczenie organu (w tym przypadku postanowienie z dnia 7 grudnia 2016 r., a nie jak błędnie podał pełnomocnik skarżącej "decyzja") weszło do obrotu prawnego, czyli że zostało prawidłowo doręczone. Jeżeli doręczenie postanowienia nie byłoby prawnie skuteczne, jak twierdzi skarżąca kasacyjnie, adresat tego orzeczenia nie ma powodu i nie może skutecznie żądać przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, bowiem termin ten nie rozpoczął swojego biegu, a więc także nie upłynął.

W związku z tym w pierwszej kolejności należy odnieść się ogólnie do zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących skuteczności doręczenia postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 r. W tym zakresie WSA w Warszawie trafnie ustalił, że nie ma podstaw do kwestionowania prawidłowości i skuteczności doręczenia skarżącej powyższego postanowienia, w trybie art. 150 O.p. Zgodnie bowiem z art. 148 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.) pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju (§ 1), a także mogą być doręczane w siedzibie organu podatkowego i w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata (§ 2). Oznacza to, że osobom fizycznym pisma doręcza się co do zasady w miejscu zamieszkania, choć równorzędnie można traktować doręczenia pisma w miejscu prowadzenia działalności. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 i art. 149 O.p. doręczenie może nastąpić na podstawie art. 150 O.p. Przy czym brak precyzyjnego wskazania naruszenia w petitum skargi kasacyjnej jednostki redakcyjnej (§ lub punktu) art. 148 O.p., uniemożliwia w istocie pełne rozpoznanie tego zarzutu.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny ogólnie odnosząc się do twierdzeń strony i zacytowanej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej treści art. 148 § 2 pkt 2 O.p., bez wykazania istotnego wpływu naruszenia tego przepisu na wynik sprawy, uznał, że WSA w Warszawie trafnie podzielił stanowisko organu co do prawidłowości doręczenia postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 r., w trybie art. 150 O.p. Odnosząc się do argumentów strony należy przywołać treść art. 14a ust. 4 u.s.d.g. (obwiązującej w 2016 r.), z którego wynika, że przedsiębiorca w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej ma prawo m.in. do: wykonywania wszelkich czynności, które pozwolą na zachowanie lub zabezpieczenie źródła dochodów; przyjmowania należności, zbywania własnych środków trwałych i wyposażenia, osiągnięcia przychodów finansowych także z okresu sprzed zawieszenia prowadzonej działalności. Ma też obowiązki polegające na regulowaniu zobowiązań, które powstały przed datą zawieszenia działalności, uczestniczenia w postępowaniach sądowych, podatkowych i administracyjnych, związanych z działalnością gospodarczą, poddanie się kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. W konsekwencji przyjąć należy, że zawieszenie działalności gospodarczej to nadal formalne istnienie przedsiębiorstwa, czyli wypełnianie obowiązków związanych z powyższymi postępowaniami. We wniosku CEIDG-1 o wpis informacji o zawieszeniu działalności dany podmiot podaje, także wiążący go, adres głównego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (rubryka nr 10). W świetle powyższego nie jest więc wystarczający i przekonujący argument strony skarżącej kasacyjnie, że skoro zawieszono działalność, to na dotychczasowy adres nie można doręczać stronie korespondencji i nie ciążą na niej żadne obowiązki, choć wie o toczącym się postępowaniu podatkowym, albowiem nie jest kwestionowane doręczenie stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Zatem zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego autor skargi kasacyjnej nie podważył skuteczności doręczenia postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 r. pod dotychczasowym adresem, ujawnionym w rejestrze CEIDG, nawet jeśli był to adres zawieszonej działalności gospodarczej, ale co istotne który był aktualny w dniu doręczenia i awizowania przesyłki. Skoro prawodawca przewidział powyższy specjalny system ewidencyjny podmiotów gospodarczych, z którego mogą korzystać także organy podatkowe w prowadzonych przez nie postępowaniach, to nie może być zaaprobowany pogląd, że dane wynikające z tego rejestru są nieaktualne, tylko z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej. Wobec powyższego nieuprawniony jest pogląd skarżącej kasacyjnej, że fakt zawieszenia działalności gospodarczej uniemożliwia wysłanie korespondencji na adres podany przez stronę skarżącą w CEIDG i w związku z tym doręczenie postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 r., w trybie art. 150 O.p., miałoby być nieskuteczne.

W razie wniesienia odwołania czy zażalenia po terminie wraz z wnioskiem o jego przywrócenie, prawidłowe jest w pierwszej kolejności rozpoznanie przez organ odwoławczy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia, a następnie, nawet tego samego dnia, wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania czy zażalenia, nawet w jednym akcie administracyjnym. Dopiero uwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu wyłącza możliwość wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Zasada ekonomiki procesowej przemawia więc za tym, by w pierwszej kolejności rozstrzygnąć w przedmiocie wniosku o przywróceniu terminu, a dopiero w razie jego nieuwzględnienia wydać postanowienie, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 9 listopada 1994 r., o sygn. akt SA/Gd 312/94; z dnia 13 stycznia 2011 r., o sygn. akt I FSK 214/10; z dnia 29 lutego 2012 r., o sygn. akt II FSK 1663/10).

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za nieuprawnione, a stanowisko WSA w Warszawie co do skuteczności doręczenia postanowienia z dnia 7 grudnia 2016 i zasadności wydania postanowienia z dnia 24 kwietnia 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, wyrażone w zaskarżonym wyroku - za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, na podstawie art. 184 § 1 P.p.s.a., o oddaleniu skargi kasacyjnej jako niezasadnej, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym, w oparciu o treść art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a.