Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 592/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 17 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie NSA Jacek Surmacz / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 listopada 2014r. sprawy ze skargi W. W. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] marca 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Minister Finansów, interpretacją indywidualną z dnia [...] marca 2014 r., nr [...], uznał za nieprawidłowe stanowisko W.W. - zwanego dalej skarżącym, odnośnie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w szczególności przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w spółce z o.o., nabytych w wyniku likwidacji spółki jawnej.

Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2013 r. skarżący zwrócił się do Ministra Finansów z następującym pytaniem: czy sprzedaż nabytych udziałów w sp. z o.o., które wspólnik otrzymał w następstwie likwidacji spółki jawnej w 2009 r., będzie opodatkowana, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - określanej dalej jako ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych), gdyż została opodatkowana na podstawie art. 18 tej ustawy ?

Oprócz tego skarżący zapytał czy jeżeli nastąpiło opodatkowanie na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to czy sprzedaż tych udziałów jest wolna od opodatkowania oraz który przepis jest lex specialis i czy jeżeli ma zastosowanie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wówczas nie ma opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Z przedstawionego przez skarżącego opisu stanu faktycznego wynika, że w grudniu 2006 r., wraz z innymi wspólnikami, nabył on spółkę z o.o. W grudniu 2007 r. spółka jawna wniosła do przedmiotowej spółki z o.o. całość swojego przedsiębiorstwa. Na dzień wniesienia przedsiębiorstwa nie ustalono dochodu stanowiącego różnicę pomiędzy wartością nominalną a wartością ksiąg wnoszącego, ponieważ zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustala się dochodu z tytułu objęcia udziałów, gdyż przedmiotem aportu jest całość, bądź też zorganizowana część przedsiębiorstwa. Planowano, że będzie ustalony dochód na dzień sprzedaży udziałów, zgodnie z art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą dochodu będzie różnica pomiędzy sumą uzyskaną ze sprzedaży udziałów a wartością wynikającą z ksiąg wnoszącego, tj. z ksiąg spółki jawnej. Nie mają tu znaczenia wkłady do spółki jawnej poszczególnych wspólników, a jedynie wartość wynikła z ksiąg wnoszącego i tylko ta wartość ma znaczenie dla ustalenia kosztu sprzedaży w rezultacie ustalenia dochodu.

W opisie stanu faktycznego zwrócono ponadto uwagę, że spółka jawna nie prowadziła żadnej działalności, a udziały w sp. z o.o. były jej jedynym majątkiem. Dlatego też spółka jawna została zlikwidowana. Została ona wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego w 2008 r., a prawidłowy wpis dotyczący udziałów został dokonany w styczniu 2009 r. W następstwie likwidacji spółki jawnej nastąpiła zmiana dotychczasowego wspólnika sp. z o.o., jakim była spółka jawna na osoby fizyczne, będące dotychczas wspólnikami spółki jawnej.

Aktualnie skarżący zamierza sprzedać udziały, które nabył w wyżej opisany sposób, tj. najpierw jako wspólnik spółki jawnej, wnosząc jej przedsiębiorstwo aportem do sp. z o.o., a później zgodnie z planem podziału przy likwidacji spółki jawnej – jako osoba fizyczna.

W ocenie wnioskodawcy – skarżącego, na moment objęcia udziałów w spółce z o.o. przez spółkę osobową nie ustala się dochodu i nie powstaje obowiązek podatkowy takiej spółki, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skutki podatkowe powstaną bowiem dopiero w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów, objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Z objęciem udziałów mamy jednak do czynienia tylko w chwili powstania sp. z o.o. lub podwyższenia jej kapitału zakładowego. Zdaniem podatnika, dopiero w chwili ewentualnej sprzedaży objętych udziałów będzie ustalony dochód z tych udziałów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z objęciem udziałów w sp. z o.o. w zamian za wkład niepieniężny wiąże się powstanie przychodu kapitałowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnoszenie aportów z reguły następuje na etapie organizacji spółki kapitałowej, a do skutecznego objęcia udziałów dochodzi w momencie skutecznej rejestracji spółki. Z tego więc względu moment rejestracji spółki bądź podwyższenia kapitału zakładowego został w art. 17 ust. 1 a ustalony jako moment powstania przychodu z tego tytułu.

Co do zasady przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu objęcia udziałów objętych w zamian za aport rzeczowy powstaje niezależnie od tego, jaki był przedmiot wkładu. Przychód ten powstaje także, gdy objęcie udziałów nastąpiło za wkład w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną, objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlega zwolnieniu z podatku. W związku z tym, dopiero w chwili ewentualnej sprzedaży objętych udziałów będzie ustalony dochód z ich sprzedaży, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten należy uznać za lex specialis w stosunku do regulacji, odnoszącej się do zbywania akcji lub udziałów – tj. art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając więc na względzie systematykę ustawy oraz racjonalność ustawodawcy, zdaniem skarżącego, należy przyjąć, że kwestia zbycia akcji, przenoszonych jako wkład niepieniężny na inną spółkę podlega normie z art. 17 ust. 1 pkt 9, a nie normie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący zwrócił również uwagę, że pomimo tego, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługują się terminem "prawa majątkowe" (art. 18), to nie definiują tego terminu. W związku z tym sądy przyjmują, że wydane wspólnikowi, w związku z likwidacją spółki jawnej udziały w sp. z o.o. będą podlegały opodatkowaniu jak przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w części przekraczającej wartość wniesionego wkładu. Zgodnie z tym poglądem za wartość do opodatkowania uznaje się wartość rynkową z dnia przeniesienia wartości udziałów, gdy przy sprzedaży udziałów bierze się kwotę uzyskaną ze sprzedaży tych udziałów. Z jednej strony mamy więc wartość hipotetyczną, a z drugiej wartość realną, gdyż następuje odpłatne zbycie udziałów. Art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje zaś co innego niż art. 18 tego aktu. Zdaniem skarżącego w opisanym przez niego stanie faktycznym zastosowanie winien znaleźć ten pierwszy przepis. Wynika to z tego, że niemożliwym byłoby ustalenie wartości do opodatkowania przy zbyciu udziałów, gdy opodatkowano by transakcję likwidacji spółki, a zwolnienia ze sprzedaży takich udziałów nie przewidują żadne przepisy. Nie może zaś dochodzić do takich sytuacji, w których spółka jawna, w trakcie działalności, jest opodatkowana na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie skarżącego, gdyby racjonalny ustawodawca uważał, że opisaną we wniosku transakcję należy opodatkować, na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wówczas w tejże ustawie znalazłby się przepis zwalniający sprzedaż na podstawie jej art. 17. Racjonalny ustawodawca nie przewidywałby dwukrotnego opodatkowania transakcji dotyczącej podziału i sprzedaży majątku w spółce jawnej.

Minister Finansów, interpretacją indywidualną z dnia [...] marca 2014 r., nr [...], uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącego, odnośnie sformułowanego przez niego pytania.

Organ uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, że wykładnia językowa art. 17 ust. 1 pkt 6, lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostawia wątpliwości, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odpłatne zbycie udziałów. Pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się zaś każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny. Zdaniem wydającego interpretację w żadnym wypadku nie można zgodzić się ze skarżącym, że w chwili ewentualnej sprzedaży objętych udziałów będzie ustalony dochód ze sprzedaży tych udziałów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy że art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a i art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają inne rodzaje źródeł przychodów, zaliczonych do kapitałów pieniężnych. Pierwszy z nich za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje przychody z tytułu odpłatnego zbycia udziałów oraz papierów wartościowych, drugi natomiast uznaje za przychody z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny. W sytuacji o jakiej mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mamy zatem do czynienia z odpłatnym zbyciem udziałów, lecz z ich objęciem. Oznacza to, że przepis ten ustala odrębne od przychodu z odpłatnego zbycia źródło przychodów, zaliczanych do kapitałów pieniężnych.

Ustosunkowując się do twierdzeń skarżącego organ stwierdził, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mógłby być przepisem lex specialis w stosunku do art. 17 ust. 1 pkt 6 tej ustawy jedynie wówczas, gdyby regulował jakiś określony rodzaj odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej. Tymczasem nie pełni on takiej roli. Obie przywołane wyżej regulacje dotyczą dwóch zupełnie rożnych zdarzeń, przy czym każde z nich podlega odrębnemu opodatkowaniu.

Minister Finansów podkreślił, że skarżący, występując o wydanie interpretacji, nie pyta o skutki objęcia udziałów w sp. z o.o., ale o ich sprzedaż.

W ocenie organu bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje podnoszony przez skarżącego fakt, że w judykaturze wydanie wspólnikom udziałów w spółce kapitałowej, w następstwie likwidacji spółki osobowej, podlega opodatkowaniu na mocy art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji jest kwestia sprzedaży udziałów, a nie kwestia wydania tych udziałów. Oprócz tego, bez względu na skutek podatkowy wydania udziałów wspólnikom, sprzedaż udziałów będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód będzie ustalony na podstawie przepisu szczególnego, którym jest art. 30 b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący, wezwaniem z dnia 7 kwietnia 2014 r., zwrócił się do Ministra Finansów o usunięcie naruszenia prawa, którego ten miał się, w jego ocenie, dopuścić w związku z wydaniem wyżej wymienionej interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na przedmiotowe wezwanie Minister Finansów, w odpowiedzi z dnia 9 maja 2014 r., stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2014 r., nr [...].

Skargę na wyżej opisaną interpretację indywidualną Ministra Finansów wniósł W.W., domagając się jej uchylenia, jak również zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 17 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także art. 14 a, art. 14 b, art. 14 e § 1 oraz art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową).

W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że Minister Finansów w ogóle nie odniósł się do treści zadanego przez niego we wniosku o wydanie interpretacji pytania, stwierdzając jedynie, że argument dotyczący opodatkowania, na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, udziałów wydanych wspólnikom, pozostaje bez znaczenia na gruncie przedmiotowej sprawy. Z pytań wyraźnie zaś wynika, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji jest kwestia sprzedaży udziałów, ale w powiązaniu z opodatkowaniem ich wydania w następstwie likwidacji spółki osobowej, na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem skarżącego w opisanym przez niego stanie faktycznym zastosowanie winien znaleźć art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z tego, że niemożliwym byłoby ustalenie wartości do opodatkowania przy zbyciu udziałów, gdy opodatkowano by transakcję likwidacji spółki, a zwolnienia ze sprzedaży takich udziałów nie przewidują żadne przepisy. Nie może zaś dochodzić do takich sytuacji, w których spółka jawna, w trakcie działalności, jest opodatkowana na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stan taki przeczyłby zasadom demokratycznego państwa, jakim jest Rzeczpospolita Polska, gdyż skutkowałoby to podwójnym opodatkowaniem.

Wobec braku wskazania w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowania czynności w postaci otrzymania składników majątku, w związku z likwidacją spółki, niebędącej osobą prawną, otrzymanie przez wspólnika spółki osobowej, również udziałów w spółce kapitałowej, można uznać za neutralne podatkowo. Otrzymanie przedmiotowych udziałów nie spowoduje powstania po stronie wspólnika likwidowanej spółki osobowej przychodu z tytułu praw majątkowych, na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc przepis ten w tym wypadku nie znajduje zastosowania.

Niezależnie od powyższego skarżący zwrócił uwagę, że skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost nakazuje traktowanie przychodów, osiąganych z tytułu uczestnictwa w spółce niemającej osobowości prawnej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, to brak jest podstaw do przyjęcia, że ten sam stosunek prawny winien być traktowany, raz jako źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a raz jako źródło przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można zaś oddzielać przychodów uzyskanych przez wspólnika spółki jawnej z tytułu udziału w zyskach takiej spółki od przychodów uzyskanych w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki i wypłaceniem mu równowartości udziału kapitałowego. W obu bowiem przypadkach przychód powstaje w związku z uczestnictwem wspólnika w spółce jawnej, co nie byłoby możliwe bez wniesienia wkładu, stanowiącego podstawę ustalenia udziału kapitałowego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Uzupełniając argumentację skargi, w piśmie procesowym z dnia 19 września 2014 r., skarżący podkreślił, że brak jest podstaw do zaliczania do przychodów z praw majątkowych praw z tytułu zwrotu wkładu wspólnikom spółek osobowych. Świadczy o tym samo brzmienie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia w tej kategorii prawa odnoszące się do własności intelektualnych. Kwestia ta ma zaś niezwykle istotne znaczenie na gruncie przedmiotowej sprawy, albowiem interpretator nie może ograniczać się do językowej wykładni pojedynczego przepisu, pomijając wnioski płynące z wykładni systemowej i funkcjonalnej.

Ustosunkowując się do przedmiotowego pisma Minister Finansów w piśmie procesowym z dnia 29 września 2014 r. ponownie zaznaczył, że pytanie zawarte we wniosku dotyczyło sprzedaży udziałów, a nie ich objęcia, w związku likwidacją spółki osobowej.

Niezależnie od powyższego organ dodał, że już po udzieleniu odpowiedzi na skargę uzyskał informację, że w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych majątku otrzymanego przez skarżącego w związku z likwidacja spółki jawnej, której był wspólnikiem toczyło się postepowanie kontrolne. Postępowanie to zakończyło się decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...], utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]. Wniosek o wydanie interpretacji został złożony w grudniu 2013 r., a więc w trakcie trwania postępowania kontrolnego. Świadczy to o tym, że celem wystąpienia o interpretację było między innymi uzyskanie stanowiska co do prawnopodatkowych skutków likwidacji spółki jawnej, a więc w zakresie co do którego skarżący nie złożył oświadczenia o którym mowa w art. 14b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., zwanej dalej: Ordynacją podatkową). Tak więc pełnomocnik skarżącego formułując wniosek o wydanie interpretacji celowo usiłował wprowadzić organ w błąd, dążąc do uzyskania stanowiska Ministra Finansów jeszcze przed zakończeniem postępowania kontrolnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Sformułowane przez stronę skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji pytanie dotyczy sposobu (podstawy prawnej) opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży udziałów w sp. z o.o., otrzymanych w wyniku likwidacji sp. j., do której te udziały uprzednio należały. Już w treści postawionego pytania jego autor zasugerował, że sprzedaż ta powinna być opodatkowania, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to w związku z opodatkowaniem tych udziałów na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do tak sformułowanego zapytania organ na wstępie stwierdził, że przywołany w nim art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym, jako domniemana przez skarżącego podstawa określenia przychodu z tytułu zbycia przez niego udziałów, nie dotyczy w ogóle tej kwestii, ale odnosi się jedynie do ich objęcia, w związku z czym regulacja ta nie może znaleźć zastosowania do opisanego we wniosku o wydanie interpretacji zdarzenia przyszłego. Tym samym Minister Finansów uznał stanowisko skarżącego za niezasadne.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a tym samym oceny zasadności stanowiska Ministra Finansów w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że odpowiada ono prawu. Przedmiotowa konstatacja wynika z faktu, że pogląd organu znajduje odzwierciedlenie w obowiązujących przepisach, ponieważ już z literalnego brzmienia art. art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że regulacje te dotyczą diametralnie różnych sytuacji, tj. odnoszą się do zupełnie innych źródeł przychodów, zaliczanych do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych. Hipoteza normy prawnej zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje bowiem wszelkie zdarzenia prawne, których skutkiem jest zbycie udziałów lub akcji spółek kapitałowych oraz papierów wartościowych, natomiast hipoteza art. 17 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy odnosi się do zupełnie innych zdarzeń, a mianowicie objęcia udziałów w spółkach kapitałowych i wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny. Wbrew więc twierdzeniom skarżącego nie można przyjąć że art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi lex specialis w stosunku do art. 17 ust. 1 pkt 6 tego aktu. Nic bowiem nie wskazuje na tego typu zależność pomiędzy nimi, a zakres przedmiotowy wskazanych przepisów wyklucza ich wzajemne powiązanie. Co prawda rację ma skarżący twierdząc, że dokonując interpretacji przepisów prawa nie można poprzestać jedynie na wynikach wykładni językowej i należy sięgać również do reguł wykładni systemowej czy też funkcjonalnej, niemniej jednak w niniejszym przypadku odwołując się do wyników tych rodzajów wykładni nie sposób podzielić stanowiska skarżącego, w kwestii postawionego przez niego zagadnienia. O ile bowiem reguły wykładni funkcjonalnej i systemowej stanowią istotny element procesu ustalania prawidłowego brzmienia normy prawnej, to nie mogą służyć do podważania rezultatów wykładni językowej, która jest punktem wyjścia w każdym procesie wykładni. W przypadku wykładni art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odczytywanie zawartych w nich norm prawnych prowadzi do oczywistych i logicznych wniosków, natomiast wywody skarżącego, bazujące na subiektywnych przekonaniach i opiniach w tym zakresie, należy uznać za niezasadne i zbyt daleko idące.

Skarżący oprócz dokonania wadliwej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarzucił Ministrowi Finansów niepełne ustosunkowanie się do postawionego przez niego we wniosku pytania. Jego zdaniem, przedstawiony przez niego wywód prawny, wskazujący na zależność pomiędzy kwestią opodatkowania zbycia udziałów, a wcześniejszym opodatkowaniem nabycia tych udziałów na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pełni potwierdza zasadność jego stanowiska. W związku z tym uważa on, że organ winien się odnieść do wszystkich przedstawionych przez niego argumentów. Skoro zaś tego nie uczynił, to należy uznać, że nie ustosunkował się w pełni do jego stanowiska.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii nie sposób zgodzić się ze skarżącym, jakoby stanowisko organu było niepełne. Samo pytanie zostało bowiem sformułowane w ten sposób, że jego autor postawił w jego treści tezę odnośnie konieczności opodatkowania przychodów ze zbycia udziałów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozwijając swój wywód w tym zakresie, z powołaniem się na skutki podatkowe zastosowania art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie zaś zwrócił się do Ministra Finansów o ustosunkowanie się do jego stanowiska. Udzielając odpowiedzi na postawione w ten sposób pytanie organ na wstępie przesądził już, że wspomniany art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, co sprawiło, że pozostałe wywody skarżącego stały się bezprzedmiotowe. W tym zakresie brak jest więc podstaw do uznania zasadności stanowiska skarżącego.

Ustosunkowując się do pisma procesowego skarżącego z dnia 19 września 2014r. Minister Finansów zwrócił uwagę, że występując o wydanie interpretacji indywidualnej domagał się on, oprócz odpowiedzi na pytanie, co do podstawy prawnej opodatkowania, przy zbyciu akcji, również odpowiedzi na pytanie dotyczące prawidłowości opodatkowania majątku otrzymanego przez skarżącego w związku z likwidacją spółki jawnej, która to kwestia była w czasie złożenia wniosku przedmiotem postępowania kontrolnego, a czemu sprzeciwia się art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej. Organ zasadnie zauważył, że instytucja interpretacji podatkowych nie może służyć podważaniu prawidłowości rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniach podatkowych, niemniej jednak w niniejszej sprawie nie to było powodem nieodniesienia się przez organ w szczegółowy sposób do tych kwestii. W dacie wydania interpretacji organ nie dysponował bowiem wiedzą w tym zakresie, ponadto, jak to już wyżej zaznaczono, uznał on, że z uwagi odmienny zakres przedmiotowy zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwestie opodatkowania udziałów nabytych w związku z likwidacją sp. j. nie mają żadnego znaczenia, na gruncie przedmiotowej sprawy, z która to oceną należy się zgodzić.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), oddalił skargę.