Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2233/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 169 §  1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 82 ust. 4 pkt 1;
journal: Dz.U. 2020 poz 722
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi D.F. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [...] października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") z [...] lipca 2021 r. w przedmiocie pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku D.F. (dalej: "Strona", "Skarżący") z 5 maja 2021 r. o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych (piwa).

1.2. Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem z 5 maja 2021 r. Skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...] , zwrócił się do NUS o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych - piwa marki [...] w wysokości 27.914,00 zł. Wniosek został sporządzony na wzorze określonym w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 125 – dalej: "rozporządzenie MF").

Pismem z 18 czerwca 2021 r. organ podatkowy I instancji wezwał Stronę do usunięcia braków formalnych podania, tj. złożenia dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od wyrobów akcyzowych sprzedanych na podstawie faktury nr [...] . Wezwanie doręczono pełnomocnikowi Strony 2 lipca 2021 r.

Odpowiadając na powyższe wezwanie, pismem z 9 lipca 2021 r. Strona poinformowała, że zakupiła piwo na wolnym rynku w Polsce od F. Sp. z o.o. Sp.k. Jednakże F. , dostawca piwa, nie był podatnikiem akcyzy od sprzedawanych wyrobów. W związku z tym Skarżący nie mógł skorzystać z dyspozycji art. 10 ust. 12 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 722 – dalej: "u.p.a.") i zażądać od dostawcy informacji o akcyzie w cenie kupowanych wyrobów akcyzowych. Skarżący argumentował, że zakupił piwo w kraju, w legalnym obrocie. Uwzględniając fakt, że podatek akcyzowy od piwa ma charakter jednofazowy, Skarżący mógł przyjąć w pełni uzasadnione założenie, że od piwa został wcześniej odprowadzony podatek, który znajduje teraz odzwierciedlenie w cenie zakupu towaru. Jak wskazał Skarżący teoretycznie mógłby zostać podatnikiem akcyzy z tytułu nabycia piwa, od którego wcześniej akcyzy nie zapłacono (art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.), jednakże z uwagi na fakt, że Skarżący kupił piwo w legalnym obrocie, w kraju, tak stać się już nie mogło..

1.3. Postanowieniem z [...] lipca 2021 r. NUS pozostawił wniosek Strony z 5 maja 2021 r. bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu NUS wskazał, że Strona nie przedłożyła dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, zaś obowiązek ten wynika wprost z art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. W sytuacji, gdy przepisy prawa wymagają dołączenia do wniosku ściśle określonych załączników, które mają na celu potwierdzenia zasadności tego wniosku, wówczas braki tych załączników należy traktować na równi z brakami formalnymi samego wniosku. NUS wyjaśnił również, że zwrot podatku akcyzowego stanowi uprawnienie wnioskodawcy i to w jego interesie leży spełnienie wszystkich ustawowych przesłanek.

1.4. Pismem z 20 lipca 2021 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm. – dalej: "O.p."), poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w całości i uznanie, że wniosek nie spełnia wymogów formalnych, podczas gdy przedsiębiorca przedstawił wszystkie dowody, które mógł przedstawić na okoliczność zapłaty akcyzy w kraju (faktura, świadcząca o zakupie piwa na legalnym rynku, od którego ze względu na zasadę jednofazowości podatek wcześniej zapłacono);

- art. 121 § 1 O.p., po pierwsze, przez błędne pouczenie w wezwaniu, stosownie do którego przedsiębiorca mógł skorzystać z prawa wynikającego z art. 10 ust. 12 u.p.a., co w świetle wyjaśnień Strony przy zakupie od spółki niebędącej podatnikiem akcyzowym było niemożliwe, po drugie, pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, pomimo że Skarżący przedstawił wszystkie dokumenty świadczące o zapłacie akcyzy, które mógł przedstawić na etapie zakupu piwa od pośrednika;

- art. 121 § 2 O.p., poprzez błędne pouczenie o możliwości zastosowania prawa wynikającego z art. 10 ust. 12 u.p.a., a następnie przyjęcie, że Strona jako nabywca piwa od pośrednika może dysponować innymi dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy niż faktura zakupu piwa dokonana w legalnym obrocie, co pozwalało przyjąć, że podatek akcyzowy od kupionego piwa został zapłacony, wystarczyło tylko tę okoliczność sprawdzić przez organ właściwy w sprawie zwrotu akcyzy;

- art. 1 Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U.UE.L.2009.9.12 – dalej: "Dyrektywa"), poprzez pozostawienie wniosku o zwrot akcyzy bez rozpatrzenia, powodując, że pomimo bezspornej konsumpcji piwa poza obszarem Unii Europejskiej, podatek akcyzowy wcześniej zapłacony od tego piwa nie został w wyniku wywozu piwa z kraju zwrócony;

- art. 82 ust. 2 związku z ust. 4 u.p.a., pomimo przedstawienia wszystkich możliwych dokumentów wymaganych przy ubieganiu się o zwrot akcyzy, tj. faktury zakupowej w kraju, gdzie zakup dokonany poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, świadczył niezbicie o wcześniejszej zapłacie podatku akcyzowego, co oczywiście powinno zostać tylko przez właściwy organ zweryfikowane w trosce o wpływy do budżetu Państwa, czego niestety w sprawie w ogóle nie uczyniono oraz dokumentów celnych potwierdzających bezsporny wywóz piwa poza terytorium kraju.

1.5. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie DIAS wyjaśnił, że procedura zwrotu akcyzy zapłaconej z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap sprowadza się do złożenia wniosku na formularzu według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia MF wraz z dowodami potwierdzającymi dokonanie wywozu wyrobów akcyzowych z terytorium kraju poza obszar celny Unii Europejskiej oraz dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju, o których mowa w art. 82 ust. 4 u.p.a. Dopiero po tak przygotowanym wniosku wraz z załączonymi i przedłożonymi dokumentami po dokonaniu eksportu, organ podatkowy może przejść do kolejnego etapu postępowania. W tej fazie organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest weryfikacja tych dokumentów oraz rozpoznanie sprawy.

Jak wskazał DIAS, w niniejszej sprawie termin na usunięcie braków formalnych upływał 9 lipca 2021 r. Skarżący złożył w dniu 9 lipca 2021 r. pismo, w którym wskazał, że zakupił piwo na wolnym rynku w Polsce od F. , jednakże spółka ta nie była podatnikiem akcyzy od sprzedawanych wyrobów. Zdaniem DIAS, z zebranego materiału dowodowego wynika zatem, że do 9 lipca 2021 r. Strona nie przedłożyła dowodów potwierdzających zapłatę akcyzy od piwa objętego wnioskiem, do których została wezwana.

Odnosząc się do zawartych w zażaleniu zarzutów, w ocenie organu zażaleniowego są one nieuzasadnione.

DIAS uznał, że przedłożenie w piśmie z 9 lipca 2021 r. wyjaśnienia Strony wraz z żądaniem przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność ustalenia łańcucha dostaw piwa, a tym samym podmiotu, który dokonał zapłaty akcyzy od partii piwa, która została przez Stronę wyeksportowana, nie mogło odnieść skutku. Tym samym, niezasadne są twierdzenia Strony, że przedstawiła wszystkie możliwe dokumenty wymagane przy ubieganiu się o zwrot akcyzy "świadczące niezbicie" o wcześniejszej zapłacie podatku akcyzowego, a tym samym usunęła braki formalne wniosku w terminie zakreślonym w art. 169 § 1 O.p. Zdaniem DIAS, "uzasadnione założenie", że podatek akcyzowy został zapłacony oraz faktura zakupu piwa, nie stanowi dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy. Dokumentem takim może być faktura bądź oświadczenie, o którym mowa w art. 10 ust. 12 u.p.a.

W opinii DIAS, Strona nie wykazała, że podjęła jakiekolwiek próby uzyskania takiego oświadczenia, natomiast przedłożone przez Stronę do wniosku z 5 maja 2021 r. faktury zakupu, dokumenty przewozowe oraz faktura sprzedaży nie potwierdzają dokonania zapłaty akcyzy na rzecz właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Nieuzupełnienie braków formalnych podania spowodowało, że organ podatkowy I instancji nie mógł przejść do kolejnego etapu postępowania, a tym samym przeprowadzić postępowania dowodowego, o które wnioskowała Strona. Tym samym, w ocenie DIAS, zażalenie jest niezasadne.

2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia NUS oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 187 O.p., poprzez podtrzymanie w mocy postanowienia NUS, w konsekwencji uniemożliwienie przeprowadzenia postępowania zwrotowego zainicjonowanego przez Stronę i uznanie również w drugiej instancji, że wniosek nie spełnia wymogów formalnych, podczas gdy Skarżący przedstawił wszystkie dowody, które mógł przedstawić na okoliczność zapłaty akcyzy w kraju (faktura, świadcząca o zakupie piwa na legalnym rynku, od którego ze względu na zasadę jednofazowości podatek wcześniej zapłacono);

- art. 121 § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia pozostawiającego wniosek Strony bez rozpatrzenia, pomimo że Skarżący przedstawił wszystkie dokumenty świadczące o zapłacie akcyzy, które mógł on przedstawić na etapie zakupu piwa od pośrednika (faktura zakupowa);

- art. 121 § 2 O.p., poprzez przyjęcie kolejny raz, że Strona jako nabywca piwa od pośrednika krajowego może dysponować innymi dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy niż faktura zakupu piwa od F. , dokonana w legalnym obrocie, co pozwalało przyjąć, że podatek akcyzowy od kupionego piwa został zapłacony, wystarczyło tylko tę okoliczność sprawdzić przez organ właściwy w sprawie zwrotu akcyzy;

- art. 187 § 3 O.p., poprzez utrzymanie stanu zaniechania w sprawie ustalenia znanego DIAS i NUS z urzędu faktu, czy od piwa zakupione przez Stronę od F. zapłacono podatek akcyzowy;

- art. 1 Dyrektywy, poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia pozostawiającego wniosek Strony o zwrot akcyzy bez rozpatrzenia, powodując, że pomimo bezspornej konsumpcji piwa poza obszarem Unii Europejskiej, podatek akcyzowy wcześniej zapłacony od tego piwa nie został w wyniku wywozu piwa z kraju zwrócony;

- art. 82 ust. 2 związku z ust. 4 u.p.a., pomimo przedstawienia wszystkich możliwych dokumentów wymaganych przy ubieganiu się o zwrot akcyzy, tj. faktury zakupowej w kraju, gdzie zakup dokonany poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, świadczył niezbicie o wcześniejszej zapłacie podatku akcyzowego, co oczywiście powinno zostać tylko przez właściwy organ zweryfikowane w trosce o wpływy do budżetu Państwa, czego niestety w sprawie w ogóle nie uczyniono oraz dokumentów celnych potwierdzających bezsporny wywóz piwa poza terytorium kraju.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: "P.p.s.a."), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie.

4.2. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd badając legalność zaskarżonego postanowienia stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania nie naruszono przepisów procesowych oraz przepisów prawa materialnego, w szczególności wskazanych w skardze, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

4.3. Istota sporu w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy DIAS dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia NUS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącego w sprawie zwrotu akcyzy z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych – piwa.

W ocenie Sądu, rację w sporze przyznać należało organom podatkowym, które prawidłowo uznały, że w stanie faktycznym sprawy zaszły przesłanki do pozostawienia wniosku Skarżącego bez rozpatrzenia.

4.4. Materialną podstawę przedmiotowego rozstrzygnięcia stanowiło uznanie, że Skarżący, mimo skierowanego do niego wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania, nie przedłożył dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, a więc nie spełnił obowiązku unormowanego w art. 82 ust. 2 w zw. z art. 82 ust. 4 u.p.a.

Zgodnie z wskazanym art. 82 ust. 2 u.p.a. w przypadku eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1) podatnikowi, który dokonał eksportu tych wyrobów akcyzowych, albo

2) podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich eksportu – na sporządzony na piśmie wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w ciągu roku od dnia dokonania eksportu wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 4.

W świetle art. 82 ust. 4 u.p.a. podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 2, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego:

1) dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju;

2) udokumentowane potwierdzenie wywozu wyrobów akcyzowych z terytorium kraju poza obszar celny Unii Europejskiej w rozumieniu art. 4 unijnego kodeksu celnego, w sposób zgodny z przepisami prawa celnego, a w przypadku wywozu, o którym mowa w art. 140 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446, zaświadczenie, o którym mowa w art. 68b ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne.

Jednocześnie zgodnie z art. 168 § 2 O.p. podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. W myśl art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W myśl art. 169 § 4 O.p. organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie.

Jak wynika z wymienionych przepisów, to na wnioskującym spoczywa obowiązek złożenia kompletnego i formalnie poprawnego podania. W sytuacji, gdy podanie nie spełnia tych wymogów oznacza to, że posiada ono braki formalne.

Mając jednak na uwadze nakreślony wyżej przedmiot zaskarżenia, na wstępie należy zdefiniować co jest brakiem formalnym powodującym pozostawienie wniosku bez rozpoznania. Z brakami takimi mamy do czynienia, gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, a sytuacja taka ma miejsce między innymi wówczas, gdy podanie nie zawiera wymaganych prawem załączników. Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu wezwania strony do ich usunięcia, zalicza się tylko takie braki, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku. Dodać również należy, że sprawę może zainicjować jedynie wniosek kompletny. Jeżeli braki wniosku nie zostaną uzupełnione w wyznaczonym terminie to nie dochodzi do wszczęcia postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 900/14, wyrok NSA z dnia 23 stycznia 1996 r. sygn. akt II SA 1473/94).

4.5. Odnosząc powyższe do realiów rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że w sytuacji eksportu towarów, dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju stanowią wskazane wymogi ustalone w przepisach szczególnych w rozumieniu art. 168 § 2 O.p., których niespełnienie przez wnoszącego podanie obliguje organ podatkowy do wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, ze stosownym pouczeniem, a w razie jego nieuzupełnienia do pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Oznacza to, że w sytuacji nieuzupełnienia braków formalnych podania organ nie może prowadzić postępowania, w tym także gromadzić materiału dowodowego, gdyż jak wyżej wspomniano postępowanie może wszcząć jedynie wniosek kompletny i formalnie poprawny.

Z tego też względu nie można zgodzić się z argumentacją skargi, że organ na gruncie rozpoznawaj sprawy zbyt szeroko wykłada pojęcie "braków formalnych".

Niewątpliwe żądanie przez NUS przedłożenia dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju znajduje oparcie w przepisach art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. oraz art. 168 § 2 w zw. z 169 § 1 O.p.

Odnośnie z kolei do powoływanego w skardze wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 4 czerwca 2020 r. (sygn. akt I SA/Po 226/20), zauważyć należy, że został on wydany w zupełnie odmiennym stanie faktycznym. W wyroku tym WSA w Poznaniu uznał, że nieprecyzyjnie wskazanie we wniosku o rozłożenie na raty kwoty zaległości podatkowej jest okolicznością, która winna być wyjaśniona przez organ w toku postępowania, a nie brakiem formalnym.

Orzeczenia tego nie sposób odnosić do stanu faktycznego niniejszej sprawy, tj. sytuacji niezałączenia do wniosku o zwrot akcyzy dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

4.6. W dalszej kolejności wskazać trzeba, że wbrew zarzutom skargi, nie stanowi dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju dołączona przez Skarżącego do wniosku faktura dotycząca zakup towarów akcyzowych od F. Sp. z o.o. Sp.k. Z faktury tej wynika fakt uregulowania w cenie wyrobu podatku od towarów i usług w stawce podatkowej 23%, brak jest jednak zapisów wskazujących, by akcyza zawarta została w cenie wyrobu. Skoro ustawodawca uzależnia zwrot akcyzy od dostarczenia organowi dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy w kraju, wymóg ten musi być przez wnioskodawcę spełniony.

Oceny tej nie może zmienić argumentacja Skarżącego, że skoro zakupił towar na legalnym rynku w kraju, to akcyza na wcześniejszym etapie obrotu na pewno została zapłacona. Okoliczność ta jest wysoce prawdopodobna, niemniej jednak nie jest oczywista. Z tego względu konieczne jest przedłożenie w tym zakresie stosownych dokumentów. Co istotne, z akt sprawy nie wynika, aby Skarżący podjął jakiekolwiek próby uzyskania takich dokumentów (w tym chociażby stosownego oświadczenia), zasłaniając się "z góry" tajemnicą handlową dostawcy. Skarżący nie wykazał więc, że nie przedłożył tych dokumentów z przyczyn obiektywnych, niezależnych od niego.

4.7. Nieuzasadnione są również twierdzenia Skarżącego wskazujące, że organ podatkowy nie powinien żądać przedstawienia dokumentu, o którym mowa w art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a., a sam w toku postępowania wyjaśniającego zbadać kwestię zapłaty akcyzy (zweryfikować tę okoliczność).

W ocenie Sądu, w art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. wprowadzono wymóg załączenia do wniosku o zwrot akcyzy dowodu jej zapłaty. Oznacza to, że Strona ubiegająca się o zwrot akcyzy ma ustawowy obowiązek załączenia dokumentów wymienionych w art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. i nie ma podstaw w przepisach prawa do przerzucania tego obowiązku na organ podatkowy rozpatrujący wniosek o zwrot akcyzy. W przypadku gdyby przyjąć tok rozumowania Skarżącego, a mianowicie, że nie trzeba składać dokumentów określonych w art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a., gdyż fakt zapłaty akcyzy jest znany organowi lub też powinien on samodzielnie ustalać tą okoliczności w toku postępowania, to przepis art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. nie byłby potrzebny. Skoro jednak w art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. określono jakie dokumenty należy załączyć do wniosku o zwrot akcyzy, to Strona ma obowiązek je złożyć.

Zarzuty skargi w tym zakresie nie zasługiwały na uwzględnienie.

4.8. W tym kontekście chybiona jest także argumentacja skargi odnosząca się do projektowanych zmian legislacyjnych. Wskazana zmiana rozszerzać ma bowiem katalog podmiotów uprawnionych do wnioskowania o zwrot akcyzy, ale tylko w odniesieniu do dostaw wewnątrzwspólnotowych, a nie eksportu. Tym samym nie uzasadnia ona w żaden sposób pomijania przez organ przy rozpoznawaniu wniosku Skarżącego, obowiązujących i niebudzących wątpliwości interpretacyjnych, przepisów prawa.

4.9. Za niezasadny Sąd uznał również zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art. 82 ust. 2 w zw. z ust. 4 u.p.a. oraz art. 1 Dyrektywy. Naruszenie to miało polegać przede wszystkim na pozostawieniu wniosku Skarżącego o zwrot akcyzy bez rozpatrzenia, powodując, że pomimo bezspornej konsumpcji piwa poza obszarem Unii Europejskiej, podatek akcyzowy wcześniej zapłacony od tego piwa nie został w wyniku wywozu piwa z kraju zwrócony.

Odnośnie do powyższego wskazać należy, że niewątpliwie efektywne opodatkowanie wyrobów akcyzowych akcyzą w państwie konsumpcji danego wyrobu oraz jednokrotności opodatkowania akcyzą stanowią podstawowe zasady unijnego systemu akcyzowego (por.m.in. S. Parulski, Akcyza. Komentarz, Wolters Kluwer 2015, pkt 1 komentarza aktualizowanego do art. 82). Ich konsekwencją jest przysługujące podatnikom prawo zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego w sytuacjach, gdy akcyza zostanie zapłacona w jednym państwie członkowskim, a następnie wyrób akcyzowy zostanie wywieziony do innego państwa członkowskiego lub poza UE. Jednocześnie przepisy unijne nakazują w takim przypadku wprowadzenie procedury zwrotu akcyzy dla podmiotów, które poniosły koszt akcyzy oraz wysłały wyroby akcyzowe poza terytorium danego państwa członkowskiego.

Sformułowane w sposób wyraźny w przepisach Dyrektywy zasady jednokrotności opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych w kraju ich konsumpcji, a także obowiązek zwrotu zapłaconej akcyzy w przypadku "nieskonsumowania" danego wyrobu w kraju, z jego równoczesnym przemieszczeniem do innego państwa członkowskiego, eksportu zostały wprowadzone w ustawie o podatku akcyzowym. Ta reguluje bowiem mechanizm zwrotu podatku akcyzowego, będący konsekwencją zasady jednokrotności opodatkowania akcyzą. Skarżone rozstrzygnięcie nie przeczy przy tym ich istocie. Sam zaś fakt, że przepisy wspólnotowe nie określają na podstawie jakich dokumentów nastąpić ma zwrot akcyzy w sytuacji eksportu towaru poza obszar UE nie oznacza, że wykładnia przepisów krajowych, które tę materię regulują, pozostaje z nimi sprzeczna. Wypada w tym miejscu przywołać prezentowane w orzecznictwie zapatrywanie, które Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela w pełni, że wniosek o zwrot akcyzy jest uprawnieniem a nie obowiązkiem podatnika. Skoro więc ustawodawca w celu zrealizowania uprawnienia zobowiązuje do udokumentowania zapłaty akcyzy to rzeczą podatnika jest przedstawienie w sposób niebudzący wątpliwości dokumentów potwierdzających ten stan (zob. m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 10 grudnia 2019 r., I SA/Gd 1415/19). Jednoznaczny w tym zakresie art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. przewiduje, że wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy winny zostać przedłożone, dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Nie ulega zatem wątpliwości, że niezbędnym do rozpatrzenia wniosku o zwrot akcyzy z tytułu eksportu towarów jest dostarczenie dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, co wynika wprost z art. 82 ust. 2 w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a.

4.10. Reasumując Sąd uznał, że wniosek Skarżącego w chwili złożenia, posiadał braki formalne uniemożliwiające jego merytoryczne rozpatrzenie. W tej sytuacji NUS, na podstawie art. 169 § 1 O.p., zasadnie wezwał Skarżącego do uzupełnienia wniosku o dokumenty potwierdzającą zapłatę akcyzy, a brak ten nie został uzupełniony w wyznaczonym terminie. Skarżący w odpowiedzi na wezwanie organu powołała się na dołączoną już do pierwotnego wniosku fakturę za zakup towarów (piwa), z której niewątpliwie nie wynika, czy akcyza została zapłacona, gdyż nie zawiera w tym zakresie żadnych informacji. W tej sytuacji NUS zasadnie zastosował instytucję pozostawienia podania bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 O.p.

4.11. W tym stanie rzeczy, uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.