Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 207/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2016-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 par 1 i 3, art. 165 a par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2016 r. sprawy ze skargi Miasta na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Miasto [...] (zw. dalej: stroną, Miastem, skarżącym) złożyło skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej ( zw. dalej: Dyrektorem IS, organem II instancji, organem odwoławczym) nr [...] z [...] maja 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (Naczelnikiem US, organem I instancji) od Nr [...] do Nr [...] z [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia prawidłowej wysokości: zobowiązania podatkowego za styczeń, lipiec, grudzień 2010 r. oraz zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 r.

W sprawie ustalono następujący stan faktyczny;

Skarżący wnioskiem z [...] października 2015 r. (uzupełnionym pismem z [...] listopada 2015 r.) wystąpił do Urzędu Skarbowego o wszczęcie postępowania podatkowego na podstawie art. 165 § 1 w związku z art. 21 § 3 i § 3a Ordynacji podatkowej w związku z art. 86 ust. 1, ust. 13, art. 87 ust. 1 oraz art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm. – zw. dalej: ustawą o VAT), mającego na celu określenie prawidłowej wysokości: - zobowiązania podatkowego za miesiące: styczeń, lipiec, grudzień 2010 roku, zgodnie z art.21 §3 Ordynacji podatkowej, - zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 roku, zgodnie z art. 21 § 3a Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając powyższe strona wyjaśniła, że następstwem złożonego wniosku jest:

- ujęcie w rozliczeniach Miasta czynności podlegających opodatkowaniu wykonywanych przez jej jednostki budżetowe; -/ wykazanie w korektach deklaracji VAT-7 poszczególnych jednostek budżetowych zarejestrowanych dotychczas jako czynni podatnicy podatku VAT kwot 0,00 zł - jako kwot podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego; -/ dokonanie zaliczenia, zapłaconych przez jednostki budżetowe Miasta do właściwego organu podatkowego (tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego) kwot podatku VAT na poczet zobowiązań podatkowych Miasta, -/ ujęcie w rozliczeniach Miasta naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z funkcjonowaniem jednostek budżetowych Miasta.

Efektem rozpoznania wniosku, było wydanie przez Naczelnika US na podstawie

art. 165a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej postanowienia z [...] grudnia 2015 r., odmawiającego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia prawidłowej wysokości: - zobowiązania podatkowego za styczeń, lipiec, grudzień

2010 r., - zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 r.

W motywach organ I instancji, wyjaśnił powołując się na art.165 §1 Ordynacji podatkowej, że art.165 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi ogólnie o każdym postępowaniu. Podkreślił, że te ogólne zasady, przewidziane w ww. przepisie, nie mają jednak zastosowania do wszystkich postępowań podatkowych. W najważniejszych w prawie podatkowym procedurach wymiarowych, postępowanie może zostać wszczęte wyłącznie z urzędu. Naczelnik US uznał, że nie istnieje podstawa do rozpatrzenia treści żądania strony, przede wszystkim z uwagi na samoobliczeniowy charakter podatku od towarów i usług.

W zażaleniu na powyższe orzeczenie strona reprezentowana przez doradcę podatkowego, zarzuciła naruszenie przepisów prawa proceduralnego, tj. art. 165 § 1 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Wniosła o jego uchylenie.

W uzasadnieniu wskazała, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu, że:

" W postępowaniach wymiarowych wszczęcie postępowania na wniosek co do zasady nie jest możliwe (...) ".

Wyjaśniła, że art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej zawiera jednoznaczną normę,

a postępowanie może być wszczęte m.in. na wniosek strony. W jej ocenie, nie było żadnych przeszkód, aby na skutek jej wniosku rozpoczęło się postępowanie mające na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, bądź określenia prawidłowej wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazane okresy. Strona zaznaczyła, że żądała skonkretyzowania

w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie w przepisach: art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87,

art. 87, art. 88 i art. 90 ustawy o VAT. Jej zdaniem organ niesłusznie domniemywa,

że żądanie wszczęcia postępowania oparła na normie wyrażonej w przepisie art.165 §1 Ordynacji podatkowej.

Nadto, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, podniosła, że

w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o wszczęcie postępowania, procedura uruchamiana jest przez samo żądanie, a składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania strona sama nadaje bieg postępowaniu, stwarzając

możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Żądanie wszczęcia postępowania nie jest wnioskiem o wszczęcie postępowania, lecz żądaniem rozstrzygnięcia określonej sprawy z zakresu materialnego prawa podatkowego. Organ nie może zaniechać przeprowadzenia postępowania podatkowego po otrzymaniu żądania. Nie można twierdzić, że wszczęcie postępowania z urzędu charakterystyczne jest dla spraw związanych z weryfikacją samoobliczenia dokonywanego przez podatników, i w związku z tym strona nie może żądać wszczęcia postępowania mającego na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Prawodawca nie przewidział takiego rozróżnienia.

Strona podkreśliła, że Naczelnik US jako podstawę skarżonego rozstrzygnięcia wskazał art. 165a Ordynacji podatkowej. Użyte w tym przepisie wyrażenie:

"z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" w przekonaniu strony należy wiązać z przypadkami, gdy wszczęciu postępowania, a w konsekwencji merytorycznemu rozpatrzeniu sprawy, sprzeciwiają się przepisy prawa procesowego lub materialnego i przeszkody te istnieją już w dacie złożenia wniosku. Zdaniem strony organ nie wymienia żadnych konkretnych przepisów, które stałyby na przeszkodzie wszczęciu postępowania podatkowego na wniosek Strony.

Nadto, powołując się na wyroki - WSA w Krakowie z 24 września 2010 r., sygn.

akt I SA/Kr 1070/10 oraz WSA w Gliwicach z 25 stycznia 2012 r., sygn. akt

III SA/Gl 1262/11 wskazała na istnienie ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w kwestii odmowy wszczęcia postępowania ze względu na zaistnienie, stosownie do art. 165a § 1 cyt. ustawy, "jakichkolwiek innych przyczyn".

Zdaniem skarżącego, organ (działając z uwzględnieniem zasady legalizmu) ma obowiązek doprowadzenia wysokości zobowiązań podatkowych do stanu zgodnego z prawem i rzeczywistością. Jeśli zatem organ wie o kwocie podatku naliczonego, zaś podatnik wykazuje wolę odliczenia tego podatku, to wówczas tenże organ przy orzekaniu o wysokości tego zobowiązania (bądź nadwyżki podatku), ma obowiązek uwzględnić kwoty podatku naliczonego. Zdaniem Strony, w analizowanym przypadku może to zrobić właśnie poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w odniesieniu do okresów rozliczeniowych wskazanych w petitum wniosku, na żądanie podatnika.

Konkludując strona stwierdziła, że zaskarżonym postanowieniem odmawiającym wszczęcia postępowania na wniosek podatnika, organ podatkowy I instancji zamknął jej możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych

z funkcjonowaniem jej jednostek budżetowych, uniemożliwiając jej doprowadzenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług do wielkości zgodnej z przepisami prawa.

Strona podkreśliła też, że w analizowanym przypadku żąda skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie m.in. w przepisach art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88 i art. 90 ustawy o VAT. Będąc zatem podatnikiem podatku od towarów i usług ma legitymację formalną (uprawnienie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej), jak

i legitymację materialnoprawną (uprawnienia z ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) do wszczęcia postępowania podatkowego. Tym samym, jej żądanie znajduje podstawę zarówno w przepisach prawa procesowego, jak i materialnego.

Odpowiadając na stanowisko Naczelnika US z [...] stycznia 2016 r. oraz uzupełniając zażalenie, w piśmie z [...] lutego 2016 r. skarżący dokonał interpretacji

art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, wskazując, że odstąpienie od zastosowania tego przepisu może nastąpić, gdy w konkretnych okolicznościach jego zastosowanie godziłoby w zasady prawa, jak zasadę proporcjonalności, czy zasadę zaufania do organów państwa, zwłaszcza w sytuacji wystarczająco starannego podatnika, który nie był w stanie wykonać prawa do odliczenia z przyczyn nieleżących po jego stronie, lecz z uwagi na powstałą i stosowaną praktykę działania organów administracji publicznej naruszającą przepisy unijne.

Strona wskazała, że błędna interpretacja, dokonywana przez Ministra Finansów do czasu ogłoszenia wyroku TSUE z 29 września 2015 r. (sygn. C-276/14), skutecznie uniemożliwiła jednostkom samorządu terytorialnego dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z ich jednostkami budżetowymi. Z tych względów, jej zdaniem, w przypadku wniosku dotyczącego scalenia rozliczeń podatku VAT jednostki samorządu terytorialnego i powołanych przez nią jednostek budżetowych

art. 86 ust. 13 ustawy o VAT nie powinien mieć zastosowania. Odmienne rozstrzygnięcie godziłoby w zasadę zaufania do organów podatkowych.

Ponadto zaznaczyła, że art.86 ust. 13 ustawy o VAT odnosi się do podatnika,

a nie organu podatkowego. Wskazała, że podatnik, mając na uwadze brzmienie

art. 86 ust. 13 tej ustawy, zdecydował się na złożenie wniosku o wszczęcie postępowania podatkowego, celem uzyskania decyzji wymiarowej obejmującej swym zakresem poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. Jej zdaniem, organ (działając

z uwzględnieniem zasady legalizmu) ma obowiązek doprowadzenia wysokości zobowiązań podatkowych do stanu zgodnego z prawem i rzeczywistością.

W analizowanym przypadku Naczelnik US mógł doprowadzić do stanu zgodnego

z prawem i rzeczywistością właśnie poprzez poprowadzenie postępowania podatkowego i uwzględnienie rozliczeń jednostek budżetowych Miasta. Ponadto,

strona podniosła, że decyzja Miasta co do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2010 r. była motywowana dotychczasową praktyką Naczelnika US. Zmiana stanowiska i praktyki organu

w powyższym zakresie stanowi w jej ocenie kolejne naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych.

Dodatkowa kwestia, przedstawiona w ramach uzupełnienia zażalenia powinna w ocenie strony również zostać uwzględniona przy rozpatrywaniu ww. zażalenia. Jej zdaniem sytuacja, jaka powstała w odniesieniu do statusu podatkowego gmin i innych jednostek samorządu terytorialnego oraz jednostek budżetowych samorządu terytorialnego

budzi wątpliwości natury zarówno prawnej jak i faktycznej. Wskazała także, że prawo podatkowe jest ściśle determinowane zasadami konstytucyjnymi, a w odniesieniu

do prawa podatkowego istotną rolę przy dokonywaniu jego prawidłowej

wykładni odgrywają zasady proporcjonalności, czy też określoności. W procesie stosowania prawa powołane zasady mają znaczenie dla rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych. Skoro bowiem ustawodawca nie dochował należytej staranności

w trakcie stanowienia prawa, to wszelkie wątpliwości interpretacyjne winny być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Skarżący zwrócił też uwagę na obowiązującą od 1 stycznia 2016 r. klauzulę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Stwierdził, że skoro stosowanie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w sytuacji wadliwej transpozycji przepisów unijnych budzi wątpliwości, to organ powinien podjąć taką decyzję procesową, która - rozstrzygając te wątpliwości - umożliwi dochodzenie podatnikowi jego praw, których wcześniej,

w sposób sprzeczny z prawem unijnym, został przez fiskusa pozbawiony.

Dyrektor IS postanowieniem z [...] maja 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. W pierwszej kolejności przytoczył brzmienie podstaw prawnych, które dla rozstrzygnięcia omawianego problemu miały zasadnicze znaczenie - art.165

§ 1, § 2, § 3 art. 165a Ordynacji podatkowej. W świetle treści tych norm prawnych oraz odnosząc się do interpretacji przepisu art.165 Ordynacji podatkowej dokonanej przez stronę przedstawionej w uzasadnieniu zażalenia organ zaznaczył, że art.165 §1 Ordynacji podatkowej stanowi ogólnie o tym, z czyjej inicjatywy może zostać wszczęte postępowanie podatkowe. Wskazuje on na dwa sposoby wszczęcia postępowania (na żądanie strony lub z urzędu) i nie przesądza, w jakich sprawach ww. dwa sposoby, bądź jeden z nich, mogą znaleźć zastosowanie. O tym, kto i w jakich sprawach inicjuje postępowanie podatkowe, rozstrzygają natomiast przepisy materialnego prawa podatkowego, które albo wprost wyznaczają podmiot uprawniony do uruchomienia postępowania w danego rodzaju sprawach, albo też przesądzają to zagadnienie na skutek odpowiedniego ukształtowania instytucji prawa podatkowego.

Odpowiadając na argumenty strony, co do żądania skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie m.in. w przepisach art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy o VAT, oraz co powoływanego przez nią w swoich pismach procesowych art. 86 ust. 13 o Dyrektor IS zauważył, że zobowiązanie podatkowe

w podatku od towarów i usług powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czyli z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Przytoczył treść art. 99 ust. 1, ust. 12 art. 103 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. art. 21 § 3

i art. 21 § 3a Ordynacji podatkowej i stwierdził, że z regulacji tych wynika, że obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług spoczywa na podatniku (samoobliczenie). Przepisy materialne nakładają bowiem na podatników obowiązek samodzielnego obliczenia podatku, a następnie złożenia deklaracji. Oznacza to, że w ww. zakresie podatnik nie może wyręczać się organami podatkowymi. Organy natomiast określają zobowiązanie podatkowe dopiero wówczas, gdy podatnik nie złoży zeznania podatkowego, albo gdy zobowiązanie, kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikające z zeznania będą nieprawidłowe,

o czym stanowi art. 21 § 3 i § 3a Ordynacji podatkowej oraz art. 99 ust. 12 ustawy

o VAT.

Inicjatywa w zakresie wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie podatków opartych na zasadzie samoobliczania, tj. m.in. podatku od towarów i usług, leży zatem po stronie organów podatkowych. Podatnikowi podatku od towarów i usług nie przysługuje uprawnienie do żądania od organu podatkowego skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego materialnoprawnych uprawnień i obowiązków.

W tym stanie rzeczy, za bezpodstawne uznał argumenty strony co do tego, że nie było żadnych przeszkód, aby na skutek wniosku strony rozpoczęło się postępowanie mające na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, bądź określenie prawidłowej wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazane okresy rozliczeniowe.

Nie zgodził się też ze stroną, że w przypadku złożenia przez podatnika wniosku

o wszczęcie postępowania, procedura uruchamiana jest przez samo żądanie. Wskazał bowiem, że w art.165 Ordynacji podatkowej mowa jest m. n. o żądaniu wszczęcia postępowania, rozumianym jako żądanie rozstrzygnięcia konkretnej sprawy, czyli zastosowania określonej instytucji prawa podatkowego (np. żądanie umorzenia zaległości albo rozłożenia płatności podatku na raty). Art. 165 cyt. ustawy jest przepisem procesowym, który nie tworzy dla stron postępowania uprawnień do żądania wszczęcia postępowania nie wynikających dla nich z materialnego prawa podatkowego. Z normy tej nie wynika obowiązek prowadzenia przez organ podatkowy postępowania

w przedmiocie wymiaru podatku na żądanie strony.

Po uprzednim przypomnieniu treści zasadniczych tez wniosku strony Dyrektor IS podkreślił, że obowiązek dokonania ustaleń w ww. zakresie, zgodnie z przywołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, spoczywał na stronie, co winno nastąpić w ramach samoobliczenia. Rolą organu podatkowego jest natomiast weryfikacja poprawności rozliczenia zadeklarowanego przez podatnika. Organ podatkowy wszczyna postępowanie tam, gdzie podatnik nie złożył rozliczenia, albo gdzie zachodzi przypuszczenie nieprawidłowego rozliczenia podatku. Stosownie do

art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli wskutek wszczętego postępowania podatkowego, organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję,

w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Ponadto, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów

i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 21 § 3a cyt. ustawy).

Dyrektor IS podkreślił, że z treści art.165 Ordynacji podatkowej nie można wywieść kompetencji strony do zainicjowania postępowania podatkowego zmierzającego do wymiaru zobowiązania powstającego z mocy prawa, skoro trybem jego określenia jest samoobliczenie.

Następnie przypomniał brzmienie art,165a Ordynacji podatkowej i zaznaczył, że

zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny.

Ostatecznie organ stwierdził, że Miastu, jako podatnikowi podatku od towarów i usług, nie przysługuje uprawnienie do żądania od organu I instancji skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego materialnoprawnych uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy

o VAT. Obowiązujące przepisy prawa w zakresie podatku od towarów i usług,

a w szczególności art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1 ww. ustawy, nakładają bowiem na podatników obowiązek samodzielnego obliczenia podatku, a następnie złożenia deklaracji. W niniejszej sprawie zachodzi zatem przesłanka z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego .

W związku z powyższym za chybiony uznał zarzut dotyczący naruszenia przez organ

I instancji przepisów prawa proceduralnego, tj. art. 165 § 1 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.

Jako nieuzasadniony ocenił również zarzut zażalenia co do tego, że w zaskarżonym rozstrzygnięciu organ nie wymienił żadnych konkretnych przepisów, które stałyby

na przeszkodzie wszczęciu postępowania podatkowego na wniosek podatnika

w przedmiotowym stanie faktycznym. Kontrargumentując wskazał, że w zaskarżonym postanowieniu wskazano na nieistnienie podstawy do rozpatrzenia treści żądania strony, z uwagi na brak w przepisach prawa materialnego uregulowań uprawniających podatnika do zainicjowania postępowania podatkowego zmierzającego do wymiaru zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, ponieważ trybem jego określenia jest samowymiar, wynikający z wymienionych wyżej przepisów prawa materialnego.

Podobnie ocenił argumenty strony podniesione w kontekście art. 86 ust. 13 ustawy

o VAT. Zauważył, że strona dokonała interpretacji przepisu prawa materialnego, tj.

art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, który, jak wynika z sentencji postanowienia organu I instancji, nie stanowił podstawy prawnej podjętego przez ten organ rozstrzygnięcia. Przepis ten, podobnie jak inne przepisy prawa materialnego, został przytoczony przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia

w celach informacyjnych. Zdaniem organu, strona swój cel mogła zrealizować jedynie poprzez korektę deklaracji podatkowej przed upływem ww. terminu pięcioletniego. Uznał, że wywody przedstawione w piśmie z [...] lutego 2016 r., dotyczące interpretacji art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, nie dotyczą przedmiotu niniejszego postępowania.

W skardze na powyższe orzeczenie strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora IS oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania wedle norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie: -/ art. 233 § 1 pkt 1, art. 165 § 1 i § 3, art. 165a § 1, art. 21 § 3

i § 3a, art. 121 § 1 i § 2, art. 124 Ordynacji podatkowej; -/ art. 99 ust. 1 i 12 w zw.

z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT).

W motywach, powołując się na brzmienie art.165 §1 Ordynacji podatkowej podkreśliła, że ww. przepis zawiera jasną i jednoznaczną normę i wskazała, iż trzeba bazować na literalnym brzmieniu przepisów.

Strona wskazała, że w polskim prawie podatkowym nie obowiązuje zasada oficjaliści. Nie ma zasady, że postępowanie podatkowe (zmierzające do określenia wysokości zobowiązania podatkowego) wszczynane być może wyłącznie z urzędu. Przepis art.165 §1 Ordynacji podatkowej stanowi, ogólnie o każdym postępowaniu, które może być wszczęte na wniosek strony, niezależnie od tego jakiego podatku miałoby dotyczyć, jaki podatnik byłby wnioskodawcą, w jaki sposób miałyby powstawać zobowiązania podatkowe w tym podatku. Według skarżącego takiego w istocie zróżnicowania dokonuje w swym procesie interpretacyjnym organ podatkowy, lecz nie wiadomo, na jakiej podstawie organ przeprowadza takie zróżnicowanie.

Strona mając na uwadze, że w postępowaniu załatwia się min. sprawy określenia wysokości zobowiązań podatkowych (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) oraz sprawy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 21 § 3a Ordynacji podatkowej), wskazała, że nie było przeszkód aby na skutek jej wniosku rozpoczęło się postępowanie mające na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług bądź określenie prawidłowej wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazane okresy rozliczeniowe.

Strona wskazała, że żądała skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie w przepisach:

art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 87, art. 88 i art. 90 ustawy o VAT twierdząc, że jako podatnik podatku od towarów i usług ma zarówno legitymację formalną jak i materialnoprawną do wszczęcia postępowania podatkowego.

Jej zdaniem, organ II instancji niesłusznie domniemywa, że swe żądanie wszczęcia postępowania oparła jedynie na normie wyrażonej w przepisie art.165 §1 Ordynacji podatkowej, albowiem materialnoprawną podstawę przedmiotowego żądania stanowiły właśnie ww. regulacje ustawy o VAT.

Nadto, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, podniosła, że

w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o wszczęcie postępowania, procedura uruchamiana jest przez samo żądanie, a składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania strona nie prosi, aby postępowanie wdrożyć, lecz sama nadaje mu bieg, stwarzając możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Strona skarżąca podnosi, że żądanie wszczęcia postępowania nie jest wnioskiem o wszczęcie postępowania, lecz żądaniem rozstrzygnięcia określonej sprawy z zakresu materialnego prawa podatkowego. Organ podatkowy nie może zaniechać przeprowadzenia postępowania podatkowego po otrzymaniu żądania. Jej zdaniem, nie można twierdzić, że wszczęcie postępowania

z urzędu charakterystyczne jest dla spraw związanych z weryfikacją samoobliczenia dokonywanego przez podatników, i w związku z tym strona nie może żądać wszczęcia postępowania mającego na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Prawodawca nie przewidział takiego rozróżnienia.

W jej ocenie, przy rozpatrywaniu niniejszej skargi nie można pominąć normy - art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Według niej, odstąpienie od zastosowania powyższego przepisu może nastąpić, gdy w konkretnych okolicznościach jego zastosowanie godziłoby

w zasady prawa takie jak zasadę proporcjonalności, czy zasadę zaufania do organów państwa, zwłaszcza w sytuacji wystarczająco starannego podatnika, który nie był

w stanie wykonać prawa do odliczenia z przyczyn nieleżących po jego stronie, lecz

z uwagi na powstałą i stosowaną praktykę działania organów administracji publicznej naruszającą przepisy unijne.

Zdaniem strony z uwagi na to, że w niniejszej sprawie podatnik dochodzi prawa do odliczenia podatku związanego ze sprzedażą prowadzoną przez jego jednostki budżetowe, co w praktyce stało się możliwe nie wcześniej niż pod koniec 2015 r.,

art. 86 ust. 13 cyt. ustawy nie powinien mieć zastosowania wobec Podatnika, względnie należy uznać, że termin przewidziany w art. 86 ust. 13 ww. ustawy biegł najwcześniej od dnia 1 stycznia 2015 r. (biorąc pod uwagę wyrok TSUE w sprawie C-276/14

z 29 września 2015 r.).

Strona wskazała, że sytuacja, jaka powstała w odniesieniu do statusu podatkowego gmin i innych jednostek samorządu terytorialnego oraz jednostek budżetowych samorządu terytorialnego budzi wątpliwości natury zarówno prawnej jak i faktycznej.

Powołując się na przykładowe zasady zawarte w Konstytucji RP podkreśliła, że wskazane zasady mają znaczenie dla rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych. Skoro bowiem ustawodawca nie dochował należytej staranności w trakcie stanowienia prawa, to wszelkie wątpliwości interpretacyjne winny być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Zaznaczyła, że celem zmaterializowania zasady rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisu na korzyść podatnika, z mocą obowiązywania od dnia 1 stycznia 2016 r. wprowadzono klauzulę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, dodaną

w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto, strona powołała się na wydaną przez Ministra Finansów interpretację ogólną przepisów prawa podatkowego z [...] grudnia 2015 r., Nr [...].

Z uwagi na powyższe, zdaniem Miasta, skoro stosowanie art. 86 ust. 13 ustawy

o VAT w sytuacji wadliwej transpozycji przepisów unijnych budzi wątpliwości, to organ powinien podjąć taką decyzję procesową, która - rozstrzygając te wątpliwości umożliwi dochodzenie podatnikowi jego praw, których wcześniej, w sposób sprzeczny z prawem unijnym, został przez fiskusa pozbawiony.

W dalszej części uzasadnienia skargi strona, powołując się m.in. na orzecznictwo sądów administracyjnych, dokonała interpretacji art.86 ust.13 ustawy o VAT wskazując m.in., że przepis ten odnosi się do podatnika a nie do organu podatkowego oraz że nie ma on zastosowania do organu orzekającego w trybie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT

o wysokości zobowiązań podatkowych w VAT bądź o kwocie nadwyżki podatku.

Ponadto strona wskazała, że organ (działając z uwzględnieniem zasady legalizmu) ma obowiązek doprowadzenia wysokości zobowiązań podatkowych do stanu zgodnego z prawem i rzeczywistością, a w analizowanym przypadku może to zrobić właśnie poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w odniesieniu do okresów rozliczeniowych wskazanych w skardze, na żądanie podatnika.

Według niej ww. przepis art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jako sprzeczny zarówno

z Konstytucją RP, jak i prawem wspólnotowym, nie powinien w ogóle znajdować zastosowania (powinien zostać pominięty przy rozstrzyganiu sprawy).

Uzasadniając powyższe strona zaznaczyła, że występują różne terminy na korygowanie wysokości zobowiązań podatkowych, w zależności od tego, czy korekta ma dotyczyć podatku naliczonego w podatku od towarów i usług, czy jakiegokolwiek innego podatku (w tym zmiany wysokości podatku należnego w podatku od towarów i usług). Podkreśla, że w odniesieniu do wszystkich innych podatków zastosowanie ma dłuższy termin na korygowanie przez samego podatnika wysokości zobowiązania i w tym znaczeniu naruszona jest zasada równowagi. W kontekście tej zasady strona zwróciła uwagę na kwestie związane z korektami deklaracji VAT, powołała się na warunek wskazywany przez Trybunał Sprawiedliwości w prezentowanych orzeczeniach, odnoszący się

do zasady równoważności, dokonała analizy konstrukcji występujących w innych podatkach, dotyczących obniżania zobowiązania podatkowego o kwoty podatków czy to uiszczanych wcześniej, czy to uiszczanych na poprzednim etapie obrotu, wskazując, że przepisy dotyczące zwrotu innych podatków także przewidują dłuższy okres na żądanie zwrotu podatku, niż art. 86 ust. 13 ustawy o VAT odnoszący się do korekty podatku naliczonego, co jej zdaniem potwierdza naruszenie zasady równowagi, wskazała, że art. 86 ust. 13 cyt. ustawy jest niezgodny z konstytucyjną zasadą równości w zakresie, w jakim nie pozwala podatnikom na korektę deklaracji dotyczącą podatku naliczonego po upływie 5-letniego terminu od początku roku, w którym prawo do odliczenia wystąpiło.

Konkludując strona wskazała, że skarżonym postanowieniem odmawiającym wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek podatnika, organ podatkowy I instancji zamknął jej tym samym możliwość odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego, uniemożliwiając jej doprowadzenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług do wielkości zgodnej z przepisami prawa. Podkreśliła, że żąda skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie m.in. w przepisach: art. 19, art. 29,

art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy o VAT, oraz że jako podatnik podatku od towarów i usług ma zarówno legitymację formalną (uprawnienie z art. 165

§ 1 Ordynacji podatkowej), jak i materialnoprawną (uprawnienia z art. 19, art. 29,

art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy o VAT) do wszczęcia postępowania podatkowego. Zatem, w ocenie strony, jej żądanie znajduje podstawę prawną zarówno w przepisach prawa materialnego, jak i procesowego.

W uzasadnieniu strona zaznaczyła także, że stanowisko organu odwoławczego, polegające na bezwiednym zaakceptowaniu poglądu organu I instancji, zgodnie

z którym podatnik nie mógł samodzielnie przedmiotowego postępowania uruchomić - narusza jedną z fundamentalnych zasad prawa podatkowego - zasadę zaufania do organów podatkowych. Powołując się na orzecznictwo dotyczące ww. zasady, strona skarżąca wskazała, iż działania organów obu instancji powinny prowadzić podatnika do przekonania, że odnoszące się do niego działania organów państwa są prawidłowe i odpowiadają prawu, natomiast wszelkie niejasności czy też wątpliwości stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Powołując się na powyższe strona stwierdziła, że orgay zbagatelizował ogólną zasadę prawa podatkowego.

Zdaniem strony wydanie postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania niweczy jej szanse na określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Organ swym postanowieniem, zamknął drogę do merytorycznego rozstrzygnięcia, godząc tym samym w zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ uznał zarzuty skargi za bezzasadne, wniósł

o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga jest niezasadna.

Spór w niniejszej sprawie wiąże się z udzieleniem odpowiedzi, czy skarżący

stanie faktycznym wynikającym z akt sprawy, mógł skutecznie, poprzez złożenie stosownego wniosku, wszcząć postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowej wysokości: zobowiązania podatkowego za styczeń, lipiec, grudzień 2010 r. oraz zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 r.

W ocenie strony, art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej zawiera jednoznaczną normę

- postępowanie może być wszczęte m.in. na wniosek strony. Nie było zatem żadnych przeszkód, aby na skutek jej wniosku rozpoczęło się postępowanie mające na celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, bądź określenia prawidłowej wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazane okresy. Strona podkreślała, że żądała skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie w w/w przez nią przepisach ustawy o VAT. Wskazywała też, że procedura uruchamiana jest przez samo żądanie, a składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania strona sama nadaje bieg postępowaniu, stwarzając

możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Jej zdaniem, będąc zatem podatnikiem podatku VAT ma legitymację formalną (uprawnienie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej), jak i legitymację materialnoprawną (uprawnienia z ww. przepisów ustawy o VAT) do wszczęcia postępowania podatkowego

Z racji powyższego, koniecznym jest przypomnienie, że zgodnie z treścią art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony

lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (§ 3). Z kolei wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (§ 2), zaś datą wszczęcia postępowania w tym przypadku jest dzień doręczenia stronie owego postanowienia (§ 4).

W świetle przytoczonej regulacji, zgodzić należy się z tezą zaakceptowaną również

w orzecznictwie sadów administracyjnych, że organ podatkowy nie podejmuje względem żądania strony żadnego aktu, który przesądzałby wszczęcie (bądź nie) postępowania. Samo bowiem żądanie strony wszczyna postępowanie. Jednakże jednocześnie koniecznym staje się zastrzeżenie, że skutek ten nie dotyczy wszystkich bez wyjątku postępowań.

Trzeba bowiem stwierdzić, że treść art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazując na dwa sposoby wszczęcia postępowania nie przesądza, w jakich sprawach owe dwa sposoby, bądź jeden z nich, mogą znaleźć zastosowanie.

Tym samym art. 165 Ordynacji podatkowej nie daje odpowiedzi na pytanie, czy w danej sprawie postępowanie podatkowe może być zainicjowane przez stronę, czy też organ, albo oba te podmioty zamiennie.

Wbrew temu co twierdzi strona, kwestię tę, jak słusznie podkreślały organy podatkowe, rozstrzygają zasadniczo przepisy materialnego prawa podatkowego, które albo

wprost wyznaczają podmiot uprawniony do uruchomienia postępowania w danego rodzaju sprawach, albo też przesądzają to zagadnienie na skutek odpowiedniego ukształtowania instytucji prawa podatkowego.

Ku lepszemu zilustrowaniu w/w twierdzeń, w ramach pierwszej grupy przypadków przykładowo można wskazać na zwolnienie przez organ płatnika z obowiązku pobrania podatku (art. 22 § 2 Ordynacji podatkowej), czy odroczenie terminu płatności podatku (art. 48 § 1 pkt 1 tej ustawy). Nie ulega wątpliwości, że treść tych przepisów jednoznacznie wskazuje, że zastosowanie regulowanych tam instytucji odbywa się na wniosek podatnika. Z tego też powodu wykluczona w tych sprawach jest możliwość wszczęcia postępowania przez organ podatkowy z urzędu.

Z kolei, do drugiej grupy przypadków, odnosząc się już do meritum niniejszego sporu, zaliczyć trzeba określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

W tym samym terminie, stosownie do art. 103 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 ww. ustawy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania zadeklarowanego podatku na rachunek urzędu skarbowego.

Są to przepisy materialnego prawa podatkowego. Poza wszelkimi wątpliwościami

z regulacji tych wynika, że obowiązek rozliczenia podatku spoczywa na podatniku (samoobliczenie).

Z tego też powodu skarżący nie mógł żądać, ażeby rozliczenia podatku dokonał organ podatkowy. Tam zatem, gdzie ustawa nakłada na podatnika obowiązek obliczenia podatku, nie może on żądać od organu dokonania takiego obliczenia. W istocie, przerzucałby w ten sposób obowiązek na organ, niwecząc sens tej konstrukcji poboru podatku, którym jest samoobliczenie.

Koniecznym jest również dodanie, że w treści art. 165 Ordynacji podatkowej nie chodzi zasadniczo o żądanie wszczęcia postępowania, lecz żądanie rozstrzygnięcia sprawy, zastosowania określonej instytucji prawa podatkowego. Podatnik żąda umorzenia zaległości, albo rozłożenia płatności podatku na raty. W tym sensie nie żąda wszczęcia postępowania w tych sprawach, gdyż - jak już wyżej zaznaczono - postępowanie samo się wszczyna na skutek wystąpienia z żądaniem.

Odnosząc te uwagi do okoliczności sprawy trzeba przeto zauważyć, że żądanie skarżącego, tj. wyrażone we wniosku o wszczęcie postępowania musiało być odczytane jako wniosek o określenie przez Naczelnika US prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za styczeń, lipiec, grudzień 2010 r. oraz zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 r. Ku temu też w swej argumentacji zmierzała strona.

Tymczasem obowiązek w tym zakresie, zgodnie z przywołanymi przepisami ustawy

o podatku od towarów i usług, spoczywał na podatniku. Art. 165 Ordynacji podatkowej jest przepisem procesowym, który nie tworzy dla stron postępowania uprawnień do żądania wszczęcia postępowania nie wynikających dla nich z materialnego prawa podatkowego.

Według art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej

z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości oraz dodatkowo wobec brzmienia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w razie niezłożenia deklaracji.

Z cytowanego przepisu, nie wynika obowiązek prowadzenia postępowania wymiarowego na żądanie strony. Uregulowanie to zawiera jedynie domniemanie istnienia zobowiązania (kwoty zwrotu) w takim rozmiarze, jaki wynika ze złożonej deklaracji, a wzruszyć je (domniemanie) może jedynie decyzja organu skarbowego.

Przy oparciu poboru podatku na samoobliczeniu, organowi podatkowemu przypadła rola podmiotu weryfikującego poprawność deklarowanych rozliczeń podatników.

Z tego też powodu organ podatkowy zasadniczo podejmuje postępowania tam, gdzie podatnik nie złożył rozliczenia, albo gdzie zachodzi przypuszczenie nieprawidłowego rozliczenia podatku.

Stosownie do art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej jeżeli wskutek wszczętego postępowania podatkowego, organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jednakże

w zakresie tym nie można mówić o prawnie określonym obowiązku prowadzenia postępowania (C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 113).

Nadto, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 21 § 3a cyt. ustawy).

Tym bardziej, nie można z tego przepisu wywieść kompetencji strony do zainicjowania postępowania podatkowego zmierzającego do wymiaru zobowiązania powstającego z mocy prawa, skoro trybem jego określenia jest samoobliczenie.

Skoro zatem postępowanie podatkowe zmierzające do weryfikacji rozliczenia podatnika może być wszczęte jedynie z urzędu, to słusznie organy stanęły na stanowisku, że podatnik takiego postępowania nie mógł uruchomić. Jednocześnie przepisy Ordynacji podatkowej, przywołane na wstępie uzasadnienia, jednoznacznie wyznaczyły sposób

i moment wszczęcia postępowania przez organ podatkowy. Powoduje to brak możliwości zainicjowania przez organ postępowania w inny sposób, w tym poprzez sam fakt podejmowania określonych czynności, niezależnie od tego jaki byłyby stopień ich zaawansowania.

Zatem sugestia skarżącego, że skoro Miasto nie może w pełni zrealizować swoich praw w zakresie odliczenia podatku naliczonego, ze względu na brzmienie

art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, i że wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego na podstawie art. 165 Ordynacji podatkowej zmierzającego do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego jest jedyną możliwością realizacji tego prawa - jest wobec argumentacji organów zaakceptowanej przez Sąd, nieuzasadniona.

Za organem ponownie podkreślić należy, że w art.165 Ordynacji podatkowej mowa jest m.in. o żądaniu wszczęcia postępowania, rozumianym jako żądanie rozstrzygnięcia konkretnej sprawy, czyli zastosowania określonej instytucji prawa podatkowego (np. żądanie umorzenia zaległości albo rozłożenia płatności podatku na raty). Art.165 cyt. ustawy jest przepisem procesowym, który nie tworzy dla stron postępowania uprawnień do żądania wszczęcia postępowania nie wynikających dla nich z materialnego prawa podatkowego. Z ww. przepisu, wbrew wywodom skargi, nie wynika obowiązek prowadzenia przez organ podatkowy postępowania w przedmiocie wymiaru podatku na żądanie strony.

Stronie, jako podatnikowi podatku od towarów i usług, nie przysługuje uprawnienie do żądania od organu I instancji skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego

jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów art. 19,

art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy o VAT. Obowiązujące przepisy prawa w zakresie podatku od towarów i usług, a w szczególności art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1 ww. ustawy, nakładają bowiem na podatników obowiązek samodzielnego obliczenia podatku, a następnie złożenia deklaracji.

Stosownie do brzmienia art. 165a Ordynacji podatkowej - w sytuacji, gdy postępowanie

z jakichkolwiek przyczyn nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny.

Zasadnie organ uznał, że w niniejszej sprawie zachodziła przesłanka z art. 165a §1 Ordynacji podatkowej do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek strony z [...] października 2015r. w sprawie określenia prawidłowej wysokości: zobowiązania podatkowego za miesiące: styczeń, lipiec, grudzień 2010 r. oraz zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010 roku.

Tym samym, zarzut naruszenia art. 165 § 1 i § 3 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej jest bezpodstawny.

Jako chybiony należy również uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 99 ust. 1

i 12 w związku z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. Wszczęcie postępowania na żądanie strony w przedmiotowej sprawie nie mogło nastąpić, gdyż przepisy prawa nie normują możliwości żądania skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego jej materialnoprawnych uprawnień i obowiązków znajdujących oparcie m.in. w przepisach: art. 19, art. 29, art. 41, art. 43, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 ustawy o VAT. Inicjatywa wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie podatków opartych na zasadzie samoobliczania, tj. m.in. podatku od towarów i usług, leży po stronie organów podatkowych. Podatnikowi podatku od towarów i usług nie przysługuje natomiast uprawnienie do żądania od organu podatkowego skonkretyzowania w toku postępowania podatkowego materialnoprawnych uprawnień i obowiązków.

Pozbawiony uzasadnienia jest również zarzut skarżącego, że w zaskarżonym rozstrzygnięciu organ nie wymienia żadnych konkretnych przepisów, które stałyby

na przeszkodzie wszczęciu postępowania podatkowego na wniosek podatnika

w przedmiotowym stanie faktycznym. Wbrew twierdzeniom skargi, w zaskarżonym orzeczeniu omówiono i wskazano na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług kształtujące samoobliczeniowy charakter podatku (m.in. art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy o VAT), brak w przepisach prawa materialnego uregulowań uprawniających podatnika do zainicjowania postępowania podatkowego zmierzającego do wymiaru zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, ponieważ trybem jego określenia jest samowymiar. (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 września 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 435/14, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podobnie należy ocenić zarzuty naruszenia prawa procesowego w tym -

art. 233 § 1 pkt 1, art. 121 § 1 i § 2, art. 124 Ordynacji podatkowej. Zarzuty są chybione, zaś motywy przytoczone przez organ odwoławczy – trafne i wyczerpujące. Sąd aprobując te argumenty uznał, że nie wymagają one dodatkowego uzupełnienia.

Na zakończenie skład orzekający w sprawie podkreśla, że poglądy wyrażone

w niniejszym orzeczeniu wpisują się w jednolitą w omawianej kwestii linię orzecznictwa sądów administracyjnych, czego przykładem jest zarówno orzeczenie w/w WSA

w Szczecinie z 24 września 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 435/14, jak również oddalający od tego orzeczenia skargę kasacyjną wyrok NSA z 24 maja 2016 r. sygn. akt

I FSK 1991/14, czy inne – wyrok WSA w Szczecinie z 15 października 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 470/14, wyroki NSA z 26 października 2015 r., sygn. akt I FSK 856/14,

sygn. akt I FSK 705/14.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, wobec czego skargę, jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).