Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1659/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120 ust 4, 5, 10
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, udzielona pismem z [...] r., nr [...], przez Ministra Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w K., wydana w następstwie złożenia przez A Spółka z o.o. z siedzibą w K. (dalej: Wnioskodawca, Spółka, Skarżąca) wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego co do zaistniałego stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca przy sprzedaży używanych kart do gry może stosować procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT.

W podstawie prawnej interpretacji powołany został art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm. dalej powoływana jako O.p.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.).

Zaskarżona interpretacja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...] r. wpłynął do organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca przy sprzedaży używanych kart do gry może stosować procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT.

We wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży kart do gry. Każda z tych kart ma swoją indywidualną wartość. Niektóre z kart są unikatowe - istnieje tylko kilka wyprodukowanych egzemplarzy takich kart. Karty zawsze są sprzedawane w kompletach. Na jeden komplet kart składa się zazwyczaj kilka kart o mniejszej i kilka/jedna karta o większej wartości. Kupujący nie wie jakie konkretnie karty znajdują się w danej talii. Kupujący kolekcjonują zakupione karty, jak również posługują się nimi w grze. Dotychczas transakcje dostawy kart opodatkowane są na zasadach ogólnych wg stawki 23% VAT. Zakup kart dokonywany jest od innych podatników VAT, jak również od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozważa możliwość stosowania do sprzedaży kart procedury VAT marża określonej w art. 120 ustawy o VAT. Wnioskodawca planuje rozdzielić kupowane karty na dwie grupy:

takie, które zakupione zostały od podatników VAT i na które wystawiona jest faktura zakupowa

oraz

takie, które są towarami używanymi i są zakupione od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Spółka planuje transakcje towarami z grupy 1 opodatkować na zasadach ogólnych. Z kolei, transakcje z grupy 2 opodatkować wg procedury VAT marża dla towarów używanych. Wnioskodawca prowadzi pełne księgi rachunkowe. Ewidencja magazynowa prowadzona jest przez Podatnika przy użyciu metody ilościowo - wartościowej. Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi/będzie prowadził ewidencję sprzedaży w postaci:

1. dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - kasy fiskalnej, gdzie osobno ujmowana będzie sprzedaż w oparciu o zasadę VAT marża i osobno sprzedaż opodatkowana na zasadach ogólnych,

2. dla podatników VAT sprzedaż będzie ewidencjonowana w oparciu o faktury VAT, z uwzględnieniem odpowiednich regulacji dotyczących faktur dokumentujących sprzedaż w oparciu o system VAT marża.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca do sprzedaży towarów z grupy 2 może stosować, za zgodą właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli w oparciu o różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw i łączną wartością nabyć wszystkich kart z danego okresu rozliczeniowego (miesiąca/kwartału)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym może on stosować do sprzedaży towarów z grupy 2 procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli w oparciu o różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw i łączną wartością nabyć wszystkich kart z danego, okresu rozliczeniowego. Zdaniem Spółki stosowanie takiej metody rozliczenia wymaga uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Z treści art. 120 ust. 10 ustawy o VAT wynika, że przepisy pozwalające na stosowanie procedury VAT marża dotyczą m.in. dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Dodatkowo z treści ust. 5 tego samego artykułu wynika, że jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym. Dodatkowo ustawa w ust. 15 stanowi, że jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania. W odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Zgodnie z art. 120 ust. 5 ustawy o VAT podatnik ma obowiązek uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego na dokonywanie rozliczeń VAT marża w oparciu o łączną kwotę dostaw i nabyć kart w danym okresie rozliczeniowym. W związku z tym przed rozpoczęciem rozliczania podatku VAT w formie VAT marża podatnik powinien zwrócić się z odpowiednim wnioskiem do właściwego naczelnika urzędu skarbowego aby ten wyraził zgodę na taką formę rozliczeń.

W dniu [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną, znak: [...], uznając, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca przy sprzedaży używanych kart do gry może stosować procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ interpretacyjny w pierwszej kolejności wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., w skrócie: ustawą o VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemąjące osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Rozdział 4 Działu XII cyt. ustawy określa szczególne procedury w zakresie dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy określił, iż przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Ponadto opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawyo VAT, przepis ust. 4 dotyczy dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemąjącej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem stosowanie szczegól-nej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszonej o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania wszystkiego, co stanowi zapłatę włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od osób:

niebędących podatnikami podatku od towarów i usług,

które wprawdzie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale którym w stosunku do dostarczanych towarów używanych nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub które należą do kategorii drobnych przedsiębiorców, zwolnionych od podatku od towarów i usług,

które są pośrednikami, a towar będący przedmiotem dostawy opodatkowany już był w szczególnej procedurze opodatkowania marży,

które nie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale są podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej i realizują dostawę towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 oraz regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych w ww. przepisie przypadków, warunkujących zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Dotyczy to przede wszystkim osób, które nie są podatnikami tego podatku i już z tego powodu pozbawione są możliwości obniżenia podatku należnego (ponieważ podatku tego nie płacą, więc nie mają czego obniżyć).

Analizując powołane regulacje, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego organ uznał, że w sytuacji gdy karty do gry wymienione w grupie 2 zostały nabyte od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i spełniają definicję towarów używanych w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, to dostawa przedmiotowych kart do gry może zostać opodatkowana na zasadzie marży, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii czy do sprzedaży towarów z grupy 2, a więc takich, które są towarami używanymi i są zakupione od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, może stosować, za zgodą właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, procedurę VAT marża wg zasad określonych w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT, stwierdził, że zgodnie z art. 120 ust. 5 ustawy o VAT jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT na potrzeby stosowania rozdziału 4 w dziale XII ustawy o VAT przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się znaczki pocztowe lub skarbowe, stemple pocztowe, koperty pierwszego obiegu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne, ofrankowane, a jeżeli nieofrankowane, to uznane za nieważne i nieprzeznaczone do użytku jako ważne środki płatnicze (CN 9704 00 00) a także kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7.

Z powyższego wynika, że sprzedawane przez Wnioskodawcę karty do gry, nawet jeżeli są przez nabywców kolekcjonowane, to nie spełniają definicji przedmiotów kolekcjonerskich określonej w art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT.

Tym samym do określenia marży przy sprzedaży kart do gry, które są towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie może stosować rozwiązania przewidzianego w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT, który umożliwia, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczanie marży jako różnicy pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich. Przepis ten odnosi się bowiem wyłącznie do dostaw przedmiotów kolekcjonerskich, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Natomiast przy sprzedaży opisanych we wniosku kart do gry wymienionych w grupie 2, które są towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, nie ma zastosowania ww. przepis art. 120 ust. 5 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, jeśli dokonując sprzedaży kart do gry wymienionych w grupie 2, które są towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, Wnioskodawca korzysta z procedury "VAT-marża", to powinien stosować art. 120 ust. 4, stanowiący o tym, iż marżą jest różnica między kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. W takim przypadku zgoda naczelnika urzędu skarbowego nie jest wymagana.

Wobec powyższego organ interpretujący uznał stanowisko Wnioskodawcyw przedstawionym stanie faktycznym za nieprawidłowe.

Pismem z [...]r., Wnioskodawca wezwał organ interpretujący do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 26 sierpnia 2014r. oraz uznanie stanowiska Spółki za prawidłowe.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, pismem z [...]r., Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej na wniosek Spółki indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację z [...]r. znak: [...] złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze skarżąca Spółka zarzuciła wydanej interpretacji indywidualnej:

naruszenie art. 120 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że sprzedawane przez podatnika towary nie powinny zostać opodatkowane podatkiem VAT marża.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała stanowisko uprzednio przedstawione we wniosku o interpretację.

Ponadto skarżąca wskazała, zajmuje się sprzedażą kart służących do gry, ale równocześnie będących przedmiotami kolekcjonerskimi. Każda z tych kart ma swoją indywidualną wartość. Niektóre z kart są unikatowe - istnieje tylko kilka wyprodukowanych egzemplarzy takich kart. Karty zawsze są sprzedawane w kompletach. Na jeden komplet kart składa się zazwyczaj kilka kart o mniejszej i kilka/jedna karta o większej wartości. Kupujący nie wie, jakie konkretnie karty znajdują się w danej talii. Kupujący kolekcjonują zakupione karty, jak również posługują się nimi w grze. Zakup kart dokonywany jest od innych podatników VAT, jak również od osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej.

W skardze skarżąca bliżej opisała sprzedawane i kolekcjonowane przez kupujących karty: "Pomysł gry kartami, które są sprzedawane przez skarżącego, zrodził się w latach dziewięćdziesiątych w Stanach Zjednoczonych wraz z rosnącą popularnością kart kolekcjonerskich ze sportowcami, baseballistami oraz rosnącymi ich cenami na rynku wtórnym firma Wizard of the Coast wydała losowe zestawy kart, które oprócz pięknych ilustracji mogły służyć również do gry według autorskich i unikalnych zasad. Do dziś miliony graczy (karty są dostępne w jednej z kilkunastu wersji językowych) i kolekcjonerów na świecie angażują się w grę Magie: The Gathering. Od początku istnienia "kolekcjonerskość" była istotną cechą i atutem M:TG (nota bene nawet w nazwie jest obecny człon: CCG - collectible card game - czyli "kolekcjonerska gra karciana"). Każda z kart ma przypisany swój stopień unikalności ("rarity"), podobnie jak w znaczkach, monetach lub innych przedmiotach o limitowanym nakładzie, stopień unikalności oznacza ni mniej ni więcej, tylko ilość w której dany wzór karty został wpuszczona do obiegu rynkowego. I tak mamy "rare" czyli kartę rzadką; "uncommon" - nie-powszechną oraz "common" występującą często. Dodatkowo istnieją karty z hologramami, foliowany (druk UV), promo (związane z konkretnymi wydarzeniami), które są jeszcze rzadsze i ich ceny potrafią osiągnąć na rynku wtórnym zawrotną wysokość. Karty mogą służyć do konstruowania unikalnych talii, choć dla prawdziwych kolekcjonerów, samo granie wcale nie jest koniecznością. Część kart nabiera wartości w czasie, musi być pokazywana, oglądana, przechowywana. Służą do tego przeróżne akcesoria, identyczne do tych, wykorzystywanych przy kolekcjonowaniu znaczków, czy monet. I tak są przykładowo: foliowe ochronne koszulki na karty; plastikowe nakładki ochronne (twarde, służące do ekspozycji najdroższych egzemplarzy); klasery na karty (od prostych segregatorów z wymiennymi stronami, po piękne albumy ze skórzanymi obwolutami). Dodatkowo wskazano, że sprzedawane karty mogą być poddawane procesowi tzw. gradingu. Grading oznacza rodzaj specjalnej ekspertyzy polegającej na określaniu kategorii stopnia, stanu zachowania przedmiotu kolekcjonerskiego (zwykle: numizmatu (monety) lub banknotu).

Przykładowo monetę wkłada się do plastikowego pudełka, zwanego slabem. Polska skala gradingu posiada pięć stopni: V (najniższy ze stopni), IV, III, II, I. Pomimo braku w Polsce firmy dokonującej gradingu kart, będących przedmiotem obrotu Skarżącej, już w Niemczech i dalej na zachód znajdziemy specjalistów, dokonujących takiej fachowej oceny (wraz oczywiście z odpowiednim potwierdzeniem w formie certyfikatu). W grze kart również (jak to przedmiot o wartości kolekcjonerskiej) nia kilka stopni na skali gradingu. Są to: M/NM - mint/near mint - oznaczająca kartę w stanie jak po wyjęciu z pudełka; dalej Ex - excellent - stan doskonały; Slightly Played - karta grana, aż do kart używanych często i częściowo, czy zupełnie zniszczonych." Skarżąca wskazała na specyfikę związaną z handlem opisanymi kartami. Skarżąca na chwilę obecną na stałe utrzymuje w ofercie ponad [...] wzorów kart kolekcjonerskich, czasowo ta liczba może ulec nawet podwojeniu. W ciągu miesiąca stan kart w magazynach firmy może wynieść nawet [...]. kolorowych kart. Ich cena waha się w granicach od 2 groszy, nawet do kilkuset złotych. Nierzadko w zależności od warunków rynkowych ceny kart skaczą niczym akcje giełdowe. Obrót opisanymi kartami jest tak duży, że wręcz uniemożliwia (a już na pewno niezwykle utrudnia) to ustalanie ceny zakupu i sprzedaży oddzielnie dla każdej z kart.

W opinii skarżącej na podstawie przedstawionego wyżej opisu sprzedawanych przedmiotów, należy uznać, że karty te są przedmiotami kolekcjonerskimi. Dodatkowo specyfika dostaw tych przedmiotów czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży dla każdej ze sprzedawanych kart osobno.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawą poddania kontroli sądowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Ministra Finansów jest art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. –Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), który stanowi, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 dalej jako: p.p.s.a). sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4 a p.p.s.a. ( w tym pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W niniejszej sprawie zaskarżeniu podlega interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej, a spór odnosi się do zdarzenia zaistniałego i dotyczy ustalenia czy wnioskodawcy w podanym stanie faktycznym przysługuje prawo do stosowania procedury VAT marża wg zasad określonych w 120 ust. 5 ustawy o VAT.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko i argumentację organu interpretującego, wyrażone w zaskarżonej interpretacji, a to z następujących względów.

Rozstrzygnięcie będące przedmiotem oceny Sądu podjęte zostało w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu takim stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie bowiem z art. 14 b § 3 O.p. we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, który wyznacza granice interpretacji. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy.

Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego przedstawiła zaistniały stan faktyczny. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie był przedmiotem sporu i został prawidłowo przyjęty przez organ, zgodnie z opisem przedstawionym przez stronę w złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Stał się on przez to również podstawą sądowej kontroli.

W rozpatrywanej sprawie Skarżąca dopiero po wydaniu zaskarżonej interpretacji w sposób zasadniczy zmodyfikowała stan faktyczny sprawy czemu dała wyraz najpierw w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, a następnie w skardze do tut. Sądu. Ta modyfikacja nie była jednak przedmiotem rozważań organu zawartych w zaskarżonej interpretacji opartej na stanie faktycznym opisanym we wniosku i tym samym nie podlega ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie.

Przystępując do merytorycznego rozpoznania sprawy, w pierwszej kolejności wskazać należy, że w zaskarżonej interpretacji wydanej w granicach wniosku Spółki, organ prawidłowo wskazał i wyjaśnił treść przepisów prawa podatkowego określających zasady zastosowania marży jako szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Należy przy tym dodać, że szczególne procedury w zakresie opodatkowania dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków unormowane zostały w art. 120 ustawy o VAT, wzorowanym na art. 26a VI Dyrektywy (obecnie art. 311 Dyrektywy 2006/112/WE, który zobowiązuje państwa członkowskie do przyjęcia szczególnych zasad opodatkowania w odniesieniu do dostaw tych towarów i zarazem definiuje poszczególne kategorie towarów podlegających opodatkowaniu na zasadach w nim przewidzianych.

Poza sporem jest, że Spółka nabywa i sprzedaje używane karty do gry, przy czym towary te kupuje zarówno od podatników VAT jak i od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Organ prawidłowo wskazał na treść przepisu art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, który może mieć zastosowanie w podanym we wniosku stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 120 ust. 4 tej ustawy, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Taki rodzaj opodatkowania ma bowiem głównie miejsce wówczas, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane, z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, a gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży.

W zaskarżonej interpretacji organ prawidłowo wyjaśnił z jakich względów brak jest podstaw do zastosowania w podanym stanie faktycznym procedury, o której mowa w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym..

W szczególności organ słusznie wskazał, że procedura określona w art. 120 ust. 5 ustawy o VAT ograniczona została do przedmiotów kolekcjonerskich, które zdefiniowane zostały w art. 120 ust. 1 pkt. 2) lit. a) i b) ustawy o VAT na potrzeby stosowania rozdziału 4 w dziale XII ustawy o VAT.

A zatem przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się znaczki pocztowe lub skarbowe, stemple pocztowe, koperty pierwszego obiegu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne, ofrankowane, a jeżeli nieofrankowane, to uznane za nieważne i nieprzeznaczone do użytku jako ważne środki płatnicze (CN 9704 00 00) a także kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, który nie ma w rozpatrywanej sprawie zastosowania.

Treść powołanych wyżej przepisów jest jasna, czytelna, zrozumiała i nie wymaga szczególnych zabiegów interpretacyjnych.

Organ interpretujący trafnie zauważyl, że w ww. definicji przedmiotów kolekcjonerskich nie mieszczą się używane karty do gry sprzedawane w kompletach zawierających kilka kart o różnej (mniejszej lub większej) wartości, przy czym kupujący (kolekcjoner) nawet nie wie jakie karty znajdują się w danej talii. Takie przedmioty nie są objęte definicją przedmiotów kolekcjonerskich dla celów ustawy o VAT. Organ słusznie wskazał, że stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy jest wyjątkiem od ogólnej reguły opodatkowania wymagającym spełnienia koniecznych dla jego zastosowania warunków.

Należy przy tym zauważyć, że ustawowa definicja przedmiotów kolekcjonerskich jest obszerna, ale wbrew oczekiwaniom Spółki nie można jej interpretować rozszerzająco.

Mając powyższe na uwadze należy zatem stwierdzić, że organ interpretujący dokonał prawidłowej interpretacji art. 120 ust. 5 ustawy o VAT w podanym przez Spółkę we wniosku stanie faktycznym. Prawidłowo stwierdził, że Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie może stosować procedury przewidzianej w tym przepisie wyłącznie dla zbiorczego ustalania marży przy dostawach przedmiotów kolekcjonerskich.

Biorąc zatem pod uwagę, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, Sąd orzekł, jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.