Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt II SA/Bk 914/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Elżbieta Trykoszko, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Dudar (spr.), asesor sądowy WSA Barbara Romanczuk, Protokolant referent stażysta Natalia Paulina Kielak, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 15 lutego 2022 r. sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w B. Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie z dnia [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia opłaty zmiennej za pobór wód za okres I kwartału 2018 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r., znak [...] Dyrektor Zarządu Zlewni w B. Państwowego Gospodarstwa Wodnego "Wody Polskie", po przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym, na podstawie art. 21 § 3, art. 23 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej powoływana także jako o.p.) w związku z art. 300 ust. 1 oraz art. 272 ust. 17 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 624 ze zm., dalej powoływana także jako u.p.w.) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej powoływana także jako k.p.a.), określił W. Sp. z o.o. w B. (dalej powoływana także jako "skarżąca spółka", "podmiot zobowiązany") należną za I kwartał 2018 r. opłatę zmienną w wysokości 66 991 zł za pobór wód powierzchniowych oraz kwotę 4 294 zł za pobór wód podziemnych w związku z pozwoleniem wodnoprawnym znak [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. udzielonym przez Marszałka Województwa P.

Decyzja została wydana w sytuacji gdy wcześniej, bo dniu [...] lipca 2018 r. Zarząd Zlewni w B. informacją Nr [...] kwartał/2018 znak [...] ustalił W. Sp. z o.o. w B. opłatę zmienną za okres I kwartału 2018 r. w wysokości 60 993 zł za pobór wód powierzchniowych oraz 3 702 zł za pobór wód podziemnych. Opłatę ustalono w oparciu o normę zawartą w art. 272 ust. 2 ustawy Prawo wodne - jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty oraz ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych wyrażonej w metrach sześciennych, zaś wysokość jednostkowej stawki opłat przyjęto z Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2502 ze zm)., tj. na podstawie § 5 ust. 1 pkt 40 lit. c (za pobór wód podziemnych w ilości średniorocznej nieprzekraczającej 0,25 m3/s) oraz pkt. 41 lit. b (za pobór wód powierzchniowych w ilości średniorocznej od 0,26 do 1,0 m3/s). Do ustalenia wysokości opłaty przyjęto odpowiedni współczynnik różnicujący, przez który mnoży się jednostkową stawkę opłaty w zależności od stosowanych przez podmiot zobowiązany procesów uzdatniania wody (§ 5 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia). Podmiot zobowiązany nie wniósł reklamacji od ustalonej w informacji wysokości opłaty i opłatę uiścił w terminie.

W marcu 2021 r. Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w B. przeprowadził w podmiocie zobowiązanym kontrolę gospodarowania wodami w okresie od I kwartału 2018 r. do III kwartału 2018 r. oraz od I kwartału 2019 r. do IV kwartału 2020 r. w czasie której ustalono, że woda przez podmiot zobowiązany jest pobierana na potrzeby dwóch grup odbiorców. Protokół kontroli został przesłany Zarządowi Zlewni w B. celem podjęcia działań wynikających z art. 21 § 3 o.p. Organ ten wszczął postępowanie w sprawie, które zakończyła opisana wyżej decyzja o ustaleniu opłaty na kwotę 66 991 zł (wody powierzchniowe) oraz 4 294 złotych (wody podziemne) tj. przy przyjęciu, że w 76,86% wody było pobierane przez podmiot zobowiązany dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia a w 23,14% dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody a zatem naliczona przy stosowaniu różnych stawek opłaty za pobór wód podziemnych i powierzchniowych dla ww. poszczególnych celów. Powyższy podział procentowy organ przyjął na podstawie wniosku złożonego przez W. Sp. z o.o. do Regionalnego Zakładu Gospodarki Wodnej w B. z [...] marca 2018 r., w celu wydania decyzji zatwierdzających wysokość taryf, w którym spółka wskazała udział poszczególnych odbiorców – gospodarstwa domowe – 76,86% oraz pozostali odbiorcy – 23,14%. Podmiot zobowiązany został zobligowany do zapłaty różnicy w wysokości 6590 złotych między kwotą opłaty określoną decyzyjnie a kwotą opłaty wynikającą z informacji.

Od powyższej decyzji podmiot zobowiązany złożył w terminie odwołanie do Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w B. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie szeregu przepisów, zarówno prawa materialnego jak i procesowego, w szczególności przepisów o.p., k.p.a., u.p.w. oraz ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1437, dalej powoływana jako u.z.z.w.z.o.ś.).

Odwołanie skarżącej spółki nie zostało uwzględnione. Decyzją z [...] października 2021 r. nr [...] Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w B. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji odwoławczej, po przedstawieniu brzmienia przepisów ustawy Prawo wodne, mających zastosowanie w sprawie organ podkreślił, że wysokość jednostkowych stawek opłat zmiennych jest zależna od celów poboru wody wskazanych w art. 274 u.p.w. Do tej samej zasady kształtowania wysokości opłaty w zależności od celu poboru wód ma odniesienie Rozporządzenie Rady Ministrów z 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne, w którym § 5 ust. 1 pkt 1 - 41 określa jednostkowe stawki opłaty za usługi wodne za pobór wód w formie opłaty zmiennej, w zależności od ilości pobieranych wód w ramach pozwolenia albo pozwolenia zintegrowanego oraz celu poboru wód. Organ drugiej instancji stwierdził nadto, że do opłat za usługi wodne stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom.

W ocenie organu odwoławczego, w sprawie pojawiły się usprawiedliwione okoliczności do wydania decyzji ustalającej wysokość opłaty w oparciu o wyniki kontroli gospodarowania wodami przez podmiot zobowiązany. Jak wynika bowiem z materiału dowodowego, dane i informacje zawarte przez podmiot zobowiązany w oświadczeniu podmiotu dotyczącym okresu I kwartału 2018 r. zawierały odmienne wskazania aniżeli ustalenia powzięte w wyniku przeprowadzonej kontroli gospodarowania wodami. Organ wykonujący kontrolę ustalił, że podmiot zobowiązany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, zaopatruje w wodę gospodarstwa domowe (pobierające wodę w celu wykorzystania jej w ramach gospodarstw domowych do celów socjalnych, remontowych, podlewania upraw ogrodowych i trawników, zaspokajania innych potrzeb mieszkaniowych itp.) oraz pozostałych odbiorców (pobierających wodę w celu prowadzenia działalności usługowej, handlowej, składowej transportowej, przemysłowej, jednostki sfery budżetowej tj. służba zdrowia, szkolnictwo, policja, itp.) a zatem W. Sp. z o.o. w B. pobierają wodę na dwa różne cele, a nie tylko i wyłącznie na jeden cel związany z zaopatrzeniem ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, który to cel spółka wykazała w oświadczeniu za okres I kwartału 2018 r.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że spółka będąc przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.z.z.w.z.o.ś. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków. Na podstawie pozwolenia wodnoprawnego z dnia [...] grudnia 2016 r. znak [...] oraz na warunkach określonych w tym pozwoleniu wodnoprawnym spółka dokonuje poboru wód podziemnych i powierzchniowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka zaopatruje w wodę ludność, podmioty prowadzące działalność gospodarczą oraz podmioty publiczne. Zaopatrując ludność w wodę przeznaczoną do spożycia przez gospodarstwa domowe spółka dokonuje poboru wód na cel określony w art. 274 pkt 4 u.p.w., dla którego określono w tym przepisie górną jednostkową stawkę opłaty za usługi wodne za pobór wód w formie opłaty zmiennej do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Natomiast pobór wód w celu zaopatrzenia w wodę innych niż gospodarstwa domowe odbiorców, tj. pozostałych odbiorców – nie odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 4 u.p.w., związanemu z poborem wód na potrzeby zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne na potrzeby zaopatrzenia w wodę podmiotów pobierających wodę w celu prowadzenia działalności usługowej, handlowej, składowej transportowej, przemysłowej, jednostek sfery budżetowej tj. służba zdrowia, szkolnictwo, policja, itp. - w opinii organu pierwszej instancji, odpowiada celowi poboru wód powiązanemu z działalnością przedsiębiorstwa wodociągowo- kanalizacyjnego i nie należy go wiązać ze sposobem wykorzystania wody przez odbiorcę usług. Organ zauważył przy tym, że odbiorcy usług nie korzystają z usługi wodnej polegającej na poborze wód podziemnych, lecz korzystają z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym (art. 2 pkt. 3 u.z.z.w.z.o.ś.). Natomiast przepisy art. 274 pkt 2 – 3 u.p.w. wyraźnie wskazują na cel poboru wód, stanowiącego usługę wodną, na którą wymagane jest pozwolenie wodnoprawne albo pozwolenie zintegrowane, a nie na sposób wykorzystania wód przez finalnego odbiorcę usług, którego łączy umowa z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym. Pobór wód przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne w celu zaopatrzenia w wodę podmiotów innych niż gospodarstwa domowe, tj. pozostałych odbiorców, odpowiada celowi poboru wód określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w., tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Wskazany w tym przepisie cel poboru wód, uwzględniający ciąg następujących po sobie czynności związanych z poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody odpowiada celowi poboru wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w przypadku zaopatrywania w wodę podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych. Natomiast wyodrębniony w przepisie art. 274 pkt 4 u.p.w. cel poboru wód wiąże się wyłącznie z poborem wód w celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Organ odwoławczy podkreślił, że spółka legitymuje się pozwoleniem wodnoprawnym z dnia [...] grudnia 2016 r., znak [...] udzielonym przez Marszałka Województwa P., które dotyczy piętrzenia i poboru wód powierzchniowych rzeki S. oraz poboru wód podziemnych z ujęcia infiltracyjnego w W. na potrzeby komunalnego ujęcia wody w W. – bez ograniczenia, że jedynym celem poboru będzie dostarczanie wody wyłącznie gospodarstwom domowym, z wyłączeniem pozostałych odbiorców, w tym prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów publicznych. Z tego względu, w ocenie organu nie można uznać, że wyłącznym celem poboru wody przez W. Sp. z o.o. w B. jest zbiorowe zaopatrywanie ludności, w ramach realizacji zadań własnych gminy, w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Organ drugiej instancji stwierdził, że ustawa Prawo wodne zawiera stosowne odwołanie do przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 300 u.p.w., w zakresie związanym z uiszczaniem opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom, zaś zastosowanie znajdują tu przepisy działu III Ordynacji podatkowej. W dziale III o.p. zawarto szereg regulacji dotyczących przede wszystkim zobowiązań podatkowych, m.in. powstania zobowiązania podatkowego, terminów płatności, zaległości podatkowej, ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, nadpłaty, innych.

Nadto organ zauważył, że także w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy Prawo wodne podmiot zobowiązany korzystający ze środowiska samodzielnie sporządzał wykaz zawierający informacje i dane niezbędne do ustalenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska, ustalał wysokość opłaty i wnosił ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego a sporządzony wykaz przedkładał marszałkowi województwa. Natomiast w sytuacji, gdy podmiot korzystający ze środowiska zamieścił w wykazie zawierającym informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat informacje lub

dane nasuwające zastrzeżenia, marszałek województwa wydawał decyzję ustalającą różnicę między opłatą należną a opłatą wynikającą z wykazu.

Zdaniem organu odwoławczego Dyrektor Zarządu Zlewni w B. posiadający uprawnienia organu podatkowego w zakresie, o którym mówi art. 300 u.p.w. był uprawniony i zobowiązany do wydania decyzji określającej wysokość należnej opłaty w prawidłowej wysokości na podstawie art. 21 § 3 o.p. Organ nawiązał do stanowiska wyrażonego przez NSA w wyroku z dnia 9 marca 2010 r., sygn. II OSK 437/09, na tle wydawania decyzji administracyjnych w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego była inna niż wskazana przez podmiot zobowiązany w przypadku opłat środowiskowych.

Jako nietrafione w odniesieniu do okoliczności wydania decyzji organ odwoławczy uznał zarzuty naruszenia przepisów art. 273 ust. 1 i ust. 5, art. 273 ust. 6, art. 273 ust. 8 u.p.w., zawracając uwagę, że cały art. 273 znajduje zastosowanie do trybu i procedury reklamacyjnej, która nie była stosowana w postępowaniu wszczętym z urzędu po kontroli gospodarowania wodami przez zobowiązany podmiot. Zauważył przy tym, że reklamacja ma charakter fakultatywny a nie obligatoryjny i dlatego nie sposób uznać, jak twierdzi skarżący, że tryb wynikający z art. 273 u.p.w. jest "trybem podstawowym'" ustalania opłat za usługi wodne oraz że tryb ten wyczerpuje procedury w zakresie ustalania opłat za usługi wodne.

Skarżący – zdaniem organu drugiej instancji – niezasadnie także twierdzi, że decyzja naruszyła zasadę trwałości decyzji wynikającą z art. 16 k.p.a. w zw. z art. 14 ust 2 u.p.w. Ustawa Prawo wodne wprowadziła zasadę, że wysokość opłat za usługi wodne ustalają np. Wody Polskie i przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne w formie informacji (art. 272 ust. 17 u.p.w.), która nie stanowi decyzji administracyjnej i dlatego chybione są zarzuty skarżącej spółki w zakresie naruszenia przez organ zasady trwałości decyzji.

Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 272 ust. 11 i 12 i art. 303 u.p.w. organ drugiej instancji uznał za niezrozumiałe. Zauważył, że ilość pobranych wód przez spółkę w związku z pozwoleniem wodnoprawnym znak [...] - nie była kwestionowana przez strony i wyniosła odpowiednio 108 876 m3 i 2 541 361 m3 za okres I kwartału 2018 r. Dopiero niemożność wskazania przez W. Sp. z o.o. w B. ilości wód w podziale na poszczególne grupy odbiorców doprowadziła jednostkę kontrolującą do zastosowania metody szacunkowej w oparciu o dane wskazane przez spółkę we wniosku o zatwierdzenie taryf, które to dane spółka skarżąca wskazała zgodnie z najlepszą wiedzą własną oraz doświadczeniem. Nie ma również racji - zdaniem organu - skarżąca spółka wskazując, iż ustalenia organu pozostają w sprzeczności z wynikiem analizy wniosku taryfowego przez organ regulacyjny.

Odnosząc się do przywołanych w odwołaniu orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (wyrok z dnia 10 lipca 2020 r., sygn. akt II SA/GI 319/20 oraz z dnia 14 stycznia 2020 r. sygn. akt. II SA/GI 1460/19) i wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu (wyrok z dnia 24 października 2019 r., sygn. akt. IV SA/Po 535/19) - organ drugiej instancji zauważył, że zapadły one w nieco odmiennych okolicznościach faktycznych aniżeli przedmiotowa sprawa. W niniejszej sprawie - co jest bardzo istotne, organ pierwszej instancji ustalił W. Sp. z o.o. w B. opłatę zmienną za korzystanie z usług wodnych na podstawie wskazanej przez podmiot w oświadczeniu ilości i celu poboru wód. Dopiero przeprowadzona przez Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w B. kontrola gospodarowania wodami wykazała, że podmiot zobowiązany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę zaopatruje w wodę gospodarstwa domowe (pobierające wodę w celu wykorzystania jej w ramach gospodarstw domowych do celów socjalnych, remontowych, podlewania upraw ogrodowych i trawników, zaspokajania innych potrzeb mieszkaniowych itp.) oraz pozostałych odbiorców (pobierających wodę w celu prowadzenia działalności usługowej, handlowej, składowej transportowej, przemysłowej, jednostki sfery budżetowej tj. służba zdrowia, szkolnictwo, policja, itp.) a zatem W. Sp. z o.o. w B. pobierają wodę na dwa różne cele, a nie tylko i wyłącznie na jeden cel związany z zaopatrzeniem ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, który to cel spółka wykazała w oświadczeniu za okres I kwartału 2018 r.

Końcowo organ drugiej instancji nadmienił, że zaprezentowane w sprawie stanowisko organu znajduje akceptację w judykaturze i wskazał na następujące orzeczenia sądów administracyjnych: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 5 sierpnia 2021 r., sygn. akt. II SA/Sz 684/21, wyroki WSA w Białymstoku z dnia 11 września 2020 r., sygn. akt II SA/Bk 351/20 oraz sygn. akt II SA/Bk 350/20 a także wyrok WSA w B. z dnia 29 października 2020 r. sygn. akt II SA/Bk 600/20.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, skarżąca spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając przede wszystkim naruszenie:

- art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji mimo, że ta wydana została z rażącym naruszeniem prawa i bez podstawy prawnej oraz dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną albo sprawy, którą załatwiono milcząco, co stanowi naruszenie przepisów art. 272 ust. 17 u.p.w., art. 273 ust. 1 i ust. 5 u.p.w., art. 273 ust. 6 u.p.w. oraz art. 273 ust. 8 u.p.w., które określają oraz wyczerpują tryb i procedurę w zakresie ustalania opłat zmiennych za usługi wodne ("tryb podstawowy") - a w konsekwencji obie decyzje dotknięte są wadą nieważności wynikającą z art. 156 § 1 pkt 2 i 3 k.p.a.

Z ostrożności procesowej skarżąca spółka podniosła również:

I. naruszenie prawa materialnego:

1) przepisów art. 1 i art. 2 pkt 3, 4 ,12,13, 20 i 21 u.z.z.w.z.o.ś. przez ich pominięcie i niezastosowanie, co skutkowało bezpodstawnym uznaniem przez organ, że skarżąca pobiera wodę na 2 cele;

2) przepisów art. 1 i art. 2 pkt 3, 4 ,12 , 13, 20 i 21 u.z.z.w.z.o.ś. przez błędną ich interpretację polegające na uznaniu, że skarżąca prowadzi inną działalność niż zbiorowe zaopatrzenie w wodę i że wynika to z obowiązującej u skarżącej taryfy za zbiorowe zaopatrzenie w wodę a co za tym idzie woda jest pobierana przez skarżącą na różne cele, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3) poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 274 pkt 2 ppkt za) oraz pkt 4 u.p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a i § 5 ust. 1 pkt 40 i 41 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych opłat za usługi wodne (zwane dalej rozporządzeniem) polegającym na błędnym przyjęciu, że część wód pobieranych z ujęcia objętego decyzją jest wykorzystywana do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a nie wyłącznie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi;

4) przepisów prawa materialnego, a to art. 272 ust. 2, art. 272 pkt 2 lit. za i art. 274 pkt 4 u.p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt 40 i 41 rozporządzenia poprzez ich niewłaściwą interpretację polegającą na uznaniu, że z punktu widzenia powyższych przepisów przy ustalaniu wysokości opłaty za pobór wód podziemnych istotny jest faktyczny sposób zużycia wody przed odbiorcę końcowego, chociaż z literalnego brzmienia tych przepisów wynika, że wysokość opłaty zmiennej ustala się za pobór wody;

5) art. 272 ust. 1 u.p.w. w zw. z art. 274 pkt 4 u.p.w. przez błędną ich wykładnię, pomijając, że wysokość opłaty zmiennej ustalana jest w oparciu o cel poboru określony w pozwoleniu wodnoprawnym (lub w pozwoleniu zintegrowanym) i w granicach ilości wody dopuszczonej do poboru w tym pozwoleniu, a nie na cele określone w taryfie za sprzedaną wodę odbiorcom usług;

6) art. 35 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt 1 u.p.w. w zw. z art. 8 u.p.w. przez błędną jego wykładnię przyjmując, że usługa wodna poboru wody podziemnej lub powierzchniowej jest jednoznaczna z usługą dostarczania wody z sieci wodociągowej odbiorcom usług, określonych w art. 2 pkt 3 u.z.z.w.z.o.ś.;

7) art. 8 u.p.w. przez jego niezastosowanie i przyjęcie, że usługi wodne z Prawa wodnego są tożsame z usługami dostarczania wody na podstawie ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, chociaż są to usługi całkowicie odmienne i wynikają z różnych uregulowań prawnych i dlatego ustawodawca wyłączył stosowanie do usług wodnych na podstawie art. 8 u.p.w.;

8) przepisów art. 21 § 3 i 23 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 u.p.w. polegające na błędnym przyjęciu, że określone w zaskarżonej decyzji opłaty zmienne za usługi wodne za pobór wód powierzchniowych i podziemnych stanowią zaległość podatkową;

9) art. 23 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 u.p.w. poprzez jego zastosowanie i określenie wysokości opłaty za usługi wodne w drodze oszacowania, mimo braku możliwości stosowania tego przepisu w niniejszej sprawie bowiem ilość pobranej wody celem ustalenia wysokości opłat zmiennych za pobór wód podziemnych i powierzchniowych powinno być ustalane zgodnie z art. 272 ust. 11 i ust. 12 u.p.w., tj. na podstawie urządzeń pomiarowych, a przez to niezastosowanie art. 272 ust. 11 i ust. 12 u.p.w. i art. 303 u.p.w.;

10) art. 272 ust. 17 u.p.w. stanowiącego podstawę zaskarżonych decyzji bowiem dotyczy on ustalania opłat w formie informacji, a zaskarżone decyzje informacją nie są;

11) przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 552 ust. 2

pkt 2 u.p.w. poprzez nieuprawnione ustalenie podstawy naliczenia opłaty zmiennej;

12) zastosowały przepisów art. 552 ust. 2a i następnych u.p.w. pomimo ich nieobowiązywania w okresie wydawania informacji z dnia [...] lipca 2018 r. za I kwartał 2018 r.

II. naruszenie przepisów postępowania:

1) art. 6, art. 7, art. 77 oraz art. 80 k.p.a., polegające na zebraniu, rozpatrzeniu oraz dokonaniu przez organ oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego z naruszeniem wskazanych powyżej przepisów postępowania skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy w zakresie rzeczywistego celu poboru wody przez skarżącą, przyjmując, że skarżąca spółka pobiera wodę powierzchniową i podziemną na dwa cele:

- do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w ilości – 1 953 290,06 m3 wody powierzchniowej i 83 682,09 m3 wody podziemnej (art. 274 pkt 4 u.p.w.);

- do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody w ilości – 588 070,94 m3 wody powierzchniowej i 25 193,91 m3 wody podziemnej (art. 274 pkt 2 ppkt za u.p.w.);

podczas gdy z materiału dowodowego wynika, że woda w całości pobierana jest w celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w

wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 u.p.w.);

2) art. 6 k.p.a. polegające na naruszeniu zasady, że organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa;

3) art. 7 ,7a § 1 i 81a § 1 k.p.a. przez ich niezastosowanie, a organ rozstrzygający sprawę powinien dążyć do prawdy obiektywnej, a w razie wątpliwości co do treści normy prawnej i stanu faktycznego sprawę powinien rozstrzygać na korzyść strony poprzez nierozstrzygnięcie na korzyść skarżącej spółki wątpliwości co do stanu faktycznego i co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie tj. art. 272 ust. 1 i ust. 2, w zw. z art. 274 pkt 4 u.p.w. i w zw. z w § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia oraz art. 274 pkt 2 lit za u.p.w. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a ww. rozporządzenia przez nieprzyjęcie jednego celu poboru wody, w sytuacji, w której brak było przesłanek opisanych w § 2 ww. przepisów;

4) art. 8 k.p.a. polegające na naruszeniu zasady zaufania do organów administracji publicznej prowadzących postępowanie;

5) art. 16 k.p.a. w zw. z art. 14 ust. 2 u.p.w. przez nieuznanie, że informacja jest innym aktem prawnym o charakterze prawnym trwałym, a zaskarżona decyzja dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej, co jest rażącym naruszeniem prawa.

Wskazując na podniesione zarzuty skarżąca spółka wniosła o: stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji lub uchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w B. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. W zakresie naruszenia art. 552 ust. 2a u.p.w. organ wyjaśnił, że regulacja ta weszła w życie z dniem 20 września 2018 r., której celem było usunięcie wątpliwości interpretacyjnych co do informacji na podstawie których Wody Polskie ustalają wysokość opłaty zmiennej za korzystanie z usług wodnych. W przedmiotowej sprawie wysokość opłaty za okresy od I do III kwartału 2018 r. dokonano w oparciu o wykazy/tabele dostarczone przez spółkę zawierające dane o celu oraz ilości pobranej wody, co znalazło odzwierciedlenie na str. 3 zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga podlega oddaleniu.

Skład orzekający podtrzymuje stanowisko zaprezentowane w tożsamych sprawach rozpoznanych przed tutejszym sądem ze skargi skarżącej spółki pod sygnaturami II SA/Bk 350/20 czy II SA/Bk 351/20 jak również skarg innych przedsiębiorstw wodno-kanalizacyjnych dysponujących pozwoleniami wodnoprawnymi na pobór wód podziemnych czy też powierzchniowych m.in. – sygn. akt II SA/Bk 596-603/20. Wszystkie te sprawy dotyczyły skarg przedsiębiorstw wodno-kanalizacyjnych, względem których właściwi dyrektorzy zarządów zlewni określili opłaty zmienne za pobór wód podziemnych przy zróżnicowaniu stawki opłaty w zależności od celu poboru i szacunkowym przyjęciu ilości wód pobranych do celów nieobjętych preferencyjną stawką oraz – od strony proceduralnej – przy zastosowaniu art. 21 § 3 o.p. w związku z art. 300 ust. 1 u.p.w. Nadmienić w tym miejscu należy, że wyroki WSA w Białymstoku w sprawach ze skarg innych niż skarżąca spółka przedsiębiorców wodno-kanalizacyjnych (sygn. akt II SA/Bk 596-603/20) uprawomocniły się, bowiem wyrokami z dnia 12, 13 i 19 października 2021 r. NSA oddalił skargi kasacyjne spółki wodno-kanalizacyjnej od tychże wyroków.

Wskazać na wstępie należy, że podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne w brzmieniu obowiązującym w dacie jej wydania (Dz. U. z 2021 r., poz. 624 ze zm., zwanej dalej u.p.w.). W myśl art. 268 ust. 1 pkt 1 u.p.w., za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych uiszcza się opłaty. Zgodnie z art. 272 ust. 1 u.p.w. wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m³, natomiast zgodnie z art. 272 ust. 2 u.p.w. wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, ustała się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m³. Wysokość jednostkowych stawek opłat została określona w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2502 ze zm., dalej jako rozporządzenie). Powyższa zmiana systemu opłat za pobór wód stanowi transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE L 327 ze zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 5, str. 275).

W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną nie była ilość pobranej wody przez skarżącą spółkę w okresie I kwartału 2018 r., w związku z pozwoleniem wodnoprawnym z dnia 28 grudnia 2016 r. (wartość tą obliczono na podstawie urządzeń pomiarowych), lecz sposób naliczenia opłaty w związku z podziałem przez organy pobranych wód dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz pobranej dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody a w konsekwencji zastosowania różnych stawek. Na tym tle skarżąca zarzuciła przede wszystkim zastosowanie niewłaściwej procedury, w której wydano zaskarżone decyzje, opierające się przepisach art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 u.p.w. oraz błędne przyjęcie, że skarżąca spółka jako przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne działające na podstawie u.z.z.w.z.o.ś. pobierało wody powierzchniowe i podziemne na dwa różne cele. Skarżąca spółka zarzuciła także nieprawidłowe oszacowanie wielkości poboru wody na wskazane przez organy cele, na podstawie taryf związanych z ich sprzedażą. Zdaniem skarżącej spółki, wskazane przez nią naruszenia powinny skutkować stwierdzeniem nieważności zaskarżonych decyzji, a przynajmniej ich uchyleniem jako rażąco naruszających prawo.

Przechodząc do zarzutów skargi, na wstępie należy odnieść się do najdalej idącego z nich, jakoby zaskarżone decyzji zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, bez podstawy prawnej oraz w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją albo sprawy zakończonej milcząco. W ocenie sądu, żadna ze wskazanych przez skarżącą spółkę okoliczności nie zachodzi w przedmiotowej sprawie.

Podkreślić należy, że w obecnie obowiązującym Prawie wodnym z 2017 r. wprowadzono opłaty zmienne między innymi za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych. Wysokość opłaty zmiennej za pobór tych wód ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (art. 272 ust. 1 u.p.w.). Zgodnie z art. 272 ust. 11 u.p.w., ustalenie ilości pobranych wód odbywa się na podstawie odczytu wskazań przyrządów pomiarowych lub na podstawie danych z systemów pomiarowych. Jednocześnie art. 552 ust. 2 u.p.w. wskazuje, że ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie: (1) określonego w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód; (2) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych; (3) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli pozwoleń zintegrowanych. Ponadto zgodnie z art. 273 ust. 1 u.p.w. podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne, któremu przekazano informację przysługuje reklamacja, jeśli podmiot nie zgadza się z wysokością opłaty, a w razie nieuznania reklamacji wydawana jest decyzja, która podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego (art. 273 ust. 8 u.p.w.). Natomiast w razie uznania reklamacji organ przekazuje podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne, nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne.

Niewątpliwie jest to tryb "podstawowy" w tej procedurze, do kwestionowania opłat za pobór wody. Przy czym należy podkreślić, że informacja ustalająca wysokość opłaty za usługi wodne jest aktem o szczególnym charakterze prawnym, specyficznym dla ustawy Prawo wodne. Rozważania w tym zakresie są o tyle istotne, że dają obraz całej procedury związanej z ustaleniem opłat, ale także wskazówką czy dopuszczalne jest też dalsze kwestionowanie tych opłat, po wydaniu informacji, i to zarówno po zastosowaniu trybu reklamacyjnego, jak i wtedy gdy go nie stosowano, bo podmiot obowiązany nie wniósł takiej reklamacji.

Należy przy tym mieć na uwadze charakter opłat za usługi wodne, które są daninami publicznymi. Za daniny publiczne, zgodnie z nauką prawa i orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego uważa się świadczenia powszechne, przymusowe, bezzwrotne, ustalane jednostronnie w drodze ustawy i pobierane na rzecz podmiotu prawa publicznego w celu realizacji zadań publicznych. Jest to zatem świadczenie zależne nie od woli osoby, lecz od zakresu podmiotowego i przedmiotowego ustawy podatkowej (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r., SK 22/03, publ. OTK-A 2004/6/59). Opłaty za usługi wodne, chociaż nie są tak powszechną daniną publiczną jak podatki, to jednak należy zaliczyć je do tej samej grupy ciężarów i świadczeń publicznych stanowiących źródła dochodów państwa. Skoro tak, to przepisy regulujące problematykę danin publicznych i ich stosowanie muszą być zgodne z całokształtem obowiązujących norm i zasad konstytucyjnych. Stosowanie przepisów zobowiązujących do uiszczania opłat za usługi wodne nie może prowadzić do naruszenia wartości objętych ochroną konstytucyjną, a w szczególności nie może prowadzić do tego, ażeby opłaty te stały się instrumentem nadmiernego fiskalizmu. Władczość państwa jako źródło obowiązku opłat za usługi wodne oraz minimalny lub żaden wpływ jednostki na treść tego stosunku prawnego wymagają ścisłego, zgodnego z zakładanym celem ustawy, stosowania przepisów określających ten obowiązek. Podkreślić należy, że system opłat za usługi wodne został, w duchu Ramowej Dyrektywy Wodnej, oparty na zasadzie zwrotu kosztów usług wodnych, co oznacza, że ma tylko za zadanie zapewnienie państwu dochodów umożliwiających pokrycie kosztów usług wodnych, z których korzystają podmioty (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt II SA/Wr 389/18, wyrok WSA w Gdańsku z 18 września 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 364/18, dostępne na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, powoływanej dalej jako CBOSA).

Nie bez przyczyny zatem w art. 300 ust. 1 u.p.w. wskazano, że do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Ponadto w art. 300 ust. 1a i 1b u.p.w. określono, że uprawnienia organu podatkowego, przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich, zaś właściwy Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie.

Mając zatem na uwadze treść art. 300 ust. 1 u.p.w. podnieść należy, że w literaturze przedmiotu trafnie podkreśla się, że "odpowiednie" stosowanie przepisu prawa, w zależności od uzyskanego rezultatu, może dotyczyć trzech sytuacji: gdy odpowiednie stosowanie przepisów polega na stosowaniu odnośnych przepisów bez żadnych modyfikacji (wprost), gdy odpowiednie przepisy mają być zastosowane z pewnymi modyfikacjami, wreszcie trzecia sytuacja obejmuje te przepisy, które ze względu na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, nie mogą być w ogóle zastosowane (por. T. Żyznowski, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z dnia 29 października 1991 r. sygn. akt III CZP 109/91, "Przegląd Sądowy" 1992, Nr 5-6).

Zatem, każdorazowo mając na względzie powyższe rozumienie "odpowiedniego stosowania przepisu", należy odczytywać treść wskazanego w zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji art. 21 § 3 o.p., w kontekście powstania zobowiązania z tytułu opłat za usługi wodne i akcentując, że dotyczy to tzw. konstytutywnej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jest to akt kreujący zobowiązanie podatkowe, które po wyczerpaniu trybu odwoławczego staje się należne. Odpowiednie stosowanie całego rozdziału 1 z działu III o.p. dotyczącego powstawania zobowiązań podatkowych, w tym art. 21 o.p., ujmowane przez stronę skarżącą jako ich niestosowanie, musiało by się wiązać z uznaniem, że ze względu na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, nie mogą być w ogóle zastosowane.

W ocenie sądu takiego wniosku w niniejszej sprawie nie można wyciągnąć, zarówno z uwagi na literalne brzmienie art. 300 u.p.w. w zakresie właściwości organów Wód Polskich (dwuinstancyjność), ale również z charakteru informacji ustalającej wysokość opłaty za dany kwartał i postępowania reklamacyjnego, które przysługuje tylko raz w okresie rozliczeniowym (art. 273 ust. 9 u.p.w.). Co znamienne organ uwzględniając reklamację wydaję nową informację, co również potwierdza, że nie jest ona aktem o charakterze konstytutywnym.

Jak już powyżej wskazano, z uwagę na charakter informacji ustalającej wysokość opłaty za usługi wodne, jest ona aktem o szczególnym charakterze prawnym, specyficznym dla ustawy Prawo wodne, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Podkreślić należy, że w trakcie projektowania tej regulacji, była ona traktowana jako forma podobna do wystawienia faktury i nawet podkreślano, że ten etap wydawania informacji nie jest jeszcze trybem administracyjnym. Przedstawiciel Ministerstwa Środowiska wskazał, że procedura regulacyjna nie jest stricte postępowaniem administracyjnym i stanowi ona raczej alternatywę dla obowiązującej pod reżimem Prawa Ochrony Środowiska zasady samonaliczenia. Podobne stanowisko zajęła też przewodnicząca podkomisji, wskazując na analogię z płaceniem innych rachunków (zapis wideo posiedzenia Podkomisji nadzwyczajnej do rozpatrzenia rządowego projektu PrWod – druk nr 1529 z 27.06.2017 r. godz. 13:01, 17:23 i 17:30). Podobnie WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 30 maja 2019 r. w tezie do sprawy sygn. akt IV SA/Po 180/19 wskazał, że "ani wszczęcie i prowadzenie kontroli, mającej służyć pozyskaniu danych niezbędnych do ustalenia opłat za usługi wodne, ani nawet ustalenie i przekazanie podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat, informacji, o której mowa w art. 272 ust. 17 u.p.w., nie wszczyna jeszcze postępowania administracyjnego. Do jego wszczęcia dochodzi bowiem dopiero z momentem złożenia przez w/w podmiot reklamacji, zgodnie z art. 273 ust. 1 u.p.w., która stanowi "żądanie strony", o jakim mowa w art. 61 § 1 i art. 79 a § 1 k.p.a."(CBOSA).

Ponadto omawiając te kwestie należy się odnieść do regulacji dotyczących opłat za korzystnie z usług wodnych w poprzednim stanie prawnym, a mianowicie do przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2017 poz. 519 t.j., zwanej dalej "u.p.o.ś. tj. z 2017 r.") oraz opłat środowiskowych. Należy wyjaśnić, iż z chwilą powołania do życia PGW Wody Polskie, w u.p.o.ś. tj. z 2017 r. na mocy art. 493 pkt 14 wprowadzono zmiany i uchylono w art. 273 w ust. 1 pkt 2 i 3 (dotyczące opłat za korzystanie ze środowiska w zakresie wprowadzenia ścieków do wód lub do ziemi oraz poboru wód), celem ich włączenia w system usług wodnych z zakresu gospodarki wodnej, aby ujednolicić system opłat. Nie zmienia to jednak faktu, iż obecnie obowiązujące regulacje nie odbiegają zasadniczo od regulacji ujętych i funkcjonujących w poprzednim stanie prawnym. Stosownie do art. 284 ust. 1 u.p.o.ś. tj. z 2017 r. podmiot korzystający ze środowiska ustalał we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosił ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. Jednocześnie, w myśl art. 286 ust. 1 u.p.o.ś. t.j. z 2017 r., podmiot korzystający ze środowiska przedkładał marszałkowi województwa wykaz zawierający informacje i dane, o których mowa w art. 287, wykorzystywane do ustalenia wysokości opłat oraz wysokość tych opłat. W przypadku, gdy podmiot korzystający ze środowiska przedłożył wykaz zawierający informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat, ale zamieścił w nich informacje lub dane nasuwające zastrzeżenia - marszałek województwa wymierzał, w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska, opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu (art. 288 ust. 1 pkt 2 u.p.o.ś. t.j. z 2017 r.). Zgodnie z art. 281 ust. 1 u.p.o.ś. t.j. z 2017 r. do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosowało się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W wyroku z dnia 3 listopada 2015 r. NSA wskazał – orzekając na gruncie starego stanu prawnego - że "odpowiednie stosowanie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej do opłat za korzystanie ze środowiska, uwzględniające specyfikę tych opłat, a zwłaszcza sposób ich ustalenia (art. 284 ust. 1 u.p.o.ś.) oraz deklarowania, prowadzi do wniosku, że zobowiązanie do ponoszenia tych opłat, powstaje z mocy prawa, jako następstwo korzystania ze środowiska w zakresie objętym obowiązkiem opłaty (wyrok w sprawie II OSK 498/14, CBOSA).

Powyższe wskazuje, że nawet jeśli, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, informacja nie była kwestionowania i nie został wykorzystany tryb reklamacyjny należy dopuścić zastosowanie procedury określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa, o ile zostaną spełnione przesłanki określone w tym dziale, tj. w konkretnym przypadku organ ustali, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji (art. 21 § 3 o.p.). Informacja określona w art. 272 ust. 17 u.p.w. nie stanowi aktu o charakterze konstytutywnym. Odmienny pogląd stawiałby w gorszym położeniu podmiot obowiązany do uiszczenia opłaty, który nie wniósł reklamacji, od tego, który skorzystał z możliwości zaskarżenia informacji rocznej. W pierwszym bowiem przypadku brak byłoby możliwości zakwestionowania raz ustalonej i uiszczonej opłaty wodnoprawnej, niezależnie od ewentualnych wad takiej informacji w zakresie zastosowania prawa materialnego bądź też przepisów postępowania. Natomiast strona, która wniosłaby reklamację od informacji, w razie jej nieuznania otrzymałaby decyzję administracyjną, którą mogłaby zaskarżyć do sądu administracyjnego.

Procedura ta może mieć również zastosowanie co do innych kwestii uregulowanych w dziale III Ordynacji podatkowej m.in. w zakresie terminów płatności, zaległości podatkowej, ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, nadpłaty, ale też innych zagadnień, chyba że ustawa Prawo wodne wyraźnie to wyklucza. Nie można bowiem wykluczyć ewentualności, kiedy po dacie wydania informacji ustalającej wysokości opłaty za pobór wód pojawią się okoliczności uzasadniające zakwestionowanie tych danych np. podmiot obowiązany ustali, że w sprawie dokonał nadpłaty tej opłaty, wówczas również składa wniosek o wszczęcie postępowanie na podstawie art. 300 o.p. w związku z art. 75 § 1 tej ustawy i organ ma obowiązek orzec o zasadności tego wniosku. W wyroku z dnia 27 listopada 2019 r. WSA w Krakowie w sprawie sygn. akt II SA/Kr 1188/19 (CBOSA) uchylając postanowienia organów obu instancji w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie nadpłaty z tytułu ponoszonych opłat wodnoprawnych podkreślił, iż "informacja roczna, wprowadzona ustawą z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne, jest sui generis formą działania administracji publicznej, jednakże nie sposób przyznać jej tak daleko posuniętej trwałości. Zarówno kodeks postępowania administracyjnego, jak i ordynacja podatkowa przewidują wyjątki od zasady trwałości decyzji administracyjnej w postaci postępowań nadzwyczajnych. Również procedury sądowe (kodeks postępowania cywilnego, kodeks postępowania karnego, ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) zawierają instytucję wznowienia postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem. Nie sposób dopatrzeć się jakichkolwiek przyczyn, dla których informacja roczna miałaby być – w przeciwieństwie do wyroków sądowych i decyzji administracyjnych - aktem całkowicie niewzruszalnym. (...) Innymi słowy odpowiednie stosowanie przepisów ordynacji podatkowej w ocenie organów rozstrzygających niniejszą sprawę (odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia nadpłaty) sprowadza się do zastosowania przepisów niekorzystnych dla strony (brak możliwości prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty wobec istnienia aktu ustalającego wysokość zobowiązania pieniężnego) i odmowy stosowania tych przepisów, które mogłyby być dla strony korzystne, tj. tych, które umożliwiałyby wyeliminowanie z obrotu prawnego takiego właśnie aktu. Jest faktem, że ustawodawca nie przewidział wprost możliwości kwestionowania informacji rocznej po bezskutecznym terminie do wniesienia reklamacji. Nie można przyjąć, że informacja roczna, od której nie wniesiono reklamacji i która została przez stronę wykonania jest całkowicie niewzruszalna. Poszukując właściwego trybu w tym zakresie należy mieć na względzie wykładnię systemową i celowościową".

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w tym wyroku. Podkreślić jednocześnie należy, iż decyzję administracyjną określającą wysokość opłaty wydaje się nie tylko w przypadku nieuznania reklamacji od informacji (art. 271 ust. 6 u.p.w.), ale także wówczas, gdy obowiązek zapłaty wynikający z informacji zaniechał wykonania obowiązku wniesienia opłaty na rachunek bankowy. Zatem informacja nie może stanowić podstawy do wystawienia tytułu wykonawczego w rozumieniu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie można na podstawie samej tylko informacji prowadzić egzekucji administracyjnej.

Wszystkie przedstawione wyżej poglądy wskazują, że jest zasadnicza różnica pomiędzy informacją ustalającą wysokości opłaty wodnoprawnej określoną w art. 272 ust. 17 u.p.w., która jest sui generis formą działania administracji publicznej o charakterze wzruszalnym, a decyzją administracyjną wydawaną na podstawie art. 273 ust. 6 tej ustawy. Powyższe uzasadnia - na mocy art. 300 u.p.w. – wśród o.p. poszukiwać trybu właściwego do kwestionowania tej informacji, w przypadku, gdy po dacie jej wydania zaistnieją okoliczności wskazane w o.p., a nieuwzględnione w u.p.w. Z możliwości tej mogą korzystać obie strony postępowania zarówno w sytuacji np. nadpłaty zobowiązania czy też zaległości podatkowej.

Dodatkowo wskazać należy, że przyjęcie odmiennej, proponowanej przez skarżącą spółkę koncepcji jakoby informacja z art. 272 ust. 17 u.p.w. była odpowiednikiem decyzji administracyjnej byłaby niekorzystna dla spółki. W takiej sytuacji organy weryfikując prawidłowość sposobu obliczenia opłaty zawarty w informacji, mógłby od razu stosować jeden z trybów nadzwyczajnych uregulowanych w k.p.a., w szczególności dotyczący wznowienia zakończonego postępowania, uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W takiej sytuacji skarżąca spółka, nie składając reklamacji względem przesłanej jej informacji, zostałaby pozbawiona możliwości rozpoznania sprawy przez właściwy organ w trybie "zwykłym", co niewątpliwie stanowiłoby naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowań administracyjnych.

Powyższej oceny nie mogły zmienić, wskazywane na rozprawie i przedłożone do akt sądowych informacje ustalające wysokość opłaty zmiennej skarżącej spółce za III i IV kwartał 2021 r. (k. 41-45 akt sprawy II SA/Bk 914/21), które w dalszym ciągu dotyczą jedynie poboru wód na zaspokajanie zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. Okoliczność, iż Zarząd Zlewni w B. mimo posiadania wiedzy o poborze wód podziemnych i powierzchniowych przez skarżącą spółkę na dwa cele, w dalszym ciągu wydaje na podstawie art. 272 ust. 17 u.p.w. informacje ustalające pobór opłaty jedynie na jeden cel (zgodnie z informacją przekazywaną przez skarżącą spółkę), nie może wpływać na legalność zaskarżonych decyzji, dotyczących wcześniejszych okresów rozliczeniowych. W analizowanej sprawie, na chwilę wydania informacji – [...] lipca 2018 r. właściwy organ nie posiadał wiedzy, że skarżąca spółka pozyskuje wody na różne cele – wiedzę tę uzyskał dopiero w chwili przeprowadzenia kontroli w marcu 2021 r., a zatem nie można przyjąć, że informacja czy też późniejsza decyzja określająca zostały wydane bez podstawy prawnej.

Mając na uwadze powyższe rozważania, nie można zgodzić się ze skarżącą spółką jakoby organy "Wód Polskich" nie miały podstawy prawnej czy też działałaby z rażącym naruszeniem prawa wydając zaskarżone decyzje. Taką podstawę stanowił 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 u.p.w. Nie można również się zgodzić ze skarżącą spółką, jakoby informacja z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] kwartał/2018 Zarządu Zlewni w B. była decyzją administracyjną czy też inną formą (milczącą) zakończenia postępowania administracyjnego, skoro żadne postępowanie administracyjne się nie toczyło. Tym samym brak było przesłanek, wskazanych w art. 156 § 1 k.p.a. mogących być podstawą stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji.

Przechodząc do zarzutów skargi naruszenia przepisów ustawy z.z.w.z.o.ś. wskazać należy, że przedmiot tej ustawy został określony w art. 1 i wynika z niego, że ustawa reguluje między innymi zasady i warunki zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Nie ulega przy tym wątpliwości, że skarżąca spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym powołanym na podstawie przepisów tej ustawy i zdefiniowanym w art. 2 pkt 4 tejże ustawy. Spółka jest zatem przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 162), który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków. Zbiorowe zaopatrzenie w wodę to działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 u.z.z.w.z.o.ś.). Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym zaopatrzenie w wodę należy do zadań własnych gminy (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządnie gminnym, tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 1372, dalej powoływana jako u.s.g.). Podkreślenia przy tym wymaga, że w definicjach z art. 2 pkt 4 lub art. 2 pkt 21 u.z.z.w.z.o.ś., a więc definicji legalnej przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego oraz zbiorowego zaopatrzenia w wodę ustawodawca nie posługuje się już pojęciem wody "przeznaczonej do spożycia przez ludzi". Wynika to z wąskiego zdefiniowania pojęcia wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, które obejmuje wyłącznie wodę w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana z sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach, a także wodę wykorzystywaną przez przedsiębiorstwo produkcji żywności do wytworzenia, przetworzenia, konserwowania lub wprowadzania do obrotu produktów albo substancji przeznaczonych do spożycia przez ludzi (art. 2 pkt 18 lit. a) i b) u.z.z.w.z.o.ś. oraz art. 16 pkt 70 lit. a i b) u.p.w. Natomiast zbiorowe zaopatrzenie w wodę to działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (art. 2 pkt 21 u.z.z.w.z.o.ś.). Zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest zadaniem własnym gminy, co wynika wprost z art. 3 ust. 1 u.z.z.w.z.o.ś. oraz art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przedsiębiorstwo wodociągowe prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę dokonuje ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody. Jednak tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. W tej sytuacji, spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Drugi z tych celów jest zatem węższy, a normy z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia stanowią wyjątek względem normy z § 5 pkt 27 rozporządzenia i w związku z tym należy je intepretować w sposób ścisły oraz zgodnie z zasadą lex speciali derogat legi generali. Oznacza to, że nisze stawki z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Ustawodawca w przepisach Prawa wodnego i w przepisach rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności" i należy uznać to za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów. Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że różny jest cel "wykorzystania" tej wody i w konsekwencji różna powinna być stawka opłaty zmiennej. Należy pamiętać, co już wyżej sygnalizowano, że system opłat za usługi wodne ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy oraz także zasadę "zanieczyszczający płaci". Z pewnością inny jest wynik analizy ekonomicznej, jak i różne jest oddziaływanie na środowisko w przypadku dostarczania wody ludności od przypadku dostarczania wody do zakładów przemysłowych innych niż wskazane w art. 2 pkt 18 lit. b) u.z.z.w.z.o.ś. Stawka opłaty zmiennej nie jest zróżnicowana w oparciu o odbiorcę końcowego, ale właśnie ze względu na stanowiący podstawę tego zróżnicowania cel poboru wody. Wskazywany "odbiorca końcowy" ma tu znaczenie wyłącznie z punktu widzenia oszacowania wody pobieranej na różne cele, uwzględniając, że konieczność użycia urządzeń pomiarowych została prolongowana do końca 2026 r. (por. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2021 r., III OSK 4564/21, z dnia 19 października 2021 r., sygn. akt III OSK 4089/21, z dnia 27 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 39/20). Przy czym, cele te należy różnicować w oparciu o uprawnienia i obowiązki ciążące na przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnym, którego zakres działalności został wprost zdefiniowany w ustawie i co należy ponownie powtórzyć, dotyczy on prowadzenia działalność gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę to jest działalność polegającą na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, w tym dostarczaniu wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi.

Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela powyższy pogląd, jednocześnie nie podzielając poglądów w tym zakresie wskazanych w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 14 stycznia 2020 r. sygn. akt II SA/Gl 1460/19 (CBOSA) – wskazanego przez skarżącą spółkę w skardze. Podkreślić należy, że ww. wyrok sądu administracyjnego pierwszej instancji jest wyrokiem nieprawomocnym i wskazane w nim tezy świadczą jedynie o rozbieżnościach w orzecznictwie sądów administracyjnych w sprawach dotyczących kontroli legalności decyzji ustalających przedsiębiorstwom wodociągowo kanalizacyjnym wysokość opłat zmiennych za pobór wód.

Nie budzi wątpliwości, że skarżąca spółka w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę zaopatruje nie tylko mieszkańców, lecz również podmioty publiczne i podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Zdaniem sądu, okoliczność ta uzasadnia zróżnicowanie wysokości opłaty, przy czym ilość wody zaliczonej do odpowiedniego sposobu zbiorowego zaopatrzenia w wodę ustalono metodą szacunkową, wykorzystując wyniki kontroli przeprowadzonej w marcu 2021 r. oraz przedłożoną dokumentację do wniosku o ustalenie taryfy. Powyższe stanowisko trafnie uzasadniono między innymi tym, że wskazane powyżej rozporządzenie w sprawie jednostkowych opłat za usługi wodne wymaga przedstawienia pobranej wody według celu jej przeznaczenia, a więc według odbiorcy finalnego.

W ocenie sądu wysokość opłaty musi być powiązana z celem jej wykorzystania, na co bezpośrednio wskazuje zarówno regulacja u.p.w. jak i wydanego na jej podstawie rozporządzenia. Bez znaczenie pozostaje przy tym, jaki podmiot świadczy usługi wodne, jak również, jaki jest cel jego działalności gospodarczej, gdyż powyższe ma jedynie znaczenie z punktu widzenia organizacji usług wodnych, o czym bezpośrednio przesądza art. 35 ust. 2 u.p.w. wskazując, że gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą zapewnia się dostęp do usług wodnych na zasadach określonych w przepisach ustawy. Przyjąć należy, że w przypadku opłat, kluczowe znaczenie ma cel dostarczenia wody, a więc sposób jej wykorzystania przez finalnego odbiorcę.

Powyższe nie oznacza jednak, jak wskazuje to skarżąca spółka, że organy w sprawie przyjęły, że usługa wodna poboru wody podziemnej lub powierzchniowej jest jednoznaczna z usługą dostarczania wody z sieci wodociągowej odbiorcom usług. Stosownie do art. 272 ust. 13 u.p.w. jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, jest obowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody pobieranej do tych celów lub potrzeb. Zwrócić należy jednak uwagę, że w tym przypadku chodzi o podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne polegające na pobieraniu wód podziemnych i powierzchniowych. Pobór zaś wód podziemnych i powierzchniowych stanowi usługę wodną, na którą jest wymagane pozwolenie wodnoprawne (art. 35 ust. 3 pkt 1 i art. 389 pkt 1 u.p.w.). W pozwoleniu wodnoprawnym określa się cel korzystania z wód przez adresata pozwolenia wodnoprawnego (art. 403 ust. 1 u.p.w.). Co wchodzi w zakres usług wodnych stanowi art. 35 ust. 1 u.p.w., zgodnie z którym usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza zakres powszechnego, zwykłego oraz szczególnego korzystania z wód, do których dostęp jest zapewniony na zasadach określonych w Prawie wodnym. Pojęcia tego nie należy jednak utożsamiać z odbiorcą usług, którym jest ten kto korzysta z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym (art. 2 pkt 3 u.z.z.w.z.o.ś.). Obowiązek zaś uiszczania opłat, o których mowa w art. 274 u.p.w. oraz rozporządzeniu dotyczy opłat za pobór wód, a nie za korzystanie z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Oznacza to, że cel poboru wód należy oceniać w odniesieniu do celu realizowanego przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, a nie wiązać go bezpośrednio ze sposobem wykorzystania wód przez odbiorcę usług wodociągowo-kanalizacyjnej, z zastrzeżeniem oczywiście, o którym była mowa powyżej, a więc czy chodzi o cel poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie cel realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

W przedmiotowej sprawie, sama skarżąca spółka w piśmie z dnia [...] maja 2021 r. wyjaśniła, że dystrybucja wody na terenie działalności spółki, czyli w B. i W. odbywa się jednym, wspólnym systemem sieci wodociągowej i nie można określić celu poboru wody u źródła. Wobec braku danych pochodzących od skarżącej spółki odnoszących się do precyzyjnej ilości pobieranej wody na określone cele, organ wykonujący kontrolę przystąpił do szacunkowego określenia ilości pobranej wody w podziale na grupy odbiorców na podstawie danych przedstawionych przez skarżącą spółkę we wniosku z dnia 12 marca 2018 r. złożonym do Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w B. w celu wydania decyzji zatwierdzającej wysokość taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, gdzie wskazano procent odbiorców finalnych pobranej wody w grupie "gospodarstw domowych" oraz procent odbiorców pobranej wody w grupie "pozostali odbiorcy". W myśl art. 272 ust. 13 u.p.w., w sytuacji, gdy podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, jest obowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody pobieranej dla tych celów i potrzeb, przy czym na mocy art. 552 ust. 2 pkt 2 u.p.w. ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych. Mimo, iż w stanie faktycznym dotyczącym niniejszej sprawy (I kwartał 2018 r.) nie obowiązywały jeszcze art. 552 ust. 2a u.p.w. w ocenie sądu, art. 552 ust. 2 pkt 2 u.p.w. stanowił dostateczną podstawę dla możliwości zweryfikowania podstawy naliczenia opłaty zmiennej w prawidłowej wysokości, w oparciu o dane przedstawionych przez skarżącą spółkę we wniosku z dnia 12 marca 2018 r. gdzie wskazano procent odbiorców finalnych pobranej wody, z podziałem na gospodarstwa domowe oraz pozostałych odbiorców. Zgodzić się należało z organem, że regulacja art. 552 ust. 2a i następne u.p.w., która weszła w życie z dniem 20 września 2018 r. miała charakter doprecyzujący, wskazujący dodatkowe sposoby pozyskania przez właściwe organy informacji, na podstawie których można było określić w prawidłowej wysokości opłatę zmienną za korzystania z usług wodnych.

Wskazać także należy na brzmienie § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia, z którego wynika, że do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi nie można zaliczyć wszystkich odbiorców np. działalności przemysłowej, bowiem już wykładania językowa tego przepisu wskazuje, że nie jest to spożycie wody przez ludzi. Decyzja z dnia 10 maja 2018 r. zatwierdzająca taryfę dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków zgodnie z wnioskiem skarżącej spółki również zawiera dwie grupy odbiorców.

W komentarzu do ustawy Prawo wodne "Opłaty za usługi wodne w nowym prawie wodnym" (M. Białek, D. Chojnacki, T. Grabarczyk, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2018, str. 119) wskazano, że obowiązek pomiarowy dotyczący poboru wód na różne cele zostanie przez przedsiębiorstwo wodociągowo – kanalizacyjne spełniony również poprzez wykorzystanie urządzeń pomiarowych zainstalowanych na przyłączach, w innym przypadku można byłoby dojść do absurdalnej konkluzji, że na ujęciach wody należałoby wprowadzić opomiarowanie wody dla różnych celów zużycia i pobudować (dla każdego celu zużycia osobno) odrębne sieci rozdzielcze.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należało, że przyjęta przez organ administracji szacunkowa metoda ustalania wysokości opłaty zmiennej, przy prawidłowym zastosowaniu przepisów prawa ma swoje umocowanie prawne, albowiem faktycznie dane zastosowane w zakresie wyliczenia procentowego przy metodzie szacowania, była jedynymi danymi, na podstawie których można było ustalić realizację celów poboru w zakresie spożycia wody przez mieszkańców i do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Pamiętać przy tym należy, że dowodem, w świetle art. 75 § 1 k.p.a. jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Niewątpliwie pozyskanie ww. danych przez organy było zatem prawidłowe. Podmiot obowiązany w tym zakresie, mimo wezwania organu do wyszczególnienia ilości pobranych wód dla konkretnych celów poboru wody, podtrzymał twierdzenie, że realizuje jedyne cel poboru objęty preferencyjną stawką. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 24 maja 2012 r. w sprawie sygn. akt I FSK 1066/11 przesłanką oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie przepisu art. 23 § 1 pkt 1 o.p. jest brak danych koniecznych do ustalenia podstawy opodatkowania. Nie ma przy tym znaczenia jakie są przyczyny braku tych danych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że obciążenie skarżącej spółki opłatą zmienną za pobór wód podziemnych i powierzchniowych, w sposób w jaki to uczynił organ, było w ocenie sądu uzasadnione okolicznościami sprawy. Zarzuty skargi w tym zakresie są nieuzasadnione, bowiem żaden ze wskazanych w niej przepisów Prawa wodnego, jak i ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków czy też rozporządzenia, mających zastosowanie w sprawie nie został naruszony.

Na uwzględnienie nie zasługiwały także podniesione na rozprawie zarzuty kwestionujące zasadność przeprowadzonej u skarżącej spółki kontroli. Wskazać bowiem należy, że w myśl art. 334 pkt 1 i 2 u.p.w. kontrola gospodarowania wodami dotyczy m.in. korzystania z wód oraz ochrony zasobów wodnych oraz przestrzegania warunków ustalonych w decyzjach wydanych na podstawie ustawy. W tym zakresie niewątpliwe mieści się kontrola przeprowadzona u skarżącej spółki, która obejmowała weryfikacje i ustalenia wielkości oraz celu poboru wód podziemnych i powierzchniowych na podstawie stosownego pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Marszałka Województwa P.. Usługi wodne obejmują swoim zakresem również pobór wód podziemnych i powierzchniowych (art. 35 ust. 3 pkt 1 u.p.w.) a zatem mogą być przedmiotem kontroli właściwych organów Wód Polskich.

Przechodząc do zarzutów skargi naruszenia przepisów postępowania, przypomnieć należy, że z art. 145 § 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329, powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") wynika, że naruszenie przepisów postępowania może stanowić podstawę uwzględniania skargi, jedynie wówczas, gdy mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe, za niezasadne należało uznać zarzuty skargi naruszenia art. 6, art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a., bowiem nie zostały one naruszone w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Wbrew twierdzeniom skargi, nie można zarzucić organom, że nie rozpatrzyły całego posiadanego materiału dowodowego, czy też błędnie ustalono stan faktyczny w sprawie. Organ szczegółowo przedstawił podstawę faktyczną i prawną rozstrzygnięcia oraz przytoczył przepisy, które w sprawie miały zastosowanie. Ustalony w sprawie stan faktyczny jednoznacznie wskazuje, że skarżąca spółka pobierała wody podziemne i powierzchniowe na dwa cele, a nie jak twierdzi spółka, wyłącznie w zakresie zbiorowego zapatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Sąd nie podzielił zarzutów skargi, jakoby sposób procedowania przez organy w niniejszej sprawie naruszał zasadę zaufania do władzy publicznej, czy też utrwalonych praktyk rozstrzygania spraw.

Tym niemniej, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 552 ust. 2a i następnych u.p.w., które to przepisy weszły w życie 20 września 2018 r., słusznie skarżąca spółka zarzuciła, że nie mogły one mieć zastosowania do stanów faktycznych odnoszących się do I, II i III kwartału 2018 r. i powołanie się przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na tę regulację było nieprawidłowe. Zgodzić się również należało ze skarżącą spółką, że w tym zakresie organ odwoławczy błędnie powołał się na oświadczenia skarżącej spółki, które były składane dopiero za późniejsze okresy, czym naruszony został art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. Powyższe błędy organu wynikały zapewne z liczby wydawanych decyzji względem skarżącej spółki, za poszczególne okresy rozliczeniowe (poszczególne kwartały od 2018 do 2020 r.) oraz niedostrzeżeniem przez organ, że w tym czasie nastąpiła zmiana stanu prawnego. Jednakże w ocenie sądu dostrzeżone błędy organu odwoławczego, nie miały wpływu na wynik sprawy, a zatem nie mogły stanowić podstawy do uchylenia lub stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji. W tym zakresie organy oparły się na danych przekazanych przez skarżącą spółkę we wniosku o zatwierdzenie taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy B. i W., a zatem brak stosownych oświadczeń skarżącej spółki za badany okres (mimo powołania się na nie przez organy), nie miał istotnego znaczenia dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie a w konsekwencji zasadności wydanego rozstrzygnięcia.

Za niezasadne należało także uznać zarzuty skargi naruszenia art. 7, 7a, 81a § 1 k.p.a., gdyż żaden z przepisów stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji nie budził wątpliwości, które należało rozstrzygnąć na korzyść strony skarżącej. W istocie również stan faktyczny w sprawie nie budził wątpliwości, bowiem skarżąca spółka nie kwestionował ilości pobranej wody, a jedynie zasadność obciążenia jej wyższa stawką opłaty zmiennej, z tytułu poboru wody na cele poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Rozbieżność stanowisk organu i skarżącej spółki sprowadzała się zatem w istocie do wykładni obowiązujących przepisów u.p.w. i u.z.z.w.o.ś., nie zaś ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Zdaniem sądu, o czym była już powyżej, nie budzi wątpliwości, że skarżąca spółka w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę zaopatruje nie tylko mieszkańców, lecz również podmioty publiczne i podmioty prowadzące działalność gospodarczą, a zatem organy słusznie przyjęły, że pobór wód podziemnych i powierzchniowych przez spółkę następuje na dwa cele, objęte różnymi stawkami.

Podobnie należało ocenić zarzuty naruszenia art. 16 k.p.a. w zw. z art. 14 ust. 2 u.p.w. Jak wskazano powyżej, informacja z dnia [...] lipca 2018 r. wydana na podstawie art. 272 ust. 17 u.p.w. nie była decyzją administracyjną czy też inną formą (milczącą) zakończenia postępowania administracyjnego, a zatem organ wydając zaskarżoną decyzję nie mógł naruszyć art. 16 k.p.a. regulującego zasadę trwałości decyzji administracyjnych.

W tym stanie rzeczy, uznając że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.