Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 489/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędziowie NSA Eugeniusz Christ (spr.), Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi H. N.-S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. o d d a l a s k a r g ę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm./ - po rozpatrzeniu odwołania pani H. N.-S. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia

[...] r. Nr [...] odmawiającej, po wznowieniu postępowania objętego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...], uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r.

Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...] zł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy podkreślił, iż postępowanie w sprawie wznowienia postępowania prowadzone na podstawie art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest szczególnym trybem weryfikacji decyzji, istotą którego jest wyłącznie ustalenie, czy postępowanie, w wyniku którego ta konkretna decyzja zapadła dotknięta jest jedną z wad wymienionych w tym przepisie. Oznacza to, że rozpatrując sprawę w trybie wznowienia postępowania organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego na zasadach właściwych postępowaniu instancyjnemu, ale bada czy w sprawie nie wystąpiła którakolwiek z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 pkt 1 – 8 ustawy Ordynacja podatkowa. Następnie stwierdził, że wniosek o umorzenie postępowania odwoławczego oparty został na podstawie art. 250 § 1 pkt 6 tej ustawy w myśl, którego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Wskazał, że instytucję współdziałania organów przy wydawaniu decyzji podatkowej reguluje przepis art. 209 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że jak wynika z akt sprawy pismem z dnia

[...] 2003 r. tj. po otrzymaniu odmownej decyzji Urzędu Skarbowego

w B. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie nadpłaty podatku dochodowego podatniczka wystąpiła do tego Urzędu z żądaniem wystąpienia do właściwych władz i organów Stanów Zjednoczonych Ameryki o uzgodnienie wątpliwości i pomoc prawną w kwestii zwolnienia z opodatkowania w Polsce świadczeń otrzymywanych przez nią z Departamentu Spraw Weterańskich Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu służby zmarłego męża w Siłach Zbrojnych USA w czasie II wojny światowej. Zgodnie z art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej przedmiotowy wniosek został przekazany Ministerstwu Finansów jako organowi właściwemu w sprawie procedury wzajemnego uzgadniania uregulowanej w art. 22 umowy zawartej w dniu 8 października 19974 r. pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu /Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178/

Pismem z dnia [...] r. znak [...] Ministerstwo Finansów udzieliło odpowiedzi na żądanie podatniczki z dnia [...] 2003 r. co pozwoliło organowi drugiej instancji na podjęcie wcześniej zawieszonego postępowania odwoławczego a następnie rozpatrzenie odwołania podatniczki od decyzji Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. poprzez jej utrzymanie w mocy decyzją z dnia [...] r.

Organ odwoławczy wskazał również, że pismem z dnia [...] 2004 r. podatniczka ponownie zwróciła się do Ministerstwa Finansów o zajęcie stanowiska w sprawie przedmiotowego zwolnienia, a w dniu [...] 2004 r. złożyła wniosek o wznowienie postępowania odwoławczego w powyższej sprawie twierdząc, że decyzja pierwszoinstancyjna wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Po wydaniu postanowienia wznawiającego postępowanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. wpłynęło pismo Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2004 r. przekazujące kopię pism stanowiących korespondencję Ministerstwa Finansów i organów podatkowych USA w sprawie pani H.N.-S., z informacją, że przedmiotowa sprawa przekazana została do zaopiniowania stronie amerykańskiej. Z kolei w dniu [...] 2004 r. wpłynęło pismo Ministerstwa Finansów Nr [...] zawierające stanowisko organów podatkowych USA w sprawie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z USA z tytułu renty przez podatniczkę.

Organ drugiej instancji uznał za słuszne wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji stwierdzenie, iż rozpatrując sprawę nie był zobowiązany do uzależnienia wydania swojego rozstrzygnięcia od zajęcia stanowiska przez inny organ, bowiem dysponował już materiałem niezbędnym do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia bowiem jeszcze przed wydaniem decyzji w postępowaniu odwoławczym w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty Ministerstwo Finansów zajęło stanowisko w tej sprawie, jednoznacznie określając w piśmie Departamentu Podatków Bezpośrednich Nr [...] z dnia [...] 2003 r. sytuację podatniczki oraz stwierdzając, że renta, której opodatkowanie było przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania w Polsce.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez Ministra Finansów i wystąpienia do organów podatkowych USA w przedmiotowej sprawie nie pojawiły się żadne nowe istotne okoliczności faktyczne lub dowody mogące mieć wpływ na wynik wznowionego postępowania podatkowego. Odpowiedź udzielona przez stronę amerykańską potwierdziła, że podatniczka jako polska obywatelka nie podlega wyłączeniu z polskiego prawa podatkowego w odniesieniu do otrzymywanych przez nią "świadczeń dla osoby pozostałej przy życiu" Podatniczka może więc być opodatkowana w Polsce od dochodów uzyskanych w Stanach Zjednoczonych Ameryki, mimo że dochody te nie podlegają opodatkowaniu w kraju ich uzyskania. Na podstawie przepisów wymienionej umowy międzynarodowej renta otrzymywana przez odwołującą się nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce.

Organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut dotyczący zakresu prowadzonego postępowania wznowieniowego stwierdzając, że nie naruszało ono zasad określonych w przepisach Działu IV "Postępowanie podatkowe" ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy.

Co do naruszenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w danym roku podatkowym organ odwoławczy stwierdził, że powyższa kwestia została wyjaśniona w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, wobec czego brak podstaw do ponownego jej analizowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca pani H.N.-S. wniosła o zmianę powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej lecz w istocie nie kwestionując ustaleń dotyczących podstawy prawnej i faktycznej zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie zastosowania przepisu art. 240 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając skargę strona opisała stan faktyczny sprawy wskazując, że w roku 2000 zaczęła otrzymywać świadczenie jako Polka z polskim obywatelstwem, na stałe zamieszkała w Polsce rentę zagraniczną jako wdowa po weteranie II wojny światowej Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki czyli świadczenia weterańskie ze źródeł rządowych USA, które w Stanach Zjednoczonych Ameryki nie podlegają federalnemu podatkowi dochodowemu. Wyjaśniła, że w Polsce organ podatkowy według wydanej przez siebie interpelacji z dnia [...] 2000 r. zażądał od niej płacenia podatku dochodowego od otrzymanej renty amerykańskiej.

W obawie przed konsekwencjami podatniczka uiściła wymagany podatek a następnie zwróciła się z wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku za rok 2000 i 2001. W dalszej części uzasadnienia skargi skarżąca przedstawiła tok postępowania w sprawie z jej wniosku o zwrot nadpłaty wskazując, że odpowiedź Ministerstwa Finansów z dnia 29 listopada 2003 r. udzielona została w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej co nie stanowiło w istocie rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego jakim było rozstrzygnięcie sprawy zwolnienia od podatku otrzymywanych przez nią świadczeń. Pomimo to organ odwoławczy rozstrzygał sprawę i wydał decyzję ostateczną bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Stanowisko to powinno być – zdaniem skarżącej – udzielone zgodnie z art. 22 umowy polsko-amerykańskiej w uzgodnieniu z odpowiednimi władzami USA.

Następnie skarżąca wyjaśniła, że zwróciła się do Ministerstwa Finansów o wydanie postanowienia na podstawie art. 209 Ordynacji podatkowej w trybie wskazanego art. 22 umowy między Rządami Polski i USA o uniknięcie podwójnego opodatkowania w sprawie zwolnienia z opodatkowania w Polsce przedmiotowych świadczeń otrzymując odpowiedź, z której wynikało, że żona wdowa po weteranie otrzymuje świadczenie "dla osoby pozostającej przy życiu" a zwolnienie z podatku polskiego w rozumieniu art. 19 traktatu polsko-amerykańskiego nie odnosi się do osób nie będących amerykanami, które otrzymują rentę wypłaconą przez rząd amerykański z tytułu odbytej służby, a Polka może opodatkować ten dochód zgodnie z wewnętrznym prawem podatkowym Polski. Zdaniem skarżącej opinia Pracowników Rady Naczelnej Krajowego Urzędu Skarbowego Stanów Zjednoczonych w sposób jednoznaczny neguje uzasadnienie odnośnie art. 19 cytowanej umowy zawarte w wydanej decyzji ostatecznej z dnia

[...] r., gdzie stwierdzono, że "umowa mnie nie zwalnia z podatku bo nie brałam udziału w wojnie".

Skarżąca stwierdziła, że wznowienie postępowania spełniło swoją rolę, gdyż doszło do jednoznacznego ustalenia, że obywateli polskich z polskim obywatelstwem na stałe zamieszkujących w Polsce dotyczą wyłącznie polskie przepisy podatkowe czyli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazała przepisy tej ustawy, które – jej zdaniem – pozwalają na niepłacenie podatku w Polsce od otrzymywanych przez nią świadczeń.

W konkluzji skargi podatniczka wnosiła o zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie zwrotu nadpłaty.

Kolejnymi pismami skarżąca wskazywała na braki w aktach administracyjnych i nieprawidłowe bo nieidentyczne tłumaczenie na język polski odpowiedzi udzielonej przez amerykańskie władze skarbowe, ignorowanie faktu, że świadczenia jakie otrzymuje z USA wypłacane były ze źródeł rządowych. Skarżąca podniosła ponownie, że Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję ostateczną po wznowieniu postępowania z pominięciem art. 209 Ordynacji podatkowej oraz bez właściwego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego.

Odpowiadając na te pisma Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoją argumentację podstawową w zaskarżonej decyzji i wskazał, że akta administracyjne zawierały braki wskazanych przez skarżącą dokumentów, które zostały uzupełnione przy piśmie z dnia [...] 2005 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ sądowa kontrola działalności administracji publicznej sprawowana jest przez wojewódzkie sądy administracyjne pod względem zgodności z prawem, a więc legalności podjętych rozstrzygnięć co oznacza, że Sąd nie bada w zasadzie kontrolowanych aktów i czynności pod względem celowości.

Natomiast zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ zwanej dalej ustawą p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzje lub postanowienia uchyla je w części lub w całości, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołana wyżej regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, że skarga podlega uwzględnieniu jedynie wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji lub postanowienia dopuściły się naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania i to w takim stopniu, który sprawia, że naruszenie to miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub daje podstawę do wznowienia postępowania podatkowego.

W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku /art. 152 ustawy p.p.s.a./. W razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala /art. 151 ustawy p.p.s.a./.

Niniejsza sprawa dotyczyła odmowy – po wznowieniu postępowania – uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazany w niej rok podatkowy.

Przystępując do jej rozstrzygnięcia należy wskazać, że ustawodawca wśród ogólnych zasad postępowania podatkowego wprowadził w art. 128 Ordynacji podatkowej zasadę trwałości ostatecznej decyzji w spawach podatkowych. Oznacza to, że wznowienie postępowania w sprawie może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w innych ustawach. Przesłanki wznowienia postępowania zostały określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Tylko zatem stwierdzenie wystąpienia w sprawie którejkolwiek z przesłanek określonych w tym przepisie powoduje konieczność wznowienia postępowania.

W razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania co umożliwia orzekanie co do istoty sprawy.

Skarżąca we wniosku z dnia [...] 2004 r. jako podstawę wznowienia postępowania odwoławczego podała przepis art. 240 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z treści tego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Przesłanka ta wystąpi w sytuacji, gdy przepisy prawa materialnego nakładają na organ podatkowy obowiązek współdziałania z innym organem przy wydaniu decyzji przez wyrażenie przez ten organ opinii albo zgody albo wyrażenie stanowiska w innej formie, a rozstrzygający sprawę organ podatkowy wydał decyzję, która stała się ostateczna, bez uzyskania takiego stanowiska. Podstawą, w tym przypadku, wznowienia postępowania nie jest naruszenie przepisów prawa procesowego lecz obraza przepisów prawa materialnego. Naruszenie jednak współdziałania należy traktować jako wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, które ma zostać usunięte przez ponowne jej rozpoznanie i rozstrzygnięcie. Wznowienie postępowania następuje niezależnie od tego, czy brak współdziałania miał wpływ na treść decyzji.

Obowiązek wcześniejszego uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu ciąży na organie podatkowym tylko wówczas gdy wynika on z istniejącego przepisu prawa materialnego ustanawiającego taką powinność w konkretnych okolicznościach sprawy podatkowej. Tym samym do stwierdzenia istnienia przesłanki do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1, pkt 6 Ordynacji podatkowej niezbędne jest wykazanie, iż zastosowane w sprawie przepisy ustaw podatkowych, określonych w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wiążą wydanie konkretnej decyzji podatkowej z koniecznością wcześniejszego uzyskania stanowiska innego organu a następnie wykazanie, że decyzja ostateczna, kończąca sprawę wydana została bez uzyskania takiego stanowiska. O ile w wyniku przeprowadzonego postępowania, określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy stwierdzi, że będąca przedmiotem tego postępowania decyzja ostateczna nie została wydana w warunkach opisanych w art. 240 § 1 pkt 6 tej ustawy, gdyż uzyskanie stanowiska innego organu nie było wymagane albo zostało uzyskane przed ostatecznym rozstrzygnięciem sprawy, to wydaje decyzję odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części /art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej/.

Jak wynika z akt sprawy podatniczka wskazując art. 240 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej jako podstawę do wznowienia postępowania powołała się na przepisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięcie podwójnego opodatkowania i zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. a opublikowanej w Dzienniku Ustaw z dnia 18 kwietnia 1996 r. Nr 31, poz. 178. W artykule 22 tej umowy dotyczącym procedury wzajemnego uzgadniania ustalono, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa uważa, że zarządzenie jednego lub dwu Umawiających się Państw wprowadziłoby lub wprowadzają dla niej opodatkowanie, które nie odpowiada niniejszej umowie, wówczas może ona przedłożyć swoją sprawę właściwej władzy tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego ma miejsce zamieszkania lub swoją siedzibę lub którego jest obywatelem /Art. 22 ust. 1 umowy/. Z ustępu 3 tego artykułu wynika, że właściwe władze Umawiających się Państw będą w drodze wzajemnych porozumień usuwać trudności albo wątpliwości, które powstaną przy wykładni lub stosowaniu niniejszej umowy. Mogą one również uzgadniać sposób zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu w przypadkach w niniejszej umowie nie przewidzianych. Z kolei Artykuł 19 ust. 1 cytowanej umowy stanowi, iż "Płace, wynagrodzenie i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody wypłacone z funduszy publicznych jednego z Umawiających się Państw obywatelowi tego Umawiającego się Państwa z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu tego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi, bądź zwolnione z opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo".

Skarżąca jako obywatelka polska zamieszkała w Polsce i otrzymująca świadczenia z Departamentu Spraw Weterańskich Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu służby zmarłego męża w Siłach Zbrojnych USA w czasie II wojny światowej nie korzystała z powyższego zwolnienia, gdyż nie spełniała wszystkich opisanych w cytowanym przepisie warunków, które w tym przypadku nie nasuwają trudności ani wątpliwości powstających przy wykładni lub stosowaniu tego artykułu. Skoro skarżąca i otrzymywane przez nią dochody w sposób oczywisty nie podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, gdyż sam fakt wypłacania tego rodzaju dochodów z funduszu publicznego jednego

z Umawiających się Państw nie stanowi wystarczającego uzasadnienia takiego zwolnienia, bez spełnienia innych opisanych w nim warunków, to tym samym nie istniały powody do zastosowania przepisu art. 22 tej umowy. W okolicznościach sprawy cytowany przepis nie stanowił normy prawa materialnego nakładającego obowiązek uzyskania stanowiska innego organu. Dochody, wypłacone obywatelowi polskiemu posiadającemu miejsce zamieszkania w Polsce, wypłacone z funduszy publicznych Stanów Zjednoczonych Ameryki, które na terenie tego państwa wobec jego obywateli nie podlegały opodatkowaniu z uwagi na tytuł ich uzyskania mogą być opodatkowane na zasadach obowiązujących w Polsce, o ile nie jest to sprzeczne

z postanowieniami umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania zawartej

ze Stanami Zjednoczonymi Ameryki lub przepisami prawa krajowego.

Wykazanie, że pobierane przez podatnika dochody i ich podatkowanie nie wymaga zastosowania procedury wzajemnego uzgodnienia przewidzianej w art. 22 powołanej umowy, z uwagi na fakt, iż nie zostały w niej uregulowane, prowadzi do wniosku, że wydanie decyzji w takiej sprawie nie wymaga uzyskania stanowiska innego organu, w tym przypadku Ministra Finansów, a ewentualną informację udzieloną przez ten organ, w konkretnej sprawie podatkowej należy traktować jako jeden z dowodów w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

Należy podkreślić, że wydając decyzję ostateczną w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ odwoławczy dysponował dokumentem sporządzonym przez Ministerstwo Finansów, w którym organ ten zajął stanowisko w przedmiotowej sprawie stwierdzając, że renta której opodatkowanie było przedmiotem sporu nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania w Polsce. Ponadto w trakcie postępowania wznowieniowego do akt dołączono odpowiedź strony amerykańskiej, z której wynikało, że podatniczka jako polska obywatelka nie podlega wyłączeniu z polskiego prawa podatkowego w odniesieniu do otrzymywanych przez nią "świadczeń dla osoby pozostałej przy życiu" i może być opodatkowana w Polsce od dochodów uzyskiwanych w Stanach Zjednoczonych Ameryki, mimo że dochody te nie podlegają opodatkowaniu w kraju ich uzyskania.

Organ odwoławczy zasadnie uznał więc, że rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji nie był zobowiązany do uzależnienia wydania swojego rozstrzygnięcia od zajęcia stanowiska przez inny organ, bowiem dysponował już materiałem niezbędnym do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Uzyskane w toku postępowania wznowieniowego informacje, w tym pochodzące od organów innego państwa, nie ujawniły żadnych nowych istotnych okoliczności faktycznych i dowodów mogących mieć wpływ na wynik wznowionego postępowania podatkowego. Nie wystąpiły więc okoliczności stanowiące podstawę do wznowienia postępowania.

W skardze podatniczka w istocie przyznała, że w przedmiotowej sprawie należało stosować wyłącznie polskie przepisy prawa podatkowego wskazując na normy prawne, które jej zdaniem pozwalają jej na niepłacenie podatków w Polsce z tytułu świadczeń otrzymywanych z USA.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia cytowanych w skardze przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w jej brzmieniu obowiązującym w czasie, którego dotyczyła decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty, należy zauważyć, że zarzut ten nie podlegał rozpoznaniu w toczącym się postępowaniu o wznowieniu postępowania. Zgodzić się należy z poglądem, że przedmiotem tego postępowania może być powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy o ile ustalono, że postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna było dotknięte jedną z wad wyliczonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Dopiero w przypadku pozytywnego wyniku tych czynności możliwe jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej będącej przedmiotem decyzji ostatecznej.

Natomiast stwierdzenie, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną nie doszło do uchybień szczegółowo opisanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej powoduje niedopuszczalność dalszego prowadzenia postępowania wznowieniowego i uchylenia w tym trybie decyzji dotychczasowej przez orzeczenie o istocie sprawy lub umorzeniu postępowania w sprawie.

Jeżeli zatem organ podatkowy ustali, że w sprawie nie występuje żadna z podstaw wznowienia postępowania, nie przechodzi do merytorycznego rozpoznania sprawy podatkowej. Nie może bowiem, nawet w przypadku gdy stwierdzi innego rodzaju wadliwość decyzji, uchylić jej w tym postępowaniu /art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej/.

Tym samym zarzuty naruszenia przepisów prawa, które nie zostały wskazane i wyczerpująco wyliczone jako podstawy wznowienia postępowania, nie mogą stanowić przedmiotu badania organu podatkowego w toku prowadzonego postępowania w sprawie wznowienia postępowania. Dlatego za bezzasadny należało uznać zarzut podatniczki pomijania w zaskarżonej decyzji faktów, które są znane organowi podatkowemu od 2000 r. i znajdują jej zdaniem potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Należy tu wyjaśnić, że błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania, a ujawnienie "nowych okoliczności faktycznych", o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną /tak wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2004 r. FSK 170/04 – Dz. Podat. 2004/11/60/.

W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy należycie ustalił stan faktyczny sprawy w zakresie przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana ocena dowodów znalazła odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd uznał, że organ podatkowy prawidłowo zastosował, mające znaczenie w sprawie, przepisy prawa.

Z przedstawionych wyżej przyczyn podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 209 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż zdaniem podatniczki zagadnienie wstępne, o którym stanowi ten przepis, nie zostało rozstrzygnięte oraz na brak jednoznacznego tłumaczenia z obcego języka odpowiedzi – załącznika w sprawie, nie mogło prowadzić do uchylenia przedmiotowej decyzji.

Przepis art. 209 Ordynacji podatkowej reguluje wykonanie obowiązku współdziałania organów przy wydawaniu decyzji. W przepisie tym zawarto unormowanie o charakterze procesowym a sam obowiązek współdziałania i jego zakres wynika z przepisów prawa materialnego. Przepisy prawa materialnego stanowią bowiem o tym czy w określonej sprawie musi być podjęte współdziałanie i z jakim skutkiem w odniesieniu do istoty sprawy. Naruszenie tego przepisu /art. 209 Ordynacji podatkowej/ mogło by uzasadniać wznowienie postępowania tylko wówczas gdyby istniał przepis prawa materialnego nakazujący bądź warunkujący wydanie decyzji od stanowiska innego organu co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Zarzut braku jednoznacznego tłumaczenia dokumentu z języka obcego nie można uznać za istotną wadę przedmiotowego postępowania skoro merytoryczny sens tego tłumaczenia był niewątpliwy, a czynności tej dokonał tłumacz przysięgły. Różnica w tłumaczeniu tekstów obcojęzycznych mogła ważyć na wynik sprawy, gdyby tłumaczenia te dotyczyły tego samego pisma i zawierały zasadniczo odmienne treści.

Skarżąca nie wykazała by inne podniesione przez nią okoliczności dotyczące prawidłowości prowadzenia postępowania wznowieniowego miały jakikolwiek wpływ na wynik sprawy.

Na marginesie należy zauważyć, że argumenty podatniczki co do szczególnej podstawy otrzymywanych przez nią świadczeń /z tytułu pełnienia przez zmarłego męża służby wojskowej w armii amerykańskiej w okresie drugiej wojny światowej/ lub jej aktualnej sytuacji osobistej /wdowa po weteranie wojennym/ nie są okolicznościami, które w tej sprawie miały znaczenie prawnopodatkowe obligujące organa podatkowe do stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku od otrzymywanych świadczeń.

Nie podzielając trafności zarzutów skargi Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i została wydana bez naruszenia prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub dawał podstawę do wznowienia postępowania. Dlatego Sąd skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił /art. 151 ustawy p.p.s.a./.