Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 1018/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2018-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 67a i art 67 b
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 lutego 2018r. sprawy ze skargi A. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta W. z dnia [...]r. nr [...] 2. zasądza od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy) na rzecz adwokata W. K. kwotę [...] (słownie: [...] złotych [...] groszy) zł tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu


UZASADNIENIE

Skarżący wystąpił z wnioskiem o zastosowanie ulgi w spłacie zaległości

w podatku od środków transportowych z uwagi na bardzo trudną sytuację finansową.

Decyzją z dnia [...]. Prezydent Miasta [...] odmówił stronie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych za 2014r., 2015r. oraz z tytułu I raty za 2016r. Organ stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, ponieważ sytuacja finansowa strony z pewnością nie jest łatwa. Organ nie dopatrzył się w sprawie zaistnienia interesu publicznego. Powołał się także na uznanie administracyjne.

Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej też jako: SKO) utrzymało

w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wyjaśnił definicję przesłanek pozwalających na umorzenie zaległości podatkowej, tj. przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", określonych w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p." Organ jednocześnie powołał się na uznaniowy charakter decyzji umorzeniowych. Badając zaistnienie przesłanek umorzenia w niniejszej sprawie wskazał, że działalność gospodarcza podatnika została zawieszona dnia [...]. W czasie prowadzonego postępowania zobowiązany złożył oświadczenie odnośnie do sytuacji finansowej, majątkowej oraz sytuacji osobistej, w którym podał, że przebywa

w Zakładzie Karnym w [...], nie pracuje, działalność gospodarcza prowadzona przez niego została zawieszona, działalność ta przynosiła stratę w wysokości [...] zł miesięcznie. Strona zamieszkuje w lokalu o pow. [...]m2, do którego przysługuje jej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego we [...]. Miesięczny koszt utrzymania mieszkania to [...] zł. W mieszkaniu tym zamieszkuje też syn R. F., lat 27, bez dochodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej strona jest właścicielem pojazdów [...] i naczepy [...] o wartość [...] zł. Pojazdy te obciążone są zastawem. Strona posiada zadłużenie z tytułu podatku od środków transportowych, ubezpieczenia OC w kwocie [...]zł i zadłużenie wobec P. sp. z o.o. w W. – w kwocie [...]zł. Skarżący ponosi wydatki na leczenie w kwocie [...]zł. W dniu [...]. zobowiązany uległ wypadkowi. Do lutego 2014r. strona przebywała na zwolnieniu chorobowym. W okresie od marca 2014r. do lutego 2015r. Skarżący pobierał zasiłek rehabilitacyjny. W marcu 2015r. przebywał w szpitalu i leczył m.in. poparzenie nóg. Cały rok 2014, 2015 oraz do czasu składania oświadczenia, tj. [...]. zobowiązany nie prowadził działalności gospodarczej.

Zdaniem Kolegium, organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, bowiem sytuacja finansowa Skarżącego z pewnością nie jest łatwa. W zakresie przesłanki interesu publicznego Kolegium stwierdziło, że zaległość podatkowa strony powstała w związku

z działalnością gospodarczą, a prowadzenie takiej działalności samo w sobie jest obarczone ryzykiem powodzenia, w tym osiągania dochodu czy otrzymania zapłaty za wykonane usługi transportowe. Skutki niepowodzeń w tym zakresie nie mogą być przekładane na Państwo, czy w tym przypadku na Gminę. Ponadto organ zwrócił uwagę na zasadę równości i powszechności opodatkowania.

Wskazując na uznaniowy charakter decyzji umorzenia zaległości podatkowych organ podał, że w rozpoznawanej sprawie strona posiada majątek w postaci przedmiotowych środków transportowych, nie można też przyjąć, iż po zwolnieniu z zakładu karnego Skarżący nie podejmie działalności gospodarczej lub innej pracy zarobkowej,

z dochodów której będzie mógł uregulować przedmiotową zaległość podatkową.

W skardze na powyższą decyzję, Skarżący wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy przez Sąd wskazując, że zaskarżona decyzja jest dla niego krzywdząca.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 15 marca 2017r. sygn. akt I SA/Bd 777/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Sąd podkreślił, że Skarżący jest przedsiębiorcą,

a zaległość podatkowa powstała w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Okoliczność, że Skarżący zawiesił pod koniec grudnia 2015r. działalność gospodarczą nie oznacza, iż przestał być przedsiębiorcą. Skoro Skarżący jest przedsiębiorcą i będące przedmiotem wniosku o udzielenie ulgi zaległości podatkowe pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, to

w sprawie powinien znaleźć zastosowanie art. 67b § 1 O.p. W tej konkretnej sprawie taką normą ogólną jest art. 67a O.p. W konsekwencji norma uznana za lex specialis (art. 67b O.p.) wyłącza stosowanie normy ogólnej w takim zakresie, w jakim w swojej treści nie odwołuje się do stosowania normy ogólnej.

Sąd wskazał, że materialnoprawną podstawą rozpatrzenia wniosku o udzielenie ulg

w spłacie zobowiązań podatkowych dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest art. 67b § 1 pkt 1-3 O.p. Norma zawarta w art. 67a znajduje w takim przypadku zastosowanie jedynie w zakresie przewidzianych w tym przepisie rodzajów ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Tymczasem ani organ pierwszej instancji, ani SKO w ogóle nie powołały art. 67b O.p. i nie rozstrzygnęły o jaki rodzaj pomocy ubiega się strona. Organ nie rozpatrzył zatem wniosku Skarżącego z punktu widzenia mającego w sprawie zastosowania przepisu prawnego. Stanowi to naruszenie art. 67b § 1, a także art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpatrując złożoną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 października 2017r. sygn. akt II FSK 1592/17 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu

w Bydgoszczy. Sąd kasacyjny dokonując analizy relacji art. 67a i art. 67b O.p. stwierdził, że Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni art. 67a § 1 pkt 1-3 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r.- Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r., poz.1066) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz.U. z 2017r., poz. 1369), dalej jako: "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym - co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja powinna zostać uchylona wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji, naruszają prawo. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy przyznania Skarżącemu ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych za 2014r., 2015r. oraz z tytułu I raty 2016r.

II. W pierwszej kolejności wskazać należy na skutki, jakie dla oceny niniejszej sprawy wynikają z faktu uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 października 2017r. sygn. akt II FSK 1592/17 zasadności skargi kasacyjnej złożonej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i w konsekwencji tego uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. Zgodnie bowiem z art. 190 p.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto przepis ten wyklucza oparcie skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z tych względów sąd ponownie rozpoznający sprawę i będący związany wykładnią przepisów przedstawioną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może dokonywać własnej ich interpretacji,

a wydane rozstrzygnięcie musi uwzględniać zaprezentowaną przez NSA ocenę prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach,

w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należałoby stosować przepisy prawa odmienne niż wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przez ocenę prawną, o której mowa w przytoczonym art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego ciążący na sądzie ponownie rozpoznającym sprawę, może być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego.

Z tych też względów w ramach obecnego, ponownego rozpoznania sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może dokonywać nowych, własnych ocen prawnych dotyczących kwestii będących już uprzednio przedmiotem rozważań czynionych przez Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w sprawie wyroku kasacyjnym, a wyrażone w nim poglądy prawne muszą zostać w pełni zaakceptowane, ze wszystkimi wynikającymi z nich konsekwencjami prawnymi.

III. Mając na uwadze powyższe rozważania należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 października 2017r. sygn. akt II FSK 1592/17 dokonując analizy relacji art. 67a i art. 67b O.p. w oparciu o istniejące kierunki orzecznicze stwierdził, iż Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 67a § 1 pkt 1-3 O.p. NSA podkreślił, że udzielenie pomocy przedsiębiorcy w ramach pomocy de minimis czy innych wymienionych form pomocy publicznej wskazanych w art. 67b §1 pkt 3 O.p. nie zwalnia organu od obowiązku rozpatrzenia zasadniczych przesłanek udzielania tych ulg, a mianowicie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

W przypadku złożenia spełniającego wymogi formalne wniosku o udzielenie ulgi, organ w pierwszej kolejności ustala, czy za przyznaniem tej formy pomocy przemawia ważny interes podatnika lub interes publiczny. Są to podstawowe kryteria, których spełnienie umożliwi organom podatkowym przyznanie ulgi. W sytuacji, gdy żadna z tych przesłanek nie wystąpi, bez znaczenia pozostaje ustalenie czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Skoro organ nie może udzielić ulgi, to nie ma podstaw do zastosowania przepisów regulujących pomoc publiczną. Jeżeli organ stwierdzi istnienie ważnego interesy podatnika lub interesu publicznego, w kolejnym etapie ustala, czy wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Ustalenie, że wniosek pochodzi od takiego podmiotu, skutkuje tym, że dalsze postępowanie

w sprawie udzielenia ulgi w spłacie powinno być prowadzone z uwzględnieniem przepisów regulujących pomoc publiczną. NSA podkreślił, że nie każda jednak ulga

w spłacie podatków udzielona podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą może być traktowana jako pomoc publiczna. Z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej wynika, że – z pewnymi wyjątkami – "wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi". Stosowanie ulg w spłacie podatków jest zatem pomocą publiczną, co należy podkreślić, tylko wówczas, gdy prowadzi lub może doprowadzić do zakłóceń w wymianie handlowej pomiędzy państwami UE. Zatem udzielenie pomocy niezakłócającej funkcjonowania wymiany handlowej między państwami UE nie jest jeszcze niedozwoloną pomocą publiczną. Organy podatkowe samodzielnie tę okoliczność muszą ustalać w każdej indywidualnej sprawie. Jeżeli ulga nie stanowi pomocy publicznej, zastosowanie znajdzie art. 67b § 1 pkt 1 O.p. Jeżeli wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, a udzielenie mu ulgi będzie pomocą publiczną, organ ustala rodzaj tej pomocy. Może to być pomoc de minimis albo jeden z rodzajów pomocy wymienionych w art. 67b § 1 pkt 3 O.p.

Udzielenie pomocy przedsiębiorcy w ramach pomocy de minimis czy innych wymienionych form pomocy publicznej wskazanych w art. 67b § 1 pkt 3 O.p. nie zwalnia organu od obowiązku rozpatrzenia zasadniczych przesłanek udzielania tych ulg,

a mianowicie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Z uwagi na zasadę szybkości działania wyrażoną w art. 125 § 1 O.p., zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, analiza tych przesłanek powinna nastąpić

w pierwszej kolejności.

IV. Mając na uwadze powyższe należy w pierwszej kolejności przystąpić do oceny przesłanek warunkujących zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowych. Należy podać, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły powołane przez organ przepisy art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Decyzja w przedmiocie udzielenia ulgi, stosownie do unormowania art. 67a Op., ma charakter uznaniowy. Świadczy o tym użycie w art. 67a §1 Ordynacji słowa "może", co oznacza, że nawet w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy nie będzie zobowiązany do umorzenia zaległości. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi (por. wyrok NSA z 30 listopada 2011r. sygn. akt: II FSK 1026/10). Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p. Zauważyć przy tym należy, że organ działa w ramach uznania dopiero na etapie, gdy stwierdzi, że w sprawie istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny, gdyż ocena w tym przedmiocie wykracza poza zakres uznania i jest kategorią obiektywną, wynikającą z ustalonego w sprawie stanu faktycznego (wyrok NSA z 27 sierpnia 2010r. sygn. II FSK 605/09).

Decyzje w przedmiocie ulg jako decyzje uznaniowe podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Sądową kontrolą nie jest objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonanego przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA 7 lutego 2001r. sygn. akt I SA/Gd 1507/00, wyrok NSA z 15 lipca 2008r. sygn. akt II FSK 660/07, wyrok NSA z 16 lipca 2013r. sygn. akt Ii FSK 2148/11 ).

Istotnym przy tym jest podkreślenie, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną aczkolwiek trudną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny - koszty leczenia (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2010r. sygn. I FSK 31/08 i z 10 lutego 2016r. sygn. akt

II FSK 3139/13), a zatem szczególnego znaczenia nabiera analiza sytuacji osobistej

i rodzinnej podatnika ubiegającego się o ulgę podatkową.

Także istotnego znaczenia na gruncie art. 67a O.p. nabiera okoliczność, że po ustaleniu wystąpienia wymienionych w nim przesłanek, organ obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym (ważny interes podatnika lub interes publiczny), albowiem pojęcia te mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter i nie jest do zaakceptowania sytuacja sprzeczności tych interesów. Wskazać należy, że obie te przesłanki muszą być rozpatrzone w trakcie postępowania w takim znaczeniu, iż organ zobowiązany jest ustalić, która z nich przeważa i na tej podstawie zdecydować

o zastosowaniu np. wnioskowanej przez podatnika ulgi w spłacie podatków. Sąd podkreśla, że kwestia ta powinna być podniesiona i rozważona w uzasadnieniu decyzji, ponieważ jej pominięcie jest przesłanką do traktowania decyzji jako dowolnej (zob.:

L. Etel Komentarz do art. 67(a) ustawy – Ordynacja podatkowa Opublikowano LEX 2013 wraz z powołanym tam orzecznictwem sądów administracyjnych).

Zgodnie bowiem z ostatnim orzecznictwem NSA (np. wyrok NSA o sygn. II FSK 2474/15), w postępowaniu w przedmiocie ulgi podatkowej wyróżnić należy dwa etapy. W pierwszym organ podatkowy powinien ocenić, czy w danej sprawie zaszła choćby jedna z dwóch ww. przesłanek ulgi, a w razie stwierdzenia, że taka nie zaszła, powinien odmówić zastosowania ulgi. Decyzja w tym zakresie, tj. ustalenia materialnoprawnej przesłanki zastosowania ulgi, nie ma charakteru uznaniowego, lecz związany. Drugi etap aktualizuje się wtedy, gdy organ uzna istnienie przesłanki, a polega on na wykazaniu, dlaczego w tej sprawie, pomimo istnienia przesłanki, ulga nie zostaje przyznana. Tylko ten właśnie drugi etap cechuje się uznaniowością, co jednak nie oznacza dowolności.

V. Poczynienie powyższych uwag natury ogólnej było niezbędne dla oceny zasadności podniesionych zarzutów, a także przeprowadzonej sądowej kontroli legalności decyzji obu instancji z uwzględnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2017r. sygn. akt II FSK 1592/17.

Z tego punktu widzenia na pierwszy plan wysuwa się sytuacja ekonomiczna podatnika. Ze złożonego oświadczenia odnośnie do sytuacji finansowej, majątkowej oraz sytuacji osobistej wynika, że Skarżący przebywa w Zakładzie Karnym w M. , nie pracuje, działalność gospodarcza prowadzona przez niego została zawieszona, działalność ta przynosiła stratę w wysokości [...] zł miesięcznie. Organ ustalił, że działalność gospodarcza została zawieszona dnia [...]. (k. 3 akt administracyjnych). Według oświadczenia, w dniu [...]. zobowiązany uległ wypadkowi (zapalenie się paliwa na oblanych częściach ciała), w wyniku czego doszło do oparzenia II stopnia twarzy, kończyn górnych i kończyn dolnych (karta informacyjna z pobytu szpitalnego – k. 6 akt administracyjnych). Do lutego 2014r. strona przebywała na zwolnieniu chorobowym. W okresie od marca 2014r. do lutego 2015r. Skarżący pobierał zasiłek rehabilitacyjny. W marcu 2015r. przebywał w szpitalu i leczył m.in. poparzenie nóg. Cały 2014r., 2015r. oraz do czasu składania oświadczenia, tj. do [...]., zobowiązany nie prowadził działalności gospodarczej (k. 5 akt administracyjnych).

Ustalono także, że Skarżący zamieszkuje w lokalu o pow. [...], do którego ma spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (we [...]). Miesięczny koszt utrzymania mieszkania Wnioskodawca określił na [...] zł. W mieszkaniu tym zamieszkuje też syn R. F., lat 27, bez dochodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej strona jest właścicielem pojazdów [...] (rocznik 1995)

i naczepy [...] [...] (rocznik 1996) o wartości [...] zł. Pojazdy te obciążone są zastawem. Strona posiada zadłużenie z tytułu podatku od środków transportowych, ubezpieczenia OC w kwocie [...]zł i zadłużenie wobec [...] sp. z o.o.

w W. – w kwocie [...]zł. Według oświadczenia, Skarżący ponosi wydatki na leczenie w kwocie [...]zł.

VI. Mając na uwadze przywołane okoliczności, zdaniem organów w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, bowiem sytuacja finansowa Skarżącego z pewnością nie jest łatwa pod względem materialnym, finansowym, zdrowotnym i rodzinnym. Z tą oceną tut. Sąd w pełni się zgadza jako odpowiadającą prawu w kontekście ustalonego stanu faktycznego.

W zakresie natomiast przesłanki interesu publicznego Kolegium stwierdziło, że zaległość podatkowa Strony powstała w związku z działalnością gospodarczą,

a prowadzenie takiej działalności samo w sobie jest obarczone "ryzykiem powodzenia", w tym osiągania dochodu czy otrzymania zapłaty za wykonane usługi transportowe. Skutki niepowodzeń w tym zakresie nie mogą być przekładane na Państwo, czy w tym przypadku na Gminę. Ponadto organy zwróciły uwagę na zasadę równości

i powszechności opodatkowania. Przy czym organ pierwszej instancji na s. 3 uzasadnienia decyzji podał, że respektując przepisy ustawy o finansach publicznych ma obowiązek zabezpieczenia w budżecie środków finansowych niezbędnych dla zaspokojenia rozwoju Miasta.

Nie kwestionując przywołanych ogólnych tez postawionych przez organy - co do istoty słusznych - należy wskazać, że nie można odnosić przesłanki interesu publicznego wyłącznie do zasady, którą jest powszechne i terminowe płacenie podatków, brak nadmiernego uprzywilejowania określonych kategorii podatników kosztem innych grup (s. 3 decyzji organu pierwszej instancji), ale równoczesne baczenie czy wobec zastosowanej odmowy, budżet Państwa/Gminy nie poniósłby

w efekcie koszów większych niż w przypadku zaniechania skorzystania z umorzenia. Tego zabrakło w niniejszej sprawie.

Przede wszystkim jednak skoro, jak organy same przyznały, wystąpił w sprawie ważny interes podatnika, to odmawiając zastosowania ulgi konieczne było wykazanie

(w ramach uznania administracyjnego) dlaczego ulgi nie udzielono. Tymczasem podane w decyzji organu pierwszej instancji wywody w tym zakresie nie zostały dostatecznie wyrażone. Argumenty zawarte na przywołanej s. 3 uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji zostały sformułowane raczej w kontekście braku przesłanki interesu publicznego. Trudno nawet ustalić, który fragment uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji odnosi się do wykazania zasadności skorzystania z uznania administracyjnego. Organ pierwszej instancji skupił się raczej na samych przesłankach umorzenia, lapidarnie natomiast argumentując uznanie administracyjne i nie podając żadnych konkretnych okoliczności przemawiających za zasadnością zastosowanego tego uznania. Próbę niejako naprawienia tej wadliwości podjęło się Kolegium

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na s. 5 stwierdzając, że: strona posiada majątek

w postaci przedmiotowych środków transportowych, nie można też przyjąć, że po zwolnieniu z zakładu karnego Skarżący nie podejmie działalności gospodarczej lub innej pracy zarobkowej, z dochodów której będzie mógł uregulować przedmiotową zaległość podatkową.

W tym kontekście tut. Sąd zauważa, że wskazane pojazdy, to [...] [...] (rok produkcji 1995) i naczepa [...] (produkcji 1996), a zatem są to pojazdy ponad dwudziestoletnie i w dodatku obciążone zastawem. Powstaje zatem pytanie, czy rzeczywiście mogłyby stanowić realne źródło zaspokojenia zaległości podatkowych będących przedmiotem niniejszej sprawy, choćby ze względu na kolejność zaspakajania wierzycieli. Organy z tym się nie rozprawiły. Trudno też usprawiedliwiać odmowę umorzenia zaległości podatkowych uznaniem administracyjnym wskazując, że w przyszłości Skarżący może podjąć działalność gospodarczą lub inną pracę zarobkową. Sąd zauważa, że jest to zdarzenie przyszłe i niepewne, nie istniejące na dzień wydania decyzji, skoro Skarżący – jak podnosi – pozbawiony jest wolności

i osadzony w Zakładzie Karnym. Nie jest znany również termin opuszczenia Zakładu Karnego (organy tego nie podają).

Ponownie rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji dokona aktualnych ustaleń co do sytuacji rodzinnej, majątkowej i zdrowotnej Skarżącego, bowiem od złożenia wniosku i oświadczeń Wnioskodawcy upłynęły ponad 2 lata.

Sąd oczywiście dostrzega, że Skarżący ma wprawdzie własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. [...] (zamieszkałe także przez innego członka rodziny), jednakże zauważa, iż po opuszczeniu Zakładu Karnego, Skarżący (lat 59) jeżeli zachowa prawo do tego lokalu, wówczas ma możliwość do zamieszkania w nim i tym samym nie obciążania instytucji publicznych zapewnieniem miejsca zamieszkania.

W takiej sytuacji należy ważyć, co z punktu widzenia interesu publicznego jest bardziej korzystne. Co więcej organ pierwszej instancji zaproponował złożenie wniosku

o rozłożenie na dogodne raty zaległości podatkowej (na tę ewentualność wskazał także organ odwoławczy). Oznacza to, że w ocenie organów istnieje realna możliwość spłaty zaległości w ratach. Zdaniem tut. Sądu, powyższe budzi wątpliwości, ponieważ niewiadomo z jakiego źródła miałoby dojść do zapłaty całości należności wraz

z odsetkami za zwłokę. Uzasadnienie skorzystania z uznania administracyjnego powinno odnosić się do okoliczności realnych, nie pozostających w sprzeczności z materiałem dowodowym.

VII. Nie można zatem abstrahować od ustaleń tej konkretnej sprawy, tj.: pozbawienia Skarżącego wolności, zawieszenia przez niego działalności gospodarczej, stanu zdrowia, czy braku dochodów. W tym stanie sprawy konieczne jest

– w przypadku skorzystania przez organ z uznania administracyjnego – dokładne rozważenie wszystkich okoliczności stanu faktycznego, skoro dochodzi do odmowy umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Sąd oczywiście podkreśla, że organ podatkowy nie ma automatycznego obowiązku zastosowania ulgi

w razie przyjęcia, że zaistniała przesłanka ustawowa takiej ulgi, ale decyzję odmowną należy przekonująco, rzetelnie i rzeczowo uzasadnić. Nie jest takim uzasadnieniem stwierdzenie, że z podatków realizowane są cele ogólnospołeczne (s. 3 decyzji organu pierwszej instancji), gdyż z powołaniem się na taką argumentację – bez odwołania się do konkretnych okoliczności danej sprawy – ulga podatkowa nigdy nie byłaby przyznawana, a przepis o możliwości umorzenia zaległości podatkowej byłby "martwy". Również udzielenie ulgi nie może być postrzegane jako pozostające w kolizji z ustawą

o finansach publicznych (s. 3 uzasadnienia organu pierwszej instancji), jeżeli oczywiście jest zgodne z art. 67a O.p. Skoro ustawodawca w Ordynacji podatkowej dopuszcza stosowanie instytucji ulg podatkowych, to nie oznacza wystąpienia kolizji z inną ustawą, która niejako prowadziłaby do "zniesienia" ulg.

VIII. W związku z tym, zdaniem Sądu, doszło do naruszenia przepisów postępowania art. 122 i art. 191 O.p. Uzasadnienie wydanych rozstrzygnięć uchybia regulacjom traktującym o właściwym usprawiedliwieniu wydanej decyzji (art. 210 § 4 O.p. ), tym bardziej kiedy ma ona charakter uznaniowy, i kiedy organ zobowiązany jest w ramach zasady wyjaśniania (art. 124 Op.), przekonać stronę o słuszności dokonanego wyboru. Oznacza to, że organy naruszyły także prawo materialne na skutek wadliwego zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, w oparciu o wyżej przedstawione uwagi Sądu, organ pierwszej instancji rozważy ponownie, czy spełniona jest także przesłanka interesu publicznego zawarta w art. 67a Op. Następnie jeżeli ustali, że w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", bądź te obydwie przesłanki, wówczas oceni w ramach uznania administracyjnego, czy wnioskowaną ulgę przyznać, czy też nie, oraz w sposób wyczerpujący dokonany wybór uzasadni. Rzeczą organu jest - dokonując wyboru rozstrzygnięcia - przedstawienie szczegółowego i wnikliwego uzasadnienia dlaczego podjął dane stanowisko. W dotychczasowym postępowaniu takich przyczyn dostatecznie nie wskazano. Ponadto organ w zależności od tych ustaleń, rozważy kwestie, na które zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny

w wyroku z dnia 12 października 2017r. sygn. akt II FSK 1592/17, zachowując wskazaną przez ten Sąd kolejność działań i ustaleń.

IX. Sąd oczywiście dostrzega specyfikę decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego oraz regulację art. 233 § 3 O.p., na podstawie którego samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. W związku z tym uprawnienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego są ograniczone, bowiem Kolegium nie może przyznać

w ramach uznania administracyjnego ulgi, jest to bowiem prawo organu pierwszej instancji. Mając powyższe na uwadze tut. Sąd zastosował także art. 135 p.p.s.a., zgodnie z którym Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Jednocześnie Sąd stwierdza, że nawet wystąpienie przesłanki ustawowej umorzenia, nie stanowi – po stronie organu – o obowiązku uwzględnienia wniosku

o umorzenie zaległości podatkowych. Sąd administracyjny nie ma też kompetencji do umorzenia zaległych składek, jak również nakazania organowi, aby udzielił ulgi, bowiem w tej materii organ wydaje decyzje – jak już wyżej wskazano - w granicach uznania administracyjnego.

X. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c)

i art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...]. O zwrocie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. oraz § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 4 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. z 2016r., poz. 1714) – w wysokości

[...] zł ([...] zł plus VAT).