Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 281/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, Protokolant Jarosław Lubryczyński, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. K. i H. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 741/11 w sprawie ze skargi L. K. i H. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 30 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 741/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: "WSA"), oddalił skargę L. K. i H. N. (dalej również: "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. (dalej: "SKO") z dnia 30 czerwca 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2011 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., określanej dalej, jako "p.p.s.a").

Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyżej przywołanym wyroku wynika, że decyzją z dnia 11 marca 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy W. ustalił wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r. należnego od skarżących za będące ich własnością budynki i grunty położone w S. na działkach o nr ... i .... Na podstawie danych wynikających ze złożonych przez podatnika informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) oraz danych z ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy ustalił, iż podatnicy są współwłaścicielami ustawowymi nieruchomości o łącznej powierzchni 0,500 ha, sklasyfikowanych symbolem użytku "B". Na działce nr 14/2 znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 98,40 m². i budynek pozostały gospodarczy o powierzchni użytkowej 187,42 m². wykorzystywany w całości na cele mieszkalne. Natomiast na działce nr 13/4 znajduje się budynek letniskowy o powierzchni użytkowej 230 m². Ponadto stwierdzono, że H. N. jest przedsiębiorcą, natomiast L. K. od dnia 4 lutego 2011 r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Wobec powyższego do opodatkowania przyjęto dla działki 13/4 stawkę właściwą dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucili naruszenie art. 1a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych a także art. 122, art. 187 § 1 i 2 oraz art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołania podatnicy wskazali, że nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania według ewidencji gruntów i księgi wieczystej stanowi nieruchomość rolną. Podatnicy nie zgadzają się z oceną organu podatkowego, że przedmiotowa nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą, a budynki położone na działce ... są budynkami letniskowymi. Wyjaśnili, iż H. N. na terenie przedmiotowych nieruchomości zamieszkuje, a nie prowadzi tam działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie nadaje się ze względów technicznych do prowadzenia tam działalności w zakresie produkcji i instalowania oraz sprzedaży konstrukcji metalowych oraz transportu i wynajmu maszyn i urządzeń czym zajmuje się podatnik. W ocenie podatników nie można uznać za prowadzenie działalności wynajmu w sezonie 5 pokoi gościnnych w budynkach położonych na działkach nr ... .... Ponadto budynki położone na ww. działkach pełnią funkcję mieszkalną, a nie letniskową. Zdaniem podatników, organ podatkowy nie ustalił jaka działalność jest faktycznie prowadzona na nieruchomości, a także nie wyjaśnił dlaczego nie uznał budynków położonych na gruncie rolnym za mieszkalne. Do odwołania załączono dokumentację dotyczącą budowy i zakończenia budowy domku letniskowego wolnostojącego w S. na działkach 14/2 i 13/4 oaz budynku gospodarczego na działce 14/2 (m.in. decyzje w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i wydania pozwolenia na budowę, potwierdzenia przez inspektora nadzoru budowlanego zakończenia budowy).

SKO rozpoznając sprawę ponownie, wskutek powyższego odwołania nie znalazło podstaw do jego uwzględnienia, podzielając faktyczne i prawne podstawy zaskarżonej decyzji organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał na treść art. 5 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm., dalej zwana "u.p.o.l"), różnicującego stawki podatku od nieruchomości dla budynków oraz kompetencję rady gminy w tym zakresie. Odnosząc się do kwestii opodatkowania nieruchomości stanowiących współwłasność osób fizycznych, spośród których jedna tylko prowadzi działalność gospodarczą organ odwoławczy powołał treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy oraz zgodził się z jego interpretacją, zgodnie z którą podstawową przesłanką i jedyną, która decyduje o wysokości stawki podatkowej jest okoliczność posiadania budynku i gruntu przez przedsiębiorcę, bez prawa organu podatkowego do badania jaki to rodzaj związku, ekonomiczny czy nieekonomiczny oraz sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Na poparcie swojego stanowiska organ II instancji powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/07 prezentujący taką właśnie wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. SKO podkreśliło, iż wskazana interpretacja jest właściwa również w przypadku gdy nieruchomość jest przedmiotem współwłasności z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wskazując na treść do art. 3 ust. 4 u.p.o.l. organ podatkowy wyjaśnił także, iż nieruchomość znajdująca się w posiadaniu dwóch lub więcej osób stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a ze względu na solidarny charakter ciążącego na współwłaścicielach takiej nieruchomości zobowiązania podatkowego nie jest możliwe rozdzielenie go na poszczególnych podatników i zastosowanie różnych stawek podatku. Dalej w swojej decyzji SKO odniosło się do opodatkowania budynku letniskowego stawką najwyższą, a nie stawką jak dla budynków mieszkalnych, stwierdzając, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdzał, że sporny budynek nie może być uznany za mieszkalny. Uzasadniając rozstrzygnięcie w tym zakresie organ odwoławczy powołując się na art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej oraz prawo budowlane i jego przepisy wykonawcze, wyjaśnił, iż organy podatkowe przy kwalifikowaniu budynku do kategorii "budynku mieszkalnego" powinny posługiwać się kryteriami wynikającymi z prawa budowlanego, a pomocniczo także dokumentacją architektoniczno-budowlaną danego obiektu, które w sposób precyzyjny winny określać rodzaj budynku. Wskazano także, na art. 21 ustawy prawo geodezyjne oraz zawartą tam zasadę obowiązkowego uwzględniania przez organy podatkowe przy wymiarze podatków danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, a także zwrócono uwagę na brak uprawnienia po stronie organów podatkowych do występowania z wnioskiem o zmianę danych zawartych w ewidencji. Następnie organ odwoławczy wskazał, iż z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż małżonkowie są właścicielami ustawowymi zabudowanej działki gruntowej o nr ... o pow. 1100 m². Położonej w S., oznaczonej jako tereny mieszkaniowe (symbol B) oraz zabudowanej działki gruntowej o pow. 3900 m². oznaczonej jako tereny mieszkaniowe (symbol B). Nieruchomość gruntowa oznaczona nr ... zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o pow. 98,40 m², i budynkiem gospodarczym o pow. 187,42 m². Ponadto na działkach ... ... posadowiono budynek letniskowy o pow. użytkowej 230 m²., którego funkcja oznaczona jest w kartotece budynków jako "inne niemieszkalne". Organ II instancji zwrócił także uwagę na znajdującą się w aktach sprawy dokumentację – Potwierdzenie przyjęcia przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego zawiadomienia o zakończeniu budowy budynku gospodarczego. Stwierdził także, iż w świetle art. 194 Ordynacji podatkowej, dowodem podważającym dokumenty urzędowe nie może być okoliczność faktyczna zaspokajania w domu letniskowym potrzeb mieszkaniowych jego właściciela i rodziny. Organ podkreślił także, iż ewidencja gruntów i budynków jednoznacznie wyklucza zakwalifikowanie gruntów położonych w S. na działkach o nr ... .... jako gruntów rolnych zabudowanych.

Organ odwoławczy odniósł się także do argumentów podatników dotyczących względów technicznych, które nie pozwalają w budynkach będących przedmiotem opodatkowania na prowadzenie działalności gospodarczej jako przesłanki wyłączającej z opodatkowania podwyższoną stawką. Organ wyjaśnił, iż względy techniczne w rozumieniu art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odnoszą się do złego, nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego przedmiotu opodatkowania. Pojęciem tym – według organu - nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów – innych niż techniczne nie prowadzi w danej nieruchomości działalności gospodarczej. W skardze na powyższą decyzję podatnicy wnieśli o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucili - naruszenie art. 1a ust. 1 i 2 u.p.o.l., a także art. 122, art. 187 § 1 i 2 oraz art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący podtrzymują swoje stanowisko, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów i budynków bez żadnych dodatkowych warunków nie może rodzić związku nieruchomości z działalnością gospodarczą. Podatnicy jak dotychczas nie zgadzają się z oceną, iż zarówno grunt jak i budynki na nim są związane z działalnością gospodarczą. Według nich budynki pełnią funkcję mieszkalną, a cała nieruchomość, zgodnie z wpisem w księdze wieczystej stanowi nieruchomość rolną. W ocenie autorów skargi, obowiązujące przepisy prawa (art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej) nakazują organom podatkowym zbadanie, czy istnieje związek nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą i jaki ma ona charakter. Dalej w skardze skarżący, odnosząc się do językowego znaczenia określenia "budynek mieszkalny" zakwestionowali zakwalifikowanie budynku letniskowego położonego w S. na działkach nr ... i ... do "budynków pozostałych" a nie do mieszkalnych skoro jest on przeznaczony do przebywania ludzi i tej funkcji służy. W odpowiedzi na skargę, SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. WSA przystępując do uzasadnienia zaskarżanego wyroku na wstępie podniósł, że w sprawie organy podatkowe rozstrzygały dwie kwestie. Po pierwsze opodatkowania podwyższoną stawką gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą będących w posiadaniu przedsiębiorcy H. N. oraz nieprowadzącej działalności gospodarczej L. K.. Po drugie – opodatkowania domu letniskowego stawką przewidzianą dla budynków pozostałych.

WSA przywołując regulację art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., który dodany został nowelizacją ustawy od 1 stycznia 2003 r., podniósł że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę, a nie sposób, w jaki jest ona wykorzystywana. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym. Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie wynika, że jedynym czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności jest kryterium posiadania i to w znaczeniu o jakim mowa w przepisach prawa cywilnego, wobec braku definicji posiadania w ustawie podatkowej. Ustawa podatkowa nic nie mówi o funkcji czy sposobie wykorzystania nieruchomości. Zdaniem WSA, w świetle przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i wyżej wskazanej wykładni organ podatkowy w celu określenia prawidłowej stawki podatkowej jest uprawniony jedynie do ustalenia statusu podatnika i charakteru gruntu lub budynku, natomiast nie jest uprawniony do badania rodzaju związku łączącego nieruchomość z prowadzoną przez właściciela czy właścicieli nieruchomości działalnością gospodarczą, czy sposobu wykorzystania nieruchomości. Tak więc obiekt nawet niewykorzystywany faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się już za związany z działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. Wyjątkiem od uznania, że grunty, budynki czy budowle są związane z działalnością gospodarczą są względy techniczne. Wyłączyć z opodatkowania podwyższoną stawką mogą jedynie względy techniczne, które należy rozumieć jako trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu, budynku, budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. W stanie faktycznym sprawy, zdaniem WSA taka sytuacja nie zachodziła. Podatnicy nie wykorzystywali przedmiotowej nieruchomości, jak podali, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności przez H. N. i nieprzystosowanie techniczne nieruchomości. Kwestie te nie mają jednak żadnego znaczenia dla stwierdzenia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą. W ocenie skarżących powyższa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prowadzi do uznania ww. przepisu za niekonstytucyjny i dyskryminujący przedsiębiorców. Zdaniem WSA, interpretowany przepis jest jasny i nie budzi wątpliwości, wobec tego nie może być żadnych wątpliwości w zakresie jego zgodności z Konstytucją. WSA zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego, iż powyższa interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.ol. jest prawidłowa również, gdy jednym ze współwłaścicieli jest osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, a więc tak jak w stanie faktycznym sprawy. Regulacja prawna zawarta w art. 3 ust. 4 ustawy wyklucza bowiem różnicowanie stawek podatku dla nieruchomości (będącego zobowiązaniem solidarnym) dla poszczególnych podatników. WSA poparł stanowisko organów podatkowych także w drugiej rozstrzyganej kwestii dotyczącej opodatkowania domu letniskowego położonego na działkach nr ... i ... stawką przewidzianą dla budynków pozostałych. Podstawą takiego rozstrzygnięcia stanowiły dane wynikające z wypisu z ewidencji gruntów i zawartej tam kartoteki budynków oraz przedłożonych przez podatników dokumentów budowlanych, stanowiące dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Organ przyjął zatem niemieszkalny charakter tego budynku zgodnie z oznaczeniem nadanym mu urzędowo. Zdaniem WSA, brak jest podstaw aby nakładać w tym zakresie na organy podatkowe dodatkowy obowiązek przeprowadzania postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia funkcji czy sposobu wykorzystania budynków należących do skarżących. Jak słusznie zauważono w zaskarżonej decyzji, podatnicy nie przedstawili żadnych innych wiarygodnych dowodów poza swoimi twierdzeniami dla podważenia dokumentów urzędowych. Nie jest rolą organu podatkowego uzgadnianie zapisów w ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym. Posłużenie się wiążącą dla organów podatkowych ewidencją gruntów i budynków jak i dokumentami przedłożonymi przez skarżących (dotyczącymi zakończenia budowy budynku letniskowego i gospodarczego) znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa (art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego). Reasumując WSA stwierdził, że organy w sposób jednoznaczny, nie nasuwający żadnych wątpliwości w oparciu o zgromadzony w sposób kompleksowy materiał dowodowy wywiodły, po uprzedniej jego ocenie, realizując tym samym obowiązek wynikający z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, iż podstawą ustalenia podatku w podwyższonej stawce jak dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą jest posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę, a opodatkowania budynków w stawce dla budynków pozostałych zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Brak było podstaw prawnych do prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego na okoliczność wykorzystywania przez podatników nieruchomości czy ich funkcji. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. WSA skargę oddalił. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, skarżący (reprezentowani przez pełnomocnika – radcę prawnego) zarzucili WSA naruszenie:

1. prawa materialnego w postaci przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwą wykładnię tj. poprzez uznanie, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę decyduje o podwyższonej stawce podatku a nie sposób wykorzystywania nieruchomości oraz że jeżeli tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą to i tak przyjmuje się, iż nieruchomość ta pozostaje w posiadaniu przedsiębiorców.

2. prawa materialnego w postaci przepisów art. 2, art. 8 ust. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez ich niezastosowanie, choć przepis art. 8 ust. 2 Konstytucji nakazuje przepisy Konstytucji stosować bezpośrednio,

3. naruszenie przepisów postępowania w postaci art. 233 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na niewystarczająco wszechstronnym rozważeniu zebranego materiału dowodowego i w konsekwencji nie dokonanie ustalenia, że obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiają wykorzystywanie nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania do celów działalności prowadzonej przez skarżącego,

4. naruszenie przepisów postępowania w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez ich niezastosowanie tj. niedostrzeżenie naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 1a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów art. 122, art. 187 § 1 i 2, a także art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Wobec powyższego wnoszono uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania zarówno przed Sądem I Instancji jak i przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Nadto przed rozpoznaniem sprawy co do istotny, wnoszono o: wystąpienie na podstawie art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym, do TK z zapytaniem, czy przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych jest zgodny z przepisami art. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 6 kwietnia 1997 r., ewentualnie odroczenie rozpoznania sprawy i przedstawienie zagadnienia prawnego w zakresie wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w kontekście jego zgodności z przepisami art. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 6 kwietnia 1997 r., - do rozstrzygnięcia składowi Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. SKO nie skorzystało z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W myśl art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach.

W postępowaniu podatkowym małżonków traktuje się jak innych współwłaścicieli (por. art. 92 § 3 i art. 133 § 3 Ordynacji podatkowej). Konsekwencją powyższego stanu prawnego jest to, że do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli (zniesienie wspólności małżeńskiej) nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady solidarnego obciążania obowiązkiem podatkowym podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2007 r. sygn. akt II FSK 1748/06).

Organ podatkowy ustala w jednej decyzji wysokość zobowiązania podatkowego od nieruchomości dla całej nieruchomości, której adresatami są małżonkowie i nie ma obowiązku badania w jakim zakresie dana nieruchomości jest użytkowana przez każdego z małżonków, a tym samym ustalania wysokości zobowiązania w zależności od sposobu jej wykorzystywania.

Zasada solidarnej odpowiedzialności małżonków (współwłaścicieli) za zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości skutkuje tym, że w sytuacji gdy jeden z małżonków (współwłaścicieli nieruchomości) prowadzi na niej działalność gospodarczą, przyjmuje się, że cała nieruchomość ma związek z tą działalnością. Status przedsiębiorcy w odniesieniu do jednego z małżonków uzasadnia obciążenie podwyższoną stawką podatkową (na zasadach zobowiązania podatkowego) również drugiego małżonka.

Z ustawowej definicji gruntu, budynku i budowli związanych z działalnością gospodarczą zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że każda nieruchomość (będąca gruntem, budynkiem i budowlą), będąca w posiadaniu przedsiębiorcy będzie związana z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku, budowli przesądza o zakwalifikowaniu ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaś opodatkowanie nieruchomości stawką podwyższoną byłoby możliwe w przypadku ustalenia w toku postępowania podatkowego, że mogłoby one choćby pośrednio służyć prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Dokonując wykładni omawianego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy stwierdzić, że ustawodawca podatkowy uzależnił wysokość stawek podatkowych w podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, nieruchomość jest związana z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, jeżeli w jakikolwiek sposób jest przez niego wykorzystywana do prowadzonej dzielności gospodarczej lub, mając na uwadze cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost do tego celu. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej winne być zaliczone również grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej powodując, że mogą być one wykorzystane na ten cel (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2012 r. II FSK 2288/10 i II FSK 2289/10 i z dnia 18 lipca 2012 r. II FSK 32/11).

Bez wątpienia warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczona na realizację niegospodarczych, osobistych celów życiowych podatnika oraz jego rodziny.

Nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ja uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej a nie jest objęta podatkiem rolnym albo leśnym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 360/13).

Odnosząc powyższą konstatację do ustaleń dokonanych przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie należy odpowiedzieć na pytanie czy znajdujące się na działce grunty o numerze geodezyjnym ... o powierzchni 1100 m² w S., zabudowanej domem letniskowym oraz działka gruntu o numerze 14/2 o powierzchni 3900 m² zabudowana budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym wykorzystywane są przez podatników w całości wyłącznie na celu mieszkaniowe, czy też służą do prowadzenia działalności gospodarczej, a mianowicie – budynek letniskowy do działalności w zakresie agroturystyki, zaś w budynku mieszkalnym i budynku gospodarczym podatnik H. N. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu wymienionego w zaświadczeniu o prowadzeniu działalności gospodarczej. W myśl art. 7a ust. 1 i 2 u.p.o.l. organy podatkowe dla potrzeb wymiaru m.in. podatku od nieruchomości prowadzą ewidencję podatkową nieruchomości zawierającą w szczególności dane dotyczące decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o pozwoleniu na budowę, planu zagospodarowania przestrzennego. Tak więc istota rozstrzygnięcia sprowadza się do ustalenia podstawowej funkcji użytkowej budynku. W sytuacji, gdy nieruchomość w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (np. w budynku mieszkalnym prowadzi biuro firmy) to nieruchomość taka staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej i należy ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem.

Z zaświadczenia Burmistrza W. z dnia 8 grudnia 2006 r. wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej podatnika jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, produkcja konstrukcji metalowych, instalowanie konstrukcji metalowych, produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej, narzędzi, pojemników metalowych, wyrobów z drutu, złączy, śrub, łańcuchów i sprężyn, sprzedaż hurtowa sprzętu AGD i artykułów radiowo-telewizyjnych, maszyn i narzędzi dla przemysłu, handlu i nawigacji, mebli, sprzętu oświetleniowego i artykułów użytku domowego, wyrobów metalowych, farb i szkła, a także transport drogowy towarów pojazdami uniwersalnymi i wynajem maszyn i urządzeń. Jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej podatnik wskazał właśnie adres przedmiotowej nieruchomości tj. S. oraz teren całego kraju.

Również z "potwierdzenia" z dnia 27 kwietnia 2010 r. wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. wynika, że podatnicy zakończyli budowlę budynku gospodarczego na działce nr ... w S. o powierzchni użytkowej 187,42 m², wybudowanego na podstawie decyzji z dnia o pozwoleniu na budowę z dnia 19 marca 2003 r.

Z zestawienia powyższych faktów wynika, że przedmiotowa nieruchomość jako wykorzystywana przez podatników do prowadzonej działalności gospodarczej stała się elementem przedsiębiorstwa.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę nie podziela poglądu, że już samo posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższa stawką jak z budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano za uznaniem przedmiotowej nieruchomości za element przedsiębiorstwa wystarczyło wykazanie, że posiadają one cechy, które przy uwzględnieniu prowadzonej działalności gospodarczej, powodują że mogą być wykorzystywane na ten cel.

Odnośnie budynku letniskowego "D" w S. należy stwierdzić, że trafne jest stanowisko organu podatkowego i Sądu pierwszej instancji, że powyższa nieruchomość winna zostać opodatkowana według stawki "dla budynków pozostałych". I tak, art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że "budynek" - to "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach".

Ponieważ art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej przewidywał różne stawki podatku dla różnych grup budynków, nie definiując tych grup, należało odwołać się do przepisów prawa budowlanego wskazanych w cytowanym wyżej art. 1a ust.1 pkt 1 tej ustawy.

Treść art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) jest identyczna jak definicja budynku z ustawy podatkowej, stanowi mianowicie, że budynek to "obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach". Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy "obiekt budowlany" to (m.in.) "budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi". Natomiast zgodnie z jaj art. 3 pkt 2a "budynek mieszkalny jednorodzinny" to "budynek wolnostojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej "lub grupowej" służący zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych...".

Z uwagi na majątkowy charakter podatku, należy wskazać, że chodzi o własne, podstawowe potrzeby mieszkaniowe podatnika i jego rodziny. Z tej przyczyny do budynków, które zaspokajają te potrzeby jedynie okresowo, będąc wykorzystywanymi dla celów rekreacyjnych nie mogła mieć zastosowania preferencyjna stawka podatku "dla budynków mieszkalnych lub ich części", należą one do grupy budynków "pozostałych". Zróżnicowanie stawek podatkowych w ramach tej grupy przedmiotów opodatkowania nie wprowadzało przedmiotu nowego, nieprzewidzianego ustawowo. Organy samorządowe nie miały w tym zakresie żadnych uprawnień, nie korzystały z "blankietowej" delegacji ustawowej.

Fakt zawieszenia działalności agroturystycznej w styczniu (jeden miesiąc) 2011 r. nie ma znaczenia w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości.

Reasumując należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie narusza prawa materialnego i procesowego w stopniu, który miałby wpływ na wynik sprawy.

Odnośnie wniosku autora skargi kasacyjnej żądającego wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego ewentualnie do rozszerzonego składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego o rozstrzygnięcie kwestii, czy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP należy wskazać, że o zgodności przepisu ustawy z Konstytucją rozstrzyga wyłącznie Trybunał Konstytucyjny. Po wtóre, jedynie od sądu orzekającego, czy w konkretnej sprawie zasadne jest wniesienie pytania prawnego co do zgodności aktu normatywnego z konstytucją. Ustawodawca nie przewidział możliwości kontroli sposobu korzystania z tego uprawnienia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 2491/11). Przedstawienia pytania wchodzi w rachubę, gdy sąd, a nie strona, poweźmie wątpliwości co do zgodności ustawy z konstytucją. W analizowanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma wątpliwości co do prawidłowego interpretowania przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 P.p.s.a., wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlega oddaleni.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 P.p.s.a.