Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1064/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 200 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Teresa Randak, Krzysztof Winiarski (spr.), Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. S. (S.) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 22 września 2008 r., I SA/Gl 242/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego C. z [...] r., utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy R. z [...] r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r.

2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: wójt gminy decyzją z [...] r. określił skarżącemu podatek od nieruchomości za rok 2007 w kwocie [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania samorządowe kolegium odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazując, iż nieprecyzyjne wskazanie przez organ pierwszej instancji materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia nie uzasadnia przyjęcia, że decyzja ta została wydana bez podstawy prawnej. Podkreślił też, że ustalenie daty płatności części zobowiązania podatkowego (pierwszej raty) przed datą powstania tego zobowiązania nie uzasadnia usunięcia decyzji z obiegu prawnego skoro jest oczywiste, że zobowiązanie powstaje dopiero z momentem doręczenia decyzji ustalającej.

Organ odwoławczy powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121 z 2006 r., poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.), wskazał, iż wszystkie przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy, z wyjątkami przewidzianymi w ustawie, uważa się za związane z działalnością gospodarczą. W definicji przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawartej w powołanym przepisie nie sformułowano jako warunku przypisania przedmiotu opodatkowania do tej kategorii nieruchomości faktu wykorzystywania budynków, budowli i gruntu na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

Skarżący mając zapewniony czynny udział w postępowaniu nie wykazał, mimo że to na nim spoczywał ciężar dowodu, że nabyta nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej "ze względów technicznych".

3. W skardze na powyższą decyzję strona zarzuciła naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy m.in. poprzez niewyznaczenie skarżącemu przed wydaniem decyzji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej o.p.), przyjęcie w uzasadnieniu decyzji, że niewskazanie przez organ pierwszej instancji konkretnych przepisów ustawy nie stanowi naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 4 oraz przepisu art. 210 § 4 o.p oraz prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz niezastosowanie art. 8 i 32 Konstytucji.

4. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5. Wyrokiem z dnia 22 września 2008 r., sygn. akt I SA/GL 242/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, iż błąd w postaci uchybienia formy, polegającego na pominięciu lub błędnym podaniu podstawy prawnej decyzji, jest usuwany w drodze rektyfikacji decyzji na podstawie art. 213 §1 i 2 lub art. 215 §1 o.p., a nie stanowi wady zagrożonej sankcją nieważności, jeżeli oczywiście podstawa prawna do wydania decyzji rzeczywiście istnieje.

Sąd pierwszej instancji powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04 (ONSAiWSA 2005/4/66), wskazał, iż naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naruszenie przepisu art. 200 § 1 O.p. jakie nastąpiło w toku postępowania odwoławczego nie miało wpływu na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji wskazał, iż uniemożliwienie skarżącemu wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego nie pozwoliło mu na złożenie stosownych wniosków dowodowych. Jednak w toku postępowania odwoławczego nie doszło do poszerzenia materiału dowodowego, a już w uzasadnieniu odwołania skarżący podniósł zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości domagając się jego przeprowadzenia. Nie jest trafny zarzut, iż naruszenie art. 200 § 1 O.p. nie pozwoliło skarżącemu na zrealizowanie uprawnienia procesowego poprzez złożenie wniosku o przeprowadzenie oględzin nieruchomości. Zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z oględzin należy oceniać na płaszczyźnie zarzutu naruszenia art. 187 O.p.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż istota sporu miedzy stronami, sprowadza się do kwestii prawidłowej wykładni art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w tym rozbieżności dotyczącej wykładni sformułowania "chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych".

Sąd pierwszej instancji podzielił pogląd organu drugiej instancji, iż w ustawowej definicji pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie ma warunku wykorzystywania nieruchomości na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co znaczy, że wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę by uznać, iż nieruchomość związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej chyba że zachodzą wymienione w przepisie przesłanki negatywne.

W rozpoznawanej sprawie do wykazania istnienia rzeczonych przesłanek negatywnych, czyli względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności ze względów technicznych nie jest - wbrew twierdzeniom skargi - przydatny środek dowodowy w postaci oględzin nabytej nieruchomości. Argumentacja skarżącego pozostaje w sprzeczności z ustalonym stanem faktycznym. Skarżący podnosi bowiem, iż nabyta nieruchomość nie jest związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tymczasem z wyciągu z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej w urzędzie miasta wynika, iż oprócz różnorakiej działalności handlowej oraz usługowej skarżący prowadzi także działalność polegającą na zagospodarowaniu i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, a także na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Nabywanie i posiadanie nieruchomości przez osobę fizyczną, prawną lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o określonym zakresie, niezależnie od tego, czy nieruchomości te w momencie ich nabycia mogą być lub są wykorzystywane w tej działalności, czy też wymagają odpowiedniego przystosowania, przesądza o ich związku z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika.

6. W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok całości zarzucając mu naruszenie:

I. Przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik postępowania:

1) art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisem art. 120 ustawy o.p. w związku z przepisem art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez niezastosowanie przepisu art. 32 Konstytucji RP, w związku z przepisem art. 8 Konstytucji RP,

2) art. 145 § 1 lit. c) w związku z przepisem art. 200 o.p., w związku z przepisem art. 235 o.p., poprzez uznanie, że niewyznaczenie skarżącemu przed wydaniem decyzji SKO siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie miało wpływu na wynik sprawy, w konsekwencji, nieuchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji,

3) art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisem art. 210 § 1 pkt 4 i przepisem art. 210 § 4 o.p., w związku z przepisem art. 124 o.p., poprzez przyjęcie, że niewskazanie przez organ pierwszej instancji konkretnych przepisów u.p.o.l., nie stanowiło postawy do uchylenia decyzji organu drugiej i pierwszej instancji,

4) przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku art. 207 § 2 o.p., w związku z przepisem art. 235 o.p., poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy na skutek nierozpoznania zarzutu skarżącego naruszenia przepisu art. 32 Konstytucji RP, w związku z przepisem art. 8 Konstytucji RP, oraz zarzutu naruszenia przepisu art. 551 k.c.,

5) przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z przepisu art. 207 § 2 o.p., w związku z przepisem art. 235 o.p., poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy na skutek nieodniesienia się do dokonanej przez skarżącego wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.,

6) art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z przepisu art. 207 § 2 o.p., w związku z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 2 o.p., poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy odnośnie wskazania w decyzji organu pierwszej instancji terminu płatności części podatku przed dniem powstania zobowiązania w podatku od nieruchomości,

7) art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisem art. 210 § 4 o.p., w związku z przepisem art. 235 o.p., w związku z przepisem art. 187 o.p., poprzez przyjęcie, że ciężar dowodu na okoliczność, iż przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej "ze względów technicznych" obciąża podatnika, tj. skarżącego, w konsekwencji, nieuchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej i pierwszej instancji,

8) art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 188 o.p., poprzez nieuwzględnienie wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości, który ma istotne znaczenie dla wysokości podatku od nieruchomości, w konsekwencji, nieuchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji,

9) art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., w związku z przepisem art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm., dalej p.u.s.a.), poprzez przyjęcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że decyzja organu drugiej instancji nie narusza prawa, w konsekwencji, poprzez nienależytą kontrolę działalności organu administracyjnego drugiej instancji,

II. przepisów prawa materialnego:

1) przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w tym w związku z przepisem art. 32 Konstytucji RP, w związku z przepisem art. 8 Konstytucji RP, poprzez błędną wykładnię przepisu u.p.o.l. oraz niezastosowanie przepisów Konstytucji.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

8. Wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 609/09 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownemu rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna ma częściowo uzasadnione podstawy. Według NSA przede wszystkim zasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 200 § 1 w zw. z art. 235 o.p. Sąd pierwszej instancji stwierdzając naruszenie tego przepisu przez samorządowy organ odwoławczy uznał jednak, że pozostało to bez istotnego wpływu na wynik sprawy. Zdaniem składu orzekającego NSA przeprowadzona argumentacja w tym zakresie nie zasługuje na aprobatę z następujących powodów. Jakkolwiek z treści uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 25 kwietnia 2005 r. (FPS 6/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 66) wynika, że naruszenie art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jednak obowiązkiem sądu badającego tę zależność jest uwzględnienie również i tego faktu, że jest to uprawnienie strony, którego co do zasady organ podatkowy nie powinien jej pozbawiać. W sprawie niniejszej, co nie może budzić wątpliwości, postępowanie przed organem pierwszej instancji zawierało szereg wadliwości łącznie z niewskazaniem w decyzji podstawy prawnej rozstrzygnięcia lub ustalenia daty płatności części zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości przed dniem powstania tego zobowiązania, zaś samo postępowanie zostało przez ten organ ograniczone do niezbędnego minimum. Już chociażby to nakazywało organowi odwoławczemu, który nie prowadził żadnego postępowania, do wyznaczenia siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Na taką konieczność (obowiązek) wskazuje również fakt, że od samego początku istniał spór co do prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych nieruchomości, a w konsekwencji prawidłowości ich opodatkowania właściwymi stawkami podatkowymi. Zasadność zarzutów skargi potwierdza późniejsze postępowanie samorządowego organu odwoławczego, który w analogicznym stanie faktycznym i prawnym na skutek zgłoszonych wniosków dowodowych uchylił decyzję organu pierwszej instancji, co w dalszej konsekwencji, w przypadku decyzji skierowanej do K. S., doprowadziło do wydania decyzji o innej treści niż pierwotnie (por. decyzja SKO w C. z [...] r. wydana wobec skarżącego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oraz decyzje Wójta Gminy R. z [...] r. i [...] r. wydane wobec K. S. w przedmiocie podatku od nieruchomości za [...] – [...] 2009 r. i za 2010 r.).

W ocenie NSA w pełni zasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i 188 o.p. Skład orzekający NSA stwierdził, że wadliwe jest bezkrytyczne akceptowanie przez sąd pierwszej instancji twierdzenia samorządowego organu odwoławczego, że skarżący mając zapewniony czynny udział w postępowaniu nie wykazał , mimo że to na nim spoczywał ciężar dowodu, że nabyta nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przede wszystkim, co zostało wykazane wyżej skarżący został pozbawiony czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Mimo tego na etapie postępowania odwoławczego zgłaszał określone wnioski dowodowe, o przeprowadzeniu których mógł zadecydować wyłącznie organ prowadzący postępowanie podatkowe. Nie przeprowadzając ich (odmawiając ich przeprowadzenie) organ podatkowy w sposób mający oczywisty wpływ na wynik sprawy naruszył art. 188 o.p., bowiem nie może budzić żadnych wątpliwości że oględziny mają znaczenie dla sprawy (por. min. przywołane powyżej decyzje), bowiem w określonych sytuacjach właśnie oględziny mogą wykazać, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W tym kontekście zupełnie bezprzedmiotowe są wywody sądu pierwszej instancji, który wykładnią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., chce wykazać, że przeprowadzenie oględzin jest zbędne, skoro w toku postępowania organ podatkowy nie wykazał, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Ponadto zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z oględzin należało w pierwszej kolejności rozpatrzyć z uwzględnieniem art. 188 o.p., a dopiero w dalszej kolejności w kontekście art. 187 § 1 o.p. Co się tyczy tego ostatniego przepisu to w niepodważalny sposób wynika z niego jedno, że to na organie podatkowym spoczywa ciężar dowodu, również w odniesieniu do wykazania, czy ze względów technicznych przedmiot opodatkowania może być opodatkowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odmienne rozumienie tego przepisu przez samorządowy organ odwoławczy, który tylko z tych powodów odmówił przeprowadzenia dowodu z oględzin, jest naruszeniem prawa w stopniu mającym oczywisty wpływ na wynik sprawy.

Co się tyczy pozostałych zarzutów procesowych, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie miały one bezpośredniego wpływu na wynik sprawy, jakkolwiek wskazane wyżej uchybienia skutkowały również naruszeniem art. 120, art. 124 i art. 210 § 4 o.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a.

Za chybione NSA uznał też zarzuty naruszenia art. 32 i art. 8 Konstytucji RP, skarżący bowiem nie wykazał, by zaskarżone orzeczenie naruszało którykolwiek z tych przepisów. W szczególności nie ma żadnych podstaw prawnych by kwestionować przepis prawa (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), który w określonym stanie faktycznym (grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) nakazuje opodatkować nieruchomość inną (wyższą) stawką podatkową.

Co do zarzutu opisanego w pkt 9) skargi kasacyjnej to zdaniem NSA jego rozpoznanie jest przedwczesne, albowiem z jego treści zdaje się wynikać, iż autor kwestionuje prawidłowość zastosowania wskazanego przepisu prawa materialnego, co przy braku jednoznacznych ustaleń faktycznych jest niedopuszcalne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Istota sporu sądowego, zainicjowanego skargą wniesioną przez A. S., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., wiąże się z rozstrzygnięciem kwestii, czy organy podatkowe w sposób poprawny wymierzyły podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, która położona jest na terenie Gminy R. i ma powierzchnię [...] m2 ([...] ha), za miesiące od [...] do [...] 2007 r.

Organy podatkowe obu instancji uznały, że na nieruchomość, objętą obowiązkiem podatkowym składają się związane z działalnością gospodarczą – grunty, budynki oraz budowle. Posłużono się przy tym definicją zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.), w świetle której za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy uznać - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Konsekwencją takiej kwalifikacji nieruchomości, jest jej opodatkowanie wg najwyższych stawek podatkowych.

10. Ze stanowiskiem organów nie zgadza się strona skarżąca, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego (tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), jak i unormowań regulujących zasady postępowania podatkowego (w tym zwłaszcza art. 120, 200, 210 § 1 pkt , 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).

Art. 120 o.p. wyraża zasadę praworządności, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z kolei z art. 200 § 1 tej ustawy wynika, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Art. 210 § 1 pkt 4 o.p. nakazuje organowi podatkowemu powołać w decyzji jej podstawę prawną a § 4 tego artykułu określa wymogi dotyczące uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji. Zgodnie z tym ostatnim unormowaniem uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie strony skarżącej organ naruszył również przepisy art. 87 oraz 32, w związku z art. 8 Konstytucji RP.

11. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz w związku z art. 135 P.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. Z tych względów, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Wypada jednakowoż zauważyć w tym miejscu, iż w sprawie będącej tutaj przedmiotem rozpoznania zapadł już wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 609/09). Zatem Sąd obecnie nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Sąd ten jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Z kolei w myśl art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Sformułowana w tym artykule zasada, w myśl której "ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ" oznacza, że także w przyszłości, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd i organ, będą związani oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ona uchylona w prawem określonym trybie i oczywiście o ile nie uległy zmianie przepisy prawne stanowiące podstawę oceny w danej sprawie.

W rozpatrywanym przypadku, po wydaniu ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie uległy zmianie przepisy mające zastosowanie w sprawie, jak też nie zostały ujawnione nowe okoliczności stanu faktycznego, w świetle których dokonana przez sąd II instancji ocena straciłaby swoją aktualność.

12. W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną jest niezastosowanie przez organ odwoławczy dyspozycji przywołanego wyżej art. 200 § 1 o.p. Samorządowe kolegium odwoławcze nie poprzedziło wydania zaskarżonej decyzji wyznaczeniem stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Stosownie do unormowania zawartego w art. 235 o.o., obowiązek ten ciąży również na organie podatkowym. Istotne w tym przypadku jest natomiast ustalenie, czy naruszenie tego unormowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.o.p.s.a.). Wskazać trzeba, że z treści uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 25 kwietnia 2005 r. (FPS 6/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 66) wynika, że naruszenie art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tym to obowiązkiem sądu badającego tę zależność jest uwzględnienie również i tego faktu, że jest to uprawnienie strony, którego co do zasady organ podatkowy nie powinien jej pozbawiać.

Rozpatrujący sprawę skład orzekający podziela stanowisko NSA zawarte w ww. wyroku, że w sprawie niniejszej, co nie może budzić wątpliwości, postępowanie przed organem pierwszej instancji zawierało szereg wadliwości, łącznie z niewskazaniem w decyzji podstawy prawnej rozstrzygnięcia lub ustalenia daty płatności części zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości przed dniem powstania tego zobowiązania, zaś samo postępowanie zostało przez ten organ ograniczone do niezbędnego minimum. Już chociażby to nakazywało organowi odwoławczemu, który nie prowadził żadnego postępowania, do wyznaczenia siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Na taką konieczność (obowiązek) wskazuje również fakt, że od samego początku istniał spór co do prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych nieruchomości, a w konsekwencji prawidłowości ich opodatkowania właściwymi stawkami podatkowymi. Zasadność zarzutów skargi potwierdza późniejsze postępowanie samorządowego organu odwoławczego, który w analogicznym stanie faktycznym i prawnym na skutek zgłoszonych wniosków dowodowych uchylił decyzję organu pierwszej instancji, co w dalszej konsekwencji, w przypadku decyzji skierowanej do K. S., doprowadziło do wydania decyzji o innej treści niż pierwotnie (por. decyzja SKO w C. z [...] r. wydana wobec skarżącego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oraz decyzje Wójta Gminy R. z [...] r. i [...] r. wydane wobec K. S. w przedmiocie podatku od nieruchomości za [...] – [...] 2009 r. i za 2010 r.).

Sąd jest również zdania, że zaskarżona decyzja narusza art. 187 § 1 i 188 o.p. Zgodnie z tymi unormowaniami organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1), a żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188). Za wadliwe uznać należy twierdzenie samorządowego organu odwoławczego, że skarżący mając zapewniony czynny udział w postępowaniu nie wykazał , mimo że to na nim spoczywał ciężar dowodu, że nabyta nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przede wszystkim, co zostało wykazane wyżej skarżący został pozbawiony czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Mimo tego na etapie postępowania odwoławczego zgłaszał określone wnioski dowodowe, o przeprowadzeniu których mógł zadecydować wyłącznie organ prowadzący postępowanie podatkowe. Nie przeprowadzając ich (odmawiając ich przeprowadzenie) organ podatkowy w sposób mający oczywisty wpływ na wynik sprawy naruszył art. 188 o.p., bowiem nie może budzić żadnych wątpliwości że oględziny mają znaczenie dla sprawy, bowiem w określonych sytuacjach właśnie oględziny mogą wykazać, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Z kolei z art. 187 § 1 o.p. wynika, że to na organie podatkowym spoczywa ciężar dowodu, również w odniesieniu do wykazania, czy ze względów technicznych przedmiot opodatkowania może być opodatkowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odmienne rozumienie tego przepisu przez samorządowy organ odwoławczy, który tylko z tych powodów odmówił przeprowadzenia dowodu z oględzin, jest naruszeniem prawa w stopniu mającym oczywisty wpływ na wynik sprawy.

Co się tyczy pozostałych zarzutów procesowych, w ocenie Sądu, nie miały one bezpośredniego wpływu na wynik sprawy, jakkolwiek wskazane wyżej uchybienia skutkowały również naruszeniem art. 120, art. 124 i art. 210 § 4 o.p.

Za chybione uznać też nalezy zarzuty naruszenia art. 32 i art. 8 Konstytucji RP, skarżący bowiem nie wykazał, by zaskarżone orzeczenie naruszało którykolwiek z tych przepisów. W szczególności nie ma żadnych podstaw prawnych by kwestionować przepis prawa (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), który w określonym stanie faktycznym (grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) nakazuje opodatkować nieruchomość inną (wyższą) stawką podatkową.

13. Biorąc pod uwagę fakt naruszenia przepisów postępowania w stopniu wyżej wykazanym, nie jest na tym etapie możliwe ustosunkowanie się do zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Mimo, że skarżący w petitum skargi wskazuje na błędną wykładnię tego przepisu, przeprowadzoną przez organ odwoławczy, to jednak z treści uzasadnienia niezbicie wynika, że kwestionuje jego zastosowanie do istniejącego w rzeczywistości stanu faktycznego. Wytykając nieprzeprowadzenie oględzin nieruchomości (o co wnosił), kwestionuje np. kwalifikację budynku znajdującego się na nieruchomości. Wg organu ma on przeznaczenie gospodarcze, natomiast zdaniem skarżącego może on być kwalifikowany do budynków mieszkalnych. Strona zarzuca również niezweryfikowanie przez organ stanu technicznego pozostałych budynków i budowli, które w jej ocenie, z tychże względów technicznych nie mogą i nie mogły być wykorzystywane do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (przesłanka negatywna).

W konsekwencji uznać należy, że ocena poprawności zastosowania wskazanego wyżej przepisu prawa materialnego, możliwa będzie dopiero po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w sposób wolny od uchybień procesowych, z uwzględnieniem wskazań zawartych w tym wyroku.

14. W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną decyzję w całości, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. W punkcie drugim Sąd orzekł, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, do czego był zobligowany treścią art. 152 P.o.p.s.a.