Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 785/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 3, art. 134, art. 145  , art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: Art. 121, art. 122, art. 180, art. 187
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 78, art. 29, art. 30, art. 67, art. 78
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Bociąga Sędziowie WSA Janusz Kasprzycki WSA Hanna Knysiak-Sudyka (spr.) Protokolant Małgorzata Krasowska-Świt po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2017 r. sprawy ze skargi R. A. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma A R. A. w J na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 maja 2017 r. n [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego skargę oddala.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 31 maja 2017 r. znak [...], wydaną na podstawie art. 211 pkt 2 lit a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) i art. 73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1880), po przeprowadzeniu postępowania w sprawie w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 1066/16 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., nr [...], w której organ celny określił skarżącemu – R. A., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą Firma A R. A., kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu (typ A00) w wysokości 45.978,00 zł z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg SAD OLG [...], powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu w/w kwoty długu celnego i poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od ww. kwoty za okres od dnia 5 lutego 2011 r., tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia poprzedzającego dzień wszczęcia postępowania, tj. 15 kwietnia 2015 r.

Powyższe decyzje zostały wydane w oparciu o następujące ustalenia organów celnych: Skarżący w dniu [...] 2011 r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

- poz. 1 SAD "spodnie damskie z bawełny, tkanina poz. 1 na fakturze [...] NAR (ilość par) PA [...] Brak Kontenery [...]";

- poz.4 SAD "kurtki damskie z włókien chemicznych, tkanina, poz.4 na fakturze [...] NAR (ilość sztuk) PA 100 brak Kontenery: [...]".

Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z dnia 2 lutego 2011 r., opiewającej na kwotę 10.480,24 USD, wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona została faktura nr [...]z dnia 6 stycznia 2011 r. wystawiona na W z N, opiewająca na kwotę 8.681,60 USD, zawierająca w sobie koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia nr CN 10101925, CN 10101929, CN 10101944 z dnia 27 stycznia 2011 r., dokument Bill of Lading (konosament) nr [...] z dnia 6 stycznia 2011 r., deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...] oraz oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z dnia 2 lutego 2011 r.

Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził w siedzibie skarżącego kontrolę w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 30 czerwca 2011 r., rozszerzoną w części dotyczącej okresu kontroli do przedziału czasu od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 stycznia 2012 r. w związku z poleceniem Prokuratury Okręgowej nr [...] z dnia 19 października 2012 r. Kontrolą objęto przedmiotowe zgłoszenie celne.

Ustalenia te stanowiły podstawę do wszczęcia z urzędu w dniu 30 marca 2015 r. postępowania celnego zmierzającego do weryfikacji ww. zgłoszenia celnego.

W związku z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 maja 2015 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie izb celnych i urzędów celnych oraz określającego ich siedziby akta przekazano do Urzędu Celnego.

Postępowanie to zakończyło się wydaniem opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] 2016 r., którą Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 45.978,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu według SAD [...], określił jako dłużnika Firmę A R. A., oś. W, J, powiadomił o jej retrospektywnym zaksięgowaniu oraz poinformował o obowiązku zapłaty odsetek, wynikających z art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Wartość celna towarów została ustalona na podstawie art. 30 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r., ze zm.; Dz.Urz.UE polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 4, str. 307; WKC), tj. metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, iż wątpliwości Naczelnika Urzędu Celnego były uzasadnione, a więc zaistniały przesłanki określone w art. 181a RWKC, pozwalające nie ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że art. 30 ust. 1 WKC stanowi, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem.

Organ odwoławczy podniósł, iż z akt sprawy wynika, iż organ I instancji, po analizie transakcji dotyczących towarów tego samego typu, rodzaju, składu surowcowego i klasyfikowanych do tej samej pozycji Taryfy Celnej doszedł do wniosku, iż nie można stwierdzić z całą stanowczością, że towary te spełniają pojęcie "towarów identycznych". W związku z powyższym organ I instancji słusznie przeszedł do kolejnej z metod zastępczych ustalania wartości celnej tj. metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, opisanej w ust. 2 b) art. 30 WKC, zgodnie z którym wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Zgodnie z art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC "towary podobne" oznaczają towary wyprodukowane w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i podobny skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, ich renoma i posiadanie znaku handlowego zaliczają się do czynników, które należy uwzględniać przy ustalaniu, czy towary są podobne.

Natomiast art. 151 ust. 1 RWKC stanowi, że: "w celu stosowania art. 30 ust. 2 lit b) Kodeksu (wartość transakcyjna towarów podobnych), wartość celna ustalana jest w odniesieniu do wartości transakcyjnej towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. W przypadku, gdy nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedawanych na innym poziomie handlu i/lub w innych ilościach, skorygowaną o różnice wynikające z poziomu handlu i/lub ilością, pod warunkiem, że tego rodzaju korekta może być dokonana na podstawie przedłożonych dowodów, jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość korekty, niezależnie od tego czy taka korekta prowadzi do zwiększenia czy też zmniejszenia wartości".

W myśl art. 151 ust. 3 RWKC jeżeli, stosując przepisy niniejszego artykułu, stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów podobnych, to dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą wartość transakcyjną. Aby ustalić, czy dane towary są podobne, należy wziąć pod uwagę między innymi jakość towarów, opinię o nich oraz istnienie znaku handlowego bądź towarowego.

W związku z faktem odrzucenia zadeklarowanej przez stronę wartości celnej, Naczelnik Urzędu Celnego mając na uwadze powyższe przepisy ustalił wartość celną towarów objętych poz. 1 oraz poz. 4 zgłoszenia celnego z dnia [...] 2011 r. jako wartość transakcyjną podobnych towarów, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnot i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Organ celny przyjął, że chińskie deklaracje eksportowe: nr [...] oraz [...] są odpowiednim materiałem porównawczym w stosunku do towarów dopuszczonych do obrotu za zgłoszeniem celnym z dnia [...] 2011 r. Jak zauważył Naczelnik Urzędu Celnego spełnione są przesłanki, o których mowa w przepisach art. 151 RKWC i mamy do czynienia z towarami podobnymi, a nie identycznymi.

Z analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy wynika, iż kluczowym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia sporu o zgodność z prawem zaskarżonej decyzji jest właściwa interpretacja przepisów art. 221 ust. 3 i 4 WKC, określających terminy, w których organy celne mogą powiadomić dłużnika o kwocie zaksięgowanych należności celnych. W świetle tych przepisów powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej (art. 221 ust. 3 WKC). Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat określonych w ust. 3 (art. 221 ust. 4 WKC). Termin ten jest ograniczony przepisem art. 56 Prawa celnego, zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC stosuje się odpowiednio.

Organ wyjaśnił, że do obowiązków strony (importera, eksportera) należy zbadanie i zaznajomienie się z obowiązującymi przepisami (w szczególności przepisami publikowanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a do takich należy bez wątpienia Wspólnotowy Kodeks Celny) stosowanymi do dokonywanych przez podmiot czynności. Zatem także instytucja prawna zawarta w art. 221 ust. 4 WKC winna być znana importerowi, który powinien brać również pod uwagę możliwość zaistnienia okoliczności uzasadniających stosowanie tego przepisu, tym bardziej, że w/w przepis dotyczy czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego, popełnionego przez nieokreślony w przepisie krąg sprawców.

W dniu 20 września 2012 r., postanowieniem sygn. akt [...], prokurator Prokuratury Rejonowej del. do Prokuratury Okręgowej, po zapoznaniu się z materiałami w sprawie z zawiadomienia Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, na podstawie art.151 a § 1 w zw. z art. 37 § 1 k.k.s., postanowił wszcząć śledztwo w sprawie: wprowadzenia w okresie od 1 stycznia 2010 roku do 30 stycznia 2012 roku w K, funkcjonariuszy Izby Celnej w błąd co do rzeczywistej wartości importowanej - za pośrednictwem między innymi spółek W z Cypru i L z Belgii - z Chin odzieży tekstylnej, skutkiem czego doszło do uszczuplenia należności celnej nie mniejszej niż 850 350 złotych, to jest o przestępstwo z art. 87 par. 1 k.k.s. w zw. z art. 37 par. 1 pkt 1 k.k.s. w zw. z art. 6 par. 2 k.k.s. oraz w sprawie narażenia, w okresie od 1 stycznia 2010 roku do 30 stycznia 2012 r. Skarbu Państwa, na uszczuplenie podatku od towarów i usług, to jest o przestępstwo z art. 56 par. 1 k.k.s. i art. 76 par. 1 k.k.s. i art. 55 par. 1 k.k.s. w zw. z art. 7 par. 1 k.k.s. i art. 6 par. 2 k.k.s. Informację o tym fakcie zawarł również Naczelnik Urzędu Celnego w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu postanowienia o wszczęciu śledztwa prokurator R. R. wyjaśnił m.in., że w dniu 18 września 2012 r. do Wydziału Prokuratury Okręgowej wpłynęły materiały z zawiadomienia Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego dotyczące nieprawidłowości w zakresie rozliczania należności celnych dużej wartości przez A, a polegających na zaniżaniu wartości importowanych z Chin ubrań tekstylnych w ilościach hurtowych, za pośrednictwem firmantów - spółek W z Cypru i D z Belgii, które to działania miały wpływ również na określenie podatku VAT należnego Skarbowi Państwa.

Organ odwoławczy, podzielając stanowisko organu I instancji stwierdził, iż w sprawie zachodzą przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, tj. w sprawie istnieje wyraźny związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na wprowadzeniu w błąd organu celnego (poprzez podanie nieprawdziwych danych w zgłoszeniu celnym dotyczących rzeczywistej wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru) oraz czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, również w tym zakresie, czyni zadość przepisom prawa (m.in. opis czynu zabronionego i jego kwalifikacja prawną).

Mając na uwadze powyższe ustalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w niniejszym zakresie nie doszło do naruszenia przepisu art. 56 Prawa Celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Mając na uwadze fakt, iż już w 2012 roku prokurator Prokuratury Okręgowej dokonał kwalifikacji czynu, w jednoznaczny sposób wskazując, iż czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną (w wyniku tego czynu Skarb Państwa został narażony na uszczuplenie należności celnych i podatkowych), należy stwierdzić, iż Naczelnik Urzędu Celnego, w prawidłowy sposób zastosował dłuższy, pięcioletni termin na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych.

W ocenie organu odwoławczego niesłuszny jest zarzut strony nieskutecznego doręczenia ww. decyzji przed upływem pięcioletniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności, licząc od dnia powstania długu celnego (art. 221 ust.4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne). Zaskarżona przez skarżącego decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r. w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu, dotyczy zgłoszenia celnego dokonanego według SAD OGL [...] z dnia [...] 2011 roku. Zgodnie z art. 221 ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 4, str. 307); (WKC) Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie tego długu po upływie trzech lat, ale nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne).

Organ zaznaczył, iż strona w odwołaniu nie podważa prawidłowości zastosowania przez organ celny I instancji ww. 5 -letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego. Odwołujący podnosi zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji I instancji w ww. 5-letnim okresie. Ustosunkowując się do ww. zarzutu należy zauważyć, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., określająca kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, z tytułu importu towaru zgłoszonego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego SAD OGL [...] z dnia [...] 2011 r., została doręczona w dniu 1 lutego 2016 r., a zatem z tą datą weszła do obrotu prawnego. Stosownie do art. 3 ust. 1 zdanie drugie rozporządzenia Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z dnia 3 czerwca 1971 r. określające zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów, jeżeli okres wyrażony w dniach, tygodniach, miesiącach lub latach nalicza się od chwili zaistnienia wydarzenia lub wykonania czynności, do okresu nie zalicza się dnia, w którym miało miejsce to wydarzenie lub czynność. Stosownie zaś do art. 3 ust. 2 lit. c) ww. rozporządzenia, z zastrzeżeniem ust. 1 i 4, okres wyrażony w tygodniach, miesiącach lub latach rozpoczyna się na początku pierwszej godziny pierwszego dnia okresu i wygasa wraz z upływem ostatniej godziny dnia ostatniego tygodnia, miesiąca lub roku, który jest takim samym dniem tygodnia lub przypada na tę sama datę, co dzień w którym okres się rozpoczyna. Jeżeli w okresie wyrażonym w miesiącach lub latach, dzień, w którym powinien wygasnąć okres, nie wystąpił w tym miesiącu, okres kończy się wraz z upływem ostatniej godziny ostatniego dnia tego miesiąca.

Biorąc powyższe pod uwagę, powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne. Tym samym zarzut skarżącego, dotyczący przedawnienia należności w związku z tym, że decyzja w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego nie została skutecznie doręczona ani stronie ani osobie umocowanej przez stronę przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego, organ uznała za chybiony i podniósł, iż zostało to wyjaśnione w wyroku WSA z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Kr 1066/16.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej niezasadny jest również zarzut strony naruszenia przepisów regulujących problematykę doręczania pism. Doręczenie pism należy do tzw. czynności materialno-technicznych, z których dokonaniem przepisy wiążą określone skutki prawne (art. 212 Ordynacji podatkowej). Z gwarancyjnego charakteru instytucji doręczenia wynika zaś, że jedynie doręczenie zgodne z obowiązującymi przepisami można uznać za skuteczne i wywołujące określone następstwa prawne. W aspekcie zaś uprawnień strony postępowania, prawidłowe doręczenie pisma stanowi konkretyzację prawa do jej czynnego udziału w każdym stadium postępowania (art. 123 Ordynacji podatkowej). Przy czym wskazać należy, że doręczanie pism w postępowaniu podatkowym uregulowane zostało przepisami Ordynacji podatkowej w sposób odrębny i co do zasady wyczerpujący. W rozpoznawanej sprawie strona działała za pośrednictwem pełnomocnika, adwokata D. W. Pełnomocnictwo do reprezentowania skarżącego przed Naczelnikiem Urzędu Celnego oraz w instancjach właściwych w rozpoznawanej sprawie zostało złożone w Urzędzie Celnym w dniu 21 lipca 2015 r. W związku z wejściem w życie znowelizowanych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, po 1 stycznia 2016 r., zgodnie z treścią art. 144 § 5 doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Na podstawie przepisu przejściowego art. 24 ustawy nowelizującej z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem 1 stycznia 2016 r., a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne, w rozumieniu art. 138e Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2016 r. Zatem ww. pełnomocnictwo, przedłożone do akt omawianej sprawy w dniu 21 lipca 2015r., po 1 stycznia 2016 r. stało się z mocy prawa pełnomocnictwem szczególnym.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że w dniu [...] 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, mocą której określił kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, w wysokości 45.978,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia nr OGL [...], powiadamiając skarżącego prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma A R. A. jako dłużnika celnego o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty oraz o obowiązku jej wpłaty wraz z samodzielnie obliczonymi odsetkami w określonym terminie na wskazane konto bankowe. Strona w postępowaniu reprezentowana była przez pełnomocnika, adwokata D. W. Pełnomocnictwo zostało złożone w Urzędzie Celnym w dniu 21 lipca 2015 r., a więc przed wejściem w życie nowelizacji przepisów dotyczących doręczeń pism profesjonalnym pełnomocnikom. Pełnomocnik ten po dniu 1 stycznia 2016 r. nie wskazał adresu elektronicznego i nie wniósł o doręczanie pism za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, w sprawie nie może mieć zatem zastosowania tryb doręczania pism, o którym mowa w art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej (za pomocą środków komunikacji elektronicznej).

Organ celny pierwszej instancji na podstawie akt prowadzonego postępowania celnego ustalił, że doręczenie ww. decyzji powinno nastąpić w trybie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej tj. na adres pełnomocnika strony - adwokata D. W. Organ dla ustalenia osoby, do której powinna być nadana przesyłka, kierował się przedłożonym do akt sprawy pełnomocnictwem i danymi adresowymi umocowanego prawidłowo do działania za stronę pełnomocnika. W dniu 18 stycznia 2016 r. organ celny pierwszej instancji, działając w oparciu o treść art. 145 § 2 w zw. z art. 144 § 1 Ordynacji podatkowej, podjął czynności związane z doręczeniem ww. decyzji pełnomocnikowi na wskazany przez niego adres Kancelarii Adwokackiej przy ul. Ś w K, za pośrednictwem funkcjonariuszy celnych. Profesjonalny pełnomocnik strony, jakkolwiek wskazał organowi adres swojej kancelarii jako adres do doręczeń, nie zapewnił w tym dniu odbioru decyzji. Organ celny pierwszej instancji z powodu niemożności doręczenia przesyłki zawierającej ww. decyzję w dniu 18 stycznia 2016 r., w sposób opisany powyżej, przesyłkę pozostawił do dyspozycji adresata w Urzędzie Miasta, Plac [...], Kancelaria Magistratu, Punkt Informacji (p. 7 parter). Informację o miejscu pozostawienia przesyłki oraz czasie jej odebrania umieścił w skrzynce oddawczej adresata. Pomimo dwukrotnego zawiadomienia pełnomocnika o pozostawieniu korespondencji urzędowej w ww. sprawie celnej w Urzędzie Miasta i o możliwości jej odbioru, przez kilkanaście dni nie została ona odebrana.

W dniu 1 lutego 2016 r., a więc w 14-tym dniu od dnia złożenia przesyłki w Urzędzie Miasta, czyli w ostatnim dniu terminu przewidzianego w art. 150 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, przesyłka została odebrana przez J. S., upoważnionego do jej odbioru przez pełnomocnika, adw. D. W.

W dniu 27 stycznia 2016 r. do Urzędu Celnego wpłynęła informacja od pełnomocnika strony, adw. D. W. o wypowiedzeniu pełnomocnictwa, z załączonym pismem R. A. o wypowiedzeniu pełnomocnictwa ze skutkiem natychmiastowym we wskazanych w nim sprawach, m.in. w sprawie zakończonej ww. decyzją.

Należy wskazać, że w świetle art. 138 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego wypowiedzenie pełnomocnictwa wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu celnego. Oznacza to, że dokonując w dniu 18 stycznia 2016r. ekspedycji decyzji na adres pełnomocnika, organ celny działał prawidłowo, późniejsze poinformowanie organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa nie pozbawiło dokonanej czynności skuteczności. W dacie wysłania decyzji, tj. w dniu 18 stycznia 2016 r. pełnomocnik, adw. D. W., był umocowany do reprezentowania strony. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że organ celny pierwszej instancji został poinformowany przez adw. D. W. o odwołaniu pełnomocnictwa w dniu 27 stycznia 2016 r., a ww. decyzja została przez niego odebrana w dniu 1 lutego 2016 r. Wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odniosło bowiem skutek prawny w stosunku do organu podatkowego z chwilą zawiadomienia go o tym. Odwołanie pełnomocnictwa w trakcie okresu przechowywania przesyłki w Urzędzie Miasta nie mogło wpływać na prawidłowość dokonanego doręczenia, skoro korespondencja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego przez stronę pełnomocnika, na wskazany przez niego adres. Należy dodać, że na skuteczność doręczenia ww. decyzji nie ma również żadnego wpływu pisemne zgłoszenie się w dniu 27 stycznia 2016 r. z załączonym pełnomocnictwem (data pisma i jednocześnie wpływ do Urzędu Celnego) nowego pełnomocnika skarżącego, adwokata M. G. Organ wskazał, że wykładnia przepisów regulujących skutki wypowiedzenia pełnomocnictwa w kontekście przepisów o doręczeniach musi uwzględniać nie tylko ochronę praw strony postępowania, ale również procesową skuteczność działania organów administracji. Inna interpretacja tych norm prowadziłaby do sytuacji, że wymiana pełnomocników w sposób opisany powyżej uniemożliwiałaby skuteczne działanie organów administracji w każdym przypadku, w którym korzystne dla strony byłoby uniknięcie odebrania prawidłowo wysłanego przez organ pisma. W świetle powyższego dla oceny prawidłowości doręczenia ww. przesyłki należy uznać moment ekspedycji przesyłki, a nie jej odbioru. Poinformowanie więc organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa po ekspedycji ww. decyzji pozostało bez wpływu na prawidłowość jej doręczenia. Należy też dodać, że profesjonalny pełnomocnik podczas swojej nieobecności w kancelarii w dniu 18 stycznia 2016 r. winien zapewnić dla ochrony interesów swoich klientów właściwą organizację pracy kancelarii, w tym odbioru pism. Nie może budzić wątpliwości również to, że pełnomocnik, adwokat D. W., w okresie złożenia pisma w Urzędzie Miasta tj. od dnia 18 stycznia 2016r. do dnia 27 stycznia 2016r. (tj. do dnia złożenia w Urzędzie Celnym zawiadomienia o wypowiedzeniu pełnomocnictwa), posiadał wiedzę o fakcie nadejścia przesyłki, miał możliwość jej odbioru i zapoznania się z jej treścią. Należy dodać, że uczynił to po jej odbiorze, w dniu 1 lutego 2016r., gdyż do Urzędu Celnego zostały zwrócone decyzje wraz z kopertami, co jednoznacznie wskazuje na otwarcie przesyłek i zapoznanie się z ich treścią.

Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący R. A. podniósł zarzut naruszenia:

1. art. 56 u.p.c. w zw. z art. 221 ust. 3. oraz ust. 4. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego oraz całkowicie dowolnym i gołosłownym przyjęciu wyłącznie na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego, iż dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego bez jakiegokolwiek wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego w wyniku którego dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, iż ww. czyn stanowi przestępstwo, kwalifikacji prawnej ww. czynu - przestępstwa, jego związku z powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania czy toczy się postępowanie przygotowawcze w tejże sprawie - względnie czy organ złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa,

2. art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73. ust. 1 Prawa celnego poprzez przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego kontrolowanymi zgłoszeniami celnymi przez organ I instancji bez udziału skarżącego polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonych decyzji na "wydruku z ewidencji administracji chińskiej" wystawionym przez organy Chińskiej Republiki Ludowej bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności, jak również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego a dokumentami przesłanymi przez chińskie władze celne;

2. art. 86 ust. 1 Prawa celnego poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy I instancji mocy dokumentu urzędowego "wydrukowi z ewidencji administracji chińskiej" w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy wskazany dokument stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ celny Chińskiej Republiki Ludowej odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, iż wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republiki Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru;

3. art. 29 ust. 1 WKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego kontrolowanymi zgłoszeniami celnymi w oparciu o wydruki chińskiej administracji, dotyczące innych towarów objętych innymi zgłoszeniami celnymi, podczas gdy skarżący przedłożył szereg dokumentów właściwych dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej przedmiotów objętych ww. zgłoszeniami celnymi;

4. art. 30 ust. 2 lit. b WKC poprzez jego błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, iż towary importowane przez skarżącego, których wartość "transakcyjna" została całkowicie błędnie ustalona w oparciu o wydruki z administracji chińskiej są towarami podobnymi w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit. d rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, dalej jako RWKC;

5. art. 29 ust. 13, art. 41 ust. 1, art. 146 a ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 29 ust. 1, od art. 30 do art. 32 WKC , art. 181a RWKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia wartości należności z tytułu długu celnego importowanego przez skarżącego towaru.

Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Przepis art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) stanowi, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżony akt administracyjny według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie jego wydania.

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; zwanej dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, nie będąc przy tym związanymi granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Z brzmienia art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Powołana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Kontrola zaskarżonej decyzji doprowadziła do wniosku, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego o prawidłowym doręczeniu skarżącemu decyzji organu I instancji przed upływem lat 5 od dokonania wymienionych wyżej zgłoszeń celnych, co przesądzone zostało w wyroku tut. Sądu, sygn. akt III SA/Kr 1066/16.

Przedmiotem sporu jest zakwestionowanie wartości celnych towarów zadeklarowanych przez skarżącego w zgłoszeniu celnym. Do zakwestionowania tej wartości doszło wobec powzięcia wiadomości o istniejących powiązaniach skarżącego z firmą widniejącą na fakturach przedstawionych organom celnym, a to z kolei spowodowało wszczęcie procedury sprawdzającej na podstawie stosownych umów. Skarżący R. A. przedstawił bowiem do zgłoszenia celnego fakturę zakupu opisanych wyżej towarów od firmy cypryjskiej W z N (W) - celem stwierdzenia ceny nabytego towaru. Dołączył także fakturę dotyczącą zakupu tego towaru przez firmę W od chińskiej firmy B (B) - celem stwierdzenia pochodzenia towaru z Chin. Jednocześnie ze zgłoszeniami złożył deklarację stwierdzającą brak powiązań w rozumieniu art. 143 rozporządzenia (EWG) nr 2454/93 między sprzedającym a kupującą firmą A R. A., przy czym jako sprzedającego nie wskazał cypryjskiej firmy W, od której zakupił towary, ale podmiot chiński – firmę B. Wobec złożenia faktury zakupu i powzięcia przez organy celne informacji, że kierowana przez R. A. inna cypryjska spółka R była jedynym udziałowcem w spółce W (będąc właścicielem 1000 udziałów) i w okresie objętym kontrolą w skład zarządu spółki W wchodziła, pełniąc funkcję dyrektora, U. Z., która była jednocześnie pracownikiem kontrolowanego przedsiębiorcy R. A. – organy celne słusznie, zdaniem Sądu, powzięły wątpliwości co do prawidłowości danych zawartych w powyższych zgłoszeniach celnych.

Należy zaznaczyć, że organy celne, działając w ramach posiadanych uprawnień, które w sprawie nie są kwestionowane, uprawnione były do przeprowadzenia kontroli postimportowej. W ramach tej kontroli organy stwierdziły, że wartość celna towarów objętych zgłoszeniami dokonanymi przez skarżącego w sposób znaczący odbiegała od danych dostępnych polskiej administracji celnej oraz administracji celnej unijnej. Stwierdzenie tych okoliczności obligowało organ celny do wszczęcia procedury weryfikacyjnej.

Sąd podkreśla, że zgodnie z treścią art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne z 2004 r., roz. 2, t. 4 str.307, ze. zm.; zwanego dalej "WKC") "po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, po dokonaniu zwolnienia towarów organy mogą przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących tych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone bezpośrednio jak i pośrednio, tj. wyłącznie z dokumentów posiadanych przez inne podmioty a dotyczące towarów, nie wyłączając rewizji towarów".

W świetle tych regulacji nie ulega wątpliwości, że organy celne w sytuacji, gdy przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe dane, podejmują zgodne z tymi przepisami niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji w oparciu o dane, którymi dysponują. W takich sytuacjach organy celne są więc uprawnione do przeprowadzenia postimportowej kontroli towarów.

Zgodnie z art. 67 WKC jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, datą, którą należy uwzględnić przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której są zgłaszane towary, jest data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalona, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 WKC.

Jednakże jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC i nie jest możliwe, co należy podkreślić, jej ustalenie na podstawie art. 29 WKC, zgodnie z art. 181a ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE. L. z 1993 r. Nr 253.1 ze zm., zwanym dalej RWKC), nie muszą ustalać wartości celnej sprowadzanych towarów z zastosowaniem metody transakcyjnej. W art. 181a RWKC ustanowiono bowiem wyjątek od ogólnej zasady ustalania wartości celnej sprowadzanych towarów metodą transakcyjną, a więc w oparciu o dokumenty związane ściśle z dokonaną transakcją, czy też dokonanymi transakcjami – zakupu towaru. Organ celny ma zatem uprawnienia do dokonania badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale również ich wiarygodność w zakresie podanej w nich ceny transakcyjnej. Realizację tego uprawnienia umożliwia właśnie regulacja zawarta w art. 78 WKC.

W sytuacji zatem, gdy dokumenty handlowe dołączone przez stronę do dokumentów celnych wskazują na zbyt niską cenę transakcyjną towarów, to organy celne są uprawnione do podjęcia decyzji o zakwestionowaniu wskazanych w tych dokumentach cen transakcyjnych. W przypadku kwestionowania zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej towarów, organy celne postępują zgodnie z postanowieniami art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. dopuszczają wszelkie dowody, które przyczynią się do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Konsekwencją zakwestionowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej towarów jest konieczność ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi. Stosownie bowiem do postanowień art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie art. 29 WKC, to ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ust. 2 art. 30, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, za wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego, to jest wtedy, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie konkretnej litery, a więc gdy mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem.

W myśl art. 30 ust. 2 lit. a) WKC, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie metody transakcyjnej, ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów identycznych. Metoda ta polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych do tych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których jest ustalana wartość celna. Towary można uznać za identyczne, gdy zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie oraz są takimi samymi pod każdym względem, to jest pod względem: cech fizycznych, jakości, posiadanej renomy.

Jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie wartości transakcyjnej i wartości transakcyjnej towarów identycznych, ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych, jak to stanowi art. 30 ust. 2 lit. b) WKC. Ta z kolei metoda polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Za podobne można uznać towary, które zostały wytworzone w tym samym kraju co towary podlegające wycenie oraz, nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im spełniać te same funkcje i być towarami handlowo wymiennymi. Przy ustalaniu podobieństwa powinno się wziąć pod uwagę jakość, znak handlowy i opinie o towarach.

Analiza wyżej przedstawionych regulacji Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisów wykonawczych pozwala zatem wyodrębnić w postimportowej kontroli towarów dwa zasadnicze etapy. Pierwszy – obejmujący badanie wiarygodności zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnych wartości celnej towaru (tj. czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru w rozumieniu art. 29 WKC). Drugi etap to ustalenie wartości celnej towaru z wykorzystaniem metod zastępczych, określonych w WKC, gdy zadeklarowana cena nie może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru, zgodnie z art. 29 WKC.

Podkreślić zatem należy, że w sytuacji, gdy organ celny po uznaniu za niewiarygodną zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej towaru dysponuje dowodami (dokumentami) pozwalającymi na ich podstawie ustalić rzeczywistą wartość transakcyjną towarów jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną sumę w myśl art. 29 ust. 1 WKC, to ustala ją zgodnie z tym przepisem nie przechodząc do "drugiego etapu". Taka wykładnia wynika wprost z treści z 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181a RWKC.

Wobec powyższego orzekające organy zasadnie w ocenie Sądu uznały, że zgromadzony materiał dowodowy dawał podstawy, po pierwsze, do powzięcia przez organy celne uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana przez skarżącego wartość celna towaru w zgłoszeniu celnym: SAD OGL [...] jest niewiarygodna i odzwierciedlała prawidłową całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 29 ust. 1 WKC, a po drugie, pozyskany materiał dowodowy w ramach międzynarodowej pomocy prawnej dawał jednocześnie podstawy do ustalenia przez organ celny tej wartości, zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 WKC. Przede wszystkim podstawę wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej przez skarżącego wartości celnej przedmiotowego towaru stanowiły informacje i dokumenty z chińskiej ewidencji eksportowej uzyskane w ramach międzynarodowej pomocy prawnej, wskazujące na wielokrotne zaniżenie wartości celnej importowanych towarów przez firmę skarżącego.

Organy celne działały w ramach współpracy celnej przewidzianej decyzją Rady z dnia 16 listopada 2004 r. w sprawie zawarcia umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, dołączonych do zgłoszeń celnych. W wyniku tej współpracy Główny Urząd Celny Chińskiej Republiki Ludowej przekazał polskim organom celnym dokumenty, które dawały podstawę do określenia wartości celnej przedmiotowego towaru, zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC. W ewidencji chińskiej administracji celnej znajdowała się bowiem faktura wystawiona przez chińskiego eksportera, dotycząca towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, a od którego skarżący kupił przedmiotowy towar, wywożony za listem przewozowym (konosamentem) nr [...]. Posiadając więc uzyskane w ramach tej współpracy dokumenty z chińskich deklaracji eksportowych, mając na względzie okoliczność, że w zgłoszeniu celnym wskazano, że towar był dostarczony w warunkach CIF (tj. Cost, Insurance, Freight – koszt, ubezpieczenie i fracht), organy ustaliły wartość frachtu oceanicznego na podstawie ujawnionej w wyniku kontroli Urzędu Celnego, Referat Kontroli Przedsiębiorców faktury nr [...] z dnia 2 lutego 2011 r., wystawionej dla firmy skarżącego przez firmę H Sp. z o.o., która zgodnie z konosamentem Bill of Lading o wskazanym numerze, dokonywała usługi transportu towaru drogą morską. Pozwoliło to obliczyć organom wartość towaru przy realizacji transakcji na warunkach FOB.

Do wartości towaru wynikającej z chińskich dokumentów eksportowych (SAD [...]) w wysokości 39.970,94 USD dodano koszty transportu, (frachtu) w wysokości 4369,48 USD i SAD [...] w wysokości 56.700,00 dodano koszty transportu 2.608,51. Powyższe dało podstawę nie tylko do zakwestionowania wiarygodności w zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej towarów i uznania, że podana przez skarżącego w zgłoszeniu celnym wartość celna towaru nie mogła stanowić ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, o której mowa w art. 29 WKC, ale także do obliczenia tej wartości na podstawie art. 29 ust. 1 WKC w oparciu o chińskie dokumenty eksportowe.

Takie działania organów celnych Sąd uznał za prawidłowe, a wnioski wyciągnięte w wyniku analizy pozyskanego materiału za spójne i logiczne. Zgodzić się więc trzeba z organami, że pozyskane dokumenty były wystarczające i miarodajne także do ustalenia wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru. Postanowienia Umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych wyraźnie stanowią, że celem jej zawarcia było dążenie do dokładnego ustalania wysokości ceł i innych podatków, w szczególności w celu właściwego stosowania przepisów dotyczących wartości celnej, pochodzenia i klasyfikacji taryfowej, by ograniczyć wszelkie działania sprzeczne z przepisami celnymi, które szkodzą interesom ekonomicznym, podatkowym i handlowym Umawiających się Stron. Organy celne Stron udzielają więc sobie wzajemnej pomocy, przekazując informacje służące właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi, a pomoc ta dotyczy wszystkich organów administracyjnych Umawiających się Stron. Wyraźnie wynika z postanowień art. 11 ust. 2 ww. Umowy, że na żądanie organu wskazującego organ otrzymujący wniosek udziela informacji pozwalających stwierdzić - co należy z całą stanowczością podkreślić – prawdziwość dokumentów urzędowych okazanych przy zgłoszeniu towaru organom celnym wnioskującej strony, czy towary zostały prawidłowo wywiezione bądź odpowiednio wwiezione na terytorium jednej z Umawiających się stron. Organ otrzymujący wniosek przekazuje na piśmie wyniki badania organowi wnioskującemu wraz z odpowiednimi dokumentami i uwierzytelnionymi kopiami. Podstawą weryfikacji tej wartości nie mogły, być więc, wbrew twierdzeniom skarżącego, wartości wskazane w fakturach, czy innych dokumentach, jak choćby w świadectwie pochodzenia, co do których istnieje podejrzenie że są nieprawidłowe.

Trafnie bowiem podnosi NSA w wyroku z dnia 12 grudnia 2002 r., sygn. akt V SA 1802/02; niepubl., że: "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość wadliwie podana w dokumentach celnych przedłożonych przez skarżącego cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie." Z tego względu organy celne nie miały konieczności ani poddawania analizie treści umowy (transakcji), zawartej przez skarżącego z chińskim sprzedawcą. Również świadectwo pochodzenia nie może być uznane za dokument (mimo, że także urzędowy) odzwierciedlający wartość celną jako cenę faktycznie należne lub zapłaconą, lecz jedynie za dokument potwierdzający pochodzenie towaru.

Skoro więc w tym konkretnym przypadku wartość celna wwiezionego do Wspólnoty przedmiotowego towaru mogła zostać ustalona na podstawie art. 29 ust. 1 WKC wskutek zakwestionowania wiarygodności zgłoszenia celnego, to organy, zgodnie z postanowieniami art. 181a RWKC, nie miały obowiązku przejść do drugiego etapu – ustalania wartości celnej towaru, zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 WKC – stosując w kolejności litery: a), b), c), d) ust. 2 tego przepisu, aż do pierwszej litery, na podstawie której jest możliwe ustalenie tej wartości z wyjątkiem przypadku, gdy taka wartość nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery.

Wobec tego nie mogły zostać uznane za wiarygodne dokumenty w postaci deklaracji celnych zgłoszonych przez skarżącego, gdyż wskazane w nich ceny towarów, jak się okazało, nie odzwierciedlały faktycznej ceny ich zakupu.

Całkowicie chybione są więc zarzuty naruszenia w tym względzie przepisów postępowania. Postępowanie natomiast weryfikacyjne jest postępowaniem specyficznym i racje mają organy celne wskazując, że biorą w nim udział jedynie organy celne państwa importującego i eksportującego. Wynik tej weryfikacji może być pozytywny bądź negatywny. Postępowanie to nie kończy się więc wydaniem decyzji, rozstrzygającej istotę sprawy, czy też w inny sposób kończącej postępowanie. Nie jest to więc "klasyczne postępowanie celne", w którym obowiązkiem organów byłoby zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym jego stadium. Podnoszenie zatem zarzutu w tym względzie jest całkowicie pozbawione racji. Natomiast w postępowaniu zakończonym kontrolowanymi decyzjami w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, skarżący miał zapewniony czynny udział w postępowaniu. Pełnomocnik skarżącego ani sam skarżący nie zgłosili żadnych wniosków dowodowych na okoliczność, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena transakcyjna towarów jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną mimo, że organ powiadomił pełnomocnika skarżącego o możliwości ustosunkowania się do zebranych dowodów. Ograniczono się jedynie do twierdzeń, że skarżący udokumentował, dołączonymi do zgłoszeń celnych dokumentami, iż wskazana w nich cena jest ceną faktycznie zapłaconą i zgodną z zadeklarowaną.

Wbrew zarzutom skargi, organy zebrały materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do wydania decyzji i materiał ten potwierdza zasadność tych rozstrzygnięć. Ocena tego materiału mieści się w granicach swobodnej oceny i nie jest oceną dowolną, jak zarzuca skarżący.

Wszystkie dokumenty sporządzone w językach obcych, istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia, zostały przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego.

Reasumując należało stwierdzić, że decyzje określające kwoty należności wynikających z długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, obliczone od ustalonych przez organy celne wartości celnych towarów - są zgodne z prawem. Wbrew zarzutom skargi nie naruszono bowiem art. 121, art. 122, art. 180, czy art. 187 Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.