Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 103/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w J.G. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] r., nr [...], którą uchylono w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] roku Nr [...] ustalającą H. K. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu i ustalił przedmiotowy podatek w kwocie 58.442 zł.

Organ I instancji weryfikując rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu ustalił, że H. K. w 2003 r. wspólnie z mężem prowadzili gospodarstwo domowe i ponieśli wydatki oraz nabyli składniki majątku o wartości 290.439,76 zł, na którą składały się:

1. Zapłacone przez H. K. w 2003 roku:

- składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.463,83 zł,

- składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie 383,25 zł,

2. Zapłacona przez H. i A. K. opłata roczna za wieczyste użytkowanie gruntu położonego w B. przy ul. [...] w kwocie 160 zł,

3. Zapłacone przez H. K. raty w kwocie 12.738,96 zł z tytułu udzielonej przez "A" w dniu [...] r. pożyczki gotówkowej,

4. Spłacone przez H. K. raty kredytu na zakup towarów w kwocie 3.417,90 zł z tytułu zawartej w dniu [...] 2003 r. z "A" urnowy kredytu na zakup towarów,

5. Zapłacone przez H. K. opłaty w kwocie 1.241,26 zł w związku z uruchomieniem dnia [...] 2003 r. pożyczki gotówkowej w kwocie 11.241,26 zł z "A",

6. Środki pieniężne, zgromadzone przez H. K. na rachunku oszczędnościowo- rozliczeniowym "B", na dzień [...] 2003 r. w kwocie 22,96 zł,

7. Opłaty za zużycie gazu w kwocie 4.965,06 zł,

8. Opłaty za zużycie energii elektrycznej w kwocie 1.695,53 zł,

9. Opłaty za wywóz nieczystości w kwocie 487,90 zł,

10. Składki z tytułu ubezpieczenia komunikacyjnego AC, OC i NW samochodu Mercedes Benz 300D w kwocie 4.868 zł,

11. Opłaty za dostawę wody i odprowadzenie ścieków w kwocie 946,95 zł,

12. Pobrane prowizje w kwocie 102,16 zł za używanie kart oraz prowadzenie rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego w "B" posiadanego przez H. K.,

13. Środki pieniężne, zgromadzone przez A. K. na rachunku bieżącym w Banku "C" SA, na dzień [...] 2003 r. w kwocie 8.499,62 zł,

14. Środki pieniężne, zgromadzone przez A. K. w Banku "C" SA, na dzień [...] 2003 r. w kwocie 157,30 USD, co stanowi równowartość 588,82 zł,

15. Środki pieniężne, zgromadzone przez A. K. na rachunku bankowym w Banku "C" SA, na dzień [...] 2002 r. w kwocie 103,39 €, co stanowi równowartość 487,69 zł,

16. Pokrycie przez H. K. straty w ujęciu kasowym za 2003 r. z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pod nazwą "D" w B. w kwocie 38.175,37 zł,

17. Wydatki nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dot. prowadzonej przez H. K. działalności gospodarczej P.H.U. "D" w kwocie 496,75 zł,

18. Wydatki na żywność i napoje bezalkoholowe oraz niektóre towary nieżywnościowe w wysokości 22.436,64 zł,

19. Środki pieniężne, zgromadzone przez H. K. na rachunku bankowym w "A" SA, na dzień [...] 2003 r. kwocie 447,71 zł,

20. Alimenty wypłacone w 2003 r. przez A. K. córce – B. K. w łącznej kwocie 9.700 zł,

21. Środki finansowe, przekazane przez A. K. A.K. w łącznej kwocie 107.500 zł,

22. Środki finansowe, przekazane przez A. K. M. W. w łącznej kwocie 25.100 zł,

23. Środki finansowe, przekazane przez A. K. M. K. w łącznej kwocie 12.200 zł,

24. Środki finansowe, przekazane przez A. K. H. W. w łącznej kwocie 4.600 zł,

25. Środki finansowe, przekazane przez A. K. M. S. w łącznej kwocie 10.500 zł,

26. Zapłacone przez H. i A. K. opłaty za zużycie energii elektrycznej w nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] w kwocie 4.874,71 zł,

27. Przekazanie przez H. K. środków pieniężnych w kwocie 5.602,13 zł synowi B. W. na wykup samochodu Mercedes Benz 170A z "E" SA w W.,

28. Opłaty za abonament i abonament "F" w Polsacie Cyfrowym w łącznej kwocie 249,36 zł,

29. Opłaty za abonament w CANAL + w łącznej kwocie 1.093 zł,

30. Zapłacony podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 5.394,20zł.

Źródłem finansowania powyższych wydatków i zgromadzonego mienia na łączną kwotę 67.961,47 zł, stanowiły:

1. Alimenty wypłacone przez J. W. - ojca dzieci H. K. w kwocie 350 zł miesięcznie tj. 4.200 zł,

2. Pożyczka otrzymana w wysokości 11.241,26 zł z "A" SA na podstawie umowy zawartej dnia [...] 2003 r.,

3. Kredyt otrzymany w wysokości 3.485,91 zł Z "A" SA na podstawie zawartej w dniu [...] 2003 r. umowy kredytu na zakup zestawu komputerowego AMD 2000.

4. Otrzymane odsetki od środków na rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowym H. K. w "B" SA w kwocie 1,18 zł,

5. Odsetki od środków zgromadzonych przez A. K. na rachunku bieżącym w Banku "C" SA w kwocie 38,29 zł,

6. Zgromadzone przez A. K. na dzień [...] 2003 r. środki pieniężne na rachunku bieżącym w Banku "C" SA w kwocie 32.067,39 zł,

7. Zgromadzone przez H. K. na dzień [...] 2003 r. środki pieniężne na rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowym w "B" SA w kwocie 505,77 zł,

8. Zgromadzone przez A. K. na dzień [...] 2003 r. środki pieniężne na rachunku bankowym w Banku "C" SA w kwocie 357,54 USD, co stanowi równowartość 1.372,52 zł,

9. Zgromadzone przez A. K. na dzień [...] 2003 r. środki pieniężne na rachunku bankowym w Banku "C" SA w kwocie 123,47 €, co stanowi równowartość 496,37zł

10. Zgromadzone przez H. K. na dzień [...] roku środki pieniężne na rachunku bankowym w "A" SA w kwocie 465,91 zł,

11. Odszkodowanie wypłacone przez "F" SA za szkodę na pojeździe Mercedes w kwocie 15.459,39 zł.

W toku prowadzonego postępowania H. i A. K. nie udzielali wyjaśnień w kwestii dotyczącej ustalenia wysokości poniesionych w 2003 r. wydatków, jak i źródeł, które mogłyby stanowić pokrycie tych wydatków i zgromadzonego majątku. Na wezwanie z dnia [...] r. dotyczące złożenia pisemnych wyjaśnień odnośnie poniesionych w latach 2000-2003 wydatków oraz wielkości przychodów opodatkowanych i wolnych od opodatkowania H. K. w piśmie z dnia [...] r. podała, że przepisy prawa podatkowego i ustaw podatkowych nie nakładają na podatnika obowiązku dokumentowania i przechowywania jakichkolwiek dokumentów, dokumentujących oraz potwierdzających ponoszone wydatki i przychody osobiste niezwiązane z prowadzona działalnością gospodarczą. H. K. nie złożyła także oświadczeń majątkowych na dzień [...] r. i [...] roku stwierdzając, że nie ma obowiązku do składania deklaracji - oświadczenia majątkowego.

Wobec tego organ kontroli skarbowej dokonał analizy wysokości deklarowanych przez H. i A. K. przychodów oraz wysokość ponoszonych wydatków za lata poprzedzające 2000 r. na podstawie dokumentów zebranych w postępowaniu podatkowym.

W oparciu o informacje otrzymane od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. stwierdzono, że A. K. w latach 1992-2001 nie składał zeznań o wysokości osiągniętych dochodów.

Pierwsze zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętych dochodów H. K. złożyła za 1999 r., w którym wykazała:

I. przychód z działalności gospodarczej w kwocie 76.642,41 zł,

koszty uzyskania przychodów w kwocie 71.888,93 zł dochód z działalności gospodarczej w kwocie 4.754,48 zł,

II. dochód z najmu i dzierżawy kwocie 4.800 zł,

III. dochód z pozostałych źródeł w kwocie 832 zł,

IV. łącznie dochód 10.386,48 zł,

V. składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie 190,71 zł,

VI. składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 583,85 zł

VII. zapłacone zaliczki na podatek dochodowy w kwocie 158,10 zł,

VIII. należny podatek dochodowy w kwocie 563,80 zł,

W pismach z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r. A. K. oświadczył, że:

• w dniu [...] 1996 r. sprzedał mieszkanie w K.. za kwotę 39.000 zł,

• w 1999 r. otrzymał z "F" SA odszkodowanie za rozbity samochód marki Peugeot w kwocie około 7.000 zł,

• W 1999 r. otrzymał od M. S. kwotę 12.000 zł, jako zaliczkę na zakup samochodu VW Golf.

Organ kontroli skarbowej ustalił ponadto, że:

• W dniu [...] 1998 r. została zawarta w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] umowa użytkowania wieczystego, zgodnie z którą A. i H. K. W. (obecnie H. K.) nabyli w użytkowanie wieczyste niezabudowaną działkę gruntu nr [...] położoną w B. przy ul. [...] w udziale po ½ części. Zgodnie z § 4 w/w umowy wylicytowana wartość oddawanego do użytkowania gruntu wynosiła 4.000 zł tj. po 2.000 zł od każdego użytkownika wieczystego i kwoty te zostały zapłacone przed podpisaniem umowy. Koszt sporządzenia w/w aktu notarialnego wyniósł 220 zł.

• W dniu [...] r Sąd Rejonowy w B. sporządził protokół na okoliczność ugody sądowej zawartej pomiędzy J. W. (byłym mężem Pani H. K.) a H. W. (obecnie K.) w sprawie podziału majątku dorobkowego. W oparciu o powyższą ugodę H. W. przejęła na wyłączną własność nieruchomość stanowiącą majątek odrębny J. W. tj. budynek mieszkalny wraz z działką gruntu położoną w B. przy ul. [...] o łącznej wartości 35.000 zł i w zamian za to zobowiązana była wpłacić jednorazowo do dnia [...] 1996 roku na rzecz J. W. kwotę 35.000 zł. Z akt sprawy wynika, że H. K. w powyższej nieruchomości od 1999 r. prowadzi działalność gospodarczą.

• Decyzją Kierownika Urzędu Rejonowego w B. z dnia [...] r. nr [...] udzielono H. W. i A. K. pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego przy ul [...] w B. H. K. do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. oświadczyła, że budowę domu jednorodzinnego rozpoczęła z A. K. w grudniu 1998 r., która trwała 10-11 miesięcy i w listopadzie 1999 r. wspólnie wprowadzili się do wybudowanego i wyposażonego w niezbędne urządzenia do zamieszkania budynku. Strona oświadczyła, że wszelkie wydatki poniesione na budowę domu zostały poniesione w 1999 r. - nie pamięta jaka była ich wysokość.

• W dniu [...] 1999 r. strona zakupiła urządzenia wyposażenia kuchni na łączną kwotę 26.306 zł.

W 1999 r H. K. zakupiła samochód osobowy Renault Megane za kwotę 35.000 zł, którego wartość wynika z ewidencji środków trwałych PHU "D",

Z pisma Sądu Okręgowego III Wydział Karny w J. G. z dnia [...] r. sygn. Akt [...] wynika, że H. W. w dniu [...] 1999 r. dokonała wpłaty kwoty 10.000 zł na konto sum depozytowych Prokuratury Okręgowej w J. G. celem zastosowanego wobec A.K. poręczenia majątkowego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. stwierdził, że dokonane ustalenia wskazują, iż małżonkowie K. nie mogli zgromadzić na dzień 1 stycznia 2000 r., stanowiącego ich odrębny majątek, mienia w postaci oszczędności, które pochodziłyby ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania oraz, że w latach 2000-2002 ponoszone przez podatników wydatki i zgromadzone mienie nie znalazły pokrycia w mieniu zgromadzonym w latach 2000- 2002 pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W następstwie tego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzje ustalające H. K. oraz A. K. nr [...] oraz [...] zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości po 7.346 zł za 2000 r. dla strony, decyzje nr [...] i [...] ustalające dla każdej strony zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 38.605 zł za 2001 r. decyzje nr [...] i [...] ustalające zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 84.211 zł za 2002 r. dla każdej strony.

W ocenie organu kontroli skarbowej podatnicy nie mogli zatem dysponować zasobami finansowymi pochodzącymi ze źródeł przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, które stanowiłyby źródło pokrycia wydatków ponoszonych w 2003 r. i latach następnych. Wobec tego poniesione w 2003 r. przez H. i A. K. wydatki oraz zgromadzone mienie w łącznej kwocie 222.478,29 zł (290.439,76 zł - 67.961,47 zł), nie znalazły pokrycia w mieniu pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania , co dało podstawę do ustalenia zryczałtowanego podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. każdemu z obojga małżonków od połowy dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w kwocie 111.239,14 zł (222.478,29 zł :

W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] roku Nr [...] ustalił H. K. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu według stawki 75% w wysokości 83.429 zł.

Podatnik pismem z dnia [...] r. wniósł odwołanie od powyższej decyzji zarzucając przede wszystkim naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze. zm.), dalej O.p poprzez niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla sprawy oraz art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. nr 90 poz. 416 ze zm.) dalej p.d.o.f: W uzasadnieniu strona podniosła, że ustalenia zawarte w decyzji są sprzeczne ze stanem faktycznym, ponieważ błędnie ustalono saldo należności z kontrahentami firmy prowadzonej przez nią dołączając do odwołania pismo firmy "G" Sp. z o.o. Z pisma tego wynika, że w 2003 r. zadłużenie do firmy "G" wynosiło 228.832,68 zł. Jednocześnie zdaniem strony należy uwzględnić zadłużenie z 2002 r. w wysokości 205.000 zł. Ponadto strona wskazała, że jej koszty utrzymania są niższe niż przyjęte w zaskarżonej decyzji na poziomie statystycznym, ponieważ faktycznie wydaje ona około 400-600 zł miesięcznie, co zostało wyjaśnione w odwołaniach za lata 2000, 2001 oraz 2002.

Ocena sprawy oraz argumentów odwołania z uwagi na uznanie za zasadne w części wniosków strony odwołującej skutkowała wydaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] r. uchylającej w całości decyzję ustalającą H. K. za 2003 r. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu i ustalającej przedmiotowy podatek w wysokości 58.442 zł.

W uzasadnieniu podano, że po przeanalizowaniu akt sprawy, materiałów zebranych w dodatkowym postępowaniu oraz zarzutów zawartych w odwołaniu stwierdził, że H. i A. K. dysponowali zasobami finansowymi pochodzącymi ze źródeł przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, które stanowiłyby źródło pokrycia wydatków ponoszonych w roku 2002 i jeszcze mogli zgromadzić oszczędności na koniec 2002 r. w kwocie 25.294,47 zł.

Organ odwoławczy dokonał m.in. korekty ustaleń organu I instancji w zakresie:

- opłat za wywóz nieczystości w kwocie 487,90 zł, które faktycznie wyniosły 348,98 zł,

- raty umowy pożyczki w łącznej kwocie 12.738,96, która faktycznie stanowiła 12.388,58 zł

- straty z pozarolniczej działalności gospodarczej firmy P.H.U. "D" w B. prowadzonej przez stronę w ujęciu kasowym wynoszącej 4.834,43 zł,

Odnosząc się do stwierdzeń strony zawartych w odwołaniu, że przyjęte w decyzji ponoszone wydatki na żywność i na napoje oraz na towary nieżywnościowe nie odpowiadają rzeczywistości, gdyż wydawała ona na życie około 400-600 zł miesięcznie, ponieważ często korzystała z wyżywienia u rodziców, a siostra która mieszkała w Niemczech przywoziła odzież i zaopatrywała bezpłatnie całą rodzinę. Rodzice strony (D. C. oraz J. C.) potwierdzili, że H. K. wraz z mężem i dziećmi bardzo często się u nich się żywili tj. chętnie korzystali z obiadów, za które nie płacili. Rodzice H. K. potwierdzili także, że mają jeszcze jedną córkę J., która mieszka w Niemczech i, że ona przywoziła dla H. K. (siostry) odzież z niemieckich CARITAS. Oświadczono, że taką odzież córka przywozi do dnia dzisiejszego jak też chemię (proszek do prania, płyny do mycia) oraz kosmetyki, za co nigdy nie żądała pieniędzy. Dyrektor Izby Skarbowej w W. analizując powyższe wyjaśnienia stwierdza, że prawdopodobne jest, że H. K. wraz rodziną korzystała z wyżywienia u rodziców oraz, że jej siostra zaopatrywała całą jej rodzinę w odzież, chemię i kosmetyki. Uznano zatem, że strona wraz z mężem w 2003 r. mogła wydawać na życie 600 zł miesięcznie, a ujęciu rocznym stanowi kwotę 7.200 zł (600 x 12).

W pozostałym zakresie organ odwoławczy podzielił argumentację organu I instancji zawartą w decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji z uwagi na naruszenie przepisów prawa podatkowego, a w szczególności:

- art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego,

- art. 187 O.p. poprzez brak zebrania materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, a to przez brak przesłuchania osób, które za pośrednictwem A. K. otrzymali środki finansowe od znanych im osób oraz brak przesłuchania męża A. K. na okoliczność potwierdzenia jej zeznania, że przekazane przez A. K. środki to środki finansowe K. dla jego żony,

- art. 20 ust. 3 p.d.o.f: poprzez błędne ustalenie, że przekazanie środków pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego męża skarżącej stanowi wydatek skarżącej i jej męża.

Skarżąca podnosi, że przekazywane za pośrednictwem rachunku bankowego przez A. K. kwoty na rzecz A. K., M. W., M. K., H. W. i M. S. były przekazywane na życzenie osób, które nie posiadały własnego rachunku bankowego, a chciały bezpiecznie przekazać pieniądze. A. K. nie sądził, że taka przysługa może spowodować zaliczenie tego przekazania do wydatków podatnika posiadacza rachunku bankowego. Robił to w ramach przysługi głównie osobom, które pracowały w Niemczech i prosiły o przekazanie pieniędzy rodzinie w kraju. W przypadku A. K. to jej mąż poprosił o przekazywanie tych pieniędzy na rzecz A. K., która przyjęła te pieniądze i potwierdziła, że prawdopodobnie przekazane na jej konto pieniądze pochodzą od jej męża, który pracował na południu Polski. Strona zarzuciła, że organy podatkowe nie przesłuchały męża A. K. ani nie zapytały o adres jego pobytu celem ewentualnego wezwania go na przesłuchanie. Podatnicy nie posiadają adresu zamieszkania K., a przysługę przekazania pieniędzy dla jego żony wykonali w 2003 r. i obecnie nie mają z nim kontaktów. Zdaniem strony takie możliwości posiada organ podatkowy, który zobowiązany był w myśl art. 122 O.p. podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ podatkowy nie wezwał K. w celu wyjaśnienia czy potwierdzenia, że przekazane przez A. K. środki to przekazane przez niego środki finansowe dla jego żony.

Strona podnosi, że sama operacja bankowa polegająca na wpłacie i wypłacie środków pieniężnych do i z banku nie stanowi o wydatku podatnika w świetle art. 20 ust. 3 p.d.o.f. Podatnik bowiem nie miał żadnych zobowiązań w stosunku do K., która to potwierdziła składając zeznanie, stąd nie miał żadnego powodu do przekazywania we własnym imieniu takich kwot. Taka sytuacja dotyczy także pozostałych osób, którym podatnik A. K. przekazał pieniądze na prośbę ich rodziny.

Skarżąca powołuje się także na liczne orzecznictwo Sądów Administracyjnych odnośnie konieczności podejmowania przez organy podatkowe wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania materiału dowodowego oraz jego rozpatrzenia i oceny w myśl reguł zawartych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót upsa podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b i c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 p.d.o.f. wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia są dochody pochodzące ze źródeł nieujawnionych bądź nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Podkreślić należy na wstępie, że istotą niniejszego postępowania było wskazanie i udokumentowanie źródeł pochodzenia tego majątku i udowodnienie, czy uzyskane przychody zostały opodatkowane podatkiem dochodowym lub są to przychody zwolnione od opodatkowania. Wprawdzie zgodnie z przepisem art. 122 i art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest podjąć niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, tym samym jest zobligowany do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego - jednakże nie oznacza to nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność faktów, które popierałyby twierdzenia podatnika. Podatnik winien bowiem współdziałać z organem podatkowym w zadośćuczynieniu obowiązkowi wnikliwego i dokładnego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonego faktu może prowadzić do ustaleń niekorzystnych dla strony. Stanowisko takie zgodne jest z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych, które uznaje, iż to na podatniku spoczywa ciężar wykazania faktu uzyskania stosownego przychodu służącego w danym przypadku do pokrycia poniesionych w roku podatkowym wydatków, których kwota przewyższała wielkość osiągniętego w tym roku przychodu (np. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18.01.2006 r. sygn. akt I SA/Bk 235/05, LEX nr 194560; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6.10.2004 r. sygn. akt I SA/Gd 565/01). Przenosząc to na grunt rozpatrywanej sprawy strona winna szczegółowo uprawdopodobnić zasadność dokonanych rozporządzeń na koncie bankowym. Jej twierdzenia są natomiast ogólnikowe i kierując się doświadczeniem życiowym niewiarygodne. Podobnie ocenić należy też zeznanie świadka A. K., która nie jest w stanie wskazać miejsca pobytu swojego męża.

W ocenie Sądu organy podatkowe dołożyły wszelkich starań do dokładnego wyjaśnienia sprawy poprzez wielokrotne wystąpienie do strony o wskazanie i udowodnienie wszelkich wydatków i źródeł finansowania za 2003 r. i lata poprzedzające. W ten sposób zgromadzono bardzo szeroki materiał dowodowy, jednak należy podkreślić, że kompletność tego materiału faktycznie zależała od dobrej woli strony, która dysponowała całością wiedzy na temat wszystkich okoliczności ich dotyczących i mających miejsce w badanym okresie.

W kwestii przekazywanych przez A. K. środków finansowych w postaci przelewów z rachunku bieżącego w Banku "C" SA dla A. K., M. W., M. K., H. W. i M. S. organ podatkowy dokładnie przeanalizował dokonywane przelewy. A. K. w piśmie z dnia [...] r. oświadczył, że dla A. K. przelewał środki pieniężne na prośbę jej męża, który nie miał własnego konta, a chciał przesłać żonie środki do życia w W. A. K. do protokołu przesłuchania w charakterze świadka w dniu [...] r. zeznała, że jej mąż w latach 2002-2003 pracował gdzieś na południu Polski (świadek nie potrafiła powiedzieć, w jakiej firmie), nie miał swojego konta i prawdopodobnie prosił kolegę, aby przez swoje konto dokonywał wpłat na jej konto. W okresie pracy na południu Polski mąż świadka sporadycznie przyjeżdżał do domu, a obecnie przebywa w Niemczech, gdzie pracuje od około roku. Zeznania A. K. były wyjątkowo lakoniczne i nie zawierały konkretnych informacji.

Ponadto A. K. w toku prowadzonego postępowania kontrolnego nie przedłożył żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń, nie podał danych personalnych męża A.K. oraz nie udokumentował, czy faktycznie otrzymywał pieniądze celem dalszego ich przekazania.

Zasadnie organ podatkowy uznał, mając na uwadze kwotę oraz częstotliwość dokonywanych przelewów, zeznanie A. K. i oświadczenie A. K. za mało wiarygodne. Nie bez znaczenia jest także fakt, że kwota przekazanych środków pieniężnych w łącznej wysokości 114.400 zł jest ponad cztery razy wyższa od rocznego średniego wynagrodzenia, które w 2003 r. wynosiło 26.417,64 zł, a A.K. nie potrafiła powiedzieć w jakiej firmie pracował jej mąż. Sprzeczny z doświadczeniem życiowym jest także fakt, że mąż A. K. uzyskując tak znaczne dochody nie posiadał konta w banku.

Wobec tego zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że kwota 114.400 zł stanowi wydatek poniesiony przez A. K. w 2003 r., związany z realizacją bliżej nieokreślonych i nieujawnionych stosunków cywilnoprawnych.

Podobnie odnośnie przekazywanych przez A. K. w 2003 r. środków pieniężnych M. K., organ na podstawie wydruków z rachunku bankowego ustalił, że A. K. przelał M. K. łącznie kwotę 14.400 zł (szczegółowo wykazane przelewy w decyzji), a nie jak ustalił organ kontroli skarbowej w łącznej kwocie 12.200 zł. Z akt sprawy A. K. pismem z dnia [...] r. został wezwany do udzielenia wyjaśnień, z jakich tytułów dokonywał w/w płatności. Na powyższe wezwanie podatnik nie udzielił odpowiedzi. W dniu [...] r. organ kontroli skarbowej zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. o przesłuchanie w charakterze świadka M. K. Urząd Kontroli Skarbowej w S. w piśmie z dnia [...] r. poinformował, że nie przesłuchano M. K., gdyż nie podejmował on wezwań.

Tymczasem podatnik nie przedstawił żadnego wiarygodnego dowodu na okoliczność, z jakich tytułów dokonywał płatności M. K. Uznano zatem, że kwota 14.400 zł stanowi wydatek poniesiony przez A. K. w 2003 r. związany z realizacją nieokreślonych i nieujawnionych stosunków cywilnoprawnych.

Odnośnie pozostałych osób tj. M. W., M. S. i H. W., dla których A. K. przekazywał środki pieniężne w postaci przelewów bankowych organ II instancji słusznie ocenił, że stanowią one także wydatki związane z realizacją bliżej nieokreślonych i nieujawnionych stosunków cywilnoprawnych.

Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że M. W. nie podejmował wezwań na przesłuchanie w charakterze świadka, a A. K. nie udokumentował, czy rzeczywiście otrzymał środki pieniężne od M. K. M. S. pomimo skutecznie doręczonego wezwania celem przesłuchania w charakterze świadka nie stawił się w wyznaczonym dniu.

Natomiast odnośnie środków przekazywanych H. W. A. K. pomimo skutecznego doręczenia wezwania do udzielenia wyjaśnień, z jakich tytułów dokonywał płatności, nie udzielił odpowiedzi.

Z powyższego wynika, że organy podatkowe podjęły działania w celu przesłuchania osób, którym A. K. przekazywał środki pieniężne. Do przesłuchań tych nie doszło nie z winy organów podatkowych.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że ciężar dowodzenia tego, że poniesione w roku podatkowym wydatki znajdują pokrycie w przychodach roku podatkowego oraz w mieniu zgromadzonym w latach poprzednich, pochodzących z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, obciąża głównie podatnika, on bowiem jest dysponentem pełnej wiedzy na ten temat. Skarżąca natomiast zaniechała wszelkich działań, które mogłyby uprawdopodobnić jej oświadczenia.

Organ zauważa zatem zasadnie, że generalna zasada postępowania dowodowego nakłada obowiązek na każdego, kto wywodzi z podnoszonych faktów skutki prawne mające dla niego znaczenie, ciężar dowodowy w zakresie udowodnienia tych faktów. W tych sytuacjach następuje przerzucenie ciężaru dowodowego na podatnika, bowiem organ podatkowy, mimo posiadanych instrumentów, nie jest w stanie udowodnić faktów mu nieznanych, jak też nie dysponuje wiedzą o środkach dowodowych na okoliczność ich zajścia.

Organ podatkowy w tym postępowaniu ma obowiązek z poszanowaniem obowiązujących zasad postępowania rozpatrzyć i ocenić zarówno własne, jak i zaoferowane przez podatnika dowody we wzajemnej spójności, uwzględniając doświadczenie życiowe i zasady logicznego myślenia.

Chybiony jest także zarzut skargi odnośnie naruszenia art. 20 ust. 3 p.d.o.f. w postaci błędnego ustalenia, że przekazanie środków pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego męża skarżącej stanowi wydatek skarżącej i jej męża. Z akt sprawy wynika, że w 2003 r. między małżonkami istniała wspólność ustawowa małżeńska. A. K. nie złożył też oświadczenia, że środki gromadzone na jego rachunku bankowym pochodzą z jego majątku odrębnego. Również ustalone przez organy podatkowe źródła przychodów A. K. z 2003 r. i z lat poprzednich nie noszą znamion majątku odrębnego. Organy podatkowe ustaliły więc w sposób prawidłowy łączne przychody małżonków z 2003 r. oraz łączne wydatki z 2003 r., a następnie zgodnie z zasadami postępowania podatkowego w przedmiocie nieujawnionych źródeł różnicę pomiędzy wspólnymi przychodami i wydatkami małżonków podzieliły po 50% na każdego z nich w ten sposób ustalając podstawę opodatkowania.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, że błędnie ustalono stan faktyczny, nie zebrano materiału w sposób wyczerpujący zdaniem Sądu są one bezzasadne. Dyrektor Izby Skarbowej przed wydaniem zaskarżonej decyzji wszechstronnie ustalił i wyjaśnił stan faktyczny oraz zebrał i w sposób wnikliwy rozpatrzył cały materiał dowodowy, wypełniając dyspozycje art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 O.p.

Stanowisko bowiem organu, że strona nie wykazała w sposób wiarygodny źródeł finansowania wydatków poniesionych w 2003 r., ma podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i oparto je na jego wszechstronnej analizie.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.