Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1602/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art. 183 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 187 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf–Mendecka, Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. sp. z o. o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Go 127/09 w sprawie ze skargi I. sp. z o. o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 31 lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za listopad i grudzień 2005 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2009 r., I SA/Go 127/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę "I." sp. z o.o. z siedzibą w P. (zwana dalej: spółką) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 31 lipca 2006 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za listopad i grudzień 2005 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że spółka pismem z 13 października 2005 r., zawiadomiła Burmistrza S. o rozpoczęciu inwestycji na nieruchomości położonej w swoim Oddziale w S. przy ul. W. [...], która polegać miała na zakupie i montażu maszyn, urządzeń i oprzyrządowania do produkcji palet i pojemników metalowych. Następnym pismem z dnia 2 listopada 2005r., spółka poinformowała Burmistrza o zakończeniu, rozliczeniu i przekazaniu inwestycji do użytkowania w dniu 31 października 2005r. Powołując się na uchwałę Nr XXIX/240/05 Rady Miejskiej w S. z dnia 29 czerwca 2005r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Lub. Nr 57, poz. 1174) zwanej dalej: uchwałą - spółka wniosła o zwolnienie jej z podatku od nieruchomości w kwocie 198.752,35zł, stanowiącej 57,5% kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą w przypadku średnich przedsiębiorców, począwszy od listopada 2005r. do wyczerpania kwoty zwolnionej z podatku.

3. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Burmistrza S. z dnia 7 kwietnia 2006r. stwierdzając, że dokonana przez podatnika inwestycja nie mieści się w zakresie określonym w § 4 ust. 1 uchwały, ponieważ dokonaniem nowej inwestycji w świetle powyższego będzie rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na dokonaniu zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. SKO stanęło na stanowisku, że co prawda uchwała nie definiuje pojęcia rozpoczęcia i zakończenia inwestycji, to jednak zakończenie inwestycji nie następuje z chwilą poniesienia wydatków na środki trwałe, gdyż to pojęcie określa sposób "dokonania zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego". Ponieważ nie rozpoczęto użytkowania zakupionych maszyn i urządzeń, nie można było uznać, że nastąpiło zakończenie inwestycji. SKO zwróciło również uwagę na niespełnienie przesłanki " zasadniczej zmiany produkcji" wyrażając pogląd, że przez określenie to należy rozumieć zmiany całkowite, gruntowne, radykalne, czy wręcz rewolucyjne. Dla zwolnienia z podatku inwestycja musi prowadzić do tak istotnej zmiany produkcji, że w wyniku zmiany dotychczasowa produkcja nie będzie już produkcją główną.

4. Na decyzję SKO spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, w której zarzuciła, że spełniła wszystkie warunki uchwały.

5. SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

6. Wyrokiem z dnia 20 marca 2007 r., I SA/Go 1284/06, WSA stwierdził, że § 4 uchwały zawiera dwie całkowicie od siebie niezależne przesłanki, z których każda samodzielnie uzasadnia możliwość ubiegania się przez przedsiębiorcę o zwolnienie z podatku. Są to: rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług, dokonanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. W związku z tym, że spółka powoływała się w toku postępowania podatkowego na drugą z w/w przesłanek podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia miało ustalenie, czy zakup maszyn i urządzeń służył zasadniczej zmianie produkcji lub zasadniczej zmianie procesu produkcyjnego. W ocenie sądu, organ podatkowy drugiej instancji odniósł się jedynie do "zmian produkcji" nie przeprowadzając jednak postępowania dowodowego na okoliczność "zmian procesu produkcyjnego" i w tym zakresie nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego, czym naruszył art.122 w zw. z art.187 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926) zwanej dalej: ord. pod.

7. Na powyższy wyrok SKO wniosło skargę kasacyjną, w której zarzuciło naruszenie § 4 uchwały, art. 16 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej: p.p.s.a. oraz art. 133 §1 p.p.s.a.

8. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 grudnia 2008 r., II FSK 1147/07, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wskazano, że skarga kasacyjna była częściowo zasadna. Sąd odwołując się do treści § 4 ust.1 uchwały wskazał, że z przepisu tego wynika, że poniesienie wydatków, w stanie faktycznym uprawniającym do zastosowania przepisu prawa lokalnego, powinno być skorelowane z dokonaniem, z tej przyczyny, zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego. Aby natomiast ocenić realizację obu tych przesłanek, należało przeprowadzić ocenę ustaleń i ocen faktycznych organów podatkowych w obszarze unormowania art.145 §1 pkt1 lit c) p.p.s.a., to jest rozważając zastosowanie prawa procesowego, na podstawie którego organy podatkowe ustalają i oceniają stan faktyczny sprawy. W badaniu tym, zgodnie z art. 133 §1 p.p.s.a., należało uwzględnić oraz konkretnie i merytorycznie przeanalizować wszystkie materiały znajdujące się w aktach sprawy, w tym opinię biegłego, na którą stanowczo powołuje się SKO w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Z tych też powodów, dla precyzyjnego przedstawienia i uzasadnienia prawidłowej wykładni prawa, a w szczególności § 4 ust.1 uchwały oraz rozważenia wszystkich wynikających z akt sprawy danych i okoliczności, na podstawie których ustalić można i należy prawidłową podstawę subsumcji prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. NSA dodatkowo przypomniał, że przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, nie zaś tylko i wyłącznie zastosowanie regulacji prawa lokalnego w postaci uchwały, do których rozważania prawne uzasadnienia wyroku nie mogą się więc ograniczać, tym bardziej, że na podstawie art.134 §1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną postawą prawną.

9. Na rozprawie w dniu 30 kwietnia 2009r. pełnomocnik spółki w ustnych motywach, podtrzymując wniosek o uchylnie zaskarżonego rozstrzygnięcia, powoływał się przede wszystkim na argumentację zawartą w zapadłym wcześniej w sprawie orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

10. Uzasadniając wydany wyrok sąd pierwszej instancji, powołując się na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity: Dz. U. Nr9, poz.84 ze zm.) zwanej dalej: u.p.o.l. oraz na treść uchwały wskazał, że zagadnieniem o znamiennym znaczeniu dla podjętego rozstrzygnięcia było ustalenie, czy spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie § 4 ust.1 uchwały. Tym samym, problem w sporze sprowadza się do prawidłowej interpretacji § 4 ust.1 uchwały.

Sąd wskazał, że podstawą odmowy uznania przez organy, iż spółka spełniła wymogi do uzyskania zwolnienia w podatku od nieruchomości, było uznanie, że nie dokonała ona nowej inwestycji z dwóch podstawowych powodów. Mianowicie - nie dokonała zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, oraz nie zakończyła nowej inwestycji. Odwołując się do treści § 4 uchwały sąd wskazał, że przepis ten ustala dwie całkowicie od siebie niezależnymi przesłankami, z których każda samodzielnie uzasadnia możliwość ubiegania się przez przedsiębiorcę o zwolnienie z podatku. Są to:

1. rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług,

2. dokonanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Jak wskazał sąd ze stanu sprawy wynikało, że spółka, jak sama wskazywała w pismach kierowanych do organów oraz we wniesionym odwołaniu oraz w skardze, ubiegała się o zwolnienie w związku z dokonaniem zasadniczych zmian produkcji przez poniesienie wydatków na środki trwałe - zakup maszyn i urządzeń. Te twierdzenia, ukierunkowały prowadzone przez organy podatkowe postępowanie, które w konsekwencji dokonały ustaleń faktycznych mających na celu ustalenie, czy doszło do dokonania zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego. Ustalony przez organy stan faktyczny wynikał ze złożonego przez spółkę wniosku, w którym nie utrzymywano, że dokonane nakłady odnosiły się również do pierwszej z w/w przesłanek. Jak zauważył sąd ten argument został przez spółkę podniesiony dopiero na etapie skargi, w treści której strona podjęła próby dowiedzenia, iż spełniała kryteria § 4 zarówno w zakresie pierwszej z przesłanek (rozbudowy i uruchomienia produkcji) jak też dokonania zasadniczych zmian produkcji.

W ocenie sądu postępowanie podatkowe, wywołane wnioskiem strony z uwzględnieniem prezentowanej przez nią argumentacji, koncentrowało się na przesłance zasadniczej zmiany produkcji. Natomiast analizą pierwszej przesłanki organ nie zajął się z prostej przyczyny - nie było w tym zakresie wniosku strony. Potwierdzeniem tego faktu, tzn. zakresu toczącego się postępowania podatkowego, są akta sprawy. Wobec powyższego za uprawnioną sąd pierwszej instancji konstatację, że okoliczność ta jako podniesiona dopiero w treści skargi, nie może być przez sąd uwzględniona, albowiem nie była ona objęta prowadzonym postępowaniem, zakończonym zaskarżoną decyzją.

Odnosząc się do drugiej z przesłanek, to w pierwszej kolejności sąd wyjaśnił, że wykładnia językowa pojęcia "zmiana produkcji" wskazuje, iż odnosi się ono do profilu produkcji. Natomiast termin "zmiana procesu produkcji" związany jest z technologią, dotyczy więc sposobu produkcji. W związku z tym sąd wskazał, że postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało zarówno w zakresie zmiany produkcji, jak też zmiany procesu produkcji. Obie te kwestie były bowiem przedmiotem sporządzonej w sprawie opinii biegłego sądowego – L. Z. z dnia 15 lutego 2006r., która dla organów stanowiła podstawę wydanych przez nie rozstrzygnięć.

Z treści tego dokumentu wynikał szereg istotnych dla sprawy okoliczności. Między innymi, że:

- do dnia 3 lutego 2006r. spółka nie rozpoczęła użytkowania wskazanych maszyn i urządzeń,

- nie można mówić o zasadniczej zmianie produkcji, bądź procesu produkcyjnego,

- od dnia 1 listopada 2005r. nie nastąpiła zasadnicza zmiana sposobu (technologii) produkcji, że zakupione maszyny, urządzenia są zainstalowane lecz nie użytkowane do jakiejkolwiek produkcji.

Biegły, nie potwierdził spełnienia przez spółkę wymogów wskazanych w uchwale. Nie bez znaczenia był fakt, że ustalenia zawarte w opinii biegłego były oparte o oględziny oraz informacje uzyskane od odpowiedzialnych pracowników spółki (Dyrektorów: Naczelnego, ds. produkcji, ds. finansowych) o dokumenty dot. posiadanych maszyn i urządzeń (ewidencja środków trwałych), jak również o wizję lokalną przeprowadzoną przez biegłego w obecności odpowiednich pracowników spółki. Opinia ta została sporządzona w sposób skrupulatny, obiektywny, miarodajny.

W ocenie sądu pierwszej instancji użyty w omawianym sformułowaniu przymiotnik "zasadniczy" należy odczytywać jako najważniejszy pod jakimś względem, dotyczący podstawowych spraw, zagadnień lub cech, wpływający w sposób istotny na coś, fundamentalny, generalny. Określony w ten sposób charakter zmiany produkcji bądź procesu produkcyjnego nie może obejmować swym zakresem nakładów inwestycyjnych poniesionych przez spółkę, gdyż, co niewątpliwie potwierdza opinia biegłego – nakłady te nie wprowadziły, jak wymaga przepis § 4 uchwały, zmian o takim właśnie charakterze, czyli zasadniczych. Tym samym, nie zostały przez spółkę spełnione wymogi wymienione w uchwale.

Poza tym sąd wskazał, że inną okolicznością, na którą należy zwrócić uwagę są działania organu podejmowane w trakcie trwania postępowania zmierzające do ustalenia na czym polegała zasadnicza zmiana produkcji bądź procesu produkcyjnego.

Spółka wyjaśniła, że dokonała nowych inwestycji w postaci oprzyrządowania niezbędnego do produkcji palet metalowych i pojemników siatkowych. Niemniej jednak, aby można było uznać, że nastąpiła zasadnicza zmiana w produkcji, nie jest wystarczającym tylko samo stwierdzenie, iż podjęto nową produkcję, obok wcześniej prowadzonej. Do przyjęcia, że nastąpiła zasadnicza zmiana, należało wykazać, iż nowa produkcja jest co najmniej znacząca w działalności, a dotychczasowy profil produkcji - jeżeli jest kontynuowany - ma mniejsze znaczenie. Tych jednak elementów skarżąca nie wykazała.

Za słuszne Sąd uznał stanowisko zawarte w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji, a dotyczące przesądzenia, że nie został spełniony warunek poniesienia wydatków na dokonanie nowych inwestycji. Według podatnika dokonał on nowej inwestycji, przyjął ją do ewidencji i rozliczył. Jednak, jak wynikało z treści § 4, było to niewystarczające, albowiem przez dokonanie nowej inwestycji rozumie się rozpoczęcie i jej zakończenie (...) przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (...). Żeby więc inwestycja ta kwalifikowała się do zwolnienia, to powinien być spełniony również warunek poniesienia wydatku w kwocie co najmniej 80 tys. euro. Pułap ten został przekroczony dopiero w miesiącu grudniu 2005r. To faktyczna zapłata uprawnia do uznania, że warunek "poniesienia wydatku" został spełniony.

Sąd, podzielił również stanowisko organu odwoławczego wyrażone w odpowiedzi na skargę w kwestii powołania się przez biegłego w swojej opinii na dyrektywę maszynową nr [...] – uznając tym samym zarzut stawiany w tym względzie przez spółkę za bezzasadny.

Reasumując, sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy ani przepisów materialnych, ani postępowania, do których przestrzegania organy są zobowiązane z mocy ustawy. Dlatego za uprawnione sąd uznał stanowisko organów, że stan faktyczny sprawy, zebrany materiał dowodowy, przytoczone przepisy ustawy pozwalały na stwierdzenie, że spółka dokonując zakupu maszyn, urządzeń i oprzyrządowań wymienionych w załączeniu do korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2005r za miesiące listopad i grudzień z dnia 2 listopada 2005r. nie dokonała nowej inwestycji przewidzianej uchwałą, a tym samym nieruchomości przez nią zajmowane nie korzystają ze zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego tą uchwałą.

11. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, a mianowicie § 4 ust. 1 uchwały poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że rozpoczęcie produkcji w zakresie poszerzającym profil działalności nie stanowi przesłanki wymienionej w tym przepisie, tj. dokonanie zasadniczej zmiany produkcji przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, a ponadto interpretowanie niejasnych sformułowań zawartych w tym przepisie na niekorzyść podatnika, co w świetle obowiązujących zasad prawnych jest niedopuszczalne.

W związku z tak postawionym zarzutem spółka wniosła o uchylenie zaiskrzonego wyroku i orzeczenie reformatoryjnie w trybie art. 188 p.p.s.a. ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania i zwolnienie spółki od ponoszenia kosztów sądowych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna z braku uzasadnionych podstaw podlega oddaleniu.

12. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w skardze kasacyjnej postawiono tylko zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. § 4 ust. 1 uchwały poprzez jego błędną wykładnię. W tej sytuacji zatem należy wskazać, że podstawa kasacyjna określona w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. nie może się opierać na kwestionowaniu ustaleń faktycznych. Stawiając bowiem zarzut naruszenia tylko i wyłącznie przepisów prawa materialnego należy pamiętać, że prowadzi to do akceptacji stanu faktycznego ustalonego w sprawie a przyjętego przez sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia.

Istotne jest to także z tego powodu, że Naczelny sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej na podstawie art. 183 §1 p.p.s.a., nie może samodzielnie ani konkretyzować ani tym bardziej uzupełniać skargi kasacyjnej.

Odnosząc powyższe do skargi kasacyjnej należy wskazać, że zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego strona kwestionuje ustalony w sprawie stan faktyczny. W uzasadnieniu bowiem wskazuje, że "Skarżąca poprzez dokonanie zakupu maszyn i urządzeń potrzebnych do rozszerzenia profilu produkcji o masowe wytwarzanie pojemników siatkowych UIC oraz palet transportowych spełniła niewątpliwie przesłankę z § 4 ust. 1 ustawy", "skarżąca wskazywała w pismach (...) jakiego rodzaju inwestycje i zmiany wprowadza".

13. Po drugie należy wskazać, że w skardze kasacyjnej w całości podzielono argumentację zawartą w wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. Z dnia 20 marca 2007 r. Wydaje się jednak, że w skardze kasacyjnej całkowicie pominięto fakt, że wyrok ten został przez Naczelny Sąd Administracyjny uchylony, konsekwencją czego był kolejny wyrok wydany przez ten Sąd w dniu 30 kwietnia 2009 r. a będący przedmiotem zaskarżenia niniejszą skargą kasacyjną. Konsekwencją powyższego jest to, że rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd administracyjny nie może ponownie odnosić się do argumentacji sądu pierwszej instancji, która została uchylona. Prowadziło by to bowiem do sprzecznej z prawem ponownej kontroli orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny.

14. Konfrontując zatem skargę kasacyjną z zaskarżonym wyrokiem WSA z dnia 30 kwietnia 2009 r. należy zauważyć, że sąd pierwszej instancji wskazał, iż § 4 uchwały ustala dwie całkowicie od siebie niezależne przesłanki, z których każda samodzielnie uzasadnia możliwość ubiegania się przez przedsiębiorcę o zwolnienie z podatku, tj.: a) rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług, oraz b) dokonanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Należy wskazać, że spółka w pismach kierowanych do organów oraz we wniesionym odwołaniu oraz w skardze, ubiegała się o zwolnienie w związku z dokonaniem zasadniczych zmian produkcji przez poniesienie wydatków na środki trwałe - zakup maszyn i urządzeń. Co słusznie podkreślił sąd pierwszej instancji całe postępowanie przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi koncentrowało się na przesłance zasadniczej zmiany produkcji.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie sąd pierwszej instancji przyjął, że wykładnia językowa pojęcia "zmiana produkcji" wskazuje, iż odnosi się ono do profilu produkcji. Natomiast termin "zmiana procesu produkcji" związany jest z technologią, dotyczy więc sposobu produkcji.

W tym miejscu należy zauważyć, że w sprawie zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe, zarówno w odniesieniu do istnienia przesłanki zmiany produkcji, jak też zmiany procesu produkcji. Obie te kwestie były przedmiotem sporządzonej opinii biegłego sądowego – L. Z. z dnia 15 lutego 2006r., która dla organów stanowiła podstawę wydanych przez nie rozstrzygnięć. W skardze kasacyjnej strona nie zakwestionowała prowadzonego postępowania dowodowego w sprawie, chociażby zarzutem naruszenia art. 187 § 1 ord. pod. W tej sytuacji dla sądu oceniającego na podstawie § 4 ust. 1 uchwały, wiążące były okoliczności, że: do dnia 3 lutego 2006r. spółka nie rozpoczęła użytkowania wskazanych maszyn i urządzeń, nie można było mówić o zasadniczej zmianie produkcji, bądź procesu produkcyjnego, od dnia 1 listopada 2005r. nie nastąpiła zasadnicza zmiana sposobu (technologii) produkcji, że zakupione maszyny, urządzenia są zainstalowane lecz nie użytkowane do jakiejkolwiek produkcji.

Poza tym biegły, nie potwierdził spełnienia przez spółkę wymogów wskazanych w uchwale. Ustalenia zawarte w opinii biegłego były oparte o oględziny oraz informacje uzyskane od odpowiedzialnych pracowników spółki (Dyrektorów: Naczelnego, ds. produkcji, ds. finansowych) o dokumenty dot. posiadanych maszyn i urządzeń (ewidencja środków trwałych), jak również o wizję lokalną przeprowadzoną przez biegłego w obecności odpowiednich pracowników spółki. Opinia ta została sporządzona w sposób skrupulatny, obiektywny, miarodajny.

15. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, pomijając nawet kwestię nieprawidłowości zarzutu, konfrontacja skargi kasacyjnej z treścią uzasadnienia sądu pierwszej instancji, nie pozwala na podważenie wykładni § 4 ust. 1 uchwały zaprezentowanej prze sąd pierwszej instancji. Prawidłowo sąd wskazał, użyty przymiotnik "zasadniczy" należy odczytywać jako najważniejszy pod jakimś względem, dotyczący podstawowych spraw, zagadnień lub cech, wpływający w sposób istotny na coś, fundamentalny, generalny. Określony w ten sposób charakter zmiany produkcji bądź procesu produkcyjnego nie może obejmować swym zakresem nakładów inwestycyjnych poniesionych przez spółkę, gdyż, co niewątpliwie potwierdza opinia biegłego – nakłady te nie wprowadziły, jak wymaga przepis § 4 uchwały, zmian o takim właśnie charakterze, czyli zasadniczych. Konfrontacja zaprezentowanej przez sąd pierwszej instancji wykładni § 4 ust. 1 uchwały ze stanem faktycznym trafnie doprowadziła sąd pierwszej instancji do wniosku, że spółka nie spełniła wymogów stawianych przez uchwałę. Aby bowiem można było uznać, że nastąpiła zasadnicza zmiana w produkcji, nie jest wystarczającym tylko samo stwierdzenie, iż podjęto nową produkcję, obok wcześniej prowadzonej. Do przyjęcia, że nastąpiła zasadnicza zmiana, należało wykazać, iż nowa produkcja jest co najmniej znacząca w działalności, a dotychczasowy profil produkcji - jeżeli jest kontynuowany - ma mniejsze znaczenie.

16. Konkludując zatem należy wskazać, że wniesiona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie dała podstaw Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu do uchylenia zaskarżonego wyroku. Postawiony bowiem zarzut naruszenia § 4 ust. 1 uchwały z braku uzasadnionych podstaw nie był zasadny.

17. Z przytoczonych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.