Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1886/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14c par. 1 i par. 2 oraz art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2010 r. sprawy ze skargi R. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. S.A. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca – R. S.A. w W., 7 maja 2009 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Przedstawiła następujący stan faktyczny:

Skarżąca jest ogólnopolskim kolporterem prasy. W ramach swojej działalności zbiera zamówienia od prenumeratorów krajowych (osób prawnych i fizycznych, jednostek nie posiadających osobowości prawnej) na prenumeratę wydawnictw zagranicznych wydawców mających siedzibę poza krajami Wspólnoty Europejskiej (np. z USA, Japonii). Zamówienia na prasę importowaną docierają do Skarżącej w różny sposób, np. drogą pocztową, faksem, e-mailem, w trybie przetargów. Po zebraniu tych zamówień Skarżąca pocztą poleconą wysyła zamówienia do wydawcy zagranicznego. Na tym etapie zamawiającym prasę importowaną jest Skarżąca.

Wydawcy w różny sposób potwierdzają przyjęcie zamówienia. W większości przypadków, po potwierdzeniu przyjęcia zamówienia Skarżąca na podstawie informacji od wydawcy, rachunku lub rachunku pro-forma dokonuje przedpłaty na prenumeratę (czek, przelew bankowy).

Przesyłki z zagranicy zawierające egzemplarze wydawnictw odbierane są przez Skarżącą razem z inną korespondencją z urzędu pocztowego. Wartość pojedynczej paczki nie przekracza równowartości w złotych 22 euro.

Po sporządzeniu dokumentów magazynowych egzemplarze importowanej prasy rozsyłane są do prenumeratorów na teren całego kraju.

Skarżąca zadała pytanie, czy import prasy dokonywany przez nią w sposób i na warunkach opisanych wyżej korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 51 ust 1 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – dalej: "u.p.t.u."?

Zdaniem Skarżącej zwolnienie to ma zastosowanie do dokonywanego przez nią importu.

Powołując się na art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 2 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Skarżąca stwierdziła, że co do zasady dokonywany przez nią zakup prasy od wydawców zagranicznych i wprowadzenie jej na terytorium Polski stanowi import towarów. Jednakże przepis na art. 51 ust. 1 u.p.t.u. zwalnia od podatku import towarów umieszczonych w przesyłkach zawierających towary o łącznej wartości nie przekraczającej równowartości 22 euro. W opinii Skarżącej zastosowanie tego zwolnienia nie ogranicza się tylko do osób fizycznych. Zarówno nadawcą, jak i adresatem mogą być osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

Zdaniem Skarżącej, w opisanym przez nią stanie faktycznym nie ma zastosowania wyłączenie ze zwolnienia określone w art. 51 ust. 3 u.p.t.u., dotyczące towarów importowanych w drodze zamówienia wysyłkowego, ponieważ nie dokonuje ona importu w taki waśnie sposób.

Skarżąca podniosła, że przepisy prawa nie definiują pojęcia "zamówienie wysyłkowe". W u.p.t.u. występuje pojęcie "sprzedaż wysyłkowa", stosowane jedynie w obrocie wewnątrzwspólnotowym. W odniesieniu do dostaw dokonywanych na terenie Polski pojęcie to dotyczy tylko dostaw na rzecz podmiotów nie będących podatnikami podatku od towarów i usług lub podatników, którzy nie są obowiązani do rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycie towarów. Nie ma ono zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Pojęcie "zamówienie wysyłkowe" funkcjonuje natomiast w praktyce np. na stronach internetowych firm sprzedających towary w oparciu o zamówienia zgłaszane drogą internetową, pocztową lub telefoniczną. W takich transakcjach, po złożeniu zamówienia, towar wysyłany jest na adres wskazany przez klienta w zamówieniu. Są to firmy specjalizujące się w sprzedaży wysyłkowej w potocznym rozumieniu tego pojęcia, czyli firmy, które co do zasady nie prowadzą sprzedaży "stacjonarnej" w sklepach i salonach. Dlatego też Skarżąca uważała, że import prasy w prenumeracie (wysyłanej drogą pocztową) nie może być uznany za import towaru w drodze zamówienia wysyłkowego. Skarżąca podkreśliła, że jako podmiot gospodarczy zamawia dostawę prenumeraty bezpośrednio u wydawcy, a nie w firmie wysyłkowej.

Skarżąca odwołała się do słownikowej definicji pojęcia "prenumerata", tj. zapłacenie z góry za czasopismo lub zeszyty, tomy dzieła dla zapewnienia sobie ciągłości otrzymywania kolejnych egzemplarzy". Jej zdaniem definicja ta jest niejako obok pojęcia "zamówienie wysyłkowe", ponieważ nie odnosi się w ogóle do sposobu składania zamówienia i otrzymywania jego przedmiotu. Inna jest przy tym filozofia zakupu prasy w systemie prenumeraty, a inna zakupu "zwykłych towarów" w drodze zamówienia składanego do wyspecjalizowanych firm wysyłkowych. Nie można zatem utożsamiać prenumeraty prasy z zakupem w drodze "zamówienia wysyłkowego".

W interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2009 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

Z treści art. 51 u.p.t.u. wywiódł, że przepisy tej ustawy w niektórych przypadkach zezwalają na zwolnienie z opodatkowania importu towarów zamieszczonych w przesyłkach wysyłanych z terytorium państwa trzeciego bezpośrednio do odbiorcy znajdującego się w kraju (nie dotyczy to importu napojów alkoholowych, tytoniu i wyrobów tytoniowych, perfum i wód toaletowych). Zastosowanie takiego zwolnienia wymaga jednak spełnienie określonych warunków. Łączna wartość tych towarów nie może przekroczyć kwoty 22 euro. Ponadto z art. 51 ust. 3 wynika, że zwolnienie może być zastosowane, gdy dostawca nie pobiera za wysłane towary należności (zwolnienie nie dotyczy towarów importowanych w drodze zamówienia wysyłkowego), tzn. nie dotyczy sytuacji, gdy wysyłka została poprzedzona zamówieniem wysyłkowym.

W ocenie Organu opisany we wniosku sposób zamawiania prasy, a następnie rozprowadzanie jej do prenumeratorów (zamówienie wysyłane pocztą do wydawcy mającego siedzibę poza terytorium Wspólnoty, dokonywanie przedpłat, sprzedaż importowanej prasy prenumeratorom), jednoznacznie wskazują, że Skarżąca dokonuje importu towarów w drodze zamówienia wysyłkowego. Z zakresu zwolnienia wyłączony został bowiem import towarów dokonany przez podatnika mającego siedzibę na terytorium kraju od podmiotu z państwa trzeciego, gdy podmiot ten dokonuje wysyłki w ramach działalności gospodarczej. W związku z powyższym, Minister Finansów stwierdził, iż import prasy dokonywany przez Skarżącą nie korzysta ze zwolnienia z art. 51 ust. 1 u.p.t.u.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 51 ust. 1 i ust. 3 u.p.t.u.; a także naruszenie prawa procesowego, tj. art. 14c i 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jej zdaniem przepisy nie zawierają wskazanego przez Organ ograniczenia zastosowania zwolnienia do sytuacji, gdy dostawca za wysłane towary nie pobiera należności. Minister Finansów zastosował wykładnię rozszerzającą. Bez znaczenia jest okoliczność, czy podmiot dokonujący wysyłki prowadzi działalność gospodarczą.

Skarżąca podniosła, że Organ nie podał w sposób wyczerpujący przyczyn odmowy uznania jej stanowiska za prawidłowe. Jego obowiązkiem było odniesienie się do podanych we wniosku przepisów i wyjaśnienie przyczyn ich nieuwzględnienia.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Jego zdaniem Skarżącej udzielono wszelkich niezbędnych wyjaśnień dotyczących przepisów prawa podatkowego związanych z analizowanym problemem oraz szczegółowo wyjaśniono zasadność przesłanek, jakie miały wpływ na przyjęte stanowisko.

Nie zawężono zastosowania zwolnienia do osób fizycznych. Sformułowanie "gdy podatnik ten dokonuje wysyłki w ramach działalności gospodarczej" odnosiło się do osób fizycznych, prawnych i jednostek nie posiadających osobowości prawnej.

W skardze złożonej na interpretację Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 51 ust. 3 u.p.t.u. przez błędną interpretację i art. 51 ust. 1 u.p.t.u. przez niezastosowanie; a także naruszenie prawa procesowego, tj. art. 14c § 1 i 2 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez braki w uzasadnieniu interpretacji i naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych.

Ponownie podniosła, że twierdzenie Organu o niestosowaniu zwolnienia, gdy dostawca nie pobiera za wysłane towary należności, nie znajduje oparcia w treści art. 51 ust. 3 u.p.t.u., stanowiącego że zwolnienia określonego w ust. 1 nie stosuje się do towarów importowanych w drodze zamówienia wysyłkowego. W zaskarżonej interpretacji organ dokonał jego rozszerzającej wykładni. Skarżąca powołała się na piśmiennictwo dotyczące zasad wykładni przepisów prawa, w tym zakaz wykładni rozszerzającej, której dokonanie w tej sprawie był błędne i pozbawione racjonalnego uzasadnienia.

Zdaniem Skarżącej w treści art. 51 ust. 3 u.p.t.u. nie znajduje również uzasadnienia argument Organu, że z zakresu zwolnienia przewidzianego w art. 51 ust. 1 u.p.t.u., wyłączony został import towarów, gdy podmiot zagraniczny dokonuje wysyłki w ramach działalności gospodarczej.

Skarżąca ponowiła argumentację, iż zastosowanie zwolnienia nie ogranicza się do osób fizycznych. Taki zamiar zostałby wprost wyrażony w przepisie, czego ustawodawca nie uczynił. Prowadzenie lub nie działalności gospodarczej przez podmiot dokonujący wysyłki towarów w ramach importu, nie ma zatem żadnego znaczenia dla możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Także w tym zakresie Organ dokonał zakazanej wykładni rozszerzającej.

Za błędne Skarżąca uznał stanowisko Ministra Finansów, iż dokonuje ona importu towarów w drodze zamówienia wysyłkowego. Ponownie podniosła, że pojęcie "zamówienie wysyłkowe" nie zostało zdefiniowane przepisami prawa. Powołała się na poglądy doktryny, że ustawodawca nie chciał posłużyć się pojęciem "sprzedaż wysyłkowa" ze względu na wprowadzoną w art. 2 pkt 24 u.p.t.u. definicję takiej sprzedaży na terytorium kraju, wykraczającą poza tradycyjne rozumienie sprzedaży wysyłkowej. Powtórzyła uzasadnienie swojego stanowiska przedstawione we wniosku o interpretację, w tym odwołanie się do słownikowej definicji prenumeraty. Zdaniem Skarżącej cechą wspólną importu prasy w formie prenumeraty i importu prasy w drodze zamówienia wysyłkowego jest jedynie sposób dostarczenia zamówionego towaru (wysyłka drogą pocztową). Całkowicie inne są natomiast założenia tych transakcji, procedura realizacji, pozycja i funkcje podmiotów uczestniczących. Zamówienie wysyłkowe nie ma elementu systematyczności w dostarczaniu towarów, występującego w prenumeracie. Importu prasy w prenumeracie (wysyłanej drogą pocztową) nie można uznać za import towaru w drodze zamówienia wysyłkowego w rozumieniu art. 51 ust. 3 u.p.t.u.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych Skarżąca podniosła, że w ramach postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji organy podatkowe zobowiązane są do przestrzegania zasad ogólnych postępowania podatkowego, w tym zasadę prowadzenia tego postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, której naruszenie może spowodować uchylenie aktu, nawet jeżeli nie naruszono innych przepisów Ordynacji podatkowej.

Minister Finansów nie podał w sposób wyczerpujący przyczyn nieuznania stanowiska Skarżącej za prawidłowe, natomiast uzasadnienie prawne przedstawione przez organ nie może być zaakceptowane. Organ nie wyjaśnił również wyczerpująco przepisów prawnych, a koncentrując się na błędnej wykładni art. 51 ust. 3 u.p.t.u., nie odniósł się do głównych argumentów Skarżącej zawartych we wniosku o interpretację, dotyczących rozumienia pojęcia "zamówienie wysyłkowe" oraz jego relacji do pojęcia "prenumerata prasy". Zdaniem Skarżącej, gdyby Organ to uczynił, nie odmówiłby uznania jej stanowiska za prawidłowe. Naruszenie art. 14c doprowadziło do naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji, a także powtórzył argumentację przedstawioną tamże oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Sąd uwzględnił podniesione przez Skarżącą zarzuty naruszenia przepisów postępowania i ta okoliczność zakreśliła ramy możliwej wypowiedzi Sądu w rozpatrywanej sprawie.

Kontroli Sądu poddana została wydana na wniosek Skarżącej interpretacja indywidualna w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Przedmiotem sporu stron była możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 51 ust. 1 u.p.t.u. do dokonywanego przez Skarżącą importu prasy, przeznaczonej dla prenumeratorów.

Przepis ten zwalnia od podatku import towarów umieszczonych w przesyłkach wysyłanych z terytorium państwa trzeciego bezpośrednio do odbiorcy przebywającego na terytorium kraju, pod warunkiem że łączna wartość towarów w przesyłce nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 22 euro.

Skarżąca uważała, i stanowisko to wyraziła we wniosku o interpretację, że zwolnienie to obejmuje dokonywany przez nią import prasy. Do opisanego przez nią stanu faktycznego nie będzie natomiast miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia ustanowione w art. 51 ust. 3 u.p.t.u., obejmujące towary importowane w drodze zamówienia wysyłkowego. Podała również powody, dla których nie należy utożsamiać takiego importu z importem prasy w prenumeracie.

Minister Finansów stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. Przytoczył powyższe przepisy oraz stwierdził, że opisany we wniosku sposób zamawiania prasy, a następnie rozprowadzanie jej do prenumeratorów wskazują, że Skarżąca dokonuje importu towarów w drodze zamówienia wysyłkowego.

Jednakże rację ma Skarżąca podnosząc, że Organ nie uzasadnił ani dokonanej oceny jej stanowiska, ani też stanowiska przedstawionego przezeń jako prawidłowe, aczkolwiek zobowiązywały go do tego przepisy Ordynacji podatkowej.

W art. 14c tej ustawy ustawodawca określił elementy, jakie powinna zawierać interpretacja indywidualna, a mianowicie: ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (§ 1), a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy w interpretacji winno być wskazane stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Interpretacja jest swoistym aktem indywidualnym organu podatkowego, innym niż decyzja i postanowienie, składającym się ze wskazanych wyżej elementów o równorzędnym znaczeniu. Wynika to ze specyfiki interpretacji indywidualnej, do której funkcji należy przedstawienie informacji o sposobie zastosowania przepisów prawa w konkretnym, opisanym przez wnioskodawcę, stanie faktycznym.

Nie wystarczy zatem ocenić stanowisko wnioskodawcy poprzez stwierdzenie, że jest ono nieprawidłowe. Należy również wskazać, dlaczego stanowisko to nie może być zaakceptowane w świetle właściwych dla tej oceny przepisów prawa.

Tego zaś Organ nie uczynił. Jak już Sąd wskazał, Skarżąca przedstawiając własne stanowisko podała powody, dla których przedmiotowe zwolnienie obejmowało dokonywany przez nią import prasy oraz powody wykluczające przyjęcie, iż jest to import w drodze zamówienia wysyłkowego.

Ani jedno zdanie zaskarżonej interpretacji nie odnosi się do twierdzeń Skarżącej w tym zakresie. Innymi słowy, poza oceną jej stanowiska wyrażającą się w uznaniu go za nieprawidłowe, Minister Finansów nie wskazał żadnego powodu, dla którego stanowiska tego nie zaakceptował.

Zdaniem Sądu nie można uznać za wystarczającą okoliczność, że Organ ma inne niż Skarżąca zdanie. Stanowisko Organu nie może służyć za uzasadnienie oceny stanowiska wnioskodawcy, skoro ustawodawca wyraźnie wskazał uzasadnienie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy jako drugi obok uzasadnienia stanowiska prawidłowego, element interpretacji.

Sąd nie twierdzi, że poszczególne elementy interpretacji, wymienione w art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, winny być wyodrębnione i nazwane. Jednakże argumentacja organu wydającego interpretację musi układać się w logiczny ciąg, dostarczający wnioskodawcy informacji dlaczego wskazany przez nią sposób zastosowania przepisu (jego skutki) nie jest właściwy oraz dlaczego należy przepis ten zastosować w sposób wskazany przez organ.

Skarżąca zrealizowała obowiązki nałożone na nią jako na podmiot występujący o wydanie interpretacji indywidualnej, a zatem – jak nakazuje art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wyczerpująco opisała zaistniały stan faktyczny oraz przedstawiła własnego stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego.

Miała prawo oczekiwać, że pozna nie tylko ocenę tego stanowiska, ale też jej uzasadnienie odnoszące się do zaprezentowanej przez nią argumentacji. Zdaniem Sądu nie sposób bowiem uzasadniać ocenę stanowiska wnioskodawcy nie nawiązując do jego argumentacji, gdy została wyrażona.

Ponownie należy poczynić zastrzeżenie, że nie chodzi tu o drobiazgowe odniesienie się do każdego stwierdzenia i argumentu wnioskodawcy. Rzecz w tym, aby uzasadnienie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy pozwalało mu poznać na czym polegała wadliwość tego stanowiska i przesłanek, na jakich zostało oparte.

Organ nie może jednak, jak to uczynił w rozpatrywanej sprawie, po prostu zignorować argumentów wnioskodawcy.

Minister Finansów przedstawił własne stanowisko, co do zagadnienia budzącego wątpliwości Skarżącej, uznając że dokonywany przez nią import nie podlega zwolnieniu, ponieważ opiera się na zamówieniu wysyłkowym.

Uzasadniał ten pogląd stwierdzeniem, że z zakresu zwolnienia wyłączony został import towarów dokonany przez podatnika mającego siedzibę na terytorium kraju od podmiotu z państwa trzeciego, gdy podmiot ten dokonuje wysyłki w ramach działalności gospodarczej. Ponadto z art. 51 ust. 3 u.p.t.u. wywiódł, że zwolnienie może być zastosowane, gdy dostawca za wysłane towary nie pobiera należności.

Zdaniem Sądu twierdzenia powyższe nie mogą być zaakceptowane jako uzasadnienie stanowiska Organu z tego względu, że w oparciu o treść zaskarżonej interpretacji nie sposób ustalić, na jakich przesłankach zostały oparte. Przepis art. 51 u.p.t.u. nie odwołuje się do działalności gospodarczej, a ust. 3 tego artykułu nie wspomina o należności za wysyłane towary.

Minister Finansów uznał, że o dokonywaniu przez Skarżącą importu w drodze zamówienia wysyłkowego świadczy opisany we wniosku sposób zamawiania prasy, a następnie rozprowadzanie jej do prenumeratorów (zamówienie wysyłane pocztą do wydawcy mającego siedzibę poza terytorium Wspólnoty, dokonywanie przedpłat, sprzedaż importowanej prasy prenumeratorom), jednoznacznie wskazują, że Skarżąca dokonuje importu towarów w drodze zamówienia wysyłkowego.

Ogólnikowe odwołanie się do stanu faktycznego nie spełnia wymogów uzasadnienia. Minister Finansów nie wyjaśnił przy tym, np. dlaczego dokonywana w kraju sprzedaż prasy prenumeratorom miałaby dowodzić importu tej prasy w drodze zamówienia wysyłkowego. Nie podał również przyjętej przez siebie definicji zamówienia wysyłkowego, ani też nie wskazał cech, jakim zamówienie takie – wyłączające możliwość zastosowania zwolnienia – winno odpowiadać.

Stanowisko Organu, w założeniu prawidłowe, musi być uzasadnione, co należy rozumieć jako przedstawienie argumentacji prowadzącej do tego stanowiska. W sytuacji, gdy przedmiotem postępowania jest udzielenie interpretacji przedstawienie rozumowania, jakiego rezultatem jest określone stanowisko co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów nabiera szczególnie istotnego znaczenia.

W wyroku z 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu, a także na braku stanowiska co do całości przedstawionego we wniosku problemu.

Skład orzekający podzielił również wyrażony w tym wyroku pogląd, że uzasadnienie Organu musi być wyczerpujące i kompleksowo odnosić się do stanowiska w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Zamieszczone w art. 14h Ordynacji podatkowej odesłanie do odpowiedniego stosowania art. 121 § 1 tej ustawy, określającego zasadę zaufania do organów podatkowych, dodatkowo nakłada na organy obowiązek odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów wnioskodawcy, o ile jego stanowisko uznane zostało za nieprawidłowe. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów powoduje, że z treści uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno wynikać, że wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały przez organ rozważone.

W świetle powyższego Sąd za zasadne uznał zarzuty naruszenia art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wbrew nakazom wynikającym z tych przepisów zaskarżona interpretacja nie zawierała wymaganych elementów, pozbawiając przez to Skarżącą informacji o powodach negatywnej oceny jej stanowiska i przesłankach, na jakich Organ oparł stanowisko własne. Naruszenie to, biorąc pod uwagę specyfikę zaskarżonego aktu – interpretacji indywidualnej, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd dokonując kontroli tego rodzaju aktów musi mieć możliwość zapoznania się z rozumowaniem, którego interpretacja ta jest rezultatem. Dopiero przedstawienie tego rozumowania umożliwiłoby Sądowi kontrolę jego poprawności i w efekcie stwierdzenie merytorycznej prawidłowości lub wadliwości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji. W cytowanym wyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyraził również pogląd, że organ powinien uzasadnić stawianą tezę przy użyciu argumentacji prawnej, w sposób, który pozwalałby wnioskodawcy (a także sądowi administracyjnemu kontrolującemu zasadność skargi) poznać przyczyny, dlaczego argumentacja zawarta we wniosku została uznana za nieprawidłową.

Nie jest rzeczą Sądu poszukiwanie uzasadnienia dla stanowiska Organu, skoro uzasadnienia takiego nie przedstawił Organ. Oznaczałoby to bowiem udzielenie interpretacji przez Sąd.

Tymczasem Sąd nie udziela interpretacji, a zatem nie może, z pominięciem interpretacji dokonanej przez Organ, ocenić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została udzielona zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę na etapie jej wydawania. Tylko poprzez ocenę prawidłowości interpretacji i w zakresie, w jakim jej udzielono, Sąd może wypowiedzieć się również co do merytorycznego zagadnienia przedstawionego we wniosku o interpretację.

Skoro zaś zaskarżona interpretacja w istocie nie zawiera uzasadnienia wyrażonego w niej merytorycznego stanowiska Organu, Sąd nie może ocenić jego prawidłowości.

Ponownie wydając interpretację Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a."

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.