Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 226/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a);  art. 200;  art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: par. 14 ust. 1 lit. a;  par. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2015 poz 1804
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r.  w sprawie opłat za czynności radców prawnych
article: art. 252 ust. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 1870
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
article: art. 70 par.1, 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Iwona Owsińska- Gwiazda (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Karolina Kaca, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2018 r. w Radomiu sprawy ze skargi "[...]" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej "[...]" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie jest skarga [...] sp. z o.o.

z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] znak [...] z [...] grudnia 2017 r. w przedmiocie zwrotu dotacji.

Skarga została złożona w następującym stanie faktycznym sprawy:

[...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] (zwana dalej: skarżąca, spółka) prowadzi na terenie miasta [...] dwie szkoły: P. U. Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych oraz P. L. Ogólnokształcące dla Dorosłych. Na prowadzenie ww. szkół spółka otrzymała w okresie od [...] stycznia 2010 r. do [...] grudnia 2011 r. z budżetu Gminy Miasta [...] dotację w łącznej kwocie [...] zł.

Pismem z [...] kwietnia 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] (zwany dalej: DUKS) przekazał Prezydentowi Miasta [...] dokumentację z kontroli dotyczącej zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi przez spółkę w latach 2010-2011. Powyższe stanowiło podstawę wszczęcia z urzędu przez organ I instancji postępowania w sprawie określenia dotacji podlegającej zwrotowi.

Decyzją znak [...] z [...] grudnia 2015 r. organ I instancji zobowiązał spółkę do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2010 r. i 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej. Na skutek złożonego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławczego w [...] decyzją znak [...] z [...] lutego 2016 r., uchyliło w/w decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. SKO stwierdziło, że decyzję wydano z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie, uznając nadto, iż organ I instancji winien przeprowadzić dodatkowe dowody w sprawie miedzy innymi odrębne postępowanie kontrolne.

Decyzją znak [...] z [...] grudnia 2016 r. Prezydent Miasta [...] zobowiązał skarżącą do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2010 i 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej. Na skutek odwołania SKO decyzją znak [...] z [...] marca 2017 r., uchyliło decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Podstawę powyższego stanowiło ustalenie, że poprzez brak odpowiedniego zgromadzenia i wyczerpującej analizy materiału dowodowego oraz brak odniesienia się do twierdzeń skarżącej, weryfikacji przedstawionych dokumentów naruszono przepisy postępowania.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy organ I instancji decyzją znak

WE-I.1710.41.2017 r. z 22 sierpnia 2017 r., na podstawie art. 61 ust. 1 pkt 4 w zw.

z art. 67, 252 ust. 1, 60 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. 2016 r. poz. 1870, ze zm., zwana dalej: u.f.p.), art. 90 ust. 3, ust. 3d oraz ust. 3h - 3i ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. 2016 r. poz. 1943 ze zm., dalej: u.s.o.), art. 104 § 1, 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2017 r. poz. 1257, ze zm., dalej: k.p.a.), orzekł o zobowiązaniu skarżącej do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej w nadmiernej wysokości za 2010 r. i 2011 r. w łącznej kwocie [...]zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych w ciągu 15 dni od dnia otrzymania decyzji.

W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub

w części i odpowiednio o umorzenie postępowania w całości lub w części, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Wydanej decyzji zarzuciła naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które to zarzuty zostały szczegółowo omówione w uzasadnieniu złożonego środka zaskarżenia.

Wskazaną na wstępie i stanowiącą przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie decyzją znak [...] z [...] grudnia 2017 r. SKO na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., orzekło o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji po przedstawieniu stanu sprawy Kolegium w pierwszej kolejności odniosło się do kwestii przedawnienia możliwości dochodzenia zwrotu dotacji. Wskazało w tym zakresie, iż dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego - wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem i/lub pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami

w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia tych okoliczności.

Oceniło, iż bieg terminu przedawnienia, powstałego z mocy prawa obowiązku zwrotu dotacji, przy odpowiednim stosowaniu art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2017 r. poz. 201 ze zm., zwana dalej: o.p.), nie może się rozpocząć przed ostatecznym rozliczeniem dotacji przedmiotowej, która ma charakter roczny, a jej rozliczenie następuje zwykle po upływie roku. Bieg terminu przedawnienia obowiązku zwrotu tej części dotacji, która została wykorzystana niezgodnie

z przeznaczeniem lub została pobrana w kwocie wyższej od należnej rozpoczyna się od końca roku następującego po roku, za który dotacji udzielono. Przepisem dającym podstawę do zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest art. 70 § 6 pkt 1 o.p., który stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie

o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się

z niewykonaniem tego zobowiązania. Przepis w tym brzmieniu obowiązuje od 15 października 2013 r. (został zmieniony przez art. 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2013 r.

o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. 2013 r., poz. 1149)). Zgodnie z art. 70c o.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Ustawodawca nigdzie nie przewidział wzoru zawiadomienia, jednak zawiadomienie takie ma pochodzić od właściwego organu i w jego wyniku podmiot winien posiąść wiedzę

o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Zdaniem Kolegium wbrew stanowisku skarżącej, w niniejszej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, bowiem pismem z [...] maja 2015 r. organ I instancji zawiadomił spółkę o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 82 § 1 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. 2017 r. poz. 2226; zwana dalej: k.k.s.), jednocześnie informując o treści art. 70 § 6 pkt 1 o.p. i o tym, że zawieszenie dotyczy dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Pismo to zostało doręczone 22 maja 2015 r. W jego treści organ powołał się na postępowanie kontrolne przeprowadzone w spółce przez DUKS. Następnie w zawiadomieniu o wszczęciu postępowania w przedmiotowej sprawie organ I instancji wskazał, że następuje ono właśnie w wyniku ustaleń dokonanych przez DUKS. Do czasu wniesienia odwołania

w 2017 r. spółka nigdy nie kwestionowała informacji zawartych w piśmie z [...] maja 2015 r. Tym samym odniosło ono skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Spółka miała wiedzę o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym już przed upływem terminu przedawnienia, a taki jest właśnie cel art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Ponadto w piśmie przewodnim do odwołania spółki od decyzji z 29 grudnia 2015 r. (które doręczono także skarżącej) organ I instancji wskazał na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zaistniałe w przedmiotowej sprawie, w tym dzień wszczęcia śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe. Z kolei z informacji przekazanych przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w [...] (pismo z [...] grudnia 2017 r.) wynika,

że śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe zostało umorzone postanowieniem

z [...]lipca 2017 r., ale orzeczenie to nie jest prawomocne, w związku z czym bieg terminu przedawnienia nie zaczął biec na nowo. Z żadnej regulacji nie wynika ponadto, aby koniecznym było wszczęcie postępowania przeciwko osobie, wystarczającym jest wszczęcie postępowania w sprawie.

Odnosząc się do meritum sprawy Kolegium podało, iż do 1 stycznia 2014 r. przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. określał, że dotacje, o których mowa w art. 90 ust. 1a-3b u.o.s., są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki

w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Jak wynika z uzasadnień projektów nowelizacji, zmiany ww. przepisu dokonane na podstawie ustawy z 13 czerwca 2013 r. i 2 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 827, Dz.U. z 2015 r., poz. 357) miały charakter doprecyzowujący. Polegały one na zdefiniowaniu wydatków, które mogą być pokrywane z dotacji, potwierdzając (zgodnie

z dotychczasową praktyką w interpretacji tego przepisu), że w ramach wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, które mogą być pokrywane z dotacji, można uwzględniać również wydatki związane

z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o.

Tym samym wydatki poniesione na zapewnienie obsługi administracyjnej, księgowej

i kadrowej szkoły poniesione przez organ prowadzący szkołę należy zaliczyć do wydatków bieżących szkoły przeznaczonych na realizację jej zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, w rozumieniu art. 90 ust. 3d u.s.o. również w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r.

SKO oceniło dalej, iż skoro dotacje stanowią środki publiczne, to ich wydatkowanie powinno być należycie dokumentowane. W toku prowadzonej przez Prezydenta kontroli spółka, jako potwierdzenie poniesienia wydatków dotyczących obsługi administracyjno-księgowo-kadrowej przedstawiła 24 noty wewnętrzne - dokumenty księgowe w postaci not księgowych z datą wystawienia na ostatni dzień każdego miesiąca w łącznej kwocie [...] zł (w 2010 r. - 9 not każda na kwotę [...] zł oraz 3 noty każda na kwotę [...] zł; w 2011 r. - 12 not każda na kwotę [...] zł). Noty te nie były okazane DUKS, w związku z prowadzoną przez ten organ kontrolą (dotyczącą gospodarowania środkami publicznymi w 2010 i 2011 r.). Z powyższego wynika, że na samą tzw. obsługę administracyjno-księgowo-kadrową dwóch szkół w [...], spółka miała wykorzystać ponad połowę ogólnej kwoty dotacji udzielonych w 2010 i 2011 r., tj. [...] zł z ogólnej kwoty udzielonej dotacji w wysokości [...] zł.

SKO uznało, iż przedstawione przez spółkę noty miały dokumentować wynagrodzenie spółki za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową, jednak na ich podstawie nie sposób stwierdzić, czy faktycznie wydatki na ten cel zostały poniesione we wskazanych kwotach. Również żądanie przedstawienia dokumentacji, na podstawie której można by dokonać weryfikacji rzetelności wymienionych w notach kwot, nie zostało wykonane. Złożone na tę okoliczność, wyjaśnienia prezesa spółki są ogólnikowe i uniemożliwiają weryfikację faktycznego poniesienia wydatków na cele

i w kwotach określonych w notach. Również przeprowadzone dodatkowe postępowanie dowodowe nie doprowadziło do potwierdzenia rzetelności przedstawionych not, argumentacja skarżącej sprowadzała się głównie do kwestionowania w ogóle możliwości dokonywania takich ustaleń przez organ I instancji. W ocenie Kolegium ww. noty księgowe, opiewały na precyzyjnie wyliczone kwoty. W związku z powyższym skarżąca, jako spółka prawa handlowego, w tym podmiot prowadzący wiele szkół na terenie kraju, niewątpliwie powinna mieć wiedzę

o tym co było konkretnie częściami składowymi jej comiesięcznego wynagrodzenia, finansowanego z otrzymanej dotacji, w tym tego, w jaki sposób dokonała wyliczenia przyznanego samej sobie wynagrodzenia. Brak przedstawienia przez spółkę informacji w tym zakresie pomimo jasnych i precyzyjnych wezwań powoduje, że noty księgowe są nieweryfikowalne i nie mogą stanowić dowodu na poniesienie przez spółkę wydatków w określonych w nich wysokościach.

Organ odwoławczy uznał, iż czynności spółki dotyczą obsługi administracyjno-księgowo-kadrowej dwóch szkół na terenie [...], zatrudniających stosunkowo niewielką liczbę osób (2), co do których istnieje konieczność prowadzenia dokumentów kadrowych, ponadto szkoły te nie funkcjonowały aktywnie w obrocie gospodarczym, tym samym nie dokonywały skomplikowanych operacji gospodarczych, do których dokumentowania wymagane są odpowiednio rozbudowane np. działy księgowości. Także zeznania świadka M. G. wskazują, że wykonywane przez nią i innego pracownika na terenie [...] czynności, związanych z obsługą administracyjno-księgowo-kadrową dwóch szkół w [...] były zwykłymi czynnościami obsługi szkoły, nie charakteryzującymi się znacznym stopniem skomplikowania, tym samym nie mogły one skutkować wyliczeniem wynagrodzenia skarżącej w tak znacznych kwotach, jak wskazane w notach księgowych. Wysokość tego wynagrodzenia w sposób rażący odbiega od charakteru czynności związanych z prowadzeniem dwóch szkół w [...].

W skardze złożonej na powołaną decyzję do sądu administracyjnego skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej

i poprzedzającej ją decyzji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Wydanej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 7, art. 75, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. polegające na nie wyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego (co doprowadziło organ do poczynienia

w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych) oraz poprzez błędną wykładnię w zakresie dowolności oceny mocy

i wiarygodności dowodów w szczególności poprzez przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie, że nie doszło do przedawnienia roszczenia o zwrot dotacji za lata 2010 -2011 oraz, że w przedmiotowej sprawie ww. organ miał prawo wezwać osobę prowadzącą do przedstawienia szczegółowej kalkulacji pobranego przez spółkę wynagrodzenia za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową prowadzonych przez skarżącą w [...] szkół;

2. art. 7, art. 8, art. 10 i art. 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu prawnego, a także poprzez nieuwzględnienie w orzekaniu wyjaśnień składanych w toku postępowania (w tym zeznania świadka M. G.);

3. art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 art. 11 k.p.a. poprzez wydanie decyzji administracyjnej z naruszeniem zasad ogólnych k.p.a., w szczególności zasady praworządności, zasady uwzględniania z urzędu interesu społecznego

i słusznego interesu obywateli, zasady prawdy obiektywnej, zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, zasady przekonywania, zasady należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych

i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego oraz zasady wyjaśniania zasadności przesłanek, w tym w szczególności poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób pogłębiający zaufanie oraz świadomość prawną obywateli (pominięcie i nieustosunkowanie się do wielu zarzutów pełnomocnika wskazanych w odwołaniu);

4. art. 123 § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, polegające na nie wydaniu postanowień o odmowie dopuszczenia wnioskowanych przy odwołaniu dowodów (zawiadomienia organu I instancji z [...] maja 2015 r., zawiadomienia Starosty [...] z [...] maja 2015 r., zawiadomienia Członka Zarządu Powiatu [...] z [...] maja 2015 r., zawiadomienia Wicestarosty Powiatu [...] z [...] listopada 2015 r., zawiadomienia Członka Zarządu Powiatu [...] z [...] maja 2015 r., pisma Dyrektora Delegatury NIK w [...] z [...] lipca 2017 r.), podczas gdy zgodnie z orzecznictwem organ miał taki obowiązek;

5. art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. w związku z art. 8 i art. 11 k.p.a. poprzez brak podania podstawy prawnej wydania decyzji co do kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej w nadmiernej wysokości - organ odwoławczy nie ustosunkował się w ogóle do zarzutu odwołania dotyczącego naruszenia przez Prezydenta art. 107 § 1 k.p.a.

w zakresie podania niepełnej podstawy prawnej wydanej decyzji oraz nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji od strony prawnej poprzez podanie w sentencji decyzji kwoty dotacji podlegającej zwrotowi w odniesieniu do dwóch szkół jednocześnie zamiast wydania osobnych decyzji o zwrocie dotacji wobec każdej z dwóch szkół prowadzonych w [...] w 2010 i w 2011 r., z uwagi na to, iż każda z tych szkół ma odrębny numer w ewidencji oświatowej, co łącznie uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji i zrozumienie tych motywów, uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji oraz prowadzi do naruszenia interesu skarżącej;

6. art. 96b § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie przez organy obu instancji

w przedmiotowej sprawie, pomimo ustawowego obowiązku w związku

z wnioskiem o zawiadomienie o możliwości przeprowadzenia mediacji;

7. art. 105 § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, pomimo iż możliwość dochodzenia przez Prezydenta zwrotu dotacji za okres 2010 r. i 2011 r. przedawniła się, co czyni prowadzone postępowanie w dalszej części bezprzedmiotowym, a przesłanka ta winna była zostać uwzględniona przez organy z urzędu;

8. art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c o.p. poprzez ich błędną wykładnię,

a w konsekwencji błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż zawiadomienie organu I instancji z [...] maja 2015 r. było prawidłowo sporządzone w trybie ww. przepisów, zawierało wszystkie niezbędne elementy

i skutkowało w przedmiotowej sprawie zawieszeniem biegu terminu przedawnienia do dotacji za okres 2010 - 2011 r., podczas gdy w ww. zawiadomieniu brakowało informacji dotyczącej okresu, za jaki wszczęte zostało śledztwo, o dacie terminu zawieszenia oraz informacji dotyczącej konkretnego zobowiązania podatkowego - okresu jakiego dotyczy to zawieszenie biegu terminu przedawnienia, a właśnie te trzy elementy uznawane są w orzecznictwie sądowoadministracyjnym za niezbędne i konieczne dla wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

9. art. 90 ust. 3e u.s.o., § 5 ust. 2 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w [...] z [...] marca 2010 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkól i placówek niepublicznych o uprawnieniach szkół i placówek publicznych, poprzez brak przeprowadzenia kontroli prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji oświatowej za 2010 i 2011 r., oddzielnie dla każdej z dwóch prowadzonych w 2010 r. i 2011 r. szkół w [...];

10. art. 90 ust. 3f u.s.o. w związku z § 5 ust. 2 w/w uchwały RM poprzez błędną wykładnię, iż organ I instancji miał prawo żądać od spółki szczegółowej kalkulacji wydatku na wynagrodzenie za obsługę, w tym przedstawienia umów

z konkretnymi pracownikami i imion i nazwisk tych pracowników, podczas gdy ww. uchwała w ogóle nie posiadała wzoru rozliczenia dotacji, a art. 90 ust. 3f u.s.o. mówi jedynie o prawie do wglądu do dokumentacji posiadanej przez szkołę, natomiast w raporcie NIK z dnia [...] lipca 2012 r., sygn. [...] zwrócono uwagę m.in. na to, iż częstokroć zdarzało się, iż zakres przeprowadzanych kontroli wykraczał poza upoważnienie wynikające z przepisów o systemie oświaty, tj. przedmiotem kontroli nie była tylko prawidłowość wykorzystania udzielonych dotacji, zaś w orzecznictwie przyjmuje się, iż w przypadku gdy w uchwale organu stanowiącego jednostki samorządu brakuje wzoru rozliczenia dotacji i wskazania dokumentacji podlegającej kontroli jednostka kontrolowana sama decyduje o sposobie dokumentowania wydatku i dokument ten ma taką samą wagę rozliczeniową jak inne dokumenty niewskazane w uchwale organu stanowiącego, których przedstawienia w ramach postępowania żądał organ administracji;

11. art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie polegające na niewskazaniu w sentencji decyzji kwot naliczania odsetek od dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem - niewskazanie dokładnego dnia, od którego nalicza organ odsetki;

12. art. 252 ust. 6 pkt 2 u.f.p. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie polegające na niewskazaniu w sentencji decyzji kwot naliczania odsetek od dotacji pobranej w nadmiernej wysokości - niewskazanie dokładnego dnia, od którego nalicza organ odsetki;

13. art. 251 u.f.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy spełnione mogły zostać przesłanki do jego zastosowania w braku przesłanek do stosowania

art. 252 u.f.p. i kwalifikacji wykorzystanej kwoty dotacji jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (w odniesieniu do wydatku przeznaczonego na wynagrodzenie spółki;

14. art. 251 ust. 4 u.f.p. poprzez jego niezastosowanie do wydatków dokonanych przez spółkę, podczas gdy dotacja oświatowa wykorzystana może być oprócz zapłaty również przez realizację celów wskazanych w każdorazowym akcie prawa miejscowego wydanym na podstawie art. 90 ust. 4 u.s.o.; oraz gdy dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji nie będą wynikać jedynie i zawsze wyłącznie z dokumentacji organizacyjnej, przebiegu nauczania

i finansowej szkoły, tj. dane takie mogą wynikać np. z przesłuchania osób czy udzielania pisemnych wyjaśnień;

15. art. 2 i 7 ustawy z 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. 1997 r. Nr 78, poz. 483) w zw. z art. 77 § 1, 80, 107 § 1 i § 3 k.p.a. w zw. z art. 8

i 11 k.p.a. tj. naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa i zasady legalności polegające na nienależytym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji

od strony prawnej, w tym na nieustosunkowaniu się co do zarzutów pełnomocnika dotyczących przepisów postępowania oraz podnoszonej przez pełnomocnika w toku postępowania argumentacji prawnej, poprzez podanie

w sentencji decyzji kwoty dotacji podlegającej zwrotowi w odniesieniu do dwóch szkół jednocześnie zamiast wydania osobnych decyzji o zwrocie dotacji wobec każdej z dwóch szkół prowadzonych w [...] w 2010 i w 2011 r., z uwagi na to, iż każda z tych szkół ma odrębny numer w ewidencji oświatowej - co łącznie uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji i zrozumienie tych motywów, uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji oraz prowadzi do naruszenia interesu skarżącej, a także poważnie narusza zasadę zapewnienia stronie czynnego udziału

w postępowaniu, zasadę informowania, zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek oraz zasadę przekonywania.

W uzasadnieniu skargi jej autor obszernie omówił ww. zarzuty skargi.

W uzupełnieniu skargi (pismo z [...] lipca 2018 r.) skarżąca dodatkowo uzasadniła zarzut wadliwości zawiadomienia z [...] maja 2015 r., a w konsekwencji braku zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Do pisma załączyła opinię prawną z [...].06.2018 r.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż przedmiotowa sprawa dotyczy zasadności zwrotu przez spółkę prowadzącą na terenie miasta [...] dwie szkoły – P. U. Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych oraz P. L. Ogólnokształcące dla Dorosłych – dotacji w łącznej kwocie [...] zł przyznanych na prowadzenie ww. szkół w okresie od [...] stycznia 2010 r. do [...] grudnia 2011 r. z budżetu Gminy Miasta [...].

Stan faktyczny sprawy jest częściowo sporny i zostanie przytoczony jedynie

w zakresie niezbędnym dla rozpoznania sprawy.

Kluczowym dla rozpoznania niniejszej sprawy jest najdalej idący zarzut skargi dotyczący przedawnienia prawa do wydania przez organ decyzji orzekającej

o przypadającej do zwrotu kwocie należności z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej w nadmiernej wysokości za 2010 r. i 2011 r.

i naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c o.p. W przypadku bowiem stwierdzenia,

że zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie było skuteczne uznać należy,

iż roszczenie uległo przedawnieniu, a postępowanie administracyjne jest bezprzedmiotowe.

W ocenie skarżącej kierowane do niej pismo z [...] maja 2015 r. było wadliwie sporządzone bowiem nie wskazano w nim dnia z jakim zostało wszczęte przedmiotowe postępowanie, przeciwko spółce [...] o przestępstwo skarbowe, brak było stwierdzenia i informacji że organ dotujący Miasta [...] zawiesza bieg terminu przedawnienia w stosunku do konkretnego zobowiązania podatkowego tj. dotyczących okresu 2010 i 2011 r., a także w stosunku do jakich szkół owo zawieszenie nastąpiło, brak informacji o dacie momencie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, brak wskazania jakiego okresu dotyczyło wszczęte śledztwo pozwalające podatnikowi na zidentyfikowanie biegu przedawnienia którego ze zobowiązań owo wszczęcie zawiesza. Podniesiono, że postepowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe toczyło się nie za wszystkie lata działalności oświatowej skarżącej spółki w [...], a za konkretny okres. Z tych przyczyn zdaniem autora skargi zawiadomienie z [...] maja 2015 r. o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie było skuteczne. Brak informacji dotyczącej okresu, za jaki wszczęte zostało śledztwo, informacji o dacie (momencie) terminu zawieszenia oraz danych dotyczących konkretnego zobowiązania podatkowego – okresu jakiego dotyczyło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, to trzy elementy uznawane w orzecznictwie za niezbędne i konieczne dla wywołania skutku zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Zdaniem organu I instancji zobowiązanie skarżącej do zwrotu dotacji nie uległo przedawnieniu. Jak wskazał Prezydent, w przypadku dotacji pobranej niezgodnie

z prawem istotne jest zarówno stwierdzenie okoliczności pobrania dotacji w sposób niezgodny z przeznaczeniem, jak również moment stwierdzenia tej okoliczności. Stwierdzenie niezgodnego z przeznaczeniem wykorzystania dotacji nastąpiło w ocenie organu I instancji na skutek kontroli skarbowej przeprowadzonej przez UKS, której ustalenia doręczono Prezydentowi Miasta [...] w dniu [...] kwietnia 2015 r. Zatem pięcioletni termin przedawnienia rozpoczął swój bieg z końcem 2015 r. i jeszcze nie upłynął.

Z kolei organ odwoławczy uznał, iż bieg terminu przedawnienia obowiązku zwrotu tej części dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem lub została pobrana w kwocie wyższej od należnej rozpoczyna się od końca roku następującego po roku, za który dotacji udzielono. Wskazał, że bieg terminu przedawnienia nie może się rozpocząć przed ostatecznym rozliczeniem dotacji przedmiotowej, która ma charakter roczny, a jej rozliczenie następuje zwykle po upływie roku. W ocenie SKO bieg terminu przedawnienia rozpoczął się, jednak uległ zawieszeniu z dniem [...] maja 2015 r. tj. z dniem zawiadomienia skarżącej o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe z art. 82 § 1 w związku z art. 6 § 2 k.k.s. z jednoczesną informacją o treści art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

i wskazaniem, iż zawieszenie dotyczy dotacji podlegających zwrotowi do budżetu gminy.

Materialną podstawę prawną kontrolowanego rozstrzygnięcia stanowił art. 252 u.f.p. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz

z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania

(ust. 3). Dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (ust. 4). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5). Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia: 1) przekazania

z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie

z przeznaczeniem; 2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1

i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadku, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). Decyzje zaś w sprawie zwrotu takich dotacji wydaje stosownie do treści art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. wójt (burmistrz, prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa.

W przypadku zatem gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, bądź pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości organ podatkowy ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta.

Z powyższego wynika, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa

w przywołanym art. 252 u.f.p. wynika z mocy prawa (ex lege). Skoro zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa, to decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, co zgodnie wskazuje się w judykaturze i orzecznictwie (por. L. Lipiec-Warzecha Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych, Wyd. ABC 2011 r. oraz m.in. wyroki NSA: z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt II GSK 916/13

i z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2190/14, a także wyrok WSA w Warszawie

z dnia 18 marca 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 2240/13, WSA w Gdańsku z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 264/17, WSA w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 104/16; publ.: cbois).

Zgodnie z art. 60 pkt 1 u.f.p., środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności wymienione dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym m. in. kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie. Według treści art. 67 u.f.p. do spraw dotyczących należności,

o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą, stosuje się przepisy Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III o.p.

Zgodnie z treścią art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się

z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: 1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6).

Uwzględniając powyższe regulacje sądy administracyjne przyjmują, że skoro obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał

z mocy prawa, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., to organy uprawnione były wydać w tym przedmiocie decyzję określającą, o której mowa w art. 252 u.f.p.

w terminie 5 lat od końca roku, w którym beneficjent otrzymał dotację. Ponieważ

w rozpoznawanej sprawie otrzymanie dotacji i wykorzystanie jej niezgodnie

z przeznaczeniem dotyczyło 2010 r., to wspomniany pięcioletni termin upływa z końcem 2015 r., zaś odnośnie 2011 r. - z końcem 2016 r. Stanowisko takie wyrażono m.in.

w wyrokach WSA: w Gdańsku z 16 maja 2017 r., I SA/Gd 264/17; w Bydgoszczy

z 23 marca 2016 r., I SA/Bd 104/16; pogląd ten zyskał także aprobatę NSA w wyroku

z 18 maja 2017 r., II GSK 4503/16.

Z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy istotny jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz

o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku

z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny

w uchwale 7 sędziów z dnia 18 czerwca 2018 r. sygn. akt I FPS 1/18 stwierdzając,

iż zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c o.p. informujące,

że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika

za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy.

W świetle wskazanych orzeczeń należy przyjąć, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania

w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jedynie wówczas, gdy

o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p. Rozstrzygnięcie, czy w badanej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia wymaga zatem ustalenia, czy strona o fakcie wszczęcia postępowania karnego była powiadomiona przed upływem terminu przedawnienia. Z dniem 15 października 2013 r. został dodany art. 70c o.p., nakładający na organy obowiązek zawiadamiania strony postępowania

o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Analiza treści pisma Wiceprezydenta Miasta K. S. z dnia [...]maja 2015 r. informującego skarżącą spółkę o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe z art. 82 § 1 w związku z art. 6 § 2 k.k.s. w ocenie sądu prowadzi do wniosku,

że obowiązkowi temu nie stało się zadość. W piśmie tym podano jedynie, że zgodnie

z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w związku z art. 67 u.f.p. bieg terminu przedawnienia w stosunku do dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostek samorządu terytorialnego ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wkroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony.

Nie wskazano jednak w niniejszym piśmie daty z jaką nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, jakiego konkretnie zobowiązania dotyczy wystosowane zawiadomienie, nie określono także okresu zobowiązania (za jaki wszczęto postępowanie). Z akt sprawy wynika, że skarżąca otrzymywała dotacje z budżetu Gminy Miasta [...]nie tylko w okresie od 1 stycznia 2010 do grudnia 2011 r.,

ale i w innych latach. Zdaniem sądu nie można mieć żadnych wątpliwości co do tego, że informacja o tym, że zostało wszczęte postępowanie karno-skarbowe musi pozwolić zidentyfikować zobowiązanemu bieg przedawnienia którego ze zobowiązań owo wszczęcie zawiesza. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...]prowadził natomiast niejedno postępowanie kontrolne dotyczące dotacji otrzymywanych przez skarżącą spółkę.

Drugim dokumentem, w którym skarżąca została poinformowana przez organ I instancji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na który powołuje się organ odwoławczy jest pismo przewodnie Prezydenta z [...]stycznia 2016 r. przekazujące SKO w [...]odwołanie spółki od decyzji z [...]grudnia 2016 r. W piśmie tym wskazane zostało m.in., iż bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie uległ zawieszeniu

z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, z którym wiąże się roszczenie o zwrot dotacji, o czym spółka została zawiadomiona zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Jednocześnie podano, iż zawiadomienie Prokuratury Okręgowej w [...]o wszczęciu śledztwa w dniu [...]marca 2015 r., zawiadomienie DUKS oraz zawiadomienie spółki przez organ I instancji o zwieszeniu biegu terminu przedawnienia, znajdują się na k. 11-14 akt administracyjnych sprawy. Tak więc również

ta korespondencja nie zawierała wskazania daty z jaką nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, oraz okresu zobowiązania (za jaki wszczęto postępowanie)

nie pozwoliła zatem na zidentyfikowanie zobowiązanemu bieg przedawnienia którego ze zobowiązań owo wszczęcie zawiesza.

Powyższe uchybienia, na które zasadnie wskazuje skarżąca w skardze,

w przedmiocie poinformowania spółki o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe powodują, iż zawiadomienie z [...] maja 2015 r., jak i pismo z [...] stycznia

2016 r. nie były skuteczne w tym znaczeniu, że nie rodziły skutku opisanego w art. 70 § 6 o.p., zatem nie nastąpiło zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią powyższą ocenę.

W zależności od tego czy dysponują innymi dowodami wykazującymi czy nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia podejmą stosowne rozstrzygnięcia

w sprawie.

Jednocześnie Sąd wskazuje, iż w zaskarżonej decyzji został błędnie określona kwota odsetek. Jak przedstawiono wyżej, zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Z kolei w myśl art. 252 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub

w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami

w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko orzecznictwa (wyrok WSA w Gliwicach z 5 września 2017 r., I SA/Gl 382/17 oraz z 13 września 2017 r.,

I SA/Gl 1452/16), zgodnie z którym kluczowe znaczenie ma zawarte w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. pojęcie "przekazania (...) dotacji". Jest ono immanentnie związane z treścią art. 90 ust. 3c u.s.o. zgodnie z którym dotacje, o których mowa, są przekazywane na rachunek bankowy szkoły w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że część za grudzień jest przekazywana w terminie do dnia 15 grudnia. Należy podkreślić użyty z art. 90 ust. 3c u.s.o. zwrot "dotacje (...) są przekazywane (...) w 12 częściach", który precyzuje pojęcie "przekazania dotacji" zawarte w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. W konsekwencji skoro dotacje są przekazywane w 12 miesięcznych częściach, to odsetki o których mowa, należą się od przekazania poszczególnych części dotacji. Tak bowiem należy rozmieć pojęcie "przekazania dotacji" zawarte w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. przy uwzględnieniu - w ramach wykładni systemowej - art. 90 ust. 3c u.s.o.

Z przepisu art. 90 ust. 3c u.s.o. wynika, że dotacje są przekazywane na rachunek bankowy szkoły. Skoro na etapie przekazania dotacji (jej poszczególnych części) następuje zindywidualizowanie świadczenia przekazanego przez jednostkę samorządu terytorialnego w związku z każdą szkołą z osobna, to na takiej samej zasadzie powinno nastąpić zindywidualizowanie wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem. Oczywiście wymóg ten nie dotyczy sytuacji, w której z przyczyn niezależnych od organu takiej indywidualizacji nie można dokonać. Przy czym dopuszcza się także możliwość wskazania wysokości dotacji w odniesieniu do każdej ze szkół z osobna (o ile jest to możliwe) także w uzasadnieniu decyzji, lecz

w konsekwencji skoro dotacje są przekazywane w 12 miesięcznych częściach,

to odsetki o których mowa, należą się od przekazania poszczególnych części dotacji. Uzasadnia to wskazane wyżej pojęcie "przekazania dotacji" zawarte w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. przy uwzględnieniu - w ramach wykładni systemowej - art. 90 ust. 3c u.s.o. (por. także wyrok WSA w Opolu z 30 maja 2017 r., I SA/Op 112/17).

W badanej sprawie organ w ogóle nie wskazał daty początkowej naliczenia odsetek. Skoro zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, to powinnością organu było ustalenie w jakich datach dotacja została przekazana i określenie od jakiej kwoty oraz od jakiej daty odsetki te się nalicza. Tymczasem organy: I instancji oraz odwoławczy aprobując to rozstrzygnięcie, zobowiązały skarżącą do zwrotu dotacji "z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych w ciągu 15 dni od dnia otrzymania decyzji". Zatem według organów to skarżąca, po otrzymaniu decyzji organu I instancji, winna określić termin,

od którego mają zostać następnie naliczone odsetki. Sąd uznał takie postępowanie

za naruszające przepis art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. Organ I instancji na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. wskazał, że zwrot dotacji ma nastąpić w terminie 15 dni od daty otrzymania decyzji. Wymieniony przepis przewiduje jej zwrot w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem. Wywieść w tym zakresie trzeba, że stwierdzenie okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 u.f.p. następuje dopiero w ostatecznej decyzji organu II instancji. W orzecznictwie podkreśla się, że przez "stwierdzenie okoliczności" w omawianym kontekście rozumie się tylko czynność stanowczą i nie pozostawiającą wątpliwości, co do jej merytorycznej zasadności (por. wyrok WSA w Szczecinie z 29 stycznia 2014 r., I SA/Sz 756/13; Lex nr 1434931). Kolegium powinno było więc wypowiedzieć się, czy taką czynnością jest już nieostateczna decyzja organu I instancji, czy może dopiero ostateczna decyzja organu odwoławczego. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższe rozważania. Należy też zauważyć, że umknęło uwadze organów obu instancji, że ustawodawca inaczej wskazuje terminy wymagalności odsetek dla dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.) i tych pobranych nienależnie lub

w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 6 pkt 2 u.f.p.). W tej sytuacji nie było prawidłowe w decyzji orzeczenie o zwrocie kwoty łącznej z tych tytułów.

Wobec powyższych ustaleń dotyczących naruszenia w toku postepowania przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie ma potrzeby odnoszenia się do pozostałych zarzutów i twierdzeń zawartych w skardze.

Mając na uwadze powołane okoliczności, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., zwana dalej p.p.s.a.), orzekł

o uchyleniu zaskarżonej decyzji - pkt 1 wyroku. O zasądzeniu zwrotu kosztów postępowania w wysokości [...]zł obejmujących koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w kwocie [...] zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł oraz uiszczony wpis sądowy w kwocie [...] zł orzeczono na podstawie art. 200

i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 lit. a w związku z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) - pkt 2 sentencji.