Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 38/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 65 par. 5, art. 230 par. 4-6, art. 244 par. 3, art. 11, art. 273, art. 208 par. 2.
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art. 26.
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 623
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne
article: art. 122, art. 125 par. 1, art. 139 par. 1, art. 187 par. 1, art. 201 pkt 2.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 3 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c).
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 11 ust. 1.
journal: Dz.U. 1997 nr 130 poz 851
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego  pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem  pochodzenia.
article: post. A pkt 10.
journal: Dz.U. 2001 nr 146 poz 1639
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędziowie Maria Myślińska NSA Jerzy Sulimierski Protokolant Michał Sikora po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. G. - P.P.H.U. E. – I. "U." od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 8 października 2009 r. sygn. akt V SA/Wa 3113/08 w sprawie ze skargi K. G. - P.P.H.U. E. – I."U." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Objętym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. G. – P.P.H.U. E.-I. "U." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2008 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej oraz określenia kwoty długu celnego, uchylił zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...] stycznia 2008 r. w zakresie dotyczącym odsetek wyrównawczych, w pozostałym zakresie skargę oddalił.

Sąd orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu 3 października 2002 r. na podstawie dokumentu SAD nr [...] strona zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importowany z Niemiec towar w postaci obuwia, ze stawką celną konwencyjną w wysokości 17%. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in., fakturę handlową wystawioną przez L.S.H. C. Ltd. P. & C. z Wietnamu, fakturę transportową oraz świadectwo pochodzenia FORM A nr [...] potwierdzające wietnamskie pochodzenie towarów nim objętych.

Decyzją z [...] października 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. uznał ww. zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie ustalenia wartości celnej sprowadzonego towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Od powyższej decyzji strona nie wniosła odwołania.

W ramach kontroli postimportowej przeprowadzonej po zwolnieniu towaru w trybie art. 83 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, organ celny zweryfikował całość dokumentów przedłożonych do odprawy celnej dokonanej wg zgłoszenia celnego. W związku z wątpliwościami dotyczącymi autentyczności przedłożonego dowodu pochodzenia i podejrzeniem stosowania procederu fikcyjnego potwierdzania pochodzenia obuwia z Wietnamu, które faktycznie mogło pochodzić z Chin, organ zwrócił się do władz celnych Wietnamu z wnioskiem o dokonanie weryfikacji ww. świadectwa pochodzenia. W odpowiedzi Wietnamska Izba Handlowo-Przemysłowa (VCCI) poinformowała, iż nie wystawiła świadectwa pochodzenia FORM A nr [...] i oświadczyła jednocześnie, że przedstawione do weryfikacji świadectwo jest sfałszowane (sfałszowano podpisy i pieczęcie).

W wyniku weryfikacji dokumentu pochodzenia towaru, Naczelnik Urzędu Celnego I w W. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie przedmiotowego zgłoszenia celnego zakończone decyzją ostateczną z [...] października 2002 r., a następnie decyzją z [...] kwietnia 2004 r. uznał ww. zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie zastosowanej stawki celnej, kraju pochodzenia, wymiaru cła i na tej podstawie określił podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości. Kwotę wynikającą z długu celnego określono z zastosowaniem stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100%. Organ I instancji obciążył stronę również odsetkami wyrównawczymi oraz określił kwotę odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z 30 lipca 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając, iż jej rozstrzygnięcie wymagało przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego mającego na celu zastosowanie prawidłowej stawki celnej.

Wykonując zalecenia organu II instancji Naczelnik Urzędu Celnego w C. zwrócił się do władz celnych Wietnamu z wnioskiem o dokonanie weryfikacji faktury handlowej nr [...] z 24 sierpnia 2002 r. wystawionej przez L.S.H. C. Ltd. P. & C. z Wietnamu, dołączonej do zgłoszenia celnego.

Postanowieniem z dnia 20 września 2004 r. organ I instancji zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie do czasu otrzymania wyników weryfikacji przedmiotowych faktur.

W odpowiedzi pismem z 17 marca 2005 r. wietnamska administracja celna poinformowała, że firma L.S.H. C. Ltd. P. & C., nie figuruje w rejestrze wietnamskich firm handlowych i nie wystawiła przedmiotowej faktury. Władze wietnamskie stwierdziły, że faktura jest sfałszowana.

Postanowieniem z dnia 11 maja 2005 r. organ I instancji podjął z urzędu zawieszone postępowanie.

Następnie pismem z 15 listopada 2006 r. zwrócono się z wnioskiem o udzielenie pomocy w sprawach celnych przez administrację celną Niemiec. Przy piśmie z 2 sierpnia 2007 r. została przesłana przez władze niemieckie dokumentacja stanowiąca odpowiedź na ww. wniosek.

Decyzją z [...] stycznia 2008 r., wydaną w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w C. uchylił decyzję z [...] października 2002 r. w części dotyczącej stawki celnej i obliczył ponownie kwotę długu celnego (z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej) oraz określił kwotę podatku od towarów i usług. Strona została również obciążona odsetkami wyrównawczymi.

Na skutek odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] października 2008 r. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty podatku od towarów i usług i umorzył postępowanie w tym zakresie. W pozostałym zakresie utrzymano w mocy ww. decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał m.in., iż kwestia pochodzenia towaru oraz poprawności i autentyczności przedłożonych przez stronę dokumentów została wystarczająco rozstrzygnięta dowodem w postaci wyników weryfikacji przeprowadzonej przez wietnamskie władze celne. Miały one również decydujący wpływ na obciążenie strony odsetkami wyrównawczymi. Organ podkreślił, iż obowiązek prawidłowego ustalenia statusu pochodzenia towaru i jego udokumentowanie w sposób przewidziany prawem spoczywał na importerze towaru. Strona posłużyła się sfałszowanymi dokumentami załączając je do zgłoszeń celnych w celu zastosowania w stosunku do zaimportowanego towaru stawki celnej niższej niż prawnie należna. Wyniki weryfikacji wykazały bowiem, iż świadectwo pochodzenia przedłożone przez stronę nie zostało wystawione przez uprawniony do tego podmiot, a pieczęcie sfałszowano. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby wyjaśnił kwestię zasadności obciążenia strony odsetkami wyrównawczymi. Następnie odnosząc się do okoliczności wymierzenia należności podatkowych organ odwoławczy uznał zarzuty strony w zakresie przedawnienia należności podatkowych za zasadne i uchylając decyzję w tej części, umorzył postępowanie w tym zakresie. Jednocześnie zarzut dotyczący wydania decyzji z naruszeniem art.65 § 5 Kodeksu celnego organ odwoławczy uznał za bezzasadny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. uchylając w części zaskarżoną decyzję w pierwszej kolejności wskazał na zarzut dotyczący braku podstaw do zawieszenia biegu terminu przedawnienia i wydania decyzji po upływie okresu przedawnienia. W tym kontekście Sąd I instancji podniósł, że w rozpoznawanej sprawie kwestionowana jest zasadność przyjęcia zawieszenia biegu przedawnienia w związku z prowadzeniem postępowania karnego przeciwko dłużnikowi postępowania celnego. WSA wyjaśnił, że postanowieniem z dnia 4 grudnia 2003 r. Komenda Powiatowa Policji w C. przedstawiła K. G. zarzuty posługiwania się w okresie od września do października 2002 r. fałszywymi świadectwami pochodzenia FORM A przy dokonywaniu zgłoszeń celnych, czym naraził Skarb Państwa na uszczuplenie należności celnych oraz podatku od towarów i usług. Następnie Prokuratura Rejonowa w C. przesłała do Sądu Rejonowego w C. akt oskarżenia z dnia 18 marca 2004 r. przeciwko K. G. oskarżonemu o czyn z art. 270 § 1 k.k., art. 56 § 1 k.k.s. i art. 87 § 1 k.k.s. w związku z art. 11 § 2 k.k. i w związku z art. 12 k.k. Sąd Rejonowy w C. przekazał sprawę do rozpoznania przez Sąd Rejonowy w S., w którym postępowanie karne toczy się nadal (sygn. akt II K 324/04).

W ocenie Sądu I instancji prowadzenie postępowania karnego w sprawie wprowadzenia w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej i narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie należności celnych pozostaje z rozpoznawaną sprawą celną w związku uzasadniającym zawieszenie biegu terminów przedawnienia określonych w art. 65 i 230 Kodeksu celnego. Tak więc spełnione zostały przesłanki ustawowe określone w art. 230 § 5 Kodeksu celnego, które stanowią podstawę do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W następstwie wszczęcia postępowania karnego doszło bowiem do zawieszenia biegu 3 letniego terminu określonego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Termin ten z uwagi na fakt, iż przedmiotowe postępowanie nie zostało prawomocnie zakończone, nie zaczął biec dalej. W związku z tym Sąd I instancji stwierdził, że należności nie uległy, wbrew stanowisku skarżącego przedawnieniu.

Dokonując oceny wydanego w toku postępowania celnego postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w C. o zawieszeniu z urzędu postępowania celnego, Sąd I instancji stwierdził, iż mimo powołania w tym postanowieniu przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących zawieszenia postępowania celnego, to z treści postanowienia jasno wynika, iż w istocie przesłanką zawieszenia postępowania nie było prowadzone postępowanie karne tylko pomoc państwa obcego w weryfikacji dokumentów. Wobec powyższego WSA uznał, że organ celny w postanowieniu o zawieszeniu postępowania powołał niepełną podstawę prawną zawieszenia postępowania nie powołując przepisu art. 2661 § 1 Kodeksu celnego. Niemniej jednak, pomimo błędnej podstawy prawnej zawieszenia postępowania, nie można uznać, iż zostało ono wydane bez podstawy prawnej. Podstawa prawna, bowiem istniała, tyle że wynikała również z art. 2661 § 1 Kodeksu celnego.

Odnosząc się do rozważań dotyczących świadectwa pochodzenia FORM A, Sąd I instancji uznał, że organ prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i w konsekwencji zastosował prawidłową stawkę celną. WSA podkreślił, że strona do zgłoszenia celnego załączyła świadectwo pochodzenia FORM A, potwierdzające wietnamskie pochodzenie sprowadzonych towarów. Na tej podstawie zastosowano dla sprowadzonych towarów konwencyjną stawkę celną. W sytuacji potwierdzenia przez władze wietnamskie faktu sfałszowania świadectwa pochodzenia, organy celne zasadnie zakwestionowały zastosowanie w stosunku do towarów objętych zgłoszeniem celnym SAD z dnia 3 października 2002 r., konwencyjnej stawki celnej i prawidłowo postąpiły obliczając dług celny z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej zgodnie z przepisami prawa celnego dotyczącymi ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towaru. Zdaniem Sądu I instancji, informacje przekazane przez władze wietnamskie, pozwoliły na postawienie wniosku, iż świadectwa pochodzenia są fałszywe. Dokumenty uzyskane na zasadzie pomocy prawnej państwa obcego winny być traktowane jako dowody i stosownie ocenione w ramach całego zgromadzonego materiału dowodowego. W tym też sensie dowód ten mógł zostać obalony kontrdowodem. W związku z tym nie było w ocenie WSA możliwości zastosowania stawki celnej konwencyjnej. W przypadku braku świadectwa pochodzenia towaru wymaganego dla zastosowania konwencyjnej stawki celnej, dokumentem uprawniającym do zastosowania autonomicznej stawki celnej jest dokument spełniający przesłanki § 11 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r.

Sąd I instancji wyjaśnił, że w toku prowadzonego postępowania zweryfikowano również fakturę handlową nr [...] z 24 sierpnia 2002 r. Władze wietnamskie poinformowały, iż jest to dokument fałszywy, a zatem zapis o wietnamskim pochodzeniu znajdujący się na tej fakturze nie mógł być uznany do zastosowania stawki autonomicznej.

W konkluzji Sąd I instancji stwierdził, że rozstrzygnięcia oparte zostały na prawidłowo zebranym materiale dowodowym, który uzasadnia oceny orzekających w sprawie organów celnych. Strona w toku postępowania miała zapewniony czynny udział w każdym jego stadium i korzystała ze swoich uprawnień. Dyrektor Izby Celnej w sposób wyczerpujący odniósł się również do twierdzeń odwołującej się strony. Zaskarżona decyzja zawiera także wskazanie podstawy prawnej, która jest szczegółowo uzasadniona. W ocenie Sądu, organy celne zebrały w sposób prawidłowy materiał dowodowy, dokonały jego oceny i wydały rozstrzygnięcia w sprawie, wskazując fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, jak również przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności.

Ponadto WSA wyjaśnił, że orzekając w przedmiocie odsetek wyrównawczych należało dokonać oceny postępowania strony pod kątem stopnia zawinienia (niedbalstwa lub świadomego działania). W rozpoznawanej sprawie należało zatem ocenić czy załączenie przez skarżącego do zgłoszeń celnych nieprawidłowych świadectw pochodzenia nie było spowodowane szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem Sądu I instancji skarżący miał prawo uważać, że świadectwa pochodzenia FORM A, którymi się posługiwał są autentyczne i zostały wystawione przez odpowiednie organy wietnamskie. W konsekwencji, rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej w W. w części dotyczącej odsetek wyrównawczych podlegało uchyleniu.

K. G. – P.P.H.U. E.-I. "U." wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia w części, w jakiej zaskarżony wyrok oddala skargę i przekazania w tej części sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w W..

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.):

1. naruszenie prawa materialnego:

a) poprzez błędną wykładnię przepisów art. 65 § 5 w związku z art. 230 § 4, 5 i 6 Kodeksu celnego poprzez nietrafne przyjęcie, że w zaskarżonej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminów do wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe;

b) poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 2661 w związku z art. 65 § 5 Kodeksu celnego poprzez nietrafne przyjęcie, że przepis ten spowodował zawieszenie postępowania celnego w zaskarżonej sprawie.

2. naruszenie przepisów postępowania tj.:

a) art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż postępowanie organów celnych prowadzone było z naruszeniem wskazanych przepisów;

b) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 155, 187, 188, 191, 210, 229 i 233 Ordynacji podatkowej przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szalę na korzyść skarżącego;

c) art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 121 Ordynacji podatkowej, wobec niedostrzeżenia przez Sąd, że w postępowaniu celnym organy nie brały pod uwagę wyjaśnień skarżącego co jest nie do zaakceptowania w państwie prawa i narusza zasadę zaufania oraz przekonywania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Autor skargi kasacyjnej podniósł, że Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni przepisów art. 65 § 5 w związku z art. 230 § 4, 5 i 6 Kodeksu celnego. Zdaniem strony skarżącej naruszenie to jest wynikiem uznania przez organy celne, iż w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia z uwagi na prowadzone postępowanie karne. Kasator powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podniósł, iż skutek zawieszenia biegu przedawnienia powoduje nie każde wszczęcie postępowania karnego, lecz tylko postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania z tytułu długu celnego, którego dotyczy przedawnienie. Natomiast w dniu wszczęcia postępowania karnego wobec skarżącego nie istniało niewykonanie zobowiązania z tytułu długu celnego, a także nie toczyło się postępowanie celne zmierzające da wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za prawidłowe lub nieprawidłowe. Wszczęcie dochodzenia przez Komendę w C. nie przerwało biegu żadnego postępowania celnego-toczącego się wobec skarżącego. W ocenie kasatora zapłacenie przez skarżącego należności celnych z zastosowaniem 17% stawki celnej nie może być traktowane jako przestępstwo uszczuplenia należności celnych. Natomiast wynik toczącego się postępowania karnego dotyczącego posługiwania się sfałszowanymi dokumentami nie miał i nie ma wpływu na wydanie decyzji w sprawie celnej w sytuacji, gdy fakt posłużenia się przez skarżącego sfałszowanym świadectwem był bezsporny.

Wnoszący skargę kasacyjną stwierdził również, że Sąd I instancji w sposób niewłaściwy zastosował art. 2661 w związku z art. 65 § 5 Kodeksu celnego, bowiem przyjął, że przepis ten spowodował zawieszenie postępowania celnego w sprawie.

W odpowiedzi, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie powyższej skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, której żadna z przesłanek określonych w § 2 powołanego przepisu, w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

Nie są trafne zarzuty dotyczące błędnej wykładni art. 65 § 5 w zw. z art. 230 § 4 - 6 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r., nr 75, poz. 802 ze zm.), dalej: Kodeks celny, poprzez nietrafne przyjęcie, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminów do wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że art. 65 § 5 Kodeksu celnego znajdujący zastosowanie w rozpoznawanej sprawie na mocy art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), określa trzyletni termin, po upływie którego nie było możliwe wydanie decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Nie jest to termin przedawnienia, które jest pojęciem prawa materialnego. Z upływem terminu przedawnienia następuje wygaśnięcie zobowiązań i taki skutek przewiduje w odniesieniu do długu celnego art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego. Upływ terminu z art. 65 § 5 Kodeksu celnego wywoływał skutki, dotyczące innej, bo procesowej materii. Po upływie trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego stawała się niemożliwa weryfikacja zgłoszenia celnego. Omawiany termin, który możnaby określić jako termin przedawnienia orzekania jest więc terminem procesowym, który poza wypadkami określonymi w przepisach prawa nie podlega przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu (art. 11 Kodeku celnego). Jednocześnie, z mocy art. 65 § 5 a Kodeku celnego do omawianego terminu odpowiednie zastosowanie znajdują art. 230 § 5 i 6 tego kodeksu. W myśl art. 230 § 5 Kodeku celnego bieg terminów ulega zawieszeniu, w szczególności z dniem wszczęcia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zawieszenie to następuje z mocy prawa i trwa aż do prawomocnego zakończenia postępowania, które spowodowało zawieszenie biegu terminów (art. 230 § 6 Kodeku celnego).

Wprawdzie art. 230 § 5 Kodeksu celnego nie stwierdza wprost, że postępowanie karne (karne skarbowe), powinno pozostawać w związku ze sprawą uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, jednakże ratio legis omawianego przepisu skłania do przekonania, że taki związek zarówno podmiotowy jak i przedmiotowy musi istnieć i w rozpoznawanej sprawie zaistniał, jeśli zważyć, że postanowieniem z dnia 4 grudnia 2003 r. przedstawione zostały K. G. zarzuty posługiwania się w okresie od września do października 2002 r. fałszywymi świadectwami pochodzenia FORM A przy dokonywaniu zgłoszeń celnych, czym naraził Skarb Państwa na uszczuplenie należności celnych oraz podatku od towarów i usług, tj. o czyn z art. 270 § 1 k.k., art. 56 § 1 k.k.s. i art. 87 § 1 k.k.s. w zw. z art. 11 § 2 k.k. i w związku z art. 12 k.k.

Związek ten nie sięga jednak tak daleko by obydwa postępowania nie mogły się toczyć równolegle, gdyż zgodnie z art. 273 Kodeku celnego prowadzenie postępowania karnego skarbowego lub postępowania karnego nie stanowiło przeszkody do prowadzenia postępowania celnego z zastrzeżeniem przepisów szczególnych, które w rozpoznawanej sprawie nie znajdują zastosowania. Jest to logiczne, gdyż inny jest cel obydwu rodzajów postępowań, wobec czego wynik postępowania karnego nie musi mieć wpływu na postępowanie administracyjne.

Podzielić należy stanowisko Sądu I instancji, że w odniesieniu do rozpoznawanej sprawy nie znajduje zastosowania powołany przez kasatora wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt P 9/04. Dotyczy on bowiem unormowanych w art. 22 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) kwestii intertemporalnych w odniesieniu do czynów zabronionych określonych w art. 85-96 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, popełnionych przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej.

Nie ma racji autor skargi kasacyjnej twierdząc, że w dacie wszczęcia postępowania karnego nie istniało zobowiązanie do zapłaty cła. Dług celny powstał bowiem znacznie wcześniej bo w dacie dokonania zgłoszenia celnego (art. 208 § 2 Kodeku celnego), a tylko jego wysokość została określona w zaskarżonej decyzji.

Podniesiona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność, że w dacie wszczęcia postępowania karnego nie toczyło się postępowanie wznowieniowe w sprawie o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe gdyż zostało wszczęte później, jest bez prawnego znaczenia. Istotne jest natomiast to, że nie istniała związana z upływem czasu przeszkoda do wydania decyzji I instancji, gdyż termin z art. 65 § 5 Kodeku celnego uległ zawieszeniu z mocy prawa ze względu na niezakończone jeszcze postępowanie karne. Jak wynika z pisma Sądu Rejonowego w S. z dnia 9 kwietnia 2009 r. postępowanie to w dacie wskazanego pisma zakończone jeszcze nie było. Zarzut naruszenia art. 65 § 5 w zw. z 230 Kodeku celnego jest więc chybiony.

W świetle tego, co powiedziano wyżej argumentacja skargi kasacyjnej dotycząca naruszenia art. 2661 Kodeku celnego przez przyjęcie, że przepis ten spowodował zawieszenie postępowania celnego pozostaje bez wpływu na wynik sprawy, skoro jak podano wyżej do upływu terminu z art. 65 § 5 Kodeku celnego nie doszło, gdyż bieg tego terminu był zawieszony z mocy prawa ze względu na toczące się i niezakończone postępowanie przed sądem karnym.

Przed przystąpieniem do rozważenia zasadności pozostałych zarzutów, które dotyczą naruszenia przepisów p.p.s.a. przez oddalenie skargi w zaskarżonej kasacją części wyroku w sytuacji, gdy według kasatora doszło do naruszenia w postępowaniu celnym wymienionych w ramach tych zarzutów przepisów Ordynacji podatkowej, niezbędne jest przywołanie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. który stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie ulega więc wątpliwości, że brak potencjalnego związku naruszenia przepisu procedury z wynikiem sprawy sądowoadministracyjnej powoduje, że zarzut taki nie jest uprawniony. Podkreślić trzeba także, że prawidłowo zbudowany zarzut powinien zawierać uzasadnienie wskazujące na czym naruszenie polega. W tym kontekście uznać należy, że nie stanowi usprawiedliwionej podstawy skargi kasacyjnej zarzut wymieniony w pkt 2 a) skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W jego uzasadnieniu brak jest sprecyzowania co do naruszeń poszczególnych przepisów, natomiast odnosząc się do nich w sposób łączny kasator zarzuca, iż przewlekłość prowadzonego postępowania administracyjnego w sytuacji, gdy polskie organy celne już od dnia 7 sierpnia 2003 r. miały pochodzącą od wietnamskich władz celnych opinię, iż załączone przez stronę świadectwo pochodzenia towaru było fałszywe, spowodowała niemożność zastosowania konwencyjnej stawki celnej. Jest to pogląd całkowicie błędny, bo jakkolwiek postępowanie celne prowadzone było w sposób przewlekły, to nie miało to żadnego wpływu na zastosowanie stawki celnej. Zastosowanie stawki autonomicznej było wyłącznie skutkiem braku świadectwa pochodzenia. Z tego też względu zbędne było prowadzenie dowodów z przesłuchania funkcjonariuszy służby celnej na okoliczność "przewlekłości postępowania celnego".

Kwestia prawidłowości zastosowania stawki celnej ze względu na pochodzenie towaru należy do materii prawa materialnego, natomiast sposób dokumentowania pochodzenia towaru jest zagadnieniem procesowym i ta problematyka została szczegółowo i prawidłowo wyjaśniona przez Sąd I instancji (str. 11 i 12 motywów wyroku). Przypomnieć należy, że zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851, ze zm.) pochodzenie towarów wymienionych w wykazie nr 3, który obejmuje między innymi obuwie, zamieszczonym w zał. 3 do rozporządzenia musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia i wówczas jest możliwe zastosowanie stawki konwencyjnej wynoszącej 17%.

Skoro świadectwo pochodzenia było sfałszowane, co jest równoznaczne z brakiem świadectwa, to w myśl Postanowień wstępnych część A pkt 10 Taryfy celnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 146, poz. 1639, ze zm.), w sytuacji gdy można ustalić kraj lub region pochodzenia towarów stosuje się stawkę autonomiczną lub konwencyjną jeżeli jest wyższa od autonomicznej. Z powyższego wynika, że dla zastosowania stawki celnej, o której jest mowa w powołanym przepisie Taryfy celnej, w warunkach braku świadectwa pochodzenia nie jest konieczne ustalenie kraju wystarczy region pochodzenia towaru, tak jak uczyniono to w rozpoznawanej sprawie. W świetle tego, co powiedziano wyżej chybiony jest także zarzut objęty pkt 2 b skargi kasacyjnej uzasadniony brakiem ponownego przesłuchania biegłej J. Z. celem uzyskania "sprecyzowania kraju wchodzącego w obszar rejonu azjatyckiego", gdyż zarówno w przypadku ustalenia kraju jak i regionu niepreferencyjnego pochodzenia towaru znajduje zastosowanie taka sama stawka taryfy celnej, a zatem taki dowód był zbędny.

Niezasadny jest także podniesiony w ramach tego zarzutu brak wyjaśnienia wpływu postępowania karnego na "wydanie decyzji celnej", gdyż wyrok sądu karnego nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Powtórzyć wypada, że art. 273 Kodeku celnego wyraźnie stwierdza, iż prowadzenie postępowania karnego skarbowego lub postępowania karnego nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania na podstawie kodeksu celnego, z zastrzeżeniem przepisów szczególnych, które mogą stanowić inaczej, lecz w rozpoznawanej sprawie nie wchodzą w grę.

Nie może stanowić także usprawiedliwionej podstawy skargi kasacyjnej ostatni zarzut naruszenia art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 121 Ordynacji podatkowej, wobec niedostrzeżenia przez Sąd, że w postępowaniu celnym organy nie brały pod uwagę wyjaśnień skarżącego, co jest nie do zaakceptowania w państwie prawa i narusza zasadę zaufania oraz przekonywania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kasator nie opatrzył tego zarzutu uzasadnieniem, z którego wynikałoby jakie wyjaśnienia strony nie zostały wzięte pod uwagę ani czy i jaki mogłoby to mieć wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 184 p.p.s.a. o oddaleniu skargi kasacyjnej. Wydanie orzeczenia w przedmiocie przyznania wynagrodzenia za zastępstwo prawne wykonane na zasadzie prawa pomocy należy w rozpoznawanej sprawie stosownie do art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a. do właściwości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.