Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1134/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt. 14, art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 19 ust. 10, art. 29, art. 43 ust. 1 pkt. 2, 10 i 10a, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi L.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z [...] r. nr [...] , określającą w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za luty 2009 r. w wysokości 1.765,00 zł.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) oraz przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm. zwanej dalej ustawą o VAT) wskazane w uzasadnieniu prawnym decyzji.

Wskazana na wstępie decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

W toku kontroli podatkowej ustalono, że podatnik nie był zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Identyfikacji Działalności Gospodarczej (CEIDG), natomiast od 11 lipca 2006 r. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W aktach sprawy znajduje się także zgłoszenie rejestracyjne L. P. w zakresie podatku od towarów i usług złożone do Urzędu Skarbowego w T. w dniu 29 stycznia 2007 r. (t. II, k.651), w którym jako okoliczności określające obowiązek podatkowy wskazano pkt. 8 "podatnik traci (utracił) zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy". W ocenie organu podatnik od 2005 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, polegającą na handlu nieruchomościami, realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, oraz świadczeniem usług budowlanych. Zdaniem organu L. P. do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywał zakupioną (zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 21 stycznia 1999 r.) za 300.000,00 zł od [...] nieruchomość o łącznej powierzchni 4.18.39 ha, której częścią składową były budynki niemieszkalne i obiekty budowlane (m.in. budynek usługowo techniczny, budynek głównym tuczami obejmujący 4 hale produkcyjne, wiata przy budynku głównym tuczami, budynek magazynu zbożowego, budynek stajni z garażem, budynek ekspedycji zwierząt z rampą, budynek wagi samochodowej, budynek stacji paliw, budynek stacji trafo, zbiorniki, dwa silosy). Z aktu notarialnego wynika, że L. P. nabył nieruchomość celem powiększenia posiadanego przez niego i prowadzonego gospodarstwa rolnego. Cena sprzedaży obejmowała cenę za grunt w kwocie 100.000,00 zł oraz cenę za budynki i obiekty w kwocie 200.000,00 zł, która nie została powiększona o podatek od towarów i usług, gdyż sprzedający nie był podatnikiem podatku VAT z tytułu zawarcia ww. umowy.

Jak ustalił organ pierwszej instancji w 2005 r. podatnik zlikwidował prowadzone gospodarstwo rolne i podjął działania mające na celu podział zakupionej nieruchomości na mniejsze działki gruntowe i przekształcenie ich na działki komercyjne, jako teren zabudowy mieszkaniowej oraz adaptację istniejącego budynku gospodarczego na zabudowę mieszkalną szeregową.

W toku postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono, iż podatnik wielokrotnie dokonywał czynności sprzedaży działek komercyjnych, powstałych po przekształceniu i podziale nieruchomości, zakupionej zgodnie z aktem notarialnym z 21 stycznia 1999 r., na tereny o charakterze budowlanym i mieszkalnym. Jak wynika z ustaleń przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, podatnik we własnym imieniu i na swoją rzecz m.in. wystąpił i otrzymał decyzje administracyjne wydane przez Prezydenta Miasta T. , które umożliwiły mu w dalszej kolejności podział działki oraz budowę domów jednorodzinnych.

Organ wskazał na decyzje wydane przez Prezydenta Miasta T. :

- zatwierdzające podział nieruchomości na mniejsze działki,

- z 6 grudnia 2005 r. ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji pod nazwą: osiedle domów jednorodzinnych oraz adaptacja dwóch istniejących budynków na zabudowę szeregową i usługę stopnia podstawowego na parceli nr [...] ,

- z 10 sierpnia 2007 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na przebudowę istniejącego budynku na zabudowę szeregową jednorodzinną (7 segmentów) na parceli nr [...] (parcela po podziale parceli [...] ),

- z 28 sierpnia 2006 r. ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji pod nazwą: budowa osiedla domów jednorodzinnych "[...] " na parceli [...] ,

- z 28 lutego 2007 r. (t. I, k. 397) o zatwierdzeniu podziału nieruchomości położonej w T. 247701-1, obręb J. , oznaczonej w operacie ewidencji gruntów w poz. rej. 691, karta mapy 4, działka nr [...] ,

- z 14 lipca 2008 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę osiedla domów jednorodzinnych "[...] " na parcelach [...] - droga dojazdowa (po podziale działki [...] ),

- z 1 czerwca 2009 r. (t. II, k. 585-586) ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji pod nazwą: rozbudowa budynku jednorodzinnego o garaż dwustanowiskowy z łącznikiem oraz zmiana sposobu użytkowania części budynku mieszkalnego na restaurację na parcelach nr [...] położonych w T. przy ul. [...] . Wniosek o pozwolenie na budowę z dnia 22 lipca 2009 r. (t. II, k. 619) został zatwierdzony przez Prezydenta Miasta T. decyzją z [...] r. (t. II, k. 620-621);

- z 23 czerwca 2003 r. (t. II, k. 633-634) ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji pod nazwą: adaptacja i zmiana sposobu użytkowania istniejącego budynku administracyjno-biurowego na budynek mieszkalny z garażem na parcelach nr [...] położonych w T. przy ul. [...] (projekt adaptacji t. II, k. 635-641). Wniosek o pozwolenie na budowę z 9 czerwca 2005 r. (t. II, k. 643) został zatwierdzony przez Prezydenta Miasta T. decyzją z [...] r. (t. II, k. 643, 644).

Organ wskazał, że L. P. zlecił "A" s.c. z siedzibą w T. , wykonanie koncepcji zagospodarowania terenu planowanej inwestycji budowy zespołu domów jednorodzinnych na działce nr [...] oraz wykonanie projektów budowlanych zabudowy szeregowej jednorodzinnej i osiedla domów jednorodzinnych wolnostojących "[...] " (t. I, k. 241-249). Ponadto wystąpił do dostawców mediów i Miejskiego Zarządu Ulic i Mostów w T. w celu ustaleniu warunków obsługi i uzbrojenia nieruchomości w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacyjnej.

Podatnik wielokrotnie dokonał zakupu towarów i usług opodatkowanych, w tym dokonał zakupu dokumentacji projektowej od firmy "B" s.c., materiałów i usług budowlanych (w tym zatrudniając podwykonawców robót budowlanych), związanych z procesem budowlanym prowadzonych inwestycji przebudowy budynku gospodarczego na zabudowę mieszkalną szeregową, oraz budowy na działce oznaczonej numerem ewidencyjnym [...] budynku mieszkalnego wolnostojącego z wbudowanym garażem na terenie zaprojektowanego osiedla domów jednorodzinnych. Działki gruntu i powstałe po przebudowie segmenty mieszkalne (na etapie ich budowy), oraz budynek mieszkalny w stanie surowym otwartym zostały w latach 2008-2010 zbyte na rzecz nabywców, wg aktów notarialnych.

Ponadto w toku kontroli ustalono, że L. P. świadczył w latach 2009-2010 usługi budowlane w sprzedawanych lokalach mieszkalnych.

Ustalenia kontroli organ opisał w protokole z dnia 27 grudnia 2013 r.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wszczął postepowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług m.in za luty 2009 r.

Organ ustalił, że L. P. jest zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym w T. , jako strona czynności sprzedaży, od lipca 2006 r. działał w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku należnego, zdaniem organu L. P. nie zadeklarował w podatku od towarów i usług odpłatnie świadczonych usług budowlanych. Nie przedłożył rejestrów sprzedaży VAT oraz dokumentów źródłowych dotyczących czynności podlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z aktu notarialnego o numerze Rep. [...] z dnia 19 listopada 2008 r. L. P. sprzedał małż. S. K.L. i K. L.:

a/ z nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej [...] działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym [...] , o obszarze 255 m2, na której znajduje się część budynku wybudowanego w 1977 roku obejmująca część fundamentów, mury zewnętrzne, strop i stropodach z płyt panwiowych o powierzchni zabudowy około 72 m2 za cenę 245 000,00 zł,

b/ udział wynoszący 1/133 części w niezabudowanej działce oznaczonej numerem ewidencyjnym [...] , zapisanej w księdze wieczystej [...] o obszarze jako całość 3135 m2 za cenę brutto 5 000,00 zawierającej podatek od towarów i usług.

Na wymienionej w punkcie a/ działce znajdował się lokal mieszkalny (segment), w budowie, w stanie surowym zamkniętym, bez przyłączy mediów i instalacji wewnątrz budynku, z wykonanymi pracami elewacyjnymi na zewnątrz budynku.

Wydanie przedmiotu sprzedaży w posiadanie nabywców nastąpiło w dniu 19 listopada 2008 r.

W tym samym dniu, tj. 19 listopada 2008 r. L. P. (jako wykonawca) zawarł umowę na wykonanie robót budowlano-wykończeniowych (t. I, k. 3-4) z S. K.-L. i K. L. ( jako zamawiający) w zakupionym lokalu mieszkalnym na działce nr [...] w T. , ul. [...]. Zgodnie z zawartą umową L. P. zobowiązał się w lokalu mieszkalnym nabytym przez małż. L. wykonać prace budowlane i wykończeniowe do tzw. stanu developerskiego. Zakres prac budowlanych określono w § 1 pkt 2 umowy z dnia 19 listopada 2008 r.

W dniu 1 sierpnia .2013 r. L. P. został przesłuchany i m.in. zeznał, że powyższa nieruchomość stanowi grunt o powierzchni ok. 255 m2, zabudowany w części budynkiem o powierzchni zabudowy około 70m2 dwukondygnacyjny o łącznej powierzchni ok 140 m2. Budynek ten został zaadaptowany z budynku gospodarstwa rolnego na segment (dwupoziomowy), z zamiarem przekształcenia na budynek mieszkalny. Jest to jeden z segmentów znajdujących się w tym. budynku. Wraz z aktem notarialnym przekazał całą dokumentację techniczno-projektową dotyczącą tej wydzielonej części nieruchomości. Zakupiona nieruchomość przed zawarciem umowy na wykonanie robót stanowiła wydzielony segment z budynku wybudowanego 1977 r. istniały następujące elementy budynku: fundamenty, mury zewnętrzne, strop pomiędzy pierwszą a drugą kondygnacją, stropodach, dach pokryty papą termozgrzewalną, bez stolarki drzwiowej i okiennej. Ogólnie stwierdził, że nieruchomość była w stanie surowym pod dachem bez przyłączy mediów, wody, prądu gazu, kanalizacji.

Ponownie L. P. został przesłuchany w Urzędzie Skarbowym w T. w dniu 6 listopada 2013 r. (t. I, k. 107-110). Potwierdził wówczas zakup spornej nieruchomości i wyjaśnił, że została ona podzielona na siedem działek o podanych numerach ewidencyjnych. W momencie zakupu była zabudowana budynkiem gospodarczym jednokondygnacyjnym, w jakiejś części znajdował się strop dzielący budynek na dwa poziomy. Budynek miał długość ok. 45 metrów, szerokości ok. 12 metrów, wysokość ok. 7 metrów, murowany, był wzniesiony na fundamentach, posiadał dach z płyt panwiowych, grubość murów zewnętrznych 40 cm., posiadał posadzkę betonową, budynek nie był podpiwniczony. Prawdopodobnie były tam kiedyś magazyny. W 1999 r. L. P. prowadził gospodarstwo rolne o profilu hodowla trzody chlewnej, uprawiał pole o powierzchni około 50 hektarów. Budynek (tj. nieruchomość na działce nr [...]) służył mu jako magazyn dla działalności rolniczej, był w dobrym stanie technicznym nie wymagał remontu.

Dalej potwierdził zlecenie firmie "B" s.c. wykonania dokumentacji projektowo-budowlanej w celu przebudowy istniejącego budynku gospodarczego na budynek mieszkalny oraz wystąpienie do Urzędu Miasta w T. w celu podziału tej nieruchomości (działki nr [...]) na siedem mniejszych działek, z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy dla podjętej inwestycji, oraz o wydanie stosownych decyzji i pozwoleń budowlanych. Wyjaśnił, że roboty budowlane były prowadzone przez wynajęte firmy, z których pamięta jedynie dwie ""C"" s.c. oraz "D" , który wykonał wylewkę w mieszkaniu państwa L. . Nie zatrudniał do wykonania prac budowlanych żadnych pracowników. Jeśli chodzi o datę zakończenia prac budowlanych w każdym z tych wybudowanych lokali mieszkalnych, to można przyjąć, jako datę zakończenia prac, datę ich sprzedaży na rzecz nabywców. Jeśli chodzi o zakup materiałów budowlanych to część materiałów zakupił w firmie "E" , z T. Na zakup materiałów budowlanych były wystawione dowody zakupu. Jednak nie gromadził ich starannie, bo nigdzie ich nie ewidencjonował.

Łączna cena zakupu działki przed jej podziałem obejmowała całość zakupionej nieruchomości, nie tylko działki [...], podana została w akcie notarialnym. L. P. nie pamięta ile wynosił całkowity koszt przebudowy tej nieruchomości gospodarczej na nieruchomość mieszkalną wielolokalową, nie jest w stanie podać, jaki był koszt wytworzenia jednego lokalu mieszkalnego w tej zabudowie z chwilą przeniesienia własności poszczególnych lokali mieszkalnych na nabywców.

W dniu 23 sierpnia 2013 r. został przesłuchany nabywca K. L. (t. I, k. 22-24), który zeznał, że poznał L. P. przez jego internetową ofertę sprzedaży lokali mieszkalnych w obrębie T. Budynek, który zdecydował się kupić był "dwupoziomowy, znajdował się w stanie surowym zamkniętym, bez przyłączy mediów. W środku wykonane zostały ściany nośne, ściany wewnętrzne, w chwili zakupu były wykonane schody tymczasowe drewniane, drzwi wejściowe zewnętrzne tymczasowe. Okna były zamontowane w każdym pomieszczeniu na parterze i piętrze. Ocieplanie zewnętrzne budynku było albo kompletnie albo bliskie ukończenia (....). Dach i wierzchnie pokrycie dachowe. Do zakończenia budowy niezbędne było wykonanie następujących robót i prac: przyłącza wody, prądu, gazu oraz należało zrobić szambo, jako tymczasowe rozwiązanie. (...) Wewnątrz budynku należało wykonać ponadto instalacje wewnętrzne centralnego ogrzewania, montaż grzejników, wody użytkowej, elektryczną, telewizyjną, gazową wewnętrzną wraz z piecem. Tynki wewnętrzne, wylewki posadzek, sufity podwieszane na piętrze, schody betonowe lane wewnątrz budynku z parteru na piętro, osprzęt elektryczny, zamontowanie sanitariatów, stolarki drzwiowej wewnętrznej, drzwi zewnętrznych oraz pozostałe prace wykończeniowe. Na zewnątrz trzeba było wykonać podjazd i podejście do posesji, wylew>ka tarasu, prace ziemne i ogrodzenie ogrodu, oraz należało wykonać balkon na piętrze. Od strony wejścia do budynku należało również zamontować balustrady ponieważ na piętrze budynku zamontowane zostały okna balkonowe otwierane". Roboty remontowe na podstawie umowy z dnia 19 listopada 2008 r. wykonywali dwaj pracownicy L.P. oraz zatrudnione przez niego firmy podwykonawcze.

K. L. potwierdził, że zawarł wspólnie z żoną umowę z L. P. na wykonanie robót budowlanych w zakupionym przez nich segmencie mieszkalnym. W trakcie prowadzonych rozmów w sprawie zakupu nieruchomości była mowa o sprzedaży segmentu w stanie developerskim za kwotę 325.000,00 zł. W chwili jednak finalizowania transakcji zakupu nieruchomości nieruchomość ta nie była w tym stanie zaawansowania robót. (....). S. K.-L. i K.L. kupili tę nieruchomość w takim stanie w jakim się znajdowała za cenę 250.000,00 zł. L. P. zastrzegł, że zgodzi się na taką cenę, gdy małżonkowie L. podpiszą z nim umowę na wykonanie prac budowlanych i wykończeniowych tego segmentu. Wartość tych prac miała stanowić różnicę miedzy ceną jaką proponował L. P. przy jej sprzedaży w stanie developerskim, tj. 325.000,00 zł, a ceną za jaką sprzedał nieruchomość, tj. 250.000,00 zł czyli 75.000,00 zł. L. P. wykonywał roboty budowlane w zakupionej przez małż. L. nieruchomości. Prace wykonywali dwaj pracownicy L. P. oraz firmy podwykonawcze. Osoby te wykonywały różne prace na terenie nieruchomości L. P., np. koszenie trawy. Jeśli chodzi o firmy podwykonawcze to były to firmy: M. L. z B./ Ł., który robił wylewkę z materiałem, wg faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wartość brutto faktury 2.230,95 zł, ""C"" s.c. z G., która robiła przyłącze elektryczne z materiałem, wg faktury VAT nr [...] z dnia 20 września 2008 r., wartość brutto 5.350,00 zł, [...] S.J. z K. , która dokonała sprzedaży drzwi wewnętrznych z ich montażem, wg faktury VAT nr [...] z dnia 7 sierpnia 2009 r. Jeśli chodzi o zakres prac jakie zostały wykonane przez L. P. były to tynki wewnętrzne wykonane przez firmę zewnętrzną, instalacje elektryczne wg przedstawionej faktury VAT, instalacja kanalizacyjna wykonana przez firmę zewnętrzną, instalacja wodna wewnątrz budynku wykonana przez firmę zewnętrzną, przyłączy wody wykonywał firma wodociągowa, instalacja centralnego ogrzewania bez pieca wykonana przez firmę zewnętrzną, instalacja telewizja została wykonana przez ""C"" s.c., sufity podwieszane na piętrze wykonane przez firmę zewnętrzną, schody betonowe wewnątrz budynku wykonane przez firmę zewnętrzną, wylewki posadzek wykonane przez firmę zewnętrzną, stelaże pod sanitariaty wykonane przez firmę zewnętrzną, instalacje przyłącza gazowego wykonane we własnym zakresie. Szambo tymczasowe było wykonane przez pracowników pana P. albo firmę zewnętrzną. Uporządkowanie terenu od strony ogrodu wykonane przez firmę zewnętrzną. Zabudowa balkonu o konstrukcji drewnianej, kończyły te prace (uzupełnienie deskami, malowanie) dwie osoby prawdopodobnie pracownicy L. P.. Według zawartej umowy cena wykonanych robót i prac obejmowała również zakup materiałów budowlanych. L. P. był zobowiązany do przedstawienia K.L. rachunków i faktur na zakup materiałów budowlanych o łącznej wartości brutto 27.500,00 zł, wystawionych na dane K.L. "Na chwilę obecną nie jestem w stanie podać na jaką kwotę zostały zakupione przez Pana P. na moją rzecz materiały i usługi związane z wykonanymi robolami budowlanymi w mojej nieruchomości, za wyjątkiem wartości zakupów wg przedstawionych przeze mnie faktur VAT. Jeśli chodzi o narzędzia i sprzęt budowlany to na pewno należał do firmy, która wykonywała jakąś robotę, Wiem, że podesty i drabiny do prac na wysokościach były własnością Pana P., które sam pożyczałem. Osoby, które pracowały u Pana P. używały drobnych narzędzi budowlanych, jak mniemam były własnością Pana P. Wynagrodzenie to wynik zawartej umowy sprzedaży nieruchomości, gdzie ruchomość zakupiłem za cenę 250.000,00 zł, zaś cena w stanie deweloperskim miała wynosić 325.000,00 zł tej nieruchomości. Różnica w tych wartościach to cena robót budowlanych do wykonania w celu doprowadzenia segmentu do stanu developerskiego. (...) Wynagrodzenie za wykonane roboty w związku z umową zostało obniżone z powodu niewykonania przez Pana P. wszystkich robót objętych umową. Potwierdzam, że przekazałem panu P. osobiście w gotówce częściowe wynagrodzenie za wykonane roboty, zgodnie z przedstawionymi mi pokwitowaniami, tj. w trzech ratach, w dniach 6, 9 lutego i 27 marca 2009 r. w łącznej wysokości 61.000,00 zł. (...) wiem, że te osoby i te same firmy zewnętrzne wykonywały w tym okresie te roboty w pozostałych segmentach mieszkalnych. Nie mam wiedzy czy lokale mieszkalne w których były wykonane roboty były własnością Pana P. , czy już klientów Pana P. ". Ponadto K. L. zeznał, iż w obrębie ul. [...] L. P. prowadził inwestycje budowy na nieruchomości gruntowej zabudowy szeregowej. Zabudowa szeregowa jest wznoszona od poziomu zerowego i jest obecnie w toku. Wzniesione zostały ściany na parterze i częściowo zostały zalane stropy.

Odnośnie prac budowlanych L. P. zeznał, że materiały budowlane do wykonania wylewki czyli styropian, piasek dostarczył na miejsce prac. Również wystawione przez firmę ""C"" s.c. faktury VAT za instalacje elektryczne obejmowały wykonaną usługę, natomiast materiał elektryczny zapewniał osobiście. Państwo L. i B.K. – S. zakupili lokale mieszkalne powstałe po przebudowie budynku gospodarczego na budynek mieszkalny wielolokalowy. Elewacja całej nieruchomości oraz stolarka okienna i drzwi zewnętrzne były wykonane przez skarżącego, w sposób jednolity dla wszystkich lokali mieszkalnych w tej zabudowie. nie pamięta kiedy dokładnie roboty te zostały wykonane, czy przed ich sprzedażą, czy już jak zostały sprzedane nabywcom, jednak wykonanie tych prac leżało w jego gestii. Stolarkę okienną i drzwi robiła firma z K., a elewację robiła firma "F" , lub "G " z T. Jeśli chodzi o stan zaawansowania pracy w lokalu mieszkalnym zakupionym przez państwo L. to lokal był w budowie. Na podstawie zawartej umowy z 19 listopada 2008 r. zostały wykonane prace w tym lokalu mieszkalnym w celu doprowadzenia do stanu developerskiego. W podobnym stanie był lokal zakupiony przez B.K.-S. , tj. w budowie (były wykonane ściany działowe, strop pomiędzy parterem i piętrem, schody na piętro lane, nie było jeszcze wewnątrz mieszkania przeprowadzonych instalacji, nie było też tynków i wylewek.

Jak ustalono w ramach umowy jako wykonawca L. P. w lokalu mieszkalnym na działce o numerze ewidencyjnym [...] w T. , na rzecz małż. L. , w okresie od grudniu 2008 r. do sierpnia 2010 r. wykonał instalacje wewnątrz budynku: elektryczną, wodną, kanalizacyjną, centralnego ogrzewania bez montażu kotła, prace tynkarskie wewnątrz, sufity podwieszane na piętrze, lane schody betonowe wewnątrz mieszkania, wylewki posadzek, stelaże pod sanitariaty oraz szambo tymczasowe i podłączenie instalacji kanalizacyjnej do szamba, prace porządkowe terenu od strony ogródka, zabudowę balkonu na piętrze. Z uwagi na powstały spór między stronami umowy, pozostały zakres prac wynikający z umowy nie został wykonany przez L. P. .

K. L. na poczet ustalonego w umowie ryczałtowego wynagrodzenia w wysokości 75.000,00 zł, dokonał częściowych wpłat gotówkowych, za pokwitowaniem (t. I, k. 1-.2), do rąk L. P. , na łączną kwotę 61.000,00 zł:

- w dniu 6 lutego 2009 r. - pokwitowanie odbioru kwoty 10.000,00 zł,

- w dniu 9 lutego 2009 r. - pokwitowanie odbioru kwoty 32.000,00 zł,

- w dniu 27 marca 2009 r. - pokwitowanie odbioru kwoty 19.000,00 zł.

Ustalono, iż z uwagi na spór między stronami umowy pozostałe wynagrodzenia wynikające z tejże umowy, tj. 14.000,00 zł nie zostało zapłacone przez małż. L. na rzecz L. P. .

W dniu 24 kwietnia 2014 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło pismo Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w T. z [...] r. nr [...] (t. I, k. 319-324) przekazujące w załączeniu kopię I tomu Dziennika Budowy nr [...] wydanego 20 sierpnia 2007 r. dla inwestora: L. P. dla inwestycji "przebudowa istniejącego budynku na zabudowę szeregową jednorodzinną (7 segmentów) na parceli nr [...] (parcela po podziale parceli nr [...] ) położonej w T. ul. [...] " zgodnie z pozwoleniem na budowę [...] z dnia 10 sierpnia 2007 r. Zgodnie z zapisem w ww. Dzienniku Budowy z 29 sierpnia 2007 r. PINB w T. pod numerem [...] przyjął zawiadomienie o rozpoczęciu robót budowlanych na ww. nieruchomości. Według wpisów w ww. dzienniku budowy dokonanych przez kierownika budowy – J. M. w kolejnych okresach wykonano m.in. następujące prace: porządkowanie terenu wokół budynku, wykonanie ścian nośnych parteru, wykonanie stropów nad parterem, remont dachu budynku polegający na: zdjęciu starej papy i gładzi cementowej wyrównawczej, montażu krokwi, ocieplenia, deskowania, ułożeniu papy termozgrzewalnej, wymurowaniu kominów spalinowych oraz wentylacyjnych, wykonanie ścian działowych w segmentach E i A, wykonanie ścian działowych w segmencie B, montaż stolarki okiennej oraz wykonanie izolacji ścian zewnętrznych oraz wykonanie tynków segmentu A i E, montaż stolarki okiennej oraz wykonanie elewacji (robót elewacyjnych segmentu B).

W dniu [...]. organ przesłuchał I. D. (t. I, k. 93-94), który wykonywał w ramach prowadzonej ze S. K. działalności gospodarczej w formie Spółki Cywilnej ""C"" usługi instalacji elektrycznej wewnątrz lokali mieszkalnych (segmentów) w T. przy ul. [...] j. Świadek zeznał, że faktury za te usługi były wystawiane na rzecz L. P. , faktury za wykonane prace elektryczne w pozostałych lokalach mieszkalnych zostały wystawione na rzecz właścicieli, których dane przekazał L. P. i z jego dyspozycji zostały wystawione. Prace były wykonywane wewnątrz tych lokali, nie było wylewek ani tynków. W chwili wykonywania tych prac lokale były własnością wskazanych w tych fakturach osób. Materiał wykorzystywany do wykonywanych usług wydał L. P. . S.K. potwierdził zeznania I.D. , że materiał wykorzystywany do wykonywanych usług (kable elektryczne do obwodów oświetleniowych i do obwodów gniazdek, puszki, rozdzielniki do zasilania mieszkań, bezpieczniki) wydał L. P. . Zapłaty za faktury (oprócz faktur nr [...] ) dokonał L. P. w gotówce. Faktury były jednak wystawiane na rzecz nabywców wskazanych przez L. P. , gdyż zgłoszenie odpowiedniej dokumentacji do zakładu energetycznego wymaga podania danych osoby, na którą będzie przypisany licznik elektryczny.

Analiza zebranego materiału dowodowego pozwoliła organowi I instancji stwierdzić, że kwota wpłacona w lutym 2009 r. przez K. L. zgodnie z umową o roboty budowlane zawartą w dniu 19 listopada 2008 r. z L. P. po odjęciu zakupu materiałów zakupionych w firmie "E" oraz zapłacie firmie wykonującej wylewki wobec braku innych faktur stanowi wynagrodzenie na poczet pozostałych robót budowlanych świadczonych przez L.P. .

W lutym 2009 r. L. P. otrzymał w sumie 42 000,00 zł, a faktury za materiały i usługi budowlane wystawione przez firmę M. L. i firmę "E" do lutego 2009 r. stanowią łącznie kwotę brutto 15 024,05 zł.

Z uwagi na powyższe organ obliczył kwotę podatku należnego z tytułu świadczonych usług budowlanych wg wyliczenia:

- wartość brutto obrotu podlegającemu opodatkowaniu w lutym 2009 r. w kwocie 26 976,95 zł (42 000,00 zł – 15 024,05 zł),

- wartość kwoty podatku VAT: (26 976,95 zł x7): 107= 1 764,85 zł ( w zaokrągleniu 1 765,00 zł;

- wartość netto sprzedaży opodatkowanej: 26 976,94 zł- 1 764,85 zł = 25 212,10 zł.

W zakresie podatku naliczonego organ stwierdził brak podstaw do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony za ten okres.

W tym stanie rzeczy Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z [...] r. nr [...] określił L. P. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2009 r. w wysokości 1 765,00 zł.

W odwołaniu od tej decyzji L. P. zarzucił:

- naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 15 ustawy o VAT poprzez niepełne zebranie materiału dowodowego w zakresie dotyczącym wartości wydatków poniesionych na przebudowę posiadanego przez podatnika budynku gospodarczego na budynek mieszkalny - tj. przyjęcie, iż prowadził on działalność gospodarczą, w szczególności świadcząc usługi budowlane,

- naruszenie art. 180 § 1 w związku z art. 283 § 5 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie przez organ podatkowy dowodów sprzecznych z prawem, tj. dowodów uzyskanych w toku czynności kontrolnych wykraczających poza zakres kontroli w upoważnieniu do jej przeprowadzenia. Strona zarzuca, iż w upoważnieniu do kontroli podatkowej z dnia [...] r. nr [...] jako zakres kontroli wskazano podatek od towarów i usług za luty i marzec 2009 r. Tymczasem zarówno z protokołu kontroli podatkowej, jak i dołączonych do niego załączników (w tym zwłaszcza przesłuchania strony z dnia 6 listopada 2013 r.) wynika, że kontrola prowadzona na podstawie upoważnienia nr [...] swoim zakresem nie obejmowała wyłącznie podatku VAT za luty i marzec 2009 r., lecz także podatek VAT za okresy wskazane w upoważnieniu nr [...]

- wydanym dnia 15 listopada 2013 r;

- naruszenie art. 123 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawdziwe twierdzenie organu podatkowego, jakoby podatnik nie wniósł uwag do zebranego materiału dowodowego, a tym samym poprzez nieustosunkowanie się do pisma pełnomocnika strony, które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...] r. zawierającego takie uwagi wraz z wnioskami o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków G. S. i S.W. oraz dowodu z opinii biegłego (kserokopia pisma została załączona do odwołania);

- naruszenie art. 15 ust. 2 i ust. 3 tj. błędne uznanie, że L. P. prowadził działalność gospodarczą, natomiast czynności wykonane przez L. P. i przez jego podwykonawców wykonane były zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - były czynnościami usługowymi w ramach zlecenia. Z zeznań K. L. jednoznacznie wynika, że część materiałów była nabywana do wykonywania prac w jego imieniu i na jego rachunek, co wyklucza działanie L.P. w charakterze wykonawcy. Co prawda L. P. zarejestrował się jako podatnik VAT, ale wyłącznie dla potrzeb sprzedaży niezabudowanych działek, od których każdorazowo odprowadzał podatek VAT;

- organ pierwszej instancji błędnie uznał, iż L. P. prowadził aktywność, która w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi działalność gospodarczą. Natomiast dokonanie przebudowy pomieszczenia gospodarczego na pomieszczenie mieszkalne związane było wyłącznie z próbami jak najlepszego zbycia posiadanego majątku prywatnego poprzez jego uatrakcyjnienie. W polskich przepisach VAT nie ma dokładnej definicji odnośnie zakresu aktywności osoby fizycznej mającej zamiar dokonać zbycia majątku prywatnego. Odwołujący stwierdził, iż można przyjąć, że działalność L. P. miała charakter ciągły i zarobkowy, jednak nie podlega dyskusji, iż nie miała charakteru handlowego, gdyż podatnik nie nabył gospodarstwa rolnego w celu dalszej odsprzedaży;

- przedmiotowe zobowiązanie za luty 2009 r. przedawniło się z końcem 2014 r, a zaskarżona decyzja została doręczona pełnomocnikowi podatnika w dniu 2 stycznia 2014 r. Zdaniem strony biegu terminu przedawnienia nie zawiesiło zawiadomienie z dnia 5 listopada 2014 r. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego RKS nr [...] . Z zawiadomienia tego nie wynika bowiem ani czy przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte w sprawie o przestępstwo czy też wykroczenie skarbowe, ani też z jakiego konkretnie przepisu Kodeksu karno-skarbowego.

Mając na uwadze powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub orzeczenia co do istoty sprawy z uwzględnieniem przedstawionej w odwołaniu argumentacji oraz właściwej interpretacji przepisów.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

Stwierdził, że zasadniczą kwestią sporną pomiędzy organem pierwszej instancji a L. P. jest to, czy w świetle przepisów prawa materialnego był on w lutym 2009 r. obowiązany do rozliczania podatku od towarów i usług z tytułu odpłatnie świadczonych usług budowlanych na rzecz S. K.-L. i K. L. oraz czy organ pierwszej instancji, prowadząc postępowanie podatkowe, naruszył wskazane w odwołaniu przepisy ustrojowe i procesowe.

Organ powołał się na treść aktu notarialnego z 19 listopada 2008 r., zeznania K. L. , zeznania skarżącego oraz wywiódł, że z dowodów tych wynika, iż lokal mieszkalny sprzedany małż. L. wymagał wykonania szeregu robót budowlanych i wykończeniowych, które zgodnie z umową miały doprowadzić lokal do stanu developerskiego.

W ocenie organu ustalony stan faktyczny wskazuje, że świadczone przez L. P. usługi budowlane podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według art. 15 ust. 2 ustawy VAT. W sprawie, nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, gdyż nie zostały spełnione podstawowe warunki, określone w tym przepisie, zgodnie z którymi za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego organ uznał, że L. P. był zobowiązany na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy VAT, wystawić fakturę VAT za swoje usługi i zapłacić podatek VAT wynikający z wystawionych faktur. Odwołujący jest także zobowiązany do prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku VAT, jak też do składania deklaracji VAT, zgodnie z art. 99 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 ustawy VAT.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ustawy jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30- 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze. Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W przypadku świadczenia usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Natomiast stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy, przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W myśl art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ww. ustawy, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast na podstawie § 6 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7 % również w odniesieniu do:

- robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,

- obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Ponadto ustalono, iż podatnik mimo obowiązku nie zaprowadził ewidencji VAT dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług czym naruszył przepisy art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej (...).

W przypadku natomiast stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22% (vide: art. 109 ust. 2 ustawy o VAT).

Z kolei, na podstawie art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli:

- brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub

- dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub

- podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, stosując jedną z metod wskazanych w § 3 lub inną, jeżeli nie można zastosować metod, o których mowa w § 3 - vide § 4. W § 5 art. 23 nakazano ponadto m. in., że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Zarówno szacowanie podstawy opodatkowania (art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej), jak i uzupełnienie ksiąg podatkowych innymi dowodami, które pozwalają na określenia podstawy opodatkowania są instytucjami prawa podatkowego, które mają zastosowanie w razie braku, wadliwości (nierzetelności) ksiąg podatkowych (art. 23 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Trzeba jednocześnie zwrócić uwagę na to, że nawet w przypadku braku ksiąg podatkowych (jeżeli podatnik był obowiązany do ich prowadzenia) nie jest możliwe określenie podstawy opodatkowania w drodze szacowania, jeżeli istnieją dane niezbędne do jej określenia (art. 23 § 2). Oznacza to, że odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania - jeśli zaistnieją wskazane w tym przepisie przesłanki - jest obligatoryjne. Dowody odzwierciedlające rzeczywistość odnoszącą się do podstawy opodatkowania mogą być dowolnego rodzaju, np. dokumenty pierwotne (faktury, rachunki), odzwierciedlające dokonane transakcje. Metoda ustalenia podstawy opodatkowania dowodami uzupełniającymi księgi podatkowe (art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej) wyprzedza szacowanie podstawy opodatkowania - ilekroć przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwoli na ustalenie podstawy opodatkowania w sposób określony w art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji nie stosuje się szacowania. Z założenia bowiem taki sposób ustalenia podstawy opodatkowania prowadzi do realizacji zasady prawdy obiektywnej, podczas, gdy szacowanie prowadzi jedynie (ma prowadzić) do osiągnięcia efektów możliwie zbliżonych do rzeczywistości.

Przekładając powyższe przepisy na stan faktyczny sprawy stwierdził, że z akt bezsprzecznie wynika, iż L. P. nie prowadził ewidencji, w tym ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Jednak na podstawie dokumentów w postaci aktów notarialnych sprzedaży nieruchomości, wyciągu z rachunku bankowego strony, pisemnych pokwitowań przyjęcia gotówki, przy uwzględnieniu wyjaśnień strony i nabywców, organ podatkowy był w stanie określić wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży poprzez przyjęcie konkretnych danych ustalonych na podstawie wyżej wskazanych dokumentów, a nie poprzez szacowanie. Tak więc dane wynikające z powyższych dokumentów zostały przyjęte za podstawę określenia wielkości sprzedaży, a organ podatkowy w myśl art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od szacowania wielkości obrotu.

Obowiązek podatkowy w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki zgodnie z art. 19 ust 10 ustawy o VAT powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia licząc od dnia wydania.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 praz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W celu obliczenia kwoty podatku zastosowanie znajduje tzw. metoda "w stu". Kwota należnego podatku jest liczona od kwoty brutto, podatek bowiem zawiera się w tak określonej podstawie opodatkowania.

Organ pierwszej instancji, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego ustalił wysokość obrotu w sposób najbardziej korzystny dla podatnika. Konfrontując zeznania K. L. z przedłożonymi fakturami uznał, iż nadesłana przez firmę ""E" " faktura z dnia [...] r. nr [...] na kwotę netto 10.486,15 zł, podatek VAT 2.306,95 zł, przedmiot zakupu: materiały budowane, jest kwotowo zbieżna z kwotą faktury za materiały budowlane jaką K. L. miał przekazać L. P. . Wobec nie przedłożenia innej faktury na materiały budowlane przez K. L. organ pierwszej instancji zgromadzony materiał dowodowy ocenił więc na korzyść podatnika, tj. od łącznej kwoty zapłaty otrzymanej w lutym 2009 r. od K. L. przez L. P. za wykonane zgodnie z umową z dnia 19 listopada 2008 r. roboty budowlane - wobec braku innych faktur - odjął kwoty brutto wynikające z faktur dokumentujących:

- zakup materiałów budowlanych dokonany w firmie ""E" " (faktura z dnia [...] r. nr [...] o wartości brutto 12.793,10 zł),

- wykonanie wylewki w mieszkaniu (faktura z dnia [...] r. nr [...] o wartości brutto 2.230,95 zł).

Zatem otrzymana kwota wynagrodzenia na poczet robót budowlanych świadczonych przez L. P. lub jego podwykonawców została wyliczona przez organ I instancji prawidłowo.

Przechodząc do kwestii podatku naliczonego, organ podniósł, że w złożonych deklaracjach VAT-7 za okres objęty kontrolą (w tym za miesiąc luty 2009 r.) podatnik nie wykazał nabycia towarów i usług związanych z wykonanymi usługami budowlanymi na tej nieruchomości. L. P. w toku postępowania podatkowego nie przedłożył rejestrów zakupu VAT, oraz faktur VAT na zakup towarów i usług za luty 2009 r. (mimo wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z 17 czerwca 2014 r. (t. I, k. 449), brak jest więc podstaw do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony za ww. okres.

Organ odwoławczy odniósł się także szczegółowo do pozostałych zarzutów odwołania, uznając je za chybione.

Organ szeroko rozpatrzył podniesiony w odwołaniu zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za luty 2009 r. W szczególności stwierdził, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. w przedmiotowej sprawie termin przedawnienia upłynąłby w dniu 31 grudnia 2014 r. Jednakże bieg terminu przedawnienia w określonych przypadkach ulega zawieszeniu. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zawieszeniem terminu przedawnienia mamy do czynienia z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. pismem z dnia 5 listopada 2014 r. (doręczonym pełnomocnikowi L. P. w dniu 21 listopada 2014 r. oraz dorosłemu domownikowi pod adresem zamieszkania strony, tj. T. ul. [...] w dniu 7 listopada 2014 r.; t. II, k. 555-557), zawiadomił L. P. , że w dniu 28 października 2014 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące [...] r., [...] r., 01, 05, 07, [...] r. z uwagi na wszczęcie z dniem 28 października 2014 r. postępowania w sprawie o przestępstwo/wykroczenie skarbowe (RKS nr [...] ). Ponadto z informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. (t. I, k. 879) wynika, iż w dniu 19 grudnia 2013 r. wpłynęły do organu egzekucyjnego Urzędu Skarbowego w T. zarządzenia zabezpieczenia (8 szt.) dotyczące L. P. .

W związku z powyższym organ egzekucyjny US w T. dokonał następujących czynności:

- w dniu 23 grudnia 2013 r. zabezpieczenia ruchomości, tj. samochodu osobowego Pontiac Trans Sport rok produkcji 1996 oraz samochodu Dodge Ram 1500 rok produkcji 1998 (zobowiązany potwierdził protokół zabezpieczenia własnoręcznym podpisem w dniu 23 grudnia 2013 r.),

- w dniu 24 grudnia 2013 r. dokonano zabezpieczenia rachunku bankowego w [...] (potwierdzenie odbioru przez zobowiązanego w dniu 7 stycznia 2014 r., potwierdzenie odbioru przez bank w dniu 24 grudnia 2013 r.).

Ponadto z pisma Działu Spraw Wierzycielskich US w T. z dnia [...] r. (t. II, k. 880) wynika, iż dokonano wpisu hipoteki na nieruchomościach L. P. :

- w dniu 3 lutego 2014 r. na nieruchomości zapisanej [...] na podstawie zarządzenia zabezpieczenia dotyczącego podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2008 r., od lutego do kwietnia 2009 r.,

- w dniu 3 lutego 2014 r. na nieruchomości zapisanej [...] na podstawie zarządzania zabezpieczenia dotyczącego podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec 2009 r., styczeń, lipiec, grudzień 2010 r.

Tym samym organ odwoławczy uznał, że zobowiązanie podatkowe za luty 2009 r. nie uległo przedawnieniu

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, L. P. wniósł o uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i pominąwszy już zarzut przedawnienia, zarzucił (podobnie jak w odwołaniu) naruszenie:

art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 15 ustawy o VAT poprzez niepełne zebranie materiału dowodowego w zakresie dotyczącym wartości wydatków poniesionych na przebudowę posiadanego przez podatnika budynku gospodarczego na budynek mieszkalny oraz błędną ocenę charakteru wykonywanych prac - tj. przyjęcie, iż prowadził on działalność gospodarczą, w szczególności świadcząc usługi budowlane,

- art. 180 § 1 w związku z art. 283 § 5 O.p. poprzez dopuszczenie przez organ podatkowy dowodów sprzecznych z prawem, tj. dowodów uzyskanych w toku czynności kontrolnych wykraczających poza zakres kontroli w upoważnieniu do jej przeprowadzenia. Strona zarzuca, iż w upoważnieniu do kontroli podatkowej z dnia 30 lipca 2013 r. nr [...] jako zakres kontroli wskazano podatek od towarów i usług za luty i marzec 2009 r. Tymczasem zarówno z protokołu kontroli podatkowej, jak i dołączonych do niego załączników (w tym zwłaszcza przesłuchania strony z dnia 6 [...] swoim zakresem obejmowała także podatek VAT za okresy wskazane w upoważnieniu nr [...] wydanym dnia 15 listopada 2013 r.;

- art. 123 w związku z art. 200 O.p. poprzez nieprawdziwe twierdzenie organu podatkowego, jakoby podatnik nie wniósł uwag do zebranego materiału dowodowego, a tym samym poprzez nieustosunkowanie się do pisma pełnomocnika strony, które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...] r. oraz poprzez bezpodstawne sugestie organu podatkowego drugiej instancji, iż podatnik musiał mieć świadomość, że skierowane do niego zawiadomienie z dnia 26 września 2014 r. dotyczy przesłuchania świadków G. S. i S. W.(w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych);

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko i jego argumentację przedstawione w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej dalej jako p.p.s.a.). Ponadto Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.) Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa są jako pozbawione racji całkowicie chybione.

W przedmiotowej sprawie organy jako podstawę rozstrzygnięcia wskazały m.in. art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2, art. 29, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie pozostaje, czy w ustalonych okolicznościach faktycznych strona skarżąca z tytułu odpłatnie świadczonych usług budowlanych na rzecz małż. L. jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, a w konsekwencji czy działalność strony jest opodatkowana tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9. Przepis powyższy zawiera zatem szczególną regulację, na mocy której przychody, które co do zasady stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z treści tego przepisu wynika, że aby stwierdzić, że podatnik wykonuje osobiście działalność musi:

- zleconą usługę wykonać osobiście, tj. bez udziału osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które wykonywałyby czynności związane z istotą tej usługi;

- umowa zlecenia lub umowa o dzieło została zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą lub osobą prawną i jej jednostki organizacyjną niemającą osobowości prawnej;

- zlecona usługa nie wchodzi w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa do ustalonego stanu faktycznego wskazać należy, że L. P. nie wykonywał prac budowlanych u małż. S.K.-L. i K. L. osobiście. Z zeznań świadków (I. D., S. K., K. L., B. K., B. K.) oraz z zeznań samego skarżącego, szeroko przytoczonych w zaskarżonej decyzji przez organy podatkowe obu instancji wynika, że wykonywały je firmy podwykonawcze. Umowa zlecenia została zawarta z małż. L. jako osobami prywatnymi, czego strona skarżąca nie kwestionuje. Zlecona usługa wchodzi w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, co wynika z całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, albowiem podatnik zbywał nieruchomości i prowadził prace budowlane u nabywców tych nieruchomości. Słusznie zatem organ uznał, że skarżący nie spełnia powyższych warunków i nie można zaliczyć uzyskanych przez niego przychodów do działalności wykonywanej osobiście.

W tym miejscu wskazać również należy, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że skarżący naruszył art. 109 ust. 3 ustawy VAT, zgodnie z którym podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W przypadku natomiast stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22% (vide: art. 109 ust. 2 ustawy VAT).

Z kolei, zgodnie z art. 23 § 1 O.p. organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, stosując jedną z metod wskazanych w § 3 lub inną, jeżeli nie można zastosować metod, o których mowa w § 3 - vide § 4. W § 5 art. 23 nakazano ponadto m. in., że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Natomiast stosownie do treści art. 23 § 2 O.p. nawet w przypadku braku ksiąg podatkowych (jeżeli podatnik był obowiązany do ich prowadzenia) nie jest możliwe określenie podstawy opodatkowania w drodze szacowania, jeżeli istnieją dane niezbędne do jej określenia (art. 23 § 2). Oznacza to, że odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania - jeśli zaistnieją wskazane w tym przepisie przesłanki - jest obligatoryjne. Słusznie stwierdził organ, że w rozpoznawanej sprawie takie dowody istnieją, ponadto poza sporem jest jaką kwotę L. P. otrzymał w lutym 2009 r. na poczet robót budowlanych oraz jakie wydatki zostały potwierdzone fakturami. Organ podatkowy był zatem w stanie określić wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży i odstąpił od szacowania wielkości obrotu.

Skarżący jako inwestor, zamawiający i wykonawca robót oraz sprzedający nieruchomości powinien dysponować dokumentacją pozwalającą ustalić charakter, przebieg i rozmiar dokonywanych transakcji bez odwoływania się w tym zakresie do powołania dowodu z opinii biegłego.

Obowiązek podatkowy w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki zgodnie z art. 19 ust 10 ustawy VAT powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia licząc od dnia wydania. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 praz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W celu obliczenia kwoty podatku zastosowanie znajduje tzw. metoda "w stu". Kwota należnego podatku jest liczona od kwoty brutto, podatek bowiem zawiera się w tak określonej podstawie opodatkowania. Prawidłowo w związku z tym organy wyliczyły wobec zaniechania tego obowiązku przez L. P. - w zaskarżonej decyzji kwotę podatku należnego od usług budowlanych świadczonych na rzecz małż. S.K.-L. i K. L..

Słusznie też wskazały w kwestii podatku naliczonego, że w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę oraz jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres otrzymania faktury VAT może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Z kolei § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. stanowi, iż jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej.

Skoro zatem w złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2009 r. podatnik nie wykazał nabycia towarów i usług, w tym związanych z dokonaną dostawą nieruchomości oraz wykonanymi usługami budowlanymi, nie przedłożył rejestrów zakupu VAT, oraz faktur VAT na zakup towarów i usług za luty 2009 r. (mimo wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 17 czerwca 2014 r. (t. I, k. 449), brak jest podstaw do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony za ww. okres.

W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Konkludując, uznać więc należy, że organy podatkowe prawidłowo określiły zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2009 r.

Sąd w niniejszej sprawie podziela zarówno ustalenia faktyczne jak i argumentację prawną organów podatkowych co odnosi się również do kwestii przedawnienia.

Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń.

Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie rozpatrzył sprawę i zaprezentował swoje stanowisko.

Tym samym bezzasadny jest zarzut skargi, że doszło do naruszenia wskazanych przepisów proceduralnych, ponieważ organy podatkowe działały na podstawie i w granicach przepisów prawa wskazanych w obu decyzjach.

Organ odwoławczy przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego oraz dokonał ich obszernej i prawidłowej wykładni. Wydane w sprawie decyzje spełniają wymogi zawarte w art. 210 O.p.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od skarżącej nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

Nie można zgodzić się ze skarżącym, że organ drugiej instancji nie odniósł się do wskazanego w odwołaniu naruszenia art. 283 § 5 O.p., albowiem odniesienie do tego zarzutu nastąpiło w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd podziela stanowisko organu w tym zakresie. Słusznie uznał organ, że w myśl art. 180 § O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W szczególności zaś organ może oprzeć się na dowodach pozyskanych w innych postępowaniach, a dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają tą samą moc dowodową, jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu. W ramach swych uprawnień procesowych skarżący miał możliwość zapoznania się z całością zgromadzonych akt w sprawie, jak również mógł odnieść się do wszystkich zebranych w sprawie dowodów. Stronie umożliwiono czynny udział w toczącym się postępowaniu podatkowym, wszystkie dowody znajdujące się w aktach sprawy były znane pełnomocnikowi strony. Pełnomocnik w toku całego postępowania składał wyjaśnienia i mógł odnieść się do dowodów zgromadzonych w trakcie kontroli podatkowych prowadzonych u podatnika a dotyczących innych okresów rozliczeniowych, które zostały włączone do rozpoznawanej sprawy, zatem nie doszło do naruszenia art. 123 O.p., gdyż organy zapewniły stronie udział w każdym etapie postępowania.

Nie doszło też do naruszenia tego przepisu w związku z błędnym wskazaniem przez pracownika organu w treści zawiadomienia o przesłuchaniu świadków G. S.i S.W., iż dowód z przesłuchania świadka odbędzie się "w prowadzonym postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. Słusznie stwierdził organ, że skarżący w piśmie z 29 sierpnia 2014 r. (t. II, k. 519) sam wniósł o przesłuchanie tych świadków G.S. celem ustalenia okoliczności transakcji sprzedaży nieruchomości dokonanych na rzecz ""H" " Sp. z o. o. w T. w dniu [...] r. na rzecz małżonków S. oraz W. oraz okoliczności zawarcia umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości z 7 sierpnia 2009 r. i okoliczności nabycia nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności. Zatem skoro sam wnioskował o przesłuchanie tych świadków, to powinien mieć wątpliwości co do treści zawiadomienia, nadto błędne zawiadomienie nie miało wpływu na prawo podatnika do wzięcia udziału w przeprowadzonym przesłuchaniu, a strona miała możliwość osobistego lub telefonicznego wyjaśnienia wątpliwości co do terminu i zakresu przeprowadzonego dowodu.

Zgodzić się również trzeba z organem, że nie doszło do naruszenia art. 197 § 1 O.p., poprzez niepowołanie biegłego dla ustalenia wysokości wydatków poniesionych na przebudowę posiadanego przez podatnika budynku gospodarczego na budynek mieszkalny, albowiem przepis ten stanowi, że: "W przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii". Tymczasem okoliczność tę ustalono na podstawie innych środków dowodowych, zgodnych z art. 180 § 1 O.p. zwłaszcza zeznań K. L. ustalono, że w lutym 2009 r. wpłacili skarżącemu 42.000,00 zł, zeznaniom tym skarżący nie zaprzeczył. Konstatacji tej nie przeczy fakt, niedochowania przez skarżącego należytej staranności w przechowywaniu faktur potwierdzających wysokość wydatków poniesionych na prace budowlane, albowiem w interesie podatnika jest posiadanie tych dokumentów, aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania.

W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Konkludując, uznać więc należy, że organy podatkowe prawidłowo określiły zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2009 r.

Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.