Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1102/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-08-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 22 i pkt 28
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz As. sąd. WSA Maria Grzymisławska - Cybulska (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia[...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [....] został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowań związanych z prowadzoną działalnością.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A.A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako: Wnioskodawca, Spółka albo Skarżąca) prowadzi działalność (świadczy usługi) w zakresie logistyki i transportu. Spółka należy do międzynarodowej B.B..

W związku ze świadczeniem przez Spółkę usług transportowych dochodzi niekiedy do powstania szkód w towarach (przesyłkach towarowych) powierzonych przez klientów, bądź opóźnień w świadczeniu usługi. Z tytułu powstałych szkód lub opóźnień Wnioskodawca wypłaca klientom odszkodowania, do czego zobowiązują Wnioskodawcę obowiązujące przepisy. Jako podmiot świadczący profesjonalnie usługi transportowe (przewozowe) Spółka jest bowiem, co do zasady, zobowiązana do likwidacji szkody i wypłaty odszkodowania (z tytułu szkody powstałej w związku ze świadczeniem usług przewozowych), bez względu na przyczyny wydarzenia skutkującego szkodą na towarach. Podkreślono, że w działalności polegającej na świadczeniu usług transportowych najczęstsze zdarzenia, generujące obowiązek wypłaty odszkodowania, to opóźnienia w dostarczeniu przesyłki oraz uszkodzenia przesyłki podczas jej przewozu, a także zaginięcie (utrata) przesyłki w trakcie jej przewozu. Jednocześnie wskazano, że odszkodowanie jest wypłacane po przeprowadzeniu przez Spółkę postępowania reklamacyjnego, po wykazaniu i udokumentowaniu szkody przez klienta. Doprecyzowano, że w takich przypadkach analiza reklamacji odbywa się w oparciu o procedury wewnętrzne, z uwzględnieniem przepisów prawa, które mają zastosowanie w konkretnych sytuacjach. W dalszej kolejności wskazano, że kwota odszkodowania odpowiada wartości poniesionego przez klienta uszczerbku na majątku (tzw. szkoda rzeczywista), a odszkodowanie, co do zasady, jest wypłacane wówczas, gdy roszczenie klienta o naprawienie szkody jest zasadne, a zgodnie z przepisami prawa Wnioskodawca jest zobowiązany do wypłaty odszkodowania. W dalszej kolejności wyjaśniono, że przyczyny powstawania szkód są zróżnicowane: niekorzystne warunki atmosferyczne, błąd kierowcy, cechy przewożonych towarów, udział osób trzecich, inne. Niekiedy jednoznaczne ustalenie przyczyny szkody nie jest możliwe.

Spółka podkreśliła, że z uwagi na przyjęty model prowadzenia działalności, nie zatrudnia kierowców, jak również nie posiada własnej floty pojazdów. W związku z tym, Spółka świadczy usługi transportowe we współpracy z przewoźnikami zewnętrznymi. Wyjaśniono, że Spółka zleca wykonanie transportu przedsiębiorcy przewozowemu (podprzewoźnikowi), który ten transport realizuje. W związku z zastosowaniem takiego modelu biznesowego, w obszarze działalności transportowej Spółki szkody w przesyłkach powierzonych jej przez klientów powstają w związku z działalnością podmiotów trzecich wobec Spółki (tj. podprzewoźników). Zwrócono uwagę, że zgodnie z przepisami prawa Wnioskodawca może powierzać wykonanie przewozu podwykonawcom, jednakże za ich czynności ponosi odpowiedzialność jak za swoje własne. W przypadku więc, gdy dojdzie do opóźnienia lub szkody w przesyłce przewożonej przez podprzewoźnika, odpowiedzialność odszkodowawczą wobec zleceniodawcy (klienta) ponosi Wnioskodawca. Wyjaśniono, że w takich przypadkach Spółka wypłaca klientowi kwotę należnego odszkodowania, a jednocześnie z zasady występuje z roszczeniem regresowym do przewoźnika zewnętrznego (lub jego ubezpieczyciela), przy czym regresem objęte są te odszkodowania, które zgodnie z przepisami prawa finalnie obciążają przewoźnika zewnętrznego (chociaż na rzecz klienta, który poniósł szkodę, wypłacone były przez Spółkę). W dalszej kolejności wskazano, że zgodnie z przyjętymi procedurami w, Spółka w każdym przypadku zaistnienia szkody w związku z przewozem wykonywanym przez podprzewoźnika występuje do niego (lub do ubezpieczyciela podprzewoźnika) z roszczeniem regresowym. Wskazano, że niekiedy wystąpienie z roszczeniem zwrotnym do przewoźnika okazuje się bezskuteczne (np. polisa zawarta przez przewoźnika nie jest wystarczająca ze względu na wartość szkody) i w takich przypadkach, pomimo iż sprawcą szkody, odpowiedzialnym z mocy prawa, jest przewoźnik zewnętrzny, wartość wypłacanego odszkodowania zawsze w sensie ekonomicznym obciąża Spółkę (która formalnie odpowiada wobec klienta). Podkreślono, że niezależnie od powyższego, Spółka jest ubezpieczona w zakresie odpowiedzialności z tytułu szkód, które mogą wystąpić w związku ze świadczeniem usług przewozowych.

Podkreślono, że celem ograniczania zdarzeń prowadzących do powstawania szkód w przewożonych przesyłkach i w konsekwencji, celem obniżenia kosztów prowadzonej działalności - Wnioskodawca podejmuje odpowiednie działania zmierzające do minimalizowania tzw. poziomu szkodowości, które w sposób szczegółowy zostały opisane we wniosku o interpretację. Wnioskodawca podkreślił, że w swojej ocenie dokłada należytej profesjonalnej staranności zmierzającej do zabezpieczenia towarów klientów przed szkodami. Spółka podkreśliła, że niezależnie od podejmowanych działań na pewnym poziomie zjawiska szkodowe w branży są nie do uniknięcia. Skarżąca wyjaśniła, że niekiedy ponadto wypłaca klientowi odszkodowanie w sytuacji, w której zgodnie z przepisami prawa, nie byłaby do tego zobowiązana, a klient zgłasza takie roszczenie w związku z zaistnieniem określonych zdarzeń. Wyplata odszkodowania jest w takim przypadku typową decyzją biznesową, każdorazowo podejmowaną w oparciu o analizę wyniku finansowego realizowanego przez Spółkę na sprzedaży usług do danego klienta, jak również z uwzględnieniem relacji z danym klientem. Wyjaśniono, że taka decyzja biznesowa jest podejmowana, jeżeli ze względów ekonomicznych dla Wnioskodawcy korzystniejszym rozwiązaniem jest zaspokojenie zgłoszonego roszczenia odszkodowawczego i utrzymanie kontrahenta niż odmowa wypłaty, która mogłaby skutkować utratą tego klienta. Decyzje biznesowe w zakresie wypłaty odszkodowania są podejmowane sporadycznie i dotyczą wyłącznie największych klientów. Końcowo podkreślono, że wysoka staranność w działaniach skierowanych na zabezpieczenie powierzonych Spółce przesyłek poza ograniczeniem rzeczywistej liczby zdarzeń szkodowych i wartości szkód w powierzanych przesyłkach, skutkuje osiąganiem wyższych przychodów w postaci wynagrodzenia z tytułu tzw. klauzuli bonus-malus, na podstawie której część wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę jest uzależniona od poziomu jakości wykonania usług, ocenianej również przez pryzmat występowania szkód na powierzonych towarach oraz terminowości wykonywania przewozów.

Na tle tak przedstawionego opisu stanu faktycznego Skarżąca zwróciła się do organu interpretacyjnego z pytaniem czy w sytuacji, gdy usługi przewozowe zlecane Spółce są realizowane przez jej podwykonawców, odszkodowania wypłacane przez Spółkę na rzecz klientów w związku ze szkodami powstającymi na towarach powierzanych Spółce celem ich przewozu, oraz w związku z opóźnieniem w dostarczeniu przesyłki, a także odszkodowania wypłacane na podstawie podjętych decyzji biznesowych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że jest ona uprawniona do zaliczania w ciężar kosztów podatkowych odszkodowań wypłacanych na rzecz klientów w związku z powstawaniem szkód (w powierzonych Spółce przesyłkach) przy wykonywaniu usług transportowych. W ocenie Spółki, wypłacane przez nią odszkodowania spełniają bowiem ustawowe warunki klasyfikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tj.: mają związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, i nie zostały przez ustawodawcę wyłączone z kosztów podatkowych (w szczególności nie mieszczą się w zakresie regulacji art. 16 ust, 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zaliczenie wypłacanych odszkodowań do kosztów podatkowych jest, zdaniem Spółki, uprawnione zarówno w odniesieniu do kwot wypłacanych w ramach realizacji obowiązku prawnego (odpowiedzialność przewoźnika), jak również wskutek podjęcia opisanych decyzji, biznesowych. W ocenie Wnioskodawcy, zaliczenie w ciężar kosztów podatkowych jest uprawnione zarówno wówczas, gdy wypłacane odszkodowanie jest skutecznie dochodzone od podwykonawcy zewnętrznego, jak i w tych sytuacjach, kiedy roszczenie regresowe okaże się bezskuteczne, lub też gdy z uwagi na niską wartość roszczenia zrezygnowano z jego odzyskiwania.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca podniosła, że w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wszelkie wydatki, które potencjalnie zmierzają do uzyskania, zwiększenia, zachowania lub zabezpieczenia przychodów podatnika, z zasady powinny być uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania jako koszty uzyskania przychodów. Zdaniem wnioskodawczyni wypłacane przez nią odszkodowania pozostają w związku z uzyskiwanymi przychodami. W tym kontekście wyjaśniono, że przede wszystkim wypłata odszkodowania przez przewoźnika jest jego obowiązkiem wynikającym wprost z przepisów prawa. Stwierdzono również, że przewoźnik ponosi odpowiedzialność za szkody w przewożonych towarach nawet wówczas, jeżeli dochował należytej staranności przy wykonywaniu przewozu. Odpowiedzialność za szkodę w przesyłce może być wyłączona w konkretnym przypadku jedynie wówczas, gdy przewoźnik zdoła wykazać, że szkoda powstała na skutek jednej z kilku przyczyn, które zostały wprost wymienione w przepisach prawa. Zdaniem skarżącej likwidacja szkód jest wpisana zarówno w proces, jak i wyniki finansowe związane ze świadczeniem usług przewozowych. Stwierdzono również, że wypłacane odszkodowania należy traktować jako uzasadniony koszt prowadzenia działalności. Podniesiono także, że sprawnie zorganizowany proces reklamacyjny sprzyja utrzymaniu dobrych relacji z kontrahentami, i reputacji Skarżącej jako wiarygodnego partnera biznesowego, wywiązującego się ze swoich zobowiązań. W tym kontekście wskazano, że wydatek w postaci odszkodowania wypełnia przesłankę "poniesienia w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu".

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Wnioskodawczyni wyjaśniła również, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. W kontekście przytoczonego przepisu skarżąca wyjaśniła, że w przedstawionym stanie faktycznym sprawy przytoczony przepis obejmować będzie jedynie kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułu wad wykonanych usług oraz zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług. W ocenie wnioskodawczyni jedynie wypłaty dokonywane z dwóch wymienionych powyżej tytułów nie mogą pomniejszać dochodu podatnika do opodatkowania jako koszt uzyskania przychodów, przy czym odszkodowania innego rodzaju będą stanowić koszty podatkowe pod warunkiem spełnienia definicji kosztów uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zaznaczono przy tym, że wypłaty dokonywane w związku z wystąpieniem szkód nie stanowią kar umownych. W przypadku usług świadczonych przez skarżącą nie występuje praktyka zastrzegania kar umownych. W ocenie wnioskodawczyni norma z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zakazuje zaliczania w ciężar kosztów podatkowych wydatków ponoszonych celem zrekompensowania szkód, powstałych wskutek zaniedbania lub niestarannego działania podatnika. Zdaniem skarżącej dla zastosowania wskazanej ostatnio regulacji ukształtowanie odpowiedzialności na zasadzie winy jest o tyle istotne, że koszty wyłączane z rachunku podatkowego na tej podstawie powstają w sytuacji zaistnienia winy podatnika. W tym kontekście zaznaczono, że obowiązek wypłaty odszkodowań przez wnioskodawczynię – działającą wobec swoich klientów jako profesjonalny przewoźnik – za szkody powstałe w transporcie ukształtowany został w oparciu o zasadę ryzyka. Zdaniem skarżącej ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnosi się do przypadków wypłaty odszkodowań, których konieczność poniesienia wynika z odpowiedzialności podmiotu profesjonalnego ukształtowanej na zasadzie ryzyka. Zaznaczono również, że powołany przepis enumeratywnie wymienia rodzaje odszkodowań, które nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, co oznacza, że innego rodzaju odszkodowania, jeżeli tylko mają związek z przychodami, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. Zdaniem skarżącej odpowiedzialność przewoźnika ma za przedmiot, oprócz "jakości" usługi, obejmuje również pieczę nad powierzoną przesyłką. Standardem jest przy tym, że wartość powierzonej przesyłki znacznie przekracza wartość usługi transportowej. W sytuacji zaś gdy wypłata odszkodowania (jego wielkość) odnosi się do wartości przesyłki, nie można mówić o "odszkodowaniu za wadę dostarczonej usługi", bowiem to nie "wada usługi" jest przyczyną – ani tym bardziej miarą – wypłaty odszkodowania w określonej kwocie, lecz wartość szkody, jaka zaistniała w wyniku uszkodzenia przesyłki. W ocenie Wnioskodawczyni jest to zatem odrębny rodzaj odszkodowania, mający jako wydatek związek przychodami stanowiąc koszt uzyskania przychodów. Wyjaśniono również, że próba uchylania się od ponoszenia odszkodowań prowadziłaby wprost do ograniczenia lub wręcz utraty źródła przychodów.

Odnośnie odszkodowań wypłacanych na podstawie decyzji biznesowych skarżąca wskazała, że w jej ocenie regulacja art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje odszkodowań wypłacanych dobrowolnie przez podatników w celu podtrzymania relacji biznesowych i utrzymania współpracy z kontrahentem. Zaznaczono, że w opisanym stanie faktycznym wypłata tego typu odszkodowań nie wynika z wad wykonanych usług ani z żadnego innego zawinionego działania skarżącej, a podyktowana jest wyłącznie chęcią utrzymania dobrych relacji biznesowych, zachowaniem współpracy z największymi kontrahentami, a co za tym idzie zachowaniem źródła przychodów podatkowych. Zaznaczono, że zapłata odszkodowania jest w takich przypadkach opłacalna z finansowego punktu widzenia, bowiem mniejszym obciążeniem jest wypłacenie odszkodowania niż utrata regularnych przychodów z tytułu usług świadczonych dla danego klienta.

W przedmiocie odszkodowań za nieterminowe wykonanie usługi transportowej Skarżąca stwierdziła, że tego rodzaju odszkodowań nie wymieniono w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wydatków niestanowiących kosztów podatkowych. W ocenie Wnioskodawcy, odszkodowania wypłacane na podstawie indywidualnych decyzji, w celu utrzymania z najlepszymi klientami długofalowych relacji, spełniają ustawowe przesłanki dla zaliczenia ich do kosztów podatkowych.

W wydanej w dniu [...] interpretacji indywidualnej Minister Finansów działający przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w [...] uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wyjaśnił, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zaznaczono również, że wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym prawnych zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu. W tym kontekście zaznaczono, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 powołanej ostatnio ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Organ interpretacyjny zaznaczył, że zawarty w przytoczonym przepisie katalog jest katalogiem zamkniętym. Celem omawianego przepisu jest zaś uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Organ zaznaczył również, że zasadniczą kwestią co do oceny możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wykładnia pojęcia "wady wykonanej usługi". Wyjaśniony przy tym, że pojęcie wadliwy na gruncie reguł wykładni językowej oznacza tyle co mający wady, usterki, defekty, wskazujący braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Przyjąć zatem należy, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na usługodawcy zgodnie z umową oraz przepisami prawa. W tym kontekście wskazano, że Skarżąca wyjaśniła, iż najczęstszymi zdarzeniami generującymi obowiązek wypłaty odszkodowania w działalności polegającej na świadczeniu usług transportowych są uszkodzenia przesyłki podczas przewozu, jej zaginięcie (utrata) w trakcie przewozu oraz opóźnienia w jej dostarczeniu. Z uwagi na powyższe zdaniem organu wypłacane przez Wnioskodawczynię odszkodowania na rzecz klientów w związku ze szkodami powstającymi na powierzanych jej towarach oraz w związku z opóźnieniem w dostarczeniu przesyłki, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na wyłączenie zawarte w art. art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdzono przy tym, że za prawidłowe i zgodne z treścią wskazanego przepisu należy uznać stanowisko, że dotknięta wadą jest usługa przewozu w sytuacji, gdy przewożony towar dociera do miejsca jego przeznaczenia z uszkodzeniem lub opóźnieniem albo w ogóle nie dociera do wyznaczonego punktu. Zaznaczono także, że usługi skarżącej jako przewoźnika nie obejmują samego tylko działania, ale również jego rezultat. Z kolei jeżeli usługa dostarczenia towaru została wykonana, lecz w jej trakcie nastąpiło uszkodzenie przewożonego towaru albo nastąpiło niedostarczenie towaru w określonym terminie, wówczas zastosowanie znajdzie wskazany ostatnio przepis. Stwierdzono również, że nie można zgodzić się z poglądem wnioskodawczyni, że wypłacane odszkodowania nie należą do kategorii świadczeń wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. że nie stanowią odszkodowań za "wady wykonanych usług".

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej stwierdzono, że w sytuacji, gdy usługi przewozowe zlecane Spółce są realizowane przez jej podwykonawców i Spółka wypłaca odszkodowania na rzecz klientów w związku ze szkodami powstającymi na towarach powierzanych Spółce (celem ich przewozu) oraz w związku z opóźnieniem w dostarczeniu przesyłki, de facto dochodzi do rekompensaty z tytułu szkody związanej z wadą wykonanej usługi. Wypłacone z tego tytułu odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ tego rodzaju wydatki zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie wypłacanych przez skarżącą odszkodowań na podstawie decyzji biznesowych w ocenie organu zastosowanie do tego rodzaju sytuacji znajdą regulacje art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. W ocenie organu "reprezentacja" w rozumieniu wskazanego przepisu stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy organ wskazał, że poniesienie wydatków w postaci odszkodowania na rzecz klientów w sytuacji gdy Spółka nie była do tego zobowiązana dotyczy wyłącznie największych klientów. W takim przypadku celem Spółki nie było uwolnienie się o odpowiedzialności odszkodowawczej wynikającej z prawa przewozowego i kodeksu cywilnego wobec podmiotu zamawiającego usługę, ale zaspokojenie zgłoszonego roszczenia przez wybraną grupę klientów, tj. największych klientów. W konsekwencji organ uznał, że wydatki w postaci odszkodowania wypłacanego przez Spółkę, na podstawie podjętych decyzji biznesowych, znajdują się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Podkreślono, ze takie wydatki noszą znamiona reprezentacji, tym samym nie mogą stanowić zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztów uzyskania przychodów.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na wskazaną powyżej interpretację indywidualną żądając jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: dopuszczenie się błędu w wykładni art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uznanie, iż wypłacane przez Skarżącą odszkodowania za szkody w towarach powierzanych przez klientów, powstałe w związku ze świadczeniem usług transportowych, w sytuacji, gdy Skarżąca świadczy usługę przewozową poprzez podwykonawców, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów jako odszkodowania z tytułu wadliwego wykonania usługi, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów. W następnej kolejności wskazano na naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – poprzez uznanie, iż odszkodowania za szkody w towarach powierzanych przez klientów, powstałe w związku ze świadczeniem usług transportowych, wypłacane przez Skarżącą na podstawie decyzji biznesowych – tj. w sytuacji, gdy Skarżąca pomimo braku obowiązku prawnego zaspokaja zgłoszone przez klienta roszczenie celem zachowania dobrych relacji biznesowych i kontynuowania kontraktów zawartych na warunkach komercyjnych – podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów jako koszty reprezentacji, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów. W skardze zawarto również zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej – poprzez wydanie interpretacji sprzecznej z interpretacją indywidualną wydaną przez Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] [...] adresowanej do C.C. sp. z o.o., a więc do spółki z grupy D.D. , a tym samym dopuszczenie do sytuacji, w której podmioty należące do tej samej grupy, działające w tych samych warunkach rynkowych i na podstawie takiego samego stanu prawnego traktowane są odmiennie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej jako: ppsa) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art.57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.)

Zaskarżona interpretacja, pomimo jej częściowej wadliwości co do uzasadnienia, odpowiada prawu, a tym samym nie ma podstaw, aby wyeliminować ją z obrotu prawnego.

Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje, że Skarżąca prowadzi działalność w zakresie transportu oraz, że z uwagi na przyjęty model prowadzenia działalności nie zatrudnia jako pracodawca kierowców, jak również nie posiada własnej floty pojazdów, ale świadczy usługę przewozową poprzez podwykonawców. Kwestią bezsporną pozostaje również fakt, że Spółka ponosi: wydatki (po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego) związane z wypłatą odszkodowań z tytułu szkód, powstałych w związku ze świadczeniem usług transportowych w towarach powierzanych jej przez klientów, a także z tytułu opóźnień oraz wydatki (na podstawie decyzji biznesowych) na zaspokojenie roszczeń zgłaszanych przez wybraną grupę klientów, pomimo braku prawnego obowiązku ich zaspokojenia.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego czy odszkodowania wypłacane przez Skarżącą na rzecz jej klientów, w związku ze szkodami powstającymi w procesie świadczenia usług transportowych, na skutek uznania roszczenia klienta za zasadne, po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego oraz na skutek podjęcia decyzji biznesowych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zaskarżona interpretacja dotyczy wykładni przepisów art. 16 ust. 1 pkt 22 i 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 – dalej również jako: ustawa). Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiera katalog wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Pojęcie "kosztów uzyskania przychodów" zawarte w art. 15 ust. 1 ustawie, oparte jest na klauzuli generalnej, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów taksatywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, iż aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: 1) celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, 2) wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy wskazać, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skarżąca zarzuca naruszenie art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez przyjęcie że wypłacone przez Spółkę odszkodowania za utratę, ubytek, uszkodzenie towarów powierzonych przez klientów, w sytuacji gdy, Skarżąca świadczy usługę poprzez podwykonawców, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu, jako odszkodowania z tytułu wadliwego wykonania usługi. Spółka stoi na stanowisku, że wypłacane przez nią odszkodowania nie są objęte dyspozycją art. 16 ust 1 plt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzasadniając swoje stanowisko przedstawione w skardze, Spółka kwestionuje prawidłowość ustaleń jakoby: szkody na powierzonym towarze lub opóźnienia świadczyły o tym, że usługa była wykonana wadliwie, a także by została wykonana przez Spółkę, przy czym podkreśla że szkody i opóźnienia następują z przyczyn niezawinionych przez Spółkę.

Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów skargi należy wskazać, że nie zasługują one na uwzględnienie.

Po pierwsze – nie można zgodzić się, ze Skarżącą, jakoby błędnie organ wydający zaskarżoną interpretację przyjął, że w przypadku wystąpienia szkody na powierzonym Spółce towarze lub opóźnienia w jego dostarczeniu można było mówić o wadliwym wykonaniu usługi (s. 6 skargi). Argumentacja skargi opiera się, bowiem na wykazaniu "specyfiki branży działalności transportowej" i "specyficznych dla tej branży warunków prowadzenia tej działalności", oraz niezawinionych przez Spółkę przyczyn powstawania szkód takich jak: warunki atmosferyczne, cechy przewożonych towarów, a także błąd kierowcy lub zdarzenia losowe, także z udziałem osób trzecich (s. 7 uzasadnienia skargi) - jako przesłanki dowodzącej należytego wykonania umowy przewozu przesyłek również w przypadku utraty, ubytku lub uszkodzenia przesyłki oraz opóźnienia w jej przewozie.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że z istoty świadczonej przez Spółkę umowy, którą Spółka zawiera z klientami powierzającymi jej swój towar, wynika zasadniczo wymóg terminowego dostarczenia nieuszkodzonego towaru. Zasady przewozu rzeczy określa ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (Dz.U. z 2015, poz. 915 – dalej jako: Prawo przewozowe) do postanowień której odwołuje się sama Skarżąca. W myśl Prawa przewozowego, zasadniczo to przewoźnik ponosi odpowiedzialność za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki powstałe od przyjęcia jej do przewozu aż do jej wydania oraz za opóźnienie w przewozie przesyłki (art. 65 ust. 1). Ustawodawca przewiduje wprawdzie katalog przesłanek zwalniających przewoźnika z odpowiedzialności, wskazując w art. 65 ust 2 Prawa przewozowego, że przewoźnik nie ponosi odpowiedzialności określonej w ust. 1, jeżeli utrata, ubytek lub uszkodzenie albo opóźnienie w przewozie przesyłki powstały z przyczyn występujących po stronie nadawcy lub odbiorcy, niewywołanych winą przewoźnika, z właściwości towaru albo wskutek siły wyższej jednak zauważyć należy, że skarżąca Spółka nie odwołuje się do sytuacji w których "utrata, ubytek lub uszkodzenie albo opóźnienie w przewozie przesyłki powstały z przyczyn występujących po stronie nadawcy lub odbiorcy, niewywołanych winą przewoźnika", ale dowodzi, że pomimo najwyższej staranności przewoźnika nie jest możliwe uniknięcie szkód w towarze i opóźnień w jego dostawach, a w konsekwencji nie sposób w takich przypadkach wskazywać na nienależyte wykonanie usługi przez przewoźnika. Stanowisku Skarżącej przeczy jednak nie tylko istota świadczonych przez nią usług, ale również fakt, że uregulowania w zakresie odpowiedzialności przewoźnika za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki oraz za opóźnienie w przewozie przesyłki ustawodawca zawarł w Rozdziale 7 Prawa przewozowego, zatytułowanym "Odpowiedzialność przewoźnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przewozu przesyłek". Literalne brzmienie tytułu Rozdziału 7 Prawa przewozowego prowadzi do wniosku, że sam ustawodawca, wprost wskazuje, że utrata, ubytek lub uszkodzenie przesyłki oraz opóźnienie w jej przewozie stanowi nienależyte wykonanie przewozu. Zauważyć należy też, że przepis art. 65 ust. 2 i 3 Prawa przewozowego czyni odpowiedzialność za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki oraz opóźnienie w jej przewozie odpowiedzialnością obiektywną, niezależną od winy przewoźnika. Na fakt ten pełnomocnik strony skarżącej zwraca uwagę w skardze. Zgodzić należy się, że przepis nie wymaga wykazania związku przyczynowego, a zatem przewoźnik odpowiada za wyrządzoną szkodę nawet gdyby jego działania nie miały żadnego wpływu na ich powstanie (por. A. Jaworski, Komentarz do art. 65 ustawy – Prawo przewozowe, Lex nr 9129 ). Należy jednak też zwrócić uwagę, że pomimo, iż dla powstania odpowiedzialności przewoźnika za wyrządzoną szkodę nie ma znaczenia jego wpływ na jej powstanie, to jednak utrata, ubytek lub uszkodzenie przesyłki oraz opóźnienie w przewozie przesyłki utożsamiane jest przez ustawodawcę z "nienależytym wykonaniem przewozu". Skoro natomiast nie ulega wątpliwości, że powstanie ubytku, uszkodzenia przesyłki czy opóźnienie w jej dostarczeniu stanowi "nienależyte wykonanie usługi", to nie sposób zgodzić się ze Skarżącą, że wypłata odszkodowań z tego tytułu powinna stanowić koszt uzyskania przychodu. Przepis art. art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych literalnie, bowiem wyłącza z kosztów uzyskania przychodów m.in. odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów i wykonanych usług.

Po drugie – nie sposób podzielić argumentacji skargi, co do tego, że wadliwie organ przyjął, jakoby to Skarżąca wykonywała usługi, w związku z którymi dochodzi do utraty, uszkodzenia powierzonych Spółce do przewozu przesyłek lub opóźnienia w ich dostarczaniu. W skardze podniesiono, że usługa wykonywana jest przez podwykonawcę, a w konsekwencji sama Spółka nie ma żadnego bezpośredniego wpływu na jakość wykonania usługi przewozu czy też terminowość jej wykonania (s. 7 uzasadnienia skargi). W tym zakresie należy odwołać się do treści art. 5 Prawa przewozowego, w myśl którego przewoźnik może powierzać wykonanie przewozu innym przewoźnikom na całej przestrzeni przewozu lub jej części, jednakże ponosi odpowiedzialność za ich czynności jak za swoje własne. W judykaturze oraz w doktrynie zgodnie wskazuje się, że przewoźnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie osoby "z których pomocą zobowiązanie wykonywa" (por. D. Dąbrowski, D. Ambrożuk, K. Wesołowski, Prawo przewozowe. Komentarz Lex 2014 nr 163520 ; uchwała SN z dnia 25 lutego 1986 r., III CZP 2/86, OSNCP 1987, nr 1, poz. 10). Odnosząc się wprost do argumentacji skargi, należy zauważyć, że sama Skarżąca przyznaje, że w przypadku uszkodzenia towaru, ubytku lub jego utraty podczas transportu, a także w razie opóźnienia odszkodowania wypłacane są m.in. w oparciu o - procedury wewnętrzne samej Spółki (wniosek o wydanie interpretacji, s. 2) – co oznacza, że sama Skarżąca znająca przecież doskonale "specyfikę branży transportowej", jak i uwarunkowania przyjętej przez siebie polityki kadrowej i flotowej określa sytuacje, uzasadniające potencjalnie wypłatę odszkodowań. Ustalając powoływane "procedury wewnętrzne" Spółka sama godzi się na obciążenie jej obowiązkiem wypłaty odszkodowania mając świadomość konsekwencji prawnej tego zobowiązania. Ponieważ jednak do wniosku o interpretację nie załączono wspomnianych we wniosku "uregulowań wewnętrznych" w oparciu o które toczą się opisywane przez Skarżącą procedury reklamacyjne, przypuszczać jedynie należy, że istniejące bezspornie, wewnętrzne uregulowania odszkodowawcze dotyczą odpowiedzialności Spółki również z tytułu uszkodzenia, ubytku, utraty powierzonych towarów, a także opóźnienia w ich dostawie, skoro Spółka odwołuje się do nich we wniosku o interpretację. Spółka wskazuje, że wypłata odszkodowania klientowi następuje wówczas gdy "zgodnie z przepisami prawa", Skarżąca jest zobowiązana do jego wypłaty (wniosek o wydanie interpretacji, s. 2). Sama skarżąca wypłaca zatem odszkodowanie na podstawie ważnego tytułu prawnego za wadliwe wykonanie usługi, przyjmując tym samym odpowiedzialność za uszkodzenie, uszczerbek, czy utratę przedmiotowego towaru, a także opóźnienie w wykonaniu zobowiązań umownych. Zauważyć należy, że Skarżąca nie kwestionuje w żaden sposób tytułu wypłaconego odszkodowania i jego wysokości. Skoro natomiast odszkodowania są wypłacane po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego, po wykazaniu i udokumentowaniu szkody przez klienta, a rozpatrzenie reklamacji następuje w oparciu o przepisy wewnętrzne i z uwzględnieniem prawa powszechnie obowiązującego, to odszkodowanie jest wypłacane wówczas gdy roszczenie klienta jest zasadne, a zgodnie z przepisami prawa Skarżąca jest zobowiązana do jego wypłaty. Skoro zatem sama skarżąca dokonuje wypłaty odszkodowań, to de facto swoją odpowiedzialność z tytułu niewłaściwego działania w zakresie realizacji postanowień umowy uznaje, dlatego też wypłaca odszkodowania mające tę szkodę powetować.

Gdyby natomiast przyjąć, że jak wskazuje się w skardze Skarżąca nie ponosi ona odpowiedzialności za uszkodzenie, uszczerbek, czy utratę przedmiotowego towaru, a także opóźnienie w wykonaniu zobowiązań umownych to należałoby uznać, że wypłaciła odszkodowania nienależnie, bez uzasadnionej podstawy prawnej, a więc, że ponosiła wydatek w żaden sposób nie związany z prowadzoną działalnością, a tym samym nie mogący stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Po trzecie – nie sposób podzielić stanowiska skargi w zakresie winy Skarżącej w związku z opisanymi we wniosku szkodami i opóźnieniami. W tym zakresie należy wskazać, że zasady odpowiedzialność przewoźnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przewozu przesyłek uregulowane zostały w Rozdziale 7 Prawa przewozowego. Zgodnie z tymi przepisami przewoźnik odpowiada za wyrządzoną szkodę nawet gdyby jego działania nie miały żadnego wpływu na ich powstanie (por. A. Jaworski, Komentarz do art. 65 ustawy – Prawo przewozowe, Lex nr 9129). Jednocześnie przepis art. 90 Prawa przewozowego stanowi, że przepisy kodeksu cywilnego znajdą zastosowanie do kwestii nieuregulowanych w tej ustawie i jak się wskazuje w doktrynie w pierwszej kolejności zastosowanie znajdą przepisy tytułu XXV ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny – daje jako: k.c. regulujące "Umowę przewozu". W tej też części k.c. znajduje się przepis art. 788 § 1, który stanowi, że odszkodowanie za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki w czasie od jej przyjęcia do przewozu aż do wydania odbiorcy nie może przewyższać zwykłej wartości przesyłki, chyba że szkoda wynikła z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa przewoźnika. Przepis art. 789 § 1 k.c. ustawy stanowi, że przewoźnik może oddać przesyłkę do przewozu innemu przewoźnikowi na całą przestrzeń przewozu lub jej część, jednakże ponosi odpowiedzialność za czynności dalszych przewoźników jak za swoje własne czynności. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, że przepis art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy podatkowo-prawnych następstw nienależytego wykonania usług. W okolicznościach kontrolowanej sprawy, wskazano, że chodzi konkretnie o usługę przewozu. Nie można zatem dokonywać wykładni wskazanego przepisu w oderwaniu od stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy. Przedmiotem wniosku o interpretację, objęto wykładnię wskazanego przepisu w odniesieniu do podmiotu świadczącego określonego rodzaju usługi, które z woli ustawodawcy podlegają szczególnej regulacji. Nie można zatem w odniesieniu do przedstawionych we wniosku okoliczności, dokonywać wykładni art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z pominięciem uwarunkowań tej konkretnej sprawy. Przepis art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi o wadach wykonanych usług. W sytuacji więc, gdy wniosek dotyczy usługi przewozu, interpretacji nienależytego wykonania tego konkretnie rodzaju usług i następstw takiego stanu rzeczy, należało więc dokonać z uwzględnieniem przepisów znajdujących zastosowanie w odniesieniu do usługi przewozu.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz literalne brzmienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z określonych w tym przepisie tytułów m.in. wad wykonanych usług, a także przez wzgląd na fakt, że celem wskazanego przepisu jest uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania, zarzut naruszenia art. 16 ust 1 pkt 22 w zw. z art. 15 ust 1 ustawy uznać należało za nieuzasadniony.

W kwestii zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 w z w. z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – poprzez uznanie, iż odszkodowania wypłacane przez Skarżącą na podstawie decyzji biznesowych podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, podkreślenia wymaga, że na tle przedstawionego przez Skarżącą we wniosku stanu faktycznego, powstają istotne wątpliwości, czy w zakresie wydatków, które Spółka ponosi z tytułu odszkodowań wypłacanych tytułem decyzji biznesowych, istnieje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka w przypadku decyzji biznesowej o wypłacie nie prowadzi postępowania reklamacyjnego, a wypłata odszkodowania następuje w takim przypadku w oparciu o analizę wyniku finansowego realizowanego przez Spółkę na sprzedaży usług do danego klienta, jak również z uwzględnieniem relacji z danym klientem (wniosek o wydanie interpretacji, s. 4). Strona wprost wskazała, że podejmując decyzję biznesową o wypłacie bliżej nieokreślonej kwoty, nie bada czy rzeczywiście przyczyniła się do powstania szkody, a wypłaty odszkodowania dokonuje na podstawie zgłoszonego w tej mierze oczekiwania przez "znaczącego" klienta (uzasadnienie skargi, s. 18). W takiej jednak sytuacji nie sposób przesądzić, czy wypłacane przez skarżącą świadczenie jest w istocie odszkodowaniem, czy wydatkiem na reprezentację, czy też powstaje ono z innego tytułu, wymykającego się spod kontroli. Wobec braku procedury reklamacyjnej niemożliwe jest ustalenie, według jakich kryteriów podejmowana jest decyzja o wysokości odszkodowania, czy jest to suwerenna decyzja Skarżącej, czy też tylko wykonanie kwotowego żądania wysuniętego przez istotnego dla Spółki kontrahenta. W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, którym organ jest związany, nie można jednoznacznie ustalić, czy podstawą wypłaty odszkodowania jest wadliwie wykonana usługa, czy też istnieje inna nieujawniona w niniejszej sprawie przyczyna podjęcia określonej decyzji biznesowej. Organ w zaskarżonej interpretacji odnosząc się do stanowiska Spółki, co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów powstałych w wyniku wypłacenia odszkodowania na podstawie decyzji biznesowych, co do zasady prawidłowo uznał, że wydatek ten nie może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu. Powstaje jednak wątpliwość, czy taki wydatek w ogóle stanowi dla Spółki koszt podatkowy. Sąd nie kwestionuje przy tym, że wypłata tak ustalonego (z pominięciem postępowania reklamacyjnego) odszkodowania jest dla Skarżącej ekonomicznie racjonalna, a wyłącznie stwierdza, że nie można temu wydatkowi jednoznacznie przypisać związku z prowadzoną przez spółkę działalnością. W tym stanie rzeczy, wbrew zarzutom skargi, w badanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aczkolwiek organ interpretacyjny zbyt pochopnie przeszedł do wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy, zamiast poprzestać na tym pierwszym uregulowaniu. Opisany powyżej błąd organu nie miał jednak wpływu na wynik sprawy, skoro stanowisko skarżącej okazało się nieprawidłowe, choć z innej przyczyny.

Jednocześnie Sąd orzekający w sprawie wskazuje, że podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 28 lipca 2016 r. o sygn. akt I SA/Po 2428/15 oraz w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 22 lutego 2017 r. sygn. I SA/Po 1308/16).

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący naruszenia art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm. – dalej jako: O.p.) Odnosząc się do tego zarzutu stwierdzić należy, że w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej rolą organu jest ocena poprawności zaprezentowanego stanowiska i dopiero w razie negatywnej jego oceny organ jest zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej, w której zostanie zawarte wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W opinii Sądu organ wydał interpretację na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, a w uzasadnieniu interpretacji wyraźnie wyszczególnił przepisy podatkowe, które były podstawą uznania stanowiska skarżącej zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ przedstawił pogląd prawny dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania do niniejszej sprawy. W tym kontekście należy zaznaczyć, że wydając interpretację indywidualną organ nie jest zobowiązany do polemiki z wnioskodawcą co do powołanych przez niego twierdzeń i argumentów oraz orzecznictwa. Podkreślić należy również, że jednolitość orzecznictwa nie jest wartością absolutną, która - jak zasadnie przyjął organ orzekający - w okolicznościach kontrolowanej sprawy musiała ustąpić względom praworządności.

Zadaniem organu wydającego interpretację indywidualną jest przedstawienie poglądu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania, w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu organ dokonując oceny stanowiska skarżącej w zakresie objętym treścią wniosku, zawarł zgodnie z art. 14c § 2 O.p. zarówno pełną ocenę przedstawionego stanowiska, jak i wskazał uzasadnienie prawne, odnosząc się przy tym do treści złożonego wniosku.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.