Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 63/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 9 marca 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant Referent-stażysta Blanka Kuźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2016 roku sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr. [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz J. K. kwotę 357 ( trzysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. art. 144 K.p.a. oraz w związku z art. 17 § 1, art. 18, art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2014r., poz. 1619), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec J. K. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] Nr [...] i uchylenia dokonanych w toku ww. postępowania czynności egzekucyjnych.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne.

Na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...], nr [...], obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2004 r. (z tytułu dokonanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za ww. miesiące). Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął wobec J. K. postępowanie egzekucyjne

Zawiadomieniem z dnia [...] doręczonym zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 11 marca 2008r. organ egzekucyjny dokonał skutecznie zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w A Pismem z dnia 14 marca 2008 r. A poinformował o braku środków na rachunku zobowiązanego.

Zawiadomieniem z dnia 19 czerwca 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej z tytułu "zwrotu z zeznania za 2007r."

Z kolei zawiadomieniem z dnia [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanego stanowiącego wynagrodzenie za pracę w B. Zawiadomienie doręczono zobowiązanemu w dniu 23 kwietnia 2009r.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za okres od stycznia do kwietnia 2004r. WSA w Łodzi wyrokiem z dnia 20 stycznia 2009r.sygn akt I SA/Łd 544/08 uchylił zaskarżoną decyzję. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił ww. decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] nr [...].

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] określił J. K. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za okres od stycznia do kwietnia 2004r. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...].

WSA w Łodzi wyrokiem z dnia 7 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Łd 852/13 po rozpoznaniu skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za okres od stycznia do kwietnia 2004r., uchylił zaskarżoną decyzję. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną.

Na podstawie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wystawił w dniu [...] wobec J. K. tytuł wykonawczy o nr [...] obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. (z tytułu dokonanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2004r.). Odpis ww. tytułu wykonawczego został doręczony zobowiązanemu w dniu 16 listopada 2011r.

Zawiadomieniem z dnia [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanego stanowiącego wynagrodzenie za pracę w B. Ponadto zawiadomieniem z dnia [...] - doręczonym zobowiązanemu w dniu 17 grudnia 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - B

Zawiadomieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zajęcia wierzytelności zobowiązanego z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego zasądzonych na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone zobowiązanemu w dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w dniu 21 czerwca 2013 r. przekazał organowi egzekucyjnemu kwotę w wysokości 6517 zł zasądzoną w wyroku WSA w Łodzi z dnia 27 marca 2013r., sygn. akt I SA/Łd 1546/12 od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz J. K. tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego m.in. o nr [...] z uwagi na wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Łd 852/13, w którym sąd orzekł, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.

W dniu 20 grudnia 2013r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo J. K. z dnia 16 grudnia 2013r., w którym wniósł on o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] o nr [...], z uwagi na przedawnienie zobowiązania za styczeń 2004r. i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. W uzasadnieniu wniosku zobowiązany odnosząc się do nieprawomocnego- jak sam zauważył wyroku WSA w Łodzi z dnia 7 listopada 2013r.,sygn. akt I SA/Łd 852/13, wskazał, że sąd uchylając decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stwierdził, że w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2004r. Podniósł, że termin przedawnienia w przypadku podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004 r. upływał z końcem 2009r., co oznacza, że stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa na skutek przedawnienia i zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, uzasadniająca umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...], Nr [...] obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2004r. i uchylenia dokonanych w toku ww. postępowania czynności egzekucyjnych.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ egzekucyjny wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia zaległości objętej ww. tytułem wykonawczym o nr [...] został przerwany na skutek czynności egzekucyjnych dokonanych zawiadomieniem z dnia [...], nr [...] o zajęciu rachunku bankowego w A, zawiadomieniem z dnia [...], nr [...] o zajęciu wynagrodzenia za pracę w B, zawiadomieniem z dnia [...], nr [...] o zajęciu udziałów w B oraz zawiadomieniem z dnia [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank. Organ egzekucyjny wskazał również, że wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Łd 852/13, na który powołała się strona, jest nieprawomocny, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. złożył od ww. wyroku skargę kasacyjną.

W dniu [...] J. K. skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. pismo z dnia 15 stycznia 2014r., w którym wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr; [...], [...], od [...] do [...] oraz SM [...], ewentualnie o zawieszenie tego postępowania.

W dniu 10 lutego 2014r. skarżący złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

1. art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego, mimo wygaśnięcia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2004r. na skutek przedawnienia,

2. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że przez czynność egzekucyjną przerywającą bieg terminu przedawnienia można rozumieć także czynność, która była nieskuteczna, np. brak przedmiotu nadającego się do zajęcia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymując zaskarżone postanowienie w mocy wskazał, że zgodnie z art. 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela

10)w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

W przedmiotowej sprawie zaległość podatkowa objęta tytułem wykonawczym z dnia [...] Nr [...] wynika z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], która wobec nieprawomocnego wyroku WSA w Łodzi z dnia 7 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Łd 852/13 nadal pozostaje w obrocie prawnym, co oznacza, że w chwili obecnej nie ma podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu wskazany powyżej tytuł wykonawczy.

Odnosząc się natomiast do kwestii przedawnienia egzekwowanej zaległości organ zauważył, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei w myśl § 4 cytowanego przepisu, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie ono na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zatem, aby można było mówić o przerwaniu biegu terminu przedawnienia muszą wystąpić dwie przesłanki, a mianowicie zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym fakcie zobowiązanego. Przy czym przez zastosowanie środka egzekucyjnego należy rozumieć, w myśl art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, m.in. egzekucję z rachunku bankowego, z wynagrodzenia za pracę, z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, czy też z innych wierzytelności.

W niniejszej sprawie zaległość objęta ww. tytułem wykonawczym wynika, z decyzji określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu m.in. za styczeń 2004 r. Przy czym wskazać należy, że art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do sytuacji, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. W analizowanej sprawie zwrot w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. nastąpił w tym samym roku, zatem według powołanych regulacji prawnych, przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. nastąpiłoby - co do zasady - z dniem 31 grudnia 2009r. jednakże nie doszło do przedawnienia, ponieważ wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, przerywające bieg terminu przedawnienia. W toku tego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zastosował skuteczne środki egzekucyjne w postaci: zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego w A zawiadomieniem z dnia [...], Nr [...] (doręczonym zobowiązanemu i bankowi w dniu 11 marca 2008r.), zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanego w B zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] (doręczonym pracodawcy i zobowiązanemu w dniu 23 kwietnia 2009r.).

Powyższe środki egzekucyjne okazały się skuteczne, co wynika z odpowiedzi A z dnia 14 marca 2008 r. potwierdzającej, że bank prowadzi rachunek na rzecz zobowiązanego (nie było na nim środków), a także z odpowiedzi B z dnia 4 maja 2009 r. i 17 września 2013 r. Zatem zastosowanie ww. środków egzekucyjnych skutkowało przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Zdaniem organu odwoławczego bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. został po raz pierwszy przerwany w dniu 11 marca 2008r., a następnie w dniu 23 kwietnia 2009r. na skutek ww. zastosowanych środków egzekucyjnych.

Wbrew natomiast twierdzeniu skarżącego, brak środków pieniężnych na rachunku bankowym w A zajętym zawiadomieniem z dnia [...] nie oznacza, że nie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia przedmiotowej zaległości. Dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego nie jest bowiem wymagane rzeczywiste zajęcie - w jego wyniku - środków pieniężnych. Wystarczające jest, że zobowiązany posiada rachunek bankowy w powyższym banku. Brak środków na rachunku może być co najwyżej traktowany jako "przeszkoda w dokonaniu wpłaty", o której bank jest zobowiązany zawiadomić organ egzekucyjny. W niniejszej sprawie A tak uczynił, informując w piśmie z dnia 14 marca 2008 r. o braku środków na zajętym rachunku.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez stronę na poparcie argumentacji wyroku WSA w Łodzi z dnia 7 grudnia 2013r. o sygn. akt I SA/Łd 496/13 Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że wyrok ten dotyczy innego stanu faktycznego, w którym to organ egzekucyjny, po skierowaniu do banków zawiadomień o zajęciu, uzyskał odpowiedź, że zobowiązany nie posiada rachunków w tych bankach. W takiej sytuacji rzeczywiście nie można mówić o skutecznym zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, a tym samym o przerwaniu biegu terminu przedawnienia

Dodatkowo organ zauważył, że skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, do którego doszło w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy Nr [...], nie zniweczyło późniejsze uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. stanowiącej podstawę wystawienia tego tytułu wykonawczego i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji (decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...]). Zgodnie bowiem z poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, uchylenie decyzji deklaratoryjnej, na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy nie działa wstecz od momentu jej wydania i nie unicestwia materialnego skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia wywołanego zastosowanym skutecznie środkiem egzekucyjnym .

Tym samym uchylenie decyzji, z której wynikała zaległość objęta tytułem wykonawczym Nr [...], a następnie umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na jego podstawie (postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...]), nie ma wpływu na moc prawną czynności egzekucyjnych przeprowadzonych w oparciu o ten tytuł wykonawczy, skutkujących przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] Nr [...] obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2004r. (wynikającą z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zastosował następujące środki egzekucyjne w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w B- zawiadomieniem z dnia [...], Nr [...](doręczonym pracodawcy w dniu 23.11.2011r., a zobowiązanemu w dniu 07.12.2011 r.), zajęcie prawa majątkowego stanowiącego udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w B - zawiadomieniem z dnia [...], Nr [...](doręczonym Spółce w dniu 04.12.2012 r., Sądowi Rejonowemu dla Ł.-Ś. w Ł. w dniu 05.12.2012r. i zobowiązanemu w dniu 17.12.2012 r.), zajęcie wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego u Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.- zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...](doręczonym zobowiązanemu w dniu 22.04.2013 r.).

Powyższe środki egzekucyjne okazały się skuteczne, co wynika z odpowiedzi B z dnia 12 grudnia 2011r. i 7 września 2013 r. Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., jako dłużnik zajętej wierzytelności, mając na uwadze zasądzoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27.03.2013 r. o sygn akt I SA/Łd 1546/12 od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 5 617 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, uznał zajętą wierzytelność i w dniu 21 czerwca 2013 r. przekazał ww. kwotę na rachunek organu egzekucyjnego.

Przedstawione okoliczności wskazują zatem, w ocenie organu, że w związku z zastosowaniem ww. środków egzekucyjnych, bieg terminu przedawnienia zobowiązania J. K. w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. uległ przerwaniu, a przedmiotowa zaległość podatkowa nie uległa przedawnieniu.

Niezależnie od powyższego organ wskazał, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 ustawy -Ordynacja podatkowa, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Z kolei stosownie do treści § 7 pkt 2 ww. przepisu, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności.

W niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, o których mowa w powołanych przepisach, które skutkowały zawieszeniem biegu terminu przedawnienia w okresie:

-od 14 kwietnia 2008 r. do dnia 10 kwietnia 2009r., tj. od dnia złożenia skargi WSA w Łodzi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2004 r., do dnia wpływu prawomocnego wyroku WSA w Łodzi z dnia 20 stycznia 2009 r. o sygn. akt I SA/Łd 544/08 w przedmiocie tej decyzji,

-od dnia 17 listopada 2011r., tj. od dnia złożenia skargi do WSA w Łodzi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] do chwili obecnej z uwagi na fakt, że wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 listopada 2013r. sygn. akt I SA/Łd 852/13 jest nieprawomocny.

Odnosząc się natomiast do argumentacji dotyczącej stanowiska WSA w Łodzi zaprezentowanego w wyroku z dnia 7 listopada 2013r. sygn. akt I SA/Łd 852/13, według którego organ utracił możliwość określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. z powodu przedawnienia, organ podkreślił, że powyższy wyrok jest nieprawomocny. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. złożył skargę kasacyjną. Brak przymiotu prawomocności oznacza, że orzeczenie nie ma mocy wiążącej, a tym samym nie wywiera skutków prawnych

W skardze skierowanej do WSA w Łodzi skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

-art. 70 par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że dopuszczalne jest przerwanie biegu terminu przedawnienia na podstawie powyższego przepisu, tj. poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej w odniesieniu do okresu, za który nie doszło do powstania zobowiązania podatkowego a organy w wydanych decyzjach określiły wyłącznie wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w innej wysokości niż wynikało to z deklaracji sporządzonej przez podatnika;

2. art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego mimo istnienia przesłanek, tj. wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiąc styczeń 2004 r. na skutek przedawnienia.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. określająca wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu wydana została w dniu [...], tj. po upływie ustawowego terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy, zdaniem skarżącego konieczne jest ustalenie, czy w stosunku do tego zobowiązania dokonano jakiejkolwiek czynności, która skutkowałaby zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za okres od stycznia do kwietnia 2004r. Między stronami bezsporny pozostaje fakt, że w odniesieniu do powyższego okresu nie miały miejsca jakiekolwiek zdarzenia mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, w szczególności nie doszło do dokonania jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej obejmującej ten okres. Mimo to w ocenie organów in casu o skutecznym przerwaniu biegu terminu przedawnienia zadecydował fakt, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia w odniesieniu do późniejszych miesięcy, w których doszło do powstania zobowiązania podatkowego w wyniku zmniejszenia się nadwyżek podatku naliczonego w miesiącach poprzednich. W efekcie o przerwaniu biegu terminu przedawnienia za relewantny okres miały zadecydować zajęcia rachunku bankowego w A i wynagrodzenia za pracę w spółce B.

Z powyższym poglądem zdaniem skarżącego nie sposób się zgodzić albowiem pojęcie "podatku naliczonego" nie jest tożsame z pojęciem "podatku", o którym mowa w art. 6 Ordynacji podatkowej. "Podatek naliczony" jest w istocie sumą efektów obliczeń dokonanych przez wskazane w ustawie podmioty (podatnik, organ celny, organ podatkowy), polegających na odniesieniu właściwej stawki podatku do wartości netto towaru czy usługi. Kompleksowo w powyższym zakresie wypowiedział się WSA w Łodzi w wyroku z dnia 7.11.2013 r., sygn. akt l SA/Łd 852/13 wskazując, że w myśl art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, póz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że odliczenie podatku jest prawem, z którego podatnik może skorzystać, ale nie musi. W konsekwencji u podatników "odliczających" podatek, nie występuje obowiązek wykonania zobowiązania, co oznacza, że art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie ma tu zastosowania. W przypadku podatku naliczonego nie ma możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia, ponieważ w takiej sytuacji nie mogą być zastosowane środki egzekucyjne. W sprawach dotyczących podatku naliczonego art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej będzie zatem przepisem martwym. Brak możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia w sposób wskazany w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie oznacza jednak, że w sprawach dotyczących kwoty do zwrotu bądź do przeniesienia na następny miesiąc bieg tego terminu pozostanie zawsze niezakłócony i nie ma prawnych uregulowań dopuszczających jakiekolwiek przerwy w tym zakresie. Wyłączenie stosowania art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie ma bowiem wpływu na możliwość wystąpienia innych przesłanek powodujących przerwanie (np. art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej) czy zawieszenie (art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej) biegu terminu przedawnienia." Prezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie NSA.

W niniejszej sprawie doszło wyłącznie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wniesienia skargi do WSA w Łodzi w dniu 14 kwietnia 2008r. Stwierdzenie prawomocności wyroku WSA w Łodzi w tej sprawie nastąpiło w dniu 10 kwietnia 2009r. W efekcie, z dniem 28 grudnia 2010r. organ utracił możliwość określenia podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na skutek przedawnienia. Upływ terminu przedawnienia w odniesieniu do miesięcy styczeń - kwiecień 2004 r., spowodował z kolei niemożność zakwestionowania przez organy podatkowe dokonanego przez podatnika samoobliczenia podatku od towarów i usług za te miesiące.

W efekcie, z uwagi na wygaśnięcia prawa organów podatkowych do określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sporny okres, niewątpliwie zachodzi in casu przewidziana w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przesłanka umorzenia postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 26 maja 2015r. WSA w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne do czasu rozpoznania przez NSA skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. od wyroku WSA w Łodzi z 7 listopada 2013r. w spr. I SA/Łd 852/13.

Postanowieniem z dnia 22 maja 2015r. w spr. I FSK 217/14 NSA umorzył postępowanie kasacyjne wobec cofnięcia skargi kasacyjnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.

Postanowieniem z dnia 21 stycznia 2016r. WSA w Łodzi podjął zawieszone postępowanie sądowoadmionistracyjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku -Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz.270 ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe naruszyły przepis art.59 § 1 pkt.2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. – postępowanie egzekucyjne w administracji (Dz.U. z 2014r. poz.1619 ze zm.), dalej u.p.e.a. co miało wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z treścią wymienionego przepisu postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

Z wymienionego przepisu wynika, że postępowanie egzekucyjne umarza się między innymi w przypadku jeżeli obowiązek nie jest wymagalny. Wymagalność obowiązku oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien już wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność a mimo to uchyla się od niej a właściwe organy mają wobec takiej postawy zobowiązanego żądanie przymusowego spełnienia takiej powinności. Innymi słowy przez wymagalność obowiązku podatkowego, którego zobowiązany dobrowolnie nie wypełnia, należy rozumieć prawną możliwość jego egzekwowania przez właściwy organ państwa w określonym przedziale czasowym. Obowiązek jest wymagalny tak długo jak długo istnieją podstawy prawne jego dochodzenia. Składają się na nie zarówno orzeczenie, z którego wynika wysokość zobowiązania (decyzja ostateczna lub opatrzona klauzulą wykonalności decyzja nieostateczna) oraz wydany w oparciu o to orzeczenie tytuł wykonawczy. W przypadku uchylenia decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy i prowadzono egzekucję, obowiązek podatkowy przestaje być wymagalny. Obowiązek jest bowiem wymagalny tak długo jak długo w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja wymiarowa. W sytuacji gdy decyzja ta jest uchylona postępowanie egzekucyjne winno być umorzone na podstawie art.59 § 1 pkt.2 u.p.e.a. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 12 sierpnia 2015r. w spr. II FSK 1641/13, z 19 lutego 2015r. w spr. II FSK 844/14 i z 19 marca 2009r. w spr. II FSK 111/08, WSA w Białymstoku w wyroku z 2 lutego 2009r. w spr. I SA/Bk 452/08 i WSA w Kielcach w wyroku z 25 września 2008r. w spr. I SA/Ke 245/08. Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wymienionych orzeczeniach.

W rozpoznawanej sprawie w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] określającą nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad należnym do zwrotu za okres od stycznia do kwietnia 2004r. Wyrokiem z dnia 7 listopada 2013r. w spr. I SA/Łd 852/13 WSA w Łodzi uchylił decyzję z dnia [...]. Od wyroku tego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł skargę kasacyjną, którą następnie cofnął. W związku z czym postanowienie z dnia 22 maja 2015r. w spr. I FSK 217/14 NSA umorzył postępowanie kasacyjne. Wyrok w sprawie I SA/Łd 852/13 stał się prawomocny co oznacza, że w obrocie prawnym przestała funkcjonować decyzja wymiarowa z [...] na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy nr [...]. W sytuacji gdy uchylono decyzję na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy to obowiązek podatkowy przestał być wymagalny co uzasadniało umorzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o treść przepisu art.59 § 1 pkt.2 u.p.e.a. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt.1c.) p.p.s.a., sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...].

Sąd nie podzielił poglądu pełnomocnika organu wyrażonego na rozprawie, iż postępowanie sądowoadministracyjne winno być umorzone jako bezprzedmiotowe z uwagi na umorzenie postępowania egzekucyjnego. Należy zaznaczyć, że postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] i postanowienie to stało się ostateczne (k.59). Podkreślić należy, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie wymienionego tytułu wykonawczego spowodowało określone skutki prawne (zajęcie wynagrodzenia za pracę, zajęcie udziału w spółce z o.o., zajęcie wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów postępowania) zaś w obrocie prawnym nadal pozostaje zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Mimo umorzenia postepowania egzekucyjnego w dniu [...] skarżący nadal popierał skargę wnosząc o uchylenie zaskarżonego aktu oraz zasądzenie kosztów postępowania. W związku z czym sąd uznał za uzasadnione dokonanie oceny legalności zaskarżonego postanowienia a nie umarzanie postępowania sądowego jako bezprzedmiotowego.

Na podstawie art.200 p.p.s.a. sąd zasądził od organu na rzecz skarżącego kwotę 357 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną sumę kosztów złożyło się: 100 zł – wpis sądowy, 240 zł – wynagrodzenie pełnomocnika i 17 zł – opłata skarbowa od pełnomocnictwa.

ms