Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 367/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2005-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Kiss (spr.), Sędziowie NSA P. Janicki, A. Cudak, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2005 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe D. S. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

[...] Urząd Skarbowy Ł.-G. po ponownym rozpatrzeniu sprawy /pierwsza decyzja z dn. [...] została w wyniku odwołania strony uchylona do ponownego rozpoznania/ decyzją z dn.[...] nr[...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 207 i art. 332 ustawy z dn.29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm./ oraz art.40 i art.45 ustawy z dn.19.12.1980r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. z 1993r. nr 108, poz 486 ze zm./ orzekł o odpowiedzialności "A" spółki z o.o. w Ł. za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w kwocie 240.619 zł, stanowiącej zobowiązanie podatkowe D. S.

W uzasadnieniu decyzji w szczególności podano, iż ostatecznymi decyzjami organów podatkowych /decyzja organu drugiej instancji z dn.[...] / określono dla D. S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w kwocie ponad 389.000zł, zaległość podatkową w wysokości 242.034,30 zł oraz naliczono odsetki za zwłokę w kwocie ponad 258.000zł, a wszczęte postępowanie egzekucyjne do majątku podatniczki nie dało pozytywnego rezultatu. Organ orzekający stwierdził również, że D.S. objęła w utworzonej w 1999r. A spółce z o.o. w Ł. udziały o łącznej wartości 264.000zł, które pokryła w całości należącym do niej udziałem w spółce cywilnej, działającej wcześniej pod tą samą nazwą i adresem i z działalnością której wiąże się określone dla niej zobowiązanie podatkowe.

W wyniku rozpatrzenia odwołania pełnomocnika spółki z o.o. "A" Izba Skarbowa w Ł. zaskarżoną do Sądu decyzją postanowiła w oparciu o art.233 par.1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i orzec o odpowiedzialności spółki za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. D. S. w kwocie 52.800zł.

Z dość szerokiego uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji /decyzja liczy ogółem 8 stron/ wynika, że przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i zmniejszenia kwoty odpowiedzialności podatkowej spółki "A" było uwzględnienie wyłącznie jednego zarzutu odwołania strony, powołującego się na okoliczność, iż postanowieniem Sądu Rejonowego w Ł. z dn.[...] nastąpiło zmniejszenie kapitału zakładowego spółki, w tym wartości aportu z kwoty 1.496.000zł do kwoty 299.200zł, w tym wartości udziału D. S. z kwoty 264.000zł do kwoty 52.800zł. Organ nie uznał natomiast zasadności pozostałych zarzutów odwołania strony, dotyczących braku ustawowych przesłanek do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej spółki. W szczególności organ uznał, że bezpodstawny jest zarzut przedawnienia prawa do wydania przedmiotowej decyzji, albowiem zdaniem organu przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych, z wyjątkiem art. 43 tej ustawy nie przewidują ograniczenia czasowego możliwości orzekania o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatnika, która to odpowiedzialność może być orzekana aż do chwili wygaśnięcia danego zobowiązania podatkowego. Za nieuzasadniony uznano także zarzut, iż wniesienie przez podatniczkę majątku do spółki w postaci aportu nie jest nabyciem majątku podatnika w rozumieniu art. 45 ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Organ powołał się również na okoliczności dotyczące dokonania przez D. Słota po ujawnieniu w toku kontroli skarbowej faktu zaniżenia jej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1995r., związanej z posiadanym udziałem w spółce cywilnej "A" w Ł. szeregu czynności cywilnoprawnych, świadczących o zamiarze pozbycia się majątku celem uniknięcia egzekucji. Były to czynności przeniesienia wiosną 1999r. własnościowego prawa do zajmowanego lokalu mieszkalnego na syna T. S. /w tym czasie jeszcze niepełnoletniego/ oraz zawiązanie w dn.29.06.1999r. spółki z o.o. "A" i podwyższenie w dn.06.07.1999r. kapitału zakładowego tej spółki o wartość m.in. jej udziałów w wysokości 264.000 zł, pokrytym w całości wkładem niepieniężnym w postaci całego należącego do niej udziału w firmie "A" spółka cywilna.

W złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skardze z dn.08.07.2002r. pełnomocnik spółki z o.o. "A" wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art.247 par.1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych lub ewentualnie o jej uchylenie z uwagi na naruszenie przepisów art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 40 ust. 1 i 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Strona skarżąca stwierdziła, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera tezę, jakoby nie doszło w rozpoznawanej sprawie do naruszenia przepisów art. 40 ust.1 i 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jednakże zdaniem strony z brzmienia wymienionego przepisu art. 40 ust. 2 wynika, iż każda decyzja wydana na podstawie art. 40 ust.1 tej ustawy musi być poprzedzona rozstrzygnięciem w zakresie występowania bądź niewystępowania przesłanek w postaci zasad współżycia społecznego lub ważnych względów społecznych. Ponadto w skardze podtrzymano wcześniejszy zarzut przedawnienia prawa organów podatkowych do wydania w tej sprawie decyzji o odpowiedzialności podatkowej spółki, stwierdzając, że skoro decyzja z art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych ma charakter konstytutywny, powodujący z chwilą jej doręczenia osobie trzeciej powstania obowiązku spełnienia świadczenia podatkowego, to do jej wydania powinien mieć zastosowanie 3-letni termin przedawnienia, przewidziany w art. 7 ust.1 cytowanej ustawy.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie stwierdzając, że podniesione w niej zarzuty są bezpodstawne. Organ stwierdził, że uzasadnienia wydanych w rozpoznawanej sprawie decyzji organów podatkowych obu instancji zawierają również wskazanie i rozważenie okoliczności określonych w art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, które według organów nie przemawiały za odstąpieniem od orzeczenia odpowiedzialności spółki z uwagi na zasady współżycia społecznego lub ważne względy społeczne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, stając się na podstawie art. 97 par.1 ustawy z dn.30.08.2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U nr 153, poz.1271/ właściwym do rozpatrzenia niniejszej skargi, zważył, co następuje ;

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy stwierdzić, iż okolicznością niesporną w rozpoznawanej sprawie jest to, że do odpowiedzialności podatkowej skarżącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w Ł. za zaległości podatkowe D. S. mają zgodnie z art.332 ustawy z dn.29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm./ zastosowanie przepisy ustawy z dn.19.12.1980r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. z 1993r. nr 108, poz 486 ze zm./.

W ustosunkowaniu się do zarzutów skargi przede wszystkim nie można podzielić zasadności żądania skargi dotyczącego stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji organu podatkowego drugiej instancji na podstawie art.247 par.1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w związku z art.40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Zgodnie z dość szerokim orzecznictwem sądowym dotyczącym rozumienia pojęcia "rażącego naruszenia prawa", o którym mowa w art.247 par.1 pkt 3 Ordynacji podatkowej /występującego także w art.156 par.1 pkt 2 in fine k.p.a./ za tego rodzaju naruszenie prawa uznaje się takie, które dotyczy przepisów oczywistych w swej treści, przy czym może ono dotyczyć zarówno przepisów prawa materialnego, jak również przepisów procesowych lub o charakterze ustrojowym lub kompetencyjnych. Naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swojej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej, a działanie organu w toku postępowania lub wydana decyzja w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z obowiązującego prawa lub też w sposób oczywisty łamie ustanowione w nim zakazy.

Według oceny Sądu w rozpoznawanej sprawie brak jest wystarczających przesłanek do uznania, iż zaskarżona decyzja została wydana z "rażącym" lub nawet "zwykłym" naruszeniem art.40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, zgodnie, z którym organ podatkowy odstąpi od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze. Niezależnie od tego, że zawarte w art.40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych pojęcia "zasad współżycia społecznego" i "innych ważnych względów społeczno-gospodarczych" są sformułowaniami wyjątkowo nieostrymi i ogólnymi, to należy podnieść, iż skarżąca spółka w toku całego postępowania administracyjnego i sądowego nie wskazała żadnych okoliczności mogących powodować uznanie, iż orzeczenie przedmiotowej odpowiedzialności podatkowej mogłoby naruszać zasady współżycia społecznego lub byłoby nieuzasadnione ze względu na inne ważne względy społeczno-gospodarcze. Organy podatkowe, w tym również organ drugiej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiły natomiast szereg niekwestionowanych przez stronę skarżącą okoliczności związanych z wyzbyciem się w 1999r. /już po ujawnieniu przez organ kontroli skarbowej nieprawidłowości związanych z wykazaniem przychodu uzyskanego w 1995r. ze spółki cywilnej "A"/ przez podatniczkę D. S. posiadanego majątku celem uniknięcia egzekucji. W ramach tych czynności podatniczka przekazała na rzecz niepełnoletniego w tym czasie syna T. S. własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, zajmowanego przez nią, a także wspólnie z pozostałymi wspólnikami spółki cywilnej "A" dokonała zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o takiej samej nazwie, do której wniosła w formie aportu całość posiadanych wcześniej udziałów w spółce cywilnej, których wartość w akcie notarialnym z dn.06.07.1999r. o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki z o.o. "A" została wyceniona na kwotę 264.000 zł /łączna wartość kapitału zakładowego spółki wskazano wówczas na kwotę 1.500.250 zł/. W toku dalszych czynności prawnych wspólników tej spółki wartość kapitału zakładowego spółki została zmniejszona, co wynika z postanowienia Sądu Rejonowego Ł.-Ś. z dn.[...] do kwoty 300.050 zł, a wartość udziałów D. S. uległa zmniejszeniu do kwoty 52.800 zł. Na podstawie oceny całości zebranego w sprawie materiału dowodowego należy uznać, że orzeczenie odpowiedzialności podatkowej spółki z o.o. "A" za zaległości podatkowe D. S., jako nabywcy części majątku podatniczki z tytułu wniesionego udziału znajduje uzasadnienie w treści art.45 ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Należy bowiem podzielić stanowisko organów podatkowych, iż wniesienie przez wyżej wymienioną podatniczkę majątku do spółki w postaci aportu stanowi nabycie przez spółkę majątku podatnika w rozumieniu art.45 ust.1 cyt. ustawy. Należy także podkreślić, że przedmiotowe zaległości D. S. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. wynikały wyłącznie z zaniżenia wykazanych przez nią przychodów osiągniętych w ramach spółki cywilnej "A", które to przychody były związane z posiadanymi udziałami w tej spółce. Przedmiotem aportu D. S. do skarżącej spółki z o.o. "A" było, tak jak to stwierdził na rozprawie przed Sądem pełnomocnik strony skarżącej przeniesienie łącznie z pozostałymi wspólnikami spółki cywilnej całości przedsiębiorstwa funkcjonującego w ramach spółki cywilnej przy zachowaniu tożsamości wspólników. Stąd też należy uznać, że przeniesienie całości powyższych udziałów w formie aportu rzeczowego do spółki z o.o. "A" powodowało, iż skarżąca spółka stała nabywcą całości powyższego majątku podatniczki do wartości tego majątku. Mając na uwadze ustalony w sprawie stan faktyczny należy podzielić stanowisko organów podatkowych, iż wniesiony przez D.S. do skarżącej spółki w formie aportu majątek, stanowiący wcześniej jej udział w spółce cywilnej "A" i z którym było związane ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1995r. i określenie zaległości podatkowej z tytułu tego podatku odpowiada dyspozycji art.45 ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Na uwzględnienie nie zasługuje podniesiony w skardze zarzut, iż do wydania zaskarżonej decyzji miał zastosowanie trzyletni okres przedawnienia, zawarty w art. 7 ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W odniesieniu do powyższego zarzutu, nie podtrzymanego zresztą na rozprawie przed Sądem przez pełnomocnika strony należy stwierdzić, iż przepis art. 7 ust.1 cyt. ustawy odnosił się wyłącznie do decyzji organów podatkowych w sprawach dotyczących ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, natomiast zaskarżona decyzja została wydana w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatniczki D. S. Brak jest również dostatecznych podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, w tym zwłaszcza wskazanych w skardze przepisów art.120 i art.122 Ordynacji podatkowej.

Z tych wszystkich względów Sąd uznając, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa, na podstawie art. 151 ustawy z dn.30.08.2002r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł, jak w sentencji.