Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 215/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2014-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Określono, że zaskarżony akt nie może być wykonany
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 14c par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9, art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Wójcik Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi A w O. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 31 października 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457,00 zł (słownie złotych: czterysta pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydana, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – /dalej przywoływana również jako O.p./, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów, a dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłacenia przez Spółdzielnię Mieszkaniową wartości rynkowej lokalu po wygaśnięciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca – "A" – zwróciła się wnioskiem, który wpłynął do organu w dniu 12 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie przedstawiając następujący stan faktyczny: aktem notarialnym z dnia 31 maja 2000 r. członek Spółdzielni uzyskał w drodze darowizny spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w zasobach Wnioskodawcy (A).

W dniu 9 maja 2008 r. członek Spółdzielni złożył oświadczenie o zrzeczeniu się przysługującego mu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na rzecz Spółdzielni i wniósł o pokrycie wszelkich zadłużeń wobec Spółdzielni z przysługującej mu z tego tytułu do zwrotu wartości rynkowej lokalu. Jednocześnie - w związku z trudną sytuacją życiową - zwrócił się o zawarcie z nim umowy najmu dotychczas zajmowanego mieszkania.

W dniu 15 maja 2008 r. Rada Nadzorcza Spółdzielni podjęła uchwałę, w której wyraziła zgodę na zamianę własnościowego prawa do ww. lokalu w prawo najmu. Umowa najmu została zawarta z członkiem Spółdzielni w dniu 9 lipca 2008 r.

Rozliczenia środków pieniężnych za zdane mieszkanie dokonano w następujący sposób:

1) została określona (przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego) wartość rynkowa mieszkania, ustalona na datę przejęcia lokalu przez Spółdzielnię,

2) z wartości rynkowej lokalu pokryto - zgodnie z wnioskami członka Spółdzielni z dnia 9 maja 2008 r. i z dnia 4 lipca 2008 r. - zadłużenie z tytułu użytkowania ww. lokalu mieszkalnego, zobowiązania komornicze z tytułu egzekucji komorniczej wszczętej z wniosku Spółdzielni i przyszłe kilkumiesięczne opłaty czynszowe za najmowany lokal. Nadto część środków wypłacono bezpośrednio członkowi Spółdzielni i ustanowiono kaucję na najmowany lokal,

3) pozostałe środki finansowe - zgodnie z pisemną dyspozycją członka Spółdzielni z dnia 10 lipca 2008 r. - zatrzymano na przyszły wykup mieszkania od Spółdzielni, po poprawie sytuacji materialnej członka Spółdzielni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w zaistniałej sytuacji, w myśl art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółdzielnia jest zobowiązana do wystawienia informacji PIT-8C (ponieważ zwrot wartości rynkowej lokalu dla osoby uprawnionej po przekazaniu mieszkania Spółdzielni stanowi przychód podlegający opodatkowaniu), czy też nie ma obowiązku wystawienia informacji PIT-8C, bo zwrot środków na rzecz uprawnionego korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obliguje instytucje, które dokonują wypłaty środków finansowych - niezwolnionych z opodatkowania na podstawie innych przepisów powoływanej ustawy - do wystawienia informacji PIT-8C i przekazania jej w określonym terminie zarówno podatnikowi, jak i właściwemu urzędowi skarbowemu.

Jednak w opisanym przypadku otrzymanie wartości rynkowej mieszkania po jego przekazaniu do Spółdzielni nie stanowi dla uprawnionego członka Spółdzielni przychodu podlegającego opodatkowaniu i w związku z tym Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązku wystawienia informacji PIT-8C.

Przy czym, jak wskazał wnioskodawca, sposób opodatkowania odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podatkiem dochodowym zależy od momentu nabycia tego prawa. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prawo to zostało nabyte w 2000 r., a zbyte w 2008 r., a zatem do opisanego przypadku mają zastosowanie przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Przepis ten stanowił, że źródłami przychodów jest odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Skoro zatem pomiędzy nabyciem lokalu mieszkalnego, a jego zbyciem upłynęło 5 lat, to otrzymane od Spółdzielni środki nie stanowią dla danej osoby źródła przychodu, który podlegałby opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy, zrzeczenie się przez posiadacza należącego do niego własnościowego prawa do lokalu - na rzecz Spółdzielni - również stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że świadczenia te są ekwiwalentne, bowiem zbywający otrzymuje wartość rynkową tego prawa, zaś Spółdzielnia otrzymuje mieszkanie, które ewentualnie w przyszłości będzie mogła zbyć w drodze przetargu na rzecz innej osoby, bądź na rzecz dotychczasowego najemcy.

Na poparcie swojego stanowiska Spółdzielnia odwołała się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 334/12, w którym Sąd ten wskazał, że użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie "odpłatnego zbycia" oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową a termin "odpłatne zbycie" obejmuje szeroki zakres umów i odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ograniczając się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Spółdzielnia podkreśliła przy tym, że w ustawie podatkowej nie zdefiniowano pojęcia zbycia nieruchomości, w tym zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zatem znaczenia tych pojęć należy poszukiwać w przepisach prawa cywilnego, które określają, co należy rozumieć pod pojęciem zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Na powyższą kwestię zwrócił uwagę NSA w uchwale z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11.

Nadto, zdaniem wnioskodawcy zrzeczenie się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na rzecz Spółdzielni, stanowi odpłatne zbycie tego ograniczonego prawa rzeczowego, nawet w sytuacji, gdy nie został sporządzony akt notarialny, bowiem tylko w przypadku zbycia tego prawa na rzecz Spółdzielni nie ma takiego obowiązku (vide art. 244-251 Kodeksu cywilnego). Gdyby natomiast ta okoliczność miała przesądzić o pozbawieniu podatnika prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku - to byłoby to równoznaczne z naruszeniem art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

Reasumując, wnioskodawca wskazał, że w przedstawionej sytuacji nie wystąpi po stronie osoby otrzymującej wartość rynkową lokalu przychód podlegający opodatkowaniu, w związku z tym na Spółdzielni nie ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C.

W wydanej interpretacji organ uznał stanowisko Wnioskodawcy, za nieprawidłowe.

Odwołując się do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52 a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Nadto podkreślił, że z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto katalog przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w tym w pkt 9 do przychodów zaliczono "inne źródła".

Dalej organ odwołał się do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując, że zawarta tam definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu " w szczególności". Zatem do tej kategorii można zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tym przepisie. Podsumowując organ stwierdził, że na podstawie powołanych wyżej przepisów, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega uzyskany w roku podatkowym dochód stanowiący dla osób fizycznych (podatników) przysporzenie majątkowe.

W dalszej części organ powołał się na przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1116 ze zm.) -/dalej wskazywanej także jako u.s.m./, regulujące zasady wniesienia wkładu mieszkaniowego oraz jego zwrotu, w tym art. 1711 ust. 1 i 2. Stosownie do art. 1711 ust. 1 w/w ustawy, w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa, ustalona w sposób przewidziany w ust. 2, nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię, zgodnie z postanowieniami statutu.

Stosownie do ust. 2 w/w przepisu, z wartości rynkowej lokalu potrąca się nie wniesioną przez osobę, której przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, część wkładu budowlanego, a w wypadku gdy nie został spłacony kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu - potrąca się kwotę niespłaconego kredytu wraz z odsetkami.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa organ stwierdził, że kwota wypłacona wskazanej we wniosku osobie w związku z postawieniem do dyspozycji Spółdzielni Mieszkaniowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych łącznie z innymi przychodami uzyskanymi w tym samym roku, w którym nastąpiła wypłata.

Ponieważ z treści wniosku wynika, że osoba która postawiła lokal do dyspozycji Spółdzielni, uzyskała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w drodze darowizny, nie wniosła wkładu budowlanego, zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. W konsekwencji, Wnioskodawca jest obowiązany do sporządzenia, stosownie do art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych informację, o której mowa w tym przepisie.

Organ zauważył przy tym, że sposób rozliczenia przez Spółdzielnię zwróconych środków za zdane mieszkanie nie ma wpływu na uznanie, że kwota wypłacona wskazanej we wniosku osobie w całości stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, organ podkreślił, że wprawdzie stanowią cenne źródło w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, to jednak nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości stanowiska wnioskodawcy i nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Nie godząc się z wydaną interpretacją wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów uznał, że brak było podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skardze wnioskodawca domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenia kosztów postępowania wg norm przepisanych zarzucił :

1) naruszenie przepisów art. 14c § 1 i 2 O.p. polegające na braku wskazania jakiegokolwiek argumentu prawnego, który przemawiałby za nieprawidłowością stanowiska skarżącej, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym zastosowanie ma przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

2) nieustosunkowanie się merytorycznie do zarzutów skarżącej sformułowanych w wezwaniu z dnia 18 listopada 2013 r. do usunięcia naruszenia prawa, przez pominięcie przepisów art. 172 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych i przyjęcie, że osoba która postawiła do dyspozycji Spółdzielni spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nie miała (nie wniosła) wkładu budowlanego,

3) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że środki wypłacone przez Spółdzielnię członkowi, który zrzekł się na rzecz Spółdzielni należącego do niego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - stanowią przychód z innych źródeł i podlegają w całości opodatkowaniu bez względu na datę nabycia tego prawa.

W uzasadnieniu skargi wnioskodawca podtrzymał dotychczasową argumentację i dodatkowo wskazał, że błędny jest pogląd Ministra Finansów dotyczący niewniesienia przez osobę wskazaną we wniosku wkładu budowlanego do Spółdzielni. Jak wynika bowiem z zapisu § 3 aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia 31 maja 2000 r., spisanego w Kancelarii Notarialnej w Opolu przed notariuszem A. N., na podstawie którego J. G. podarował swojej córce – G. G., spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 2, położonego w O. przy ul. C. wraz z wkładem budowlanym (kserokopia powołanego aktu notarialnego w aktach sprawy, przy wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa).

Nadto wnioskodawca zwrócił uwagę na przepis art. 17 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, z którego wynika, że zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu obejmuje także wkład budowlany, a dopóki prawo to nie wygaśnie, zbycie samego wkładu jest nieważne.

Podkreślił także, że w polskim prawie obowiązuje zasada pierwszeństwa wykładni językowej, która dopuszcza odstępstwa od wyniku jej zastosowania wówczas, gdy wynik ten prowadzi do absurdu albo rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji. Skoro w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) (przed pkt 9 mówiącym o innych źródłach przychodu, wcześniej nie wymienionych), jest opisana sytuacja dotycząca zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, to należy stosować właśnie ten przepis, który mówi o tym, że wolne od podatku jest zbycie tego prawa, jeżeli zbycie prawa nastąpiło po upływie pięciu lat od jego nabycia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) - dalej jako: [p.p.s.a.], kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres tej kontroli, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 08.01.2007 r. I FPS 1/06 (ONSAiWSA 2007/2/27) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji.

W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W świetle tak określonej sądowej kognicji uznać należy, że zaskarżona interpretacja narusza prawo.

Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, zaś w myśl § 2 tego artykułu w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Zatem postępowanie "interpretacyjne" opiera się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy.

W niniejszej sprawie w przedstawionym przez Spółdzielnię stanie faktycznym pominięto kwestię wniesienia wkładu budowlanego przez osobę, która otrzymała w drodze darowizny lokal mieszkalny. Słusznie zatem wskazał wnioskodawca w skardze, na brak podstaw do przyjęcia przez organ, że opisana we wniosku osoba nie wniosła do Spółdzielni wkładu budowlanego, gdyż twierdzeniu temu przeczy zapis § 3 umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 31 maja 2000 r., którego kserokopię dołączono dopiero przy wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

Skoro, jak wskazano wyżej, postępowanie "interpretacyjne" opiera się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, a interpretacja indywidualna powinna zawierać, stosownie do art. 14 c § 1 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, to taka ocena może być wyrażona tylko w stosunku do stanu faktycznego przedstawionego przez stronę i nie może odnosić się do elementów, których strona nie wskazywała, czy też nie doprecyzowała.

Przyjęte przez organ w zaskarżonej interpretacji założenie o braku wkładu budowlanego, w sytuacji gdy nie wynika to z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego, stanowi naruszenie art. 14 c § 1 i 2 O.p.

Poza tym uchybieniem stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie był sporny i został prawidłowo przyjęty przez organ zgodnie z opisem przedstawionym przez stronę w złożonym w dniu 12 sierpnia 2013 r. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Stał się on przez to również podstawą sądowej kontroli.

Spór jaki powstał między stronami w niniejszej sprawie dotyczy kwalifikacji podatkowej przychodu otrzymanego przez członka Spółdzielni, który złożył oświadczenie o zrzeczeniu się przysługującego mu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na rzecz Spółdzielni i wniósł o pokrycie wszelkich zadłużeń wobec Spółdzielni z przysługującego mu z tego tytułu zwrotu wartości rynkowej lokalu, wskazując jednocześnie sposób zadysponowania pozostałą kwotą.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku otrzymanie wartości rynkowej mieszkania po jego przekazaniu do Spółdzielni nie stanowi dla uprawnionego członka Spółdzielni przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem co do zasady jest wprawdzie źródłem przychodów, lecz nie w sytuacji, gdy zbycie tego prawa nastąpiło po upływie 5 lat od nabycia (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.). Z tych względów otrzymane od Spółdzielni środki nie stanowią źródła przychodu, który podlegałby opodatkowaniu, a Spółdzielnia nie ma obowiązku do sporządzenia informacji o której mowa w art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast według organu, kwota wypłacona wskazanej we wniosku osobie w związku z postawieniem do dyspozycji Spółdzielni Mieszkaniowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skarżący jest obowiązany do sporządzenia informacji o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000.14.176 j.t. ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) (61) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Nadto, stosownie do pkt 9 mogą to być również inne źródła.

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie "odpłatnego zbycia" oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową (por. wyrok NSA sygn. II FSK 406/12, wyrok WSA sygn. I SA/Go 2/14, WSA I SA/Ol 334/12 – dostępne na stronie internetowej NSA w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Termin "odpłatne zbycie" obejmuje zatem szeroki zakres umów, zarówno sprzedaży, zamiany, przekazania nieruchomości i ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie określonego prawa, czy to własności, czy też własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu.

Skoro ustawodawca wśród źródeł przychodów wyodrębnił w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako osobne źródło - zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, to taka redakcja normy prawnej wskazuje na objęcie jej zakresem wszelkich przypadków zbycia tego prawa. Literalna wykładnia powyższego przepisu wyklucza zatem możliwość zastosowania do zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu art. 10 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy.

Ustawodawca wprowadzając rozróżnienie źródeł przychodów powiązał powstanie przychodu z konkretnymi prawami, w tym z ograniczonym prawem rzeczowym, jakim jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu wskazane w art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego.

Z zasady racjonalnej legislacji wyprowadzić zatem należy wniosek, że wskazanie zbycia tego prawa w pkt 8 jako wyodrębnionego źródła przychodów, wyklucza możliwość przypisania go do pkt 9, w którym wskazano inne źródła, czyli nie wymienione w pozostałych punktach art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeciwne wnioskowanie byłoby nieracjonalne i sprzeczne ze ścisłą interpretacją przepisów prawa podatkowego.

Jak słusznie zauważono w skardze, zrzeczenie własnościowego prawa do lokalu na rzecz Spółdzielni stanowi odpłatne zbycie, bowiem zbywający otrzymuje wartość rynkową tego prawa, a Spółdzielnia otrzymuje mieszkanie, którym może dysponować, tym dokonać jego zbycia.

W wydanej interpretacji organ w zasadzie nie odniósł się do argumentacji strony przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji, w szczególności jak słusznie podkreślono w skardze, nie wyjaśnił dlaczego wykluczył zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego punktu 8 w/w. artykułu, a przyjął punkt 9.

Podkreślić należy, że w rozważaniach organu zabrakło w ogóle odniesienia się do kwestii zrzeczenia przez członka Spółdzielni spółdzielczego prawa do lokalu własnościowego. Organ przywołując uregulowania ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, w tym zasady wniesienia wkładu mieszkaniowego oraz jego zwrotu wynikające z art. 1711 ust. 1 i 2 przyjął, że kwota wypłacona wskazanej we wniosku osobie w związku z postawieniem do dyspozycji Spółdzielni Mieszkaniowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych łącznie z innymi przychodami uzyskanymi w tym samym roku, w którym nastąpiła wypłata.

Nie negując wniosków organu wyprowadzonych z treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Sąd zauważa, że organ poza przytoczeniem treści przepisów, nie wskazał dlaczego uznaje, że osoba, która zrzekła się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w sytuacji gdy nastąpiło to po upływie pięciu lat od nabycia, nie podlega regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odwołując się do uregulowań u.s.m., wskazać należy, że art. 1711 dotyczy rozliczeń w razie wygaśnięcia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Stosownie do jego treści, spółdzielnia po wygaśnięciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu zobowiązana jest wypłacić osobie uprawnionej wartość rynkową lokalu. Kwota wypłacana osobie uprawnionej nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię, zgodnie z postanowieniami statutu.

Zauważyć przy tym należy, że ustawodawca posługując się w tym przypadku pojęciem wygaśnięcia prawa, nie wskazuje kiedy prawo to wygasa, a z ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych usunięto przepisy wskazujące, kiedy prawo takie wygasa. Skoro jednak w art. 1711 ust. 1 u.s.m. mowa jest o tym, co robić w przypadku wygaśnięcia takiego prawa, to należy przyjąć, że prawo takie wygasnąć może. Z pewnością spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu wygasa z chwilą przejścia takiego prawa na spółdzielnię, a więc w przypadku gdyby spółdzielnia nabyła to prawo od osób, którym ono przysługuje (por. Komentarz do ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych Ewa Bończak-Kucharczyk- Wybór LEX).

Spółdzielcze prawo do lokalu własnościowego jest prawem zbywalnym, można nim rozporządzać, a zatem i przenieść na spółdzielnię, w efekcie czego prawo to wygaśnie, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie w związku ze zrzeczeniem się tego prawa, a rozliczenie a tego tytułu między stronami następuje w oparciu o przepis art. 1711 u.s.m. Z tych względów, zdaniem Sądu, uprawnione jest przyjęcie niniejszej sprawie, że doszło do zbycia tego prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a skoro zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa, to po stronie osoby otrzymującej wartość rynkową lokalu nie wystąpił przychód podlegający opodatkowaniu i w związku z tym na Spółdzielni nie ciążył obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C.

Reasumując, wbrew stanowisku Ministra Finansów do stanu faktycznego opisanego przez skarżącą nie może mieć zastosowania zawarta w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że uzasadnione okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia tych przepisów, bowiem zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego wyrażającym się w błędzie w subsumpcji polegającym na tym, że stan faktyczny wskazany we wniosku o interpretację błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej zawartej w art. 20 ust. 1 i 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za uzasadniony należy również uznać zarzut naruszenia art. 14 c 1§ i 2 O.p. Mając więc powyższe rozważania na względzie zaskarżoną interpretację należało uchylić na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. W toku ponownego rozpatrzenia wniosku strony organ obowiązany będzie uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., a o niewykonywaniu zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 152 tej ustawy.