Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2876/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.33 par.1 pkt 6, art.33 par.1 pkt 2, art.33 pkt 10, art. 33 par.1 pkt 6
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 lutego 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej również "organ egzekucyjny") postanowieniem z [...] kwietnia 2016 r. uznał zarzuty złożone przez O.S.A. z siedzibą w Warszawie (dalej "Skarżącą" lub "Spółką") na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej "u.p.e.a.") za nieuzasadnione.

W uzasadnieniu wskazał, że prowadził postępowanie egzekucyjne wobec skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z [...] grudnia 2014 r. [...] wystawionego przez Wójta Gminy [...], którym wierzyciel objął należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok w łącznej kwocie 299.00 zł należności głównej plus należne odsetki. Celem wyegzekwowania przedmiotowych należności organ egzekucyjny na podstawie zawiadomienia z 12 grudnia 2014 r. nr [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku H. S.A. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności 12 grudnia 2014 r. W tej samej dacie organ egzekucyjny doręczył Spółce odpis tytułu wykonawczego wraz z egzemplarzem ww. zawiadomienia o zajęciu. Pismem z 19 grudnia 2014 r. A.L.– pełnomocnik O.S. A., wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne podnosząc zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 pkt 1, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. Pełnomocnik Spółki wskazał, że egzekucja została podjęta w zakresie obowiązku już wykonanego (w zakresie należności głównej, tj. zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za rok 2009, oraz odsetek za zwłokę naliczonych od tej należności), egzekucja ta została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku – w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona. Ze względu na to, że decyzji pierwszoinstancyjnej Wójta Gminy R. nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający z decyzji z [...] listopada 2014 r. nie był wymagalny. W sytuacji, w której obowiązek został wcześniej wykonany, a także ze względu na to, że decyzji pierwszoinstancyjnej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, egzekucja ustalonej w tej decyzji należności była niedopuszczalna. Ponadto zastosowano środek egzekucyjny w sytuacji, w której obowiązek został wcześniej wykonany. Wreszcie Spółka podniosła, iż egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a.

Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W. przekazał przedmiotowe zarzuty Wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska w sprawie. Wójt Gminy R. postanowieniem z 25 lutego 2015 r. uznał zarzuty Spółki za nieuzasadnione. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy R.. W uzasadnieniu wskazano, że zarzut egzekwowania już wykonanego obowiązku oraz niedopuszczalność egzekucji nie jest zasadny bowiem, na dzień wszczęcia egzekucji administracyjnej (12 grudnia 2014 r.) zobowiązanie za rok 2009 nie zostało w całości wykonane. Kolegium wskazało, iż zarówno z akt przedmiotowej sprawy jak i z postanowienia tegoż Kolegium w przedmiocie zarachowania wpłaty wynika, że na dzień 8 grudnia 2014 r., tj. na dzień dokonanej przez podatnika wpłaty kwoty 23.553,00 zł ogólny stan zaległości podatnika wynosił 24.027,00 zł. Po zarachowaniu ww. kwoty na koncie podatnika istniała zaległość w kwocie 474,00 zł na którą składa się należność główna w kwocie 299,00 zł oraz odsetki na dzień 9 grudnia 2014 r. w kwocie 175,00 zł. Organ prawidło natomiast nie uwzględnił przerw w naliczaniu odsetek (art. 54 § 1 O.p.), bowiem wystąpiły okoliczności wskazane w art. 54 § 2 O.p. Kolegium wskazało, że postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności zostało złożone na elektronicznej skrzynce podawczej 2 grudnia 2014 r. (w dniu wydania postanowienia), jednakże nie zostało przez Stronę odebrane. Z uwagi na powyższe organ doręczył przedmiotowe postanowienie za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. pełnomocnikowi strony - adwokatowi K.S. w dniu 8 grudnia 2014 r. Ponadto Kolegium stwierdziło, że tytuł wykonawczy zawierał prawidłowe stwierdzenie, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny bowiem podatnik przez wpłatę kwoty 23.553,00 zł nie uregulował kwoty zaległości w całości. W ocenie Kolegium, w tytule wykonawczym nr SW [...] prawidłowo określono kwotę odsetek na dzień jego wystawienia bowiem organ nie uwzględnił przerw w naliczaniu odsetek (art. 54 § 1 O.p) z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w przepisie art. 54 § 2 O.p.

Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W. uzasadniając swoje postanowienie wskazał, że skoro w rozpoznawanej sprawie Wierzyciel uznał zarzuty Spółki zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 u.p.e.a. dotyczące nieistnienia obowiązku, braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym za niedopuszczalne, zarzuty podjęcia egzekucji w zakresie nieistniejącego obowiązku - w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona za nieuzasadnione to postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie tych zarzutów nie może być inne. Wierzyciel nie zgodził się z zarzutem, że egzekucja została podjęta w zakresie obowiązku już wykonanego. Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego o nr SW [...] zobowiązanie nie zostało wykonane, na koncie podatkowym O.S.A. istniała zaległość w kwocie 14.740,00 zł plus należne odsetki za zwłokę. Wpłata zaległego podatku przez Spółkę nastąpiła dopiero w dniu 8 grudnia 2014 r. w kwocie 23.553,00 zł. Na dzień wpłaty zaległości podatkowej ogólny stan zaległości wynosił 24.027,00 zł z czego należność główna wynosiła 14.700,00 zł a odsetki 9.287,00 zł. Po rozliczeniu wpłaty na koncie podatnika pozostała do zapłaty kwota należności głównej w kwocie 299,00 zł plus odsetki liczone od 16 grudnia 2009 r.. O fakcie tym zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 maja 2014 r. w sprawie trybu postępowania wierzycieli należności pieniężnych przy podejmowaniu czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (Dz. U. 2014, poz. 656) został w dniu 9 grudnia 2014 r. powiadomiony organ egzekucyjny. Widniejące na tytule wykonawczym odsetki zostały naliczone zgodnie z art. 53 O.p., które to naliczone zostały od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności do dnia wystawienia tytułu wykonawczego. Organ egzekucyjny wskazał, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły przerwy w naliczaniu odsetek. Postępowanie podatkowe zostało faktycznie wszczęte w dniu 17 lipca 2014 r. a decyzja wymiarowa doręczona została w dniu 2 grudnia 2014 r., ale wynikało to z przyczyn niezależnych od organu. Pełnomocnik Spółki wniósł do wierzyciela o doręczenia wszelkiej korespondencji w sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jednak poprawny adres skrzynki pocztowej e-PUAP podał dopiero 16 października 2014 r. Pełnomocnik Spółki nie odbierał korespondencji przesyłanej Spółce terminowo. W związku z powyższym niemożliwym stało się doręczenie decyzji wymiarowej w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania podatkowego. Odnośnie zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wierzyciel stwierdził, że jest on niezasadny z uwagi na to, że decyzji z 18 lutego 20l4 r. został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Na skrzynkę pełnomocnika Spółki na e-PUAP w dniu 2 grudnia 2014 r. zostało złożone postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, dodatkowo wysłana również została wersja papierowa - drogą pocztową. To właśnie pełnomocnik złożył zażalenie na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Mając na względzie powyższe okoliczności Organ I instancji postanowił uznać zarzuty wniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności egzekucji stwierdził, że też jest niezasadny. Odnośnie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 ustawy egzekucyjnej, Naczelnik stwierdził, iż wnosząc zarzut w w/w trybie podstawą jego zgłoszenia może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W przedmiotowej zaś sprawie obowiązek objęty w/w tytułami wykonawczymi podlega egzekucji. Wskazał, iż zarzut oparty na w/w podstawie mógłby być uzasadniony, gdyby np.: właściwa była egzekucja sądowa a nie administracyjna, bądź dłużnik korzystał z immunitetu. O tym czy egzekucja jest dopuszczalna – w przedstawionym wyżej znaczeniu - przesądza przepis prawa materialnego, a nie art. 33 określający jedynie jedną z podstaw zarzutów. Podkreślił również, iż badanie dopuszczalności egzekucji jak i ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 ustawy egzekucyjnej przez organ egzekucyjny następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego - stadium poprzedzającym wszczęcie egzekucji administracyjnej. W przypadku stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy nie podlega egzekucji lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 w/w ustawy organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wykonawczy. W sytuacji gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że egzekucja jest dopuszczalna i tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi, nadaje mu klauzulę i doręcza jego odpis zobowiązanemu. Odnośnie zarzutu wniesionego przez Spółkę na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a., organ egzekucyjny wyjaśnił, że tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym, niezbędnym do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Tytuł wykonawczy winien zawierać treść określoną w art. 27 u.p.e.a. Organ egzekucyjny jest zobowiązany z urzędu badać, czy tytuł wykonawczy zawiera wszystkie treści określone w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a.. Na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalnoprawne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. Tytuł wykonawczy o nr SW 13/2014 z 3 grudnia 2014 r. spełniał wszystkie wymogi określone w art. 27 § 1 u.p.e.a., zatem zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. należy również uznać za nieuzasadniony.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie zarzucając, że stanowisko Kolegium nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny z uwagi na to, że od 15 sierpnia 2015 r. postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wobec egzekucji zostały wyłączone spod kognicji sądów administracyjnych, co wynika z nowego brzmienia art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016, poz. 718 z późn. zm.), - dalej "p.p.s.a.". W związku z powyższym kwestie w których zakresie organ egzekucyjny był przed 15 sierpnia 2015 r. związany stanowiskiem wierzyciela, wymagają obecnie merytorycznej oceny ze strony organu egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. z [...]kwietnia 2016 r.

W uzasadnieniu wskazał, że stanowisko wierzyciela w zakresie zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 1 oraz pkt 2 u.p.e.a.. jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. W konsekwencji stwierdził, że Naczelnik prawidłowo uznał zarzuty podniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie podzielił zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z nieuwzględnieniem przez organ egzekucyjny treści art. 7 § 3 u.p.e.a., zgodnie z którym stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy. W myśl zasadny niezbędności (racjonalności) egzekucji, zawartej w rzeczonej regulacji prawnej, w każdej sytuacji stwierdzenia realizacji obowiązku organ nie może stosować wobec strony dolegliwości egzekucyjnej. Jeżeli więc postępowanie egzekucyjne wszczynane jest przez wierzyciela, to w przypadku wykonania zobowiązania organ powinien odstąpić od przedmiotowego wniosku, a jeśli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym i przystępuje do egzekucji z urzędu na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego - powinien odstąpić od wszczynania tego postępowania. Zatem wbrew twierdzeniom pełnomocnika, naruszenie normy prawnej zawartej w art. 7 § 3 ustawy egzekucyjnej, stanowi okoliczność zgłoszenia zarzutu na postępowanie egzekucyjne określonego w art. 33 § 1 pkt 1, nie zaś w art. 33 § 1 pkt 6. Niedopuszczalność stosowania środków egzekucyjnych w przypadku wykonania obowiązku (art. 7 § 3 u.p.e.a.) nie może być bowiem utożsamiana z zarzutem niedopuszczalności egzekucji lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Podkreślił, że podstawy wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne, określone w art. 33 u.p.e.a., są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każdy z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego.

Organ wyjaśnił, iż Skarżąca nie wskazała jakichkolwiek okoliczności uzasadniających stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji. Przedmiotowe postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie tytułu wykonawczego nr SW [...] wystawionego przez właściwy organ a obejmujących zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r. Obowiązek ten podlegał więc egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Wobec powyższego przedmiotową egzekucję administracyjną uznać należy za dopuszczalną.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył również, że katalog środków egzekucyjnych w przypadku egzekucji należności pieniężnych w sposób wyczerpujący określa art. 1a pkt 12 ustawy egzekucyjnej, dlatego też za niedopuszczalne należy uznać stosowanie środków niewymienionych w tym katalogu.

Ustosunkowując się do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił stanowisko wyrażone przez Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. w zaskarżonym postanowieniu. Nie podzielił również stanowiska pełnomocnika Spółki wyrażonego w zażaleniu a dotyczącego obowiązku dokonania przez organ egzekucyjny merytorycznej oceny zarzutów wskazanych w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. z uwagi na zmianę od 15 sierpnia 2015 r. art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a.

W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 34 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. w niniejszej sprawie związany jest stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu SKO w K. z 22 czerwca 2015 r. Ponadto skarżąca powieliła argumentacje uzasadniająca wniesione zarzuty wskazując, że egzekucja została podjęta w zakresie obowiązku już wykonanego (w zakresie należności głównej, tj. zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za rok 2009, oraz odsetek za zwłokę naliczonych od tej należności), a nadto egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, tj. odsetek, których wielkość została zawyżona, ze względu na to, że decyzji pierwszoinstancyjnej Wójta Gminy R. nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający z decyzji z 18 listopada 2014 r. nie był wymagalny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymują argumentację wyrażoną w skarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 718, dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne sprawują więc kontrolę aktów i czynności z zakresu administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami.

Zdaniem Sądu skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Tym samym, w rozpoznanej sprawie nastąpiło związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem SKO w K. w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu.

Stanowiska tego nie zmienia nowelizacja art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a., obowiązująca od dnia 15 sierpnia 2015r.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym przed 15 sierpnia 2015 r., sądy administracyjne były uprawnione do orzekania w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kognicja sądów w zakresie tych dwóch kategorii orzeczeń nie była ograniczona przedmiotowo. Jednakże w dniu 15 sierpnia 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r., poz. 658, zwana dalej ustawa nowelizującą), którą zmieniono między innymi treść art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z aktualnym brzmieniem tego przepisu sądy administracyjne orzekają w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

Natomiast art. 2 ustawy nowelizującej stanowi, że wskazane regulacje p.p.s.a., w tym art. 3 § 2 pkt 3, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, mają zastosowanie jedynie do postępowań wszczętych po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej, tj. po 15 sierpnia 2015 r. W niniejszej sprawie postępowanie sądowoadministracyjne zostało wszczęte po 15 sierpnia 2015 r., nastąpiło to bowiem wraz z wniesieniem skargi, czyli 17 listopada 2016 r., tak więc zastosowanie do niego znajdzie art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. w jego nowym brzmieniu, zgodnie z którym skarga do sądu administracyjnego nie przysługuje na postanowienie, którego przedmiotem jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

Podkreślić jednak należy, że omówione wyżej przepisy mają zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym, ale nie mają zastosowania w ramach postępowania egzekucyjnego w administracji. Jak wynika z przytoczonego powyżej brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. przepis ten nie uległ zmianie, co oznacza, że pomimo zmiany kognicji sądów administracyjnych nie zmieniła się regulacja dotycząca związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela. Rację ma zatem Dyrektor Izby Skarbowej, że organ egzekucyjny wydający rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, nie był uprawniony do samodzielnego rozpatrzenia wniesionych zarzutów i przedstawienia własnej oceny w wydanym postanowieniu odnośnie zarzutu wniesionego w trybie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. W związku z tym zarzut skargi podniesiony w tym zakresie należało uznać za niezasadny.

Jednocześnie, słusznie podnosi Skarżąca że jeśli nawet przyjąć, że w nowym stanie prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w W. był związany stanowiskiem wierzyciela zawartym w postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., to rozpatrujący niniejszą skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. powinien objąć kontrolą również powielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. stanowisko wierzyciela. Powyższe wynika choćby z uzasadnienia projektu zmian do p.p.s.a. – w szczególności zmian do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. – obowiązujących od dnia 15 sierpnia 2015r. Z uzasadnienia tego jednoznaczne wynika, że wymienione w tym przepisie, jako będące przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej, postanowienia wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.) oraz postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela (art. 34 § 2 powołanej ustawy) mają charakter incydentalny. W tych przypadkach w pełni skuteczna ochrona praw jednostki jest zapewniona poprzez możliwość zaskarżenia do sądu administracyjnego rozstrzygnięć wydanych w sprawie głównej (postanowień organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów).

Kontrolując zatem stanowisko SKO w K. zawarte w postanowieniu z dnia 22 czerwca 2015r. w kwestii zgłoszonego przez Skarżącą zarzutu podjęcia egzekucji wobec niewymagalnego obowiązku, należy stwierdzić, że jest ono prawidłowe. Przypomnieć należy, że zdaniem Strony, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, uregulowała ona kwotę z tytułu podatku od nieruchomości za 2009r. W związku z tym egzekwowany obowiązek nie był wymagalny (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.).

W tym zakresie wskazać należy, że z akt rozpoznanej sprawy wynika, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte z dniem doręczenia organowi tytułu wykonawczego Nr SW [...], tj. z dniem [...] grudnia 2014 r. Tytuł wykonawczy obejmował należności główną w kwocie 14.740,00 oraz odsetki. Jednocześnie Wierzyciel zawiadomieniem z dnia 9 grudnia 2014 r. poinformował organ egzekucyjny, iż należność główna uległa zmniejszeniu w związku z częściową wpłatą dokonaną w dniu 8 grudnia 2014r. przez Spółkę. Wszczęcie egzekucji nastąpiło zaś w dniu doręczenia dłużnikowi będącemu bankiem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności. Zdarzenie to w niniejszej sprawie nastąpiło w dniu 12 grudnia 2014 r., Przy czym zawiadomienie o zajęciu wierzytelności dotyczyło już kwoty pomniejszonej o dokonaną przez Spółkę sumę, tj. kwoty 299, 00 zł (należność główna) wraz z odsetkami. Z powyższego wynika, iż zarówno w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jak i w dniu wszczęcia egzekucji, zobowiązanie dłużnika istniało.. Tym samym Sąd uznał zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku wykonaniem zobowiązana, za niezasadny.

Kolejnym zarzutem w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jest prowadzenie egzekucji wobec obowiązku niewymagalnego oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, a więc zarzuty zgłoszone w oparciu o art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Uzasadnieniem tych zarzutów jest okoliczność, że zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy postępowanie egzekucyjne, ustalone zostało w decyzji organu pierwszej instancji, która ze względu na nie nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlega wykonaniu.

Sąd wyjaśnia w tym zakresie, że w toku postępowania egzekucyjnego nie wolno badać wymagalności obowiązku określonego tytułem wykonawczym. Okoliczność podnoszona przez Skarżącą czyli nie nadanie decyzji Wójta Gminy R. rygoru natychmiastowej wykonalności, nie ma wpływu na ocenę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, a w konsekwencji nie może doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Jak podnosi się w orzecznictwie (por. wyrok z dnia 7 listopada 2014r., sygn. akt II FSK 280/13), zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie bada merytorycznie decyzji wymiarowej, ani też wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego rozumianej jako doręczenie decyzji (zob. wyr. NSA z 14 stycznia 2010 r. II FSK 1378/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wprawdzie w niniejszej sprawie przedmiotem zastrzeżeń Skarżącej jest skuteczność wydania postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, jednak z uwagi na fakt, iż nadanie decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności decyduje o wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji (art. 239a O.p.), organ egzekucyjny nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości wydania czy doręczenia postanowienia. Badanie przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej nie obejmuje bowiem, zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. zdanie drugie, badania wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji wymiarowej. Dodać również należy, że kwestia zgodności z prawem postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Wójta Gminy R. wykracza poza granicę sprawy jaką są zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Kwestia rygoru natychmiastowej wykonalności stanowi odrębną sprawę w rozumieniu art. 134 p.p.s.a. Zgodnie zaś z art. 239b § 4 O.p. na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie, czyli zapewnia ochronę prawną zobowiązanego, zgodnie z którą jeśli rygor natychmiastowej wykonalności został nadany niesłusznie postanowienie takie może zostać uchylone, a w konsekwencji postępowanie egzekucyjne zostanie umorzone. Jednakże wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji. Postępowanie to prowadzone jest jednak przed właściwymi organami podatkowymi. Tym samym zarzut oparty na podstawie wynikającej z art. 33 § 1 pkt 2 jest niezasadny.

Jeśli zaś chodzi o zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., który zdaniem Skarżącej wynika z faktu, iż niedopuszczalna jest egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego ustalonego w decyzji organu pierwszej instancji, która ze względu na nie nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlega wykonaniu, to Sąd również uznał go za niezasadny. Odnosząc się do powyższego Sąd stwierdza, że zarzut powyższy również nie może być uwzględniony, bowiem w art. 33 § 1 pkt. 6 u.p.e.a., chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych a nie merytorycznych. O formalnej dopuszczalności egzekucji, decydują przesłanki podmiotowe i przedmiotowe. Przesłanka podmiotowa, oznacza dopuszczalność prowadzenia egzekucji, gdy przepisy prawa powszechnie obowiązującego, nie wyłączają możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do zobowiązanych, objętych tytułem wykonawczym. Przesłanki przedmiotowe, odnoszą się natomiast do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Przepis art. 33 § 1 pkt. 6 u.p.e.a., dotyczy niedopuszczalności egzekucji ze względów formalnych, nie zaś merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt. 1 i 2 u.p.e.a. Zarzut taki byłby uzasadniony w sytuacji, gdy dopuszczalna byłaby egzekucja sądowa, a nie administracyjna lub też egzekucja byłaby niedopuszczalna wobec danej osoby korzystającej z immunitetu. O dopuszczalności egzekucji przesądza przepis prawa materialnego. Nie może być zatem uwzględniony zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Brak wymagalności nie może być bowiem utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji. Niedopuszczalność egzekucji, musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2615/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 348/13, z 2 lutego 2016 r. II FSK 3294/13, CBOSA).

Z tych samych względów nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt. 6 u.p.e.a. i prowadzenia egzekucji w warunkach jej niedopuszczalności z uwagi na wykonanie zobowiązania podatkowego przez Spółkę. Sąd zauważa, że z treści skargi, ani nawet z treści akt administracyjnych, nie wynikają okoliczności uzasadniające stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji. Spółka ograniczyła się do kwestionowania wyłącznie możliwości prowadzenia egzekucji wobec zapłaty zobowiązania podatkowego. Wskazać jednak należy, że niedopuszczalność o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. musi wynikać z innych przyczyn, niż te wskazane w art. 33 pkt 1-5 i 7-10. Tymczasem zarzut oparty na wykonaniu obowiązku przewiduje art. 33 § 1 pkt 1 tej ustawy, a zarzut w tym zakresie został już omówiony powyżej.

Sąd nie dopatrzył się również wystąpienia w sprawie formalnych przesłanek niedopuszczalności egzekucji. Należy bowiem przypomnieć, że postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 3 grudnia 2014r., wystawionego przez właściwy organ, a obejmującego zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r. Obowiązek ten podlegał egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne było prowadzone przez właściwy organ administracji publicznej, a zobowiązany nie wskazał na jakiekolwiek okoliczności wykluczającej możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na jego osobę. Dlatego też zdaniem Sądu w zaistniałym stanie faktycznym organy nie naruszyły art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

Zdaniem Sądu również prawidłowe jest stanowisko dotyczące odsetek, jakkolwiek z innych względów. Przypomnieć bowiem należy, że zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie bada merytorycznie decyzji wymiarowej. Badanie przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej nie obejmuje, badania wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji wymiarowej. Oznacza to, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zgłaszanych zastrzeżeń co do zakresu obowiązku nałożonego decyzją ostateczną. Środki zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnej, stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. W postępowaniu egzekucyjnym nie można bowiem kwestionować ani zasadności nałożonego na zobowiązanego obowiązku, ani też jego zakresu, gdyż ten wynika z decyzji ostatecznej, która została podjęta w ramach innego postępowania.

Przechodząc do oceny zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. poprzez uznanie za prawidłowy tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a., bowiem w tytule wykonawczym z dnia 3 grudnia 2014 r. błędnie wskazano, że obowiązek był wymagalny oraz błędnie wskazano wysokość odsetek, wskazać należy, że przez spełnienie wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. należy rozumieć spełnienie wymogów formalnych określonych w tymże przepisie, a zatem – zawarcie w tytule wykonawczym wszystkich danych wymaganych w świetle art. 27 u.p.e.a. Innymi słowy, zarzut niespełnienia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., dotyczyć może wyłącznie wymogów formalnych, jakie musi spełniać tytuł wykonawczy, aby można było na jego podstawie wszcząć w stosunku do zobowiązanego postępowanie egzekucyjne. W niniejszej sprawie tytuł wykonawczy wystawiony został na urzędowym formularzu, wedle przewidzianego prawem wzoru i zawierał wszystkie elementy. W konsekwencji Sąd uznał za nieuzasadniony podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.