Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 223/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Robotowska (spr.) Sędziowie Małgorzata Korycińska NSA Krystyna Anna Stec Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 7 października 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 207/09 w sprawie ze skargi M. B. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Ł.;


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 207/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w L., po rozpoznaniu sprawy ze skargi M. B. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, oddalił skargę oraz przyznał i nakazał wypłacić doradcy podatkowemu Z. K. L. ul. [...] z funduszu Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) zł plus należny podatek od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym:

Zaskarżoną do WSA decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] listopada 2008 roku o odmowie umorzenia M. B. należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres październik 1995 r. – styczeń 1997 r., kwiecień 1997 r. – czerwiec 1998 r. w łącznej kwocie [...] zł oraz z tytułu ubezpieczenia społecznego za zatrudnionych pracowników za okres listopad 1996 r. – październik 1997 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W trakcie postępowania administracyjnego organ ustalił, że skarżąca prowadziła działalność gospodarczą i w związku z tym zobowiązana była do opłacania składek na ubezpieczenie społeczne własne i za zatrudnianych pracowników. W związku z niedopełnieniem tych obowiązków powstały zobowiązania, które zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.) podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub egzekucji sądowej.

Pismem z [...] września 2008 r. skarżąca zwróciła się do ZUS z prośbą o umorzenie zaległości z tytułu nieopłaconych składek. Prośbę uzasadniała trudną sytuacją materialną i zdrowotną, przedstawiając stosowne dokumenty (kserokopię postanowień Komornika Sądowego przy SR w Z. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą oraz kserokopię oświadczenia o stanie rodzinnym, majątku, dochodach i źródłach utrzymania skierowanego do Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w W. Biura Terenowego w L.).

Pismem z [...] września 2008 r. organ powiadomił skarżącą o wszczęciu postępowania w zakresie umorzenia należności z tytułu składek i wezwał ją do złożenia dodatkowych dokumentów potrzebnych do rozpatrzenia wniosku. W odpowiedzi skarżąca wyjaśniła, iż w związku z kradzieżą dokumentów nie przedłożyła PIT za 2007 rok. Wobec powyższego organ we własnym zakresie ustalił, że z tytułu zatrudnienia w D. w okresie od maja do września 2008 roku uzyskała dochody w kwocie [...] zł miesięcznie oraz pobiera świadczenie rentowe w kwocie [...] brutto (na skutek orzeczenia o lekkim stopniu niepełnosprawności z dnia [...] lutego 2002 r.), a po potrąceniu zaliczki na podatek dochodowy w kwocie [...] zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] zł oraz należności wynikających z tytułu egzekucji roszczeń niealimentacyjnych w kwocie [...] zł, do wypłaty otrzymuje [...] zł.

[...] października 2008 r. poinformowano skarżącą o zakończeniu postępowania wyjaśniającego w przedmiotowej sprawie, jednocześnie powiadomiono o możliwości wypowiedzenia się w terminie 7 dni od otrzymania powyższego pisma, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, przeglądania akt sprawy oraz sporządzania z nich notatek i odpisów.

Wobec braku uwag, organ decyzją z [...] listopada 2008 r., nr [...] odmówił umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres od października 1995 r. do stycznia 1997 r., od kwietnia 1997 r. do czerwca 1998 r. oraz za okres od listopada 1996 r. do października 1997 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że podnoszone przez skarżącą argumenty nie stanowią podstaw do umorzenia zaległości na podstawie art. 28 ust. 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Uznano, że skarżąca osiągnęła wystarczający dochód, aby móc spłacać powstałe zadłużenie. Organ wskazał także, iż nie zachodzą podstawy do umorzenia zadłużenia w trybie art. 28 ust. 3a powołanej ustawy oraz art. 17 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 241, poz. 2074 ze zm.).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał także, że uregulowanie należności nie pozbawi skarżącej możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych, gdyż z dostępnych materiałów wynika, że osiąga ona dochody z dwóch źródeł, a fakt, że nie są one wysokie nie jest wystarczającym powodem do umorzenia zadłużenia. Wskazano też, że koszty związane z opłatami przeznaczonymi na utrzymanie domu i ponoszeniem innych wydatków również nie mogą być podstawą do umorzenia zaległości wobec ZUS, a ponadto uznano, że wobec braku zaległych zobowiązań nie ma obaw nieterminowej spłaty należności.

Organ podniósł również, że z dokumentacji sprawy nie wynika, aby skarżąca miała całkowite przeciwwskazania zdrowotne do wykonywania pracy zarobkowej, albo musiała sprawować stałą opiekę nad przewlekle chorym członkiem rodziny. W związku z tym organ uznał, że skarżąca nadal może pracować i z uzyskanych dochodów spłacać zadłużenie. Na koniec wskazano, że z akt sprawy nie wynika, aby powstałe za lata 1995–1998 zadłużenie powstało na skutek nadzwyczajnych zdarzeń losowych, organ stwierdził nadto, że jeśli skarżąca nie ma możliwości uregulowania zadłużenia jednorazowo, to może zwrócić się z prośbą o rozłożenie należności na raty.

Skarżąca wnioskiem z [...] listopada 2008 r. zwróciła się do Prezesa ZUS z prośbą o ponowne rozpatrzenie sprawy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne. We wniosku wskazała, że w 1998 roku została nakazem sądowym eksmitowana z lokalu, w którym prowadziła działalność, ponadto została okradziona, co spowodowało straty materialne w towarze i utratę dochodów. Do wniosku załączyła dokumenty dotyczące dochodów (PIT-36, PIT-11, PIT-40A za 2006 rok) oraz stanu zdrowia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy [...] listopada 2008 roku Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, działając, jako organ odwoławczy, wydał decyzję nr [...] odmawiającą umorzenia należności z tytułu nieopłaconych składek na koncie na ubezpieczenie społeczne oraz na koncie na ubezpieczenie społeczne za zatrudnionych pracowników.

W uzasadnieniu wskazał, że nie znalazł podstawy do umorzenia zaległości. Organ przypomniał, że zgodnie z przepisami należności z tytułu tych składek mogą być umarzane w przypadku ich całkowitej nieściągalności, a pomimo braku ich całkowitej nieściągalności w wyjątkowych przypadkach, gdy zobowiązany wykaże, że nie ma żadnej możliwości wywiązania się ze swych zobowiązań wobec ZUS. Ponadto na podstawie art. 17 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 roku o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 241, poz. 2074 zez m.) należności z tytułu składek mogą być umarzane pomimo braku ich całkowitej nieściągalności osobom fizycznym, niepodlegającym przepisom ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U Nr 155, poz. 1287 ze zm.), jeśli przemawia za tym ważny interes osoby zobowiązanej do ich opłacenia.

Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych uznał, że uwzględniając stałe dochody uzyskiwane przez skarżącą, nie zachodzą przesłanki umorzenia należnych zaległości w świetle powołanych wyżej przepisów. Organ przypomniał, że od 1995 roku Oddział ZUS kierował należności do przymusowego dochodzenia do Urzędu Skarbowego w Z.. Postanowieniem z [...] grudnia 2000 roku US umorzył postępowanie egzekucyjne, gdyż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie uzyskałoby się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W 2002 r. Oddział skierował należności do przymusowego dochodzenia ze świadczenia rentowego. W związku ze zbiegiem egzekucji w 2008 roku przesłane zostały tytuły wykonawcze do Komornika Sądowego przy SR w Z. celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 roku Komornik Sądowy umorzył postępowanie z uwagi na brak majątku, z którego można skutecznie prowadzić egzekucję. We wrześniu 2008 roku należności skierowano do przymusowego dochodzenia z wynagrodzenia za pracę, w wyniku którego w miesiącach od października do grudnia 2008 roku przekazano po [...] zł miesięcznie.

Organ podniósł także, ze złożonego przez skarżącą PIT-36 za 2006 r. wynika, że w 2006 roku osiągnęła ona dochód w wysokości [...] zł, nie posiada na utrzymaniu innych osób, a pomimo że z renty dokonywane są potrącenia w wysokości [...] zł, to na utrzymanie pozostaje kwota wolna od zajęcia. Organ wziął także pod uwagę podane przez skarżącą koszty utrzymania, które wynoszą ok. [...] zł za czynsz, energię elektryczną, gaz opał i telefon, a także z tytułu wydatków na leki w wysokości ok. [...] zł miesięcznie oraz pozostałe wydatki w kwocie ok. [...] zł, przeznaczane na przejazdy, środki czystości i inne artykuły przemysłowe. W uzasadnieniu przypomniano także, że pomimo trudnej sytuacji materialnej skarżącej brak jest informacji, aby korzystała ona z zasiłków z pomocy społecznej oraz by wykazała zaległości wobec innych wierzycieli, co może świadczyć o tym, że z innych zobowiązań wywiązuje się terminowo.

Odnosząc się natomiast do problemów zdrowotnych skarżącej stwierdził, że nie mogą one być podstawą do umorzenia zaległych składek, bowiem pomimo orzeczenia o lekkim stopniu niepełnosprawności skarżąca może być zatrudniana na otwartym rynku pracy.

M. B. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. skargę na powyższą decyzję, w której stwierdziła, ze jej stan zdrowia pogarsza się, pogłębiają się też kłopoty finansowe. Zarzuciła organowi administracji brak dokładnego wyjaśnienia sprawy i nie wzięcie pod uwagę wszystkich okoliczności sytuacji, w której się znalazła.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że decyzje w przedmiocie umarzania należności z tytułu składek podejmowane są na zasadzie uznania administracyjnego, które jakkolwiek podlega kontroli sądowej, ale ze względu na specyficzny charakter spraw, których dotyczą, kontrola ta ma zakres nieco ograniczony. Jeżeli zatem organ poprawnie przeprowadzi postępowanie dowodowe i dokonana przez niego ocena stanu faktycznego jest właściwa, to samo wyprowadzenie wniosku przesądzającego o wyniku sprawy jest zagadnieniem natury słusznościowej, które pozostaje poza zakresem kontroli sądowej.

Odnosząc się natomiast do przesłanek umorzenia zaległości z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz.U. Nr 141, poz. 1365), Sąd stwierdził, że przepis ten wymaga od zobowiązanego wykazania, że ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną nie jest w stanie uiścić powstałych należności, ponieważ pociągnęłoby to zbyt ciężkie skutki dla niego i jego rodziny. Zdaniem WSA treść tego przepisu należy odnieść do konkretnej sytuacji, tak, aby organ miał podstawy przypuszczać, że zapłata należności (jednorazowa, w ratach lub w drodze egzekucji) stanowić będzie bezpośrednie zagrożenie bytu zobowiązanego i jego rodziny.

Dokonując wykładni gramatycznej § 3 ust. 1 pkt 3 wspomnianego rozporządzenia za zaspokojenie niezbędnych potrzeb życiowych należy uważać niezbędne minimum, a nie o coś na przeciętnym, uśrednionym poziomie.

Zdaniem Sądu, podjęcie spłaty zaległej należności pogorszy w sposób oczywisty jej sytuację – co zauważył także organ, nie daje to jednak wystarczającej podstawy, aby dług umorzyć.

Analizując kolejną z przesłanek do umorzenia zaległości, określoną w § 3 ust. 1 pakt 3 rozporządzenia przewlekłą chorobę zobowiązanego lub konieczność sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny, pozbawiającą zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności, Sąd uznał, że organ prawidłowo ocenił, że wprawdzie stan zdrowia skarżącej nie jest dobry, otrzymuje ona jednak stałe świadczenie rentowe oraz dochód z tytułu umowy o pracę.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, iż z treści zaskarżonej decyzji wynika, że organ przeanalizował sytuację życiową i materialną zobowiązanej oraz podjął decyzję mieszczącą się w pojęciu uznania administracyjnego.

WSA odniósł się także do dokumentów załączonych do skargi, zaznaczając, iż sąd administracyjny orzeka w zasadzie na podstawie materiału dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu przed organami administracji. Wskazał, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym postępowanie dowodowe może być prowadzone tylko jako postępowanie uzupełniające, ograniczone do dowodów z dokumentów i nie dokonuje się ponownego ustalenia stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz jedynie ocenia, czy organy administracji państwowej ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu administracyjnym.

W skardze kasacyjnej od tego wyroku, sporządzonej w imieniu skarżącej przez ustanowionego w sprawie z urzędu doradcę podatkowego, który reprezentował stronę również w postępowaniu przed Sądem I instancji – Z. K., podniesiono zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj:

1) art. 28 ust. 1, 2 i 3 pkt 5 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania pomimo braku istnienia majątku, z którego można egzekwować należności,

2) art. 28 ust. 3a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 3 ust. 1 pkt 1 i 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne przez uznanie, że słowo "może" zawarte w tych przepisach oznacza dowolność w zakresie podejmowania decyzji, co spowodowało uznanie decyzji za zasadną.

Podniesiono także zarzut naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a. poprzez zaakceptowanie, że w niniejszej sprawie interes społeczny przeważa nad słusznym interesem strony.

W związku z zarzutami kasator wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w L. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej ponownie podniesiono fakt, że komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym w Z. stwierdził brak majątku u skarżącej, z którego można prowadzić egzekucję. Podniesiono, że jedyną okolicznością, która uzasadnia tezę o braku przesłanki całkowitej nieściągalności należności jest fakt comiesięcznego ściągnięcia z wynagrodzenia za pracę kwoty [...] miesięcznie.

Podniesiono złą sytuację materialną skarżącej, wskazując na to, iż po odliczeniu od dochodu niekwestionowanych przez organ kosztów utrzymania skarżącej, pozostałe jej do dyspozycji środki nie pozwalają na zapłatę zaległych składek, bowiem w tym przypadku pozostałe dochody nie są w stanie zaspokoić niezbędnych potrzeb życiowych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podniesiono, że kierując się wyłącznie interesem społecznym, organ zignorował słuszny interes strony, a jest to sprzeczne z art. 7 k.p.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej wymaga rozważenia kwestia, iż skargę kasacyjną w tej sprawie wniósł pełnomocnik skarżącej ustanowiony w ramach prawa pomocy będący doradcą podatkowym, którego w osobie Z. K. wyznaczyła Krajowa Rada Doradców Podatkowych (postanowienie WSA w L. z dnia [...] czerwca 2009 r., pismo Krajowej Rady Doradców Podatkowych z dnia [...] czerwca 2009 r.).

Pełnomocnikiem strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym, poza osobami wprost wymienionymi w art. 35 p.p.s.a., mogą być także inne osoby, jeżeli przewidują to przepisy szczególne. Przepisami szczególnymi są między innymi przepisy ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 ze zm.), które stanowią w art. 41 ust. 1 i 2, że w sprawach obowiązków podatkowych pełnomocnikiem podatnika, płatnika, inkasenta oraz osób, o których mowa w art. 2 ust. 1a tej ustawy, może być również doradca podatkowy, który jest uprawniony do występowania w charakterze pełnomocnika w postępowaniu w zakresie kontroli decyzji administracyjnych w sprawach dotyczących obowiązków podatkowych. Oznacza to, że doradca podatkowy może być pełnomocnikiem strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym wyłącznie w sprawach dotyczących obowiązków podatkowych. Odnosi się to do doradcy podatkowego jako pełnomocnika w postępowaniu sądowym zarówno z wyboru, jak i ustanowionego w ramach przyznania prawa pomocy.

Przepisy określające, kto może być pełnomocnikiem strony mają charakter bezwzględnie obowiązujących, co oznacza, że ani strona, ani Sąd nie mogą ustanowić pełnomocnikiem osoby, która nie ma zdolności bycia pełnomocnikiem w postępowaniu sądowym. Ustanowienie pełnomocnikiem osoby, która pełnomocnikiem być nie może i działanie tej osoby w postępowaniu sądowym powoduje skutek, iż strona nie jest należycie reprezentowana, gdyż pełnomocnik strony nie jest należycie umocowany.

Z akt sprawy wynika, iż przedmiot sprawy dotyczy odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, a więc nie jest to sprawa dotycząca obowiązków podatkowych w rozumieniu art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o doradztwie podatkowym. Oznacza to, że w tej sprawie doradca podatkowy nie był uprawniony do występowania w charakterze pełnomocnika w postępowaniu sądowym i nie mógł reprezentować strony skarżącej na rozprawie w dniu [...] października 2009 r. ani też podejmować w jej imieniu czynności.

Należy jednak mieć na uwadze, iż to Sąd pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009 r. przyznał skarżącej prawo pomocy w zakresie zastępstwa prawnego poprzez ustanowienie doradcy podatkowego. Ten błąd Sądu nie może prowadzić do odrzucenia skargi kasacyjnej z tego tylko powodu, że skarga kasacyjna skarżącej została sporządzona przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, gdyż prowadziłoby to do negatywnych dla skarżącej konsekwencji w postaci pozbawienia jej środka odwoławczego spowodowanego wadliwym działaniem Sądu.

Z tego względu należało rozpoznać skargę kasacyjną i wziąć pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania spowodowaną tym, że pełnomocnik strony nie był należycie umocowany, gdyż pełnomocnikiem strony została ustanowiona osoba, która nie może być pełnomocnikiem w tej sprawie (art. 283 § 2 p.p.s.a.). Ustanowienie pełnomocnikiem strony przez Sąd osoby, która nie może być pełnomocnikiem, powoduje także pozbawienie strony możliwości obrony swych praw (art. 183 § 3 pkt 5 p.p.s.a.).

W tym stanie rzeczy, z uwagi na przyczynę powodującą nieważność postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Przyjęcie takiej przyczyny uchylenia zaskarżonego wyroku oznacza także, iż przedwczesne jest odniesienie się do zarzutów przytoczonych w skardze kasacyjnej sporządzonej przez doradcę podatkowego, który nie może być w tej sprawie pełnomocnikiem.

W toku ponownego rozpoznawania sprawy skarżąca powinna złożyć oświadczenie czy wnosi o ustanowienie w ramach prawa pomocy adwokata czy radcę prawnego – zamiast doradcy podatkowego, a rzeczą Sądu pierwszej instancji będzie dokonanie zmiany postanowienia z dnia [...] czerwca 2009 r. na podstawie art. 165 p.p.s.a. poprzez ustanowienie dla skarżącej adwokata lub radcy prawnego a następnie rozpoznanie sprawy z udziałem pełnomocnika skarżącej prawidłowo ustanowionego.

Sąd I instancji rozważy również wniosek doradcy podatkowego w zakresie kosztów udzielonej pomocy.

Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny na zasadzie art. 183 § 2 pkt 2 i 5 oraz art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.