Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2028/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1, art. 34 par. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Kulesza, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3370/16 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od O. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. III SA/Wa 3370/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę O. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: Spółka lub Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2015 r., nr [...], w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Burmistrza C., którym wierzyciel objął należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r.

W toku tego postępowania Spółka zgłosiła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, sformułowane na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6, 8 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej "u.p.e.a.") dotyczące następujących okoliczności: 1/egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 oraz decyzji nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności; 2/ błędne oznaczenie przedmiotowej należności jako wymagalnej oraz nieprawidłowe oznaczenie odsetek; 3/ w postępowaniu egzekucyjnym zajęto rachunek bankowy, pomimo że zobowiązanie zabezpieczone jest hipoteką, a więc zastosowano zbyt uciążliwy środek egzekucyjny; 4/ tytuł wykonawczy nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. przekazał zarzuty Spółki wierzycielowi – Burmistrzowi C., celem zajęcia stanowiska. Burmistrz postanowieniem z dnia 6 lutego 2015 r. zarzuty wniesione w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej uznał za niezasadne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, postanowieniem z dnia 31 marca 2015 r., uznało zażalenie na ww. postanowienie za nieuzasadnione. Zdaniem SKO, kwestie nieistnienia i niewymagalności obowiązku w związku z niedoręczeniem w/w decyzji wymiarowej oraz z uwagi na fakt, iż decyzji pierwszoinstancyjnej Burmistrza nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, - nie mogą być przedmiotem postępowania prowadzonego przez wierzyciela i organu wyższego stopnia. Kwestia istnienia obowiązku była przedmiotem orzeczenia - decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, od której przysługiwało odwołanie, decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zdaniem SKO, w tytule wykonawczym zawarte są wszystkie ustawowe elementy, w tym podstawę prawną jego wystawienia, tj. ustawę o podatkach i opłatach lokalnych.

2. Wobec powyższego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., postanowieniem z dnia 20 czerwca 2015 r., uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6, 8 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, iż zgodnie z art.34 §1 u.p.e.a. związany jest stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 tej ustawy. Zdaniem organu egzekucyjnego, podstawą zgłoszenia zarzutu w trybie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W przedmiotowej zaś sprawie obowiązek objęty w/w tytułami wykonawczymi podlega egzekucji. Badanie dopuszczalności egzekucji jak i ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego - stadium poprzedzającym wszczęcie egzekucji administracyjnej. W przypadku stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy nie podlega egzekucji lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wykonawczy. Zdaniem organu egzekucyjnego, tytuł przedmiotowy tytuł wykonawczy spełniał wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. tj. zawierał dane dotyczące należności i odsetek, podstawę prawną należności a także informacje, że zobowiązania są wymagalne i podlegają egzekucji, zatem zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. należy uznać za bezzasadny.

Naczelnik podzielił stanowisko wierzyciela w przedmiocie bezzasadności zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt. 8 u.p.e.a. t.j. zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego, z uwagi na zabezpieczenie hipoteczne. Naczelnik wskazał, że zgodnie z art. 1a u.p.e.a. czynnościami egzekucyjnymi są wszelkie podejmowane przez organ działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Natomiast art. 1a pkt. 12 u.p.e.a. zawiera katalog środków egzekucyjnych, do których należy egzekucja z rachunków bankowych. Organ zastosował środek przewidziany w tym przepisie, który zmierzał bezpośrednio do uzyskania dochodzonej kwoty.

Postanowieniem z dnia 25 sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powielił argumentację Naczelnika Urzędu Skarbowego. W szczególności powołał się na postanowienie SKO w Krakowie z dnia 31 marca 2015r.

3. W skardze wniesionej do WSA w Warszawie, Spółka podniosła, że zaskarżone postanowienie narusza art. 34 § 4 w związku z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny wydał postanowienie w sprawie zarzutów, choć stanowisko wierzyciela - jakkolwiek ostateczne w administracyjnym toku instancji - nie miało przymiotu prawomocności. Nie uwzględniono bowiem, że postanowienie SKO z dnia 31 marca 2015 r. może zostać uchylone w wyniku wniesionej skargi. Zdaniem Skarżącej nie można było przyjąć, że ostateczne stanowisko wierzyciela w sprawie zarzutów nie ulegnie już zmianie, bowiem może ono zastać uchylone. Skarżąca podnosiła, że organ bezzasadnie nie uznał zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 i 6 u.p.e.a. Zdaniem Spółki brak doręczenia decyzji stanowiącej podstawę egzekucji oraz postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności do dnia wszczęcia egzekucji czyniło zasadnym zarzuty podniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt. 1, 2 i 6 u.p.e.a.

3.1. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

4. WSA w Warszawie uznał skargę za nieuzasadnioną. Zdaniem Sądu, zgodnie z art.34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela nieuprawnione jest więc stwierdzenie Skarżącej, że wobec zaskarżenia postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Naczelnik, a następnie Dyrektor, nie mogli orzekać w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Podkreślił także Sąd pierwszej instancji, że niedopuszczalność egzekucji, o której stanowi art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., wynikać może ze względów podmiotowych lub przedmiotowych, i ma ona charakter formalny. Skarżąca zarzut ten opiera na niedoręczeniu jej decyzji wymiarowej i postanowienia o nadaniu decyzji rygoru wykonalności. O ile rzeczywiście decyzja oraz postanowienie o nadaniu decyzji rygoru wykonalności nie zostałyby doręczone Spółce we właściwym czasie, właściwy zarzut w takim przypadku powinien znaleźć swoje oparcie w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (brak wymagalności obowiązku), co zresztą w niniejszej sprawie nastąpiło, w efekcie czego wydano ostateczne postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, które było w tym zakresie wiążące dla organu egzekucyjnego.

Odnosząc się do zarzutu z 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 1a u.p.e.a. czynnościami egzekucyjnymi są wszelkie podejmowane przez organ działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Natomiast art. 1a pkt. 12 u.p.e.a. zawiera katalog środków egzekucyjnych, do których należy egzekucja z rachunków bankowych. Zabezpieczenie zaległości podatkowych przez dokonanie wpisu hipoteki do księgi wieczystej nie stanowi środka egzekucyjnego, zaś egzekucja z rachunku bankowego i wkładów oszczędnościowych jest jednym z łagodniejszych i najczęściej stosowanych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji, natomiast rachunek pozostaje otwarty, a Strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Zdaniem Sądu nie można było uznać, że w niniejszej sprawie doszło do zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego względem Spółki.

W kwestii niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 u.p.e.a., podkreślił, że samo stwierdzenie, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny, zostało w tytule zawarte. Tytuł spełniał więc konieczne wymogi z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.

5. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie złożył pełnomocnik Spółki Zaskarżając wyrok w całości, postawił mu zarzuty naruszenia przepisów postępowania :

1/ art.141 §4 w zw. z art.3 §1 i art.133 §1 p.p.s.a. przez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia tj. dlaczego niezasadny jest zarzut dotyczący przedwczesnego wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne, w sytuacji gdy Skarżąca zaskarżyła postanowienie w przedmiocie zarzutów do sądu administracyjnego, a rozstrzygnięcie Sądu w tym zakresie może mieć wpływ na rozstrzygnięcie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., a następnie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

2/ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 i 2 u.p.e.a., przez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, w której wymagała ona uwzględnienia ze względu na to, że wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (i Sądu) – w związku z tym, że Spółka wniosła do WSA w Krakowie skargę na postanowienie SKO, w przedmiocie stanowiska wierzyciela – nie można było przyjąć, że ostateczne stanowisko wierzyciela w sprawie zarzutów nie ulegnie już zmianie, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż ewentualne uwzględnienie skargi przez sąd administracyjny miałoby wpływ na rozstrzygnięcie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., a następnie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

5.2. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W formułowanych grupach zarzutów odnoszących się do prawa procesowego, autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. W przepisie tym wymienione zostały wymagane elementy uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego, do których należą: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego nie podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 września 2009 r. sygn. akt I OSK 1605/09, z 27 października 2010 r. sygn. akt II GSK 900/09, z 5 listopada 2010 r. sygn. akt II OSK 1713/10, z 30 listopada 2012 r., II FSK 745/11; dostępne w systemie CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada powyższym wymogom wskazanym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Strona skarżąca kasacyjnie dopatruje się naruszenia tego przepisu poprzez niedostateczne wyjaśnienie przez Sąd pierwszej instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia w kwestii dotyczącej przedwczesnego – jej zdaniem - wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w przedmiocie zarzutów, w sytuacji gdy do sądu administracyjnego zaskarżone zostało postanowienie wierzyciela w przedmiocie zarzutów. Lektura uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie potwierdza jednak tego zarzutu. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji, odnosząc się do zarzutu przedwczesnego wydania przez organ egzekucyjny postanowienia, powołał się na art. 34 § 4 u.p.e.a. i wyjaśnił, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela, a w tym zakresie ostatecznym było postanowienie SKO z dnia 31 marca 2015 r. Nie można mylić dostateczności uzasadnienia z siłą jego przekonywania i trafnością wskazanych w nim argumentów. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez Stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu, nie stanowi jednak o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a.

Pełnomocnik Spółki podnosząc zarzut naruszenia art.141 §4 wskazał także na naruszenie przepisów art. 3 § 1 i art. 133 § 1 p.p.s.a. Wyjaśnić zatem należy, że art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy, ogólny, o charakterze tylko kompetencyjnym i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej. O jego naruszeniu można mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy Sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w przepisie mowa. Przepis nie określa wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Tak więc okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej nie oznacza naruszenia tego uregulowania (zob. wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r.; sygn. akt I GSK 3208/18; publ. CBOSA). Z kolei zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., "sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że dokonana przez Sąd pierwszej instancji ocena dowodu dla rozstrzygnięcia nie jest zbieżna z oceną strony skarżącej, nie może być podnoszone w ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. Zarzut naruszenia przez Sąd tego przepisu byłby uzasadniony wtedy, gdyby skład orzekający nie wziął pod uwagę dokumentu znajdującego się w aktach sprawy, który miał istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca (por. wyrok NSA z 18 września 2018 r., sygn. akt II OSK 2376/16; publ. CBOSA).

Niezasadny jest także drugi zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 u.p.e.a. Jego istotą jest kwestionowanie poglądu wyrażonego przez Sąd pierwszej instancji, że podstawą wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów egzekucyjnych jest ostateczne, a nie prawomocne, stanowisko wierzyciela. Autor skargi kasacyjnej nie przedstawił jednak przekonujących argumentów, które pozwalałyby na zakwestionowanie stanowiska Sądu pierwszej instancji. Zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a. wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów następuje po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Pojęcie "ostateczności" nie zostało zdefiniowane w przepisach u.p.e.a., ale poprzez odesłanie zawarte w art. 18 u.p.e.a., znajduje tu odpowiednie zastosowanie art. 16 k.p.a. W przepisie tym ustawodawca wyróżnia decyzje "ostateczne", tj. takie od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy (§ 1), a także decyzje "prawomocne", tj. takie decyzje ostateczne, których nie można zaskarżyć do sądu (§ 2). Decyzji ostatecznej służy tzw. domniemanie legalności, które oznacza, że jest ona ważna i powinna być wykonywana dopóty, dopóki nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego lub nie zostanie wstrzymane jej wykonanie przez właściwy organ z zachowaniem przepisanego trybu postępowania (por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2017 r., I OSK 1545/15, LEX nr 2289679). Sam fakt wniesienia skargi do sądu administracyjnego nie powoduje utraty przez decyzję cechy ostateczności.

Skoro zatem w art. 34 § 4 u.p.e.a. ustawodawca odwołuje się do pojęcia "ostateczności", a nie "prawomocności" postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, to nie ma podstaw do twierdzenia, że organ egzekucyjny ma obowiązek wstrzymać się z wydaniem postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów do czasu kiedy postanowienie wierzyciela uzyska walor prawomocności. Jeżeli organ egzekucyjny uzyska ostateczne stanowisko wierzyciela, to w świetle art. 34 § 4 u.p.e.a. jest uprawniony do wydania postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów egzekucyjnych (art. 33 u.p.e.a.), nawet jeżeli postanowienie wierzyciela zostało zaskarżone do sądu administracyjnego. Oczywiście, w takiej sytuacji istnieje ryzyko, że uchylenie przez sąd administracyjny postanowienia wierzyciela będzie wiązało się z koniecznością weryfikacji (w odrębnej procedurze) postanowienia organu egzekucyjnego opartego na postanowieniu wierzyciela. Jednak dopóki postanowienie wierzyciela nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego lub nie zostanie wstrzymane jej wykonanie, może być podstawą do wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w przedmiocie zarzutów.

W tej sprawie nie ma wątpliwości, że organ egzekucyjny wydał postanowienie w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez Spółkę po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela. Nie można więc zarzucić organowi oraz Sądowi pierwszej instancji naruszenia art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 u.p.e.a. W konsekwencji niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. Przepis ten ma charakter wynikowy, co oznacza, że jego zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji jest następstwem oceny legalności zaskarżonego aktu. W tej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zaskarżonego postanowienia przez pryzmat wzorców sądowej kontroli wynikających z art. 34 § 4 oraz art. 33 § 1 u.p.e.a.

Ze wskazanym powyżej powodów nie ma znaczenia dla oceny zasadności zarzutów kasacyjnych w niniejszym postępowaniu uchylenie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2018r. sygn. akt II FSK 908/16 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1090/15 oddalającego skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne.

7. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art.204 pkt 1 tej ustawy.