Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 77/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 sierpnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...] ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił S. B. stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym uiszczonym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego na podstawie deklaracji AKC-U nr [...] z dnia [...].

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że S. B. złożył deklarację uproszczoną w podatku akcyzowym deklarując kwotę podatku akcyzowego w wysokości 3.178,- zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Opel Omega o numerze nadwozia [...], którą wpłacono rachunek dniu 23 czerwca 2004 r. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji fakt dokonania przez stronę nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego rok produkcji 1997 zgodnie z obowiązującym w Polsce prawem podatkowym pociągnął za sobą obowiązek złożenia przez podatnika deklaracji podatkowej oraz zapłacenia należnego podatku. Ponadto, organ podkreślił, że obowiązujące w RP nie przewidują zwrotu akcyzy zapłaconej od nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego, a w związku z tym nie jest możliwy zwrot podatku akcyzowego zapłaconego na konto Izby Celnej.

Od powyższej decyzji S. B. wniósł odwołanie.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku akcyzowego, ponieważ zapłata podatku nie była nienależna, ani dokonana w wysokości nienależnej, co jest elementem niezbędnym rozstrzygnięcia o nadpłacie.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że pobieranie podatku akcyzowego od sprowadzonego do kraju samochodu osobowego jest zgodne z prawem. Przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29 poz. 257) wyraźnie określają obowiązek podatkowy i podstawę opodatkowania. W myśl art. 80 powyższej ustawy akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami akcyzy są podmioty dokonujące każdej sprzedaży na terenie kraju samochodów osobowych niezarejestrowanych, dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz importerzy. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że przepisy nakładające obowiązek podatkowy w akcyzie nie są sprzeczne z prawem unijnym, ponieważ obowiązek podatkowy obejmuje wszystkie podmioty: sprzedających, importerów, nabywców wewnątrzwspólnotowych i nie ma charakteru dyskryminującego. Organ odwoławczy podkreślił, że sporny przepis nakłada obowiązek podatkowy zarówno na pojazdy będące w obrocie na terenie kraju, jak i pojazdy pochodzące z importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego. Kryterium kwalifikującym dany samochód jako podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jest fakt zarejestrowania, bądź nie, na terenie kraju. Organ odwoławczy podkreślił, że przepisy podatkowe nie różnicują w żaden sposób poprzez stosowanie odmiennych stawek podatkowych samochodów pochodzących z produkcji krajowej, importowanych, czy nabywanych wewnątrzwspólnotowo.

Organ odwoławczy jako chybiony ocenił zarzut naruszenia postanowień TWE, ponieważ podatkiem akcyzowym obciążona jest każda sprzedaż samochodu przed pierwszą rejestracją niezależnie, czy jest to sprzedaż krajowa, czy nabycie wewnątrzwspólnotowe, a zatem akcyza nie jest podatkiem stosowanym wyłącznie między państwami członkowskimi tylko powszechnym podatkiem wewnętrznym. W ocenie organu odwoławczego skoro podatek akcyzowy zastosowany w niniejszej sprawie obciąża w takim samym stopniu wyroby krajowe nie można twierdzić, że odnosi się on wyłącznie do towarów pochodzących z innych państw członkowskich.

Na powyższą decyzję S. B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie i zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie art. 25, 28, 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zwanego dalej TWE, przepisy art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. dyrektywy Komisji nr 70/50/EWG z dnia 22 grudnia 1969 r., art. 124 ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe uchybienia skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Skarżący wskazał, że przepisy, na podstawie których odmówiono skarżącemu zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego pozostają w sprzeczności z ustawodawstwem wspólnotowym, mającym walor bezpośredniej stosowalności, co powoduje, że wniosek skarżącego powinien zostać uwzględniony.

Zdaniem skarżącego pobrany podatek akcyzowy stanowi opłatę nienależną w świetle prawa wspólnotowego (art. 90 TWE), a skoro prawo to jest częścią polskiego porządku prawnego, jest to opłata nienależna także w świetle prawa polskiego. Zdaniem skarżącego z art. 90 TWE wynika zakaz dyskryminacyjnego opodatkowywania towarów innych państw członkowskich, a w związku z tym produkty innych państw członkowskich powinny być obciążone takim samym podatkiem, jak podobne produkty krajowe. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy, zdaniem skarżącego, oznacza to, że podatek akcyzowy winien być identyczny dla samochodów używanych nabytych wewnątrzwspólnotowo oraz dla używanych pojazdów nabywanych na rynku lokalnym. W ocenie skarżącego polskie prawo podatkowe traktuje odmiennie samochody używane zakupione na terytorium innego państwa członkowskiego i samochody używane sprzedawane lokalnie (produkt podobny lub konkurujący).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga S. B. zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie ze wszystkich podniesionych przez skarżącego powodów.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zgodności prawa polskiego, zastosowanego przez organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonych decyzji, z prawem wspólnotowym, mianowicie z art. 23, 25 i 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm.), zwanego dalej TWE.

Z dniem 1 maja 2004 r., wraz z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, którego wszystkie organy państwa polskiego zobowiązane są przestrzegać. Na dorobek wspólnotowy składają się m.in. ogólne zasady prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem państw członkowskich, wywiedzione w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: "ETS"), zwłaszcza w wyrokach z dnia 5 lutego 1963 r., 26/62 Van Gend & Loos (ECR 1963, s. 00001) i z dnia 15 lipca 1964 r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585). Z zasad tych wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu; sąd krajowy ma obowiązek pominąć w takiej sytuacji przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. wyrok ETS z dnia 9 marca 1978 r., 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s. 00629). Jednocześnie należy wspomnieć, że nad poszanowaniem prawa w wykładni i stosowaniu prawa wspólnotowego czuwają ETS i Sąd Pierwszej Instancji, każdy w zakresie swojej właściwości (art. 220 TWE); ETS jest m.in. właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni Traktatu (art. 234 lit. a) TWE).

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę miał na względzie, że w analogicznej sprawie, również dotyczącej zgodności podatku akcyzowego nałożonego na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego, ETS na wniosek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydał w dniu 18 stycznia 2007 r. w trybie prejudycjalnym wyrok w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (niepubl.). Interpretacja odnośnych przepisów prawa wspólnotowego, zawarta w tym wyroku, wiąże nie tylko sądy orzekające w sprawie, w której wystosowano pytanie prawne do ETS (por. wyroki ETS: z dnia 24 czerwca 1969 r., 29/68 Milch-, Fett- und Eierkontor; z dnia 21 lutego 1991 r., C-143/88 i C-92/89 Zuckerfabrik Süderditmarschen AG i Zuckerfabrik Soest GmbH, ECR 1991, s. I-00415), ale i inne organy państwa członkowskiego, co wynika z celu postępowania uregulowanego w art. 234 TWE, jakim jest zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego (por. wyroki ETS z dnia 16 stycznia 1974 r., 166/73 Rheinmühlen-Düsseldorf, ECR 1974, s. 00033; z dnia 13 maja 1981 r., 66/80 SpA International Chemical Corporation, ECR 1981, s. 01191). Związanie sądów krajowych wykładnią przepisów wspólnotowych określoną przez ETS w orzeczeniach wydanych na podstawie art. 234 TWE ma również uzasadnienie w wywodzonej z art. 10 TWE zasady efektywności prawa wspólnotowego, która byłaby zagrożona, gdyby sądy krajowe odmawiały stosowania tego prawa w rozumieniu przyjętym przez ETS. Znajduje to również pośrednie potwierdzenie w treści art. 292 TWE, zobowiązującego państwa członkowskie do niepoddawania sporów dotyczących wykładni lub stosowania Traktatu procedurze rozstrzygania innej niż w nim przewidziana. Wyroki ETS ustalające wykładnię przepisów prawa wspólnotowego są przy tym skuteczne ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez ETS także do stosunków prawnych powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia wstępnego (por. wyrok ETS z dnia 27 marca 1980 r., 61/79 Denkavit Italiana, ECR 1980, s. 01205).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że ETS w sprawie C-313/05 Brzeziński stwierdził, że podatek taki jak podatek akcyzowy uregulowany ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. nie stanowi cła sensu stricto ani opłaty o skutku równoważnym, nie jest bowiem nakładany na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy (pkt 21-23 i 25 wyroku). Nie można zatem mówić o naruszeniu przez organy podatkowe przepisów art. 23 i 25 TWE, nie mają one bowiem zastosowania w niniejszej sprawie. Stanowisko organu odwoławczego jest zatem w tym zakresie słuszne. Odpada tym samym również konieczność rozważania zgodności polskich uregulowań ze wskazanymi przepisami prawa wspólnotowego. Należy też wskazać, że zgodnie z ugruntowanym poglądem ETS, nie jest możliwe jednoczesne zastosowanie przepisów art. 23 i 25 oraz art. 90 TWE do tego samego obciążenia (por. np. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r., C-387/01 Weigel, ECR 2004, s. I-4981, pkt 63 i orzecznictwo tam powołane).

ETS uznał zarazem, że wspomniany podatek jest częścią ogólnego wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE (wyrok w sprawie C-313/05 Brzeziński, pkt 24). Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust. 1). Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty (ust. 2). Na gruncie niniejszej sprawy ma zastosowanie ust. 1 art. 90 TWE, ponieważ porównywane jest opodatkowanie dwóch kategorii produktów podobnych w rozumieniu tego przepisu, mianowicie używane samochody osobowe znajdujące się już na rynku krajowym oraz używane samochody nabyte w innych państwach członkowskich (por. też pkt 30 i 31 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Nie budzi przy tym żadnych wątpliwości, że jest to przepis wywołujący bezpośredni skutek w systemie prawnym państw członkowskich (por. wyrok ETS z dnia 16 czerwca 1966 r., 57/65 Lütticke, ECR 1966, s. 00205).

Z kolei, w myśl art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 1 i 2 powołanej ustawy). Jak wynika z tych regulacji, podatek akcyzowy jest nakładany tylko raz na wszystkie pojazdy przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy przywiezione z innych państw członkowskich (co podkreślił ETS w pkt 33 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego – w znaczeniu nadanym temu sformułowaniu przez art. 2 pkt 11 ustawy – powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy).

Według § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) – w stanie prawnym obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącego – stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia miały zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju w trybie określonym w przepisach o ruchu drogowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Ten ostatni przewidywał, że w przypadku m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosowało się procentowe stawki akcyzy obliczone według zamieszczonego tam wzoru, z uwzględnieniem stawek akcyzy określonych odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 (przy sprzedaży krajowej) oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia (przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym). Stawki te, ustalane zgodnie z owym wzorem, rosły wraz z wiekiem pojazdu, jednak, stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia, nie mogły być wyższe niż stawka akcyzy przewidziana w art. 75 ust. 1 ustawy, tj. 65% podstawy opodatkowania.

Poz. 27 załącznika nr 1 oraz poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia przewidywały analogiczne stawki akcyzy, uzależnione od pojemności silnika: dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 stawka ta wynosiła 13,6%, dla pozostałych samochodów – 3,1%.

Powyższy mechanizm opodatkowania samochodów osobowych akcyzą należy zatem porównać z zasadami wynikającymi z art. 90 TWE. Zgodnie z konsekwentnym poglądem ETS, przepis ten służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji między produktami znajdującymi się już na rynku krajowym, a produktami przywożonymi z zagranicy (por. wyrok w sprawie C-387/01 Weigel, pkt 66 i powołane tam orzecznictwo). Jakikolwiek podatek nakładany przez państwo członkowskie nie może zatem obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe (por. wyrok w sprawie C-313/05 Brzeziński, pkt 29). Dane opodatkowanie może zostać uznane za zgodne z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, nie wywołując w żadnym razie dyskryminujących skutków (ibidem, pkt 40).

W konsekwencji, w powołanym orzeczeniu w sprawie C-313/05 Brzeziński ETS stwierdził, że art. 90 ust. 1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa "rezydualną" kwotę (residual amount) tego podatku zawartą w cenie nabycia (purchase price) podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (teza 2 wyroku). Wyrok w tej sprawie stanowi konsekwentne rozwinięcie utrwalonej linii orzecznictwa ETS dotyczącego wykładni art. 90 (dawniej 95) TWE w analogicznych sytuacjach (por. wyroki: z dnia 11 grudnia 1990 r., C-47/88 Comission v. Denmark, ECR 1990, s. I-4509; z dnia 9 marca 1995 r., C-345/93 Nunes Tadeu, ECR 1995, s. I-00479; z dnia 23 października 1997 r., C-375/95 Comission v. Greece, ECR 1997, s. I-05981; z dnia 22 lutego 2001 r., C-393/98 Gomes Valente, ECR 2001, s. I-1327; z dnia 19 września 2002 r., C-101/00 Tulliasiamies and Siilin, ECR 2002, s. I-7487; z dnia 29 kwietnia 2004 r., C-387/01 Weigel, ECR 2004, s. I-4981; z dnia 5 października 2006 r., C-290/05 i C-333/05 Nádasdi i Németh, niepubl.), gdzie znajduje się również wyjaśnienie, jak należy rozumieć sformułowanie "rezydualna kwota podatku". ETS stoi mianowicie na stanowisku, że jeśli podatek od nowego pojazdu jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to "pozostałość" (residue) tego podatku zawarta w wartości używanego pojazdu ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu wraz z deprecjacją tej wartości; to jest właśnie "rezydualny", czyli "pozostały" w cenie uwzględniającej spadek wartości pojazdu, podatek (wyrok w sprawie C-345/93 Nunes Tadeu, pkt 13 i 16; wyrok w sprawie C-375/95 Comission v. Greece, pkt 21; wyrok w sprawie C-387/01 Weigel, pkt 68).

Przytoczone stanowisko ETS przesądza o nieprawidłowości wykładni art. 90 TWE przyjętej przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, co prowadzi do uchylenia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego. Wykładnia prawa wspólnotowego dokonana przez ETS jest bowiem, jak już wyżej wspomniano, wiążąca dla organów państwa członkowskiego. Wykładnia ta prowadzi do wniosku, że co do zasady opodatkowanie akcyzą używanych samochodów pochodzących z innych państw członkowskich wedle stawki rosnącej wraz z wiekiem pojazdu, jest prima facie niezgodne z art. 90 ust. 1 TWE, ponieważ kwota "rezydualnego" podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego wcześniej w kraju, wraz z deprecjacją tej wartości (postępującą z wiekiem) proporcjonalnie również maleje (a nie rośnie).

Odnosząc jednak powyższe stwierdzenie do realiów niniejszej sprawy, należy wskazać, że do ustalenia, czy nałożony na skarżącego podatek miał w istocie dyskryminujący, niezgodny z prawem wspólnotowym skutek, konieczne jest zbadanie, jaka jest w rzeczywistości wysokość owego "rezydualnego" podatku (w rozumieniu wyżej opisanym) zawartego w wartości (cenie sprzedaży) podobnych, używanych samochodów zarejestrowanych wcześniej w Polsce.

Skarżący nabył w 2004 r. w Niemczech samochód osobowy wyprodukowany w 1997 r.; nabycie wewnątrzwspólnotowe miało więc miejsce po upływie 2 lat kalendarzowych od produkcji tego samochodu. Ze względu na wiek pojazdu i pojemność silnika oraz po zastosowaniu przeliczenia stawki akcyzy zgodnie ze wzorem określonym w § 7 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., skarżący uiścił akcyzę w maksymalnej stawce 65%.

"Podobnymi produktami krajowymi" w rozumieniu art. 90 ust. 1 TWE będą zatem w tym wypadku używane samochody, zarejestrowane wcześniej jako nowe w Polsce, spełniające podobne parametry (co do wieku, pojemności silnika i inne, o ile będą one relewantne dla określenia nałożonej wówczas stawki podatku akcyzowego) co samochód stanowiący własność skarżącego, opodatkowany sporną akcyzą. Zadaniem organu podatkowego będzie poczynienie w tej kwestii stosownych ustaleń i określenie właściwej proporcji "rezydualnej" (pozostałej) kwoty podatku mieszczącej się w wartości podobnych używanych samochodów osobowych. Jeżeli w wyniku tych ustaleń okaże się, że ów "rezydualny" podatek jest niższy niż akcyza nałożona w niniejszej sprawie przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym, różnicę tę, przewyższającą kwotę "rezydualną", będzie należało uznać za niezgodną z prawem wspólnotowym (art. 90 ust. 1 TWE), a na organie podatkowym będzie spoczywał obowiązek zastosowania tego prawa z pominięciem prawa krajowego. Zgodnie z orzecznictwem ETS, opłata pobrana nienależnie, na podstawie normy prawa krajowego sprzecznej z prawem wspólnotowym, rodzi po stronie jednostki roszczenie o jej zwrot, którego można dochodzić na podstawie przepisów prawa krajowego (por. wyrok w sprawie 199/82 San Giorgio, ECR 1983, s. 03595). Oznacza to, że skarżącemu będzie przysługiwał wówczas zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w wysokości wspomnianej wyżej różnicy.

Na marginesie należy ponadto wskazać, z uwagi na podniesioną przez skarżącego niezgodność zastosowanych w sprawie przepisów prawa polskiego także z art. 28 TWE, że w świetle wyroku ETS w sprawie C-313/05 Brzeziński (pkt 50–53 i teza 3) nie można mówić o naruszeniu tego przepisu przez postanowienia ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a zwłaszcza jej art. 81 ust. 1 pkt 1, nakładający obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej do właściwego naczelnika urzędu celnego przez podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego, po przywozie na terytorium kraju, w terminie 5 dni od tego nabycia. ETS w tej sprawie uznał nadto (ibidem, pkt 44–49 i teza 3), że wspomnianemu obowiązkowi nie sprzeciwia się też art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. UE L 76 z 23.3.1992, s. 1; Dz.U. UE wyd. specjalne, rozdz. 09, t. 1, s. 179).

Niezależnie od powyższych rozważań wskazać należy, że Sąd analizując niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia art. 124 ordynacji podatkowej obligującego organy podatkowe do wyjaśnienia stronom przesłanek, jakimi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Zdaniem Sądu organ odwoławczy szczegółowo i wyczerpująco przedstawił stronie w uzasadnieniu decyzji swój pogląd w sprawie, przytaczając i wyjaśniając znaczenie zastosowanych przepisów prawnych, czym umożliwił zweryfikowanie zajętego przez organ stanowiska.

Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.