Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 203/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 124, art. 127, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 4 i par. 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200 i art. 205 par. 1, art. 119 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu [...] maja 2021 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej [...] kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p.") oraz art. 1a i art. 2-7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."), Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] października 2020 r.,

nr [...], którą określono Skarbowi Państwa Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. (dalej: "Nadleśnictwo", "Skarżący") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności Samorządowe Kolegium Odwoławcze przedstawiło dotychczasowy przebieg sprawy. Kolegium wskazało, że postanowieniem z dnia 30 lipca 2020 r. Prezydent Miasta S. wszczął postępowanie w sprawie określenia Nadleśnictwu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. Postępowanie to zakończono wydaniem opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] października 2020 r., w której do podstawy opodatkowania przyjęto:

- grunty związane z działalnością gospodarczą (grunty na których została ustanowiona służebność przesyłu na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego) o pow. [...] m2,

- grunty pozostałe za okres od 1.01.2017 r. do 31.03.2017 r. o pow. [...] m2,

- grunty pozostałe za okres od 1.04.2017 r. do 31.12.2017 r. o pow. [...] m2,

- budynki mieszkalne o pow. [...] m2,

- budynki pozostałe o pow. [...] m2.

W uzasadnieniu decyzji Organu I instancji podano, że w przedmiotowej sprawie grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi zostały obciążone przez Nadleśnictwo na podstawie umów ustanowienia służebności zawartych w postaci aktów notarialnych służebnością przesyłu na rzecz E. Spółka z o.o., celem znoszenia istnienia posadowionych na nieruchomościach linii i urządzeń elektroenergetycznych oraz ich utrzymania i eksploatowania. Wskazano, że z aktów notarialnych ustanowienia służebności (z dnia [...] listopada 2014 r. Rep. A nr [...] oraz z dnia [...] lipca 2014 r. , Rep. A nr [...]) wynika, że służebność przesyłu ustanowiono za wynagrodzeniem w wysokości odpowiadającej wartości podatków i opłat poniesionych przez Nadleśnictwo. Zatem podatki od gruntu, nad którym znajdują się linie i urządzenia energetyczne ponosi Nadleśnictwo, przy czym uszczerbek ten ma być rekompensowany przez Spółkę poprzez ustalenie wynagrodzenia. W przypadku, gdy organ podatkowy wyda ostateczną decyzję administracyjną obciążającą Nadleśnictwo inną wartością niż kwota zadeklarowanego podatku (zwiększy wymiar lub stwierdzi nadpłatę), to roczne wynagrodzenie Nadleśnictwa ulegnie skorygowaniu o wartość wynikającą z tej decyzji. W opinii Organu I instancji takie zapisy umów, świadczą zarówno o zajęciu nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, ale i o związaniu nieruchomości z taka działalnością. Organ w trakcie postępowania podatkowego ustalił również kwestie opodatkowania działek nr [...], [...], [...] obręb [...] oraz [...], [...] obręb [...], które według Nadleśnictwa stanowią drogi publiczne i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazał w uzasadnieniu decyzji na brzmienie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 1 ustawy w dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, stwierdzając, że z przepisów ustawy o drogach publicznych wynika, iż istnieją dwa warunki, których jednoczesne spełnienie jest konieczne, aby droga nosiła miano drogi publicznej, mianowicie: zakwalifikowanie drogi do jednej z kategorii dróg publicznych na podstawie ustawy o drogach publicznych oraz nieograniczona podmiotowo możliwość korzystania z drogi (ogólnodostępność).

Z pisma Nadleśnictwa z dnia 4 września 2020 r. wynika, że przedmiotowe nieruchomości drogowe stanowią utwardzone asfaltem ulice, służące celom publiczno-społecznym i jako oznakowane ciągi komunikacyjne, zarządzane przez Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S., wykorzystywane są przez tabor autobusowy komunikacji miejskiej Miasta S.. Zatem stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość jest ogólnodostępna - posiada nieograniczoną podmiotowo możliwość korzystania. Wskazać należy, że żadna z przedmiotowych nieruchomości, będących w opinii Nadleśnictwa drogami publicznymi, nie została zaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych. Tym samym Organ I instancji, mając na uwadze zapis art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zgodnie z którym drogi niezaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych są drogami wewnętrznymi, przyjął, że działki o nr: [...], [...], [...] obręb [...] oraz [...], [...] obręb [...] nie stanowią dróg publicznych w rozumieniu tej ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek dla gruntów pozostałych.

Od powyższej decyzji Organu I instancji Nadleśnictwo złożyło obszerne odwołanie, w którym zarzuciło, że decyzja ta została wydana z naruszeniem prawa procesowego (tj.: art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 124 O.p.; art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.; art. 2a O.p. w zw. z art. 84 w związku z art. 2 i art. 32 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej) oraz prawa materialnego (tj.: art. 2 ust. 2 w zw. z art. la ust. 2 pkt 1 i w zw. z art. art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (dalej "u.p.l.") w zw. z art. 39a ust. 1, 2 i 3 oraz art. 8 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach; art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.; art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym).

Ponadto, w zakresie obciążenia tej jednostki podatkiem od nieruchomości działek stanowiących drogi wykorzystywane przez Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S., Nadleśnictwo zarzuciło decyzji Organu I instancji naruszenie prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania, jakimi są zasada prawdy obiektywnej oraz zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez nieustalenie, kto jest posiadaczem wskazanych dziatek i jaki jest charakter tego posiadania.

Przechodząc do rozpoznania sprawy, Kolegium wskazało, że spór w sprawie dotyczy wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 rok gruntów znajdujących się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, należącymi do operatora energetycznego stawką podatku, jak od gruntu zajętego na działalność gospodarczą oraz opodatkowania nieruchomości, które zdaniem Nadleśnictwa zwolnione są z podatku od nieruchomości jako drogi publiczne.

Organ odwoławczy przytoczył brzmienie: art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l., § 67 i § 68 ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.), art. 1 ust. 1 i 2 u.p.l., oraz art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (dalej: "u.p.r.") i wskazał, że z regulacji tych wynika, że grunty rolne, las, nieużytki podlegają podatkowi od nieruchomości w sytuacji, gdy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zarządcą gruntów stanowiących przedmiot sporu jest Nadleśnictwo, jako jednostka Lasów Państwowych, który jest m.in. podatnikiem podatku od nieruchomości i podatku leśnego w stosunku do zarządzanych przez niego gruntów. Nadleśnictwo na spornych gruntach nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a u.p.o.l., lecz taką działalność prowadzi operator.

Zdaniem Organu odwoławczego, Organ I instancji zebrał materiał dowodowy (m.in. w postaci umowy łączącej Nadleśnictwo z operatorem), który umożliwił mu

wydanie ww. decyzji. Kolegium podkreśliło, że powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu została dokładnie określona w decyzji Organu I instancji. Wskazało

także, że treść służebności przesyłu ustanowionej na rzecz operatora pozostawała poza sporem. Ze spornych gruntów korzystał operator, którego linie były posadowione na tych gruntach. Zawarta umowa służebności nie przenosiła posiadania gruntów na operatora w całości, a umożliwiały dostęp do przedmiotowych gruntów i wykonywanie określonych czynności. W ocenie Organu odwoławczego, przedmiotowe grunty zajęte przez podmiot, który jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o działalności gospodarczej, podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo że podatnikiem tego podatku pozostawało Nadleśnictwo. Kolegium podkreśliło także, że wynagrodzenie należne Nadleśnictwu na mocy umowy o ustanowienie służebności przesyłu odpowiadało poniesionej wartości podatków i opłat, od części nieruchomości, z których korzystanie jest ograniczone w związku z obciążeniem nieruchomości tą służebnością. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że zajęte przezeń stanowisko jest zgodne z poglądami wyrażonymi przez NSA w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r. w sprawach: II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14.

Odnosząc się do kwestii posiadania przez przedsiębiorstwa energetyczne, Kolegium odwołało się do oceny NSA wyrażonej m.in. w wyroku z dnia 7 marca 2018 r. o sygn. akt II FSK 861/16, oraz stanowiska doktryny, z których wynika, że posiadanie służebne jest posiadaniem prawa, a więc posiadaniem odrębnym w stosunku do posiadania rzeczy (posiadania samoistnego i zależnego), a każdy, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności.

Kolegium podkreśliło, że organy podatkowe przyjęły wielkość gruntów do opodatkowania na podstawie aktów notarialnych – umów ustanawiających służebność przesyłu. Grunty opodatkowane stawką jak od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej dotyczyły wyłącznie gruntów, na których posadowione były przedmiotowe linie, co wynikało wprost z treści decyzji Organu I instancji. Okoliczność możliwości prowadzenia działalności leśnej, w tym na gruntach objętych planem urządzania lasu, przez Nadleśnictwo na ww. gruntach nie wyklucza faktu związania tych gruntów z działalnością gospodarczą operatora energetycznego. Zajęcie tych gruntów przez przedsiębiorcę determinuje zastosowanie stawki podatku od nieruchomości jak od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyroki: NSA z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3336/15; z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 315/16).

Kolegium wskazało też na uchwałę podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 9 grudnia 2019 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 3/19 i stwierdziło, że z tego względu bezzasadny jest zarzut, iż podatnikiem, we właściwie ustalonym stanie faktycznym, winien być zakład energetyczny na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.I., a to wobec zawarcia umowy wykonawczej z E. Spółka z o.o., a następnie umowy ustanowienia służebności przesyłu.

W podsumowaniu Organ odwoławczy wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym w 2016 r. grunty leśne, nad którymi przebiegały linie elektroenergetyczne, należało uznawać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez operatora energetycznego, co skutkowało ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.I. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.I. Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że z przepisu art. 39a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (dodanego ustawą z dnia 17 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o lasach oraz ustawy o ochronie przyrody - Dz. U. z 2011 r. Nr 34, poz. 70, z mocą od 3 marca 2011 r., a więc obowiązujący w okresie objętym decyzją podatkową) wynika wprost, że ustawodawca przewidział rozwiązanie pozwalające zrekompensować Nadleśnictwu obowiązek zapłaty wyższego podatku w przypadku ustanowienia służebności przesyłu.

Kolegium stwierdziło także, że Organ I instancji przeprowadził postępowanie w sposób prawidłowy, zebrał materiał dowodowy i dokonał jego analizy i wywiódł z niego logiczne wnioski, które zawarł w decyzji. Okoliczność, że z zebranego materiału dowodowego Nadleśnictwo wywiodło inne wnioski nie świadczy o naruszeniu przez organy przepisów proceduralnych. W sprawie nie stwierdzono naruszenia przepisów postępowania, w tym przepisów wskazanych w odwołaniu.

Organ odwoławczy za niezasadny uznał także zarzut odwołania, dotyczący wydania decyzji z naruszeniem zasady in dubio pro tributario, wskazując, że w rozpoznanej sprawie nie zaistniały wymienione w art. 2a O.p. takie wątpliwości, których nie dałoby się usunąć w drodze wykładni. Organ wyjaśnił, że dopiero zmiana przepisów, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2019 r., spowodowała, że należące do Lasów Państwowych grunty pod liniami elektroenergetycznymi, sklasyfikowane jako grunty leśne, nie podlegają podatkowi od nieruchomości w razie udostępnienia ich zakładowi energetycznemu na podstawie umowy służebności przesyłu, chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż w zakresie m.in. przesyłania energii elektrycznej. Zatem w 2017 r. nie było regulacji wyłączających z pojęcia "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" gruntów, przez które przebiegają linie energetyczne.

Odnośnie niewyjaśnienia, kto jest posiadaczem działek stanowiących drogi wykorzystywane przez Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S., Kolegium wskazało, że Organ I instancji wystąpił do Zarządu Dróg i Transportu Miejskiego w S. z zapytaniem, czy nieruchomości stanowiące działki o nr: [...], [...], [...], [...] i [...] stanowią grunt zajęty pod pas drogowy drogi publicznej w rozumieniu przepisów o drogach publicznych i w dniu 19 sierpnia 2020 r. uzyskał odpowiedź, że Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S. nie jest zarządcą tych nieruchomości, a drogi te nie stanowią dróg publicznych. Organ odwoławczy, odwołując się do art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. oraz art. 2 ust. 2 u.p.o.l., podniósł, że z zapisów w ewidencji gruntów i budynków oraz ksiąg wieczystych nr [...], [...], [...], [...], które obejmują działki nr [...], [...], [...] z obrębu [...] oraz [...], [...] z obrębu [...] (nieruchomości stanowiące drogi), właścicielem tych nieruchomości jest Skarb Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. . Ani w postępowaniu przed Organem I instancji nie wykazano, ani z treści odwołania nie wynika, by nieruchomości te były w posiadaniu innego podmiotu, czy to na podstawie umowy czy też są w posiadaniu bez tytułu prawnego. Działki o nr: [...], [...], [...], [...] i [...] nie stanowią gruntów zajętych pod pas drogowy drogi publicznej, zatem nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Nadleśnictwo złożyło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji i umorzenie postępowania podatkowego, z uwagi na złożenie prawidłowej deklaracji przez Nadleśnictwo i przez to brak podstaw do prowadzenia postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia; a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1.naruszenie prawa procesowego, tj. naruszenie:

a) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 124 O.p. w sposób rażący przez przedstawienie szczątkowego, niespójnego i wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia:

- faktycznego, z którego nie wynika, w jaki sposób organ podatkowy ustalił stan faktyczny sprawy; w szczególności, dlaczego organ podatkowy uznał, że powierzchnia działek wykazana do opodatkowania przez Nadleśnictwo wynikająca z dokumentów, w szczególności z umów ustanowienia służebności przesyłu, z umowy wykonawczej oraz wyjaśnień Nadleśnictwa zawartych pomiędzy Nadleśnictwem a E. Spółka z o.o. odpowiada powierzchni jaka miała zostać zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej w 2017 r. Organ podatkowy nie podjął nawet próby zweryfikowania tej powierzchni;

- prawnego, w szczególności w zakresie pojęcia "zajęcia" oraz "związania" z działalnością gospodarczą. Kolegium, pomimo odrębnego użycia obu pojęć i uznania, że inne rozumienie tych pojęć nie stanowi kwestii spornej, wydaje się je mylić (utożsamia związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej ze sposobem wykorzystania gruntu, a nie z posiadaniem gruntu przez przedsiębiorcę). Nie przedstawia szerszego uzasadnienia z powołaniem się na przepisy prawa m.in. dlaczego stawkę dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należy stosować do gruntów zajętych na tę działalność (brak jest informacji, dlaczego za zasadne należy uznać pominięcie definicji "związania" z prowadzeniem działalności gospodarczej). Organ podatkowy nie wyjaśnił, dlaczego za celowe uznał inne rozumienie pojęcia "posiadanie" użytego w art. 3 pkt 4 lit. a) oraz w art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 lit. a) u.p.o.l., pomimo braku podstaw do rozróżnienia tego samego pojęcia w obrębie jednej ustawy. Tym samym, zdaniem Nadleśnictwa, uzasadnienie prawne decyzji jest pobieżne i w dużej części odwołuje się do orzecznictwa w sprawach podobnych, a nie do okoliczności konkretnej sprawy. Organ podatkowy nie odniósł się również do wszystkich zarzutów zamieszczonych w odwołaniu;

b) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania, m.in. zasady prawdy obiektywnej oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego poprzez:

- nieustalenie w sposób niebudzący wątpliwości czy, a jeśli tak to w jakim zakresie, grunty pod liniami napowietrznymi były rzeczywiście zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (Kolegium uznało ustalenie powierzchni gruntów w oparciu o dokumenty za wystarczające);

- brak przeprowadzenia rzetelnego postępowania dowodowego, które miałoby na celu dokładne wyjaśnienie sprawy (brak oględzin czy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego - eksperta z zakresu działalności leśnej oraz dokumentacji stwierdzającej, jakie działania były faktycznie prowadzone przez przedsiębiorcę przesyłowego na spornych gruntach);

- niewyjaśnienie, w jaki sposób i na jakiej podstawie organ podatkowy ustalił powierzchnię gruntów mającą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w sposób określony w decyzji;

- przyjęcie, że powierzchnia wynikająca z dokumentów odpowiada powierzchni faktycznie zajętej lub związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- nieustalenie, kto jest posiadaczem i jaki jest charakter jego posiadania w stosunku do działek stanowiących drogi wykorzystywane przez Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S.;

c) art. 2a O.p. w zw. z art. 84 w zw. z art. 2 i art. 32 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, poprzez brak ich zastosowania i wydanie decyzji z naruszeniem zasady in dubio pro tributario w ten sposób, że występujące w sprawie, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (w szczególności w zakresie rozumienia pojęć "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej i "związania" z prowadzeniem działalności gospodarczej) zostały rozstrzygnięte na niekorzyść Podatnika.

Zdaniem Skarżącego, powyższe spowodowało błędne ustalenie stanu faktycznego, co w efekcie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

2. naruszenie prawa materialnego tj.:

a) błędną wykładnię art. 2 ust. 2 i art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 6 i 7 u.p.o.l. w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym oraz w związku z art. 1 u.p.r., poprzez uznanie, że grunty przeznaczone na pasy technologiczne pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, które nie były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej oraz na których prowadzona była działalność leśna, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem leśnym lub rolnym oraz poprzez przyjęcie, że opodatkowanie gruntu podatkiem leśnym jest możliwe tylko w przypadku, gdy jest na nim prowadzona wyłącznie działalność leśna w pełnym zakresie, podczas gdy przepisy nie zawierają takiego ograniczenia;

b) błędne zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez uznanie, że grunty zajęte na działalność gospodarczą są automatycznie związane z tą działalnością, tj. w przypadku zakwalifikowania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zw. z ich zajęciem na działalność gospodarczą, powinny być one automatycznie opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości, tj. stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ wystarczające jest incydentalne korzystanie z nich przez spółkę energetyczną i nie jest istotny brak ich posiadania przez przedsiębiorcę;

c) błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że termin "posiadanie" z ww. artykułu powinien być rozumiany w inny sposób niż pojęcie "posiadania" z art. 3 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., tj. poprzez uznanie, że Spółka energetyczna nie jest posiadaczem w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. i przez to nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości i jednocześnie uznanie, że jest posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., co uzasadnia zastosowanie wyższej stawki podatkowej; dokonując wykładni powyższych przepisów, trzeba mieć na uwadze uchwałę NSA z dnia 9 grudnia 2019 r., sygn. akt: II FPS 3/19, w której NSA postanowił, że przedsiębiorca przesyłowy nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, ponieważ umowy ustanowienia służebności przesyłu oraz umowy o podobnych charakterze nie przenoszą posiadania gruntów na przedsiębiorcę przesyłowego;

d) brak uwzględnienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz. U. poz. 1588 - dalej: "ustawa zmieniająca") poprzez uznanie, że celem ustawodawcy przed wejściem w życie ustawy zmieniającej było objęcie najwyższymi stawkami podatkowymi gruntów, przez które przebiegają napowietrzne linie elektroenergetyczne oraz gruntów przeznaczonych na pasy technologiczne, mimo że w uzasadnieniu ustawy zmieniającej wskazano, że ma ona charakter doprecyzowujący i nie wprowadza nowych ulg w podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu Skarżący przedstawił argumentację na poparcie stawianych zarzutów. W szczególności zwrócił uwagę na braki i wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia decyzji Kolegium, która - w Jego ocenie - nie pozwala na wyczerpujące ustosunkowanie się do treści zaskarżonego aktu. Pokreślił, że w odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta Nadleśnictwo zarzuciło, że wskazany organ nie wskazał dowodów, na podstawie których ustalił powierzchnie poszczególnych działek (z rozbiciem na numery działek, numery obrębów, rodzaj użytku) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, wskutek czego niemożliwe jest dokonanie oceny tych dowodów i oraz prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez Prezydenta. W rozwinięciu tego zarzutu Nadleśnictwo podniosło, że nie jest wiadome, w oparciu o jakie dowody Prezydent ustalił powierzchnie pasów gruntów opodatkowanych według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (tabela na str. 11 decyzji). Przeprowadzona przez Nadleśnictwo "wyrywkowa" kontrola wskazanych powierzchni uwidacznia rozbieżności z powierzchniami ujętymi w umowach, np. w akcie notarialnym z dnia [...] lipca 2014 r., rep. A nr [...]:

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 8.215 m2, zaś w decyzji jest 13.256 m2,

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 1.078 m2, zaś w decyzji jest 1.085 m2,

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 16.242 m2, zaś w decyzji jest 16.461 m2.

Skarżące Nadleśnictwo podniosło, że Prezydent nie dostrzegł i nie wyjaśnił zachodzących rozbieżności, zaś uzasadnienie decyzji Kolegium w tym zakresie także nie odpowiada prawu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.

Skarżący nie zażądał przeprowadzenia rozprawy.

Rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Jak wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), aby uchylić w całości lub w części zaskarżone rozstrzygnięcie organu administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź też do innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala

(art. 151 P.p.s.a.). Przy czym, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc

jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (art. 134 § 1 P.p.s.a.).

Biorąc pod uwagę tak zakreśloną kognicję oraz wynikające z art. 145 § 1 P.p.s.a. przyczyny wzruszenia aktów organów administracji, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W skardze Skarżący podniósł zarzuty dotyczące naruszenia zarówno prawa procesowego (m.in. brak ponownego rozpatrzenia sprawy, brak wyjaśnienia i analizy stanu faktycznego sprawy, brak wyjaśnienia zasadności podjętego rozstrzygnięcia w sposób merytorycznie odnoszący się do zarzutów odwołania), jak i prawa materialnego.

W sytuacji, gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w pierwszej kolejności - co do zasady - rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem przesądzenie, że stan faktyczny przyjęty przez organy w wydanych decyzjach został ustalony prawidłowo, a więc w wyniku przeprowadzonego zgodnie z prawem postępowania albo nie został skutecznie podważony, uprawnia do dokonania kontroli procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez te organy przepis prawa materialnego.

W pierwszej kolejności należy zatem rozważyć, czy organ odwoławczy przeprowadził postępowanie w niniejszej sprawie zgodnie z obowiązującymi przepisami postępowania.

W myśl art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (zasada zaufania). Kolejną zasadą, która powinna znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji jest zasada przekonywania, o której mowa w art. 124 O.p. Zgodnie z nią organ podatkowy winien wyjaśnić stronom zasadność przesłanek, którymi kieruje się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Stosownie zaś art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Sąd podkreśla przy tym, że utrzymanie w mocy decyzji nie oznacza, jak pozornie wskazuje art. 233 § 1 pkt 1 O.p., że organ odwoławczy nie musi przeprowadzić postępowania odwoławczego polegającego na zbadaniu sprawy i podjęciu ponownego rozstrzygnięcia. Utrzymanie decyzji w mocy oznacza, że treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego, choć tożsama z rozstrzygnięciem organu I instancji, stanowi wynik przeprowadzonego samodzielnie przez organ wyższego stopnia postępowania, co musi znaleźć oparcie, nie tylko w racjach prawnych, ale nadto w materiale dowodowym zgromadzonym w badanej sprawie. Przepis art. 127 O.p. statuuje bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Zasada dwuinstancyjności, będąca powtórzeniem zasady konstytucyjnej (art. 78 Konstytucji) oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa będzie w jej całokształcie ponownie przedmiotem postępowania przed organem II instancji. Rodzi to w konsekwencji obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Zakres postępowania odwoławczego nie jest bowiem z istoty swej węższy niż zakres postępowania prowadzonego przez organ I instancji. Organ II instancji nie ogranicza się jedynie do analizy i rozstrzygania zarzutów odwołania czy też kontroli wydanej w I instancji decyzji, lecz jeszcze raz ocenia sprawę w sposób kompleksowy w oparciu o materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy, uwzględniając całokształt okoliczności występujących w sprawie. Dwuinstancyjność oznacza zatem, że każda sprawa powinna być rozstrzygnięta dwukrotnie, a zatem organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji i odniesienia się do argumentów zawartych w odwołaniu. Ograniczenie się organu odwoławczego jedynie do wyjaśnienia, czy zarzuty odwołania są trafne i ewentualnie stwierdzenie, że ustalenia organu I instancji są prawidłowe, a wskazane przez stronę w odwołaniu zarzuty są chybione, stanowi naruszenie analizowanej zasady (zob.: A. Mariański (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2021, komentarz do art. 127, teza 2; por. T. Woś, J. Zimmermann, glosa do uchwały SN z dnia 23 września 1986 r., sygn. akt III AZP 11/86, PiP 1989, z. 8, s. 147).

Jednocześnie organ właściwy do rozpatrzenia odwołania i rozstrzygnięcia nie może się ograniczyć do kontroli decyzji organu I instancji, obejmującej jedynie niektóre elementy stanu faktycznego lub tylko do niektórych z podniesionych w odwołaniu zarzutów. Organ odwoławczy jest obowiązany do rozpatrzenia wszystkich zarzutów odwołania. Brak rozpatrzenia wszystkich zarzutów odwołania stanowi kwalifikowaną wadę rozstrzygnięcia organu odwoławczego, równoznaczną z brakiem rozstrzygnięcia całości sprawy. Zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie pozwala na ignorowanie okoliczności czy też zarzutów podniesionych przez stronę.

Jeżeli zaś sąd stwierdza naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania, to nie może uznać tej okoliczności za nieistotną (por. wyrok NSA z dnia 30 marca 2004 r., sygn. akt FSK 169/04).

Sąd podkreśla ponadto, że poczynione w toku postępowania odwoławczego ustalenia faktyczne i ich ocena prawna powinny znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji odwoławczej, stanowiącym obligatoryjny element aktu (art. 210 § 1 pkt 6 O.p.). Zgodnie bowiem z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Nie powinno zabraknąć zredagowanych w sposób należyty motywów decyzji (por. wyroki: WSA w Warszawie z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2154/07; WSA w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 488/08). Sąd zauważa bowiem, że uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tak by adresat, jak i sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności. Niezbędne jest też wykazanie, jakie znaczenie dla potrzeb rozstrzyganej sprawy mają dowody wskazane przez organ w uzasadnieniu decyzji. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania wyrażające się w prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 O.p.) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio O.p.).

Sumując, prawidłowo sporządzone uzasadnienie decyzji (tj. uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.) obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem. Innymi słowy, decyzja, która jest kierowana do strony, powinna być pełna, tzn. powinna w swoim uzasadnieniu przedstawiać kompletną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu. Ponadto, decyzja taka powinna zawierać odzwierciedlenie przeprowadzonego przez organy procesu subsumpcji. Natomiast, jeżeli ocena zawarta w uzasadnieniu decyzji jest niespójna, a przedstawiony stan faktyczny nieczytelny, uzasadnienie nie może spełnić wskazanych wcześniej funkcji, co również musi skutkować uchyleniem takiej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2083/16; wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 171/20, II FSK 171/20 - wyrok NSA (N) z dnia 21 kwietnia 2020).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, w wyniku kontroli legalności zaskarżonej decyzji, że treść uzasadnienia rozstrzygnięcia Organu II instancji zawiera na opis stanu faktycznego oraz stwierdzenia poprawności ustaleń poczynionych przez organ I instancji, jednakże wskazuje na brak wszechstronnego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji (utrzymującej w mocy decyzję Organu I instancji) wynika bowiem, że w ogóle nie odnosi się do istotnych zarzutów odwołania, koncentrujących się na kwestii prawidłowości ustalenia przez Organ I instancji powierzchni gruntów opodatkowanych według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Skarżący w złożonym odwołaniu - oprócz zarzutu, że Organ I instancji w sposób nieuzasadniony oparł się na samej dokumentacji a nie przeprowadził czynności mających na celu ustalenie rzeczywistej powierzchni wykorzystywanej przez operatora - wskazał na konkretne rozbieżności istniejące pomiędzy treścią decyzji Organu I instancji (tabela na str. 11 decyzji Organu I instancji) a danymi z aktów notarialnych ustanawiających służebność przesyłu. Wskazał, że np. w akcie notarialnym z dnia [...] lipca 2014 r., Rep. A nr [...]:

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 8.215 m2, zaś w decyzji jest 13.256 m2,

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 1.078 m2, zaś w decyzji jest 1.085 m2,

- działka nr [...] jest obciążona służebnością o powierzchni 16.242 m2, zaś w decyzji jest 16.461 m2.

Tymczasem, w odniesieniu do ww. kwestii w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji znaleźć można jedynie stwierdzenia, że:

- "Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji zebrał materiał dowodowy, m.in. w postaci umowy łączącej skarżącego z operatorem, który umożliwił mu wydanie ww. decyzji. Podkreślić należy, że powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu została dokładnie określona w decyzji organu I instancji. Wskazać także należy, że treść służebności przesyłu ustanowionej na rzecz operatora pozostawała poza sporem." (str. 8 decyzji).

- "Podkreślić należy, że organy podatkowe przyjęły wielkość gruntów do opodatkowania na podstawie aktów notarialnych – umów ustanawiających służebność przesyłu. Grunty opodatkowane stawką jak od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej dotyczyły wyłącznie gruntów, na których posadowione były przedmiotowe linie, co wynikało wprost z treści decyzji organu I instancji." (str. 9 decyzji).

Organ odwoławczy (tak jak i Organ I instancji) w żaden sposób nie wyjaśnił natomiast występujących rozbieżności.

Powyższe, w ocenie Sądu, wskazuje na brak kompleksowego rozpoznania sprawy przez Organ odwoławczy. Z uzasadnienia zaskarżonego aktu nie wynika bowiem, czy przeprowadzone zostało ponowne postępowanie wyjaśniające, czy ustalono stan faktyczny i prawny sprawy w kontekście złożonego odwołania i na podstawie, których konkretnie dowodów. Brak jest zatem możliwości jednoznacznego ustalenia, jakie ostatecznie motywy stanowiły podstawę uznania przez Organ II instancji za zasadne rozstrzygnięcia Organu I instancji. To zaś uniemożliwiło Sądowi dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji w odniesieniu do prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Podkreślić zatem ponownie należy, że zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów jest jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego (art. 121 O.p.). Nie jest ona zrealizowana, jeśli np. organ niestarannie, z pominięciem reguł określonych przepisami prawa, sporządzi uzasadnienie decyzji, co w świetle powyższego miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Przy czym zasadę tę należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów orzekających w sprawie, ale jako przesłankę oceny ich działania, a to oznacza, iż naruszenie tej zasady może stanowić wystarczającą podstawę do uchylenia aktu administracyjnego, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów O.p.

Strona postępowania, aby móc działać w zaufaniu do organu, musi znać przesłanki, jakimi kierował się organ wydając swoje rozstrzygnięcie. Dlatego równie istotne jak przestrzeganie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów jest przestrzeganie zasady przekonywania (art. 124 O.p.). Elementem decydującym o przekonaniu strony, co do trafności rozstrzygnięcia, jest właśnie uzasadnienie decyzji. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ należycie i wyczerpująco nie wyjaśni stronie jakie okoliczności faktyczne i prawne wziął pod uwagę w toku załatwienia sprawy lub nie odniesie się do argumentów podnoszonych przez stronę. Prawidłowe uzasadnienie decyzji jest jednym z istotnych warunków wpływających na umocnienie praworządności w administracji publicznej.

Wskazać jednocześnie należy, że w wyroku z dnia 28 kwietnia 2000 r., sygn. akt I SA/Łd 269/98, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeżeli uzasadnienie decyzji ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i przesłanek art. 210 § 4 O.p., sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić rozstrzygnięcie sprawy za organ. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1067/09 stwierdzając, że sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych.

Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie Organ odwoławczy nie wyjaśnił wątpliwości w zakresie rozbieżności co do powierzchni wynikających z umów służebności przesyłu, wykazanych przez Skarżącego w skardze, a podnoszonych już w odwołaniu. Z tych względów Sąd uznał, że stan faktyczny sprawy nie został dokładnie ustalony, wobec tego brak było podstaw do merytorycznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez subsumcję właściwej normy prawa materialnego. W tym kontekście Sąd nie mógł również odnieść się do zarzutów skargi, albowiem nie mają one zaczepienia w zaskarżonej decyzji.

Sumując, Sąd stwierdził, że Organ podatkowy II instancji nie przeprowadził prawidłowego, ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w jej granicach, w tym przez pryzmat zarzutów odwołania, co stanowi naruszenie zasady dwuinstancyjności określonej w art. 127 O.p. oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowało koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Wobec powyższego, Kolegium - będąc związane oceną prawną i wskazaniami Sądu, stosownie do art. 153 P.p.s.a. - rozpoznając sprawę ponownie uwzględni powyższe wskazania Sądu. W szczególności Organ powinien: dokonać precyzyjnego wskazania zarzutów Skarżącego, a następnie odnieść się do nich, wskazując na dowody, na podstawie których dokonano ustaleń faktycznych, co winno znaleźć oparcie w aktach sprawy, po czym dokonać ich oceny, czemu w sposób wyczerpujący i zbieżny z dokonanym rozstrzygnięciem winien dać wyraz w uzasadnieniu decyzji, a nadto, uwzględniający argumentację zawartą w rozstrzygnięciu Organu I instancji i jego uzasadnienia.

W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.

O kosztach postępowania sądowego, obejmujących uiszczony wpis od skargi w kwocie [...] zł, orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.

Niniejsza sprawa rozpoznana została w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 P.p.s.a., zgodnie z którym, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.).

Pgfowołane wyroki są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na internetowej stronie pod adresem: www.nsa.gov.pl