Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1305/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 246 § 1, art. 240 § 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Sułkowska, Protokolant starszy referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi P.A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...]; 2) umarza postępowanie administracyjne; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P.A. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. A. (dalej zwanego "Stroną lub "Skarżącym") jako członka zarządu L. Sp. z o.o. wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w łącznej kwocie 2.491,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 802,00 zł. Od ww. decyzji Strona nie wniosła odwołania w terminie ustawowym.

Pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o:

wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r. którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Strony jako członka zarządu spółki L. Sp. z o.o. wraz ze spółką L. Sp. z o.o. za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w łącznej kwocie 2.491,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 802,00 zł,

wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika z dnia [...] listopada 2016 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. , działając na podstawie art. 244 § 2 w związku z art. 241 § 1, art. 243 § 1 i § 2 i art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. , poz. 900 ze zm., dalej: "O.p."), postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r., wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Naczelnika decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r. oraz wyznaczył Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Naczelnik", "organ I instancji") do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia, przesłanek wstrzymania wykonania ww. decyzji oraz rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Po rozpatrzeniu wniosku Strony, Naczelnik, działając na podstawie art. 246 § 1 O.p., postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. orzekł w sprawie odmowy wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r.

Na powyższe postanowienie organu I instancji pismem z dnia 27 lutego

2020 r., w ustawowym terminie, Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Organ I instancji.

W zażaleniu postawiono zarzuty:

naruszenia art. 121 §1, art. 122, art. 123, art.124, art. 125, art. 187 §1 i §3 oraz art. 191 O.p., poprzez:

niezebranie materiału dowodowego w sposób pełny,

pominięcie znanych organowi z urzędu faktów, wynikających z dokumentów będących w jego posiadaniu,

dokonanie błędnej oceny zebranego materiału dowodowego,

prowadzenie postępowania w sposób rażąco godzący w zasadę pogłębienia zaufania do organów podatkowych,

prowadzenie postępowania w sposób rażąco godzący w zasadę szybkości postępowania,

naruszenie art. 148 § 1 i § 2 i art. 150 § 1 O.p., poprzez pominięcie ich przy wydawaniu skarżonego postanowienia,

art. 9 ust. 1 i art. 5 ust. 5 a ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2020 r., poz. 170), zwanej dalej ustawą o zasadach ewidencji poprzez uznanie, iż przepisy te co do zasady determinują zasady doręczania pism oraz poprzez uznanie, iż mają one zastosowanie w niniejszej sprawie,

art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji, poprzez pominięcie jego treści przy wydawaniu skarżonego postanowienia.

W zażaleniu zarzucono również, iż wszystkie powyższe naruszenia doprowadziły do naruszenia art. 246 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie mimo obiektywnego istnienia przesłanki wynikającej z dyspozycji tej normy prawnej, tj. prawdopodobieństwa uchylenia decyzji w wyniku wznowionego postępowania.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor", "organ II instancji") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z dnia [...] stycznia 2020 r., w sprawie odmowy wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W.

z dnia [...] listopada 2016 r.

Rozpatrując przedmiotową sprawę Dyrektor wskazał, że jedną

z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych, która została wyrażona w art. 128 O.p.

Organ II instancji wskazał, że w przypadku złożenia przez stronę postępowania podatkowego wniosku o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 O.p. stosownie do art. 246 § 1 O.p., organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania.

Organ II instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie kwestią sporną o charakterze merytorycznym, w zakresie postępowania incydentalnego, jakim jest postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r, jest to, czy organ podatkowy pierwszej instancji wydając zaskarżone postanowienie w toku wznowionego postępowania zasadnie uznał, że brak jest przesłanek do wstrzymania wykonania ww. decyzji w trybie art. 246 § 1 O.p.

Rozpatrując zażalenie Strony z dnia 27 lutego 2020 r. Organ II instancji zaznaczył, że w świetle powyższych przepisów prawa w postępowaniu wznowionym przez Dyrektora postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r., w zakresie wstrzymania wykonania ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r., przedmiotem badania są jedynie przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji wskazane przez ustawodawcę w art. 246 § O.p. i - co wymaga podkreślenia - w postępowaniu tym nie bada się merytorycznej zgodności z prawem decyzji stanowiącej przedmiot wznowionego postępowania oraz konieczności ewentualnego jej wyeliminowania z obrotu prawnego, gdyż taki zakres oceny stanowi przedmiot odrębnego rozstrzygnięcia organu odwoławczego.

W rozpatrywanej sprawie, w ocenie organu II instancji, organ I instancji wydając zaskarżone postanowienie nie naruszył prawa. Organ ten bowiem zasadnie przyjął, iż w sprawie nie zachodzi prawdopodobieństwo wystąpienia okoliczności, które wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. W sytuacji istnienia prawdopodobieństwa zastosowania art. 245 § 1 pkt 1 O.p., tj. uchylenia decyzji organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji.

Dyrektor wskazał, że zgodnie bowiem z brzmieniem art. 246 § 1 O.p., w celu wypełnienia się ustawowych kryteriów do wstrzymania wykonania decyzji muszą zostać spełnione kumulatywnie dwie przesłanki. Pierwszą przesłanką jest to. aby organ podatkowy rozpatrujący sprawę był właściwy w sprawie wznowienia postępowania i w przedmiotowej sprawie przesłanka ta została wy pełniona, gdyż Dyrektor ww. postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r. m.in. wyznaczył Naczelnika do przeprowadzenia postępowania m.in. co do przesłanek wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji. Drugą przesłanką jest to, aby okoliczności sprawy rozpatrywanej w wyniku wznowienia postępowania wskazywały na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji, a zatem sytuacji, gdy na podstawie akt sprawy organ ją rozpatrujący już po wstępnym badaniu akt sprawy jest przekonany o konieczności uchylenia decyzji.

Dyrektor wskazał, że w niniejszej sprawie Strona składając w dniu 23 kwietnia 2019 r. wniosek o wznowienie postępowania podatkowego oraz wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji wskazała, jako przesłankę do wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. okoliczność, iż bez swojej winy nie brała udziału w postępowaniu. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że przedmiotowa decyzja nie została przez Stronę podjęta w terminie, z uwagi na to. że organ podatkowy dokonywał w 2016 r. doręczenia korespondencji związanej z prowadzonym przedmiotowym postępowaniem podatkowym na niekatulany adres Strony, tj. na ul. [...] w W., natomiast Strona od dnia 1 kwietnia 2011 r. nie zamieszkuje pod tym adresem, gdyż od dnia 21 maja 2013 r. jest zameldowana pod adresem ul. [...] w W., dla wykazania czego załączono do wniosku; kserokopię zaświadczenia wydanego przez Prezydenta W. z dnia 5 kwietnia 2019 r. o zameldowaniu Strony od dnia 21 maja 2013 r. na pobyt stały pod adresem ul. [...] w W. oraz wydruk wygenerowany w dniu 4 kwietnia 2019 r. z serwisu obywatel.gov.pl - udostępnienie pełnego zakresu danych własnych w rejestrze PESEL oraz kserokopię postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wydanego w dniu [...].02.2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. skierowanego do Strony na adres ul. [...] w W., które - zdaniem Strony- jest dowodem na posiadanie przez organ podatkowy wiedzy o jej aktualnym adresie.

Odnosząc się do tak sformułowanej argumentacji Strony, Dyrektor zauważył, że jej zakres i treść, w konfrontacji z aktami sprawy, nie wskazują na wystąpienie prawdopodobieństwa uchylenia, w wyniku wznowienia, decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r., jak też nie wywołują u organu II instancji przekonania o możliwości uchylenia decyzji, a w efekcie, ponieważ organ takiego przekonania nie ma, nie świadczą o zasadności uchylenia zaskarżonego postanowienia i wstrzymania wykonania tej decyzji.

Jednocześnie organ II instancji zauważył, że powoływana przez Stronę argumentacja wymaga głębszej merytorycznej analizy i jej dokonanie w niniejszym postępowaniu wykracza poza granice postępowania prowadzonego na postawie art. 246 § 1 O.p., gdyż jej merytoryczne rozpatrzenie w istocie prowadziłoby do przesądzenia o zasadności uchylenia decyzji wskutek wznowienia postępowania. Organ zaś. działając w granicach zakreślonych powołanym przepisem prawa nie jest władny do przesądzenia o zasadności uchylenia decyzji - w tym zakresie niezbędne bowiem jest wydanie odrębnej decyzji.

Odnosząc się do zawartych w zażaleniu zarzutów naruszenia art. 121 §1, art. 122, art. 123, art. 124. art. 125, art. 187 §1 i §3 oraz art. 191 O.p., poprzez: niezebranie materiału dowodowego w sposób pełny, pominięcie znanych organowi z urzędu faktów, wynikających z dokumentów będących w jego posiadaniu dokonanie błędnej oceny zebranego materiału dowodowego, prowadzenie postępowania w sposób rażąco godzący w zasadę pogłębienia zaufania do organów podatkowych, prowadzenie postępowania w sposób rażąco godzący w zasadę szybkości postępowania, oraz naruszenie: art. 148 §1 i §2 i art. 150 §1 O.p., poprzez pominięcie ich przy wydawaniu skarżonego postanowienia, art. 9 ust. 1 i art. 5 ust. 5 a ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników poprzez uznanie, iż przepisy te co do zasady determinują zasady doręczania pism oraz poprzez uznanie, iż mają one zastosowanie w niniejszej sprawie, art. 9 ust. Id ustawy o zasadach ewidencji, poprzez pominięcie jego treści przy wydawaniu skarżonego postanowienia, Dyrektor zauważył, że w świetle art. 246 § 1 O.p., jak też wyżej dokonanej wykładni, wraz z powołaniem poglądów orzecznictwa sądów administracyjnych oraz doktryny, nie mogą one zostać uznane za uzasadnione

Pismem z dnia 28 kwietnia 2021 r. Strona złożyła skargę na postanowienie Dyrektora z dnia [...] marca 2021 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zarzucił naruszenie:

art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 125, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 O.p., poprzez dokonanie błędnej oceny zebranego materiału dowodowego, niezebranie materiału dowodowego w sposób pełny,

art. 148 § 1 i § 2, art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 9 ust. 1, art. 5 ust. 5a, art. 9 ust. 1d ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji

i identyfikacji podatników i płatników, co w efekcie doprowadziło do naruszenia art. 246 § 1 O.p. poprzez uznanie, że w sprawie nie zachodzi prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowionego postępowania.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Organowi odwoławczemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Strona, po zrelacjonowaniu przebiegu sprawy, podniosła, że z przedmiotowym postanowieniem nie sposób się zgodzić, gdyż przesłanką, na podstawie której złożyła wniosek o wstrzymanie wykonania spornej decyzji, jest prawdopodobieństwa uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zdaniem Skarżącego istotny jest tu zwrot "prawdopodobieństwo uchylenia decyzji", o którym można mówić wówczas, gdy bez konieczności przeprowadzania szczegółowej analizy materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy oraz dowodów i argumentów przedstawionych przez stronę postępowania, jak również bez konieczności dokonywania szczegółowej analizy przepisów prawa, które to wszystkie okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują na co najmniej prawdopodobieństwo uchylenia spornej decyzji w wyniku postępowania wznowieniowego.

Skarżący wskazał, że przesłanką do złożenia wniosku o wznowienie postępowania było to, że nie z własnej winy nie brał w ogóle udziału w tym postępowaniu, z uwagi na kierowanie całej korespondencji w sprawie (począwszy od postanowienia wszczynającego postępowanie, aż po decyzję) na nieprawidłowy adres. Według Skarżącego sporem w sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy w stanie faktycznym sprawy można mówić o tym, że ponosi winę za kierowanie przesyłek w ramach postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności na adres: ul. [...] w W., zamiast na adres ul. [...] w W. W ocenie Skarżącego organy podatkowe w sposób błędny oceniły okoliczność braku winy Skarżącego w nieuczestniczeniu w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Zdaniem Skarżącego z bezspornych ustaleń faktycznych wynika, że od 1 kwietnia 2011 r. nie zamieszkuje pod adresem przy ul. [...] w W.; od tej daty zamieszkuje pod adresem: ul. [...] w W., co potwierdza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, a fakt zmiany adresu zamieszkania był znany organom podatkowym co najmniej od 2015 r.; przynajmniej począwszy od 2015 r. wszystkie należności podatkowe Skarżący rozliczał i regulował zgodnie z nowym położeniem miejsca zamieszkania - w Urzędzie Skarbowym W. , zaś o zmianie właściwości miejscowej wiedział również dotychczas właściwy Naczelnik Urzędu Skarbowego W. Zatem, według Skarżącego, co najmniej od 2015 r. organy podatkowe miały pełną świadomość, że adresem zamieszkania Skarżącego jest ul. [...], W. Kompletnie niezrozumiałe są dla Skarżącego również wywody organów podatkowych w zakresie treści wpisu Skarżącego do CEIDG. gdyż w niniejszej sprawie Skarżący nie występuje jako przedsiębiorca - osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, lecz jako osoba fizyczna - Prezes Zarządu Sp. z .o.o., osoba trzecia odpowiedzialna za zaległości spółki. Zdaniem Skarżącego nie można zgodzić się organami podatkowymi, iż fakt, że jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą miał jakikolwiek wpływ na zasady doręczeń, jakie miały zastosowanie w toku postępowania. Postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki dotyczyło Skarżącego jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, a nie jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą; miało wyłącznie charakter osobisty i nie miało żadnego związku z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą; w tej sprawie w żaden sposób nie można przypisać Skarżącemu funkcji przedsiębiorcy.

Skarżący stanął na stanowisku, że z uwagi na powyższe okoliczności uznać należy, iż nie brał udziału w postępowaniu nie ze swojej winy, który to brak winy został w sposób dostateczny i wystarczający uzasadniony, co przemawia za uchyleniem spornej decyzji w wyniku postępowania wznowieniowego. Zdaniem Skarżącego niewątpliwie zatem istnieje duże prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowionego postępowania, zaś organy zupełnie pominęły w swoich postanowieniach wpływ powyższych okoliczności na prawdopodobieństwo uchylenia spornej decyzji i w sposób błędny uznały, że takie prawdopodobieństwo nie występuje, a co za tym idzie odmówiły wstrzymania decyzji, co należy uznać za niezgodne z przepisami oraz ze stanem faktycznym, który został w sposób błędny oceniony.

Ponadto Skarżący podniósł, iż nie widzi podstaw, dla których zaskarżone postanowienie zostało doręczone na Jego adres, bezpośrednio do Skarżącego, z pominięciem ustanowionego przez Skarżącego w sprawie pełnomocnika - Pana T. K. , bowiem w toku całego postępowania pierwszoinstancyjnego cała korespondencja była kierowana do pełnomocnika, który sporządził i podpisał zażalenie w sprawie, które zostało przyjęte i rozpatrzone przez organ odwoławczy, jak również do Niego zostało skierowane pismo w trybie art. 277 § 2 o.p. zawierające stanowisko w' sprawie zażalenia. Pełnomocnictwo Skarżącego z dnia 1 kwietnia 2019 r., które upoważniało do reprezentowania we wszelkich sprawcach i czynnościach związanych z wnioskami o wznowienie postępowań zakończonych decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nie zostało w żaden sposób odwołane czy też wypowiedziane. Według Skarżącego, skoro organ odwoławczy uznał złożone przez Jego pełnomocnika zażalenie za skuteczne, to niezrozumiałe jest dla Skarżącego pominięcie pełnomocnika w toku dalszego postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, ze zm.), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja (lub postanowienie) może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 o.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Istota sporu w analizowanej sprawie dotyczy tego, czy w sprawie zaistniały określone w art. 246 § 1 o.p. przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2016 r. o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w łącznej kwocie 2.491,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 802,00 zł.

W piśmiennictwie przyjmuje się, że wznowienie postępowania ma konstrukcję względnie suspensywną. Wykonanie decyzji nie zostaje bowiem wstrzymane z mocy prawa. Ze względu jednak na to, że wykonanie decyzji może prowadzić do stanu prawnego lub faktycznego, który powoduje negatywne skutki dla interesu strony lub interesu publicznego, na organ został nałożony obowiązek rozważenia - z urzędu lub na wniosek strony - wstrzymania wykonania decyzji. Jak stanowi art. 246 § 1 o.p., organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Podstawą wstrzymania wykonania decyzji jest istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji, a zatem - gdy na podstawie akt sprawy organ wstępnie jest przekonany o uchyleniu decyzji (tak: B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, s. 962). Z powołanego przepisu wynika, że możliwość wstrzymania wykonania decyzji na tej podstawie prawnej dotyczy sytuacji, kiedy w trybie określonym w Rozdziale 17 Ordynacji podatkowej ("Wznowienie postępowania") zostanie na podstawie art. 243 § 1 tej ustawy stwierdzona dopuszczalność wznowienia postępowania podatkowego poprzez wydanie przez organ podatkowy postanowienia o wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną.

Jeśli strona wraz z wnioskiem o wszczęcie postępowania wznowieniowego składa wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej, to jego rozpoznanie może nastąpić dopiero po stwierdzeniu dopuszczalności wznowienia postępowania. Tylko bowiem w takim przypadku można w ogóle analizować, czy istnieje prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania.

Postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji może zapaść łącznie z postanowieniem o wznowieniu postępowania, gdyż w tym czasie organ dysponuje już wystarczającą wiedzą pozwalającą na rozstrzygnięcie, czy zachodzą warunki do wstrzymania wykonania decyzji dotychczasowej. Organ nie bada merytorycznie decyzji, która jest przedmiotem postępowania wznowieniowego, lecz jedynie, mając na uwadze wszystkie okoliczności faktyczne i prawne oraz materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy zakończonej decyzją ostateczną, ocenia, czy istnieje prawdopodobieństwo uchylenia decyzji ostatecznej.

Postępowanie w sprawie wznowienia zainicjował wniosek skarżącego z 23 kwietnia 2019 r., w którym jako podstawę wznowieniową wskazano art. 240 § 1 pkt 4 o.p.

Jak przesądził tutejszy Sąd w wyroku z 14 grudnia 2021 r., sygn. akt 1304/21, wskazana wyżej decyzja Naczelnika nie została skarżącemu prawidłowo doręczona, przez co nie weszła do obrotu prawnego. Z uwagi na fakt, że Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela argumentację zawartą w tym wyroku, nie ma potrzeby powtarzania jej w niniejszym wyroku. W konsekwencji przyjęcia, iż decyzja Naczelnika nie wywołuje skutków prawnych, w sprawie nie było możliwe wznowienie postępowania, bowiem wskazana decyzja nie nosiła cechy ostateczności warunkującej wznowienie postępowania podatkowego.

W analizowanej sprawie z uwagi na to, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2016 r. o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz ze spółką za zaległości podatkowe L. sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., nie weszła do obrotu prawnego, to nie było w ogóle dopuszczalne wznowienie postępowania. W konsekwencji wniosek strony o wstrzymanie wykonania tej decyzji należało uznać za bezprzedmiotowy. Nie można bowiem analizować przesłanek określonych w art. 246 o.p. w odniesieniu do decyzji, która nie została skutecznie doręczona i tym samym nie weszła do obrotu, przez co nie jest możliwe jej wzruszenie w trybie art. 240 i n. o.p.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że w sprawie doszło do naruszenia art. 246 § 1 o.p., bowiem rozpatrzenie w tym trybie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, która nie weszła do obrotu, było nieuprawnione. Organ powinien był postępowanie zainicjowane wnioskiem skarżącego umorzyć jako bezprzedmiotowe.

W konsekwencji, wobec stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów prawa Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł o jego uchyleniu, natomiast na podstawie art. 135 p.p.s.a. uchylił także postanowienie organu I instancji. Na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. Sąd, stwierdziwszy podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umorzył jednocześnie to postępowanie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Zasądzona kwota obejmuje uiszczony wpis sądowy od skargi – 200 zł.