Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 369/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 6 art. 86 ust. 1 art. 88
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2021 r. sprawy ze skargi Gminy Ł. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, indywidualną interpretacją z [...] r. stwierdził, że stanowisko Gminy Ł. przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących dotyczących targowiska i wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa Targowiska Miejskiego w Ł." - jest nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Gmina Ł. (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny. Na terenie Gminy znajduje się targowisko, na którym Gmina planuje realizację inwestycji pn. "Przebudowa Targowiska Miejskiego w Ł." (dalej: Inwestycja lub Targowisko), polegającego na przebudowie istniejącego targowiska miejskiego zlokalizowanego przy ul. A na działce o numerze ewidencyjnym 272/1 obręb [...] - Miasto Ł. W ramach Inwestycji Gmina planuje m.in:

1. budowę nawierzchni placu targowiska: ciągów pieszo jezdnych, parkingów oraz pozostałej powierzchni handlowej - wraz z zaprojektowaną małą architekturą i zielenią, z infrastrukturą techniczną wewnętrzną, zewnętrzną i przyłączami: wodociągowym z sieci miejskiej na podstawie wydanych warunków, energetycznym, kanalizacyjnym,

2. budowę odwodnienia powierzchni targowiska,

3. budowę sanitariatów WC z przystosowaniem dla osób niepełnosprawnych,

4. budowę zadaszenia wraz z oświetleniem wewnętrznym alei handlowej na powierzchni min. 50 % całej powierzchni handlowej targowiska,

5. budowę oświetlenia i systemu monitoringu (za pomocą kamer) powierzchni handlowej targowiska,

6. wyposażenie targowiska w odnawialne źródła energii, które będą pokrywały co najmniej 30% zapotrzebowania na energię targowiska,

7. przebudowę ogrodzenia części terenu targowiska wraz z bramami wjazdowymi i furtkami,

8.rozbiórkę istniejących obiektów oraz utwardzeń będących w kolizji z projektowanym zagospodarowaniem terenu,

9. budowę miejsc postojowych,

10.montaż tablic informacyjnych i oznakowania targowiska wraz z oznakowaniem wskazującym na źródło finansowania inwestycji.

Przewiduje się zachowanie dotychczasowej funkcji tego terenu z przeznaczeniem na handel i usługi w postaci miejskiego placu targowego. Celem projektu jest m.in podniesienie kultury handlu oraz poprawa warunków sanitarnych, komunikacji i organizacji targu oraz promocji lokalnych produktów. Efektem realizacji Zadania będzie zmodernizowane targowisko. Dzięki przebudowie targowiska zostaną udostępnione dla mieszkańców m.in. lokalne produkty. Na realizację Zadania Gmina Ł. stara się o środki z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację operacji typu "Inwestycje w targowiska lub obiekty budowalne przeznaczone na cele promocji lokalnych produktów" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji w tworzenie, ulepszenie i rozwijanie podstawowych usług lokalnych dla ludności wiejskiej, w tym rekreacji, kultury i powiązanej infrastruktury". Gmina ponosi na targowisko wydatki bieżące związane z jego codziennym funkcjonowaniem, w tym w szczególności wydatki na energię elektryczną, wodę i ścieki, sprzątanie terenu. Dodatkowo w związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki inwestycyjne. Wszystkie ponoszone przez Gminę wydatki na targowisko są/będą dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego - na fakturach są wskazywane dane Gminy, w tym numer NIP Gminy. Gmina udostępnia odpłatnie, na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, na rzecz zainteresowanych stanowiska handlowe na targowisku. W związku z udostępnianiem miejsc Gmina pobiera tzw. opłatę rezerwacyjną. Wszystkie podmioty zainteresowane handlem na targowisku zobowiązane są do ponoszenia ww. opłaty. Gmina nie dokonuje bezpłatnego udostępniania miejsc. Ponadto, Gmina pobiera od handlujących na targowisku opłatę targową, która ma charakter publiczno-prawny i pobierana jest na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków (inwestycyjnych i bieżących) ponoszonych na Targowisko?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków (inwestycyjnych i bieżących) ponoszonych na Targowisko.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ wskazał, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem organu zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy oceniać według kryterium celowości, ze szczególnym uwzględnieniem, czy ich realizacja służy/będzie służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy. Zgodnie z tą zasadą, każde działanie podejmowane przez Gminę w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne (targowisko), należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest/będzie wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne wykonywane w ramach władztwa publicznego. Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że Gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. Przebudowa targowiska odbywa się/będzie się odbywać w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując to zadanie działa/będzie działała jako administracja publiczna i może/będzie mogła korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym gmina, co warte podkreślenia, samodzielnie decyduje o zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym o konieczności przebudowy targowiska. Targowisko ma charakter miejsca ogólnodostępnego dla mieszkańców Gminy, którzy dokonują/zamierzają dokonywać na nim zakupów. Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem, że z targowiska mogą/będą mogli korzystać tylko ci mieszkańcy, którzy uiszczą opłaty za wstęp. Wobec powyższego należy stwierdzić, że Gmina udostępniając targowisko dla mieszkańców działa/będzie działała jako organ władzy publicznej i nie działa/nie będzie działała jako podatnik.

Organ dodał, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT. Wskazać należy, że odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych na targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych (za które pobierana jest opłata rezerwacyjna) stanowi/będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie zaznaczył, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. usług. Zatem odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania. Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała targowisko do czynności opodatkowanych - odpłatnego udostępniania stanowisk handlowych, nie oznacza, że jego przebudowa nastąpiła/nastąpi w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Nadal bowiem w głównej mierze jest/będzie to sfera działań publicznoprawnych, która nie ma/nie będzie miała cech działalności gospodarczej. Targowisko – co do zasady – nie jest/nie będzie przebudowane w celu uzyskiwania dochodów z odpłatnego udostępniania, ale w celu wykonywania zadań publicznych, realizujących korzyść ogółu. Targowisko ma/będzie miało charakter miejsca ogólnodostępnego dla mieszkańców, którzy dokonują/będą dokonywać na nim zakupów, a zatem ze swojej istoty zaspokaja/będzie zaspokajało zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Zatem wydatki związane z przebudową i bieżącym utrzymaniem targowiska są/będą wykorzystywane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą - czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, polegające na odpłatnym udostępnieniu stanowisk handlowych, jak i do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą - czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem, polegające na nieodpłatnym udostępnianiu targowiska jako organ władzy publicznej.

Zdaniem organu z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku VAT obowiązkiem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są/będą związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest/będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, brak jest/będzie natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest/nie będzie możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest/będzie do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Gminę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona ona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest/będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Z uwagi na powyższe organ stwierdził, że w związku z wydatkami bieżącymi dotyczącymi targowiska i wydatkami inwestycyjnymi związanymi z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa Targowiska Miejskiego w Ł.", obowiązkiem Wnioskodawcy jest/będzie przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są/będą związane. Wnioskodawca ma/będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest/będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do wykonywanych w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W sytuacji, gdy Gmina jest/będzie w stanie przyporządkować kwoty podatku VAT naliczonego do działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku w części w jakiej wydatki bieżące i wydatki inwestycyjne związane z targowiskiem są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego przyporządkowanego do działalności innej niż działalność gospodarcza. Natomiast, jeśli Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości przyporządkowania wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z targowiskiem do działalności gospodarczej, powinien on dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących dotyczących targowiska i wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji pn. "Przebudowa Targowiska Miejskiego w Ł.". Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim wydatki związane z targowiskiem może/będzie mogła przyporządkować do wykonywanych w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast w sytuacji, gdy Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje jej/będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wyliczonego na podstawie "sposobu określenia proporcji", o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Przy czym, z okoliczności sprawy nie wynika, iż targowisko jest/będzie wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec tego wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

W skardze Gmina Ł. zarzuciła naruszenie:

– art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 r., poz. 2174 ze zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z przebudową i funkcjonowaniem targowiska są/będą przez nią wykorzystywane do wykonywania zadań publicznych, co w konsekwencji doprowadziło Organ do przekonania, że Gminie nie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT od wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z przebudową targowiska;

– art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2a-2h i ust. 22 ustawy o VAT poprzez uznanie, że przepisy te (z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.) mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie, pomimo tego, że Gmina nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywała targowiska do czynności niestanowiących działalności gospodarczej;

– art. 121 § 1 w związku z art. 14c § 1 i § 2. art. 14e oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez dokonanie oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń, co prowadzi do wniosku, że postępowanie to nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach jest - zgodnie z art. 57a p.p.s.a. - związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stanowi również, że skarga na tę interpretację może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Spór między stronami dotyczy prawa Wnioskodawcy do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu wydatków inwestycyjnych; poniesionych na budowę targowiska.

Zdaniem Gminy przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku, albowiem przedsięwzięcie będzie w całości związane ze sprzedażą opodatkowaną, a pobieranie opłaty targowej nie może mieć wpływu na prawo do odliczenia.

Natomiast zdaniem organu, wybudowane targowisko będzie wykorzystywane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą (odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych), jak i do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (udostępnianie targowiska mieszkańcom przez Gminę jako organ władzy publicznej), dlatego Gmina będzie zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i rozporządzeniu Ministra Finansów.

W ocenie Sądu, dokonana interpretacja przepisów prawa podatkowego na tle przedstawionego przez skarżącą opisu zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowa.

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".

Niesporne jest, że w zakresie związanym z udostępnianiem stanowisk handlowych na targowisku w zamian za opłaty rezerwacyjne, Gmina prowadzi działalność gospodarczą, bo świadczy odpłatnie usługi innym podmiotom. Z tego tytułu ciąży na niej obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z tym na podstawie art. 86 ust.1 ustawy o VAT, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z tymi czynnościami opodatkowanymi, w tym wydatki ponoszone na budowę targowiska.

Nie ulega też wątpliwości, że prowadzenie targowiska jest zadaniem własnym Gminy, zatem budowa targowiska stanowi realizację zadania publicznego, jakie nakłada na jednostkę samorządu terytorialnego przepis art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym.

Ponadto w zakresie swojego władztwa publicznego Gmina pobiera opłatę targową, która jednak nie stanowi ekwiwalentu za korzystanie z targowiska, lecz jest należnością o charakterze publicznoprawnym.

W ocenie Sądu brak jednak podstaw do uznania, że powyższe czynności podejmowane w zakresie władztwa publicznego stanowią o wykorzystywaniu targowiska do celów innych niż działalność gospodarcza.

Jednostka samorządu terytorialnego może wykonywać zadania własne w ramach działalności gospodarczej (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 22 sierpnia 2001 r. sygn. akt V CKN 756/00, OSN 2002, nr 1, s. 64, uchwała Sądu Najwyższego z 24 lipca 2013 r. sygn. akt III CZP 43/13), polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawach targowisk (art. 7 ust.1 pkt 11 u.s.g.). Tym samym dopuszczalne jest uznanie, że przebudowa targowiska i udostępnienie go mieszkańcom oraz osobom prowadzącym handel, od których pobierane są opłaty targowe i rezerwacyjne, następują w ramach prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego działalności gospodarczej, chociaż przedsięwzięcie to mieści się także w sferze działań publicznoprawnych mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany jest pogląd, że nawet jeżeli prowadzenie targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności i należy do zadań własnych gminy, to – biorąc pod uwagę art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - sposób realizacji tego zadania może wiązać się z podejmowaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Skoro bowiem zaspakajanie przez gminy potrzeb lokalnej społeczności w tym względzie opiera się o zawarte umowy cywilnoprawne, gmina jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. (por. m.in. wyroki z: 31 marca 2016 r. I FSK 1736/14, 20 kwietnia 2016 r. I FSK 2032/14, 22 grudnia 2016 r. I FSK 1370/15 i I FSK 1437/15, 29 sierpnia 2017 r., I FSK 1148/15, 8 listopada 2017 r. I FSK 1737/15, 30 stycznia 2018 r. I FSK 110/16 i I FSK 349/16, 21 kwietnia 2016 r. I FSK 1902/14, 8 lutego 2018 r. I FSK 391/16 – dostępne na: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Natomiast pobór opłaty targowej od podmiotów prowadzących sprzedaż na targowisku nie stanowi wykorzystywania przez Gminę targowiska na cele inne niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłata targowa, jako nieekwiwalentne, powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe, obciąża podmioty z tytułu dokonywanej przez nie na targowisku sprzedaży, przy czym targowiskiem są wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż, z wyjątkiem budynków lub ich części. Opłatę tę pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wypowiadał się w powyższej kwestii stwierdzając, że obowiązek ponoszenia opłaty targowej przez podmioty prowadzące sprzedaż w miejscu wskazanym przez gminę jako targowisko, nie świadczy o wykorzystywaniu przez gminę targowiska na inne cele niż prowadzenie działalności gospodarczej w ujęciu art. 86 ust. 7b ustawy o VAT Gmina wykorzystuje targowisko jedynie na cele prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem lub udostępnienie miejsca handlowego za opłatę rezerwacyjną na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych), a opłata targowa obciąża korzystające z powierzchni targowej podmioty, z tytułu realizowanej tam sprzedaży (por. np. wyroki NSA o sygn. akt: I FSK 208/15 z 9 lutego 2015 r., I FSK 379/14 z 2 września 2014 r., I FSK 1279/14 z 30 grudnia 2014 r., I FSK 1013/14 z 30 czerwca 2015 r., I FSK 696/14 z 23 lipca 2015 r., I FSK 208/15 z 6 września 2016 r., I FSK 2113/15 z 23 lutego 2018 r.).

Stanowisko prezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w tym względzie Sąd w pełni podziela i stwierdza, że wbrew twierdzeniom zawartym w interpretacji, brak podstaw do zastosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, bo przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie odpowiada dyspozycji tego przepisu. Skoro we wniosku Gmina zaznaczyła, że po budowie targowiska będzie pobierała za wynajem powierzchni handlowej na targowisku opłatę z tytułu korzystania z niego, to nie budzi wątpliwości, że w tym zakresie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine ustawy o VAT - prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Konsekwencją tego będzie więc uprawnienie Gminy do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji, jak i związanych z późniejszą eksploatacją targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji okazały się zasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2a-2h ustawy o VAT, gdyż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zaistniały okoliczności uzasadniające pozbawienie skarżącej prawa do pełnego odliczenia VAT na podstawie tych przepisów i nakazujące stosować normę szczególną z art. 86 ust. 2a ww. ustawy o VAT.

Trafny jest również zarzut naruszenia przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, bo jak słusznie wskazała skarżąca, zagadnienie występujące w zaskarżonej interpretacji było przedmiotem licznych orzeczeń sądów administracyjnych, które jednolicie prezentują stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Dokonanie interpretacji przepisów wbrew utartej, jednolitej linii orzeczniczej sądów, bez wskazania istotnych powodów odstąpienia od niej, jest przejawem naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych.

Zważywszy na powyższe Sąd, w oparciu o przepisy art. 146 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit.a i p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.

lp