Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1228/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 1 lit. a) i b),  art. 116 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c)
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014r. sprawy ze skargi FK na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące marzec i sierpień 2011r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]., nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...], nr [...], działając na podstawie m.in. art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1, art. 109 § 1 i § 2 pkt 1, art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p."), orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej F. K., byłego członka zarządu "X." Sp. z o.o. z siedzibą w P., za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące:

- marzec 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł,

- sierpień 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że Spółka nie dopełniła ciążących na niej obowiązków podatkowych i nie wpłaciła na konto urzędu skarbowego w części lub w całości kwoty podatku od towarów i usług, wynikającej ze złożonych deklaracji VAT-7 za miesiące marzec 2011 r. w kwocie [...] zł i sierpień 2011 r. w kwocie [...] zł. W celu dochodzenia powyższych należności, organ I instancji wystawił tytuły wykonawcze: nr [...] z dnia [...] października 2011 r. dotyczący zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2011 r. i nr [...] z dnia [...] grudnia 2011 r. dotyczący zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2011 r., które następnie skierował do egzekucji. Wobec zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej Sąd Rejonowy w S. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r., sygn. akt [...], powierzył dalsze łączne prowadzenie egzekucji Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w S. Sądowy organ egzekucyjny, w związku ze stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji, postanowieniami z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] i nr [...], umorzył postępowania egzekucyjne.

Powyższe skutkowało wszczęciem w dniu [...] października 2012 r. postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej F. K. za opisane zaległości Spółki w podatku od towarów i usług, odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego, gdyż w okresie powstania tych zaległości pełnił on funkcję członka zarządu Spółki. W toku tego postępowania ustalono, że F. K. był jednym z członków zarządu Spółki w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe, a wobec braku ziszczenia się przesłanek określonych w art. 116 O.p., pozwalających na wyłączenie jego odpowiedzialności, odpowiada on za zaległości podatkowe Spółki. Organ I instancji podniósł bowiem, że podatnik nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości Spółki, a także nie wykazał okoliczności lub dowodów, które wskazywałyby na brak jego winy w niedopełnieniu powyższego obowiązku.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji F. K., reprezentowany przez pełnomocnika, złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie, że podatnik nie ponosi odpowiedzialności za wskazane w niej zaległości podatkowe Spółki, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Kwestionowanej decyzji zarzucono naruszenie art. 33 § 1, art. 107 § 1, art. 112, art. 116 § 2 i § 4, art. 121, art. 122 i art. 180 O.p., a także art. 154 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. – w skrócie: "u.p.e.a."). Dodatkowo, na podstawie art. 201 § 1 O.p., autor odwołania wniósł o zawieszenie postępowania w sprawie do czasu wydania prawomocnego orzeczenia przez Sąd Rejonowy w K. w sprawie prowadzonej pod sygn. akt [...] oraz przez Sąd Okręgowy w P. w sprawie prowadzonej pod sygn. akt [...].

W uzasadnieniu odwołujący się podniósł, że zaskarżoną decyzją orzeczono wyłącznie o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, podczas gdy członkami zarządu Spółki w okresie od stycznia do października 2011 r. byli również: H. N., Ł. N., M. N. i M. M. Zdaniem strony decyzja powinna również określać odpowiedzialność nabywcy Spółki – R. L. Podatnik podkreślił, że w sierpniu 2012 r. zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o zabezpieczenie mienia Spółki, odzyskanie sprzedanego przez H. N. majątku Spółki, a także o powołanie dla Spółki zarządcy. Zaznaczył także, że w toku postępowania przed organem I instancji wniósł o przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania świadków, tj.: A. S., G. P., J. K., H. N. i R. L. Dowody miały na celu wykazanie, że Spółka w miesiącach sierpniu i czerwcu 2009 r. posiadała wystarczający majątek do pokrycia swych zobowiązań, a niezgodne z prawem działania H. N. doprowadziły do sprzeniewierzenia mienia Spółki. Podatnik wyraził przekonanie, że zrealizowanie przez organ zgłoszonego wniosku dowodowego umożliwiłoby ustalenie okoliczności związanych ze sprzedażą majątku Spółki, przejętym mieniem i miejscem jego przechowywania. Ponadto podatnik podkreślił, że wielokrotnie zgłaszał organom ścigania, że niszczono dokumenty Spółki. W obliczu tych wszystkich informacji, zdaniem odwołującego się, organ podatkowy winien przesłuchać wskazanych świadków, a w szczególności J. K. i odtworzyć dokumenty z posiadanego przez nią dysku, na którym znajdują się informacje dotyczące działalności finansowej Spółki. Prowadzenie postępowania wyjaśniającego w wyżej wskazanym zakresie, zdaniem strony, dawałoby gwarancję ustalenia stanu faktycznego w czasie, kiedy pełnił funkcję członka zarządu, w tym wykazanie, że w sierpniu 2011 r. nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Podatnik zwrócił także uwagę, że zarówno on, jak i byli pracownicy Spółki (A. S. i G. P.) zeznali w Prokuraturze Rejonowej w S. i Komendzie Powiatowej w S., że na rachunek bankowy Spółki powinny wpłynąć następujące środki: [...] zł z tytułu prac wykonanych w Gminie N. (w kwietniu 2011 r.), [...] zł z tytułu prac wykonanych w Gminie Ł. (we wrześniu 2011 r.), a także [...] zł w związku z tym, że A. N., bez tytułu prawnego, przelała taką kwotę z konta Spółki na prywatne konto.

Według podatnika organ podatkowy I instancji miał obowiązek zabezpieczyć roszczenia podatkowe na majątku Spółki w sytuacji gdy posiadał informacje, że Spółka od czerwca 2010 r. zaczęła generować długi, przy jednoczesnym stwierdzeniu masowej wyprzedaży maszyn i sprzętu w sierpniu 2011 r.

Podatnik stanął na stanowisku, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony we właściwym czasie, bowiem wiedzę o trudnej sytuacji finansowej Spółki powziął w czasie, kiedy pracownicy Spółki po raz pierwszy nie otrzymali wynagrodzenia z tytułu świadczonej pracy za miesiąc sierpień 2011 r. (termin płatności wynagrodzenia 10 września 2011 r.) i niezwłocznie, tj. na dzień 12 września 2011 r. zwołał posiedzenie zarządu Spółki w celu wyjaśnienia sytuacji Spółki. Na podstawie uzyskanych na posiedzeniu zarządu informacji podatnik wystąpił o przygotowanie wniosku o ogłoszenie upadłości. Następnie w dniu 23 września 2011 r. podpisał wniosek o ogłoszenie upadłości i w tym samym dniu złożył wniosek w Sądzie Rejonowym w P. Zestawienie wskazanych wyżej dat, w ocenie podatnika, dowodzi, że wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych. Zwrócił przy tym uwagę, że prawo do samodzielnego reprezentowania Spółki miał prezes zarządu lub dwaj członkowie zarządu działający łącznie, a zatem podatnik bez współdziałania z pozostałymi członkami zarządu nie mógł skutecznie zgłosić wniosku o ogłoszenie upadłości. Dalej strona wskazała, że we wrześniu 2011 r. mienie znajdujące się w magazynach i na budowach Spółki, a także jej wierzytelności wystarczałyby na pokrycie wszelkich zobowiązań. W styczniu 2012 r. wskazywał Komornikowi Sądowemu miejsce składowania towarów i materiałów budowlanych, których zajęcie zabezpieczałoby roszczenia wierzycieli. W związku z powyższym stwierdził, że nie można go obarczać skutkami niewykorzystania przekazanych przez niego informacji przez organy państwowe.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego podnosząc, że w sprawie nie stwierdził zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 201 § 1 O.p.

W dniu [...] października 2013 r. podatnik wniósł o przeprowadzenie przez organ odwoławczy następujących dowodów: z dokumentów sporządzonych przez prokuratora na wniosek pracowników Spółki dotyczących informacji o popełnieniu przestępstwa przez H. N. i R. L. polegającego na działaniu na szkodę Spółki i jej wierzycieli; z opinii biegłego rewidenta opracowanej przez G. K. na zlecenie Sądu Rejonowego w K. w sprawie o sygn. akt [...]; z zeznań świadka J. K. - dyrektora finansowego Spółki; z dokumentów finansowo - księgowych znajdujących się na twardym dysku będącym w posiadaniu J. K. Podatnik zarzucił, że żaden z organów podatkowych pomimo przekazywania informacji o zagarnięciu kwoty [...] zł przez H. N. oraz przejęcia przez jego żonę kwoty [...] zł, nie podjął próby zwrotu tych pieniędzy Spółce.

Postanowieniem z dnia [...] organ odwoławczy uwzględnił wniosek podatnika o włączenie do akt dowodu w postaci opinii biegłego rewidenta G. K. i jednocześnie odmówił przeprowadzenia pozostałych wnioskowanych przez stronę dowodów wskazując, że przedmiot dowodu obejmował okoliczności, które są wystarczająco potwierdzone zebranymi w sprawie dokumentami.

W wyniku rozpatrzenia sprawy w toku instancji odwoławczej, decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 107 i art. 116 O.p., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Argumentując podjęte rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że "X." Sp. z o.o. nie uregulowała w części lub w całości zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące marzec i sierpień 2011 r., których termin płatności upływał w okresie, gdy podatnik pełnił funkcję członka zarządu tej Spółki. Podkreślono, że z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że F. K. pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie od [...] października 2009 r. do [...] października 2011 r. Został powołany na członka zarządu Spółki umową spółki zawartą w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia [...] października 2009 r., a przestał tę funkcję pełnić w dniu [...] października 2011 r., w wyniku złożenia rezygnacji. Zaznaczono, że organ I instancji przeprowadził odrębnie wobec pozostałych członków zarządu Spółki postępowania w zakresie ich odpowiedzialności, jako byłych członków zarządu Spółki, i decyzjami z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności Ł. N., M. N. i M. M., a decyzją z dnia [...] o odpowiedzialności H. N. za zaległości podatkowe Spółki "X." w podatku od towarów i usług za miesiące marzec i sierpień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W ocenie organu II instancji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, że nie zachodziła żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanych wierzytelności w znacznej części z majątku Spółki. Wskazano bowiem, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wystawiono dwa tytuły wykonawcze nr [...] oraz nr [...] i zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia rachunków bankowych oraz zajęcia praw majątkowych, stanowiących wierzytelność Spółki m.in. u kontrahentów: Urząd Gminy Ł., Urząd Gminy O., Urząd Gminy P., Urząd Miasta w W. Zaznaczono, że w odpowiedzi trzeciodłużnicy wskazali, iż przeciwko Spółce toczą się postępowania sądowe z tytułu zasądzenia kar umownych, za nienależyte wykonanie umów w terminie lub wierzytelności są nienależne. W toku postępowania, na podstawie ewidencji gruntów i budynków powiatu s. ustalono, że Spółka nie posiada nieruchomości, które podlegałyby zajęciu egzekucyjnemu. Wielokrotnie podejmowane czynności terenowe pod adresem Spółki, tj. P. okazały się bezskutecznie. Z kolei w ramach czynności egzekucyjnych podjętych w G. przy ul. A. ustalono, że pojazdy należące do Spółki, pod koniec 2011 r. nabył J. S. właściciel Firmy "Y.". W toku postępowania egzekucyjnego Komornik Sądowy ustalił, że H. N. przebywa poza granicami kraju. Mając na uwadze powyższe okoliczności sądowy organ egzekucyjny postanowieniami z dnia [...], nr [...] i nr [...], umorzył postępowania egzekucyjne, jako bezskuteczne. Organ odwoławczy podkreślił, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w S. prowadził względem Spółki 41 postępowań egzekucyjnych obejmujących kwotę przekraczającą [...] zł, w tym z tytułu należności pracowniczych na kwotę [...] zł, należności Skarbu Państwa na kwotę około [...] zł. Powyższe postępowania egzekucyjne okazały się jednak bezskuteczne. Bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki miał potwierdzić podatnik, który do protokołu z dnia [...], sporządzonego przed organem odwoławczym, podał, że Spółka "X." nie zapłaciła mu wynagrodzenia za pracę na łączną kwotę brutto ok. [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że dla wykazania przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, istotne znaczenie ma rezultat prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Bez znaczenia natomiast dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji pozostaje okoliczność podnoszona przez podatnika w odwołaniu, że Spółka w miesiącach od czerwca do sierpnia 2011 r. posiadała majątek wystarczający do pokrycia swych zobowiązań. Organ odwoławczy podniósł, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu. W tym kontekście wskazał, że z okoliczności sprawy wynika niezbicie, iż Spółka już w dniu wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatnika za rzeczone zaległości podatkowe nie miała majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności.

Organ odwoławczy za chybione uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 33 O.p. i art. 154 § u.p.e.a., wskazując, że przepisy te nie znajdują zastosowania w postępowaniu w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Zdaniem organu II instancji odwołujący się nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Wprawdzie podatnik w piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. podał, że w magazynach Spółki w W. do listopada 2012 r. znajdowały się materiały z budowy prowadzonej w W. oraz zapasy, narzędzia i wyposażenie Spółki na łączną kwotę [...] zł, jednakże, w ocenie organu, przedłożony przez stronę wykaz majątku nie spełniał wymogu, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., gdyż ze wskazanego mienia nie można było przeprowadzić egzekucji. Organ zaakcentował, że tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące orzeczenia o odpowiedzialności wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności. Opisane natomiast przez podatnika środki trwałe i materiały znajdowały się w magazynach Spółki do listopada 2012 r. Oznacza to, że podatnik nie zna aktualnego miejsca ewentualnego przechowywania przez Spółkę tego mienia. Według organu od czasu sporządzenia wykazu rzeczone ruchomości mogły zostać przez Spółkę sprzedane, zniszczone bądź zlikwidowane i mogły też znacząco stracić na wartości. Podatnik w dniu [...] listopada 2012 r. w Komendzie Powiatowej Policji w S. zeznał, że H. N. w lutym i sierpniu 2011 r. sprzedał należące do Spółki maszyny o dużej wartości (m.in. ładowarki, koparki).

Organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismami z dnia [...] i [...] stycznia 2013 r. przesłał Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w S. kopię pism podatnika z dnia [...] i [...] grudnia 2012 r. oraz informację dotyczącą środków transportu Spółki "X.". W odpowiedzi na powyższe zapytania sądowy organ egzekucyjny podał, że posiadał informacje na temat pojazdów Spółki, lecz w toku podejmowanych czynności egzekucyjnych nie zdołano dokonać ich zajęcia z uwagi na ich brak w miejscach wskazanych przez wierzycieli. Dodatkowo sądowy organ egzekucyjny w piśmie z dnia [...] sierpnia 2013 r. wyjaśnił, że pojazdy wykazane w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców zostały przez Spółkę sprzedane osobom trzecim. Skoro wskazanych przez podatnika maszyn nie udało się w toku egzekucji zająć, to, zdaniem organu, oznacza, że nie stanowiły one w istocie majątku, z którego egzekucja byłaby możliwa.

Organ II instancji podniósł, że twierdzenia podatnika, że Spółka posiadała nierozliczone inwestycje w Gminach N., Ł., P., W. i P., nie mogły być uznane za wskazanie mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Zdaniem organu, dla uwolnienia się od odpowiedzialności przez członka zarządu konieczne jest wskazanie, że wierzytelności są wymagalne a dłużnicy wypłacalni. Nadto za majątek w powyższym rozumieniu nie mogą być uznane wierzytelności sporne, a więc takie, które są kwestionowane przez dłużnika. W konsekwencji organ uznał za niewystarczające wskazanie przez stronę nierozliczonych inwestycji, jako mienia Spółki z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe prowadzenie w stosunku do nich egzekucji. Zaznaczono przy tym, że sądowy organ egzekucyjny skierował zajęcia wierzytelności m.in. do Urzędu Gminy w Ł., Urzędu Gminy O., Urzędu Gminy P., Urzędu Miasta w W., jednakże działania te okazały się nieskuteczne z uwagi na prowadzone postępowania sądowe dotyczące zasądzenia kar umownych za nienależyte wykonanie przez Spółkę umów w terminie lub z uwagi na fakt, że wskazane wierzytelności są nienależne. Wobec powyższego organ stwierdził, że co najwyżej może przyjąć, iż strona ograniczyła się do poinformowania organów podatkowych o nierozliczonych inwestycjach lub wierzytelnościach, które były już przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Okoliczność ta nie czyni jednak zadość wymaganiom art. 116 § 1 O.p.

Za bezpodstawny uznano zarzut nie podjęcia przez organ podatkowy działań mających na celu zwrot Spółce pieniędzy zagarniętych przez H. N. w kwocie [...] zł oraz przejętych przez jego żonę w kwocie [...] zł. Wskazano, że o tych okolicznościach podatnik poinformował również Prokuraturę Rejonową w S., a więc uprawniony organ do ustalenia, czy opisane przez podatnika działania wypełniały znamiona czynu zabronionego.

W ocenie organu II instancji, wskazanie przez stronę, jako majątku spółki, okoliczności bezprawnego zbycia poszczególnych składników majątkowych Spółki nie czyni zadość wymaganiom art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Stwierdzono bowiem, że skoro podatnik wskazał na mienie już zbyte (nawet z naruszeniem procedur) to oczywistym jest, że nie jest możliwa egzekucja z tego mienia. Tym samym wskazywana przez podatnika okoliczność nie mogła stanowić przesłanki uwalniającej go od odpowiedzialności za długi Spółki.

Analizując zgromadzony materiał dowodowy, organ odwoławczy doszedł do przekonania, że w sprawie nie ziściła się również kolejna przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., albowiem podatnik nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Odwołując się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm. – dalej w skrócie: "P.u.n."), organ II instancji podniósł, że dłużnik jest obowiązany złożyć stosowny wniosek nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zaprzestano płacenia długów lub majątek spółki nie wystarczał na zaspokojenie długów. Wystąpienie którejkolwiek z powyższych przesłanek, zdaniem organu, obliguje zarząd spółki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Dyrektor Izby Skarbowej w P. podkreślił, że Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań. Na podstawie spisu wierzycieli stanowiącego załącznik do wniosku o ogłoszenie upadłości ustalono, że Spółka według stanu na dzień [...] posiadała niezapłacone zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za miesiące od stycznia do września 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł, podatku od towarów i usług za miesiące sierpień 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł, z tytułu ubezpieczenia społecznego za miesiące od lutego do sierpnia 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł, ubezpieczenia zdrowotnego za miesiące do lutego do sierpnia 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Społecznych Fundusz Pracy za miesiące od lutego do sierpnia 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł, wynagrodzeń na łączną kwotę [...] zł. Spółka posiadała także kredyty bankowe w [...] S.A. na kwotę [...] zł (wysokość wierzytelności na dzień [...] września 2011 r.) z terminem spłaty kredytu na dzień [...] grudnia 2011 r. oraz na kwotę [...] zł z terminem spłaty [...] grudnia 2011 r. Spółka nie uregulowała zobowiązań z tytułu dostaw towarów i usług na łączną kwotę [...] zł. W ocenie organu odwoławczego, powyższe zestawienie jednoznacznie świadczy o tym, że Spółka trwale zaniechała zapłaty należnych zobowiązań i nie była w stanie wywiązać się ze swoich płatności. Zdaniem organu, Spółka zaprzestała regulować swoje należne zobowiązania począwszy od czerwca 2010 r., a w kolejnych miesiącach nieuregulowane zobowiązania zwiększyły się, pogarszając sytuację ekonomiczną Spółki. Powyższe doprowadziło organ do przekonania, że przesłanka, która obligowała członka zarządu - F. K. do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ziściła się w III kwartale 2010 r. Pomimo złej kondycji finansowej Spółki, która wskazywała na konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wniosek w tym zakresie został złożony dopiero w dniu 29 września 2011 r. Następnie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został wycofany przez R. L. pismem z dnia [...] grudnia 2012 r. W konsekwencji Sąd Rejonowy w P. postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r., sygn. akt [...], umorzył postępowanie w tym zakresie.

Organ odwoławczy odnosząc się do opinii biegłego rewidenta sporządzonej na okoliczność powstania przesłanek do ogłoszenia upadłości zwrócił uwagę, że wprawdzie, według tej opinii, wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie w art. 11 ust. 1 P.u.n. winien być złożony do [...] maja 2011 r., jednak biegły ten opierał się jedynie na niezapłaconych zobowiązaniach Spółki "X." wobec Przedsiębiorstwa Handlowo Usługowego "Z." Sp. z o.o. Mając zaś na względzie, że powyższa opinia nie uwzględnia wszystkich niezapłaconych zobowiązań przez Spółkę organ uznał, że dokument ten nie daje podstaw do zakwestionowania przyjętych w zaskarżonej decyzji wniosków. Stąd w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, niewypłacalność Spółki wystąpiła już w III kwartale 2010 r., gdyż w tym okresie Spółka trwale zaprzestała płacenia swoich długów, co oznacza, że w tym okresie powinien być złożony wniosek o ogłoszenie jej upadłości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu F. K., reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na jego wynik, tj.: art. 122, art 187 i art. 188 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w celu pełnego wyjaśnienia sprawy, skutkiem czego organ podatkowy dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego, nie wyjaśnił wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności i niewłaściwie zinterpretował wskazane fakty;

2. przepisu art. 116. § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że nie zachodzą w sprawie przesłanki uwalniające skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, a w szczególności wbrew wskazanym faktom i dowodom, że skarżący nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości,

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

c) nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiała zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Skarżący podniósł, że zaskarża także postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu w części: 1) z zeznań świadka J. K. dyrektora finansowego Spółki; 2) z dokumentów finansowo-księgowych znajdujących się na twardym dysku będącym w posiadaniu J. K. Jednocześnie w skardze wniesiono o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadka J. K. - na okoliczności posiadanego majątku przez spółkę w sierpniu i wrześniu 2011 r., rozliczeń finansowych dokonywanych pomiędzy PPUH "X." H. N. z siedzibą w P. i "X." Sp. z o.o. z siedzibą w P., niszczenia dokumentacji Spółki, a nadto zapisów księgowo-finansowych Spółki za 2011 r. i w tym celu zawnioskowano o wezwanie J. K. na rozprawę i doręczenie do Sądu zapasowego dysku z zapisami księgowymi Spółki za 2011 r., a nadto na okoliczność, iż samochody i maszyny były użytkowane przez Spółkę do końca 2011 r. pomimo sporządzonych faktur sprzedaży, co w świetle przepisów ustawy o podatku VAT może budzić wątpliwości, czy powstał obowiązek podatkowy.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony we właściwym czasie. Skarżący zaznaczył, że w Spółce zajmował się przede wszystkim kierowaniem pracami budowlanymi. W związku z tym nie docierały do niego żadne informacje o trudnościach finansowych Spółki. Wręcz przeciwnie dyrektor finansowy Spółki przekazała skarżącemu, że przeprowadzona kontrola podatkowa w czerwcu 2011 r. potwierdziła prawidłowość prowadzonej gospodarki finansowej w zakresie naliczania podatku od towarów i usług. Dane finansowe Spółki za 2010 r. oraz wartość majątku trwałego Spółki nie dawały stronie podstaw, aby przypuszczać, że Spółka ma kłopoty z płynnością finansową. W zakresie sytuacji finansowej Spółki skarżący opierał się przede wszystkim na zapewnieniach prezesa zarządu i dyrektora finansowego. Wobec tego podtrzymuje, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie, bowiem informację o złej sytuacji finansowej uzyskał w dniu 10 września 2011 r., natomiast wniosek w tym zakresie złożył w dniu 29 września 2011 r.

Skarżący zarzucił, że organ odwoławczy nie ustalił prawidłowo stanu faktycznego sprawy, a w szczególności okoliczności związanych z posiadanym przez Spółkę w 2011 r. majątkiem wystarczającym do pokrycia zobowiązań, sprzedażą Spółki, przejęciem majątku Spółki i miejscem jego przechowywania, wydarzeń mających miejsce we wrześniu 2011 r. Zdaniem autora skargi, wskazane wyżej elementy stanu faktycznego wymagały przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków, tj. A. S., G. P., J. K., H. N. i R. L. Tymczasem organ podatkowy II instancji stwierdził, że materiał dowodowy jest wystarczający do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. W opinii skarżącego, na podstawie dokumentów, na które powołuje się organ, nie sposób ustalić, jakie jest zadłużenie H. N. wobec Spółki z tytułu rozliczeń za prowadzone inwestycje, jaki był stan ilościowy i wartościowy majątku na dzień zgłoszenia jej upadłości i co stało się z majątkiem Spółki po wrześniu 2011 r. Okoliczność niszczenia dokumentów Spółki, uzasadnia konieczność przeprowadzenia wnioskowanych przez niego dowodów. Autor skargi podniósł także, że skoro organ odwoławczy zaznaczył, że opinia biegłego rewidenta została sporządzona na podstawie niepełnych danych finansowych Spółki "X.", to powinien był zrealizować wniosek dowodowy skarżącego z dokumentów znajdujących się na dysku przenośnym.

Skarżący podniósł, że dołożył najwyższej staranności w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości oraz w odpowiednim czasie wykazał majątek Spółki wystarczający na zaspokojenie jej zobowiązań podatkowych. Spółka "X." dysponowała w chwili zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości znacznym majątkiem. Jego zdaniem, na skutek zaniechania organów państwowych, realny majątek Spółki według stanu na sierpień 2012 r., stał się w dużej części majątkiem wirtualnym w połowie 2013 r. Skarżący wyraził przekonanie, że takiej sytuacji można było zapobiec poprzez powołanie zarządcy przymusowego, gdyż pozwoliłoby to na zabezpieczenie majątku Spółki oraz odzyskaniu majątku już sprzedanego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie.

W piśmie procesowym z dnia [...] marca 2014 r. skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, stwierdził, że w świetle ustalonego stanu faktycznego nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2011 r. Skarżący stwierdził bowiem, że skoro organ w odpowiedzi na skargę potwierdził, że pojazdy należące do Spółki zostały nabyte pod koniec 2011 r. przez J. S. to tym samym nie mógł powstać obowiązek podatkowy po stronie Spółki za sierpień 2011 r. z tytułu sprzedaży tych pojazdów.

Odpowiadając na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w P. w piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r. stwierdził, że w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, nie rozstrzyga się kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego, a to oznacza, że wysokość zobowiązania podatkowego nie może stanowić przedmiotu sporu w niniejszej sprawie.

W kolejnym piśmie procesowym z dnia [...] czerwca 2014 r. skarżący reprezentowany przez radcę prawnego wniósł o przeprowadzenie dowodu z: 1) opinii uzupełniającej nr 1 biegłego G. K. opracowanej na zlecenie Sądu Rejonowego w K., sygn. akt [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r.; 2) pisma procesowego skarżącego z dnia [...] maja 2014 r., 3) pisma biegłego odnoszącego się do zgłoszonych przez skarżącego zarzutów do opinii; 4) protokołu z przesłuchania biegłego na rozprawie przed Sadem Rejonowym w K. w dniu [...] czerwca 2014 r., na okoliczność, że w świetle ustalonego stanu faktycznego nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r.

Podczas rozprawy przed WSA w Poznaniu w dniu 25 czerwca 2014 r. Sąd, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."), oddalił wnioski dowodowe zawarte w skardze i piśmie procesowym.

W toku rozprawy skarżący oświadczył, że uważa, iż komornik sądowy niesłusznie umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki. Skarżący podniósł bowiem, że uczestniczył w czynnościach komorniczych i wskazywał majątek ruchomy Spółki znacznej wartości, stanowiący własność Spółki, który mógł pokryć zaległości podatkowe. Ponadto podkreślił, że w dalszym ciągu w wykazach wydziału komunikacji figurują pojazdy stanowiące własność Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w P.p.s.a. Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone decyzje naruszają normy prawa materialnego, a ich wydanie poprzedziło postępowanie, w którym uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie obciążyły odpowiedzialnością za zaległości podatkowe "X." Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące marzec i sierpień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego skarżącego F. K., pełniącego w Spółce funkcję członka zarządu. Skarżący stwierdził, że nie można jemu przypisać odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe Spółki na podstawie przepisów art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) oraz pkt 2 O.p., albowiem wykazał, że we właściwym czasie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, a także wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwiała zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Innego zdania jest Dyrektor Izby Skarbowej w P., który uznał, że skarżący nie wykazał, aby w sprawie ziściła się jakakolwiek przesłanka z art. 116 § 1 O.p., która uwalniałaby go od odpowiedzialności za powyższe zaległości podatkowe Spółki.

Tytułem wstępu wskazać należy, że odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, uregulowana w Rozdziale 15 O.p. (art. 107 – art. 119), charakteryzuje się tym, że osoby te odpowiadają za cudzy dług. Jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publicznoprawne przed uniknięciem odpowiedzialności przez podatników, płatników i inkasentów. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga więc wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie występują przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne.

Zakres odpowiedzialności osoby trzeciej wynika z art. 107 § 1 O.p., który stanowi, że osoba trzecia odpowiada za zaległości podatkowe podatnika, a więc za cudzy dług. Stosownie do treści przepisu art. 116 § 1 O.p. członek zarządu Sp. z o.o. odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe tej spółki, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: 1. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo 2. niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Członek zarządu sp. z o.o. odpowiada solidarnie ze spółką również wówczas, gdy nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Cytowane wyżej przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

Dla przypisania osobie trzeciej odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania spółki kapitałowej konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zaległości podatkowych w okresie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, ale także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Członek zarządu może bowiem uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wykazanie, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Nadto przesłanką egzoneracyjną jest również wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika (Spółki) spoczywa na organach podatkowych.

Okolicznością bezsporną w analizowanej sprawie jest fakt, że F. K. pełnił funkcję członka zarządu Spółki "X." w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące marzec i sierpień 2011 r. Z akt sprawy wynika bowiem jednoznacznie, że F. K. pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie od [...] października 2009 r., co potwierdza umowa spółki zawarta w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia [...] października 2009 r., a przestał tę funkcję pełnić w dniu [...] października 2011 r., w wyniku złożenia rezygnacji.

Nie budzi także wątpliwości okoliczność, że w aktach sprawy znajdują się postanowienia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w S. z dnia [...], nr [...] i nr [...], umarzające prowadzone względem Spółki "X." postępowania egzekucyjne, jako bezskuteczne. W uzasadnieniu powyższych postanowień wskazano, że w toku postępowania egzekucyjnego zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia rachunków bankowych oraz zajęcia praw majątkowych, stanowiących wierzytelność Spółki m.in. u kontrahentów: Urząd Gminy Ł., Urząd Gminy O., Urząd Gminy P., Urząd Miasta w W. Zajęcia te okazały się nieskuteczne. W toku postępowania ustalono, że Spółka nie posiada nieruchomości, które podlegałyby zajęciu egzekucyjnemu. Bezskuteczne okazały się czynności terenowe pod adresem Spółki, tj. P. Ustalono natomiast, że pojazdy należące do Spółki, pod koniec 2011 r. nabył J. S. właściciel Firmy "Y.". Ponadto Komornik Sądowy ustalił, że H. N. przebywa poza granicami kraju.

Organ II instancji stwierdził także, że bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki została potwierdzona przez podatnika, który podał, że Spółka "X." nie wypłaciła mu wynagrodzenia za pracę na łączną kwotę ok. [...] zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że dla wykazania przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, istotne znaczenie ma rezultat prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Bez znaczenia natomiast dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji pozostaje, zdaniem organu, okoliczność podnoszona przez skarżącego w odwołaniu, że Spółka w miesiącach od czerwca do sierpnia 2011 r. posiadała majątek wystarczający do pokrycia swych zobowiązań. Organ odwoławczy podniósł bowiem, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu. W tym kontekście wskazano, że z okoliczności sprawy wynika niezbicie, iż Spółka już w dniu wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatnika za rzeczone zaległości podatkowe nie miała majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności.

Mając na względzie powołane wyżej okoliczności, organy podatkowe uznały, że w sposób jednoznaczny i bezsporny wykazały bezskuteczność przeprowadzonej względem Spółki egzekucji.

Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że wynikające z art. 116 O.p. pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki, a mianowicie: istnienie zaległości, pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązania, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji zostały, w ocenie Sądu, w dostateczny sposób wykazane przez organ.

Na skarżącym z kolei spoczywał ciężar wykazania przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności, co oznacza stosownie do treści art. 116 § 1 O.p., wskazanie mienia pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, bądź wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy.

W ocenie Sądu, skarżący – wbrew twierdzeniom organów podatkowych – w toku postępowania wykazał, że egzekucja nie była skierowana do wszystkich składników majątku Spółki. Przede wszystkim podnieść należy, że skarżący w pismach z dnia [...] i [...] grudnia 2012 r. wskazywał organowi I instancji konkretne składniki majątku i wierzytelności Spółki. W piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. podał, że w dniu [...] września 2011 r. na konto PPUH "X." H. N. wpłynęła kwota [...] zł z tytułu wykonania prac w miejscowości N. (gmina Ł.). Pieniądze te miały być następnie przelane na konto Spółki "X.", jako rzeczywistego wykonawcy tych prac, działającego na zlecenie PPUH "X." H. N. Skarżący oświadczył, że Spółka w sierpniu 2011 r. realizowała duże zlecenia na terenie W., P. i P. na wartość przewyższającą [...] zł. Skarżący wskazał również, że powiadomił Komornika Sądowego o przechowywanych materiałach budowlanych stanowiących własność Spółki oraz o nierozliczonych budowach w Ł., W., P. i P., wnosząc o prowadzenie egzekucji z tego majątku. Natomiast w piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. skarżący podniósł, że w magazynach Spółki w W. do listopada 2012 r. znajdowały się materiały z budowy prowadzonej we W. oraz zapasy, narzędzia i wyposażenie Spółki na łączną kwotę [...] zł (do pisma załączył wykaz majątku Spółki z szacunkową wyceną jego składników). Skarżący konsekwentnie wnosił o przeprowadzenie szeregu dowodów z przesłuchania świadków (J. K., G. P., A. S., R. L., H. N.) celem ustalenia rzeczywistej sytuacji majątkowej Spółki, w szczególności rozliczenia inwestycji prowadzonych w 2011 r., wyprzedaży majątku Spółki. Zdaniem Sądu, nie sposób ocenić wiarygodności wskazanych przez skarżącego zestawień majątku Spółki bez rzetelnego sprawdzenia tych informacji. Przyjęcie zatem przez organ z góry, bez uprzedniego sprawdzenia, że wskazany przez skarżącego majątek Spółki (materiały budowlane i sprzęt oraz maszyny budowalne) mógł zostać zbyty, zniszczony bądź zlikwidowany, czy też, że majątek ten mógł znacząco stracić na wartości, jest nielogiczne i bezpodstawne. W tym zakresie w aktach sprawy brak jest jakiekolwiek dokumentu, który potwierdzałby powyższe gołosłowne tezy organu. Wprawdzie organ postąpił prawidłowo, przesyłając pisma skarżącego z dnia [...] i [...] grudnia 2012 r. Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w S., który prowadził względem Spółki postępowanie egzekucyjne, ale odpowiedzi tego organu, w ocenie Sądu, były tak ogólnikowe i szablonowe, że nie powinny w żadnej mierze satysfakcjonować organu I instancji. W pismach tych bowiem komornik w żaden sposób nie podał, aby rzeczywiście zweryfikował, czy i gdzie znajdują się materiały budowlane, bądź też, czy i w jakiej wysokości istnieją wierzytelności Spółki w P. (z tytułu budowy [...]), we W. (z tytułu budowy kanalizacji), w Ł. i w P., o których mowa w piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. (k. 48 akt adm.). Zdaniem Sądu, organ I instancji powinien w interesie publicznym do skutku egzekwować od komornika prowadzącego postępowanie egzekucyjne precyzyjną i jednoznaczną odpowiedź, co do wskazanego przez skarżącego mienia Spółki. Jak wspomniano Komornik Sądowy w pismach z dnia [...] września 2012 r. (k. 132 akt adm.) i z dnia [...] marca 2013 r. (k. 153 akt adm.), stanowiących odpowiedź na pisma organu I instancji jedynie w sposób bardzo lakoniczny określił podejmowane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego czynności egzekucyjne. Wobec takiej nieprecyzyjności sądowego organu egzekucyjnego, na powyższą okoliczność w pełni zasadnym było przesłuchanie wnioskowanych przez skarżącego świadków. Nie ulega bowiem najmniejszej wątpliwości, że wskazane przez stronę skarżącą osoby dysponowały wiedzą niezbędną do prawidłowego ustalenia stanu majątkowego Spółki. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdza, że niczym nieuzasadniona opieszałość organów podatkowych i komornika w zakresie ustalenia rzeczywistego stanu majątkowego Spółki w okresie grudnia 2012 r. i początku 2013 r. nie może obciążać skarżącego. Sąd ma świadomość, że z powodu upływu czasu majątek Spółki, który został wskazany przez skarżącego w pismach z dnia [...] i [...] grudnia 2012 r., może aktualnie nie istnieć, to jednak zaniechanie przez organy podatkowe podjęcia w 2012 r. stosownych działań, których celem byłoby zweryfikowanie twierdzeń podatnika było istotnym uchybieniem, które nie może być wykorzystane na niekorzyść podatnika.

Sąd stwierdza, że zawarty w przepisie art. 116 § 1 pkt 2 O.p. zwrot "wskazuje mienie spółki" należy rozumieć, jako przekazanie przez podatnika organowi informacji, w jakiejkolwiek formie, o istnieniu takich składników mienia, z których można skutecznie prowadzić egzekucję. Rolą organów podatkowych jest natomiast rzetelne i szybkie zweryfikowanie tych informacji. Natomiast w sytuacji, gdy organ miał wątpliwości, co do istnienia tych składników, miejsca przechowywania materiałów budowlanych, czy wymagalności wierzytelności, mógł i powinien na tę okoliczność uzupełniająco przesłuchać stronę, świadków, bądź przeprowadzić oględziny. Tymczasem w niniejszej sprawie organ tego nie uczynił, co również należy ocenić jako naruszenie przepisów prawa procesowego (art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 O.p.).

W ocenie Sądu, również druga z przesłanek uwalniających skarżącego jako członka zarządu spółki od odpowiedzialności za jego zobowiązania, nie została przez organy podatkowe należycie zweryfikowana. Skarżący twierdzi bowiem, że organy błędnie uznały, że złożony przez niego w dniu [...] września 2011 r. wniosek o ogłoszenie upadłości "X." Sp. z o.o. był spóźniony. Wskazał bowiem, że w dniu 10 września 2011 r. powziął informację o braku wypłaty wynagrodzeń dla pracowników Spółki za miesiąc sierpień 2011 r. Wyjaśniając tę sprawę ustalił, że H. N. w sierpniu 2011 r. zaczął sprzedawać maszyny i sprzęt stanowiący własność Spółki, jednakże pieniądze z tej sprzedaży nie trafiały na konto Spółki. W związku z powyższym skarżący zwołał na dzień 12 września 2012 r. posiedzenie zarządu Spółki, a na podstawie uzyskanych podczas tego spotkania informacji wystąpił o przygotowanie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek ten został przez podatnika podpisany w dniu 23 września 2011 r. i w tym samym dniu miał zostać złożony w Sądzie Rejonowym w P. Skarżący stwierdził, że znacznie później dowiedział się, że wniosek ten został złożony w Sądzie dopiero w dniu 29 września 2011 r. Podatnik powołał się na opinię przygotowaną dla Sądu Rejonowego w K., [...], w sprawie o sygn. akt [...], z której wynika, że reprezentant Spółki winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki do dnia 14 września 2011 r. Tymczasem organ odwoławczy uznał na podstawie akt sprawy, że sytuacja finansowa Spółki obligowała do złożenia wniosku o jej upadłość już w III kwartale 2010 r., albowiem w tym czasie Spółka trwale zaprzestała regulowanie należnych zobowiązań i nie była wstanie wywiązać się ze swoich płatności. W ocenie Sądu, organ nie odniósł się w sposób rzeczowy do znajdującej się w aktach opinii biegłego sądowego, która nie była dokumentem prywatnym, ale została sporządzona na zlecenie innego sądu. Sąd w składzie orzekającym stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy organ nie podzielał wniosków zawartych w opinii biegłego, powinien w sposób precyzyjny odnieść się do niej i wykazać konkretnie dlaczego uznaje, że jego zdaniem Spółka "X." już w III kwartale 2010 r. trwale zaprzestała spłacać swoje zobowiązania, a co za tym idzie, już w tamtym okresie, według organu, winien zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Skoro biegły opierał się na niepełnych danych finansowych Spółki, zasadnym było przesłuchanie biegłego na powyższe okoliczności w niniejszej sprawie, celem wyjaśnienia powyższej różnicy w spornych terminach. Zdaniem Sądu, stanowisko organów, wobec pobieżnego odniesienia się do znajdującej się w aktach sprawy opinii biegłego sądowego, de facto nie wskazuje, jaki termin w istocie należy uznać za właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Przesłanką ogłoszenia upadłości, stosownie do art. 10 P.u.n. jest niewypłacalność dłużnika. Dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeśli nie wykonuje on wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 p.u.n.). Dłużnika będącego osobą prawną, uważa się za niewypłacalnego także wówczas, gdy jego zobowiązania przekraczają wartość jego majątku nawet, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n., osoba reprezentująca osobę prawną będącą dłużnikiem, winna zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności obliguje członka zarządu do złożenia wniosku o upadłość. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich zobowiązań to jest on niewypłacalny, co rodzi konieczność ogłoszenia upadłości. Z taką sytuacją mamy także do czynienia w przypadku osób prawnych, gdy zobowiązania podmiotu przekroczą wartość jego aktywów, i to nawet wówczas, gdy na bieżąco regulowane są zobowiązania.

Jak wyżej wskazano, warunkiem uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki było wykazanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej Spółki został zgłoszony w terminie dwóch tygodni od zaprzestania regulowania przez Spółkę długów (wymagalnych zobowiązań pieniężnych) lub w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonywała.

Uwzględniając całokształt opisanych powyżej nieprawidłowości Sąd stwierdza, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny uwzględnić powyższe uwagi, a w szczególności jednoznacznie ustalić, od jakiej daty należy obliczyć termin, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. i uzupełnić postępowanie dowodowe w zakresie wnioskowanym przez stronę. Należy mieć na uwadze, że postępowanie dowodowe jest procesem dynamicznym i w toku ponownego rozpoznania sprawy może pojawić się konieczność wykonania kolejnych czynności procesowych, nie wskazanych przez Sąd, ale niezbędnych do rzetelnego wyjaśnienia sprawy, zgodnie z treścią art. 121 § 1, art. 122 i art. 125 § 1 O.p.

Wobec stwierdzonych naruszeń prawa procesowego i materialnego Sąd uznał, że zachodzą przesłanki uzasadniające konieczność wyeliminowania zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji (pkt I sentencji). Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określony został na podstawie art. 152 P.p.s.a. (pkt II sentencji). W przedmiocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. (pkt III sentencji).