Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 868/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 2, art. 45 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 10
journal: Dz.U. 1995 nr 148 poz 720
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.), Sędzia WSA Barbara Gebel, Asesor WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Malinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2004 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie straty poniesionej z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ oraz art. 9 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 1, pkt 3 i pkt 6, art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 90 poz. 416 z 1993r ze zm./, Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania J. P. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości straty poniesionej z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r. w kwocie [...] zł, zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji utrzymała w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Urząd Skarbowy określił J. P. wysokość straty z działalności gospodarczej za 1999 r. w kwocie [...] zł, nie uznając za zasadną straty ustalonej przez podatnika w kwocie [...] zł.

W toku kontroli podatkowej, prowadzonej przez podatnika w ramach spółki cywilnej z córką A. F. działalności gospodarczej w zakresie handlu [...], stwierdzono nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przychodu i kosztów jego uzyskania przez :

1. zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] zł, poprzez zaewidencjonowanie w urządzeniach księgowych wartości [...] faktur w kwotach brutto, tj. wraz z podatkiem VAT,

2. zaniżenie przychodu ze sprzedaży towarów handlowych o kwotę [...] zł, co ustalono w oparciu o analizę danych zawartych w księdze przychodów i rozchodów oraz dowodów źródłowych dokumentujących zakup i sprzedaż w/w towarów, będących podstawą zapisów w księdze. Badanie dokumentacji księgowej wykazało istotne różnice, pomiędzy średnią marżą handlową ustaloną na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów w wysokości [...] %, a wynikającą z w/w dowodów źródłowych marżą w wysokości [...] % oraz wskazaną przez podatnika w wysokości [...] %.

Zdaniem Urzędu Skarbowego takie ustalenia świadczą o nierzetelnym ewidencjonowaniu przychodów. W tej sytuacji organ podatkowy ustalił przychód w drodze oszacowania. Wartość kosztów towarów, których sprzedaż udokumentowana była fakturami i rachunkami podwyższono o marżę handlową wynikającą z tychże dowodów, tj. [...] %, natomiast w stosunku do sprzedaży bezrachunkowej zastosowaną marżę w wysokości podanej przez podatnika, tj. [...] %.

Ze względu na brak stosownych dowodów, Urząd nie przyjął wyjaśnień podatnika, dotyczących zaniżenia przychodu, a zwłaszcza, że wpływ na wysokość przychodu miały kradzieże, pomyłki, ubytki podczas ważenia i mierzenia, zniszczenia podczas transportu oraz sprzedaż niektórych towarów poniżej cen zakupu. Na podstawie takich ustaleń Urząd Skarbowy stwierdził, że naruszono przepis § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W odwołaniu do Izby Skarbowej w Szczecinie, J. P. domagał się uchylenia decyzji w części dotyczącej podwyższenia przychodu o kwotę [...] zł, zarzucając, że przy ustalaniu przychodu ze sprzedaży towarów, zaistniałych w wyniku wskazanych przez podatnika różnych zdarzeń. Zdaniem podatnika biurokracja związana z prowadzeniem działalności gospodarczej uniemożliwia sporządzanie niezbędnych dokumentów na piśmie, co tłumaczy ich brak. Ponadto podatnik wskazał, że na wyliczenie przychodu wpłynęło niewątpliwie pomniejszenie remanentu sporządzonego na dzień 31.12.2000 r. o towary, które podatnik uznał za niezbywalne lub trudno zbywalne oraz fakt przekazania nieodpłatnie wyzłomowanych przedmiotów z aluminium oraz części towarów na nagrody z okazji Dnia Dziecka. Dowodów potwierdzających takie rozdysponowanie towarów podatnik nie posiada.

Izba Skarbowa zarzuty odwołania uznała za nieuzasadnione.

Zdaniem organu odwoławczego stwierdzone w toku badania dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą sprzeczności, pomiędzy marżą wynikającą z księgi podatkowej, oraz ustaloną na podstawie dowodów źródłowych, jak i wskazaną przez podatnika - jako stosowaną przy sprzedaży towarów handlowych świadczą o zaniżeniu przychodu.

To ustalenie dało podstawę nieprzyjęcia przez Urząd Skarbowy przychodu wskazanego przez wspólników za rzeczywisty, a w konsekwencji, ustalenie go w oparciu o wartość zakupionych towarów handlowych, przy uwzględnieniu remanentu początkowego i końcowego i zastosowaniu średniej marży handlowej w stosunku do sprzedaży udokumentowanej rachunkami i fakturami, w wysokości wynikającej z porównania cen zakupu i sprzedaży w wysokości [...] %, a w stosunku do sprzedaży bezrachunkowej - w wysokości wskazanej przez podatnika tj. [...] %.

Zdaniem Izby Skarbowej przyczyną nieuwzględnienia marży wynikającej z księgi podatkowej w wysokości [...] % było ustalenie, że przychód wykazany przez wspólników w kwocie [...] zł był rażąco niski w odniesieniu do kosztów sprzedanych towarów handlowych, wynoszących [...] zł. Mając na względzie powyższe dane oraz fakt, iż wartość sprzedaży udokumentowanej, stanowi [...] % w ogólnej sprzedaży, zaś sprzedaż bezrachunkowa - [...] %, ustalono przychód niezaewidencjonowany w kwocie [...] zł, co szczegółowo wykazano w decyzji organu pierwszej instancji.

Tym samym, przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży towarów, ustalono na kwotę [...] zł, w tym ze sprzedaży udokumentowanej - [...] zł, z pozostałej - [...] zł. W odniesieniu do podatnika, przychód z działalności gospodarczej wyniósł [...] zł.

Wskazując na takie ustalenia, Izba Skarbowa wskazała, iż kwestionowanie wysokości marży przyjętej przez organ podatkowy, zarówno na podstawie posiadanych przez podatników dowodów, jak i oświadczeń podatnika w tym zakresie, wydaje się być nieuzasadnione.

Ustosunkowując się do wyjaśnień podatnika co do przyczyn zaniżenia marży handlowej, Izba Skarbowa wskazała, że za ich wiarygodnością nie przemawiają żadne ustalenia kontrolne.

Podatnik powołując się na takie zdarzenia jak kradzieże, zalanie magazynu, ubytki przy ważeniu i mierzeniu, zniszczenia towaru w czasie transportu, bezpłatne przekazanie towarów w formie złomu czy nagród dla organizatorów "[...]" nie uprawdopodobnił rzeczywistego zaistnienia takich zdarzeń. W tym zakresie dowodami mogłyby być protokoły strat czy zniszczenia towaru, protokół likwidacji czy protokół przekazania towarów wycofanych ze sprzedaży czy też potwierdzenie odbioru towarów (nagród) przez organizatorów imprez dla dzieci. Również podatkowa księga przychodów i rozchodów nie potwierdza wystąpienia wskazanych wyżej okoliczności.

Dołączony do odwołania, przez podatnika wykaz towarów "niezbywalnych czy trudno zbywalnych" nie stanowi takiego dowodu. Również odliczenie wartości tych towarów od remanentu końcowego na dzień 31.12.2000 r. nie ma znaczenia w sprawie, skoro wartość tego remanentu nie ma nic wspólnego z przychodami podatnika w 1999 r.

Również niedokładność wyjaśnień co do wartości towarów skradzionych, zniszczonych, podarowanych nie pozwala na uwzględnienie wyjaśnić podatnika co do wielkości osiągniętego przychodu. Dlatego organ odwoławczy wskazał, że organy podatkowe nie kwestionują możliwości wystąpienia wskazanych zdarzeń ale stwierdzają, że skoro nie zostały poparte żadnymi dowodami, nie mogą być uwzględnione.

Dlatego w sprawie, zdaniem organów podatkowych zaistniała podstawa do przyjęcia, że towary będące przedmiotem sporu, obciążające zgodnie z zapisami podatkowej księgi przychodów i rozchodów, koszty uzyskania przychodu, zostały sprzedane, a co za tym idzie, w dokumentacji księgowej winien był być adnotowany z tej sprzedaży przychód. Ponieważ podatnicy tego przychodu nie wykazali, Urząd Skarbowy zasadnie ustalił ten przychód w drodze oszacowania.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. P. zarzucił decyzjom nieuwzględnienie wyjaśnień co do sprzedaży niektórych towarów poniżej ceny zakupu, niepomniejszenia przychodu o towary niezbywalne i trudnozbywalne, których wykaz "dołączył do protokołu", nie uznania strat spowodowanych zdaniem magazynu i kradzieżami lub ubytkami. Obliczając kalkulacyjnie marżę handlową organy podatkowe nie uwzględniły ilości marż, jakie występowały w toku działalności handlowej.

W uzasadnieniu skargi J. P. opisując uwarunkowania jakie występują przy prowadzonej działalności gospodarczej, zgodność przychodów z raportem kasy fiskalnej wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji.

W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Na rozprawie J. P. przedłożył jako dowód w sprawie oświadczenie pracownika o prowadzeniu sprzedaży towarów i prowadzonej ich ewidencji oraz oświadczenia o prowadzonej przez podatnika działalności charytatywnej.

Wojewódzki Sad Administracyjny uznał, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25.07 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej).

Z mocy art. 85 i art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) w miejsce Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie - Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie utworzony został z dniem 1 stycznia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który właściwy jest do rozpoznawania skarg wniesionych przed tą datą do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie w sprawach, w których postępowanie nie zostało zakończone.

Zarzuty skargi polegające na żądaniu uznania za wiarygodne wyjaśnień skarżącego podatnika, złożonych w toku postępowania nie zasługują zdaniem Sądu na uwzględnienie.

W sprawie, organy podatkowe przeprowadzając kontrolę prowadzonej działalności gospodarczej przez J. P. stwierdziły, że podatnik zawyżył niezasadnie koszty uzyskania przychodu oraz zaniżył przychody ze sprzedaży towarów handlowych o kwotę [...] zł wyliczoną w oparciu o analizę danych zawartych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, zwłaszcza przez ustalenie różnic pomiędzy średnią marżą handlową ustaloną na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów a wynikającą z dowodów źródłowych tj. zakupu i sprzedaży towarów oraz marżę wskazaną przez podatnika. Znacznie niższą marżę od wskazanej przez siebie, podatnik stosował do sprzedaży której nie dokumentował rachunkami i fakturami.

Wykazując taką różnicę w stosowaniu marży, organy podatkowe wyliczyły kwotę zaniżenia przychodu, z czym podatnik tak w odwołaniu jak i w skardze nie zgadza się, twierdząc, że organy podatkowe niezasadnie odmawiają uznania za wiarygodne jego wyjaśnień co do przyczyn, że marża stosowana przy sprzedaży towarów nie dokumentowanych fakturami jest niższa od wskazanej przez podatnika.

Jego zdaniem, gdyby uwzględnić straty w towarze wynikało z kradzieży, zniszczenia w czasie transportu, ubytków przy mierzeniu i ważeniu, wartości towarów wyzłomowanych i przekazanych nieodpłatnie organizatorom imprez dla dzieci, zarzut zaniżenia przychodu byłby niezasadny.

Na poparcie swych wyjaśnień podatnik nie wskazał na żadne dowody, które uprawdopodobniłyby zaistnienie okoliczności, które mogły mieć wpływ na wskazaną przez podatnika wielkość przychodu.

Zasadą postępowania także podatkowego jest, że na stronie, która ze wskazanych faktów wyprowadza określone wnioski i oceny, obowiązana jest te fakty (okoliczności) udowodnić.

Jeśli uwzględnić, że na podatniku prowadzącym działalność gospodarczą ciąży obowiązek rzetelnego rejestrowania zdarzeń gospodarczych mających wpływ na ustalenie jego zobowiązań podatkowych, to w sprawie, J. P. tego obowiązku nie realizował w zakresie okoliczności, które wskazał jako mające wpływ na ustalenie marży, którą stosował przy sprzedaży towarów nie dokumentowanej fakturami czy rachunkami.

Żadne z okoliczności wskazanych przez podatnika czy to kradzieży, zniszczenia czy przekazania nieodpłatnie towaru innemu podmiotowi nie została uprawdopodobniona. Skarżący nie przedstawił organom podatkowym żadnego protokołu o zniszczeniu towarów czy wykazu towarów skradzionych. Taki fakt nie został zgłoszony do organów ścigania. Twierdzenie podatnika, że wymogi biurokratyczne uniemożliwiają sporządzenie właściwych dokumentów jest twierdzeniem nieuprawnionym.

Decydując się na prowadzenie działalności gospodarczej, podatnik podejmuje zobowiązanie prowadzenia jej zgodnie z wymogami określonymi w przepisach prawa, w tym do rzetelnego rejestrowania zdarzeń gospodarczych. Brak ze strony podatnika uprawdopodobnienia zaistnienia okoliczności mających znaczenie w sprawie uprawniało organy podatkowe do przedstawionej w uzasadnieniu decyzji oceny materiału dowodowego. Dokonana przez organy podatkowe ocena w zakresie odmowy uznania wyjaśnień skarżącego za wiarygodne zasługuje na uwzględnienie i tę ocenę Sąd podziela.

Tak Urząd Skarbowy jak i Izba Skarbowa wskazały przyczyny swojej oceny wskazując jednocześnie, jakie przepisy prawa podatkowego zostały przez podatnika naruszone. Wykazały również, że możliwość udokumentowania zdarzeń wskazanych przez podatnika istniała i nie było żadnych przeszkód, by takie dokumenty podatnik sporządził i przez oświadczenia osób trzecich, uprawdopodobnił np. kradzież towaru, jego zniszczenie czy przekazanie w celach charytatywnych.

Podnoszone przez podatnika okoliczności wskazujące na uwarunkowania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie mają wpływu na dokonaną ocenę, albowiem stawiane podatnikowi zarzuty dotyczą sposobu ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych na co sytuacja gospodarcza w regionie nie ma żadnego wpływu.

Dlatego uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, podzielając trafność ustaleń i dokonanych przez organy podatkowe ocen, Sąd na podstawie art. 151 cytowanej ustawy z dnia 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.