Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1015/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k, pkt 2 ust. 3, pkt 2, art. 3, art. 6ust. 1 pkt 8 i ust. 9. art. 7 ust 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2007 nr 68 poz 450
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w G na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G z dnia 10 lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

NA MOCY UCHWAŁ NADZWYCZAJNEGO WALNEGO ZGROMADZENIA SPÓŁKI AKCYJNEJ "A" Z DNIA 15 LUTEGO 2007 R., 5 MARCA 2008 R., 29 KWIETNIA 2008 R., 16 WRZEŚNIA 2008 R., DOSZŁO DO PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI POPRZEZ EMISJĘ NOWYCH AKCJI NA OKAZICIELA, KTÓRE OPŁACONE MOGŁY BYĆ WYŁĄCZNIE WKŁADAMI PIENIĘŻNYMI, TO JEST:

• PODWYŻSZENIE Z DNIA 15 LUTEGO 2007 ROKU (AKT NOTARIALNY REP. A [...]) DOKONANE ZOSTAŁO O KWOTĘ NIE WYŻSZĄ NIŻ 10.572.000 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ NIE WIĘCEJ NIŻ 1.057.200 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII B O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10 ZŁ KAŻDA,

• PODWYŻSZENIE Z DNIA 5 MARCA 2008 ROKU (AKT NOTARIALNY REP. A [...]) DOKONANE ZOSTAŁO O KWOTĘ NIE WYŻSZĄ NIŻ 2.904.740,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ NIE WIĘCEJ NIŻ 290.474 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII D O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10 ZŁ KAŻDA,

• PODWYŻSZENIE Z DNIA 29 KWIETNIA 2008 ROKU (AKT NOTARIALNY REP. A [...]) DOKONANE ZOSTAŁO O KWOTĘ NIE WYŻSZĄ NIŻ 2.642.850,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ NIE WIĘCEJ NIŻ 264.285 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII E O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10 ZŁ KAŻDA,

• PODWYŻSZENIE Z DNIA 16 WRZEŚNIA 2008 ROKU (AKT NOTARIALNY REP. A [...]) DOKONANE ZOSTAŁO O KWOTĘ 1.846.160,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ NIE WIĘCEJ NIŻ 184.616 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII F O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10 ZŁ KAŻDA.

PONADTO NADZWYCZAJNE WALNE ZGROMADZENIE "A" S.A. W DNIU 24 PAŹDZIERNIKA 2008 R. POWZIĘŁO NASTĘPUJĄCE UCHWAŁY, ZAPROTOKOŁOWANE W FORMIE AKTU NOTARIALNEGO (REP. A NR [...]):

• NR 2 W SPRAWIE PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO Z WYŁĄCZENIEM W CAŁOŚCI PRAWA POBORU DOTYCHCZASOWYCH AKCJONARIUSZY ORAZ ZMIANY STATUTU. POSTANOWIONO O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO O KWOTĘ DO 33.105.730,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ DO 3.310.573 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII G, O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10,00 ZŁOTYCH KAŻDA, W CAŁOŚCI OBEJMOWANYCH ZA WKŁADY NIEPIENIĘŻNE,

• NR 3 W SPRAWIE PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO Z WYŁĄCZENIEM W CAŁOŚCI PRAWA POBORU DOTYCHCZASOWYCH AKCJONARIUSZY ORAZ ZMIANY STATUTU. POSTANOWIONO O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO O KWOTĘ DO 7.723.150,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ DO 772.315 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII H, O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10,00 ZŁOTYCH KAŻDA, W CAŁOŚCI OBEJMOWANYCH ZA WKŁADY NIEPIENIĘŻNE,

• NR 4 W SPRAWIE PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO Z WYŁĄCZENIEM W CAŁOŚCI PRAWA POBORU DOTYCHCZASOWYCH AKCJONARIUSZY ORAZ ZMIANY STATUTU. POSTANOWIONO O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO O KWOTĘ DO 4.122.210,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ DO 412.221 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII I, O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10,00 ZŁ KAŻDA, W CAŁOŚCI OBEJMOWANYCH ZA WKŁADY NIEPIENIĘŻNE.

• NR 5 W SPRAWIE PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO Z WYŁĄCZENIEM W CAŁOŚCI PRAWA POBORU DOTYCHCZASOWYCH AKCJONARIUSZY ORAZ ZMIANY STATUTU. POSTANOWIONO O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO O KWOTĘ DO 178.410,00 ZŁ POPRZEZ EMISJĘ DO 17.841 AKCJI ZWYKŁYCH NA OKAZICIELA SERII J, O WARTOŚCI NOMINALNEJ 10,00 ZŁOTYCH KAŻDA, W CAŁOŚCI OBEJMOWANYCH ZA WKŁADY NIEPIENIĘŻNE.

W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYMI CZYNNOŚCIAMI TJ. PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, NOTARIUSZE JAKO PŁATNICY POBRALI PODATEK OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH W ŁĄCZNEJ KWOCIE 315.235,00 ZŁ.

W DNIU 21 LISTOPADA 2011 R. DO URZĘDU SKARBOWEGO WPŁYNĄŁ WNIOSEK O STWIERDZENIE NADPŁATY Z DNIA 4 LISTOPADA 2011 R., WNIESIONY PRZEZ PANA [...] - DORADCĘ PODATKOWEGO - REPREZENTUJĄCEGO "A" S.A.

PEŁNOMOCNIK STRONY - POWOŁUJĄC SIĘ NA NADRZĘDNOŚĆ PRAWA UNIJNEGO I WYNIKAJĄCĄ Z NIEGO ZASADĘ BEZPOŚREDNIEJ SKUTECZNOŚCI DYREKTYW - WSKAZAŁ NA NARUSZENIE ZAPISU ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 69/335/EWG, ZGODNIE KTÓRYM PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZWOLNIĄ Z PODATKU KAPITAŁOWEGO OPERACJE, INNE NIŻ OPERACJE OKREŚLONE W ART. 9, KTÓRE W DNIU 1 LIPCA 1984 R. BYŁY ZWOLNIONE Z OPODATKOWANIA LUB OPODATKOWANE STAWKĄ 0,50% LUB NIŻSZĄ. ZDANIEM W/W, OD MOMENTU WEJŚCIA W ŻYCIE USTAWY Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R. O OPŁACIE SKARBOWEJ - "CZYLI RÓWNIEŻ NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R. - WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁEK AKCYJNYCH NIE PODLEGAŁY OPODATKOWANIU OPŁATĄ SKARBOWĄ". W ŚWIETLE WYKŁADNI LITERALNEJ § 54 UST. 1, W ZWIĄZKU Z UST. 4 ROZPORZĄDZENIA RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R. W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ (DZ. U. NR 34, POZ. 161 Z PÓŹN. ZM.), NALEŻY UZNAĆ, "ŻE PRZEDMIOTEM OPODATKOWANIA OPŁATĄ SKARBOWĄ NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R. BYŁY JEDYNIE WKŁADY WNOSZONE PRZEZ WSPÓLNIKÓW DO NP. SPÓŁKI JAWNEJ CZY TEŻ SPÓŁKI Z O.O. ORAZ, ŻE NIE SPOSÓB PRZYJĄĆ, ŻE OPODATKOWANIE DOTYCZYŁO TAKŻE WKŁADÓW WNOSZONYCH DO SPÓŁKI AKCYJNEJ, GDYŻ TAKIE WKŁADY BYŁY WNOSZONE PRZEZ AKCJONARIUSZY A NIE PRZEZ WSPÓLNIKÓW".

DECYZJĄ Z DNIA 21 LUTEGO 2012 R. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO ODMÓWIŁ STWIERDZENIA NADPŁAT PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH Z TYTUŁU PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO "A" S.A. Z DNIA 15 LUTEGO 2007 R., 5 MARCA 2008 R., 29 KWIETNIA 2008 R., 16 WRZEŚNIA 2008 R. I 24 PAŹDZIERNIKA 2008 R., W ŁĄCZNEJ KWOCIE 215.235,00 ZŁ WRAZ Z OPROCENTOWANIEM.

W ODWOŁANIU OD POWYŻSZEJ DECYZJI PEŁNOMOCNIK "A" S.A., WNIÓSŁ O UCHYLENIE W CAŁOŚCI ZASKARŻONEJ DECYZJI, ZARZUCAJĄC NARUSZENIE:

- ART. 120 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA, POPRZEZ JEGO NIEZASTOSOWANIE W SPRAWIE, CZEGO PRZEJAWEM JEST STANOWISKO NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO,

- ART. 7 UST. 1 ORAZ ART. 7 UST. 1, W ZWIĄZKU Z ART. 7 UST. 2 DYREKTYWY RADY 69/335/EWG Z DNIA 17 LIPCA 1969 R. DOTYCZĄCEJ PODATKÓW POŚREDNICH OD GROMADZENIA KAPITAŁU (DZ. U. UE Z 1969 R., L 249, POZ. 25 ZE ZM.), POPRZEZ JEGO BŁĘDNĄ WYKŁADNIĘ.

DZIAŁAJĄCY W IMIENIU SPÓŁKI PONOWNIE WSKAZAŁ NA OBOWIĄZUJĄCĄ W KRAJOWYM PORZĄDKU PRAWNYM ZASADĘ PIERWSZEŃSTWA I BEZPOŚREDNIEJ SKUTECZNOŚCI PRAWA WSPÓLNOTOWEGO, ZGODNIE Z KTÓRĄ ZARÓWNO ORGANY ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, W TYM ORGAN PODATKOWY, JAK I SĄD KRAJOWY MA OBOWIĄZEK NIESTOSOWANIA NORM PRAWA KRAJOWEGO SPRZECZNYCH Z DYREKTYWĄ.

ANALIZUJĄC POJĘCIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, OD POWIĘKSZENIA KTÓREGO ROZPORZĄDZENIE RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R., W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ PRZEWIDYWAŁO UISZCZENIE TEJ OPŁATY, PEŁNOMOCNIK STRONY - POSIŁKUJĄC SIĘ UREGULOWANIAMI ZAWARTYMI W ROZPORZĄDZENIU PREZYDENTA RZECZYPOSPOLITEJ Z DNIA 27 CZERWCA 1934 R. KODEKS HANDLOWY (DZ. U. NR 57, POZ. 502 Z PÓŹN.ZM.) ORAZ W DEKRECIE Z DNIA 3 LUTEGO 1947 R. O PODATKU OD NABYCIA PRAW MAJĄTKOWYCH (DZ. U. NR 27, POZ. 106 Z PÓŹN. ZM.) - DOWODZIŁ, ŻE USTAWODAWCA WPROWADZAJĄC DO USTAWY O OPŁACIE SKARBOWEJ Z 1975 R., DEFINICJĄ KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO OKROJONĄ O WZMIANKĄ O KAPITALE ZAKŁADOWYM W SPÓŁCE AKCYJNEJ ZDECYDOWAŁ O BRAKU OPODATKOWANIA PODATKIEM KAPITAŁOWYM WKŁADÓW WNOSZONYCH NA KAPITAŁ ZAKŁADOWY SPÓŁKI AKCYJNEJ. OZNACZA TO - ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA SPÓŁKI, ŻE NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R., WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁEK AKCYJNYCH NIE PODLEGAŁY OPODATKOWANIU OPŁATĄ SKARBOWĄ, A WIĘC POLSKA OD DNIA AKCESJI DO UNII EUROPEJSKIEJ POWINNA ZWOLNIĆ WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁEK AKCYJNYCH OD PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH.

W DALSZEJ CZĘŚCI ODWOŁANIA PEŁNOMOCNIK STRONY WSKAZAŁ NA WYNIKAJĄCĄ Z ART. 7 UST. 1 ORAZ ART. 7 UST. 2 DYREKTYWY 69/335 ZASADĘ "STAND-STILL", ZGODNIE Z KTÓRĄ JEŻELI W OKRESIE PO 1 LIPCA 1984 R., PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZAPRZESTAŁY OPODATKOWYWAĆ DANE CZYNNOŚCI PODATKIEM KAPITAŁOWYM TO NIE MOGŁY JUŻ TEGO OPODATKOWANIA PRZYWRÓCIĆ, A TAKŻE JEŻELI PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE ZMNIEJSZYŁO OPODATKOWANIE DANYCH CZYNNOŚCI NP. POPRZEZ ZMNIEJSZENIE STAWKI OPODATKOWANIA TO NIE BYŁO UPRAWNIONE DO JEJ PONOWNEGO ZWIĘKSZENIA.

PEŁNOMOCNIK STRONY SKARŻĄCEJ ZAAKCENTOWAŁ, IŻ W OKRESIE BEZPOŚREDNIO PRZED PRZYSTĄPIENIEM DO UNII EUROPEJSKIEJ POLSKA OPODATKOWYWAŁA UMOWY SPÓŁKI ORAZ ZGODNIE Z ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PCC ZMIANY UMOWY SPÓŁKI. ZGODNIE Z ART. 7 UST. 1 PKT 9 USTAWY O PCC Z 9 WRZEŚNIA 2000 R. PCC W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM DO 30 KWIETNIA 2004 R. PCC OD UMOWY SPÓŁKI ORAZ JEJ ZMIANY BYŁ NAKŁADANY PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK DEGRESYWNYCH - 1% DO 20.000 ZŁ, OD 20.000 ZŁ DO 30.000 ZŁ - 5% NADWYŻKI PONAD 20.000 ZŁ, PONAD 30.000 - ZŁ 0,1% NADWYŻKI PONAD 30.000 ZŁ". W KONSEKWENCJI, ODWOŁUJĄC SIĘ DO WYROKU W SPRAWIE LOGSTOR C-212/10, STANĄŁ NA STANOWISKU, ŻE SKORO W OKRESIE PRZEDAKCESYJNYM POLSKA OPODATKOWYWAŁA PCC SPÓŁKI AKCYJNE (UTWORZENIE ORAZ PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO) PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK NIŻSZYCH NIŻ 0,5% TO NIE MOGŁA PO PRZYSTĄPIENIU DO UE TEGO OPODATKOWANIA ZWIĘKSZYĆ I STOSOWAĆ OPODATKOWANIE PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK WYŻSZYCH.

DECYZJĄ Z DNIA 10 LIPCA 2012 R. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ UTRZYMAŁ W MOCY ROZSTRZYGNIĘCIE ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI.

W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI - UZNAJĄC STANOWISKO AUTORA ODWOŁANIA O RESPEKTOWANIU PRZEZ ORGANY STOSUJĄCE PRAWO, PRAWA WSPÓLNOTOWEGO, BĘDĄCEGO OD DATY AKCESJI CZĘŚCIĄ PORZĄDKU PRAWNEGO W POLSCE - ORGAN ODWOŁAWCZY PODDAŁ ANALIZIE PRZEPISY DYREKTYWY NR 69/335/EWG, W BRZMIENIU NADANYM DYREKTYWĄ RADY Z DNIA 10 CZERWCA 1985 R. NR 85/303/EWG (DZ. U. UE.156.23). WSKAZAŁ, IŻ ZGODNIE Z ART. 1 PRZEDMIOTOWEGO AKTU PRAWNEGO, PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE NALICZAJĄ PODATEK OD WKŁADU KAPITAŁOWEGO DO SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH. W MYŚL NATOMIAST ART. 4 UST. 1 LIT. C PODATKOWI KAPITAŁOWEMU PODLEGAJĄ OPERACJE PODWYŻSZENIA KAPITAŁU SPÓŁKI KAPITAŁOWEJ POPRZEZ WNIESIENIE WKŁADÓW JAKIEGOKOLWIEK RODZAJU. ZGODNIE Z ART. 3 UST. 1 LIT. A USTAWODAWCA WSPÓLNOTOWY NA UŻYTEK DYREKTYWY NAKAZUJE ZA SPÓŁKI KAPITAŁOWE UZNAĆ, M.IN. USTANOWIONE ZGODNIE Z PRAWEM POLSKIM: SPÓŁKĘ AKCYJNĄ ORAZ SPÓŁKĘ Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ.

W DALSZEJ KOLEJNOŚCI ORGAN ODWOŁAWCZY ODNIÓSŁ SIĘ DO ZARZUTU NARUSZENIA ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 69/335/EWG, ZGODNIE Z KTÓRYM PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZWOLNIĄ Z PODATKU KAPITAŁOWEGO OPERACJE, INNE NIŻ OPERACJE OKREŚLONE W ART. 9, KTÓRE W DNIU 1 LIPCA 1984 R. BYŁY ZWOLNIONE Z PODATKU LUB OPODATKOWANE STAWKĄ 0,50% LUB NIŻSZĄ. ZWOLNIENIE ZALEŻY OD WARUNKÓW, KTÓRE W TAMTYM DNIU BYŁY STOSOWANE DO PRZYZNANIA ZWOLNIENIA LUB, ZALEŻNIE OD OKOLICZNOŚCI, NAŁOŻENIA PODATKU WEDŁUG STAWKI 0,50% LUB NIŻSZEJ. W POWYŻSZYM ZAKRESIE DOKONANA ZOSTAŁA ANALIZA UREGULOWAŃ OBOWIĄZUJĄCYCH ÓWCZEŚNIE NA GRUNCIE PRAWA KRAJOWEGO. W DNIU 1 LIPCA 1984 R. W POLSCE FUNKCJĘ PODATKU KAPITAŁOWEGO PEŁNIŁA OPŁATA SKARBOWA, A KWESTIĘ JEJ POBIERANIA REGULOWAŁA USTAWA Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R. O OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. Z 1975 R. NR 45, POZ. 226). W MYŚL ART. 1 UST. 1 PKT 3 LIT. D WSKAZANEGO AKTU PRAWNEGO OPŁACIE SKARBOWEJ PODLEGAŁY PISMA STWIERDZAJĄCE ZAWIĄZANIE SPÓŁKI PRZEZ OSOBY FIZYCZNE I OSOBY PRAWNE NIE BĘDĄCE JEDNOSTKAMI GOSPODARKI USPOŁECZNIONEJ. DO PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, - KTÓRE WYMAGA ZMIANY AKTU ZAŁOŻYCIELSKIEGO - STOSUJE SIĘ ODPOWIEDNIE UNORMOWANIA O ZAWIĄZANIU SPÓŁKI. ZATEM ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO ZAWARTY W CYTOWANYM PRZEPISIE ZWROT "OD PISM STWIERDZAJĄCYCH ZAWIĄZANIE SPÓŁKI" NALEŻY ROZUMIEĆ JAKO OGÓLNE OKREŚLENIE PRZEDMIOTU OPODATKOWANIA, OBEJMUJĄCE SWOIM ZAKRESEM TAKŻE ZMIANY UMOWY SPÓŁKI JUŻ ZAWIĄZANEJ.

TYM SAMYM ROZPORZĄDZENIE RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R. O OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. NR 34, POZ. 161) W § 54 UST. 1 PRZEWIDYWAŁO, IŻ OPŁATA SKARBOWA OD UMOWY SPÓŁKI WYNOSI: 10% OD WKŁADÓW, KTÓRYCH PRZEDMIOTEM JEST NIERUCHOMOŚĆ LUB PRAWO WIECZYSTEGO UŻYTKOWANIA ORAZ 5% OD INNYCH WKŁADÓW, PRZY CZYM PODSTAWĘ OBLICZENIA TEJ OPŁATY W PRZYPADKU POWIĘKSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI STANOWIŁA KWOTA, O KTÓRĄ POWIĘKSZONO KAPITAŁ ZAKŁADOWY (UST. 3).

W § 54 UST. 4 OMAWIANEGO ROZPORZĄDZENIA USTAWODAWCA ZDEFINIOWAŁ POJĘCIE "KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO JAKO WSZELKIE WKŁADY WSPÓLNIKÓW, Z WYJĄTKIEM WKŁADÓW POLEGAJĄCYCH NA WYKONYWANIU PRACY, A W SPÓŁKACH Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ RÓWNIEŻ DOPŁATY.

ZGODNIE Z ART. 1 UST. 1 PKT 3 LIT. D OMAWIANEJ USTAWY Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R. OPŁATĘ SKARBOWĄ POBIERAŁO SIĘ OD PISM STWIERDZAJĄCYCH ZAWIĄZANIE SPÓŁKI PRZEZ OSOBY FIZYCZNE I OSOBY PRAWNE NIE BĘDĄCE JEDNOSTKAMI GOSPODARKI USPOŁECZNIONEJ. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PODKREŚLA, ŻE USTAWODAWCA POSŁUŻYŁ SIĘ W POWOŁANYM PRZEPISIE ZWROTEM "SPÓŁKI", NATOMIAST ART. 5 § 2 ÓWCZEŚNIE OBOWIĄZUJĄCEGO ROZPORZĄDZENIA PREZYDENTA RZECZYPOSPOLITEJ Z DNIA 27 CZERWCA 1934 R. KODEKS HANDLOWY (DZ. U. NR 57, POZ. 502, Z PÓŹN. ZM.), DO SPÓŁEK HANDLOWYCH ZALICZAŁ SPÓŁKI: JAWNĄ, KOMANDYTOWĄ, Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ ORAZ AKCYJNĄ. UŻYCIE ZATEM OGÓLNEGO TERMINU "SPÓŁKA" OZNACZA ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO, IŻ ZAKRESEM PODMIOTOWYM OMAWIANEGO PRZEPISU OBJĘTA BYŁA KAŻDA SPÓŁKA WSKAZANA W KODEKSIE HANDLOWYM, W TYM RÓWNIEŻ SPÓŁKA AKCYJNA.

ODNOŚNIE DOKONANEJ PRZEZ PEŁNOMOCNIKA STRONY WYKŁADNI HISTORYCZNEJ PRZEPISU § 54 UST. ROZPORZĄDZENIA Z DNIA 16 MAJA 1983 R., A MIANOWICIE ZESTAWIENIA DEFINICJI KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W NIM ZAWARTEJ Z DEFINICJĄ WYRAŻONĄ W ART. 10 DEKRETU Z DNIA 3 LUTEGO 1947 R. O PODATKU OD NABYCIA PRAW MAJĄTKOWYCH (DZ. U. NR 27, POZ. 106), DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ ZAUWAŻYŁ, ŻE TREŚĆ PRZEPISU ART. 10 DEKRETU WSKAZUJE, IŻ DLA POTRZEB PODATKU OD NABYCIA PRAW MAJĄTKOWYCH - W PRZYPADKU SPÓŁKI JAWNEJ, KOMANDYTOWEJ I Z O.O. - ZA KAPITAŁ ZAKŁADOWY UZNANO WSZELKIE WKŁADY (Z WYŁĄCZENIEM POLEGAJĄCYCH NA WYKONYWANIU PRACY) ORAZ DOPŁATY W SPÓŁKACH Z O.O. POJĘCIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO - W ODNIESIENIU DO SPÓŁKI AKCYJNEJ - ZOSTAŁO ZAŚ ZDEFINIOWANE ODRĘBNIE, TJ. JAKO WARTOŚĆ NOMINALNA WSZYSTKICH AKCJI Z DOLICZENIEM SUM, KTÓRE PIERWSI NABYWCY AKCJI WYDANYCH ZA GOTÓWKĄ WPŁACAJĄ PONAD WARTOŚĆ NOMINALNĄ ORAZ WARTOŚĆ DOPŁAT INNEGO RODZAJU. REZYGNACJA W ROZPORZĄDZENIU Z DNIA 27 GRUDNIA 1975 R. W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ (DZ. U. NR 46, POZ. 241) ORAZ W ROZPORZĄDZENIU Z DNIA 16 MAJA 1983 R., KTÓRE ZASTĄPIŁO AKT PRAWNY WYMIENIONY JAKO PIERWSZY, Z DRUGIEJ CZĘŚCI CYTOWANEGO PRZEPISU ZDANIEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ, OZNACZA, IŻ USTAWODAWCA ZDEFINIOWAŁ KAPITAŁ ZAKŁADOWY W PRZYPADKU KAŻDEJ ZE SPÓŁEK OBJĘTYCH ZAKRESEM USTAWY O PŁACIE SKARBOWEJ - A WIĘC TAKŻE SPÓŁKI AKCYJNEJ - JAKO WSZELKIE WKŁADY, (WYŁĄCZAJĄC WKŁADY POLEGAJĄCE NA WYKONYWANIU PRACY) ORAZ DOPŁATY W SPÓŁKACH Z O.O. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PODKREŚLIŁ, ŻE PRZEDSTAWIONE WNIOSKI ZNAJDUJĄ UZASADNIENIE W ORZECZENIACH WOJEWÓDZKICH SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (SYGN. AKT III SA/WR 312/10 ORAZ I SA/G1 158/10), W KTÓRYCH SKŁADY ORZEKAJĄCE UZNAŁY, IŻ USTAWA O OPŁACIE SKARBOWEJ Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R., OBEJMOWAŁA ZAKRESEM PODMIOTOWYM ZMIANĘ STATUTU SPÓŁKI AKCYJNEJ SPOWODOWANĄ PODWYŻSZENIEM KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO. JEDNOCZEŚNIE NIE DOPATRZONO SIĘ NIEZGODNOŚCI ROZPORZĄDZENIA W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ Z 1983 R. Z USTAWĄ O OPŁACIE SKARBOWEJ Z 1975 R.

ODNOSZĄC DO ZARZUTU NARUSZENIA ZASADY "STAND-STILL" ORGAN PODATKOWY DRUGIEJ INSTANCJI STWIERDZIŁ, ŻE NA GRUNCIE PRZEPISÓW OBOWIĄZUJĄCYCH W POLSCE W DACIE 1 LIPCA 1984 R., ZAWARCIE UMOWY SPÓŁKI PODLEGAŁO OPODATKOWANIU STAWKĄ WYŻSZĄ NIŻ 0,5% ORAZ OPODATKOWANIE PRZEDMIOTOWEJ CZYNNOŚCI BYŁO NIEPRZERWANIE KONTYNUOWANE DO MOMENTU PRZYSTĄPIENIA POLSKI DO UNII EUROPEJSKIEJ, JAK I PO TEJ DACIE, A WIĘC W KONSEKWENCJI WYDANA W OMAWIANEJ SPRAWIE DECYZJA NIE, SPOWODOWAŁA NARUSZENIA PRZEPISÓW DYREKTYWY 69/335, CO ZNAJDUJE RÓWNIEŻ POTWIERDZENIE M.IN. W WYROKU Z DNIA 7 LUTEGO 2012 R., SYGN. AKT I SA/GD 1252/11. SKŁAD ORZEKAJĄCY ZAZNACZYŁ BOWIEM, ŻE "PAŃSTWO POLSKIE OD DNIA WEJŚCIA W ŻYCIE USTAWY O PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH REGULUJĄCEJ OPODATKOWANIE CZYNNOŚCI ZAWIĄZANIA I ZMIANY UMOWY SPÓŁKI, NIE ODSTĄPIŁO OD OPODATKOWANIA PODATKIEM KAPITAŁOWYM TYCH CZYNNOŚCI, A ZATEM WSZELKIE ZMIANY PRAWA KRAJOWEGO NIE MOGŁY Z NATURY RZECZY PROWADZIĆ DO PONOWNEGO ICH OPODATKOWANIA".

Z TYCH WZGLĘDÓW DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ STWIERDZIŁ, ŻE ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI, ODMAWIAJĄC STWIERDZENIA NADPŁATY, DZIAŁAŁ NA PODSTAWIE OBOWIĄZUJĄCEGO PRAWA, A ZATEM NIE DOSZŁO DO UCHYBIENIA GENERALNEJ ZASADZIE LEGALIZMU.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku działający w imieniu "A" S.A. ponownie zarzucił naruszenie:

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie w sprawie, czego przejawem jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej,

- ART. 72 § 1 PKT 2, W ZW. Z ART. 73 § 1 PKT 2, W ZW. Z ART. 75 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ WYDANIE BEZZASADNEJ DECYZJI ODMAWIAJĄCEJ STWIERDZENIA NADPŁATY W PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH -W ZWIĄZKU Z PODWYŻSZENIEM WARTOŚCI WKŁADU KOMANDYTARIUSZA I POKRYCIEM GO WKŁADEM NIEPIENIĘŻNYM PODCZAS, GDY MAJĄCE BEZPOŚREDNIE ZASTOSOWANIE ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY RADY Z DNIA 17 LIPCA 1969 R. (69/335/EWG) DOTYCZĄCEJ PODATKÓW POŚREDNICH OD GROMADZENIA KAPITAŁU (DZ. U. UE Z 1969 R. L 249, POZ. 25 ZE ZM.), PRZEWIDUJE ZWOLNIENIE Z OPODATKOWANIA PODATKIEM KAPITAŁOWYM TAKIEJ TRANSAKCJI,

- ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY RADY 69/33 5/EWG, W ZWIĄZKU Z ART. 1 UST. 1 PKT 3 LIT. D USTAWY Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R. O OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. NR 45, POZ. 226 ZE ZM.) ORAZ § 54 UST. 1, W ZWIĄZKU Z UST. 4 ROZPORZĄDZENIA MINISTRA FINANSÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R. W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ, POPRZEZ ICH BŁĘDNĄ WYKŁADNIĘ, I W KONSEKWENCJI NIEZASTOSOWANIE W SPRAWIE,

- ART. 7 UST. 1, W ZWIĄZKU Z ART. 7 UST. 2 DYREKTYWY 69/335, POPRZEZ BŁĘDNĄ ICH WYKŁADNIĘ I W KONSEKWENCJI NIEZASTOSOWANIE W SPRAWIE,

- ART. 2 AKTU AKCESYJNEGO, BĘDĄCEGO INTEGRALNĄ CZĘŚCIĄ TRAKTATU AKCESYJNEGO ZAWARTEGO PRZEZ POLSKĘ Z PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIM UNII EUROPEJSKIEJ.

W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI PEŁNOMOCNIK PRZYWOŁAŁ OBOWIĄZUJĄCĄ W KRAJOWYM PORZĄDKU PRAWNYM ZASADĘ PIERWSZEŃSTWA I BEZPOŚREDNIEJ SKUTECZNOŚCI PRAWA WSPÓLNOTOWEGO.

NASTĘPNIE REPREZENTUJĄCY STRONĘ POWOŁAŁ ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 69/335/EWG, PONOWNIE DOWODZĄC, ŻE W DNIU 1 LIPCA 1984 R. WKŁADY WNOSZONE NA KAPITAŁ ZAKŁADOWY SPÓŁKI AKCYJNEJ NIE PODLEGAŁY W USTAWODAWSTWIE KRAJOWYM OPODATKOWANIU, A CO ZA TYM IDZIE POLSKA OD DNIA AKCESJI DO UNII EUROPEJSKIEJ POWINNA ZWOLNIĆ WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁEK AKCYJNYCH OD PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH.

WOBEC ZAPISÓW USTAWY Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R., O OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. NR 45, POZ. 26 Z PÓŹN. ZM.) ORAZ ROZPORZĄDZENIA RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R. W SPRAWIE OPŁATY KARBOWEJ (DZ. U. NR 34, POZ. 161 Z PÓŹN. ZM.), KTÓRE DOTYCZYŁY POWIĘKSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, ROZUMIANEGO JAKO WSZELKIE WKŁADY WSPÓLNIKÓW, Z WYJĄTKIEM WKŁADÓW POLEGAJĄCYCH NA WYKONYWANIU PRACY, A W SPÓŁKACH Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ RÓWNIEŻ OPŁATY, PRZEDSTAWICIEL SKARŻĄCEJ SPÓŁKI POWOŁAŁ ROZPORZĄDZENIE PREZYDENTA RZECZYPOSPOLITEJ DNIA 27 CZERWCA 1934 R. KODEKS HANDLOWY (DZ. U. NR 57, POZ. 502 Z PÓŹN. ZM.), KTÓRE POSŁUGIWAŁO SIĘ POJĘCIEM WSPÓLNIK JEDYNIE W ODNIESIENIU DO OSÓB, KTÓRE WNOSIŁY ALBO WNIOSŁY WKŁADY DO SPÓŁEK JAWNYCH, SPÓŁEK KOMANDYTOWYCH ORAZ SPÓŁEK Z O.O., PEŁNOMOCNIK SKARŻĄCEJ WYWODZI WIĘC, ŻE W ŚWIETLE WYKŁADNI LITERALNEJ § 54 UST. 1, W ZWIĄZKU Z UST. 4 ROZPORZĄDZENIA W PRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ, NALEŻY UZNAĆ, IŻ PRZEDMIOTEM OPODATKOWANIA OPŁATĄ SKARBOWĄ NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R. NIE BYŁY WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁKI AKCYJNEJ, GDYŻ TAKIE WKŁADY BYŁY WNOSZONE PRZEZ AKCJONARIUSZY A NIE PRZEZ WSPÓLNIKÓW. SWOJE ROZUMOWANIE PONOWNIE POPARŁ WYKŁADNIĄ HISTORYCZNĄ, PORÓWNUJĄC DEFINICJĘ KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO ZAWARTĄ W DEKRECIE Z DNIA LUTEGO 1947 R., O PODATKU OD NABYCIA PRAW MAJĄTKOWYCH (DZ. U. NR 27, POZ. 106) Z DEFINICJĄ ZAWARTĄ W PÓŹNIEJSZYM AKCIE PRAWNYM TJ. ROZPORZĄDZENIU RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R., W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ (DZ. U. NR 34, POZ. 161 Z PÓŹN. ZM.) - W TYM OSTATNIM PRZENIESIONA ZOSTAŁA TYLKO PIERWSZA CZEŚĆ DEFINICJI Z DEKRETU, ZATEM Z POMINIĘCIEM CZĘŚCI DOTYCZĄCEJ KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W SPÓŁKACH AKCYJNYCH.

NA POPARCIE SWEGO STANOWISKA REPREZENTUJĄCY SPÓŁKĘ POWOŁAŁ NIEPRAWOMOCNE WYROKI: I SA/RZ 169/12 Z DNIA 3 KWIETNIA 2012 R., I SA/LU 192/12 I I SA/LU 193/12 Z DNIA 11 KWIETNIA 2012 R., III SA/WA 1848/11 Z DNIA 5 MARCA 2012 R., ORAZ I SA/WR 1212/11 Z DNIA 23 WRZEŚNIA 2012 R., KTÓRY ZOSTAŁ UCHYLONY ORZECZENIEM NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO N FSK 98/12 Z DNIA 10 MAJA 2012 R.

W DALSZEJ CZĘŚCI SKARGI PEŁNOMOCNIK STRONY PONOWNIE ODWOŁAŁ SIĘ DO ZASADY "STAND-STILL", ZGODNIE Z KTÓRĄ, JEŻELI W OKRESIE PO 1 LIPCA 1984 R. PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZAPRZESTAŁY OPODATKOWYWAĆ DANE CZYNNOŚCI PODATKIEM KAPITAŁOWYM TO NIE MOGŁY JUŻ TEGO OPODATKOWANIA PRZYWRÓCIĆ, A TAKŻE JEŻELI PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE ZMNIEJSZYŁO OPODATKOWANIE DANYCH CZYNNOŚCI NP. POPRZEZ ZMNIEJSZENIE STAWKI OPODATKOWANIA TO NIE BYŁO UPRAWNIONE DO JEJ PONOWNEGO ZWIĘKSZENIA. ZAAKCENTOWAŁ, IŻ "W OKRESIE BEZPOŚREDNIO PRZED PRZYSTĄPIENIEM DO UE POLSKA OPODATKOWYWAŁA UMOWY SPÓŁKI ORAZ ZGODNIE Z ART. 1 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PCC ZMIANY UMOWY SPÓŁKI. ZGODNIE Z ART. 7 UST. 1 PKT 9 USTAWY O PCC Z 9 WRZEŚNIA 2000 R. PCC W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM DO 30 KWIETNIA 2004 R. PCC OD UMOWY SPÓŁKI ORAZ JEJ ZMIANY BYŁ NAKŁADANY PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK DEGRESYWNYCH - 1% DO 20.000 ZŁ, OD 20.000 ZŁ DO 30.000 ZŁ - 5% NADWYŻKI PONAD 20.000 ZŁ, PONAD 30.000 ZŁ - 0,1% NADWYŻKI PONAD 30.000 ZŁ". W KONSEKWENCJI, ODWOŁUJĄC SIĘ DO WYROKU W SPRAWIE LOGSTOR C-212/10, STANĄŁ NA STANOWISKU, ŻE SKORO W OKRESIE PRZEDAKCESYJNYM POLSKA OPODATKOWYWAŁA PCC SPÓŁKI Z O.O., (UTWORZENIE ORAZ PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO) PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK NIŻSZYCH NIŻ 0,5% TO NIE MOGŁA PO PRZYSTĄPIENIU DO UE TEGO OPODATKOWANIA ZWIĘKSZYĆ I STOSOWAĆ OPODATKOWANIE PRZY ZASTOSOWANIU STAWEK WYŻSZYCH".

W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ NIE PODZIELIŁ ARGUMENTACJI PEŁNOMOCNIKA, WNIÓSŁ O ODDALENIE SKARGI, PODTRZYMUJĄC DOTYCHCZASOWE STANOWISKO W SPRAWIE.

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

SKARGA NIE ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE, ALBOWIEM ZASKARŻONA DECYZJA ODPOWIADA PRAWU.

NA WSTĘPIE NALEŻY ZAUWAŻYĆ, IŻ WNIOSEK Z DNIA 21 LISTOPADA 2011 R., O STWIERDZENIE NADPŁATY W PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH, OBEJMOWAŁ M.IN. PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SKARŻĄCEJ SPÓŁKI Z DNIA 15 LUTEGO 2007 R., (AKT NOTARIALNY REP. A [...]). W TEJ DACIE OBOWIĄZYWAŁA DYREKTYWA RADY 69/335/EWG Z DNIA 17 LIPCA 1969 R. (DZ. U. UE.L.1969.249.25). NATOMIAST W DACIE PODJĘCIA POZOSTAŁYCH WSKAZANYCH WE WNIOSKU UCHWAŁ O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SKARŻĄCEJ SPÓŁKI, OBOWIĄZYWAŁA DYREKTYWA RADY 2008/7/WE Z DNIA 12 LUTEGO 2008 R. (DZ. U. UE.L.2008.46.11).

WOBEC TOŻSAMEGO W SPRAWIE BRZMIENIA ART. 7 UST. 1 WW. DYREKTYW, DALSZA ANALIZA MAJĄCEGO W SPRAWIE ZASTOSOWANIE STANU PRAWNEGO JEST JEDNAKOWA, DLA WSZYSTKICH OBJĘTYCH WNIOSKIEM Z DNIA 21 LISTOPADA 2011 R., UCHWAŁ O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SKARŻĄCEJ SPÓŁKI.

NA WSTĘPIE NALEŻY ZAUWAŻYĆ, ŻE STAN FAKTYCZNY BADANEJ SPRAWY NIE BYŁ SPORNY.

W SPRAWIE MAMY DO CZYNIENIA ZE SPOREM O PRAWO W KWESTII ZASADNOŚCI OPODATKOWANIA PODATKIEM OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH PODWYŻSZENIA KAPITAŁU DOKONANEGO PRZEZ SKARŻĄCĄ SPÓŁKĘ 2007-2008.

PODWYŻSZENIA KAPITAŁU NASTĄPIŁY POPRZEZ EMISJĘ NOWYCH AKCJI NA OKAZICIELA LUB IMIENNYCH, KTÓRE OPŁACONE MOGŁY BYĆ WYŁĄCZNIE WKŁADAMI PIENIĘŻNYMI. OD POWYŻSZYCH CZYNNOŚCI NOTARIUSZ - JAKO PŁATNIK - POBRAŁ KAŻDORAZOWO NA PODSTAWIE ART. 1, ART. 6 UST. 1 PKT 9 I ART. 7 UST. 1 PKT 9 USTAWY Z DNIA 9 WRZEŚNIA 2000 R., O PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH (0,5% OD KWOTY PODWYŻSZENIA) PODATEK, A ŁĄCZNA JEGO WARTOŚĆ WYNIOSŁA 6.171.936,00 ZŁ. SKARŻĄCA SPÓŁKA UZNAJĄC, ŻE PODATEK TEN BYŁ NIENALEŻNY, WYSTĄPIŁA NA PODSTAWIE ART. 75 § 1 W ZW. Z ART. 73 § 1 PKT 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ Z WNIOSKIEM O STWIERDZENIE NADPŁATY PODATKU W KWOCIE 6.171.936,00 ZŁ WRAZ Z OPROCENTOWANIEM (ART. 78 ORDYNACJI PODATKOWEJ).

STRONA WSKAZUJĄC NA NIENALEŻNOŚĆ POBRANEGO PODATKU PODAŁA, ŻE BYŁO ONO WYNIKIEM NIEPRAWIDŁOWEJ IMPLEMENTACJI PRZEPISÓW PRAWA WSPÓLNOTOWEGO DO PRAWA KRAJOWEGO I NARUSZENIA ART. 7 UST. 2 DYREKTYWY 2008/7 W ZW. Z ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 69/335/EWG. PONIEWAŻ PODATEK NAŁOŻONY Z NARUSZENIEM OBOWIĄZKU HARMONIZACJI PRAWA KRAJOWEGO Z PRAWEM WSPÓLNOTOWYM, TO POLSKA, PODOBNIE JAK INNE CZŁONKOWSKIE, ZNAJDUJĄCE SIĘ W TAKIEJ SYTUACJI, ZOBOWIĄZANE SĄ ZWRÓCIĆ PODATKI POBRANE Z NARUSZENIEM PRAWA WSPÓLNOTOWEGO.

OPODATKOWANE CZYNNOŚCI PODWYŻSZENIA KAPITAŁU SKARŻĄCEJ SPÓŁKI MIAŁY MIEJSCE W LATACH 2007-2008. ZATEM - W ODNIESIENIU DO WW. CZYNNOŚCI PODJĘTYCH W 2008 R., PODSTAWĘ ROZWAŻAŃ WINNY STANOWIĆ REGULACJE DYREKTYWY RADY 2008/7/WE Z DNIA 12 LUTEGO 2008 R., DOTYCZĄCEJ PODATKÓW POŚREDNICH OD GROMADZENIA KAPITAŁU (DZ. U. UE. L. 2008.46.11), KTÓRA WESZŁA W ŻYCIE POZA WSKAZANYMI WYJĄTKAMI NIE DOTYCZĄCYMI NINIEJSZEJ SPRAWY, Z DNIEM 1 STYCZNIA 2009 R.

Z TĄ TEŻ DATĄ UTRACIŁA MOC PRAWNĄ WSKAZANA PRZEZ STRONĘ DYREKTYWA 69/335/EWG DOTYCZĄCA PODATKÓW POŚREDNICH OD GROMADZENIA KAPITAŁU (DZ. U. UE. L. 69.249.25). JEDNAKŻE WYNIKAJĄCY Z TEJ DYREKTYWY STAN PRAWNY RÓWNIEŻ ZOSTAŁ PODDANY OCENIE SĄDU Z UWAGI NA PODJĘCIE JEDNEJ Z WW. UCHWAŁ W 2007 R., A TAKŻE Z UWAGI NA ZASADĘ CIĄGŁOŚCI, DO KTÓREJ ODWOŁUJE SIĘ USTAWODAWCA UNIJNY W ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 2008/7/WE.

PRZECHODZĄC DO OCENY STANU PRAWNEGO WYNIKAJĄCEGO Z DYREKTYWY 69/335/EWG NALEŻY ODWOŁAĆ SIĘ DO TREŚCI JEJ ART. 7 UST. 1, ZGODNIE Z KTÓRYMI PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZWOLNIĄ Z PODATKU KAPITAŁOWEGO OPERACJE, INNE NIŻ OPERACJE OKREŚLONE W ART. 9, KTÓRE W DNIU 1 LIPCA 1984 R., BYŁY ZWOLNIONE Z PODATKU LUB OPODATKOWANE STAWKĄ 0,50% LUB NIŻSZĄ. ZWOLNIENIE ZALEŻY OD WARUNKÓW, KTÓRE W TAMTYM DNIU BYŁY STOSOWANE DO PRZYZNANIA ZWOLNIENIA LUB, ZALEŻNIE OD OKOLICZNOŚCI, NAŁOŻENIA PODATKU WEDŁUG STAWKI 0,50% LUB NIŻSZEJ.(...). TEN PRZEPIS UZNAĆ NALEŻY ZA DECYDUJĄCY DLA OCENY, CZY USTAWODAWCA KRAJOWY PO 1 MAJA 2004 R., PRAWIDŁOWO IMPLEMENTOWAŁ PRZEPISY UNIJNE DO PRAWA KRAJOWEGO. TRYBUNAŁ SPRAWIEDLIWOŚCI WSPÓLNOT EUROPEJSKICH W WYROKACH Z DNIA 16 CZERWCA 2011 R., W SPRAWIE LOGSTOR ROR POLSKA, C-212/10 I W DNIA 16 LUTEGO 2012 R., W SPRAWIE PAK-HOIDCO SP. Z O.O., C-372/10 STWIERDZIŁ, ŻE W PRZYPADKU PAŃSTWA TAKIEGO JAK RZECZYPOSPOLITA POLSKA, KTÓRE PRZYSTĄPIŁO DO UNII ZE SKUTKIEM OD 1 MAJA 2004 R. WOBEC BRAKU POSTANOWIEŃ WPROWADZAJĄCYCH ODSTĘPSTWA W AKCIE PRZYSTĄPIENIA TEGO PAŃSTWA DO UNII EUROPEJSKIEJ LUB W INNYM AKCIE PRAWA UNII EUROPEJSKIEJ, ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY RADY 69/335/EWG Z DNIA 17 LIPCA 1969 R., DOTYCZĄCEJ PODATKÓW POŚREDNICH OD GROMADZENIA KAPITAŁU, ZMIENIONEJ DYREKTYWĄ RADY 85/303/EWG Z DNIA 10 CZERWCA 19 85 R. .POWINIEN BYĆ INTERPRETOWANY W TEN SPOSÓB, ŻE PRZEWIDZIANE W NIM OBOWIĄZKOWE ZWOLNIENIE DOTYCZY WYŁĄCZNIE CZYNNOŚCI OBJĘTYCH ZAKRESEM TEJ DYREKTYWY, ZE ZMIANAMI, KTÓRE TO CZYNNOŚCI W DNIU 1 LIPCA 1984 R., BYŁY W OWYM PAŃSTWIE ZWOLNIONE OD PODATKU KAPITAŁOWEGO LUB BYŁY OPODATKOWANE OWYM PODATKIEM WEDŁUG STAWKI WYNOSZĄCEJ 0,50% LUB NIŻSZEJ. WOBEC POWYŻSZEGO NIE MA WĄTPLIWOŚCI, ŻE O OBOWIĄZKU ZWOLNIENIA OKREŚLONYCH OPERACJI Z PODATKU KAPITAŁOWEGO (KTÓREGO POLSKIM ODPOWIEDNIKIEM JEST OBECNIE PODATEK OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH) DECYDUJE STAN PRAWNY, OBOWIĄZUJĄCY W TYM ZAKRESIE W POLSKIM PRAWIE NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R.

W DNIU 1 LIPCA 1984 R., W POLSCE FUNKCJĘ PODATKU KAPITAŁOWEGO PEŁNIŁA OPŁATA SKARBOWA, POBIERANIE KTÓREJ REGULOWAŁA USTAWA Z DNIA 19 GRUDNIA 1975 R., O OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. NR 45, POZ. 226).

ZGODNIE Z ART. 1 UST. 1 PKT 3 LIT. D TEJ USTAWY OPŁATĘ SKARBOWĄ POBIERA SIĘ OD DOKUMENTU STWIERDZAJĄCEGO CZYNNOŚĆ CYWILNOPRAWNĄ OD PISM STWIERDZAJĄCYCH ZAWIĄZANIA SPÓŁKI PRZEZ OSOBY FIZYCZNE I OSOBY PRAWNE NIEBĘDĄCE JEDNOSTKAMI GOSPODARKI USPOŁECZNIONEJ.

W ART. 7 UST. 1 PKT 1 TEJ USTAWY UPOWAŻNIONO RADĘ MINISTRÓW DO OKREŚLENIA W DRODZE ROZPORZĄDZENIA M.IN. PRZEDMIOTÓW OPŁATY SKARBOWEJ WYMIENIONYCH W ART. 1, A WIĘC TAKŻE DO OKREŚLENIA PRZEDMIOTU OPODATKOWANIA TĄ OPŁATĄ PISM STWIERDZAJĄCYCH ZAWIĄZANIE SPÓŁKI, A TAKŻE DO OKREŚLENIA ZWOLNIEŃ OD TEJ OPŁATY NIE PRZEWIDZIANYCH W USTAWIE. UPOWAŻNIENIE TO STANOWIŁO PODSTAWĘ PRAWNĄ WYDANIA ROZPORZĄDZENIA RADY MINISTRÓW Z DNIA 16 MAJA 1983 R., W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ (DZ. U. NR 34, POZ. 161). ZGODNIE Z § 54 UST. 1 TEGO ROZPORZĄDZENIA OPŁATA SKARBOWA OD UMOWY SPÓŁKI WYNOSIŁA OD WKŁADÓW, KTÓRYCH PRZEDMIOTEM BYŁA NIERUCHOMOŚĆ LUB PRAWO WIECZYSTEGO UŻYTKOWANIA -10%, OD INNYCH WKŁADÓW - 5%. PODSTAWĘ OBLICZENIA OPŁATY SKARBOWEJ PRZY ZAWIĄZANIU SPÓŁKI STANOWIŁ KAPITAŁ ZAKŁADOWY, A PRZY POWIĘKSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO - KWOTA, O KTÓRĄ POWIĘKSZONO KAPITAŁ ZAKŁADOWY (§ 54 UST. 3 ROZPORZĄDZENIA W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ). JEDNOCZEŚNIE W UST. 3 I 4 § 54 ZDEFINIOWANO KAPITAŁ ZAKŁADOWY JAKO WSZELKIE WKŁADY WSPÓLNIKÓW, Z WYJĄTKIEM WKŁADÓW POLEGAJĄCYCH NA WYKONYWANIU PRACY, A W SPÓŁKACH Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ RÓWNIEŻ DOPŁATY (UST. 4 § 54), I A TAKŻE POŻYCZKI UDZIELONE SPÓŁCE PRZEZ JEDNEGO ZE WSPÓLNIKÓW LUB UDZIAŁOWCÓW, JEŻELI OGÓLNA SUMA NIE SPŁACONYCH POŻYCZEK W DNIU UDZIELENIA POŻYCZKI PRZEKRACZAŁA 50% KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO (UST. 5 § 54 ROZPORZĄDZENIA). NADMIENIĆ W TYM MIEJSCU NALEŻY, ŻE OBOWIĄZUJĄCA W OWYM CZASIE KONSTYTUCJA POLSKIEJ RZECZYPOSPOLITEJ LUDOWEJ (USTAWA Z DNIA 22 LIPCA 1952 R., TEKST JEDN. DZ. U. Z 1976 R., NR 7, POZ. 36) NIE ZAWIERAŁA ZASADY WYŁĄCZNOŚCI REGULACJI USTAWOWYCH W ZAKRESIE NAKŁADANIA PODATKÓW I ZWOLNIEŃ PODATKOWYCH. PRZYJMOWANO JEDNAK I WÓWCZAS, ŻE WSZELKIE OBOWIĄZKI OBYWATELI WINNY BYĆ REGULOWANE W DRODZE USTAWY, A JEDYNIE WYJĄTKOWO W AKTACH PRAWNYCH NIŻSZEGO RZĘDU, WYDANYCH NA PODSTAWIE I W GRANICACH UPOWAŻNIENIA WYNIKAJĄCEGO Z USTAWY (POR. ORZECZENIE TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO Z DNIA 5 LISTOPADA 1986 R., SYGN. AKT U 5/86, OTK Z 1986 R., NR 1, POZ. 1.). AKTY TAKIE MIAŁA PRAWO WYDAWAĆ RADA MINISTRÓW, DO KTÓREJ ZADAŃ NALEŻAŁO WYDAWANIE ROZPORZĄDZEŃ NA PODSTAWIE USTAW I W CELU ICH WYKONANIA (ART. 41 PKT 8 KONSTYTUCJI PRL).

USTAWA O OPŁACIE SKARBOWEJ NIE DEFINIOWAŁA UŻYTEGO W ART. 1 PKT 3 LIT. D TERMINU "PISMO STWIERDZAJĄCE ZAWIĄZANIE SPÓŁKI", NIE ZAWIERAŁA TAKŻE KATALOGU SPÓŁEK, KTÓRYCH ZAWIĄZANIE RODZIŁO OBOWIĄZEK PODATKOWY. TYM SAMYM UZNAĆ NALEŻY (ZGODNIE Z REGUŁAMI WYKŁADNI SYSTEMOWEJ ZEWNĘTRZNEJ I WYKŁADNI JĘZYKOWEJ), ŻE USTAWA NAKAZYWAŁA POBRANIE PODATKU OD PISMA STWIERDZAJĄCEGO ZAWIĄZANIE KAŻDEGO RODZAJU SPÓŁKI, JAKĄ W CZASIE OBOWIĄZYWANIA USTAWY O OPŁACIE SKARBOWEJ MOŻNA BYŁO SKUTECZNIE ZAWIĄZAĆ WEDŁUG PRAWA POLSKIEGO. ODNOSIŁA SIĘ W ZWIĄZKU Z TYM DO SPÓŁEK CYWILNYCH (KSIĘGA III TYTUŁ XXXI KODEKSU CYWILNEGO), SPÓŁEK JAWNYCH (CZ. L. KSIĘGA L, DZIAŁ IX ROZPORZĄDZENIA PREZYDENTA RP Z DNIA 27 CZERWCA 1934 R. KODEKS HANDLOWY - DZ. U. NR 57, POZ. 502 ZE ZM., DALEJ JAKO K.H.), SPÓŁEK Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (CZ. L, KSIĘGA L, DZIAŁ XI. K.H.) SPÓŁEK AKCYJNYCH (CZ. L, KSIĘGA L, DZIAŁ XII K.H.).

ZAWARTE W ART. 7 USTAWY PKT 1 USTAWY O OPŁACIE SKARBOWEJ UPOWAŻNIENIE DLA RADY MINISTRÓW POZWALAŁO ORGANOWI WYKONAWCZEMU NA OKREŚLENIE PRZEDMIOTU OPŁATY SKARBOWEJ OKREŚLONEGO W ART. 1 USTAWY. RADA MINISTRÓW MOGŁA ZDEFINIOWAĆ PRZEDMIOTY OPODATKOWANIA WSKAZANE W USTAWIE. W ODNIESIENIU DO PISMA STWIERDZAJĄCEGO ZAWIĄZANIE SPÓŁKI TAKIE DOPRECYZOWANIE NASTĄPIŁO W § 54 UST. 3 ROZPORZĄDZENIA W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ, POPRZEZ WSKAZANIE PRZY OKREŚLENIU PODSTAWY OPODATKOWANIA NA DWIE SYTUACJE - ZAWIĄZANIE SPÓŁKI I POWIĘKSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI.

ZDEFINIOWANO TAKŻE W ROZPORZĄDZENIU UŻYTY W TYM PRZEPISIE TERMIN "KAPITAŁ ZAKŁADOWY", WSKAZUJĄC JAKO DESYGNAT TEGO TERMINU WSZELKIE WKŁADY WSPÓLNIKÓW, Z WYJĄTKIEM WKŁADÓW POLEGAJĄCYCH NA WYKONYWANIU PRACY, A W SPÓŁKACH Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ TAKŻE DOPŁATY. ROZSZERZONO W ZWIĄZKU Z TYM POJĘCIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO TAKŻE NA DOPŁATY W SPÓŁKACH Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ I WKŁADY WNOSZONE DO SPÓŁEK JAWNYCH CZY CYWILNYCH. SUMA WKŁADÓW WNOSZONYCH DO SPÓŁEK CYWILNYCH CZY JAWNYCH NIE BYŁA BOWIEM NAZYWANA W REGULACJACH DOTYCZĄCYCH TYCH SPÓŁEK KAPITAŁEM ZAKŁADOWYM. W DEFINICJI TEJ ISTOTNIE UŻYTO JEDYNIE TERMINÓW "WKŁADY" I "WSPÓLNICY", JEDNAKŻE Z UŻYCIA TAKIEJ TERMINOLOGII NIE MOŻNA WYWODZIĆ, ŻE W ZWIĄZKU Z TYM OPŁATĄ SKARBOWĄ NIE BYŁO OBJĘTE PISMO ZAWIĄZUJĄCE SPÓŁKĘ AKCYJNĄ BĄDŹ PODWYŻSZAJĄCE KAPITAŁ |W TEJ SPÓŁCE. PRZEDE WSZYSTKIM § 54 ROZPORZĄDZENIA W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ POSŁUGUJE SIĘ - TAK JAK USTAWA - TERMINEM "SPÓŁKA", BEZ WSKAZANIA JAKICHKOLWIEK WYŁĄCZEŃ. RADĘ MINISTRÓW UPOWAŻNIONO WPRAWDZIE DO USTANOWIENIA ZWOLNIEŃ NIE WYSTĘPUJĄCYCH W USTAWIE (MOGŁA ZATEM ZWOLNIĆ PISMA STWIERDZAJĄCE ZAWIĄZANIE SPÓŁKI AKCYJNEJ Z OPŁATY SKARBOWEJ), JEDNAKŻE SPOSÓB SFORMUŁOWANIA § 54 NIE DAJE PODSTAW DO UZNANIA, ŻE UCZYNIONO TO POPRZEZ ODPOWIEDNIE ZDEFINIOWANIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO. STANOWIĄC ZWOLNIENIE OD OPŁAT SKARBOWEJ ZAWIĄZANIA SPÓŁKI PROWADZĄCEJ DZIAŁALNOŚĆ W ZAKRESIE POZYSKIWANIA I PRODUKCJI MATERIAŁÓW BUDOWLANYCH Z MIEJSCOWYCH SUROWCÓW UŻYTO BOWIEM W ROZPORZĄDZENIU JEDNOZNACZNEGO STWIERDZENIA "ZWALNIA SIĘ OD OPŁATY SKARBOWEJ" (§ 55 ROZPORZĄDZENIA O OPŁACIE SKARBOWEJ).TAKŻE INNE ZWOLNIENIA, JAKIE USTANOWIONO WW. ROZPORZĄDZENIU, SĄ JEDNOZNACZNE I ZAWIERAJĄ STWIERDZENIE "ZWALNIA SIĘ" (POR. § 59 UST. 4, § 61 UST. 4). TRUDNO ZATEM UZNAĆ, ŻE W TYM PRZYPADKU ZWOLNIENIE PODATKOWE WYNIKAĆ MIAŁO Z DEFINICJI JEDNEGO Z TERMINÓW, UŻYTYCH DLA SPRECYZOWANIA PODSTAWY OPODATKOWANIA, SKORO NIE BYŁO POWODU DO ZASTOSOWANIA INNEJ TECHNIKI LEGISLACYJNEJ NIŻ PRZY POZOSTAŁYCH ZWOLNIENIACH. PONADTO ACZKOLWIEK ISTOTNIE KODEKS HANDLOWY W ODNIESIENIU DO WSPÓLNIKA SPÓŁKI AKCYJNEJ UŻYWAŁ OKREŚLENIA "AKCJONARIUSZ", TO NIE ZMIENIA TO FAKTU, ŻE SPÓŁKA AKCYJNA JEST JEDNYM Z TYPÓW SPÓŁEK, A ZATEM OSOBY TWORZĄCE (ZAWIĄZUJĄCE JĄ) SĄ JEJ WSPÓLNIKAMI. W DOKTRYNIE PRAWA HANDLOWEGO NIE BUDZI WĄTPLIWOŚCI, ŻE AKCJONARIUSZ JEST WSPÓLNIKIEM SPÓŁKI AKCYJNEJ, CHOĆ WSKAZUJE SIĘ NA RÓŻNICE MIĘDZY OBOMA RODZAJAMI SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH. MIĘDZY INNYMI WSPÓLNIKÓW SPÓŁKI Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ I SPÓŁKI AKCYJNEJ RÓŻNI TO, ŻE W SPÓŁCE AKCYJNEJ NA UDZIAŁ W ZYSKU WYDAJE SIĘ DOKUMENT ZWANY AKCJĄ, NADAJĄCY SIĘ DO PRZENIESIENIA NA INNĄ OSOBĘ, KTÓRA WSKUTEK TEGO STAJE SIĘ UPRAWNIONĄ W PEWNYCH WYPADKACH JUŻ NA PODSTAWIE WRĘCZENIA DOKUMENTU (M. ALLERHAND, KODEKS HANDLOWY. SPÓŁKA AKCYJNA BIELSKO-BIAŁA 1992, S. 5, PODOBNIE KODEKS HANDLOWY. KOMENTARZ OPRACOWANY PRZEZ T.DZIURZYŃSKIEGO, Z.FENICHELA, M.HONZATKO, ŁÓDŹ 1992,S. 334). AKCJONARIUSZE (WSPÓLNICY) TAKŻE SĄ ZOBOWIĄZANI DO WNOSZENIA WKŁADÓW NA KAPITAŁ ZAKŁADOWY (ART. 311 § 2 K.H.). WBREW STANOWISKU SKARŻĄCEJ DEFINICJA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, ZAWARTA W ROZPORZĄDZENIU W SPRAWIE OPŁATY SKARBOWEJ, NIE TYLKO NIE POTWIERDZA TEZY O WYŁĄCZENIU PEWNYCH TYPÓW SPÓŁEK SPOD OPODATKOWANIA, A PRZECIWNIE - POTWIERDZA ZAMIAR USTAWODAWCY OBJĘCIA NIM ZAWIĄZANIA PODWYŻSZENIA KAPITAŁU W KAŻDYM Z DOPUSZCZALNYCH PRAWEM TYPÓW SPÓŁEK. TERMIN KAPITAŁ ZAKŁADOWY, UŻYTY W ROZPORZĄDZENIU MA ZNACZENIE SZERSZE, NIŻ WYNIKAJĄCE Z KODEKSU HANDLOWEGO, KTÓRY POJĘCIEM TYM POSŁUGIWAŁ SIĘ JEDYNIE W ODNIESIENIU DO SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH I TYLKO NA OZNACZENIE SUMY WNIESIONYCH DO SPÓŁKI WKŁADÓW (ART. 159 § 1 I ART. 307 K.H., POR. TEŻ KODEKS HANDLOWY. KOMENTARZ, OP.CIT.S. 177-178). W BRAKU WYŻEJ WYMIENIONEJ DEFINICJI NIE MOŻNA BYŁOBY USTALIĆ PODSTAWY OPODATKOWANIA PRZY ZAWIĄZANIU I ZMIANIE UMOWY SPÓŁKI JAWNEJ CZY CYWILNEJ. W SPÓŁCE Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ DOPŁATY, JAKIE WNOSILI WSPÓLNICY, NIE WCHODZIŁY DO KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO (ART. 178 § 1 K.H., POR. TEŻ KODEKS HANDLOWY. KOMENTARZ, OP.CIT.,S. 203), W ODNIESIENIU DO TYCH SPÓŁEK PODSTAWĘ OPODATKOWANIA ROZSZERZONO W ZWIĄZKU Z TYM O TAKIE WKŁADY, KTÓRE W SKŁAD KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W ROZUMIENIU KODEKSU HANDLOWEGO NIE WCHODZIŁY (POR. WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 10 MAJA 2012 R., SYGN. AKT II FSK 98/12, HTTP: //ORZECZENIA.NSA.GOR.PL).

ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA STRONY SKARŻĄCEJ ZGODNOŚĆ JEJ STANOWISKA POTWIERDZA TAKŻE WYKŁADNIA HISTORYCZNA PRZEPISU § 54 UST. 4 ROZPORZĄDZENIA Z DNIA 16 MAJA 1983 R., A MIANOWICIE ZESTAWIENIE DEFINICJI KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W NIM ZAWARTEJ Z DEFINICJĄ WYRAŻONĄ W ART. 10 DEKRETU Z DNIA 3 LUTEGO 1947 R., O PODATKU OD NABYCIA PRAW MAJĄTKOWYCH (DZ. U. NR 27, POZ. 106).

SĄD UZNAŁ, ŻE WYKŁADNIA HISTORYCZNA, DO KTÓREJ ODWOŁUJE SIĘ STRONA SKARŻĄCA, NIE POTWIERDZA ZASADNOŚCI JEJ STANOWISKA PREZENTOWANEGO KONSEKWENTNIE W SPRAWIE. OTÓŻ USTAWODAWCA WYMIENIAJĄC SPÓŁKĘ AKCYJNĄ W DEFINICJI KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W ART. 10 UST. 2 DEKRETU Z DNIA 3 LUTEGO 1947 R., ROZSZERZYŁ POJĘCIE KAPITAŁU O WKŁADY PIENIĘŻNE PRZEKRACZAJĄCE WARTOŚĆ NOMINALNĄ AKCJI (AGIO) ORAZ DOPŁATY, KTÓRE CO DO ZASADY NIE WCHODZĄ W SKŁAD KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, A W SKŁAD KAPITAŁU ZAPASOWEGO SPÓŁKI AKCYJNEJ (ART. 437 § 2 I 3 K.H.). W PRZEPISACH OBOWIĄZUJĄCYCH W DNIU 1 LIPCA 1984 R., USTAWODAWCA DO PODSTAWY OPODATKOWANIA NAKAZAŁ WLICZANIE TYLKO WKŁADÓW. W ART. 10 UST. 1 PKT 11 USTAWY Z DNIA 31 STYCZNIA 1989 R., OPŁACIE SKARBOWEJ (DZ. U. NR 4, POZ. 23) USTAWODAWCA WPRAWDZIE OKREŚLAJĄC PODSTAWĘ OPODATKOWANIA PRZY ZAWIĄZANIU SPÓŁKI I PODWYŻSZENIU JEJ KAPITAŁU UŻYŁ ZWROTU "WARTOŚĆ KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO" (WKŁADÓW, UDZIAŁÓW, AKCJI), JEDNAKŻE TERMINÓW "WKŁADÓW, UDZIAŁÓW, AKCJI" UŻYŁ W NAWIASIE, PO SŁOWACH "KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO". UŻYCIE NAWIASU OZNACZAŁO W TYM PRZYPADKU DOPOWIEDZENIE, UZUPEŁNIENIE NIEZDEFINIOWANEGO TERMINU POPRZEZ WSKAZANIE JEGO ZNACZEŃ.

REASUMUJĄC POWYŻSZE ROZWAŻANIA NALEŻY STWIERDZIĆ, ŻE W STANIE PRAWNYM OBOWIĄZUJĄCYM W PRAWIE KRAJOWYM W DNIU 1 LIPCA 1984 R., OPŁATĄ SKARBOWĄ BYŁO ZATEM OBJĘTE PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W SPÓŁCE AKCYJNEJ, A STAWKA PODATKU BYŁA WYŻSZA NIŻ 0,5%. PO 1 MAJA 2004 R. POLSKA NIE BYŁA W ZWIĄZKU Z TYM ZOBOWIĄZANA NA PODSTAWIE PRZEPISÓW WSPÓLNOTOWYCH DO ZWOLNIENIA PODWYŻSZENIA KAPITAŁU W SPÓŁCE AKCYJNEJ OD PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH, (POR. WYROK WSA SYGN. AKT III SA/WR 312/10 Z 4 SIERPNIA 2010 R., L SA/GD 1323/11 Z DNIA 28 LUTEGO 2012 R.).

PRZECHODZĄC DO OCENY STANU PRAWNEGO WYNIKAJĄCEGO Z DYREKTYWY 2008/7/WE Z DNIA 12 LUTEGO 2008 R., MAJĄCEJ W SPRAWIE ZASTOSOWANIE NALEŻY WSKAZAĆ, ŻE CELEM DYREKTYWY - JAK WYNIKA TO Z TREŚCI PKT 5 PREAMBUŁY - JEST ODEJŚCIE OD NAKŁADANIA PRZEZ PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE PODATKU KAPITAŁOWEGO (CZYLI PODATKU NALICZONEGO OD WKŁADÓW KAPITAŁOWYCH DO SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH). TO OGÓLNE WSKAZANIE ZNALAZŁO SWÓJ NORMATYWNY WYRAZ W TREŚCI ART. 5, KTÓRY W SPOSÓB ENUMERATYWNY WYMIENIA TE SYTUACJE, W KTÓRYCH PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE POWINNY ODSTĄPIĆ OD NAKŁADANIA NA SPÓŁKI KAPITAŁOWE PODATKU POŚREDNIEGO. NIEWĄTPLIWIE ZAKRESEM TEGO UREGULOWANIA OBJĘTE ZOSTAŁO PODWYŻSZANIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO W SPÓŁCE KAPITAŁOWEJ. POD POJĘCIEM KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, O JAKIM MOWA W ART. 5 UST. 1 LIT. A) DYREKTYWY 2008, ROZUMIE SIĘ BOWIEM RÓWNIEŻ PODWYŻSZENIE KAPITAŁU SPÓŁKI KAPITAŁOWEJ POPRZEZ WNIESIENIE WKŁADÓW JAKIEGOKOLWIEK RODZAJU (ART. 3 LIT. C) DYREKTYWY 2008).

NIEMNIEJ JEDNAK W TREŚCI TEGO AKTU WSKAZANE ZOSTAŁO JEDNOCZEŚNIE, ŻE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE POWINNY MIEĆ MOŻLIWOŚĆ DALSZEGO NAKŁADANIA PODATKU KAPITAŁOWEGO NA WSZYSTKIE LUB CZĘŚĆ PRZEDMIOTOWYCH OPERACJI, ZAKŁADAJĄC, ŻE W JEDNYM I TYM SAMYM PAŃSTWIE CZŁONKOWSKIM MUSI BYĆ STOSOWANA JEDNOLITA STAWKA PODATKU. PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE, KTÓRE PODEJMIE DECYZJĘ O NIENAKŁADANIU PODATKU KAPITAŁOWEGO NA WSZYSTKIE LUB NIEKTÓRE OPERACJE OBJĘTE NINIEJSZĄ DYREKTYWĄ, NIE POWINNO MIEĆ MOŻLIWOŚCI PONOWNEGO WPROWADZENIA TAKICH PODATKÓW (PKT 6 PREAMBUŁY DYREKTYWY 2008). JAK STANOWI ZATEM ART. 7 UST. 1 I 2, NIEZALEŻNIE OD ART. 5 UST. 1 LIT. A) PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE, KTÓRE W DNIU 1 STYCZNIA 2006 R. NALICZAŁO PODATEK OD WKŁADÓW KAPITAŁOWYCH DO SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH, ZWANY DALEJ "PODATKIEM KAPITAŁOWYM", MOŻE GO W DALSZYM CIĄGU NALICZAĆ, POD WARUNKIEM ŻE JEST ON ZGODNY Z ART. 8-14. JEŻELI W JAKIMKOLWIEK MOMENCIE PO DNIU 1 STYCZNIA 2006 R., PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE PRZESTANIE NALICZAĆ PODATEK KAPITAŁOWY, NIE MOŻE GO ONO PONOWNIE WPROWADZIĆ.

Z POWYŻSZYCH UNORMOWAŃ W SPOSÓB JASNY WYNIKA, ŻE NIEZALEŻNIE OD OGÓLNEGO ZWOLNIENIA JAKIE PRZEWIDZIANE ZOSTAŁO W ART. 5 UST. 1 LIT. A), KAŻDE PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE JEST UPRAWNIONE DO NAKŁADANIA PODATKU KAPITAŁOWEGO POD WARUNKIEM, ŻE NAKŁADAŁO TAKI PODATEK W DNIU 1 STYCZNIA 2006 R., I PO TEJ DACIE NIE ZAPRZESTAŁO JEGO NALICZANIA, A PONADTO SPEŁNIONE ZOSTANĄ WYMAGANIA O JAKICH MOWA W ART. 8-14. ZWOLNIENIE JAKIE PRZEWIDZIANE ZOSTAŁO W ART. 5 UST. 1 LIT. A), KTÓRE MA STANOWIĆ REALIZACJĘ NADRZĘDNEGO CELU DYREKTYWY 2008 TJ. ODSTĄPIENIA OD STOSOWANIA PRZEZ PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE PODATKÓW POŚREDNICH, NIE WYKLUCZA ZATEM MOŻLIWOŚCI DALSZEGO STOSOWANIA OPODATKOWANIA OPERACJI KAPITAŁOWYCH.

DALEJ NALEŻY ZAUWAŻYĆ, IŻ W DACIE WSKAZANEJ W DYREKTYWIE 2008/7/WE (1 STYCZNIA 2006 R.), W KRAJU OBOWIĄZYWAŁA USTAWA Z DNIA 9 WRZEŚNIA 2000 R., O PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH (DZ. U. NR 86, POZ. 959) - AKTUALNIE TEKST JEDNOLITY DZ. U. Z 2010 R., NR 101, POZ. 649), DALEJ ZWANĄ "U.P.C.C.", NA GRUNCIE KTÓREJ CZYNNOŚĆ PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO JAKO PODLEGAJĄCA P.C.C., ZOSTAŁA WYMIENIONA W ART. 1 UST. 1 PKT 1 LIT. K I PKT 2 U.P.C.C. ZGODNIE ZE WSKAZANYMI PRZEPISAMI PODATKOWI OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH PODLEGAJĄ UMOWY SPÓŁKI ORAZ ZMIANY TEJ UMOWY, JEŻELI POWODUJĄ ONE PODWYŻSZENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH. Z KOLEI STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 1 UST. 3 PKT 2 UPCC, W PRZYPADKU UMOWY SPÓŁKI, ZA ZMIANĘ UMOWY UWAŻA SIĘ, PRZY SPÓŁCE KAPITAŁOWEJ, WNIESIENIE LUB PODWYŻSZENIE WNIESIONEGO DO SPÓŁKI WKŁADU, KTÓREGO WARTOŚĆ POWODUJE PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, ORAZ DOPŁATY. OBOWIĄZEK PODATKOWY POWSTAJE Z CHWILĄ PODJĘCIA UCHWAŁY O PODWYŻSZENIU KAPITAŁU SPÓŁKI MAJĄCEJ OSOBOWOŚĆ PRAWNĄ (ART. 3 UST. 1 PKT 2 UPCC) - NIE BUDZI PRZY TYM WĄTPLIWOŚCI, ŻE SPÓŁKA AKCYJNA MA OSOBOWOŚĆ PRAWNĄ.

PODSTAWĘ OPODATKOWANIA STANOWI WARTOŚĆ, O KTÓRĄ PODWYŻSZONO KAPITAŁ ZAKŁADOWY (ART. 6 UST. 1 PKT 8 LIT. B UPCC), A STAWKA PODATKU WYNOSI 0,5% (ART. 7 UST. 1 PKT 9 UPCC). W TYM MIEJSCU NALEŻY ZAUWAŻYĆ, ŻE WYRAZEM PRZEPROWADZONEJ PRAWIDŁOWO HARMONIZACJI USTAWODAWSTWA KRAJOWEGO Z ROZWIĄZANIAMI UNIJNYMI (DYREKTYWĄ 69/335/EWG) W ZAKRESIE OPODATKOWANIA PODATKIEM KAPITAŁOWYM JEST - OBOWIĄZUJĄCA OD 1 MAJA 2004 R. - NOWELIZACJA U.P.C.C. (DZ. U. Z 2004 R., NR 6, POZ. 42), KTÓRA W ART. 7 UST. 1 PKT 9 OKREŚLA PODATEK OD KAPITAŁU (0,5%) NA POZIOMIE - WSPÓLNOTOWYM, TJ. NIE PRZEKRACZAJĄCYM 1% (ART. 7 UST. 2 W/W DYREKTYWY), TAK SAMO 1% - ART. 8 UST. 3 DYREKTYWY 2008/7/WE.

W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE TAKŻE W STANIE PRAWNYM OBOWIĄZUJĄCYM NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2006 R., JAK I PO TEJ DACIE OPODATKOWANIU OBOWIĄZUJĄCYM PODATKIEM OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH PODLEGAŁA ZMIANA UMOWY SPÓŁKI AKCYJNEJ POLEGAJĄCA NA PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO.

ODNOSZĄC SIĘ NATOMIAST DO ZARZUTU NARUSZENIA ZASADY "STAND-STIII" TRZEBA ZAUWAŻYĆ, ŻE SKORO PAŃSTWO POLSKIE NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2006 R., (DYREKTYWA 2008/7/WE) KONTYNUOWAŁO ISTNIEJĄCĄ W DNIU 1 LIPCA 1984 R., (DYREKTYWA 69/335/EWG) ZASADĘ OPODATKOWANIA PODATKIEM OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH, CZYNNOŚCI PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI, A STAWKA PODATKU BYŁA WYŻSZA NIŻ 0,5%, TO OPODATKOWANIE TO BYŁO ZGODNE Z PRAWEM WSPÓLNOTOWYM, W SZCZEGÓLNOŚCI Z REGULACJAMI OMÓWIONYMI POWYŻEJ. W POLSCE UMOWA ZAWIĄZANIA SPÓŁKI OBEJMUJĄCA RÓWNIEŻ JEJ ZMIANY POLEGAJĄCE NA PODWYŻSZENIU KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO, BYŁA NIEPRZERWANIE OPODATKOWANA: PIERWOTNIE - JAK WCZEŚNIEJ WSKAZANO - NA PODSTAWIE USTAWY O OPŁACIE SKARBOWEJ, A OD 2000 R. NA PODSTAWIE USTAWY O PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH. PRZY CZYM ISTOTNYM POZOSTAJE FAKT, ŻE W DNIU 1 LIPCA 1984 R., A WIĘC W DACIE, DO KTÓREJ ODWOŁUJE SIĘ DYREKTYWA 69/335/EWG OPODATKOWANIE TEJ CZYNNOŚCI NIE SPEŁNIAŁO KRYTERIUM WYMIENIONEGO W ART. 7 UST. 1 TEJ DYREKTYWY (DOTYCZĄCYM OBLIGATORYJNEGO ZWOLNIENIA). W TYM BOWIEM DNIU (1 LIPCA 1984 R.), CZYNNOŚĆ TA BYŁA OPODATKOWANA PODATKIEM W WYSOKOŚCI 5% WARTOŚCI WKŁADU POKRYTEGO WKŁADEM PIENIĘŻNYM A 10% OD POKRYCIA W FORMIE NIERUCHOMOŚCI LUB PRAWA UŻYTKOWANIA WIECZYSTEGO. STAWKA TA BYŁA WYŻSZA NIŻ 0,5%, A TYLKO CZYNNOŚCI OPODATKOWANE STAWKĄ 0,5% LUB NIŻSZĄ, EWENTUALNIE ZWOLNIONE Z OPODATKOWANIA W MYŚL ART. 7 UST. 1 DYREKTYWY 69/335/EWG, WEDŁUG STANU PRAWNEGO NA DZIEŃ 1 LIPCA 1984 R., NAKŁADAŁY NA PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE OBOWIĄZEK ZWOLNIENIA TYCH CZYNNOŚCI Z OPODATKOWANIA PODATKIEM KAPITAŁOWYM.

STRONA SKARŻĄCA STAWIAJĄC ZARZUT NARUSZENIA ZASADY "STAND-STIII" PRZYWOŁAŁA WYROK ETS Z DNIA 16 CZERWCA 2011 R., W SPRAWIE C-212/10, W KTÓRYM TRYBUNAŁ ZAZNACZYŁ, ŻE PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE NIE JEST UPOWAŻNIONE DO PONOWNEGO WPROWADZENIA PODATKU KAPITAŁOWEGO OD CZYNNOŚCI, KTÓRA W DACIE 1 LIPCA 1984 R., PODLEGAŁA OPODATKOWANIU, PO JEGO ZNIESIENIU ORAZ, ŻE PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE, KTÓRE PO W/W DACIE ZWOLNIŁO -ZGODNIE Z ART. 7 UST. 2 DYREKTYWY 69/335/EWG - OKREŚLONE CZYNNOŚCI Z OPODATKOWANIA, PODATKIEM KAPITAŁOWYM, NIE MOŻE PONOWNIE WPROWADZIĆ TAKIEGO PODATKU OD TYCH CZYNNOŚCI. ANALIZUJĄC TREŚĆ WYROKU ETS TRZEBA ZAUWAŻYĆ, ŻE STAN FAKTYCZNY W TEJ SPRAWIE BYŁ INNY, NADTO TRYBUNAŁ NIE UZALEŻNIŁ PRAWA DO OPODATKOWANIA DANEJ CZYNNOŚCI PODATKIEM KAPITAŁOWYM OD WYSOKOŚCI STAWEK PODATKOWYCH STOSOWANYCH PO DNIU 1 LIPCA 1984 R., ALE OD OKOLICZNOŚCI CZY DANA CZYNNOŚĆ PODLEGAŁA OPODATKOWANIU TYM PODATKIEM W SPOSÓB NIEPRZERWANY POCZĄWSZY OD WSKAZANEJ DATY.

TO ZAŚ, ŻE W POLSCE CZYNNOŚĆ PODWYŻSZENIA KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI BYŁA NIEPRZERWANIE OPODATKOWANA POCZĄWSZY OD 1 LIPCA 1984 R., DO CHWILI OBECNEJ ZOSTAŁO WCZEŚNIEJ WYKAZANE.

ZATEM ZASADNIE UZNAŁ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, ŻE WYDAJĄC ZASKARŻONĄ DECYZJĘ NIE NARUSZYŁ ART. 4 UST. 2 DYREKTYWY 69/335/EWG, JAK I DYREKTYWY 2008/7/WE (ART. 7 UST. 1 I UST. 2).

W KONSEKWENCJI POWYŻSZYCH ROZWAŻAŃ ZA CHYBIONY NALEŻAŁO UZNAĆ ZARZUT STRONY SKARŻĄCEJ NARUSZENIE ART. 120 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (TJ. DZ. U. Z 2005 R., NR 8, POZ. 60), ORAZ TYM BARDZIEJ ART. 72 § 1 PKT 2 W ZW. Z ART. 73 § 1 PKT 2 W ZW. Z ART. 75 § 1 TEJ USTAWY ALBOWIEM W SPRAWIE MAMY DO CZYNIENIA ZE SPÓŁKĄ AKCYJNĄ A NIE KOMANDYTOWĄ I POKRYCIEM PODWYŻSZENIA KAPITAŁU WKŁADEM PIENIĘŻNYM.

ORZEKAJĄCE W SPRAWIE ORGANY PODATKOWE PRZY PODEJMOWANIU ROZSTRZYGNIĘĆ W SPRAWIE DZIAŁAŁY ZGODNIE Z OBOWIĄZUJĄCYMI W KRAJU PRZEPISAMI WSPÓLNOTOWYM I KRAJOWYM, PRAWIDŁOWO ODMÓWIŁY STWIERDZENIA NADPŁATY W PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNO PRAWNYCH POBRANEGO PRZEZ PŁATNIKA Z TYTUŁU PODWYŻSZENIA W LATACH 2007-2008 KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO SPÓŁKI W SYTUACJI GDY BYŁ ON POBRANY ZGODNIE Z PRAWEM.

W TYCH OKOLICZNOŚCIACH NALEŻY STWIERDZIĆ, ŻE CAŁOŚĆ ARGUMENTACJI STRONY SKARŻĄCEJ, W TYM RÓWNIEŻ POGLĄDY PRZEDSTAWIONE W POWOŁANYCH PRZEZ STRONĘ ORZECZENIACH SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (NIEPRAWOMOCNIE), NIE MOGŁY BYĆ UWZGLĘDNIONE PRZY OCENIE LEGALNOŚCI ZASKARŻONEJ DECYZJI, GDYŻ NIE ZNAJDUJĄ OPARCIA W UNORMOWANIACH ANALIZOWANYCH DYREKTYW.

ZATEM, SĄD BĘDĄC ZWIĄZANY DYSPOZYCJĄ ART. 134 § 1 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. Z 2012 R., POZ. 270) I NIE STWIERDZAJĄC NARUSZEŃ PRAWA MATERIALNEGO BĄDŹ PROCESOWEGO, KTÓRE POWODOWAŁYBY KONIECZNOŚĆ WYELIMINOWANIA ZASKARŻONEJ DECYZJI Z OBROTU PRAWNEGO, NA PODSTAWIE ART. 151 TEJ USTAWY, ODDALIŁ SKARGĘ.