Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1812/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 i 4, art. 3 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 1,  art. 2, art. 12
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi J. K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012r. poz. 749), art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt. 2, ust. 4 , art. 101 ust. 2 pkt. 1, art. 104 ust. 1 pkt. 2, art. 105 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 z późniejszymi zmianami), art. 1 art. 2, art. 12 ust. rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z 07.09.1987 r. z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania Strony od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...]r., na podstawie której określono wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] nr VIN: [...], pojemność silnika 2188 cm3, rok produkcji 2006 r., w kwocie [...] zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Powyższa decyzja została wydana w oparciu o niżej przedstawiony stan faktyczny.

W dniu [...]r. do Urzędu Celnego w B. wpłynęło pismo z dnia [...]r. Izby Celnej w K. wraz z dokumentami dotyczącymi rejestracji w kraju samochodu marki [...] o nr VIN: [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 2188 cm3. Z dokumentów tych wynikało, że J. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A", J. K. z siedzibą w B. nr [...],[...] B., nabył wewnątrzwspólnotowo samochód marki [...] o nr VIN: [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 2188 cm3 na podstawie faktury sprzedaży z dnia [...]r. w kwocie [...] EUR, zarejestrowany jako ciężarowy. Do pisma dołączono kopie faktury sprzedaży z dnia [...] r. z tłumaczeniem, kopie faktury VAT-marża nr [...] z dnia [...] r., zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia [...] r., kopie duńskiego dowodu rejestracyjnego pojazdu z tłumaczeniem, kopie umowy spółki cywilnej oraz kopie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej.

"B" SP. Z O.O. z siedzibą w W., przedstawiciel marki, nie udzieliła odpowiedzi na pisma Naczelnika Urzędu Celnego w B. o udzielenie informacji czy przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód ciężarowy czy też osobowy.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął postępowanie w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] o nr VIN: [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 2188 cm3.

Działając na wniosek Naczelnika Urzędu Celnego w B., Naczelnik Urzędu Celnego w G. dokonał oględzin samochodu marki [...] o nr VIN: [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 2188 cm3.

W wyniku oględzin pojazdu stwierdzono, że posiada on:

- 5-cio drzwiowe nadwozie, wszystkie drzwi przeszklone,

- tylne okna wzdłuż bocznych paneli,

- dwa rzędy siedzeń (5 miejsc) wyposażonych w zagłówki (5 szt.) i pasy bezpieczeństwa (5szt.)

- w tylnej części widoczne mocowania dające możliwość zamontowania uchwytów w ilości 2 szt. do trzymania dla pasażerów,

- drzwi tylne otwierane z wewnątrz posiadające sterowniki elektryczne posiadające wmontowane głośniki.

Przestrzeń pojazdu pozwala na komfortowy przewóz 5 osób. Pojazd wyposażony jest w manualną skrzynie biegów, klimatyzacje (climatronic), centralny zamek, lusterka sterowane elektrycznie, system ABS, system kontroli rejestracji ESP, komputer pokładowy, napęd na cztery koła, felgi aluminiowe, w tylnej części nawiewy dla drugiego rzędu siedzeń z boku pojazdu. W trakcie oględzin nie stwierdzono stałej przegrody oddzielającej część pasażerską od ładunkowej.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją nr [...] określił w wysokości [...] zł kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia: [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 2188 cm3 uznając, iż w niniejszym przypadku mamy do czynienia z samochodem, który ma zdecydowane cechy samochodu osobowego klasyfikowanego do kodu CN 8703 co znajduje potwierdzenie w przeprowadzonych oględzinach popartych dokumentacją fotograficzną pojazdu.

Pismem z dnia [...]r. Strona wniosła odwołanie od wyżej powołanej decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, a w szczególności:

1. art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego wbrew obowiązującym w tym zakresie przepisom prawa, a wskazanym poniżej,

2. art. 122 Ordynacji podatkowe poprzez nie podjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego, w tym miedzy innymi wyjaśnienia przyczyn i powodów rozbieżności pomiędzy homologacją producenta, zagranicznym dowodem rejestracyjnym, a wynikami dokonanych oględzin pojazdu,

3. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wadliwej oceny zebranego materiału dowodowego skutkującego błędnym przekonaniem co do przedmiotu postępowania,

4. art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe i niekompletne uzasadnienie podjętej decyzji,

5. art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) poprzez wadliwe określenie w zaskarżanej decyzji przedmiotu opodatkowania i ostatecznie nałożenie podatku akcyzowego od dokonanego przedmiotu opodatkowania i ostatecznie nałożenie podatku akcyzowego od dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu ciężarowego.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i o umorzenie postępowania podatkowego.

Uzasadniając swe stanowisko Strona wskazała, iż w chwili dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia (zakupu pojazdu) był on wyposażony w jeden rząd siedzeń, za którym znajdowała się trwale przymocowana ściana grodziowa oddzielająca przestrzeń pasażerską od części towarowej. Część towarowa nadwozia wyłożona była tworzywem plastikowym, podłoga łatwo zmywalnym tworzywem trwale przymocowanym do podłogi pojazdu. W części towarowej nie było żadnego wyposażenia identyfikowanego z pojazdem do przewozu osób, zatem nie było pasów bezpieczeństwa oraz punktów ich mocowania, popielniczek, wentylacji, oświetlenia, tylnej kanapy, natomiast tylne panele oraz szyby w tylnych drzwiach zasłonięte były od wewnętrznej strony plastikowymi elementami, tym samym brak było możliwości ich otworzenia. Pojazd ten w takim stanie został poddany badaniu diagnostycznemu i oględzinom, w wyniku czego wydano zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym kwalifikującym pojazd do kategorii ciężarowych. Organ podatkowy swoją decyzje uzasadnił tylko i wyłącznie wynikiem oględzin pojazdu. Powołując się na dowód rejestracyjny oraz homologację producenta Strona wskazała, że przedmiotowy samochód był zarejestrowany jako samochód ciężarowy.

Zdaniem Strony rozstrzygnięcie organu podatkowego opiera się na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym, a nadto pominięto przedstawione przez Stronę dokumenty, które obrazowały stan pojazdu z daty nabycia i sprowadzenia do kraju. Z dowodów tych wynika, że przedmiotem zakupu i przywozu był samochód ciężarowy. Do odwołania Strona dołączyła tłumaczenie świadectwa homologacji dla typu [...].

Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu materiału zgromadzonego w sprawie i przeanalizowaniu zarzutów podniesionych w odwołaniu nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż dokonał ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, wyjaśniając przy tym wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla jej rozstrzygnięcia, ustalił normę stanowiącą podstawę prawną rozstrzygnięcia sprawy, dokonał subsumcji stanu faktycznego pod tę normę, a następnie ustalił konsekwencje prawne, jakie norma ta wiąże z udowodnionym stanem faktycznym.

Organy podatkowe prowadzą postępowanie związane z podatkami w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 749, dalej O.p.).

Stosownie do treści art. 21 § 1 ustawy z zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;

2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Art. 21 § 2 O.p. stanowi, iż jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3, z którego wynika, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy prawa materialnego ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 z późniejszymi zmianami). Podstawę prawną opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych stanowi art. 100 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym w ścisłej korelacji z art. 3 ust. 1 i ust. 2 tejże ustawy. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym). Natomiast art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowi, iż do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej prowadzi do sytuacji, w której określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, dla każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy celnej. Organ podatkowy odwołał się w tej kwestii do treści wyroku z dnia 10 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 133/09 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2008 r. o sygn. akt I SA/Wa 272/08.

Procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Jeżeli przeznaczony jest on zasadniczo do przewozu osób objęty jest kodem 8703, jeżeli natomiast służy do przewozu towarów, obejmuje go kod 8704.

Zgodnie art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Biorąc pod uwagę dzień, w którym powstał obowiązek podatkowy - klasyfikacji taryfowej samochodu marki [...] należało dokonać na podstawie art. 1 art. 2, art. 12 ust. rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L Nr 256 z 07.09.1987 r. z późn. zm.), art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. (Dz. U. UE 291 z 2008.10.31) zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L Nr 287 z 31.10.2009 r.)

Dokonując klasyfikacji taryfowej każdego towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej zamieszczonymi w części I Taryfy celnej oraz wymogami do poszczególnych działów i sekcji, które decydują jak należy taryfikować towary.

W celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, na podstawie art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne Minister Finansów ogłosił wyjaśnienia do taryfy celnej obejmujące noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), stanowiące załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006r. (M.P. z 2006r., Nr 86, poz. 880).

Wyjaśnienia dokonywane są na podstawie Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów znanego jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS". HS jest uzupełniany przez swoje własne noty wyjaśniające (NWHS). Noty te są wydawane i uaktualniane przez Radę Współpracy Celnej (CCC) Światowej Organizacji Celnej (WCO). Odnosząc się do znaczenia Not wyjaśniających organ posiłkował się znaczeniem nadanym im przez TSUE w przytoczonych przez organ orzeczeniach (wyrok ETS z dnia 26 października 2006 r. w sprawie C-250/05 Turbon International Gmbh v. Oberfinanzdirektion Koblenz, wyrok ETS z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C- 400/05 B.A.S.Trucks BV v. Staatssecretaris van Financien,. wyrok z dnia 8 lipca 2004 r. w sprawie C-400/03 Waterman SAS, dawniej Waterman SA v. Directeur generał des douanes et droits indirects).

Dokonując klasyfikacji spornego pojazdu organ w pierwszej kolejności przyporządkować go do Działu 87 Wspólnej Taryfy celnej, który obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria", a następnie ustalić prawidłową pozycję CN. W Dziale 87 klasyfikowane są min.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) , pojazdy mechaniczne do transportu towarów (pozycja 8704) oraz pojazdy specjalistyczne (pozycja8705).

Pozycja CN 8702 obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą).

Do pozycji CN 8703 klasyfikowane są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Pojazdy niniejszej pozycji mogą być wyposażone w silnik dowolnego typu (tłokowy wewnętrznego spalania, elektryczny, turbinę gazową itp). Pozycja CN 8703 obejmuje również:

- Samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe)

- Specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak ambulanse, więźniarki i pojazdy pogrzebowe

- Samochody mieszkalne (kempingowe itd.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.)

- Pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu (np. pojazdy śniegowe) wózki golfowe i podobne pojazdy

- Czterokołowe pojazdy samochodowe z podwoziem rurowym, posiadające układ kierowniczy typu samochodowego (np. układ kierowniczy oparty na zasadzie [...]).

W niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją jest wyznaczona przez cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją są następujące cechy:

(a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

(b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

(c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

(d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

(e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

W pozycji CN 8704 klasyfikowane są pojazdy samochodowe do transportu towarowego i obejmuje ona w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp. Pozycja ta obejmuje również: wywrotki, masywnie skonstruowane pojazdy o skrzyni ładunkowej samowyładowczej albo z otwierającym się spodem; wozy przodkowe, które używane są w kopalniach do transportu urobku węgla itp.; pojazdy samoładujące wyposażone we wciągarki, urządzenia podnośnikowe itp., lecz przeznaczone zasadniczo do celów transportowych oraz ciężarówki drogowo - kolejowe specjalnie wyposażone do jazdy po drogach i po torach.

Natomiast Pozycja CN 8705 obejmuje: pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne).

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej (CN) w zakresie klasyfikacji taryfowej pojazdów wielofunkcyjnych czyli pojazdów mechanicznych, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary, Komisja Europejska ogłosiła zmianę w Notach wyjaśniających przyjętych zgodnie z procedurą określoną w art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zmiana opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej z dnia 31 marca 2007r. (2007/C74/01) dotycząca kodu CN 8703 i CN 8704 doprowadziła do uszczegółowienia znaczenia pojęcia "pojazdy wielofunkcyjne".

Zmiana do Not wyjaśniających w pozycji 8704 polegała na wstawieniu następującego tekstu przed istniejącym: "Mają zastosowanie Noty wyjaśniające do pozycji 8703, uwzględniając istniejące różnice."

Różnica pomiędzy samochodami klasyfikowanymi do pozycji CN 8703 i CN 8704 polega na tym, że te z pozycji 8704 służą tylko do transportu towarowego, natomiast te z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, jednakże można nimi również przewozić towary. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 - służą zasadniczo do przewozu osób, jednakże można również przewozić towary (wyrok NSA z 05.10.2001r. Sygn. akt I SA/Po 1335/01).

Organ wskazał, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy Celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia i nie chodzi tu jednak o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę lecz o przeznaczenie wg zamysłu jego producenta.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. cechy zewnętrzne i wyposażenie samochodu [...] nr VIN [...] jednoznacznie wskazują, iż samochód ten jest samochodem osobowym klasyfikowanym do kodu CN 8703 przeznaczonym do przewozu 5 osób (wraz z kierowcą), którego wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu osób, choć można nim także przewozić towary. Sporny pojazd nie posiada cech wskazujących na jego wyłączne przeznaczenie do przewozu towarów i tym samym przyporządkowanie go do pozycji 8704 Nomenklatury Scalonej, jako pojazd do transportu towarowego nie byłoby prawidłowe. Cechami charakterystycznymi pojazdu jest nadwozie typowe dla samochodów osobowych i jego wyposażenie. Należy do nich posiadanie 5-ciu miejsc siedzących z zagłówkami w dwóch rzędach i z pasami bezpieczeństwa dla kierowcy i każdego pasażera, okna na bokach pojazdu oraz w części bagażowej typowe dla samochodu osobowego, z tyłu podnoszone drzwi również z oknem, w tylnej części obecność punktów mocowania uchwytów w ilości 2 sztuk do trzymania dla pasażerów, brak stałej przegrody oddzielającej część pasażerską od ładunkowej. Wyposażenie wnętrza samochodu jest charakterystyczne dla samochodów osobowych. Świadczą o tym: jednolita tapicerka materiałowa w kolorze szaro-czarnym, podsufitka jednolita w kolorze jasnym oraz elementy podnoszące komfort jazdy pasażerów - napęd na cztery koła, klimatyzacja, elektrycznie opuszczane szyby w przednich i tylnych drzwiach, lusterka sterowane elektrycznie, system ABS, system kontroli trakcji ESP, komputer pokładowy, poduszki powietrzne, oświetlenie wewnętrzne z przodu i. z tyłu, głośniki w przedniej i tylnej części pojazdu, felgi aluminiowe, nawiewy dla drugiego rzędu siedzeń z boku pojazdu, pojemnik zamykany i gniazdko elektryczne 12Vw tylnej części.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że kod CN 8703 nie posługuje się zwrotem samochody osobowe ale obejmuje szerszy zakres pojazdów, tj. pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczone do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo- towarowymi, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów.

Nawet gdyby przyznać za prawdziwe twierdzenie Strony, że w chwili dostawy pojazd nie posiadał wszystkich powyższych cech, to jednak z uwagi na fakt, że został wyprodukowany jako pojazd osobowy i posiadał stale zamontowane elementy pozwalające na łatwe zdemontowanie, a następnie zamontowanie tych elementów nie można było przyjąć, że ewentualny brak tych elementów w chwili dostawy pozbawił je na stałe cech samochodu osobowego. (Wyrok WSA z dnia 27.03.2012r. - sygn. akt I SA/Rz 59/12)

W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż zakwalifikowanie spornego pojazdu do samochodów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, w rozumieniu Nomenklatury Scalonej (CN), jest prawidłowe i zgodne z obowiązującymi przepisami, w tym z regułą 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zamieszczonych w Przepisach wstępnych Taryfy celnej.

Z akt sprawy wynika, że Pan J. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą F.H.U. " A" jako nabywca samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...] nie złożył deklaracji uproszczonej do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, ani też nie dokonał zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju, do czego obligował go art. 106 ust. 2 obowiązującej w dniu powstania obowiązku podatkowego ustawy o podatku akcyzowym. Niezapłacony w terminie podatek akcyzowy stał się więc zaległością podatkową, w rozumieniu art. 51 § 1 O.p.

Prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest wiec kwota [...] zł., wynikająca z odpowiednich przeliczeń dokonanych w decyzji organu pierwszej instancji.

Z punktu widzenia przepisów o podatku akcyzowym nie ma znaczenia fakt, iż pojazd został zarejestrowany (w kraju bądź za granicą) jako samochód ciężarowy, jak również to w jakim celu pojazd jest wykorzystywany przez jego właściciela. Ustawa o podatku akcyzowym w sposób samodzielny i autonomiczny wskazuje jedyną możliwą do stosowania klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN i nie ma znaczenia klasyfikacja na podstawie innych przepisów tzn. na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 z późniejszymi zmianami), czy też przepisów obowiązujących w innym kraju.

Jako dowód potwierdzający ciężarowy charakter przedmiotowego pojazdu, Strona do odwołania dołączyła homologację producenta nr [...]. Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż jest to dokument sporządzany dla danego typu, a nie dla konkretnego egzemplarza i tym samym nie przesądza on ostatecznie o danym przeznaczeniu, które winno być ustalone na podstawie całości okoliczności

Nadto organ wyjaśnił, iż dowody w postaci: zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, dokumentu identyfikacyjnego pojazdu, zagraniczne dokumenty rejestracyjne klasyfikujące sporny pojazd jako "ciężarowy", świadectwo homologacji dla Typu [...] zostały uznane za dowody nie mające znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazdy wcześniej nie były zarejestrowane na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy odwołując się do treści art. 194 O.p. albowiem dokumenty urzędowe stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Organ stwierdził, iż wynik oględzin był jednym z dowodów zgromadzonych sprawie, który został oceniony przez organ w ramach swobodnej oceny dowodów. W ocenie organu nie ma znaczenia upływ czasu pomiędzy oględzinami pojazdu w 2012 r., a dniem nabycia i sprzedaży w 2009 r.

Stosownie do art. 51 § 1 O.p. niezapłacony w terminie podatek stał się zaległością podatkową, a zgodnie z art. 53 § 1 O.p. naliczane są odsetki za zwłokę. Termin płatności podatku upłynął z dniem [...]

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego organ odwoławczy stwierdził, że nie są one trafne.

Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że zgodnie z normą art. 120 O.p. ustawy organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W art. 121 O.p. określono zasadę, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które wymaga od tych organów przestrzegania przepisów procesowych oraz prawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego z uwzględnieniem okoliczności korzystnych dla podatnika. Zasada ta nakłada na organy podatkowe konieczność przestrzegania zasady bezstronności postępowania, co w niniejszej sprawie niewątpliwie miało miejsce. Przepis art. 122 O.p. stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych zgodnie z art. 121 § 1 O.p. Stronie zapewniono czynny udział w prowadzonym postępowaniu. Strona poinformowana w trybie art. 200 O.p. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia.

Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż organ prowadzący postępowanie ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego oraz obowiązujących przepisów prawa, czy dana okoliczność została udowodniona zgodnie z art. 191 O.p. i zasadą swobodnej oceny dowodów. Ocena ta powinna być jednak zgodna z wymogami wiedzy, doświadczenia i logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 29.06.2000r. - sygn. akt I SA/Po 1342/99). W postępowaniu materiał dowodowy powinien być zebrany w całości i w sposób wyczerpujący rozpatrzony.

Analizując prowadzone przez organ pierwszej instancji postępowanie, Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy oraz dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art.180). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pełne odzwierciedlenie znalazła ocena zebranego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pełne odzwierciedlenie znalazła ocena zebranego materiału dowodowego, a przesłanki dokonanego rozstrzygnięcia zostały w sposób wyczerpujący wyjaśnione przez organ I instancji zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p.

Pismem z dnia [...]r. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przyznanie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. nie zebranie całego niezbędnego materiału dowodowego oraz błędne rozpatrzenie przekazanych dowodów, w szczególności świadectwa homologacji oraz duńskiego dowodu rejestracyjnego,

2. art. 180 § 1 O.p. przypisanie pojęcia dowodu dokumentom nie mającym związku z przedmiotem sprawy,

3. art. 191 O.p. poprzez dokonanie wadliwej oceny zebranego materiału dowodowego skutkującego błędnym przekonaniem co do przedmiotu postępowania,

4. art. 210 § 1 i § 4 O.p poprzez błędne i lakoniczne uzasadnienie faktyczne,

5. art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) poprzez wadliwe określenie w zaskarżanej decyzji przedmiotu opodatkowania i ostatecznie nałożenie podatku akcyzowego od dokonanego przedmiotu opodatkowania i ostatecznie nałożenie podatku akcyzowego od dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu ciężarowego.

W uzasadnieniu skargi Strona podtrzymała prezentowane dotychczas stanowisko w sprawie, a nadto podkreśliła, iż zaskarżona decyzja jest wadliwa, gdyż organ dokonał oględzin i oceny pojazdu nie w dacie powstania obowiązku podatkowego, a później, gdy stan pojazdu nie odpowiadał temu z daty przemieszczenia, co skutkowało błędnymi ustaleniami faktycznymi, a w konsekwencji błędną oceną prawną.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji, zaś argumentacja przedstawiona przez skarżącego nie zasługuje na uwzględnienie wobec treści zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, tym samym wniesiona skarga jest niezasadna i winna ulec oddaleniu.

Spór w sprawie sprowadzał się do kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego pojazdu marki [...].

W ocenie skarżącego pojazd służy do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone dokumenty, w tym duński dowód rejestracyjny pojazdu, zaświadczenie z badania technicznego, dokumenty homologacyjne. W związku z powyższym skarżący nie złożył określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadził podatku akcyzowego.

Przeciwnego zdania są organy podatkowe, w ocenie których konstrukcja pojazdu świadczy o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Celną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Z mocy art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Z kolei w świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P nr 86, poz. 880) klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy :

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych;

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów;

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności :

-zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.)

-ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju,

-ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.)

-cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp)

-ciężarówki - chłodnie i izotermiczne

-ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.

-ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.

-ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705

-śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp.

Ponadto jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii wymieniono:

-siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów.

-oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

-brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

-zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

-brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Wspomniane na wstępie przepisy akcyzowe tak krajowe jak i wspólnotowe, za pojazd ciężarowy uznają tylko taki samochód, którego towarowe przeznaczenie nie może zostać zmienione na osobowe na skutek dopuszczalnych zmian konstrukcyjnych. Pojazdy te nie posiadają bowiem możliwości zamontowania dodatkowego wyposażenia. Brak okien na bokach pojazdu, zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną, oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą, są to elementy stałe, które nie mogą być dowolnie zmieniane czy to przez producenta czy też przez użytkownika i w zasadzie to one decydować będą właśnie o ciężarowym przeznaczeniu pojazdu. Pozostałe bowiem cechy takie jak brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki), nie stwarzają już trudności zmiany.

Porównując przykładowo podane cechy pojazdów osobowych z przykładowo wymienionymi pojazdami kategorii pojazdów ciężarowych oraz przypisanymi im cechami, stwierdzić należy, że [...] nie mieści się w zakresie pojęciowym żadnej z wymienionych ciężarówek, cystern czy też śmieciarek. Posiada on pięciodrzwiową przeszkloną wersję karoserii, obity tapicerką sufit, obecność punktów kotwiczących drugiego rzędu siedzeń i pasów bezpieczeństwa, górne uchwyty dla pasażerów tylnej kanapy.

Wszystkie powyższe cechy świadczą o tym, że pojazd jest komfortowym samochodem przeznaczonym w chwili jego produkcji jak i użytkowania, do przewozu osób. Krótkotrwałe pozbawienie go elementów tylniego wyposażenia nie pozwala na zmianę jego klasyfikacji z punktu widzenia podatku akcyzowego, dla którego główne znaczenie mają cechy nadane przez producenta.

Natomiast aby przegroda oddzielająca część pasażerską od towarowej miała cechę związaną z kategorią samochodu ciężarowego musi być zamontowana na stałe, choć i tak jej stwierdzenie nie przesądza o charakterze pojazdu. O tym bowiem decyduje ogół cech, które łącznie pozwalają stwierdzić, że dany pojazd jest ciężarowy bądź przeznaczony do transportu osób. Nie jest możliwe dokonanie takiej kwalifikacji na podstawie jednej tylko cechy, zwłaszcza w sytuacji, gdy pozostałe świadczą o innym charakterze pojazdu.

Gdyby przyznać rację skarżącemu, że o ciężarowym charakterze pojazdu decydowałyby elementy jego wyposażenia, mogłoby dojść w praktyce do nadużyć tych przepisów poprzez próbę ingerowania we właściwości pojazdów przez ich użytkowników, celem ominięcia przepisów nakładających obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W świetle takiej interpretacji w zasadzie każdy samochód mógłby być tak samochodem osobowym jak i ciężarowym, co doprowadziłoby do niedopuszczalnej sytuacji wpływania własnym działaniem na powstanie bądź nie obowiązku podatkowego.

Na tle powyższych uwag jako nieuzasadniony należy uznać również zarzut dotyczący dokonania ustaleń na podstawie oględzin, które zostały przeprowadzone po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej. Jak słusznie wskazuje organ dowód z oględzin nie stanowił jedynego dowodu w sprawie, ale jeden z wielu i podlegał ocenie na podstawie całokształtu materiału dowodowego.

Dla powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje dokumentacja związana z rejestracją pojazdu. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, z czym Sąd w zupełności się zgadza, dokumenty, na które powoływał się skarżący, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy.

W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN.

Organy nie dopuściły się naruszenia prawa materialnego w postaci wskazanego w skardze art. 100 ust. 1, pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2009 r. o podatku akcyzowym. Nie naruszono również prawa procesowego w postaci art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na powyższe skargi jako bezzasadne podlegały oddaleniu w oparciu o art. 151 P.p.s.a.