Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 384/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107
journal: Dz.U. 2018 poz 2096
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 90 ust. 3d, art. 90 ust. 3e
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie: NSA Danuta Małysz (sprawozdawca) WSA Andrzej Niezgoda Protokolant: starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2019 r. sprawy ze skargi F. A. U. z siedzibą w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r., po rozpatrzeniu odwołania F. A. U. z siedzibą w L., Samorządowe Kolegium Odwoławcze:

1. uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta L. z [...] r. w sprawie zwrotu dotacji niewykorzystanej w kwocie [...]zł oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł wraz z odsetkami,

2. określiło i zobowiązało F. A. U. z siedzibą w L., jako organ prowadzący T. U. Z. T. dla D. A. U. w L., Z. Z. S. Z. dla D. w L., S. P. A. U. w L.:

a) do zwrotu dotacji oświatowej niewykorzystanej do końca [...] r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych od 1.02.2015 r. do dnia zwrotu do budżetu Miasta L. (przerwy w naliczaniu odsetek: od 27.09.2017 r. do 15.10.2018 r. oraz od [...] r. do dnia doręczenia przedmiotowej decyzji),

b) do zwrotu dotacji oświatowej niewykorzystanej do końca [...] r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych od [...] r. do dnia zwrotu do budżetu Miasta L. (przerwy w naliczaniu odsetek: od [...] r. do [...] r. oraz od [...] r. do dnia doręczenia przedmiotowej decyzji),

c) do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w [...] r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych (ze wskazaniem poszczególnych kwot i dat, od których należy od tych kwot naliczyć odsetki za zwłokę oraz informacją o przerwach w naliczaniu odsetek od [...] r. do [...] r. oraz od [...] r. do dnia doręczenia przedmiotowej decyzji),

d) do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w [...] r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych (ze wskazaniem poszczególnych kwot i dat, od których należy od tych kwot naliczyć odsetki za zwłokę oraz informacją o przerwach w naliczaniu odsetek od [...]. do [...] r. oraz od [...] r. do dnia doręczenia przedmiotowej decyzji).

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiony został następujący stan sprawy:

[...] r. Prezydent Miasta L. wydał decyzję w sprawie zwrotu niewykorzystanej dotacji w kwocie [...]zł oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych, udzielonych w latach [...] i [...] wskazanym w tej decyzji szkołom prowadzonym przez F. A. U. z siedzibą w L., zwaną dalej "fundacją" lub "skarżącą", w terminie 15 dni od dnia doręczenia tej decyzji. W decyzji tej umorzono ponadto postępowanie administracyjne w pozostałej części, tj. obejmującej zwrócone dotacje w kwocie [...]zł.

Fundacja wniosła odwołanie, w którym zaskarżyła wymienioną decyzję w części określającej wysokości należności przypadających do zwrotu z tytułu niewykorzystania dotacji oraz z tytułu wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a także nakazującej zwrot tych kwot z odsetkami.

Decyzją z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu I instancji z [...] r. w części zaskarżonej odwołaniem, o którym mowa wyżej, i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji wydał decyzję z [...] r., w której fundacja, jako organ prowadzący T. U. Z. T. dla D. A. U. w L., Z. Z. S. Z. dla D. w L. oraz S. P. A. U. w L. (SzP), została zobowiązana do zwrotu dotacji niewykorzystanej określonej w kwocie [...]zł oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem określonej w kwocie [...]zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych od kwot i terminów wskazanych w tej decyzji - w terminie 15 dni od dnia doręczenia tej decyzji.

W uzasadnieniu wymienionej decyzji organ I instancji podał, że wymienione w rozstrzygnięciu 3 szkoły niepubliczne prowadzone przez fundację otrzymały w latach [...] i [...] (także w innych latach, co nie ma znaczenia w niniejszej sprawie) dotacje z budżetu miasta L. celem przeznaczenia ich na realizację zadań tych szkół w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej, oraz wykorzystania wyłącznie na pokrycie wydatków szkół. Jednocześnie wskazał, że w toku postępowania administracyjnego:

- fundacja zwróciła [...] zł z tytułu pobrania dotacji w nadmiernej wysokości,

- ustalono, że dotacje udzielone w latach [...] nie zostały wykorzystane w kwocie [...]zł, gdyż: a) kwotę [...]zł fundacja rozliczyła w [...] r. jako wykorzystaną na sfinansowanie płatności za usługi, które zostały nabyte w [...] r., przy czym należności zapłacono po upływie terminów zapłaty, b) kwotę [...]zł fundacja rozliczyła jako służącą sfinansowaniu wynagrodzenia głównej księgowej oraz 2 pracowników obsługi kadrowo-księgowej, usług radcy prawnego, wynagrodzenia osoby odpowiedzialnej za obsługę BHP, a ponadto pokryciu opłat za usługi bankowe, jednak nie przedstawiła dokumentów źródłowych lub dowodów zapłaty, c) wydatki w kwocie [...]zł zostały wykazane w rozliczeniach wykorzystania dotacji w kwotach wyższych niż należne, a fundacja w wyjaśnieniach oceniła te sytuacje jako własne błędy,

- ustalono, że co do kwoty [...]zł fundacja nie wykazała, pomimo wezwań, wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem, gdyż: a) [...] zł fundacja rozliczyła jako finansującą zobowiązania powstałe w latach poprzednich (składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych za listopad [...] r., listopad [...] r. i grudzień [...]. oraz zaliczki na podatek dochodowy za grudzień [...] r., wrzesień [...] r. i grudzień [...] r.), b) beneficjentami wydatków w kwocie [...]zł nie byli słuchacze wymienionych wyżej szkół w zakresie ich kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej, a wydatki te nie warunkowały także przeprowadzenia zajęć dydaktycznych z słuchaczami szkół (premie uznaniowe dla osób zatrudnionych w szkołach, opłaty za wynajem pomieszczeń biurowych, opłaty bankowe z różnych tytułów), c) [...] zł z dotacji dla SzP fundacja rozliczyła jako służącą sfinansowaniu wynagrodzeń nauczycieli za przeprowadzenie konsultacji i egzaminów oraz zakupu wyposażenia i pomocy dydaktycznych, pomimo że praca oraz zakupy wyposażenia i pomocy dydaktycznych dotyczyły innych szkół, d) [...] zł miało służyć - według rozliczenia fundacji – pokryciu kosztów pracy jednego z pracowników ponad kwotę wynikającą z umowy o pracę.

Organ I instancji dodał, że szczegółowy wykaz kwot dotacji podlegających zwrotowi według rodzaju wydatków przedstawiony został w załączniku nr [...] do decyzji, a szczegółowy wykaz kwot dotacji podlegających zwrotowi w podziale na poszczególne miesiące – w załączniku nr [...] do decyzji.

[...].10.2018 r wpłynęło do organu I instancji odwołanie fundacji (data nadania w urzędzie pocztowym – 17.10.2018 r.; akta sprawy przekazano organowi II instancji 26.10.2018 r.), w którym zarzucono naruszenie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym postępowaniem) oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych przez niewłaściwe zastosowane polegające na przyjęciu, że dotacje objęte postępowaniem zostały niewykorzystane lub wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. W uzasadnieniu odwołania fundacja wskazała w szczególności, że główna księgowa w [...] r. prowadziła obsługę księgową kontrolowanych szkół, a w latach [...] i [...] merytorycznie nadzorowała pracę innej osoby w tym zakresie, co potwierdza zakres jej obowiązków, zatem wynagrodzenie głównej księgowej, które zostało wypłacone, zasadnie mogło być w części finansowane z dotacji szkół wymienionych w decyzji. W odniesieniu do zaliczek na koszty wspólne zarządzania fundacją podtrzymała ona wyjaśnienia złożone w toku kontroli i podniosła, że w [...] r. zaliczki na koszty wspólne w łącznej kwocie [...]zł ze środków dotacyjnych zostały przeznaczone na: - obsługę kadrową (część wynagrodzenia osób, które w tym roku prowadziły sprawy kadrowe pracowników kontrolowanych szkół, stosownie do zakresu obowiązków i umowy zlecenia), - bezpośrednią obsługę księgową (część wynagrodzenia osób prowadzących księgowość kontrolowanych szkół, bez wynagrodzenia głównej księgowej, która nadzorowała ich pracę, stosownie do zakresu obowiązków oraz umowy zlecenia), - obsługę w zakresie BHP (część wynagrodzenia specjalisty BHP, który przeprowadzał szkolenia pracowników w zakresie BHP oraz dokonywał innych czynności z zakresu BHP w kontrolowanych szkołach, w tym w zakresie przeglądów okresowych stanowisk pracy, stosownie do umowy o pracę i zakres obowiązków), - obsługę prawną (część wynagrodzenia radcy prawnego, do którego obowiązków należała obsługa prawna fundacji i wszystkich prowadzonych przez nią szkół, w tym szkół objętych kontrolą, co sprowadzało się do ustnego lub pisemnego opiniowania spraw organizacyjnych i pracowniczych tych placówek, reprezentowania fundacji jako organu prowadzącego placówki w relacjach sądowych i pozasądowych z rodzicami uczniów, stosownie do umowy o stałą obsługę prawną). Również w zakresie zakwestionowanych premii rozliczonych z dotacji w [...] r. fundacja podtrzymała swoje stanowisko, wskazując między innymi na wyrok Sądu Najwyższego z 21 września 2006 r., sygn. akt II PK 13/06, wyjaśniający różnice pomiędzy premią regulaminową a premią uznaniową (nagrodą), i wywodząc, że wypłacone premie miały charakter uznaniowy, a więc były nagrodami, których nie musiały przewidywać umowy o pracę, a ich wypłata miała na celu dodatkowe wynagrodzenie osób szczególnie wykazujących się w pracy z uczniami. Fundacja podtrzymała też stanowisko, że: - pokrycie części czynszu najmu pomieszczeń przy ul. [...] oraz przy ul. [...] było związane bezpośrednio z celami finansowanymi z dotacji, gdyż dotyczyło przechowywania dokumentacji uczniów szkół objętych kontrolą oraz były to pomieszczenia, w których znajdowały się miejsca pracy osób, które obsługiwały pod względem księgowym oraz kadrowym te placówki, - co do nieterminowych płatności pochodnych od wynagrodzeń za niekwalifikowalne mogą zostać uznane jedynie odsetki, jednak same kwoty powinny zostać uznane za kwalifikowalne. Na zakończenie fundacja wyraziła pogląd, że wszystkie zakwestionowane wydatki pozostawały w ścisłym i bezpośrednim związku z ustawowo określonymi celami dotacji oświatowej, zostały faktycznie poniesione i dlatego wykorzystanie dotacji udzielonych na prowadzenie placówek oświatowych było w kontrolowanym okresie zasadne i zgodne z przeznaczeniem.

Przedstawiając motywy rozstrzygnięcia podjętego w zaskarżonej decyzji, przytoczonego na wstępie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze przede wszystkim przywołało unormowania art. 90 ust. 2, 3, 3c i 4 ustawy o systemie oświaty oraz art. 251 ust. 1, 4 i 5 i art. 252 ust. 1, 5 i 6 ustawy o finansach publicznych. Przedstawiło ponadto regulacje zawarte w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym w [...] r. i do 30.03.2015 r. oraz w brzmieniu obowiązującym od 31.03.2015 r., a także odwołało się do treści art. 5 ust. 7 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w wymienionych dwóch okresach.

Następnie organ odwoławczy ocenił w świetle tych przepisów rozliczone z dotacji wydatki, które są sporne w sprawie.

1) Jeśli chodzi o kwotę [...]zł, ocenioną przez organ I instancji jako dotacja niewykorzystana w [...] r., organ II instancji wyjaśnił, że były to wydatki za wynajem sali i urządzeń kosmetycznych oraz za przeprowadzenie konsultacji przez studio kosmetyczne - [...] zł, a także na opłaty związane z utrzymaniem obiektu Zespołu Szkół (czynsz najmu, utrzymanie czystości, wywóz odpadów, przegląd i konserwacja układu wentylacji, naprawa instalacji wodnej, wykonanie otworów wentylacyjnych, centralne ogrzewanie, usługi telekomunikacyjne) - [...] zł, które związane były z funkcjonowaniem szkół w [...] r., lecz zostały pokryte z dotacji przyznanej na [...] r.

Organ II instancji podniósł, że skoro zobowiązania te dotyczą roku [...] w tym sensie, że zostały w nim zaciągnięte i odnoszą się do zadań realizowanych w tym roku, to nie mogą zostać sfinansowane z dotacji przyznanej na rok [...], gdyż podstaw do tego nie daje żaden przepis prawa - dotacje przyznawane są na dany rok budżetowy, a wykorzystanie dotacji następuje przez realizację celów szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej w danym okresie niezależnie od terminów płatności należności wynikających z realizacji tych celów. Organ stwierdził, że wskazane wydatki mogły być rozliczone z dotacji [...] r., natomiast rozliczenie ich w ciężar dotacji na [...] r. oznacza wykorzystanie tej dotacji (tj. dotacji na [...] r.) niezgodnie z przeznaczeniem, co skutkuje obowiązkiem zwrotu dotacji w tej części z odsetkami od dnia przekazania dotacji.

Organ wyjaśnił ponadto, że ze względu na uznanie przez organ I instancji omawianej kwoty jako dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego [...], która podlegała zwrotowi do 31.01.2015 r., odsetki od wydatków przedstawionych do rozliczenia z dotacji za styczeń [...] r. ([...] zł) nie podlegają naliczeniu od 27.01.2015 r. (dzień przekazania dotacji za styczeń [...] r.), ale – przy zastosowaniu art. 139 k.p.a. - od 1.02.2015 r.

2) W odniesieniu do kwoty [...]zł, również uznanej przez organ I instancji za dotację niewykorzystaną w [...] r., rozliczonej jako wynagrodzenie głównej księgowej, organ II instancji podzielił ocenę dokonaną przez organ I instancji, że fundacja nie dostarczyła dokumentów źródłowych - nie okazano dokumentów (listy płac) potwierdzających naliczenie wynagrodzenia głównej księgowej, jak i dowodów potwierdzających wypłatę wynagrodzenia. Organ zwrócił uwagę, że w szczególności fundacja dowodów tych nie przedstawiła przy piśmie z [...] r., chociaż wymieniła je wśród załączników, a ponadto że o braku tym fundacja była informowana. W ocenie organu II instancji w zakresie, o którym mowa, nie są wystarczające uchwały fundacji dotyczące udziału w kosztach wspólnych zarządzania fundacją oraz wyciągi bankowe dokumentujące przekazanie przez szkoły zaliczek na pokrycie kosztów wspólnych.

Organ wskazał, że wynagrodzenie głównej księgowej rozliczane było z dotacji z adnotacją (mającą wskazywać dokument źródłowy) "zaliczka na koszty wspólne FAU" lub "Uchwała", wyjaśnił także, że szczegółowy wykaz kwot wynagrodzenia głównej księgowej w rozbiciu na poszczególne szkoły i miesiące [...] r. zawiera protokół kontroli.

Organ wyjaśnił także, że – jak ustalono w toku postępowania - zgodnie z uchwałą zarządu fundacji z każdego zakładu fundacji była odprowadzana kwota w wysokości 10 %, a w [...] r. – 12 %, jego miesięcznych przychodów na konto główne fundacji w celu pokrycia wspólnych kosztów zarządzania, w tym kosztów prowadzenia obsługi księgowej, administracyjnej, prawnej. W tym trybie w każdym miesiącu przekazywano na rachunek fundacji wskazaną w uchwale część dotacji otrzymanej przez każdą ze szkół, co potwierdzają wyciągi bankowe. Główna księgowa była zatrudniona w fundacji, a z zakresu jej czynności wynika, że prowadziła ona obsługę księgową organu prowadzącego szkoły, nie zawiera on natomiast zapisów o prowadzeniu obsługi szkół, także z innych dokumentów nie wynika podział zadań na poszczególne szkoły (w tym czasie fundacja prowadziła kilkanaście placówek oświatowych) uzasadniający przeznaczenie dotacji tych szkół na rozliczone kwoty wynagrodzenia. Organ podkreślił jednak, że – niezależnie od wskazanych tu okoliczności - podstawą żądania zwrotu dotacji w tej części jest niedostarczenie przez Fundację dowodów potwierdzających zarówno naliczenie wynagrodzeń (listy płac), jak i ich wypłaty.

Ponadto organ odwoławczy podniósł, że nawet gdyby przyjąć, że wynagrodzenie głównej księgowej, o którym mowa, zostało w [...] r. sfinansowane z dotacji na ten rok, to kwota ta musiałaby być uznana za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, co również uzasadnia żądanie jej zwrotu. W tym względzie organ wyraził pogląd, że w [...] r. nie było zasadne finansowanie z dotacji oświatowej obsługi księgowej, bowiem obowiązujące wówczas brzmienie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty nie dawało możliwości uwzględnienia wydatków bieżących organu prowadzącego szkołę na obsługę administracyjną, księgową, finansową itp. Organ dodał, że nowelizacja ustawy od 31.03.2015 r. ma charakter merytoryczny, a nie doprecyzowujący. Zdaniem organu, chociaż niektóre wydatki, o jakich mowa, pośrednio nawiązują do działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej szkoły, to jednak ich istotą jest bezpośrednie służenie finansowemu interesowi organu prowadzącemu szkołę, wiążą się też z ustawowymi obowiązkami organu prowadzącego szkołę lub placówkę, obejmującymi w szczególności zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki, wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie, zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki oraz wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Natomiast przedmiotowa dotacja ma służyć – według organu - subwencjonowaniu placówki realizującej cel, o którym mowa w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, nie zaś podmiotu tę szkołę prowadzącego. Organ podkreślił, że podmiot prowadzący szkołę, podejmujący działalność z własnej inicjatywy, będący - jak w niniejszej sprawie - także podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, musi się liczyć z kosztami prowadzonej działalności gospodarczej i jedynie na zasadzie przywileju korzysta z pomocy finansowej podmiotu publicznego. Wobec tego organ II instancji ocenił jako nieuzasadniony zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty przez niewłaściwe zastosowanie.

3) Organ odwoławczy podzielił także stanowisko organu I instancji, że część dotacji niewykorzystanej w [...] r. stanowi kwota [...]zł, co do której fundacja wykazała, że sfinansowano nią: - wynagrodzenia netto osób zatrudnionych w Zespole Szkół, tj. specjalisty ds. obsługi sekretariatu, referenta ds. bieżącej obsługi uczniów, wicedyrektora i dyrektora, w kwotach wyższych niż ustalone na listach płac i wypłacone ([...] zł), - opłaty za najem sal lekcyjnych w L. C. E. Z. wraz z usługą N. oraz utrzymaniem łącza internetowego oraz przez [...] F. O. W. R. G. [...] P. na prowadzenie szkół przez Zespół Szkół ([...] zł). Organ wskazał, że fundacja przyznała, że wykazanie tych kwot było wynikiem błędu.

4) W zakresie kwoty [...]zł, uznanej przez organ I instancji za część dotacji niewykorzystaną w [...] r. z powodu nieprzedstawienia przez fundację dokumentów źródłowych lub dowodów zapłaty, pomimo kierowanych do fundacji w tym zakresie zapytań, organ odwoławczy zasadniczo zajął stanowisko analogiczne do przedstawionego w związku z rozliczeniem z dotacji [...] r. wynagrodzenia głównej księgowej (pkt (2) powyżej). Organ wyjaśnił także, że wymieniona kwota obejmuje wynagrodzenia 2 pracowników obsługi kadrowo-księgowej, radcy prawnego i specjalisty ds. BHP ([...] zł) oraz opłaty za usługi bankowe ([...] zł), w dokumencie "Rozliczenie pobrania i wykorzystania dotacji w [...] r." określone przez fundację jako "koszty wspólne", na dowód poniesienia których przedstawione zostały tylko wyciągi bankowe dokumentujące przekazanie przez SzP na konto fundacji zaliczki na koszty wspólne. Organ wskazał, że fundacja nie okazała dokumentów (listy płac, rachunków) potwierdzających naliczenie wynagrodzenia, jak i dowodów potwierdzających wypłaty. W związku z twierdzeniami fundacji organ podkreślił, że podstawą żądania zwrotu dotacji w tym zakresie nie jest kwestionowanie tych wydatków jako niemieszczących się w ramach art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, ale brak udokumentowania faktycznego ich poniesienia. W ocenie organu za niewystarczające należy uznać w szczególności przedstawienie dokumentów w postaci umowy o stałą obsługę prawną i faktur VAT wystawionych przez radcę prawnego za poszczególne miesiące [...] r.

Organ zwrócił uwagę, że z dokumentów przedstawionych przez fundację nie wynika, jakie konkretnie wydatki dotyczące obsługi kadrowo-księgowej, administracyjno-biurowej, obsługi BHP oraz obsługi prawnej i w jakiej konkretnej wysokości rozliczono w kolejnych miesiącach [...] r. i w jaki sposób (według jakiego kryterium) ustalono wysokość wydatku przypadającego do rozliczenia z dotacji poszczególnych szkół, nie wiadomo, czy w każdym miesiącu rozliczano wszystkie rodzaje wydatków, czy tylko niektóre z nich, a jeśli tak, to jakie konkretnie i w jakiej wysokości.

Wyjaśnienie fundacji, że udział poszczególnych szkół w rozliczeniu dotacji w latach [...] ustalono w oparciu o wysokość wpływającej dotacji i potrzeby wyżej wymienionych szkół, wyliczając odpowiednie proporcje, oraz że dane dotyczące tych proporcji zostały zamieszczone w tabelach i dołączone do wyjaśnień, organ także uznał za niewystarczające. Podniósł, że z wyjaśnień tych wynika, że fundacja nie miała jasnych reguł dotyczących ustalania wysokości poszczególnych wydatków rozliczanych w ramach zaliczki na koszty wspólne, w tym wydatków na obsługę prawną.

5) Co do kwoty [...]zł ([...] zł za [...] r. i [...] zł za [...] r.), organ odwoławczy wyjaśnił, że dotyczy ona opłacenia składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych za listopad [...] r. oraz za listopad i grudzień [...] r., uiszczonych, odpowiednio, [...] r. oraz [...] i [...] r. (po upływie terminów płatności) i rozliczonych, odpowiednio, z dotacji na [...] r. oraz z dotacji na [...] r. Podobnie kwota [...]zł (2014 r. - [...] zł, [...] r. - [...] zł) obejmuje – jak wskazał organ - wydatki na zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień [...] r. oraz za wrzesień, listopad i grudzień [...] r., faktycznie poniesione, odpowiednio, [...] r. oraz [...] r. (po upływie terminów płatności), rozliczone z dotacji, odpowiednio, na [...] r. oraz na [...] r. Organ II instancji stwierdził, że w odniesieniu do tych kwot, uznanych przez organ I instancji za części dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, za aktualne należy uznać stanowisko przedstawione wyżej, że skoro zobowiązania dotyczą poprzedniego roku (2013 albo [...], w tym sensie, że zostały zaciągnięte w roku poprzednim i odnoszą się do zadań realizowanych w roku poprzednim (2013 albo [...], to nie mogą zostać sfinansowane z dotacji przyznanej na rok następny (2014 albo [...]. W konsekwencji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że wskazane kwoty stanowią części dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie organ ocenił jako nietrafny pogląd fundacji, że w przypadku nieterminowego uregulowania płatności za niekwalifikowalne uznane mogą zostać jedynie odsetki od tych zobowiązań.

6) W ocenie organu odwoławczego prawidłowe jest też uznanie przez organ I instancji kwoty [...]zł jako części dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem z tego powodu, że beneficjentami wydatków nie byli słuchacze szkół w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej, a także wydatki te nie warunkowały przeprowadzenia zajęć dydaktycznych ze słuchaczami szkół. Organ wyjaśnił, że na wymienioną kwotę składają się:

a) [...] zł (2014 r. - [...] zł, [...] r. - [...] zł) na sfinansowanie premii uznaniowych osób zatrudnionych od stycznia do września [...] r. w Zespole Szkół (wicedyrektor, specjalista ds. obsługi sekretariatu, specjalista ds. bieżącej obsługi uczniów, wicedyrektor, dyrektor, nauczyciele) oraz w listopadzie [...] r. w C. K. U. i Z. (wicedyrektor, dyrektor, specjalista ds. obsługi sekretariatu), pomimo że do sierpnia [...] r. premie nie były składnikiem wynagrodzeń w umowach o pracę, a nadto nauczyciele świadczyli pracę w innych szkołach prowadzonych przez fundację niż te, których dotacje (kontrolowane w niniejszej sprawie) zostały przeznaczone na pokrycie premii. Organ II instancji dodał, że art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o realizację określonych w nim zadań przez szkołę, której udzielono dotacji, a nie przez jakąkolwiek szkołę lub placówkę organu prowadzącego. Natomiast w odniesieniu do wydatków na premie osób zatrudnionych w [...] r. na stanowisku specjalisty do spraw obsługi sekretariatu oraz specjalisty do spraw bieżącej obsługi uczniów, to – w ocenie organu II instancji – nie mogą być sfinansowane z dotacji także z uwagi na to, że są to wydatki organu prowadzącego szkołę lub placówkę, o których mowa w art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty.

Organ zauważył ponadto, że przedmiotowe premie nie mogły być sfinansowane z dotacji również z tego powodu, że premie przyznawane pracownikom szkoły zasadniczo nie mogą być finansowane z dotacji, bowiem nie są związane bezpośrednio z działalnością w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, lecz są ukierunkowane na motywowanie pracowników do efektywnej pracy, a zatem ich bezpośrednimi beneficjentami są pracownicy, a nie uczniowie szkoły. Według organu, aby dojść do przeciwnych wniosków, trzeba byłoby ustalić na podstawie obiektywnych materiałów, w postaci dokumentów - umów o pracę i regulaminów wynagradzania, że premie są przyznawane wyłącznie za wykonywanie zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. W ocenie organu na podstawie dokumentów przedłożonych przez fundację, a nawet jej wyjaśnień, związku takiego nie da się ustalić.

b) [...] zł (z dotacji na [...] r.) na uregulowanie opłat za wynajem pomieszczeń biurowych przy ul. [...] oraz przy ul. [...]. W związku z wyjaśnieniami fundacji, że w pomieszczeniach przy ul. [...] była składowana dokumentacja, w tym archiwalna, gdyż w siedzibie Zespołu Szkół nie było na to miejsca, a w pomieszczeniach przy ul. [...] było archiwum Zespołu Szkół, a także była prowadzona obsługa administracyjna Zespołu Szkół pod względem księgowym i kadrowym., organ II instancji stwierdził, że beneficjentem wymienionych opłat była fundacja w ramach czynności zapewniających częściową obsługę administracyjną, w tym przez przechowywanie dokumentacji swojej jednostki organizacyjnej, jaką był Zespół Szkół, zatem w stanie prawnym obowiązującym w [...] r. wydatki, o których mowa, nie mogły zostać sfinansowane z dotacji (jako wydatki na zadania organu prowadzącego szkołę lub placówkę, o których mowa w art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty).

c) [...] zł na opłaty bankowe za obsługę, przelewy krajowe złotowe, kody autoryzacji zleceń, zabezpieczenie transakcji kartą, informacje o braku spłaty związane z operacjami na rachunkach obsługujących jednostki organizacyjne (szkoły) fundacji. Kwota ta winna być – zdaniem organu II instancji – oceniona z uwzględnieniem zmiany przepisów ustawy o systemie oświaty od 31.03.2015 r., pozwalającej na sfinansowanie w ramach wydatków bieżących służących realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 tej ustawy. Za wcześniejszy okres, tj. od [...] r. do [...] r., sfinansowanie z dotacji opłat bankowych należy – zdaniem organu - ocenić jako wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Według organu oceny spornych wydatków w okresie od 31.03.2015 r. należy dokonać przez pryzmat regulacji art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b ustawy o systemie oświaty w związku z jej art. 5 ust. 7 pkt 3. W związku z tym organ stwierdził, że skoro do zadań organu prowadzącego szkołę należy w szczególności zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej (...) i obsługi organizacyjnej, to wydatki na opłaty bankowe za obsługę, przelewy krajowe złotowe, kody autoryzacji zleceń, zabezpieczenie transakcji kartą, informacje o braku spłaty związane z operacjami na rachunkach bankowych obsługujących jednostki organizacyjne (szkoły) fundacji, na których są środki z dotacji, i z których to rachunków były pokrywane wydatki bieżące szkół (np. wypłata wynagrodzeń dla pracowników), mieszczą się w ramach obsługi finansowej, tym samym od [...] r. mogły być sfinansowane z dotacji.

W konsekwencji organ II instancji ocenił jako zgodne z prawem sfinansowanie z dotacji opłat bankowych w kwocie [...]zł, natomiast wydatki z tego tytułu sfinansowane z dotacji w okresie od [...] r. do [...] r. w łącznej kwocie [...]zł uznał jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem ([...] zł w [...] r. i [...] zł w okresie od [...] do [...] r.).

7) [...] zł na wydatki (wynagrodzenie za przeprowadzenie konsultacji i egzaminów zaliczających oraz za udział w komisjach egzaminacyjnych na egzaminie maturalnym, gimnazjalnym, kwalifikacyjnym, zakupy wyposażenia i pomocy dydaktycznych) dotyczące innych szkół niż SzP, w odniesieniu do czego fundacja wyjaśniła, że rozliczenie tych wydatków z dotacji SzP było wynikiem błędu. Organ II instancji ponownie w tym miejscu podniósł, że w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty chodzi o realizację określonych w nim zadań przez szkołę, której udzielono dotacji, a nie przez jakąkolwiek szkołę lub placówkę organu prowadzącego.

8) [...] zł na wynagrodzenie (brutto) pracownika - specjalisty ds. obsługi sekretariatu od stycznia do sierpnia [...] r., które było wypłacane w kwocie wyższej od ustalonej w umowie o pracę, przy czym fundacja wyjaśniła, że również to rozliczenie dotacji było wynikiem błędu. W tym względzie organ II instancji dodał, że wypłata wynagrodzenia w zawyżonej wysokości, innej niż ustalona w umowie o pracę, nie może być uznana za realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w rozumieniu art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

W zakresie naliczenia odsetek organ II instancji wskazał, że kwota niewykorzystanej dotacji za [...] r. powinna zostać zwrócona do 31.01.2015 r., natomiast za [...] r. - do [...] r. Jeśli zaś chodzi o odsetki od kwot dotacji podlegających zwrotowi jako dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem to nalicza się je począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (z zastrzeżeniem daty naliczania odsetek od [...] r. związanej z "przekwalifikowaniem" przez organ odwoławczy części kwoty z dotacji niewykorzystanej w [...] r. na dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w roku [...]. Uwzględniając to organ odwoławczy wskazał kwoty, od których winny być naliczane odsetki począwszy od [...], [...]., [...] [...]., [...] [...]., [...] [...] [...]., [...] [...]. i [...] r. oraz od [...] 1 i [...] [...]., [...] [...]., [...] [...]., [...] [...] [...] i [...] r. Ponadto organ poinformował o okresach, za które nie są naliczane odsetki na podstawie art. 54 § 1 pkt 7 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych oraz na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych.

Organ II instancji stwierdził, że częściami decyzji są załączniki zawierające wykazy kwot podlegających zwrotowi wraz z odniesieniem do dowodów (numery kart w aktach sprawy) według rodzajów wydatków i według miesięcy.

Fundacja wniosła skargę na opisaną wyżej decyzję, zaskarżając ją w pkt 2, tj. w części zobowiązującej ją, jako organ prowadzący T. U. Z. T. D. D. w L., Z. Z. S. Z. dla D. w L. i SzP, do zwrotu dotacji niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, której wysokość określono łącznie na [...] zł, wraz z odsetkami za wskazane w tym punkcie okresy. Zarzuciła, że zaskarżona decyzja wydana została wydana z naruszeniem:

- art. 6 k.p.a. w związku z art. 7 Konstytucji przez wydanie decyzji bez podstawy prawnej (na podstawie uchylonych przepisów prawa),

- art. 90 ust. 3d w związku z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym postępowaniem) i art. 251 ust. 1 oraz art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 5 i ust. 6 pkt 1 ustawy o finansach publicznych przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że środki dotacji objęte zaskarżoną decyzją nie zostały wykorzystane lub zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

W oparciu o powyższe skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ewentualnie o jej uchylenie w zaskarżonej części oraz "o orzeczenie o kosztach postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami".

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji został przywołany tekst ustawy o systemie oświaty opublikowany w Dzienniku Ustaw z 2018 r. pod poz. 1457, w którym brak jest przepisów art. 90 ust. 3d i art. 5 ust. 7, gdyż zostały one wcześniej uchylone. Stwierdziła, że – "omyłkowe zapewne" - wskazanie tego publikatora może być odczytane jako wydanie decyzji bez podstawy prawnej.

Niezależnie od powyższego skarżąca stwierdziła, że podtrzymuje stanowisko zawarte w dotychczasowych pismach, tj. w odpowiedzi na protokół kontroli, w pisemnych wyjaśnieniach oraz w odwołaniach, w tym pogląd, że wszystkie zakwestionowane wydatki pozostawały w ścisłym i bezpośrednim związku z ustawowo określonymi celami dotacji, zostały faktycznie i terminowo poniesione, w związku z czym wykorzystanie dotacji udzielonych na prowadzenie placówek oświatowych było w kontrolowanym okresie zasadne, rzeczywiste i zgodne z przeznaczeniem. Zdaniem skarżącej, stanowisko to potwierdzają zgromadzone w sprawie dowody, a zarzut nieprzedstawienia wystarczających dowodów jest nieuzasadniony.

Kwestionując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa skarżąca podniosła, podobnie jak w pismach w toku postępowania administracyjnego, że:

- główna księgowa w [...] r. prowadziła obsługę księgową kontrolowanych szkół, co potwierdzają jej podpisy na dokumentacji księgowej, a w latach [...] i [...] bezpośrednią obsługę księgową prowadziły inne osoby, ale główna księgowa nadzorowała w sensie faktycznym ich pracę w ujęciu merytorycznym, co potwierdzają zakresy jej obowiązków, zatem wynagrodzenie głównej księgowej, które zostało wypłacone, mogło być w części finansowane z dotacji,

- w [...] r. zaliczki na koszty wspólne w łącznej kwocie [...]zł ze środków dotacyjnych zostały przeznaczone na obsługę kadrową (tj. część wynagrodzenia osób, które prowadziły sprawy kadrowe pracowników kontrolowanych szkół), co potwierdza zakres obowiązków kadrowej i umowa zlecenia, bezpośrednią obsługę księgową (tj. część wynagrodzenia osób prowadzących księgowość kontrolowanych szkół, bez wynagrodzenia głównej księgowej), co potwierdza zakres obowiązków kadrowej oraz umowa zlecenia, obsługę w zakresie BHP (tj. część wynagrodzenia specjalisty BHP, który przeprowadzał szkolenia pracowników w zakresie BHP oraz dokonywał innych czynności z zakresu BHP w kontrolowanych szkołach, w tym w zakresie przeglądów okresowych stanowisk pracy), co potwierdzają umowy o pracę i zakres obowiązków specjalisty BHP, obsługę prawną (tj. część wynagrodzenia radcy prawnego, do którego obowiązków należała obsługa prawna fundacji i wszystkich prowadzonych przez nią szkół), co potwierdza umowa o stałą obsługę prawną,

- premie uznaniowe były nagrodami, których nie musiały przewidywać umowy o pracę, ich wypłata miała na celu dodatkowe wynagrodzenie osób szczególnie wykazujących się w pracy z uczniami i mogły być one finansowane z dotacji,

- pokrycie części czynszu najmu pomieszczeń przy ul. [...] oraz przy ul. [...] było związane bezpośrednio z celami finansowanymi z dotacji, gdyż dotyczyło pomieszczeń, w których przechowywano dokumentację uczniów szkół objętych kontrolą oraz w których pracowały osoby obsługujące te szkoły pod względem księgowym oraz kadrowym,

- w odniesieniu do nieterminowych płatności pochodnych od wynagrodzeń za niekwalifikowalne mogą zostać uznane jedynie odsetki, jednak same należności powinny zostać uznane za kwalifikowalne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, jej zarzuty uznając za nieuzasadnione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył co następuje:

Art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (w dacie wydania zaskarżonej decyzji - Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.), zwanej dalej "k.p.a.", wskazuje elementy składowe decyzji, a wśród nich powołanie podstawy prawnej (pkt 4). Jednak niewskazanie tej podstawy albo wskazanie podstawy błędnej, gdy obiektywnie istnieje podstawa prawna do działania organu, nie oznacza, że organ działa bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 6 k.p.a. lub art. 7 Konstytucji, ani nie jest równoznaczne z wydaniem decyzji bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.

W sprawie niniejszej nie zachodzi sytuacja, w której przepisy prawa powszechnie obowiązującego obiektywnie nie zawierają podstawy wydania zaskarżonej decyzji, co więcej – podstawa ta została przywołana na str. 4 tej decyzji, a sama skarżąca zauważyła, że nieprawidłowe przywołanie podstawy prawnej (dokładniej - nieprawidłowe wskazanie tekstu jednolitego aktu prawnego zawierającego przepisy wchodzące w skład podstawy prawnej) nastąpiło zapewne przez omyłkę. Tego rodzaju naruszenie przepisów postępowania może być ocenione jako uchybienie art. 8 § 1 lub art. 9 k.p.a., jednak w stanie niniejszej sprawy nie mogło ono mieć wpływu na jej wynik już choćby z powodu, o którym mowa wyżej, tj. że rzeczywista podstawa prawna działania organu została w zaskarżonej decyzji wskazana.

Przechodząc do meritum zaskarżonego rozstrzygnięcia, należy na wstępie zauważyć, że w sprawie jest poza sporem, że w roku [...] skarżąca prowadziła, obok innych szkół, także T. U. Z. T. D. D. w L., Z. Z. S. Z. dla D. w L. i SzP, a w [...] r. – SzP, w związku z czym zarówno w [...] r., jak i w [...] r. otrzymała dotacje, których dopuszczalne przeznaczenie określał art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.; od 21.12.2015 r. - Dz. U. z 2015 r. poz. 2156), w brzmieniu mającym zastosowanie zwanej dalej "u.syst.ośw.".

Jak prawidłowo zauważył organ II instancji, wymieniony przepis w okresie od [...] r. do [...] r. miał brzmienie: "Dotacje (...) są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

a) książki i inne zbiory biblioteczne,

b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,

c) sprzęt sportowy i rekreacyjny,

d) meble,

e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania,

natomiast od [...] r., po (kolejnej już) jego zmianie, stanowił on, że "dotacje (...) są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7

- z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

a) książki i inne zbiory biblioteczne,

b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,

c) sprzęt rekreacyjny i sportowy,

d) meble,

e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania."

Należy dodać, że z art. 90 ust. 3e u.syst.ośw. wynika, że organy jednostek samorządu terytorialnego są uprawnione do kontrolowania prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych przez nie szkołom, stosownie zaś do art. 252 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (w latach [...] - Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), zwanej dalej "u.f.p.", dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

- podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2, wraz z odsetkami naliczanymi: - od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem albo od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2, gdy zwrotowi podlega dotacja pobrana lub w nadmiernej wysokości.

Wskazać także należy, że zwrotowi, wraz z odsetkami w razie uchybienia terminowi zwrotu, podlegają również kwoty dotacji niewykorzystanych (por. art. 251 ust. 1 i 5 u.f.p.).

Z zaskarżonej decyzji wynika, że za kwoty dotacji niewykorzystanych organ odwoławczy uznał [...] zł i [...] zł z dotacji na [...] r. oraz [...] zł z dotacji na [...] r.

Organ ustalił przy tym, że pierwsza z wymienionych kwot rozliczona została jako wydatkowana na wynagrodzenie głównej księgowej, jednak – jak wskazał – w toku kontroli ani w toku postępowania administracyjnego, w tym również przy piśmie z [...].10.2017 r., skarżąca nie przedstawiła dokumentów potwierdzających poniesienie tych wydatków, jak listy płac lub dowody potwierdzające wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia. W ocenie sądu fakty te znajdują potwierdzenie w materiale sprawy, bowiem z jej akt wynika, że dla udokumentowania realizacji wydatków z tytułu wynagrodzenia, o którym mowa, skarżąca przedstawiła jedynie uchwałę zarządu nr [...], przewidującą odprowadzanie przez każdy zakład fundacji 10 % jego miesięcznych przychodów na pokrycie wspólnych kosztów zarządzania, oraz wyciągi potwierdzające przelewy środków w wysokości 10 % dotacji na wspólne koszty zarządzania. Zdaniem sądu w tej sytuacji, gdy z przedstawionych przez skarżącą dokumentów nie wynika, aby ze środków kontrolowanej dotacji wypłacono wynagrodzenie głównej księgowej w wymienionej wyżej kwocie, organ prawidłowo, tj. bez naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w związku z art. 151 ust. 1 u.f.p., ocenił, że skarżąca nie wykazała, aby przedmiotowe wydatki na wynagrodzenie księgowej zostały faktycznie poniesione, wobec czego kwotę tę należało uznać za środki dotacji niewykorzystanej w [...] r.

Analogiczne ustalenia organ odwoławczy poczynił w odniesieniu do ostatniej z wymienionych wyżej kwot, która została przez skarżącą rozliczona jako dotacja SzP na [...] r. wykorzystana na wynagrodzenia 2 osób wykonujących obsługę kadrowo-księgową, należności radcy prawnego za świadczenie usług obsługi prawnej oraz wynagrodzenie osoby zajmującej się obsługą w zakresie BHP, a także opłaty za usługi bankowe. W tym względzie wskazał, że skarżąca przedstawiła jedynie przelewy tytułem zaliczek na koszty wspólne zarządzania fundacją, realizowane w wykonaniu uchwały zarządu nr [...], zmieniającej uchwałę nr [...], o której była mowa wyżej, i zwiększającej udział każdego zakładu fundacji w kosztach wspólnych do 12 % miesięcznych przychodów, oraz umowę o pracę specjalisty ds. BHP, umowę zlecenia i zakres czynności osób obsługujących kadry i księgowość, faktury wystawione przez radcę prawnego z adnotacją "obsługa prawna szkół wchodzących w skład [...] w L.", nie przedstawiono (nie okazano) natomiast list płac lub rachunków ani dowodów potwierdzających wypłatę należności dla wymienionych osób. Ponadto organ podniósł, że z dokumentacji skarżącej nie wynika, jakie konkretnie wydatki dotyczące obsługi kadrowo-księgowej, administracyjno-biurowej, prawnej lub w zakresie BHP i w jakiej wysokości rozliczono z kontrolowanej dotacji SzP w poszczególnych miesiącach [...] r. i w związku z tym ocenił jako niewystarczające wyjaśnienie skarżącej, że udział poszczególnych szkół ustalano w oparciu o wysokość dotacji i potrzeby szkół, wyliczając odpowiednie proporcje. Także i w tym zakresie sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że z przedstawionych przez skarżącą dokumentów nie wynika, aby ze środków kontrolowanej dotacji wypłacono wynagrodzenia, o których mowa, w tym że wypłacono je w wymienionej wyżej kwocie łącznej, gdyż nie tylko nie wykazano poniesienia przedmiotowych wydatków, ale także nie można wiarygodnie ustalić, że należności, o których mowa, były finansowane z pobieranej z kontrolowanej dotacji zaliczki na koszty wspólne. Zatem – w ocenie sądu - należy uznać za dokonaną prawidłowo, bez naruszenia wskazanych wyżej przepisów, ocenę organu, że skarżąca nie wykazała, aby przedmiotowe wydatki zostały faktycznie poniesione, wobec czego kwotę tę należało uznać za środki dotacji niewykorzystanej w [...] r.

Skarżąca nie wykazała także poniesienia w [...] r. wydatków w kwocie [...]zł, przy czym sama wyjaśniła (w pismach z [...] i [...] r.), że uwzględniła w rozliczeniu dotacji wydatki w kwocie wyższej niż wynikające z dokumentów źródłowych.

Z zaskarżonej decyzji wynika także, że organ odwoławczy uznał za dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem kwoty [...]zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł z dotacji na [...] r. oraz [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł z dotacji na [...] r.

W zakresie kwot [...]zł i [...] zł z dotacji [...] r. oraz [...] zł, [...] zł i [...] zł organ odwoławczy wyjaśnił, że są to kwoty należności (zobowiązań) dotyczących [...] r. i [...] r. w tym sensie, że powstały w tych latach i związane są z działalnością poszczególnych szkół w tych latach, jednak – według dokumentacji skarżącej - zostały zapłacone i rozliczone z dotacji na rok następny, tj. należności (zobowiązania) z [...] r. (składki płacone do ZUS za listopad [...] r., zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień [...] r. rozliczono z dotacji na [...] r., a należności (zobowiązania) dotyczące [...] r.(należność za wynajem sal i urządzeń kosmetycznych wraz z konsultacjami kosmetycznymi przeprowadzonymi w [...] r. oraz opłaty związane z utrzymaniem w [...] r. obiektu Zespołu Szkół, jak czynsz najmu, utrzymanie czystości, wywóz odpadów, przegląd i konserwacja układu wentylacji, naprawa instalacji wodnej, wykonanie otworów wentylacyjnych, centralne ogrzewanie, usługi telekomunikacyjne, ponadto składki wpłacane do ZUS za listopad i grudzień [...] r. oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za wrzesień, listopad i grudzień [...] r.) – z dotacji na [...] r. W związku z tym organ wskazał, że mogły być one uiszczone z dotacji na rok, w którym te należności (zobowiązania) powstały, nie mogą być natomiast pokryte (i rozliczone) z dotacji na rok następny, gdyż nie są wydatkami bieżącymi szkół, na funkcjonowanie których te dotacje zostały przyznane, w tym następnym roku.

W ocenie sądu przedstawione stanowisko organu jest zgodne z prawem. Jak trafnie podniósł organ II instancji, z art. 90 ust. 3d u.syst.ośw. wynika, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, zaś art. 251 u.f.p. stanowi, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo przez realizację celów wskazanych w przepisach regulujących sposób udzielania i rozliczania danej dotacji (ust. 4), oraz że dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do 31 stycznia następnego roku. W świetle tych regulacji należy – zdaniem sądu – podzielić pogląd organu, że dotacje przyznawane na dany rok budżetowy mają służyć dofinansowaniu realizacji w tym właśnie roku zadań szkoły, nie mogą być natomiast przeznaczone na dofinansowanie zadań szkoły realizowanych w innym roku. W konsekwencji za zgodne z prawem należy także uznać stanowisko organu, że przeznaczenie dotacji na opłacenie należności (zobowiązań) dotyczących realizacji zadań szkoły w roku innym niż rok, na który przyznano tę dotację, oznacza wykorzystanie tej dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Powyższe przesądza, że nie jest uzasadniony zarzut skargi podważający zgodność z prawem uznania kwot dotacji przeznaczonych na pokrycie wydatków, o których tu mowa, jako dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Podkreślić przy tym należy, że w analizowanym zakresie istotne jest nie to, że należności zostały zapłacone z opóźnieniem (po upływie terminu płatności), ale to, że ze środków dotacji przyznanych na [...] r. zostały uiszczone (i rozliczone) należności dotyczące realizacji zadań szkół w [...] r. oraz ze środków dotacji przyznanej na [...] r. zostały sfinansowane (i rozliczone) należności dotyczące realizacji zadań SzP w [...] r.

Zdaniem sądu prawa nie narusza także stanowisko organów rozstrzygających sprawę, że art. 90 ust. 3d u.syst.ośw. nie uzasadnia sfinansowania i rozliczenia premii (uznaniowych) wypłaconych dyrektorowi, wicedyrektorom, specjalistom ds. obsługi sekretariatu i ds. bieżącej obsługi uczniów w Zespole Szkół, oraz 5 nauczycielom – z dotacji na [...] r. w kwocie [...]zł, jak i premii dyrektora, wicedyrektora, specjalisty ds. obsługi sekretariatu [...] - z dotacji SzP na [...] r. w kwocie [...]zł, skoro skarżąca nie przedstawiła dokumentów potwierdzających wiarygodnie i obiektywnie, że premie te przyznane były w bezpośrednim związku z wykonywanymi przez te osoby zadaniami szkół w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wyjaśnienie złożone przez skarżącą w tym zakresie, tj. że premie te, o charakterze nagród, były przyznawane za ponadprzeciętne zaangażowanie w wykonywanie obowiązków pracowniczych, organ trafnie ocenił jako niewystarczające, bowiem nie pozwala ono na powiązanie premii z realizacją wymienionych zadań szkół. Tym bardziej, że część z osób, którym przyznano premie, nie realizowało bezpośrednio zadań, o jakich mowa, zaś nagrodzeni tymi świadczeniami nauczyciele nie pracowali na rzecz uczniów szkół, z których dotacji premie sfinansowano. Przy tym, w związku z twierdzeniami skargi, należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że zasadniczy powód uznania omawianych wydatków za kwoty dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem leży w tym, że skarżąca wiarygodnie nie wykazała, że przedmiotowe premie przyznawane były za ponadstandardowy wysiłek i osiągnięcia związane z realizacją zadań szkół, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.syst.ośw., nie zaś w tym, że potraktowano je jako świadczenia o charakterze premii regulaminowych.

W ocenie sądu zgodny z art. 90 ust. 3d u.syst.ośw. jest również przedstawiony w zaskarżonej decyzji pogląd, że dotacją wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem są także poniesione w [...] r. wydatki w łącznej kwocie [...]zł na opłaty za wynajem pomieszczeń biurowych na potrzeby przechowywania dokumentacji szkół, w tym archiwum, oraz miejsca pracy osób prowadzących obsługę kadrowo-księgową Zespołu Szkół, gdyż w tym czasie obsługa administracyjna, w tym przechowywanie dokumentacji, były – zgodnie z art. 5 ust. 7 pkt 3 u.syst.ośw. - zadaniami organu prowadzącego szkołę. Realizacja tych zadań, niemieszczących się w zadaniach szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.syst.ośw., w [...] r. nie uzasadniała zatem ich finansowania ze środków kontrolowanych dotacji.

Z tego samego powodu – zdaniem sądu – nie mogły być sfinansowane ze środków kontrolowanych dotacji wydatki na opłaty bankowe poniesione w okresie od 1.01.2014 r. do 30.03.2015 r., skoro w tym okresie zapewnienie obsługi finansowej szkół było zadaniem organu prowadzącego te szkoły. Także zatem i kwoty [...]zł, rozliczoną z dotacji na [...] r., oraz [...] zł - z dotacji na [...] r., organy słusznie uznały za kwoty dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

Natomiast w odniesieniu do kwot [...]zł z dotacji [...] r. (wypłacone wynagrodzenie w kwocie wyższej niż wynikająca z umowy) i [...] zł z dotacji [...] r. (wypłacone wynagrodzenia oraz należności za wyposażenie i pomoce dydaktyczne niemające związku z działalnością SzP) skarżąca sama przyznała, że rozliczenie tych wydatków z dotacji było wynikiem błędu ze względu na brak związku rozliczonych wydatków z działalnością szkół, z których dotacji wydatki te zostały rozliczone.

Dla porządku należy dodać, że - w ocenie sądu – w zaskarżonej decyzji prawidłowo przyjęto, że odsetki od podlegających zwrotowi kwot niewykorzystanych dotacji na [...] r. i [...] r. winny być naliczone odpowiednio od [...] r. i od [...] r., zgodnie z art. 251 ust. 1 i 5 u.f.p. Natomiast odsetki od podlegających zwrotowi dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem należało naliczyć od dnia przekazania kwoty dotacji, która została w ten sposób wykorzystana, zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 pkt 1 u.f.p., z tym że w odniesieniu do wydatków składających się na kwotę [...]zł, o której mowa wyżej, z uwzględnieniem art. 139 k.p.a., tj. nie wcześniej niż od 1.02.2015 r. (szczegółowe dane w tym zakresie zawiera uzasadnienie zaskarżonej decyzji).

Biorąc powyższe pod uwagę, sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).