Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 985/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2a, art. 8, art. 72 par. 1 pkt 1, art. 75 par. 1 i 4a, art. 81b par. 2a, art. 181
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 31, art. 38, art. 42e
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 27 lutego 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy sekretarz sądowy Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2020 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. odmówił J. i S. G. (dalej: podatnicy, skarżący) stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu [...] lutego 2016 r. skarżący złożyli w Urzędzie Skarbowym w [...] zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 – [...] wskazując m.in. przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie [...]zł, koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w kwocie [...]zł oraz zaliczkę pobraną przez płatnika od tego przychodu w kwocie [...]zł. Ponadto podatnicy wykazali podatek należny w kwocie [...]zł oraz nadpłatę w wysokości [...] zł. Wnioskiem z dnia [...] marca 2016 r. skarżący zwrócili się o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok w kwocie [...]zł, wynikającej zdaniem skarżących, z faktu potrącenia przez komornika sądowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wyegzekwowanych kwot wierzytelności pracowniczych uznanych przez Sąd Rejonowy [...] postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2003 r. sygn. akt XV U [...] w kwocie netto, wolnej od wszelkich potrąceń. Jako załącznik do wniosku o stwierdzenie nadpłaty skarżący dołączyli skorygowane zeznanie podatkowe [...] za 2015 rok, w którym wykazali m.in. przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie [...]zł, koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w kwocie [...]zł oraz zaliczkę pobraną przez płatnika od tego przychodu w kwocie [...]zł. Ponadto podatnicy wykazali podatek należny w kwocie [...]zł oraz nadpłatę w wysokości [...] zł.

W dniu [...] października 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał decyzję odmawiającą skarżącym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w kwocie [...]zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania skarżących wydał w dniu [...] lutego 2019 r. decyzję w całości uchylającą zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji. Organ odwoławczy zlecił organowi I instancji, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, uzupełnienie akt przedmiotowej sprawy o brakujące dowody, na które powołał się organ pierwszej instancji w wydanej przez siebie decyzji, tj. informacji [...] za 2015 r. sporządzonej przez komornika sądowego P. B. na rzecz S. G. oraz korekty zeznania podatkowego za 2015 r., załączonej do wniosku skarżącego stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 2015 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], włączył w drodze postanowienia do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu podatkowym uwierzytelnione kserokopie następujących dokumentów: odpowiedź S. G. z dnia [...] maja 2015 r. wraz z załącznikami: pismem syndyka masy upadłości W. M. z dnia [...] lutego 2003 r., sygn. akt XV.U. [...] oraz projektem listy wierzytelności firmy [...] sp. z o.o. w upadłości; odpowiedź P. B. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...], z dnia [...] maja 2015 r. wraz z załącznikami: wnioskiem egzekucyjnym skarżącego, wykazem zleceń wypłat według [...] za okres od [...] marca 2012 r. do [...] grudnia 2015 r. oraz wyciągiem postanowienia Sądu Rejonowego [...] z dnia [...].04.2003 r. o sygn. akt XV U [...]; odpowiedź M. K. - likwidatora przedsiębiorstwa [...] Sp. z o.o. w likwidacji z dnia [...] czerwca 2015 r.; odpowiedź [...] Urzędu Wojewódzkiego w [...] z dnia [...] lipca 2015 r., sygn. akt [...] wraz z załącznikami: kartami zarobkowymi skarżącego nr [...] z 2002 r. i nr [...] z 2001 r. oraz świadectwem pracy skarżącego wystawionym w dniu [...] maja 2002 r.; odpowiedź W. M. z dnia [...] lipca 2015 r.; odpowiedź udzieloną przez W. M. z dnia [...] lutego 2019 r. na zapytanie z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] skierowane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w toku prowadzonego postępowania podatkowego w trybie II instancji; uwierzytelnioną kserokopię korekty zeznania podatkowego [...] za 2015 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożoną w dniu [...] kwietnia 2016 r. przez skarżących; informację [...] za 2015 rok wystawioną przez płatnika - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] P. B. na rzecz skarżącego w postaci wydruku z podsystemu [...]

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wskazał, że zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym podjęte przez Syndyka Masy Upadłości działania oraz stan dokumentacji płacowej i sposób dokonywania wypłat w firmie [...] Sp. z o.o. potwierdzają, że dokonując sporządzenia listy wierzytelności pracowniczych dokonano ponownego obliczenia podstaw wymiaru składek ZUS oraz podstaw wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Pozwala to stwierdzić jednoznacznie, iż uznane przez Sąd Rejonowy [...] w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2003 r. o sygn. akt XV U [...] wierzytelności pracownicze, ujęte na liście wierzytelności sporządzonej przez Syndyka Masy Upadłości są kwotami brutto, co W. M. potwierdził w sprawozdaniu o stanie spraw pracowniczych z dnia [...] lipca 2002 r.

Organ wyjaśnił, że z będących w posiadaniu urzędu skarbowego dokumentów, tj. deklaracji [...] wystawionych przez poniżej wskazane podmioty:

- [...] Sp. z o.o. w upadłości za 2005 rok - wynika kwota należności ze stosunku pracy w wysokości [...] zł i potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...]zł;

- [...] Sp. z o.o. w upadłości za 2006 rok - wynika kwota należności ze stosunku pracy w wysokości [...] zł i potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...]zł;

- Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za 2010 r. - wynika kwota należności wypłaconych z tytułu świadczeń pracowniczych w wysokości [...] zł i potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...]zł.

Przedstawione kwoty uzyskanych należności stanowią część wierzytelności pracowniczych uznanych przez Sąd Rejonowy [...] w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2003 r. Po odjęciu od kwoty całej wierzytelności skarżącego, tj. kwoty [...]zł powyższych kwot należności, tj. łącznie [...] zł, pozostaje kwota [...]zł. czyli ta, o której wyegzekwowanie skarżący zwrócił się do Komornika Sądowego. W ocenie organu, przedstawione powyżej wyliczenie wskazuje, że każdorazowo poszczególni płatnicy naliczali i potrącali zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, co potwierdza, iż wyliczeń tych musieli dokonywać od kwot brutto. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika aby skarżący wnosił co do tych potrąceń jakiekolwiek zastrzeżenia, zgadzając się tym samym, że są to kwoty brutto.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili kwestionowanemu rozstrzygnięciu naruszenie:

1) art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji przyjęcie, że potrącona przez komornika sądowego w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego kwota [...]zł nie stanowi nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok i tym samym nie podlega zwrotowi w sytuacji, gdy treść materiału dowodowego wskazuje, że wierzytelność przysługująca podatnikowi w kwocie [...]zł na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2003 r. XV Wydział Gospodarczy ds. [...], sygn. akt XV U [...] jest wierzytelnością opiewającą na kwotę netto po potrąceniu przez byłego pracodawcę podatku od wynagrodzeń i składek ZUS, zatem ww. kwotę uznać należy jako wolną od potrąceń.

2) art. 42e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie, a w konsekwencji uznanie, że komornik sądowy uprawniony był do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wyegzekwowanej w 2013 r. przez niego w toku egzekucji wierzytelności przysługującej skarżącemu w stosunku do spółki [...] sp. z o.o. w likwidacji w sytuacji, gdy wierzytelność tą w kwocie [...]zł objętą postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] XV Wydział Gospodarczy ds. [...] z dnia [...] kwietnia 2003 r., sygn. akt XV U [...] uznać należy jako wierzytelność cywilną, a nie pracowniczą, przysługującą skarżącemu w całości bez możliwości pobrania przez komornika jakiejkolwiek zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Decyzją z dnia [...] listopada 2019 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...].

W uzasadnieniu, organ odwoławczy stwierdził m.in., że do I kategorii zaliczane były: koszty postępowania upadłościowego oraz koszty postępowania układowego poprzedzającego ogłoszenie upadłości; wydatki połączone z zarządem i likwidacją masy upadłości, nie wyłączając podatków i innych danin publicznych; należności za pracę i renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci; wsparcie dla upadłego i jego rodziny oraz ciążące na nim należności alimentacyjne, jak również koszty ostatniej choroby i pogrzebu upadłego odpowiadającego miejscowym zwyczajom, natomiast do kategorii VII - odsetki nie zaspokojone w kategoriach od I do VI.

Organ wskazał, że skarżący [...] marca 2012 r. złożył do komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] wniosek o wszczęcie egzekucji przeciwko dłużnikowi w celu wyegzekwowania kwoty [...]zł wraz z zasądzonymi odsetkami od dnia [...] kwietnia 2003 r. Z informacji pozyskanej od komornika sądowego P. B. w piśmie z dnia [...] sierpnia 2018 r. wynika, że egzekucja dotyczy tylko należności głównej bez odsetek. Wyegzekwowana w 2015 r. kwota została wykazana w wystawionej przez płatnika, tj. komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] P. B. Informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w roku 2015 (PIT-11) jako przychód ze stosunku pracy w wysokości [...] zł. W [...] wykazano także zastosowane koszty uzyskania przychodu w wysokości [...] zł oraz pobraną zaliczkę na podatek dochodowy w kwocie [...]zł. Ujęte w [...] kwoty zostały wykazane przez skarżącego w pierwotnym zeznaniu podatkowym za 2015 r.

Organ wyjaśnił, że gdy komornik sądowy dokonuje egzekucji należności wynikających ze stosunku pracy, przejmuje obowiązki płatnika i wobec tego jest zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od wyegzekwowanych kwot i w konsekwencji do wystawienia informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11). W ocenie organu, ze zgromadzonego materiału dowodowego w żaden sposób nie wynika, by od niewypłaconego skarżącemu w 2002 r. wynagrodzenia były odprowadzone do Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek. Skarżący nie udowodnił zasadności dokonania korekty złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Okoliczność ta wynika jedynie z oświadczeń strony oraz likwidatora, który przyznał, że wiedzę tę posiadł od strony. Nie potwierdza tego jednak żaden dokument. Organ zaznaczył również, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczki od niewypłaconego wynagrodzenia nie są należne.

Pismem z dnia 5 grudnia podatnicy, reprezentowani przez radcę prawnego wnieśli skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, domagając się uchylenia obu decyzji i orzeczenia zgodnie z żądaniem skarżących, tj. stwierdzenia, że doszło do nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok w kwocie [...]zł, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów. Skarżący zarzucili wydanej decyzji naruszenie:

1) art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), poprzez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji przyjęcie, że potrącona przez komornika sądowego w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego kwota [...]zł nie stanowi nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok i tym samym nie podlega zwrotowi w sytuacji, gdy treść materiału dowodowego wskazuje, że wierzytelność przysługująca skarżącemu w kwocie [...]zł na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2003 r., sygn. akt XV U [...], jest wierzytelnością opiewającą na kwotę netto po potrąceniu przez byłego pracodawcę podatku od wynagrodzeń i składek ZUS, zatem ww. kwotę uznać należy jako wolną od potrąceń,

2) art. 42e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że komornik sądowy uprawniony był do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wyegzekwowanej w 2015 r. przez niego w toku egzekucji wierzytelności przysługującej skarżącemu w stosunku do byłego pracodawcy w sytuacji, gdy wierzytelność tą w kwocie [...]zł, objętą postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2003 r., sygn. akt XV U [...], uznać należy jako wierzytelność cywilną, a nie pracowniczą, przysługującą skarżącemu w całości bez możliwości pobrania przez komornika jakiejkolwiek zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Podstawę wydania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego stanowił m.in. art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1 i 4a, art. 81b § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.), art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1, art. 42e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, o czym stanowi art. 75 § 1 O.p. W myśl art. 75 § 4a O.p. jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Korekta złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ podatkowy wskazuje bezskuteczność takiej korekty (art. 81b § 2a O.p.).

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f.). Przychodami ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W orzecznictwie wskazuje się, że w postępowaniu podatkowym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zasadę tę rozwija art. 181 O.p. stanowiąc, że dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Katalog środków dowodowych nie ma charakteru zamkniętego i do środków tych należy także zaliczyć oświadczenie, w tym także pisemne wyjaśnienie złożone na wezwanie organu podatkowego przez osobę nie będącą stroną postępowania, przy czym oświadczenie ma równą moc, co dowód z przesłuchania świadka i dlatego nie jest konieczne potwierdzenie innym dowodem okoliczności stwierdzonej w tym oświadczeniu (zob. wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1200/16).

W niniejszej sprawie skarżący wywodzą nadpłatę w związku z potrąceniem przez komornika sądowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wyegzekwowanej w 2015 r. przez niego w toku egzekucji wierzytelności przysługującej skarżącemu.

Należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 8 O.p. płatnikiem jest podmiot obowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Jednakże dodany z dniem 1 stycznia 2005 r. art. 42e u.p.d.o.f. określa obowiązki komornika sądowego lub podmiotu niebędącego następcą prawnym płatnika, związane z wypłatą świadczeń z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Przepis ten określa także szczególne zasady obliczania zaliczki na podatek w przypadku wypłaty świadczeń dokonanej przez komornika lub inny podmiot. Podstawę obliczenia podatku stanowią wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, pomniejszone o koszty uzyskania przychodu oraz składki na ubezpieczenia społeczne sfinansowane ze środków podatnika, potrącone przez płatnika w danym miesiącu.

Zgodnie z treścią tego przepisu:

1. W przypadku gdy za zakład pracy wypłaty świadczeń określonych w art. 12 dokonuje organ egzekucyjny lub podmiot niebędący następcą prawnym zakładu pracy, przejmujący jego zobowiązania wynikające ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, jest on obowiązany, jako płatnik, do poboru zaliczki na podatek, stosując do wypłacanych świadczeń najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

2. Przy obliczaniu zaliczki, o której mowa w ust. 1, uwzględnia się:

1) koszty uzyskania przychodu w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1;

2) składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, potrącone w danym miesiącu, zgodnie z odrębnymi przepisami.

3. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1 i 2 zmniejsza się o kwotę:

1) o której mowa w art. 32 ust. 3; przepis art. 27 ust. 1b pkt 2 stosuje się odpowiednio;

2) składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w danym miesiącu ze środków podatnika.

4. Kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnik przekazuje w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

5. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnik jest obowiązany przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

6. Płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Z powyższego wynika zatem w szczególności, że płatnikiem w niniejszej sprawie był komornik sądowy, który dokonywał wypłaty skarżącemu wynagrodzenia za pracę i był on zobowiązany zarówno do poboru zaliczki, jak i przesłania rocznej deklaracji.

W ocenie Sądu nie ma wątpliwości, że wyegzekwowana przez komornika wierzytelność stanowi wierzytelność pracowniczą, dotyczy bowiem wynagrodzenia za pracę.

Jak zaznaczył organ w zaskarżonej decyzji, powołane przez skarżącego pismo likwidatora z [...] lutego 2015 r. stanowi odpowiedź na skierowaną do niego przez stronę prośbę o wydanie zaświadczenia o potrąceniu zaliczki na podatek dochodowy od niewypłaconych w 2002 r. wynagrodzeń. Likwidator oświadczył w nim, że w ówczesnym czasie potrącenie takie nastąpiło. Jak jednak wyjaśnił w piśmie z [...] czerwca 2015 r., nie posiada dokumentacji kadrowej byłych pracowników i nie jest w stanie podać wysokości naliczonej zaliczki. Oznajmił również, że [...] lutego 2015 r. pozyskał w Urzędzie Skarbowym w [...] informację, że zaliczki na podatek dochodowy za 2002 r. nie zostały przez spółkę zapłacone. Opinię o potrąceniu oparł o słowne oświadczenie skarżącego z [...] lutego 2015 r., który twierdził, że dział finansowy / dział kadr dokonywał takiego potrącenia, a także na przekonaniu, że organy spółki dokonywały rozliczeń wynagrodzeń zgodnie z przepisami. Jednak z uwagi na brak dokumentów kadrowych i finansowych z tamtych lat nie jest w stanie zweryfikować wpłaty zaliczek. Polega zatem na informacji Urzędu Skarbowego w [...].

Syndyk w piśmie z dnia [...] lipca 2015 r., poinformował, że w okresie postępowania upadłościowego były wypłacane wynagrodzenia pracownicze, należne za okres po dniu ogłoszenia upadłości na bieżąco jako koszty postępowania upadłościowego, a zobowiązania wobec pracowników dotyczące okresu sprzed dnia ogłoszenia upadłości wypłacano ze środków otrzymanych z FGŚP w [...], a od każdych wypłacanych świadczeń potrącane były podatki i odprowadzane na rachunek Urzędu Skarbowego w [...]. Zaznaczył, że obowiązki syndyka pełnił do maja 2006 r. i dokumentację przekazał likwidatorowi.

Zasadnie zatem organ uznał, że udzielone informacje w żaden sposób nie potwierdziły, że od niewypłaconego stronie w 2002 r. wynagrodzenia była potrącona i odprowadzona zaliczka na podatek dochodowy. Nie potwierdziła tego także niekompletna dokumentacja płacowa byłego pracodawcy.

Z przesłuchania skarżącego w dniu [...] stycznia 2017 r. wynika, że nie posiada on dokumentów, z których wynikałoby, że kwota wierzytelności z tytułu wynagrodzenia wskazana w postanowieniu Sądu Rejonowego jest podana w kwocie netto. Skarżący oparł się na zaświadczeniu likwidatora oraz przepisach o naliczaniu wynagrodzenia.

Przesłuchana w charakterze świadka Kierownik Działu Personalnego pełniąca funkcję w 2002 r. zeznała, że była odpowiedzialna za sporządzanie listy płac i wynagrodzenia za miesiące od stycznia do maja 2002 r. oraz, że miesięczna odprawa były wypłacona skarżącemu, ale nie wie, czy w całości. Nie orientowała się również w kwestii odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy. Według jej wiedzy zaległości powstałe z tego tytułu zostały uregulowane z Urzędem Skarbowym w [...] poprzez zajęcie przez ten organ budynku administracyjnego. Nie orientowała się również, czy zasądzona kwota była kwotą netto czy brutto.

Ponadto z dokumentacji uzyskanej od Sądu Rejonowego wynika, że należności trzeciej grupy pracowników, obejmującej skarżącego, tj. pracowników zwolnionych po dniu ogłoszenia upadłości, zostały ujęte w wykazie niezaspokojonych należności pracowniczych obejmującym należności pracowników w kwocie brutto bez należnych składek ZUS.

W piśmie z dnia [...] lutego 2019 r. syndyk wyjaśnił, że w postępowaniu upadłościowym doszło do wypłaty wierzytelności ujętych w kategorii I. W celu szybkiego zaspokojenia wierzytelności pracowniczych w tym postępowaniu uruchomione zostały środki FGŚP. Natomiast wierzytelności kategorii I nie ujęte wypłatami ze środków FGŚP były wypłacane ze środków masy upadłości pod warunkiem ich ujęcia i zatwierdzenia na liście wierzytelności. Wierzytelności wypłacane były w kwocie brutto i ujmowane na podstawie dokumentacji przedsiębiorcy również w kwocie brutto. Wypłata ujętych w kategorii I wierzytelności pracowniczych następowała w kwotach netto. Ujęta na sporządzonej przez niego liście wierzytelności kwota [...]zł (stanowiąca wierzytelność kat. I skarżącego) jest zaległym wynagrodzeniem w kwocie brutto. Nie znalazło zatem potwierdzenia stwierdzenie strony, że jego wierzytelność pracownicza jest podana w kwocie netto, tj. po potrąceniu zaliczki na podatek.

Zgodnie z art. 31 i 38 u.p.d.o.f. zakład pracy ma obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej, a także przekazania kwot pobranych zaliczek na rachunek urzędu skarbowego i przesłania rocznej deklaracji. Przychodem co do zasady są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art.. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.). Tak jest z przychodami ze stosunku pracy, za które uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.).

W orzecznictwie wskazuje się, że płatnik ma obowiązek obliczania, potrącania i wpłacania zaliczek tylko od świadczeń wypłaconych pracownikom (zleceniobiorcom itd.). Aby przypisać płatnikowi odpowiedzialność za nieodprowadzone zaliczki należy zatem jednoznacznie ustalić, że płatnik wypłacił wynagrodzenie osobom fizycznym, od którego to wynagrodzenia należało obliczyć i odprowadzić zaliczki. Nie wystarcza ustalenie, że dany podmiot był pracodawcą. Należy jeszcze wykazać, że wypłacił pracownikom wynagrodzenie (zob. wyrok WSA w Warszawie z 05 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3457/16). Tym samym nie sposób uznać, by w niniejszej sprawie były odprowadzone zaliczki, skoro wynagrodzenie nie zostało wypłacone, w związku z czym pracownik nie uzyskał przychodu.

Podatnicy wywodzili nadpłatę jedynie z oświadczenia likwidatora spółki – byłego pracodawcy z dnia [...] lutego 2015 r., które zostało oparte na oświadczeniu samych skarżących (a następnie zostało zrewidowane w piśmie z dnia [...] czerwca 2015 r.), a nadto o wiarę w obliczenie i pobranie przez byłego pracodawcę stosownych składek, chociaż nie wypłacił on wynagrodzenia. Nie zostało to jednak wykazane żadnym dokumentem poza wspomnianym pismem likwidatora spółki.

Sąd nie stwierdził zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania ani prawa materialnego. Organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie, należycie oceniając dowody i uzasadniając zasadność podjętych decyzji. Organy właściwie zastosowały przepisy i w konsekwencji odmówiły skarżącym stwierdzenia nadpłaty.

W ocenie Sądu, także zarzut skarżących, że na cztery identyczne sprawy, organ II instancji uchylił tylko jedną decyzję organu I instancji, pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Jak trafnie bowiem wyjaśnił to organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, dostrzeżone w decyzji kasatoryjnej braki dokumentów nie dotyczyły akt spraw za lata 2012, 2013 i 2014.

W ocenie Sądu, w sprawie nie doszło również do naruszenia art. 2a O.p., gdyż przywołana zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, dotyczy wyłącznie wątpliwości interpretacyjnych co do treści przepisów prawa, które w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały.

Wobec powyższego, Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę.