Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 514/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 23 § 1, § 3, § 4, art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 1 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 194/15 w sprawie ze skargi A.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 194/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A.W. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 listopada 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r.

Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w 2009 r. Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod firmą K. [...] A.W., w zakresie produkcji odzieży wierzchniej i pozostałych wyrobów, sprzedaży hurtowej wyrobów tekstylnych oraz sprzedaży detalicznej odzieży, wyrobów tekstylnych i obuwia.

Decyzją z dnia 23 czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 88 904 zł. Była to czwarta decyzja organu pierwszej instancji wydana w niniejszej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej trzykrotnie uchylał bowiem jego wcześniejsze decyzje z dnia 5 maja 2011 r., 27 czerwca 2012 r. i 12 listopada 2013 r.

Wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 23 czerwca 2014 r., podzielając wyrażone w niej stanowisko, zgodnie z którym Skarżący:

a) nierzetelnie ewidencjonował przychody ze sprzedaży wyrobów własnych;

b) nie zaewidencjonował wszystkich zakupów towarów handlowych;

c) nie zaewidencjonował wszystkich pozostałych kosztów, tj.:

- wynagrodzeń za okres od sierpnia do grudnia 2009 r. w łącznej kwocie 114 471,79 zł,

- składek na ubezpieczenie społeczne od stycznia do listopada 2009 r., poniesionych w 2009 r. w kwocie 35 929,19 zł,

- zużycia energii elektrycznej w grudniu 2009 r. w kwocie 3 508,91 zł,

- podatku od nieruchomości w kwocie 14 669,61 zł,

- czynszu najmu stanowiska handlowego w T. za trzy miesiące 2009 r., tj. za luty, kwiecień i październik 2009 r. w kwocie 1 868,85 zł,

- usług biura podatkowego za 11 miesięcy o wartości 1 352,46 zł;

d) dokonał wyceny remanentów w cenach sprzedaży wyrobów;

e) nie wykazał w remanencie końcowym tkaniny i wkładów odzieżowych.

W związku z nierzetelnością księgi przychodów i rozchodów organ pierwszej instancji określił przychód do opodatkowania w drodze oszacowania. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zasadnie dokonano tu oszacowania przychodu przyjmując inny sposób oszacowania podstawy opodatkowania niż metody wymienione w art. 23 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), co zostało szczegółowo uzasadnione. Z uwagi na indywidualny charakter działalności organ pierwszej instancji przyjął rozszerzoną i wieloskładnikową metodę oszacowania, opartą na zeznaniach zatrudnionych przez Skarżącego pracowników oraz pozyskanych dowodach źródłowych. Odrębnie dokonano oszacowania przychodów z tytułu świadczonych usług (szycia wyrobów gotowych), prowadzonej sprzedaży towarów handlowych oraz uwzględniono sprzedaż środka trwałego.

Oceniając wybraną metodę szacowania pod kątem rezultatu, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że posiłkowanie się danymi innych podmiotów w ramach szacowania podstawy opodatkowania dałoby w tej sytuacji wyniki znacznie bardziej odbiegające od rzeczywistości, niż przy zastosowaniu metody uwzględniającej dane wskazane przez Skarżącego, pozyskane z jego dokumentacji źródłowej, czy też od jego pracowników. Dodał, że będąc w posiadaniu danych liczbowych z dokumentów źródłowych oraz dysponując oświadczeniami Skarżącego i zeznaniami świadków, organ pierwszej instancji określił wielkość osiągniętego przychodu w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego.

Do wyliczenia ilości wyprodukowanych wyrobów gotowych z własnej produkcji w 2009 r. organ pierwszej instancji uwzględnił ilości godzin przepracowanych przez pracowników świadczących pracę w zakresie szycia, zatrudnionych w firmie Skarżącego, jak i w firmie E.W. oraz roboczogodzin niezbędnych do uszycia poszczególnych wyrobów. Ustaloną ilość wyprodukowanych poszczególnych wyrobów gotowych organ pierwszej instancji pomniejszył o 5% ewentualnych strat.

Następnie organ pierwszej instancji ustalił ceny sprzedaży według dwóch sposobów: 1) przyjmując średnie ceny sprzedaży na podstawie faktur VAT i paragonów z kas fiskalnych, tj. dokumentów sprzedaży, na których podane są ceny sprzedaży; 2) przyjmując średnie ceny sprzedaży na podstawie faktur VAT i paragonów fiskalnych, tj. dokumentów sprzedaży, na których podane są ceny sprzedaży oraz remanentów: początkowego i końcowego 2009 r., tj. dokumentów źródłowych, na których Skarżący podał ceny sprzedaży wyrobów uszytych w jego zakładzie (zamiast kosztu wytworzenia).

Uwzględniając ilości poszczególnych wyrobów gotowych uszytych przez firmę Skarżącego i firmę jego żony oraz ustalone ceny według dwóch ww. sposobów, organ pierwszej instancji ustalił (oszacował) przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych o wartości 1 111 938,60 zł (według pierwszego sposobu) i 1 083 672,22 zł (według drugiego sposobu). Z analizy powyższych kwot przychodów wynikało, że różnica między nimi wynosi 28 266,38 zł, co stanowi 2,61% niższego z ustalonych przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził zatem, że nieduża różnica świadczy o prawidłowości przyjętego sposobu oszacowania przychodów ze sprzedaży wyrobów własnych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji zasadnie przyjął do ustalenia przychodów ze sprzedaży wyrobów własnych przychód ustalony według drugiego sposobu. Jest to sposób bardziej zbliżony do rzeczywistości, bowiem uwzględnione w nim ceny wynikają zarówno z dokumentów wystawionych nabywcom wyrobów i towarów (faktur VAT i paragonów z kas fiskalnych), jak i cen sprzedaży wyrobów określonych w remanentach: początkowym i końcowym 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że do wyliczenia tego przychodu uwzględniono wszystkie uwagi Skarżącego, spostrzeżenia i wyjaśnienia, tj. uwzględniono czasochłonność produkcji na podstawie złożonych zeznań, a także 5% strat w produkcji oraz przyjęto średnie ceny sprzedaży na podstawie wszystkich dokumentów, na których były one podane, a nie tylko z faktur VAT i paragonów fiskalnych. Do ustalonego przychodu ze sprzedaży własnych wyrobów dodano przychody ze sprzedaży towarów handlowych znajdujących się w remanencie początkowym 2009 r., tj. 2 500 szt. "garnitur/zakup zagranica" oraz przychody ze sprzedaży towarów na podstawie faktur VAT i paragonów fiskalnych wystawionych przez firmę Skarżącego.

Za nieprawdziwe Dyrektor Izby Skarbowej uznał stwierdzenie, że zagadnienie spornych garniturów zakupionych za granicą nie było dotychczas przedmiotem postępowania podatkowego. Podkreślił, że garnitury te zostały przez Skarżącego ujęte w remanencie początkowym, a sprawa remanentów - początkowego i końcowego - była omawiana już na etapie postępowania kontrolnego. Ze złożonych w trakcie kontroli wyjaśnień i przedłożonej kalkulacji jednoznacznie wynikało, że wszystkie wyroby gotowe ujęte w remanentach, były od początku do końca wytworzone w firmie Skarżącego, gdyż poniesiono na nie koszty pracy, koszty zużycia materiału podstawowego, koszty zużycia dodatków i koszty zakładowe. W przedstawionej kalkulacji nie było mowy o przerabianiu/poprawianiu wcześniej kupionych towarów i nie wynikało z niej, aby którykolwiek z wyrobów ujętych w remanencie końcowym 2009 r. pochodził z przeróbek, co Skarżący podnosił w odwołaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że informacje na temat konieczności przerabiania spornych garniturów pojawiły się dopiero wtedy, gdy organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, iż garnitury te są towarem handlowym i uwzględnił je w oszacowaniu przychodów do opodatkowania za 2009 r. Dopóki organ pierwszej instancji nie stwierdził rozbieżności, że sporne garnitury zostały ujęte w remanencie początkowym i tym samym stanowią w 2009 r. koszty uzyskania przychodów, zaś nie zostały ujęte w remanencie końcowym i odpowiednio nie pomniejszają kosztów uzyskania przychodów (przez różnicę remanentową), Skarżący nie wskazywał takich problemów z dostawą ogromnej partii garniturów z Chin.

W skierowanej do Sądu skardze Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1, § 2, § 4 i § 6 oraz art. 193 § 1, § 2, § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej, jak i przepisów postępowania, a mianowicie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 181 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie wskazał na wstępie, że znaczna część zarzutów skargi koncentruje się wokół kwestionowania metody oszacowania podstawy opodatkowania przyjętej przez organ pierwszej instancji. Podał, iż Skarżący w zasadzie nie podważa ustaleń organu podatkowego, że prowadzona przez niego dokumentacja podatkowa była nierzetelna (w każdym razie nie przedstawia w tym zakresie żadnej konkretnej argumentacji), polemizuje natomiast z odstąpieniem od metod szacowania, o których mowa w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Wobec tego Sąd wyjaśnił, że samo subiektywne przekonanie strony, że zaproponowana przez nią metoda oszacowania podstawy opodatkowania jest najbardziej właściwa, nie sprawia, że zastosowanie tej metody będzie w danym przypadku możliwe. Zauważył przy tym, że w niniejszej sprawie Skarżący nawet nie skupia się na jednej metodzie, która w jego ocenie byłaby najwłaściwsza, protestuje jedynie przeciwko metodzie wykraczającej poza katalog zawarty w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej.

Sąd nadmienił, że szacowanie podstawy opodatkowania powinno być oparte na w miarę realnych założeniach i dokonywane przy uwzględnieniu logicznych metod rozumowania. Chociaż wybór metody szacowania został pozostawiony organowi podatkowemu, muszą za nim przemawiać okoliczności podniesione w uzasadnieniu decyzji. Jest to szczególnie ważne wówczas, gdy możliwe są do zastosowania inne metody niż te, na których oparł się organ podatkowy. Na organie spoczywa bowiem obowiązek ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistych jej rozmiarów.

W świetle powyższego Sąd podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie kwestii tej poświęcono wiele uwagi, obszernie wyjaśniając dlaczego nie można było zastosować metod, o których mowa w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Oceniając argumenty zaprezentowane w decyzjach organów obu instancji Sąd doszedł do wniosku, że uzasadnienie wyboru metody zastosowanej do oszacowania podstawy opodatkowania zostało sporządzone w sposób przekonujący.

Zdaniem Sądu, poczynione ustalenia zostały dokonane w sposób wiarygodny, nie naruszając zasad dotyczących określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, zawartych w art. 23 Ordynacji podatkowej. Wyliczając przychody ze sprzedaży wyrobów własnych, organ podatkowy opierał się na wyjaśnieniach Skarżącego, uwzględniając czasochłonność produkcji, wysokość strat oraz średnie ceny sprzedaży wynikające ze wszystkich dokumentów, na których były one podane (nie tylko z faktur VAT i paragonów fiskalnych). Takie rozwiązanie było korzystne dla Skarżącego, gdyż wielkość tych cen różniła się od siebie.

Sąd zaznaczył, że do ustalonego przychodu ze sprzedaży wyrobów własnych organ pierwszej instancji dodał przychody ze sprzedaży towarów handlowych znajdujących się w remanencie początkowym 2009 r., tj. 2 500 szt. "garnitur/zakup zagranica" oraz przychody ze sprzedaży towarów na podstawie wystawionych przez firmę Skarżącego faktur VAT i paragonów fiskalnych. Przychód ze sprzedaży 2 500 szt. garniturów został ustalony jako iloczyn ich ilości oraz ceny jednostkowej przyjętej dla sprzedaży garniturów męskich uszytych we własnym zakresie. Sąd wskazał również, że organ pierwszej instancji szczegółowo uzasadnił dlaczego nie dał wiary oświadczeniu Skarżącego, że 2 500 szt. garniturów zostało zakupione w Chinach i poddane przeróbkom w jego firmie. Zwrócił uwagę, że z wyjaśnień Skarżącego złożonych w trakcie kontroli oraz przedłożonej kalkulacji jednoznacznie wynikało, iż wszystkie wyroby gotowe ujęte w remanentach były od początku do końca wytworzone w firmie Skarżącego, gdyż poniesiono na nie koszty pracy, koszty zużycia materiału podstawowego, koszty zużycia dodatków i koszty zakładowe. W przedstawionej kalkulacji nie ma mowy o przerabianiu czy poprawianiu towarów wcześniej zakupionych i nie wynika z niej, aby którykolwiek z wyrobów ujętych w remanencie końcowym 2009 r. pochodził z przeróbek. Na dokonanie takiego zakupu nie wskazują także pracownice Skarżącego, przesłuchane w toku postępowania podatkowego.

Reasumując Sąd stwierdził, że ryzyko związane z błędnym prowadzeniem ksiąg podatkowych i koniecznością oszacowania podstawy opodatkowania obciąża podatnika, który ponosi negatywne konsekwencje zaniedbań w ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych.

W skardze kasacyjnej Skarżący, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 i § 4 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na oddaleniu skargi Skarżącego w sytuacji, gdy Sąd powinien wziąć pod uwagę fakt, że w niniejszej sprawie organy podatkowe czterokrotnie określały Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., za każdym razem w innej wysokości, przyjmując, że niemożliwe jest zastosowanie jednej z metod oszacowania wymienionej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy Skarżący wskazywał w swoich pismach, m.in. w skardze z dnia 17 stycznia 2015 r. i odwołaniu z dnia 17 lipca 2014 r., że możliwa jest do zastosowania metoda porównawcza zewnętrzna, której zastosowanie, zdaniem Skarżącego, doprowadziłoby do określenia w sposób prawidłowy jego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., co powinno, zdaniem Skarżącego, doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił.

Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 P.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wykazanie, że mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, a więc może dokonywać oceny tylko tych przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone i nie może badać ewentualnego naruszenia innych jeszcze przepisów.

W rozpoznawanej w niniejszej sprawie skardze kasacyjnej w jedynym sformułowanym w niej zarzucie Skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 i § 4 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Zarzut ten oparty został na dwóch argumentach. Po pierwsze, że organy podatkowe aż czterokrotnie określały Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., za każdym razem w innej wysokości, a po wtóre, że organy podatkowe przyjęły wadliwy sposób oszacowania podstawy opodatkowania, gdyż powinny, co Skarżący podnosił w toku postępowania, zastosować przy tym oszacowaniu metodę porównawczą zewnętrzną.

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu na wstępie należy zwrócić uwagę, że Skarżący w skardze kasacyjnej w ogóle nie wyjaśnił, w czym konkretnie upatruje naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 P.p.s.a., a więc przepisu określającego wymogi, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego. Sam fakt, że Skarżący wnosząc skargę kasacyjną wyrok ten kwestionuje i się z nim nie zgadza, nie stanowi o tym, że sporządzone przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienie tego wyroku jest nieprawidłowe i przepis ten narusza.

Podobnie, nie wykazuje uchwytnego związku z treścią skargi kasacyjnej wskazanie jako naruszonego art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wymienia przypadki, w których organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Pomijając już kwestię, że w skardze kasacyjnej nie sprecyzowano, o którą z trzech jego jednostek redakcyjnych (punktów) chodzi, wskazanie tego przepisu jako naruszonego w sytuacji, gdy ze skargi kasacyjnej nie wynika, aby Skarżący, co do zasady, kwestionował określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jest bezzasadne.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd odnotował fakt, że uprzednio Dyrektor Izby Skarbowej aż trzykrotnie uchylał decyzje wydawane przez organ podatkowy pierwszej instancji określające Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., za każdym razem w innej wysokości. Wprawdzie takie działanie organów podatkowych istotnie trudno uznać za umacniające zaufanie podatnika do tych organów, niemniej organy podatkowe z tego powodu nie utraciły kompetencji do wydania kolejnej decyzji w tym przedmiocie. Stwierdzona przez podatkowy organ odwoławczy wadliwość poprzednich decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji nie świadczy automatycznie o tym, że niezgodna z prawem jest również kolejna decyzja oraz nie stanowi też kryterium, według którego decyzja ta powinna być oceniana.

Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał, że organy podatkowe dużo uwagi poświęciły wyjaśnieniu, dlaczego nie było możliwe zastosowaniu jednej z metod oszacowania podstawy opodatkowania wskazanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnienia te dotyczyły każdej tych sześciu metod z osobna. I tak, w odniesieniu do postulowanej przez Skarżącego metody porównawczej zewnętrznej organ podatkowy stwierdził m.in., że metoda nie mogła zostać zastosowana z uwagi na brak danych dotyczących podatników prowadzących działalność w tym samym zakresie, tj. w zakresie produkcji i handlu równocześnie, w podobnych warunkach, skali działania, ilości zatrudnionych pracowników, czy formy opodatkowania podatkiem dochodowym. Organ podatkowy szczegółowo wyjaśnił również i uzasadnił powody i podstawy do przyjęcia zastosowanego ostatecznie przez niego innego sposobu oszacowania podstawy opodatkowania, a więc innego niż metody wskazane w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, na co zezwala § 4 tego artykułu. W skardze kasacyjnej nie podjęto ze stanowiskiem organów podatkowych w powyższym zakresie oraz akceptującego je Sądu pierwszej instancji rzeczowego dyskursu prawnego ograniczając się jedynie do gołosłownego i pozbawionego uzasadnienia stwierdzenia, że zdaniem Skarżącego możliwa jest do zastosowania metoda porównawcza zewnętrzna, gdyż w swoich pismach wskazywał na podmioty gospodarcze prowadząca podobna działalność. Słusznie Sąd pierwszej instancji odnosząc się do tej kwestii wskazał, iż samo subiektywne przekonanie strony, że zaproponowana przez nią metoda oszacowania podstawy opodatkowani jest najbardziej właściwa, nie sprawia, że zastosowanie danej metody będzie w danym przypadku możliwe.

Skarżący nie wskazał także i w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego uważa zastosowany przez organy podatkowe sposób oszacowania podstawy opodatkowania za nieprawidłowy.

Z powyższych względów uznać należy, że zarzut naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów jest niezasadny.

Mając to uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z pkt 1 lit. a) i w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).