Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 1350/97
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 1998-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: poz. 508
journal: Dz.U. 1994 nr 10 poz. 4
journal: Dz.U. 1995 nr 7 poz. 34
article: art. 4 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Teza: Analiza przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. i z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. 1994 nr 104 poz. 503 ze zm. i Dz.U. 1995 nr 7 poz. 34 ze zm./ prowadzi do wniosku, iż wartością początkową budowli określoną według zasad przewidzianych dla celów amortyzacji jest zaktualizowana na zasadach określonych w rozporządzeniach cena nabycia budowli, koszt jej wytworzenia lub jej wartość rynkowa.

Z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli do końca 1996 r. obojętną była kwestia ich zamortyzowania, o czym świadczy zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ sformułowanie "chociażby były one całkowicie zamortyzowane".

TEZY

Analiza przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. i z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. 1994 nr 104 poz. 503 ze zm. i Dz.U. 1995 nr 7 poz. 34 ze zm./ prowadzi do wniosku, iż wartością początkową budowli określoną według zasad przewidzianych dla celów amortyzacji jest zaktualizowana na zasadach określonych w rozporządzeniach cena nabycia budowli, koszt jej wytworzenia lub jej wartość rynkowa.

Z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli do końca 1996 r. obojętną była kwestia ich zamortyzowania, o czym świadczy zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ sformułowanie "chociażby były one całkowicie zamortyzowane".


SENTENCJA

skargę oddala w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 1993 - 1996.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zdaniem Sądu skargę należało uznać za niezasadną. Przede wszystkim Sąd nie zgadza się ze stanowiskiem skarżącego o wiążącej mocy - w zakresie wykładni przepisu prawa - poglądu wyrażonego przez Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu jego uchwały, a nie sentencji uchwały. Dokonywana - przed wejściem w życie Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - przez Trybunał Konstytucyjny powszechnie obowiązująca wykładnia ustaw następowała w drodze uchwały, podawanej do publicznej wiadomości przez ogłoszenie w Dzienniku Ustaw. To sentencja uchwały ustalała powszechnie rozumienie wyrażeń i zwrotów zawartych w wyjaśnianym przepisie i znaczenie prawne poszczególnych pojęć czy sformułowań ustawodawcy. Przytoczenie przez skarżącą jako argumentu na słuszność przekonania o mocy wiążącej uzasadnienia uchwały Trybunału Konstytucyjnego, poglądu wyrażonego przez NSA w uzasadnieniu uchwały NSA z dnia 29 lipca 1996 r. /FPK 8/96/, nie przekonuje składu orzekającego w niniejszej sprawie. Godzi się przy tym podkreślić, iż wypowiedź NSA zawarta w uzasadnieniu uchwały z dnia 29 lipca 1996 r. /FPK 8/96/ była odosobniona, albowiem przy rozpatrywaniu innych spraw /FPK 2/97, FPK 7/97/ Sąd ten wyraźnie podkreślał, że nie może budzić wątpliwości to, że moc wiążącą ma ustalona przez Trybunał Konstytucyjny wykładnia zawarta w sentencji uchwały, a nie uzasadnienie uchwały. Pogląd o wiążącej mocy rozumienia przepisu poddanego wykładni Trybunału, wyłuszczonego w sentencji uchwały podanej do publicznej wiadomości przez ogłoszenie w Dzienniku Ustaw, wyraził też Trybunał Konstytucyjny w sentencji uchwały z dnia 7 marca 1995 r. /OTK 1995 cz. I str. 230/.

Skoro, z punktu widzenia podmiotów stosujących prawo, nie było wiążące stanowisko Trybunału zawarte w uzasadnieniu jego uchwały z dnia 15 maja 1996 r. /W 2/96 - OTK Nr 3 poz. 23/, zaś sama sentencja tejże uchwały brzmiąca, art. 8 i art. 11 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, nie dają po przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa podstaw do zmiany wartości początkowej stanowiącej dla budowli, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości spółki powstałej w wyniku przekształcenia", nie wyjaśniała w ogóle rozumienia pojęcia "wartości początkowej budowli", ocenić należy, czy dotychczasowa praktyka odprowadzania podatku od nieruchomości w części dotyczącej budowli, oparta na uznawaniu za podstawę opodatkowania budowli jej wartości początkowej brutto, co pewien czas aktualizowanej, była zgodna z prawem i czy sam przepis art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych był konstytucyjny.

Wskazany wyżej przepis w brzmieniu obowiązującym do końca 1996 r. stanowił, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli była ich wartość początkowa określana według zasad przewidzianych w odrębnych przepisach dla celów amortyzacji, chociażby były one całkowicie zamortyzowane. Odrębne przepisy regulujące zasady amortyzacji środków trwałych zawierało Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych, a później Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. 1994 nr 104 poz. 503 ze zm. i Dz.U. 1995 nr 7 poz. 34 ze zm./. Były to jedyne przepisy, regulujące prawne aspekty amortyzacji i aktualizacji wyceny środków trwałych i do ich stosowania odsyłała ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.

Brzmienie przepisu świadczy o tym, że ustawodawcy było znane odrębne uregulowanie zasad amortyzacji środków trwałych i w pełni akceptował ich stosowanie na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Sąd nie podziela zarzutu skarżącego jakoby nastąpiło odesłanie do ustalenia podstawy opodatkowania w akcie niższego rzędu niż ustawa, albowiem art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wprost określał, że podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli stanowi ich wartość początkowa, wskazując jedynie, iż określenie tej wartości ma się odbywać wedle zasad amortyzacji środków trwałych.

Nie można uznać za niekonstytucyjną techniki legislacji, która dla zachowania przejrzystości ustawy wskazuje przepisy precyzujące ustawowe pojęcie przyjętej przez ustawę podstawy opodatkowania. Nie jest to bowiem równoznaczne z powierzeniem aktowi wykonawczemu unormowania konstrukcji podatku. Z punktu widzenia stosowania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ma znaczenia i to, że opisane wyżej odrębne przepisy regulujące zasady amortyzacji i wyceny środków trwałych wydane zostały na podstawie upoważnienia zawartego w innych ustawach /tj. ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych/, albowiem z mocy wyrażonego odesłania zawartego w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązują także przy stosowaniu tejże ustawy.

Analiza przepisów rozporządzeń Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. i z dnia 20 stycznia 1995 r. prowadzi do wniosku, iż wartością początkową budowli określoną według zasad przewidzianych dla celów amortyzacji jest zaktualizowana na zasadach określonych w rozporządzeniach cena nabycia budowli, koszt jej wytworzenia lub jej wartość rynkowa, przy czym z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli do końca 1996 r. obojętną była kwestia ich zamortyzowania, o czym świadczy zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych sformułowanie "chociażby były one całkowicie zamortyzowane". Wolą ustawodawcy było opodatkowanie nawet budowli zamortyzowanych skoro podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli nie podlegała zmniejszeniu o dokonanie odpisy amortyzacyjne. Nie jest rzeczą Sądu dokonywanie oceny słuszności takiego rozwiązania ustawodawcy i dociekanie intencji przyświecających uchwalaniu takiego zapisu, albowiem rolą sądu jest jedynie skontrolowanie legalności działania organów administracji. W tej sprawie zaś organy administracji słusznie uznały, że uiszczony przez skarżącego podatek od nieruchomości za lata 1993 - 1996 w części dotyczącej opodatkowania budowli nie był zawyżony. Został bowiem uregulowany przy przyjęciu za podstawę opodatkowania budowli ich zaktualizowanej wartości brutto /bez pomniejszenia o odpisy amortyzacyjne/, tj. podstawy opodatkowania określonej art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 1996 r. Na marginesie należy dodać, że od 1 stycznia 1997 r. podstawą opodatkowania dla budowli jest ich wartość z dnia 1 stycznia roku podatkowego stanowiącego podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego /na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 1996 r. - Dz.U. nr 149 poz. 704/.

Analizując powyższą zmianę przepisu, Trybunał Konstytucyjny w uchwale 13/97 stwierdził jednocześnie konstytucyjność wymienionego art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

W świetle powyższych rozważań, Sąd stwierdza, że składane deklaracje dotyczące budynków skarżącej i wymierzony podatek od nieruchomości był ustalony prawidłowo i nie stanowi nadpłaty lub nie należnie uiszczonego podatku w rozumieniu art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd organów podatkowych wyrażony w zaskarżonych decyzjach i stwierdza, że w sprawie nie zostały naruszone przepisy prawa.

Stąd skargę jako bezzasadną oddalono /art. 27 ust. 1 z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.