Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 684/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: 119zn,119zz, 119 zw § 1, 122, 121 § 1, 180,187 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Szef Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "Szef KAS", "Organ") dokonał blokady na okres 72 godzin 8 rachunków bankowych należących do [...] Sp. z o.o. z siedzibą w Z. G. (dalej: "Strona", "Spółka", "Skarżąca").

Z posiadanych przez Organ informacji wynikało, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada była konieczna, aby temu przeciwdziałać. W wyniku analizy ryzyka przeprowadzonej przez Szefa KAS ustalono bowiem, iż istnieje uzasadnione przypuszczenie, że podmiot kwalifikowany zawyżył w złożonych deklaracjach podatkowych VAT - 7 za okres luty - maj oraz lipiec - wrzesień 2019 r. wartość podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT z tytułu deklarowanego nabycia towarów i usług oraz, iż ww. Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub czynnościami zmierzającymi do wyłudzenia skarbowego.

Następnie, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r., Szef KAS przedłużył termin blokady ww. rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 9 kwietnia 2020 r., do kwoty 1.263.768,00 zł, z uwagi na fakt, iż zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano ww. postanowienie.

Spółka na ww. postanowienie wniosła zażalenie. Po rozpoznaniu powyższego zażalenia, Szef KAS uznał za niezasadne podniesione przez Stronę zarzuty i postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie tego Organu z dnia 9 stycznia 2020 r.

Szef KAS stwierdził, że Spółka z dużym prawdopodobieństwem mogła być świadomym uczestnikiem procederu polegającego na wprowadzaniu do obiegu prawnego faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Jednocześnie, istnieje uzasadnione przypuszczenie wykorzystywania przez Spółki sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, wynikające w szczególności z następujących okoliczności:

- Spółka poprzez deklarowanie podatku naliczonego wynikającego z "pustych" faktur VAT od zakwestionowanych podmiotów najprawdopodobniej zaniżała zobowiązania z tytułu sprzedaży krajowej towarów zaimportowanych;

- struktura przepływów finansowych na rachunku bankowym podmiotu kwalifikowanego nie odzwierciedla jednoznacznie struktury wystawionych jak i otrzymanych faktur VAT - brak płatności za wystawiane lub otrzymywane faktury VAT, bądź też wartość dokonywanych płatności jest niewspółmiernie wyższa lub niższa w stosunku do łącznej wartości wystawianych lub otrzymywanych faktur VAT;

- Spółka w swojej ewidencji zakupu wykazuje faktury od podmiotów (bezpośrednio lub pośrednio), które są podejrzane, że pełnią funkcję "znikającego podatnika", w tym podmiotów, które wykreślono z rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług;

- kontrahenci wystawiający faktury na rzecz Spółki oraz ich dostawcy wykazują w swoich rozliczeniach faktury VAT od tych samych nierzetelnych podmiotów;

- dysponowanie przez podmiot kwalifikowany znacznie mniejszym majątkiem niż wartość wykazanych transakcji oraz brak zadeklarowanych nabyć środków trwałych;

- udziałowcami oraz reprezentantami i prokurentem w Spółce są obcokrajowcy.

Zatem w ocenie Szefa KAS zachodzi duże prawdopodobieństwo, iż rozliczone przez podatnika faktury VAT wystawione przez [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o. oraz [...] Sp. z o. o. są tzw. pustymi fakturami. W związku z powyższym podmiotowi kwalifikowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tych faktur VAT w łącznej kwocie 633.502,40 zł (wynikającej z faktur rozliczonych w deklaracjach VAT - 7 za okres luty - maj oraz lipiec - listopad 2019 r. i wystawionych w ww. okresach przez ww. podmioty).

Biorąc pod uwagę kwoty zadeklarowane w złożonych przez podmiot kwalifikowany w deklaracjach VAT - 7 oraz wykazane transakcje z podmiotami: [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o. oraz [...] Sp. z o. o., przewidywane kwoty zobowiązań w podatku VAT za poszczególne miesiące od lutego do listopada 2019 r. wynoszą łącznie 631.884,00 zł (746.432,00 zł - łączna kwota zobowiązań za poszczególne miesiące objęte badaniem wyliczona przez Organ w wyniku pomniejszenia podatku naliczonego zadeklarowanego przez podmiot kwalifikowany o podatek VAT naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT minus 114.548,00 zł - łączna kwota do wpłaty wynikającą z deklaracji VAT-7 składanych przez podmiot kwalifikowany za luty i marzec 2019 r.).

W związku z powyższym przybliżona kwota dodatkowego zobowiązania podatkowego, określona przepisem art. 112c pkt 2 w związku z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 11 września 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2471 z późn. zm., dalej: "Ustawa o VAT") z uwagi na rozliczenie w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT - 7, faktur wystawionych przez podmioty [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o. oraz [...] Sp. z o. o., skutkujące wykazaniem kwoty zobowiązania podatkowego w wysokości niższej od należnej, wynosi 631.884 zł.

Przewidywane zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące od lutego do listopada 2019 r. wynoszące łącznie 631.884,00 zł oraz przybliżona kwota dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 631.884 zł dają łącznie wskazaną w zaskarżonym postanowieniu kwotę blokady rachunków podmiotu kwalifikowanego w wysokości 1.263.768,00 zł.

Odnosząc się natomiast do argumentacji Strony, że w zaskarżonym postanowieniu Szef KAS nie wykazał świadomości Strony co do jej udziału w fikcyjnych transakcjach, Szef KAS wskazał, że dysponuje w toku prowadzonej przez siebie kontroli celno-skarbowej odpowiednimi środkami proceduralnymi pozwalającymi zweryfikować zasadność twierdzeń Strony odnoszących się do braku jej udziału w nadużyciach podatkowych. Środkami takimi nie dysponuje natomiast Szef KAS w toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania, którego przedmiotem jest przedłużenie terminu blokady rachunków bankowych Strony.

Co więcej informacje, w których posiadaniu jest Szef KAS wskazują, że Spółka nie ma majątku wystarczającego na pokrycie zobowiązań podatkowych, za czym przemawiają następujące okoliczności:

- Spółka poprzez deklarowanie nabyć od zakwestionowanych podmiotów najprawdopodobniej zaniżała zobowiązania podatkowe z tytułu sprzedaży krajowej towarów zaimportowanych;

- wartość posiadanych przez Spółkę środków trwałych systematycznie zmniejsza się i jednocześnie Spółka nie deklaruje nabyć nowych środków trwałych za okres od stycznia do września 2019 r. W tym miejscu należy zauważyć, że Szef KAS, wbrew temu, co twierdzi Strona, nie czyni zarzutu z tego, że nie dokonała nabycia środków trwałych, lecz stwierdza, że posiadane środki trwałe nie są wystarczające dla pokrycia ew. zobowiązania podatkowego oszacowanego w zaskarżonym postanowienia Natomiast środki w kasie i na rachunkach w krótkim czasie ulec znacznemu zmniejszeniu, stąd nie mogą zagwarantować wykonania zobowiązania, o którym mowa powyżej;

- zgodnie z Centralną Bazą Ksiąg Wieczystych podmiot kwalifikowany nie posiada nieruchomości;

- zgodnie z Centralną Ewidencją Pojazdów i Kierowców (CEPIK) Spółka posiada środki transportu, których szacowana wartość wynosi ok. 100.000 zł;

- ze złożonych przez Spółkę zeznań podatkowych CIT - 8 dotyczących wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) Spółki złożonych za ostatnie 5 lat wynika, że Spółka jedynie w 2017 r. wykazała dochód, a w pozostałych 4 latach straty;

- zobowiązania krótkoterminowe Spółki za lata 2017 i 2018 stanowią odpowiednio ponad 4 i prawie 3 krotną wartość należności krótkoterminowych Spółki;

- Spółka za lata 2017 i 2018 posiada zobowiązania długoterminowe w postaci kredytów i pożyczek, które wynoszą odpowiednio 1.046.256,08 zł i 928.334,27 zł;

- szacowane uszczuplenia stanowią 94% wartości podatku należnego zadeklarowanego przez Spółkę w deklaracjach VAT - 7 za okres styczeń - listopad 2019 r.;

- Spółka od kwietnia 2019 r. do listopada 2019 r. w złożonych deklaracjach VAT - 7 deklaruje kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy;

- na rachunkach bankowych Spółki dokonywane były wpłaty i wypłaty gotówkowe (wpłaty gotówkowe w łącznych wysokościach: 751.000,00 zł oraz 29.400,00 USD oraz wypłaty gotówkowe w łącznej wysokości: 494.500,00 zł);

- kapitał Spółki ustalony został na poziomie 110.000 zł.

Z powyższego wynika zatem, w ocenie Szefa KAS, że zobowiązania zarówno krótko, jak i długoterminowe w dalszym ciągu przewyższają łączną wartość należności krótkoterminowych Spółki oraz środków w kasie i na rachunkach. W ocenie Szefa KAS, nawet gdyby przyjąć, że sprawozdanie finansowe za 2019 r. będzie zbliżone do przedłożonego zestawienia, to nie zmienia to oceny sytuacji finansowej Spółki.

W związku z powyższym, w ocenie Szefa KAS, wystąpiły przesłanki przedłużenia terminu zastosowanej blokady rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony. Natomiast organ należycie uzasadnił obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, wskazując na obecną sytuację finansową Strony. Organ dołożył też należytej staranności w zgromadzeniu i ocenie materiału dowodowego będącego podstawą wydania postanowienia o przedłużeniu blokady rachunków bankowych, a o motywach swojego postępowania poinformował Stronę w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia. Dokonane w toku analizy ryzyka ustalenia w powiązaniu z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym doprowadziły Organ do stwierdzenia, iż zachodzą ustawowe przesłanki do dokonania przedłużenia blokady rachunków bankowych Strony.

W skardze Strona zarzuciła naruszenie:

- art. 119zn Ordynacji podatkowej poprzez niczym nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy i dokonanie nieprawidłowej analizy ryzyka w podmiocie kwalifikowanym, z uwzględnieniem nieaktualnych danych finansowych podmiotu;

- art. 119zw w zw. z art 119zv §1 Ordynacji podatkowej poprzez niczym nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy i dokonanie przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres dłuższy niż 72 godziny, podczas gdy dane posiadane przez Szefa KAS nie wskazują na to, że podmiot kwalifikowany wykorzystuje działalność banku do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. W niniejszej sprawie żadna z przesłanek nie wskazuje na to, by blokada rachunku była konieczna do przeciwdziałania takim praktykom. Ponadto takiego ustalenia zaniechano w niniejszej sprawie;

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy. Organ w przedmiotowym postanowieniu dokonał analizy sytuacji finansowej Spółki w oparciu o nieaktualne dane finansowe, pochodzące z lat ubiegłych. Nie wziął pod uwagę, że okoliczności w których Spółka przeprowadziła zakwestionowane transakcje w 2019 r. są odmienne od stanu finansowego Spółki w latach 2014-2018, na które powołuje się Organ w niniejszym postanowieniu. Dane te nie mogą zatem znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie;

- art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 121 § 1, art. 122 oraz art 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ podatkowy oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i niemieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów i rażące naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w ten sposób, iż Organ rozstrzygnął sprawę na podstawie błędnych ustaleń faktycznych i prawnych, wskutek czego obciążył Stronę negatywnymi skutkami nieprawidłowości występującymi w podmiotach trzecich, nieznanych Stronie, a które to podmioty rzekomo wystąpiły na dalszych etapach łańcucha transakcji;

- art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w związku art 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotny wpływ na wynik sprawy a także przyjęcie wbrew istniejącemu materiałowi dowodowemu, że podmiot kwalifikowany nie posiada majątku pozwalającego na uregulowanie w przyszłości zobowiązań podatkowych, podczas gdy z żadnych danych przedstawionych przez Organ, taka okoliczność nie wynika;

- art. 119zzb Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie sprawy z naruszeniem siedmiodniowego terminu na rozpoznanie zażalenia, tj. poprzez rozpoznanie zażalenia w terminie dłuższym niż 7 dni roboczych, czym wyrządzono szkodę na majątku Spółki bowiem przedłużające się rozpoznanie sprawy powoduje narastanie odsetek od zaległości podatkowych w Spółce powstałych z tytułu niemożności zapłacenia podatków z uwagi na założoną blokadę na rachunki bankowe Spółki.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia z dnia 5 lutego 2020 r. oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia 9 stycznia 2020 r., oraz o umorzenie postępowania w sprawie, a tym samym o odblokowanie rachunków bankowych Spółki wskazanych w ww. postanowieniu.

W odpowiedzi na skargę Szef KAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu pomiędzy Skarżącą a organem jest ustalenie zawarte w skarżonym postanowieniu, o zaistnieniu przesłanki uzasadniającej zastosowanie instytucji prawnej tzw. przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego - art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej, tj. przesłanki uzasadnionej obawy, że Skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego.

Należy jednak zauważyć, że art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej tworzy jedną normę prawną z art. 119zv § 1 Ordynacji podatkowej. Blokada rachunku bankowego jest bowiem ciągiem czynności prawnych podejmowanych przez Szefa KAS po wystąpieniu określonych w Ordynacji podatkowej przesłanek w ściśle zakreślonym przedziale czasu (szerzej patrz: uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 1880, oraz odpowiedź Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów (...) z dnia 29 stycznia 2019 r. na interpelację poselską z dnia 3 stycznia 2019 r.).

Zastosowanie art. 119zv Ordynacji podatkowej warunkowane jest ziszczeniem się dwóch przesłanek: i) posiadaniem przez Szefa KAS informacji, w szczególności wynikających z analizy ryzyka (119zn § 1 Ordynacji podatkowej), wskazujących, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność m.in. banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego i ii) blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Celem instytucji prawnej żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest przede wszystkie uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych. Szybkość zabezpieczenia ma zasadnicze znaczenie przede wszystkim właśnie w odniesieniu do najbardziej płynnego aktywa przedsiębiorstwa jakim są środki zgromadzone na rachunku.

Instytucja prawna przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (art. 119zw Ordynacji podatkowej) realizuje natomiast podobne cele ustawodawcy jak instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych (art. 33 Ordynacji podatkowej). Celem ustawodawcy w obu przypadkach było efektywne zabezpieczanie realizacji obowiązków podatkowych w sytuacji gdy zachodzi uzasadniona obawa nie wykonania zobowiązań podatkowych przez podmiot do tego zobowiązany. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego i w konsekwencji przedłużenia ww. blokady pozwala bowiem na realizację powyższego celu ustawodawcy w krótszym okresie czasu, gdyż nie następuje m.in. proces wydawania decyzji. Na powyższe zwraca uwagę także ustawodawca w uzasadnieniu ustawy wprowadzającej ww. instytucję prawną stwierdzając, że przyczyną wprowadzenia do polskiego porządku prawnego blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego była konieczność "podjęcie niezwłocznych działań w celu zabezpieczenia środków, które powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku, zanim zostaną wytransferowane poza polski system bankowy".

Rekonstruując zatem normę prawną wynikająca z art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego przez Szefa KAS następuje po zaistnieniu dwóch przesłanek wskazanych w art. 119zv Ordynacji podatkowej na okres nie dłuższy niż 72 godziny a następnie może zostać przedłużona na okres nie dłuższy niż 3 miesiące po wykazaniu przez organ zaistnienia dodatkowej przesłanki wskazanej w art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej. Oczywiście znaczenie prawne ma również wartości mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Mając powyższe na uwadze Sąd rozpatrując niniejszą sprawę musi więc ocenić czy organ w prawidłowy sposób wykazał zaistnienie zarówno przesłanek określonych w art. 119zv § 1 jak i art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe ma zasadnicze znaczenie dla ochrony praw podmiotu kwalifikowanego, gdyż w świetle art. 119zzb Ordynacji podatkowej zażalenie a więc związana z tym kontrola wewnątrzadministracyjna jaki i kontrola sądowoadministracyjna prawidłowości żądania blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego nie przysługuje na samo żądanie sformułowane przez Szefa KAS na podstawie art. 119zv Ordynacji podatkowej.

W kontekście wymagań dowodowych jakie ustawodawca stawia przez Szefem KAS w sprawach dotyczących blokady rachunku bankowego, należy zauważyć, że w art. 199zv Ordynacji podatkowej sformułowany jest wymóg, aby posiadane informacje (w szczególności wyniki analizy ryzyka) wskazywały na możliwość wykorzystania przez podmiot kwalifikowany działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Zatem ustawodawca obniżył wymóg pewności udowodnienia powyższej okoliczności osiągany za pomocą środków dowodowych, gdyż wystarczy jej uprawdopodobnienie. Szef KAS nie musi więc jej udowodnić, tj. wykazać za pomocą środków dowodowych okoliczności wykorzystania działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi musi natomiast przedstawić informacje wskazujące na taką możliwość (uprawdopodobnić). W wyniku dalszej weryfikacji może okazać się, że podmiot kwalifikowany działał jednak zgodnie z prawem.

Powyższe zastrzeżenie jest istotne w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, w których autor podkreśla brak udowodnienia (wykazania z pomocą środków dowodowych) przez Szefa KAS określonych okoliczności a w szczególności świadomego udziału Skarżącej w ewentualnym procederze wyłudzenia podatku VAT. Sąd zatem podkreśla, że dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia ustala czy organ przedstawił informacje wskazujące na możliwy świadomy udział Skarżącej w wyłudzeniach skarbowych z wykorzystaniem działalności banków (uprawdopodobnił), a nie ocenia czy okoliczność powyższa została udowodniona w przedstawionym już znaczeniu.

Dokonując oceny wystąpienia pierwszej przesłanki warunkującej żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, tj. możliwości wykorzystywania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, należy uwzględnić, przede wszystkim informacje wynikające z zestawienia plików JPK-VAT z operacjami finansowymi przeprowadzanymi na rachunkach bankowych Skarżącej. Jak ustalił Szef KAS struktura przepływów finansowych na rachunku bankowym nie odzwierciedla struktury wystawionych jak i otrzymanych faktur. Skarżąca dokonywała płatności na rzecz podmiotów, których faktury nie zostały ujęte w plikach JPK-VAT jak również nie stwierdzono płatności na rzecz niektórych deklarowanych dostawców towarów albo kwota dokonanych płatności była niewspółmiernie niska do wartości wykazanej na fakturach. Przykładowo wskazać należy, że na rzecz [...] Sp. z o.o. płatności Skarżącej stanowią 31% kwoty brutto wykazanej na fakturach, natomiast na rzecz [...] Sp. z o.o. nie dokonano płatności w ogóle. Zestawienie zatem informacji wynikających z plików JPK-VAT z informacjami dotyczącymi przepływów finansowych zasadnie zostało ocenione przez organ jako wskazujące na możliwość wykorzystywania działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Należy także podkreślić, że powyższa okoliczność nie została w żaden sposób wyjaśniona przez Skarżącą. Oczywiście hipotetycznie część powyższych rozbieżności może wynikać z okoliczności stosowania w relacjach handlowych odroczonych terminów płatności, ale Skarżąca powinna przedstawić dokumenty świadczące o wykorzystaniu ww. instytucji a nie wskazywać jedynie na hipotetyczną sytuację.

W zakresie udziału Skarżącej w ewentualnym łańcuchu dostaw, w ramach którego dochodziło do wyłudzenia podatku VAT należy zauważyć, że rozbieżności pomiędzy faktycznymi płatnościami i kwotami wykazanymi na fakturach zaistniały w działalności Skarżącej a nie tylko w działalności jej kontrahentów. Powyższe rozbieżności są jedną z cech charakterystycznych dla działalności mającej na celu wyłudzanie podatku VAT. Wysokie kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupu towarów pozwalają na obniżenie podatku należnego, jednocześnie nie następuje płatność lub jest ona nieproporcjonalnie niska. W procederze tym chodzi bowiem o uzyskanie formalnej podstawy do zmniejszenia obciążenia podatkowego a nie rzeczywiste przeprowadzenie transakcji handlowej. W realnej działalności nawet, gdy podmioty stosują odroczone terminy płatności, to można w przepływach finansowych dostrzec momenty zapłaty za towar uprzednio dostarczony. Żaden bowiem przedsiębiorca nie decyduje się na finansowanie swojego kontrahenta poprzez dostarczanie mu towarów i nieotrzymywanie zapłaty. Brak wykazania przez Skarżącą okoliczności dokonywania zapłat ma więc zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie.

Powyższe rozbieżności pomiędzy kwotami wykazanymi na fakturach a rzeczywistą zapłatą za towar należy ocenić łącznie z innymi okolicznościami. Jak wykazuje organ niektórzy dostawcy towarów okazali się znikającymi podatnikami. Oceniając zaistnienie przesłanek umożliwiających zastosowanie art. 119zv Ordynacji podatkowej należy również wskazać, że pomimo osiągania znacznych obrotów charakterystyka rozliczeń podatku VAT prowadzona przez Skarżącą skutkowała powstaniem kwot do przeniesienia lub niewielkich wpłat podatku należnego. Podobna sytuacja związana była z wpłatami w zakresie podatku CIT, gdzie wykazywana również była strata. Minimalizacja zobowiązań podatkowych również może charakteryzować działalność związaną z wyłudzeniami podatku VAT. W takim przypadku podmiot również w sposób bezprawny kreuje koszty uzyskania przychodu oraz podatek naliczony.

Reasumując zdaniem Sądu oceniając wszystkie wskazane okoliczności łącznie oraz mając na uwadze obniżony wymóg pewności dowodowej (uprawdopodobnienie) wynikający z treści art. 199zv Ordynacji podatkowej należy uznać, że organ wykazał, że posiadane i przedstawione w skarżonym postanowieniu informacje, wskazują, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Ponownie należy podkreślić, że w ramach instytucji blokady rachunku bankowego organ nie ma obowiązku wykazania świadomości udziału Skarżącej w transakcjach mających na celu wyłudzenia podatku VAT a jedynie taką możliwość.

Przechodząc do oceny przesłanki warunkującej przedłużenie blokady rachunku na okres do 3 miesięcy, tj. oceny czy w przedmiotowej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że Skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego również należy podzielić ocenę sytuacji finansowej i majątkowej dokonaną przez organ. Przy czym standardy zastosowania omawianej blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego może, w ocenie Sądu, wyznaczać orzecznictwo odnoszące się do zbliżonej instytucji regulowanej przepisami Ordynacji podatkowej, a mianowicie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych (art. 33 Ordynacji podatkowej), gdzie występuje analogiczna przesłanka uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, a zabezpieczenie dokonywane jest przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania (art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej).

Jedynym istotnym składnikiem majątku Skarżącej są środki finansowe. Skarżąca nie posiada nieruchomości czy też środków trwałych o istotnej wartości. Zgodzić należy się również z organem, że rachunek zysków i strat jest jedynie wydrukiem z dnia 30 listopada 2019 r. Ponadto Skarżąca wpłaciła jedną zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych. Stąd istnieją wątpliwości co do rzetelności danych przedstawionego rachunku zysków i strat.

Reasumując Skarżąca nie posiada środków (poza płynnymi środkami finansowymi), które pozwalałyby na wykonanie mogącego powstać zobowiązania podatkowego zatem została w przedmiotowej sprawie spełniona także przesłanka wskazana w art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do zarzutów podniesionych w skardze należy ogólnie zauważyć, że Skarżąca podnosi, że organ nie przeprowadził wystarczająco wnikliwego postępowania dowodowego. Ponadto Skarżąca podkreśla, że nie ma wpływu na wypełnianie obowiązków podatkowych przez kontrahentów – niezależne podmioty gospodarcze. Powyższe stanowisko Skarżącej byłoby zasadne, gdyby nie okoliczności wskazujące na możliwość wykorzystania przez Skarżącą działalności banków do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Organ na podstawie posiadanych informacji uprawdopodobnił, że zachodzi ewentualność uczestniczenia Skarżącej w oszukańczych transakcjach. Ponownie należy wskazać w tym aspekcie różnice pomiędzy strukturą przepływów finansowych na rachunkach bankowych Skarżącej a kwotami wskazanymi na fakturach i ujętych w plikach JPK-VAT. Sąd wskazuje ponownie, że poza ogólnymi stwierdzeniami Skarżąca nie przedstawiła dokumentów wskazujących na nieprawidłowości w ustaleniach organu. Wnioskowane natomiast przez Skarżącą dowody były nieprzydatne dla wyjaśnienia przedstawionych wątpliwości.

Mając zatem na uwadze powyższe Sąd nie dostrzega naruszenia przez organ art. 119zn i art. 119zw § 1, art. 122, art. 121 § 1 oraz przepisów związanych z postępowaniem dowodowym, tj. art. 191 art. 180 art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu uwzględniając cel ustawowy instytucji blokady rachunku bankowego postępowanie organu zostało przeprowadzone w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami.

Końcowo Sąd wskazuje, że naruszenie art. 119zzb Ordynacji podatkowej poprzez rozpoznanie zażalenia po upływie 7 dni roboczych nie miało wpływu na wynik sprawy a sam termin ma charakter instrukcyjny. W zakresie konieczności zapłaty zobowiązania podatkowego i związanych z tym odsetek Sąd wskazuje, że art. 119zz Ordynacji podatkowej umożliwia uzyskanie zgody na uregulowanie zobowiązań podatkowych.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.