Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 684/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2018-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2018 r. sprawy ze skargi K. K. i J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowa odroczenia terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania K. K. i J. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r., uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i orzekł o odmowie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającego ze złożonego dnia 30 kwietnia 2015 r. zeznania rocznego [...] za 2014 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu 30 kwietnia 2015 r. podatnicy złożyli do organu I instancji pismo, zawierające prośbę o zawieszenie terminu zapłaty podatku dochodowego za 2014 r. do czasu wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na wniosek z dnia 30 kwietnia 2015 r. W treści pisma wskazano, że [...] Bank S.A. wystawił niewłaściwie [...] w związku z zawarciem umowy ugody na spłatę kredytu długoterminowego. Podatnicy wyrazili przekonanie, że Bank powinien wystawić [...] dopiero po spełnieniu umowy ugody, bowiem - ich zdaniem – dopiero wówczas nastąpi umorzenie odsetek karnych. Jednocześnie podnieśli, że konieczność zapłaty podatku wynikającego z wystawienia przez bank deklaracji spowoduje, że nie będą w stanie realizować ugody. Przedmiotowy wniosek podatnicy doprecyzowali pismem z dnia 29 maja 2015 r., wnosząc o odroczenie terminu płatności podatku dochodowego do 31 lipca 2015 r. Poinformowali, że wystąpili do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o wydanie interpretacji indywidualnej, rozstrzygającej czy bank zgodnie z prawem wystawił [...] do "Umowy ugody długoterminowej" zawartej w dniu 13 stycznia 2014 r.

W dniu 26 czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. odmówił odroczenia terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. Organ podatkowy podkreślił, że subiektywne przeświadczenie stron o błędnym wystawieniu deklaracji [...] przez [...] S.A. oraz fakt wystąpienia o interpretację indywidualną nie jest okolicznością nadzwyczajną, której wystąpienie stanowiłoby przesłankę do odroczenia terminu płatności podatku.

W dniu 28 lipca 2015 r. K. i J. K. złożyli odwołanie od w/w decyzji, w którym zarzucili organowi podatkowemu, że nie rozstrzygnął istoty problemu, czyli poprawności wystawienia [...] przez [...]

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w L. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Naczelnik Urzędu Skarbowego we W., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] odmówił odroczenia terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r.

Wskutek rozpoznania odwołania podatników organ odwoławczy wskazał, że istotą sporu w sprawie jest kwestia poprawności wystawienia przez [...] S.A. informacji [...] za 2014 r. J. i K. K. złożyli w Urzędzie Skarbowym we W. korektę zeznania [...] za 2014 r., nie wykazując w niej dochodów wynikających z informacji [...] wystawionej przez [...] S.A. Ze złożonej korekty wynikała nadpłata w wysokości [...] zł. Z uwagi na nieprawidłowości występujące w złożonej korekcie zeznania Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie wykazanej nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. W trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. wystąpił do [...] S.A. o udzielenie informacji dotyczącej Ugody długoterminowej do umowy kredytu hipotecznego. W odpowiedzi Bank wskazał, że na dzień zawarcia ugody, tj. 13 stycznia 2014 r. Bank umorzył podatnikom odsetki karne w kwocie [...]zł. Pozostała kwota zobowiązania została rozłożona na 72 raty. Jednocześnie poinformował, że w przypadku wypowiedzenia zapisów zawartej ugody, umorzone odsetki karne nie będą od wymagalne. Zgodnie z treścią § 2 wskazanej ugody, dłużnicy wyrazili zgodę na przyjęcie powyższych warunków. Kwotę umorzonych odsetek Bank zakwalifikował jako przychód z innych źródeł na podstawie art. 42a i art. 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r" poz. 361 z późn. zm.) i wystawił [...] odrębnie dla każdego z małżonków. Z uwagi na powyższe ustalenia kwota wskazana przez Bank, odpowiednio po [...] zł u każdego z małżonków, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy została zakwalifikowana do innych źródeł przychodów.

Po dokonaniu analizy zapisów ugody, organ odwoławczy stwierdził zatem, że żaden jej zapis nie wskazuje, że umorzenie odsetek karnych jest uzależnione od spłaty zadłużenia, na co powoływali się podatnicy.

Nadto, Dyrektor Izby Skarbowej w [...] jako organ upoważniony przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji indywidualnych, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2015 r. pozostawił bez rozpoznania wniosek podatników o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Postępowanie podatkowe, dotyczące poprawności korekty zeznania podatkowego za 2014 r., zakończyło się wydaniem w dniu [...] kwietnia 2016 r. decyzji orzekającej o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r. w kwocie [...]zł oraz określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014 w kwocie [...]zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez organ II instancji i stała się ostateczna.

Wobec tak ustalonych okoliczności organ odwoławczy w niniejszej sprawie stwierdził, że [...] za 2014 r. został wystawiony przez [...] S.A. prawidłowo, a zatem Bank prawidłowo zakwalifikował dochody z umorzonych odsetek karnych do przychodów z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ odwoławczy wskazał jednak, że organ I instancji rozpatrzył wniosek podatników na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W przedmiotowej sprawie umorzone przez [...] S.A odsetki, zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł, mają związek z umową kredytu hipotecznego nr [...], który został przeznaczony m.in. na pokrycie części kosztów rozbudowy domu mieszkalnego, na spłatę kredytu mieszkaniowego w [...] S.A, na spłatę kredytu obrotowego na dowolny cel konsumpcyjny. W tych okolicznościach organ uznał, że przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej nie będzie stanowiło pomocy publicznej w rozumieniu art. 67b O.p., pomimo iż J. K. jest przedsiębiorcą (pomimo złożonego oświadczenia, nie dokonał on zgłoszenia zawieszenia działalności do ewidencji). K. K. nie prowadzi działalności gospodarczej, utrzymuje się z emerytury, natomiast J. K. oprócz dochodów z emerytury ma zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie handlu. W trakcie przesłuchania w charakterze strony zeznał, iż działalność gospodarcza w 2015 r. nie była prowadzona. Z deklaracji [...] za poszczególne miesiące 2015 r. wynika, iż nie dokonywano czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wykazywana jest jedynie kwota do przeniesienia. Również w 2016 r. (miesiące: styczeń - październik) wykazywana jest jedynie kwota do przeniesienia w wysokości [...] zł (brak zakupów i sprzedaży).

Powyższe – w ocenie organu odwoławczego – wskazuje na wadliwie zastosowaną przez organ I instancji podstawę prawną rozstrzygnięcia. Wniosek o odroczenie terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z zeznania rocznego [...] za 2014 r. powinien zostać rozpatrzony w oparciu o art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem w sprawie istnieje zaległość podatkowa. Ta okoliczność legła u podstaw uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i orzeczenia o istocie sprawy w ramach kognicji organu odwoławczego.

Organ II instancji podkreślił, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Użyte w przepisie sformułowanie "może" wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Swoboda decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do udzielenia ulgi. Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności; nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.

Organ wskazał, że K. K. nie prowadzi działalności gospodarczej, utrzymuje się z emerytury (po potrąceniach) wynoszącej [...] zł. Strona nie posiada nieruchomości oraz majątku ruchomego, środków pieniężnych, wierzytelności ani innych praw majątkowych. Leczy się w związku z chorobą zawodową, często korzysta z wizyt specjalistów - częste infekcje dróg oddechowych. W związku z zagrożeniem miażdżycy rozpoczęła leczenie kardiologiczne. W 2005 r. korzystała z urlopu na poratowanie zdrowia. J. K. utrzymuje się z emerytury (po potrąceniach) wynoszącej [...] zł. Strona ma zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie handlu. Od 2015 r. nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wykazuje w deklaracjach [...] co miesiąc kwotę do przeniesienia w wysokości [...] zł. Stan zdrowia J. K. jest dobry, nie leczy się. Posiada dom położony we W., przy ul. [...] oraz samochód osobowy Mazda [...] - rok prod. 1995, nie posiada środków pieniężnych, wierzytelności ani innych praw majątkowych. Jako dowód potwierdzający wysokość aktualnych dochodów J. i K. K. przedłożyli na etapie odwoławczym wyciągi z rachunku bankowego oraz decyzję Dyrektora Wojskowego Biura Emerytalnego w L. o waloryzacji emerytury wojskowej i decyzję ZUS o waloryzacji emerytury.

Na utrzymanie domu i rodziny (woda, gaz, podatek od nieruchomości, ogrzewanie, opłaty abonamentowe, telefon, internet) podatnicy wydają miesięcznie [...] zł, na wyżywienie - [...] zł, na leki -[...] zł, zaś koszt kredytu hipotecznego to [...] zł.

Na etapie odwoławczym J. i K. K. wezwani zostali do zaktualizowania informacji przedłożonych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, dotyczących aktualnej sytuacji majątkowej, zdrowotnej i rodzinnej. Według informacji zawartej w piśmie z dnia 10 kwietnia 2017 r. miesięczne opłaty stałe (telefon, prąd, ogrzewanie, RTV, opłaty komunalne) kształtują się w podobnej wysokości, tj. około [...] zł. Pozostała kwota około [...] zł pozostaje na wydatki bytowe.

W ocenie organu, przedstawiona przez podatników informacja wskazuje, że posiadają trudną sytuację majątkową, która stanowi element szeroko rozumianej przesłanki "ważnego interesu podatnika" rozumianego jako normalna sytuacja ekonomiczna (uwzględniająca wysokość uzyskiwanych dochodów, konieczność ponoszenia wydatków). Bez wątpienia nie posiadają oni środków finansowych pozwalających na jednorazową zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Jednakże sytuacja ta nie została uznana przez organ za wystarczający powód do udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. Podkreślono, że trudna sytuacja finansowa podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi, tego rodzaju założenie prowadziłoby do wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji finansowej spełniałby przesłanki do uzyskania ulgi. J. i K. K. borykają się z kłopotami finansowymi od wielu lat, czego niewątpliwym dowodem jest fakt wypowiedzenia w 2008 r. umowy kredytu bankowego zaciągniętego w 2005 r. oraz zawarcia ugody długoterminowej. Nic nie wskazuje też na to, aby sytuacja ta w przyszłości mogła ulec znacznej poprawie. Przyznanie w tej sytuacji ulgi podatkowej w postaci odroczenia zapłaty zaległości podatkowej należy zdaniem organu odwoławczego uznać za bezpodstawne. Na dzień 13 grudnia 2016 r. wysokość zaległości podatkowej strony wynosiła [...] zł. Zmniejszenie wysokości tej zaległości było efektem prowadzonej egzekucji przez komornika sądowego.

Zdaniem organu podatkowego, odmowa odroczenia zapłaty zaległości podatkowej nie wpłynie negatywnie na egzystencję podatników. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że posiadają stałe dochody w postaci emerytury w łącznej kwocie [...]zł, które wystarczają na pokrycie podstawowych potrzeb (w tym wydatków na utrzymanie domu, wyżywienie i spłatę kredytu hipotecznego). Uwzględniając powyższe decyzja negatywna w zakresie przyznania ulgi podatkowej nie powinna spowodować konieczności sięgania do środków związanych z pomocą społeczną, ani spowodować zagrożenia egzystencji strony.

Organ podkreślił też, że wniosek strony dotyczył odroczenia terminu płatności podatku (zaległości podatkowej) do czasu rozstrzygnięcia kwestii poprawności wystawienia przez [...] S.A. informacji [...] za 2014 r. Wobec treści zapadłych orzeczeń w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r., brak jest uzasadnienia dla wniosku strony.

Na powyższą decyzję podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucili brak rozpoznania istoty sprawy.

Wskazali, że organy podatkowe nie zbadały sprawy rzetelnie. W szczególności nie przeprowadzono dowodu z dokumentów w postaci długoterminowej umowy ugody i umowę kredytu hipotecznego nr [...]. Z zapisu długoterminowej umowy ugody zawartego w § 1 pkt 5 zdaniem skarżących w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że Bank wystawił [...] przedwcześnie, ponieważ według tych zapisów przysporzenie dochodu może nastąpić dopiero po całkowitym rozliczeniu się z kredytu. W uzasadnieniu decyzji brak jest odniesienia się do tych twierdzeń strony. Organ dokonał ustaleń wyłącznie na podstawie informacji, udzielonej w imieniu banku przez jego pracownika, który wcześniej próbował antydatować odpowiedź na reklamację, tak więc nie jest on osobą ani kompetentną ani wiarygodną. Warunkiem umorzenia należności jest regularna spłata ustalonej w § 2 ugody kwoty.

Skarżący podkreślili nadto, że nigdy – pomimo monitów - nie otrzymali regulaminu, na podstawie którego bank naliczał im odsetki karne. Ich zdaniem budzi to wątpliwość co do powstania dochodu z tego tytułu, bowiem regulamin winien stanowić integralną część umowy kredytowej.

W piśmie z dnia 1 lutego 2018 r. skarżący ponownie podkreślili, że ich wniosek został rozpoznany bez przeprowadzenia podstawowego dowodu w sprawie, tj. dowodu z dokumentu w postaci ugody zawartej z [...] SA. Zamiast tego dano wiarę pracownikowi, który wadliwie zinterpretował w swym przekazie zapis § 2 tego aktu.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko prezentowane w decyzji. Wniósł o oddalenie skargi i wskazał, że odniósł się w decyzji do twierdzeń podatników co do podstaw wystawienia [...]

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś formułowane w skardze zarzuty uznać należy za pozbawione racji, w szczególności z uwagi na brak ich wpływu na treść rozstrzygnięcia. Bezpodstawnie akcentowana w skardze okoliczność braku skupienia się przez organy podatkowe na przyczynach powstania zaległości podatkowych i wadliwości wystawienia przez Bank [...] nie może doprowadzić do skutecznego wzruszenia zaskarżonej decyzji. Okoliczność ta podlegała ocenie przez organy podatkowe w odrębnym postępowaniu podatkowym, dotyczącym wymiaru podatku i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. Wydana w tym postępowaniu decyzja ma walor ostatecznej i obecnie nie toczy się w tym zakresie postępowanie sądowoadministracyjne. Okoliczność ta, jak i ograniczona kognicja organów i sądu w postępowaniu w przedmiocie ulgi podatkowej powodują, że argumenty podatników nie mogą odnieść oczekiwanego przez nich w sprawie skutku

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza przepisów art. 120, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 2 i 191 O.p. Organy podatkowe zgodnie z przepisami zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (w tym.in. szczegółowo przeanalizowały zapisy zawartej w dniu 13 stycznia 2014 r. ugody długoterminowej, a dokument ten znajduje się w materiale dowodowym sprawy), nie przekraczając przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo oceniły też zgromadzone dowody i na ich podstawie właściwie zrekonstruowały stan faktyczny sprawy, który – co ważne – nie podlegał kwestionowaniu przez skarżących. Ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżących zostały szczegółowo opisane w uzasadnieniu decyzji. Organy wskazały między innymi na stałe dochody wynikające z pobieranych przez małżonków świadczeń emerytalnych w kwocie ok. [...] zł, posiadanie przez nich domu oraz samochodu osobowego. Równocześnie jednak podkreśliły, że majątek ten jest relatywnie niewielki wobec comiesięcznych obciążeń, związanych z wydatkami na utrzymanie, leczenie i spłatę zobowiązań.

Materialną podstawą uzyskania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych jest art. 67a § 1 i 2 O.p. Stanowi on, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty (pkt 1), odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek (pkt 2), umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (pkt 3). Decyzje dotyczące ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Ustawodawca przewidział zatem dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową, tj. – "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Spójnik "lub" użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich.

W niniejszej sprawie organy podatkowe, analizując sytuację materialną i zdrowotną podatników stanęły na stanowisku, że realizują oni przesłankę ważnego interesu podatnika w udzieleniu ulgi. Ważąc jednak ów interes prywatny z szeroko pojętym interesem publicznym, w którym wyraża się dbałość wszystkich obywateli o jakość ekonomiczną Państwa, organy nie znalazły podstaw do uwzględnienia wniosku o odroczenie płatności zaległości podatkowej.

Instytucja umorzenia zaległości podatkowej oparta jest na uznaniu administracyjnym, które dopuszcza wybór konsekwencji prawnych w sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. bądź obie łącznie, organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie.

Nie może budzić wątpliwości, że przesłanki podjęcia decyzji uznaniowej zawarte w art. 67a § 1 O.p. jako przepisie prawa materialnego, wymagają każdorazowo indywidualnej wykładni (konkretyzacji w określonym, ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym) i podlegają ocenie w ramach sprawowanej przez sąd administracyjny kontroli legalności. Na ten aspekt zwracał już uwagę Najwyższy Trybunał Administracyjny, stwierdzając, że swobodne uznanie organów administracji musi pozostawać w zgodzie z ogólnymi zasadami porządku prawnego, wyrażonymi w Konstytucji RP i innych ustawach (wyrok NTA z dnia 20 października 1924 r., I rej. 679/23, Zbiór Wyroków nr 460). Również w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że poza zakresem sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej nie mogą pozostawać przypadki korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji w sposób woluntarystyczny, zupełnie nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi. Są zatem pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; na podstawie fałszywych przesłanek (argumentów, które są nieprawdziwe). Wyłączenie z zakresu kontroli sądowoadministracyjnej decyzji uznaniowych obarczonych takimi wadami, stanowiłoby realne ograniczenie drogi sądowej, która umożliwiać ma przecież również podatnikom dochodzenie naruszonych w sposób oczywisty praw - art. 77 ust. 2 Konstytucji RP (wyrok z dnia 2 marca 2006 r. sygn. akt II FSK 2474/15; wyrok NSA z dnia 24 sierpnia 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2393/15).

W ocenie Sądu żadna z powyższych wad nie występuje w kontrolowanej decyzji. Jak już wskazano, organy uznały, że sytuacja podatników jest obiektywnie trudna, jednak równocześnie podkreśliły takie okoliczności, jak brak rzeczywistej woli wywiązania się z płatności, jak też fakt, że stwierdzona sytuacja nie ma charakteru przemijającego i nie jest też wyjątkowa z punktu widzenia ogólnej sytuacji ponoszących ciężary publicznoprawne obywateli w kraju.

Niewielkie dochody, wiek emerytalny oraz przewlekła choroba K. K. nie rokują pozytywnie na przyszłość, pomimo że J. K. nie zawiesił formalnie działalności gospodarczej. Niemniej nie prowadzi jej od 2015 r. i nie deklaruje podjęcia czynności w ramach tej działalności. W tych warunkach organy podatkowe słusznie podkreśliły brak pozytywnej prognozy co do wyników podmiotu zobowiązanego do świadczenia (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2001 r., III SA 1037/00, POP 2001, z. 6, poz. 167). Dodatkowo nie sposób pominąć faktu, że rzeczywistą podstawą do złożenia wniosku o odroczenie płatności było wystąpienie podatników o wydanie interpretacji indywidualnej, która miała w ich ocenie ostatecznie rozstrzygnąć spór co do zapisów ugody z Bankiem i podstawy do złożenia [...] Niemniej wniosek ten postanowieniem Ministra Finansów z dnia 11 sierpnia 2015 r. został pozostawiony bez rozpoznania, wobec nieuzupełnienia jego braków formalnych. Jak już wskazano wyżej, w dniu 5 sierpnia 2016 r. została natomiast wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w L. decyzja ostateczna w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz określająca wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku na kwotę [...]zł.

W tych warunkach dalsze podtrzymywanie stanowiska o braku podstaw do zapłaty jest nieuzasadnione i nie może powodować przekonania o słuszności stawianych w skardze zarzutów. W skardze podatnicy nie podnieśli natomiast – poza powyższym aspektem - żadnych okoliczności, które w ich ocenie przemawiałyby za wadliwością rozstrzygnięcia organu. Nie podważono ustaleń w zakresie ich statusu majątkowego i braku perspektywy do zmian w tym zakresie. Organ słusznie podkreślił, że pomimo utrzymujących się kłopotów z płatnościami (już w 2008 r. została wypowiedziana umowa kredytu) J. K. nie kontynuuje działalności gospodarczej (pomimo, że jego stan zdrowia nie jest do tego przeszkodą), utrzymuje się wyłącznie ze świadczenia emerytalnego i nie deklaruje wdrożenia jakichkolwiek planów naprawczych. Podpisana przez skarżących ugoda z bankiem poprzedzona została badaniem ich realnych możliwości płatniczych. Uzgadniając jej warunki, podatnicy przyjęli na siebie określone zobowiązanie, którego ratalna wysokość była przez nich oceniana jako możliwa do zapłaty, bez uszczerbku utrzymania koniecznego dla siebie i rodziny. Nie oznacza to oczywiście, że wydatek ten nie stanowi dla skarżących uciążliwości, ale uciążliwość ta nie powoduje niedostatku. W akcie ugody bank dokonał ustępstw na rzecz skarżących, m.in. w postaci umorzenia części należności odsetkowych. Dokonanie ustępstw było celem podjętych działań w ramach restrukturyzacji długu Państwa K. i nie świadczy – jak wykazują podatnicy – o nieracjonalności instytucji finansowej, ale o jej dążeniu do odzyskania choćby części niespłacanego długu kredytowego. Powstanie zobowiązania podatkowego było w tych okolicznościach jednym ze skutków tych działań (uzasadnionych w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z którymi – jak się wydaje – podatnicy się nie liczyli. Instytucja ulgi podatkowej nie jest natomiast instrumentem do zwalczania decyzji wymiarowej lub tytułu wykonawczego. Nie może ona służyć jako podstawa do dodatkowej polemiki z ostatecznymi ustaleniami i oceną organów podatkowych. Fakt, że decyzja organu odwoławczego w sprawie wymiaru podatku nie została ostatecznie poddana kontroli sądowoadministracyjnej wynika z zaniedbań samej strony – postanowieniem z dnia 17 listopada 2016 r. tut. Sąd odrzucił ich skargę ze względu na złożenie jej po upływie ustawowego terminu, o którym byli należycie pouczeni (sygn. akt I SA/Lu 913/16). Podnoszony przez skarżącego na rozprawie argument braku możliwości ustanowienia profesjonalnego pełnomocnika z uwagi na niskie dochody nie może być uznany za racjonalny, wobec istnienia instytucji prawa pomocy.

Zatem, wbrew zarzutom skargi, postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie prowadzone było w sposób prawidłowy, z poszanowaniem przepisów prawa. Organy podatkowe, oceniając istnienie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, wzięły pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne sprawy, dotyczące nie tylko przyczyn powstania zaległości podatkowej, ale przede wszystkim sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżących. Ocena ta nie narusza art. 67a § 1 pkt 2 O.p. Zebrany i dostępny materiał dowodowy bez wątpienia zapewnił możliwość wydania prawidłowych decyzji.

Z tych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalono skargę.