Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1935/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.14 b par.3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
Teza: Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.),  to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby dokonując także operatywnej wykładni adekwatnych do niego przepisów.

TEZY

Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.),  to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby dokonując także operatywnej wykładni adekwatnych do niego przepisów.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2092/11 w sprawie ze skargi S. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 9 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2092/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez S. sp. z o.o. z siedzibą w W. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 9 maja 2011 r. oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 17 lutego 2011 r., w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym.

Spółka – S. sp. z o.o. z siedzibą w W. pismem z dnia 2 grudnia 2010 r. zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla wspólników Wnioskodawcy (Spółki B) w sytuacji przejęcia spółki kapitałowej (Spółki A), a następnie przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową.

Spółka zwróciła się z pytaniem, czy w razie przekształcenia Spółki B (Wnioskodawcy) w spółkę osobową, nie powstanie u byłych wspólników Spółki A, jak i dotychczasowych wspólników Spółki B przychód w wysokości części niepodzielonych zysków Spółki A z lat ubiegłych i w związku z tym Spółka B, jako następca prawny Spółki A, nie jest zobowiązana jako płatnik do obliczenia i pobierania podatku od takiego przychodu byłych wspólników Spółki A oraz dotychczasowych wspólników Spółki B?

Organ postanowieniem z dnia 17 lutego 2011 r. odmówił Spółce wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.; dalej: O.p.). W uzasadnieniu organ powołując się na art. 14b § 1 O.p. wyjaśnił, że organ podatkowy wydaje interpretacje prawa podatkowego wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W przedmiotowej sprawie taka okoliczność jednak nie zachodzi. Z momentem przekształcenia w spółkę osobową, Wnioskodawca będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych przestaje istnieć. Z kolei dotychczasowi wspólnicy Wnioskodawcy stają się wspólnikami spółki osobowej niemającej osobowości prawnej, z której dochody/koszty będą musieli samodzielnie rozliczać. A zatem, w sytuacji przekształcania się Wnioskodawcy w spółkę osobową, Wnioskodawca nie będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie będą na nim ciążyły również obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, organ wyjaśnił, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie są jego własne konsekwencje podatkowe, ale konsekwencje podatkowe odrębnych podmiotów - wspólników spółki osobowej, ewentualnie powstałej z przekształcenia Spółki B - spółki osobowej.

Pismem z dnia 7 marca 2011 r. Spółka złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Spółka wyjaśniła, iż we wniosku występowała jako płatnik podatku, a nie jako podatnik, na co wyraźnie wskazywała treść zadanego przez nią pytania. Równocześnie Spółka wyjaśniła, iż nieprawidłowe zaznaczenie w polu B.2 wniosku wynikło z przypadkowej omyłki. Dalej wskazała, że jako potencjalny płatnik podatku dochodowego od osób prawnych zapytała, czy będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania podatku od przychodu byłych wspólników spółki przejętej oraz dotychczasowych wspólników Spółki z tytułu niepodzielonych zysków, które występowały w spółce przejmowanej. Powołując się na treść art. 14b O.p. stwierdziła, że jest zainteresowanym w rozumieniu ww. przepisu.

Spółka zwróciła uwagę, że zapytała, czy zdarzenie polegające na zmianie formy prawnej tej Spółki, może spowodować powstanie obowiązku płatnika. W ocenie Spółki, taki obowiązek nie powstanie (w sytuacji opisanej we wniosku brak jest niepodzielonych zysków), tym niemniej Spółka uważa, iż posiada uprawnienie do uzyskania pisemnej interpretacji prawa podatkowego w tej kwestii.

Postanowieniem z dnia 9 maja 2011 r. organ utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 17 lutego 2011 r.

Zdaniem organu, Spółka nie wykazała związku przedstawionego zdarzenia przyszłego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową. Zauważył, że zmiana formy prawnej spółki nie mieści się w zakresie pojęcia "zainteresowany", o którym mowa w art.14 b O.p. Kwalifikacji tej nie zmienia też rozszerzony katalog "zainteresowanego" obowiązujący od 1 lipca 2007 r., tym bardziej, że nawet ten rozszerzony katalog "zainteresowanego" nie obejmuje podmiotów które zamierzają zmienić formę prawną prowadzonej działalności. Czyli podmiotów, które wnioskują o interpretację mimo, że jej rozstrzygniecie już ich nie obejmuje, gdyż tracą one swój byt prawny. Taka sytuacja ma miejsce właśnie w niniejszej sprawie, gdzie wnioskodawca będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w wyniku przekształcenia w spółkę osobową, przestaje istnieć. A zatem, zdaniem organu, nie można podzielić stanowiska Spółki, że mamy tu do czynienia z tym samym podmiotem, tylko działającym w innej formie prawnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zarzucając naruszenie art. 165a § 1 w związku z art. 14h w związku z art. 14b § 1 i § 2 O.p., wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego. Spółka powtórzyła stanowisko zaprezentowane w zażaleniu. Ponownie podkreśliła, że zaskarżone postanowienie narusza art. 165a § 1 O.p., gdyż Spółka składając wniosek była zainteresowanym w rozumieniu art. 14b ust. 1 O.p., a zatem brak było podstaw do utrzymania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w mocy, a tym samym odmowie wszczęcia postępowania na wniosek.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że na podstawie art.14 b § 1 i 2 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Zgodnie natomiast z art. 14 p O.p. przepisy te stosuje się odpowiednio do należności płatników.

Sąd powołał się na orzeczenie WSA w Łodzi , który w wyroku z dnia 5 maja 2009 r., I SA/Łd 84/09 (LEX nr 534620) stwierdził że, "Osobą zainteresowaną w sprawie w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. jest tylko taki podmiot, który pyta o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawną innych podmiotów". Tak samo WSA w Warszawie (wyrok z dnia 25 stycznia 2010 r., III SA/Wa 1346/09, M. Pod. 2010, nr 6, s. 47) przyjmując, że "Podmiot występujący z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji może wnioskować o określenie własnej sytuacji prawnopodatkowej, a nie sytuacji prawnopodatkowej innych podmiotów, w tym podmiotów związanych z wnioskodawcą stosunkami obligacyjnymi. Interes, który ma wystąpić po stronie tego podmiotu, oznacza wyłącznie interes prawnopodatkowy, a nie interes faktyczny. W związku z powyższym podatnik nie jest legitymowany do wystąpienia z wnioskiem o interpretację, która dotyczyć ma sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, nawet jeśli w sposób pośredni będzie ona rzutować na jego własną sytuację (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 541/09, M. Pod. 2010, nr 2, s. 4). Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 923/09 (orzeczenia.nsa.gov.pl) uznał, iż jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego (jako zasadnicza podstawa wniosku interpretacyjnego) stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkowa (albo odpowiedzialnością podatkową projektowanej spółki lub tworzonego oddziału albo przedstawicielstwa), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 O. p.

Podzielając prezentowane stanowiska sądów administracyjnych oraz odnosząc je do przedmiotowej sprawy Sąd stwierdził, że należy ocenić, czy Spółka pytała o własną sytuację prawnopodatkową, innymi słowy czy wykazała związek przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego z jej możliwą odpowiedzialnością podatkową (w tym przypadku jako płatnika).

W ocenie Sądu Spółka wykazała związek przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego z jej możliwą odpowiedzialnością podatkową (w tym przypadku jako płatnika). Pytanie zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji dotyczyło zdarzenia przyszłego związanego z odpowiedzialnością płatnika podatku, którym będzie Spółka w następstwie przekształcenia jej w spółkę osobową (co ma zostać poprzedzone przejęciem Spółki A). Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Przyjąć można, że przekształcenie spółki w inną spółkę polega na modyfikacji ustrojowej (typu) spółki bez zmiany przedmiotu jej działalności, sposobu jej prowadzenia, a także bez zmiany większości wspólników. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej nowej spółki. Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem (przedsiębiorcą), który jedynie zmienia swą formę ("szatę prawną"). Przekształcenia służyć mają przede wszystkim temu, aby w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jej forma była dostosowana do skali przedsięwzięć, zaangażowanego kapitału, wielkości zatrudnienia, zredukowania wpływu wspólnika na bieżące zarządzanie spółką, wyłączenia praw kontrolnych wspólników itp.

Zdaniem Sądu, Spółka jako wnioskodawca, pytając o odpowiedzialność płatnika podatku - spółki osobowej, pytała we własnej sprawie, albowiem po jej przekształceniu w tę spółkę, będzie tym samym podmiotem, a jedynie w innej, zmienionej formie organizacyjnej. A zatem przedstawione zdarzenie przyszłe ma związek z jej możliwą odpowiedzialnością podatkową jako płatnika. Tym samym nieuzasadniona była odmowa wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. ustawy

W konsekwencji Sąd uchylił zaskarżone postanowienia stosownie do art.145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej jako "p.p.s.a.").

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając z upoważnienia Ministra Finansów, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa procesowego w postaci:

1) art. 165 a § 1 w zw. z art. 14 b § 1 O.p. poprzez uznanie przez sąd, iż w niniejszej sprawie wnioskodawca jest jednocześnie zainteresowanym - w rozumieniu w/w przepisów, gdy tymczasem po dokonaniu przekształcenia podatnikiem nie będzie spółka , lecz wspólnicy spółki osobowej - a więc inny podmiot i w konsekwencji wnioskodawca we wniosku o interpretację pyta nie o swoją sytuację prawnopodatkową, lecz innych podmiotów,

2) art. 14 "c" § 1 O. p. poprzez zmianę przez sąd stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika polegającą na przyjęciu, iż podatnik zadając pytanie występuje jako płatnik podatku, gdy tymczasem - we wniosku o interpretację - w części B.2 poz. 13, zakreślono pozycję 1 a nie 2 co oznacza, iż zadane pytanie dotyczyło podatnika a nie płatnika,

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sprzeczność treści rozstrzygnięcia z treścią wyjaśnienia orzeczenia.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku, a także zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami

zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na wstępie podnieść i podkreślić należy, że zarzut kasacyjny naruszenia art. 14c § 1 O.p. jest nieadekwatny do sprawy. Wymieniony przepis normuje treść i elementy składowe indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, natomiast interpretacja taka nie została w sprawie wydana; przedmiotem zaskarżenia jest tylko i wyłącznie postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania interpretacyjnego.

Pozostałe zarzuty kasacyjne nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ, mimo błędnego uzasadnienia, zaskarżony wyrok odpowiada prawu, w rozumieniu art. 184 in fine p.p.s.a.

Najbardziej istotną częścią wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest wyczerpujące przedstawienie w nim stanu faktycznego w danej sprawie a także jego oceny prawnej, zgodnie z wymogami art. 14b § 3 O.p. Podstawę postępowania interpretacyjnego współtworzą bowiem dane wszczynającego je wniosku - konstytuujące stan faktyczny oraz jego ocenę prawną.

Na podstawie art. 14b § 3 O.p. stanem faktycznym sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, czyli stan faktyczny określonego zdarzenia bądź okoliczności przez wnioskodawcę przewidywany, znaczące dla oceny możliwości zastosowania prawa podatkowego. Łączące oba przywołane elementy unormowania art. 14b § 3 pojęcie stanu faktycznego oznacza sytuację, która budzi u wnioskodawcy wątpliwości co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego, zarówno w przedmiocie zdarzenia, które miało już miejsce, jak i zdarzeń przyszłych, obejmujących określone działania lub zaniechania planowane przez wnioskodawcę.

Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby dokonując także operatywnej wykładni adekwatnych do niego przepisów.

Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej. Na podstawie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. mogą one tylko wezwać wnioskodawcę do doprowadzenia wniosku do stanu zgodnego z prawem, w rozważanym aspekcie – wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, oraz, jeżeli powyższy wymóg ustawowy z art. 14b § 3 nie zostanie zrealizowany, na podstawie art. 14g powoływanej Ordynacji podatkowej wydać postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Nie oznacza to jednak, że organy podatkowe uprawnione są do prowadzenia w zakresie stanu faktycznego wniosku jakiegokolwiek postępowania dowodowego, w tym również poprzez wzywanie wnioskodawcy, aby coś udowodnił, na jakąś okoliczność przedstawił dowody itp. Organ wydający interpretację nie może też zmienić jej stanu faktycznego ani też żądać tego od strony postępowania. Dążenie do usunięcia wadliwości wniosku polegającej na niedostatecznie wyczerpującym przedstawieniu stanu faktycznego nie jest równoznaczne z uprawnieniem do wymagania od wnioskodawcy, aby zaprezentowany stan faktyczny merytorycznie skorygował albo przekształcił.

Pamiętać jednak należy, że rzetelne przedstawienie stanu faktycznego leży przede wszystkim w interesie wnioskodawcy ubiegającego się o interpretację prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Jeżeli w toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustalą stan faktyczny opodatkowania w sposób mający znaczenie prawne odmienny od tego, który stanowił stan faktyczny udzielonej uprzednio interpretacji prawa podatkowego, interpretacja ta, z powodu i w zakresie różnicy wymienionych stanów faktycznych, nie będzie uzasadniała ochrony prawnej jej adresata.

Żądanie, by stan faktyczny został przedstawiony w sposób wyczerpujący ma raczej charakter perswazyjny, pełni funkcję sugestii w stosunku do wnioskodawcy, którego mogą dotknąć konsekwencje wadliwego opisu tego stanu. W wypadku, gdy stan faktyczny, który zajdzie u podatnika, będzie różnił się od stanu przedstawionego w postępowaniu interpretacyjnym, zaś różnica ta będzie na tyle istotna, że będzie wywierała wpływ na kwalifikację prawną, wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z uprawnień określonych w art. 14 k i następnych O.p. W związku z powyższym, niezgodne ze stanem rzeczywistym lub pomijające istotne okoliczności przedstawienie stanu faktycznego działało będzie w rezultacie na niekorzyść strony postępowania interpretacyjnego, nie tworząc ochrony prawnej z tytułu uzyskanej interpretacji.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Organy podatkowe działające w imieniu Ministra Finansów i na podstawie art. 14j § 1 O. p. oceniają bowiem możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonują także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcje rozważają.

Nowe, w stosunku do przedstawionych we wniosku, okoliczności stanu faktycznego, wpływające istotnie na jego treść i obraz, a przedstawione dopiero w skardze do sądu administracyjnego, albo jeszcze później – w skardze kasacyjnej do administracyjnego sądu odwoławczego, wykraczają poza zakres sprawy administracyjnej w przedmiocie udzielenia interpretacji indywidualnej, a zatem nie mogą zostać w niej uwzględnione. Niewątpliwe, wręcz oczywiste jest bowiem, że postępowanie przed sądami administracyjnymi nie stanowi jakiejkolwiek formy, postaci lub kontynuacji postępowania administracyjnego o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz, że sądy administracyjne nie są uprawnione do udzielania tych interpretacji za organy podatkowe. Jeżeli wnioskodawca przedstawi merytorycznie wadliwy stan faktyczny, to jest odbiegający istotnie od jego zrealizowanej lub projektowanej rzeczywistości, zobrazuje w ten sposób – być może nawet wyczerpująco – przedstawienie nieprawdziwego stanu faktycznego, w obszarze którego organ podatkowy wyda interpretację, która stronie nic pozytywnego nie przyniesie. W tym przypadku też późniejsze postępowanie przed sądem administracyjnym stanu faktycznego wydanej interpretacji nie zmieni, nie uzupełni, nie urealni, albowiem sąd nie może działać za stronę zakończonego już, a tylko kontrolowanego w zakresie legalności wykonywania administracji publicznej, postępowania interpretacyjnego. Interpretacja indywidualna wydana na podstawie obiektywnie nieprawdziwego stanu faktycznego, o czym organ podatkowy mógł nie wiedzieć, może w rozważanym kontekście być "abstrakcyjnie" zgodna z prawem, ale nie przyniesie jakiegokolwiek pożytku wnioskodawcy, który do sytuacji takiej doprowadził poprzez przekazanie nieprawdy lub prawdy zatajenie we wniosku o jej wydanie.

W rozpoznanej sprawie wnioskodawca we wstępnej części wniosku o wydanie interpretacji dokonał oznaczenia wskazującego, że dotyczyć ma ona jego indywidualnej sprawy jako podatnika, podczas gdy z dalszej części wniosku, a w szczególności z treści pytania interpretacyjnego wynika, że wątpliwości prawne wnioskodawcy, z którymi zwraca się do podatkowego organu interpretacyjnego, odnoszą się do praw i obowiązków oraz odpowiedzialności podatkowej płatnika. Wniosek zawiera więc w sobie istotną sprzeczność i uzasadniać powinien wątpliwości: czy przedstawia stan faktyczny prawnie znaczących działań/zaniechań podatnika czy też płatnika określonego podatku. Usunięcie powyższych wad wniosku w zakresie niedostatecznie precyzyjnie, a przez to niewyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego było niezbędne dla wydania prawidłowej interpretacji, bądź zgodnego z prawem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania interpretacyjnego lub o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, i było możliwe oraz w pełni uzasadnione: na podstawie art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p.

W celu umożliwienia prawidłowego wydania interpretacji, w szczególności przedstawienia w niej konkretnej i bez wątpliwości prawnie rozważonej i umotywowanej oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego potrzebne, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, było też wezwanie wnioskodawcy do sprecyzowania: czy połączenie spółek kapitałowych i przekształcenie połączonej w ten sposób spółki w spółkę osobową ma się dokonać w jednym i tym samym czasie, czy też najpierw nastąpi połączenie spółek kapitałowych a dopiero następnie przekształcenie powstałej w ten sposób - z połączenia - spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W powyższym zakresie dopuszczalne, potrzebne i uzasadnione, podobnie jak w przypadku określenia podatkowego statusu wnioskodawcy (podatnik czy płatnik) było zastosowanie trybu prawnego z art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., którego zaniechanie powinno uzasadniać uchylenie zaskarżonego postanowienia, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd administracyjny nie mógł, za podatkowy organ interpretacyjny, skutecznie prawnie usunąć powyższych wątpliwości wnikających z treści wniosku o wydanie interpretacji, a więc rozważania ad meritum uzasadnienia zaskarżonego wyroku są co najmniej przedwczesne, a przez to niedostatecznie uzasadnione, chociaż sąd powinien uchylić zaskarżone doń postanowienie, ale wyłącznie z powodu naruszenia w postępowaniu interpretacyjnym art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.