Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 44/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 1a,  pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi N. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 i 2016 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) dalej: O.p., po rozpatrzeniu odwołania N. X. L. od decyzji Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] r.:

- utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zaskarżonej części określającej w podatku od towarów i usług: kwotę zobowiązania podatkowego za: luty 2015 r. w wysokości 17.504 zł, marzec 2015 r. w wysokości 12.611 zł, kwiecień 2015 r. w wysokości 18.896 zł, czerwiec 2015 r. w wysokości 21.405 zł, lipiec 2015 r. w wysokości 10.168 zł, sierpień 2015 r. w wysokości 6.899 zł, październik 2015 r. w wysokości 10.161 zł, listopad 2015 r. w wysokości 7.629 zł, grudzień 2015 r. w wysokości 647 zł, styczeń 2016 r. w wysokości 1.649 zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, tj. za: lipiec 2015 r. w wysokości 0 zł, październik 2015 r. w wysokości 0 zł, listopad 2015 r. w wysokości 0 zł, grudzień 2015 r. w wysokości 0 zł i styczeń 2016 r. w wysokości 0 zł;

- uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2015 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

Jak wynika z akt sprawy, w wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i terminowości rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2014 r. oraz luty, marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2015 r., a także sprawdzenia transakcji z podmiotem "A." Sp. z o.o. w okresie od sierpnia 2015 r. do stycznia 2016 r. stwierdzono, że strona dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Mając na uwadze powyższe Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł-B, postanowieniem z dnia [...]r., doręczonym w dniu [...] r., wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: listopad-grudzień 2014 r., luty-kwiecień 2015 r., czerwiec-sierpień 2015 r., październik-grudzień 2015 r. oraz za styczeń 2016 r. Przedmiotowe postępowanie zakończone zostało wydaniem przez ww. organ podatkowy decyzji dnia [...] r., którą dokonano rozliczenia podatkowego strony w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł.- na skutek wniesionego przez pełnomocnika strony odwołania - decyzją z dnia [...]r. uchylił w całości ww. decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł-B w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...] r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: luty 2015 r., marzec 2015 r., kwiecień 2015 r., czerwiec 2015 r., lipiec 2015 r., sierpień 2015 r., październik 2015 r., listopad 2015 r., grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r. Jednocześnie za lipiec 2015 r., październik 2015 r., listopad 2015 r., grudzień 2015 r. i za styczeń 2016 r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwotach 0 zł. Ponadto, ww. decyzją organ pierwszej instancji umorzył postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2014 r. Pełnomocnik strony nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i w dniu 23.12.2020 r. złożył odwołanie od ww. decyzji w części dotyczącej rozliczenia podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2015 r., marzec 2015 r., kwiecień 2015 r., czerwiec 2015 r., lipiec 2015 r., sierpień 2015 r., październik 2015 r., listopad 2015 r., grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 21 § 3a, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, nadto, art. 87 ust. 1, art. 91 ust. 2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego, wskazaną na wstępie decyzją: utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zaskarżonej części określającej w podatku od towarów i usług - kwotę zobowiązania podatkowego za: luty 2015 r., marzec 2015 r., kwiecień 2015 r., czerwiec 2015 r., lipiec 2015 r., sierpień 2015 r., październik 2015 r., listopad 2015 r. i grudzień 2015 r., styczeń 2016 r. oraz - kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, tj. za: lipiec, październik, listopad, grudzień i styczeń 2015 r.; ponadto, uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2015 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

Podejmując rozstrzygnięcie w sprawie organ zbadał kwestię związaną z przedawnieniem zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją i biorąc pod uwagę art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) i stwierdził, iż bieg terminu przedawnienia w zakresie rozliczenia podatku VAT za okresy od marca do listopada 2015 r. został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego), o którym podatnik został zawiadomiony przed upływem terminu przedawnienia. Zatem zobowiązania podatkowe za wskazane okresy ulegną przedawnieniu z upływem 15 grudnia 2025 r. Natomiast, co do zobowiązania za luty 2015 r., ponieważ brak jest tytułu wykonawczego za ten okres, zawiadomienie o zajęciu wierzytelności nie zawiera informacji w tym przedmiocie i nie toczyło się postępowanie egzekucyjne w tym zakresie, organ odwoławczy uznał, że zobowiązanie za ten okres (luty 2015 r.) przedawniło się i w związku z tym uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania za luty 2015 r. oraz umorzył postępowanie w tym zakresie.

Następnie podniesiono, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest zanegowanie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł-B prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako sprzedawców wskazano B Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. W odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi z danymi ww. firm stwierdzono, że stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na spornych fakturach. Ustalono, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w tym wystawionych na rzecz strony przez podmiot nieistniejący (faktura taka nie może dokumentować rzeczywistej transakcji skoro wystawiona została przez podmiot nieistniejący). Zebrany materiał dowodowy, w opinii organów podatkowych, wskazuje, że ww. firmy nie prowadziły w rzeczywistości działalności gospodarczej, a jednocześnie firmowały dostawę towarów wskazanych na wystawionych fakturach. W kontekście powyższego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. podniósł, że podatnik nie dokonał sprawdzenia wyżej wymienionych firm pod względem ich rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług i stwierdził, że sprawdzanie kontrahenta jest przejawem zabezpieczenia własnych interesów gospodarczych. Ponadto, zawodowy charakter działalności gospodarczej zobowiązuje do zachowania należytej staranności bez względu na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, obejmuje także znajomość obowiązującego prawa oraz następstw z niego wynikających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. W opinii organu pierwszej instancji, z czym DIAS się zgodził, okoliczność dokonywania płatności gotówką również nie była przejawem dochowania należytej staranności w relacjach handlowych pomiędzy wskazanymi wyżej podmiotami. Dlatego DIAS zgodził się z Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego Ł-B, że strona w sposób świadomy zlekceważyła podstawowe standardy bezpiecznych transakcji gospodarczych i nie zweryfikowała swoich "kontrahentów", co skutkowało tym, że naraziła się "dobrowolnie" na ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, które nie gwarantowały pewności obrotu gospodarczego. Zatem zgodnie z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur VAT wystawionych z danymi ww. firm.

Dalej przytoczono poczynione w sprawie ustalenia dotyczące wskazanych podmiotów i mając na uwadze ustalenia dotyczące wskazanych firm, tj. B i A, organ odwoławczy zgodził się z Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego Ł-B, iż sposób zawierania transakcji handlowych wskazuje, że podatnik nie zachował należytej staranności kupieckiej w kontaktach handlowych z ww. podmiotami.

Biorąc pod uwagę przywołane na stronach 11 – 20 zaskarżonej decyzji ustalenia podniesiono, że w obrocie gospodarczym obowiązuje wymóg należytej staranności kupieckiej wymaganej w relacjach pomiędzy kontrahentami przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Należyta staranność uzasadnia zatem zwiększone oczekiwania wobec podatnika co do jego umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości i zdolności przewidywania w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Dążenie do uzyskania korzyści (zysku) za wszelką cenę nie jest okolicznością modyfikującą i usprawiedliwiającą każde działanie podmiotu w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Jeżeli chęć osiągnięcia zysku przesłania niebezpieczeństwa związane z wyborem niesprawdzonego kontrahenta gospodarczego, późniejsze powoływanie się na brak świadomości udziału w oszustwie musi być uznane za chybione. Podatnik sam dobiera partnerów handlowych i ponosi ryzyko z tym związane. Nie można bowiem zgodzić się na przerzucanie przez podatnika ryzyka prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej związanego m.in. z wyborem nierzetelnego kontrahenta na organy podatkowe. Bowiem, to przede wszystkim w interesie przedsiębiorcy pozostaje dochowanie wszelkich możliwych standardów gospodarczych związanych z zabezpieczeniem ekonomicznych i gospodarczych interesów swojego przedsiębiorstwa. Nie można zatem prowadząc działalność gospodarczą kierować się tylko zyskiem z takiej działalności i nie podejmować czynności związanych z rzetelnym sprawdzeniem swojego kontrahenta. Dlatego też zasadne jest stwierdzenie organu pierwszej instancji, że z samego faktu posiadania dokumentu zakupu nie można wywodzić prawa do odliczenia podatku. Istotne jest by przyjęty do rozliczenia dowód księgowy dokumentował rzeczywiste zdarzenie gospodarcze zarówno od strony podmiotowej jak i przedmiotowej. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dany dowód odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na dowodzie, których przedmiotem jest towar opisany w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itd. Tak więc między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze musi zaistnieć pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Okoliczności przeprowadzonych "transakcji zakupu towarów handlowych" na podstawie faktur z danymi spółek A i B wskazują, że strona nie dochowała należytej staranności kupieckiej, ponieważ nie zachowała szczególnej przezorności przy zawieraniu kontaktów handlowych. Fakt rejestracji w KRS, czy też posiadania Regon nie świadczą same w sobie, że jest to wystarczające do uznania, że w sprawie mamy do czynienia z rzetelnym podmiotem gospodarczym. Firmy, które miały być sprzedawcami towarów nie aktualizowały danych w KRS oraz nie podawały faktycznych adresów prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe, w opinii organu, miało na celu utrudnienie organom podatkowych weryfikację rozliczeń publiczno-prawnych takich podmiotów oraz utrudnienie organom władzy publicznej dochodzenie wskazanych należności. Dlatego naczelnik urzędu skarbowego dokonuje weryfikacji danych wskazanych w zgłoszeniu rejestracyjnym podmiotu i rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego" lub jako "podatnika VAT zwolnionego. W sytuacji, gdy zachodzą negatywne przesłanki do dokonania takiej rejestracji np. podmiot nie istnieje lub nie można się z nim skontaktować lub z jego pełnomocnikiem lub też, już po dokonanym zarejestrowaniu w wyniku podjętych szeroko rozumianych czynności sprawdzających okazuje się, że podmiot np. nie składa deklaracji podatkowych za dane okresy rozliczeniowe albo wystawia tzw. "puste faktury", tj. niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych wówczas naczelnik urzędu skarbowego dokonuje odmowy zarejestrowania takiego podmiotu jako podatnik VAT lub też, wykreśla z urzędu z rejestru podatników VAT.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż mamy do czynienia z sytuacją, w której zakwestionowane transakcje pomiędzy podmiotami wskazanymi na spornych fakturach nie miały miejsca w rzeczywistości. Organ odniósł się też do zarzutów odwołania uznając je za nieuzasadnione.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik podatnika zarzucił decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]r.:

1) naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, tj.:

- art. 21 § 3a poprzez niczym nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, a co za tym idzie stwierdzenie przez organ podatkowy, że podatnik w złożonych deklaracjach za badany okres wykazał nieprawidłowe kwoty zwrotu podatku oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych;

- art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 poprzez dalsze nie dołożenie starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności przez rozstrzygnięcie sprawy wbrew istniejącemu materiałowi dowodowemu; wynika z niego bowiem, że podatnik, prowadząc swoją firmę, działał w dobrej wierze dokonując rzeczywistych transakcji wiążących się z realnie poniesionymi wydatkami uprzednio zawsze weryfikował swoich kontrahentów; nadto organ podatkowy uznał, że podatnik był świadomy, że poprzez nabycie towarów stał się uczestnikiem transakcji przeprowadzanych w celu uzyskania nieuprawnionych korzyści podatkowych, bez uwzględnienia, że podmioty świadczące usługi (w szczególności kwestionowane spółki: B Sp. z o.o. i A Sp. z o.o.) były w kontrolowanym okresie podmiotami legalnie funkcjonującymi na rynku; powyższe świadczy o niewyczerpująco zebranym materiale dowodowym i jego pobieżnym zbadaniu oraz świadczy o niezastosowaniu się do wysłowionych w decyzji organu podatkowego II instancji zaleceniach;

- art. 121 § 1 poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zaufanie do organu, tj. zbyt pochopne, bezzasadne czy oparte na wadliwych oraz niewyczerpujących ustaleniach założenie, że podatnik uczestniczył w procesie wyłudzania podatku od towarów i usług, podczas gdy ten dochował należytej staranności przy sprawdzaniu pod względem formalnym działalności swych kontrahentów, w rzetelny sposób prowadził ewidencje zakupu, sprzedaży, księgi podatkowe, a także składał deklaracje na potrzeby rozliczenia podatku od towarów i usług do właściwego miejscowo urzędu skarbowego - zachowując należytą staranność i działając w dobrej wierze;

- art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 poprzez niedołożenie starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności przez rozstrzygnięcie sprawy wbrew istniejącemu materiałowi dowodowemu, z którego wynika, że podatnik działał w dobrej wierze, podczas dokonywania rzeczywistych transakcji wiążących się z realnie poniesionymi wydatkami z kontrahentami (B i A Sp. z o.o.), których działalność w miarę istniejących możliwości oraz zasad prowadzenia działalności handlowej zweryfikował, miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

- art. 122 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 poprzez nie przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie mogących przyczynić się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, podczas gdy takowe wskazanie nadał organ odwoławczy;

- art. 193 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, albowiem wbrew twierdzeniu organu rejestry zakupu VAT są prowadzone przez stronę zgodnie ze stanem rzeczywistym, z uwzględnieniem zasad wynikających ze wskazanych aktów prawnych, a mianowicie w rzetelny, sumienny czy wręcz wolny od wad sposób umożliwiający określenie podstawy opodatkowania;

2) naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną interpretację tego przepisu, tudzież błędną subsumcję stanu faktycznego niniejszej sprawy do obowiązującej normy prawnej, albowiem zgromadzone w materiale dowodowym dokumenty, w tym w szczególności zeznania strony oraz faktury dotyczące rzeczywistego obrotu wskazują na to, że w kontrolowanym okresie podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w związku z transakcjami z kontrahentami: B Sp. z o.o. i A Sp. z o.o.;

3) naruszenie art. 87 ust. 1, art. 91 ust, 2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności poprzez ich błędną wykładnię skutkującą naruszeniem konstytucyjnej zasady prawa własności przez obciążenie podatnika skutkami majątkowymi bezprawnych działań jego bezpośredniego kontrahenta tudzież dostawców jego bezpośredniego kontrahenta, tj. poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) – dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

W myśl natomiast art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 1665/06 - dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, obszernie przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zdaniem Sądu, podniesione przez pełnomocnika strony skarżącej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, przede wszystkim przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, 193 § 2 O.p. nie znajdują uzasadnienia. Trudno podzielić zarzut, iż organy nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, nie działały wnikliwie, nie zgromadziły w całości materiału dowodowego, w sytuacji gdy wszystkie ustalenia i wywiedzione na ich podstawie oceny, mają potwierdzenie w dokumentach sprawy, a jednocześnie ze swej strony strona nie wskazuje w skardze potencjalnie pominiętych przez organ, dowodów.

Bezzasadny, w opinii Sądu, jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., bowiem zaskarżona decyzja zawiera szczegółowe uzasadnienie faktyczne, w tym w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz uzasadnienie prawne z przytoczeniem podstawy prawnej decyzji.

Sąd zgadza się z organem, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy daje uzasadnione podstawy do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Okoliczność, iż strona nie podziela ocen organu, a jednocześnie nie zgłasza innych dowodów, którymi mogłaby podważyć te oceny, nie oznacza, iż organ ma poszukiwać kolejnych dowodów, których analiza pozwoliłaby na odmienną ocenę istoty sprawy. Wprawdzie w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa - co do zasady - na organach podatkowych, ale w sytuacji gdy strona wykaże w nim stosowną inicjatywę lub wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne, ciężar dowodu spoczywa na stronie. W okolicznościach niniejszej sprawy skarżący nie przedstawił materiału dowodowego, który podważyłby wnioski organu.

Na wstępie Sąd stwierdza, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wobec powyższego, zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do listopada 2015r. co do zasady przedawniają się z upływem dnia 31 grudnia 2020r., natomiast za miesiąc grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r. - z upływem dnia 31 grudnia 2021 r. Zatem, zobowiązanie za grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r. nie uległo przedawnieniu, bowiem zaskarżona decyzja DIAS została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 24 listopada 2021 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia, natomiast w odniesieniu do pozostałych miesięcy od marca do listopada 2015 r. r. zastosowanie znalazł art. 70 § 4 ustawy O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Jak wynika z akt sprawy w dniu [...]r. wydane zostało przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł-B postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...]r. za miesiące luty-kwiecień 2015 r., czerwiec-sierpień 2015 r., październik-listopad 2015 r. Postanowienie to zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] r. Następnie w dniu 11.12.2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. -B. działając jako organ egzekucyjny wystawił tytuły wykonawcze dotyczące należności pieniężnych z tytułu podatku VAT wraz z odsetkami za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i listopad 2015 r. Przedmiotowe tytuły wykonawcze doręczone zostały stronie w dniu 30.12.2020 r. Ponadto, organ egzekucyjny w dniu 14.12.2020 r. wydał zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego dotyczące egzekwowanych należności objętych ww. tytułami wykonawczymi, które to zawiadomienie skierowane zostało do A S.A. (doręczone w tym samym dniu, natomiast stronie doręczone w dniu 30.12.2020 r.). Przedmiotowe zawiadomienie zaktualizowane zostało w dniu 29.12.2020 r., którym stwierdzono, że zawiadomienie z dnia 14.12.2020 r. pozostaje w mocy, w tym, że egzekwowane należności podlegały aktualizacji co do kwoty. Zmniejszeniu uległa kwota należności głównej i kwota odsetek, a zaległość podatkowa objęta tytułami wykonawczymi za: marzec 2015 r. wynosi 0 zł; kwiecień 2015 r. wynosi 8.970,19 zł. Powyższe wynikało z dokonanej w dniu 23.12.2020 r. wpłaty egzekucyjnej. W związku z zajęciem w ww. Banku wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego dłużnik (Bank) zastosował się do art. 89 § 3 pkt 1 lit. b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i w dniach 01-02.02.2021 r. przekazał organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności łączną kwotę 76.833,42 zł. W dniu 15.02.2021 r. wierzyciel poinformował o zaliczeniu wpłaty z dnia 25.01.2021 r. na kwotę 11,80 zł. Tym samym postępowanie egzekucyjne, którego przedmiotem były zaległości za marzec, kwiecień, czerwiec-sierpień, październik i listopad 2015 r. zostało zakończone i w dniu 15.02.2021 r. wydane zostało przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł-B zawiadomienie, które skierowane zostało do A S.A., że ww. organ podatkowy działając jako organ egzekucyjny uchylił zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego dokonane na podstawie zawiadomienia z dnia 14.12.2020 r. Mając na uwadze powyższe oraz biorąc pod uwagę art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzić należy, że z dniem 15.12.2020 r. zaczął biec ponownie pięcioletni termin przedawnienia dla zobowiązań podatkowych za ww. okresy rozliczeniowe. Tym samym, zobowiązania podatkowe za wskazane okresy ulegną przedawnieniu z upływem 15.12.2025 r. Sprawa w tym zakresie mogła być więc przedmiotem merytorycznego rozstrzygania przez organ odwoławczy.

Zasadnie też wobec braku tytułu wykonawczego za luty 2015 r. i nie prowadzenia egzekucji w tym zakresie, organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia zobowiązania za ten okres rozliczeniowy i umorzył w tej części postępowanie.

Przechodząc do istoty sprawy, przypomnieć należy, iż kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest słuszność zajętego przez organy podatkowe stanowiska, co do odmowy stronie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur, na których jako wystawca widnieją Spółki B oraz A.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnik ma zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, ale nie o kwotę wykazaną jedynie jako ten podatek, niebędącą nim faktycznie. W ramach przepisu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej jak i materialnej. Oznacza to, że muszą one odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem, także co do tożsamości podmiotów ich dokonujących.

Od powyższej zasady dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, ustawa przewiduje szereg ograniczeń i wyjątków, a dwa z nich uregulowane zostały w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Zgodnie z pierwszym z przywołanych przepisów, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący. Z kolei, zgodnie z drugim z ww. przepisów, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Odwołując się natomiast do odpowiednich regulacji unijnych, wskazać należy na Dyrektywę 2006/112/WE. Zgodnie z jej art. 167, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a) tej dyrektywy stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – między innymi – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Według zaś art. 178 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, podatnik musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6.

W judykaturze przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 799/16, i powołane tam orzecznictwo).

Faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej, między innymi, wtedy, gdy opisane w tej fakturze zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Stąd też ustalenie, że wystawca faktury nie wykonał czynności w tej fakturze wskazanych na rzecz jej odbiorcy, wystarcza dla pozbawienia tegoż odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Pozbawieniu prawa do odliczenia nie przeszkadza to, że dany towar znalazł się w posiadaniu podatnika, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia danego towaru. Podobnie, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej konkretną fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia danych konkretnych usług, podatnik na rzecz którego tych usług nie wyświadczono nie ma prawa do odliczenia (vide - wyrok NSA z dnia 23 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 708/17). Podkreślić też należy, że zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie wymaga wykazania, że zakwestionowana transakcja doprowadziła do uszczuplenia należności publicznoprawnych Skarbu Państwa. Uprawnienie bowiem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, w tym pod względem podmiotowym, takie sytuacje obejmuje art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Niewystarczającym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru. Prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy towaru przysługuje z tytułu podatku należnego powstałego u jego zbywcy, będącego następstwem realizacji przez zbywcę czynności opodatkowanej (sprzedaży towaru lub świadczenia usługi), a nie z tytułu uzyskania przez nabywcę prawa własności towaru, w jakikolwiek sposób i od jakiegokolwiek podmiotu (wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1933/14 i powołane tam orzecznictwo).

Także w orzeczeniach TSUE, np. w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV, C-342/87, wskazywano, że dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności skutkującej u wystawcy faktury obowiązkiem podatkowym z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. TSUE wielokrotnie zwracał uwagę, że jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia raz nabyte prawo do odliczenia, trwa (por.: wyroki z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie Breitsohl, C-400/98 oraz w sprawie Schlossstrasse, C-396/08. Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i nadużyć podatkowych jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT (wcześniej VI dyrektywa, obecnie dyrektywa 112). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (vide wyroki TSUE z: dnia 12 maja 1998 r. w sprawie Kefalasi i inni, C367/96; dnia 23 marca 2000 r. w sprawie Diamantis, C-373/97; dnia 3 marca 2005 r. w sprawie Fini, C-32/03;).

Powyższe poglądy wyrażone w powołanych orzeczeniach sądów administracyjnych, Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela.

W kontrolowanej sprawie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że stronie skarżącej, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez firmy B Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. Faktury te zostały uznane przez organy podatkowe za niedokumentujące rzeczywistych transakcji. Organy podatkowe wykazały i tę ocenę prawną Sąd podziela i przyjmuje w sprawie, że skarżący towaru nie nabywał od fakturowych dostawców, o czym przy dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahentów i ich weryfikacji, mógł i powinien się dowiedzieć. Wskazują na to poparte obszernym materiałem dowodowym zgromadzonym w przedmiotowej sprawie, ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Fakturowi dostawcy strony, opisani wyczerpująco przez organ, nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej. Zaznaczyć przy tym trzeba, iż organy nie kwestionują tego, że skarżący wszedł w posiadanie towaru, jednak dostawcą towarów nie były ww. Spółki. Istotą sprawy jest, iż strona nie nabyła tego towaru od wymienionych na fakturach dostawców. W ślad za organem za niedopuszczalne należy uznać akceptowanie sytuacji, że kto inny w rzeczywistości dostarcza towar, a kto inny widnieje na fakturze. Nie jest tym samym wystarczające oparcie się na danych wynikających z przedłożonej faktury, gdyż jak w niniejszej sprawie mogą one nie być zbieżne z rzeczywistością.

Ustalenia organów podatkowych odnośnie kontrahentów strony zostały poparte obszernym materiałem dowodowym. Ustalenia te objęły w sposób wyczerpujący kwestie dotyczące funkcjonowania bezpośrednich dostawców strony. Organy orzekające w sposób kompletny zgromadziły materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go rozpatrzyły oraz oceniły, przedstawiając istotne dla rozstrzygnięcia ustalenia.

Zdaniem Sądu z ustaleń tych wynika w sposób oczywisty, że dostawcy skarżącej nie prowadzili działalności gospodarczej, a faktury wystawione przez nich stwierdzają czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane.

Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W-Ś zawiadomieniem z dnia 28.10.2015 r. wykreślił na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług spółkę B z rejestru podatników VAT. Z przekazanych informacji przez ww. organ podatkowy wynika, że spółka ta nie złożyła deklaracji podatkowej za lipiec 2015 r., natomiast złożyła deklarację podatkową VAT-7K za IV kwartał 2014 r. (wraz z korektą) oraz deklarację podatkową VAT-7K za II kwartał 2015 r. (wraz z korektą). Ponadto, w dniu 10.08.2016 r. w Urzędzie Skarbowym W-B przesłuchany został w charakterze świadka T. S. (Prezes Zarządu B Sp. z o. o.). Na zadane podczas przesłuchania pytanie, czy spółka B dokonywała sprzedaży towarów na rzecz podatnika T. S. zeznał, że Spółka B nie prowadziła działalności gospodarczej od daty rejestracji do dnia 20.02.2014 r., została zarejestrowana przez spółkę Kancelaria C sp. z o.o. do celów dalszej odsprzedaży. Świadek dopytywany o dalsze szczegóły dotyczące transakcji z podatnikiem zeznał, że nie posiada żadnej wiedzy dotyczących transakcji ze stroną. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W-Ś pozyskał także podczas przesłuchania ww. osoby dokumentację dotyczącą składu zarządu Spółki oraz sprzedaży jej udziałów. Z otrzymanych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł-B materiałów wynika, że T.S. pełnił funkcję Prezesa Zarządu ww. spółki od 11.12.2013 r. do 20.02.2014 r. (w KRS wykreślony dopiero z dniem 22.02.2017 r. - po wykreśleniu ww. osoby z KRS brak jakiegokolwiek członka zarządu spółki oraz brak wpisanych do KRS wspólników). W tym czasie Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej. W dniu 20 lutego 2014 r. sprzedane zostały wszystkie udziały w spółce B na rzecz Pana N. V. H. ur. 20.09.1992 r., zam. w W. przy ul. A 5F m. 5, który w tym samym dniu (zgodnie z uchwałą wspólników) powołany został do zarządu spółki B . Jak ustalono w oparciu o dostępne bazy danych SeRCe i Pesel nie ujawniły one danych personalnych Pana N. V. H., W., ul. A 5F m. 5. Powyższe dane nie zostały także nigdy ujawnione stosownymi wpisami w KRS. Z przesłuchania podatnika w charakterze strony z dnia 29 listopada 2016 r. wynika, że podatnik współpracował z firmą B, jednak nie pamiętał w jakim było to okresie. W ramach tej współpracy strona nabywać miała w W., na Hali [...]nr 4 bieliznę męską i damską. Z wyjaśnień podatnika wynika, że chodząc po centrum handlowym w W. wybierał towar i dokonywał zakupu. Oferowany towar sprzedawać miały osoby narodowości wietnamskiej, w średnim wieku, kobieta i mężczyzna. Podatnik nie znał danych personalnych tych osób. Przy odbiorze towaru podatnik otrzymywał fakturę wystawioną komputerowo w boksie handlowym. Przy jednej transakcji strona dokonała nabyć dużej ilości towaru, było to kilkanaście kartonów. Strona płatności dokonywać miała gotówką i wręczać ją miała mężczyźnie lub kobiecie. Przy zakupie towar z boksu handlowego do samochodu podatnika załadowywany miał być przez osoby z ww. firmy. Zdarzało się też, że samodzielnie podatnik ładować miał towar do samochodu. Przed zawarciem transakcji podatnik nie sprawdzał danych rejestracyjnych firmy B. Dopiero podczas kontroli w 2015 roku strona sprawdziła tę Spółkę w wyszukiwarce Google i dowiedziała się, że wspólnikiem w tej firmie jest obywatel Rzeczypospolitej Polskiej, nie pamiętała jednak danych personalnych tej osoby. Nie była nigdy pod adresem wskazanym przez B Sp. z o.o. na fakturach VAT. Zakupów zawsze dokonywać miała w centrum handlowym w W.. Ponadto strona zeznała, że nie zna osoby o danych personalnych N. V. H.. Przy zawieraniu transakcji kontaktuje się z osobami bezpośrednio sprzedającymi towar, nie pyta i nie zna danych personalnych właścicieli. W kontekście zeznań strony dotyczących współpracy z ww. podmiotem ustalono również, że z umowy sprzedaży udziałów spółki B z dnia 20.02.2014 r. wynika m.in., że podmiot ten nigdy nie zatrudniał żadnego pracownika. W sprawie spółki B ustalono również, że w Krajowym Rejestrze Sądowym i jako adres siedziby figuruje jedynie miasto [...] W., województwo [...]. Brak jest natomiast wpisów dotyczących: ulicy, numeru lokalu i kodu pocztowego siedziby; brak jest wskazania wspólników ww. spółki (brak wpisów); brak jest wskazania Prezesa Zarządu oraz członków Zarządu spółki (brak wpisów); brak jakichkolwiek informacji o sprawozdaniach finansowych spółki; w przedmiocie działalności spółki brak wpisów dotyczących towarów, które miały być przedmiotem nabyć przez stronę, tj. m.in. bielizna damska i męska, ręczniki, pościel, skarpety, getry; w przedmiocie działalności spółki wpisano natomiast bardzo różne i "skrajne" rodzaje działalności m.in. począwszy od produkcji artykułów spożywczych i napojów, wyrobów z drewna, produkcji metali, produkcji komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych, produkcji maszyn i urządzeń, produkcji mebli, wytwarzania i zaopatrywania w energię elektryczna, gaz, parę wodną gorącą wodę i powietrze, odprowadzania i oczyszczania ścieków, roboty budowlane, roboty budowlane specjalistyczne, handel hurtowy i detaliczny pojazdami samochodowymi i naprawą samochodów, transport lądowy, zakwaterowanie, działalność związana z wyżywieniem, działalność wydawniczą, działalność związaną z produkcją filmów, nagrań video, programów telewizyjnych, telekomunikację, działalność związaną z oprogramowaniem, pośrednictwo finansowe, działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości, działalność prawniczą, rachunkowo-księgową i doradztwo podatkowe, działalność w zakresie architektury i inżynierii, badania naukowe i prace rozwojowe, reklamę, badanie rynku i opinii publicznej, wynajem i dzierżawę, działalność związaną z zatrudnieniem, działalność organizatorów turystyki, działalność detektywistyczną i ochroniarska, pozaszkolne formy edukacji, działalność twórczą, sportowa fizjoterapeutycznej i paramedycznej. Jak ustalono, B sp. z o.o. pomimo odebranej urzędowej korespondencji w sprawie transakcji z podatnikiem nie udzieliła żadnej odpowiedzi. Spółka ta choć była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny do dnia 27.10.2015 r. to nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Z dniem 28.10.2015 r. na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla ww. podmiotu wykreślił spółkę B z rejestru podatników VAT. Zgodnie z ww. przepisem naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli w wyniku podjętych a skończywszy na działalności czynności sprawdzających okaże się, że podatnik nie istnieje lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem.

Biorąc pod uwagę poczynione w sprawie ustalenia faktyczne zgodzić się należy z organami obu instancji, że spółka B jest podmiotem nieistniejącym, a podatnik nie dochował należytej staranności kupieckiej w zakresie weryfikacji podmiotu z którym zamierzał przeprowadzić transakcje.

Odnośnie drugiego fakturowego kontrahenta, tj. spółki A ustalono, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał w podatku od towarów i usług dla ww. firmy decyzję z dnia [...]r. za dane miesiące 2014 r. Z decyzji tej wynika, że spółka A została założona w dniu 28.03.2014 r. pod adresem siedziby W., ul. B 145/1/B39 z wniesionym kapitałem zakładowym 5.000,00 zł. W wyniku podjętych czynności wyjaśniających stwierdzono, że ww. podmiot nie prowadził działalności pod adresami: W., ul. B 145/1/B39, W., ul. C 30 lok. 63, jak również pod adresem zgłoszonym od dnia 24.09.2014 r., tj. N. , Al. D 62 lok. C 114. W trakcie postępowania kontrolnego nie ustalono aktualnego adresu ww. spółki. Nie nawiązano także kontaktu z zarządem tej spółki. Pod adresem N., Al. D 62 lok. C 114 znajdowała się nieogrodzona, niezabudowana, nieużytkowana działka. Organowi kontroli skarbowej nie udało się ustalić aktualnego adresu ww. podmiotu. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł-B pismem z dnia 23.03.2016 r. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o sprawdzenie prawidłowości i rzetelności transakcji zawartych przez podatnika ze spółką A. Pismem z dnia 22.12.2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że niemożliwe było przeprowadzenie czynności w ww. spółce z uwagi na brak kontaktu ze wskazaną firmą. Spółka A Sp. z o.o. została wpisana do rejestru podatników podatku VAT z dniem 31.05.2014 r., po czym dokonano jej wyrejestrowania z dniem 09.09.2015 r. z uwagi na "wątpliwe istnienie". Spółka ta złożyła deklaracje podatkowe dla potrzeb podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe, tj. za: XI/2014 r. oraz li-IV, VI-VII, X-XI 2015 r. Jak wynika z protokołu przesłuchania podatnika w charakterze strony z dnia 29 listopada 2016 r. współpracę z firmą A podatnik nawiązał pod koniec 2014 r. a zakończył w listopadzie 2015 r. w wyniku uzyskania informacji telefonicznej, że spółka ta zawiesza działalność. Według wiedzy strony osoby tworzące ww. firmę wyjechać miały z Polski. Podatnik zeznał, że później miał trudności w nawiązaniu kontaktu z osobami reprezentującymi spółkę A. W imieniu ww. spółki kontaktować miał się ze stroną mężczyzna o imieniu C., nazwiska podatnik nie znał. Na początku współpracy, to spółka zaoferować miała towary - strona nie pamięta dokładnie gdzie. Mogło to być w W., albo w R.. Podczas pierwszego spotkania zaoferowano podatnikowi wzory towarów, później strona składać miała zamówienia telefonicznie. Zamówiony towar podatnik zawsze odbierać miał osobiście w W.. Przy każdym zakupie od A podatnik przyjeżdżał po towar do W., zatrzymywał się na parkingu, telefonował do osoby z ww. firmy, że jest już na miejscu, po czym jedna osoba lub dwie osoby przywoziły zamówiony towar samochodem lub na wózkach. Razem z towarem strona otrzymywać miała wypisaną fakturę VAT i płacić miała gotówką przy odbiorze towaru. Nie znała danych personalnych tych osób. Były to osoby pochodzenia narodowości wietnamskiej i polskiej, ale jedna z osób przekazujących towar stronie i przyjmujących pieniądze była znana podatnikowi z wcześniejszych kontaktów (z widzenia), był to mężczyzna narodowości wietnamskiej. Podatnik nigdy nie był w miejscu, w którym spółka magazynowała towary, ani na stoisku handlowym w W. i nie wiedział, czy takie stoisko firma A w W. w ogóle posiadała. Tym samym nie widział towarów tej firmy oprócz oferowanych do zakupu. Jak wynika z wyjaśnień strony być może ww. spółka tylko pośredniczyła w zakupach. Podatnik nie był też w siedzibie tej firmy, tj. W. na ul. C 30 lok. 63, ani pod adresem wskazanym na fakturze, tj. w W. przy ul. B 145/1/B39. Towar z A podatnik odbierać miał zawsze sam (bez pracowników) samochodem dostawczym marki Mercedes lub samochodem dostawczym Volkswagen Transporter. Strona nie chciała, ażeby pracownicy poznali tajemnice handlowe, a ponadto zajmowali się oni sprzedażą w Centrum Handlowym w R. od wczesnych godzin rannych do popołudnia. Z towarem z W. strona wracać miała wieczorem. Jak wynika z wyjaśnień podatnika nigdy nie sprawdzał spółki A pod względem jej rejestracji, tj. czy jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powyższe wynikało z faktu, że strona wcześniej nie miała w zwyczaju sprawdzać swoich kontrahentów w takim zakresie. Jak wyjaśnił podatnik wpisywał tylko dane do wyszukiwarki internetowej "Google" i pozyskiwał dane razem z numerem NIP i tak wyglądała weryfikacja kontrahenta. Ponadto, jak wynika z ww. decyzji organ kontroli skarbowej uznał, że ww. firma za od maja 2014 r. do grudnia 2014 r. pozorowała prowadzenie działalności gospodarczej, o czym świadczą rzekome nabycia towarów udokumentowane fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zatem powyższe pokazuje, że ww. podmiot już wcześniej pozorował działalność gospodarczą co skutkowało wykreśleniem spółki A z dniem 09.09.2015 r. z rejestru podatników podatku od towarów i usług przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. Tym samym zasadne jest stwierdzenie w oparciu o powyższe, jak również zebrany w sprawie materiał dowodowy z innych źródeł, że również w okresie objętym zaskarżoną decyzją ww. podmiot był podmiotem nierzetelnym pozorującym tylko prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe ustalenia dotyczące wskazanych firm zasadnie zdaniem Sądu stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że sposób zawierania transakcji handlowych wskazuje, że podatnik nie zachował należytej staranności kupieckiej w kontaktach handlowych z ww. podmiotami. Jako właściciel firmy, który sam osobiście dokonywał odbioru towarów, nie miał właściwie żadnej wiedzy o podmiotach, z którym nawiązywał kontakty biznesowe. Nie miał wiedzy, kto konkretnie dostarczał towar, komu płacił gotówkę, choć jak podaje, zajmował się transakcjami osobiście. Z zeznań podatnika wynika, że nie wzbudziło Jego niepokoju, ani też zainteresowania, czemu transakcje dokonywane były w nieprofesjonalny sposób, np. na parkingu, bez zachowania jakiejkolwiek ostrożności przekazywał gotówkę nieznanym sobie osobom. Wskazane okoliczności, jak również brak weryfikacji siedzib, czy też miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez ww. podmioty świadczą o tym, że strona w sposób co najmniej niedbały przeprowadzała transakcje gospodarcze i mogła lub powinna w takiej sytuacji przypuszczać, że transakcje takie mogą stanowić element oszustwa podatkowego. Podatnik nie weryfikował kontrahentów, a sprawdzanie kontrahenta jest przejawem zabezpieczenia własnych interesów gospodarczych. Zawodowy charakter działalności gospodarczej pociąga za sobą zwiększony zakres wymagań. Należyta staranność wymagana jest jako warunek zawodowego charakteru w prowadzonej działalności gospodarczej, uzasadnia zwiększone oczekiwania co do wiedzy, skrupulatności i zapobiegliwości przedsiębiorcy.

W tym stanie rzeczy, odnosząc powyższe do stanu faktycznego ustalonego w sprawie, w opinii Sądu, zasadnie organ odwoławczy uznał, że strona nie weryfikowała swoich kontrahentów, nie była w miejscu siedzib "kontrahentów" oraz w miejscach adresów wskazanych na fakturach, w tym na stoiskach handlowych w W., nie znała i nie legitymowała osób którym wręczała gotówkę oraz godziła się na transakcje gospodarcze na parkingu, co świadczy, że podatnik zawierał transakcje i otrzymywał towary w "niestandardowych warunkach", zatem godził się, że może stać się uczestnikiem transakcji przeprowadzonych w celu uzyskania nieuprawnionych korzyści podatkowych, a co za tym zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych z danymi firm: A Sp. z o.o., oraz B Sp. z o.o.

Zdaniem Sądu, uwzględniając zebrany materiał dowodowy, w tym zeznania skarżącego, organy trafnie oceniły stan świadomości strony. Odnotować trzeba, iż skarżący zeznał, że kontakt z kontrahentami nawiązywany był przypadkowo. Nadto, iż towar odbierał osobiście, własnym środkiem transportu, przy czym nie jest w stanie zidentyfikować od kogo odbierał towar, czy była to osoba reprezentująca omawiane spółki. Zeznał również, iż nie zawierał żadnych umów. W toku całego postępowania strona nie przedłożyła żadnych dodatkowych dokumentów, które potwierdziłyby, iż fakturowane transakcje miały miejsce. Sąd podziela wywód organów, iż dowód z zeznań samej strony skarżącej był istotny dla wyjaśnienia okoliczności dokonywanych transakcji z ww. dostawcami. Finalnie, powyższe ustalenia uzasadniają ocenę organów podatkowych, iż strona nie dochowała należytej staranności w kontaktach z wybranymi kontrahentami, co za tym nie miała prawa do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W ocenie Sądu, poprzedzonej lekturą akt sprawy i argumentów obu stron postępowania, organ prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) u.p.t.u.

Podsumowując, zdaniem Sądu, ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionymi na spornych fakturach jako dostawcami towaru, są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Strona nie legitymuje się żadnymi innymi dokumentami, które podważyłyby ocenę wywiedzioną przez organy, a przez Sąd w pełni akceptowaną. Faktury zakupu będące podstawą pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty nie dokumentują rzeczywistych transakcji między podmiotami w jej treści uwidocznionymi. Podatnik podatku VAT ma prawo odliczyć od wyliczonego przez siebie podatku należnego podatek naliczony zapłacony wcześniej przy nabyciu towaru lub usługi, ale jedynie gdy dysponuje fakturą zakupu z uwidocznioną w niej kwotą podatku (naliczonego), a po wtóre, gdy taka faktura dokumentuje rzeczywisty obrót towarami lub usługami, a więc gdy jest to faktura rzetelna zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Z tych wszystkich względów zarzut skargi dotyczący naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego jest niezasadny.

Mając na uwadze powyższe i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

mko