Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1675/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Żadne z wyżej wymienionych
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1, par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z styczeń i luty 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 3617 (słownie: trzy tysiące sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach kwotę 574 (pięćset siedemdziesiąt cztery) złote tytułem nieuiszczonej przez skarżącą J. B. opłaty sądowej - wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "Dyrektor" lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p.") oraz w oparciu o powołane w uzasadnieniu przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako "u.p.t.u." lub "ustawa podatkowa"), po rozpoznaniu odwołania J. B.(dalej jako "podatniczka" lub "skarżąca"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.(dalej jako "organ podatkowy") z dnia [...] nr [...], w przedmiocie określenia z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące:

- styczeń 2011 r. kwotę zobowiązania w wysokości [...]zł,

- luty 2011 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]zł

oraz określenia wysokości podatku do wpłaty na rachunek urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za następujące okresy:

- styczeń 2011 r. w wysokości [...]zł,

- luty 2011 r. w wysokości [...]zł.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego prowadzonego wobec podatniczki organ podatkowy stwierdził nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za okres styczeń-luty 2011 r.

Pismem z dnia 25 marca 2015 r. do spraw prowadzonych wobec skarżącej ustanowiony przez podatniczkę pełnomocnik w osobie adwokata A. G..

Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od wartości dodanej za ww. okres.

Pismem z dnia 22 maja 2015 r. organ podatkowy zwrócił się do podatniczki o wskazanie, czy pełnomocnictwo to obejmuje reprezentowanie podatniczki w postępowaniu wszczętym w dniu [...] w zakresie rozliczania z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2011 r.

Pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. podatniczka potwierdziła, że złożone pełnomocnictwo obejmuje ww. postępowanie.

Pismami z dnia [...], skierowanymi do podatniczki, organ podatkowy zawiadomił skarżącą o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług wynikającego z faktur ujawnionych w toku kontroli

- za okres od maja 2010 r. do września 2011 r. w związku z wszczęciem w dniu [...] postępowania karno-skarbowego w sprawie [...] w sprawie niewykonania ww. zobowiązań podatkowych (pismo nr [...]) oraz

- za okres styczeń-wrzesień 2011 r. w związku z wszczęciem w dniu [...] postępowania karno-skarbowego w sprawie [...] w sprawie niewykonania ww. zobowiązań podatkowych (pismo nr [...]).

Decyzją z dnia [...] organ podatkowy określił podatniczce z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące:

- styczeń 2011 r. kwotę zobowiązania w wysokości [...]zł,

- luty 2011 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]zł

oraz określenia wysokości podatku do wpłaty na rachunek urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za następujące okresy:

- styczeń 2011 r. w wysokości [...]zł,

- luty 2011 r. w wysokości [...]zł.

W uzasadnieniu wskazał, że w okresie od 1 stycznia do 28 lutego 2011 r. skarżąca działając pod firmą A J. B. w rejestrze zakupów wykazała nabycia mieszanki energetycznej, usług transportowych związanych z transportem nabywanego towaru handlowego, a także pozostałe wydatki związane z usługami księgowymi i telekomunikacyjnymi. W wyniku weryfikacji transakcji z 4 podmiotami organ uznał, że wskazane faktury w odniesieniu do dwóch z nich nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Od powyższej decyzji podatniczka wniosła odwołanie zarzucając przedawnienie zobowiązania podatkowego z uwagi na brak skutku w postaci przerwania biegu przedawnienia za przedmiotowy okres wobec braku zawiadomienia o wszczętym postępowaniu karnoskarbowym oraz błędne ustalenia faktyczne w oparciu o wadliwie oceniony materiał dowodowy w zakresie transakcji wynikającymi z zakwestionowanych faktur.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor wskazał na treść art. 70 § 1 i art. 59 § 1 pkt 9 O.p. i stwierdził, że w niniejszej sprawie zobowiązanie skarżącej uległoby przedawnieniu do dnia 31 grudnia 2016 r. Wskazał przy tym na okoliczność wszczęcia w dniu [...] postępowania o przestępstwo karno-skarbowe i doręczenia skarżącej w dniu [...] zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania w związku z wszczęciem tego postępowania. Tym samym wskazał na treść art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i stwierdził, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania. Jednocześnie odnosząc się do uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r. sygn. akt I FPS 3/18 Dyrektor wskazał, że zarówno w treści art. 70 § 6 pkt 1, jak i art. 70c O.p. oraz w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. P 30/11 posłużono się pojęciem "podatnika", nie zaś strony postępowania, a wskazywana uchwała podważa wykładnię językową, systemową wewnętrzną, funkcjonalną oraz konstytucyjną zawartą w powyższym wyroku. Zdaniem organu odwoławczego cel ustawodawcy został wypełniony poprzez zawiadomienie bądź to podatnika, bądź to pełnomocnika podatnika. Podkreślił także, że instytucja zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego została uregulowana w dziale III O.p., a tymczasem postępowanie podatkowe obejmuje przepisy umiejscowione w dziale IV O.p., dlatego też w jego ocenie, przepisy działu III nie mogą mieć zastosowania do postępowań podatkowych. Ponadto wskazał, że stanowisko traktujące o obowiązku zawiadomienia pełnomocnika na podstawie art. 70c O.p., nie zaś podatnika stałoby w sprzeczności z regulacją zawartą w art. 70 § 4 O.p. dotyczącą przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W tym bowiem przypadku niezależnie od faktu ustanowienia pełnomocnika to podatnik ma być zawiadomiony o zastosowanym środku egzekucyjnym.

Z tych też względów Dyrektor uznał, że w sprawie dopuszczalnym było wydanie decyzji wobec skarżącej, wobec zaistnienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Odnosząc się do kwestii merytorycznych Dyrektor podzielił ocenę organu podatkowego i uznał, że w zakresie podatku naliczonego faktury wystawione przez jednego z kontrahentów skarżącej nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem doszło do naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u., co skutkowało zastosowaniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy podatkowej, zaś w przypadku należnego uznano za konieczne zastosowanie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz innego kontrahenta jako nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W skardze na powyższą decyzję podatniczka, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie adwokata, zarzuciła:

- naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w przyjęciu, że niedoręczenie ustanowionemu pełnomocnikowi zawiadomienia w przedmiocie zawieszenia biegu przedawnienia, wobec doręczenia w tym zakresie zawiadomienia samemu podatnikowi, spełnia warunek zawarty w tych przepisach;

- art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy na skutek przedawnienia doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego.

Tym samym pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych zakwestionował skuteczność doręczenia samej podatniczce, nie zaś jej pełnomocnikowi, zawiadomienia o przerwaniu biegu przedawnienia zobowiązania określonego w decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując stanowisko w sprawie podniósł także, że organ podatkowy w dacie doręczania zawiadomienia nie mógł znać z oczywistych względów treści uchwały siedmiu sędziów 18 czerwca 2018 r., sygn. akt I FPS 1/18, a zatem należało uznać, że doszło do zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego podatniczce w niniejszej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga podlega uwzględnieniu.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia skuteczności skierowanego do podatniczki zawiadomienia o przerwaniu biegu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres styczeń-luty 2011 r. Podatniczka prezentuje pogląd, że zawiadomienia winny były zostać skierowane do jej pełnomocnika, a doręczenie ich tylko samej skarżącej nie odniosło skutku wynikającego z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z kolei organ wskazuje, że literalna, wewnętrznie systemowa i konstytucyjna wykładnia wskazanego przepisu nakazuje obowiązek doręczenia zawiadomienia podatnikowi, co zostało uczynione, a zatem doszło do zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Oceniając spór w niniejszej sprawie wskazać w pierwszej kolejności należy, że kontroli Sądu poddana została decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kolejny okres rozliczeniowy. Bowiem w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 385/19, tutejszy Sąd rozpoznawał skargę na decyzję podatniczki odnoszącą się do okresu maj-grudzień 2010 r. Wyrokiem z dnia 24 lipca 2019 r. decyzja organu odwoławczego odnosząca się do tego (wcześniejszego okresu) została uchylona, albowiem Sąd stwierdził, że w sprawie tej nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia wobec skierowania jedynie do podatniczki zawiadomienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Wyrok ten jest prawomocny, albowiem postanowieniem z dnia 20 maja 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I FSK 2231/19 umorzył postępowanie kasacyjne wobec cofnięcia skargi kasacyjnej przez organ odwoławczy. Wymaga przy tym podkreślenia, że zarówno w niniejszej sprawie, jak i w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 385/19 zachowanie organu w zakresie skierowania zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług jedynie do podatniczki jest tożsame. Różnią się jedynie daty skierowania tych zawiadomień, albowiem w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 385/19 zawiadomienia datowane są na dzień [...], zaś w niniejszej sprawie na dzień [...]. Mając zatem na względzie analogiczny stan faktyczny w obu sprawach, Sąd posłuży się argumentacją zawartą w uzasadnieniu w sprawie I SA/Gl 385/19.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tym samym w przypadku zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okres od styczeń-luty 2011 r. termin ten upływał w dniu 31 grudnia 2016 r.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony. Treść powyższego przepisu została ukształtowana na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, w którym Trybunał zwrócił uwagę na niebezpieczeństwo inicjowania postępowania w sprawach karnych skarbowych, oddziałującego na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bez informowania o tym podmiotu obowiązanego z tytułu podatku (w stanie prawnym od 2003 r.). Dlatego w zakresie, w jakim opisany wpływ na przedawnienie zobowiązania podatkowego może być osiągnięty bez zawiadomienia o tym podatnika, następującego najpóźniej z upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. został uznany za niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W wyniku powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego ustawodawca dokonał nowelizacji ustawy i uzupełnił art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o istotny fragment dotyczący konieczności zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Modyfikacja ta zaczęła obowiązywać od 15 października 2013 r. Jednocześnie do przepisów O.p. wprowadzono art. 70c stanowiący, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Należy zauważyć, że powyższa zmiana nie usunęła wątpliwości zarówno co do treści zawiadomienia, ale również co do osoby, którą należy zawiadomić w sytuacji ustanowienia przez podatnika pełnomocnika w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji powstałych rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych co do osoby (podatnik czy jego pełnomocnik), której należy doręczyć powyższe zawiadomienie, została podjęta uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r., sygn. I FPS 3/18. Wskazano w niej, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uchybienie w realizacji tej powinności należy traktować jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Moc wiążąca ww. uchwały odnosi się do każdej sprawy, w której występuje zagadnienie prawne objęte tą uchwałą. Powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego może zostać zmieniony tylko stosowaną uchwałą tego Sądu, zgodnie ze wskazanym na wstępie art. 269 § 1 P.p.s.a.

W ocenie Sądu, stan faktyczny zaistniały w sprawie, jak i problem prawny, jaki powstał na tym tle dokładnie odpowiada zagadnieniu, do którego w swojej uchwale odnosił się Naczelny Sąd Administracyjny. Z akt sprawy wynika bowiem, że postępowanie podatkowe w sprawie objętej rozstrzygnięciem organów podatkowych poddanej kontroli Sądu w niniejszej sprawie zostało wszczęte postanowieniem organu podatkowego z dnia [...]. Co prawda w dniu 27 marca 2015 r., a zatem przed wszczęciem postępowania podatkowego, zgłosił się ustanowiony w sprawie pełnomocnik w osobie adwokata załączając przy piśmie datowanym na dzień 25 marca 2015 r. stosowne pełnomocnictwo, jednakże organ podatkowy uzyskał potwierdzenie jego ustanowienia w niniejszej sprawie w odpowiedzi na własne wezwanie w piśmie podatniczki z dnia 15 czerwca 2015 r. Nie jest sporne i to, że dalsza korespondencja była kierowana do tego pełnomocnika, za wyjątkiem zawiadomienia o jakim mowa w art. 70 § 6 pkt 1 i 70c O.p. Z akt sprawy wynika bowiem, że organ podatkowy zawiadomienie o zawieszeniu biegu przedawnienia (pisma z dnia 13 stycznia 2016 r.) skierował jedynie do podatniczki, która odebrała je w dniu 19 stycznia 2016 r. (teczka akt organu odwoławczego). Do dnia wydania przez organ podatkowy decyzji, tj. do [...], nie doszło do doręczenia zawiadomienia pełnomocnikowi skarżącej.

Zestawiając zatem powyższe daty stwierdzić należy, że przed upływem biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lutego 2011 r., a zatem przed upływem odpowiednio 31 grudnia 2016 r. nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawniania. Zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnoskarbowego przed tymi terminami zostało bowiem doręczone jedynie podatniczce. Tymczasem, jak wskazał skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w powyższej uchwale: "Doręczenie wprawdzie jest czynnością materialno-techniczną, regulowaną przez przepisy procesowe. Wywołuje jednak daleko idące skutki materialnoprawne. W przypadku bowiem doręczenia zawiadomienia o prawidłowej treści, które spełnia przesłanki formalne oraz przesłanki materialnoprawne, co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, dochodzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W żaden sposób zatem nie można uchybienia w zakresie naruszenia art. 145 § 2 O.p. oceniać w charakterze wpływu na wynik sprawy. Brak prawidłowego doręczenia zawsze w sposób istotny rzutuje na rozstrzygnięcie. Przyjęcie zaś odmiennej tezy, że naruszenie tego przepisu w określonym stanie faktycznym może nie mieć wpływu na wynik sprawy, niweczyłoby funkcje gwarancyjne art. 145 § 2 O.p. Stąd też odpowiedź na drugie pytanie powinna brzmieć: Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.".

Należy także dostrzec i to, że jedno z pism (znak [...]) w ogóle nie mogło odnieść skutku prawnego, a to z tej przyczyny, że wskazuje ono na dzień [...] jako datę wszczęcia postępowania karnoskarbowego oraz sygn. akt [...]. Tymczasem ze znajdującego się w aktach sprawy postanowień wynika, że po pierwsze w dniu [...] w sprawie o sygn. [...] (sygn. zatem się różni) Prokuratura Okręgowa przedstawiła zarzuty na podstawie art. 313 § 1 i § 2 k.p.k. jednakże nie skarżącej a jej mężowi i nie obejmują one wszystkich faktur wskazanych w decyzji, tj. nie wskazano w nich faktur w zakresie podatku naliczonego wystawionych w okresie styczeń-luty 2011 r. Z pkt II postanowienia wynika zaś, że zarzuty karnoskarbowe dotyczą faktur wymienionych w pkt I, tj. bez faktur wystawionych na rzecz B Sp. z o.o. za okres styczeń-luty 2011 r.

Należy dostrzec także i to, że postępowanie przygotowawcze w sprawie co do zasady zostało wszczęte przez organ podatkowy w dniu [...] w sprawie [...] i obejmowało ono jedynie okres do grudnia 2010 r. Jednocześnie postępowanie przygotowawcze pod sygn. akt [...] zostało wszczęte wobec wyłączenia z postępowania [...] materiałów dotyczących męża podatniczki i zarejestrowania ich pod nową sygnaturą. Jednocześnie postępowanie karnoskarbowe prowadzone przez organ podatkowy w sprawie [...] połączono do prowadzonego postępowania pod sygn. akt [...]. Należy podkreślić, że dopiero postanowieniem z dnia [...] w sprawie akt [...] doszło do zmiany i uzupełnienia zarzutów nie tylko wobec męża skarżącej (objęciu nimi również m.in. ww. faktur), ale i o przedstawieniu zarzutów podatniczce w tożsamym zakresie. Postanowienie to zostało ogłoszone podatniczce zaś w dniu [...]. Należy zatem zauważyć, że poza ww. postanowieniami nie znajdują się w aktach sprawy żadne inne postanowienia dotyczące postępowania karnoskarbowego wobec podatniczki. Jeżeli zatem pismo dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia z dnia [...] ze wskazaniem daty wydania postanowienia o zmianie i uzupełnieniu zarzutów ([...]) zostało doręczone przed dniem ogłoszenia tego postanowienia podatniczce ([...]), to nie można również i tego zawiadomienia uznać za skuteczne. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wskazuje się bowiem, że wszczęcie postępowania in personam w sprawach o przestępstwa skarbowe następuje z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu zarzutów, co wymaga kumulatywnego spełnienia trzech warunków: sporządzenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów, ogłoszenia go niezwłocznie podejrzanemu i przesłuchania go, za wyjątkiem sytuacji, gdy ogłoszenie i przesłuchanie nie jest możliwe z powodu ukrywania się podejrzanego lub jego nieobecności w kraju (vide wyrok Sądu Najwyższego z dn. 07.03.2019r. o sygn. V KK 91/18, OSNKW 2019/8/41). Tym samym aby postanowienie o przedstawieniu zarzutów zostało uznane za wydane, czyli prawnie skuteczne, niezbędne jest kumulatywne spełnienie trzech warunków: sporządzenie postanowienia, jego niezwłoczne ogłoszenie i przesłuchanie podejrzanego (vide wyrok Sądu Najwyższego z dn. 09.11.2017r. o sygn. V KK 373/17, LEX nr 2417598). Z akt sprawy nie wynika zaś, by przed ogłoszeniem postanowienia z dnia [...] w sprawie [...], a zatem [...], prowadzone było postępowanie związane w całości z zobowiązaniem w podatku od towarów i usług za okres styczeń-luty 2011 r.

W konsekwencji powyższego należało stwierdzić, że zawiadomienia doręczone zostały wadliwie i z tego powodu nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od styczeń-luty 2011 r.

Rolą organu będzie zatem przy ponownym rozpoznaniu sprawy zweryfikowanie, czy w sprawie zaistniały inne przesłanki skutkujące zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia, a następnie wydanie rozstrzygnięcia wynikającego z tego ustalenia.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku.

O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty te (3.617 zł) złożyło się wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – adwokata (3.600 zł) ustalone na podstawie § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. poz. 1800, ze zm.) oraz kwota 17 zł uiszczona tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Ponadto w pkt 3 sentencji rozstrzygnięto o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w związku z art. 223 § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym jeżeli nie została uiszczona należna opłata sąd w orzeczeniu kończącym postępowanie w danej instancji nakaże ściągnąć tę opłatę od strony, która obowiązana była ją uiścić albo od innej strony, gdy z orzeczenia tego wynika obowiązek poniesienia kosztów postępowania przez tę stronę. Skoro skarga została uwzględniona obowiązek uiszczenia wpisu w kwocie 574 zł (poniesienie kosztów) ciąży na organie odwoławczym.