Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 2213/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek Sędziowie NSA Anna Apollo asesor WSA Iwona Bogucka (spr.) Protokolant sekr. sąd. Joanna Spadek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odsetek od należności celnych 1/ uchyla zaskarżoną decyzję, 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w K., wobec zakwalifikowania sprowadzonego przez skarżącą spółkę towaru o nazwie "B" do innej pozycji Taryfy Celnej, uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne SAD [...] z dnia [...] r. i określił kwotę wynikającą z długu celnego, stwierdzając niedobór cła w kwocie [...] zł. oraz wskazał na obowiązek uiszczenia odsetek wyrównawczych na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. nr 143, poz. 958 ze zm.). Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Prezesa Głównego Urzędu Ceł w W. z dnia [...] r., nr [...]

Na skutek skargi wniesionej do sądu przez Spółkę, wyrokiem z dnia 5 lutego 2003 r. w sprawie o sygn. I SA/Ka 2485/01 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach uchylił decyzję organu II instancji, zalecając przy ponownym rozpoznaniu sprawy uzupełnienie postępowania dowodowego o dowód z opinii biegłego. Kolejną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję organu I instancji, określającą niedobór cła i umorzył postępowanie celne w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego. Następnie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. zarządził zwrot cła w kwocie [...] zł, którą to kwotę przekazano na konto Spółki wraz z pobranymi wcześniej w oparciu o uchyloną decyzję odsetkami wyrównawczymi. Równolegle Spółka wnioskiem z dnia [...] 2003 r. zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w K. o zapłatę odsetek od zwracanych należności celnych.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił zapłaty odsetek od zwracanych należności celnych oraz odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych. Jako podstawa prawna rozstrzygnięcia podane zostały przepisy art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 250 § 3, 262 i 262 1 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r., nr 75, poz. 802 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji opisano dotychczasowy przebieg postępowania i podniesiono, że w rozpoznawanym przypadku niewłaściwe ustalenie kwoty wynikającej z długu celnego nie było wynikiem błędu organu celnego, ponieważ organ I instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na obowiązujących przepisach dotyczących klasyfikacji taryfowej jak i szczegółowym składzie chemicznym importowanego preparatu. Stan towaru nie budził wątpliwości a skład produktu nie był kwestą sporną i dla jego oceny nie była konieczna wiedza specjalistyczna. Organy obu instancji w jednakowy sposób odniosły się do wniosku strony o przeprowadzenie badania próbek towaru, uznając jego zbędność wobec ustalenia składu towaru na podstawie dokumentów. Jakkolwiek Sąd w wyroku uchylającym decyzję celną, zalecił przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, celem ustalenia roli, jaką w spornym preparacie pełnią poszczególne składniki, to w przekonaniu organu nie stwierdził, aby dokonana przez organ kwalifikacja taryfowa była błędna. W zakresie żądania zapłaty odsetek od odsetek wyrównawczych organ wyjaśnił, że nie są one należnościami celnymi, o jakich mowa w art. 3 § 1 pkt 8 ustawy Kodeks celny. Odsetki wyrównawcze są należnością uboczną wobec świadczenia głównego- długu celnego- i są pobierane według reguły wskazanej w art. 222 § 4 kodeksu. W tej sytuacji organ uznał, że brak jest podstaw do zapłaty odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych.

We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy Spółka zarzuciła naruszenie art. 250 § 3 i art. 3 § 1 pkt 8 ustawy Kodeks celny i wniosła o uchylenie decyzji i orzeczenie o zapłacie odsetek.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K.utrzymał w mocy swoją poprzednią decyzję w sprawie. W uzasadnieniu przytoczono okoliczności faktyczne sprawy i podtrzymano dotychczasową argumentację co do brak podstaw do żądania przez stronę zapłaty odsetek. Podkreślono, że określenie kwoty długu celnego nie było wynikiem błędu. Decyzja o wymiarze cła została wydana z uwzględnieniem znanego składu chemicznego towaru i stanu towaru, które były bezsporne. Prawidłowość stanowiska organów celnych potwierdziła opinia Światowej Organizacji Celnej, opublikowana w 2003 r. w tomie V wyjaśnień do Taryfy Celnej, stanowiących załącznik do Dziennika Ustaw nr 70, poz. 645. Wyrok Sądu Administracyjnego nie przesądził, że decyzja wymiarowa była błędna, ponieważ podstawą uchylenia rozstrzygnięcia organu celnego był art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz. 368 ze zm.), zgodnie z którym decyzja podlegała uchyleniu, jeśli sąd stwierdził inne naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dyrektor Izby Celnej podkreślił w związku z tym, że nie każde uchylenie decyzji spowodowane jest błędem organu. Powodem uchylenia może być zmiana przepisów lub pojawienie się nowego dowodu na etapie postępowania odwoławczego. W związku z tym podkreślono, że wyrok sądu nie przesądził o klasyfikacji importowanego towaru, lecz jedynie wyraża pogląd, że w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji należy przeprowadzić odpowiednie badania i analizy, do czego należy posiadać wiadomości specjalne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny zwrócił się do strony o nadesłanie próbek towaru, czego ta nie mogła spełnić. Z tego powodu, wobec braku możliwości wykonania zaleceń Sądu, postępowanie administracyjne zostało umorzone. Organ celny podtrzymał też swoje stanowisko dotyczące uiszczonych odsetek wyrównawczych, stwierdzając iż nie są one należnościami celnymi z art. 3 § 1 pkt 8 kodeksu celnego.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, zarzucając naruszenie art. 250 § 3 oraz art. 3 § 1 pkt 8 ustawy Kodeks celny. W uzasadnieniu powołano się na potoczne znaczenie terminu "błąd", podawane przez słowniki języka polskiego i podniesiono, że o fakcie popełnienia błędu należy rozstrzygnąć na etapie postępowania o zapłatę odsetek. Ustalenie niewłaściwej kwoty długu celnego nastąpiło w decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Organ celny nie wykazał jednak wadliwości kwestionowanego elementu zgłoszenia celnego. Zaistniał zatem błąd organu celnego, będący konsekwencją błędów popełnionych w toku postępowania administracyjnego. Na błędy te wskazał Sąd w wyroku z dnia 5 lutego 2003 r., stwierdzając iż naruszone zostały art. 122 i 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jak również wadliwie nie zastosowano Reguły 3b ORINS. Pełnomocnik strony skarżącej nie podzielił także poglądu organu celnego, że strona przyczyniła się do tego, że sprawy nie rozstrzygnięto merytorycznie. Podkreślono, że w istocie w uzasadnieniu decyzji organ przyznał fakt popełnienia błędu, bezpodstawnie zarzucając iż to strona do jego popełnienia się przyczyniła. W kwestii odsetek wyrównawczych wyrażono pogląd, że są one innymi opłatami związanymi z przywozem towaru a tym samym nie są należnością uboczną w stosunku do długu celnego. Mają one charakter opłaty samoistnej i niezależnej od cła, stanowiąc rodzaj sankcji za uchybienie popełnione przez zgłaszającego towar. Odsetki wyrównawcze są związane z cłem w ten sposób, że jego wysokość stanowi podstawę do ich obliczania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:

Kwestie związane ze zwrotem i umarzaniem należności celnych regulują przepisy działu V Tytułu VII Kodeksu celnego, w art. od 246 do 2521. Zasady zwrotu należności celnych określone zostały w art. 250 kodeksu celnego. Przepis art. 250 § 3 kodeksu przewiduje, że od zwracanych należności celnych nie płaci się odsetek, chyba że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności celnych. Odsetki te oblicz się według zasad i w wysokości określonych w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W dacie wydania zaskarżonej decyzji przepisami tymi były ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 240, poz. 2063).

Postępowanie w sprawie o zapłatę odsetek od zwróconych należności celnych nie jest kontynuacją ani kolejnym etapem postępowania w przedmiocie weryfikowania zgłoszenia celnego i wymierzania należności celnych. Jest ono odrębnym postępowaniem, opartym o właściwe normy prawne. Niemniej jednak sposób przeprowadzenia i końcowy wynik postępowania w przedmiocie wymierzenia należności celnych dostarczają okoliczności, pozwalających ustalić, czy ustalenie należności celnych w niewłaściwej wysokości było błędem organu, czy też nie. Zatem stanowisko sądu administracyjnego, który ocenił i zweryfikował legalność rozstrzygnięcia w zakresie określenia należności celnych, jako stanowisko wyrażone w sprawie "należności" i wysokości cła oraz zasadności jego pobrania, wiąże organy administracji i sąd administracyjny także w sprawie zwrotu nienależnie pobranych kwot cła i zwrotu odsetek, na podstawie art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 ze zm.)

W sprawie strona domagała się zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych – cła oraz zwróconych odsetek wyrównawczych. W zacytowanym przepisie art. 250 § 3 kodeksu celnego wyrażono zasadę, że od zwracanych należności celnych nie płaci się odsetek. Odstąpienie od tej zasady uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek, o odmiennym charakterze, pozytywnym i negatywnym. Przesłanka pozytywna polega na wykazaniu, że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego. Przesłanka negatywna sprowadza się natomiast do wykazania, że dłużnik do powstania błędu się nie przyczynił, i to w żaden sposób.

Badając kwestię błędu organu należy zauważyć, że przepisy kodeksu celnego nie zawierają definicji błędu. Należy zatem przez błąd rozumieć, zgodnie z potocznym rozumieniem tego terminu, każde nieprawidłowe, niezgodne ze regułami, prowadzące do mylnych, fałszywych wyobrażeń, zachowanie organu. Ustalenie należności celnych ma być skutkiem popełnienia błędu, czyli zachowania nieprawidłowego, prowadzącego do mylnych ustaleń. Zachowanie to może mieć miejsce na różnych etapach stosowania prawa przez organ celny, a zatem zarówno na etapie wyboru podstawy prawnej, jej interpretacji i kwalifikacji prawnej , jak też na etapie czynienia ustaleń faktycznych. Wszystkie te elementy składają się bowiem na proces stosowania prawa, czyli ustalania treści rozstrzygnięcia.

W rozpoznawanym przypadku doszło do uchylenia decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. decyzji organu I instancji z dnia [...] r. w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia długu celnego w kwocie wyższej, niż to wynikało z obliczenia dokonanego w zgłoszeniu celnym. Jednocześnie organ II instancji umorzył postępowanie w sprawie, upłynął bowiem już 3 letni okres, w którym dopuszczalne było wydanie decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe lub prawidłowe. Na skutek wydanych rozstrzygnięć, wyeliminowana została z obrotu prawnego decyzja, w oparciu o którą skarżąca zapłaciła wyższe cło. Jak wynika z akt sprawy, w toku postępowania weryfikującego zgłoszenie celne, skarżąca przedstawiała ekspertyzy i domagała się przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, w celu ustalenia nie tylko składu mieszanki aromatu kiełbasy, ale także roli poszczególnych składników w tej mieszance, co miało pozwolić na zakwalifikowanie jej do odpowiedniego rodzaju towarów. Organy celne uznały jednak, że dla rozstrzygnięcia sprawy wystarczające było poznanie składu mieszanki, który nie był wątpliwy i wynikał z dokumentów. Przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego uznano zatem za zbędne a kwalifikacji taryfowej mieszanki dokonano w oparciu o ocenę materiału dowodowego będącego w posiadaniu organu. Takie stanowisko zostało uznane za wadliwe przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 2003 r. a sprawa weryfikacji zgłoszenia celnego uznana za niedostatecznie wyjaśnioną do rozstrzygnięcia. Praktyka organów celnych w zakresie postępowania dowodowego została uznana zatem za niezgodną z regułami proceduralnymi. Okoliczność ta pozwala w ocenie Sądu na przyjęcie, że stwierdzone zachowanie organów było błędem w rozumieniu art. 250 § 3 kodeksu celnego, albowiem doprowadziło do ustalenia należności celnej w wysokości, w której strona nie miała w ostateczności obowiązku zapłacić. Zgodny ze stanem faktycznym jest argument podnoszony przez organ odwoławczy, że powoływanym wyrokiem sąd administracyjny nie orzekł o prawidłowości zastosowanej klasyfikacji towarowej. Klasyfikacja ta to jednak kwestia kwalifikacji prawnej ustalonego stanu faktycznego, zaś błąd o którym mowa, jak zostało wyżej wskazane, nie musi koniecznie dotyczyć tego elementu stosowania prawa. W niniejszej sprawie został on popełniony na etapie postępowania wyjaśniającego, co zostało stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu i wywołał ostatecznie skutek w postaci umorzenia postępowania w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia. Dyrektor Izby Celnej w K. uchylając bowiem decyzję organu I instancji i umarzając postępowanie weryfikacyjne, uznał że jego decyzja w przedmiocie prawidłowości dokonanego zgłoszenia celnego nie może odpowiadać treścią decyzji I instancji. Gdyby w grę wchodziło utrzymanie w mocy decyzji, nie miałaby znaczenia przeszkoda z art. 65 § 5 kodeksu celnego. Termin trzyletni byłby bowiem zachowany, bieg terminu przedawnienia do wydania decyzji zostałby przerwany decyzją organu I instancji. Z powyższych względów Sąd uznał, że w sprawie została spełniona przesłanka wadliwego ustalenia wysokości należności celnych w wyniku błędu organu. Jednocześnie Sąd stwierdził spełnienie przesłanki negatywnej z art. 250 § 3 kodeksu celnego, polegającej na braku przyczynienia się strony do powstania błędu, jest bowiem w sprawie faktem, że skarżąca Spółka od początku postępowania weryfikacyjnego, domagała się przeprowadzania postępowania dowodowego w pełnym zakresie, z zamiarem wykazania charakteru mieszanki, co miało wpływ na jej klasyfikację taryfową.

Odnosząc się do charakteru należności jakimi są odsetki wyrównawcze i podstaw do żądania odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych należy wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym od 10 sierpnia 2003 r. zwrot i umorzenie należności celnych – ceł i innych opłat związanych z przywozem towarów, jest regulowane z uwzględnieniem art. 277 § 2 , zgodnie z którym w sprawach zwrotów lub umorzeń opłat przepisy art. 246, 249-251 oraz 2521 stosuje się odpowiednio. Nowe brzmienie zyskał również art. 222 § 4 kodeksu celnego, wedle którego w przypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze, a przepis art. 277 stosuje się odpowiedni. W ocenie sądu regulacja ta daje podstawę do przyjęcia, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji , istniały podstawy prawne do zwrotu należności celnych przywozowych, którymi były zarówno cła i inne opłaty związane z przywozem towarów, jak i odsetek wyrównawczych, z odsetkami o jakich mowa w art. 259 § 3 kodeksu celnego.

Uwzględniając przytoczoną argumentację, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30. 08.2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekła na podstawie art. 200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.