Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3191/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: ART. 134 PAR. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Po 1040/14 w sprawie ze skargi K. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia zażalenia 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. M. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I.1. Zaskarżonym wyrokiem z 17 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1040/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. M. na postanowienie Ministra Finansów z 26 sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia.

I.2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że Wojewódzki Lekarz Weterynarii w P. 21 stycznia 2013 r. na podstawie art. 49 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz. U. nr 69, poz. 625 ze zm.) przyznał Skarżącej nagrodę w kwocie 31.000 zł za przyczynienie się do szybkiej likwidacji choroby zakaźnej - enzootycznej białaczki bydła z inicjatywy właściciela zwierząt. Powiatowy Lekarz Weterynarii w W. przesłał Skarżącej informację o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w roku 2013 (PIT-8C).

Wnioskiem z 11 marca 2014 r. Skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przyznanej rolnikowi przez lekarza weterynarii nagrody za likwidację stada.

Pismem z 7 maja 2014 r. Podatniczka została wezwana do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia przez: sformułowanie pytania (pytań podatkowych) oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego.

Postanowieniem z 10 czerwca 2014 r. Minister Finansów pozostawił wniosek Skarżącej bez rozpoznania z uwagi na brak możliwości udzielenia interpretacji indywidualnej w tej sprawie. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie. Została wezwana o jego uzupełnienie.

Postanowieniem z 23 lipca 2014 r. Minister Finansów pozostawił zażalenie bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej O.p.). W motywach rozstrzygnięcia stwierdzono, że postawiony przez Podatniczkę zarzut pod adresem decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii nie jest zarzutem skierowanym przeciwko postanowieniu z 10 czerwca 2014 r. o pozostawieniu wniosku strony o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. W pouczeniu organ wskazał, że na postanowienie służy Stronie zażalenie, które należy wnieść w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia, do organu, który je wydał. Powyższe postanowienie doręczono Stronie 25 lipca 2014 r.

Podatniczka 4 sierpnia 2014 r. złożyła w biurze podawczym WSA w Poznaniu skargę na postanowienie Ministra Finansów z 23 lipca 2014 r. Skarga wraz z dołączoną do niej dokumentacją została 5 sierpnia 2014 r. przekazana Ministrowi Finansów. Postanowieniem z 26 sierpnia 2014 r. Minister Finansów stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Zostało ono bowiem złożone 4 sierpnia 2014 r., tj. już po upływie 7 dni od dnia doręczenia Stronie postanowienia.

I.3. W skardze do WSA Podatniczka zakwestionowała legalność podjętych w sprawie działań przez organy inspekcji weterynaryjnej. Mocą zarządzenia z 24 listopada 2015 r. Sąd przyjął, że skarga dotyczy postanowienia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia, została bowiem wniesiona, gdy otwarty pozostawał termin zaskarżenia tego właśnie aktu.

I.4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd ten podkreślił, że postanowienie organu z 26 sierpnia 2014 r. zapadło na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W myśl § 2 tego przepisu postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne. W ocenie WSA zasadnie w sprawie stwierdzono, że doszło do uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. Z akt sprawy wynika bowiem jednoznacznie, że postanowienie z 23 lipca 2014 r. zostało doręczone Stronie 25 lipca 2014 r. Pouczając stronę o terminie i sposobie zaskarżenia powyższego orzeczenia, organ wskazał, że na postanowienie służy stronie zażalenie, które należy wnieść w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia, do organu, który je wydał. Zatem siedmiodniowy termin do zaskarżenia powyższego postanowienia upływał 1 sierpnia 2014 r. Tymczasem strona dopiero 4 sierpnia 2014 r. złożyła zażalenie w biurze podawczym WSA, przekazane następnie do właściwego organu.

II. W skardze kasacyjnej (złożonej razem z mężem) Podatniczka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając:

- na podstawie art. 183 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej p.p.s.a.) nieważność postępowania będącą następstwem pozbawienia męża Skarżącej możliwości ochrony swoich praw w toku postępowania przed WSA na skutek pozbawienia go przymiotu strony w postępowaniu, mimo że sporządził on i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a nadto sprawa dotyczy jego osoby, wobec czego winien on być traktowany jako strona postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 134 § 1 p.p.s.a. przez jego niezastosowanie i nierozpoznanie sprawy w granicach skargi - pominięcie zarzutów stawianych działaniu organów biorących udział w wydaniu orzeczeń podważanych przez Skarżącą, mimo że Skarżąca wskazała, że skarga dotyczy "pracy administracyjnej i decyzyjnej co do formy zapłaty za wyzbyte stado" wskazując jednocześnie w skardze niezgodne z prawem działania i zaniechania organów administracji i podatkowych;

- art. 141 § 4 p.p.s.a. przez pominięcie przez WSA zarzutów stawianych organom innym niż Minister Finansów, mimo że Skarżąca wskazała niezgodne z prawem działania i zaniechania organów administracji i podatkowych;

- art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. zw. z art. 214 w zw. z art. 210 § 1 pkt 7 O.p. przez ich niezastosowanie przez nieuwzględnienie, że Minister Finansów nie pouczył Skarżących o skutkach prawnych zaskarżenia postanowienia o pozostawieniu sprawy bez rozpoznania po wskazanym przez organ terminie;

- art. 6 p.p.s.a. przez jego niezastosowanie przez brak ze strony WSA pouczenia strony działającej bez profesjonalnego pełnomocnika o skutkach prawnych pism składanych przez Skarżących.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA.

III. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

IV. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Nie można uznać skargi kasacyjnej za usprawiedliwioną, bowiem jej zarzuty okazały się niezasadne, a ponadto nie dotyczą istoty przedmiotu sprawy – tj. stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia.

IV.1. W zakresie zarzutu nieważności wskazać należy, że skarga kasacyjna męża Skarżącej została odrzucona prawomocnym postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2016 r., sygn. akt II FZ 507/16, bowiem mąż Skarżącej nie mógł być stroną postępowania, skoro to Skarżąca składała wniosek do Ministra Finansów w swoim imieniu. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Podmioty te muszą zatem brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale także treść prawomocnego orzeczenia sądu. Oznacza to, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Skoro w postanowieniu NSA II FZ 507/16 uznano, że tylko Skarżącej przysługiwał przymiot strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym, a co za tym idzie tylko ona była uprawniona do wniesienia skargi kasacyjnej, to oznacza, że w sprawie tej nie doszło do nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem nieważność postępowania zachodzi, jeżeli strona została pozbawiona możności obrony swych praw. Skoro stroną w tej sprawie jest Skarżąca, to jak wynika z akt sprawy – nie została ona pozbawiona możności obrony swoich praw.

IV.2. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. przez jego niezastosowanie i nierozpoznanie sprawy w granicach skargi - pominięcie zarzutów stawianych działaniu organów biorących udział w wydaniu orzeczeń podważanych przez Skarżącą. W świetle art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Z akt sprawy nie wynika, aby WSA rozstrzygnął poza granicami tej sprawy lub rozstrzygając w jej granicach pominął jej część. To, że WSA nie rozpatrywał indywidualnie każdego zarzutu skargi, nie oznacza, że nie rozstrzygnął w granicach danej sprawy, zwłaszcza, że zarzuty dotyczyły też kwestii będących poza granicami tej sprawy sądowoadministracyjnej. Przypomnieć zaś trzeba, że sprawa ta dotyczy skargi na postanowienie organu stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia. Kwestia ta wytycza zaś granice rozpoznania tej sprawy.

O naruszeniu przez WSA art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby Sąd wykroczył poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez Skarżącą, a rzeczywiście zaistniały (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2011 r., sygn. akt I OSK 1101/10). W rozpoznawanej sprawie brak jest przesłanek do przyjęcia tezy o naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji powołanego przepisu. Sąd ten nie wykroczył bowiem poza granice sprawy ani ich nie zawęził. Rozważania zawarte w uzasadnieniu kontrolowanego wyroku wskazują, że WSA rozpoznał sprawę co do jej przedmiotu – stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia.

IV.3. Z powyższych względów nie można też zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. przez pominięcie przez WSA zarzutów stawianych organom innym niż Minister Finansów, mimo że Skarżąca wskazała niezgodne z prawem działania i zaniechania organów administracji i podatkowych. Skoro granice tej sprawy wyznaczał jej przedmiot – tj. stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia, to oczywistym jest, że WSA nie miał kompetencji do kontroli w ramach tego postępowania działań organów inspekcji weterynaryjnej.

Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Przepis ten dotyczy więc wymogów co do samego uzasadnienia, jego treści i wynikających na przyszłe postępowanie zaleceń. Uzasadnienie ściśle odnosi się zaś do kierunku rozstrzygnięcia danej sprawy sądowoadministracyjnej zawartego w sentencji wyroku. Z pisemnego uzasadnienia mają wynikać: stan sprawy, zarzuty skargi, stanowiska stron, podstawa prawna rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie. Zdaniem NSA żaden element nie został przez Sąd pierwszej instancji pominięty.

Warto w tym miejscu przywołać też treść tezy uchwały NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, zgodnie z którą przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. W realiach tej sprawy nie można uznać, aby WSA nie wypowiedział się w tym zakresie.

IV.4. Nie można zgodzić się też z zarzutem naruszenia art. 145 § 1 lit. c (zapewne chodziło o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. zw. z art. 214 w zw. z art. 210 § 1 pkt 7 O.p. przez ich niezastosowanie przez nieuwzględnienie, że Minister Finansów nie pouczył Skarżących o skutkach prawnych zaskarżenia postanowienia o pozostawieniu sprawy bez rozpoznania po wskazanym przez organ terminie.

Zgodnie z art. 214 O.p. nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia. W świetle zaś art. 210 § 1 pkt 7 O.p. uzasadnienie decyzji zawiera pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie. Przepis ten nie ma akurat zastosowania w tej sprawie. Autor skargi kasacyjnej nie zauważył, że skoro sprawa ta dotyczy postanowienia organu, to zastosowanie ma tu art. 217 § 1 Ordynacji podatkowej, zawierający wyliczenie, co zawiera postanowienie, gdzie w punkcie 6 wskazano, że zawiera pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego. Jak wynika z tego przepisu na organie nie ciąży obowiązek informacyjny o skutkach niezastosowania się do pouczenia. Obowiązek ten dotyczy jedynie tego, czy środek zaskarżenia przysługuje i w jakim trybie. Postanowienia organu z 23 lipca 2014 r. i z 26 sierpnia 2014 r. zawierały prawidłowe pouczenia o trybie ich zaskarżenia (vide k. 92 verso i k. 125 verso akt administracyjnych).

IV.5. Nie można też zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 6 p.p.s.a. przez jego niezastosowanie przez brak ze strony WSA pouczenia strony działającej bez profesjonalnego pełnomocnika o skutkach prawnych składanych przez Skarżących pism. Zgodnie z tym przepisem sąd administracyjny w razie uzasadnionej potrzeby udziela stronom występującym w sprawie bez adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego lub rzecznika patentowego niezbędnych pouczeń co do czynności procesowych i skutków ich zaniedbań. Zasada ta ma zapobiec nierówności stron w postępowaniu sądowoadministracyjnym, która może wynikać z nieznajomości prawa przez którąś ze stron. Wskazówki i pouczenia sądu powinny dotyczyć dokonywanych przez stronę czynności procesowych na danym etapie postępowania i w powstałej sytuacji procesowej. Nie oznacza to jednak, aby sąd miał nieograniczony obowiązek informowania o wszelkich możliwych sytuacjach procesowych. Chodzi tu jedynie o takie informacje procesowe, bez których strona występująca w sprawie bez profesjonalnego pełnomocnika pozbawiona byłaby wpływu na toczący się proces i przez to nie mogłaby realizować swoich uprawnień. Jak słusznie zauważył Naczelny Sad Administracyjny w postanowieniu z 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FZ 71/12: "Przepisy nie wymagają od sądu, aby pouczał stronę o działaniach, które należy podjąć w razie zaniedbań w celu zniwelowania ich skutków. Dlatego też żądanie, aby sąd pouczał strony o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest zbyt daleko posunięte." W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji słusznie przyjął korzystną dla Strony wersję, że skarga dotyczy postanowienia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia, została bowiem wniesiona, gdy jeszcze otwarty pozostawał termin zaskarżenia tego właśnie aktu do sądu administracyjnego. Wymagało to wyjaśnienia wątpliwości z uwagi na to, że pisma Strony dotyczyły szerszego zakresu jej spraw, a nie tylko tej kwestii, która została rozstrzygnięta w postanowieniu z 26 sierpnia 2014 r.

IV.6. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.