Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 942/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Dorota Kwiatkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2018 r. sprawy ze skargi M. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 grudnia 2016 r. nr 1462-IPPP3.4512.747.2016.2.JF w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

1. [...] z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca/Spółka/Wnioskodawca) wystąpiła w dniu 6 października 2016 r. z wnioskiem (uzupełnionym w dniu 14 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Skarżąca posiada siedzibę w W. i działa na podstawie prawa [...]. Spółka ma status spółki [...], czyli spółki zbliżonej charakterem do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ma jednego wspólnika, będącego jednocześnie osobą nią zarządzającą. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów. Dostawy towarów dokonywane są na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od towarów i usług. Towary zamawiane są przez Spółkę u dostawcy z Chin i transportowane bezpośrednio z Chin na terytorium Polski (dostawca z Chin wystawia fakturę na Spółkę, a Spółka na nabywców z Polski). Skarżąca odpowiedzialna jest za rozliczenie importu towarów na terytorium Polski, a następnie dostawę towarów do nabywcy w Polsce. Nie ma w Polsce żadnych własnych zasobów ludzkich (nie zatrudnia pracowników, nie ma współpracowników). Za prowadzenie spraw Spółki odpowiada wyłącznie wspólnik będący jednocześnie osobą zarządzającą. Wnioskodawca posiada natomiast na terytorium Polski spółkę - córkę (spółka z o. o.), w której posiada 100% udziałów (dalej: Spółka PL). Spółka PL nie zatrudnia pracowników, a wszystkie czynności w jej imieniu wykonuje członek zarządu powiązany osobowo z członkiem zarządu Skarżącej.

Jak wskazano we wniosku, Spółka PL świadczy na rzecz Wnioskodawcy kompleksową usługę o charakterze marketingowym, logistycznym i szkoleniowym związaną ze sprzedażą towarów na terytorium Polski, za co otrzymuje wynagrodzenie. W ramach świadczonej usługi Spółka PL zobowiązana jest w szczególności do: działań marketingowych i informacyjnych związanych z towarami sprzedawanymi przez Spółkę, odbioru i przechowywania towarów wysyłanych z Chin, wysyłania lub transportowania towarów do nabywców w Polsce oraz przeszkolenia nabywców z zasad używania tych towarów. Jako miejsce dostawy towarów z Chin wskazany jest adres miejsca zamieszkania członka zarządu Spółki PL, skąd towar jest dostarczany do nabywców znajdujących się na terytorium Polski. Skarżąca zawarła w Polsce "umowę na usługi biurowe". Przedmiotem tej umowy jest udostępnienie Spółce PL adresu nieruchomości położonej w Polsce, jako adresu korespondencyjnego w związku z prowadzoną działalnością oraz zorganizowanie obsługi biurowej Spółki. Obsługa ta obejmuje odbieranie wszelkiej korespondencji, umożliwienie jej przedstawicielom osobistego odbierania korespondencji w godzinach otwarcia biura, możliwość wysyłania własnej korespondencji za pośrednictwem biura (w uwzględnieniem limitów wynikających z umowy) oraz skanowanie i przesyłanie otrzymanej korespondencji na adres mailowy. Przedmiot umowy nie obejmuje udostępniania Spółce powierzchni biurowej. Umowa ma na celu udostępnienie adresu do korespondencji, bez udostępnienia powierzchni biurowej. Przy czym w czasie pobytu wspólnika Spółki w Polsce, korzysta on z usługi wynajmu miejsca biurowego czy sali szkoleniowej, ale jest to wynajem na godziny lub dni (na zasadach coworkingu). Poza tym Skarżąca nie posiada oraz nie wynajmuje w Polsce biura, magazynów lub innych nieruchomości.

Wnioskodawca w 2015 i 2016 r. zakupił w Polsce m.in.: usługi obsługi należności celnych, usługi reklamowe, usługi tłumaczeniowe, usługi marketingowe, usługi transportowe, usługi druku katalogów i ulotek, usługi projektowania i pozycjonowania strony internetowej, usługi projektowania (logo, ulotki, baner, katalogi oraz reklamy), usługi prawnicze (regulamin strony internetowej). Skarżąca nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od wartości dodanej w W. ze względu na nieprzekroczenie limitu sprzedaży powodującego obowiązek takiej rejestracji ([...] funtów). Spółka nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce.

Skarżąca wskazała, że nabywcami towarów są podmioty, będące podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze. zm., dalej: ustawa o VAT), posiadające siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wskazała również, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży specjalistycznych urządzeń do diagnostyki organizmu, w tym: urządzenia do analizy niedoboru witamin i minerałów, urządzenia do biorezonansu ludzkiego organizmu i urządzenia do przeprowadzania testu elektrodermalnego. Towary są przechowywane przez spółkę PL wyłącznie w domu należącym do członka zarządu spółki PL przez różne okresy (nie dłuższe niż około 1 miesiąca). Spółka PL nie świadczy usług wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Poza świadczeniem usług na rzecz Wnioskodawcy spółka PL zajmuje się m.in. działalnością szkoleniową i prowadzi sklep internetowy.

Skarżąca stwierdziła, że umowa między nią a Spółką PL została zawarta w dniu 29 kwietnia 2016 r., na czas nieokreślony. Natomiast umowa o świadczenie usług biurowych została zawarta na czas nieokreślony.

Spółka pokreśliła, że w czasie swoich pobytów w Polsce M. H. (członek zarządu Spółki) zajmuje się różnymi sprawami związanymi z jej działalnością, w tym np. kontaktami z obecnymi lub potencjalnymi klientami, spotkaniami z podmiotami odpowiedzialnymi za świadczenie usług na rzecz Spółki oraz szkoleniem pracowników spółki PL odpowiedzialnych za świadczenie usług na jej rzecz. Odnośnie do czasu pobytu M. H. w Polsce, wskazano, ze to jest on bardzo zróżnicowany. W 2016 r. były to zarówno krótkie, jak i dłuższe pobyty. Przebywał on w Polsce w okresie od 9 do 16 sierpnia 2016 r. od 1 do 9 września 2016 r., od 13 września do 24 października 2016 r. W 2015 r. oraz w 2017 r. przebywał (planuje) przebywać co do zasady w W.. Końcowo wskazano, że jego pobyt w Polsce wiąże się nie tylko ze sprawami zawodowymi, ale również sprawami prywatnymi.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Skarżąca wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na pytania:

- Czy Spółka posiada w Polsce stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT?

- Czy jeśli Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 i art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku opisanych transakcji sprzedaży podatnikiem VAT jest wyłącznie nabywca towarów, a Spółka nie rozlicza podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie posiada ona w Polsce stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Nie zostało bowiem spełnione kryterium stałości działalności (dalej: SMPD) w Polsce. Spółka nie ma w Polsce stałego zaplecza biurowego oraz nie posiada w Polsce zaplecza personalnego, koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej ani zaplecza technicznego. W jej ocenie adres korespondencyjny jest niewystarczający do stwierdzenia, że podmiot posiada zaplecze techniczne kreujące SMPD. Wyjaśniła również, że nie będzie w Polsce właścicielem albo najemcą magazynów lub innych nieruchomości przeznaczonych do przechowywania towarów.

Odwołując się do orzecznictwa TSUE stwierdziła, że w przedstawionym stanie faktycznym nie można mówić, że część działalności gospodarczej prowadzona przez Spółkę w Polsce jest niezależna od głównej działalności gospodarczej prowadzonej w W.. Tym samym nie można mówić o SMPD w Polsce.

Podkreśliła, że Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników lub współpracowników, a tym samym nie ma zaplecza personalnego koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka korzysta z usług Spółki PL w zakresie obsługi transakcji sprzedaży towarów, ale są to usługi świadczone przez odrębny podmiot (odrębnego od Spółki przedsiębiorcę). Spółka korzysta w Polsce z wynajmu miejsca biurowego oraz sali szkoleniowej na godziny lub dni na zasadach coworing, a więc nie ma stałego zaplecza biurowego w Polsce. Wedle Skarżącej cała działalność gospodarcza Spółki jest koordynowana i zarządzana przez jedną osobą. Działalność w Polsce nie posiada samodzielności w podejmowaniu decyzji lub zawieraniu umów z nią związanych w stosunku do działalności głównej w W..

Odnośnie do kwestii zawartej w pytaniu drugim, Spółka uznała, że wszystkie warunki stosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT są spełnione w omawianym stanie faktycznym i w związku z tym w przypadku opisanych transakcji sprzedaży podatnikiem VAT jest wyłącznie nabywca towarów, a Spółka nie rozlicza podatku należnego.

2. Minister Finansów (dalej: Minister/organ) wydał interpretację indywidualną z dnia [...] grudnia 2016 r., w której uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Powołał się na z art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 2 i art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT oraz rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stwierdzając, że Wnioskodawca spełniał przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Zdaniem organu dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały. tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Minister uznał, że w stworzonej strukturze działalności, kryterium stałości wynikało z zaangażowania w zadania realizowane w ramach modelu nabycia przez Skarżącą usługi marketingowo-logistyczno-szkoleniowej, w ramach której towary Wnioskodawcy dostarczane są do Polski, gdzie są składowane do jednego miesiąca oraz sprzedawane nabywcom krajowym z jednoczesnym przeszkoleniem używania tych towarów.

Skarżąca, wedle Ministra, dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka w W. prowadzi działania dotyczące zakupu towarów z Chin, a nabywane towary dostarczane są do Polski, do magazynu spółki zależnej, co przekładało się na uznanie opisanej działalność jako stałej i długoplanowej (czas nieograniczony).

Minister uznał, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych ani personalnych na terenie kraju, jednak za istotne było ekonomiczne wykorzystanie ludzi, narzędzi i sprzętu. W ocenie organu Skarżąca decydując się na prowadzenie obsługi dystrybucyjnej z terytorium Polski i zlecając Spółce zależnej świadczenie usługi marketingowo-logistyczno-szkoleniowej podejmowała działania gospodarcze za pośrednictwem spółki zależnej.

Minister zwrócił również uwagę na okoliczność, że Spółka PL kapitałowa powiązana jest z Wnioskodawcą i jest od niej kapitałowo zależna. Poza powiązaniami o charakterze kapitałowym między wspólnikiem Wnioskodawcy będącym jednocześnie jedyną osoba zarządzającą a Spółką PL istnieją powiązania osobowe (jedyny członek zarządu Spółki jest powiązany osobowo z członkiem zarządu Spółki PL). Za istotną uznano okoliczność, iż osoba zarządzająca przedsiębiorstwem Wnioskodawcy w W. przez powiązania osobowe (i kapitałowe) posiada wpływ na wszelkie czynności Spółki PL. Na skutek powyższego Minister stwierdził, że nie można mówić o niezależności działań, niezależności podejmowanych decyzji czy też interesów tych spółek.

Odnośnie do argumentu o braku pracowników zatrudnionych na terytorium Polski, wskazano, że zatrudnienie bądź też ilość pracowników powinno być rozpatrywane nie w kategoriach liczbowych, ale w zależności od rodzaju prowadzonej działalności. W rozpatrywanej sprawie na krótkie okresy do Polski przyjeżdża jedyny wspólnik, a więc 100% osób pracujących dla Wnioskodawcy. Zatem pobyt w Polsce jedynego wspólnika i jednocześnie osoby zarządzającej działalnością Wnioskodawcy jest związany z tą działalnością i dotyczy np. kontaktów z obecnymi lub potencjalnymi klientami, spotkań z podmiotami odpowiedzialnymi za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy. Jest on również odpowiedzialny za dostawę towarów do nabywcy w Polsce. Ponadto cala działalność gospodarcza Spółki jest koordynowana i zarządzana przez jedną osobą, a więc nie można uznać, że działalność w Polsce jest prowadzona niezależnie od działalności głównej oraz działalność w Polsce nie posiada samodzielności w podejmowaniu decyzji lub zawieraniu umów z nią związanych w stosunku do działalności głównej w W..

Minister skonstatował, że osoba zarządzająca Spółką jest uznana za zaplecze personalne w Polsce, które statuuje stale miejsce prowadzenia działalności Wnioskodawcy. Natomiast w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej w postaci oferowanego adresu korespondencyjnego oraz powierzchni magazynowej w domu jedynego wspólnika Spółki PL stanowiły, wedle organu wystarczającą podstawę do uznania ich za zaplecze techniczne działalności gospodarczej Spółki prowadzonej na terytorium Polski. Towar przechowywany jest w domu członka zarządu Spółki PL. Dostępność zaplecza Spółki PL uznano za porównywalną do dostępności zaplecza własnego Wnioskodawcy.

W konsekwencji, Minister uznał, że spełnione zostały przez Wnioskodawcę kryteria posiadania w Polsce działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Wedle organu, Skarżąca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z taką opinią Ministra, uznał, że odpowiedź na pytanie nr 2 było bezprzedmiotowe i wynika z odpowiedzi na pierwsze pytanie. Minister, w odpowiedzi z 19 stycznia 2017 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, odmówił zmiany zaskarżonej interpretacji.

3. Skarżąca złożyła skargę na powyższą interpretację indywidualną do WSA w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. W skardze Skarżąca zarzuciła Ministrowi błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w związku z art. 11 ust. 1, art. 11 ust. 2 i art. 53 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W uzasadnieniu przedstawiła przebieg postępowania, ponowiła argumentację wyrażoną we wniosku o wydanie interpretacji. Zakwestionowała stwierdzone przez organ posiadanie w Polsce stałej struktury w zakresie zaplecza personalnego koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej ani zaplecza technicznego.

4. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał swoje wcześniejsze ustalenia i stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga na interpretację indywidualną nie jest zasadna.

1. W myśl art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych (obecnie: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a O.p.) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Indywidualna interpretacja jest rozstrzygnięciem wydawanym na gruncie określonej sytuacji faktycznej (dotyczy skutków podatkowych, jakie "przewiduje" interpretowany przepis prawa podatkowego w przypadku zaistnienia tej, ściśle określonej sytuacji faktycznej). Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), o którym mowa w art. 14b § 3 O.p. to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny. W ramach postępowania, którego przedmiotem jest udzielenie interpretacji organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, lecz odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Okoliczność faktyczna, która nie została podana we wniosku, nie może być dodana i poddana ocenie przez organ przy wydaniu interpretacji (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2017 r., sygn. akt I FSK 13/16).

Organ interpretujący nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji. Jego rolą jest ocenić stanowisko wnioskodawcy przez pryzmat przedstawionego stanu faktycznego jako prawidłowe albo nieprawidłowe. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma jedynie udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3473/15). Taka też ocena została wydana w niniejszej sprawie. Ocena ta jest, zdaniem Sądu, prawidłowa.

2. Strona zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w związku z art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (OJ L 77, 23.3.2011, s. 1–22; dalej rozporządzenie 281/2011).

Zdaniem Sądu, istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy Skarżąca w opisanym stanie faktycznym posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Z uwagi na to, że w słusznej ocenie organu interpretacyjnego, Skarżąca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, to art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie znajduje w ogóle zastosowania i nie było potrzeby dokonania jego wykładni.

3. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 2004/13), koncepcja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest pojęciem unijnym, ponieważ posługuje się nim Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 2006/112/WE). Jednocześnie wskazać należy, że w przepisach polskiej ustawy o VAT brak jest definicji pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej". Słusznie zatem organ interpretacyjny odwołał się w tym zakresie do przepisów prawa Unii Europejskiej oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/11 na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE (dotyczącego miejsca świadczenia usług) "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (...), które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Niezależnie od powyższego, stosownie do art. 53 rozporządzenia 282/11, na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług.

Definicje zawarte w rozporządzeniu 282/11 w znacznym stopniu uwzględniają dotychczasowe orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości. W orzeczeniach tych w szczególności można odnaleźć wskazówki w jaki sposób rozumieć kryterium "zasobów ludzkich i technicznych", czy też kryterium "stałości".

4. Jednym z pierwszych orzeczeń, którego przedmiotem było pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej był wyrok z dnia 4 lipca 1985 r., (Gunter Berkholz, 168/84), w którym Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności jest to miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej ze stałej obecności zarówno osób, jak i zaplecza technicznego. W orzeczeniu tym zauważono, że konieczna jest obecność osób "obsługujących" owe miejsce prowadzenia działalności. Jeśli nie ma stałego personelu, to choćby w danym miejscu znajdowała się infrastruktura techniczna i rzeczowa, nie można mówić o istniejącym tam stałym miejscu prowadzenia działalności. W kolejnym orzeczeniu (Faaborg-Gelting Linien A/S p. Finanzamt Flensburg, C-231/94) Trybunał również uznał, że dla przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest znajdowanie się w tym miejscu stałego personelu i urządzeń technicznych niezbędnych do świadczenia danych usług, a nadto wymagana jest określona minimalna skala działalności. Trybunał przyjął, że gdy podatnik nie posiada na danym terytorium własnych pracowników ani struktury organizacyjnej, które pozwoliłyby na prowadzenie tam działalności, to nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności (por. wyrok w sprawie ARO Lease BV vs Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, C-190/95). W sprawie Planzer Luxembourg (C-73/06) odwołując się do dotychczasowego orzecznictwa, Trybunał uznał, że "istnienie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz; wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. cytowany wyrok w sprawie ARO Lease). Dalej Trybunał wyjaśnił, że w odniesieniu do działalności transportowej stałe miejsce prowadzenia oznacza "co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu, a także miejsce postoju pojazdów służących wykonywaniu tej działalności (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 19 i 27, a także wyrok z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie C-390/96 Lease Plan).

Z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości wynika zatem, że ze stałym miejscem prowadzenia działalności (innym niż miejsce siedziby podatnika) mamy do czynienia w przypadku, gdy w miejscu tym są stale obecne minimalne zasoby ludzkie i techniczne, które pozwalają wykonać dane usługi w sposób niezależny, jak również zachowana jest pewna minimalna skala działalności.

5. Pierwszą zatem z przesłanek, którą należy rozważyć celem ustalenia, że podmiot ma stałe miejsce prowadzenia działalności, to wystarczająca stałość tej struktury. Tylko struktura charakteryzująca się wystarczającą stałością może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Trybunał Sprawiedliwości charakteryzuje "wystarczającą stałość" w pierwszej kolejności poprzez odwołanie się do wystarczającego stopnia tej stałości (ARO Lease, C-190/95). W sprawie Planzer Luxembourg (C-73/06) stwierdzono, że "owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny". Zatem wystarczająca trwałość powinna być oceniana każdorazowo przez pryzmat konkretnego przypadku. Inny stopień trwałości będzie wystarczający np. przy nabywaniu usług dla potrzeb prowadzenia biura (czy to funkcjonującego w ramach oddziału, czy w ramach przedstawicielstwa), zaś inny będzie wymagany np. przy świadczeniu usług handlu gazem. Trybunał do tej pory nie wyjaśnił, czy decydujące kryterium (dla przyjęcia stałości) powinien mieć czas, czy zamiar podmiotu, który oceniany pod kątem stałego miejsca prowadzenia działalności. Innymi słowy - czy wystarczająco stała będzie placówka (struktura) funkcjonująca przez określony czas, czy też wystarczająco stałością będzie się charakteryzowała struktura, która została założona nie dla potrzeb przemijających, lecz "na stałe". Rzecznik Generalny P. M. w opinii do sprawy RAL ([...]) i in. C-452/03 stwierdził, m.in. że struktura organizacyjna powinna cechować się takim stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania. Wskazał także, że stała obecność personelu w lokalach przedsiębiorstwa przydaje danej strukturze cechy trwałości.

6. Drugą z przesłanek, którą należy wziąć pod uwagę przy kwalifikacji stałego miejsca prowadzenia działalności to odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Minimalna skala działalności zarówno w aspekcie personelu, jak i zaplecza technicznego była wskazana jako podstawowe kryterium wymagane dla zaistnienia stałego miejsca działalności w orzeczeniu z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie [...] p. [...] (C-231/94). W wyroku tym stwierdzono, że samo tylko świadczenie usług restauracyjnych na pokładach statków nie będzie spełniać przesłanek posiadania stałego zaplecza personalnego i technicznego, jakim powinno się charakteryzować stałe miejsce prowadzenia działalności. Dla uznania bowiem danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków: obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki. Bez czynnika ludzkiego dana struktura nie jest stałym miejsce prowadzenia działalności.

W tym orzecznictwie pojawiło się zagadnienie związane z tym, co należy rozumieć pod pojęciem "zaplecza personalnego". Czy powinni być to pracownicy danego podmiotu, czy też może być to personel zapewniany przez stronę trzecią?

W wyroku w sprawie [...] (C-190/95) Trybunał stwierdził, że brak stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zajmującej się udostępnianiem pojazdów w formie leasingu. W ocenie Trybunału nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności, gdy podatnik nie ma w danym państwie własnych pracowników ani odpowiedniej struktury organizacyjnej (w postaci zaplecza technicznego), które pozwoliłyby na prowadzenie działalności w tym miejscu. Trybunał utożsamił trwałą strukturę organizacyjną z taką strukturą techniczno-osobową, która w stopniu wystarczającym umożliwia sporządzanie umów bądź podejmowanie decyzji w zakresie zarządzania i w ten sposób umożliwienia niezależnego świadczenia usług. W tym przypadku Trybunał uznał, że brak odrębnych biur w państwie świadczenia usług i świadczenie usług przy pomocy pośredników prowadzących własną działalność gospodarczą powoduje, że podmiot de facto nie będzie mieć w danym państwie własnych pracowników ani struktury organizacyjnej, która pozwoliłaby na prowadzenie tam działalności gospodarczej. W opisywanym orzeczeniu TSUE opowiedział się zatem za poglądem, zgodnie z którym nie uznaje się za stały personel osób, które działają niezależnie, tj. nie są pracownikami danego podmiotu, w szczególności prowadzą działalność gospodarczą i działają jedynie w charakterze pośredników. Pogląd ten ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału. Kwestia działania za pomocą podmiotów trzecich była m.in. przedmiotem rozważań Rzecznika Generalnego w wyroku z dnia 12 maja 2005 r. sprawie RAL (C-452/03). Jak wynika z opinii Rzecznika Generalnego P.M. w sprawie niezbędne zaplecze osobowe może być zapewnione również poprzez wykorzystanie zasobów zewnętrznych, czyli poprzez tzw. outsourcing. Z kolei w orzeczeniu w sprawie [...] p. DFDS A/S (C-260/95) Trybunał stwierdził, że duńskie przedsiębiorstwo jako takie nie miało w Zjednoczonym Królestwie ani pracowników, ani własnych lokali. Jednakże przedsiębiorstwo duńskie uzyskało w drodze umów z angielską spółką zależną, działającą jako jej agent, zasoby ludzkie i techniczne niezbędne, aby świadczyć swe usługi turystyczne na terytorium Zjednoczonego Królestwa. Trybunał orzekł w tym kontekście, iż "przedsiębiorstwo umiejscowione w Zjednoczonym Królestwie funkcjonuje zaledwie jako oddział swojej jednostki macierzystej". Na podstawie tego orzeczenia można zająć stanowisko, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stale miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może więc "stworzyć" wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Ponadto, jak wskazał Rzecznik, "niezbędna struktura organizacyjna będzie nieuchronnie różnić się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy".

W świetle powyższych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że "kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników. Zasadnicze wydaje się istnienie stosownej struktury organizacyjnej, która jest konieczna i wystarczająca do świadczenia usług, natomiast sposób pozyskania niezbędnych do świadczenia tych usług zasobów ludzkich jest kwestią drugorzędną" (por. P. Skorupa, K. Wróblewska. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej a VAT- uwagi na tle przepisów rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 oraz orzecznictwa TSUE, Przegląd Podatkowy nr 7 z 2003, s. 23 i następne).

Zwrócić również należy uwagę, że w pisemnych uwagach do sprawy RAL Komisja podkreśliła, że niezbędna "struktura organizacyjna" będzie nieuchronnie różnić się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy. Inne zatem będzie zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne dla odbioru i wykorzystania usług biurowych, zaś inne - dla odbioru i wykorzystania usług remontu statków, czy też handlu gazem. Powyższa struktura ma mieć również odpowiednie zaplecze techniczne. To czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług (w tym przypadku sprzedaży). W kontekście świadczonych usług za odpowiednią została uznana taka struktura, w ramach której istnieje co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu, oraz takie środki, które służą faktycznemu wykonywaniu danych czynności (por. sprawę [...], C-73/06).

Z powyższego wynika że dla ustalenia, czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne (składające się na odpowiednie zaplecze techniczne) były własnością tego podmiotu. Istotne jest natomiast to, aby miał on nad nimi faktyczne władztwo tak, aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu (konsumowaniu) usług, bądź przy ich świadczeniu.

7. Zdaniem Sądu, spór w zaskarżonej interpretacji nie dotyczy zaplecza personalnego Skarżącej dotyczącej jedynego wspólnika (z czym Skarżąca się zgadza), ale terytorium jego działania. W opinii Skarżącej osobę zarządzającą należy terytorialnie łączyć z W., a nie z działalnością w Polsce. W spornej sprawie należy jednak zwrócić uwagę, że osoba zarządzająca bywa regularnie w Polsce. Są to (i będą) pobyty o charakterze krótkotrwałym, ale pobyty te są (będą) zaplanowane, powtarzające się przez czas nieokreślony i związane są (będą) z działalnością gospodarczą. Świadczy o tym między innymi: wynajęcie w tym czasie biura, prowadzenie szkoleń dla pracowników Spółki PL, spotkania biznesowe (z klientami, z podmiotami świadczącymi usługi na rzecz Wnioskodawcy).

W opinii Sądu o tym, że Skarżąca posiada w Polsce stałe miejsce świadczenia działalności gospodarczej świadczy kilka wzajemnie powiązanych przesłanek.

Po pierwsze - pobyty osoby zarządzającej będącej jedynym wspólnikiem i tym samym jedyną osobą prowadzącą działania w imieniu Skarżącej są jednocześnie pobytem całego personelu Skarżącej. Z uwagi na to, że każdorazowy pobyt w Polsce podporządkowany jest działalności gospodarczej (jest zaplanowany i systematyczny) oraz związany jest z wynajęciem biura w celach służbowych, to należy przypisać mu stały charakter. Sama Skarżąca działalności w W. nie przypisuje całości podejmowanych działań gospodarczych twierdząc, że "(...) zasadnicza działalność gospodarcza związana ze sprzedażą towarów jest wykonywana w W. przez osobę zarządzającą Spółką". Świadczy to o tym, że nie cała działalność prowadzona jest na terytorium W. i nie tylko przez osobę zarządzającą.

Po drugie – istotna część obsługi sprzedaży towarów Skarżącej w Polsce należy do Spółki PL - podmiotu działającego na rzecz Skarżącej i odpowiedzialnego za działania marketingowe, odbiór i przechowywanie towarów, wysyłanie lub transport towarów do nabywców w Polsce. Wymienione czynności nie są czynnościami wyłącznie pomocniczymi. Bez nich niemożliwe byłoby prowadzenie działalności Skarżącej polegającej właśnie na sprzedaży konkretnych towarów. Spółka PL chociaż nie podejmuje decyzji zarządczych dotyczących działalności Skarżącej, to jej działalność stanowi niezbędny element działań Skarżącej prowadzonych na terytorium Polski dotyczących czynności sprzedaży towarów Skarżącej. Biorąc pod uwagę znaczenie dla Skarżącej usług świadczonych przez Spółkę PL, wykonywane działania Spółki PL należy rozumieć w kontekście czynności pomocniczych nie jako dodatkowe i bez istotnego znaczenia, ale jako wspomagające i niezbędne dla czynności głównej. Jak wynika z przedstawionych okoliczności wskazanych we wniosku, usługi Spółki PL są konieczne dla działalności gospodarczej Skarżącej. Bez tych usług Skarżąca nie mogłaby dokonywać sprzedaży swoich towarów.

Po trzecie - Spółka PL poza obsługą towarów na zlecenie Skarżącej prowadzi dodatkowo szkolenia w zakresie obsługi sprzedawanych urządzeń. Wobec tego sprzedawane urządzenia są na tyle specjalistyczne, że ich obsługa wymaga specjalistycznego szkolenia. Do tych szkoleń pracowników Spółki PL przygotowuje osoba zarządzająca Skarżącej podczas systematycznych pobytów na terytorium Polski. Zatem czynności wykonywane przez pracowników Spółki PL nie są czynnościami niezależnymi od Skarżącej, ale czynnościami wymagającymi instrukcji (szkolenia) przez Skarżącą. Nie można zatem mówić o zupełnej swobodzie działań Spółki PL, ale o wykonywaniu ściśle określonych i specjalistycznych czynności wymagających instruktarzu ze strony Skarżącej.

Po czwarte - w sytuacji licznych pobytów w Polsce osoby zarządzającej działalnością Skarżącej oraz wykonywania dla Skarżącej ściśle określonych usług przez Spółkę PL, można uznać, że Skarżąca posiada w Polsce zaplecze personalne charakteryzujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą, aby umożliwić Skarżącej dokonywanie dostawy towarów na terytorium Polski.

Po piąte - odnosząc się do istnienia w Polsce zaplecza technicznego Skarżącej wskazać należy, że prawo i orzecznictwo unijne pozostawia uznaniu interpretacyjnemu istnienie danego zaplecza technicznego za "stałe" w stopniu "wystarczającym". Zatem w praktyce musi istnieć struktura zaplecza technicznego uznana za wystarczającą, aby możliwe było dokonywanie dostawy towarów lub świadczenie usług. Skarżąca podnosi, że istnienie punktu kontaktowego w Polsce to za mało, aby mówić o zapleczu technicznym Skarżącej. Skarżąca wynajmuje jednak również w Polsce biuro oraz salę szkoleniową. Skarżąca podnosi, że dzieje się to "w zależności od potrzeb". Zdaniem Sądu, skoro najem na godziny lub też dni jest wystarczający dla zaspakaja potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, to uznać należy, że zaspakajanie tych potrzeb jest "wystarczające". Spełnia zatem przesłankę istnienia zaplecza technicznego w stopniu "wystarczającym" dla prowadzenia działalności na terytorium kraju. Nie można zgodzić się ze Skarżącą, że zaplecze techniczne powinno mieć charakter stały. Struktura i stałość tego zaplecza powinna być "wystarczająca" dla danej działalności. W opinii Sądu - jest wystarczająca, aby umożliwić sprzedaż urządzeń sprowadzanych przez Skarżącą z Chin na terytorium Polski.

Po szóste - rodzaj prowadzonej działalności łączy się z koniecznością posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego oraz personalnego. Wobec tego wielkość i rodzaj posiadanego zaplecza należy oceniać przez pryzmat potrzeb podejmowanej aktywności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów. Nie jest to działalność prowadzona na szeroką skalę. Świadczy o tym obrót nieprzekraczający limitu sprzedaży powodującego obowiązek rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej w W. oraz niezatrudnianie pracowników przez Spółkę oraz Spółkę PL, ilość oraz rodzaj towarów i ich przechowywanie w domu (jedynego) wspólnika Spółki PL. Zasadnicza aktywność w ramach działalności gospodarczej sprowadza się do zamówienia towarów u dostawcy ze wskazaniem jako miejsce dostawy towarów adresu zamieszkania członka zarządu Spółki PL. Towar jest dostarczany Spółce PL, która nie zatrudnia pracowników, a wszystkie czynności w jej imieniu wykonuje jedyny członek zarządu, by następnie w ramach świadczonej usługi wysłać lub przetransportować towary do polskich nabywców oraz przeszkolić nabywców w zakresie używania dostarczonych towarów. Działalność prowadzona we wskazany sposób i na opisaną skalę (zarówno ilości towarów mieszczących się w domu i nie wymagających magazynów, wielkość obrotów, brak konieczności zatrudniania pracowników, braku spotkań z dostawcą z Chin, braku posiadania stałego biura) nie wymaga skomplikowanego i rozbudowanego zaplecza technicznego ani personalnego. Dla tak skonstruowanej struktury działań gospodarczych wystarczającym jest posiadanie miejsca w postaci adresu korespondencyjnego wraz z obsługą korespondencji, a wynajęcie czy też posiadanie nieruchomości przeznaczonych do przechowywania towarów nie jest konieczne. Wobec tego bez względu na argumentację Wnioskodawcy, że posiadanie wyłącznie adresu korespondencyjnego i korzystanie z miejsca biurowego i sali szkoleniowej wynajętych na zasadzie coworkingu (na godziny lub dni) przy braku własności czy też umowy najmu biura, magazynów lub innych nieruchomości przeznaczonych do przechowywania towarów nie można uznać za przesłankę wskazującą na istnienie zaplecza technicznego działalności Wnioskodawcy - w ocenie Sądu - dla prowadzenia działalności gospodarczej w istniejącym kształcie jest wystarczające do uznania za spełnienie przesłanki obecności zaplecza technicznego działalności Wnioskodawcy. Zatem w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej w postaci oferowanej przez Spółkę adres korespondencyjny oraz powierzchnia magazynowa w domu jedynego wspólnika Spółki PL są wystarczające do uznania ich za "zaplecze techniczne" działalności gospodarczej Spółki prowadzonej na terytorium Polski.

Po siódme - w strukturę prowadzonej działalności wpisuje się również przechowywanie towarów Skarżącej przez Spółkę PL z wykorzystywaniem domu jedynego wspólnika Spółki PL jako zaplecza technicznego Skarżącej. Skarżąca podnosi, że prywatny dom wspólnika nie może zostać uznany za zaplecze techniczne Skarżącej. Zdaniem Sądu, skoro Spółka PL wykorzystuje dom jedynego wspólnika do przechowywania towarów Skarżącej, to w tej części dom ten staje się również częścią związaną z działalnością gospodarczą Spółki PL, a tym samym działalnością Skarżącej.

8. W opinii Sądu, przedstawione okoliczności sprawy przesądzają, że w sprawie będącej przedmiotem sporu Skarżąca posiada wystarczające zaplecze techniczne i personalne do uznania działań w opisanym kształcie prowadzonych w Polsce przez osobę zarządzającą oraz Spółkę PL za prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski polegającej na sprzedaży towarów sprowadzanych z Chin w ilości, jaką jest w stanie obsługiwać stworzona struktura działalności Skarżącej. W stworzonej strukturze działalności Spółki, kryterium stałości wynika z zaangażowania w zadania realizowane w ramach modelu nabycia usługi marketingowo-logistyczno-szkoleniowej, w ramach której towary Wnioskodawcy dostarczane są do Polski, gdzie są składowane do jednego miesiąca oraz sprzedawane nabywcom krajowym z jednoczesnym przeszkoleniem w zakresie używania tych towarów. Zatem pomimo, że Spółka w W. prowadzi działania dotyczące zakupu towarów z Chin, a nabywane towary dostarczane są do Polski (do magazynu spółki zależnej) a następnie towary te sprzedawane są po podatników krajowych jednocześnie przeszkolonych przez spółkę zależną (której pracowników wcześniej szkoli Skarżąca) do używania tych towarów, to taka działalność o charakterze stałym i długoplanowym (czas nieograniczony) potwierdza istnienie wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych na terytorium Polski. Tym samym, należy stwierdzić, że Skarżąca dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Skarżącą stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przypomnieć należy, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. W rozpatrywanej sprawie chociaż formalnie Skarżąca nie posiada zasobów technicznych ani personalnych na terenie Polski, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie osób, narzędzi i sprzętu. W tym zakresie uprawnione jest stanowisko, że Skarżąca decydując się na prowadzenie obsługi dystrybucyjnej z terytorium Polski i w tym celu zlecając Spółce zależnej świadczenie usługi podejmuje działania gospodarcze za pośrednictwem spółki zależnej.

Usługi świadczone przez Spółkę PL jako odrębnego przedsiębiorcę na rzecz Skarżącej dotyczą transakcji sprzedaży towarów, ale są to usługi świadczone przez podmiot zależny od Skarżącej, tj. podmiot, w którym Skarżąca posiada 100% udziałów. Przy czym zależność ta nie dotyczy wyłącznie własności Spółki PL, lecz dotyczy również powiązań osobowych jedynego członka Skarżącej i jedynego wspólnika Spółki PL. Członek zarządu Skarżącej powiązany z członkiem zarządu Spółki PL, przebywa w W. oraz okresowo w Polsce. Wobec tego podejmowanie decyzji posiada również charakter zależności osobowej i dlatego nie można mówić o niezależności działań i decyzji obu podmiotów. W takich okolicznościach trudno zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszelkie procesy decyzyjne na terytorium Polski dokonywane są nie przez Wnioskodawcę, ale przez niezależnego przedstawiciela. W opisanej sprawie towar przechowywany jest w domu członka zarządu Spółki PL, zatem dostępność zaplecza Spółki PL jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego Wnioskodawcy. Zatem Wnioskodawcy przysługuje taka sama kontrola nad zapleczem personalnym (i także technicznym) jak Spółce PL.

Sama Spółka wskazała, że cała działalność gospodarcza Spółki jest koordynowana i zarządzana przez jedną osobą, a więc nie można uznać, że działalność w Polsce jest prowadzona niezależnie od działalności głównej oraz działalność w Polsce nie posiada samodzielności w podejmowaniu decyzji lub zawieraniu umów z nią związanych w stosunku do działalności głównej w W.. Z powyższego wynika, że działalność Skarżącej na terenie Polski ma charakter wystarczająco stały i zorganizowany. Przedmiotowe czynności wykonywane na terytorium Polski są istotną częścią działalności prowadzonej przez Skarżącą. W ramach stworzonej struktury działalności Skarżąca ma możliwość sprzedaży urządzeń dla kontrahentów.

Zdaniem Sądu, należy stwierdzić, że chociaż formalnie Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych w postaci magazynów czy biur na terenie kraju, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie osób i sprzętu. W tym zakresie uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca decydując się na miejsce składowania oraz dostawy towarów (specjalistycznych urządzeń do diagnostyki organizmu) na rzecz polskich podatników zleca Spółce PL, czynności związane z obsługą nabytego przez Skarżącą towaru, w tym magazynowanie i dostarczenie nabywcom. Poza tym na terytorium Polski Skarżąca sama podejmuje działania w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, w tym wynajmuje dla celów działalności biuro oraz adres korespondencyjny z obsługą korespondencji.

Biorąc pod uwagę powyższe uzasadnienie w odniesieniu do okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Skarżąca posiada faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym, bowiem jest w stanie odpowiednio wykorzystywać je przy nabywaniu i wykorzystywaniu usług. Zatem, nie można zgodzić się ze Skarżącą, że Spółka nie dysponuje na terenie Polski takim zapleczem.

Wbrew twierdzeniu Skarżącej, organ interpretacyjny dokonał właściwej oceny regulacji unijnych uznając, że zostaną spełnione przez Skarżącą kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym, zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem i infrastrukturą techniczną, a dokonywaniem sprzedaży towarów Skarżącej. W tych okolicznościach nie potwierdziły się zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów.

9. Zdaniem Sądu, w świetle przedstawionej argumentacji, skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Wydana interpretacja indywidualna zawiera prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego oraz nie narusza przepisów postępowania. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 Ppsa, orzekł jak w sentencji.