Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 218/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2012-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 września 2012 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2012 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2009 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego A. D. kwotę 5.617 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. wszczął w stosunku do Pana A. D. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") postępowanie kontrolne w zakresie: rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 roku, rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oraz kontroli przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2009 r.

W wyniku prowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. uznał, iż poniesione przez Skarżącego w 2009 r. wydatki

i zgromadzone mienie nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w tym roku

i w latach poprzednich, pochodzącym ze źródeł opodatkowanych lub wolnych

od opodatkowania. Z uwagi na stwierdzenie dysproporcji między poniesionymi wydatkami a ujawniony przychodami, organ pierwszej instancji, postępując zgodnie

z dyspozycją przepisów art. 20 ust 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca

1991 r. o podatku dochodowym od osób fizyczny (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176

ze zm., dalej powoływana jako: "u.p.d.o.f."), decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r.

Nr [...]) ustalił Skarżącemu 75% zryczałtowany podatek dochodowy osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2009 r. w kwocie 188.063 zł.

Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący i w złożonym odwołaniu wniósł

o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zawieszenie postępowania odwoławczego

do dnia wydania przez sądy powszechne prawomocnego orzeczenia w zakresie ustalenia, czy została wykonana umowa darowizny kwoty 250 000 zł pomiędzy Skarżącym i Panią A. S. Ponadto, Skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w postaci przesłuchania w charakterze świadka:

- A. S., na okoliczność podarowania Skarżącemu w 2009 r. kwoty 250 000 zł,

- A. P. na okoliczność podarowania Skarżącemu w 2009 r. kwoty 250 000 zł,

- A. D., na okoliczność niezaewidencjonowania w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów kwoty 250 750,05 zł,

- N. E. S. - inspektora kontroli skarbowej, na okoliczność ustalenia, na jakiej podstawie urzędnik uznał, że umowa darowizny z dnia

[...] września 2009 r. nie została wykonana,

- wystąpienie przez organ, na podstawie art. 199a § 3 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako: "o.p.") do sądu powszechnego o ustalenie, czy została skutecznie zawarta umowa darowizny kwoty 250 000 zł, zawarta 19 listopada

2009 r., pomiędzy Skarżącym a jego siostrą A. P.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu sprawy i zarzutów podniesionych w odwołaniu, decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r., Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nie była sporna w sprawie kwestia wysokości wydatków poniesionych przez Skarżącego w 2009 r. oraz zgromadzonego mienia. Nie było także kwestionowane przez stronę skarżącą również to,

że Skarżący na początku 2009 r. nie dysponował mieniem z lat poprzednich. Kwestią sporną była natomiast wysokość zasobów majątkowych, pochodzących

z przychodów opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania, którymi Skarżący mógł dysponować w 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że wbrew twierdzeniom Skarżącego, źródłem finansowania jego wydatków i zgromadzonego mienia z roku badanego nie mogły być darowizny: 250.000 zł od Pani A. S. i 250.000 zł od Pani A. P. Owszem, z przedłożonej umowy darowizny z [...] listopada 2009 r. wynika, że Pani A. S. darowała swemu wnukowi Panu A. D. kwotę 250.000 zł, jednakże zgromadzone w sprawie dowody wskazują, że Pani A. S. nie dysponowała w 2009 r. środkami pieniężnymi pozwalającymi na dokonanie w/w darowizny. W ocenie organu, dokumentami potwierdzającymi, że Pani A. S. nie mogła dysponować takimi środkami pieniężnymi, był wyrok Sądu Okręgowego w sprawie sygn. akt [...],

z którego wynikało, że na koniec 2004 r. nie dysponowała żadnymi oszczędnościami, fakt iż w latach 2005-2009 uzyskała wyłącznie dochody z emerytury w łącznej kwocie 33.095,34 zł oraz zły stan zdrowia Pani A. S., udokumentowany orzeczeniem o niepełnosprawności, i potwierdzony w protokole przesłuchania świadka z 21.06.2011 r. Zatem, pomimo istnienia pisemnej umowy darowizny Skarżącemu w 2009 r. kwoty 250.000 zł należało uznać, iż w rzeczywistości Pani A. S. nie dysponowała własnymi środkami pieniężnymi, umożliwiającymi wykonanie tej umowy.

W ocenie organu odwoławczego niewiarygodne było także otrzymanie

w 2009 r. przez Skarżącego od swojej siostry Pani A. P. darowizny w kwocie 250.000 zł. Skarżący powyższej darowizny nie wskazał jako źródła finansowania swoich wydatków w wypełnionym własnoręcznie oświadczeniu o wysokości

i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów) w 2009 r., pomimo iż wymienił

w nim inne darowizny. Na powyższą darowiznę Skarżący nie powołał się także

w trakcie składania zeznań w dniu 18.04.2011 r., jak również darczyńca A. P., w trakcie przesłuchania w dniu 30.08.2011 r. zeznała, iż przekazała bratu tylko jedną darowiznę w kwocie 100 000 zł, (uznaną następnie przez Dyrektora UKS

w zaskarżonej decyzji) nie wspominając nic o dodatkowej umowie na kwotę

250 000 zł.

Dopiero w dniu 20.01.2012 r. Skarżący złożył oświadczenie, w którym zaprzeczył swoim zeznaniom stwierdzając, że zakup mieszkania sfinansował,

nie jak wcześniej wskazywał ze środków z darowizny od swojej babci A. S., tylko ze środków z niepowołanej dotychczas darowizny w kwocie 250.000 zł od swojej siostry A. P. W celu zweryfikowania w/w oświadczenia organ I instancji wezwał na przesłuchanie Skarżącego i Panią A. P., jednakże Skarżący nie stawił się na wezwanie, zaś Pani A. P. dwukrotnie nie stawiła się w wyznaczonych terminach, przedkładając zwolnienia lekarskie. W pisemnym oświadczeniu potwierdziła, iż zawarła z bratem umowę i przekazała mu w gotówce 250.000 zł, jednakże nie wyjaśniła sprzeczności w swoich wcześniejszych zeznaniach.

Z uwagi na powyższe, oraz fakt iż darowizny tej nie potwierdzają żadne dokumenty bankowe jak i brak zgłoszenia powyższej darowizny naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego, Dyrektor Izby Skarbowej w B. podzielił ustalenia organu I instancji i przyjął, że sporna darowizna nie miała miejsca.

Na powyższą decyzję, pełnomocnik Skarżącego, wywiódł skargę

do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której zarzucił skarżonemu rozstrzygnięciu:

(1) - naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy tj. art. 20

ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, polegające na uznaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., przed wydaniem orzeczenia

przez sądy powszechne, iż nie doszło do wykonania umowy darowizny

z [...].11.2009 r. kwoty pieniężnej 250.000 zł,

(2) - naruszenie przepisów postępowania podatkowego mające wpływ na wynik sprawy:

a) art. 122, art. 187 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej

oraz obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego w sposób wadliwy ustalony został stan faktyczny, "... polegający między innymi na ustaleniu,

iż podatnik nie uzyskał w roku podatkowym z ujawnionych źródeł kwoty pieniężnej

w wysokości 500.000,00 zł...",

b) art. 122 w zw. z art. 191 o.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez uznanie, że w 2009 r. nie doszło do wykonania umowy darowizny kwoty pieniężnej 250.000 zł, zawartej z A. S.,

c) art. 121 § 1 w zw. z art. 124 o.p. przez naruszenie zasady zaufania do organów administracji publicznej i zasady przekonywania, w następstwie czego "... nastąpiło pozbawienie strony wyjaśnienia, czy w dniu 18 listopada 2009 r., została wykonana przez podatnika umowa darowizny z Panią A. S. oraz z A. P....,

d) art. 123 § 1 o.p. z uwagi na fakt nieprzeprowadzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. postępowania dowodowego w zakresie żądanym przez stronę w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...].04.2012 r., między innymi w zakresie nie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Pani A. P. w przedmiocie ustalenia, czy w/w podarowała dla A. D. w 2009 r. kwotę 250.000 zł, w sprawie której to odmowy zostało wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. postanowienie z dnia [...] czerwca 2012 r. oraz postanowienie z dnia [...] czerwca 2012 r.,

e) art. 199a § 3 o.p. poprzez samodzielne, przed wydaniem w niniejszej sprawie orzeczenia przez Sąd Okręgowy w B., w sprawie oznaczonej sygn. akt

[...], uznanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż nie została wykonana umowa darowizny kwoty pieniężnej 250.000 zł, zawarta [...].11.2009 r. przez skarżącego z babcią A. S.,

f) art. 201 § 1 pkt 1 o.p., z uwagi na bezpodstawne prowadzenie postępowania podatkowego, tj. podjęcia rozstrzygnięcia przed wydaniem decyzji ostatecznej

przez Sąd Okręgowy w B. w sprawie dotyczącej ustalenia, czy nastąpiło wykonanie umowy darowizny z [...].11.2009 r. kwoty pieniężnej 250.000 zł,

(3). naruszenie art. 2, art. 31 ust. 3, art. 42, art. 45, art 47 oraz art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.)., z uwagi na fakt, iż:

a) - art. 30 ust. 1 u.p.d.o.f. jest niezgodny z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP

w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, odczytywanej zw. z ustępem 3 art. 64 Konstytucji RP, ze względu na naruszenie praw ekonomiczny podatników poprzez ingerencję w ich prawo własności, wyrażające się w obciążeniu podatnika obowiązkiem zapłaty ustalonego przez organ kontroli skarbowej dochodu,

co w rzeczywistości skutkuje pozbawieniem podatnika niemalże całego niezgłoszonego do opodatkowania dochodu i wykazuje cechy zbliżone

do konfiskaty mienia, naruszającej istotę prawa własności,

b) - art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jest niezgodny z art. 47 Konstytucji RP w związku

z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP przez to, że upoważniając organ kontroli skarbowej, do orzekania o faktycznym przepadku na rzecz Skarbu Państwa 75 % dochodów wypracowanych przez podatników, którzy nie ujawnili wszystkich źródeł przychodu, pod pozorem zryczałtowanego podatku dochodowego, narusza konstytucyjnie ustanowioną wyłączność sądu do orzekania o przepadku rzeczy oraz prawo

do sądu,

c) - art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jest niezgodny z art. 64 ust 1 Konstytucji RP

ze względu na zastosowanie środka o rzeczywistym charakterze sankcji polegającej na konfiskacie 75% mienia uzyskanego w sposób niewykazany legalnie pod pozorem "zryczałtowanego podatku dochodowego", oraz jest niezgodny

z art. 2 i art. 42 ust. 1 Konstytucji RP, które nakazują ustawodawcy takie określanie czynu zabronionego (jego znamion), aby zarówno dla adresata normy

o charakterze prawnokarnym, jak i organów stosujących prawo i dokonujących odkodowania treści regulacji w drodze wykładni danej normy, zakres

jej zastosowania oraz rzeczywisty charakter nie budziły wątpliwości,

d) - art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jest niezgodny z art. 64 ust 1 Konstytucji RP

ze względu dopuszczenie stosowania wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, sankcji administracyjnej określonej przez cytowaną ustawę jako zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów z ujawnionych źródeł przychodów

lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach i odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo przestępstwo skarbowe na podstawie art. 54 Kodeksu karnego skarbowego i z art. 2 Konstytucji RP,

e). - art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., rozumianego w ten sposób, że w postępowaniu

w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku, z uwagi na restrykcyjny i penalny charakter cytowanych przepisów, z wzorcem konstytucyjnym wynikającym z normy art. 42

ust. 3 Konstytucji RP, statuującym domniemania niewinności osób poddanych represjom o charakterze quasi karnym.

Wskazując na powyższe, pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 28 sierpnia 2012 r., pełnomocnik Skarżącego

na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentu

w postaci potwierdzenia przelewu z dnia 18 listopada 2009 r. na kwotę 250 000 zł oraz historii rachunku bankowego, którego właścicielem była A. S.,

które to dokumenty potwierdzają, iż A. S. dysponowała wystarczającymi środkami pieniężnymi i była w stanie wykonać zwartą w dniu [...] listopada 2009 r. umowę darowizny. Sąd na rozprawie w dniu 12.09.2012 r. postanowił dopuścić

i przeprowadzić dowód z powyższych dokumentów.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Wniesiona w niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd stwierdza bowiem w rozpatrywanej sprawie na podstawie art. 145 § 1

pkt 1 lit. "a" p.p.s.a., naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.), jak również na podstawie art. 145

§ 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynika sprawy (art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 124 o.p.).

Jak słusznie zauważa w swoim piśmie procesowym pełnomocnik Skarżącego, przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest podnoszona w skarżonej decyzji okoliczność, iż Pani A. S. nie posiadała środków finansowych na wykonanie umowy darowizny z dnia [...] listopada 2009 r. Zdaniem Sądu powyższe ustalenia organu podatkowego są błędne. Sąd bowiem na rozprawie w dniu 12.09.2012 r. postanowił dopuścić i przeprowadzić dowód z dokumentów, tj. dokumentu w postaci potwierdzenia przelewu z dnia 18 listopada 2009 r. na kwotę 250 000 zł oraz historii rachunku bankowego, którego właścicielem była A. S. Powyższe dokumenty (których to wartości dowodowych nie zakwestionował pełnomocnik organu na rozprawie) potwierdzają jednoznacznie, iż A. S. dysponowała wystarczającymi środkami pieniężnymi i była w stanie wykonać zwartą w dniu [...] listopada 2009 r. umowę darowizny. Z odpisu historii operacji finansowych na rachunku bankowym nr [...] za okres od 01.10.2009 r. do 31.12.2009 r. wynika, że na dzień wykonania umowy darczyńca posiadała na rachunku bankowym oszczędności w kwocie 3.034.243,93 zł (trzy miliony trzydzieści cztery tysiące dwieście czterdzieści trzy złote dziewięćdziesiąt trzy grosze ). Z uwagi na powyższe za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż umowa darowizny z dnia [...] listopada 2009 r., nie doszła do skutku. W tej sytuacji w rozpatrywanej sprawie Sąd stwierdza naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie.

Mając na uwadze powyższe naruszenie przepisów prawa materialnego,

Sąd stwierdza również naruszenie przez organy przepisów art. 122, art. 187 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego w sposób wadliwy ustalony został stan faktyczny. Sąd stwierdza także naruszenie przez organy unormowań art. 122

w zw. z art. 191 o.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów,

w szczególności poprzez uznanie, że w 2009 r. nie doszło do wykonania umowy darowizny kwoty pieniężnej 250.000 zł, zawartej z A. S.

Jednocześnie Sąd nie stwierdza aby w niniejszej sprawie doszło

do naruszenia przepisów art. 199a § 3 o.p. W danej sprawie nie naruszono także unormowań art. 201 § 1 pkt 1 o.p., z uwagi na bezpodstawne prowadzenie postępowania podatkowego, tj. podjęcia rozstrzygnięcia przed wydaniem decyzji ostatecznej przez Sąd Okręgowy w B. w sprawie dotyczącej ustalenia,

czy nastąpiło wykonanie umowy darowizny z [...].11.2009 r. kwoty pieniężnej

250.000 zł.

Sąd nie znajduje także wystarczających podstaw do przyjęcia naruszenia przez organy podatkowe art. 2, art. 31 ust. 3, art. 42, art. 45, art 47 oraz art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). W ocenie Sądu autor skargi nie wykazał naruszenia powyższych regulacji.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien uwzględnić wyrażony wyżej pogląd, iż doszło do wykonania umowy darowizny z [...].11.2009 r. kwoty pieniężnej 250.000 zł.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" p.p.s.a. uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzje.

W oparciu o przepisy art. 152 .p.p.s.a. Sąd orzekł, że uchylona decyzja

nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200

i art. 205 § 2 u.p.p.s.a.