Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt II SA/Lu 822/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6168 Weterynaria i ochrona zwierząt
Hasła tematyczne: Inspekcja weterynaryjna
Skarżony organ: Lekarz Weterynarii
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c
journal: Dz.U. 2010 nr 112 poz 744
law: Ustawa z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej - tekst jednolity
article: § 6 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2007 nr 2 poz 15
law: Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności  wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie  Komisji Europejskiej.
article: art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 2004 nr 139 poz 55 zał. nr 1
law: Rozporządzenie (WE) NR 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiające szczególne przepisy dotyczące  higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Witold Falczyński (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Grażyna Pawlos-Janusz,, Sędzia NSA Maria Wieczorek-Zalewska, Protokolant Asystent sędziego Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 12 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Handlowego [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie sposobu ustalania wysokości i opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną oddala skargę.


UZASADNIENIE

Powiatowy Lekarz Weterynarii w [...], w wyniku uchybień stwierdzonych podczas kontroli przeprowadzonej przez Delegaturę Centralnego Biura Antykorupcyjnego w [...] w Powiatowym Inspektoracie Weterynarii w [...], polegających m. in. na braku poboru od Przedsiębiorstwa "A" Sp. z o.o. opłaty za sprawowany nadzór weterynaryjny, zwrócił się w piśmie z dnia [...] kwietnia 2011 r. do Prokurenta tej Spółki – A. R. o nadesłanie sprawozdania z ilości wprowadzonego do zakładu [...] surowca celem "wystawienia rachunku" za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa.

W odpowiedzi na powyższe pismo Spółka "A" w pismach z dnia [...] kwietnia 2011 r. oraz z dnia [...] czerwca 2011 r. zakwestionowała zasadność naliczenia jej opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa, wskazując, iż przedmiotem działalności Przedsiębiorstwa nie jest przetwórstwo mięsa lecz przetwórstwo tłuszczu.

Decyzją z dnia [...] lipca 2011 r., Nr [...] Powiatowy Lekarz Weterynarii w [...] ustalił dla Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. należność budżetową w wysokości 140.135,00 zł, w tym: 106.650,00 zł opłaty za nadzór weterynaryjny w latach 2006 – 06.2011 r. w zakładzie [...] należącym do "A" Sp. z o.o. oraz 33.485,00 zł odsetek budżetowych.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ I instancji wyjaśnił, iż w wyniku wątpliwości dotyczących zasadności pobierania opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem surowców tłuszczowych, zwrócił się do [...] Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w [...] o wyrażenie opinii w tej sprawie. Powiatowy Lekarz Weterynarii wskazał, iż z otrzymanej za pośrednictwem [...] Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w [...] odpowiedzi Głównego Lekarza Weterynarii z dnia [...] lipca 2011 r., wynika, że Inspekcja Weterynaryjna powinna pobierać opłatę wynikającą z art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 ze zm.) od Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "A" Sp. z o.o. zajmującego się przetwórstwem (wytopem) tłuszczu. Główny Lekarz Weterynarii przyjął bowiem, iż zgodnie z definicją mięsa określoną w załączniku nr 1 rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego, tłuszcz zwierzęcy jako jadalna część zwierząt jest mięsem. W związku z powyższym Powiatowy Lekarz Weterynarii ustalił na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej należność budżetową wraz z odsetkami dla "A" Sp. z o.o., przyjmując - stosownie do poz. 13 załącznika I rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej - stawkę 6 zł za każdą tonę mięska wprowadzoną do zakładu. Organ I instancji wskazał jednocześnie, iż ustalenie wysokości przedmiotowej należności nastąpiło w oparciu o przedłożone przez "A" Sp. z o.o. sprawozdanie z ilości surowca wprowadzonego do zakładu przetwórstwa [...] w okresie od 2006 r. do 30 czerwca 2011 r., zweryfikowane przez delegowanych pracowników Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w [...] w dniach od 11 do 13 lipca 2011 r.

Przedsiębiorstwo Produkcyjno – Handlowe "A" Sp. z o.o. złożyło odwołanie od powyższej decyzji, w którym zarzuciło organowi I instancji naruszenie:

- art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w zw. z poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej, poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż przetwarzanie tłuszczów zwierzęcych zalicza się do działalności określanej jako przetwórstwo mięsa.

- art. 68 § 1 w zw. z art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji ustalającej wysokość opłaty za nadzór weterynaryjny obejmującej zobowiązania za lata 2006 – 2007 i lata poprzednie.

Strona odwołująca podniosła, iż nałożenie na nią obowiązku uiszczenia opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa jest nieuzasadnione, bowiem Spółka "A" zajmuje się jedynie przetwarzaniem tłuszczy zwierzęcych, których w jej ocenie nie można uznać za mięso. Strona kwestionowała oparcie ustaleń Powiatowego Lekarza Weterynarii na definicji mięsa zawartej w rozporządzeniu WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r.

Strona odwołująca wskazała ponadto, iż zgodnie z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe, a także niepodatkowe należności budżetowe nie powstają, jeżeli decyzja ustalająca takie zobowiązania doręczona została po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W ocenie strony opłaty pobierane przez Inspekcję Weterynaryjną należy traktować jako niepodatkowe należności budżetowe, a zatem w niniejszej sprawie nieuzasadnione było wydanie przez organ decyzji ustalającej zobowiązania dotyczące lat 2006 i 2007 oraz lat poprzednich jak również brak było podstaw do naliczenia odsetek za okresy wsteczne. Zastrzeżenia strony budził ponadto brak określenia przez organ zasad wyliczenia przedmiotowej opłaty. Zdaniem odwołującej się Spółki organ nie podał formuły, jaką posłużył się w celu ustalenia wysokości opłaty, przez co nie dał możliwości stronie przyjęcia tak ustalonego w decyzji jej wymiaru. Na poparcie swojego stanowiska strona załączyła do odwołania opinię w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sporządzoną przez Instytut Studiów Podatkowych M. i Wspólnicy Sp. z o.o. w W.

Decyzją z dni [...] sierpnia 2011 r., Nr [...] – zaskarżoną w niniejszym postępowaniu – [...] Wojewódzki Lekarz Weterynarii w [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej okresów rozliczeniowych przed 1 stycznia 2008 r. tj. zobowiązania za lata 2006 i 2007, stanowiącego kwotę 34.794,00 zł oraz utrzymał w mocy obowiązek uiszczenia zobowiązania w wysokości 71.856,00 zł za lata 2008, 2009, 2010 i pierwszej połowy 2011 r. wraz z ustawowymi odsetkami w wysokości 13 % liczonymi od pierwszego dnia po doręczeniu decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii w [...], tj. od dnia 28 lipca 2011 r. do dnia uregulowania należności.

Organ odwoławczy uznał za uzasadnione i zgodne z prawem naliczenie Przedsiębiorstwu "A" Sp. z o.o. opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa zgodnie ze stawką wynoszącą 6 zł za każdą tonę mięsa wprowadzonego do zakładu, wskazaną pod poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej. Organ II instancji stwierdził jednakowoż, iż Powiatowy Lekarz Weterynarii przeoczył termin wydania decyzji ustalającej obowiązek zapłaty należności za okres sprzed 1 stycznia 2008 r., w związku z czym zobowiązania dotyczące lat 2006 i 2007 uległy przedawnieniu i nie powinny być uwzględnione w ustalonej opłacie.

"A" Sp. z o.o. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję, w której domagała się jej uchylenia w części utrzymującej w mocy obowiązek uiszczenia zobowiązania w kwocie 71.856,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami, za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa wykonywany w latach 2008, 2009, 2010 i pierwszą połowę 2011 r. Zaskarżonej decyzji Spółka "A" zarzuciła:

- naruszenie prawa materialnego, tj. art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w zw. z poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż przetwarzanie tłuszczów zwierzęcych zalicza się do przetwarzania mięsa, co skutkowało nałożeniem na Spółkę "A" opłaty za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną;

- naruszenie prawa procesowego, tj. art. 107 § 1 w zw. z art. 8 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie przez organ II instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w konsekwencji niewyjaśnienie zastosowanych przepisów prawnych oraz sposobu ich wykładni i zastosowania.

Strona skarżąca podniosła, iż organ odwoławczy błędnie przyjął, jakoby działalność polegająca na przetwarzaniu tłuszczu zwierzęcego podlegała opłacie za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa. Podkreśliła, iż Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowego "A" Sp. z o.o. nie zajmuje się ani rozbiorem, ani przetwórstwem mięsa, lecz nabywa od kontrahentów, takich jak ubojnie czy zakłady przetwórstwa mięsa, gotowy produkt jakim jest tłuszcz poubojowy powstały w wyniku uboju i rozbioru. W ocenie skarżącej Spółki organy Inspekcji Weterynaryjnej błędnie przyjęły jako mającą zastosowanie w niniejszej sprawie definicję mięsa zawartą w załączniku nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. Wskazała, iż w ust. 7.5 załącznika I do powyższego rozporządzenia wyróżnia się również "wytopiony tłuszcz zwierzęcy", za który uważa się tłuszcz uzyskiwany w wyniku wytopienia mięsa w tym kości oraz przeznaczony jest do spożycia ludzi. Strona skarżąca podniosła, iż ustawodawstwo Unii Europejskiej nie zawiera jednoznacznej definicji pojęcia "mięso". Wskazała przy tym na inną definicję sformułowaną w załączniku nr 1 do Dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 marca 2000 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych, zgodnie z którą za mięso są uznawane wyłącznie mięśnie oraz bezpośrednio do nich przylegająca tkanka tłuszczowa, jednak jeśli nie stanowi więcej niż 25% w przypadku królików, 30% w przypadku trzody i 15% w przypadku drobiu. Do mięsa będzie także można zaliczyć w podobnych proporcjach tkankę włóknistą. W ocenie Spółki "A" organy Inspekcji Weterynaryjnej w żaden sposób nie wyjaśniły stronie motywów przyjęcia jako wiążącej definicji sformułowanej w rozporządzeniu WE nr 853/2004, a zatem nie uzasadniły przyjętej podstawy prawnej, przez co naruszyły dyspozycję art. 107 § 1 k.p.a. oraz wyrażoną w art. 8 k.p.a. zasadę pogłębiania zaufania obywateli do państwa. Nie odnosząc się do podnoszonych przez stronę w toku postępowania zarzutów organ naruszył ponadto – w ocenie skarżącej Spółki – zasadę przekonywania wynikającą z art. 8 k.p.a.

Strona skarżąca wyraziła ponadto stanowisko, iż opłata za nadzór Weterynaryjny winna być pobierana jedynie za faktycznie wykonane w ramach tego nadzoru czynności, natomiast w zakładzie należącym do "A" Sp. z o.o. nadzór weterynaryjny nie był rzeczywiście sprawowany. Podniosła również, iż towar trafiający do jej zakładu podlegał już na wcześniejszym etapie przetwarzania opłacie za nadzór weterynaryjny, a zatem nałożenie obowiązku uiszczenia tej opłaty po raz drugi, za przetwarzania tego samego produktu stanowi naruszenie zasady unikania podwójnego opodatkowania.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. [...] Wojewódzki Lekarz Weterynarii w [...] wskazał, iż działalność skarżącej Spółki związana z wytopem tłuszczów surowych (wieprzowego, wołowego i okresowo drobiowego) oraz produkcją smalcu i łoju konsumpcyjnego podlega opłacie na mocy art. 30 ust. 1 pkt 5 lit c ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, a zastosowanie w kwestii określenia nazwy surowca wprowadzanego do zakładu, ma definicja zawarta w rozporządzeniu WE nr 853/2004. Organ wskazał, iż jego stanowisko w tej kwestii jest spójne ze stanowiskiem Dyrektora Delegatury Centralnego Biura Antykorupcyjnego w [...] wyrażonym w wystąpieniu pokontrolnym dotyczącym prawidłowości i terminowości poboru opłat za czynności wykonane przez Inspekcję Weterynaryjną.

Organ odwoławczy uznał za bezzasadny sformułowany w skardze zarzut naruszenia zasady unikania podwójnego "opodatkowania", bowiem Inspekcja pobiera opłaty od Przedsiębiorstwa "A" za nadzór nad kolejnym etapem przetwarzania. Podniósł ponadto, iż postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem przepisów prawa procesowego oraz prawidłowym zastosowaniem przepisów prawa materialnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m. in. art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) sprowadzają się do kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Sąd rozstrzyga przy tym w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Mając na względzie powyższe unormowanie Sąd, po dokonaniu kontroli decyzji [...] Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r. w zaskarżonej części uznał, że nie narusza ona prawa.

Przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie jest legalność decyzji [...] Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w [...] w części utrzymującej w mocy decyzję Powiatowego Lekarza Weterynarii w [...] ustalającą dla Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Handlowego "A" Sp. z o.o. w W. należność budżetową za nadzór weterynaryjny za lata 2008, 2009, 2010 i pierwszej połowy 2011 r. w wysokości 71.856,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami. W pozostałej części decyzja ta uchyliła ustaloną dla powyższego Przedsiębiorstwa w decyzji pierwszoinstancyjnej należność budżetową w wysokości 34.794,00 zł za nadzór weterynaryjny w latach 2006 i 2007. W skardze skierowanej do tut. Sądu Spółka "A" domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w części utrzymującej w mocy obowiązek uiszczenia należności za okres od 2008 do końca pierwszej połowy 2011 r.

Podstawę materialnoprawną powyższych rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 ze zm., dalej u.i.w.). Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c przywołanej ustawy Inspekcja pobiera opłaty za nadzór nad przetwórstwem mięsa. Zasady ustalania wysokości powyższej opłaty zostały określone w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej (Dz. U. z 2007 r. Nr 2, poz. 15 ze zm.), przywoływanym w dalszej części uzasadnienia jako "rozporządzenie". Poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia stanowi, iż nadzór nad rozbiorem lub przetwórstwem mięsa podlega opłacie w wysokości 6 zł za każdą tonę mięsa wprowadzonego do zakładu rozbioru mięsa lub przetwórstwa mięsa. Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia opłaty za nadzór, o którym mowa w poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia, nad rozbiorem lub przetwórstwem mięsa pobiera się od przedsiębiorcy prowadzącego rzeźnię lub zakład przetwórstwa.

W ocenie Sądu organy administracji w sposób prawidłowy ustaliły dla Przedsiębiorstwa "A" należność budżetową za nadzór weterynaryjny w okresie od 2008 r. do końca pierwszej połowy 2011 r., uwzględniając ilość wprowadzonego do zakładu stanowiącego własność "A" Sp. z o.o. mięsa (po odjęciu ilości surowca wprowadzonego do zakładu, a następnie przekazanego do zakładów paszowych i technicznych bez przeróbki). Z ustaleń organu I instancji wynikało bowiem, iż we wskazanym okresie do Przedsiębiorstwa wprowadzono 11.976 ton mięsa (tłuszczu wołowego, wieprzowego i okresowo drobiowego) poddanego następnie przetworzeniu. Mnożąc tę ilość surowca przez stawkę 6 zł należnej opłaty za każdą tonę, organ ustalił wysokość zobowiązania na kwotę 71.856,00 zł wraz z odsetkami. Organy Inspekcji Weterynaryjnej słusznie przyjęły, iż działalność Spółki "A" podlega opłacie za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa. Argumentacja strony skarżącej, wskazująca, iż opłata ta została bezzasadnie ustalona, bowiem przedmiotem działalności Przedsiębiorstwa jest przetwarzanie tłuszczu, a nie mięsa, nie zasługuje na uznanie. Skarżąca Spółka kwestionowała zasadność przyjęcia przez organ definicji mięsa wyrażonej załączniku nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. UE. L. 2004. 139. 55 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem WE nr 853/2004, zgodnie z którą "mięso" oznacza jadalne części zwierząt (gospodarskich kopytnych, drobiu, zajęczaków, zwierząt łownych, zwierząt dzikich utrzymywanych w warunkach fermowych, drobnej zwierzyny łownej, grubej zwierzyny łownej), w tym krew. W myśl tej definicji zakupywany oraz przetwarzany przez Spółkę "A" surowy tłuszcz zwierzęcy poubojowy (wołowy, wieprzowy oraz drobiowy) należy niewątpliwie uznać za mięso. W ocenie Sądu, przyjęcie przez organy Inspekcji Weterynaryjnej powyższej definicji w odniesieniu do działalności przetwórczej, stanowiącej jeden z etapów wytwarzania produktów mięsnych, jest w pełni uzasadnione. Należy bowiem zauważyć, iż regulacje zawarte w rozporządzeniu WE nr 243/2004 dotyczą kwestii sanitarnych, zdrowotnych oraz kontroli weterynaryjnej produktów (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 83/09). Zawarte w tym rozporządzeniu definicje surowców mają zatem zastosowanie w odniesieniu do ustalania opłat za przeprowadzane kontrole weterynaryjne, jak również za nadzór weterynaryjny sprawowany nad produkcją żywności.

Wskazana przez stronę skarżącą definicja "wytopionego tłuszczu zwierzęcego", zawarta w ust. 7.5 załącznika nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004, nie może mieć również zastosowania w odniesieniu do surowca wprowadzanego do zakładu przetwórstwa należącego do "A" Sp. z o.o. Jak wynika z akt sprawy oraz z treści skargi, strona skarżąca nabywa i przetwarza jadalne części zwierząt w postaci tłuszczu poubojowego uzyskanego w wyniku uboju i rozbioru, które następnie dopiero poddaje przetworzeniu. Przywołana definicja odnosi się natomiast do produktu uzyskanego już po przetworzeniu (wytopieniu) mięsa, w tym kości. Ustalając opłatę za nadzór nad przetwórstwem mięsa należy natomiast przyjąć definicję odnoszącą się do surowca wprowadzanego do zakładu przetwórstwa.

W toku postępowania strona skarżąca wskazywała na odmienną definicję mięsa sformułowaną w załączniku nr 1 do Dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 marca 2000 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych (Dz. U. UE. L. 2000. 109. 29 ze zm.), w brzmieniu nadanym Dyrektywą Komisji 2001/101/WE z dnia 26 listopada 2001 r. zmieniającą dyrektywę 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych (Dz. U. UE. L. 2001, Nr 310, poz.19). Zgodnie z tą definicją jako mięso uznawane są mięśnie szkieletowa gatunków ssaków i ptaków uznawane za odpowiednie do spożycia przez ludzi, o naturalnie zawartej lub przynależnej tkance, gdzie całkowita zawartość tłuszczu i tkanki łącznej nie przekracza:

- 25% tłuszczu i 25 % tkanki łącznej dla ssaków (innych niż króliki i świnie) i mieszaniny gatunków z przewagą ssaków;

- 30% tłuszczu i 25 % tkanki łącznej dla świń;

- 15% tłuszczu i 10 % tkanki łącznej dla ptaków i królików.

W ocenie Sądu definicja ta nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do kwestii sprawowania nadzoru weterynaryjnego. Dyrektywa 2000/13/WE odnosi się bowiem jedynie do etykietowania środków spożywczych, które mają być dostarczone jako takie konsumentowi końcowemu oraz do niektórych aspektów odnoszących się do ich prezentacji i reklamy środków spożywczych (art. 1). Jej celem było ustanowienie reguł wspólnotowych o charakterze ogólnym, co zastało podkreślone w pkt 4 preambuły tejże Dyrektywy. Należy więc uznać, iż definicje zawarte we wskazanej Dyrektywie będą miały zastosowanie jedynie w stosunku do towarów już wprowadzonych do obrotu i jedynie w aspekcie ich prawidłowego oznaczenia. Nie odnoszą się one natomiast do klasyfikacji produktów żywnościowych na etapie ich wytwarzania, czy też przetwarzania, bowiem na tym etapie wiążące dla organów będą definicje zawarte w regulacjach dotyczących kwestii sanitarnych i zdrowotnych. W związku z powyższym należy uznać za uzasadnione stanowisko organów Inspekcji Weterynaryjnej, zgodnie z którym zastosowanie w niniejszej sprawie winna mieć definicja mięsa sformułowana w rozporządzeniu WE nr 853/2004.

Kwestię określenia, jaki surowiec winien być uznany za mięso, regulują przepisy prawa wspólnotowego i zawarte w nich definicje. Należy jednak wskazać, iż za słusznością stanowiska uznającego tłuszcz zwierzęcy poubojowy jako mięso przemawia również znaczenie słowa "mięso" na gruncie języka polskiego. Zgodnie z definicją wyrażoną w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. prof. Stanisława Dubisza (PWN, Warszawa 2003, tom 2, s. 649) mięso to jadalne części zabitych zwierząt. Tłuszcz zwierzęcy, jako jadalna część zabitych zwierząt, mieści się zatem w granicach tej definicji.

Istotne znaczenie dla wykazania, iż działalność Spółki "A" podlega nadzorowi weterynaryjnemu, ma również fakt, iż Przedsiębiorstwo to w ramach szerokiej działalności gospodarczej zajmuje się przetwarzaniem i konserwowaniem mięsa, co zostało wskazane w dziale 3, rubryce 1, pkt 1 i 2 załączonego do skargi odpisu aktualnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sadowego. Przedłożony odpis KRS nie zawiera natomiast odrębnej kategorii działalności skarżącej Spółki, polegającej na przetwórstwie tłuszczu. Przetwarzania tłuszczu nie można również zaliczyć do żadnego z pozostałych zakresów działalności "A" Sp. z o.o., wyszczególnionych w odpisie z KRS. W związku z powyższym należy przyjąć, że przetwarzanie przez Przedsiębiorstwo "A" tłuszczu zwierzęcego w zakładzie [...]mieści się w ramach przewidzianej przez Spółkę działalności polegającej na przetwarzaniu i konserwowaniu mięsa i już choćby na tej podstawie należy uznać, iż działalność ta podlega opłacie przewidzianej w art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. "c" u.i.w.

W ocenie Sądu bez znaczenia pozostaje podniesiona przez stronę skarżącą okoliczność, iż nadzór weterynaryjny w Przedsiębiorstwie Produkcyjno – Handlowym "A" Sp. z o.o. nie był rzeczywiście sprawowany, bowiem organy Inspekcji Weterynaryjnej nie wykonały w ramach tego nadzoru żadnych czynności. Jakość sprawowanego nadzoru nie jest bowiem przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie. Należy jednak podkreślić, iż istotą nadzoru jest jedynie możliwość, nie zaś obowiązek, władczej ingerencji w działalność podmiotu nadzorowanego. Odnośnie nadzoru weterynaryjnego ustawodawca nie wskazał czynności, do których wykonania organ byłby zobligowany w ramach sprawowania tego nadzoru. Obowiązek pobierania przez Inspekcje Weterynaryjną opłaty za nadzór nad przetwórstwem mięsa powstaje natomiast z mocy przepisu ustawy i oparty jest na stosunku administracyjno–prawnym pomiędzy Spółką a organem administracji. Stosunek pomiędzy przedsiębiorcą a Inspekcją nie ma natomiast charakteru cywilno–prawnego i nie wynika z umowy cywilnoprawnej. Dlatego też należy uznać, iż organ, wzywając skarżącą Spółkę do nadesłania sprawozdania z ilości wprowadzonego do zakładu surowce, błędnie wskazał, iż celem tego wezwania jest "wystawienie rachunku" za nadzór weterynaryjny (omyłka ta nie miała jednak wpływu na wynik sprawy). Opłata za sprawowany nadzór jest bowiem ustalana w formie decyzji administracyjnej. O obowiązku uiszczenia przez przedsiębiorcę przedmiotowej opłaty decyduje już sam fakt wykonywania działalności, która opłacie takiej na mocy ustawy podlega. Wysokość tej należności, w przypadku działalności polegającej na przetwórstwie mięsa, ustalana jest natomiast jedynie na podstawie ilości produktu wprowadzonego do zakładu. Należy więc uznać, iż zakres czynności wykonanych przez Inspekcję Weterynaryjną w ramach sprawowanego nadzoru pozostaje bez znaczenia zarówno dla samego powstania przedmiotowej należności, jak i dla jej wysokości.

Nie można również zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, iż nałożenie na nią obowiązku uiszczenia opłaty za nadzór weterynaryjny narusza zasadę unikania podwójnego opodatkowania, bowiem towar, który trafia do skarżącego Przedsiębiorstwa, jest towarem, od którego opłata ta została już raz pobrana. Słusznie podniósł w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, iż Inspekcja pobiera opłaty od Przedsiębiorstwa "A" za nadzór nad kolejnym etapem przetwarzania surowca, dokonywanym w tymże Przedsiębiorstwie. Należy mieć na uwadze, iż opłaty uiszczane przez kontrahentów strony skarżącej, mogą mieć inny charakter, w zależności od tego, z którym etapem produkcji wyrobów mięsnych się wiążą (np od ubojni pobierana jest opłata na podstawie art. 30 ust. 3 u.i.w. za nadzór nad ubojem zwierząt, zaś od zakładów rozbioru mięsa pobierana jest opłata na podstawie art. 30 ust. 5 pkt 1 u.i.w., tj. za rozbiór mięsa). Stąd też nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, iż wprowadzane do jej zakładu mięso podlegało już opłacie za nadzór nad jego przetwórstwem.

Sąd nie podziela również zarzutu strony skarżącej, iż zaskarżona decyzja narusza dyspozycję przepisu art. 107 § 1 k.p.a. Rozstrzygnięcie to zawiera bowiem wszystkie wskazane w przywołanym przepisie niezbędne elementy, w tym wskazanie przyjętej podstawy prawnej wydanej decyzji oraz jej uzasadnienie, wprost wskazujące, iż ustalenie opłaty za nadzór weterynaryjny wynika z zakresu prowadzonej przez stronę działalności. Brak polemiki ze stanowiskiem strony skarżącej co do kwestii zastosowania definicji mięsa zawartej w rozporządzeniu WE nr 843/2004 nie stanowi naruszenia zasady przekonywania wyrażonej w art. 11 k.p.a., tym bardziej, iż stanowisko organu odnośnie przyjętej definicji było w ocenie Sądu prawidłowe. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy zasady pogłębiania zaufania obywateli do Państwa wyrażonej w art. 8 k.p.a. Zarówno Powiatowy Lekarz Weterynarii w [...], jak i [...] Wojewódzki Lekarz Weterynarii w [...] poczynili niezbędne starania w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oraz prawnego niniejszej sprawy, zaś w obliczu wątpliwości co do zasadności obciążenia Przedsiębiorstwa "A" opłatą za nadzór nad przetwórstwem mięsa, zwrócili się o opinię do organu nadrzędnego. Swoje stanowisko organy obu instancji oparły na uzyskanej opinii Głównego Lekarza Weterynarii, co zostało podkreślone zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji organu I instancji.

Sąd nie kwestionuje również uchylenia przez organ odwoławczy obowiązku uiszczenia opłaty za lata 2006 i 2007, co należy podkreślić, pomimo, iż ta część decyzji nie była przedmiotem skargi. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż opłaty pobierane przez Inspekcję Weterynaryjną na podstawie art. 30 u.i.w. są niepodatkowymi należnościami budżetowymi, o których mowa w art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej i do nich, z mocy tego przepisu, stosuje się dział III tej Ordynacji. Opłaty te załatwiane są więc w drodze decyzji administracyjnej Zgodnie zaś z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe (oraz niepodatkowe należności budżetowe – art. 2 § 2 Ordynacji), o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji, tj. powstające z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Biorąc pod uwagę, iż decyzja ustalająca firmie "A" wysokość przedmiotowej opłaty została doręczona stronie w dniu 27 lipca 2011 r., słusznie organ odwoławczy uznał, iż zobowiązanie za lata 2006 i 2007 uległo przedawnieniu. Ubocznie należy podnieść, iż organ odwoławczy uchylając decyzję pierwszoinstancyjną w części dotyczącej zobowiązania za lata 2006 i 2007, winien był umorzyć postępowanie przed organem I instancji w tym zakresie. Uchybienie powyższe nie może mieć jednak wpływu na rozstrzygnięcie Sądu, bowiem wniesiona skarga dotyczyła jedynie części decyzji utrzymującej w mocy obowiązek uiszczenia opłaty za lata od 2008 r. do pierwszej połowy 2011 r. Z unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, iż sąd administracyjny związany jest granicami przedmiotu zaskarżenia.

Z tych wszystkich względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.