Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 94/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), sędzia WSA Włodzimierz Gurba, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 września 2020 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP4.4012.666.2019.1.AK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżący, wnioskodawca lub Instytut) wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub organ) o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, że przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez wnioskodawcę jest działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (66.21.Z). Ponadto Instytut prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną w PKD jako: (1) 64.19.Z - Pozostałe pośrednictwo pieniężne, (2) 64.91.Z - Leasing finansowy, (3) 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów, (4) 64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (5) 66.19.Z - Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (6) 66.29.Z - Pozostała działalność wspomagająca ubezpieczenia i fundusze emerytalne, (7) 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, (8) 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz (9) 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

We wniosku wskazano, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca zamierza kupować:

1. wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców będących osobami fizycznymi. Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności od cedentów ww. osób fizycznych na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności, tj. w drodze cesji wierzytelności. Cedenci będą konsumentami w rozumieniu art. 22¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz.U.2019.1145 t.j., dalej: k.c.), oraz

2. wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców (osoby fizyczne) od podmiotów gospodarczych (tj. osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą lub osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną), które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły ww. wierzytelności w drodze sprzedaży wierzytelności od osób fizycznych będących w ramach umowy sprzedaży cesji konsumentami w rozumieniu art. 221 k.c.

Wnioskodawca podał, że zakup wierzytelności w obu wskazanych przypadkach będzie się odbywać na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności, tj. w drodze cesji wierzytelności. Następnie Instytut będzie dochodzić we własnym imieniu wierzytelności od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub innych tzw. firm pożyczkowych. Cedentem będzie osoba fizyczna będąca konsumentem bądź podmiot gospodarczy, które w ramach swego przedsiębiorstwa zajmują się nabywaniem i sprzedażą wierzytelności o wierzytelność nabył od konsumenta. Cesjonariuszem będzie wnioskodawca.

Wierzytelności kupowane przez cesjonariusza to wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z ich przedterminową spłatą przez konsumenta.

We wniosku wskazano, że zgodnie z art. 48 ust. 1 ustawy z 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz.U.2019.1083; dalej u.k.k.), konsument ma prawo w każdym czasie do spłaty całości lub części kredytu przed terminem określonym w umowie. W przypadku spłaty całości kredytu przed terminem określonym w umowie, całkowity koszt kredytu ulega obniżeniu o te koszty, które dotyczą okresu, o który skrócono czas obowiązywania umowy, chociażby konsument poniósł je przed tą spłatą (art. 49 ust. 1 u.k.k.). Kredytodawca jest zobowiązany do rozliczenia z konsumentem kredytu w terminie 14 dni od dnia dokonania wcześniejszej spłaty kredytu w całości (art. 52 u.k.k.).

Cedenci, którzy nie chcą spierać się z bankiem lub spółdzielczą kasą oszczędnościowo- kredytową w zakresie zwrotu nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki, bądź nie wiedzą jak zwrot nadpłaty uzyskać, będą mogli odsprzedać wnioskodawcy wierzytelność wynikającą z obniżenia całkowitego kosztu kredytu w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki. Jeżeli strony umowy cesji dojdą do porozumienia, co do ceny, będzie zawierana pomiędzy stronami (wnioskodawcą i cedentem) cesja wierzytelności. Z treści cesji wynikać będzie oświadczenie cedenta, że w określonym dniu zawarł umowę kredytu/pożyczki oraz że w konkretnym dniu spłacił w całości przedmiotowy kredyt/pożyczkę przed terminem spłaty wynikającym z umowy kredytu/pożyczki.

Cedent w umowie sprzedaży wierzytelności będzie ponadto oświadczać, m.in., że wierzytelność nie została zaspokojona w całości lub w części przez podmiot zobowiązany. Cesja nie będzie zobowiązywać wnioskodawcy do żadnych czynności na rzecz cedenta poza zapłatą ceny. Z chwilą zawarcia umowy cesji, cedent za umówioną cenę przenosi na własność cesjonariusza wszelkie wierzytelności o zapłatę całości lub pozostałej części nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki.

Na cesjonariusza (wnioskodawcę) wraz z wierzytelnością przechodzą wszelkie prawa z nią związane, w tym prawo do odsetek za opóźnienie w zapłacie. Pozostała należna część zwrotu nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki nie jest określona kwotowo w treści umowy i nie jest dokładnie znana w chwili podpisywania umowy cesji. Jest ona określana dopiero wyrokiem sądowym lub zawartą z bankiem lub spółdzielczą kasą oszczędnościowo - kredytową ugodą bądź dobrowolnym uznaniem przez podmiot zobowiązany.

W chwili zawierania cesji znana będzie jedynie orientacyjna (przybliżona) wysokość należności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, które wnioskodawca nabędzie od cedenta, a ceną ich nabycia od cedenta, będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez wnioskodawcę. Poza ceną, umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie nakładać na wnioskodawcę jakiegokolwiek innego dodatkowego świadczenia do wykonania na rzecz zbywcy wierzytelności. Poza przelewem wierzytelności nie dojdzie do przekazania żadnego innego wynagrodzenia dla wnioskodawcy. Wnioskodawca nabędzie wierzytelność we własnym imieniu. Nabyte wierzytelności będą stanowiły w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalne, możliwe do dochodzenia na drodze postępowania sądowego. Wnioskodawca będzie nabywać wierzytelności sporne jedynie co do ich wysokości (w pozostałym zakresie wierzytelności będą bezsporne).

We wniosku wskazano też, że umowa przelewu wierzytelności nie będzie przewidywała zwrotnego przeniesienia wierzytelności. Zgodnym zamiarem stron umowy sprzedaży wierzytelności będzie jednorazowy, definitywny i skuteczny przelew wierzytelności na rzecz wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zamierza dalej odsprzedawać wierzytelności. Wnioskodawca będzie dochodzić wierzytelności we własnym imieniu i na własny rachunek. Wnioskodawca nie będzie dochodzić wierzytelności wobec dłużnika na rzecz cedenta.

Z wniosku wynikało dalej, że dochodzenie wierzytelności przez Instytut w przeważającej większości spraw będzie wymagało poniesienia przez niego dodatkowych kosztów (m.in. związanych z obsługą administracyjną, obsługą prawną, kosztami sądowymi, wykonaniem wyliczenia wysokości nadpłaty, kosztami wysyłki korespondencji itp.). W przypadku odmowy dobrowolnej zapłaty przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, w celu dochodzenia wierzytelności przez wnioskodawcę, niezbędne będzie kierowanie spraw na drogę postępowania sądowego w celu uzyskania tytułu wykonawczego, na podstawie którego podmiot zobowiązany będzie miał obowiązek spełnić świadczenie na rzecz wnioskodawcy wraz z zasądzonymi odsetkami i kosztami procesu.

W stosunku do nabytych wierzytelności może być konieczne prowadzenie postępowania egzekucyjnego i sądowego, aczkolwiek będzie to zależało od dłużnika, tj. czy spełni on świadczenie polubownie. Jeżeli dłużnik spełni świadczenie na drodze polubownej, wówczas nie będzie potrzeby występowania na drogę sądową, jeżeli natomiast dłużnik odmówi spełnienia świadczenia (dopłaty odszkodowania) konieczne stanie się wystąpienie przeciwko niemu do sądu i ewentualnie skierowanie przeciwko niemu egzekucji komorniczej.

Wnioskodawca przypuszcza, że w zdecydowanej większości spraw, jeśli nie we wszystkich, konieczne będzie postępowanie sądowe. Wydaje się jednak, że po zapadnięciu prawomocnego wyroku, dłużnik (ponieważ dłużnikiem będą głównie banki) dokona realizacji wyroku (wypłaty odszkodowania) bez potrzeby prowadzenia egzekucji komorniczej.

Instytut zamierza zatem kupować na własne ryzyko wierzytelności z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki na skutek ich przedterminowej spłaty, które następnie będą ściągane w imieniu własnym, a nie na rachunek cedenta (zbywcy wierzytelności).

W związku z powyższym opisem wnioskodawca zapytał:

1. Czy opisany przykład umowy cesji wierzytelności zawartej przez wnioskodawcę i osobę fizyczną, będącą w ramach umowy sprzedaży cesji konsumentem w rozumieniu art. 221 k.c. stanowi usługę objętą podatkiem od towarów i usług VAT?

2. Czy opisany przykład umowy cesji wierzytelności, zawartej przez wnioskodawcę i podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej trudni się nabywaniem wierzytelności od konsumentów i ich dalszym odsprzedawaniem, stanowi usługę objętą podatkiem od towarów i usług VAT?

Zdaniem wnioskodawcy opisane przykłady cesji wierzytelności, bez względu na to, czy nabycie wierzytelności następuje od osoby fizycznej, będącej konsumentem, czy od innego podmiotu dokonującego zbycia wierzytelności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabytej od konsumenta, nie stanowi usługi podlegającej podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Instytutu, przelew wierzytelności niepodlegający zwrotnemu przeniesieniu i niezwiązany z żadnymi usługami, ani dodatkowymi świadczeniami poza zapłatą ceny sprzedaży ustaloną ostatecznie w umowie cesji, nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (obecnie t.j. Dz.U.2020.106, dalej ustawa o VAT). Wierzyciel (cedent) dokonuje cesji wierzytelności i nie działa w tym zakresie jako usługodawca, Instytut zaś jest nabywcą wierzytelności i tym samym nie może być usługodawcą. Strumienie pieniężne w ramach opisanych we wniosku sytuacji, skierowane są wyłącznie od nabywcy do sprzedającego. Z umowy sprzedaży wierzytelności zawartej między Instytutem a cedentem nie będzie wynikać jakiekolwiek wynagrodzenie należne od cedenta dla cesjonariusza (Instytutu), stąd nie może być mowy o wykonywaniu przez Instytut odpłatnej usługi. Egzekwowanie przez wnioskodawcę powyższych wierzytelności (należności) na swoją rzecz będzie zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie będzie tworzyć usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Tym samym, zarówno w przypadku nabycia przez Instytut wierzytelności od osoby fizycznej będącej konsumentem, jak i od przedsiębiorcy, gdy sprzedający nie płaci ceny za transakcję, a wierzytelności nie mogą powrócić do sprzedającego, nie dochodzi do świadczenia usługi podlegającej rygorowi ustawy o podatku VAT.

Wnioskodawca powołując się na orzecznictwo, argumentował, że w przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za cenę niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tej usługi nabycia, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza, nie podlega opodatkowaniu, jako że nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2019 r. Dyrektor KIS uznał powyższe stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ wskazał, że zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem).

Zdaniem organu w takim przypadku, nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, w której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Usługa ta podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Dyrektor KIS argumentował, że wierzytelności nabywane przez Instytut nie będą stanowić wierzytelności "trudnych", o których mowa w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-93/10, gdyż wierzytelności wypłacane przez banki lub spółdzielcze kasy oszczędnościowo - kredytowe nie charakteryzują się wątpliwą perspektywą spłaty, czy też zwiększonym ryzykiem niewypłacalności dłużników. Organ przyjął, że nabycie wierzytelności w przez wnioskodawcę należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż wnioskodawca będzie świadczyć usługi na rzecz zbywców wierzytelności, polegającą na uwolnieniu zbywców wierzytelności od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzyka jego nieściągnięcia. Nabywane przez wnioskodawcę wierzytelności są sporne tylko co do wysokości, zaś w pozostałym zakresie są bezsporne.

Według organu ww. usługa będzie świadczona odpłatnie, gdyż różnica między ostateczną wartością zakupu wierzytelności a wartością nominalną stanowić będzie dla wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług. Nabycie przedmiotowych Wierzytelności będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ww. podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Dyrektor KIS stwierdził, że powołane we wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11, nie ma mocy powszechnie obowiązującej. Powołany wyrok nie posiada waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowi on podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację indywidualną, Instytut wniósł o jej uchylenie w całości o raz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie:

1. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji wadliwe przyjęcie, że nabywanie przez skarżącego wierzytelności na własny rachunek w drodze cesji stanowi odpłatne świadczenie usługi, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podczas gdy prawidłowa analiza powołanych przepisów musi prowadzić do odmiennego wniosku;

2. art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez przyjęcie, wbrew opisowi zdarzenia przyszłego, że nabycie opisanych wierzytelności będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż wierzytelności opisane we wniosku skarżącego nie stanowią wierzytelności "trudnych", o których mowa w orzeczeniu TSUE w sprawie C-93/10, podczas gdy skarżący wskazał we wniosku, że wierzytelności przez niego nabywane będą wymagalne, ich cena ustalana będzie poniżej wartości nominalnej i nie będzie zawierała żadnego wynagrodzenia dla zbywcy, zaś cesja będzie miała charakter definitywny, a nabycie wierzytelności nastąpi na ryzyko skarżącego we własnym imieniu, a nadto uzyskanie kwoty wierzytelności nie jest całkowicie pewne oraz skarżący odwołał się w tym zakresie do wyroku TSUE w sprawie C-93/10, tym samym wniosek złożony przez skarżącego dotyczył wierzytelności trudnych, przez co organ dokonał w sposób nieuprawniony ustaleń co do charakteru wierzytelności, gdyż organ, wydając interpretację, winien odnieść się do takiego stanu faktycznego, jaki przedstawił skarżący, nie czyniąc w tym zakresie własnych ustaleń, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do wydania nieprawidłowej i niejasnej interpretacji prawa podatkowego.

W uzasadnieniu skargi Instytut podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podniósł że nabywane przez niego wierzytelności, to wierzytelności trudne, co jednoznacznie zostało wskazane we wniosku. Wierzytelności te będą wymagalne, cena ustalana będzie poniżej wartości nominalnej i nie będzie zawierała żadnego wynagrodzenia, cesja będzie miała charakter definitywny, a nabycie wierzytelności będzie następowało na ryzyko skarżącego we własnym imieniu.

Instytut wskazał także, że w większości przypadków w celu wyegzekwowania wierzytelności konieczne będzie jej dochodzenie na drodze postępowania sądowego. Zatem, wniosek dotyczył wierzytelności trudnych, co wykluczało dokonywanie przez organ własnych ustaleń, co do charakteru wierzytelności. Organ nie był uprawniony do samodzielnego ustalania, że jednak nie zaistniały wątpliwe perspektywy na spłatę, co powoduje, że nie jest to wierzytelność trudna. Taki wniosek Organu jest sprzeczny z treścią wiążącego organ stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Skarżący podkreślił, że w żadnym z powołanych wyroków, w tym w sprawie C-93/10 ani w sprawie rozstrzygniętej przez NSA, o sygn. I FPS 5/11, "trudność" wierzytelności nie warunkowała sama w sobie możliwości uznania, bądź nie danej transakcji za świadczenie usług opodatkowanych VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w przedstawionych we wniosku okolicznościach czynność nabycia wierzytelności przez Instytut stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem sądu orzekającego w sprawie, opisane we wniosku przykłady cesji wierzytelności, bez względu na to czy nabycie wierzytelności następuje od osoby fizycznej będącej konsumentem, czy od innego podmiotu dokonującego zbycia wierzytelności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabytej od konsumenta, nie stanowi usługi podlegającej podatkowi od towarów i usług VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in., odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Organ trafnie zaznaczył, że odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Zatem czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Analizując powyższą kwestię, organ trafnie także powołał się na dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), w którym przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie, jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Skoro przepisy ustawy o VAT nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 510 § 1 k.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U.2020.815, dalej: p.c.c.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają, m.in., umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do art. 2 pkt 4 p.c.c. podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany: a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem (...). Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 p.c.c.) oraz spoczywa przy umowie sprzedaży na kupującym (art. 4 pkt 1 p.c.c.).

Rację ma skarżący argumentując, że przelew wierzytelności niepodlegający zwrotnemu przeniesieniu i niezwiązany z żadnymi usługami, ani dodatkowymi świadczeniami poza zapłatą ceny sprzedaży ustaloną ostatecznie w umowie cesji, nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że koniecznym warunkiem do uznania czynności za odpłatną usługę, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością rzeczywiście otrzymanego, bądź należnego, jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę.

W zaskarżonej interpretacji, organ przyjął, że zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Organ wskazał, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

W ocenie sądu nie sposób zgodzić się z powyższym stanowiskiem przedstawionym przez Dyrektora KIS. W sytuacji bowiem, gdy występuje wyłącznie zapłata ceny sprzedaży wierzytelności, nie dochodzi do świadczenia usługi, stanowiącej czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającej na "wyręczeniu" zbywcy od ciężaru dochodzenia wierzytelności. Zbywca wierzytelności dokonując rozporządzenia nią, wykonuje prawo własności, przysługujące mu względem tej wierzytelności. Powoduje to, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności na zasadach wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako usługa świadczona przez nabywcę wierzytelności w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że z umowy sprzedaży wierzytelności zawartej między skarżącym a cedentem nie będzie wynikać jakiekolwiek wynagrodzenie należne od cedenta dla cesjonariusza (skarżącego), stąd nie może być mowy o wykonywaniu przez Instytut odpłatnej usługi. Egzekwowanie przez skarżącego powyższych wierzytelności (należności) na swoją rzecz będzie zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie będzie stanowić usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, zarówno w przypadku nabycia przez Instytut wierzytelności od osoby fizycznej będącej konsumentem, jak i od przedsiębiorcy, gdy sprzedający nie płaci ceny za transakcję, a wierzytelności nie mogą powrócić do sprzedającego, nie dochodzi do świadczenia usługi podlegającej rygorowi ustawy o podatku VAT.

Skarżący trafnie zwrócił uwagę na to, że w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, iż w przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za cenę niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tej usługi nabycia, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako że nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wynagrodzeniem cesjonariusza z tytułu tego rodzaju czynności nie jest, w szczególności, różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, która odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W takim przypadku nie ma znaczenia, że cesjonariusz wierzytelności nabywa je w celu ich ściągnięcia, gdyż w momencie realizacji tej czynności czyni to na własny rachunek i ryzyko, a nie na rachunek i ryzyko cedenta wierzytelności.

W wyroku w sprawie C-93/10 TSUE stwierdził, że art. 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.U.UE.L. 1977.145.1 z 13 czerwca 1977 r., zwanej dalej VI Dyrektywą – obecnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.), należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej Dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W orzeczeniu tym podkreślono, że jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi od wartości dodanej.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając powyższy wyrok TSUE w sprawie C-93/10, w wyroku w składzie siedmiu sędziów wydanym 19 marca 2012 r. w sprawie sygn. akt I FPS 5/11, przyjął, że transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie może być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze względu na to, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie (wyrok dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego - cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną.

Stanowisko wyrażone w powyższych orzeczeniach, sąd orzekający w sprawie w pełni podziela.

Zatem, jak wynika z powyższych orzeczeń, w przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia przez cesjonariusza wierzytelności od cedenta za cenę niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia wierzytelności, czynność ta, jeżeli jest dokonana na własne ryzyko nabywcy, nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zatem nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Wyjaśnić należy, że wynagrodzeniem nabywcy z tytułu tego rodzaju czynności nie jest w szczególności różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, która odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Z opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, nabywane wierzytelności będą wymagalne, ich cena ustalana będzie poniżej wartości nominalnej i nie będzie zawierała żadnego wynagrodzenia dla zbywcy, zaś cesja będzie miała charakter definitywny, a nabycie wierzytelności nastąpi na ryzyko skarżącego we własnym imieniu. Ponadto uzyskanie kwoty wierzytelności nie jest całkowicie pewne, gdyż w wielu przypadkach będzie wymagało przeprowadzenia postępowania sądowego, a zatem do cesji tych wierzytelności znajdą zastosowanie tezy powołanych powyżej wyroków: TSUE z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 oraz NSA z 19 marca 2012 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 5/11.

Egzekwowanie własnych należności na swoją rzecz jest zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (tak też wyrok NSA z 14 lutego 2018 r. sygn. akt t FSK 344/17). Nabycie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko, w sytuacji gdy cena za wierzytelności ustalona została poniżej ich wartości nominalnej i odzwierciedla ich rzeczywistą wartość z chwili sprzedaży, nie może być traktowana jako odpłatna usługa ściągania długów. Stwierdzenie więc w odniesieniu do takiej czynności, że wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie, uzasadnia stanowisko, iż nie podlega ona w związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT (tak, wyrok NSA z 26 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2323/15).

Należy zaznaczyć, że umowa cesji, która będzie zawierana przez skarżącego nie określa celu nabycia wierzytelności. Z chwilą zawarcia umowy cesji jedynym uprawionym do dysponowania zakupioną wierzytelnością, jako przedmiotem własności, jest nabywca wierzytelności (Instytut). Umowa cesji nie tworzy żadnego stosunku prawnego między skarżącym (nabywcą) a cedentem (zbywcą), na podstawie którego skarżący byłby zobowiązany do świadczenia na rzecz cedenta jakichkolwiek usług. Powyżej już wyjaśniono natomiast, że świadczenie jest odpłatne, gdy z istniejącego stosunku prawnego między świadczącym usługę, a usługobiorcą wynika obowiązek zapłaty wynagrodzenia w zamian za wykonanie danej usługi, przy czym musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a zapłaconym wynagrodzeniem.

Na podstawie umów cesji, które będą zawierane przez skarżącego, nie będzie on osiągać - poza nabyciem wierzytelności - jakiejkolwiek korzyści, jak również nie będzie świadczyć na podstawie umowy cesji odpłatnych albo nieodpłatnych usług na rzecz cedenta. Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, która w przypadku niektórych cesji będzie występować, nie będzie stanowiła wynagrodzenia dla skarżącego, lecz będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności przez skarżącego po cenie niższej od jej wartości nominalnej nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez skarżącego, jako nabywcę wierzytelności, usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ze względu na to, że w takim przypadku nie będziemy mieli do czynienia z zobowiązaniem się przez Instytut do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Jednocześnie, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, sprzedaż wierzytelności przez cedentów, niezależnie czy dotyczy sprzedaży wierzytelności własnych czy nabytych, nie jest dokonywanym przez nich świadczeniem usług, zatem po ich stronie nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Organ dopuścił się zatem błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez doszło do naruszania tych przepisów, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

Zdaniem sądu w sprawie doszło także do naruszenia zarzucanych w skardze przepisów postępowania, co miało istny wpływ na rozstrzygniecie sprawy, mianowicie art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - § 2.

Stosownie natomiast do art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy, m.in., art. 121 § 1 tej ustawy.

Organ wydając interpretację indywidualną, nie jest uprawniony do tego aby czynić własne ustalenia faktyczne. NSA w wyroku z 19 grudnia 2017 r., w sprawie sygn. akt: II FSK 3480/15, podkreślił, że przepis art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje na silne powiązanie interpretacji indywidualnej z wnioskiem zainteresowanego. Wymóg zaprezentowania w niej wyczerpującego opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jest niezbędny i nie jest podyktowany względami czysto technicznym związanymi z publikacją interpretacji czy udostępnianiem właściwym organom podatkowym. Istota tkwi bowiem w tym, że organ interpretujący jest związany treścią wniosku. Związanie organu interpretacyjnego treścią wniosku oznacza, że w jednoinstancyjnym postępowaniu interpretacyjnym bazuje on wyłącznie na takim opisie stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, jakie przedstawi zainteresowany. Często może on być wielowątkowy i skomplikowany, co może dotyczyć zdarzeń dopiero planowanych. Nie daje to jednak organowi interpretacyjnemu uprawnienia do modyfikacji tego stanu faktycznego, uzupełniania go czy jakiejkolwiek innej ingerencji.

W przedstawionym we wniosku opisie Instytut jednoznacznie wskazał, że wierzytelności, których dotyczy jego wniosek, to wierzytelności trudne, wskazując, m.in., że będą one wymagalne, cena ustalana będzie poniżej wartości nominalnej i nie będzie zawierała żadnego wynagrodzenia, cesja będzie miała charakter definitywny, a nabycie wierzytelności będzie następowało na ryzyko skarżącego we własnym imieniu. Skarżący wskazał także, że w większości przypadków w celu wyegzekwowania wierzytelności konieczne będzie jej dochodzenie na drodze postępowania sądowego. Skarżący odwołał się we wniosku do wyroku TSUE w sprawie C-93/10.

Skoro zatem wniosek skarżącego dotyczył wierzytelności trudnych, to wykluczało to dokonywanie przez organ własnych ustaleń co do charakteru wierzytelności.

Tak więc, organ, wydając zaskarżoną interpretację, powinien odnieść się wyłącznie do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie czyniąc w tym zakresie własnych założeń. W związku z tym, że skarżący wskazał, iż dochodzenie wierzytelności może odbywać się z różnym rezultatem, organ nie był uprawniony do samodzielnego ustalania, że jednak nie zaistniały wątpliwe perspektywy na spłatę, co powoduje, że nie jest to wierzytelność trudna. Taki wniosek organu jest sprzeczny z treścią wiążącego organ opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wierzytelności, które będą nabywane przez skarżącego stanowić będą wierzytelności trudne, mimo że przysługują one względem banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Skarżący w powyższym zakresie powołał się na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w interpretacji indywidualnej numer ILPP2/4512-1-145/16-3/EN wydanej 10 maja 2016 r. Wskazano w niej, że "trudność" omawianych wierzytelności, przejawiająca się w istnieniu poważnego ryzyka ich niezaspokojenia, wynika z faktu, iż dochodzenie tych wierzytelności wymaga w pierwszej kolejności udowodnienia ich istnienia, tak co do zasady, jak i przede wszystkim co do konkretnej wysokości. Skoro jest to bowiem wierzytelność przysługująca wobec towarzystwu ubezpieczeniowemu ponad kwotę bezsporną uznaną w ramach likwidacji szkody, to z góry jest wiadomym, iż zaspokojenie tej wierzytelności będzie wiązało się z koniecznością dochodzenia jej przed sądem cywilnym, rozstrzygającym w praktyce najczęściej na podstawie opinii biegłego sądowego. Na etapie nabywania tych wierzytelności przez wnioskodawcę nie jest zatem pewne, czy wnioskodawca uzyska z ich tytułu jakiekolwiek zaspokojenie. Co więcej, nie jest nawet znana wysokość tych wierzytelności, bowiem wnioskodawca, nabywając daną wierzytelność od klienta - czy to w ramach świadczenia usługi przywrócenia pojazdu do stanu sprzed szkody, czy to poza taką usługą - samodzielnie oszacowuje przewidywaną kwotę, jaką można dodatkowo uzyskać od ubezpieczyciela z tytułu danej szkody komunikacyjnej, która to kwota nie pokrywa się (co oczywiste) z kwotą wynikającą ze stanowiska towarzystwa ubezpieczeniowego i nie musi też wcale pokrywać się z kwotą, którą ustali biegły sądowy, a w ostateczności - zasądzi sąd rozpoznający powództwo przeciwko ubezpieczycielowi. Wspomniane wierzytelności nie są natomiast wierzytelnościami "trudnymi" w tym znaczeniu, że istnieje ryzyko ich niezaspokojenia po wygraniu ewentualnego procesu sądowego. Wskazać należy, iż dłużnikiem tych wierzytelności jest w każdym wypadku towarzystwo ubezpieczeniowe - w związku z czym sama spłata przyznanego przez sąd roszczenia nie podlega jakiejkolwiek dyskusji i nie wymaga z reguły prowadzenia postępowania egzekucyjnego. O ile zatem nie można mówić, aby wnioskodawca, nabywając od klienta wierzytelność i przejmując na siebie zgodnie z umową ryzyko ewentualnej niewypłacalności dłużnika, faktycznie ryzykował taką niewypłacalnością - bo towarzystwa ubezpieczeniowe są z reguły wypłacalne - o tyle niewątpliwie przejmuje on na siebie prawny i faktyczny ciężar ewentualnego udowadniania istnienia tych wierzytelności przed sądem, co czyni z nich wierzytelności trudne w rozumieniu wyżej przedstawionym.

Podobnie, skarżący będzie nabywać wierzytelności przysługujące wobec podmiotów niezagrożonych niewypłacalnością, lecz jednocześnie w celu wyegzekwowania wierzytelności będzie musiał udowodnić istnienie wierzytelności co do zasady i wysokości w postępowaniu sądowym. W chwili nabycia wierzytelności, skarżący będzie oceniać istnienie i wysokość wierzytelności na podstawie umowy kredytu lub pożyczki oraz zaświadczenia o wcześniejszej spłacie kredytu lub pożyczki. Skarżący przyjmuje na siebie także ryzyko nieistnienia wierzytelności.

Podkreślić także należy, że w żadnym z powołanych wyżej wyroków, w tym w sprawie C-93/10 ani w sprawie I FPS 5/11 "trudność" wierzytelności nie warunkowała sama w sobie możliwości uznania, bądź nie danej transakcji za świadczenie usług opodatkowanych VAT.

Wskazać zatem należy, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez Dyrektora KIS roli orzecznictwa sądowoadministracyjnego, jako źródła wykładni norm prawnopodatkowych, a tym samym wydanie interpretacji indywidualnej w sposób sprzeczny z poglądem wyrażonym w wyroku NSA siedmiu sędziów 7, a także wyroku NSA z 14 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 344/17 i wyroku NSA z 26 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2323/15, w których wyrażono stanowisko, które w sposób jednoznaczny zaprzecza stanowisku zajętemu w zaskarżonej interpretacji. Organ pominął także stanowisko organu interpretacyjnego wyrażonego w powołanej powyżej interpretacji w zakresie wierzytelności "trudnych".

Biorąc pod uwagę stwierdzone powyżej istotne naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, co miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, zaskarżona interpretacja podlegała uchyleniu.

Zadaniem organu ponownie rozpatrującego sprawę będzie dokonanie interpretacji z uwzględnieniem przedstawionych wyżej wskazań i wykładni przepisów dokonanych przez sąd oraz wytycznych wynikających z powołanych orzeczeń sądów administracyjnych.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w wyroku w oparciu o art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019.2325, dalej p.p.s.a.).

O kosztach postępowania orzeczono stosownie do wyniku sprawy, na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust.1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265), w wysokości obejmującej wpis sądowy 200 zł i koszty zastępstwa prawnego 480 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa – 17 zł.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 2 p.p.s.a. Organ wystąpił o rozpoznanie sprawy w powyższym trybie na posiedzeniu niejawnym, a skarżący – wezwany do zajęcia stanowiska w powyższym zakresie - nie zażądał przeprowadzenia rozprawy.