Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1282/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-12-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 199a par. 2 i 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń, luty i marzec 2016 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...], określającą F. T. Sp. z o.o. w S. podatek od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2016 r. w innej wysokości od zadeklarowanej.

Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu jest prawo Spółki

do odliczenia podatku naliczonego z zaewidencjonowanych faktur wystawionych przez: A. , B., M. Zakwestionowanie tego prawa związane jest zaś z ustaleniem, że transakcje dokumentowane wystawionymi przez ww. podmioty fakturami miały charakter pozorny, a faktury te nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Przedmiotem kwestionowanych dostaw był majątek spółki F. - głównie będące przedmiotem produkcji ciągniki oraz części do nich. Dodatkowo były to rzeczy stanowiące środki trwałe w firmie - między innymi samochody, sprzęt komputerowy, wózki widłowe, meble biurowe. Spółka F. realizowała rzekomą odsprzedaż na rzecz ww. "pośredników" w celu wytransferowania własnego majątku w związku z mającą miejsce upadłością tego podmiotu i zamiarem kontynuacji działalności przez "nowy" podmiot – skarżącą Spółkę F. Ujawnione w sprawie analizy prawne realizowane przez wynajętą kancelarię adwokacką wskazały na ewentualną nieskuteczność bezpośrednich transakcji pomiędzy spółkami F. i F. T. Podstawą tego twierdzenia były powiązania, przede wszystkim osobowe, tych podmiotów. Podjęto więc działania polegające na "przepuszczeniu" towaru przez dodatkowe firmy, co służyć miało eliminacji opisanego ryzyka.

Organy ustaliły, że powiązania osobowe dotyczą Z. Ż. (wspólnika i Prezesa Zarządu spółki F. i L. Ž.(wspólnika i Prezesa Zarządu skarżącej Spółki). Zwróciły uwagę na identyczny przedmiot działalności obu firm (kontynuacja działalności przez skarżącą Spółkę: przejęcie domeny internetowej, zapisy na stronie internetowej) oraz zbliżone ich nazwy, co w ocenie organu miało służyć ułatwieniu identyfikacji i rozpoznawalności na rynku "nowej" Spółki, po przejęciu przez nią majątku i działalności podmiotu będącego w upadłości tj. spółki F. Okolicznością świadczącą zarówno o nieprzypadkowej zbieżności nazw oraz woli kontynuacji działalności jest deklarowany przez L. Ž. zamiar odkupienia od firmy F. marki oraz znaku towarowego. Organy wskazały ponadto, że obie Spółki miały tą samą siedzibę. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, fakt kontynuacji działalności znajduje swoje potwierdzenie w zeznaniach P. B. i M. D. (osoby działającej na rzecz B. D.).

Organ zwrócił uwagę na moment rozpoczęcia działalności przez skarżącą Spółkę, która powstała w październiku 2014 r., jednakże w okresie od marca

do października 2015 r. miała zawieszoną działalność. Jednocześnie, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, została zarejestrowana od grudnia 2015 r. Zintensyfikowanie działań gospodarczych miało miejsce od grudnia 2015 r. Działaniom tym towarzyszyła wysoka dynamika działalności (wysokości deklarowanych /w części/ kwestionowanych zakupów i dostaw). Z deklaracji VAT-7 za grudzień 2015 r. wynika łączna kwota brutto 676.009 zł z tytułu zadeklarowanych nabyć i zadeklarowana sprzedaż towarów na łączną kwotę brutto 121.691 zł. Rozliczenia za kolejne miesiące (styczeń, luty i marzec 2016 r.) również wykazują deklarowaną nadwyżkę zakupów na sprzedażą. W ocenie organu takie "wejście" na rynek nie miało charakteru przypadkowego i było efektem kontynuacji działalności po spółce F. Korzystając przy tym z zaplecza technicznego, infrastruktury pomieszczeń, zatrudniając tych samych pracowników oraz "wykupując" majątek spółki F. z wykorzystaniem pośredników, skarżąca Spółka mogła kontynuować działalność poprzednika obarczonego postępowaniem upadłościowym. Jednocześnie okres "przejmowania" majątku spółki F. zbiega się z faktem złożenia przez P. S.A. w dniu [...] października 2015 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki F.

Organy ustaliły przy tym, że w dniu [...] listopada 2015 r. pomiędzy spółką F. T., a Kancelarią R. s.c. zawarto umowę zlecenia, która to umowa, łącznie z pisemnymi wyjaśnieniami L. Ž., nie pozostawia wątpliwości dotyczących intencji działań pomiędzy spółkami F. i F. T. (przetransferowanie majątku ze Spółki upadającej do "nowego" podmiotu). Fakt, iż działań tych nie podjęto w ramach wzajemnych, bezpośrednich czynności wynikał z obawy uznania takich czynności za bezskuteczne w świetle przepisów Prawa upadłościowego.

W sprawie dokonano również porównania dat na fakturach wystawionych przez spółkę F. z datami na fakturach wystawionych w grudniu 2015 r. przez: A. B., M.- na rzecz skarżącej Spółki. Z dokonanego porównania wynika, że najpóźniej w terminie 84 dni od daty wystawienia faktur przez spółkę F., wymienione wyżej podmioty dokonują dalszej "odsprzedaży" towarów. Całość towarów "nabytych" od spółki F. zostaje "odsprzedanych" wyłącznie skarżącej Spółce. Zdaniem organów, doświadczenie życiowe daje podstawy do założenia, że tego rodzaju mechanizm nie miał charakteru przypadkowego.

Organy zwróciły uwagę na brak uzasadnienia ekonomicznego transakcji

z udziałem pośredniczących podmiotów. W przypadku "transakcji" z udziałem V. I. realizował on "odsprzedaż" w cenie niższej od ceny "zakupu" - średnio

o 36 %. Ujawniono przy tym, że B. uczestniczący w kwestionowanych transakcjach jako pośrednik, po "nabyciu" zostawił towar pod adresem siedziby spółek F. i F. T.; jednocześnie nie wynajmował pomieszczenia, gdzie towar był przechowywany.

Organy badały również, czy pośrednicy uczestniczący w kwestionowanych transakcjach pomiędzy spółkami F. i F. T. płacili za "nabyty" towar, jednocześnie czy po "sprzedaży" otrzymali wynagrodzenie, oraz jakie były terminy płatności. M. D. - działający na rzecz firmy B. D. zeznał, że wszystkie transakcje były realizowane gotówką, w dacie kwestionowanych dostaw. Podczas płatności nie były obecne inne osoby. W zakresie rozliczeń P. B. organ wskazał, że przelana kwota nie stanowi kompletnego rozliczenia ze spółką F. T. Świadek w toku zeznań nie wskazał jakie działania podjął, bądź zamierza podjąć w celu wyegzekwowania wymaganej kwoty. Za niewiarygodne organ uznał również zeznania V. I., któremu przypisano brak jakiegokolwiek zainteresowania należnościami, jakie wynikałyby z faktu odsprzedaży ciągników. Świadek nie ma wiedzy o płatnościach, nie podejmował starań o ich wyegzekwowanie, wyznaczał bardzo długie terminy zapłaty, co zdaniem organów świadczy o tym, że był świadomym uczestnikiem procederu, w ramach którego założona przez niego firma służyć miała jedynie przepuszczeniu przez nią towaru.

W zakresie "transakcji" przeprowadzonych z V. I. organy ustaliły, że prowadził on działalność gospodarczą od [...] listopada 2015 r. W okresie od [...] stycznia 2015 r. do [...] lutego 2016 r. nabył wierzytelności wobec spółki F. na łączną kwotę 2.547.646,51 zł. W dniu [...] sierpnia 2015 r. zawarł z spółką porozumienie, z treści którego wynika, że na poczet spłaty wierzytelności zobowiązała się ona przenieść na rzecz V. I. własność rzeczy ruchomych. Według tego porozumienia, łączna kwota przysługujących podatnikowi wobec tej spółki wierzytelności wraz z odsetkami wynosiła 2.998.343,71 zł. W listopadzie 2015 r. spółka F. wystawiła na rzecz V. I. faktury VAT w łącznej kwocie 2.997.699,12 zł (wartość netto 2.437.153,75 zł, podatek VAT 560.545,36 zł) tytułem przeniesienia własności ciągników i części do ciągników.

Analizując zeznania i wyjaśnienia V. I. organy stwierdziły, że "nabycie" przez niego towarów od spółki F., a następnie ich "odsprzedaż" na rzecz skarżącej spółki F. nie odbyło się na podstawie jego autonomicznej decyzji. Czynności te zostały "wyreżyserowane", aby przetransferować majątek ze spółki F. do skarżącej Spółki, z uwagi na rozpoczęte w pierwszej ze spółek postępowanie upadłościowe. Celem tych transakcji było wyprowadzenie majątku upadającego podmiotu i uniknięcie w ten sposób zaspokojenia wierzycieli niepowiązanych.

W sprawie zwrócono uwagę na brak ze strony podmiotów, które "nabyły" towar od spółki F., działań zmierzających do odsprzedaży towarów innym podmiotom niż skarżąca Spółka.

Organy wskazały również na niski kapitał zakładowy skarżącej Spółki (5.000 zł), co nie stanowiło przeszkody w prowadzeniu od dnia [...] grudnia 2015 r. działalności gospodarczej w skali znacznie przekraczającej wskazana kwotę. Spółka nie dysponowała środkami niezbędnymi do nabycia zaewidencjonowanych towarów.

Zdaniem organów na pozorny charakter "transakcji" między V. I. a spółką F. wskazuje figurowanie w bilansie tej spółki na dzień 31 grudnia 2015 r. i 17 marca 2016 r. kwoty 833.224,30 zł jako zobowiązania długoterminowego wobec pożyczkodawców w sytuacji, gdy z przedłożonych umów cesji wynika, że podmioty te zbyły swoje wierzytelności wobec spółki F. na rzecz V. I., a następnie na mocy porozumienia z dnia [...] sierpnia 2015 r. spółka F. przeniosła na rzecz V. I. własność rzeczy ruchomych tytułem spłaty tych wierzytelności.

Wobec powyższych dowodów i ich analizy organy uznały, że transakcje zawierane w styczniu, lutym i marcu 2016 r. przez A. , B., M., ze skarżącą Spółką miały charakter fikcyjny.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm. – dalej: "u.p.t.u.") nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne

w przypadku gdy wystawione faktury potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności. Zdaniem organu odwoławczego, działaniom skarżącej Spółki oraz jej "kontrahentom" należy przypisać działania zmierzające do obejścia przepisów ustawy Prawo upadłościowe, wykreowany bowiem mechanizm przepuszczenia towaru przez dodatkowe podmioty gospodarcze miał na celu wytransferowania majątku

z upadającej spółki F.. Celem więc była nie tylko kontynuacja działalności przez "nowy" podmiot, ale również unikniecie spłaty wierzycieli z majątku upadającej Spółki. Podejmowanym działaniom należy przypisać cechy pozorności. Stworzono bowiem wszelkie niezbędne okoliczności, które sprawiały wrażenie rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami. Wystawiano bowiem faktury, wprowadzano je do ewidencji. Materiał dowodowy nie pozostawia natomiast wątpliwości, iż strony "takich transakcji" miały pełną wiedzę, iż podejmowane czynności mają charakter pozorny.

Z powyższego wynika, że istniały podstawy do pozbawienia skarżącej Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez ww. podmioty.

Dodatkowo w przedmiotowej sprawie ujawniono zawyżenie zadeklarowanego przez skarżącą Spółkę podatku liczonego: w lutym 2016 r. o kwotę 2.136 zł (netto 11.482 zł), w marcu 2016 r. o kwotę 54 zł (netto 235), co wynikło z porównania danych wykazanych w rejestrach zakupów VAT z danymi wskazanymi w deklaracjach. Organy stwierdziły również zaniżenie podatku należnego, poprzez nieprawidłowe ewidencjonowanie i rozliczenie zaliczek otrzymanych od spółki V.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej za nieuzasadnione uznał zarzuty zawarte w odwołaniu i odniósł się do nich odrębnie w końcowym fragmencie motywów zaskarżonej decyzji.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżąca Spóła wywiodła skargę do Sądu. Zaskarżając ww. decyzję w całości, działający w jej imieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie:

- art. 195 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "o.p."), poprzez przesłuchanie

w charakterze świadka obywatela Republiki Litewskiej bez obecności tłumacza, niezdolnego do pełnego komunikowania swoich spostrzeżeń w języku polskim,

- art. 123 § 1 o.p., poprzez uniemożliwienie Stronie czynnego udziału

w sprawie, odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych dowodów,

- art. 188 o.p., poprzez zignorowanie żądania pełnomocnika do przeprowadzenia dowodów,

- art. 187 § 1 o.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego,

- art. 180 § 1 o.p., poprzez włączenie do akt sprawy protokołu z przesłuchania V. l., w charakterze strony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., który należy uznać za nieważny ze względu na istotne naruszenie art. 195 pkt 1 o.p.,

- art. 180 § 1 o.p., poprzez bezprawne powoływanie się w decyzji

na oświadczenia i wyjaśnienia prezes Spółki L. Ž., które zostały przez nią skutecznie wycofane 21 marca 2017 r., jako na część materiału dowodowego,

- art. 199a § 2 o.p., poprzez zastosowanie niniejszej normy w wypadku, gdy organ nie zebrał wyczerpującego materiału dowodowego stwierdzającego dokonanie czynności prawnych pod pozorem innych czynności prawnych przez Stronę,

- art. 199a § 3 o.p., poprzez niewypełnienie obowiązku wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego, skoro

z niewyczerpujących dowodów zgromadzonych w toku postępowania,

a w szczególności braku zeznań strony, wynikały dla organu wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunków prawnych, z którymi związane są skutki podatkowe oraz poprzez samodzielne stwierdzenie przez organ nieistnienia określonych czynności prawnych pomiędzy Stroną, a jej kontrahentami,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c u.p.t.u. w zw. z art. 83 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, poprzez jego błędne zastosowanie przy niedowiedzeniu zebranym materiałem dowodowym, oraz orzeczeniem sądu powszechnego pozorności czynności prawnych zawartych przez Stronę z jej kontrahentami,

- art. 177 § 1 o.p., poprzez brak dokonywania adnotacji z zadawanych pytań

i wniosków o wyjaśnienia kierowanych do przedstawicieli Strony podczas kontroli podatkowej,

- art. 121 § 1 o.p., poprzez przeprowadzenie kontroli podatkowej

i postępowania podatkowego w sposób rażąco naruszający, a nawet ignorujący przepisy proceduralne, co nie może budzić jakiegokolwiek zaufania Strony

do organów Krajowej Administracji Skarbowej.

Wskazując powyższe zarzuty autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł

o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy zakwestionowania prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmy V. I., P. B. i B. D.

Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Rezultaty rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie

w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził

do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie

dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.). Pamiętać przy tym trzeba, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyroki NSA z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. II FSK 1313/08; z dnia

11 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 2195/16 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody organy przekonująco wykazały, że skarżąca Spółka w sposób nieuprawniony odliczyła podatek naliczony wynikający z kwestionowanych w sprawie faktur otrzymanych

od ww. podmiotów. Ustalenia te znajdują swoje odzwierciedlenie w treści decyzji, zawierającej przekonujące argumenty, a zarzuty skargi nie podważyły skutecznie ustaleń organów.

Sąd w pełni podziela stanowisko organów, że skarżąca Spółka oraz jej kontrahenci wymienieni w decyzji, przedsięwzięli działania zmierzające do obejścia przepisów ustawy Prawo upadłościowe, kreując mechanizm przepuszczenia towaru przez dodatkowe podmioty gospodarcze, który miał na celu wytransferowanie majątku z upadającej spółki F.. W konsekwencji czynności pomiędzy A., B. i M., a Spółką F. T. miały charakter pozorny, co uprawniało organy do zakwestionowania prawa skarżącej Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez ww. podmioty. W zaskarżonej decyzji przejrzyście przedstawiono argumenty potwierdzające poczynione ustalenia. Trafnie wskazano na powiązania osobowe pomiędzy spółkami F. i F. T. oraz na identyczny przedmiot działalności obu firm, jak też zbliżoną ich nazwę. Również siedziba tych spółek była taka sama, a "budowanie" majątku skarżącej Spółki następowało w oparciu o towary, narzędzia, miejsce spółki F. Fakt kontynuacji przez skarżącą działalności spółki F. znajduje również potwierdzenie w zeznaniach P. B. i M. D. Świadczy o tym także moment rozpoczęcia zintensyfikowanych działań gospodarczych, przypadający na okres po złożeniu przez jednego z wierzycieli wniosku o ogłoszenie upadłości spółki T. Dodać należy, że osoby zatrudnione w grudniu 2015 r. w skarżącej Spółce, wcześniej były pracownikami spółki F. Dla oceny badanych transakcji istotne znaczenie ma również analiza umowy zawartej pomiędzy skarżącą Spółką, a Kancelarią R.". Jej celem było wykonanie przez Kancelarię między innymi: audytu prawnego umów zawieranych pomiędzy spółkami F. i F. w kontekście zapisów ustawy Prawo upadłościowe, czy też oceny istniejących powiązań pomiędzy Spółkami w kontekście zapisów art. 127 i art. 128 Prawa upadłościowego oraz dokonanie analizy prawnej umów pomiędzy spółkami F. i F. T. dotyczących rozporządzania mieniem spółki F. na rzecz skarżącej Spółki pod względem możliwości zastosowania do nich przepisów prawa upadłościowego o bezskuteczności zawartych umów. Zestawienie tej umowy z wyjaśnieniami L. Ž. dało organom podstawy do twierdzeń, że intencją kwestionowanych "transakcji" było przetransferowanie majątku ze spółki upadającej do skarżącej Spółki F. T., z obejściem przepisów ustawy Prawo upadłościowe. Kolejnymi argumentami przemawiającymi za takim konceptem stały się ustalenia w zakresie daty zakupu i sprzedaży towarów przez podmioty będące "pośrednikami" (najpóźniej w terminie 84 dni od daty wystawienia faktur przez spółkę F., wymienione wyżej podmioty dokonują dalszej "odsprzedaży" towarów) oraz charakteru dokonywanych "odsprzedaży" majątku (kompleksowo). "Pośrednicy" nie pozostawiali do własnego użytku kupionych od spółki F. towarów i "sprzedawali" je jedynie do skarżącej Spółki. Zastanawiające jest również to, że analizowane przez organy "transakcje" nie miały ekonomicznego uzasadnienia. Przykładowo, V. I. realizował "odsprzedaż" w cenie niższej od ceny "zakupu" - średnio o 36 %. Wątpliwości wzbudzać może także brak przemieszczeń towarów rzekomo nabytych i odsprzedanych przez firmę P. B. Towary wymienione w kwestionowanych fakturach przedsiębiorca ten pozostawił pod adresem siedziby spółek F. i F. T. Stanowisko organów potwierdzają również szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji ustalenia w zakresie płatności za towar, analiza zeznań V. I. oraz dokumentów będących w jego posiadaniu, jak też ocena momentu rozpoczęcia działalności przez tego przedsiębiorcę i relacji łączących go ze spółkami F. i F. T.. Istotne jest przy tym, że skarżąca nie mogła dysponować środkami niezbędnymi do realizowania nabyć towarów z kwestionowanych faktur. Dysponująca kapitałem zakładowym w wysokości 5.000 zł skarżąca ewidencjonowała kwoty brutto kupna i sprzedaży kilkukrotnie, bądź nawet kilkudziesięciokrotnie wyższe niż jej kapitał zakładowy. Wszystkie te okoliczności traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu nakazują przyjąć ustalenia organów jako prawidłowe i znajdujące oparcie w zgromadzonych dowodach.

Kwestionowanie przez stronę skarżącą ustaleń faktycznych sprawy to przede wszystkim zarzuty związane z legalnością przeprowadzonych przesłuchań V. I., bez obecności tłumacza języka litewskiego. Zeznania tego przedsiębiorcy stanowiły jeden z istotnych dowodów, który doprowadził organy do konkluzji,

że kwestionowane faktury nie mogą stanowić dla skarżącej Spółki podstawy

do odliczenia podatku w nich naliczonego. Nie były przy tym jedynym dowodem,

na podstawie którego organy stwierdziły, że podmioty pośredniczące w transakcjach pomiędzy spółkami F. i F. T. posłużyły jedynie do "przepuszczenia" przez ich firmy majątku należącego do upadającej spółki F. Zdaniem Sądu, przesłuchanie V. I. z dnia [...] lipca 2016 r. odbyło się zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i nie naruszało w szczególności art. 195 pkt 1 o.p., zgodnie z którym świadkami nie mogą być osoby niezdolne do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń. Z akt sprawy wynika, że V. I. miał zdolność komunikowania się w języku polskim, a treść udzielanych przez niego odpowiedzi koresponduje z zadawanymi pytaniami. Świadek był zatem świadomy treści formułowanych doń pytań i swoich wypowiedzi. V. I. zapoznał się ze sporządzonym na okoliczność przesłuchania protokołem i go podpisał. Jednocześnie świadek podczas przesłuchania nie wnosił jakichkolwiek zastrzeżeń do sposobu przeprowadzenia tej czynności, czy też braku rozumienia zadawanych mu pytań. Organ nie miał zatem przesłanek ku temu, aby poddać w wątpliwość zdolność tego świadka do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń. Tym samym nie było potrzeby powtórzenia przesłuchania przy udziale tłumacza przysięgłego, tym bardziej, że V. I. prowadząc działalność gospodarczą w Polsce niejednokrotnie sporządzał i podpisywał dokumenty w języku polskim. Zeznania tego świadka mogły stanowić pełnoprawną część materiału dowodowego. Wobec powyższego organ miał również prawo nie uwzględnić żądania przeprowadzenia dowodów z przesłuchania komisarzy skarbowych, na okoliczność sposobu przeprowadzenia w dniu [...] lipca 2016 r. przesłuchania V. I.

Kolejne zarzuty wiążą się z uwzględnieniem przez organy oświadczeń L. Ž., w sytuacji gdy złożyła ona w dniu [...] marca 2017 r. pisemne oświadczenie o ich wycofaniu. Zdaniem Spółki w momencie wycofania tych oświadczeń organ powinien uznać je za niebyłe i wyłączyć z akt sprawy. Dodatkowo strona zarzuta brak dokumentów potwierdzających zadawanie pytań L. Ž., choć z jej oświadczenia wynika, że udziela odpowiedzi na pytania kontrolujących.

Odnosząc się do powyższego należy powtórzyć, że dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem

(art. 180 § 1 o.p.). W ocenie Sądu, odwołanie wcześniej składanych oświadczeń nie oznacza, że jako sprzeczne z prawem, powinny zostać wyłączone z akt sprawy. Organy powinny brać pod uwagę wszystkie oświadczenia składane w toku postępowania i ocenić ich przydatność do rozstrzygnięcia sprawy. Wszystkie oświadczenia L. Ž. złożone w toku postępowania podlegały ocenie pod kątem ich wiarygodności i przydatności do podjęcia ustaleń faktycznych. Jedynym ograniczeniem były reguły swobodnej oceny dowodów. Zaznaczyć przy tym trzeba, że wspomniane pismo L. Ž. wycofujące dotychczas złożone przez nią wyjaśnienia i oświadczenia, nie zawiera żadnego uzasadnienia. Powyższe utwierdziło organy w przekonaniu, że czynność ta stanowiła element taktyki procesowej. Podkreślić natomiast trzeba, że przedstawicielka skarżącej Spółki

w sposób nieskrępowany i swobodny składała pisemne wyjaśnienia i oświadczenia dotyczące prowadzonej działalności. Łącznie z innymi dowodami zostały one ocenione i organy wyciągnęły stosowne wnioski. Spółka zaś nie wnosiła

o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Prezesa Zarządu w charakterze strony postępowania. Zarzuty naruszenia art. 177 § 1 i art. 180 § 1 o.p. nie mogły

w powyższym zakresie odnieść skutku spodziewanego przez autora skargi.

Za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 199a § 2 i 3 o.p. Zgodnie z art. 199a § 2 o.p., jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Przepis ten znajduje zastosowanie jedynie w przypadku stwierdzenia istnienia w obrocie pozornej czynności prawnej, a nie czynności prawnej dokonanej wyłącznie w celu osiągnięcia zamierzonego rezultatu podatkowego. Jak wykazało przeprowadzone w tej sprawie postępowanie intencją działań podjętych przez spółki F. i F. T. oraz podmiotów "pośredniczących" było ominięcie przepisów prawa upadłościowego. Dlatego też przepis ten nie miał w sprawie zastosowania i organ nie mógł go naruszyć.

Stosownie do treści art. 199a § 3 o.p., jeżeli z dowodów zgromadzonych

w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

W okolicznościach tej sprawy nie zachodziła obiektywna konieczność wystąpienia do sądu powszechnego z powództwem, o którym mowa w tym przepisie. Zgromadzone dowody niezbicie wskazują, że nie doszło do zrealizowania dostaw do spółki F. T., pomimo stworzenia pozorów, że czynności takie miały miejsce. Użyte w art. 199a § 3 o.p. pojęcie "wątpliwości" należy rozumieć

w kategoriach obiektywnych, co oznacza, że nie można ich postrzegać przez pryzmat subiektywnego przekonania podatnika, że takowe istnieją. Spór w sprawie nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny faktycznego zrealizowania fakturowanych transakcji w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W tym stanie rzeczy Sąd, podzielając ustalenia organów, stwierdza, że prawidłowo zastosowano art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c u.p.t.u., zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Przepis ten ma zapobiegać nadużyciom prawa podatkowego, związanym

z wyłudzaniem podatku od towarów i usług. Wyłączenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktury spełniającej wprawdzie warunki formalne, lecz dokumentującej transakcję stanowiącą nadużycie jest uzasadnione, gdy zostanie wykazane, że zasadniczym celem danej czynności jest uzyskanie korzyści podatkowej. Dlatego też, dla oceny zasadności zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c u.p.t.u. nie ma decydującego znaczenia prawidłowość zakwalifikowania przez organy podatkowe kwestionowanej czynności do art. 58 k.c. czy art. 83 k.c. W myśl tej regulacji nie można obniżyć podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących czynność nie tylko pozorną, ale i, na zasadzie art. 58 § 1 i 2, sprzeczną z ustawą, mającą na celu obejście ustawy, bądź sprzeczną z zasadami współżycia społecznego (por. wyroki NSA z dnia 14 marca 2017 r. I FSK 1325/15, LEX nr 2271795; z dnia z dnia 11 lipca 2017 r. I FSK 2254/15, LEX nr 2317611).

Przeprowadzone postępowanie wykazało, że intencją stron nie była realizacja dokumentowanych fakturami dostaw, lecz obejście przepisów ustawy Prawo upadłościowe (uniknięcie spłaty wierzycieli z majątku upadającej spółki T.)

i przetransferowanie majątku tej spółki do spółki F. T. z wykorzystaniem "pośredników". Zarzut naruszenia prawa materialnego nie mógł zostać zatem uwzględniony.

Zarzuty skargi nie podważyły skutecznie prawidłowości podjętego przez organy rozstrzygnięcia. Analiza akt sprawy i wydanych decyzji wskazuje, że również w niekwestionowanym w skardze zakresie, tj. w zakresie ustaleń dotyczących zawyżenia podatku naliczonego, poprzez dwukrotne zaewidencjonowanie jednej

z faktur oraz ustaleń dotyczących nieprawidłowości w rozliczeniu podatku należnego – zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).