Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1034/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-07-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Przewodniczący, Sędziowie Sędziowie, Sędzia WSA Marta Semiczek Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędzia WSA Daria Gawlak - Nowakowska Sędzia NSA Anna Moskała, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, , , Protokolant specjalista Aleksandra Połaczewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2020 r. sprawy ze skargi A. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2019 r. o nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za I,II, III, IV kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r., odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Uuzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. z [...] 2019 r. orzekające o solidarnej odpowiedzialności A. N. - jako członka zarządu - za zaległości podatkowe spółki z o.o. "A" z/s w M. z tytułu podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Jak wynikało z akt sprawy wskazana spółka nie dokonała zapłaty całości zobowiązań wynikających z deklaracji za ww. okresy rozliczeniowe, w efekcie czego powstała zaległość podatkowa w łącznej kwocie 92.160,64 zł. W następstwie organ podatkowy wystawił tytuły wykonawcze i wszczął postępowanie egzekucyjne z majątku spółki, które umorzył 13 listopada 2018 r. wobec bezskuteczności egzekucji.

Postanowieniem z [...] 2019 r. organ podatkowy I instancji wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie jego odpowiedzialności jako członka zarządu za ww. zobowiązania podatkowe spółki, odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne. Powołaną na wstępie decyzją organ podatkowy orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu, za zobowiązania opisane spółki. W uzasadnieniu wywodził, że w dacie powstania zaległości podatkowych skarżący pełnił funkcję członka zarządu, zaś egzekucja z majątku okazała się bezskuteczna. Strona nie wykazała przesłanek zwalniających ją od odpowiedzialności, w szczególności nie wykazała, że złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, choć winno to nastąpić już w maju 2014 r., wówczas to spółka zaprzestała wykonywania zaległych zobowiązań. Strona nie wykazała również, że zaniechanie w tym względzie nie jest przez nią zawinione, nie wskazała także mienia, z którego można dokonać egzekucji.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając w trybie odwoławczym, utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. W uzasadnieniu powołując się na przepisy przejściowe wprowadzające zmiany w regulacjach dotyczących odpowiedzialności osób trzecich (art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649) wskazał, że do odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania powstałe przed 1 stycznia 2016 r., tj. przed wejściem w życie nowelizowanych regulacji zastosowanie znajdą normy prawne sprzed tej daty. W dalszej kolejności wskazał, że zobowiązania wskazane w decyzji wchodzą w zakres należności objętych odpowiedzialnością osób trzecich na mocy art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, pkt 2, pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej O.p.) i wynikają z deklaracji oraz tytułów wykonawczych. Wskazując na art. 118 O.p. stwierdził, że sporne kwoty nie uległy przedawnieniu, tak w zakresie zobowiązania głównego (wobec spółki) jak i akcesoryjnego wobec skarżącego. Skarżący w okresie powstania zaległości podatkowych był jedynym członkiem zarządu, co uzasadnia wydanie w stosunku do niego decyzji. Dalej organ odwoławczy wskazał na bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co potwierdziło wydane 13 listopada 2018 r. postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego odnoszącego się zarówno do spornych zaległości, jaki i innych wierzytelności. W ramach podjętych przez organ egzekucyjny czynności dokonano próby zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych prowadzonych w bankach: Idea Banku, PEKAO SA i Banku Handlowym oraz wyegzekwowania należności z majątku ruchomego i nieruchomości zobowiązanej spółki. Z dalszych czynności wynika, że poborca skarbowy w raporcie z 8 listopada 2018 r. stwierdził, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej od kilku lat pod zgłoszonym adresem, ponadto nie posiada środków trwałych i wierzytelności, mogących być przedmiotem zajęcia egzekucyjnego. Spółka utraciła kontrakty w roku obrotowym 2015 (karta 147, teczka I), poszukiwała nowych i planowała kontynuować działalność w 2016 r. W sprawozdaniu za 2015 r. spółka nie wykazywała środków transportu. Organ odwoławczy zaznaczył, że w stosunku do spółki prowadzona była nie tylko egzekucja administracyjna, ale również sądowa.

Odnosząc się do zarzutów podnoszących zaniechanie wystąpienia o wyjawienie majątku dłużnika, organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 913 § 1 ustawy z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1460, ze zm.), instytucja ta jest tylko jednym ze środków przewidzianych w postępowaniu egzekucyjnym do sprawnego i skuteczniejszego przeprowadzenia egzekucji. Niepodjęcie działań w tym zakresie nie uchyla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Zdaniem organu podatkowego egzekucja z majątku spółki objęła wszystkie możliwe środki: sprawdzono rachunki bankowe spółki, majątek ruchomy i nieruchomy (poprzez wystąpienie z zapytaniem do odpowiednich instytucji), przeprowadzono oględziny miejsca prowadzenia działalności oraz odebrano od skarżącego wyjaśnienia dotyczące stanu majątku spółki.

W sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. uwalniające skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości i nie wskazano, że winy za to nie ponosi strona. Badając te przesłanki organ podatkowy wskazał, że ww. okoliczności ma wykazać skarżący, zadaniem organu podatkowego jest wyłącznie ustalenie czy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. W tym zakresie ustalenia organu odwoławczego były inne niż I instancji, co nie zmieniło zakresu odpowiedzialności strony. Organ II instancji stwierdził bowiem, że wniosek o upadłość winien być złożony 1 grudnia 2014 r., a podstawę stanowiła niewypłacalność dłużnika – czyli niewykonywanie wymagalnych zobowiązań. Zestawiając zobowiązania spółki wskazano, że pierwsze zaległości powstały w kwietniu 2014 r., uwzględniając, że mogły mieć charakter przejściowy organ podatkowy wskazał, że po tej dacie doszło do powstania kolejnych zobowiązań, co przekonuje o długotrwałych problemach płatniczych i narastaniu zadłużenia. W tym względzie organ podatkowy wskazał, że egzekucję wobec spółki prowadziło również pięciu komorników sądowych. W zakresie zaległości podatkowych organ podatkowy wskazał na decyzję organu podatkowego odraczającą płatność zobowiązań podatkowych za I kwartał 2014 r. do 30 września 2014 r., za II kwartał 2014 r. do 30 października 2014 r. Spółka jednak nie wywiązała się z tych decyzji. Ostatecznie uwzględniwszy wszystkie ciążące na spółce zaległości i terminy ich płatności organ podatkowy przyjął, że wniosek o upadłość winien zostać złożony 1 grudnia 2014 r., tj. 14 dni od 17 listopada 2014 r. (termin płatności składek na ubezpieczenie społeczne). Niezależnie od tego powołując się na art. 11 ust. 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2012 r.poz. 112 ze zm., dalej p.u.i n.) organ podatkowy wskazał, że zbadał również dalszą przesłankę warunkującą upadłość, tj. przewagę zobowiązań nad majątkiem. W tym zakresie wskazał na sprawozdanie finansowe spółki za lata 2014 i 2015, z których wynikał spadek przychodów ze sprzedaży, co potwierdziły zeznania podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego. Z zestawienia kapitału własnego ze zobowiązaniami w latach 2013 – 2015 wynikało, że zobowiązania znacząco przekraczają wartość kapitału spółki. Organ podatkowy wskazał, że spadek przychodów w 2015 r. był znaczący, co w powiązaniu ze spadkiem sprzedaży i wzrostem niepłaconych zobowiązań wskazywało na pogarszającą się kondycję spółki, co uzasadniało złożenie wniosku o upadłość. Odwołując się do poglądów orzecznictwa definiujących właściwy moment na złożenie wniosku o upadłość organ podatkowy wskazał, że w tej sprawie skarżący winien uczynić to 14 dni od zaprzestania płacenia zobowiązań, tj. 17 listopada 2014r., zaniechanie w tym zakresie wyłącza możliwość powołania się na wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki.

Organ podatkowy wskazał również, że skarżący nie wykazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części.

W skardze, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania administracyjnego podnosząc zarzuty naruszenia: art. 116 § 1, art. 120, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej : O.p. ). W uzasadnieniu strona podnosiła pominięcie – w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji - informacji znanych organom podatkowym z urzędu, tj.: uzyskania przez spółkę ulgi w spłacie zobowiązań. W tym aspekcie strona wskazywała, że pominięto informacje zgłaszane w toku postępowania o udzielnie ulgi w spłacie zobowiązań, co ma istotne znaczenie w kontekście treści uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 wskazującej, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Ustalenie bezskuteczności egzekucji nie może zostać przeprowadzone przez pominięcie zgromadzonego materiału dowodowego i faktów znanych organom podatkowym z urzędu. A zatem organy podatkowe naruszyły zasadę praworządności (art. 120, w zw. art. 121 § 1 O.p.). Według skarżącego spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań długo po fakcie, gdy wnosiła o udzielenie ulg w spłacie swoich zobowiązań podatkowych. Przyznając stronie prawo do ulgi organ podatkowy dobrze znał sytuację spółki, a więc fakt, że przyczyną problemów z płatnością zobowiązań były kłopoty z windykacją należności od kontrahentów spółki, zaś pozyskanie tych środków poprawiłoby sytuacje podmiotu. Fakty te pominięto przy ustaleniu stanu faktycznego, a kwestia ta ma szczególne znaczenie w dowodzeniu bezskuteczności egzekucji. W żaden sposób organ egzekucyjny, będąc w posiadaniu informacji o możliwych wierzytelnościach, nie wezwał spółki do wyjawienia potencjalnego majątku ani nie zastosował przymusu sądowego. W konsekwencji, organ podatkowy, prowadzący postępowanie odwoławcze, winien był podjąć wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.), szczególnie w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości przez wezwanie spółki do wyjawienia majątku w sytuacji, gdy był w posiadaniu informacji, że taki majątek mógł istnieć. Ponieważ w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie zwrócił się do sądu z wnioskiem o nakazanie dłużnikowi -spółce - wyjawienia majątku, a działanie to nie spotkało się z krytyką organu odwoławczego - w świetle całości okoliczności, nie można uznać, że przeprowadzono bezskuteczną egzekucję. Spółka mogła bowiem posiadać nieustalony przez organ podatkowy majątek, w szczególności wierzytelności, co do których przynajmniej wiedzę o prawdopodobieństwie istnienia posiadał organ egzekucyjny. A zatem, w ocenie skarżącego, nie można było przenieść odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe (odsetki i opłaty egzekucyjne) na osobę trzecią. Powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej skarżący wywodził, że wprowadzenie odpowiedzialności bez winy i wykazania obiektywnych przesłanek odpowiedzialności wykracza poza to co jest niezbędne do ochrony interesu Skarbu Państwa. Czynności podjęte przez organ egzekucyjny w tej sprawie nie wyczerpują znamion skuteczności egzekucji.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie wskazania wymaga, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 2167 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 2325. ze zm. dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.

W rozpoznawanej sprawie spór miedzy stronami dotyczy ustalenia czy zaistniały przesłanki na podstawie art. 116 O.p., które uprawniałyby organy podatkowe do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że takie przesłanki zaistniały. Odmiennego zdania jest skarżący, który podnosi że ustalenia organów podatkowych oparte zostały na niepełnym materiale dowodowym, z pominięciem okoliczności znanych organom podatkowym z urzędu, a mającym wpływ na ocenę bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Zaniechano również wystąpienia z wnioskiem o wyjawienie majątku dłużnika.

Odnosząc się do stanowisk stron sporu należy przyznać rację organom podatkowym, że w tej sprawie istniały podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki, którą kierował w dacie powstania długu.

W pierwszej kolejności wypada odnieść się do ustaleń w sferze obowiązujących regulacji prawnych, w tym względzie właściwie ocenia organ podatkowy, że podstawą orzekania będą regulacje ustawy Ordynacja podatkowa sprzed 1 stycznia 2016 r. Stosownie bowiem do art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zasady odpowiedzialności osób trzecich regulują przepisy rozdziału 15 dział III O.p. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1 ) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2 ) wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jednocześnie § 2 ww. przepisu stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Dodania wymaga, co wynika z treści art. 107 § 2 pkt 1 i 4 O.p., że odpowiedzialność członka zarządu obejmuje także odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne.

Mając na uwadze przywołane przepisy art. 116 § 1 i § 2 O.p., podkreślić należy, że wydanie decyzji o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej, wymaga wykazania przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły negatywne przesłanki wyłączające tą odpowiedzialność, tj. przesłanki egzoneracyjne (ekskulpacyjne).

Jako przesłanki pozytywne ustawodawca określa jako: pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Przesłanki te muszą wystąpić łącznie. Natomiast przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W tym wypadku, wystarczy spełnienie jednej z wymienionych przesłanek negatywnych.

Wskazany charakter wymienionych powyżej przesłanek oznacza, że w toku postępowania, którego przedmiotem jest orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności uwalniające od odpowiedzialności. Taki sposób postępowania organu podatkowego wynika zresztą z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (publ. w ONSAiWSA z 2009 r. nr 6 poz. 103, dostępna również w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA), w której wyrażono pogląd, że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Zaznaczenia ponadto wymaga, że odpowiedzialność członka zarządu zachodzi tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Jednakże członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 30 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 169/18, CBOSA).

W sprawie nie ma wątpliwości, że została spełniona pierwsza przesłanka pozytywna warunkująca odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Otóż, terminy płatności zobowiązań podatkowych (w zakresie podatku VAT) za cztery kwartały 2014 r. i I kwartał 2015 r. upłynęły w czasie gdy skarżący pełnił funkcję w zarządzie spółki (art. 116 § 2 O.p.). Z akt sprawy wynika bowiem, iż skarżący funkcję członka zarządu spółki pełnił od 10 grudnia 2009 r. i był nim również na moment wydawania decyzji organu I instancji, tj. 31 lipca 2019 r. Przy czym jak wynika z akt sprawy w tym okresie zarząd był jednoosobowy.

W kontrolowanej sprawie prawidłowo ponadto organy podatkowe ustaliły istnienie po stronie spółki (za której zaległości odpowiada skarżący) nieuiszczonych należności (zaległości podatkowych) w podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe w łącznej kwocie 92.160,64 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 34.362 zł. Zaległości te wynikały z faktu niezapłacenia w pełnej wysokości zobowiązań wynikających ze złożonych w terminie deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe.

Wbrew zarzutom skargi, w opinii Sądu, właściwie organy podatkowe wykazały bezskuteczność prowadzonej wobec spółki egzekucji. Postępowanie to wszczęto na podstawie pięciu wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. tytułów wykonawczych obejmujących ww. zaległości w podatku VAT. Na podstawie wskazanych tytułów podjęte zostały czynności egzekucyjne: wystąpiono do banków z zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego (do Banku Handlowego w W., Banku PKO S.A., Idea Banku S.A.). W odpowiedzi poinformowano o braku środków na rachunku spółki, a następnie o zbiegu egzekucji w związku ze zgłoszeniem się sześciu komorników sądowych oraz egzekucji prowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W.. Ponadto Bank Handlowy poinformował o wypowiedzeniu spółce rachunku bankowego z dniem 13 stycznia 2017 r. Pozostała na rachunku bankowym kwota 916,93 zł została przelana na rachunek organu egzekucyjnego. Organ podatkowy wskazał ponadto, że podjęto jeszcze inne działania mające na celu wyegzekwowanie należnych kwot. Poborca skarbowy 8 listopada 2018 r. na podstawie wyjaśnień skarżącego stwierdził, że pod adresem wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności przez spółkę, takiej działalności prowadzono. W sporządzonym raporcie poborca nadto ujawnił, że spółka nie posiada środków trwałych i wierzytelności mogących być przedmiotem egzekucji. Stwierdzenia te znalazły potwierdzenie w informacjach pozyskanych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych. Weryfikacji poddano również bazę informacji podatkowych o czynnościach cywilnoprawnych nie stwierdzając żadnych nabyć składników majątkowych przez spółkę. Na tej podstawie organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne, gdyż nie stwierdzono mienia umożlwiającego zaspokojenie wierzycieli nawet w niewielkiej części, co stanowi podstawę do przyjęcia, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna.

Odnosząc się do zarzutów skargi podnoszących pominięcie, że w sprawie istniały materiały wskazujące na wydanie decyzji ulgowych wobec spółki, co dowodzi, że organy podatkowe winny wziąć pod rozwagę z urzędu podnoszone wówczas przez stronę fakty wskazujące na kłopoty z płatnościami ze strony kontrahentów, a zatem istnienie wierzytelności spółki, ocenić je trzeba jako bezzasadne.

W aktach sprawy znajduje się wskazywana z resztą przez organy podatkowe decyzja z 28 sierpnia 2014 r. odraczająca spółce terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. do 30 września 2014 r. i za II kwartał 2014 r. do 30 października 2014 r. Jak wynika z jej treści udzielenie ulgi miało na celu umożliwić spółce wyjście z problemów finansowych poprzez uzyskanie zapłaty zobowiązań od kontrahentów lub zgromadzenie środków na spłatę zaległości i zachowanie miejsc pracy. Spółka nie wywiązała się z warunków nałożonych decyzją. Jednocześnie w ramach tego postępowania organ podatkowy nie wymagał wskazania wierzycieli lecz tylko okoliczności mająceych na celu wskazanie istnienia interesu podatnika lub interesu publicznego potwierdzającego możliwość ubiegania się o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych. Z informacji znajdujących się w aktach sprawy wynika, że spółka działając w branży budowalnej, wykonywała specjalistyczne roboty budowalne, przy czym w 2014 r. kontynuowała stare kontrakty i zabiegała o nowe, jednakże w 2015 r. utraciła je, mocno tez spadły jej przychody, sytuacja pogorszyła się w 2016 r.

Warto dodać, że jak wynika z akt sprawy, skarżący pełnił w spółce funkcję członka zarządu i to jednoosobowo. Poza tym był jedynym udziałowcem spółki , a zatem jej właścicielem, niewątpliwie winien posiadać najlepszą wiedzę, co do majątku spółki umożliwiającym spłatę lub egzekucję należnych zobowiązań. Fakty te miał okazje wyjawić poborcy skarbowemu jeszcze na etapie postępowania egzekucyjnego, gdyż był przez niego pytany o majątek spółki. Okazja taka istniała również w toku postępowania będącego przedmiotem badania, jednakże strona poza zarzutami nie wskazuje na żadne konkretne fakty, powołując się na bliżej nieznane i niedookreślone dowody i dokumenty mające świadczyć o posiadanych przez spółkę wierzytelnościach. Zebrany materiał dowodowy faktów takich jednak nie potwierdzenia, a milczenie skarżącego dowodzi racji organów podatkowych.

Przedstawione fakty uchylają również zasadność zarzutów skarżącego podnoszących nieskorzystanie z instytucji wyjawienia majątku, przewidzianej w art. 913 § 1 k.p.c. W tym względzie Sąd podziela argumentację zawartą w zaskarżonym akcie, że jest to środek pomocniczy w egzekucji. W tym miejscu wskazać jednak trzeba, mając na uwadze charakter dochodzonych zaległości i prowadzonego postępowania, że należałoby wskazać raczej na art. 71 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438, dalej u.p.e.a.). Zgodnie z ww. przepisem jeżeli egzekucja administracyjna należności pieniężnych staje się bezskuteczna, organ egzekucyjny lub wierzyciel może zwrócić się do sądu o nakazanie zobowiązanemu wyjawienia majątku, zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego.

W opinii Sądu w powołanym przepisie przewidziano uprawnienie, a nie obowiązek, przysługujący organowi egzekucyjnemu oraz wierzycielowi zwrócenia się do sądu o nakazanie zobowiązanemu wyjawienia majątku zgodnie z przepisami k.p.c. Ponadto uprawnienie to uzależnione jest od wcześniejszej bezskuteczności egzekucji, a więc z założenia może mieć miejsce dopiero kiedy egzekucja jest już bezskuteczna. Powyższy pogląd jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 712/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 397/11, oba orzeczenia opublikowane w CBOSA). Nadto mając na uwadze wskazane już okoliczności tej sprawy, układ właścicielski w spółce, pretensje skarżące są tym bardziej niezrozumiałe.

W opinii Sądu wskazać trzeba na pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 podjętej w składzie siedmiu sędziów (publ. ONSAiWSA 2009/2/19) uznał, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, przy czym stwierdzenie takie ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. wiąże się z brakiem możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela poprzez wszczęcie i przeprowadzenie egzekucji skierowanej do majątku spółki.

Zdaniem Sądu organy podatkowe wykazały, że w tej sprawie egzekucja z majątku spółki nie była możliwa, co uzasadniało umorzenie postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji również orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki.

W rozpoznawanej sprawie wykazane zostały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej obarczające ciężarem dowodzenia organ podatkowy. Zasadnie również wykazano, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania głównego (spółki) jak i prawa do wydania decyzji wobec strony, poprawnie przywołując i stosując art. 118 O.p.

Prawidłowe jest również stanowisko organów podatkowych w odniesieniu do niewykazania przez stronę przesłanek egzoneracyjnych wskazanych w art. 116 O.p. Nie jest sporne, że skarżący nie złożył wniosku o głoszenie upadłości lub o przeprowadzenie postępowania układowego. Nie powołał się również na żadne okoliczności wskazujące, że w tym zakresie nie ponosi winy. Zatem niewątpliwie nie wskazał na okoliczności mogące uwolnić go od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Organy podatkowe wykazały natomiast istotne w tej sprawie okoliczności, a mianowicie fakt istnienia podstaw do złożenia przez stronę takich wniosków, właściwie przy tym określając moment w jakim powinno to nastąpić. W tym miejscu należy podzielić wywody zawarte w orzeczeniu organu II instancji, odwołujące się do posiłkowego stosowania przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, w szczególności art. 11 ust. 1 i ust. 2 i art. 21 u.p.i n. Zgodnie brzmieniem pierwszego z nich dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przeprowadzona przez organy podatkowe szeroka analiza na stronach od 12 do 21 zaskarżonej decyzji nie budzi zastrzeżeń. Spółka w listopadzie 2014 r. posiadała szereg zaległości, które narastały od początku roku 2014 r. zatem niewątpliwe zasadnie wyliczono, że w dacie 17 listopada 2014 r. nastąpił właściwy moment na złożenie wniosku o upadłość (układ), czego w sprawie nie poczyniono. Fakt ten potwierdza ocena sprawozdań finansowych spółki dokonana z uwzględnieniem art. 11 ust. 2 p.u.i n.

Nie jest również sporne, że skarżący nie wskazał majątku spółki, z którego można byłoby przeprowadzić egzekucję umożliwiającą zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Końcowo odnosząc się do zarzutów skargi odwołujących się do wskazanego tam orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt C- 384/04 z 11 maja 2006 r. oraz sygn. akt C-271/06 z 21 lutego 2008 r.) należy wskazać, że dotyczą one zupełnie innych okoliczności faktycznych i prawnych i w żaden sposób nie mogą być odnoszone na grunt tej sprawy. W orzeczeniach tych mowa jest o zasadach rozliczenia podatku od towarów i usług oraz braku podstaw do wywodzenia odpowiedzialności podatkowej w sytuacji dochowania przez podatnika należytej staranności i braku wiedzy o istnieniu nieprawidłowości w realizowanych transakcjach oraz zasadach wspólnej odpowiedzialności za brak zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy towarów.

Bezzasadne okazały się zatem zarzuty skargi podnoszące naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 122, art. 180, art.. 181, art. 187 i art. 191 O.p. jak też przepisu art. 116 O.p.

Uznając, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa tak procesowego jak i materialnego, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę strony w całości.