Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 410/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-08-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 24 pkt 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi U. S.A. z siedzibą w W. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz U. S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 1 października 2007r. (data wpływu do organu w dniu 3 października 2008r.) "U." S.A. (Skarżąca w niniejszej sprawie) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Skarżąca sprzedaje towary głównie poprzez dwa kanały dystrybucji:

- do dystrybutorów, którzy następnie najczęściej odsprzedają te towary hurtownikom, a ci z kolei placówkom detalicznym, hurtownicy ani placówki detaliczne nigdy nie nabywają towarów bezpośrednio od Skarżącej;

- do dużych sieci sprzedaży detalicznej.

W celu uatrakcyjnienia sprzedaży Skarżąca zamierza udzielać następujących rodzajów premii pieniężnych:

- dla dystrybutorów, gdzie kryterium dla wypłaty premii będzie najczęściej wzrost poziomu odsprzedaży produktów Skarżącej hurtownikom;

- dla hurtowników, gdzie kryterium dla wypłaty premii będzie najczęściej wzrost poziomu odsprzedaży produktów Skarżącej drobnym sklepom detalicznym;

- dla drobnych sklepów detalicznych, gdzie kryterium dla wypłaty premii będzie wzrost poziomu sprzedaży produktów Skarżącej finalnym konsumentom;

- dla dużych sieci detalicznych, gdzie kryterium dla wypłaty premii będzie najczęściej wzrost poziomu zakupów produktów Skarżącej przez daną sieć.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Skarżąca zadała następujące pytanie. "Czy ww. premie pieniężne objęte są zakresem przedmiotowym czynności opodatkowanych na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?"

Zdaniem Skarżącej premia pieniężna nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż przyznanie dystrybutorom, hurtownikom, dużym sieciom detalicznym oraz drobnym sklepom detalicznym świadczenie pieniężne nie jest zapłatą za usługi świadczone na rzecz Skarżącej. Swoje stanowisko Spółka opiera m.in. na wyrokach: NSA z dnia 26 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06, WSA z dnia 22 maja 2007r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06 oraz przepisach VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L. 77/145/1; dalej powoływanej jako "VI Dyrektywa).

Minister Finansów w dniu [...] października 2007r. wydał indywidualną interpretację, w której uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej powoływanej jako "u.p.t.u."), wyjaśnił, że każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podkreślił, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Minister Finansów wskazał, że działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, będą miały bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie będzie związana z żadną konkretną dostawą i nie będzie miała charakteru dobrowolnego, będzie bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. W tym wypadku wypłacona premia nie może być uznana za rabat, stanowi bowiem rodzaj wynagrodzenia dla dystrybutorów (hurtowników, sprzedawców) za świadczone na rzecz Skarżącej usługi. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. W ocenie organu udzielającego interpretacji takie działanie (świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię) należy odpowiednio udokumentować, zgodnie z art. 106 ust. 1 u.p.t.u.

Odnosząc się z kolei do powołanych przez Skarżącą wyroków Minister Finansów podkreślił, że zapadły one w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Reasumując stwierdził, iż wypłata premii na rzecz:

- dystrybutorów w zamian za wzrost poziomu odsprzedaży produktów Skarżącej hurtownikom;

- hurtowników w zamian za wzrost poziomu odsprzedaży produktów Skarżącej drobnym sklepom detalicznym;

- drobnych sklepów detalicznych w zamian za wzrost poziomu sprzedaży produktów Skarżącej finalnym konsumentom;

- dużych sieci detalicznych w zamian za wzrost poziomu sprzedaży produktów Skarżącej przez daną sieć związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię. Odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywcy (dystrybutorzy) otrzymując przedmiotowe premie winni je dokumentować fakturami VAT.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 27 listopada 2007r. Skarżąca zarzuciła Ministrowi Finansów błędną interpretację art. 8 ust. 1 u.p.t.u., z uwagi na fakt, iż premia pieniężna nie jest zapłatą za usługi świadczone na rzecz Spółki, a nabywcy którym wypłacono premie pieniężne nie są zobowiązani do żadnego świadczenia, co oznacza brak ekwiwalentności świadczenia. Skarżąca podniosła również, że organ wydający interpretację nie uwzględnił aktualnego orzecznictwa dotyczącego przedmiotowej materii. W uzasadnieniu podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 8 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 6 pkt 1 VI Dyrektywy oraz art. 24 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L. 06/347/1; dalej powoływanej jako "Dyrektywa VAT"), poprzez przyjęcie, że osiągnięcie określonego poziomu obrotów w transakcjach towarowych stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług

- art. 2 I Dyrektywy Rady z 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (Dz.U. UE L. 67/71/1301; dalej powoływanej jako "I Dyrektywa") oraz wynikającej z tego przepisu zasady powszechności i jednokrotności opodatkowania poprzez przyjęcie, że ta sama transakcja może podlegać podwójnemu opodatkowaniu - raz jako dostawa towarów i ponownie, jako świadczenie usług,

- art. 14a oraz art. 14b § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "Ordynacja podatkowa") oraz art. 32 Konstytucji RP oraz wynikającej z tego przepisu zasady równości, poprzez wydanie interpretacji odmiennej od wydawanych przez organy administracyjne na gruncie takich samych stanów faktycznych;

b) przepisów postępowania, tj.:

- art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieodniesienie się do wszystkich argumentów przedstawionych przez Skarżącą we wniosku o dokonanie interpretacji.

Uzasadniając pierwszy z podniesionych zarzutów pełnomocnik Skarżącej podkreślił, że wypłacone premie nie stanowią wynagrodzenia za usługi, lecz powinny być traktowane jako element dokonywanej dostawy towarów. Przepisy u.p.t.u., tj. art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, w sposób enumeratywny określają bowiem transakcje objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Pełnomocnik wskazał, że również art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy za świadczenie usług nakazuje uznać każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Takie samo rozwiązanie prawne funkcjonuje na gruncie art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT.

W jego ocenie konsekwencją powołanego uregulowania jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej dostawa towarów nie może stanowić usługi. W sytuacji zatem, kiedy z ekonomicznego punktu widzenia chodzi o jedną transakcją, jaką jest dostawa towarów, nieprawidłowe jest traktowanie odbiorcy jako świadczącego usługę. Nabycie towarów nie jest bowiem świadczeniem usług, lecz immanentną częścią transakcji dostawy towarów.

Pełnomocnik Skarżącej stwierdził ponadto, że z definicji usługi zawartej w przepisach u.p.t.u. wynika, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Natomiast nie każde zachowanie stanowi takie świadczenie, zwłaszcza zaś nie jest nim dokonywanie konkretnej ilości zakupów lub sprzedaży. Co prawda pomiędzy wypłacającym a otrzymującym premię istnieje pewien stosunek prawny, jednak jego elementem nie jest świadczenie ze strony nabywców towarów. O ile bowiem Skarżąca zobowiązana jest do wypłacenia premii w przypadku osiągnięcia przez jej kontrahenta określonego poziomu zakupów, to kontrahenci Skarżącej w żaden sposób nie są zobowiązani do osiągnięcia takiego poziomu, który by ich do osiągnięcia premii uprawniał. W przypadku gdyby odbiorcy towarów nie osiągnęli tego poziomu nie są na nich nakładane żadne sankcje takie, jak np. kara umowna czy wykonanie zastępcze, które są stosowane w obrocie gospodarczym przy transakcjach usługowych, gdy jedna ze stron nie wywiąże się z postanowień umowy. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego poziomu obrotów nie wiąże się dla niego z żadną odpowiedzialnością prawną czy faktyczną.

Powołując się na orzecznictwo ETS oraz sądów administracyjnych pełnomocnik podkreślił, że za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. nie można uznać osiągnięcia przez nabywcę obrotów w określonej wysokości. Równocześnie premia wypłacona przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Wyjaśnił ponadto, że przyjęcie stanowiska przedstawionego w interpretacji, jakoby określona ilość transakcji dostawy towarów mogła stanowić transakcję świadczenia usług, prowadzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności: raz jako dostawy towarów, a drugi raz jako zakupu tego samego towaru, ale o określonej łącznej wartości. Zgodnie bowiem z poglądem wyrażonym w interpretacji opodatkowaniu podatkiem VAT podlegałaby najpierw dostawa towarów dokonana przez Skarżącą na rzecz jej kontrahentów, a następnie premia pieniężna udzielona tym kontrahentom z tytułu dokonania zakupów tych samych towarów w ramach tych samych dostaw opodatkowanych już wcześniej podatkiem VAT. W świetle orzecznictwa ETS nie do zaakceptowania jest bowiem stanowisko, że w ramach transakcji już opodatkowanych podatkiem VAT mieszczą się czynności, które podlegać powinny odrębnemu opodatkowaniu tym podatkiem.

Uzasadniając z kolei zarzut naruszenia art. 14a oraz art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 32 Konstytucji RP, poprzez wydanie interpretacji odmiennej od wydawanych przez organy administracyjne na gruncie takich samych stanów faktycznych, pełnomocnik zaznaczył, że mimo, iż orzeczenia organów podatkowych oraz sądów nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, to jednak formułują one zasady interpretacji prawa podatkowego, które nie mogą być ignorowane przez organy podatkowe. Ponadto, mając na względzie powołaną powyżej zasadę równości oraz ustawowe zobowiązanie do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, organ wydający interpretację powinien uwzględnić stanowisko zawarte w powołanych rozstrzygnięciach i orzeczeniach, aby nie kreować sytuacji, w których w odniesieniu do takich samych stanów faktycznych funkcjonować będą odmienne interpretacje prawa. Sytuacja taka pozbawia bowiem podatników możliwości jednolitego rozumienia i stosowania prawa oraz działania podatnika zaufaniu do organów państwa, co stanowi wyraz bezpieczeństwa prawnego.

Odnosząc się do podniesionych zarzutów naruszenia przepisów postępowania stanął na stanowisku, że uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie zawiera komentarza organu podatkowego w kwestiach kluczowych z punktu widzenia przyjętego przez niego stanowiska. Organ podatkowy nie ustosunkował się w ogóle do powołanego przez Skarżącą aktualnego orzecznictwa, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych i nie mogą być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Jednocześnie organ nie wskazał, czym stany faktyczne analizowane w powołanych orzeczeniach różniły się od stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę. Powołane we wniosku orzecznictwo powinno być traktowane jako część twierdzeń strony, do których organ wydający Interpretację był zobligowany się odnieść, a tego nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do problemu - czy zrealizowanie przez kupującego określonej wielkości obrotu z tytułu zakupów wyrobów Skarżącej Spółki, jest usługą na jej rzecz.

Zdaniem Sądu, w opisanym stanie faktycznym nie można uznać, że poza dostawą towarów, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, pomiędzy uczestnikami akcji promocyjnej miałaby miejsce usługa wykonywana przez kupujących poprzez zakup wyrobów Skarżącej w założonej wysokości.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, odpłatne świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z treści przywołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zgodnie z art. 8 ust. 1 usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie, rozdzielając usługi od dostaw. Podkreślić należy, że dokonywanie zakupów u kontrahenta mieści się w czynności opodatkowanej, podatkiem od towarów i usług, w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w przedstawionym stanie faktycznym sprawy - zrealizowania określonego z góry pułapu zakupów - za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że w tej sprawie, na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów. Czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w usługę. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak wcześniej zauważono - jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą (por. wyrok NSA z 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06 niepubl.).

Dokonując interpretacji powołanego przepisu należy odnieść się również do unormowań Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L. 06/347/1, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust. 1, jakim jest art. 24 pkt 1 Dyrektywy. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie Dyrektywy VAT funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej suma określonej ilości dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Przepis art. 24 Dyrektywy, zawierający definicję świadczenia usług, tworzy wraz z art. 14, definiującym dostawę towarów, oraz artykułem 30, zawierającym definicję importu, zakres opodatkowania dokonywanych transakcji, stanowiąc bazę systemu podatku od wartości dodanej. System ten, co do zasady, obejmuje wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej i odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku, wyrażoną w art. 1 Dyrektywy - powszechność opodatkowania. Oznacza to, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, ale jednocześnie, że transakcje już opodatkowane nie mogą podlegać ponownemu opodatkowaniu. Nie może bowiem ta sama czynność prawna być opodatkowywana dwukrotnie tym samym podatkiem od wartości dodanej. Z treści wyroku ETS w sprawie F. A/Sp. F., z jego uzasadnienia wynika, że każdorazowo należy ustalać, czy transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług. Trybunał orzekł, że o tym, czy w świetle VI Dyrektywy dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług, powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji (por. M. Chomiuk w: K. Sachs, VI Dyrektywa VAT, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s. 112). Z przywołanego orzeczenia wywieść należy wniosek, że albo występuje dostawa towarów, albo świadczenie usług.

Zauważyć więc należy na gruncie niniejszej sprawy, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako świadczenia usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji.

Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji (por. R. Mastalski, Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Podnieść także trzeba, że podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej, jest także niedopuszczalne. Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, na przykład w wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r., sygn. akt J 50/88, LEX nr 83935 w sprawie Heinz K., wyroku z dnia 3 października 1985 r., sygn. akt J 249/84, LEX nr 84285 w sprawie M. i M. p. Venceslas P. ETS Przedstawiona argumentacja świadczy jednoznacznie, iż podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji.

Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży - dostawy towaru, drugi zakupu towaru - jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Ponadto Sąd zauważa, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Tymczasem nie dość, że wypłata premii wiąże się w istocie z wykonaniem określonej sumy czynności będących elementem dostawy towarów, to niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością.

Uwzględniając skargę Sąd podzielił tym samym stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06 zgodnie z którym " Za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za tezą tą przemawia nie tylko wykładnia przepisów polskich, ale także unijnych. Transakcja gospodarcza nie może bowiem stanowić jednocześnie dostawy towarów i świadczenia usług, a także nie powinna podlegać podwójnemu opodatkowaniu.

Za brakiem podstaw prawnych do opodatkowania premii czy bonusów za zwiększanie zakupów opowiadają się również przedstawiciele piśmiennictwa m.in. A. Bartosiewicz w Komentarzu do art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2007, wyd. II. czy J. Zubrzycki w Leksykonie VAT (por. J. Zubrzycki w Leksykon VAT, tom I, Wydawnictwo UNIMEX 2006, s. 498). Zdaniem autorów osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie tegoż pułapu obrotów - nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusu) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Podobnie w przypadku wypłaty premii przez sprzedawcę - nabywcy towarów, z tytułu terminowego płacenia przez tego ostatniego za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży - nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Wobec przedstawionych naruszeń prawa materialnego, dotyczącego istoty sprawy, rozważania dotyczące zarzutu skargi o niewłaściwym stosowaniu przepisów proceduralnych były zbyteczne, ponieważ nie miały one wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Mając na uwadze powyższe, Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając na podstawie art. 152 tej ustawy iż nie podlega ona wykonaniu zaś na podstawie art. 200 orzekł o kosztach postępowania.