Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1145/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 2, 3, 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia del. WSA Hanna Kamińska (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 12 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 219/06 w sprawie ze skargi W. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia 3 listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wyrokiem z 25 kwietnia 2007 r. sygn. I SA/Łd 219/06, po rozpoznaniu skargi W. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia 3 listopada 2005 r. Nr KO [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, uchylił to postanowienie.

Wyrok zapadł na tle następującego stanu faktycznego:

Postanowieniem z dnia 3 listopada 2005 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpatrzeniu wniosku złożonego przez W. K. dotyczącego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Skarbnika Gminy R. z dnia 11 sierpnia 2005 r., wydanej z upoważnienia Wójta tej Gminy, określającej wysokość zobowiązania w opłacie targowej, odmówiło przywrócenia terminu. Organ ustalił, że termin do wniesienia odwołania zgodny z art. 223 § 2 pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) upłynął z dniem 5 września 2005 r. Natomiast odwołanie nadane zostało w dniu 6 września 2005r,a wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożony został w dniu 14 września 2005r.

W ocenie organu odwoławczego, podatnik nie wypełnił przesłanki wymagającej jednoczesnego wniesienia podania o przywrócenie terminu i dopełnienia czynności, dla której termin był określony oraz nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Stwierdzenie zawarte we wniosku, że nagła choroba uniemożliwiła mu zachowanie ustawowego terminu do wniesienia odwołania oraz dołączenie odpisu zaświadczenia lekarskiego, z którego wynika, że był niezdolny do pracy w okresie od 1 września do 9 września 2005 r., nie wystarczy do uznania za uprawdopodobnione, iż uchybienie terminu było niezawinione. Samo powołanie się na stan zdrowia czy też chorobę nie uzasadnia przywrócenia terminu do dokonania czynności, skoro podatnik nadał w dniu 6 września 2005 r., a więc w okresie trwania choroby, odwołania od decyzji z dnia 11 sierpnia 2005 r. i od decyzji z dnia 8 sierpnia 2005 r. Wobec tego, fakt przebywania na zwolnieniu lekarskim nie stanowił przeszkody do dokonania określonej czynności.

Podatnik złożył skargę na to postanowienie, wnosząc o jego uchylenie. Wyjaśnił, że chorował na zapalenie żył kończyny dolnej, co uniemożliwiało mu poruszanie się. Stan choroby i jej przebieg mógł, w ocenie skarżącego, określić wyłącznie lekarz. Jednodniowe opóźnienie w złożeniu odwołania nie jest zatem przejawem niedbałości z jego strony, a wyrazem uszanowania ważności sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i odrzucenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględnił skargę.

Przede wszystkim uznał za błędne twierdzenie organu o niespełnieniu przesłanki jednoczesnego wniesienia podania o przywrócenie terminu i dopełnienia czynności, dla której termin był określony. Strona skarżąca wniosła odwołanie 6 września 2005 r., a w dniu 14 września 2005 r. wystąpiła z podaniem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Wymóg jednoczesnego złożenia podania o przywrócenie terminu i dopełnienia czynności, dla której termin był określony, wyłącza możliwość przywrócenia terminu, jeżeli dopełnienie czynności miało miejsce po wniesieniu podania. Dopełnienie czynności przed wniesieniem podania o przywrócenie terminu do jej dokonania nie stanowi naruszenia prawa w świetle treści przepisu art.162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd I instancji zauważył, że zwolnienie lekarskie oznacza niezdolność do pracy w szczególności w sytuacji, gdy ze wskazań lekarskich określonych w zwolnieniu wynika, że chory ma leżeć. Taka sytuacja miała miejsce w analizowanym przypadku. Wniesienie odwołania w czasie trwającego zwolnienia lekarskiego, nie uzasadnia w świetle zgromadzonego materiału dowodowego twierdzenia, że skarżący mógł podjąć czynności związane z wniesieniem odwołania wcześniej tzn. we wcześniejszej fazie choroby. Zatem stwierdzenie organu, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, narusza przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązujące organ podatkowy do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, tj. art.122, art.187 § 1 Ordynacji. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wniesiono przed upływem 7 dni od upływu ostatniego dnia zwolnienia lekarskiego, które skarżący wskazał jako przyczynę uchybienia.

W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego.

Wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) prawa materialnego:

- art. 162 Ordynacja podatkowa w związku z art. 145 § 1 pkt 1 1 it. a i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej jako u.p.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie, bowiem norma ta nie jest normą prawa materialnego, lecz formalnego;

- art. 1 ustawy z dnia 25 1 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami) – dalej jako pus - przez niewłaściwą wykładnię, polegającą na wykroczeniu poza kryterium dokonywanej kontroli działalności administracji publicznej, a więc sprawowanej pod względem zgodności z prawem przez uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., które to prawa nie naruszało w stopniu uzasadniającym jego uchylenie,

2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 145 § 1 pkt 1 1it. a w związku z § 2 u.p.p.s.a. przez błędne przyjęcie, że ma miejsce naruszenie normy prawa materialnego w sytuacji, gdy żadna norma zawarta w Dziale IV - Postępowanie podatkowe ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja nie stanowi w żaden sposób normy prawa materialnego;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c u.p.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie, ponieważ normy te mogą mieć zastosowanie w przypadku dokonywania oceny legalności decyzji i postanowień organów administracji, a w tym przypadku przedmiotem oceny było postanowienie organu podatkowego, a zatem należało zastosować normy te w związku z § 2 powołanej powyżej ustawy;

- art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 1it. a i 1 it. c u.p.p.s.a. przez niepełne przedstawienie stanu faktycznego i prawnego sprawy, niespójne uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia, co wskazuje na dokonanie wadliwej oceny legalności postanowienia SKO;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 u.p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 162 § 1, § 2 i § 4, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, iż w niniejszej sprawie ma miejsce naruszenie zasad wymienionych w tych normach, bowiem rozstrzygnięcie podjęte przez organ podatkowy nie może być inne, niż to które zostało podjęte, co pozostaje w zgodzie z zasadą, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa ( art. 120 Ordynacji );

- art. 141 § 4 w związku z art. 153 u.p.p.s.a. przez przedstawienie poglądu prawnego, który to nie przystaje do znanych poglądów doktryny, orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i brak wskazań, co do dalszego postępowania;

- art. 134 § 1 u.p.p.s.a. w związku z art. 1 pus przez niewłaściwe zastosowanie, które to sprowadza się do wskazania uchybienia, które nie ma istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia podjętego przez organ podatkowy, ponieważ ocenia on wyłącznie czy strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu, czy też nie;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że organ podatkowy powinien zebrać materiał dowodowy w zakresie oceny stanu zdrowia w przypadku wniosku o przywrócenie terminu, pomijając zasady logicznego rozumowania, a tym sam formułując w istocie swej pogląd, że organ podatkowy winien zawsze przywrócić termin do dokonania określonej czynności procesowej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie dokonał pełnej oceny rozstrzygnięcia podjętego przez organ podatkowy, a tym samym naruszył normę zawartą w art. 1 pus, jak również nie wskazał wprost, którą to normę prawa materialnego Kolegium naruszyło i w jaki sposób. Sąd I instancji wskazując na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a u.p.p.s.a. wydał wyrok z naruszeniem właśnie tej normy.

Przedmiotem oceny dokonywanej przez Sąd I instancji było postanowienie wydane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wydane w oparciu o normy zawarte w Ordynacji podatkowej, a zatem w takim przypadku prawidłowe zastosowanie norm zawartych w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c u.p.p.s.a. ma miejsce jedynie wtedy, gdy stosowane są one łącznie z § 2 tego artykułu, co zostało pominięte przez sąd administracyjny.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd zacytował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a., jednak nie wskazał, który to przepis postępowania i w jaki sposób został naruszony, a ponadto nie wykazał, że owe naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

SKO powołało się na pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 listopada 2005 roku, sygn. III SA/Wa 2670/05, zgodnie z którym cyt. "Skoro strona mimo choroby decyduje się podjąć określone czynności w postępowaniu administracyjnym to powinna również dopełnić wszystkich obowiązków z tym związanych. Nie do przyjęcia jest interpretacja dopuszczająca dokonywanie wyboru czynności, które strona chce podjąć w okresie choroby. Albo strona jest chora i nie podejmuje żadnej czynności, albo uznaje, że czuje się na siłach prowadzić postępowanie w swojej sprawie i dokonuje wszelkich czynność i wymaganych prawem". Oczywistym jest, że strona może złożyć odwołanie w ostatnim dniu terminu, jednakże nie sposób przyjmować, swoistego dualizmu w ocenie zachowania strony skarżącej i tym samym uprawdopodobnienia braku winy. Sąd I instancji w swych rozważaniach całkowicie pominął kwestię uprawdopodobnienia oraz zachowania skarżącego w innych sprawach, w których pomimo choroby, wniósł odwołania z zachowaniem terminu. W przypadku wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (czy też jakiegokolwiek innego terminu procesowego) istotą jest dokonanie oceny, czy strona uprawdopodobniła swoje żądanie i tym samym uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Zatem mając na uwadze wniosek strony skarżącej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jak i fakty znane z urzędu - wniesienie w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim z zachowaniem terminu do wniesienia odwołania stosownego środka prawnego, nie ma podstaw do twierdzenia, że strona skarżąca uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu.

Autor skargi kasacyjnej podniósł ponadto, że zgodnie ze zdaniem drugim art. 141 § 4 u.p.p.s.a., jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, to uzasadnienie wyroku powinno zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia powyższego wymogu, bowiem nie są w nim zawarte jakiekolwiek wskazania, co do dalszego postępowania. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie można uznać za takie wskazanie zdania zawartego w uzasadnieniu wyroku: " nie można wykluczyć, że stan zdrowia nie pozwalał na podjęcie takich czynności w okresie wcześniejszym, ustaleń w tym zakresie organ podatkowy nie dokonał w postępowaniu administracyjnym". Sąd nie wskazał jakich czynności organ podatkowy powinien dokonać, aby zebrać w sposób wyczerpujący materiał dowodowy w przypadku uprawdopodobnienia. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że nie jest istotnym, czy strona skarżąca mogła we wcześniejszej fazie choroby wnieść odwołanie, ale fakt, że w okresie choroby z jednej strony mogła dokonywać skutecznie czynności procesowych, a z drugiej nie mogła. Jeżeli przy wskazaniach lekarskich zawartych w zwolnieniu lekarskim strona skarżąca winna "leżeć", to powinna do tych zaleceń się zastosować i nie dokonywać żadnych czynności procesowych. Skoro takie czynności zostały dokonane w innych sprawach, to twierdzenia strony skarżącej są niewiarygodne.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną W. K. stwierdził, że Sąd I instancji dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów proceduralnych są nieuzasadnione.

Trafnie zauważył wnoszący skargę kasacyjną, że przepisy zawarte w Rozdziale 7 Ordynacji podatkowej, regulujące kwestię przywrócenia terminu, należy zaliczyć do grupy przepisów, które określiła się mianem "przepisów prawa procesowego". Stąd też istotne znaczenie w niniejszej sprawie mają zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego. Sąd I instancji nie stosował w niniejszej sprawie prawa materialnego, dlatego też nie mógł go naruszyć. Przyznał to sam skarżący w uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej.

Sąd Odwoławczy nie podziela poglądów autora skargi kasacyjnej o naruszeniu art. 162 § 1, § 2, § 3, § 4 Ordynacji. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przywracanie terminów nie jest przedmiotem uznania administracyjnego. Organ podatkowy ma obowiązek ("należy przywrócić") przywrócenia terminu, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy obowiązany jest ustalić, jaka była przyczyna uchybienia terminu, a w razie potrzeby, kiedy przyczyna ta ustała, ewentualnie wezwać podatnika, aby okoliczności te wykazał ( wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1998 r., I SA/Lu 958/97, Temida (CD), Sopot 2002).

Dla przywrócenia terminu nie jest konieczne udowodnienie, że zainteresowany nie dotrzymał terminu bez swojej winy. Wystarczy uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym – wystarczy zatem wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (wyrok NSA z dnia 5 maja 1995 r., SA/Wr 2223/94, Temida (CD), Sopot 2002). Nie stosuje się wówczas reguł postępowania dowodowego (wyrok NSA z dnia 27 lipca 1995 r., SA/Po 797/95, Profesjonalny Serwis Podatkowy (CD), Warszawa 2002).

W postępowaniu o przywrócenie terminu zadaniem organu podatkowego jest ustalenie, czy wnoszący podanie jest winny uchybienia. Orzecznictwo sądowe wskazuje okoliczności, które zwalniają od winy przy uchybieniu terminu i takie, które od winny nie uwalniają. Jeżeli chodzi o zwolnienia lekarskie to zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w tej kwestii - samo posiadanie zwolnienia lekarskiego nie jest potwierdzeniem braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Nie wyklucza ono bowiem możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę, np. sporządzenia odwołania i nadania go przez pocztę osobiście lub przez domownika ( por. wyrok NSA z 11 marca 1998r., I SA/Lu 2473/95, Temida (CD), Sopot 2002). Jednakże oprócz zwolnienia lekarskiego należy brać także pod uwagę inne okoliczności towarzyszące niezdolności do pracy. Jeżeli bowiem rodzaj choroby i dolegliwości z nią związane uniemożliwiają działanie w okresie, którego dotyczy zwłoka, to przywrócenie terminu będzie uzasadnione.

W analizowanej sprawie bezsporne jest, ze skarżący przebywał na zwolnieniu lekarskim z zaleceniem pozostania w łóżku. Chorował na zapalenie żył kończyny dolnej. Odwołania od trzech decyzji administracyjnych nadal w urzędzie pocztowym w dniu 6 września 2005r. Organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu nie dokonał oceny stanu zdrowia skarżącego, z której wynikałoby, że miał on zdolność dokonywania czynności procesowych i w jakim okresie. Poprzestał jedynie na stwierdzeniu, że przebywanie na zwolnieniu lekarskim, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, nie stanowi przeszkody do dokonania określonej czynności procesowej. Pominął w swoich rozważaniach te okoliczności, na które zwracało uwagę niejednokrotnie orzecznictwo sądowe, że odmawiając przywrócenia terminu organ podatkowy obowiązany jest ustalić, jaka była przyczyna uchybienia terminu, a w razie potrzeby, kiedy przyczyna ta ustała, ewentualnie wezwać podatnika, aby okoliczności te wykazał (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1998 r., I SA/Lu 958/97, Temida (CD), Sopot 2002, w nowszym orzecznictwie – wyrok NSA z 21 grudnia 2007 r. sygn. II FSK 1481/06, czy wyrok WSA w Warszawie z 10 kwietnia 2006 r. III SA/Wa 1959/04, wyrok WSA w Olsztynie, III SA 1570/03, wyrok NSA oz. W Gdańsku I SA/Gd 2282/98, wyrok NSA oz. w Łodzi I SA/ŁD 724/98).

Trafnie zatem, zauważył Sąd I instancji, że nie można wykluczyć, iż stan zdrowia nie pozwalał na wcześniejsze złożenie przez stronę odwołania – niż to uczyniono w sprawie. Organy podatkowe nie poczyniły w tym zakresie żadnych ustaleń. Tym samym stwierdzenie, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania jest przedwczesne i nie zasługuje na aprobatę. Osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swojej winy, czyli powinna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Taką argumentację zawiera wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożony przez skarżącego. Na brak odniesienia się organu podatkowego do uprawdopodobnienia braku winy zwrócił uwagę Sąd I instancji. Uzasadnienie wyroku, aczkolwiek lakoniczne w tej kwestii, jednak wskazuje w jakim zakresie organ powinien ustosunkować się do augmentacji zawartej we wniosku o przywrócenie terminu. Tym samym zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 141 § 4 u.p.p.s.a., łącznie z wskazaniem co do dalszego postępowania w sprawie. Należy w konkluzji stwierdzić, że Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem zgodności z prawem. Zarzut naruszania art. 134 § 1 u.p.p.s.a w zw. z art. 1 pus jest chybiony.

Powołanie w podstawie prawnej, w zaskarżonym wyroku, przez Sąd I instancji, tj. art. 145 §1 pkt 1 lit a u.p.p.s.a., czy też nie wymienienie § 2 tego przepisu, nie stanowi takiej wady, która uzasadniałaby jego uchylenie.

Mając na uwadze powyższe, należało na podstawie art. 184 u.p.p.s.a orzec, jak w sentencji.