Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1227/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 24
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 7 ust. 5, art. 9 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Teza: Decyzja określająca wysokość straty - na podstawie art. 24 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. W przypadku odliczenia straty termin do wydania decyzji określającej stratę rozpocznie swój bieg od początku terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego wysokość została określona przy uwzględnieniu odliczonej straty podatkowej. Jeżeli natomiast w terminach z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  lub 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie odliczył straty, prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty podatkowej nie będzie czasowo ograniczone, ponieważ nieodliczona strata nie miała w takiej sytuacji wpływu na jakiekolwiek mogące podlegać przedawnieniu zobowiązanie.

TEZY

Decyzja określająca wysokość straty - na podstawie art. 24 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. W przypadku odliczenia straty termin do wydania decyzji określającej stratę rozpocznie swój bieg od początku terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego wysokość została określona przy uwzględnieniu odliczonej straty podatkowej. Jeżeli natomiast w terminach z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  lub 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie odliczył straty, prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty podatkowej nie będzie czasowo ograniczone, ponieważ nieodliczona strata nie miała w takiej sytuacji wpływu na jakiekolwiek mogące podlegać przedawnieniu zobowiązanie.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Tomasz Zborzyński, NSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Maja Fabrowska, , po rozpoznaniu w dniu 23 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "D." sp. z o.o. z siedzibą w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1279/13 w sprawie ze skargi "D." sp. z o.o. z siedzibą w N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie straty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 1 stycznia 2002 r. do 30 września 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od ""D." sp. z o.o. z siedzibą w N. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1279/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę D. Sp. z o.o. z siedzibą w N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 stycznia 2011 r. w przedmiocie określenia wysokości straty za rok podatkowy obejmujący okres od 1 stycznia 2002 r. do 30 września 2003 r.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

Skarżąca spółka została zawiązana na mocy umowy spółki z dnia 22 maja 2001 r., natomiast do Krajowego Rejestru Sądowego spółka wpisana została w dniu 12 czerwca 2001 r. Pierwsze zeznanie CIT-8 spółka złożyła za okres od 27 lipca 2001 r., do 30 września 2001 r., wykazując w nim przychody w wysokości 11.206,86 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 62.842,85 zł oraz stratę w wysokości 51.635,99 zł. Kolejne zeznanie CIT-8 spółka złożyła za okres od 1 października 2001 r. do 30 września 2002 r., wykazując w nim przychody w wysokości 100.709,90 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 617.159,22 zł oraz stratę w wysokości 516.449,32 zł. Natomiast w zeznaniu za okres od 1 października 2002 r. do 30 września 2003 r. spółka wykazała przychody w wysokości 528.926,20 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 642.146,54 zł oraz stratę w wysokości 113.220,34 zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku przeprowadził w spółce kontrolę skarbową, w toku której stwierdził, że w początkowym okresie swojej działalności spółka nieprawidłowo ustalała lata podatkowe. Zdaniem tego organu pierwszy rok podatkowy spółki trwał od dnia 12 czerwca 2001 r., (data wpisu spółki do KRS) do dnia 31 grudnia 2001 r., (a nie od 27 lipca 2001 r., do 30 września 2001 r.), natomiast kolejny rok podatkowy spółki w ocenie tego organu trwał - z uwagi na złożenie przez spółkę zawiadomienia o wyborze roku podatkowego - od dnia 1 stycznia 2002 r. do 30 września 2003 r.

W toku kontroli organ pierwszej instancji ustalił, że w okresie od dnia 1 stycznia 2002 r., do dnia 30 września 2003 r. spółka zaewidencjonowała w swoich księgach rachunkowych przychody w łącznej wysokości 579.401,65 zł oraz koszty podatkowe w wysokości 1.175.777,47 zł. Organ ten dokonał analizy przychodów i kosztów podatkowych spółki, po czym stwierdził, że w badanym roku podatkowym spółka zaniżyła przychody o kwotę 46.127,57 zł stanowiącą wartość otrzymanego przez nią nieodpłatnego świadczenia, a także zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 166.496,38 zł stanowiącą różnice kursowe od pożyczek.

W konsekwencji powyższy organ wydał decyzję z dnia 14 października 2010 r., w której określił spółce - za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2002 r., do 30 września 2003 r. - stratę w wysokości 383.751,87 zł. W wydanej decyzji organ uwzględnił ustalenia z kontroli (zwiększając przychody spółki o kwotę 46.127,57 zł oraz zmniejszając koszty podatkowe o kwotę 166.496,38 zł).

Od powyższej decyzji spółka odwołała się, wnosząc o jej uchylenie w całości.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z dnia 18 stycznia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Spółka zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie: przepisów prawa materialnego, tj. art. 11 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U 2000 r. Nr 54 poz. 654; dalej: u.p.d.o.p.), poprzez bezzasadne oszacowanie spółce przychodu z tytułu nieoprocentowanych pożyczek udzielonych przez "A." w W., art. 12 ust. 2, art. 12 ust. 6 pkt 4 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., art. 70 w zw. z art. 208 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm., dalej O.p.) poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie, art. 24, art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 210 § 1 pkt 4, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191, art. 199 O.p. poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie lub też błędne ich zastosowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej przez stronę decyzji z dnia 18 stycznia 2011 r.

Wyrokiem z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 245/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 stycznia 2011 r. Sąd I instancji za nieprawidłowe uznał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji sprowadzające się do zrównania pojęcia z art. 8 ust. 5 u.p.d.o.p., tj.: "rozpoczęcia działalności" z dniem nabycia osobowości prawnej przez spółkę. Odnosząc się natomiast do skargi w pozostałym zakresie, WSA uznał, że nie ma żadnych wątpliwości, iż przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło, że spółka na skutek zawartych umów uzyskała przychód z niepłatnego świadczenia.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2417/11 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię – art. 8 ust. 5 u.p.d.o.p., a w szczególności zawartego w nim zwrotu "rozpoczęcia działalności" – a także przez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 7 § 1 O.p., zamiast art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązującej w roku 2001.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem ponowna ocena legalności zaskarżonego aktu prowadzi do wniosku, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 stycznia 2011 r. nie została wydana z naruszeniem prawa.

Odnosząc się do pierwszej spornej kwestii Sąd podniósł, że zgodnie z przepisami określonymi w art. 8 u.p.d.o.p., pierwszy rok podatkowy spółki trwał od dnia uzyskania przez spółkę osobowości prawnej, tj. od dnia 12 czerwca 2001 r. Pierwszy rok podatkowy spółki zakończył się natomiast - nie jak przyjęła to spółka - w dniu 30 września 2002 r., lecz - z uwagi na naruszenie postanowień art. 8 ust. 5 u.p.d.o.p. - w dniu 31 grudnia 2001 r. Powyższe rzutowało w przedmiocie określenia wysokości straty dla skarżącego za rok podatkowy obejmujący okres od 1 stycznia 2002 r. do 30 września 2003 r.

Odnosząc się natomiast do skargi w pozostałym zakresie, Sąd uznał, że nie ma żadnych wątpliwości, iż przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło, że spółka na skutek zawartych umów uzyskała przychód z nieodpłatnego świadczenia, co zostało przesądzone w wyroku WSA z dnia 17 maja 2011 r., który nie został w tym zakresie zaskarżony. Zasadnie uznano, że spółka uzyskała przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.). Nie ulega bowiem wątpliwości, że na skutek zawartych z powiązanym podmiotem umów spółka nie musiała - tak jak inne podmioty gospodarcze w podobnej sytuacji - zaciągnąć pożyczki lub kredytu w celu uzyskania środków pieniężnych na zakup maszyn, urządzeń, czy też wyposażenia. W ocenie Sądu także wysokość nieodpłatnego świadczenia została wyliczona w sposób prawidłowy.

Słusznie też, zdaniem Sądu, organ pierwszej instancji nie uznał za koszty uzyskania przychodów kwot wynikających z różnic kursowych z oprocentowanych umów pożyczek, a także różnic kursowych z tytułu nabycia środków trwałych. W świetle przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, ujemne różnice kursowe walut obcych wyliczone przez stronę skarżącą na koniec roku od jej zobowiązań w walutach obcych, które w tym roku nie zostały uregulowane, nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów za ten rok przy obliczaniu dochodu lub straty dla celów podatkowych.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."):

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

a) art. 24 O.p., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, iż organ administracyjny był uprawniony do wydania decyzji określającą wysokość poniesionej straty, w sytuacji gdy uprawnienie organu do wydania takiej decyzji wygasło w dniu 31 grudnia 2010 r.,

b) art. 12 ust.1 pkt 2 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na bezzasadnym uznaniu, iż skarżąca uzyskała przychód w postaci

nieodpłatnego świadczenia, z tytułu nieoprocentowanych pożyczek udzielonych

przez "A." z/s w W.,

c) art. 15 ust. 1 w z w. z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż organ postąpił prawidłowo, wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wykazywanych przez skarżącą różnic kursowych.

2) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. art. 24 O.p., sprowadzające się do tego, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną nie wyszedł poza ich granice, pomimo że powinien i mógł to uczynić, poprzez niewyjaśnienie, że prawo do wydania decyzji określającą stratę, o której mowa w art. 24 O.p. pomimo, iż nie ulega przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O.p., nie jest nieograniczone w czasie oraz, że wygasło w dniu 31 grudnia 2010 r.,

c) art. 141 § 4 p.p.s.a. wyrażającym się w przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, jako podstawy rozstrzygnięcia wadliwie ustalonego stanu faktycznego sprawy, który organy podatkowe ustaliły bez wyczerpującego zebrania oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny.

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nie uchylenie zaskarżonej decyzji, podczas gdy została ona wydana z naruszeniem art. 12 ust.1 pkt 2 u.p.d.o.p. oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 124 art. 125 § 1, art. 210 § 1 pkt. 4, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191, art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 O.p., w wyniku błędnego uznania, iż organ przeprowadził wyczerpujące postępowanie dowodowe, dotyczące kwestii uzyskania przez skarżącą przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia,

e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nie uchylenie zaskarżonej decyzji, podczas gdy została ona wydana z naruszeniem art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 124 art. 125 § 1, art. 210 § 1 pkt. 4, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191, art. 199 O.p., w wyniku błędnego uznania, iż organ przeprowadził wyczerpujące postępowanie dowodowe, dotyczące kwestii wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wykazywanych przez skarżącą różnic kursowych,

f). art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi w okolicznościach, w których uzasadnionym było uwzględnienie skargi i uchylenie skarżonej decyzji z uwagi na naruszenie wskazanych powyżej przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.

W związku z powyższymi zarzutami Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącej, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Najdalej idąca grupa zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy zagadnienia przedawnienia prawa do wydania decyzji o określeniu wysokości straty. Wobec powyższego w przedmiocie tym podnieść należało, co następuje.

Prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty, o której mowa w art. 24

O.p., nie ulega przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O. p., gdyż nie dotyczy zobowiązania podatkowego, co jednak nie oznacza, że nie jest ograniczone w czasie. Ograniczenie to istnieje jednak ale wyłącznie jako wynikające ze znaczenia, jakie dla ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego danego roku podatkowego oraz jego podatkowych skutków odgrywa wysokość straty poniesionej przez podatnika w latach poprzednich. Decyzja określająca stratę na podstawie art. 24 O. p. może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. Odnosząc się wprost do meritum sprawy, a więc kwestii przedawnienia możliwości określenia wysokości straty przez organy podatkowe na podstawie art. 24 O. p., należy przede wszystkim odrzucić pogląd, w myśl którego zastosowany w art. 70 § 1 O.p. termin "zobowiązanie podatkowe" ma inne znaczenie, niż wynika to z art. 5 O. p. i może być odniesiony także do straty podatkowej. W obowiązującym prawie nie funkcjonuje też pojęcie "hipotetycznego zobowiązania podatkowego" jako ,możliwości", którą wyklucza dopiero wydanie decyzji określającej wysokość straty. Jeżeli ustawodawca nadał określonym wyrażeniom swoiste znaczenie prawne, to należy je rozumieć właśnie w takim znaczeniu. Wyjście poza tą zasadę oznaczałoby naruszenie reguł wykładni językowej (treść i znaczenie pojęcia normatywnego) oraz systemowej – zakładającej, że obowiązujące prawo jest uwzględniającym wszystkie swoje normatywnie znaczące treści zbiorem mającym cechy uporządkowanego i ujednoliconego sytemu. Skoro zatem w art. 5 O.p. ustawodawca stwierdził, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego, to również terminowi "zobowiązanie podatkowe", użytemu w art. 70 § 1 O. p., należy przydać identyczne znaczenie. Twierdzenie, że za zobowiązanie podatkowe można uznać nie tylko obowiązek zapłacenia podatku w określonej wysokości, ale także stratę, jest nie do przyjęcia. Unormowanie art. 5 Ordynacji podatkowej zawiera bowiem definicję legalną zobowiązania podatkowego. W procesie tworzenia prawa ustawodawca niejednokrotnie do tekstu prawnego wprowadza definicję używanych w ustawie zwrotów, czyni to w sposób celowy i zamierzony, aby we własnym zakresie ustalić znaczenie tych zwrotów. Wprowadzenie do tekstu prawnego definicji legalnej, oznacza, że nie ma ona charakteru incydentalnego lecz posiada, jako norma prawna, jednolitą moc wiążącą dla adresatów tej normy (podmiotów stosujących i przestrzegających prawo) w zakresie rozumienia zdefiniowanego pojęcia. Odstąpienie od definicji legalnej bądź jej zignorowanie stanowi zatem naruszenie prawa. Strata nie jest odwrotnością zobowiązania podatkowego, a więc nie jest ujemnym zobowiązaniem podatkowym, ale przeciwieństwem dochodu, czyli występującą w podatkach dochodowych różnicą pomiędzy wysokością przychodów a wysokością kosztów ich uzyskania, w sytuacji, gdy koszty przewyższają przychody. Jest to więc określony stan faktyczny, stanowiący element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, a nie prawnie określoną powinność zapłaty. Określenie wysokości straty przez organ podatkowy jest możliwe wtedy – jak stanowi art. 24 O. p. – gdy poniesienie takiej straty uprawnia do skorzystania z ulg podatkowych, a podatnik nie złożył deklaracji, nie wykazał straty w deklaracji lub wysokość poniesionej straty różni się od wysokości wykazanej w deklaracji. Prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty nie ulega więc przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O.p., gdyż nie dotyczy zobowiązania podatkowego, co jednak nie oznacza, że nie jest ograniczone w czasie. Ograniczenie to wynika jednak wyłącznie z funkcji, jaką dla ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego oraz jego podatkowo znaczących skutków odgrywa wysokość straty poniesionej przez podatnika w latach poprzednich. Jeżeli zatem odliczenie straty od dochodu możliwe jest w ciągu kolejnych pięciu lat podatkowych – jak przewidziano to w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. ( lub w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u.p.d.o.f.) – to organy podatkowe mogą określić wysokość straty w takim terminie, w jakim są uprawnione do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, co wiąże się z koniecznością ustalenia podstawy faktycznej takiego rozstrzygnięcia. Ponieważ elementem takiej podstawy faktycznej jest także strata, zasadniczo będzie to więc pięć lat po upływie roku kalendarzowego, w którym upłynął pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, w określeniu wysokości którego uwzględniona została wartość odliczonej straty. Określenie prawidłowej wysokości straty podatkowej ma znaczenie prawne dla dokonania i skontrolowania jej odliczenia zrealizowanego w konkretnym roku podatkowym zgodnie z art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. lub art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Z tego powodu: Decyzja określająca wysokość straty - na podstawie art. 24 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. W przypadku odliczenia straty termin do wydania decyzji określającej stratę rozpocznie swój bieg od początku terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego wysokość została określona przy uwzględnieniu odliczonej straty podatkowej. Jeżeli natomiast w terminach z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie odliczył straty, prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty podatkowej nie będzie czasowo ograniczone, ponieważ nieodliczona strata nie miała w takiej sytuacji wpływu na jakiekolwiek mogące podlegać przedawnieniu zobowiązanie.

W sprawie niniejszej informacje dotyczące tego, czy w określonym roku podatkowym podatnik rozliczył sporną stratę wynikają tylko z uzasadnienia skargi kasacyjnej. Argumentacja rzeczonego uzasadnienia nie stanowi jednak ustaleń faktycznych sprawy ani też ich nie zastępuje. Skarżący nie przedstawił natomiast zarzutów kasacyjnych z których wynikać by mogło, że organy podatkowe wadliwie ustaliły fakt i datę odliczenia straty, albo w ogóle tego nie ustalały, bądź że błędów tych dopuścił się Sąd pierwszej instancji; wymieniony w kasacji zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. do powyższych zagadnień niewątpliwie się nie odnosi. Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, który wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Brak jest więc podstaw, w tym również podstaw kasacyjnych do przyjęcia, że określonym terminie podatnik odliczył sporną stratę oraz że upływ terminu od tej daty spowodował po stronie organów podatkowych utratę – przedawnienie – prawa do wydania decyzji określającej wysokość straty.

Brak było również dostatecznych podstaw do uwzględnienia zarzutów kasacyjnych w przedmiocie różnic kursowych oraz otrzymania nieodpłatnego świadczenia. Treść zarzutów oraz ich uzasadnienia uprawniają do oceny, że są one ogólnikowe i sprowadzają się w istocie do obciążenia organów podatkowych obowiązkiem wskazywania i pozyskiwania dowodów za skarżącego podatnika. Skarżący ogólnie tylko bowiem wywodzi o potrzebie badania stosunków gospodarczych, relacji i rozliczeń między kontrahentami, o możliwych kompensacjach świadczeń. Nie przedstawia jednak jakiegokolwiek konkretnego, określonego -podmiotowo i przedmiotowo – dowodu (n.p. oznaczonej umowy, rozliczenia, zeznania świadka itp.), którego organy podatkowe bezpodstawnie zaniechały, a który mógł mieć realny wpływ na wynik sprawy, i który był lub nawet niniejszym jest przedstawiany. W tej części zarzuty kasacyjne nie wnoszą nic nowe do sprawy, poza powtórzeniem argumentacji podatnika, która była już przedmiotem dwukrotnego rozpoznania przez wojewódzki sąd administracyjny, z tym że dopiero od drugiego z wyroków sądu pierwszej instancji skarżący wniósł skargę kasacyjną, pierwszy z nich (w zakresie ustalenia okresu podatkowego) skarżył wyłącznie organ podatkowy.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.