Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 81/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Dziedzic Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant sekr. sąd. Stanisława Maciejewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2018 r. sprawy ze skargi M spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z ze zm. - dalej określanej skrótem: "o.p."), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016r., poz. 471), 208 ust. 1 pkt 2 lit. c i art. 222 ustawy z 16 listopada 2016 r. - przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] lipca 2016 r. orzekającą o odmowie uchylenia w całości ostatecznej decyzji nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono M Sp. z o.o. (Skarżącej) zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji i nazwy punktów gier na automatach o niskich wygranych, w związku ze stwierdzeniem braku istnienia wskazywanej przez stronę przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa.

Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w następującym stanie faktycznym:

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją Nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. udzielił skarżącej Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa na okres 6 lat, tj. do dnia 26 lutego 2014 r.

Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2009 r., Spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji punktów gier bądź zmianę nazwy punktu gier w zakresie 14 punktów gier (wpływ do Izby Celnej w dniu 10 grudnia 2009 r.).

Z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471), której art. 135 ust. 1 i 2 stanowi, iż dopuszczalne jest dokonywanie zmian dotychczasowych zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, z zastrzeżeniem, iż w wyniku takiej zmiany nie może nastąpić zmiana miejsca urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych.

W dniu 4 lutego 2010 r. do Izby Celnej wpłynęło pismo Strony nr [...] z dnia [...] lutego 2010 r., którym wniosła o wyłączenie do odrębnego postępowania zmian w zakresie lokalizacji punktów gier na automatach o niskich wygranych, wymienionych w poz. 1-4 i 14 pierwotnego wniosku, którą organ poprowadził pod sygnaturą [...].

Wobec braku wykazania, iż Skarżąca zawarła umowy najmu z podmiotami mającymi faktyczne prawo do władania danym lokalem, czyli wobec niewypełnienia ww. warunku oraz mając na uwadze brzmieniem art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym działalność m.in. w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził brak podstaw do dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] lutego 2010r. w żądanym przez Stronę zakresie wyrażonym we wniosku z dnia [...] grudnia 2009r., zmienionym pismem z dnia [...] lutego 2010r., co uczynił decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. Decyzja z dnia [...] kwietnia 2010 r. stała się ostateczna z dniem 3 maja 2010 r.

Pismem z dnia [...] października 2012 r., Skarżąca wniosła o wznowienie postępowania w sprawie pierwotnie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji punktu gier.

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2012r. odmówił wznowienia postępowania w sprawie pierwotnie zakończonej ostateczną decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją Nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r., poprzez zmianę nazwy i właściciela punktów gier.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła do Dyrektora Izby Celnej M Spółka z o.o..

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na skutek skargi Spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. skargę na ww. decyzję, który wyrokiem z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II SA/Go 327/13 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r.

Wyrokiem z dnia 5 listopada 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt II GSK 1574/13) oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp.

Postanowieniem nr [...] z dnia [...] maja 2015r. Dyrektor Izby Celnej uwzględniając zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane w wyroku sygn. akt II GSK 1574/13 z dnia 5 listopada 2014 r. wznowił postępowanie w celu ponownego rozpatrzenia wniosku Skarżącej w sprawie pierwotnie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji i nazwy punktów gier na automatach o niskich wygranych. Postanowienie doręczono Stronie w dniu 8 maja 2015 r.

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. umorzył postępowanie wznowione postanowieniem nr [...] z dnia [...] maja 2015 r., dotyczące postępowania w sprawie pierwotnie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji i nazwy punktów gier na automatach o niskich wygranych, z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] czerwca 2015 r.

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] września 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r., którą umorzono postępowanie wznowione postanowieniem nr [...] z dnia [...] maja 2015 r., dotyczące postępowania w sprawie pierwotnie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r.

Strona złożyła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., który wyrokiem z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 942/15 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2016 r. odmówił uchylenia w całości ostatecznej decyzji z [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r. poprzez zmianę lokalizacji i nazwy punktów gier na automatach o niskich wygranych, w związku ze stwierdzeniem braku istnienia wskazywanej przez Stronę przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2016r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] lipca 2016 r. orzekającą o odmowie uchylenia w całości ostatecznej decyzji nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r.

Decyzja ta również została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., który uchylił ją wyrokiem z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II SA/Go 78/17.

W związku z wejściem w życie ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, sprawa została rozpoznana w postępowaniu odwoławczym przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (określany dalej również jako: "DIAS"), który opisaną na wstępie decyzją z [...] listopada 2017 r. ponownie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] lipca 2016 r.

W uzasadnieniu organ podał, iż z punktu widzenia strony podstawowe znaczenie ma weryfikacja kwestii przepisów technicznych oraz obowiązku notyfikacji norm u.g.h. Strona zakwestionowała ocenę organu w powyższym spornym zakresie, w jej ocenie przepisy u.g.h., które pozostawały w związku z niniejszą sprawą stanowiły normy techniczne w rozumieniu właściwych przepisów, a kwestia ta powinna zostać przesądzona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zaskarżona decyzja w zakresie w jakim stwierdza, że normy u.g.h. nie są przepisami technicznymi i nie podlegały notyfikacji jest nieprawidłowa. W obszernym uzasadnieniu odwołania przedstawiono w tym zakresie argumentację prawną i faktyczną, opartą o przytaczane fragmenty orzecznictwa sądowego i stenogramy z posiedzeń Sejmu i Senatu RP.

DIAS wskazał, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku WSA sygn. akt II SA/Go 942/15 z dnia 21 stycznia 2016 r., dokonał analizy normy prawnej zawartej w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych i w sposób jednoznaczny wywiódł, iż powyższy przepis nie ma charakteru normy technicznej w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE z 1998 roku (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), jak też przeprowadził analizę skutków tego przypadku.

Ponadto, zdaniem DIAS, sporny przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie mógł wpłynąć u Spółki na obrót automatami w sposób istotny, zatem nie można ich uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy przepisy techniczne, czyli specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim łub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu łub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. W konsekwencji więc dokonywana przez Spółkę wykładnia art. 135 ust. 2 ustawy w świetle dyrektywy nr 98/34/WE i wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 w ocenie organu jest wadliwa.

Wadliwa wykładnia art. 135 ust. 2 ustawy w związku z art. 1 pkt 4 i 11 w związku z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy wynikałaby zdaniem DIAS z błędnego przyjęcia, że spełnione zostały wobec art. 135 ust. 2 ustawy kryteria uznania tego przepisu za zawierający "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy i w konsekwencji przypisania tego przepisu do "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy.

Zdaniem DIAS, prawidłowa wykładnia art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 1 pkt 4 i 11 w związku z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy w świetle zebranego i właściwie przeanalizowanego materiału dowodowego prowadzić winna do wniosku, że przepis ten nie ma charakteru normy technicznej w rozumieniu dyrektywy i nie podlegał notyfikacji. Tym samym więc koniecznym jest zastosowanie w niniejszej sprawie normy art. 135 ust. 2 ustawy jako przepisu prawa obowiązującego z punktu widzenia wymogów tworzenia przepisów prawa zarówno krajowych jak i wspólnotowych.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż wobec braku możliwości uznania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych za przepis "techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/38/WE, miał on zastosowanie w niniejszej sprawie.

Odnosząc się dodatkowo do ewentualnej niezgodności ustawy hazardowej z prawem Unii Europejskiej organ wskazał, iż wyrok Trybunału Europejskiego Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 z dnia 19 lipca 2012 r. nie odnosił się do zgodności tych przepisów z prawem unijnym, tylko do sposobu jej uchwalenia z pominięciem notyfikacji tej ustawy przez Komisję Europejską, ponieważ same przepisy Unii Europejskiej nie regulują spraw hazardowych.

DIAS zauważył, że w dniu 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny w wyroku o sygn. akt P 4/14 rozpoznał pytanie prawne wskazane m.in. w ww. postanowieniu NSA z dnia 15 stycznia 2014 r., w którym stwierdził zgodność art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, ze zm.) z Konstytucją RP. Trybunał Konstytucyjny stwierdził ponadto, że notyfikacja tzw. przepisów technicznych jest unijną procedurą, w jakiej państwo członkowskie jest zobowiązane do informowania Komisji Europejskiej i innych państw członkowskich o projektowanych przepisach technicznych, a także do uwzględniania zgłoszonych przez nie szczegółowych opinii i uwag tak dalece, jak to będzie możliwe przy kolejnych pracach nad projektem przepisów technicznych. W ocenie Trybunału, nie ulega wątpliwości, że żaden z przepisów Konstytucji nie reguluje tej kwestii ani też nie odwołuje się do niej wprost czy nawet pośrednio. Trybunał Konstytucyjny uznał zatem, że notyfikacja, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Zdaniem Trybunału, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego fart. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji). Wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji.

Organ podkreślił przy tym, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku P 4/11 z dnia 23 lipca 2013 r. stwierdził, iż art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie narusza art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, tym samym Dyrektor Izby Celnej zobowiązany był do jego stosowania. W ocenie organu za takim stwierdzeniem przemawia to, że przepis art. 129 ust. 1 ustawy jednocześnie nakazuje stosować dotychczasowe przepisy tylko w takim zakresie, w jakim nie są one modyfikowane przez przepisy nowe, zaś w przypadku istnienia takich zmian, zastosowanie mają przepisy nowe. Ponieważ zatem przepisy ustawy o grach hazardowych (art. 135 ust. 2) regulują możliwość i zakres zmiany lokalizacji punktów gry należy je stosować do gier na automatach o niskich wygranych, na skutek czego brak było podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku Strony.

Skoro zatem "stara" ustawa nie przewidywała możliwości zmiany lokalizacji punktu gier wskazanego w zezwoleniu, to tym samym organ pierwszej instancji był zobowiązany do stosowania normy art. 135 ust. 2 ustawy hazardowej, do czego obliguje go przepis art. 129 ust. 1 nowej ustawy.

Skarżąca nie zgodziła się z decyzją DIAS i pismem z [...] grudnia 2017 r. wniosła od niej skargę do tutejszego Sądu.

Wnosząc o uchylenie decyzji wydanych w obu instancjach zarzuciła organowi naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt 1) w zw. z art. 233 §1 pkt 2) lit. a) w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 245 w zw. z art. 208 o.p. w zw. z art. 8 w zw. z art. 135 ust. 1 i 2 ustawy z 19.11.2009 r. u.g.h. oraz art. 222 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej wskutek błędnego utrzymania w mocy decyzji merytorycznej wydanej przez organ w I instancji w niniejszej sprawie w sytuacji, gdy decyzja ta powinna zostać uchylona a postępowanie w sprawie powinno zostać umorzone,

2. z ostrożności - art. 233 § 1 pkt 1) w zw. z art. 233 §1 pkt 2) lit. a) w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 245 w zw. z art. 208 o.p. w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 180 w zw. z art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, 124 o.p. w zw. z art. 8 w zw. z art. 135 ust. 1 i 2 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa technicznych w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia Rady Ministrów z 23.12.2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez nieprawidłowe stwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji, że art. 135 ust. 1 i 2 u.g.h., tj. przepis zakazujący zmiany miejsca urządzania gier nie jest przepisem technicznym i w konsekwencji jego zastosowanie, w sytuacji, gdy stanowi on nienotyfikowany przepis techniczny w rozumieniu artykułu 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz w rozumieniu § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji, a zatem nie mógł być stosowany i nie mógł stanowić podstawy rozstrzygnięcia organu wydanego w niniejszej sprawie.

Pismem z [...] stycznia 2018 r. DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko sformułowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.; dalej w skrócie: "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

2. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak oznaczonych granicach kognicji, Sąd uznał, iż akt ten nie naruszał prawa.

3. Po pierwsze jednak wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie zapadły już uprzednio prawomocne wyroki WSA w Gorzowie Wlkp.:

- z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II SA/Go 327/13, co do którego NSA oddalił skargę kasacyjną wyrokiem z 5 listopada 2014 r. sygn. akt II GSK 1574/13,

- z 21 stycznia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 942/15

- z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II SA/Go 78/17

3.2. Dla oceny legalności zaskarżonego aktu ma to znaczenie kluczowe, gdyż zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Takie wytyczne przestają wiązać wyłącznie w sytuacji: zmiany stanu prawnego, powodującej, że pogląd sądu stanie się nieaktualny, a ponadto w razie zmiany, po wydaniu orzeczenia sądowego, istotnych okoliczności faktycznych, bądź też na skutek wzruszenia orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX 2016, uw. 9 do art. 153).

3.3. W niniejszej sprawie nie zaszła żadna z tych przesłanek, a zatem zarówno DIAS jak i Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, byli związani oceną prawną i wytycznymi zawartymi w prawomocnych wyrokach. Dlatego Sąd musiał ocenić, czy organy administracji zastosowały się do wniosków płynących z wszystkich orzeczeń wymienionych w punkcie 3 niniejszego uzasadnienia.

Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza bowiem, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (zob. wyr. NSA z 20.12.2017 r. II GSK 4008/17 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl - w skrócie: "CBOSA").

3.4. Dla ustalenia wiążących ocen i wskazań należało w pierwszej kolejności

zsumować wnioski płynące z zapadłych w niniejszej sprawie wyroków.

3.5. Pierwszym zapadłym w niniejszej sprawie wyrokiem, wydanym 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II SA/Go 327/13, WSA uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej, którą utrzymano w mocy decyzję tego samego organu o odmowie wznowienia postępowania. U podstaw takiego rozstrzygnięcia legło ustalenie, iż organ wydał decyzję odmawiającą wszczęcia postępowania dokonując oceny przesłanek wznowienia postępowania, bez jego wcześniejszego wznowienia, czym naruszono art. 243 § 3 o.p. poruczając jednocześnie organowi wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania i ponowną ocenę istnienia przesłanek uchylenia decyzji ostatecznej.

NSA oddalając skargę kasacyjną wyrokiem z 5 listopada 2014 r. w uzasadnieniu swego orzeczenia podzielił stanowisko WSA o naruszeniu przez Dyrektora Izby Celnej art. 243 § 3 o.p., poprzez dokonanie oceny zasadności podnoszonej przesłanki wznowienia w ramach wstępnej oceny dopuszczalności wniosku o wznowienie postępowania.

3.6. Kolejnym z wyroków, z 21 stycznia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 942/15, WSA, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i art. 135 p.p.s.a. uchylił wydane w obu instancjach decyzje Dyrektora Izby Celnej. Z uzasadnienia tego orzeczenia wynika, iż:

- błędne jest stanowisko o istnieniu przesłanki do umorzenia postępowania za jaką organ przyjął wygaśnięcie okresu ważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2008r. o udzieleniu Skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, co powodować miało - zdaniem organu - iż bezprzedmiotowe jest postępowanie w sprawie wznowienia postępowania dotyczącego zmiany decyzji o zezwoleniu

- pomimo wygaśnięcia decyzji o zezwoleniu z 2008 r. w obrocie prawnym pozostawała decyzja z 2010 r. o odmowie zmiany decyzji z 2008 r.

- organ uchylił się od oceny, czy występuje którakolwiek przesłanka wznowienia postepowania wymieniona w art. 240 § 1 o.p., a w szczególności wynikająca z art. 240 § 1 pkt 11 o.p., tj. czy wyrok TSUE z 19 lipca 2012 r. wydany w sprawach połączonych C-212/11, C-214/11 oraz C-217/11 ma wpływ na decyzję z 2010 r.

Z wyroku wynikało zatem wskazanie co do dalszego dla organu dokonanie oceny czy ww. wyroki TSUE miały wpływ na treść decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] kwietnia 2010 r. o odmowie zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2008 r.

3.7. Trzecim swym orzeczeniem wydanym w niniejszej sprawie - wyrokiem z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II SA/Go 78/17, WSA uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] grudnia 2016 r. o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej, wobec stwierdzenia, że została ona podpisana przez działającego z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej pracownika - podinspektora R.L., który sygnował również decyzję z [...] kwietnia 2010 r. będącą przedmiotem wniosku o wznowienie postepowania, co stanowiło o naruszeniu art. 130 § 1 pkt 6 o.p., gdyż osoba ta podlegała wyłączeniu z udziału w rozpoznaniu sprawy wznowieniowej.

4. Ocenić zatem przyjdzie czy DIAS, wydając zaskarżoną decyzję z [...] listopada 2017 r. respektował oceny prawne przyjęte w omówionych orzeczeniach WSA i NSA oraz czy uczynił zadość płynącym z nich wskazaniom co do ponownego postępowania.

5. Nie budzi wątpliwości, iż zaskarżona decyzja jest wolna od uchybień formalnych, które były podstawą uchylenia wcześniejszych decyzji:

- wyrokiem WSA z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II SA/Go 327/13 (pkt. 3.5 uzasadnienia), ponieważ została ona wydana po wznowieniu postępowania postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z [...] maja 2015 r. nr [...];

- wyrokiem WSA z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II SA/Go 78/17 (pkt 3.7 uzasadnienia), ponieważ została podpisana przez Wicedyrektora Izby Administracji Skarbowej A.A., a ten pracownik organu nie brał udziału w wydaniu ani decyzji z 2010 r. ani późniejszych decyzji wydawanych w niniejszej sprawie, a tym samym nie zachodziły przesłanki do jego wyłączenia od udziału w rozpoznawaniu sprawy.

6. W ocenie Sądu, organ, respektując ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku z 21 stycznia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 942/15, zastosował się jednocześnie sformułowanych przez Sąd wskazań co do ponownego postępowania. Organ rozpoznając sprawę w obu instancjach ocenił wpływ wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 na treść decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] października 2010 r., czyli dokonał oceny sprawy pod kątem istnienia podstaw do uchylenia tej decyzji w trybie wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 11 o.p.).

6.1. Sąd podziela jednocześnie stanowisko DIAS o braku podstaw do uwzględnienia żądania Spółki oraz o ległe u podstaw takiej konkluzji, kluczowe dla rozstrzygnięcia, stanowisko, iż art. 135 ust. 1 i 2 u.g.h. nie miał charakteru przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE.

6.2. W rozpoznawanej sprawie chodziło o ustalenie, czy orzeczenie TSUE z 19 lipca 2012 roku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 miało wpływ na decyzję o odmowie zmiany zezwolenia poprzez zmianę lokalizacji punktu gier. Spór w niniejszej sprawie dotyczył w istocie tego czy będący podstawą odmowy zmiany zezwolenia polegającej na zastąpieniu punktów gier na automatach o niskich wygranych nowymi lokalizacjami, przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 roku ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz. UE L 204, s 37) – dalej określanej jako dyrektywa, a więc czy przed wejściem w życie przepis ten powinien podlegać notyfikacji przez Komisję Europejską według art. 8 ust. 1 dyrektywy.

6.3. W ocenie skarżącej spółki przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. jest przepisem technicznym, a wobec braku jego notyfikacji, nie powinien on być stosowany w niniejszej sprawie. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę oceny tej nie podziela.

6.4. Przede wszystkim wskazać należy, że zgodnie z art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/43/WE przepisami technicznymi są specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak i również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państwa członkowskiego, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przewozu, wprowadzenia do obrotu i stosowania produktu lub zakazującego świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania usług.

Przepis 135 ust. 2 u.g.h. nie zawiera specyfikacji technicznych ani innych wymagań w rozumieniu art. 1 pkt 3 i 4 dyrektywy, przez co nie mieści się w zakresie regulacji w części odnoszącej się do norm technicznych.

6.5. Dokonując analizy uzasadnienia wyroku TSUE z 19 lipca 2012 roku w zakresie uznania przepisów przejściowych u.g.h., w tym jej art. 135 ust. 2, za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy zauważyć, że z jednej strony Trybunał stwierdza, że przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych, a tym samym za przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE" (punkt 34), z drugiej jednak strony w punkcie 36 Trybunał stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami może bowiem bezpośrednio wpływać na obrót tym automatami.

Należy jednak zauważyć, że wypowiadając się w tej kwestii w odniesieniu do przepisów przejściowych polskiej ustawy o grach hazardowych Trybunał powołał się na swoje wypowiedzi w innych wyrokach dotyczących gier hazardowych, w szczególności na wyrok w sprawie C–267/07 Lindberg, w którym wątpliwości co do rozumienia przepisów dyrektywy powstały na tle wprowadzonego w prawie krajowym zakazu używania automatów określonego rodzaju, nie zaś na tle przepisów przejściowych. W sprawie Lindberg chodziło zatem o merytoryczne przepisy krajowe, które bezpośrednio dotyczyły automatów w sposób pozwalający przyjąć, że te przepisy mogły w istotny sposób wpływać m.in. na sprzedaż automatów, których używanie zostało zakazane.

Z wypowiedzi Trybunału wynika, że pozostawiona sądowi krajowemu ocena, czy przepisy przejściowe ustawy, określone przez Trybunał jako przepisy potencjalnie techniczne, są w istocie technicznymi, wymaga stwierdzenia, że te przepisy mogą mieć istotny wpływ na właściwości i obrót produktem (automatami do gry).

6.6. Ograniczenie zawarte w art. 135 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych, nie wpływa w sposób istotny na ograniczenie obrotu tym produktem. Konstrukcja art. 135 ust. 2 u.g.h. nie zawiera żadnych elementów normatywnych wpływających na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Uniemożliwienie zamiany miejsc usytuowania punktów gier nie stanowi bariery w dalszym prowadzeniu działalności przez przedsiębiorcę w miejscach dotychczasowych, przy użytkowaniu tej samej liczby automatów i o tych samych właściwościach. Nie wprowadza zakazu umieszczenia automatu w innym miejscu, które jest objęte zezwoleniem.

6.7. Należy też zauważyć, że przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych był przedmiotem postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym, który w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r., wydanym w sprawie sygn. akt P 4/11, uznał ten przepis za zgodny z art. 2 Konstytucji RP, wywodząc, że ustawodawca poprzez zawarte w nim ograniczenie możliwości zmiany zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, nie naruszył zasady ochrony interesów w toku. Przeciwnie, jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny, właśnie w jej poszanowaniu, choć docelowo generalnie zakazał prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami, to jednak (na podstawie przepisów przejściowych zawartych w ustawie o grach hazardowych) dopuścił taką działalność w dotychczasowych punktach gier do czasu upływu ważności zezwoleń. Ustawodawca nie ograniczył, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, praw przedsiębiorców, wynikających z uzyskanych zezwoleń, wykluczył natomiast możliwość dokonania nadzwyczajnej zmiany posiadanych zezwoleń, co nie oznacza jednak naruszenia praw nabytych, ani zasady ochrony interesów w toku. Ponadto, co warto zauważyć, Trybunał Konstytucyjny uznał, że wyraźne wyłączenie nadzwyczajnej możliwości modyfikacji decyzji administracyjnej w zakresie zmiany usytuowania punktu gier na automatach o niskich wygranych, nie narusza istoty uprawnień podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w tym zakresie, ponieważ uprawnienia te nie zostały naruszone ani w kontekście przedmiotu działalności, ani czasu jej prowadzenia, ani też jej kontynuowania w określonych zezwoleniem punktach gier.

6.8. Biorąc te wszystkie okoliczności pod uwagę, w wykonaniu zawartego w wyroku TSUE z 19 lipca 2012r., zalecenia ustalenia przez sąd krajowy, czy przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych, należy stwierdzić, że przepisy przejściowe, w szczególności art. 135 ust. 2 u.g.h., kryterium uznania je za przepisy techniczne nie spełniają. Możliwego istotnego wpływu na spadek sprzedaży automatów do gry nie można bowiem zasadnie przypisać przepisom prawnym, które zapewniają przez okres przejściowy utrzymanie dotychczasowego stanu w zakresie miejsc urządzania gry i liczby używanych automatów. Brak notyfikacji art. 135 ust. 2 u.g.h. nie stoi więc, zdaniem Sądu, na przeszkodzie jego zastosowaniu w niniejszej sprawie.

6.9. Mając na uwadze powyższe Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał za prawidłowe stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym przepisy przejściowe dotyczące działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a w szczególności art. 135 ust. 2 u.g.h. nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, które wymagają uprzedniej notyfikacji. Tym samym zbędne staje się rozważanie na gruncie niniejszej sprawy kwestii związanej z brakiem notyfikacji przepisu o charakterze technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a w szczególności odmowy jego zastosowania.

6.10. Stanowisko powyższe znajduje zresztą potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych konsekwentnie uznających, iż art. 135 ust. 1 i 2 u.g.h. nie miały charakteru przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy nr 98/34/WE (zob. np. wyr. NSA: z 2.02.2016 r. II GSK 1295/14 z 2.06.2016 r. II GSK 644/15, z 30.06.2016 r. II GSK 596/14, z 18.05.2017 r. II GSK 3101/15, wyr. WSA: z 5.04.2016 r. II SA/Op 56/16, z 5.05.2016 r. III SA/Gd 194/16, dostępne w CBOSA).

6.11. Z powyższych względów należało uznać, iż wyrok TSUE w połączonych sprawach C-212/11, C-213/11 i C-217/11 nie miał wpływu na treść rozstrzygnięcia zawartego w decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] kwietnia 2010 r., którą z powołaniem na art. 135 ust. 2 u.g.h. odmówiono Skarżącej zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2008 r. nr [...]. Uwzględniając bowiem nawet treść przywołanego wyroku TSUE nie można uznać, by wniosek Spółki o zmianę zezwolenia powinien był zostać rozpoznany odmiennie niż w decyzji z [...] kwietnia 2010 r.

7. Powyższe rozważania stanowią jednocześnie odpowiedź na zarzut nr 2 skargi.

8. Co do pierwszego z zarzutów skargi, opartego o twierdzenie, iż decyzja wydana w pierwszej instancji winna była zostać uchylona a postępowanie umorzone, należy wskazać, iż zarówno organ jak i Sąd w składzie obecnie rozpoznającym sprawę związany był stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu wydanego w niniejszej sprawie prawomocnego wyroku II SA/Go 942/15, gdzie wskazano, iż wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier nie powodowało bezprzedmiotowości postępowania w sprawie z wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją o odmowie zmiany zezwolenia. Tym samym kwestia ta, wobec wynikającego z art. 153 p.p.s.a. związania treścią prawomocnego wyroku, nie mogła być przedmiotem oceny Sądu w kolejnym postępowaniu sądowo - administracyjnym w tej samej sprawie.

9. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.