Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1060/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 125
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi M. B. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny) wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania darowizny z Turcji.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

M.B. (dalej: wnioskodawca skarżący) jest osobą fizyczną, obywatelem Turcji, od września 2016 r. mieszka w Polsce na podstawie pozwolenia na pobyt czasowy (Karta Pobytu Czasowego). Wnioskodawca pracuje w Polsce i tu posiada ośrodek interesów życiowych, podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (tj. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.). Nie pozostaje on w związku małżeńskim.

Ojciec wnioskodawcy (osoba zalicza się do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - t.j.

Dz.U. z 2019 r. poz. 1813, dalej: u.p.s.d.) jest obywatelem Turcji, mieszka i pracuje w Turcji. Wnioskodawca zawarł z ojcem ustną umowę darowizny. Do zawarcia umowy darowizny doszło [...] r. Ojciec dokonał na rzecz syna darowizny środków pieniężnych. Wnioskodawca wyraził zgodę na przyjęcie darowizny. Darowizna środków pieniężnych nastąpiła w obcej walucie tj. w euro.

Ojciec wnioskodawcy w dniu [...]r. przekazał synowi darowane środki pieniężne z rachunku bankowego prowadzonego w banku w Turcji na jego rachunek bankowy prowadzony przez bank w Polsce. Ojciec wnioskodawcy dokonał jednorazowego przelewu darowanych środków pieniężnych, ze swojego konta osobistego, którego jest jedynym właścicielem.

Wnioskodawca i jego ojciec nie zawarli umowy w formie aktu notarialnego, bowiem wnioskodawca przebywa w Polsce a jego ojciec w Turcji. Niemożliwe jest zawarcie umowy w formie aktu notarialnego na odległość.

W dniu [...]r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że z uwagi na to, że wnioskodawca nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie ma stałego miejsca pobytu w Polsce nabycie przez niego środków pieniężnych na podstawie umowy darowizny nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Wnioskodawca w związku z przedstawionym stanem faktycznym zadał organowi interpretacyjnemu następujące pytania:

1. Czy wobec niego znajdują zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy może skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f.?

3. Czy będzie zobowiązany do wykazania wartości otrzymanej darowizny, jako przychodu zwolnionego w jakiejkolwiek deklaracji, informacji, bądź zeznaniu podatkowym?

4. W przypadku, gdyby odpowiedź na powyższe pytania, w szczególności na pytanie nr 1 i 2, była negatywna, to czy jest zobowiązany do uiszczenia podatku, na jakiej podstawie prawnej i z zastosowaniem jakiej stawki?

Zdaniem wnioskodawcy w omawianym stanie faktycznym wobec niego znajdują zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co za tym idzie, zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. Opisana w stanie faktycznym darowizna nie będzie kreowała po jego stronie jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu, nie będzie także zobowiązany do wykazania wartości otrzymanej darowizny jako przychodu zwolnionego w jakiejkolwiek deklaracji, informacji bądź zeznaniu podatkowym.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f przepisy wskazanej ustawy nie znajdują zastosowania do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Zatem przychód nie podlegający przepisom o podatku od spadków i darowizn podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie wnioskodawca wskazał, że w dniu [...]r. organ interpretacyjny wydał dla niego interpretację indywidualną (nr [...]), w której stwierdził, że z uwagi na to, iż nie jest on obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie ma stałego miejsca pobytu w Polsce nabycie przez niego środków pieniężnych na podstawie umowy darowizny nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Mając powyższe na uwadze, jak również brzmienie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f wnioskodawca uznał, że skoro nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą nie podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca nie był obywatelem polskim lub nie miał miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to przychody te zostaną opodatkowane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f "Wolna od podatku dochodowego jest m.in. wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20".

Zdaniem wnioskodawcy darowizna środków pieniężnych stanowi inne nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., gdyż zasadniczą cechą darowizny jest jej nieodpłatność, przez co należy rozumieć brak ekwiwalentu ekonomicznego jako odpowiednika świadczenia darczyńcy.

Ponadto wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie nie ma zastosowania zastrzeżenie art. 21 ust. 20 u.p.d.o.f. gdyż przychód z uzyskanej darowizny nie będzie pochodził ze stosunku pracy, ani z działalności wykonywanej osobiście.

Reasumując, zdaniem wnioskodawcy, darowizna wskazanych we wniosku środków pieniężnych nie spowoduje u niego powstania (uzyskania) przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powszechnie przyjmuje się, że umowa darowizny, jako dokonywana kosztem majątku darczyńcy stanowi nieodpłatne świadczenie, ponieważ darczyńca nie otrzymuje w zamian ekonomicznego ekwiwalentu od obdarowanego. Ponadto, darczyńca jest osobą zaliczoną do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.s.d.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał się na interpretacje indywidualne, które dotyczą umowy darowizny między osobami zaliczanymi do I lub II grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn:

1. z [...]r. nr [...],

2. z [...]r. nr [...],

3. z [...]r. nr [...].

W dniu [...]r. r. organ interpretacyjny, wydał na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania darowizny z Turcji - za nieprawidłowe.

Na wstępie swoich rozważań organ interpretacyjny omówił przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b, art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1 oraz art. 11a ust. 1 u.p.d.o.f., a następnie wskazał, że mając na uwadze, że nabycie środków pieniężnych otrzymanych tytułem darowizny nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, gdyż wnioskodawca nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie ma stałego miejsca pobytu w Polsce, uznać należy, że w przedstawionej sytuacji nie będzie miało zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Tureckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1997 r., Nr 11, poz. 58). Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 lit. a) pkt 1 tej umowy, do aktualnie istniejących podatków, których dotyczy umowa, należy w Polsce podatek dochodowy od osób fizycznych. Umowa ta nie wymienia wprost w żadnym z artykułów dochodów związanych z darowizną środków pieniężnych, zatem zastosowanie w sprawie znajduje art. 21 ust. 1 tej umowy, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. W konsekwencji dochód wnioskodawcy mającego w Polsce ośrodek interesów życiowych i objętego w Polsce nieograniczonym obowiązkiem podatkowym uzyskany w związku z darowizną środków pieniężnych otrzymaną z Turcji podlega opodatkowaniu - stosownie do art. 21 ust. 1 wyżej wymienionej umowy - tylko w miejscu zamieszkania wnioskodawcy, tj. w Polsce.

Następnie organ interpretacyjny wskazał, że w Polsce przychód ten na podstawie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, gdyż użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tym przepisie. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b u.p.d.o.f. - jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Jednocześnie zdaniem organu interpretacyjnego, wbrew stanowisku wnioskodawcy do uzyskanego świadczenia nie znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Organ interpretacyjny podkreślił, że z powołanego przepisu wynika jednoznacznie, że w dyspozycji zwolnienia przedmiotowego mieści się wyłącznie wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Skoro zatem wnioskodawca uzyskał w darowiźnie środki pieniężne, czyli w istocie otrzymał świadczenie pieniężne, uznać należy, że zwolnienie przedmiotowe nie znajduje zastosowania. Uzasadnia taki wniosek treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który wyraźnie rozróżnia pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Należy mieć także na uwadze, że art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. wskazuje, że wartość wymienionych w nim świadczeń należy obliczać zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, które to przepisy nie odnoszą się do świadczeń pieniężnych.

Podsumowując swoje rozważania organ interpretacyjny wskazał, że w związku z otrzymaniem środków pieniężnych w drodze darowizny, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn po stronie wnioskodawcy powstał przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Przychód ten wnioskodawca zobowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał darowiznę, łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w tym samym roku i opodatkować na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

W skardze na wydaną indywidualną interpretację, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego:

1. art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, iż w rozumieniu tego przepisu darowizna środków pieniężnych nie stanowi innego nieodpłatnego świadczenia, podczas gdy zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem orzecznictwa i doktryny darowizna, w tym darowizna środków pieniężnych, stanowi nieodpłatne świadczenie, a ustawodawca nie wprowadza żadnych ograniczeń, co do przedmiotu darowizny, która może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych;

2. art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że w realiach niniejszej sprawy przepis ten znajduje zastosowanie, podczas gdy darowizna środków pieniężnych otrzymana od osoby z I grupy podatkowej korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., a co za tym idzie nie stanowi przychodu z innych źródeł.

Stawiając powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę skarżący wywodził, że organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. w zakresie sformułowania "inne nieodpłatne świadczenie" uznając, że nie jest nim darowizna środków pieniężnych, co w konsekwencji doprowadziło do niezastosowania tego przepisu i błędnego zastosowania przepisu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W jego ocenie bezsporny jest fakt, iż szeroko rozumiana darowizna stanowi inne nieodpłatne świadczenie. Organ interpretacyjny co do tej kwestii się nie wypowiada, a co więcej, szereg interpretacji indywidualnych, również te przywołane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanowią tego potwierdzenie. Natomiast kwestią sporną jest to, czy przedmiotem darowizny w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. mogą być środki pieniężne. Takie stanowisko organ interpretacyjny wywodzi z uwagi na brak wyraźnego wskazania przez ustawodawcę w przepisie, że zwolnieniu podlegają również darowane środki pieniężne.

Skarżący podniósł, że ustawodawca w omawianym przepisie przywołuje dwa sformułowania "świadczenie w naturze" oraz "inne nieodpłatne świadczenia". W przepisie nie ma wprost wskazanej darowizny. Jednakże, powszechnie uznaje się, iż darowizna stanowi nieodpłatne świadczenie, również w rozumieniu tego przepisu. Darowizna należy do zakresu pojęciowego nieodpłatnego świadczenia. Nadto, świadczenie pieniężne może być również świadczeniem nieodpłatnym - tak jak jest właśnie w przypadku darowizny środków pieniężnych.

Dalej skarżący podniósł, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest legalnej definicji innego nieodpłatnego świadczenia. Wobec tego należy sięgnąć do znaczenia, jakie temu pojęciu nadają przepisy kodeksu cywilnego (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 kwietnia 2001 r., sygn. akt SA/Sz 85/2000; z 12 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1361/07 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Natomiast pojęcie świadczenia należy rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145).

Zdaniem skarżącego, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody opodatkowane. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku osoby fizycznej, mające konkretny wymiar finansowy. Ustawodawca nie wyróżnia i nie wskazuje wprost darowizny. Jedynie wykładnia tego przepisu, a szczególnie sformułowania "inne nieodpłatne świadczenie" prowadzi do wniosku, że również darowizna stanowi nieodpłatne świadczenie, które może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., gdyż zasadniczą cechą darowizny jest jej nieodpłatność, przez co należy rozumieć brak ekwiwalentu ekonomicznego, jako odpowiednika świadczenia darczyńcy.

Odnosząc się do argumentu organu interpretacyjnego, iż art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wyraźnie odróżnia pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, skarżący uznał, że jest to argument chybiony. Prawdą jest, że przywołany przepis takie rozróżnienie wprowadza. Aczkolwiek jest to przepis stanowiący ogólnie o tym, czym jest przychód. Gdyby ustawodawca nie wskazał, iż pieniądze i wartości pieniężne stanowią przychód, wówczas należałoby uznać, że przychodem są tylko świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia. Ustawodawca w tymże przepisie musiał dokonać wyraźnego, stanowczego wskazania, iż środki pieniężne stanowią przychód. Natomiast wobec tego, że darowizna środków pieniężnych znajduje się w zakresie pojęcia nieodpłatne świadczenie, takiej konieczności nie było.

Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd wskazuje, że zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych instrumentach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374) niniejszą sprawę skierowano na posiedzenie niejawne, w składzie 3 sędziów, odstępując od wymaganej prawem rozprawy, o czym strony były poinformowane z zachowaniem prawa do pisemnej wypowiedzi.

W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: P.p.s.a.) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Rozpoznając skargę na powyższą interpretację w pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 57a P.p.s.a. "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną".

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem udzielona interpretacja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Spór w sprawie dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy darowizna środków pieniężnych korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f.

W ocenie skarżącego darowizna środków pieniężnych stanowi inne nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., gdyż zasadniczą cechą darowizny jest jej nieodpłatność.

Natomiast w ocenie organu interpretacyjnego darowizna pieniędzy otrzymana przez skarżącego od ojca nie mieści się w zwolnieniu przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., gdyż nie jest to "inne nieodpłatne świadczenie" w rozumieniu tego przepisu, zatem podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Rozstrzygając tak zarysowany spór należy odwołać się do treści art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f., który reguluje zwolnienie przedmiotowe. Zgodnie z tym przepisem wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Z treści analizowanego przepisu wynika zatem, że w dyspozycji będącego przedmiotem sporu zwolnienia przedmiotowego mieści się wyłącznie wartość:

- świadczeń w naturze i

- innych nieodpłatnych świadczeń,

która jest obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Nie budzi jakichkolwiek wątpliwości, że skutkiem zarówno darowizny (w tym darowizny środków pieniężnych), jak i nieodpłatnego świadczenia jest nieodpłatne przysporzenie majątku osobie otrzymującej darowiznę lub nieodpłatne świadczenie. Niemniej jednak mając na uwadze literalne brzmienie analizowanego przepisu nie można - jak to czyni skarżący - zamiennie stosować pojęcia darowizny i nieodpłatnego świadczenia. Należy mieć bowiem na uwadze, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżniają kategorię świadczeń pieniężnych od nieodpłatnych świadczeń. Tymczasem przedmiotem darowizny mogą być zarówno świadczenia pieniężne, jak i nieodpłatne świadczenia. Skoro zatem ustawodawca na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. posłużył się pojęciem nieodpłatnego świadczenia, a nie świadczenia pieniężnego, czy darowizny, to darowizna w postaci świadczenia pieniężnego nie mieści się w dyspozycji analizowanego przepisu.

Skoro zatem skarżący uzyskał w darowiźnie środki pieniężne, czyli w istocie otrzymał świadczenie pieniężne, uznać należy, że zwolnienie przedmiotowe nie znajduje zastosowania. Uzasadnia taki wniosek treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który wyraźnie rozróżnia pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. wskazuje, że wartość wymienionych w nim świadczeń należy obliczać zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, które to przepisy nie odnoszą się do świadczeń pieniężnych.

W ocenie Sądu skoro ustawodawca określił, że z omawianego zwolnienia przedmiotowego korzystają nieodpłatne świadczenia, których wartość jest obliczana, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, to nieracjonalnym byłoby uznanie, że przepis ten dotyczy również świadczeń pieniężnych. Sam skarżący bowiem zauważył, że "nie sposób przeliczyć świadczenia pieniężnego na świadczenie pieniężne".

Zatem skoro w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca odróżnia przychody w postaci pieniądza i wartości pieniężnych oraz przychody w postaci wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, a zwalnia z opodatkowania wyłącznie wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń to nie można rozszerzać zwolnienia również na świadczenia otrzymane w formie pieniężnej (w tym darowizny środków pieniężnych). Zwolnienia przedmiotowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Zgodnie z utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa stanowiskiem zwolnienia przedmiotowe powinny być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. W związku z tym, zwolnień nie można rozszerzać na dochody, których w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. nie wymieniono.

W tym miejscu Sąd odwoła się także do poglądu doktryny wyrażonego przez Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego w Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż: "Komentowany przepis zwalnia od podatku wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Zwolnieniem nie są objęte świadczenia pieniężne od tych osób". (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, PIT. Komentarz wyd. V LEX 2015)

Reasumując zasadnie organ interpretacyjny uznał, że w związku z otrzymaniem środków pieniężnych w drodze darowizny, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn po stronie skarżącego powstał przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji skarżący zobowiązany jest wykazać przychód z tego tytułu w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał darowiznę, łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w tym samym roku i opodatkować na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

Niezasadne okazały się wiec zarzuty naruszenia prawa materialnego - art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. oraz art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Na koniec Sąd odniesie się jeszcze do interpretacji indywidualnych, na które powołał się skarżący. Każda z tych interpretacji dotyczy odmiennego stanu faktycznego, a w konsekwencji i prawnego. Ponadto interpretacje indywidualne nie stanowią prawa powszechnie obowiązującego. Dotyczą tylko danego podmiotu, który o taką interpretację wystąpił.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.