Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 114/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec oraz okresy rozliczeniowe od września do grudnia 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G., decyzją z dnia [...] lutego 2012 r. określił T. –O. Sp. z o.o. – dalej "Spółka" – zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres czerwiec, lipiec, wrzesień-grudzień 2010 r. oraz podatek od towarów i usług do zapłaty z tytułu faktur VAT sprzedaży wystawionych na rzecz K. Sp. z o.o. w miesiącach od września do grudnia 2010 r.

Z uwagi na fakt, że Spółka nie uregulowała należności wynikających z ww. decyzji a ich egzekucja z majątku nie doprowadziła do uzyskania środków na pokrycie zaległości podatkowych Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności E. M. ("Skarżący" lub "Strona") za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień – grudzień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę od powyższej należności oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Następnie Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. , decyzją z dnia 27 marca 2015 r., orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień – grudzień 2010 r. w kwocie 11.595.522 zł wraz z odsetkami za zwłokę od powyższej należności w kwocie 5.878.165 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 847.877,20 zł

Skarżący złożył od powyższej decyzji odwołanie. Wskazał na naruszenie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 2, art. 188 i art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej "O.p." - poprzez nie przeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania Strony ani dowodów przez nią wskazanych,

- art. 210 § 4 O.p., z uwagi, iż uzasadnienie decyzji nie zawiera przekonywującej argumentacji w zakresie stanu finansowego Spółki oraz w treści uzasadnienia nie wyjaśniono dlaczego pominięto zgłoszone wnioski dowodowe,

- art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez nie uznanie wyjaśnień, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy Strony ponadto poprzez ograniczenie aktywności Strony w zgłaszaniu dowodów, a także poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, skutkujące pociągnięciem odwołującego do odpowiedzialności za zobowiązania Spółki mimo niezaistnienia przesłanki warunkującej odpowiedzialność,

- art. 26 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – dalej "u.p.e.a." - poprzez niedoręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności co prowadzi do wniosku, że nie doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, a co za tym idzie - nie zaszły wszystkie konieczne przesłanki do wszczęcia postępowania.

Ponadto w złożonym odwołaniu Strona zaskarża:

- na podstawie art. 237 O.p. postanowienie organu odmawiające przeprowadzenia wskazanych przez Stronę dowodów z uwagi na ich wagę i znaczenie mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia,

- postanowienie organu odmawiające zawieszenia postępowania pomimo wystąpienia w sprawie zagadnienia wstępnego. Wnosząc jednocześnie o uchylenie wskazanego postanowienia i uwzględnienie wniosku o zawieszenie postępowania.

- postanowienie w sprawie zakończenia postępowania z uwagi na niewypełnienie przesłanek warunkujących jego zakończenie, tj. pominięcie wszystkich wniosków dowodowych i zajętego stanowiska mimo że miało to istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia.

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i orzeczenie, że nie ponosi odpowiedzialności solidarnej ze Spółką, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. , decyzją z [...] października 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Według Dyrektora w sprawie spełnione zostały formalne warunki orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, określone w art. 108 O.p.

Organ podkreślił ponadto, że Skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu Spółki w czasie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień-grudzień 2010 r. Organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie potwierdza, że od dnia 21 kwietnia 2010 r. do dnia 22 czerwca 2012 r. zarząd Spółki był jednoosobowy w osobie Skarżącego. Z akt sprawy wynika, iż pismami z dnia 6 października 2014 r. oraz 3 grudnia 2014 r. Skarżący podniósł mającą znaczenie dla sprawy okoliczność nieważności uchwały powołującej go na członka zarządu Spółki. Z powyższego wynikałoby, że Strona nie została powołana w skład zarządu, co pociągałoby za sobą skutek prawny w postaci nie zaistnienia przesłanki pozytywnej z art. 116 § 2 O.p. i powodowałoby niemożność orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Strony. Na poparcie swoich argumentów Strona wniosła o przeprowadzenie dowodów z umowy Spółki, złożonej do akt rejestrowych w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem KRS 343725 prowadzonych przez Sąd Rejonowy dla [...] W. [...] Wydział G. na okoliczność uzyskania zgody Zgromadzenia Wspólników na zbycie udziałów oraz z umowy sprzedaży udziałów z dnia 21 kwietnia 2010 r. na okoliczność braku uchwały w sprawie udzielenia zgody Zgromadzenia Wspólników na sprzedaż udziałów, a w związku z tym nieważności podjęcia uchwały powołującej Skarżącego w skład zarządu Spółki. Z uwagi na powyższe, postanowieniem z dnia 17 grudnia 2014 r., Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił przeprowadzenia dowodów z ww. dokumentów. Jako przyczynę odmowy przeprowadzenia dowodów ze wskazanych dokumentów organ podatkowy pierwszej instancji wskazał że odpisy dokumentów, o których analizę wnioskowała Strona, złożone zostały do akt rejestrowych w Krajowym Rejestrze Sądowym Rejestrze Przedsiębiorców pod nr KRS [...] prowadzonych prze Sąd Rejonowy dla [...] W. [...] Wydział G., które stanowią integralną część materiału dowodowego. Na podstawie akt rejestrowych organ podatkowy ustalił fakt pełnienia obowiązków członka zarządu przez Stronę, w chwili upływu terminu płatności zobowiązania objętego niniejszym postępowaniem, powołując się jednocześnie na treść przepisów art. 23 oraz 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 2, art. 188 i art. 192 O.p. jest bezpodstawny. Ponadto organ odwoławczy dodał, że na podstawie art. 23 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1142 ze zm.) Sąd rejestrowy bada, czy dołączone do wniosku o wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dokumenty są zgodne pod względem formy i treści z przepisami prawa. Nadto w myśl przepisu art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. Domniemanie to jest domniemaniem prawnym wzruszalnym, jednak może ono zostać obalone w drodze odrębnego postępowania przez sądem powszechnym. Zgodnie z postanowieniem Sądu Najwyższego z dnia 17 września 2008 r. Sygn. Akt. [...] wykładnia przepisów normujących przebieg postępowania rejestrowego musi uwzględniać wynikające z art. 17 ustawy o KRS domniemanie prawne prawdziwości wpisów, a przewidziany w art. 23 ust. 1 tej ustawy obowiązek badania treści dokumentów załączonych do wniosku obejmuje także ocenę ważności czynności prawnej objętej dokumentem stanowiącym podstawę wpisu. Do takiego wniosku prowadzi zestawienie art. 23 ust. 1 z art. 12 ust. 3 ustawy o KRS, który umożliwi wykreślenie z urzędu zamieszczonych w rejestrze danych niedopuszczalnych ze względu na obowiązujące przepisy prawa, do których to danych zaliczane są m. in. wpisy dokonane na podstawie nieważnych czynności prawnych. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że Skarżący podniósł również, iż samodzielnie złożył powództwo o ustalenie nieistnienia uchwały powołującej go do zarządu spółki (sygn. akt. [...] która obecnie jest w toku. Zdaniem Strony wniesienie ww. powództwa po dacie wszczęcia niniejszego postępowania, nie może być przesłanką uwalniającą organ od rozważenia wpływu rozstrzygnięcia sądowego na sprawę. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika jednak, iż postępowanie sądowe w powyższej sprawie zostało zakończone wyrokiem zaocznym z dnia [...] sierpnia 2014 r., na mocy którego Sąd Okręgowy w W. , [...] Wydział G., oddalił powództwo Skarżącego o stwierdzenie nieistnienia uchwały z dnia 21 kwietnia 2010 r. w sprawie odwołania K. L. z funkcji prezesa zarządu Spółki i powołania na to stanowisko Skarżącego. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że powód oparł swoje roszczenie na treści art. 189 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j, Dz. U, z 2014 r., poz. 101 ze zm.) – dalej "k.p.c." - zgodnie z którym powód może żądać ustalenia przez sąd istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, gdy ma w tym interes prawny. Zdaniem sądu, powód mógł wystąpić z powództwem na podstawie art. 189 k.p.c., gdyby nie odmienny sposób zaskarżania uchwał wspólników przewidziany w art. 250 i 252 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.) – dalej "k.s.h.". Sąd stwierdził, że w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie ulega wątpliwości, że powód należy do kręgu podmiotów wymienionych w art. 250 k.s.h., jest on bowiem członkiem zarządu pozwanej spółki ujawniony w rejestrze. Ponadto Sąd wskazał, że "ochrona interesów spółki oraz gwarancja jej niezakłóconego funkcjonowania w obrocie prawnym zadecydowały o przyjęciu modelu zaskarżania uchwał przyjętego w art. 250 i art. 252 k.s.h. Spółka nie może bowiem przez bliżej nieokreślony czas pozostawać w niepewności co do skuteczności podjętych przez siebie uchwał i nie może być narażona na konieczność toczenia w odległej przyszłości procesów mogących niweczyć skutki podjętych czynności". A zatem podjętą uchwałę Skarżący powinien kwestionować na drodze powództwa o stwierdzenie nieważności w trybie art. 252 § 1 k.s.h. w terminie zawitym określonym w art. 252 § 3 k.s.h., zgodnie z którym prawo do wniesienia powództwa wygasa z upływem sześciu miesięcy od dnia otrzymania wiadomości o uchwale, jednakże nie później niż z upływem trzech lat od dnia powzięcia uchwały. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Sądu oraz oddalenie powództwa o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a także zgromadzony materiał dowodowym i poczynione na jego podstawie ustalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 2, art. 188 i art. 192 O.p. oraz stwierdzenie, iż wniesienie powództwa po dacie wszczęcia postępowania, nie może być przesłanką uwalniającą organ od rozważenia wpływu rozstrzygnięcia sądowego na sprawę należy uznać za nietrafny. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że w związku iż Strona wniosła apelację od ww. wyroku zaocznego wydanego przez Sądu Okręgowego w W. [...] Wydział Gospodarczy z dnia [...] sierpnia 2014 r., sygn. akt. [...] , w przypadku stwierdzenia nieistnienia uchwały powołującej Stronę na prezesa zarządu, prawomocnym wyrokiem sądu. Strona może wystąpić z wnioskiem o wznowienie postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, iż egzekucja wobec Spółki była bezskuteczna oraz opisał dokonane i bezskuteczne czynności egzekucyjne. W konkluzji Organ podzielił w całości stanowisko Naczelnika, iż w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – Skarżącego, wynikające z art. 116 O.p.

Organ odwoławczy wskazał również, że w odwołaniu Strona zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. przez niedoręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu tej wierzytelności. W złożonym odwołaniu Skarżący podkreślił, że skoro doręczenie odpisu tytułu wykonawczego stanowi warunek wszczęcia egzekucji, brak tego doręczenia powoduje, iż egzekucja jest niedopuszczalna. Konsekwencję powyższego stanowi bezprzedmiotowość postępowania w zakresie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się do powyższego zarzutu wskazał, że zgodnie z dyspozycja art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 O.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. Natomiast § 3 przewiduje, że w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. Natomiast zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a., wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego albo z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z powyższego przepisu wynika, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje w dacie doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności (np. bankowi) zawiadomienia o zajęciu i jest ono skuteczne, jeżeli poprzedza doręczenie zobowiązanemu (podatnikowi) odpisu tytułu wykonawczego. Innymi słowy dla skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego zawsze wymagane jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Przepis powyższy, różnicuje jedynie datę wszczęcia postępowania egzekucyjnego w zależności od tego, czy wcześniej doręczono zawiadomienie o zajęciu, czy też odpis tytułu wykonawczego. Pozwala to przyjąć, że o ile doręczono zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego - dokonane wcześniej zajęcie wierzytelności (prawa majątkowego) uczynione zostało w ramach wszczętego postępowania egzekucyjnego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego do majątku Spółki na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] , nr [...] , nr [...] nr [...] , nr [...] nr [...] obejmujących zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień- grudzień 2010 r., nastąpiło w dniu 29 maja 2012 r., tj., z chwilą doręczenia odpisów ww. tytułów wykonawczych. Dowody doręczenia odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomienie o zajęciu wierzytelności dłużnikowi zajętej wierzytelności znajdują się w aktach postępowania egzekucyjnego. Wobec powyższego zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. należy uznać za bezzasadny.

Jednocześnie podzielił także pogląd, iż w sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, wymienione w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p. Z akt sprawy, w tym z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS [...] (stan na dzień 23 kwietnia 2014 r.) oraz aktualnego wydruku z Monitora Sądowego i Gospodarczego wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Spółka nie składała sprawozdań finansowych a poza zaległościami objętymi skarżoną decyzją posiada również nieuregulowane zobowiązania: w podatku dochodowym od osób fizycznych za marzec 2011 r.; w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. oraz z tytułu odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za sierpień, wrzesień 2011 r.; w podatku akcyzowym za listopad, grudzień 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że pomimo wystąpienia obiektywnych okoliczności do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, zarząd Spółki nie wystąpił z takim wnioskiem. Odnośnie ustalenia terminu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, w ocenie Dyrektor Izby Skarbowej w W. podstawa do wystąpienia z ww. wnioskiem wystąpiła już pod koniec 2010 r., bowiem od powstania zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2010 r. Spółka w sposób trwały zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań. Faktem jest, że Spółka stała się niewypłacalna już w drugiej połowie roku 2010 r. jednakże od momentu zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań na rzecz kolejnego wierzyciela, tj. Dyrektora Izby Celnej w W. z tytułu podatku akcyzowego za listopad 2010 r. zaistniała przesłanka złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i wniosek ten winien być złożony przez zarząd Spółki w osobie Skarżącego w terminie 14 dni licząc od terminu płatności ww. zobowiązania, czego nie uczyniono. Mając powyższe na uwadze, w ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie brak jest przesłanki uwalniającej Skarżącego od odpowiedzialności za powstałe zaległości Spółki, gdyż pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie zostały podjęte stosowne czynności w tym zakresie.

Odnosząc się zaś do kwestii winy Strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Natomiast na podstawie art. 208 § 2 k.s.h. każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Strona w złożonym odwołaniu wskazuje, że była zmuszona do pełnienia funkcji członka zarządu i nie miała wpływu na działania Spółki, pomimo, iż jedynym członkiem zarządu a zarazem wspólnikiem, w chwili gdy upływał termin płatności zaległości objętych niniejszym postępowaniem, był Skarżący. Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. przyjęcie za wiarygodne i poprzestanie na twierdzeniach Strony, że nie miała wpływu na działania Spółki prowadziłoby do sytuacji, w której każdy zarządca podmiotu zagrożony odpowiedzialnością w charakterze osoby trzeciej za jego zobowiązania podatkowe będzie starał się wykazać, że pełnił w zarządzie jedynie, wręcz fikcyjną rolę "figuranta". Na potwierdzenie faktu pełnienia funkcji członka zarządu w aktach sprawy znajdują się stosowne dokumenty, przywoływane w niniejszej sprawie. Skarżący zgodził się pełnić ww. funkcję, z czego wynika, że zgodził się również na szereg obowiązków wynikający z pełnienia takiej funkcji.

Organ odwoławczy stwierdził, że w toku postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji Skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło bez jego winy. Ordynacja podatkowa w art. 116 § 1 pkt 2 przewiduje również możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, a mianowicie poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważa, że Skarżący nie wskazał żadnych składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. W tej sytuacji, w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w art. 116 § 1 O.p. pozwalająca na skuteczne uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. ponadto stwierdził, ze nie sposób się zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego, iż organ podatkowy nie rozważył wpływu rozstrzygnięcia sądu powszechnego w zakresie ustalenia nieistnienia stosunku prawnego lub prawa tj. ważności uchwały powołującej Stronę na członka zarządu Spółki. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji zbadał przesłankę pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego na podstawie wszelkich dostępnych dowodów. Poza dokumentami zgromadzonymi w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. wziął pod uwagę ustalenia organu kontroli skarbowej, jak również złożoną do urzędu skarbowego deklaracje CIT-8 podpisaną prze Skarżącego. Nadto Strona, w odpowiedzi na wezwanie organu egzekucyjnego, poinformowała, że z powodu złego stanu zdrowia w dniu 27 czerwca 2012 r. sprzedała wszystkie posiadane udziały Spółki na rzecz T. B.. W 2012 r. do chwili sprzedaży udziałów, Spółka nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Strona poinformowała również, że od dnia sprzedaży udziałów Spółki nie pełni żadnej funkcji i nie posiada żadnej wiedzy o działalności i majątku Spółki. Biorąc pod uwagę ww. okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, ze Skarżący faktycznie pełnił obowiązki członka zarządu.

W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie ustalił, iż Strona faktycznie pełniła obowiązki członka zarządu.

Skarżący, nie zgadzając się z decyzją Dyrektora, złożył skargę do Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 116 O.p., tj. jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprzyjęciu, że członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości tej Spółki, skutkujące pociągnięciem do odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, mimo niezaistnienia przesłanek warunkujących tę odpowiedzialność,

- art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia przyczyn, dla których organ nic przeprowadził zgłoszonych przez skarżącego dowodów na okoliczność jego braku winy w zakresie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, przez co nie można skontrolować czym organ kierował się nie przeprowadzając tych dowodów, uzasadnienie decyzji nie zawiera przekonywującej argumentacji w zakresie stanu finansowego Spółki, tj. nie określono momentu tej niewypłacalności,

- art. 235 w związku z art. 122 art. 125 § 1, art. 180 § 1 i 187 § 1, a także art. 229 § 1 O.p. poprzez brak wnikliwego działania, niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebranie całego materiału dowodowego, nie dopuszczenie dowodów zgłoszonych przez skarżącego, co doprowadziło do uniemożliwienia Skarżącemu udowodnienie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości było przez Skarżącego niezawinione,

- art. 235 w związku z art. 188 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodów zgłoszonych przez Skarżącego pomimo iż dotyczyły one istotnych okoliczności oraz zmierzały do wykazania tez przeciwnych do przyjętych przez organ.

- art. 252 § 4 k.s.h. poprzez jego niezastosowanie, pomimo podniesienia zarzutu nieważności uchwały powołującej Skarżącego do zarządu Spółki,

- art. 26 § 5 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niedoręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności co prowadzi do wniosku, że nie doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, a co za tym idzie - nie zaszły wszystkie konieczne przesłanki do wszczęcia postępowania.

Z uwagi na powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji organu pierwszej instancji oraz organu odwoławczego w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organom podatkowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Pismem z dnia 16 czerwca 2017 r. pełnomocnik Skarżącego podtrzymał skargę. Przedstawił ponadto argumentację przemawiającą jego zdaniem za naruszeniem przez organ przepisów prawa procesowego:

1. naruszenie art. 191 O.p., przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegającej na ocenie przez organ, że:

a) objęcie przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki, pomimo problemów ze zdrowiem psychicznym, pozwalało bezkrytycznie przyjąć wniosek, iż w okresie pełnienia ww. funkcji, miał on zdolność do rozpoznania znaczenia przedsiębranych działań i nie wykazał się należytą starannością wymaganą wobec członków zarządu spółek kapitałowych, co doprowadziło do niezasadnego przyjęcia, że skarżący ponosi winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie,

b) zebrany dotychczas materiał dowodowy nie potwierdza, iż Skarżący z własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podczas gdy przyczyna niepodjęcia takich działali przez Skarżącego, wynikała ze zdiagnozowanej u niego choroby psychicznej, przy czym przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegało na podjęciu wniosków sprzecznych z treścią zgłaszanych przez Skarżącego dowodów,

2. naruszenie art. 187 § 1 O.p. oraz art. 197 § 1 O.p., przez niezebranie wystarczającego materiału dowodowego do oceny, czy Skarżący nie z własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podczas gdy organ miał wiedzę o chorobie Skarżącego, że na przyczynę niepodjęcia takich działań przez Skarżącego mogła wynikać choroba psychiczna oraz przyjmowane leki psychotropowe, w tym przez braku zweryfikowania czy miał on problemy z samodzielnym myśleniem, a choroba psychiczna stanowiła okoliczność skutkującą takimi ograniczeniami prawidłowego myślenia i działania, że jakkolwiek był on zdolny do np. podpisywania przygotowanych przez inne osoby dokumentów, to nie był w pełni zdolny do prawidłowego funkcjonowania intelektualnego, a w konsekwencji rzetelnej oceny sytuacji finansowej spółki i podjęcia racjonalnej decyzji, w tym zebrania niezbędnych informacji do zgłoszenia wniosku o przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: ogłoszenie upadłości spółki,

3. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 197 § O.p. w zw. z art. 120 O.p., przez niesięgnięcie do wiedzy specjalistycznej i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego psychiatry na okoliczność, czy problemy zdrowotne z jakimi Skarżący zmagał się w okresie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki mogły mieć wpływ na zdolność postrzegania znaczenia przedsiębranych działań, podczas gdy ustalenia w powyższym zakresie, miały istotne znaczenie dla oceny wystąpienia przesłanki egzoneracyjnej stypizowanej w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b) O.p., co doprowadziło do niezasadnego (przedwczesnego) przyjęcia, że Skarżący ponosi winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie,

4. naruszenie art. 116 § 2 O.p., przez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że pojęcie "pełnić obowiązki" odnosi się do otrzymania legitymacji do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją abstrahując od rzeczywistego wykonywania funkcji członka zarządu,

5. naruszenie przepisu prawa materialnego art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 116 § O.p., przez niezasadne zastosowanie ww. przepisów i wydanie decyzji, pomimo braku przesłanek do wydania w stosunku do Skarżącego decyzji podatkowej,

6. art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 O.p., przez dokonanie wybiórczej i jednokierunkowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego dokonanej z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, bez uwzględnienia okoliczności przemawiających na korzyść skarżącego oraz dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami prawidłowego rozumowania, wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego,

7. naruszenie przepisów prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., przez brak należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i oparcie rozstrzygnięcia na cząstkowym, wybiórczo zgromadzonym materiale dowodowym, w tym przede wszystkim brak przeprowadzenia z zawnioskowanego dowodu z akt postępowania karnego o sygn. akt [...] , w której znajduje się materiał dowodowy świadczący wykorzystaniu przez zorganizowaną grupę przestępczą przymusu w stosunku do skarżącego (w tym wywiezienia do lasu, pobicia i szantażu) oraz dowodu z przesłuchania strony, dowodu z zaświadczeń przedkładanych przez skarżącego dotyczących choroby psychicznej oraz brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego lekarza p., które to czynności mogłyby doprowadzić do wniosków odmiennych od przyjętych przez organ, tj. ustalenia, iż obiektywny stan skarżącego, jak i okoliczności sprawy dowodziły, że mógł nie mieć on wpływu na działalnie ww. spółki, w tym na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości,

8. naruszenie przepisów prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 O.p., przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo niezebrania i nierozpatrzenia przez ten organ całego materiału dowodowego, w tym zwłaszcza nie przeprowadzenia dowodu z zeznań strony, dowodu z akt postępowania karnego o sygn. akt [...] oraz opinii biegłego lekarza psychiatry oraz dokonania dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji zapadłej z naruszeniem przepisów prawa.

Mając powyższe na uwadze pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

W niniejszej sprawie zaskarżona została decyzja w przedmiocie orzeczenia o solidarnej - ze Spółką - odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki T. – O. Sp. z o.o.za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec oraz okresy rozliczeniowe od września do grudnia 2010r.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p.

Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zakres odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określa § 2 art. 116 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej swoje rozstrzygnięcie oparł o treść tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. i w ocenie Sądu postąpił prawidłowo. Ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318) wprowadziła zmianę art. 116 § 2 O.p., która sprowadza się do objęcia odpowiedzialnością członków zarządu zobowiązań "których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu" (poprzednio odpowiedzialność obejmowała zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu).

Rozważając wystąpienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przede wszystkim podnieść należy, iż niesporne jest, że Skarżący pozostawał członkiem zarządu Spółki w okresie objętym zaskarżoną decyzją.

Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, Skarżący został wpisany do ww rejestru jako prezes zarządu spółki i funkcję tę pełnił do 16 października 2014r. Ponadto z odpisów akt Sądu Rejonowego W. wynika, że [...] kwietnia 2010r. została zawarta umowa sprzedaży udziałów pomiędzy K. L. a Skarżącym. Z pisma z tej samej daty wynika, że K. L. została odwołana ze stanowiska prezesa, a powołany został do zarządu na stanowisku prezesa Skarżący. W aktach tych widnieje, poświadczony za zgodność wzór podpisu prezesa zarządu T. – O. Pana E. M. . Ponadto postanowieniem Sądu Rejonowego W. wpisano Skarżącego jako prezesa zarządu T. Sp. z o.o. Dopiero uchwałą nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki – T. z dnia 22 czerwca 2012r. Skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu. Natomiast 27 czerwca 2012r. została zawarta umowa sprzedaży udziałów pomiędzy Skarżącym, a T. A. B.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie potwierdza, że od 21 kwietnia 2010r. do 22 czerwca 2012r. zarząd spółki T. – O. był jednoosobowy w osobie Skarżącego.

Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi tj. nieważności uchwały powołującej Skarżącego na członka zarządu T. – O. Sp. z o.o. i nieprzeprowadzenie dowodów w tym zakresie Sąd stwierdza, że istotą ustalenia czy w badanym okresie Skarżący był członkiem zarządu jest wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Niezbędne dokumenty zostały złożone do akt rejestrowych w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr KRS [...] i stanowią integralną część materiału dowodowego na podstawie, którego ustalono fakt pełnienia obowiązków członka zarządu przez Skarżącego. Jak słusznie podkreśliły organy podatkowe, na podstawie art. 23 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. o Krajowym rejestrze Sądowym (tj. Dz.U. z 2015r., poz. 1142 ze zm.) sąd rejestrowy bada, czy dołączone do wniosku o wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dokumenty są zgodne pod względem formy i treści z przepisami prawa. Nadto w myśl art. 17 ust. 1cytowanej ustawy domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. Domniemanie to jest domniemaniem prawnym wzruszalnym, jednak może ono zostać obalone w drodze odrębnego postępowania przed sądem powszechnym.

Ponadto jak wynika z akt sprawy, wyrokiem z dnia [...] sierpnia 2014r. Sąd Okręgowy w W., [...] Wydział G., oddalił powództwo Skarżącego o stwierdzenie nieistnienia uchwały z [...] kwietnia 201r. w sprawie odwołania K. L. j z funkcji prezesa zarządu T. – O. Sp. z o.o. i powołania na to stanowisko Skarżącego.

W ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. Egzekucja bowiem jest bezskuteczna wówczas, gdy na skutek jej prowadzenia wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia swojej wierzytelności.

W niniejszej sprawie, egzekucja administracyjna wobec majątku T. – O. Sp. z o.o. prowadzona przez Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułów wykonawczych nr [...], nr [...]i nr [...] , nr [...] , nr [...], nr [...] obejmujących zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec oraz okresy rozliczeniowe od września do grudnia 2010r. została wszczęta [...] maja 2012r. poprzez doręczenie ww tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami z 25 maja 2012r. o zajęciu rachunku bankowego w banku [...] S.A. Ponadto, jak ustalił Dyrektor Izby Skarbowej w W. , zaległości podatkowe objęte niniejszą decyzją nie były jedynymi nieuregulowanymi przez Spółkę zobowiązaniami, w stosunku do których wierzyciel prowadził egzekucję administracyjną.

Ponadto postępowanie egzekucyjne w stosunku do majątku T. – O. Sp. z o.o. prowadzone było również w oparciu o tytuły wykonawcze obejmujące zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego dokonał również szeregu zajęć rachunków bankowych Spółki oraz wierzytelności Spółki w podmiotach współpracujących.

W poszukiwaniu majątku Spółki Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego wnioskiem z [...] czerwca 2012r. zwrócił się do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców o udzielenie danych dotyczących Spółki, uzyskując informację, że Spółka nie figuruje w centralnej Ewidencji Pojazdów.

Ponadto Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego wystąpił również z zapytaniem do Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg wieczystych celem uzyskania informacji, czy Spółka figuruje w Centralnej Informacji o Księgach Wieczystych, jednakże poinformowano, że na 5 lipca 2012r. Spółki nie odnaleziono w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych.

Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego wezwał Skarżącego do wyjawienia informacji dotyczącej składników majątkowych Spółki, jednakże Skarżący pomimo prawidłowego doręczenia wezwania nie udzielił żądanej informacji.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 u.p.e.a. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku T. – O. Sp. z o.o. w sprawie.

Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny, egzekucji skierowanej do majątku podatnika nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzycieli. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania w toku tego postępowania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika. Zatem jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, za bezskuteczną egzekucję należy rozumieć taką sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy powtórzyć za Dyrektorem Izby Skarbowej, że pomimo podjęcia czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowych prowadzone postępowanie egzekucyjne okazało się w całości bezskuteczne. W niniejszej sprawie niesporne jest również to, że Skarżący nie wykazał majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Zdaniem Sądu słusznie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w sprawie nie wystąpiły "inne" przesłanki określone w art. 116 § 1 O.p. uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Zgodnie z powołanym przepisem Skarżący chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jako osoba trzecia powinien wskazać, że stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony we właściwym czasie. Zgodnie z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości istniały w czasie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki tj. pod koniec 2010r., bowiem od powstania zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2010r. Spółka w sposób trwały zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań. Natomiast wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony w terminie 14 dni licząc od terminu płatności zobowiązania, czego jednak Skarżący nie uczynił.

Sąd wyjaśnia, że sposób rozumienia znaczenia pojęcia "właściwego czasu" zgłoszenia przez członków zarządu spółki wniosku o ogłoszenie upadłości (użytego w art. 116 § 1 O.p.) został już wyjaśniony w orzecznictwie. Mianowicie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, a poprzednio było regulowane przepisami rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz.U. R.P. Nr 93, poz. 836 ze zm.) oraz z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.).

W wyroku z dnia 18 października 2000 r. sygn. akt [...] (LEX nr [...] ) Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że do wykładni art. 298 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy (Dz. U. R.P. Nr 57, poz. 502 ze zm.) nie należy mechanicznie przenosić sformułowania art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz - uwzględniając konkretne okoliczności sprawy - ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku, jak również oceniać przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 ("zaprzestanie płacenia długów" oraz "ujawnienie, że majątek spółki lub osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie długów").

W uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103, ZNSA 2009/5/113, PP 2009/10/53), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "(...) zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej."

Przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się wobec tego do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego.

Zasady ponoszenia przez członków zarządów spółek kapitałowych odpowiedzialności, określone w art. 116 O.p., były wielokrotnie wyjaśniane w orzecznictwie Sądu Najwyższego. Przykładowo w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r., II UK 100/07 (OSNP 2009 nr 9-10, poz. 127) Sąd Najwyższy stwierdził, że brak po stronie członka zarządu spółki z o.o. wiedzy o jej kondycji finansowej nie jest okolicznością świadczącą o tym, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Skoro według art. 201 § 1 k.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, to wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Zatem nieznajomość kondycji finansowej spółki stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków i nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy w rozumieniu art. 116 O.p. (podobnie wyrok z dnia 15 września 2009 r., II UK 406/08, LEX nr 553693).

W wyroku z dnia 2 października 2008 r., I UK 39/08 (OSNP 2010 nr 7-8, poz. 97) Sąd Najwyższy przyjął zaś, że winę (lub jej brak) członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego należy oceniać w odniesieniu do chwili, w której powstał obowiązek zgłoszenia takiego wniosku, a nie do okresu późniejszego. Sama zaś wina członka zarządu spółki prawa handlowego powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, przy czym członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania upadłościowego nastąpiło nie z jego winy.

Z kolei w wyroku z dnia 13 grudnia 2007 r., I CSK 313/07 (LEX nr 479340) Sąd Najwyższy wskazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o upadłość to moment, gdy członek zarządu wie albo przy dołożeniu należytej staranności powinien wiedzieć, że spółka nie jest już w stanie zaspokoić w całości wszystkich wierzycieli, ale w części ma jeszcze takie możliwości, a zatem nie jest jeszcze bankrutem niezdolnym do poniesienia nawet kosztów postępowania upadłościowego.

Należy mieć na uwadze również to, że "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości według art. 116 § 1 O.p. nie może być wcześniejszy niż upływ dwutygodniowego terminu liczonego od dnia zaprzestania płacenia długów lub od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 marca 2010 r., II UK 258/09, LEX nr 599776). Skoro początek biegu terminu przewidzianego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest wyznaczony przez typowe zwroty niedookreślone takie, jak "trwałe" (nie zaś krótkotrwałe) "zaprzestanie płacenia długów" trudno formułować jednolite kryteria oceny w tym przedmiocie, a więc data trwałego zaprzestania płacenia długów może być ustalona jedynie w kontekście konkretnych okoliczności sprawy. To samo dotyczy pojęcia "właściwego czasu" zawartego w art. 116 § 1 O.p. Trwałe zaprzestanie płacenia długów oznacza, że dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

Skarżący wskazał, że ewentualne zgłoszenie, przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości było niemożliwe, ponieważ był zmuszony do pełnienia tej funkcji i nie miał wpływu na działania Spółki. Jako dowody wskazał materiał zebrany w sprawie karnej, która toczy się pod sygnaturą [...].

Zgodnie z ustaleniami organów podatkowych Skarżący był jedynym członkiem zarządu i wspólnikiem w chwili gdy upłynął termin płatności zaległości objętych niniejszym postępowaniem.

W ocenie Sądu prawidłowo wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, że przyjęcie za wiarygodne i poprzestanie na twierdzeniach Skarżącego, że nie miał wpływu na działania Spółki, prowadziłoby do sytuacji, w której każdy zarządca podmiotu zagrożony odpowiedzialnością w charakterze osoby trzeciej za jego zobowiązania podatkowe będzie starał się wykazać, że pełnił w zarządzie jedynie, wręcz fikcyjną rolę "figuranta".

Wskazać również należy, że pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody. Natomiast Skarżący taką zgodę wyraził, z czego wynika, że zgodził się również na szereg obowiązków wynikających z pełnienia takiej funkcji.

Ponadto ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych którzy zajmują bierną postawę. Wskazać też należy, że toczące się postępowanie karne, na które powołuje się Skarżący, nie może stanowić okoliczności wyłączającej winę Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

Zdaniem Sądu, w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność dotycząca zgłoszenia wniosku we właściwym czasie. Nie zaistniała także okoliczność braku zawinienia Skarżącego w niezgłoszeniu takiego wniosku.

Reasumując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję, nie kierował się dowolnością działania. Przeanalizowany został bowiem stan faktyczny w sprawie i stanowisko Skarżącego. Organ precyzyjnie wskazał przepisy prawa odnośnie przedstawionego stanu faktycznego i w sposób przystępny przedstawił uzasadnienie.

Ponadto Sąd nie dopatrzył się żadnych innych naruszeń mogących stanowić podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji.

Z przyczyn wskazanych powyżej, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne, zaś zaskarżoną decyzję za prawidłową.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), postanowił jak w sentencji.