Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 445/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15e
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.489.2018.2.JG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca T. [...] S.A. (dalej także jako "Spółka" lub "Wnioskodawca") wnioskiem z dnia 4 września 2018 r., uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2018 r., zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ograniczeń z art. 15e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.p.") do kosztów usługi IT.

Skarżąca wskazała, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy, będącej jednym z największych na świecie podmiotów oferujących usługi finansowe, w szczególności w sektorze ubezpieczeniowym. Wnioskodawca nabywa usługi IT od podmiotów powiązanych. Wyżej wymienione usługi obejmują:

• ochrona informacji w systemach IT poprzez kontrolę ochronę aplikacji IT, fałszywych wiadomości oraz skanowanie luk w zabezpieczeniach IT, zabezpieczenie dokumentów za pomocą cyfrowych certyfikatów w przypadku przesyłania ich za pomocą sieci lub poczty e-mail;

• identyfikowanie i ocena przyczyn anomalii it, błędów w konfiguracji systemów IT lub aplikacji w sieci internet;

• centralna konsolidacja ryzyka IT w narzędziu IT-ER.GC; przegląd i testowanie zabezpieczeń it np. przegląd systemów technicznych;

• udzielanie informacji oraz przygotowywanie scenariuszy i planów symulacji cyber-ataków IT;

• ocena wzmocnionych kontroli w celu zabezpieczenia i monitorowania odporności systemu użytkownika przeciwko wykorzystaniu luk w zabezpieczeniu IT;

• wdrożenie rozwiązań IT w celu wykrywania luk w zabezpieczeniach IT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że wyżej wymienione usługi (usługi kompleksowe wg Wnioskodawcy) zostały zakwalifikowane zgodnie z PKWiU 2015 jako 62.03.11.0 "usługi związane z zarządzaniem siecią".

Skarżąca wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie: Czy koszty Usługi IT opisanej w stanie faktycznym, na gruncie u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podlegają ograniczeniu w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonemu w art. 15e u.p.d.o.p.?

W ocenie Skarżącej, koszty usługi IT opisanej w stanie faktycznym, na gruncie u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., nie podlegają ograniczeniu w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonemu w art. 15e u.p.d.o.p. Świadczona na rzecz Wnioskodawcy usługa IT nie zalicza się do usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. a w związku z ich nabyciem Wnioskodawca nie poniesie kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 i 3: wydatki na nabycie wyżej wymienionej Usługi IT nie będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. Nadto usługa IT stanowi jedno kompleksowe świadczenie dla celów podatkowych. Ze względu na fakt, że dostarczenie tego typu usług wymaga specjalistycznej wiedzy, doświadczenia i unikalnych zasobów, Wnioskodawca nabywa usługę IT od wyspecjalizowanego podmiotu, utworzonego w tym celu w ramach Grupy A.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżoną interpretacją z dnia 5 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.489.2018.2.JG, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm., dalej jako "O.p.") uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Powołał się na pkt. 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) i wskazał, że interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego organ przyjął, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Dyrektor nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 O.p., do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowania statystycznego. Organ zaznaczył, że ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: "ustawa nowelizująca") z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadziła do u.p.d.o.p. art. 15e, którego istota polega na ograniczeniu wysokości kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług niematerialnych i praw. Dyspozycją przepisu art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. objęte są te podmioty, które – łącznie - są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe). W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej usługi IT wymienione we wniosku mieszczą się w definicji usług zarządzania. Pojęcie "zarządzania", powinno być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów. W doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza "zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób" (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty. "Zarządzanie siecią" obejmuje wdrażanie, integracje i koordynacje sprzętu, oprogramowania i ludzi do monitorowania, testowania, odpytywania, konfigurowania, analizy, oceny i sterowania siecią i jej zasobami, w celu spełnienia przez sieć wymagań czasu rzeczywistego, efektywności działania i jakości usług za rozsądna cenę. Wymagania dotyczące zarządzania powinny być określane w zależności od branży i wymagań firmy. System zarządzania siecią jest zbiorem narzędzi przeznaczonych do monitorowania oraz sterowania pracą sieci, zintegrowanych tak, aby stanowiły całość. Element zarządczy usług IT determinuje ich główny i zasadniczy charakter. Wychodząc z powyższych założeń należy stwierdzić, że powyższe usługi stanowią usługi wskazane w art. 15e ust. I pkt 1 ustawy. Są to usługi niematerialne polegające na zarządzaniu, co jednoznacznie potwierdza sposób ich kwalifikacji przez Urząd Statystyczny.

Spółka w skardze do Sądu z 2 stycznia 2019 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżąca na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, dalej "p.p.s.a."), zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik spraw, tj.: art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.; art. 14b § 1 w zw. z art. 169 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 120 O.p.

- naruszenie przepisów prawa materialnego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić.

Zarzuty naruszenia O.p. są w znacznej mierze skonstruowane, jako wyniki sposobu rozumienia przez Dyrektora u.p.d.o.p. (art. 15e ust. 1 pkt 1), lecz wadliwość interpretacji wynika z sygnalizowanych w skardze (s. 2, s 13 n skargi, k 3 i n akt sądowych) błędów w stosowaniu art. 14b § 1 i § 3.

Sporne w sprawie jest to, czy koszty usługi IT opisanej w stanie faktycznym, w stanie prawnym od 1 stycznia 2018 r., podlegają ograniczeniu w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonemu w art. 15e u.p.d.o.p.

W ocenie Dyrektora usługi IT wymienione we wniosku mieszczą się w definicji usług zarządzania, co determinuje, że są to usługi z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., tj. usługi niematerialne polegające na zarządzaniu, i jednoznacznie tak zakwalifikowane przez Urząd Statystyczny. Dlatego podlegają limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca twierdzi natomiast, że usługi IT nie mieszczą się w art. 15e ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.d.o.p., zatem objęcie wydatków poniesionych na usługę IT limitem, o którym mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., zależy od tego, czy wydatki te stanowić będą koszty usługi doradczej, badania rynku, usługi reklamowej, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Nadto usługa IT nie stanowi usługi badania rynku, usługi reklamowej, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, lecz jest to kompleksowa usługa IT na rzecz A.

Sąd wskazuje, że podstawowym argumentem, dla którego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzielił poglądów Strony była kwalifikacja – i to przez Stronę - spornych usług nabywanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU i w następstwie – klasyfikacja "podatkowa", tj. w rozumieniu art. 15e u.p.d.o.p. (por. s. 8 interpretacji, k. 26 i n. akt "interpretacyjnych"). Jest to działanie Dyrektora nieprawidłowe, ponieważ klasyfikacja PKWiU, choć niekiedy użyteczna w sprawach podatkowych, to jednak nie może (nie powinna) zastąpić subsumpcji normy podatkowej i obowiązku samodzielnej klasyfikacji przez organ podatkowy (zadeklarowanego) stanu faktycznego "pod" określoną normę prawa podatkowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pierwszym zdaniu interpretacji, uzasadniając ocenę stanowiska Wnioskodawcy stwierdził, że oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji (s. 8 zaskarżonej interpretacji, in medio), bez rozstrzygania o jej poprawności. Usługi informatyczne zakwalifikowane jako "związane z zarządzaniem" i w konsekwencji uznał za usługi zarządzania wskazując, że element doradczy oraz zarządczy determinuje główny i zasadniczy charakter usług (s. 12 zaskarżonej interpretacji, ab initio). Odnosi się wrażenie, że organ interpretacyjny utożsamia statystyczne kryteria klasyfikacji samą klasyfikację PKWiU z podatkowoprawną klasyfikacją na podstawie art. 15e u.p.d.o.p., która, ze swojej istoty, powinna być "samodzielna" i "autonomiczna".

W dorobku prawnym akcentowano już wielokrotnie, że przepisy prawa podatkowego nie wskazują – co do zasady - na związanie tych organów podatkowych informacjami klasyfikacyjnymi wydawanymi przez właściwy podmiot (wyrok z dnia 25 maja 2017 r., sygn. I GSK 632/15, CBOSA). Co prawda interpretacja standardowych klasyfikacji należy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz urzędów statystycznych (art. 25 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 Ustawa z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 649 z późn. zm.), jednak tego rodzaju interpretacje nie stanowią źródła obowiązku, czy uprawnienia. Mogą być tylko uznane za dowód w postępowaniu podatkowym, podlegający ocenie organu podatkowego (por. podobnie wyrok NSA z 1 marca 2012 r., sygn. I GSK 257/11; wyrok NSA z 4 grudnia 2013 r., sygn. I GSK 998/13, CBOSA).

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, organy interpretacyjne nie są związane ewentualną klasyfikacją, nawet dokonaną przez podatnika, szczególnie w sytuacji, gdy klasyfikacja taka nie jest elementem normy prawnej, której dotyczy wniosek interpretacyjny, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie. Może ona jedynie pośrednio, uzupełniająco wpływać na sposób wyjaśnienia znaczenia interpretowanych pojęć. Powyższe powoduje, że już z tego powodu stanowisko organu interpretacyjnego dotyczące związania podaną klasyfikacją naruszyło art. 14b § 1 (i § 3) O.p. poprzez uznanie, że wskazanie poszczególnych symboli jest wiążące dla organu i wyłącza wymóg zestawienia wyszczególnionych przez wnioskodawcę niejednorodnych usług z treścią analizowanej normy prawnej. Uznanie to stanowiło niedopuszczalną ingerencję w stan faktyczny przedstawiony we wniosku, jego modyfikację i rozszerzenie w nieuprawniony sposób. Podanie symbolu klasyfikacji statystycznej PKWiU dla konkretnej usługi nie jest elementem stanu faktycznego. Stanem faktycznym są opisane zdarzenia rzeczywiste sprawy, które mogą powodować określone konsekwencje na gruncie prawa podatkowego, a nie ich ocena prawna. Powołanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla świadczonych usług nie mieści się w pojęciu stanu faktycznego. Jeżeli symbol PKWiU powoduje następstwa w określonym podatku, to składający wniosek o interpretację przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego może w tym miejscu dokonać kwalifikacji prawnej poprzez przyporządkowanie świadczonej usługi do grupowania PKWiU, co jednak powinno zostać ocenione przez organ. Natomiast specyfika postępowania interpretacyjnego w niniejszej sprawie wymagała skoncentrowania się przez organ interpretacyjny na opisie usług przestawionym przez Spółkę we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji. Organ interpretacyjny, jak to już zostało wskazane wcześniej, oparł się wyłącznie na wskazanej przez stronę klasyfikacji PKWiU. Istotnym jest przy tym, że przypisanie usług do klasyfikacji nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, które z nich objęte są dyspozycją powyższego przepisu art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., a które nie. Nie bez znaczenia jest fakt, że usługi wskazane we wniosku mogą zostać przypisane do kilku symboli PKWiU. Chociaż Dyrektor poprawnie wskazał, że na gruncie prawa podatkowego o rodzaju czynności decyduje nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter czynności, to nie zastosował się do tego wymogu i nie przeanalizował w istocie treści czynności opisanych we wniosku o interpretację.

Prawodawca w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazuje kategorie usług, na które wydatki podlegają limitowaniu (wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów). Są to usługi: badania rynku, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Trafnie przy tym akcentuje Dyrektor, że katalog usług wymienionych w omawianym przepisie ma charakter otwarty. Wynika to z posłużenia się w nim przez ustawodawcę odniesieniem do "świadczeń o podobnym charakterze" do ww. usług. Jednakże Sąd wskazuje zarazem, że Prawodawca w przywołanym przepisie przyjął opisowy sposób określenia usług objętych limitowaniem – lecz bez odniesienia się do klasyfikacji statystycznych PKWiU. Z powyższego wynika, że wykładnia sposobu rozumienia poszczególnych rodzajów usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pozwala na sięgnięcie, i to przede wszystkim, do językowych (słownikowych) definicji tych pojęć i do sposobu ich rozumienia wynikających z u.p.d.o.p. (np. w art. 21 ust. 1 pkt 2a), co trafnie zauważyła Spółka we wniosku o interpretację (s. 7 i n. interpretacji, k. 14 i 15 akt interpretacyjnych) oraz w skardze (s.9 i n skargi, k. 7 n. akt sądowych). Z uwagi na brak w u.p.d.o.p. jednoznacznych odniesień do klasyfikacji PKWiU, interpretacja tych pojęć może, co do zasady, pomocniczo uwzględnić również podział usług wynikających z PKWiU, jednak nie może on być jedyny i przesądzający w sprawie. Takie działanie organu w świetle powołanych przepisów jest nieuprawnione. W ocenie Sądu, Dyrektor dokonując oceny, czy świadczone przez podmiot usługi objęte są limitem kosztów, musi mieć na względzie rzeczywisty charakter usług powołanych we wniosku, a nie – jak miało to miejsce w sprawie – przede wszystkim klasyfikację towarów/usług: stanowiące przedmiot sporu usługi informatyczne (it) nie są wymienione wprost w tym przepisie. Zatem - w ocenie Sądu - na aprobatę zasługuje stanowisko zaprezentowane w wyroku WSA w Krakowie z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. akt. I SA/Kr 1398/18, że dla określenia typów usług objętych zakresem regulacji z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pomocne będzie sięgnięcie do dorobku orzeczniczego powstałego na gruncie wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., regulującego kwestię poboru podatku u źródła od wypłat dokonywanych za granicę. Ogólna charakterystyka "umów (świadczeń) o podobnym charakterze" do świadczeń wymienionych wprost w u.p.d.o.p. została przedstawiona, m.in., w wyroku NSA z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15. Zgodnie z tym orzeczeniem, w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.(to samo się tyczy art. 15e ust. 1 pkt 1), świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych. Innymi słowy, "świadczenia o podobnym charakterze" muszą być równorzędne pod względem prawnym do usług doradczych, reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń. Mając na uwadze powyższe, aby uznać daną usługę niematerialną, albo nie, za świadczenie o podobnym charakterze, organ musi dokonać analizy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku, mając także na uwadze cel tego świadczenia. Bowiem może on determinować rzeczywisty charakter danej usługi, który następnie determinuje jej kwalifikowanie w PKWiU.

Decydujące znaczenie dla klasyfikacji danego świadczenia ma przy tym cecha charakterystyczna usług IT jaką jest ich niematerialność, brak możliwości ich magazynowania, a przede wszystkim zadeklarowany w sprawie cel i przyjęty schemat świadczenia usług (czy jest to "zarządzanie" w znaczeniu słownikowym czy raczej "automatyczna" reakcja na zaistniały "problem" z zakresu IT). W szczególności, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej będzie zobowiązany uwzględnić, że pojęcie "zarządzanie" powinno być rozumiane szeroko, jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania, realizowanych w następującej sekwencji: planowanie, organizowanie, przewodzenie oraz kontrola (klasyczne funkcje zarządcze). Organ będzie także zobowiązany do zbadania podobieństwa usług it do usług doradczych oraz do usług przetwarzania danych, z uwzględnieniem tego, że pojęcie "przetwarzanie danych" dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Dyrektor będzie zobowiązany uwzględnić dorobek sądów administracyjnych (por. wyroki z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Łd 120/19, z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. I SA/Gl 314/19; z dnia 10 lipca 2019 r., sygn. I SA/Po 306/19, I SA/Kr 577/19; z dnia 3 lipca 2019 r., sygn.. I SA/Po 306/19; z dnia 21 maja 2019 r., sygn. I SA/Gl 224/19, z dnia 11 września 2019 r., sygn. I SA/Gl 633/19, CBOSA).

Reasumując stwierdzić należy, że organ bezpodstawnie wezwał Spółkę do wskazania symboli spornych usług według nomenklatury PKWiU. W sprawie informacja ta nie stanowiła bowiem elementu stanu faktycznego, lecz oceny prawnej, którą organ nie był związany i podlegała ona ocenie organu

Wobec nienależytego wykonania przez Dyrektora obowiązków wynikających z art. 14b § 1 i § 3 przedwczesne jest orzekanie o zarzutach naruszenia u.p.d.o.p.

Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja narusza prawo i na podstawie art. 146 §1 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.