Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 709/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 i 4, art. 127, art. 210 par. 4, art. 229, art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi "A" Sp. Z o. o. [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług od marca do grudnia 2017 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], decyzją z dnia [...] marca 2019 r., określił i jednocześnie dokonał zabezpieczenia wykonania na majątku [...] Sp. z o.o. (dalej: spółka, skarżąca), przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2017 r., wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu oraz przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2017 r.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ wskazał, że skarżąca wykazuje w deklaracjach [...] za poszczególne miesiące 2017 r. wykonywanie czynności poza terytorium kraju. Na podstawie umowy zawartej pomiędzy [...] (obecnie [...]) a skarżącą kontrolowana wykonywała usługę polegającą na udostępnianiu zainteresowanym stronom platformy handlowej do zawierania długoterminowych umów najmu przedmiotów najmu oferowanych przez [...] oraz ułatwienia zawarcia umów najmu poprzez promocję strony internetowej. Zgodnie z tą umową, środki otrzymane od zainteresowanych skarżąca zobowiązana była do wysłania na rachunek [...]. W punkcie V umowy strony ustaliły, że za te usługi skarżąca otrzyma wynagrodzenie podlegające podatkowi VAT w wysokości 0%, obejmujące [...] za każde zamówienie umowy najmu oraz zwrot poniesionych kosztów w kwocie netto. Wartość tych usług skarżąca wykazywała w pozycji 11 deklaracji [...] jako dostawa oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, bez podatku od towarów i usług.

Organ ustalił, że [...] (dawniej [...]) jest zarejestrowana w [...] aby posiadać markę, ale nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w [...] i nie jest zarejestrowana do VAT. Na podstawie faktury ustalono, że realizując dostawę towaru do klienta podmiot [...] [...] wystawia na tę okoliczność fakturę bez podatku od towarów i usług, gdzie występuje jako dostawca. Skarżąca wykazała wykonywanie usług poza terytorium kraju w kwocie ogółem [...] zł. Skarżąca deklaruje, między innymi, sprzedaż towarów na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które nabywa w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz świadczenie usług na rzecz podmiotu spoza terytorium kraju. W efekcie, sprzedaż towarów nabytych w ramach [...] dokumentowana jest fakturami wystawianymi przez skarżącą z wykazanym podatkiem od towarów i usług. Natomiast sprzedaż, czy też jak to jest nazwane we wskazanej wyżej umowie, najem towarów, realizowana jest do podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej bez rozliczenia podatku od towarów i usług.

Organ, przyjmując, że skarżąca faktycznie nie wchodzi we władztwo ekonomiczne towarów dystrybuowanych do podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, czego na tym etapie kontroli organ nie wykluczył, wskazał że istotne jest właściwe określenie miejsca świadczenia usług deklarowanych jako wykonywanych poza terytorium kraju. Zgodnie z przedstawioną umową, usługobiorcą świadczonych usług jest podmiot [...] tj. [...]. Co prawda, jak wynika z umowy, faktury powinny być wystawiane na rzecz [...] a od [...] października 2017 r. na rzecz [...], nie zmienia to jednak faktu, że usługobiorcą był podmiot [...]

Organ, powołując się na art. 28c ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Ponieważ z udzielonej przez administrację [...] informacji wynika, że [...] nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w [...] i nie jest zarejestrowana do VAT, zgodnie z podanym wyżej przepisem, miejsce świadczenia przedmiotowych usług należy rozpoznać w [...] czyli miejscu siedziby skarżącej. Za takim umiejscowieniem tych usług przemawia jeszcze jedna przesłanka tj. realizacja dostaw towarów na terytorium kraju. Przy ponownym założeniu, że skarżąca faktycznie nie wchodzi we władztwo ekonomiczne towarów dystrybuowanych do podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, czego na tym etapie kontroli nie można wykluczyć, organizacja dystrybucji towarów prowadzi do uzasadnionego wniosku, że w omawianym przypadku występuje sprzedaż wysyłkowa na terytorium kraju, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 24 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju z zastrzeżeniem, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną poza terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe, wysyłanych lub transportowanych z tego samego państwa członkowskiego na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w roku podatkowym kwoty [...]zł. Jak wynika z wydruku aplikacji [...] skarżąca wykazała w roku 2016, poprzedzającym kontrolowany okres, wykonywanie usług poza terytorium kraju w kwocie ogółem [...] zł czyli znacznie przekroczyła określony przez ustawodawcę limit. W konsekwencji skoro sprzedaż towarów powinna być opodatkowana na terytorium kraju, opodatkowanie związanych z nią usług, zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług również powinno być opodatkowane na terytorium kraju, a opodatkowania przedmiotowej usługi podatkiem od towarów i usług powinna dokonać skarżąca.

Organ stwierdził, że w sprawie zachodzi konkretna obawa niewykonania zobowiązania. Przesłankę stanowi wysokość przewidywanego zobowiązania podatkowego w porównaniu z sytuacją majątkową strony. W wyniku analizy sytuacji majątkowej skarżącej w aspekcie istnienia przesłanek obligujących organ podatkowy do zabezpieczenia przyszłych interesów Skarbu Państwa uznano, iż zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, gdyż:

- spółka posiada niski kapitał zakładowy w wysokości [...] zł,

- spółka posiada niewielki majątek, gdyż w udostępnionym przez podatnika zestawieniu obrotów i sald na koniec 2017 r. wykazano środki trwałe w kwocie [...]oraz wartości niematerialne i prawne w kwocie [...]zł. Z dostępnych organowi baz, w zakresie deklarowanych nabyć środków trwałych w okresie [...] stycznia 2018 – [...] stycznia 2019, wynika, że skarżąca nabyła w tym okresie majątek trwały w kwocie [...]zł. Ponadto z danych [...] wynika, że skarżąca nie uczestniczyła w obrocie nieruchomościami ani pojazdami mechanicznymi,

- sposób organizacji wykonywanej działalności (przekazywanie środków uzyskanych ze sprzedaży za granicę, całościowy udział w podmiocie kontrolowanym należy do podmiotu zagranicznego).

Spółka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie:

1. art. 80 ust. 1 w zw. z art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej oraz art. 33 Ordynacji podatkowej poprzez zabezpieczenie kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego, podczas gdy zarówno przepisy ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, jak przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości zabezpieczenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego,

2. art. 210 § 4 w zw. z art. 33 § 4 pkt 2 i art. 124 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 pkt 24, art. 24 ust. 1 i 2 i art. 28b i art. 28c ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez zabezpieczenie kwoty zobowiązania podatkowego i uznanie że miejsce świadczenia usług na rzecz [...] (poprzednia nazwa [...]) jest terytorium kraju (siedziba spółki) z uwagi na fakt, iż kontrahent nie prowadzi działalności na terytorium [...] oraz realizuje sprzedaż wysyłkową, gdy tymczasem takie podejście jest wewnętrznie sprzecznie albowiem realizując sprzedaż wysyłkową dany podmiot musi mieć siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej za granicą co oznacza że kontrahent nie mógł wysyłać towarów z zagranicy i mieć miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju,

3. art. 121 § 1, art. 122 , art. 124 i art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenie, iż w przedmiotowym stanie faktycznym istnieje uzasadniona obawa, że nie zostanie wykonane zobowiązanie podatkowe, podczas gdy organ nie dokonał analizy sytuacji finansowej strony, a jedynie ustalił (na podstawie danych z 2017 r.) że spółka posiadała niewielki kapitał zakładowy oraz niewielki majątek podczas gdy z danych za ten sam okres wynika że na [...] grudnia 2017 r. spółka posiadała łączne aktywa na poziomie ok. [...] oraz kapitały na poziomie ok. [...] zł, a zatem spółka byłaby w stanie pokryć zobowiązania ustalone zaskarżoną decyzją nawet biorąc pod uwagę aktywa według stanu na [...] grudnia 2017 r. a z kolei według bilansu na dzień [...] grudnia 2018 r. spółka posiadała środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych w wysokości [...] zł, co oznacza że byłaby w stanie zrealizować ustalone zobowiązanie podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] lipca 2019 r., uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie zebrano materiału dowodowego, który uzasadniałyby podjętą decyzję. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji brak jest jakiejkolwiek analizy bilansu spółki, bilans ten nie został także dołączony do akt przedmiotowej sprawy. Organ odwoławczy polecił organowi I instancji, by ten, prowadząc ponownie postępowanie, zebrał materiał dowodowy pozwalający na dokonanie analizy sytuacji finansowej skarżącej, jej działań dotyczących posiadanego majątku, postawy wobec obowiązków podatkowych (nie tylko w badanym okresie), celem uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania. Z decyzji organu pierwszej instancji nie wynika bowiem czy i jakim w rzeczywistości majątkiem dysponuje skarżąca. Brak jest również informacji czy skarżąca dotychczas regulowała swoje zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Organ I instancji powinien ustalić czy i jakie faktycznie skarżąca posiada nieruchomości i prawa majątkowe, które mogłyby być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczy ruchome oraz zbywalne prawa majątkowe, które mogłyby być przedmiotem zastawu skarbowego. Analizując zaś sytuację finansową skarżącej należałoby ustalić czy ma zaciągnięty jakikolwiek kredyt. Co prawda sam fakt zaciągnięcia kredytu nie przesądza o tym, że istnieje obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jednakże fakt zaciągnięcia kredytu, jego rodzaj (konsumpcyjny, hipoteczny, samochodowy), informacja czy skarżąca ma problemy z jego spłatą, co bank przyjął celem jego zabezpieczenia - wskaże na jej sytuację finansową. Mając zaś na uwadze fakt, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą warto byłoby ustalić czy zatrudnia pracowników, a jeśli tak, to należałoby sprawdzić czy nie zalega z płatnościami względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Zatem, dla oceny zasadności wydania decyzji o zabezpieczeniu, organ pierwszej instancji powinien na podstawie zebranych dowodów przeprowadzić analizę aktualnej, na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, sytuacji finansowej skarżącej pod kątem możliwości wywiązania się z przyszłych zobowiązań podatkowych, a jej wyniki, stosownie do przepisu art. 210 § 4 ustawy Ordynacji podatkowa, powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia. W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji ograniczył się jedynie do wskazania "kwoty zaległości". Nie ustalił natomiast, czy skarżąca aktualnie posiada jakikolwiek majątek, czy majątek ten jest obciążony czy też nie. Zdaniem organu odwoławczego, wskazanie kilku pozycji z zestawienia obrotów i sald sporządzonego na koniec 2017 r. bilansu nie świadczy o zbadaniu sytuacji majątkowej skarżącej. Organ I instancji nie wskazał również dochodów skarżącej, nie dokonał ich analizy na przestrzeni kilku lat co pozwoliłoby ustalić czy dochody te rosną czy maleją. W efekcie materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie nie zawiera dowodów, z których wynikałoby, że skarżąca trwale nie uiszczała wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym.

Organ odwoławczy wskazał również, że w decyzji o zabezpieczeniu należy także określić, na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania, przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego. W aktach sprawy zaś brak jest jakichkolwiek dowodów na podstawie których organ podatkowy określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego. Zatem w tym zakresie postępowanie organu podatkowego powinno być uzupełnione o dowody uzasadniające przyjęcie takich, a nie innych kwot przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że rozstrzygnięcie decyzji nie zawiera jednoznacznego orzeczenia w zakresie określenia przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług oraz z tytułu odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania ww. decyzji o zabezpieczeniu gdyż niedopuszczalne jest wyliczenie wysokości odsetek od zaległości podatkowej.

Pismem z dnia [...] lipca 2019 r., spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na decyzję organu odwoławczego, zarzucając jej naruszenie art. 33, art. 33c, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 193 § 1-7, art. 194, art. 210 § 4, art. 229, art. 233 § 2, art. 233 § 1 pkt 2 i art. 234 Ordynacji podatkowej, polegające na uchyleniu decyzji organu I Instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy tymczasem organ powinien był umorzyć postępowanie z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do zabezpieczenia zobowiązań podatkowych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, pismem z dnia [...] sierpnia 2019 r., złożonym w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, którą organ ten uchylił rozstrzygnięcie Naczelnika [...] określające i dokonujące zabezpieczenia wykonania na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę oraz przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o przepis art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej: o.p.), zgodnie z którym, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy w sposób prawidłowy zastosował powyższy przepis. Przede wszystkim, organ II instancji, w swoim rozstrzygnięciu, przywołał przepisy mające w sprawie zastosowanie. Organ odwoławczy powołał się zwłaszcza na treść art. 33 § 1 i 4 o.p., zgodnie z którymi, zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio (§ 1). W przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu:

1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1;

2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (§ 4).

Nadto, organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 210 § 4 o.p., uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Na tym tle, organ odwoławczy słusznie stwierdził, że z uzasadnienia decyzji organu I instancji nie da się wywieść faktów, które świadczą bezpośrednio o istnieniu uzasadnionej obawy niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił jakie okoliczności winny zostać wyjaśnione w ponownie prowadzonym postępowaniu, wskazując że organ podatkowy winien zebrać materiał dowodowy pozwalający na dokonanie analizy sytuacji finansowej skarżącej, jej działań dotyczących posiadanego majątku, postawy wobec obowiązków podatkowych (nie tylko w badanym okresie), celem uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania. Z decyzji organu I instancji nie wynika bowiem czy i jakim w rzeczywistości majątkiem dysponuje skarżąca. Brak jest również informacji czy skarżąca dotychczas regulowała swoje zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Organ odwoławczy dostrzegł także, że w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów na podstawie których organ podatkowy określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego.

W ocenie Sądu, już powyższe braki, dostrzeżone przez organ odwoławczy uzasadniały wydanie decyzji kasatoryjnej. Okoliczności na jakie wskakuje bowiem organ odwoławczy są szczególnie istotne dla wyjaśnienia sprawy a nadto, wymagają uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy nie mógł przeprowadzić postępowania dowodowego w kluczowym dla sprawy zakresie bez naruszenia zasady dwuinstancyjności (art. 127 o.p.). Uprawnienie organu odwoławczego do przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego bądź też zlecenie jego przeprowadzenia organowi I instancji może mieć jedynie charakter uzupełniający. Zauważyć więc należy, że organ odwoławczy, w treści swojego rozstrzygnięcia, w sposób szczegółowy wskazał organowi I instancji jakie okoliczności faktyczne winny być wzięte pod uwagę. Badając więc sytuację skarżącej, organ I instancji powinien ustalić posiadane przez nią nieruchomości i prawa majątkowe, zobowiązania, kwestie dotyczące zatrudnienia w spółce, aktualny majątek i dochody. Organ odwoławczy wskazał także, że postępowanie organu podatkowego powinno być uzupełnione o dowody uzasadniające przyjęcie takich, a nie innych kwot przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu, zastrzeżenia podniesione w treści skargi są bezzasadne. Skarżąca wskazała bowiem, że posiadała aktywa na poziomie ok[...] oraz kapitały na poziomie ok. [...] zł, a zatem byłaby w stanie pokryć zobowiązania ustalone zaskarżoną decyzją nawet biorąc pod uwagę aktywa według stanu na [...] grudnia 2017 r. a z kolei według bilansu na dzień [...] grudnia 2018 r. wynikało że spółka posiadała środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych w wysokości [...] zł, co oznacza że byłaby w stanie zrealizować ustalone zobowiązanie podatkowe. Zdaniem skarżącej, pozyskanie sprawozdań finansowych przez organ odwoławczy, w celu skonfrontowania argumentacji odwołania, nie wykraczałoby poza zakresie postępowania dowodowego uzupełniającego (art. 229 o.p.), a zatem organ odwoławczy mając tę wiedzę powinien był umorzyć postępowanie. Według skarżącej, tak samo, w prosty sposób organ mógł skonfrontować czy spółka jest wiarygodnym podatnikiem regulującym terminowo zobowiązania podatkowe czy składkowe.

Zdaniem Sądu, twierdzenia skarżącej nie świadczą o wadliwości decyzji. Przedstawiony przez skarżącą obraz sytuacji finansowej spółki jest bowiem wybiórczy, podobnie jak ustalenia organu I instancji. Zgodnie natomiast z art. 122 o.p., organ podatkowy winien dokładnie wyjaśnić stan faktyczny sprawy. Nie będzie więc wystarczające oparcie się przez organ wyłącznie na wskazanych przez skarżącą pozycjach z bilansu. Zwrócić również należy uwagę, że zgodnie z wytycznymi organu II instancji, organ podatkowy powinien ustalić sytuację skarżącej także w momencie orzekania o zabezpieczeniu. Już więc z tej przyczyny, stan aktywów jaki wynika z bilansu na koniec 2017 r., nie jest decydujący dla rozstrzygnięcia sprawy, podobnie jak (już znacznie niższy niż w roku 2017), wynik bilansu na koniec 2018 r. Nie jest również zasadne twierdzenie skarżącej, że posiadane przez spółkę na koniec 2018 r. środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych były wystarczające dla zrealizowania zobowiązania podatkowego. Z decyzji organu I instancji wynika bowiem, że ustalona tam przybliżona kwota zobowiązania (bez uwzględnienia odsetek i zobowiązania dodatkowego) znacznie przekracza wynikającą z bilansu kwotę [...]zł.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że zaskarżoną decyzją, organ odwoławczy instancji zasadnie uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji, wskazując szereg istotnych dowodów jakie winny zostać w sprawie przeprowadzone oraz okoliczności, które należy wyjaśnić. Wniesiona w sprawie skarga podlega więc oddaleniu, zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).