Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2371/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Przeprowadzone przez organy podatkowe w badanej sprawie postępowanie dowodowe prowadzi do wniosku, iż strona skarżąca nie udowodniła, iż poniesione przez nią wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./. Za dowody takie nie można uznać zapewnienia bez jednoznacznego wykazania na czym te usługi firmy konsultingowej polegały w szczególności i w jaki konkretny sposób przyczyniły się lub mogły się przyczynić do powstania przychodów. Nie można na organy podatkowe nakładać niczym nieograniczonego obowiązku co do poszukiwania faktów prawotwórczych, w tym zwłaszcza potwierdzających związek pomiędzy dokonanymi przez podatnika wydatkami a uzyskanym przychodem.

TEZY

Przeprowadzone przez organy podatkowe w badanej sprawie postępowanie dowodowe prowadzi do wniosku, iż strona skarżąca nie udowodniła, iż poniesione przez nią wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./. Za dowody takie nie można uznać zapewnienia bez jednoznacznego wykazania na czym te usługi firmy konsultingowej polegały w szczególności i w jaki konkretny sposób przyczyniły się lub mogły się przyczynić do powstania przychodów. Nie można na organy podatkowe nakładać niczym nieograniczonego obowiązku co do poszukiwania faktów prawotwórczych, w tym zwłaszcza potwierdzających związek pomiędzy dokonanymi przez podatnika wydatkami a uzyskanym przychodem.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2005 r. sprawy ze skargi "M." Spółki z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2004 r. Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 1999r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]kwietnia 2004r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określił M. Sp. z o.o. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za okres od lutego do grudnia 1999r. Powyższa decyzja zapadła po uchyleniu poprzedniej decyzji organu przez Izbę Skarbową w W. w dniu [...] sierpnia 2004r., w uwzględnieniu stanowiska wyrażonego w wyroku NSA z dnia 7 marca 2003r. (sygn. akt III SA 2090/01), który na skutek skargi wniesionej przez pełnomocników Spółki uchylił zaskarżoną nią decyzję Izby. NSA podzielił argumenty Spółki dotyczące wydatków na badanie sprawozdania finansowego za 1998r. zgodnie z międzynarodowymi standardami rachunkowości, ale nie podzielił argumentacji odnośnie drugiej kwestii objętej skargą, dotyczącej prawidłowości ujęcia przez Spółkę podatku naliczonego wynikającego z faktury nr [...]. Zdaniem NSA zapłata przez podatnika wynikającej z faktury kwoty nie jest dowodem wykonania usługi, a jedynie dowodem rozliczenia się pomiędzy stronami umowy. Dla potrzeb prawnopodatkowych dowodem takim jest wyłącznie rezultat tej umowy, który powinien stanowić przedmiot oceny organów podatkowych. Odmowa jego przedłożenia przez podatnika nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia wspomnianych przepisów. Strona postępowania podatkowego nie może zasłaniać się szczególnym charakterem umowy łączącej ją z kontrahentem, jak też brakiem obowiązku przechowywania takich dowodów. Na powyższy wyrok pełnomocnik Spółki wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona przez NSA w dniu 7 czerwca 2004r. (sygn. akt FSK 94/04), który potwierdził słuszność argumentacji zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu decyzji z dnia [..] kwietnia 2004r. Dyrektor UKS wskazał, iż wydatek związany z badaniem sprawozdania finansowego za 1998r. zgodnie z międzynarodowymi standardami rachunkowości, stanowi koszt uzyskania przychodów, a tym samym podatek naliczony w kwocie 6.135,36 zł, podlega odliczeniu od podatku należnego w rozliczeniu podatku od towarów i usług za kwiecień 1999r.

Ponadto stwierdził, iż Spółka w miesiącu lutym 1999r. dokonała nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z duplikatu faktury wystawionego w dniu [...] stycznia 1999r. a dotyczącego faktury, która wpłynęła do Spółki przed dniem [...] kwietnia 1997r. a następnie zaginęła.

Odnośnie faktury nr [...] z dnia [...]kwietnia 1999 r. wystawionej przez K. Sp. z o.o. w W. dokumentującej wykonanie usług doradztwa [...] zgodnie z budżetem w kwotach netto [...]zł, VAT [...]zł zdaniem Dyrektora UKS, Spółka nie udowodniła, że nabyta usługa miała wpływ na jej przychody. W dniu [...] czerwca 2000 r. kontrolujący zwrócili się do zarządu Spółki z prośbą o przedłożenie wszelkich posiadanych dokumentów pozwalających na wyjaśnienie na czym polegały usługi doradztwa [..] świadczone przez firmę K. Spółka nie udostępniła kontrolującym dowodów potwierdzających wykonanie usługi ale pismem z dnia 8 czerwca 2000r. poinformowała, że usługi potwierdzone w/w fakturą polegały na przeglądzie dokumentacji celnej za lata 1996-1998 pod kątem prawidłowości rozliczeń z Urzędami Celnymi i Urzędem Skarbowym oraz na wdrożeniu zaleceń firmy K. w tym zakresie. Ponadto poinformowano kontrolujących, że Spółka nie posiada dokumentów potwierdzających wykonanie usług, a materiał roboczy znajduje się w firmie K. Organ uznał, iż wydatek potwierdzony fakturą wystawioną przez firmę K. nie pozostawał w związku z przychodami Spółki, nie mógł być więc zaliczony do kosztów uzyskania przychodów i co za tym idzie zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.; ustawa o VAT) spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Spółki wskazał, iż usługi doradztwa [...] świadczone przez firmę K. były związane z działalnością Spółki. Przegląd dokumentacji celnej firmy M. za lata 1996 - 1998 pod kątem prawidłowości rozliczeń z Urzędami Celnymi i Urzędem Skarbowym miał na celu przeprowadzenie korekty sposobu rozliczania ceł i podatków w badanym okresie oraz wyeliminowanie nieprawidłowości w rozliczeniach z budżetem państwa za rok podatkowy, w którym badanie zostało przeprowadzone. Brak takiej korekty nieprawidłowości dotyczących poprzednich lat mógł skutkować dla Spółki poważnymi konsekwencjami finansowymi w roku podatkowym 1999. Korzystanie z usług doradztwa [...] wiąże się bezpośrednio z funkcjonowaniem podatnika i z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wydatki poniesione na usługi doradztwa [...] stanowić będą koszty uzyskania przychodu ponieważ są ponoszone przez podatnika w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów. W przypadku Spółki celem ponoszenia przedmiotowych wydatków było sprawdzenie czy podatnik wypełnia prawidłowo obowiązki dotyczące terminowego i poprawnego regulowania należności celno - podatkowych, co jest niezbędnym elementem pozwalającym na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. Stwierdzenie ewentualnych nieprawidłowości w tej mierze skutkować może określeniem zaległości podatkowych, co wpłynęłoby na ponoszone przez Spółkę ryzyko gospodarcze i osiągane przychody. Ponadto wskazał, iż organ nie może wymagać od Spółki ujawnienia treści sporządzonej przez firmę K. opinii, a także wywodzić konsekwencji prawnych jedynie z faktu, iż Spółka nie ujawniła informacji składających się na treść opinii [...], które to informacje mogłyby skutkować odpowiedzialnością karnoskarbową.

Decyzją z dnia [...] października 2004r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. Podzielił argumentację Dyrektora UKS odnośnie nieuznania za koszty uzyskania przychodów kwestionowanych wydatków. Wskazał, że w toku postępowania Spółka nie wykazała celowości wydatku na nabycie usług doradczych z punktu widzenia art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych Dz. U. z 2002r. Nr 54, poz. 564 z późn. zm.; dalej u.p.d.o.p.), ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że wydatki poniesione zostały na badania podatkowe i nie mogą być jednoznacznie powiązane z przychodami określonego roku podatkowego, a ich związek z przychodami jest pośredni. Spółka nie udostępniła kontrolującym dowodów wykonania usług i nie udowodniła w toku toczącego się postępowania, iż poniesione przez nią wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu w myśl wyżej powołanego przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie udowodniła także w jaki sposób -bezpośredni bądź pośredni- wydatek ów przyczynił się lub mógł się przyczynić do powstania przychodów. Z przedstawionych przez Spółkę dokumentów winien wynikać nie tylko sam fakt wykonania usługi, ale wyżej wspomniany związek wydatku w postaci przeglądu dokumentacji celnej za lata 1996-1998 z osiągniętymi przychodami firmy. Niewątpliwie dowodem wykonania usługi dla potrzeb prawnopodatkowych byłby rezultat wykonanej umowy, który powinien stanowić przedmiot oceny organów podatkowych. Odmowa przedłożenia takiego dowodu i uniemożliwienie dokonania jego oceny przez organy podatkowe nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania. W ocenie Dyrektora Izby, Spółka nie mogła zasłaniać się szczególnym charakterem umowy łączącej ją z firmą konsultingową oraz wynikającym z niej zakazem udostępniania i rozpowszechniania efektów jej prac, jak też brakiem obowiązku przechowywania takich dowodów. W świetle przepisów obowiązujących w okresie objętym decyzją, kontrolowany miał obowiązek w wyznaczonym terminie udzielać wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli, jak również dostarczać kontrolującym dokumenty przez nich żądane. Z materiału dowodowego wynika, iż Spółka odmówiła ujawnienia treści opinii podatkowych z uwagi na tajemnicę, przez co nie dopełniła powyższego obowiązku. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania - na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik Spółki wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji ewentualnie o jej uchylenie, zarzucając:

- naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, w postaci przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust 1 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT polegające na oparciu decyzji o ww. przepis w sprawie, w której nie miało miejsce rozporządzenie usługą ani towarem;

- naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 201 § 1 pkt 2, 120, 122 i 187 ord. pod., art. 180 w związku z art. 199 ord. pod., art. 191, art. 210 § 4 ord. pod. oraz naruszenie art. 200 ord. pod.

Odnośnie podstawy do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji wskazał, iż przesłanką konieczną zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT było rozporządzenie przez podatnika nabytą usługą w sposób nie pozwalający na zaliczenie wydatków poniesionych na jej nabycie do kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowej sprawie rozporządzenie usługami doradztwa [...] nie nastąpiło, a co więcej nie mogło nastąpić, gdyż charakter usług wyłączał możliwość takiego rozporządzania. Usługi były skierowane jedynie do Spółki i tylko dla niej miały wartość użytkową. Oparcie decyzji na tym przepisie rażąco naruszyło prawo. Ponadto za takie naruszenie uznać należy niezastosowanie się do treści art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. wskutek nie zawieszenia postępowania podatkowego do czasu rozpatrzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej Spółki od wyroku NSA z 7 marca 2003r. do czego zobowiązany był organ.

Za naruszenie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. pełnomocnik Spółki uznał wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko, iż poniesione koszty doradztwa nie mają związku z przychodami Spółki. Usługi doradztwa podatkowego stanowią szczególny rodzaj usług niematerialnych, które wiążą się bezpośrednio z funkcjonowaniem i działalnością podmiotów gospodarczych. Wydatki na usługi doradztwa [...] wpływają w sposób pośredni na wysokość osiąganego przychodu, gdyż pozwalają zminimalizować ryzyko powstania obowiązku ponoszenia sankcji związanych z błędnym zastosowaniem przepisów prawa. W ocenie pełnomocnika Spółki nie ulega wątpliwości, iż wydatki na usługi doradztwa [....]są gospodarczo i racjonalnie uzasadnione, ze względu na konieczność ochrony przez przedsiębiorcę źródła przychodów, dlatego też uznać należy, iż są ponoszone w celu uzyskania przychodów.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 187 i 122 ord. pod. wskazał, iż organ nie wypełnił obowiązków wynikających z treści tych przepisów, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że Spółka nie udowodniła, że poniesione przez nią wydatki na usługi doradztwa podatkowego stanowią koszty uzyskania przychodów. Organ nie mógł przerzucić na skarżącą Spółkę ciężaru dowodzenia w kwestii kwalifikacji poniesionych wydatków. Ponadto, zadośćuczynienie żądania organu było niemożliwe ponieważ nie można wykazać związku poniesionego wydatku z przychodem, chyba że w tym celu wskaże się kwoty konkretnych oszczędności podatkowych i innych uzyskanych w rezultacie zastosowania się do zaleceń przedstawionych w opinii doradztwa podatkowego.

Odnośnie naruszenia art. 180 § 1 w związku z art. 199 ord. pod. oraz art., 210 ord. pod. wyjaśnił, iż organ uznał, że dowody przedstawione przez Spółkę w postaci faktury oraz pisma z dnia 8 czerwca 2000r. zwierającego wyjaśnienia co do przedmiotu usług nie pozwalają na potwierdzenie związku poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami. Jednocześnie nie podał jakichkolwiek argumentów na poparcie swojej tezy, jak również nie podał przyczyn, dla których odmówił wiarygodności wyżej wymienionym dowodom. Organ powinien wziąć pod uwagę treść art. 199 ord. pod. który umożliwia uchylenie się od odpowiedzi na pytania, w sytuacji, gdy odpowiedź taka mogłaby narazić podatnika na odpowiedzialność karną skarbową. W związku z tym organ nie może żądać od Spółki przedstawienia dowodu w postaci opinii podatkowej i był zobowiązany określone fakty udowodnić za pomocą innych dowodów, jak również dopuścić inne dowody.

Ponadto wskazał, iż organ naruszył art. 191 ord. pod. ponieważ dokonał oceny nie opierając się na całokształcie materiału dowodowego i nie podjął wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ naruszył także art. 200 ord. pod. ponieważ po wyznaczeniu pełnomocnikowi Spółki terminu do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego przedłużył termin rozpatrzenia sprawy i prowadził dalsze postępowanie wyjaśniające. Zdaniem pełnomocnika Spółki zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym powinno poprzedzać wydanie rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości stwierdził, iż skarga na uwzględnienie nie zasługuje.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W rozpoznanej przez Sąd sprawie nie stwierdzono uchybień prawa procesowego ani też przepisów prawa materialnego, które mogłyby skutkować uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji.

Kwestię sporną pomiędzy stronami stanowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przez stronę skarżącą wynikający z faktury VAT dokumentującej zakup usług doradztwa [...], którego organy podatkowe odmówiły skarżącemu na podstawie art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT.

Sprawa ta była już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego, który prawomocnym wyrokiem z dnia 7 marca 2003 r. Sygn. akt III S.A. 2090/01 uznał w tej części decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za odpowiadającą prawu. Ocena prawna wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże Sąd jak i organ, który wydał zaskarżony akt. Zgodnie z tą zasadą organy podatkowe rozpatrując sprawę ponownie wyrok ten wykonały. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż zgodnie z art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia w przypadku, gdy rozporządzono towarem lub usługą, w sposób niepozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że tylko wtedy gdy wydatek był i jest, lub będzie w przyszłości kosztem uzyskania przychodów, podatnikowi przysługuje to prawo. Następuje w tym zakresie pośrednie odwołanie do art.15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz.482 ze zm.) nie wyszczególnia wszystkich kosztów uzyskania przychodów, ograniczając się do ogólnej ich definicji. Zgodnie z tą definicją( art.15 ust.1) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem tych, których ustawa nie uznaje za koszty uzyskania przychodów tj. wymienionych w art.16 tej ustawy. O zakwalifikowaniu więc danego wydatku do kosztu uzyskania przychodu decyduje poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu i niezakwalifikowanie wydatku do grupy wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodu. Należy także zwrócić uwagę, że ustawodawca nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojecie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztu uzyskania przychodu jest uzależnione od wykazania bezpośrednie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (pod. wyrok NSA z 3.XI.1992 r. Sygn. akt Sa / PO 1393/92, wyrok NSA z 21.XII.2001 r. Sygn. akt III SA1127/01, lex nr 53605).Zapłata przez podatnika wynikającej z faktury kwoty nie jest dowodem wykonania usługi, ale dowodem rozliczenia się pomiędzy stronami umowy. Dowodem natomiast na wykonanie usługi dla potrzeb prawnopodatkowych jest wyłącznie rezultat tej umowy, który powinien stanowić przedmiot oceny organów podatkowych. Odmowa przedłożenia takiego dowodu i uniemożliwienie dokonania jego oceny przez organy podatkowe nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art.122, 180, 187 par.1 i 191 ord.pod. Strona nie może zasłaniać się szczególnym charakterem umowy wykonywanej przez firmę konsultingową, ponieważ dane udostępniane przez stronę w postępowaniu podatkowym objęte są tajemnicą skarbową na podstawie art.34 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych oraz na podstawie art.293 ord. pod. Nie uwzględniono również zarzutów strony o zasadności odmowy przedłożenia dowodu z uwagi na obowiązek przechowywania przez okres 5 lat tylko dokumentów księgowych a nie innych dowodów, do których należy zaliczyć opinie firmy konsultingowej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeprowadzone przez organy podatkowe w badanej sprawie postępowanie dowodowe prowadzi do wniosku, iż strona skarżąca nie udowodniła, iż poniesione przez nią wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.Za dowody takie nie można uznać zapewnienia bez jednoznacznego wykazania na czym te usługi firmy consultingowej polegały w szczególności i w jaki konkretny sposób przyczyniły się lub mogły się przyczynić do powstania przychodów. Nie można na organy podatkowe nakładać niczym nieograniczonego obowiązku co do poszukiwania faktów prawotwórczych, w tym zwłaszcza potwierdzających związek pomiędzy dokonanymi przez podatnika wydatkami a uzyskanym przychodem. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż ustalenia organów podatkowych co do stanu faktycznego sprawy, uznane zostały prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego za odpowiadające prawu. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przedmiotem postępowania dowodowego organów obu instancji były zgodnie z wyrokiem Sądu wydatki poniesione przez podatnika, na badanie sprawozdania finansowego za 1998 r., które musiało być powtórzone wobec stwierdzonych przez Sąd naruszeń prawa procesowego. Natomiast co do usług doradztwa podatkowego organy podatkowe jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę niniejszą są związane oceną prawną zapadłego już w sprawie prawomocnego rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego (art.99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę-Prawo o ustroju sadów administracyjnych i ustawę-prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271).) zarówno co do ustaleń faktycznych jak i wykładni prawa materialnego a w szczególności art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT. Wobec powyższego dodatkowe zarzuty skargi podnoszone przez stronę skarżąca na tym etapie postępowania, nie mogły zostać uwzględnione prowadziły by bowiem do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie przesądzonej już powołanym na wstępie wyrokiem.

Wyjaśnić również należy, iż skarga kasacyjna na ten wyrok została wniesiona przez stronę w dniu 16 lutego 2004 r., na podstawie art.102 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U. Nr 153, poz.1271) Przepis ten nie może być interpretowany rozszerzająco i powodować iż wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wydany przed 1 stycznia 2004 r. staje się wbrew wcześniej obowiązującym przepisom ustawy z dnia 11 maja 1995.o Naczelnym Sądzie Administracyjnym – nieprawomocny. Nie zasługują więc na uwzględnienie zarzuty skargi, które uznać należy za bezprzedmiotowe, dotyczące ewentualnego zawieszenia postępowania podatkowego, do czasu rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny, wniesionej przez stronę skargi kasacyjnej. Niezależnie od powyższego zawieszenie postępowania podatkowego może nastąpić jedynie w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w art.201 ord. pod. Wskazana przez stronę skarżącą podstawa zawieszenia postępowania tj.art.201 par.1 pkt 2 ord.pod. nie wystąpiła w sprawie. Przepis ten nie przewiduje możliwości zawieszenia postępowania podatkowego do czasu rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny zasadności wniesionej przez stronę skargi kasacyjnej. Okoliczność wydania przez organ I instancji decyzji przed datą rozpatrzenia skargi kasacyjnej nie miała wpływu na wynik sprawy, gdyż zaskarżona do Sądu decyzja została wydana już po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2004 r. Sygn. akt FSK 94/04, którym oddalono skargę kasacyjną na wyżej wymieniony wyrok.

Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art.200 ord. pod. przez organ II instancji orzekający w sprawie, stwierdzić przede wszystkim należy, iż z akt sprawy wynika, że termin do zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie został stronie wyznaczony. Fakt, że po wypowiedzeniu się strony w sprawie zebranego materiału dowodowego, nie wydano natychmiast decyzji dokonując dodatkowych czynności, nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż od czasu zapoznania się strony z materiałem dowodowym do czasu wydania decyzji, nie zebrano nowych dowodów. Złożone natomiast w tym czasie pismo pełnomocnika strony, było jej przecież znane. Brak jest z tego względu podstaw prawnych do uchylenia decyzji na podstawie art.145 §1 pkt pkt 1 lit.c) u.p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.