Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2778/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 11 ust. 2, art 15 ust. 4, art. 11c ust.2 i 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 70, § 1, art. 83 § 1 i 3
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art. 33 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska -Szary (spr.), Sędzia WSA - Irena Kudiura, Asesor WSA - Piotr Kraczowski, Protokolant - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2008 r. sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej; - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi z 18 października 2007 r. (data nadania) W. Sp. z o.o. w W. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2007 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję wydaną przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2004 r. o uznaniu zgłoszenia celnego z [...] lutego 2002 r. za nieprawidłowe w zakresie kwoty zobowiązania podatkowego.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

W dniu [...] lutego 2002 r. W. W. Spółka z o.o. w W. (obecnie W. Spółka z o.o.) zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na podstawie dokumentu SAD nr [...] leki o nazwie [...] sprowadzone z A. Do zgłoszenia celnego załączyła m.in. fakturę handlową wystawioną przez eksportera – firmę W. W. Sp. z o.o. z A. oraz deklarację wartości celnej. Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego.

Następnie, postanowieniem z [...] listopada 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej oraz kwoty należności celnych i należności podatkowych odnośnie m.in. wymienionego zgłoszenia celnego. W uzasadnieniu postanowienia organ powołał się na wyniki kontroli dokumentacji księgowej firmy importującej przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Wydziału Kontroli Podmiotów Gospodarczych w Izbie Celnej w W., podczas której ujawniono materiały oraz dokumenty handlowe i księgowe wskazujące na nieprawidłowości w zakresie wartości celnej towaru.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] stycznia 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w .W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej importowanych leków oraz kwoty zobowiązania podatkowego i orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości uznając, że podana w fakturze handlowej wartość sprowadzonych leków o nazwie [...] została zawyżona. W uzasadnieniu organ I instancji powołał się na ujawnione Umowy Dystrybucyjne z 1 września 2000 r. oraz z 1 października 2001 r. zawarte przez polską spółkę z kontrahentem zagranicznym W. W. E. GmbH z siedzibą w W., oraz na wystawioną na podstawie postanowień zawartych w Umowie notę kredytową z 30 marca 2002 r. opiewającą na kwotę [...] USD, stanowiącą Dodatek motywacyjny za pierwszy kwartał 2002r.

W odwołaniu z 9 lutego 2005 r. Spółka W. wniosła o uchylenie skarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając m.in. błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na stwierdzeniu, iż nota kredytowa pomniejszyła zobowiązania finansowe eksportera za zakupiony towar, podczas gdy w istocie odzwierciedlała ona premię finansową z tytułu osiągnięcia określonego w umowie poziomu sprzedaży tych towarów na rynku krajowym, oraz naruszenie przepisów Kodeksu celnego regulujących wartość celną oraz Wyjaśnień dotyczących wartości celnej poprzez przyjęcie, iż uzyskiwany przez Spółkę dodatek miał wpływ na wartość celną importowanych leków. Ponadto zarzuciła, w zakresie podatku od towarów i usług, naruszenie przepisów o właściwości poprzez wydanie decyzji przez organ celny w odniesieniu do zgłoszenia celnego pochodzącego z okresu, gdy ten organ nie był właściwy do określania podatku od towarów i usług oraz naruszenie art. 11 ust. 2 w związku z art. 11c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11 , poz. 50ze zmianami).

Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu wniesionego w sprawie odwołania, zaskarżoną decyzją z [...] września 2007 r., wydaną na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) zwanej dalej: Ordynacja podatkowa, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W podstawie prawnej tego rozstrzygnięcia powołał m.in. przepis art. 23 § 1 i 9 oraz art. 85 § 1, art. 246 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r., Nr 75, poz. 802 z późn. zm.) zwanej dalej: Kodeks celny, a także art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn,. zm.) i art. 33 ust. 2, art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 68, poz. 623). W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, iż W. Spółka z o.o., dokonując zgłoszenia importowanych leków do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, zadeklarowała nieprawidłową wartość celną poprzez nieujawnienie premii finansowych przyznanych tej Spółce przez jej kontrahenta zagranicznego. Wartość tę określono wyłącznie na podstawie faktur handlowych załączonych do zgłoszenia celnego, gdy tymczasem z kontrahentem zagranicznym łączyły importera w sprawie postanowienia Umów dystrybucyjnych zawartych 1 września 2000 r. oraz 1 października 2001 r. Zgodnie z zapisami ww. Umów, Spółka W. W. GmbH z siedzibą w W. upoważniła kontrahenta polskiego – z prawem wyłączności – do dystrybucji, wprowadzenia do obrotu, sprzedaży i promocji ściśle w tych Umowach określonych produktów na terytorium Polski. Na podstawie postanowień przedmiotowych Umów eksporter mógł udzielić Dystrybutorowi (importerowi), dodatku pieniężnego zwanego "Dodatkiem motywacyjnym".

Dyrektor Izby wskazał, iż z informacji zawartych w załączniku I do ww. Umów dystrybucyjnych, Dodatek motywacyjny został ustalony na przewidziane w nim leki, tj.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] (umowa z 1.09.2000r.) oraz [...], [...], [...], [...], [...] (umowa z 1.10.2001r.), oraz [...], [...], [...], [...], [...] (umowa z 1.10.2001r.). Podał także, iż kwota Dodatku motywacyjnego była naliczana i wyrażana jako wartość w procentach kwartalnych danych rzeczywistych sprzedaży rynkowej produktów wymienionych w załączniku I do ww. Umów, sprzedanych przez stronę na terytorium Polski. W załączniku III do ww. Umów określono, wyrażone w procentach, zakresy wartości Dodatku motywacyjnego, odpowiadające rzeczywistej wartości sprzedaży poimportowej w danym kwartale. Wyrażona w załączniku III do Umów wartość procentowa danych rzeczywistych była rewidowana przez strony Umów piętnaście dni przez końcem każdego kwartału.

Dyrektor Izby wskazał, iż realizując postanowienia ww. Umów dystrybucyjnych w dniu 30 marca 2002 r. Spółka W. W. E. GmbH udzieliła kontrahentowi polskiemu Dodatku motywacyjnego na kwotę [...] USD, mając na uwadze dane dotyczące rzeczywistej sprzedaży rynkowej w pierwszym kwartale 2002 r. W przedmiotowej sprawie z tytułu ww. noty kredytowej obniżono wartość importowanego towaru o kwotę [...] USD.

Mając na uwadze tak ustalony stan faktyczny w sprawie Dyrektor Izby nie zgodził się z twierdzeniem Spółki jakoby Dodatek motywacyjny (nota kredytowa) był przyznawany z odrębnego od zakupu towaru tytułu prawnego. Zauważył, że Dodatek motywacyjny został ustanowiony w Umowach dystrybucyjnych, które zostały zawarte w związku z planowanym zakupem określonych leków. Dlatego też w ocenie organu nie ulega wątpliwości, że to właśnie nabycie przez importera określonych leków stanowiło podstawę (przyczynę prawną), w związku z którą strony zawarły porozumienie udokumentowane przedmiotowymi umowami.

Dyrektor Izby stwierdził, że zastrzeżony w Umowach dystrybucyjnych Dodatek motywacyjny był czynnikiem kształtującym wartość transakcyjną towaru. Podkreślił, iż nie ma przy tym znaczenia, że przekazanie Dodatku motywacyjnego uwarunkowano w Umowach dystrybucyjnych osiągnięciem przez Spółkę określonego poziomu sprzedaży na rynku polskim. Udzielana premia pieniężna w formie Dodatku motywacyjnego była "elementem oferty handlowej sprzedawcy, motywującym nabywcę do zakupu określonej ilości towaru, instrumentem kształtowania rynkowego popytu na produkty je produkującego". Przyjęta przez strony metoda ustalania wysokości Dodatku motywacyjnego była więc ustalonym przez strony umów technicznym sposobem wymiaru określonej kwoty, który pozostawał w związku z realizowanym przez polską Spółkę importem ustalonych leków.

Następnie Dyrektor Izby odniósł się do zarzutów dotyczących rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług. Wyjaśnił, iż z dniem 1 września 2003 r. przekazane zostały organom celnym kompetencje w sprawie rozstrzygania w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów oraz podatku akcyzowego. Wprowadzone z tym dniem zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 8 stycznia 1993 r. (art. 11 ust. 2 ustawy) umożliwiły wydanie jednej decyzji w przedmiocie należności celnych i podatkowych.

Ponadto organ II instancji zauważył, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. została wydana na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 175 ustawy z dnia 11 maja 2004r. o podatku od towarów i usług, z dniem 1 maja 2004r. ww. ustaw utraciła moc. Po dniu 1 maja 2004r. decyzje organów celnych winny być wydawane na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. przyznającego organom celnym takie same uprawnienia jak dotychczasowy art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. W związku z powyższym organ stwierdził, że korzystając z prawa usunięcia wadliwości w decyzji organu I instancji oraz z uwagi na fakt, że uchylenie decyzji z powyższego powodu jest sprzeczne z postanowieniami art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a także mając na uwadze, iż wady te nie wpłynęły na prawidłowość rozstrzygnięcia – orzekł jak w sentencji.

W dniu 18 października 2007 r. W. Spółka z o.o. w W. złożyła skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby wnosząc o jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności oraz o uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji ją poprzedzającej wydanej przez Naczelnika Urzędu. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z naruszeniem poniższych przepisów:

1. naruszenie art. 23 § 1 i 9, art. 30 § 1, art. 64 § 1 i 2 oraz art. 85 § 1 – 3 Kodeksu celnego, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie;

2. naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na ich brak zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie mające istotny wpływ na wynik postępowania,

3. naruszenie przepisów o właściwości poprzez wydanie decyzji przez organy celne w zakresie podatku VAT w odniesieniu do zgłoszenia celnego pochodzącego z okresu, gdy organ ten nie był właściwy do określania podatku VAT i tym samym nie mógł się nim stać na skutek reformy administracji celnej i podatkowej wprowadzonej na podstawie ustawy z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) i obowiązujących od 1 września 2003 r.;

4. naruszenie art. 11 ust. 2 w zw. z art. 11 c ust. 4 ustawy oz dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), poprzez wydanie jednej decyzji w przedmiocie zobowiązania podatkowego oraz należności celnych.

Rozwijając w uzasadnieniu skargi zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego Spółka podkreśliła, iż w Umowie Dystrybucyjnej sprzedawca przewidział jedynie możliwość przyznania skarżącej Dodatku motywacyjnego bez przyjmowania na siebie zobowiązania o charakterze obligatoryjnym, które dawałoby kupującemu podstawę prawną do występowania z roszczeniem o spełnienie tego świadczenia w określonym czasie i wysokości. O przyznawaniu Dodatków motywacyjnych w określonej wysokości decydował więc – jak podniosła skarżąca – sprzedający, w formie not kredytowych. Spółka nie wiedziała czy w ogóle dodatek będzie jej udzielony, nie miała też możliwości znać wysokości tego dodatku w dniu przedłożenia zgłoszenia celnego. Następnie zaznaczyła, iż Dodatek motywacyjny nie był związany z wartością celną importowanych towarów, a odnosił się do sprzedaży realizowanej przez Spółkę na rynku polskim. Dlatego też Spółka nie mogła w żaden sposób powiązać not kredytowych z fakturami importowymi.

Skarżąca wskazała również, iż w związku z otrzymaniem not kredytowych nie zmniejszało się zobowiązanie Spółki z tytułu zakupu leków, gdyż nota kredytowa wstawiona była z innego, odrębnego od zakupu towarów tytułu prawnego, a mianowicie z tytułu realizacji postanowień Umowy dotyczących poziomu sprzedaży towarów krajowych na rzecz osób trzecich, tj. przekazania Dodatku motywacyjnego uwarunkowanego osiągnięciem przez Spółkę określonego poziomu sprzedaży na rynku polskim. Z przedstawionych powodów przyznanie Dodatku motywacyjnego nie może być – zdaniem skarżącej – utożsamiane z korektą ceny towarów. Dodatek nie jest bowiem upustem cenowym, a wyłącznie dodatkowym bodźcem ekonomicznym. W tej sytuacji za faktycznie zapłaconą cenę transakcyjną należało uznać kwotę wyszczególnioną w fakturze.

Skarżąca zwróciła uwagę także i na to, że Umowa Dystrybucyjna nie ma charakteru umowy sprzedaży, która uzależniałaby nabycie towaru od otrzymania określonych dodatków finansowych jako warunku nabycia towaru przez Spółkę. Nie zgodziła się też ze stwierdzeniem organu celnego, iż dokonując zgłoszenia celnego Spółka przedstawiła nieprawdziwe i niekompletne dane oraz dokumenty. Dodatki motywacyjne nie miały wpływu na zadeklarowaną wartość celną towaru, a tym samym brak było podstaw do dołączania treści umów do zgłoszeń celnych jak i uwzględniania ich podczas kontroli prawidłowości pierwotnie zadeklarowanej wartości celnej po zwolnieniu towaru. Zadeklarowana wartość celna odpowiadała kwocie uwidocznionej na fakturze handlowej i faktycznie przez Spółkę zapłaconej, a zatem stanowiła wartość transakcyjną rozumianą jako wartość należną za sprowadzony towar, ustaloną według stanu towaru i jego wartości w dniu dokonania zgłoszenia celnego. W tym miejscu Spółka zauważyła, że wyrok NSA z 25 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 2124/98, oraz dyspozycja art. 85 § 1 Kodeksu celnego w sposób jednoznaczny wiążą wartość celną z dniem dokonania zgłoszenia celnego. Importer jest zatem zobowiązany do przedstawienia stanu faktycznego i prawnego z dnia odprawy celnej.

W konkluzji skarżąca zaznaczyła, iż zgłoszenie celne złożone przez Spółkę było zgodne z przepisami Kodeksu celnego, tym samym arbitralne przyjęcie przez Dyrektora Izby, iż na Spółce spoczywał obowiązek załączenia do każdego zgłoszenia celnego Umowy Dystrybucyjnej stanowi naruszenie art. 64 § 1 i 2 i art. 83 § 1-3 Kodeksu celnego.

Rozwijając natomiast zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego skarżąca m.in. podniosła, iż postępowanie prowadzone w pierwszej, jak również w drugiej instancji, charakteryzowało się brakiem staranności po stronie organów celnych, co skutkowało w dalszej kolejności błędnym ustaleniem stanu faktycznego oraz wydaniem błędnych decyzji.

Przede wszystkim Spółka zarzuciła w tym zakresie dokonanie błędnych ustaleń dotyczących funkcji not kredytowych występujących w relacjach pomiędzy Spółką a jej zagranicznym kontrahentem. Skarżąca wskazała, że przy założeniu dopuszczalności dokonania alokacji not kredytowych – z czym się nie zgodziła – szerszy zakres powinno mieć postępowanie wyjaśniające. Strona zauważyła, że organy celne nie przeprowadziły postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia, które zgłoszenia celne spółki są zgłoszeniami, do których może się odnieść nota kredytowa za pierwszy kwartał 2002 roku otrzymana od eksportera z A. (celem ustalenia kwoty alokacji, jaka może być przyporządkowana do zgłoszenia celnego, w sprawie którego wydano zaskarżoną decyzję) i nie zgromadziły dowodów dokonania takich zgłoszeń (m.in. nie zgromadziły wszystkich zgłoszeń celnych Spółki z pierwszego kwartału 2002 roku, których mogła dotyczyć nota kredytowa eksportera z A. za pierwszy kwartał 2002 roku).

Przedstawiając swoje stanowisko co do kwestii podatkowej w sprawie skarżąca wywiodła, iż organy celne w dniu dokonania zgłoszenia celnego nie miały kompetencji do określania w drodze decyzji kwoty podatku VAT z tytułu importu. Następnie wskazała, iż zastosowany przez organy celne przepis art. 11 ust. 2 ustawy o VAT nie mógł stanowić podstawy prawnej wydanych w sprawie rozstrzygnięć. Treść tego przepisu wskazuje bowiem, że znajduje on zastosowanie wyłącznie w sytuacji wydania przez organ celny decyzji w zakresie podatku VAT należnego z tytułu importu w rezultacie weryfikacji zgłoszenia celnego. Zgodnie z art. 70 Kodeksu celnego weryfikacja zgłoszenia celnego następuje zaś po jego przyjęciu, a to oznacza, że po dopuszczeniu importowanych leków do obrotu organ nie jest uprawniony do przeprowadzenia weryfikacji zgłoszenia celnego. Jeżeli przeprowadził kontrolę zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru, to działał w trybie art. 83 Kodeksu celnego, a tym samym -jak twierdzi skarżąca- nie był uprawniony do stosowania procedury weryfikacji zgłoszenia celnego. W tej sytuacji organ celny winien był wydać odrębną decyzję w przedmiocie podatku VAT z tytułu importu. Nadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 4 ustawy o VAT w związku z tym, iż podstawa opodatkowania podatkiem VAT została ustalona przez organy celne w kwocie nie odpowiadającej jej rzeczywistej wysokości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji.

W związku z tym, iż przedmiotem skargi spółki oraz rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji były dwie odrębne sprawy w znaczeniu materialnoprawnym tj. celna i podatkowa (por. wyroku z 12 grudnia 2006 r. o sygn. akt I GSK 487/06) - na podstawie art. 57 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a.– rozdzielono skargi i wpisano pod dwa odrębne numery repertorium SA, o czym poinformowano skarżącą. Dlatego też przed tutejszym Sądem prowadzono dwie odrębne sprawy: niniejsza, o sygn. akt VSA/Wa 2778/07 w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie kwoty zobowiązania podatkowego oraz sprawa o sygn. akt V SA/Wa 2777/07 w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem.

W związku z tym, iż przedmiotem skargi spółki oraz rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji, o czym była mowa wyżej, były dwie odrębne sprawy w znaczeniu materialnoprawnym tj. celna i podatkowa, to w niniejszym uzasadnieniu Sąd odniesie się tylko do zarzutów skarżącej i rozstrzygnięcia organu w części dotyczącej kwoty zobowiązania podatkowego.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w W., w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. ustaw, tj. badając zaskarżone orzeczenie pod względem jego zgodności tak z przepisami procesowymi, jak i z normami prawa materialnego, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja w części dotyczącej kwoty zobowiązania podatkowego jest prawidłowa, dlatego też skargę jako niezasadną oddalił.

Sąd nie podziela bowiem stanowiska skarżącej co do tego, iż zaskarżone rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku od towarów i usług zostało wydane z naruszeniem przepisów o właściwości. Podnosząc ten zarzut skarżąca zwróciła uwagę, że decyzja Dyrektora Izby dotyczy zgłoszenia celnego z [...] lutego 2002 r., a więc dokonanego przed zmianą ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 8 stycznia 1993 r. wprowadzoną ustawą z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...), a z tego wynika, że organy celne w dniu dokonania zgłoszenia celnego nie miały kompetencji do określania w drodze decyzji kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu. Zmiana przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie może, w ocenie skarżącej, działać wstecz, tzn. odnosić się do stanu faktycznego zaistniałego przed wejściem w życie tej zmiany.

Należy zauważyć, iż co prawda w dacie przyjęcia niniejszego zgłoszenia celnego organy celne występowały w roli płatnika podatku od towarów i usług, a decyzje określające wysokość tego podatku wydawały urzędy i izby skarbowe, jednakże od 1 września 2003 r. uzyskały uprawnienia decyzyjne w zakresie podatku od towarów i usług. Stosowna zmiana przepisów została wprowadzona ustawą z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...) (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), która weszła w życie (z nielicznymi wyjątkami) właśnie z dniem 1 września 2003 r. W konsekwencji tych zmian, na mocy – również zmienionego – art. 11 ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości.

Zatem od 1 września 2003 r. organy celne przejęły wszystkie sprawy dotyczące podatku VAT od towarów przywożonych z zagranicy, w tym – na podstawie art. 31 ust. 3 ww. ustawy o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...) – sprawy wszczęte i niezakończone. Uzyskały również kompetencje do wszczynania postępowań w sprawach dotyczących zdarzeń zaistniałych przed 1 września 2003 r.

Z wymienionych powodów Sąd nie dopatrzył się, aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Sąd nie podziela również argumentacji skarżącej dotyczącej braku podstaw w sprawie do objęcia jedną decyzją należności celnych i podatkowych. Kwestia ta była już rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w swoim orzecznictwie, wydanym na gruncie spraw o analogicznym stanie faktycznym i prawnym zaznaczył, że na podstawie przywołanego powyżej art. 11 ust. 2 zd. 2 ustawy podatkowej z 1993 r. organ mógł określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych (v. wyrok NSA z 12 września 2006 r., sygn. akt I GSK 1559/06).

Zdaniem skarżącej przepis art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z 1993r., znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji wydania przez organ celny decyzji w zakresie podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu w rezultacie weryfikacji zgłoszenia celnego (art. 70 Kodeksu celnego), a nie wydania decyzji po przeprowadzeniu kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru (art. 83 Kodeksu celnego).

Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, iż zarzut ten jest bezzasadny, gdyż decyzja organu I instancji została wydana w trybie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004r., o czym szerzej wyżej, a nie w trybie art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z 1993r., który to przepis ze względu na jego proceduralny charakter nie obowiązywał w dacie orzekania przez organ I i II instancji.

Na marginesie należy zauważyć, iż nieobowiązujący w dacie orzekania przepis art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z 1993r. nie miał takiego skutku, że w przypadku wydawania decyzji w trybie art. 83 § 3 Kodeksu celnego nie można było wydać decyzji podatkowej. Zgodnie z art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli w toku kontroli postimportowej, organ celny stwierdzi, iż przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe. Tym samym, organ celny ma nie tyle uprawnienie co obowiązek podjęcia stosownych działań zmierzających do prawidłowego zastosowania zarówno przepisów prawa celnego, jak i podatkowego. Natomiast zawarte w nieobowiązującym art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z 1993r., określenie "weryfikacji zgłoszenia celnego" nie mogło być ograniczone jedynie do kontroli zgłoszenia celnego dokonywanej przed zwolnieniem towaru. Użyte w ww. przepisie sformułowanie "weryfikacja zgłoszenia celnego" należało rozumieć szeroko jako sprawdzanie prawidłowości zgłoszenia celnego i obejmuje ono kontrolę zarówno przed zwolnieniem towaru (art. 70 Kodeksu celnego), jak i po zwolnieniu towaru (art. 83 Kodeksu celnego). Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 Kodeksu celnego, weryfikacja polega w szczególności na kontroli zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów. Ostatecznie zatem, uznać należy, iż kontrola zgłoszenia celnego, dokonana przez organ celny po zwolnieniu towaru w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, była również weryfikacją tego zgłoszenia.

Nadto, w związku z prawidłowym określeniem przez organy celne wartości celnej importowanych leków za niezasadny należało uznać także zarzut dotyczący naruszenia art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r.

Sąd zauważa, iż w zaskarżonej decyzji zostały prawidłowo powołane przepisy, które dają organowi uprawnienie do wydania tej decyzji. Dlatego też nie ma racji skarżąca, iż w decyzji wydanej w II instancji organ celny błędnie wskazał jako podstawę prawną orzekania przepisy formalne, tj. art. 11 ust. 2 i art. 11 c ust. 2 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Na podstawie bowiem art. 175 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ), z dniem 1 maja 2004 r. ww. ustawa podatkowa z 1993 r. utraciła moc. W istocie decyzja organu celnego I instancji w niniejszej sprawie została wydana w dniu [...] stycznia 2005 r., tj. po 1 maja 2004 r. i zawiera błędną podstawę prawną rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług, co zostało zauważone w trakcie postępowania odwoławczego i skorygowane przez Dyrektora Izby Celnej w wydanej przez niego, będącej przedmiotem sporu, decyzji przez wskazanie w niej obowiązującego w dacie orzekania art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r.

Wzruszenia zaskarżonej decyzji nie uzasadniają również podniesione przez skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Analiza akt postępowania nie potwierdza bowiem, aby zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego charakteryzującego się brakiem staranności, które miałoby w konsekwencji doprowadzić do błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy poprzez błędną interpretację postanowień ujawnionej Umowy oraz wydaniem błędnych decyzji. W ocenie Sądu organy celne działały zgodnie z zasadą praworządności i na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Dopełniły powinności tak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego, jak i prawidłowej jego oceny, nie naruszając w tym względzie podstawowej zasady postępowania dowodowego, tj. zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena zebranych w sprawie dowodów, w tym analiza postanowień ujawnionej Umowy, znalazła swój wyraz w uzasadnieniu skarżonej decyzji, i zdaniem Sądu jest ona prawidłowa.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących wartości celnej towaru Sąd wyjaśnia, iż były one badane w postępowaniu o sygn. akt V SA/Wa 2777/07.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.