Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1354/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 228  par. 1  pkt 2,  art. 162  par. 1  i  par. 2,  art  121  par. 1,  art. 137  par. 4,  art. 150  par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Dnia 07 lutego 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA - Katarzyna Radom, Sędzia WSA - Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Marta Pająkiewicz - Kremis, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lutego 2013 roku sprawy ze skargi M. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. stwierdza, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej M. L. kwotę 357,00 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowo-administracyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił M. L. przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r.

Jak wynikało z akt sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Decyzja ta została doręczona adresatowi w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej powoływana jako O.p.) w dniu 5 kwietnia 2012 r.

Skarżąca odwołanie od ww. decyzji wniosła w dniu 20 kwietnia 2012 r., a więc z jednodniowym uchybieniem terminu wynikającego z art. 233 O.p.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W., powołując się na przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminowi.

Pismem z dnia 19 lipca 2012 r. skarżąca złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazała, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, bowiem została wprowadzona w błąd przez organ I instancji, który pouczył stronę, że skutek doręczenia decyzji wymiarowej nastąpił w dniu 6 kwietnia 2012 r., co ma potwierdzenie w treści protokołu z dnia 13 kwietnia 2012 r. Stosownie do uzyskanej informacji skarżąca w dniu 20 kwietnia 2012 r. złożyła odwołanie, pozostając w przekonaniu, że dochowała terminowi do złożenia odwołania, nie znała bowiem daty awizowania przesyłki znajdującej się w aktach sprawy. Powyższe wskazuje, że wina w uchybieniu terminowi obciąża organ podatkowy a nie stronę. Dalej skarżąca wskazała, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania zostało doręczone, gdy przebywała w podróży służbowej. Odbioru korespondencji dokonała kuzynka (umocowana do odbioru korespondencji pocztowej), która dopiero w dniu 15 lipca 2012 r. przekazała przesyłkę stronie. Do wniosku skarżąca załączyła kopię protokołu z 13 kwietnia 2012 r., oświadczenie R. K. (kuzynki), kopię polecenia wyjazdu służbowego oraz odwołanie od decyzji wymiarowej.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Rozpoznając wniosek strony organ powołał się na przepis art. 162 O.p. wskazując, że przywrócenie terminu jest instytucją wyjątkową, a przesłanką jej zastosowania jest wykazanie przez stronę braku winy w niedochowaniu terminów procesowych, przy czym mowa tu o wszelkich postaciach zawinienia, w tym niedbalstwie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W opinii organu podatkowego skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania od decyzji wymiarowej. Przywołując zaistniałe w sprawie fakty oraz regulację art. 150 O.p. wskazał, że obowiązek ustalenia daty doręczenia pisma w ww. trybie spoczywa na stronie. Z niespornych ustaleń faktycznych wynikało, że skutek doręczenia decyzji wymiarowej nastąpił w dniu 5 kwietnia 2012 r., ta zatem data wyznacza początek biegu terminu do złożenia odwołania, który upływał w dniu 19 kwietnia 2012 r.

Odnosząc się do argumentacji strony, wskazującej na błędne pouczenie zawarte w protokole z dnia 13 kwietnia 2012 r. i niemożność ustalenia dat awizowania pisma, organ podatkowy wyjaśnił, że powoływana przez skarżącą data 6 kwietnia 2012 r. jest wskazywana w protokole jako dzień zwrotu korespondencji do nadawcy. Ponadto protokół zawierał informację o datach awizowania pisma pozwalającą na obliczenie terminów doręczenia korespondencji. Z dokumentu tego wynikało też, że strona otrzymała kopie decyzji, w których zawarto pouczenie o terminie i trybie wniesienia odwołania. Odnosząc się do tych faktów organ podatkowy wyjaśniał, że nawet najlżejszy stopień zawinienia wyklucza przywrócenie terminu, zaś na stronie spoczywa obowiązek wykazania należytej staranności. Skarżąca miała świadomość, że prowadzone wobec niej postępowanie wkrótce zostanie zakończone, o czym świadczy wyznaczenie terminu w trybie art. 200 O.p.. Ponadto przesyłka zawierająca decyzję była dwukrotnie awizowana, a o dacie tych czynności strona została poinformowana w protokole z dnia 13 kwietnia 2012 r. W tych okolicznościach organ podatkowy uznał, że strona nie wykazała żadnych okoliczności uniemożliwiających jej terminowe złożenie odwołania.

Dodatkowo, skarżąca nie dochowała 7 dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, o którym mowa w art. 162 O.p.. Jak wynika z akt sprawy o uchybieniu terminu skarżąca dowiedziała się w dniu 28 czerwca 2012 r., tj. w dacie gdy postanowienie o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania zostało doręczone pełnomocnikowi do spraw doręczeń (kuzynce skarżącego).

Wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania strona złożyła w dniu 19 lipca 2012 r., a zatem po upływie 7 dniowego terminu. Dalej wywodził organ podatkowy, że ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń ma na celu odbiór korespondencji kierowanej do mocodawcy ze wszelkimi konsekwencjami, a zatem to strona winna zadbać o przepływ informacji dotyczącej korespondencji.

W skardze strona podniosła zarzut naruszenia art. 121 i art. 162 O.p. domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu wskazała, że data doręczenia decyzji – 6 kwietnia 2012 r. została jej podana przez pracownika organu I instancji, co potwierdza protokół z dnia 13 kwietnia 2012 r. Stosownie do tej informacji strona w dniu 20 kwietnia 2012 r. złożyła odwołanie pozostając w przekonaniu, że działa w terminie. W dacie doręczenia postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania skarżąca przebywała w delegacji służbowej, co udokumentowała. Niezwłocznie po powrocie i powzięciu informacji o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania złożyła wniosek o jego przywrócenie, zachowując 7 dniowy termin do dokonania tej czynności. Wnioski organu podatkowego wyprowadzone z treści protokołu z dnia 13 kwietnia 2012 r. są nieprawidłowe i naruszają zasadę zaufania wynikającą z art. 121 O.p., z powołanego dokumentu jasno wynika, że stronę poinformowano o dacie doręczenia decyzji w dniu 6 kwietnia 2012 r. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych strona wskazała, że nie może ponosić winy za błędne pouczenie przez pracownika organu. Nie zgodziła się też skarżąca z oceną niedochowania terminu 7 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, wskazując, że pełnomocnik do doręczeń nie został ustanowiony w trybie art. 147 O.p. ale był ustanowiony do odbioru korespondencji, którą mógł przekazać stronie dopiero po jej powrocie z zagranicy, z uwagi na ten ostatni fakt zwłokę w złożeniu wniosku należy uznać za usprawiedliwioną, co potwierdza orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2322/10.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona z uwagi na naruszenie przez organ podatkowy przepisów postępowania w stopniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a ta okoliczność stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. Nr 270 - dalej powoływana jako p.p.s.a.) nakazuje uchylenie zaskarżonego aktu.

Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności przyjęcia przez organ podatkowy, że skarżąca nie wykazała, iż uchybienie terminowi do złożenia odwołania od decyzji Dyrektora UKS w L. dnia [...] określającej skarżącej kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. nastąpiło bez jej winy, zaś wniosek o jego przywrócenie został złożony po upływie 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminowi do złożenia odwołania.

Odnosząc się do tak przedstawionego zagadnienia stwierdzić trzeba, że ustalenia i wnioski przyjęte przez organ podatkowy w treści zaskarżonego postanowienia nie mogą znaleźć aprobaty. Słusznie wskazał organ podatkowy, że dochowanie terminów procesowych jest obowiązkiem strony postępowania, zaś ich przywrócenie stanowi instytucję nadzwyczajną, wymagającą wykazania przez stronę postępowania okoliczności opisanych w art. 162 § 1 i § 2 O.p. Norma ta stanowi, że w razie uchybienia terminowi, należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Rację ma także organ podatkowy wywodząc, w oparciu o orzecznictwo sądów administracyjnych, że pojęcie winy użyte w tym przepisie obejmuję wszelkie jej formy, w tym także lekkie niedbalstwo, zatem strona winna wykazać, że dołożyła należytej staranności w dochowaniu terminów procesowych.

Na tym jednak kończy się uznanie dla poprawności wniosków wyprowadzonych przez organy podatkowe a opisanych w treści zaskarżonego aktu. Poprawnie bowiem rozumiejąc tę część przepisu (§ 1 art. 162 O.p.) organy błędnie uznały, że nie ma on w sprawie zastosowania pomimo wskazywanych przez stronę okoliczności przekonujących o tym, że została ona błędnie pouczona o terminie doręczenia jej decyzji w trybie art.150 O.p. W aktach sprawy znajduje się bowiem wskazywany przez stronę protokół datowany na 13 kwietnia 2012 r., sporządzony na okoliczność wizyty skarżącej w siedzibie organu I instancji. Wynika z niego, że strona mając wątpliwości co do treści korespondencji doręczonej w trybie zastępczym przybyła do organu podatkowego z prośbą o udzielenie w tym zakresie wyjaśnień i wydania przesyłki. Z dalszych zapisów tego dokumentu wynika, że stronę poinformowano o datach awizowania przesyłki oraz - co najistotniejsze - pouczono o terminie doręczenia ww. przesyłek, wskazując na datę 6 kwietnia 2012 r. W treści protokołu organ podatkowy użył sformułowania: "...w związku z powyższym pouczono Panią M. L., że w świetle obowiązujących przepisów decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005 – 2006 zostały doręczone w dniu 6 kwietnia 2012 r." Do tej części protokołu organ podatkowy w ogóle się nie odniósł, twierdząc w treści zaskarżonego postanowienia, że data 6 kwietnia 2012 r. została wskazana przez Urząd Kontroli Skarbowej w L. jako dzień zwrotu przesyłki do nadawcy. Niewątpliwie taka informacja również została zawarta w treści omawianego protokołu obok zacytowanego wyżej pouczenia.

W tych okolicznościach nie może budzić wątpliwości, że strona została błędnie pouczona o dacie przyjętej przez organ podatkowy jako dzień doręczenia pisma i miała podstawy do uznania, że 14 dniowy termin do złożenia odwołania upływa w dniu 20 kwietnia 2012 r. W tych okolicznościach przyjęcie, że to strona ponosi winę w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania jest dalece nieuzasadnione i narusza podnoszony w skardze przepis art. 121 § 1 O.p. Norma ta będąc zasadą postępowania podatkowego wyznacza standardy jakimi winien kierować się organ podatkowy prowadzący postępowanie Dotyczy ona nie tylko obowiązku uwzględniania przez organ podatkowy własnych uchybień przepisom prawa, ale także uwzględniania uchybień spowodowanych przez inne organy państwowe, a które to uchybienia spowodowały niekorzystne dla podatnika skutki prawne. Ma ona swoje umocowanie w wyrażonej w art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej - zasadzie sprawiedliwości społecznej, z której można i należy wyprowadzić regułę wykluczającą możliwość obciążania podatnika skutkami błędu spowodowanego przez urzędnika państwowego. Przepis art. 2 Konstytucji RP wyraża także zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, a mówiąc szerzej zasadę rządów prawa i sprawiedliwego działania Państwa, która oznacza, że Państwo ma działać sprawiedliwe i kierować się dobrem obywateli. Warto też wskazać na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2000 r., (sygn. akt III SA 957/99, niepubl.), w którym Sąd ten stwierdził m.in., że "zasada państwa prawnego wyklucza możliwość obciążenia podatnika skutkami błędu spowodowanego przez urzędnika urzędu skarbowego".

W świetle przywołanych uwag, za niedopuszczalne i naruszające powołane przepisy należy uznać stanowisko przyjęte w zaskarżonym postanowieniu, pomijające fakt błędnego pouczenia strony o istotnych dla niej faktach i z tej okoliczności wywodzące niekorzystne dla niej skutki. Wydaje się, że na gruncie zaistniałego stanu faktycznego przepis art. 162 O.p. stanowi idealny instrument służący do eliminacji takich właśnie błędów popełnianych przez organy podatkowe, będąc swoistym wentylem bezpieczeństwa pozwalającym na zapewnienie stronie możliwości korzystania z jej praw.

W tych okolicznościach, wobec tak jednoznacznej i stanowczej treści pouczenia zawartego w protokole z dnia 13 kwietnia 2012 r., bez znaczenia pozostaje podnoszony przez organ podatkowy fakt przekazania stronie informacji o datach awizowania przesyłki zawierającej decyzję wymiarową. Skoro bowiem sam organ I instancji błędnie obliczył termin doręczenia przesyłki (o czym świadczy fakt nadania biegu odwołaniu strony z dnia 20 kwietnia 2012 r.) i błędnie pouczył skarżącego o dacie doręczenia pisma, to niedopuszczalnym jest – w świetle przywołanej wyżej zasady zaufania do organów podatkowych – twierdzenie, że to na stronie ciąży obowiązek obliczenia terminów procesowych. Nie sposób zatem przyjąć za organem podatkowym, że w rozpoznawanym stanie faktycznym to skarżąca nie dochowała należytej staranności składając odwołanie. Przyjęcie takiej tezy naruszałoby powołane w skardze przepisy art. 121 § 1 w zw. z art. 162 O.p. oraz wskazany we wcześniejszych rozważaniach przepis art. 2 Konstytucji RP.

Okoliczności rozpoznawanej sprawy nie dają także podstaw do uznania za poprawną, dokonanej przez organ podatkowy wykładni § 2 art. 162 O.p. tj. przyjęcia, że odbiór przesyłki przez pełnomocnika upoważnionego do odbioru pism pocztowych skutkuje uznaniem, że ustały przyczyny uchybienia terminowi. W sprawie nie jest sporne, że upoważniony do odbioru pism pełnomocnik działał w ramach tzw. pełnomocnictwa pocztowego, nie był pełnomocnikiem strony w prowadzonym postępowaniu podatkowym, a zatem nie był uprawniony do podejmowania czynności procesowych w imieniu i na rzecz mocodawcy. Z tych przyczyn nie znajdzie tu zastosowania w pełni zasada wynikająca uregulowania art. 95 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w związku z art. 137 §4 O.p., że czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Na gruncie rozpoznawanego sporu, doręczenie przesyłki osobie uprawnionej do jej odbioru na mocy tzw. pełnomocnictwa pocztowego, a nie będącej umocowaną do działania w imieniu strony postępowania na podstawie art. 137 O.p. ( w skardze błędnie powołano art. 147 O.p.) ma jedynie skutek w zakresie przyjęcia daty doręczenia pisma, która w opinii Sądu nie jest tożsama z okolicznością wynikającą z art. 162 § 2 O.p. tj. datą ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

W rozpoznawanej sprawie strona przedstawiła dowody mogące wskazywać na inny moment powzięcia wiedzy o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Przedstawiła bowiem oświadczenie pełnomocnika o dacie przekazania stronie korespondencji (postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania) oraz dokumenty potwierdzające pobyt strony poza granicami kraju w dacie doręczenia przesyłki pełnomocnikowi. Okoliczności te, zdaniem Sądu, mogą potwierdzać, że strona istotnie powzięła wiedzę o przyczynach uchybienia terminowi w dacie późniejszej niż doręczenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] pełnomocnikowi do odbioru korespondencji i dopiero wówczas miała realną możliwość podjęcia czynności procesowych tj. wnioskowania o przywrócenie terminu. Utożsamiając datę doręczenia pisma pełnomocnikowi do doręczeń z datą powzięcia wiedzy o uchybieniu terminowi, organ podatkowy naruszył art. 162 § 2 O.p., nie dokonując oceny przedstawionych przez stronę dowodów wskazujących na inny przebieg zdarzeń.

Rozpoznając ponownie wniosek strony organ podatkowy winien kierować się przedstawioną przez Sąd wykładnią przepisów art. 162 § 1 i § 2 O.p. oraz dokonać oceny przedstawionych przez stronę dowodów na okoliczność potwierdzenia daty faktycznego powzięcia wiedzy o ustaniu przyczyn uchybienia terminowi.

Opisane naruszenia przepisów prawa procesowego skutkowały uchyleniem zaskarżonego postanowienia, co ma oparcie w treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu nastąpiło na podstawie art. 152 zaś orzeczenie o kosztach postępowania podjęto na mocy art. 200 ww. ustawy procesowej.