Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 804/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Koszty postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 178, art. 264, art 267, art 292,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Borys Marasek (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 maja 2022 r. sprawy ze skargi Zakładów A S.A. w J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania za sporządzenie kserokopii dokumentów na żądanie kontrolowanego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 19 marca 2021 r., znak: 2401-I0V3.4103.90.2021.ALLA, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS lub organ), po rozpoznaniu zażalenia Zakładów A S. A. (dalej: skarżąca, podatnik) na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. (dalej: Naczelnik UCS), z dnia 4 grudnia 2020 r., znak: [...], w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania z tytułu sporządzenia kserokopii dokumentów z akt sprawy, poniesionych w związku z żądaniem pełnomocnika strony w ww. zakresie, w wysokości 2.949,60 zł, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej: o.p.), utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Powyższe postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika UCS wobec skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r., skarżąca pismem z dnia 1 grudnia 2020 r. wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem m.in. o "sporządzenie kserokopii całości materiału dowodowego zebranego przez organ w toku postępowania kontrolnego (z wyjątkiem przekazanych przez Stronę postępowania w toku postępowania oraz tych tomów dokumentów, z którymi zapoznał się pełnomocnik".

Realizując żądanie podatnika, organ podatkowy sporządził kserokopie dokumentów zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, ustalając jednocześnie, postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r., znak: [...], koszty postępowania z tym związane na kwotę 2.949,60 zł — przy zastosowaniu stawek określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1844) w związku ze sporządzeniem kserokopii dokumentów w ilości 2.696 stron formatu A4 jednostronnych oraz 1.665 stron formatu A4 dwustronnych.

Na postanowienie to skarżąca wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 267 § 1 pkt 3, art. 269 § 1 oraz art. 178 w związku z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 123 o.p..

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że przedmiotowe koszty postępowania w istocie powstały z winy organu, tj. jego zaniechania, bowiem, według skarżącej, organ "nie odpowiedział na wniosek strony w przedmiocie wydłużenia terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym i ustosunkowania się strony do zebranego materiału dowodowego", naruszając tym wskazane przepisy dotyczące obowiązku zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu. Skarżąca wskazała, że "gdyby organ wyraził zgodę na wniosek strony o umożliwienie zapoznania się i wypowiedzenia się z zebranym materiałem dowodowym w dłuższym terminie niż nierealny termin 7-dni, wówczas strona nie składałaby wniosku o skopiowanie akt", zwłaszcza, że "termin 7 dniowy do zapoznania się z materiałem dowodowym nie jest terminem zawitym, lecz terminem o charakterze instrukcyjnym".

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania w "części dotyczącej ustalenia w/w koszów".

Po rozpoznaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym, DIAS podniósł, że zaskarżone postanowienie dotyczy ustalenia kosztów postępowania, bezspornie poniesionych i powstałych na żądanie strony, wobec czego przedmiotem oceny nie mogą być kwestie związane z prowadzeniem postępowania dowodowego w sprawie, w której wystąpiono z żądaniem.

W ocenie DIAS, zarzuty dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych były całkowicie bezpodstawne.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 178 § 1 o.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń - z wyłączeniem znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny (art. 179 § 1 powołanej ustawy).

Stosownie do art. 178 § 3 o.p., strona może również żądać wydania jej kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy.

Jednocześnie koszty sporządzenia odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 o.p. obciążają stronę - o czym stanowi art. 267 § 1 pkt 3 o.p.

Oznacza to, że w każdym przypadku sporządzenia kserokopii z akt sprawy, o których mowa w art. 178 o.p., to strona ponosi ciężar ekonomiczny sporządzania odpisów lub kopii, niezależnie od tego, czy sporządza je we własnym zakresie, czy też kopie takie sporządza organ podatkowy na żądanie strony.

W przedmiotowej sprawie sporne koszty dotyczą kserokopii większości akt sprawy, a żądanie przez stronę, ich sporządzenia, przekracza zakres regulacji prawnej art. 178 § 1 o.p., a ponadto jest czynnością w interesie strony, ponieważ to dla niej i dla jej celów procesowych, kopie takie są sporządzone. Podstawowy wymóg z art. 267 § 1 o.p., warunkujący dopuszczalność obciążenia strony kosztami postępowania, został tym samym spełniony. Organ zwrócił uwagę, że koszty, o których mowa w art. 267 § 1 pkt 3 o.p., obciążają stronę wówczas, gdy nie wynikają z ustawowego obowiązku organu podatkowego, prowadzącego postępowanie podatkowe, i zostały poniesione w interesie strony i na jej żądanie.

W świetle jednoznacznego brzmienia przytoczonych przepisów bezsporne, w ocenie organu, pozostaje że organ pierwszej instancji prawidłowo orzekł o obowiązku poniesienia przez stronę postępowania kosztów sporządzenia kserokopii dokumentów z akt sprawy w wysokości ustalonej zaskarżonym postanowieniem, w sposób zryczałtowany (tj. przez wskazanie wysokości kosztu przypadającego na przygotowanie kopii jednej strony dokumentu z akt sprawy), w związku z wystąpieniem z wnioskiem o sporządzenie kopii dokumentów, których sporządzenie nie wynikało z ustawowego obowiązku organu prowadzącego postępowanie.

Wyjaśnienie przyczyn wystąpienia z żądaniem sporządzenia takich kserokopii, motywacja strony, ewentualne uchybienia proceduralne popełnione przez organ w toku postępowania, ani też jakiekolwiek inne okoliczności, pozostają przy tym bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiocie koszów postępowania.

Wątpliwości nie może też budzić wysokość kosztów obciążających stronę, gdyż została ona jasno i precyzyjnie uregulowana w § 1 pkt 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów, zgodnie z którym opłata za sporządzenie przez organ podatkowy kopii lub odpisu dokumentu wynosi:

1) 0,60 zł - za jedną stronę w przypadku kopii lub odpisu jednostronnego w formacie A4;

2) 0,80 zł - za dwie strony w przypadku kopii lub odpisu dwustronnego w formacie A4;

3) 0,90 zł - za jedną stronę w przypadku kopii lub odpisu jednostronnego w formacie A3.

DIAS stwierdził ponadto, że Naczelnik UCS dopełnił wszelkich wymogów związanych z zapewnieniem stronie czynnego udziału w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, w tym w szczególności przed wydaniem decyzji. Postanowieniem z dnia 11 listopada 2020 r., doręczonym w dniu 24 listopada 2020 r., wyznaczył jej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego na podstawie art. 24 ust. 4 i art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 720 z późn. zm.) w związku z art. 216 o.p. oraz art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej. Postanowienie to zawiera informację, że wyznaczony nim termin rozpoczyna bieg od dnia następnego po dniu jego doręczenia, a także pouczenie, że zgodnie z art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej (w związku z ww. art. 202 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej), kontrolowany może w terminie wskazanym w art. 24 ust. 4 powołanej ustawy, tj. w terminie 7 dni od dnia doręczenia stosownego postanowienia, skorygować uprzednio złożoną deklarację podatkową w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym.

Termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego jest zatem powiązany z prawem złożenia korekty deklaracji. Z kolei termin do złożenia takiej korekty, przewidziany w art. 14 c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, ma charakter prekluzyjny - co oznacza, że nie może ulec przedłużeniu, ani też nie może zostać przywrócony. Brak przy tym podstaw do interpretacji tego przepisu w ten sposób, że organ podatkowy może kilkakrotnie pouczać podatnika i umożliwiać mu skorygowanie deklaracji podatkowej.

Sposób korzystania z uprawnienia określonego w art. 24 ust. 4 ustawy o kontroli skarbowej (oraz art. 200 o.p.) jest całkowicie autonomiczną decyzją strony, a skutki dokonanego przez nią wyboru (w tym również finansowe) nie mogą obciążać organów podatkowych.

Odnosząc się do argumentacji prezentowanej przez skarżącą, DIAS podniósł, że w myśl art. 123 o.p., stronie przysługuje prawo czynnego udziału w postępowaniu na każdym jego etapie bez względu na jakąkolwiek aktywność organu w tym zakresie, co oznacza, że w toku postępowania strona w każdym czasie jest uprawniona do dokonywania dowolnych czynności procesowych, w tym przeglądania akt, składania wyjaśnień, żądań czy oświadczeń, zgłaszania wniosków dowodowych itp., a termin określony w art. 200 o.p. ma charakter instrukcyjny i nie ogranicza uprawnień procesowych strony, która własne stanowisko może prezentować na każdym etapie postępowania.

Istotne jest ponadto, że termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego jest terminem ustawowym, co oznacza, że organ podatkowy nie może go skracać ani przedłużać, np. z powodu braku czasu na zapoznanie się z aktami sprawy przez pełnomocnika podatnika. DIAS podkreślił również, iż nie jest uzasadnione żądanie przez stronę wyznaczenia dodatkowego terminu ewentualnego wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przepis art. 200 § 1 o.p., nie daje stronie takiej podstawy, jak również nie daje podstawy organowi podatkowemu do wydłużania tego terminu. Organ wskazał, że z formalnego punktu widzenia jeżeli strona w terminie siedmiu dni nie wypowie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, organ podatkowy może wydać decyzję już następnego dnia po jego upływie.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

a) art. 233 § 1 pkt 1, art. 267 § 1 pkt 1 i 3, art. 269 § 1, art. 178 w zw. z art. 121, art. 122, art. 123 o.p.;

b) art. 14c ust. 2, art. 24 ust. 4 i art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 216 o.p. oraz art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej.

W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że organ podatkowy, poprzez błędną wykładnię lub zastosowanie wskazanych przepisów, doprowadził do niezgodnego z przepisami prawa obciążenia strony kosztami postępowania w wysokości określonej utrzymanym w mocy postanowieniem.

Skarżąca podniosła, że prawo do całościowego zapoznania strony z dokumentami, wynika z podstawowych zasad prowadzenia postępowania, tj. zasady informacji, zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz z zasady obiektywizmu postępowania. Nadto, zasada praworządności nakłada na organ taki sposób działania, aby strona miała możliwość pełnego i realnego prawa do obrony (zapoznanie się z całością materiału, ustosunkowanie się do tego materiału).

W przedmiotowej sprawie proporcje te (wynikające z w/w zasad postępowania), w ocenie skarżącej, zostały naruszone.

Skarżąca podniosła, że gdyby organ wyraził zgodę na wniosek strony o umożliwienie zapoznania się i wypowiedzenia się z zebranym materiałem w dłuższym terminie niż nierealny termin 7 dni, wówczas strona nie składałaby wniosku o skopiowanie akt. Skarżąca zauważyła, że termin siedmiodniowy do zapoznania się z materiałem dowodowym, nie jest terminem zawitym, lecz terminem o charakterze instrukcyjnym jest on ściśle związany ze spełnieniem przestanek z art. 192 o.p.

Skarżąca podniosła, że wartość procesowa zgromadzonych dowodów, zależna jest od realnej możliwości wypowiedzenia się co do nich, a okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów jest więc przesłanką uznania wartości procesowej każdego, nawet najlepiej zebranego i wszechstronnie ocenionego materiału dowodowego. Pozbawienie strony tej możliwości oznacza, że nie mają one w sprawie żadnego znaczenia.

Skarżąca podała dalej, że wniosek o skopiowanie akt, podyktowany był realnymi działaniami strony w zakresie zachowania jej prawa do obrony (zapoznania się i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego), a pobieranie kosztów za skopiowanie akt, byłoby uzasadnione tylko wtedy, gdyby organ umożliwił stronie zapoznanie się z całością zebranego materiału dowodowego, zaś strona pomimo tego, dalej żądała od organu dokonania kopii dokumentów. Tymczasem w przedmiotowej sprawie sytuacja jest inna: skopiowane materiały obejmują te strony akt, co do których stronie nie umożliwiono zapoznania się w organie w trybie końcowego zapoznania się z zebranym materiałem.

Skarżąca podniosła, że zasada zapoznania strony z całością zebranego materiału dowodowego jest zasadą nadrzędną, która stronie powinna być zagwarantowana. W niniejszej sprawie organ "z urzędu" nie zapewnił stronie całościowego zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym.

Wskazała także, że zasady tej nie ograniczają w żaden sposób, przywołane przez organ, przepisy art. 14 c ust. 2, art. 24 ust. 4 i art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 216 o.p. oraz art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej.

Skarżąca podniosła, że wykładnia organu doprowadza do sytuacji pokrzywdzenia podmiotów (strony) gdy akta są obszerne. Pokrzywdzenie to wyraża się w fikcyjnym, a nie realnym zapewnieniu zapoznania się z materiałem dowodowym. Ograniczanie stronie zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym tylko do 7 dni, gdy z góry wiadomo, te jest to termin nierealny ze względu na ilość dokumentów i obszerność akt, jest bezprawnym ograniczeniem prawa strony. Skarżąca podniosła, że organ zbierał materiały przez 5 lat. Akta liczą 83 tomy, zaś strona na zapoznanie się i ewentualne złożenie korekty ma tylko 7 dni.

W ocenie skarżącej, nie ma racji organ I i II instancji co do zasadności kosztów postępowania podatkowego w wysokości określonej w postanowieniu. W pierwszej kolejności organ powinien zapewnić stronie możliwość zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym w sposób realnie możliwy. Koszty te, w ocenie skarżącej, powstały z winy organu - wobec braku zapewnienia stronie dodatkowego terminu na zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym sprawy w całości.

W przedmiotowej sprawie, koszty powstały w związku z realizacją ustawowego obowiązku jaki należał do organu w zakresie zapoznania strony z zebranym materiałem dowodowym. Zgodnie zaś z art. 267 § 1 pkt 1 o.p. - strona nie może być obciążana kosztami, które wynikają z realizacji ustawowego obowiązku przez organ prowadzący postępowanie.

Skarżąca zarzuciła organom I i II instancji naruszenie art. 267 § 1 pkt 1 o.p. in fine, poprzez brak zastosowania lub co najmniej wadliwą interpretację tego przepisu polegającą na tym, że organ ogranicza okoliczność interpretacji "ustawowego obowiązku", jedynie do formalnego zapewnienia stronie 7 dni na zapoznanie się z materiałem, nie bacząc, czy ze względu na obszerność tego materiału, strona jest w stanie to prawo faktycznie zrealizować. W efekcie takiej wykładni, organ doprowadza do nieakceptowalnej przez skarżącą sytuacji, że za realizację swojego ustawowego obowiązku, obciąża stronę kosztami, które byłyby zbędne, gdyby organ wyraził zgodę na wydłużenie terminu zapoznania się z materiałem dowodowym.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonego postanowienia, uznać należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym, nie było podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Poddanym kontroli Sądu rozstrzygnięciem, DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika UCS w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania z tytułu sporządzenia kserokopii dokumentów z akt sprawy, poniesionych w związku z żądaniem pełnomocnika strony w ww. zakresie.

Wskazać należy, że analogiczny problem rozpatrywany był już przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 17 września 2020 r., sygn. I SA/Gl 407/20. Stanowisko przedstawione w uzasadnieniu tego wyroku, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w całości podziela, i z tego względu posłuży się argumentacją w nim zawartą.

Sąd przede wszystkim wskazuje, że podstawową zasadę ponoszenia kosztów postępowania określa art. 264 w zw. z art. 292 o.p. Stanowi on, że o ile dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Następnym przepisem jest art. 267 o.p., wprowadzający możliwość obciążenia strony kosztami postępowania, w tym m.in. kosztami które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie (art. 267 § 1 pkt 1 o.p.), czy też kosztami sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 (art. 267 § 1 pkt 3 o.p.).

Zatem koszty sporządzenia odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 o.p., są wyodrębnioną ustawowo pozycją w wykazie kosztów, które mogą obciążać stronę. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 czerwca 2011 r. sygn. II FSK 2018/10 (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), zwrócił uwagę, że koszty, o których mowa w art. 267 § 1 pkt 3 o.p. obciążają stronę tylko wówczas, gdy nie wynikają z ustawowego obowiązku organu prowadzącego postępowanie podatkowe. Zatem w sytuacji, gdyby organ podatkowy był zobowiązany do doręczenia konkretnego dokumentu i z obowiązku tego się nie wywiązał, żądanie strony sporządzenia i doręczenia jej takiego dokumentu, w postaci jego odpisu lub kopii, wyłączy możliwość i jednocześnie obowiązek, obciążenia jej kosztami takich czynności. Stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny powtórzył także w orzeczeniu z dnia 18 stycznia 2018 r. sygn. II FSK 3227/15 (opubl. w CBOSA), wskazując, że we wszystkich przypadkach określonych w art. 267 § 1 pkt 3 o.p., to strona ponosi ciężar ekonomiczny sporządzania odpisów lub kopii.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik UCS wszczął wobec skarżącej postępowanie kontrolne w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w 2012 r. W toku tego postępowania, skarżąca pismem z dnia 1 grudnia 2020 r. wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem m.in. o "sporządzenie kserokopii całości materiału dowodowego zebranego przez organ w toku postępowania kontrolnego (z wyjątkiem przekazanych przez Stronę postępowania w toku postępowania oraz tych tomów dokumentów, z którymi zapoznał się pełnomocnik)". Naczelnik UCS uwzględnił w/w wniosek, wykonując dla skarżącej i wydając jej wnioskowane kopie. Jednocześnie postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r., Naczelnik UCS ustalił wysokość kosztów postępowania, dotyczących postępowania kontrolnego prowadzonego wobec skarżącej w kwocie 2.949,60 zł.

Zgodnie z art. 178 § 1 i 3 o.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Strona może też żądać wydania jej kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy. "Zgodnie z art. 267 § 1 pkt 3 O.p. stronę obciążają koszty sporządzenia odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 O.p. Oznacza to, że we wszystkich przypadkach określonych w tym przepisie to strona ponosi ciężar ekonomiczny sporządzania odpisów lub kopii, niezależnie od tego, czy sporządza je we własnym zakresie, czy też kopie takie sporządza na żądanie strony organ podatkowy. Należy mieć na uwadze, że koszty, o których mowa w art. 267 § 1 pkt 3 O.p. obciążają stronę wówczas gdy nie wynikają z ustawowego obowiązku organu podatkowego prowadzącego postępowania podatkowe i zostały poniesione w jej interesie i na jej żądanie. (...) Żądanie przez stronę sporządzenia przedmiotowych kserokopii przekracza zakres regulacji prawnej art. 178 § 1 O.p., jest także czynnością w interesie strony, ponieważ to dla niej i dla jej celów procesowych kopie takie są sporządzone. Podstawowy wymóg z art. 267 § 1 O.p. został tym samym spełniony. (...) Minister Finansów, korzystając z delegacji ustawowej (art. 270b O.p.), określił, rozporządzeniem z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłat za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów (Dz.U. z 2015 r. poz. 2182), opłaty za sporządzenie przez organ podatkowy kopii lub odpisów dokumentu, wykorzystując w tym celu dane zebrane na podstawie analizy aktów wewnętrznych organów podatkowych" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. II FSK 3527/15, opubl. w CBOSA).

Zdaniem Sądu, sporządzenie przedmiotowych kopii akt postępowania kontrolnego nie wynikało z ustawowego obowiązku organu podatkowego prowadzącego to postępowanie. Było czynnością w interesie strony, ponieważ to na jej żądanie i dla jej celów procesowych skany zostały sporządzone. Opłatę za 1 stronę kopiowanego dokumentu określa § 1 pkt 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów. Kompetencję organu w zakresie ustalenia kosztów sporządzenia kopii lub odpisów z akt, ustanawia art. 269 § 1 w zw. z art. 292 o.p. Stanowi on, że organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia, wysokość kosztów postępowania, które zobowiązana jest ponieść strona.

Organy zatem prawidłowo orzekły o obowiązku poniesienia przez skarżącą kosztów sporządzenia kserokopii dokumentów z akt sprawy w wysokości ustalonej zaskarżonym postanowieniem, w sposób zryczałtowany (tj. przez wskazanie wysokości kosztu przypadającego na przygotowanie kopii jednej strony dokumentu z akt sprawy), w związku z wnioskiem o sporządzenie kopii dokumentów, których sporządzenie nie wynikało z ustawowego obowiązku organu prowadzącego postępowanie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. II FSK 529/14, opubl. w CBOSA).

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, która koszty sporządzenia kserokopii, łączy z upływem terminu na zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz na ewentualne złożenie korekty. W tym zakresie Sąd wskazuje, iż wykonanie przez organ wnioskowanych kopii, nie miało żadnego wpływu na upływ tych terminów, które są terminami ustawowymi, zatem organ nie ma kompetencji do ich przedłużania ani skracania. Dodatkowo wskazać należy, że termin do złożenia korekty, przewidziany w art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, ma charakter prekluzyjny - co oznacza, że nie może ulec przedłużeniu, ani też nie może zostać przywrócony. Jednocześnie Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 178 § 1 o.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń, prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Stosownie zatem do brzmienia tego przepisu, skarżąca, mając świadomość toczącego się postępowania kontrolnego, a także okresu jego prowadzenia, mającego wpływ na obszerność materiału dowodowego, miała możliwość zapoznania się z materiałami postępowania na każdym jego etapie. Wprawdzie we wniosku o sporządzenie kserokopii akt sprawy, skarżąca podniosła, "że organ w ostatniej chwili dopiero dokonał zebrania materiału w uporządkowany zbiór akt", niemniej skarżąca nie wykazała aby na jakimkolwiek etapie postępowania składała wniosek o udostępnienie jej uporządkowanych akt i aby taki wniosek nie został przez organ uwzględniony. Zarzut taki nie został przez skarżącą sformułowany ani w skardze ani w zażaleniu na postanowienie organu I instancji. Skarżąca zatem, planując zapoznanie się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym przez organ, dopiero po otrzymaniu postanowienia organu o wyznaczeniu jej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, powinna była do tej czynności zapewnić odpowiedną jej reprezentację, umożliwiającą zapoznanie się ze zgromadzonymi materiałami. Z akt postępowania wynika, iż w terminie wyznaczonym tym postanowieniem, z aktami postępowania jedynie przez 2 dni zapoznawała się 1 osoba i w tym czasie zdołała zapoznać się z dokumentami zgromadzonymi w 26 tomach, co oznacza, że gdyby w imieniu skarżącej z aktami postępowania zapoznawały się 2 osoby zamiast jednej, zdążyłyby one zapoznać się z materiałem dowodowym zgromadzonym w 83 tomach akt, w 3-4 dni.

Mając na uwadze powyższe, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.