Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 360/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska (spr.), Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...].08.2005r. W.S. (zwany dalej skarżącym) dokonał zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie sprowadzonego z [...] używanego samochodu osobowego marki [...] nr [...], wyprodukowanego w 2004r. o pojemności silnika [...] cm3 procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu (SAD nr [...]). Do zgłoszenia celnego załączono m.in.:

1. ocenę techniczną nr [...] z dnia [...].08.2005r.

2. umowę sprzedaży używanego pojazdu zawartą pomiędzy firmą W. i W. S. na kwotę [...],

3. świadectwo tytułu własności pojazdu,

4. przeniesienie własności,

5. oświadczenie z dnia [...].08.2005r. dot. kosztów transportu poniesionych przez skarżącego na terenie Wspólnoty.

Przedmiotowe zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej WKC) i stosownie do postanowień art. 63 WKC zostało przyjęte przez organ celny i zarejestrowane. Towar został zwolniony po uprzednim zaksięgowaniu kwoty należności przywozowych na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu celnym.

Po zwolnieniu towarów (zgodnie z art. 78 ust. 2 WKC) organy celne przystąpiły do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu towaru objętego zgłoszeniem, w toku kontroli zgłoszenia celnego dokonanej przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego [...] w W. akta sprawy uzupełniono o dodatkowe dokumenty tj.:

1. poświadczoną za zgodność z oryginałem kopię umowę komisu nr [...] z dnia [...].08.2005r. z której wynikało, iż W. S. przekazał celem odsprzedania firmie P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. samochód używany marki [...] nr [...], ustalającą cenę przedmiotowego pojazdu na kwotę [...] zł,

2. fakturę nr [...] z dn. [...].08.2005r. nabycia przedmiotowego samochodu przez M. W. za kwotę [...] zł,

3. kopię zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dn. [...].08.2005r.

Organ celny ustalił ponadto od firmy D. Sp. z o.o., po uzyskaniu odpowiedzi na pismo dot. roku produkcji przedmiotowego samochodu, iż samochód marki [...] nr [...] został wyprodukowany w 2003 roku.

Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał, iż skarżący w zgłoszeniu celnym zadeklarował wartość celną sprowadzonego do Polski pojazdu samochodowego w nieprawidłowej wysokości, co stanowiło podstawę do wszczęcia postępowania postanowieniem nr [...] z dnia [...].10.2009r. w celu ustalenia elementów kalkulacyjnych dla potrzeb prawidłowego określenia wysokości podatku od towarów i usług.

Natomiast postanowieniem nr [...] z dnia [...].01.2010r. wszczęto postępowanie w celu ustalenia elementów kalkulacyjnych dla potrzeb prawidłowego określenia wysokości podatku akcyzowego.

Decyzją nr [...] z dnia [...].02.2010r. organ celny I instancji określił rok produkcji samochodu osobowego marki [...], nr [...] na 2003r., ustalił elementy kalkulacyjne (wartość celną oraz kwotę cła) dla pojazdu objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...].08.2005r. na potrzeby prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług, określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego samochodu.

Pismem z dnia [...].03.2010r. Strona odwołała się od przedmiotowej decyzji wnosząc o jej uchylenie.

Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu wniesionego w sprawie odwołania, zaskarżoną decyzją z [...] września 2010 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z p. zm. dalej: Ordynacja podatkowa), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2010 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 38 ust 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, jeżeli zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku.

Organ wskazał, że również art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym stanowi, że jeżeli zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych.

Ponadto wyjaśniono, że zgodnie z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 WKC. Jednakże przepisy wspólnotowe przewidują możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące handlu między Wspólnotą i państwami trzecimi niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru.

W momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną i nie ma możliwości dokonania oceny rzetelności danych podanych przez importera dotyczących wartości importowanego towaru. Dane te przyjmowane są jedynie jako deklaracja - oświadczenie, które w późniejszym okresie może zostać poddane bardziej szczegółowej kontroli merytorycznej. Zgodnie bowiem z art. 78 WKC, po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może między innymi w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym.

Podstawą prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej jest art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r, ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993r.) tzw. Rozporządzenie Wykonawcze. Zgodnie z brzmieniem art. 181 a ust. 1 RWKC w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181 a RWKC polega na zbadaniu faktycznych rozliczeń z dostawcą towaru (w tym innych świadczeń, które z mocy prawa podlegają uwzględnieniu w wartości celnej towaru) oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie (np. w odniesieniu do "atrakcyjnych warunków transakcji"). W świetle powyższego artykułu wiarygodność rachunku (faktury), obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny transakcyjnej. Dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę. Powszechnie bowiem przyjmuje się, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać rzeczywistą jego cenę. Tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że wyniku weryfikacji zgłoszenia organ celny podjął uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Wątpliwości te pojawiły się na bazie analizy dokumentów załączonych przez Stronę do zgłoszenia celnego oraz dokumentów przesłanych przez Starostwo Powiatowe w L. dołączonych do wniosku o rejestrację przedmiotowego pojazdu.

Organ wyjaśnił, że w przypadku gdy wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem (art. 30 ust. 1 WKC). Zatem wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest min. wartość transakcyjna identycznych towarów lub podobnych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 30 ust 2 lit. a i b). Stwierdzono jednakże w przedmiotowej sprawie, że nie można zastosować wskazanych metod, gdyż niemożliwym jest znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia, nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalenia wartości pojazdów używanych. Kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c WKC), może znaleźć w zasadzie zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Organ wskazał również na niemożność ustalenia wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d WKC). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę.

Organ odwoławczy podkreślił, że wartość celna używanych pojazdów samochodowych jest ustalana według metody "ostatniej szansy" (art. 31 WKC). Przepis ten przewiduje, iż jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30 WKC jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

• Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.;

• artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.,

• przepisów niniejszego rozdziału.

Organ zauważył przy tym, iż ustalenie wartości celnej pojazdu metodą “ostatniej szansy" wymaga zachowania szczególnej staranności zarówno co do ustalenia ceny wyjściowej, jak i co do danych mających wpływ na sposób jej wyliczenia.

Dyrektor Izby Celnej w W. podkreślił, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowił przyjąć za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu osobowego marki [...] dopuszczonego do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty wg zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...].08.2005r., wartość wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...].08.2005 r., uzyskanej w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego tj. kwotę [...] zł. Następnie ww. wartość pomniejszył o 10 % marży, 10 % cło, 22 % podatku VAT, 13,6 % podatku akcyzowego. Ostateczna wartość towaru wyniosła tym samym [...] zł. Kwota powyższa stała się podstawą do obliczenia kwoty długu celnego.

Dalej organ wyjaśnił, że ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" poprzez odliczenie od średniej wartości rynkowej należności celno-podatkowych oraz 10% marży, w odniesieniu do używanych pojazdów następuje z uwzględnieniem wszystkich czynników cenowo twórczych i zapewnia jednakowe traktowanie wszystkich importerów pojazdów używanych.

Dyrektor Izby Celnej w W. zauważył, iż organy celne są upoważnione do kwestionowania w uzasadnionych przypadkach wartości transakcyjnej wynikającej z dokumentów załączonych przez skarżącego do zgłoszenia celnego oraz ustalania wartości celnej towaru metodą "ostatniej szansy".

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie, jak wynika z akt, do zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...].08.2005r. dotyczącego importu pojazdu samochodowego używanego [...], rok produkcji 2004r. załączono ocenę techniczną nr [...] z dnia [...].08.2005r. sporządzoną przez inż. A. J., z której wynika, że przedmiotowy pojazd posiada liczne uszkodzenia, jak również posiada niekompletne wyposażenie (brak modułu sterującego pracą silnika, brak komputera pokładowego oraz uszkodzoną automatyczną skrzynię biegów). Świadczyło to, zdaniem rzeczoznawcy, o tym , iż samochód był intensywnie eksploatowany, ze śladami napraw blacharsko-lakierniczych, wymaga napraw i zabiegów konserwacyjno-kosmetycznych w celu przywrócenia pełnych walorów techniczno-estetycznych oraz uzupełnienia brakujących elementów wyposażenia nadwozia i osprzętu silnika.

Organ wskazał również, że z uzyskanego w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...].08.2005r., wynika, że samochód spełnia wymagania określone w art. 66 ustawy z dnia 20.06.1997r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. Nr 98, poz. 602 z p. zm.) oraz warunki w zakresie poziomu toksyczności spalin. W tej sytuacji, zdaniem organu, należało stwierdzić, że skoro pojazd uzyskał pozytywny wynik badania technicznego w Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów to należy przyjąć, że był sprawny technicznie.

Organ odwoławczy stwierdził, że powyższe dało podstawy do podważenia rzetelności oceny technicznej załączonej do zgłoszenia celnego, a w konsekwencji również wartości rynkowej pojazdu określonej przez rzeczoznawcę.

Zdaniem organu podkreślenia wymagało istnienie w niniejszej sprawie przeciwstawnych sobie dowodów. Z jednej strony jest pozytywne zaświadczenie o stanie technicznym pojazdu z dn. [...].08.2005r., oraz umowa komisu zawierająca zapis, iż przedmiotowy samochód jest wolny od wad fizycznych i prawnych z dn. [...].08.2005r. Z drugiej zaś strony jako dowód przeciwny - załączono do zgłoszenia celnego opinię techniczną nr [...] sporządzoną w dniu [...].08.2005r. opracowaną na podstawie oględzin pojazdu w komisie samochodowym w obecności właściciela W.S.

Organ podkreślił, że przy wykluczających się dowodach jest zobowiązany wskazać, którym dowodom daje wiarę i dlaczego, wyjaśniając przesłanki jakimi się kierował i tę ocenę winien zawrzeć w uzasadnieniu decyzji. Zgodnie z ogólnymi regułami dowodowymi ocena jest swobodna, ale nie może być dowolna. Zdaniem organu odwoławczego organ celny I instancji orzekając w niniejszej sprawie nie przekroczył granic swobodnej oceny dowodów, jest ona zgodna z zasadami logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego, jednocześnie skarżący nie przedstawił dowodów przeciwnych, które skutecznie obaliłyby moc dowodową pozostałych dowodów, zgromadzonych przez organy. Organ podkreślił, że zaświadczenie o pozytywnym badaniu technicznym sprowadzonego pojazdu z dn. [...].08.2005r. przeczy twierdzeniom, jakoby pojazd ten w dacie importu posiadał tak istotne uszkodzenia, jakie wymieniono w opinii technicznej z dnia [...].08.2005 r. Skoro zatem pojazd uzyskał pozytywne zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym w dniu [...].08.2005r., to nie może być wątpliwości, iż na dzień odprawy celnej tj. [...].08.2005r. samochód był sprawny i nie miał rzeczonych uszkodzeń. Ponadto organ podkreślił, iż zgodnie z zapisem w umowie komisu nr [...] z dn. [...].08.2005r. samochód jest wolny od wad fizycznych i prawnych. W tej sytuacji należało uznać, że przyjęty przez organ celny sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu opierał się na rzeczywistym stanie pojazdu z daty zgłoszenia celnego. Zatem przedstawiona przez Stronę opinia rzeczoznawcy z dnia [...].08.2005r. nie mogła być brana pod uwagę jako dowód przy ustalaniu wartości przedmiotowego pojazdu.

Dodatkowo organ zauważył, iż z umowy sprzedaży załączonej do zgłoszenia celnego wynika, że kwotę [...] nabywca jest zobowiązany zapłacić po podpisaniu umowy, a pozostałą kwotę w dniu [...] czerwca 2005r. lub wcześniej. Powyższy zapis wskazuje, że zadeklarowana wartość pojazdu [...] nie jest całkowitą wartością, którą kupujący był zobowiązany zapłacić sprzedawcy.

Dyrektor zauważył również, że załączona ocena techniczna nr [...] z dnia [...].08.2005r. określa wartość rynkową samochodu na kwotę [...] zł. Jednocześnie w zgłoszeniu celnym brak jest stosownej dokumentacji fotograficznej, która potwierdzałaby opisane w pojeździe uszkodzenia w chwili obejmowania go procedurą dopuszczenia do obrotu, jak również niekompletne wyposażenie (brak komputera pokładowego, brak foteli przednich i tylnych kompletnych z poszyciami tapicerskimi i elementami sterującymi, brak wykładziny podłogi bagażnika, brak pojemnika z zestawem narzędzi fabrycznych oraz podnośnika do zmian kół, gaśnicy i apteczki).

Organ ponadto zauważył, że z aktu przeniesienia własności (w jego urzędowym tłumaczeniu) wynika, że w dniu [...].06.2005r. firma W. zakupiła przedmiotowy pojazd od firmy G.. Stan licznika w dniu zakupu wynosił [...]. Całkowity przebieg pojazdu wg danych z oceny technicznej wynosił zaś [...] (stan na dzień [...].08.2005r.). Ponieważ samochód w dniu [...].06.2005r. został wysłany drogą morską do G. do odbiorcy (ponoć w stanie nienadającym się do korzystania), nie było możliwe jego długotrwałe użytkowanie na terenie S. Tak więc istotne rozbieżności (różnica we wskazaniach licznika wynosi [...]) w przebiegu pojazdu mogą wskazywać, że ocena techniczna zawiera nieprawdziwe informacje i mogła zostać sporządzona nierzetelnie, a co za tym idzie nie można jej uznać w tym przypadku za wiarygodną.

Ponadto organ podkreślił, że skarżący w odwołaniu podniósł, że pominięto w procedurze ustalania wartości celnej wkład własny w postaci części i nakładu pracy oraz inwestycje mające w dalszym okresie wpływ na wartość samochodu. Mając na uwadze powyższe Wydział Elementów Kalkulacyjnych Izby Celnej w W. pismem z dnia [...].08.2010r. zwrócił się do skarżącego z prośbą o przedłożenie dokumentów potwierdzających stan techniczny pojazdu opisany w odwołaniu, w szczególności faktury za dokonane naprawy pojazdu. W odpowiedzi na powyższe pismo skarżący wyjaśnił, iż nie posiada faktur za dokonanie naprawy pojazdu, zakup części, koszty usług a naprawy pojazdu wykonał we własnym zakresie.

W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W., należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego zasadnie zakwestionował wartość celną sprowadzonego towaru, albowiem w świetle zgromadzonego materiału dowodowego załączona do zgłoszenia celnego opinia techniczna nie może być traktowana jako wiarygodny dokument pod względem materialnym. Dyrektor Izby Celnej w W. zauważył, iż organ I instancji do określenia wartości celnej zasadnie przyjął za wartość bazową dane z faktury nr [...] z dnia [...].08.2005r. uzyskanej w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego.

Organ podkreślił również, że przyjęcie wartości rynkowej ze wskazanej faktury było w tej sytuacji korzystniejsze, niż posłużenie się katalogiem E., wg którego wartości tego pojazdu w sierpniu 2005r. kształtowały się na poziomie od [...] zł do [...] zł.

W przedmiocie określenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego należnego z tytułu importu przedmiotowego towaru, organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 154 ust. 4 ustawy z dn. 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, jeżeli obowiązek podatkowy w sytuacjach innych niż określone w ust.1 powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe, zaś przepisem dającym naczelnikowi urzędu celnego podstawę do wydania rozstrzygnięcia w zakresie podatku akcyzowego jest art. 20 ust. 2 cyt. ustawy, który stanowi, że jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości.

Organ wskazał też, że zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług , opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Art. 19 ust.7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług stanowi, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, zaś przepisem dającym naczelnikowi urzędu celnego podstawę do wydania rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług jest art. 33 ust. 2 cyt. ustawy, który stanowi, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji w decyzji do określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym przyjął wartość celną towaru i należne cło. Wskazane elementy (wartość celna towaru i należne cło) oraz podatek akcyzowy posłużyły do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz ustalenia prawidłowej kwoty podatku VAT.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy podkreślił, że ze względu na określenie przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. roku produkcji zaimportowanego pojazdu na rok 2003, powinna zostać zastosowana stawka podatku akcyzowego w wysokości 25,6 %. Zgodnie bowiem z przepisami obowiązującymi w dacie powstania obowiązku podatkowego - tj. § 7 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825) - w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według wzoru: Su=Sn + 12x(W-2).

Podsumowując organ odwoławczy wskazał, że obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ całokształtu materiału dowodowego jest wyrazem również tego, że organ nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony postępowania, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również naruszenia przepisów proceduralnych, o których była mowa w odwołaniu.

W. S. w dniu [...] października 2010r. (data nadania w urzędzie pocztowym) złożył na powyższe rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W skardze podniósł naruszenie przez organy celne przepisów art. 4 pkt 14, art. 13. Art. 37 pkt 1 i art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, w uzasadnieniu podkreślając przede wszystkim bezzasadność działań organów celnych odnośnie ustalenia nowej wartości celnej pojazdu oraz podważenia wiarygodności opinii technicznej przedłożonej przez skarżącego organom celnym. W skardze wskazano również na naruszenie przez organy art. 9 kodeksu postępowania administracyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z p. zm.- dalej p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów (ustawa Kodeks celny z 9 stycznia 1997 r. - Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w pełni zaakceptowało uprawnienie organów celnych do kwestionowania materialnej wiarygodności umów sprzedaży (rachunku, faktury) załączanych do zgłoszenia celnego tj. ceny towaru.

M.in. w wyroku z dnia 12 grudnia 2002r., sygn. akt V SA 1802/02 (LEX nr 142190) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna, to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość, wadliwie podana w dokumentach celnych cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie (podobnie w wyrokach WSA w Warszawie: z dnia 24 listopada 2004r. , sygn. akt V SA 3951/03 i z dnia 8 sierpnia 2004r. , sygn. akt V SA 3659/03).

Powyższe poglądy prezentowane w orzecznictwie są w pełni aktualne pod rządami obecnie obowiązujących przepisów : Wspólnotowy Kodeks Celny - Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r. z p. zm.), rozporządzenie wykonawcze do WKC - rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993r. z p. zm.), ustawa z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z p. zm.).

Przechodząc do merytorycznej oceny skargi, Sąd w pełni podziela stanowisko organów celnych zaprezentowane w decyzjach, iż organy celne miały podstawę do zakwestionowania wskazanej przez skarżącego wartości celnej samochodu. Pogląd, że w toku postępowania weryfikacyjnego może być badana nie tylko autentyczność formalna przedłożonego dowodu zakupu tzn. czy nie jest sfałszowany, ale także jego autentyczność materialna, jest powszechnie akceptowany (patrz wyżej wskazane orzecznictwo). Przytoczone przez organy celne obu instancji argumenty przemawiające za zakwestionowaniem ceny transakcyjnej wynikającej z przedłożonego dowodu zakupu nie budzą zastrzeżeń zarówno co do wskazanej podstawy prawnej, jak i faktycznej.

Podstawę prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej stanowi art. 181a RWKC, który stanowi, iż w wypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Zgodzić się należy z organem, że badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181a RWKC polega na zbadaniu faktycznych rozliczeń z dostawcą towaru (w tym innych świadczeń, które z mocy prawa podlegają uwzględnieniu w wartości celnej towaru) oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie (np. w odniesieniu do "atrakcyjnych warunków transakcji" ). Sam fakt, że cena wskazana w dokumentach zakupu odbiega od cen innych towarów identycznych lub podobnych sprowadzanych na obszar celny Wspólnoty nie może być podstawą do automatycznego odrzucenia tej ceny. Jest to jednak wówczas przesłanka do przeprowadzenia postępowania i zażądania od zgłaszającego przedstawienia uzupełniających informacji, np. dlaczego cena w konkretnym przypadku odbiega od cen innych porównywalnych towarów. Skarżący przedstawił na potrzeby postępowania celnego ocenę techniczną, z której wynikało, że ze względu m.in. na uszkodzenia [...] wartość pojazdu została oceniona poniżej wartości wynikającej z jego roku produkcji. Taki dokument, jak każdy dowód w sprawie, podlega swobodnej ocenie.

W ocenie Sądu organy celne miały podstawy do zakwestionowania wiarygodności powyższej oceny technicznej, a to w kontekście umowy komisu oraz faktury, za jaką ostatecznie pojazd sprzedano, kopii zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu oraz rozbieżności w stanie licznika (przebiegu) pojazdu. W związku z powyższym uszkodzenia powyższe nie mogą być dowodem potwierdzającym tak niską wartość pojazdu wskazaną w rachunku oraz ocenie technicznej pojazdu, załączonych do zgłoszenia celnego.

Słusznie organ ocenił, że załączony do zgłoszenia celnego rachunek oraz ocena techniczna pojazdu nie mogły być traktowane jako wiarygodne dokumenty pod względem materialnym, o czym zdecydowała niska cena importowanego auta, ponieważ wartość ustalona metodą zastępczą odbiegała istotnie od ceny zadeklarowanej przez skarżącego.

Odrzucenie wartości transakcyjnej powoduje konieczność ustalenia wartości celnej na podstawie jednej z metod wskazanych w art. 30-31 WKC. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadnie wyłączono możliwość ustalenia wartości celnej przez porównanie z cenami towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC). W utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie został wyrażony pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, że nie jest możliwe znalezienie materiału porównawczego dla ustalenia wartości celnej towarów używanych. Jak wyżej wspomniano, powyższe poglądy prezentowane w obowiązującym poprzednio stanie prawnym (ustawa Kodeks celny z dnia 9.01.1997 – Dz. U. Nr 75 z 2001 r. poz. 802 ze zm.) są w pełni aktualne pod rządami obecnie obowiązujących przepisów. Zatem wartość celna używanych samochodów powinna być ustalana według metody przewidzianej w art. 31 WKC.

Zastosowanie przez organy orzekające tzw. metody "ostatniej szansy", określonej w art. 31 WKC, jest w tej sytuacji trafne co do zasady, jak również sposobu ustalenia wartości celnej towaru. Metoda ta nie polega na dowolnym ustalaniu wartości celnej. Jak wynika bowiem z uwag interpretacyjnych do art. 7 Porozumienia o stosowaniu art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik 1 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), sporządzonego w Marakeszu dnia 15.04.1994 r. (Dz. U. Nr 98 z 1995 r., poz. 483), wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania i wymaga w każdym wypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia.

W rozpoznawanej sprawie organy celne na podstawie metody "ostatniej szansy" ustaliły wartość celną w prawidłowy sposób, albowiem przesłanką ustalenia wartości celnej była cena sprzedaży używanych samochodów określonej marki w kraju importu, uwzględniająca stopień zużycia samochodu, pomniejszona o zwyczajową marżę, należności celne i podatkowe. Wysokość ceny wskazanej w rachunku, rażąco niższej od tej ceny, usprawiedliwiała odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła i ustalenie wartości celnej na podstawie metody wskazanej w art. 31 WKC.

Tak więc zarzuty skarżącego odnoszące się do braku podstaw zakwestionowania ceny wskazywanej w rachunku są całkowicie nietrafne. Organy celne miały nie tylko prawo, ale i obowiązek ustalić nową wartość celną w sytuacji uznania ceny wskazanej w rachunku za niewiarygodną tj. rażąco niską. Organy ponadto prawidłowo uzasadniły swoje stanowisko w tym zakresie.

Wartość celna samochodu przez organ I instancji została przyjęta w oparciu o zastosowanie jako kwoty bazowej ceny samochodu uzyskanej przez skarżącego przy umowie komisu. Wartość bazowa została ustalona na kwotę [...] zł, a następnie pomniejszona o stosowne korekty tj. za marżę, cło, podatek VAT i podatek akcyzowy. W wyniku odliczeń ustalono wartość celną towaru na kwotę [...] zł.

Słusznie organ odwoławczy wskazał w swojej decyzji, że ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" poprzez odliczenie od wartości rynkowej określonej przez rzeczoznawcę należności celno-podatkowych w odniesieniu do używanych pojazdów następuje z uwzględnieniem wszystkich czynników cenowotwórczych i zapewnia jednakowe traktowanie wszystkich importerów pojazdów używanych.

Jednocześnie w decyzji organu II instancji prawidłowo wskazano, że zgodnie z zasadą określoną w przepisie art. 234 Ordynacji podatkowej wprowadzającą zakaz reformationis in peius organ nie mógł - mimo przyjęcia przez organ I instancji w swojej decyzji błędnej stawki akcyzy (13,6%) – zastosować prawidłową stawkę (25,6%), gdyż wiązałoby się to z orzeczeniem na niekorzyść Skarżącego.

Zdaniem Sądu ocena powyższych dowodów dokonana w zaskarżonej decyzji była właściwa, przeprowadzona zgodnie z przepisami prawa materialnego (w tym przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego) oraz nie przekraczała granic zakreślonych w treści art. 191 Ordynacji podatkowej, nie naruszała też obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a zgromadzony materiał dowodowy pozwolił dokonać prawidłowych ustaleń dotyczących wiarygodności materialnej załączonych do zgłoszenia celnego dokumentów, zatem zarzut naruszenia przez organ art. 187 Ordynacji podatkowej należy uznać za nieuzasadniony.

Należy w tym miejscu wskazać, że Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu polegającego na wysłaniu zapytania do sprzedawcy ze [...] mającego na celu ustalenie całkowitej wartości transakcyjnej samochodu. Zgodnie z treścią art.106 § 3 p.p.s.a. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu można uwzględnić, jeżeli jest to dowód uzupełniający z dokumentów (istniejących, a nie mających powstać) oraz jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Nietrafny jest również zarzut skargi dotyczący bezpodstawnego ustalenia innego roku produkcji auta, niż wskazanego przez skarżącego. Organ celny miał prawo zwrócić się do producenta pojazdu za pośrednictwem jego przedstawiciela w celu ustalenia ponad wszelką wątpliwość roku produkcji pojazdu, który to rok produkcji wskazuje producent na podstawie danych dotyczących konkretnego pojazdu (nr VIN oraz "Certyficate of Title").

Nie mogą zostać ponadto uwzględnione zarzuty skargi wskazujące na naruszenie przez organy przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż w postępowaniu będącym przedmiotem oceny Sądu organy nie stosowały przepisów tej procedury.

Uznając podniesione w skardze zarzuty za nieuzasadnione Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), orzekł jak w sentencji.