Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 51/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 30
journal: Dz.U. 1995 nr 74 poz 368
law: Ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.
article: art. 153, art. 154, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędziowie NSA Stanisław Bogucki, Bogdan Lubiński (spr), Protokolant Tomasz Grzybowski, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skarg kasacyjnych Mariana B. od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 maja 2004 r. sygn. akt SA/Bk 1493/03 i SA/Bk 1562/03 w sprawie ze skarg Mariana B. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 29 października 2003 r. (...) w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za 1998 i 1999 r. 1. oddala skargi kasacyjne; 2. zasądza od Mariana B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 240 /dwieście czterdzieści/ zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi do Sądu wyrokami z dnia 21 marca 2004 r. SA/Bk 1493/03 i SA/Bk 1562/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargi Mariana B. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 29 października 2003 r. (...) w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego za 1998 r. i 1999 r.

W jednobrzmiących uzasadnieniach wyroków Sąd stwierdził, że w dniu 7 października 2002 r. składając "Zastrzeżenia do ustaleń kontroli" skarżący złożył wniosek o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowań karnych prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w B. wobec Norberta P., kontrahenta firmy "C." oraz wobec osób z nim współpracujących. Stwierdził, że ustalenia w sprawie karnej mogą mieć wpływ na wynik niniejszej sprawy.

Organ podatkowy pierwszej instancji dnia 11 października 2002 r. wydał postanowienia odmawiające zawieszenia postępowań. Organ drugiej instancji postanowieniami z dnia 12 grudnia 2002 r. utrzymał je w mocy.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokami z dnia 13 czerwca 2003 r. SA/Bk 15-16/03 uchylił postanowienia Izby Skarbowej w B. z dnia 12 grudnia 2002 r. oraz poprzedzające je postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 11.10.2002 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego prowadzonego wobec podatnika w sprawie podatku od towarów i usług za 1998 r. i 1999 r. W tym stanie prawnym pozostał do rozpatrzenia wniosek złożony w dniu 7 października 2002 r. o zawieszenie postępowania.

W dniu 4 września 2003 r. organ pierwszej instancji ponownie odmówił zawieszenia postępowań podatkowych bowiem nie stwierdził okoliczności przewidzianych w art. 201 par. 1 stawy Ordynacja podatkowa, które w świetle zebranego materiału wskazywałyby na obligatoryjność zawieszenia postępowania.

Na powyższe postanowienia skarżący złożył zażalenia, w których zarzucił organowi podatkowemu nieprawidłową interpretację art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wniósł o ich uchylenie i zawieszenie postępowań, bądź też o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Stwierdził, że postępowanie karne prowadzone przeciwko Norbertowi P. przez prokuraturę Okręgową w B. ma charakter zagadnienia wstępnego powodującego obligatoryjne zawieszenie postępowania podatkowego na mocy wyżej powołanego przepisu. Warunkiem rozstrzygnięcia o odpowiedzialności podatkowej będzie uznanie przez Sąd karny, czy osoby zajmujące się w badanym okresie obrotem akcesoriami komputerowymi m.in. Norbert P., Michał B. i Szymon S. działały w grupie przestępczej. Tym samym dopiero Sąd wydając orzeczenie w sprawie karnej zadecyduje o odpowiedzialności podatkowej osób zamieszanych w tę sprawę.

Organ odwoławczy postanowieniami z dnia 29 października 2003 r. (...) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia.

W złożonych skargach do NSA Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku skarżący postawił zarzut naruszenia art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą jego wykładnię. Stwierdził, że zachodzi ścisły związek pomiędzy rozstrzygnięciem w sprawie karnej, a wydaniem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Ustalenie pochodzenia towaru oraz ustalenie, kto nim dysponował do czasu sprzedaży na podstawie zakwestionowanych faktur, jak również kto go przekazywał oraz jakiego rodzaju przestępstwo popełnił wprowadzając towar do obrotu jest objęte postępowaniem w sprawie karnej.

W odpowiedziach na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o ich oddalenie. W ocenie organu odwoławczego przytoczone w skardze argumenty nie stanowią przesłanki przewidzianej w art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej powodującej zawieszenie postępowania podatkowego.

Dodatkowo podniósł, że bezsprzecznym w przedmiotowej sprawie jest to, że skarżący wykonując czynności opodatkowane podatkiem VAT podlegał obowiązkom wynikającym z prawa podatkowego. Zebrany dotychczas materiał dowodowy w prowadzonym postępowaniu podatkowym, niezależnie od sprawy karnej, wskazuje na zakres tych obowiązków. W ocenie organu drugiej instancji rozstrzygnięcie, jakie zapadnie w sprawie karnej nie ma wpływu na odpowiedzialność podatkową danego podmiotu. Całkowicie odmienne są przedmioty obu tych postępowań. Organy ścigania stosownie do swoich ustawowych kompetencji orzekają o winie osób objętych postępowaniem karnym, zaś na organach podatkowych ciąży obowiązek rozstrzygania spraw w zakresie prawidłowości obliczania i odprowadzania należności podatkowych stanowiących dochód budżetu państwa.

Podkreślono, że w wyrokach wydanych w sprawie skarżącego dnia 13 czerwca 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny, podejmując rozstrzygnięcie nie zawarł stwierdzenia, że ustalenia dokonane w sprawie karnej mają charakter zagadnienia wstępnego, dla przedmiotowej sprawy. Sąd uchylając wcześniej wydane postanowienia dotyczące odmowy zawieszenia postępowania wskazał natomiast, że organy podatkowe rozstrzygając tę kwestię dokonały zbyt ograniczonej oceny materiału dowodowego przy ustalaniu stanu faktycznego. W ocenie Sądu, dla postępowania podatkowego zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 1998 i 1999 r. będzie ustalenie czy sprzedaż przez Norberta P. udokumentowana fakturami rzeczywiście miała miejsce.

Uwzględniając uwagi Sądu organ pierwszej instancji dokonał ponownej oceny materiału sprawy. W celu zaś wyjaśnienia wątpliwości wyrażonych przez NSA w cytowanym wyroku zwrócił się do prokuratury Okręgowej w B. z prośbą o udzielenie stosownych informacji i wyjaśnienie zaistniałych wątpliwości.

Z odpowiedzi wynika, że w prowadzonym postępowaniu przygotowawczym wobec Szymona S. i innych osób podejrzanych w tej sprawie, w tym wobec Norberta P. i Michała B., przedstawione zostały zarzuty udziału w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na prowadzeniu do legalnego obrotu gospodarczego akcesoriów komputerowych pochodzących z nielegalnych źródeł. Każda z tych osób pełniła w grupie określoną rolę, faktury wystawione m.in. na rzecz skarżącego miały posłużyć jako dokumenty legalizujące wprowadzony do obrotu towar. W ocenie prowadzącego śledztwo Prokuratora, składane prze Norberta P. w trakcie postępowania przygotowawczego wyjaśnienia potwierdzają postawiony mu zarzut działania w grupie mającej na celu wprowadzenie do obrotu towaru z nielegalnego źródła i można je uznać za wiarygodne.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż postępowanie podatkowe ma na celu ustalenie czy Marian B. prowadząc działalność gospodarczą 1998 i 1999 r. wywiązywał się z obowiązków nałożonych ustawą o podatku od towarów i usług. W postępowaniu podatkowym stosownie do zasad określonych w przepisach Ordynacji podatkowej, dokonywana jest analiza i ocena stanu faktycznego sprawy. Zgodnie z tymi przepisami organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, umożliwienia stronom wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji raz do wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji okoliczności, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Tak jak pozostałe organy administracji publicznej dla potrzeb prowadzonego prze siebie postępowania, organy podatkowe są zobowiązane, więc samodzielnie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Nie ma przeszkód, aby organy podatkowe korzystały z dowodów uzyskanych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę. Jednakże w tym zakresie są one również uprawnione do samodzielnej oceny tych dowodów pod katem odpowiedzialności podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. zgromadzonym w przedmiotowej sprawie materiał jest niezależny od dowodów zebranych przez organy ścigania i w pełni samodzielnie pozwala na określenie zobowiązania podatkowego wobec budżetu Państwa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalając skargi stwierdził, że sprawy zawieszenia postępowania za 1998 i 1999 r. były już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: "Przepis art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wymaga, aby zagadnienie wstępne było rozpatrzone przez instytucję właściwą w danej sprawie. Dla postępowania podatkowego, zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 1998 i 1999 r. w działalności Mariana B. będzie ustalenie, czy sprzedaż udokumentowania fakturami rzeczywiście miała miejsce, tylko bowiem w takiej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony". Ponadto w wyroku znalazło się zalecenie: Organy winny gruntownie wyjaśnić powyższe wątpliwości zanim podejmą decyzję o ewentualnym zawieszeniu postępowaniu /bądź jego odmowie/, a przede wszystkim winny ustalić stan faktyczny, nie ograniczając się tylko do zeznań jednego świadka, który /czego nie można wykluczyć/ kieruje się własnym interesem w obawie grożącej mu odpowiedzialności karnej. Rozważenie wszelkich aspektów sprawy, w kontekście istnienia przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego, winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym postanowienia, zgodnie z art. 217 par. 2 Ordynacji podatkowej".

Mając na uwadze podstawy uchylenia wydanych przez Izbę Skarbową w B. postanowień w ocenie Sądu zasadniczym motywem wydanych przez NSA orzeczeń były braki w ustaleniu stanu faktycznego sprawy, a także niedostatecznie uzasadnienie wydanych postanowień. Wyroki obligowały organy podatkowe do uzupełnienia zebranego materiału dowodowego i dokonania ponownej jego oceny oraz pełnego uzasadnienia podjętego w sprawie rozstrzygnięcia.

W komentarzu do art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym wyrażono pogląd, że gdy Sąd nie orzeka o istocie sprawy, stwierdzając jedynie istotne uchybienia w postępowaniu dowodowym, uniemożliwiające mu rozstrzygnięcie finalne, to organ jest związany wyłącznie wskazaniem Sądu, co do uzupełnienia postępowania. Jeżeli uzupełnione postępowanie wskazuje na zasadność poprzedniej treści decyzji, co do treści, nic nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu treści poprzedniego rozstrzygnięcia, z odpowiednim oczywiście pogłębionym uzasadnieniem /J. Świątkiewicz. Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, Warszawa 1995, s. 70/.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienia odpowiadają przepisom prawa. Pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć "sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Ocena zaś tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania /tzn. w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło/, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (...). Jego treścią może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne" /Graczyk B. O niektórych zagadnieniach prejudycjalności w orzecznictwie administracyjnym. Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Łódzkiego, Nauki Humanistyczno-Społeczne 1965 nr 38 Seria I, str. 91-92/. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 13 czerwca 2003 r. zawarł wskazówki dla organów podatkowych dotyczące tego, co może być zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 roku. Sąd uznał, że takim zagadnieniem będzie ustalenie, czy sprzedaż udokumentowana fakturami rzeczywiście miała miejsce. W związku z powyższym organy podatkowe przy ponownym rozpatrywaniu wniosku wystąpiły do Prokuratury Okręgowej z pismem o udzielenie informacji, które były przedmiotem wątpliwości Sądu. Z otrzymanej odpowiedzi wynika, że w prowadzonym postępowaniu przygotowawczym wobec osób podejrzanych w sprawie w tym Norbertowi P. przedstawione zostały zarzuty udziału w zorganizowanej grupie przestępczej, mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wprowadzeniu do legalnego obrotu gospodarczego części i akcesoriów komputerowych pochodzących z nielegalnych źródeł. W ocenie Sądu tak postawiony zarzut w postępowaniu karnym, nie dawał podstaw do uznania, że wynik postępowania przygotowawczego będzie pozostawał w związku przyczynowym z rozstrzygnięciem sprawy podatkowej. Organy podatkowe gromadzą materiał dowodowy niezależnie od dowodów zebranych przez inne organy, a zebrany materiał powinien w pełni samodzielnie pozwalać na określenie wysokości zobowiązania podatkowego.

Należy, więc zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w B., że dla potrzeb prowadzonego przez siebie postępowania, organy podatkowe są zobowiązanie samodzielnie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Nie ma przy tym przeszkód, aby korzystały z dowodów uzyskanych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę.

Zdaniem Sądu przy ponownym rozpatrywaniu wniosku w sprawie zawieszenia postępowania organy podjęły niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego za szeroko uzasadniły swoje rozstrzygnięcie wskazując okoliczności i dowody, na których oparto zaskarżone postanowienie.

W jednobrzmiących skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie wymienionych wyroków i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił:

- naruszenie art. 201 par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, przez uznanie, iż wynik postępowania w sprawie karnej nie jest zagadnieniem wstępnym uzasadniającym zawieszenie postępowania w sprawie podatku VAT za rok 1999.

- naruszenie art. 187 par. 1 Ordynacja podatkowa w związku z art. 217 par. 2 tejże ustawy przez uznanie, iż organ podatkowy właściwie zebrał wszystkie dowody wystarczające do oceny istnienia przesłanek w zakresie zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej;

- naruszenie art. 106 par. 3 w związku z art. 141 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niedopuszczenie dowodu z dokumentu - postanowienia Prokuratury Okręgowej w B. z 20.12.2002 r. (...) o umorzeniu śledztwa przeciwko podejrzanym o działanie w zorganizowanej grupie przestępczej mimo złożenia tego dokumentu przed rozprawą /wniosek z dnia 15.04.2004 r./, co miało wpływ na wynik postępowania.

Skarżący stwierdził, że uszło ocenie Sądu przy ocenie ustaleń w zakresie wpływu wyniku rozstrzygnięcia w sprawie karnej na sprawę podatkową, że organ podatkowy ograniczył w tym zakresie ustalenia do uzyskania informacji o zarzucie postawionym przy wszczęciu postępowania, nie czyniąc ustaleń czy przedstawiony zarzut rzeczywiście zostanie postawiony w akcie oskarżenia. Zdaniem autora skargi ma to kluczowe znacznie, jako że zarówno w materiale dowodowym sprawy karnej jak i podatkowej zarysowały się dwa stanowiska, które będą decydować o wyniku sprawy karnej, a w konsekwencji i podatkowej. Mianowicie główny podejrzany N. P. utrzymuje, iż wystawiał tylko faktury i nie dostarczał towaru, na który wystawione były faktury, natomiast jego kontrahenci także podejrzani w sprawie, utrzymują, iż N. P. łącznie z fakturami przekazywał towar, otrzymywał za niego zapłatę i jako zarejestrowany podatnik VAT ujmował faktury w deklaracji VAT-7.

Uznanie przez Sąd, iż organy podatkowe w takiej sytuacji w dostateczny sposób wyjaśniły sprawę wpływu wyniku sprawy karnej na wynik postępowania w sprawie podatkowej w oczywisty sposób narusza art. 187 par. 1 i 217 par. 2 Ordynacji podatkowej. Sąd, dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia, zaakceptował braki w materiale dowodowym sprawy, w zakresie poczynienia ustaleń, czy materiał dowodowy uzasadnia postawienie zarzutu działania w grupie przestępczej jak to bezkrytycznie przyjęły organy podatkowe, czy też postawione zostaną inne zarzuty i jakiej treści. Podniesiono, iż w obu postępowaniach stan faktyczny, jaki powinny ustalić w sprawie karnej jak i w sprawie podatkowej jest identyczny, chociaż ustalony dla innych celów, w sprawie karnej dla celów ustalenia ewentualnego popełnienia przestępstwa, w sprawie podatkowej dla celów podatkowych. W obu jednak postępowaniach chodzi także o ustalenie, kto w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym ma odpowiadać za ewentualne przestępstwo i jakiego rodzaju, a to w konsekwencji przesądzi o wyniku postępowania podatkowego.

W ocenie autora skargi, niezależnie od powyższego Sąd naruszył art. 106 par. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie dopuszczając dowodu z dokumentu - postanowienia Prokuratury Okręgowej w B. z 20.12.2002 r. (...) o umorzeniu śledztwa przeciwko podejrzanym o działanie z zorganizowanej grupie przestępczej mimo złożenia tego dokumentu przed rozprawą /wniosek z dnia 15.04.2004 r./.

Nieprzeprowadzenie dowodu z tego dokumentu miało wpływ na wynik postępowania sądowego, ponieważ dokument ten obala w całości stanowisko organów podatkowych, które przyjęły, iż wynik sprawy karnej dotyczyć ma działania w grupie przestępczej i w związku z tym nie będzie miał wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej.

W odpowiedziach na skargi kasacyjne Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o odrzucenie skarg kasacyjnych, a w przypadku gdyby Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż nie ma podstaw do odrzucenia skarg kasacyjnych o ich oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania procesowego.

Formułując wniosek o odrzucenie skarg, powołując się na art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzono, że w skargach brak jest wskazania, czy wyroki zaskarżone są w całości czy w części.

Składając wnioski o oddalenie skarg Dyrektor wskazał na analogiczną argumentację jak w uzasadnieniach wyroków.

Naczelny Sąd Administracyjny po połączeniu do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia obu spraw na podstawie art. 111 par. 2 w zw. z art. 193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 zwanej dalej p.p.s.a./ zważył co następuje:

Skargi kasacyjne nie zasługują na uwzględnienie. Na wstępie należało wskazać, że wniosek Dyrektora Izby Skarbowej w B. o odrzucenie skarg kasacyjnych zawarty w odpowiedziach na skargi kasacyjne nie był zasadny.

Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji.

Powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla pism w postępowaniu sądowym oraz wymogi materialne, właściwe tylko dla tego środka odwoławczego: powinna wskazywać zakończone orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia oraz zawierać wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakres żądanego uchylenia lub zmiany - art. 176 p.p.s.a.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie odpowiada w pełni tym wymaganiom.

Autor skargi nie powołał się na art. 174 cyt. ustawy. Jednakże podniesione zostały zarzuty naruszenia konkretnych przepisów postępowania w związku z art. 141 par. 4 ustawy.

Również autor skargi nie zawarł wniosku z oznaczeniem zakresu uchylenia wyroków. Sąd uznał jednak, iż skarżący wnosząc o uchylenie wyroków zawarł wniosek o ich uchylenie w całości. Z tych powodów należało uznać, iż wniosek Dyrektora Izby Skarbowej o odrzucenie skarg nie zasługiwał na uwzględnienie. Kierując się treścią zarzutów zawartych w skargach przede wszystkim należało stwierdzić, że Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wymienionymi wcześniej wyrokami z dnia 13 czerwca 2003 r. uchylił postanowienia Izby Skarbowej oraz poprzedzające je postanowienia Dyrektora Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowań kontrolnych.

W wyrokach tych Sąd uwzględniając skargi podatnika przesądził, że dla postępowania podatkowego, zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998 i 1999 roku w działalności Mariana B. będzie ustalenie, czy sprzedaż udokumentowana fakturami w rzeczywistości miała miejsce tylko bowiem w takiej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed 1 stycznia 2004 r. wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.

W orzecznictwie administracyjnym zarówno na tle ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./art. 30/ jak również na tle obowiązującej ustawy /art. 153/ przyjęto powszechnie, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ administracji publicznej w przyszłości, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd i organ, jeżeli ocena prawna wyrażona w tym orzeczeniu nie zostanie uchylona w prawem określonym trybie i jeżeli nie uległy zmianie przepisy prawne stanowiące podstawę oceny w danej sprawie /por. np. wyrok z 6 września 2001 r. 3377/00 - Lex nr 54000, wyrok NSA z 1 października 2001 r., SA/Rz 434/00 - Palestra 2002 nr 9-10 s. 199/.

Przepis art. 154 ustawy stanowi gwarancję przestrzegania przez organy związania orzeczeniem sądu. Jednocześnie należy podnieść, że związanie sądu administracyjnego własną oceną prawną przy ponownym rozpatrywaniu sprawy oznacza, że skarżący nie może skutecznie oprzeć skargi na podstawach sprzecznych z tą oceną prawną. Sąd administracyjny bowiem będzie zobowiązany skargę oddalić /por. Komentarz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, T. Woś i inni, Warszawa 2005, str. 479/. Skoro zatem skarżący nie wzruszył tych orzeczeń w przewidzianym do tego trybie, to nie może budzić najmniejszych wątpliwości, iż zagadnieniem wstępnym stosownie do zawartej oceny w wyrokach NSA z 13 czerwca 2003 r. będzie ustalenie czy sprzedaż udokumentowania fakturami rzeczywiście miała miejsce.

Przechodząc do kolejnego zarzutu skarg kasacyjnych dotyczącego naruszenia art. 106 par. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z brakiem rozpatrzenia wniosków z dnia 15 kwietnia 2004 r. i dotyczącym uwzględnienia postanowienia Prokuratury Okręgowej w B. z dnia 20 grudnia 2002 r. trzeba podnieść, iż Sąd z uzasadnieniach wyroków odniósł się o tych wniosków. Wskazał bowiem, że organy podatkowe oceniły otrzymany z Prokuratury materiał. Natomiast w ocenie Sądu zarzuty postawione w postępowaniu karnym, nie dawały podstaw do uznania, że wynik postępowania przygotowawczego będzie pozostawał w związku przyczynowym z rozstrzygnięciem sprawy podatkowej. Z taką też oceną należy się zgodzić i uznać, że zarzuty skarg kasacyjnych w tym zakresie nie mogą zasługiwać na uwzględnienie.

Z tych względów na podstawie art. 184 i art. 204 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.