Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2890/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2019 r. sprawy ze skargi B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2018 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.410.2018.1.JM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz B. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") 29 sierpnia 2018 r. wpłynął wniosek Banku G. (dalej: "Skarżący", "Bank", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia w postaci zapewnienia transportu oddelegowanym pracownikom.

2. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Pracownicy Banku będą oddelegowywani na podstawie porozumienia z pracodawcą do wykonywania w ramach części etatu obowiązków służbowych w zagranicznych przedstawicielstwach Banku, tj. poza ich stałe miejsce pracy określone w umowie o pracę. W pozostałym zakresie, tj. na drugiej części etatu pracować będą na swych dotychczasowych stanowiskach i w obecnym miejscu pracy, tj. na terytorium RP. Bank zorganizuje omawianym pracownikom transport pomiędzy ich miejscami pracy poza granicami RP i w kraju przez sfinansowanie przelotów samolotowych. Planowane przedstawicielstwa Banku mieścić się będą w następujących krajach: Królestwo Belgii, Wielka Brytania, Republika Francuska, Republika Federalna Niemiec, Stany Zjednoczone Ameryki Północnej, Republika Włoska, Holandia, Singapur. Każdorazowo nabywcą biletu lotniczego będzie Bank. Wnioskodawca zaznaczył, że omawiany stan faktyczny dotyczy wyłącznie tych sytuacji, w których zgodnie z postanowieniami znajdujących zastosowanie umów międzynarodowych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, dochody z pracy wykonywanej zarówno w kraju, jak i poza granicami RP uzyskiwane przez danego pracownika Banku, podlegać będą opodatkowaniu na terytorium RP (zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi).

3. W związku z powyższym opisem zadano pytanie. Czy zapewnienie pracownikom oddelegowanym w ramach części etatu przez pracodawcę do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania określone w umowie - bezpłatnego transportu pomiędzy miejscem pracy poza granicami RP, a miejscem pracy znajdującym się w kraju stanowić będzie dla nich, tzw. nieodpłatne świadczenie kwalifikowane jako przychód do opodatkowania ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f.")?

4. Wnioskodawca wyraził stanowisko, zgodnie z którym zapewnienie pracownikowi transportu leży wyłącznie w interesie pracodawcy, gdyż umożliwia mu realizację misji Banku jako Banku Rozwoju społeczno-gospodarczego Polski. Bank uważa, że nie można tu mówić o świadczeniu ponoszonym przez pracodawcę za pracownika, gdyż zapewnienie pracownikom możliwości przemieszczania się jest warunkiem niezbędnym do umożliwienia im wykonywania pracy na rzecz Banku w przedstawicielstwie zagranicznym. Tym samym nie stanowi ono realnego przysporzenia majątkowego dla pracownika ani nie powoduje zaoszczędzenia wydatku, którego pracownik nie ponosiłby, gdyby nie fakt świadczenia pracy na rzecz Banku. Zdaniem Wnioskodawcy wartość bezpłatnego transportu lotniczego zapewnianego pracownikom czasowo oddelegowanym w ramach części etatu do pracy poza granicami RP, a pracującymi również na część etatu na terytorium RP - nie stanowi dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu.

5. DKIS w interpretacji indywidualnej z 3 października 2018 r. znak 0114-KDIP3-3.4011.410.2018.1.JM uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny w uzasadnieniu powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13, w którym uznano, że za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń z art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być uznane świadczenia, które: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). DKIS wyjaśnił, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji u.p.d.o.f. Organ interpretacyjny wskazał, że w ocenie Trybunału Konstytucyjnego ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Prowadzi to do wniosku, że w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako wpół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku, każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy. DKIS wskazał, że w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego mamy do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika w drodze porozumienia stron. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek. Zatem przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku na transport, jaki musiałby ponieść dla wykonania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą. Natomiast przyjęcie przez pracownika świadczeń następuje za zgodą pracownika oraz przynosi mu wymierną korzyść majątkową (korzyść polega na uniknięciu wydatku). Jak zauważył Trybunał Konstytucyjny, jeżeli pracownik wyraził zgodę na przyjęcie świadczenia, to zostało ono spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, a co za tym idzie ustalenie wartości tego świadczenia jest kwestią wtórną w stosunku do powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z chwilą otrzymania tego świadczenia. Wartość tego świadczenia będzie stanowić dla pracowników Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. DKIS uznał, że wartość świadczeń ponoszonych przez Bank w związku z zapewnieniem bezpłatnego transportu pomiędzy miejscem pracy poza granicami RP, a miejscem pracy znajdującym się w kraju będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Wnioskodawca jako płatnik będzie obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 31 i art. 38 u.p.d.o.f.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji Skarżący zarzucił błędną wykładnię, a także niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. polegające na wadliwym przyjęciu, że zapewnienie oddelegowanym pracownikom transportu pomiędzy miejscami wykonywania pracy stanowi przychód podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dla takich pracowników.

7. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

8. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm. ) dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c/ p.p.s.a."). Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

9. Oceniając zaskarżoną interpretację z punktu widzenia jej zgodności z prawem należy stwierdzić, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

10. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p., na wniosek zainteresowanego organ interpretacyjny, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3). Opisany we wniosku stan faktyczny oraz sformułowane na jego tle pytanie, stanowią jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczają granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. W konsekwencji, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę ( A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, Prawo i Podatki 2013/818-19). Organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny ( zdarzenie przyszłe ) jest dla organu podatkowego oraz sądu administracyjnego wiążący.

11. Istota sporu dotyczy tego, czy koszt biletów lotniczych do miejsca wykonywania pracy finansowanych przez pracodawcę, stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. W ocenie składu orzekającego, stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji nie jest prawidłowe. W złożonej skardze Skarżąca trafnie podniosła zarzut błędnej wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy ( ust. 4 ). Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są zatem co do zasady wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w pierwszej kolejności należy ustalić znaczenie użytego w cytowanym przepisie pojęcia przychodu z "innych nieodpłatnych świadczeń". W tym zakresie organ trafnie wskazał na uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06, w których wypowiadając się na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych NSA uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, "których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowisko to zostało zaaprobowane w uchwałach z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 oraz z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 ( wszystkie dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zasadne w rozważanej sprawie ( na co także wskazał organ w wydanej interpretacji ) było również odwołanie się do rozstrzygnięcia i stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, zawartego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 – 2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał, w następstwie przeprowadzonej analizy wskazał na cechy istotnych kategorii "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przyjmując, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

12. Zasadnicza kwestia sporna ogniskuje się wokół zagadnienia, czy wymieniony we wniosku koszt biletów lotniczych został spełniony w interesie pracownika a nie w interesie pracodawcy i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który w innym wypadku musiałby ponieść.

13. Skład orzekający aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 9 sierpnia 2016r., sygn. akt II FSK 1970/14, w którym NSA na tle zbliżonego stanu faktycznego przyjął, że powyższy wyrok interpretacyjny Trybunału o sygn. akt K 7/13, wytycza prokonstytucyjną (czyli zgodną z Konstytucją) wykładnię wymienionych w nim przepisów u.p.d.o.f. i dokonując takiej właśnie ich wykładni, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji i stanowiącego podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci kosztów transportu zarówno z [...] do [...], jak i na terenie tego kraju, z noclegów czy też uiszczenie przez pracodawcę opłat za energię, prąd, gaz, internet, telefon oraz posiłki regeneracyjne zgodnie z przepisami bezpieczeństwa i higieny pracy, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynoszą one pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść. Zapewnienie bowiem pracownikom wskazanych powyżej usług leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby np. mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów ( podobnie wyroki NSA: z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14, z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13 oraz z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej zwana: "CBOSA"). Ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi – przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny – jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, ponieważ to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy.

14. Zdaniem składu orzekającego, przy ocenie tej kwestii nie można pomijać nałożonych na pracodawcę obowiązków wynikających z art. 94 ust. 1 pkt 2, 2a Kodeksu pracy, a więc obowiązku organizowania pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, organizowania pracy w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie oraz zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy. Podkreślić również trzeba, że przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a zatem wszelkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika, winien ponieść pracodawca. W ocenie składu orzekającego, obowiązek organizowania przez pracodawcę pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, zapewnienie możliwości osiągania przez pracowników wysokiej wydajności i należytej jakości pracy a także podejmowanie działań zmniejszających uciążliwości pracy powinno być odnoszone do okoliczności konkretnej sprawy. Zdaniem Sądu, w przedstawionej sytuacji, pozostająca po stronie pracodawcy organizacja pracy wymaga zapewnienia pracownikom oddelegowanym możliwości świadczenia umówionej pracy, w tym dojazdu do miejsca jej wykonywania, które znajduje się w znacznej odległości od miejsca siedziby pracodawcy, jak również miejsca zamieszkania pracownika. W takiej sytuacji, to pracodawca odnosi korzyść ekonomiczną, mogąc realizować zadania Banku. Zapewnienie transportu do odległego miejsca wykonywania pracy, służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, a po stronie pracodawcy stanowi koszt prawidłowej organizacji pracy. Pracownik w takiej sytuacji nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu, wykonania obowiązków pracowniczych. Wymienione we wniosku świadczenie, które otrzymuje pracownik służą zapewnieniu właściwej organizacji pracy i stwarzają możliwość jej podjęcia, a także kontynuowania w miejscu oddelegowania, poza granicami kraju. Innymi słowy, świadczenia te umożliwiają podjęcie, a następnie wykonywanie pracy. Wprawdzie korzysta z nich pracownik, ale tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą. Spełnianie wskazanych świadczeń na rzecz pracowników leży przede wszystkim w interesie pracodawcy, który, bez poczynienia tych wydatków, nie mógłby świadczyć usług poza granicami kraju, a szerzej, prowadzić działalności bankowej. Natomiast dla pracownika, poza relacją pracowniczą, nie powstaje w takim wypadku przysporzenie. Korzyść ze świadczeń spełnianych na jego rzecz nie jest przez niego wynoszona na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

15. Przedstawioną argumentację wzmacnia również to, że równie dobrze wyjazdy pracowników mogłyby być traktowane i rozliczane jako rodzaj podróży służbowych pracowników, a zatem do wymienionych świadczeń mogłoby mieć zastosowanie zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., które dotyczy diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika. W myśl powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Warunkiem niezbędnym do skorzystania z analizowanego zwolnienia jest odbycie przez pracownika podroży służbowej. Bezspornym jest, że przytoczony przepis nie zawiera definicji podróży służbowej i dlatego należy odwołać się do pojęcia podróży służbowej zawartego w art. 77(5) Kodeksu pracy, w myśl którego pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania ( wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008r. sygn. akt: I PK 208/07, OSNP z 2009r., nr ll-12,poz. 134). Wszystkie cechy wystąpić muszą łącznie, a brak jednej z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy świadczonej przez pracownika jako podróży służbowej. (...) Nie ulega też wątpliwości, że obowiązek odbycia podróży służbowej wynika z polecenia pracodawcy, nie jest natomiast uzależniony od zgody pracownika. Na podkreślenie zasługuje także to, że w przepisach Kp nie wskazano jak długo ta podróż służbowa ma trwać. Dodać należy, że zwolnienie z opodatkowania diet i innych należności, wypłacanych za czas podróży osobom innym, niż pracownicy, następuje na podstawie i w granicach limitów przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Niewątpliwie to od Skarżącej i jej pracowników będzie zależało jaki będzie status wydatków związanych z kosztami biletów lotniczych do miejsca pracy za granicą gdzie istnieją przedstawicielstwa Banku.

16. Abstrahując od powyższych rozważań dotyczących podróży służbowej Sąd potwierdził słuszność stanowiska Skarżącej, że świadczenia związane z zakupem na rzecz pracowników biletów lotniczych nie stanowią innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji przychodu pracownika. Z powyższych względów, stanowisko organu, że wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci pokrycia kosztów transportu do miejsca oddelegowania stanowi dla pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy podlegający opodatkowaniu tym podatkiem – jest nieprawidłowe, a podniesiony w skardze zarzut błędnej wykładni tego przepisu w wydanej interpretacji jest zasadny.

17. Ponownie rozpatrując sprawę, organ wyda interpretację, w której uwzględni dokonaną przez Sąd ocenę prawną sprawy, w kontekście przedstawionej w wyroku wykładni tego przepisu.

18. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 209 tej ustawy.