Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1582/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 8 ust 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia WSA (del.) Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 319/08 w sprawie ze skargi D. B. P. Spółki Akcyjnej z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 grudnia 2007 r., nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 10.06.2008 r., sygn. III SA/Wa 319/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez "D." S.A. z/s w W. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19.12.2007 r. oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. z dnia 01.12.2006 r. w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W uzasadnieniu tego wyroku w pierwszej kolejności Sąd przybliżył przebieg postępowania przed organami podatkowymi. Podano, że w dniu 31.08.2006 r. skarżąca spółka zwróciła się w trybie art. 14a § 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) – zwanej dalej "Ordynacją podatkową" o udzielenie pisemnej informacji co do opodatkowania usług SWIFT umożliwiających bankom komunikowanie się między sobą. Jako przykłady rodzaju komunikatów kierowanych do banku z innych banków strona podała zlecenie przelewu, otrzymania przelewu, założenia lokaty, założenia depozytu, udzielenie kredytu, obciążenie płatności odsetkowych, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia, informacji dotyczącej czeków, przelewów bezgotówkowych. We wniosku skarżąca wskazała, że usługodawcą przedmiotowych usług jest SWIFT s.c.r.l. (Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication), podmiot będący zarejestrowanym podatnikiem VAT UE z siedzibą w Belgii. Ponadto do wniosku strona dołączyła opinię klasyfikacyjną wydaną przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. z dnia 07.08.2006 r., z której wynikało, że usługi systemu SWIFT polegające na umożliwieniu bankom komunikowania się między sobą oraz generowania informacji dotyczących transakcji finansowych mieszczących się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.00. "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe gdzieindziej niesklasyfikowane". Zdaniem strony skarżącej zgodnie z art. 27 ust. 3 w związku z art. 4 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej "u.p.t.u." miejscem świadczenia (opodatkowania) usług SWIFT jest terytorium Polski. Natomiast świadczenie tych usług podlega zwolnieniu od podatku VAT stosowanie do art. 43 ust. 1 powołanej ustawy. Z kolei w przypadku traktowania przedmiotowych usług jako zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT w Polsce powstaje obowiązek ujmowania wartości z tytułu nabycia tych usług w fakturach wewnętrznych.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ wskazał, że świadczone na rzecz strony usługi systemu SWIFT zaliczają się do usług elektronicznych (stanowią ich import). Zatem w ocenie organu pierwszej instancji na stronie, jako nabywcy przedmiotowych usług ciąży obowiązek rozliczenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu na terytorium kraju ze stawką 22%. W uzasadnieniu, organ przytoczył definicję usług elektronicznych zwartą w art. 2 pkt 26 u.p.t.u.

Od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego skarżąca spółka wniosła zażalenie, w którym, powołując się na naruszenie w sprawie art. 2 pkt 26 , art. 8 ust 3 oraz art. 43 ust 1 pkt 1 u.p.t.u., zażądała w oparciu o art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej zmiany postanowienia przez uznanie stanowiska podatnika za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpoznaniu zażalenia strony, podzielił pogląd organu pierwszej instancji i na podstawie art. 14a § 4 i art. 14b § 5 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia, akcentując, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 10.08.2006 r. na mocy przepisów Rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17.20.2005 r. (Dz. U. UE.L.05.288.1) – zwanego dalej "rozporządzeniem" została zmieniona definicja usług elektronicznych, określona w art. 2 pkt 26 u.p.t.u. Zdaniem organu odwoławczego konsekwencją tego było uznanie nabytych przez stronę usług za usługi elektroniczne, a dołączona do wniosku klasyfikacja statystyczna dokonana przez Urząd Statystyczny w Ł., w kontekście art. 8 ust. 3 u.p.t.u. pozostawała w sprawie bez znaczenia. Organ wskazał bowiem, że ustawodawca wyłączył usługi elektroniczne z konieczności ich identyfikacji na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Ponadto powołując się na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług organ odwoławczy stwierdził, że w zaistniałym stanie faktycznym doszło do importu usług elektronicznych z tytułu nabycia, których stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., podatnikiem jest usługobiorca, czyli w tym przypadku podatnik. Ponieważ usługi elektroniczne nie zostały wymienione w załączniku do ustawy, jak również w aktach wykonawczych do ustawy, właściwą stawką podatku, w tym przypadku, była stawka podstawowa 22%.

W skardze do Sądu administracyjnego skarżąca spółka wniosła o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji oraz zwrot kosztów postępowania, wskazując na naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 26 u.p.t.u. w związku z art. 11 oraz 12 rozporządzenia wraz z załącznikiem nr 1 do niego, a także art. 8 ust. 3, art. 41 ust. 13 i art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do u.p.t.u.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją postanowienie organu pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit "a" ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o podstępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej "popsa".

W punkcie wyjścia swoich rozważań Sąd, analizując przepisy prawa krajowego i prawa wspólnotowego oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, doszedł do przekonania, że usługi świadczone przez "S." s.c.r.l. należało zakwalifikować do usług pośrednictwa finansowego, a nie do usług elektronicznych. W tej kwestii Sąd oparł się na znowelizowanym brzmieniu art. 2 pkt 26 u.p.t.u. i podanej w nim definicji usług elektronicznych. Sąd podkreślił, że dla określenia danego świadczenia jako usługę elektroniczną nie jest wystarczający sam elektroniczny sposób komunikacji między stronami. Sąd w tym względzie odwołał się również do wyroku ETS w sprawie C-2/95, a także uregulowań ustawy z 29.08.1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72 poz. 665 ze zm.) – zwanej dalej "pr. bank", a także zmian, jakie są planowane w prawie wspólnotowym, a dokładnie w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L.06.347.1).

Kierując się powyższymi wywodami Sąd stwierdził, że wyodrębnienie usług elektronicznych ma znaczenie tylko dla celów ustalania miejsca ich świadczenia i miejsca opodatkowania. Wynika to bezpośrednio z przepisów wspólnotowych. VI Dyrektywa mówi o usługach świadczonych drogą elektroniczną jedynie w art. 9 (2)(e), dotyczącym właśnie ustalania miejsca świadczenia (odsyłając do załącznika L, gdzie zostały one przykładowo wymienione). Podobnie rozporządzenie nr 1777/2005 mówi o usługach elektronicznych określonych w przepisach o miejscu świadczenia. Sąd podkreślił, że ustawa o VAT powinna być zgodna z VI Dyrektywą, należy więc uznać, że także przepisy polskie wyodrębniają usługi elektroniczne wyłącznie dla celu ustalenia miejsca ich świadczenia. Dla innych celów - niezwiązanych z ustalaniem miejsca świadczenia np. ustalenia właściwej stawki VAT, prawa do zwolnienia - pozostają one innymi usługami, kwalifikowanymi ze względu na ich materialną treść (zawartość). Dlatego też Sąd stwierdził, że ze zwolnienia z opodatkowania, w związku z importem usług, korzystają usługi zwolnione przedmiotowo, wymienione w załączniku nr 4 (art. 43 u.p.t.u.). Do takich usług należą usługi pośrednictwa finansowego (poz. 3 załącznika) świadczone przez podmiot mający siedzibę za granicą na rzecz polskiego usługobiorcy.

Odnośnie dokumentowania importu usług zwolnionych Sąd uznał, że powstanie obowiązek ewidencjonowania tych usług w fakturach wewnętrznych. Zgodnie z art. 106 ust. 7 u.p.t.u, faktury wewnętrzne służą do dokumentowania między innymi importu usług. Zatem ustawodawca nie uzależnia dokumentowania usług fakturami wewnętrznymi w zależności od tego czy jest ona zwolniona czy też opodatkowana.

Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w W., w której wniesiono o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 popsa:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 pkt 26 u.p.t.u. w związku z art. 11 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 oraz art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4. u.p.t.u. przez ich błędną wykładnię, a także art. 8 ust. 3 tej samej ustawy przez jego niezastosowanie,

2. naruszenie prawa procesowego, tj. art. 141 § 4 popsa w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu do tak skonstruowanych zarzutów autor skargi kasacyjnej wskazał, że istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy nabywane przez stronę usługi systemu SWIFT stanowią usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym, czy też są usługami elektronicznymi. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną sporne usługi są usługami elektronicznymi. Podkreślono, że o takiej ich klasyfikacji przesądza treść art. 11 i 12 rozporządzenia nr 1777/2005, którym to rozporządzeniem zmieniono definicję usług elektronicznych zawartą w art. 2 pkt 26 u.p.t.u. Organ wskazał, że w art. 11 ust. 2 rozporządzenia zawarto przykładową listę usług, w której wymienione usługi uznano za elektroniczne. W przepisie art. 11 ust. 2 lit. c rozporządzenia wymieniono usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane internetem lub siecią elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę. Dlatego w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nabywane usługi systemu SWIFT, umożliwiające komunikowanie się z innymi bankami oraz służące do generowania różnego rodzaju znormalizowanych komunikatów w zakresie świadczonych przez banki usług odpowiadają definicji usług elektronicznych określonych w art. 11 ust. 2 rozporządzenia 1777/2005.

Organ dodatkowo wskazał, że na podstawie art. 8 ust. 3 u.p.t.u. usługi identyfikowane są za pomocą klasyfikacji statystycznych, od których uzależnione jest zastosowanie stawki obniżonej, bądź zwolnienie od podatku. Odwołanie się do klasyfikacji statystycznej pozwala na osiągnięcie precyzji w oznaczaniu zakresu zastosowania odpowiedniej stawki. Natomiast zgodnie z powołanym przepisem usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są klasyfikowane za pomocą tych klasyfikacji z wyjątkiem usług elektronicznych. Powołany wyżej przepis wyraźnie bowiem wskazuje, że usługi elektroniczne, do których został zaliczony nabyty przez stronę system SWIFT, nie podlegają klasyfikacjom statystycznym. Tak więc w świetle art. 41 ust. 1 u.p.t.u. stawka podatku wynosi 22%.

W końcowej części uzasadnienia skargi kasacyjnej podniesiono również, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do kwestii stosowania w sprawie art. 8 ust 3 u.p.t.u., czym bezsprzecznie naruszył art. 141 § 4 u.p.t.u.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 02.12.2008 r. pełnomocnik skarżącej spółki podtrzymał stanowisko zaprezentowane przez Sąd pierwszej instancji w wywodach zaskarżonego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga kasacyjna uzasadniona nie jest.

W niniejszej sprawie, prowadzonej na etapie postępowania podatkowego w trybie "interpretacyjnym", jedyną kwestią sporną jest zagadnienie sposobu kwalifikacji nabywanych przez stronę skarżącą ("D." S.A.) usług SWIFT, których istotę opisano w uzasadnieniu skarżonego wyroku.

Przy tak zakreślonym przedmiocie sporu stanowisko Sądu I instancji wnoszący skargę kasacyjną zakwestionował w oparciu o obie, przewidziane przepisem art. 174 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – "popsa", podstawy kasacyjne. W takiej sytuacji należałoby co do zasady odnieść się w pierwszej kolejności do zarzutów kwalifikowanego naruszenia prawa procesowego (por.: wyrok NSA z dnia 09.03.2005 r., sygn. FSK 618/04 – ONSAiWSA z 2005 r., nr 6, poz. 120). Nie mniej przez wzgląd na to, że jedyny zgłoszony w tym zakresie zarzut naruszenia art. 141 § 4 popsa wnoszący skargę kasacyjną łączy z obrazą przepisów prawa materialnego (tj. naruszeniem art. 8 ust. 3 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług [Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.]) możliwym staje się ustosunkowanie się, w kontekście zakreślonego wyżej zagadnienia spornego, łącznie do wszystkich zgłoszonych przeciw skarżonemu wyrokowi zarzutów.

Przechodząc w związku z tym do istoty sprawy odnotować należy, że wnoszący skargę kasacyjną uważa, że opisana wyżej usługa SWIFT stanowi usługę elektroniczną. Swe przekonanie wyprowadza z literalnego brzmienia art. 2 pkt 26 u.p.t.u., która to regulacja odsyła wprost do treści art. 11 i 12 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z 17.10.2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 288, str. 1) akcentując zarazem, że klasyfikacje statystyczne są w świetle art. 8 ust. 3 u.p.t.u. nieprzydatne do kwalifikowania usług elektronicznych dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Ta ostatnia uwaga jest niewątpliwie słuszna. Wskazana regulacja stanowi bowiem, że "usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119". Faktem też jest, że Sąd I instancji kwestii tej nie skomentował. Taki stan rzeczy sam w sobie nie świadczy jednak o wadliwości podjętego w sprawie rozstrzygnięcia. Nie można bowiem z okoliczności tej wywodzić, jak czyni to wnoszący skargę kasacyjną, iż w ten sposób doszło do naruszenia zarówno art. 141 § 4 popsa jak i wskazanego wyżej przepisu u.p.t.u. Powodem takiego wniosku jest to, że Sąd I instancji oceniając kwalifikację spornej usługi na potrzeby podatku od towarów i usług skoncentrował się przede wszystkim na jej istocie, traktując w rzeczy samej zaprezentowaną przez podatnika opinię statystyczną co najwyżej za pomocnicze źródło swych wniosków.

Nota bene godzi się w tym miejscu przypomnieć, że opinia statystyczna stanowi na potrzeby kwalifikowania usług wyłącznie dowód w oparciu, o który czynność ta (tj. kwalifikacja) jest dokonywana. Na powyższe uwarunkowanie Naczelny Sąd Administracyjny zwracał zresztą uwagę w szeregu swych rozstrzygnięć w tym między innymi w wyrokach z dnia: > 03.10.2006 r., sygn. I FSK 22/06 (POP z 2007 r., nr 5, poz. 71); > 14.12. 2005 r., sygn. 212/05 (System Informacji Prawniczej LEX – Lex nr 195823); > 16.11.2005 r., sygn. I FSK 237/05 (Lex nr 187613); > 16.03. 2005 r., sygn. FSK 514/04 (Lex nr 154754). Tym samym nawet wykorzystanie rzeczonej opinii, o ile nie stanowiła ona podstawowego źródła wniosków Sądu – co w rzeczonym przypadku nie miało miejsca, nie może przesądzać o wadliwości skarżonego wyroku.

Już zatem powyższe względy pozwalają na uznanie zarzutów zgłoszonych w roztrząsanym tu zakresie za bezskuteczne. W zaprezentowanym stanie rzeczy wniosek ten dodatkowo zresztą wspierają w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 popsa poglądy NSA zaprezentowane w wyrokach z dnia: > 27.09.2007 r., sygn. I GSK 2590/06 (Lex nr 375474); > 12.01.2007 r., sygn. I OSK 634/06 (Lex nr 320607), z których jednoznacznie wynika, że "szczegółowe odnoszenie się sądu do kwestii podnoszonych przez strony w toku postępowania nie jest konieczne, zwłaszcza, gdy nie ma to istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy". Taki zaś stan rzeczy ma miejsce w niniejszym przypadku skoro Sąd I instancji podjął swe rozstrzygnięcie powodując się innymi względami aniżeli te, na które w omawianych tu ramach podnosi wnoszący skargę kasacyjną.

Przechodząc w związku z powyższym do oceny dalszych zarzutów nakierowanych już bezpośrednio na podważenie istoty stanowiska Sądu I instancji stwierdzić trzeba, że im także odmówić należy waloru skuteczności. Mając na uwadze taką ich ocenę odnotować trzeba, że na kanwie roztrząsanego tu przypadku wyłania się zasadniczy problem, czy o kwalifikacji danej czynności na potrzeby VAT-u decyduje wyłącznie forma jej wykonania, czy też wpływ na to ma również jej cel. Stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną zdaje się wskazywać na decydujące znaczenie formy wykonania czynności. Stanowisko takie uznać jednak należy za wadliwe. Pomija ono tę okoliczność, że dokonując kwalifikacji danej czynności kierować należy się przede wszystkim jej funkcją prawną. Wniosek taki, a contrario, wyprowadzić zresztą można z wypowiedzi Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zawartych między innymi w wyrokach z dnia 26.06.2008 r., nr T 442/03 (pkt 228, Lex nr 409911) oraz z dnia 22.10.2008 r., nr T 309/04 (pkt 228, Lex nr 455129).

Stanowisko takie w odniesieniu do analizowanego tu przypadku pozwala na skonstatowanie, że funkcja prawna (czyli cel) przedmiotowej usługi sprowadza się do weryfikacji płatności, czyli w rzeczy samej do umożliwienia bankom komunikowania się między sobą, aby te mogły wykonywać czynności bankowe. Taka ich istota pozostaje zatem w ścisłym związku z czynnościami polegającymi na pośrednictwu finansowym i to bez względu na to jak będą one realizowane. Ta ostatnia okoliczność odnoszona do dyspozycji art. 2 pkt 26 u.p.t.u. w zw. z art. 11 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia Rady nr 1777/2005 przesądza zaś o bezzasadności wniosków wnoszącego skargę kasacyjną. Wszak w myśl tej ostatniej regulacji usługami elektronicznymi są tylko takie usługi, których świadczenie spełniać będzie łącznie (kumulatywnie) trzy przesłanki:

a.) wykonywane będą za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

b.) inna, aniżeli określona wyżej, forma ich wykonania jest niemożliwa,

c.) są zautomatyzowane względnie wymagać będą niewielkiego udziału człowieka.

Taki zaś stan rzeczy, i to zarówno co do cechy określonej w pkt b.) jak i w pkt c.), nie zachodzi w odniesieniu do usług SWIFT, co nie wymaga szerszego komentarza.

Niezależnie od tego zwrócić należy uwagę na fakt, że nawet gdyby oceniana tu usługa wykonywana była (czy też mogła być wykonana) wyłącznie w sposób wyczerpujący wyżej opisaną definicję usług elektronicznych, to okoliczność taka sama w sobie nie wykluczałaby możliwości zakwalifikowania tej usługi do czynności pośrednictwa finansowego. Taki bowiem jest jej cel (czyli istota) albo funkcja prawna, która – jak wyżej zaznaczono – powinna posiadać decydujący wpływ na kwalifikację przedmiotowej czynności i związane z tym konsekwencje prawne. Na powyższe NSA zwrócił zresztą uwagę w wyroku tegoż Sądu z dnia 04.09.2008 r. , sygn. I FSK 1252/07 (publ. w Jurysdykcji podatkowej nr 1 z 2009 r.). Zatem także ten wzgląd wspiera wnioski zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Swoją zaś drogą nadmienić także trzeba, że Sąd I instancji swe stanowisko wsparł nawiązaniem do spodziewanej nowelizacji cyt. wyżej rozporządzenia, która to zmiana prawa unijnego miałaby, w ocenie tut. Sądu, charakter porządkujący stan prawny, który także obecnie da się wywieść lecz w drodze wszechstronnego wnioskowania. Proces taki wszakże każdorazowo może budzić spory, czego ilustracją jest niniejsza sprawa.

W świetle zaprezentowanych uwag przyjąć należy, że na kwalifikację danych czynności w aspekcie VAT-u wpływ ma jej cel, który to pogląd pozostaje w zgodzie z poglądami Sądu I instancji oraz cyt. wyrokami ETS-u. W związku z tym argumentacja skargi kasacyjnej nie zdołała podważyć poprawności rozumowania Sądu I instancji w rezultacie czego ocena zgłoszonych w niej zarzutów nie mogła być inna od zaprezentowanej wcześniej.

Stąd też w reasumpcji powyższych wywodów stwierdzić trzeba, że wnoszący skargę kasacyjną nie wskazał w ramach podstaw kasacyjnych na takie zarzuty, które mogłyby wywołać oczekiwane przez niego skutki procesowe, dlatego, kierując się przedstawionymi wyżej względami, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 w zw. z art. 204 pkt 2 powołanej wcześniej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.