Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1591/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 127
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1591/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 marca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2016 r., sprawy ze skargi A. I. D., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 31 lipca 2015 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., , , - skargę oddala -,


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 kwietnia 2015r., znak [...], wydaną na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 o.p. oraz § 15 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. nr 165, poz. 1371 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił A.D. rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r.

Organ omówił ustalenia odnośnie stanu majątkowego i finansowego A.D.. Wskazał, że utrzymuje się ona z niskiej renty i powołuje się na warunki życia na minimum egzystencji. Zaznaczył też, że kwota zaległości wynika z zeznania podatkowego o wysokości dochodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Dalej Naczelnik Urzędu Skarbowego omówił przesłanki przyznania ulg na podstawie art. 67a o.p., wyjaśniając znaczenie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Zaznaczył, że ulgi stanowią odstępstwo od zasady równości opodatkowania, więc winny być stosowane w okolicznościach nadzwyczajnych, z reguły niezależnych od podatnika. Zaległość i odsetki w niniejszej sprawie powstały w wyniku odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które podatniczka otrzymała nieodpłatnie. W terminie płatności zobowiązania podatkowego posiadała stałe źródło dochodów, z której część należało zabezpieczyć na pokrycie tego zobowiązania. Zdaniem organu nie zaszły zatem przesłanki przyznania ulgi, nadto podatniczka zaproponowała nieracjonalną ilość rat, sugerując kwotę 25 zł miesięcznie.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła A.D., domagając się zmiany decyzji i ustalenia ratalnej spłaty zaległości podatkowej zgodnie ze złożonym wnioskiem.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 67a § 1 pkt 2 o.p. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało przekroczeniem uznania administracyjnego i stwierdzeniem, że przepis ten nie odnosi się do stanu faktycznego opisanego w sprawie;

- art. 191 o.p. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego;

- art. 139 § 1 i 2 oraz art. 125 § 1 i 2 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w ustawowym terminie. Ponadto jej zdaniem postępowanie w niniejszej sprawie narusza art. 2 i art. 32 Konstytucji RP.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 31 lipca 2015r., znak [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy omówił przesłanki przyznania ulgi podatkowej. Zaznaczył, że ważny interes podatnika to sytuacja, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Zdarzeniem losowym będzie, niespodziewane zdarzenie, niezależne od woli podatnika, które spowodowało, że ten znalazł się w trudnej sytuacji materialnej, niepozwalającej mu na zapłatę zaległego podatku. Uwzględnienie interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. Zatem geneza powstania zaległości podatkowej musi być brana przy ocenie przesłanek przyznania ulgi.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie nie miały miejsca okoliczności wyjątkowe, niezależne od sposobu postępowania skarżąceh, wpływające na jej życie, zdrowie lub możliwości zarobkowe w ten sposób by długotrwale lub całkowicie niweczyły zdolność do uiszczenia należnego podatku. Przyczyną powstania przedmiotowej zaległości podatkowej było nieodprowadzenie należnego podatku od dokonanej sprzedaży akcji.

Z akt sprawy wynika, że sytuacja finansowa skarżącej już od dłuższego czasu jest trudna. Jednak nie może ona stanowić wyłącznej przesłanki przemawiającej za podjęciem pozytywnego rozstrzygnięcia w sprawie. Co prawda obecnie skarżąca ma ograniczone możliwości w zakresie jednorazowego uregulowania przedmiotowej zaległości podatkowej, jednakże nie można zakładać, że trudności finansowe pozostaną niezmienne w dłuższym czasie. Istnieje szansa na uzyskanie w przyszłości dochodu, który w rezultacie pozwoli na uregulowanie przedmiotowej zaległości podatkowej, tym bardziej że skarżąca wskazała, iż poszukuje pracy. Kłopoty zdrowotne, do których szczegółowo odniesiono się w dalszej części niniejszej decyzji nie stanowią okoliczności uniemożliwiających podjęcie przez zatrudnienia.

Organ odwoławczy wskazał na okoliczności powstania zaległości i zwrócił uwagę, że wyjaśnienia skarżącej odnośnie niewiedzy i błędnej informacji, uzyskanej w urzędzie skarbowym są niespójne. Rozdysponowanie uzyskanych środków pieniężnych ze sprzedaży akcji na inne niepodatkowe cele nie może stanowić przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie.

W skardze, wniesionej w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie A.D. domagała się uchylenia decyzji organów obu instancji. Jej zdaniem naruszono zasadę legalizmu i praworządności, prawdy materialnej oraz zasadę zaufania. Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 38, art. 68 i art. 30 Konstytucji RP;

- art. 67a § 1 pkt 3 o.p. przez przekroczenie granic uznania administracyjnego;

- art. 120 o.p. przez naruszenie prawa materialnego i procesowego;

- art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego, sformułowanie wniosków nielogicznych, niepoprawnych i sprzecznych;

- art. 210 § 4 o.p. poprzez nie wskazanie, dlaczego niektórym dowodom odmówiono wiarygodności.

Nadto skarżąca zwróciła się o rozważenie możliwości zawieszenia postępowania do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy o sygnaturze I SA/Kr 316/15.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że nie zasługiwał na uwzględnienie wniosek o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Skarżąca wskazywała na sprawę sygn. akt I SA/Kr 316/15, w której wyrokiem z dnia 26 maja 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił jej skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 18 grudnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Sprawa ta dotyczyła innej ulgi, aczkolwiek opartej na tych samych przesłankach ustawowych; niemniej jednak w obu wypadkach organy podatkowe prowadziły odrębne postępowania wyjaśniające. Ponadto sprawa sądowoadministracyjna, wskazana przez skarżącą, zakończyła się postanowieniem o odrzuceniu skargi kasacyjnej (postanowienie z dnia 20 listopada 2015r.), po czym odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia skargi kasacyjnej (postanowienie z dnia 25 stycznia 2016r.) oraz odmową przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie, odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia skargi kasacyjnej (postanowienie z dnia 12 kwietnia 2016r.).

Przechodząc do dalszych rozważań należy przypomnieć, że zgodnie z art. 67a § 1 o.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) 119 odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Organ orzekający w przedmiocie przyznania powyższych ulg korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 pkt 1- 3 o.p. sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do przyznania ulgi. Uznanie administracyjne jest ograniczone dyrektywami wyboru, interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności; nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo).

W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia lub rozłożenia zaległości na raty istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych, organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 o.p. Jeżeli mimo istnienia przesłanek, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zaległości podatkowej, w uzasadnieniu takiej decyzji winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 o.p.).

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, Lex Omega nr 78302; 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, Lex Omega nr 78300).

Sąd w ramach kontroli zgodności z prawem podjętego rozstrzygnięcia stwierdził, że w toku postępowania organy podatkowe podjęły działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek udzielenia ulgi. Przeanalizowały sytuację finansową skarżącej, zbadały i oceniły wszystkie okoliczności związane ze złożeniem wniosku o zastosowanie preferencji podatkowej. Uznały przy tym słusznie, że trudna sytuacja materialna podatnika nie może być samoistną podstawą do rozłożenia zaległości na raty (pogląd ten jest powszechnie akceptowany przez orzecznictwo – zob. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 807/10, Lex Omega nr 990716 i z dnia 12 października 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 111/15, Lex Omega nr 1926248 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 8/15, Lex Omega nr 1801058). Nadto przyjęły, że nie można wykluczyć możliwości podjęcia przez skarżącą pracy zarobkowej w przyszłości. Konkluzja ta nie budzi zastrzeżeń Sądu.

Przede wszystkim jednak organy podatkowe nie stwierdziły, by za przyznaniem ulgi przemawiał interes publiczny. Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie, w postępowaniu w przedmiocie ulg podatkowych, należy mieć na uwadze nie tylko aktualną sytuację podatnika, ale również przyczyny, które doprowadziły do powstania należności podatkowych, które nieuregulowane w terminie przekształciły się w zaległość podatkową (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2015 r., sygn. akt I FSK 43/14, Lex Omega nr 1794450; podobnie w wyroku z dnia 8 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2016/12, Lex Omega nr 1500156). Ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej, w szczególności zaś w zakresie przesłanki interesu publicznego. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w art. 67a § 1 o.p., oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 10 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 869/13, Lex Omega nr 1457207).

Organy ustaliły, że przyczyną powstania przedmiotowej zaległości podatkowej było nieodprowadzenie przez należnego podatku od dokonanej sprzedaży akcji. Skarżąca posiadała bowiem środki pieniężne (uzyskane dzięki zbyciu akcji, które nabyła nieodpłatnie), pozwalające uregulować należność z tytułu podatku. Powoływanie się na informację, uzyskaną telefonicznie w urzędzie skarbowym nie zostało przez A.D. w żaden sposób udowodnione, ocenić je należy zatem jako gołosłowne. Nie mogły też odnieść zamierzonego skutku twierdzenia, że środki uzyskane w drodze zbycia wskazanych akcji przeznaczone zostały na spłatę pożyczek; nawet jeżeli skarżąca wykorzystała je w taki sposób, nie uzasadnia to przyznania ulgi podatkowej. W orzecznictwie przyjmuje się, że zobowiązania cywilnoprawne nie posiadają atrybutu pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi, a co więcej samo ich istnienie (a w konsekwencji konieczność ich spłaty) nie może i nie stanowi przesłanki do umorzenia zobowiązań publicznoprawnych (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1883/12, Lex Omega nr 1326487). Skoro konieczność spłaty zobowiązań cywilnoprawnych nie uzasadnia przyznania ulgi podatkowej, to tak samo traktować należy sytuację, w której podatnik – spłacając cywilnoprawne zobowiązania – pozbawia się możliwości uregulowania należności publicznoprawnych.

Zarzuty skargi okazały się bezpodstawne. Nie da się logicznie uzasadnić, aby odmowa przyznania ulgi podatkowej naruszała konstytucyjnie chronione prawo do życia (art. 38 Konstytucji RP), zasadę przyrodzonej godności człowieka (art. 30 Konstytucji RP) czy też zasadę ochrony zdrowia (art. 68 Konstytucji RP). Wydana decyzja nie narusza prawa materialnego, zatem nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 120 o.p., nakazującego organom podatkowym działań na podstawie przepisów prawa. Stan faktyczny wyjaśniono wyczerpująco i prawidłowo, zaś wskazane w skardze sprzeczności są pozorne. Nawet bowiem jeżeli aktualnie podatnik ma problemy z zaspokojeniem potrzeb życiowych, nie oznacza to – jak wyżej wskazano – bezwzględnej konieczności przyznania ulgi, jeżeli istnieją widoki na poprawę takiej sytuacji. Nie znajdują więc potwierdzenia zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 i art. 197 o.p. oraz art. 210 § 4 o.p. Zaskarżona decyzja opiera się na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym, zaś organy podatkowe należycie rozważyły przesłanki przyznania ulgi, wskazane w art. 67a § 1 o.p. Nie może być więc mowy o przekroczeniu granic uznania administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił, biorąc za podstawę art. 151 p.p.s.a.