Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 677/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Asesor WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi B. S. – "A" w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania;


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 25 ust. 1 pkt 2, art. 27 ust. 4, 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), obwieszczenia Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 139, poz. 905), po rozpatrzeniu odwołania B. S., właściciela "A" z siedzibą w C., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C., którą organ ten określił w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł. oraz zobowiązanie w kwocie [...] zł.

Przedstawiając stan faktyczny organ odwoławczy wskazał, że strona od 1982 r. prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest handel pojazdami mechanicznymi oraz częściami samochodowymi firmy [...], w tym skup i komis. W wyniku kontroli podatkowej za wymieniony miesiąc stwierdzono nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług, gdyż strona przyjęła do rozliczenia kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury nr [...] z [...] 1999 r., wystawionej przez sp. z o.o. "B" w W. za sprzedaż samochodu osobowego marki [...], jako towaru handlowego i nie skorygowała go in minus z chwilą zaliczenia tego pojazdu do środków trwałych. Zaznaczono przy tym, że samochód ten został zarejestrowany przez stronę i był wykorzystywany jako samochód demonstracyjny do jazd testowych. Dopiero po okresie 20 miesięcy używania został w dniu [...] 2000 r. przeksięgowany z konta towary handlowe ([...]) na konto środki trwałe ([...]) z zapisem [...] Ma oraz wprowadzony przez stronę do ewidencji środków trwałych.

Organ podatkowy pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego dokonał korekty podatku naliczonego o kwotę [...] zł., uwzględnił kwotę przeniesienia z [...] 2000 r. i określił stronie wymienioną wyżej decyzją nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł oraz zobowiązanie w kwocie [...] zł.

Stwierdził, że w oparciu o § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) strona miała obowiązek wprowadzić ten samochód do ewidencji środków trwałych w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok jego używania, a następnie skorygować podatek naliczony z tytułu jego zakupu w rozliczeniu za miesiąc, w którym zobligowana była do zaliczenia go do ewidencji środków trwałych. Tym samym strona naruszyła art. 25 ust. 1 pkt 2 i art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.) poprzez zawyżenie podatku naliczonego i brak jego korekty w ewidencji zakupu towarów i usług. Potwierdzeniem tego stanowiska jest już prawomocna decyzja w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000.

W dalszej kolejności przedstawiono argumenty odwołania, w którym strona domagała się uchylenia decyzji i zarzuciła organowi podatkowemu nadinterpretację przepisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.).

Zdaniem strony jej działalność polega na odsprzedaży samochodów i dlatego ustawowy warunek określony w tym przepisie został przez nią spełniony, bo odsprzedaż spornego pojazdu została faktycznie dokonana w dniu [...] 2001 r. Wskazała ponadto, że wprowadzenie pojazdu do ewidencji środków trwałych nie spowodowało ograniczenia w możliwości jego dalszej odsprzedaży, a przeksięgowanie jest operacją księgową dwukierunkową, w wyniku której pojazd wrócił na konto towary handlowe bezpośrednio przed jego sprzedażą i został sprzedany jako towar handlowy, zgodnie z fakturą sprzedaży uwzględniającą podatek od towarów i usług.

Strona powołała się również na stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 8 sierpnia 1995 r. nr PP2-7407-724/95/TZ. Zaakcentowała, że zaistniała sytuacja i stanowisko organu podatkowego zmusza ją do podwójnego opodatkowania czynności sprzedaży przedmiotowego pojazdu, bo przy jego odsprzedaży nie może zastosować prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.), bowiem miała już prawo do odliczenia tego podatku z faktury zakupu tego pojazdu.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że ustalenia i wnioski organu pierwszej instancji są prawidłowe i w konsekwencji utrzymał w mocy przedmiotową decyzję pierwszoinstancyjną. Wskazał, że wypełniony z opóźnieniem obowiązek zaliczenia pojazdu do środków trwałych odbiera możliwość traktowania tego samochodu jako towaru przeznaczonego do dalszej odsprzedaży, co z kolei wiąże się z koniecznością korekty podatku naliczonego przy jego zakupie.

Odnosząc się do przedstawionych zarzutów uznał, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana po dokładnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy oraz zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Argumentował przy tym, że stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 8 sierpnia 1995 r. nr PP2-7407-724/95/TZ zajęte zostało "w innym stanie prawnym" i dlatego strona nie może się na niego powoływać.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Sformułował zarzuty identycznie, jak w odwołaniu, czyli naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 19 ust. 3 pkt 1 i art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) w związku z § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie pojazdu w sytuacji zaliczenia, go do środków trwałych oraz uznanie, że korekta in minus podatku naliczonego powinna być dokonana w rozliczeniu za miesiąc, w którym zdaniem organów podatkowych zaistniały przesłanki do utraty prawa do takiego odliczenia, a nie w miesiącu faktycznego dokonania odliczenia. Ponadto podniósł, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego to podstawowe uprawnienie podatnika wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz z treści Tytułu XI VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1997 r. nr 77/388/EEC i nie może być ono ograniczone, gdyż wówczas narusza zasadę neutralności opodatkowania tym podatkiem.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Podkreślił, że skarżący był zobowiązany do zaliczenia przedmiotowego samochodu do ewidencji środków trwałych w rozliczeniu za miesiąc wskazany w decyzji, w związku z utratą przez niego statusu towaru handlowego, a równocześnie do skorygowania podatku naliczonego z tytułu jego zakupu w związku z tą zmianą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 27 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Gl 593/04 skargę oddalił.

W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że w sprawie jest bezspornym, że skarżący prowadzi działalność uprawniającą go do sprzedaży pojazdów samochodowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W sytuacji więc, gdy podatnik jest dystrybutorem samochodów osobowych i odprzedaż samochodów stanowi przedmiot jego działalności niewątpliwie samochody demonstracyjne do jazd testowych z założenia będą także odsprzedawane.

Wówczas, gdy te samochody używane są w okresie krótszym niż rok nie zalicza się ich do środków trwałych i nie polegają ujęciu w ewidencji środków trwałych (§ 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.), lecz traktowane są jako towary, stanowiące składniki majątku i nie podlegają amortyzacji (por. teza artykułu: "Obrót samochodami demonstracyjnymi - skutki w podatku dochodowym, podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym" P. Bębenek Doradztwo Podatkowe 2002/10/34 nr publ. 35190). Tak więc w momencie zakupu przedmiotowego samochodu przez skarżącego był on przeznaczony do odsprzedaży i miał charakter towaru handlowego, ale tylko do czasu dokonania jego wpisu do ewidencji środków trwałych. W oparciu o § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) skarżący miał obowiązek wprowadzić ten samochód do ewidencji środków trwałych w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok jego używania, a następnie skorygować podatek naliczony z tytułu jego zakupu w rozliczeniu za miesiąc, w którym zobligowany był do jego zaliczenia do ewidencji środków trwałych. Tak więc zasadniczym kryterium zaliczenia składników majątku do środków trwałych jest przewidywany okres używania – bez względu na ich wartość. Zgodnie z art. 19 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy p. t. u. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a obniżenie takie następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony lub dokument odprawy celnej.

W rezultacie postępowania skarżącego polegającego na użytkowaniu przedmiotowego samochodu przez okres 20 miesięcy, a nie jednego roku powstał obowiązek zarówno wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych, jak i dokonania korekty podatku naliczonego, gdyż działanie skarżącego pozbawiło go odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu samochodu od kwoty podatku należnego. Zarzut skarżącego w tym zakresie nie znajduje uzasadnienia, gdyż organy podatkowe prawidłowo dokonały interpretacji omówionych wyżej przepisów, a mając na uwadze obwieszczenie Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy p. t. u.( Dz. U. z 1998 r., nr 139, poz. 905) w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenia skarbowe odstąpiły od zastosowania wobec skarżącego sankcji wynikającej z art. 27 ust. 6 ustawy p. t. u.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził też, że wobec powyższego nie można uznać skuteczności zarzutu podniesionego w skardze w przedmiocie naruszenia art. 19 ust. 3 pkt 1 i art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy p. t. u. w związku z § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że skarżący nie jest zobowiązany do zaliczenia pojazdu do środków trwałych w terminie do jednego roku jego używania i poniesienia z tego tytułu konsekwencji podatkowych. Sąd zwrócił uwagę na fakt, że gdy faktyczny okres używania przedmiotowego pojazdu przekroczy rok – to zachodzi także obowiązek skorygowania kosztów uzyskania przychodów, a także zapłacenia odsetek za zwłokę za cały ten okres.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 lutego 2006 r. sygn. akt I FSK 469/05, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej strony skarżącej, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

W uzasadnieniu NSA stwierdził, że sąd I instancji nie wskazał podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia dla przyjęcia, iż strona skarżąca zobowiązana była do skorygowania podatku naliczonego wynikającego z zakupu przedmiotowego samochodu w rozliczeniu za miesiąc [...] 2000 r., to jest za miesiąc, w którym samochód ten powinien zostać zakwalifikowany do środków trwałych.

Podkreślono, że Wojewódzki Sąd Administracyjny skoncentrował się na kwestii obowiązku wpisania przedmiotowego samochodu do ewidencji środków trwałych, nie wyjaśniając jednakże jaki jest prawnopodatkowy skutek tego obowiązku dla obowiązku skorygowania podatku naliczonego w fakturze zakupu przedmiotowego samochodu. Brak wskazania podstawy prawnej i jej wyjaśnienia w zaskarżonym wyroku nie pozwala na skontrolowanie rozumowania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z punktu widzenia prawa materialnego.

Zauważono jednakże, iż przepisy nakładające obowiązek wpisania samochodu demonstracyjnego do ewidencji środków trwałych – wydane na podstawie ustawy o podatku dochodowym – nie stanowiły dostatecznej podstawy prawnej do rozstrzygania o obowiązku skorygowania rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2000 r.

Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazywał na taki obowiązek w tym terminie.

Dlatego NSA uznał zasadność zarzutu naruszenia prawa materialnego, to jest art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług polegającą na przyjęciu, że uprawnienie podatnika do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu demonstracyjnego wygasa z chwilą zaistnienia okoliczności zobowiązujących podatnika do zaliczenia takiego samochodu do środków trwałych, pomimo jego dalszego przeznaczenia do odsprzedaży.

Konsekwencją naruszenia wyżej powołanego przepisu było także naruszenie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nałożeniu obowiązku skorygowania podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym zaistniały okoliczności zobowiązujące podatnika do zaliczenia samochodu demonstracyjnego do środków trwałych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga jest uzasadniona.

Na samym wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej wskazać trzeba, że istotne znaczenie dla jej oceny ma fakt, że była ona uprzednio oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Gl 593/04, który to wyrok chylony został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 lutego 2006 r. sygn. akt I FSK 469/05.

Zgodnie bowiem z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Nie obejmuje natomiast ocen dotyczących stanu faktycznego (por. J.P. Tarno, Postępowanie przed sądami administracyjnymi..., s. 268 oraz T. Ereciński, Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego..., s. 828).

Bezspornym w sprawie jest, że skarżący prowadzi działalność uprawniającą go do sprzedaży pojazdów samochodowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ulega zatem żadnej wątpliwości, iż w sytuacji, gdy podatnik jest dystrybutorem samochodów osobowych i odprzedaż samochodów stanowi przedmiot jego działalności niewątpliwie samochody demonstracyjne do jazd testowych z założenia będą także odsprzedawane. Potwierdzeniem tej oczywistej tezy jest fakt, że odsprzedaż spornego pojazdu została faktycznie dokonana w dniu [...] 2001 r.

Poza sporem pozostaje, że strona przyjęła do rozliczenia kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury nr [...] z [...] 1999 r., wystawionej przez sp. z o.o. "B" w W. za sprzedaż samochodu osobowego marki [...], jako towaru handlowego i nie skorygowała go in minus z chwilą zaliczenia tego pojazdu do środków trwałych. Samochód ten został bowiem zarejestrowany przez stronę i był wykorzystywany jako samochód demonstracyjny do jazd testowych. Dopiero po okresie 20 miesięcy używania został w dniu [...] 2000 r. przeksięgowany z konta towary handlowe ([...]) na konto środki trwałe ([...]) z zapisem [...] oraz wprowadzony przez stronę do ewidencji środków trwałych.

Odpowiedzieć zatem trzeba na pytanie czy strona obowiązana była do skorygowania podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury z chwilą zaliczenia tego pojazdu do środków trwałych ?

Na tak postawione pytanie odpowiedzieć należy przecząco. Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym formułuje podstawową zasadę obowiązującą w podatku od towarów i usług: zasadę neutralności tego podatku dla podatnika, wyrazem której jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2004 r. sygn. akt FSK 87/04 (opubl. Glosa 2004/11/43) słusznie zaakcentowano, że: " ... Zasada ta, wyróżniająca podatek od towarów i usług od innych podatków obrotowych oparta jest na założeniu, że wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupionych przez niego towarów i usług nie będzie stanowić dla niego ostatecznego kosztu, lecz że podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego. Podkreślić przy tym trzeba, że ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wzorem nowoczesnych rozwiązań przyjętych w ustawodawstwie europejskim przewiduje metodę bieżącego odliczenia podatku naliczonego; podatnik uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu bieżącym, w związku z otrzymaniem faktury lub dokumentu celnego, bez konieczności oczekiwania na moment dokonania przez niego sprzedaży towarów czy usług, dla której poczynił konieczne zakupy.

Wskazana wyżej tożsamość konstrukcji polskiego podatku od towarów i usług z konstrukcją podatku od wartości dodanej przyjętą w ustawodawstwie europejskim powoduje, że przy ocenie uprawnień podatnika do odliczenia podatku naliczonego możliwe staje się wykorzystanie bogatego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w tym zakresie.

I tak w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT dla podatnika), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

Podobny pogląd wyrażono w sprawie C-110/94 między JNZO a Państwem Belgijskim, w której Europejski Trybunał Sprawiedliwości, odwołując się do zasady pewności prawa, wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego winno być zachowane również w sytuacji, gdy działalność związana z zakupami, z przyczyn ekonomicznych nie zostaje rozpoczęta".

Podzielając w pełni te poglądy i odnosząc się do realiów rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym fundamentalna zasada potrącalności podatku naliczonego powinna być pojmowana możliwie jak najszerzej i znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu przez podatników prowadzących działalność uprawniającą do sprzedaży pojazdów samochodowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tzw. samochodów dmonstracyjnych z zamiarem ich późniejszej odprzedaży również wówczas, gdy samochody takie zostaną następnie zaliczone do środków trwałych firmy.

Prawdą jest, że w oparciu o § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) skarżący miał obowiązek wprowadzić ten samochód do ewidencji środków trwałych w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok jego używania.

Tym niemniej trzeba przyznać rację stronie skarżącej, że wprowadzenie pojazdu do ewidencji środków trwałych nie powoduje ograniczenia w możliwości jego dalszej odsprzedaży, a przeksięgowanie jest operacją księgową dwukierunkową, w wyniku której pojazd wrócił na konto towary handlowe bezpośrednio przed jego sprzedażą i został sprzedany jako towar handlowy, zgodnie z fakturą sprzedaży uwzględniającą podatek od towarów i usług. Zatem przepisy nakładające obowiązek wpisania samochodu demonstracyjnego do ewidencji środków trwałych – wydane na podstawie ustawy o podatku dochodowym – nie stanowiły dostatecznej podstawy prawnej do rozstrzygania o obowiązku skorygowania rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2000 r.

Prezentowana w zaskarżonej decyzji teza, że w oparciu o przywołane przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) strona miała obowiązek wprowadzić ten samochód do ewidencji środków trwałych w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok jego używania, a następnie skorygować podatek naliczony z tytułu jego zakupu w rozliczeniu za miesiąc, w którym zobligowana była do zaliczenia go do ewidencji środków trwałych i przez zaniechanie tej korekty naruszyła art. 25 ust. 1 pkt 2 i art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.) nie da się też pogodzić z inną, fundamentalną zasadą obowiązującą w ramach tego typu podatku obrotowego, jaką jest zasada faktycznego opodatkowania konsumpcji (zob. art. 2 ust. 1 I Dyrektywy Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Europejskich w zakresie podatków obrotowych). Oto bowiem podatnik nie będący finalnym konsumentem towaru zmuszony byłby do ponoszenia ciężaru podatku od towarów i usług, po czym ten sam towar handlowy podlegałby powtórnemu opodatkowaniu przy sprzedaży tego samochodu.

Stwierdzić zatem trzeba przepisy § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 z póżn. zm.) znajdują zastosowanie jedynie w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zawierają one norm prawnych stosowanych przy określaniu wysokości podatku od towarów i usług. Nie odnoszą się bowiem do niego wprost, gdyż wydano je w oparciu o delegację ustawową zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też poprzez stosowne odesłanie, tak jak uczynił to ustawodawca w art. 25 ust. 3, ust. 1a oraz w ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też, za skuteczny należało uznać zarzut błędnego zastosowania § 4 omawianego rozporządzenia, jak i błędnej wykładni art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w kontekście treści przepisu wykonawczego.

W podsumowaniu powyższych rozważań stwierdzić trzeba, że skarga jest uzasadniona, albowiem organy podatkowe naruszyły przepisy prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 19 ust. 3 pkt 1 i art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) w związku z § 4 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie pojazdu w sytuacji zaliczenia, go do środków trwałych oraz uznanie, że korekta in minus podatku naliczonego powinna być dokonana w rozliczeniu za miesiąc, w którym zdaniem organów podatkowych zaistniały przesłanki do utraty prawa do takiego odliczenia, a nie w miesiącu faktycznego dokonania odliczenia.

Powyższe, omówione wyżej, względy sprawiają zatem, że żądanie skargi uznać trzeba za uzasadnione albowiem w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

W rezultacie tego Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a , art. 152 oraz art. 200 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), skargę uwzględnił i zaskarżoną decyzję uchylił (wychodząc z założenia, iż wytknięte uchybienia mogą być usunięte w ramach postępowania odwoławczego) orzekając zarazem, że decyzja ta nie może być wykonana jak i obciążył Dyrektora Izby Skarbowej kosztami postępowania w sprawie.