Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 100/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, c
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi V.Sp. z o.o. sp.k. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i listopad 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz V. Sp. z o.o. sp.k. w K.kwotę 10280 (dziesięć tysięcy dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) decyzją

z [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania V. Sp. z o.o. Spółka Komandytowa z siedzibą w K. ("Spółka") od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...]nr [...] w sprawie określenia w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za maj 2009 r. w wysokości 243.754 zł, lipiec 2009 r. w wysokości 269.921 zł, sierpień 2009 r. w wysokości 443.185 zł, listopad 2009 r. w wysokości 156.423 zł i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2009 r. w wysokości 112.469 zł, marzec 2009 r. w wysokości 2.580.091 zł, czerwiec 2009 r. w wysokości 326.821 zł.

zaskarżoną decyzję uchylił w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za listopad 2009 r. i określił za ten miesiąc kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 150.877 zł, utrzymał w mocy w pozostałej części.

W pierwszy kolejności Dyrektor zbadał kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej, mówią jedynie

o przedawnieniu zobowiązania podatkowego, nie odnosząc się do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu lub przeniesienia na następny miesiąc, to jednak w orzecznictwie sądowym w zakresie podatku od towarów i usług, dominuje stanowisko, iż przepisy te mają zastosowanie także w odniesieniu do rozliczeń podatkowych, w których obowiązek podatkowy w VAT przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku naliczonego i należnego. Pięcioletni okres przedawnienia w odniesieniu do określonych przez organ nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy mógł upłynąć najwcześniej 31 grudnia 2014 r. Jednak postanowieniem z 13 listopada 2013 r., Urząd Kontroli Skarbowej w K. wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe ujawnione w Spółce dotyczące nieprawidłowości w VAT za okres od maja 2008 r. do grudnia 2010 r. Powyższe spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za ww. okres, w tym za okresy objęte zaskarżoną decyzją (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Zawiadomieniem z 26 listopada 2013 r. (data odbioru przez Spółkę – 28 listopad 2013 r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pińczowie poinformował Spółkę

o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w VAT za okres od maja 2008 r. do grudnia 2010 r. Na dzień wydania decyzji śledztwo

w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało zakończone. W dniu 25 czerwca 2014 r. UKS w K. wydał postanowienie, którym zawiesił śledztwo z uwagi na toczące się postępowanie przed organami podatkowymi. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwa nadal. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor skazał, że zgodnie z art. 70c Spółka została skutecznie zawiadomiona, przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia, o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za okres od maja 2008 r. do grudnia 2010 r.

W ocenie Dyrektora nie ma przy tym znaczenia, że zawiadomiony o tej okoliczności został osobiście podatnik, a nie pełnomocnicy ustanowieni w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec Spółki za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 r. Brak jest podstaw do przyjęcia, że zawiadomienie z art. 70 c Ordynacji podatkowej powinno być skierowane do pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu kontrolnym. W ocenie Dyrektora doręczenie samej stronie wyczerpuje istotę tego trybu zawiadomienia. Prawidłowość ww. stanowiska została potwierdzona w wyrokach NSA z 27 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 2076/14, WSA w Krakowie z 30 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 104/16, WSA w K. z 28 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 407/17.

Biorąc powyższe pod uwagę organ stwierdził, że określone zobowiązania podatkowe w VAT za okres: maj, lipiec, sierpień i listopad 2009 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za okres: luty, marzec i czerwiec 2009 r. nie przedawniły się.

W kwestii zawyżenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia o 4800 zł

w deklaracji VAT – 7 za lipiec 2009 r. Spółka nie wniosła zastrzeżeń.

Przedmiot sporu w sprawie dotyczył tego czy Spółka prawidłowo zastosowała przewidzianą dla dostaw wewnątrzwspólnotowych stawkę VAT 0% w odniesieniu do 45 faktur wystawionych w miesiącach: luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień

i listopad 2009 r. dokumentujących sprzedaż towarów (prętów/stali żebrowanej) na rzecz firmy A. M. e. K. I. A. J., B.S. 2B, 45133 Essen, Germany, DE8149509481 oraz faktury wystawionej w listopadzie 2009 r. dokumentującej sprzedaż towarów (blachy ocynkowanej) na rzecz firmy G. P. s.r.o. K. 1113, O., 363 01 O., CZ64835065.

Organ ustalił, że nie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT do firm zagranicznych A.M. e. K. I. A. J. oraz G.P. s.r.o., gdyż warunki ustawowe, tj. wywóz towarów z terytorium kraju oraz przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, nie zostały spełnione łącznie. Według organu skarbowego towary wykazane w fakturach wystawionych przez Spółkę na rzecz ww. podmiotów, nie były w rzeczywistości sprzedane do tych firm, a do podmiotów krajowych. Natomiast okazane przez Spółkę potwierdzenia odbioru towarów

w postaci dokumentów CMR, zawierające dane odnoszące się do rodzaju i ilości towaru oraz nabywcy, nie można uznać było za wiarygodne, ponieważ zostały stworzone wyłącznie w celu upozorowania dostaw wewnątrzwspólnotowych

i zastosowania obniżonej stawki VAT 0%.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka wskazała na zeznania M. M. (zajmującego się w Spółce kwestiami technicznymi, związanymi z produkcją), J. B.(zajmującego się w Spółce działalnością handlowa i ją nadzorującego oraz wyszukiwaniem klientów), T. G. (zajmującego się w Spółce fakturowaniem, zakupami i sprzedażą wyrobów stalowych), R. C. – właściciela firmy B. H. s.c T.C., E.C.z siedzibą w K., A. K., D.P., Ł. P. (pracowników tej firmy), umowę agencyjną zawartą pomiędzy Spółką a firmą B.H..

Transportu wyrobów hutniczych do kontrahenta zagranicznego A.M. e.K. zgodnie z dokumentami CMR miały dokonać polskie firmy transportowe: Krajowy Transport Drogowy W.K.z B., Transport Towarowy F.T.z K., Usługi Transportowe i Handel J. W.

z K., Zakład Produkcyjno-Usługowo-Handlowy G. G. K.

z D. G., R. W.z O.. Mając na względzie wyjaśnienia W. K., J. W. i G. K. organ nie miał wątpliwości, że usługi transportowe polegały jedynie na krótkotrwałym przewiezieniu towaru na wskazane telefonicznie przez A.J. miejsce i po przeładowaniu na inny środek transportu lub bez takiego przeładowania wracały do odbiorcy na terytorium Polski. Ostatecznie transport kończył się dostawą do kontrahenta polskiego. Transport według takiego schematu miał tylko upozorować wywóz towaru, celem spełnienia przez Spółkę warunków do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw. W ocenie organu również zeznania złożone przez kierowców w charakterze świadków nie potwierdziły realizacji transportów i dostarczenia towarów do podmiotu A.M. e.K., tak jak wynika to z dokumentów CMR. W ocenie Dyrektora ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika zatem, że towary zafakturowane na rzecz A.M. e.K. albo nie przekraczały granic RP albo były przewożone do C., skąd bez jego przeładowania wracały tym samym środkiem transportu do odbiorców krajowych,

a miejscem przeznaczenia towarów był: O., R., K..

Na podstawie materiału pozyskanego w drodze międzynarodowej pomocy prawnej organ ustalił, że podmiot A.M. e.K. to podmiot, który pod wskazanym adresem niemieckim w dokumentach CMR nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu stalą, nie posiadał rzeczywistego biura, czy też magazynu, unikał kontaktu z niemiecką administracją podatkową. Zarejestrowanie firmy w Niemczech miało jedynie na celu stworzenie pozorów prowadzenia działalności gospodarczej. Firma A.M..e.K, nie miała na terytorium Czech wynajętego żadnego biura, tylko nieruchomość. Z zeznań właściciela A. J. wynika, że nie zatrudniał żadnych pracowników, a przy obsłudze transportów mieli uczestniczyć pracownicy firmy D.D. s.r.o., od której firma A.M. e.K. wynajmowała magazyn towarowy w c. C.. Według wyjaśnień złożonych przez przedstawiciela czeskiej firmy D.D.s.r.o., żaden z pracowników tej firmy nie był obecny przy załadunkach i rozładunkach, nie posiadał pieczęci A.M. e.K. i. nie potwierdzał dostawy pod adresem c.C.. Podmiot A.M. nie wywiązał się z obowiązków podatkowych wobec czeskiej administracji podatkowej.

Z informacji przekazanej przez niemiecką administrację podatkową wynika, że towary dostarczone przez Spółkę na rzecz A.M. e.K. zostały sprzedane do polskich odbiorców: C. & O. Sp. z o.o. z W. (poprzednia nazwa: C.C.), R. Sp. z o.o. z W.. W tym zakresie organ wskazał na zeznania A. M. - wpisanej w KRS jako Prezes Zarządu R. Sp. z o.o. w okresie 4 kwiecień 2008 r. – 14 styczeń 2011 r., R.K. – doradcę finansowego Europejskiego Funduszu Leasingowego, T.R., T.G. – właściciela PPHU S., współpracującego z firmą R., R.W. – prezesa zarządu I. G.sp. z o.o., D. W.– właściciela firmy B.. Organ stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, iż działalnością R. Sp. z o.o. oraz C. & O. Sp. z o.o. (poprzednia nazwa: C.C.) nie kierowały osoby wskazane formalnie jako zarząd w Krajowym Rejestrze Sądowym. Osobą związaną

z działalnością tych spółek był T.R. Spółki te nie posiadały infrastruktury służącej działalności w zakresie handlu stalą. Działalność ich polegała na tworzeniu pozorów prowadzenia działalności, tj. wystawianiu faktur VAT i dokonywaniu przelewów bankowych. Towar wykazany na dalszym etapie obrotu nie został zadeklarowany i rozliczony przez polskich kontrahentów. Ostatecznie podmioty te zgodnie z informacjami uzyskanymi od organów podatkowych zostały wykreślone z rejestru podatników. Materiał dowodowy dotyczący firmy I.G. Sp. z o.o. również wskazuje, że i ten podmiot nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej w zakresie obrotu prętami żebrowanymi.

W ocenie organu przytoczone okoliczności potwierdzają "karuzelowy" charakter obrotu wyrobami hutniczymi przez podmioty biorące udział w transakcjach. Każdy z tych podmiotów pełnił określoną rolę w łańcuchu transakcji, tj.: Spółki R., C. & O. to typowe podmioty biorące udział w karuzeli podatkowej określane mianem "znikających" podmiotów, spółka I.G. pełniła rolę bufora, Spółka-brokera, A.M. e.K. to przedsiębiorstwo wiodące.

Odnośnie faktury dotyczącej sprzedaży do G.P., organ wskazał na zeznania P. G. – jedynego udziałowska i dyrektora zarządzającego tej firmy, informacje uzyskane od czeskiej służby podatkowej. Podniósł, że transportu wyrobów hutniczych do kontrahenta zagranicznego G.P. s.r.o. zgodnie z dokumentami CMR przedstawionymi przez Spółkę miała dokonać polska firma transportowa S.P. K.S.z G., środkiem transportu o numerze rejestracyjnym WND84VN. K.S. oświadczyła, że powyższe usługi realizował S. P. prowadzący firmę PUH T. P. s.c. P. S., P.K., ona natomiast nie posiada wiedzy na temat szczegółów tych usług. Organ wskazał ponadto na wyjaśnienia S. P.

i G. W.– kierowcy. Według organu materiał dowodowy nie pozwała przyjąć, że do dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz kontrahenta zagranicznego G.P. s.r.o. doszło w formie w jakiej to zostało opisane w dokumentach przedstawionych przez Spółkę. Zarejestrowanie firmy G.P.

w C. pod adresem stałego zamieszkania dyrektora zarządzającego, wynajęcie powierzchni magazynowej tylko na okres przeprowadzonych transakcji, stworzenie dokumentacji dotyczącej dostaw, jak również zadeklarowanie dostaw/nabycia towarów do organów podatkowych miało na celu stworzenie pozorów prowadzenia działalności gospodarczej przez G.P., jak również upozorowanie dostarczenia towarów do tego podmiotu, co umożliwiało Spółce zastosowanie obniżonej stawki VAT 0%.

Z informacji przekazanych przez czeską administrację podatkową wynika, że towary dostarczone przez Spółkę na rzecz G.J. P. zostały sprzedane

w tym samym dniu do polskich odbiorców: J-E C. Sp. z o.o.

w K., T.-P. Sp. z o.o. w K.. Materiał dowodowy dotyczący tych spółek potwierdza, że nie wykonywały działalności gospodarczej

w zakresie handlu stalą, a zostały stworzone w celu upozorowania legalności działań innych osób w celu osiągnięcia korzyści majątkowych w postaci niezapłaconego VAT. Materiał zawiera zeznania obrazujące współpracę osób, które zakładały fikcyjnie firmy i fakturowały sobie wzajemnie towar, w celu osiągnięcia korzyści na-VAT. W tym celu spółka T.- P. dokonywała fakturowo nabyć towaru z C. i S. i następnie sprzedawała do E.-I., którego obrót był w całości papierowy. Z materiału dowodowego wynika również, że towar wykazany na dalszym etapie obrotu nie został zadeklarowany i rozliczony przez polskiego kontrahenta J-E C..

Zorganizowanie pozornych transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz włączenie w łańcuch tych transakcji firm: J-E C., T.-P., E.-I. miało na celu ukrycie faktu, że stal w rzeczywistości była finalnie sprzedana na terytorium kraju. Przytoczone okoliczności potwierdzają "karuzelowy" charakter obrotu wyrobami hutniczymi przez podmioty biorące udział w transakcjach. Zaś J-E C. oraz T.-P. to typowe podmioty biorące udział w karuzeli podatkowej określane mianem "znikających" podmiotów. Natomiast G.P. to przedsiębiorstwo wiodące w transakcjach z udziałem Spółki jako brokera.

Organ ustalił ponadto, że nikt zarówno ze Spółki, jak również z biura pośrednictwa nie był w siedzibach podmiotów: A.M. e.K i G.P. s.r.o. Nikt ze Spółki nie uczestniczył w nawiązaniu współpracy handlowej z zagranicznymi kontrahentami, a dla organów skarżącej Spółki wystarczającą rekomendacją wiarygodności kontrahenta zagranicznego było wskazanie go przez firmę pośredniczącą R. C., która sprawdzała wiarygodność kontrahentów jedynie w oparciu o ubezpieczenie. Nie zawierano żadnych umów o współpracy - oparto się wyłącznie na umowie pośrednictwa zawartej z firmą B. H.i składanych zamówieniach. Zatem wiedza Spółki, co do podmiotów, na rzecz których dokonywała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów pochodziła z treści składanych przez kontrahentów zamówień. W ocenie Dyrektora działania Spółki świadczą o tym, że Spółka nie tylko nie dołożyła należytej staranności w celu upewnienia się, że dokonywane przez nią czynności nie prowadzą do uczestniczenia w oszustwie podatkowym, ale miała świadomość uczestniczenia w takim oszustwie i realizacji tego oszustwa sprzyjała.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że przeprowadzone postępowanie w sprawie wykazało, że towar udokumentowany ww. fakturami nie został wywieziony z kraju do zagranicznych-kontrahentów: A.M. e.K. i G.P., zaś w stosunku do Spółki nie można przyjąć, iż działała w dobrej wierze. Dlatego też, należało zastosować stawkę 22 %, określoną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Na powyższą decyzje Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie przepisów powołanych

w uzasadnieniu.

W uzasadnieniu Spółka zakwestionowała ustalenia organu w zakresie przedawnienia zobowiązania. Podniosła, że nie posiada pisma z 26 listopada 2013 r. zawiadamiającego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Ponadto, we wskazanej dacie w sprawie wymiaru podatku, którego dotyczyć miałoby zawieszenie biegu przedawnienia, był ustanowiony pełnomocnik, któremu nie doręczono zawiadomienia. Na potwierdzenie, że zawiadomienie należało doręczyć ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, skarżąca wskazała na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zdaniem skarżącej z zaskarżonego postanowienia nie wynika także by organy zastosowały art. 54 Ordynacji podatkowej. Postępowanie kontrolne dotyczące 2009 r. jest u skarżącej prowadzone od 27 lutego 2013 r. co jest organom okolicznością znaną. Należności za okres objęty kontrolą były przedmiotem zabezpieczenia. Od decyzji określającej przedmiotowe zobowiązania podatniczka złożyła odwołania, które nie zostały rozpoznane do dnia wydania zaskarżonego postanowienia organu drugiej instancji. Spółka wskazała przy tym na treść art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej, obowiązującej do 31 grudnia 2017 r.

W ocenie Spółki ponadto decyzja narusza jej prawa do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz wymienionych w niej dwóch kontrahentów z N. i C.. W stosunku do skarżącej firmy te i ich przedstawiciele zachowywali pozory normalnej działalności, natomiast sama skarżąca obsługiwała te podmioty z zachowaniem staranności przyjętej w danego rodzaju stosunkach handlowych. Przy tej obsłudze Spółka

z dbałością odnosiła się do pozyskiwania dokumentacji niezbędnej do potwierdzenia uprawnień do stosowania stawki preferencyjnej, która to dokumentacja nie budziła wówczas wątpliwości organów, które kontrolowały Spółkę przy okazji dokonywania zwrotu nadwyżki VAT. Wątpliwości takich nie mogła mieć również Spółka, albowiem dokonywała normalnych transakcji handlowych, natomiast przeprowadzenie czynności jakich dokonały organy nie było w zasięgu jej możliwości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo wyjaśnił, że decyzja dotyczyła określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego, a nie wysokości i okresów naliczania odsetek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2018.1302) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U. 2018 poz.1302), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza prawo.

Na wstępie należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu, tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego i kwestii możliwości procedowania w sprawie.

Instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje przepis art. 70 ustawy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołaną regulacją zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1), z tym, że bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony - między innymi - z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe,

o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1). Stosownie zaś do art. 70 c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego,

z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem decyzji było określenie skarżącej

w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za maj, lipiec, sierpień, listopad 2009 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty, marzec, czerwiec 2009 r. Termin rozliczenia za wskazane miesiące przypadał na 2009 r., co oznacza, że termin przedawnienia zobowiązania, który to termin ma zastosowanie przy rozliczeniu nadwyżki podatku naliczonego, rozpoczynał bieg 31 grudnia 2009 r. i kończył 31 grudnia 2014 r. Decyzje organu pierwszej jak i drugiej instancji zostały wydane po tej dacie, tj. odpowiednio w dniu

20 października 2016 r. i 14 lutego 2018 r.

Według organu odwoławczego, na podstawie art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia spornego zobowiązania został zawieszony, w związku z wszczęciem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., postanowieniem z 13 listopada 2013 r., śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe, ujawnione w Spółce, dotyczące nieprawidłowości w VAT za okres od maja 2008 r. do grudnia 2010 r., tj. określone w art. 76 § 1 w zw. z art. 38 § 2 w zw.

z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego.

W piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.z 26 listopada 2013 r., doręczonym jej 28 listopada 2013 r., skarżąca została zawiadomiona o zawieszeniu

z dniem 13 listopada 2013 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w VAT za okres od maja 2008 r. do grudnia 2010 r.

Według skarżącej ww. zawiadomienie nie zostało jej doręczone, a ponadto dla uznania jego skuteczności, winno zostać dokonane zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej do rąk pełnomocnika, który został w postępowaniu ustanowiony przez Spółkę. W konsekwencji nieprawidłowe doręczenie przedmiotowego zawiadomienia spowodowało brak skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do tak zarysowanej kwestii spornej należy wskazać, że kwestia doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia była przedmiotem wielu kontrowersji i rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. W orzecznictwie prezentowane są poglądy, że doręczenie zawiadomienia, o którym mowa w art. 70 c Ordynacji podatkowej bezpośrednio podatnikowi jest skuteczne, nawet, gdy w postępowaniu podatkowym strona działa przez pełnomocnika (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 r. II FSK 676/16,

z 14 kwietnia 2014 r. I FSK 1052/14, WSA w Krakowie z 30 czerwca 2016 r. I SA/Kr 104/16, WSA w Warszawie z 29 sierpnia 2017 r. III SA/Wa 3482/14; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Druga grupa poglądów przyjmuje, że jeżeli podatnik ustanawia pełnomocnika do reprezentowania jego interesów w postępowaniu podatkowym, to pełnomocnik jest uprawniony do reprezentowania strony (podatnika) we wszystkich czynnościach tego postępowania, które nie wymagają jej osobistego udziału, w tym do odbierania zawiadomień wystosowanych w trybie art. 70 c Ordynacji podatkowej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyrokach NSA

z 7 września 2017 r. II FSK 2193/15, z 15 września 2017 r. I FSK 2098/15, z 4 lipca 2017 r. II FSK 481/17, 27 kwietnia 2017 r. I FSK 1806/15, z 27 czerwca 2017 r. I FSK 1838/15, z 4 lipca 2017 r. I FSK 2220/15, z 9 grudnia 2016 r. I FSK 359/15, z 25 stycznia 2017 r. I FSK 99/15, 23 kwietnia 2018 r. II FSK 955/16 oraz WSA w Krakowie z 14 czerwca 2017 r. I SA/Kr 152/17, WSA w Poznaniu z 17 lipca 2017 r. I SA/Po 14/17, z 19 lipca 2017 r. 1743/16, WSA w Szczecinie z 23 marca 2017 r. I SA/Sz 144/17, WSA w K. z 14 grudnia 2017 r. I SA/Ke 613/17, z 25 stycznia 2018 r. I SA/Ke 658/17, z 18 stycznia 2018 r. I SA/Ke 649/17 z 8 marca 2018 r. I SA/Ke 3/18 oraz I SA/Ke 22/18 dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ta linia orzecznicza ma charakter dominujący i stanowisko wyrażone w powołanych wyrokach w pełni aprobuje skład orzekający w niniejszej sprawie.

W sprawie poza sporem jest, że w toku prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania

i wpłacania VAT za poszczególne miesiące 2009 r. stosownie do pełnomocnictwa

z 12 lutego 2007 r. (data wpływu do Urzędu Kontroli Skarbowej w K.

– 5 marzec 2013 r.) pełnomocnikami strony w tym postępowaniu byli doradcy podatkowi – P.Z. i G.G..

Zawiadomienie informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu VAT za 2009 r., na podstawie 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zostało 28 listopada 2013 r. doręczone Spółce, na jej adres. Potwierdzeniem doręczenia pisma spółce jest zwrotne poświadczenie odbioru

z którego wynika, że dotyczy pisma z 26 listopada 2013 r. APKP/413-2/13. Tym samym zarzut skarżącej, że pismo nie zostało Spółce doręczone nie znajduje potwierdzenia.

Skoro jednak przyczyny zawieszenia biegu terminu przedawnienia dotyczyły zobowiązania podatkowego co do, których była prowadzona kontrola podatkowa,

w której skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika, to skutek opisany

w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej mógł być osiągnięty poprzez doręczenie informacji w tym zakresie pełnomocnikowi. Podzielając poglądy zaprezentowane

w przywołanych wyrokach, również w tej sprawie Sąd przyjmuje, że czynności podejmowane przez pełnomocnika powodują skutki bezpośrednio dla jego mocodawcy, a pełnomocnik pod względem procesowym traktowany jest tak samo, jak jego mocodawca i musi być zawiadamiany o wszystkich czynnościach podejmowanych w sprawie przez organ (art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że zawiadomienie, o którym mowa w art. 70 c Ordynacji podatkowej otrzymane dopiero przez pełnomocnika, jest traktowane jako otrzymane przez stronę, co spełnia przesłankę zapewnienia świadomości strony o skutkach otrzymania takiego zawiadomienia. Ustanawiając w sprawie pełnomocnika, podatnik oczekuje, że o wszystkim, co istotne dla będącej w toku sprawy podatkowej, dowie się za pośrednictwem tegoż pełnomocnika (na zasadzie faktycznej, gdy zostanie odebrana przesyłka, albo prawnej, jeśli nastąpi fikcja jej doręczenia), czuwającego nad tą sprawą.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wiązało się z możliwością wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, a zatem koniecznym było, by organ

w prowadzonym postępowaniu powiadomił stronę o tej przesłance, z zachowaniem wymogów określonych w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Zawiadomienie

o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia uznać bowiem należy za pismo procesowe doręczane w toku i w ramach toczącego się postępowania.

Naruszenie przepisów w zakresie doręczeń oznacza, że pismo z 26 listopada 2013 r. nie zostało skutecznie doręczone. Doręczenie pisma skarżącej, w sytuacji gdy został ustanowiony w sprawie pełnomocnik, nie wywołuje żadnego skutku procesowego, stanowiąc jedynie informację dla strony o treści pisma, które powinno być - zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem - doręczone pełnomocnikowi (art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej). Skoro prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi nie doręczono zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej, nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zatem należy przyjąć, że przed

31 grudnia 2014 r. nie zaistniała powyższa okoliczność powodująca, w trybie

art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącej w VAT za 2009 r.

Należy też zauważyć, że kwestia przedawnienia zobowiązania za miesiące luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad 2009 r. określona decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. była przedmiotem oceny przez WSA w K. w sprawie I SA/Ke 649/17. Sąd uchylając wyrokiem z 18 stycznia 2018 r. postanowienie organu w przedmiocie zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązania podatkowego określonego wskazaną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wyraził pogląd, że skoro prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi spółki nie doręczono zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, nie doszło do zawieszenie biegu terminu przedawnienia stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy będzie zobowiązany wziąć pod uwagę powyższą ocenę prawną oraz dokonać analizy czy ewentualnie wystąpiły jakiekolwiek inne przesłanki mogące mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia spornych zobowiązań. Konieczne stanie się zatem rozważenie, czy fakty albo stan prawny, pozwalają na przyjęcie, że zaległości w VAT za wskazane miesiące 2009 r. nie uległy przedawnieniu.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach w pkt 2 uzasadnia przepis art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. Zasądzone koszty obejmują:

wpis – 3063 zł, koszty zastępstwa procesowego –7200 zł stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U 2011.31.153) oraz opłata od pełnomocnictwa –17 zł.