Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 450/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121, art. 124, art. 127, art. 208
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2019 r. sprawy ze skargi [...] sp.j. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł,- (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r., nr [...], postanowił przedłużyć spółce [...] M. i A. W. Sp. j. (dalej: skarżącej), termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. w kwocie [...]zł - do dnia [...] lutego 2019 r.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, organ wskazał, że w dniu [...] kwietnia 2018 r., do organu wpłynęła korekta deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za [...], w której skarżąca wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Organ wyjaśnił, że w związku z wystąpieniem przez skarżącą o zwrot podatku VAT za miesiąc styczeń 2018 r. w kwocie [...]zł, opierając się na dostępnych danych zawartych w złożonym JPK_VAT oraz dokumentach źródłowych przedłożonych przez skarżącą przeprowadzono czynności sprawdzające za wskazany okres rozliczeniowy. Stwierdzono, że kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w znacznej mierze wynika z dostaw towarów opodatkowanych preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości [...]%, przy równoczesnym nabywaniu towarów i usług opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT w wysokości [...]%. W przedmiotowym okresie udział procentowy dostaw towarów opodatkowanych stawką podatku od towarów i usług w wysokości [...]% w łącznej wartości sprzedaży stanowił [...]%, z tego wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - [...]%, eksport - [...]%. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzono, że ocena zasadności zwrotu wymaga szczegółowego sprawdzenia prawa do zastosowania preferencyjnej stawki VAT poprzez zweryfikowanie dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium kraju i dostarczenie ich do nabywcy ([...]). Analiza zasadności zwrotu wykazała wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które następnie stanowiły przedmiot wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Organ wskazał również, że wobec skarżącej, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prowadzi kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...] stycznia 2018 r. do [...] lutego 2018 r. nr [...] Ze względu na fakt, że gromadzony w toku kontroli celno-skarbowej materiał dowodowy wymaga szczegółowej analizy oraz to, że organ celno-skarbowy podejmuje czynności w celu uzupełnienia materiału dowodowego o informacje niezbędne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, organ uznał za zasadne dalsze przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT za miesiąc styczeń 2018 do czasu zweryfikowania prawidłowości wykazanych przez podmiot dostaw i nabyć towarów i usług.

Skarżąca, pismem z dnia [...] grudnia 2018 r., wniosła zażalenie na postanowienie organu I instancji, zarzucając mu nieuprawnioną subsumpcję stanu faktycznego do przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 § 1 ustawy ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r., nr [...], umorzył postępowanie odwoławcze w sprawie zażalenia spółki z dnia [...] grudnia 2018 r. na postanowienie organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zaistniała okoliczność, w której brak jest podstaw faktycznych i prawnych umożliwiających wydanie rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym. Organ II instancji wskazał, że wprawdzie nie przestał istnieć przedmiot zażalenia w postaci wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] postanowienia z dnia [...] listopada 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za styczeń 2018 r., jednakże na etapie kontroli instancyjnej w dniu [...] kwietnia 2018 r. organ I instancji w całości dokonał zwrotu na rachunek bankowy spółki wstrzymaną uprzednio nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, co spowodowało, że postępowanie odwoławcze prowadzone w związku z zażaleniem spółki stało się bezprzedmiotowe.

W skardze z dnia [...] kwietnia 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka zażądała uchylenia powyższego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...], a także zasądzenia kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie procedury podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez:

1) przyjęcie, że postępowanie przed organem II instancji jest bezprzedmiotowe, w sytuacji w której istniał i istnieje nadal stosunek materialnoprawny pozwalający na wydanie orzeczenia co do istoty sprawy, tj. działanie wbrew treści art. 208 § 1 O.p.,

2) niepodanie uzasadnienia faktycznego i prawnego w kwestii uznania postępowania odwoławczego za bezprzedmiotowe, w części dotyczącej zarzutów naruszenia procedury podatkowej, tj. działanie wbrew art. 217 § 2 O.p.,

3) naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego w wyniku tego, że pomimo, iż strona zgłosiła zarzuty co do stosowania prawa materialnego jak i legalności procedowania organu I instancji, pozostawiono wydane przez ten organ postanowienie bez kontroli jego legalności, tj. działanie wbrew art. 127 O.p.

W uzasadnieniu skargi skarżąca stwierdziła, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma żadnego znaczenia to, czy spółka otrzymała należny jej zwrot podatku VAT, lecz to czy zgodnie z prawem pozbawiono jej możliwości dysponowania tymże zwrotem przez okres przedłużenia terminu, co trwało 12 miesięcy. W przekonaniu spółki, niezależnie od tego, że organ I instancji faktycznie dokonał zwrotu podatku, wciąż istnieją przesłanki materialnoprawne pozwalające ocenić, czy rozstrzygnięcie w kwestii przedłużenia terminu zwrotu zapadło zgodnie z prawem, a tym samym odnieść się do zarzutów podniesionych w zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy zasadnie organ odwoławczy umorzył postępowanie zażaleniowe jako bezprzedmiotowe w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r.

Bezprzedmiotowości postępowania zażaleniowego organ odwoławczy upatruje w udzieleniu wstrzymanego uprzednio zwrotu podatku, co w jego ocenie spowodowało, że odpadła podstawa do dalszego prowadzenia postępowania odwoławczego. Natomiast zdaniem skarżącej w sprawie nie miała żadnego znaczenia okoliczność, że organ dokonujący przedłużenia terminu zwrotu w efekcie dokonał wstrzymanego uprzednio zwrotu, ponieważ w ramach kontroli instancyjnej obowiązkiem organu odwoławczego było zbadanie, czy przedłużenia tego dokonano legalnie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że powyższe zagadnienie, przy zbliżonej argumentacji strony skarżącej, było przedmiotem rozważań wojewódzkich sądów administracyjnych. Zapatrywania sądów nie były jednak jednolite. W wyrokach m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we [...] z: [...] września 2018 r., I SA/ Wr [...]; [...] października 2018 r., I SA/ Wr [...]; [...] sierpnia 2018 r., I SA/Wr [...], czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] z: [...] kwietnia 2018 r., I SA/Po [...]; [...] kwietnia 2018 r., I SA/Po [...] i I SA/Po [...], stwierdzono że skoro nie ma już przedmiotu sporu, jakim było dokonanie zwrotu wynikającego z deklaracji złożonej przez podatnika, to wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania zażaleniowego, co uzasadniało jego umorzenie. Przeciwne stanowisko prezentowane jest natomiast w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we [...] z [...] stycznia 2019 r. o sygnaturach I SA/Wr [...], I SA/Wr [...], I SA/Wr [...] (wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych opublikowane w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), w których podniesiono, że umarzanie postępowania zażaleniowego przez organ odwoławczy za każdym razem, gdy nie będzie już sporu co do dokonania zwrotu podatku, oznaczałoby przyznanie organom podatkowym możliwości działania poza rzeczywistą kontrolą sądową.

W rozpoznawanej sprawie Sąd w całości podziela argumenty i wnioski zawarte w drugiej grupie orzeczeń, a zaprezentowaną tam argumentację przyjmuje jako własną.

Na tym tle przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm., dalej: ustawy o PTU) stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Instrument ten stanowi element wyważenia pomiędzy sprzecznymi interesami podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu kwoty nadpłaconego podatku VAT (w zgodzie z zasadą neutralności), z kolei organy podatkowe zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku od towarów i usług działających na szkodę Skarbu Państwa. Istniejący konflikt pomiędzy tymi wartościami i w konsekwencji konieczność ich wyważenia akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej a wyżej wskazane zasady stanowią element unijnego systemu podatku VAT (por. wyrok z 10 lipca 2008 r. w sprawie (...), C-25/07, EU:C:2008:395). Z orzecznictwa TSUE wynika, że z jednej strony, jakkolwiek wprowadzanie w życie prawa do zwrotu nadpłaconego VAT przewidzianego w art. 183 dyrektywy 112 objęte jest zasadniczo autonomią proceduralną państw członkowskich, to jednak ramy tej autonomii stanowią zasady równoważności i skuteczności (zob. wyroki TSUE: w sprawie E. M. [...] EU:C:2011:298, pkt 29; z dnia [...] lipca 2012 r., L. R. i in., [...], EU:C:2012:478, pkt 27; z dnia [...] października 2013 r., [...], [...], EU:C:2013:686, pkt 20). Z drugiej strony, państwa członkowskie muszą przestrzegać określonych szczególnych zasad przy wprowadzaniu w życie prawa do zwrotu nadpłaconego VAT wynikającego z art. 183 dyrektywy 112, interpretowanego w kontekście i w świetle zasad ogólnych regulujących dziedzinę VAT (wyroki TSUE: z dnia [...] października 2013 r., [...], [...], EU:C:2013:686, pkt 21; z dnia [...] lipca 2017 r., G. A. H., [...], EU:C:2017:522, pkt 19).

Zgodnie z art. 87 ustawy o PTU, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (ust. 1). Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty (ust. 2).

Przytoczony wyżej przepis reguluje tryb zwrotu VAT, czyli wskazuje na terminy ustawowe (materialne) w jakich powinien odbyć się zwrot podatku. Ich upływ wiąże się zatem z koniecznością zwrotu VAT i tak naprawdę nie mogą być one reaktywowane. Terminy te mogą być przedłużone jedynie przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla danego podatnika. Od decyzji naczelnika zależy czy zwróci VAT w ustawowym terminie czy w terminie, który został przez niego przedłużony, na warunkach przewidzianych w przepisach prawa. Szczególnego podkreślenia wymaga, że postępowanie to nie dotyczy kwestii zasadności zwrotu VAT, lecz tego czy zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu, takiego o jaki wnosił podatnik. Natomiast w ramach kontroli instancyjnej realizowanej w związku z zażaleniem na postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT organ odwoławczy powinien zbadać czy naczelnik urzędu skarbowego, wydając postanowienie, na które wniesiono środek zaskarżenia, dokonał przedłużenia terminu zwrotu prawidłowo, tj. w odpowiednim terminie i w oparciu o uzasadnione przesłanki oraz czy dał temu wyraz w treści zaskarżonego postanowienia. Jednakże w ocenie organu odwoławczego sytuacja, jaka wystąpiła w niniejszej sprawie implikowała konieczność zastosowania przepisu art. 208 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powołany przepis stosuje się odpowiednio do postanowień na mocy art. 219 Ordynacji podatkowej. Bezprzedmiotowość oznacza generalnie brak podstaw do załatwienia sprawy w znaczeniu procesowym czy materialnoprawnym, gdyż brak jest przedmiotu postępowania.

W ocenie organu, dokonanie zwrotu spowodowało brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Na gruncie kontrolowanej sprawy, zdaniem Sądu, organ odwoławczy powinien jednak na moment rozstrzygania uwzględniać stan faktyczny z dnia podejmowania rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, a zatem merytorycznie rozpatrzyć zażalenie.

Jednocześnie zgodzić się należy z organem, że istota zasady dwuinstancyjności postępowania wyraża się tym, że każda sprawa powinna być rozpatrzona dwukrotnie. Jednakże w tej konkretnej sprawie (wyjątkowo) nie ma on takiej kompetencji (podobnie np. jak nie ma kompetencji do wystawienia tytułu wykonawczego czy nadania nr NIP). Dwukrotne rozstrzygnięcie sprawy oznaczałoby, że organ odwoławczy może rozstrzygać w kwestii przedłużenia terminu zwrotu VAT. Taka kompetencja jednak przysługuje wyłącznie naczelnikowi urzędu skarbowego na mocy przepisu 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU, co jest o tyle właściwym rozwiązaniem, gdyż przedłużenie terminu zwrotu VAT następuje jedynie w określonym czasie.

Rozstrzygnięcie organu odwoławczego z istoty przedmiotu musi mieć charakter następczy. Zatem może mieć walor aprobujący albo kasujący zaskarżone postanowienie, lecz nie sposób uznać, że organ ten niejako ponownie rozstrzyga sprawę, czyli jest władny wskazać nowy termin przedłużenia zwrotu VAT czy inny termin od tego, który został wskazany przez organ pierwszej instancji. Stąd też organ odwoławczy może dokonać jedynie oceny prawidłowości przedłużenia zwrotu VAT przez organ pierwszej instancji. Taka ocena jest tylko możliwa na moment wydania aktu przez ww. organ. Nie można tym samym stwierdzić, że mamy do czynienia z bezprzedmiotowością postępowania. Przedmiotem rozstrzygania jest bowiem prawidłowość przedłużenia terminu zwrotu VAT, czyli zaistnienie przesłanek do jego przedłużenia przez organ podatkowy pierwszej instancji na moment wydania zaskarżonego postanowienia, nie zaś zasadność zwrotu podatku czy sam zwrot. Nic nie stoi bowiem na przeszkodzie, aby organ pierwszej instancji zwrócił VAT przed upływem terminu, do którego ten zwrot przedłużył.

Ponadto konieczność rozpoznania sprawy w sposób wyżej wymieniony wiąże się także z zapewnieniem efektywności orzecznictwa administracyjnego. W wyroku z 23 kwietnia 2018 r. (I FSK 255/17) Naczelny Sąd Administracyjny opowiedział się za możliwością przedłużenia terminu do zwrotu różnicy podatku jedynie wówczas, gdy przed upływem tego terminu doręczono podatnikowi postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu. Nie ulega również wątpliwości, że organ podatkowy, podejmując decyzję o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Jak wskazano powyżej organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością dokonania zwrotu (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13). Istotą takiego postępowania jest natomiast wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (zob. wyrok NSA z 5 lipca 2016 r., I FSK 2039/15). Tym samym organ podatkowy, decydując o przedłużeniu terminu zwrotu VAT, ma obowiązek wskazać nie tylko jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Postanowienie przedłużające termin wnioskowanego zwrotu, powinno wskazywać przyczyny dokonywania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać. Powodem niedokonania zwrotu nie może być tylko sam fakt wydania postanowienia. Takie postępowanie narusza bowiem podstawowe zasady procedury podatkowej wyrażone w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej.

Podkreślenia wymaga, że w kontrolowanej sprawie, postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r. przedłużono skarżącej zwrot VAT do dnia [...] sierpnia 2018 r. Termin ten przedłużono następnie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r., odebranym dnia [...] sierpnia 2018 r. Kolejne postanowienie w przedmiocie przedłużenia datowane było na [...] września 2018 r. Przedłużono nim skarżącej zwrot VAT do dnia [...] grudnia 2018 r. Termin ten przedłużono następnie (do dnia [...] lutego 2019 r.) postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r., odebranym dnia [...] grudnia 2018 r. Okoliczności te, w sytuacji umorzenia postępowania odwoławczego, pozostały poza kontrolą organu odwoławczego, jak i sądu administracyjnego. Rację należy przyznać skarżącej, która żąda od organu odwoławczego oceny legalności przedłużenia terminu zwrotu podatku, skoro zwrotu tego nie dokonano we wskazanym przez podatnika 60-dniowym terminie. Dokonanie zwrotu podatku po przedłużeniu terminu do zwrotu nie skutkuje bezprzedmiotowością postępowania, które – jak już wyżej wskazano – dotyczy legalności przedłużenia terminu a nie czynności materialno-technicznej jaką jest zwrot podatku, czy też zasadności tego zwrotu.

Mając powyższe na uwadze, skarżąca zasadnie oczekiwała, że organ odwoławczy dokona oceny skarżonego postanowienia, która następnie będzie podlegała kontroli sądowej. Sam zresztą organ odwoławczy przyznał w zaskarżonym postanowieniu, że nie przestał istnieć przedmiot zaskarżania jakim jest postanowienie z [...] listopada 2018 r.

Jak słusznie wskazał WSA we [...] procedura nie może stwarzać fikcji ochrony praw podatnika (tutaj prawa własności), nie może też dawać pola do działania organom podatkowym z pominięciem kontroli sądowej. Takie podejście do ochrony praw podatnika jest niczym innym jak w istocie akceptacją pozbawienia podatnika prawa do kontroli sądowej rozstrzygnięć organów podatkowych. Umarzanie postępowania zażaleniowego przez organ odwoławczy za każdym razem, gdy organ dokona zwrotu VAT, oznaczałoby przyznanie organom podatkowym możliwości działania poza rzeczywistą kontrolą sądową. Dopóki kwestia zasadności zwrotu VAT nie zostanie prawomocnie przesądzona przez sądy administracyjne podatnik ma prawo oczekiwać, że prawidłowość działania organów podatkowych zostanie również przez ten sąd oceniona.

W związku z powyższym nie można podzielić stanowiska organu odwoławczego, stwierdzającego bezprzedmiotowość postępowania zażaleniowego. Wniesione zażalenie winno podlegać merytorycznej ocenie organu II instancji.

Tym samym naruszenie art. 208 § 1 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej i art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.