Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 268/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
*Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 122
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Barbara Ciołek Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca) Protokolant: starszy asystent sędziego Anna Kruś po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lipca 2017 r. przy udziale sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej kwotę 2 617,00 (dwa tysiące sześćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzja Dyrektor Izby Skarbowej na skutek wznowienia postepowania uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-[...] z [...] 2014 r. nr [...], w części dotyczącej określenia K. K. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w wysokości 18.353,00 zł i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 11.850,00 zł.

Wnioskiem z 21.01.2015 r. Pan K. K. wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego W.- [...] z [...] 2014 r. nr [...]. Jako podstawę wznowienia postępowania Strona powołała art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i wskazała, że w sprawie wyszły na jaw nowe, nieznane organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne i dowody dotyczące źródeł pochodzenia wpłat na ww. rachunki bankowe. Jak bowiem wyjaśniła Strona, na ww. rachunki bankowe wpływały w 2011 r.:

1. dochody uzyskane z prowadzonego przez nią gospodarstwa rolnego w wysokości co najmniej 13.000,00 zł (wyliczone zgodnie z rocznikiem statystycznym, zgodnie z którym minimalny dochód wynosi 6.613,21 zł z 1 ha, co wynika z wielkości gospodarstwa rolnego wynoszącego [...] ha fizycznych, tj. [...] ha przeliczeniowych zgodnie z zaświadczeniem nr [...] r.);

pożyczka otrzymana z Pracowniczej Kasy Zapomogowo - Pożyczkowej w kwocie 6000zł

pożyczka otrzymana za granicą od obywatelki marokańskiej w kwocie 10.000,00 Euro.

Do wniosku Strona załączyła zaświadczenie z 31.03.2014 r., wystawione przez Pracowniczą Kasę Zapomogowo - Pożyczkową, umowę pożyczki z 28.01.2011 r., zawartą pomiędzy Panem K. K. a G. A. zamieszkałą w A. [...] [...] nr [...] [...] [...] - Maroko na kwotę 10.000,00 Euro oraz zaświadczenie Prezydenta W. nr [...] z 01.04.2014 r. Strona wskazała, że ww. ujawnione okoliczności faktyczne mają istotne znaczenie dla sprawy, charakteryzują się przymiotem nowości, istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej i nie były znane organowi wydającemu decyzję.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...], po wznowieniu - postanowieniem z [...] 2015 r. nr [...], doręczonym Stronie 12.02.2015 r. - postępowania podatkowego wydał [...] 2015 r. decyzję nr [...], którą odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z [...] 2014 r. nr [...].

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją uchylił decyzję nr [...], uznając, że w sprawie zostały ujawnione nowe okoliczności faktyczne, dające podstawę do zmiany decyzji ostatecznej.

Za takie należy w ocenie Organu uznać przelanie 18.10.2011 r. na rachunek bankowy Strony w Banku "A" S.A. nr [...] pożyczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w kwocie 8.000,00 zł, przelanie 15.06.2011 r. na rachunek bankowy Strony w Banku "A" nr [...] dywidendy w kwocie 2.041,00 zł, oraz dochodów z najmu w łącznej kwocie 26.214,51 zł. Organ uznał także, że Strona mogła uzyskiwać w 2011 r. dochody ze sprzedaży produktów rolnych, a uzyskane z tego tytułu środki wpłacić na ww. rachunki bankowe. Natomiast wobec braku konkretnych informacji odnośnie wysokości faktycznie uzyskanego dochodu ze sprzedaży produktów rolnych i braku obowiązku dokumentowania przez Stronę tego rodzaju dochodów, organ odwoławczy uznał, że mogła ona uzyskać w 2011 r. dochód z upraw rolnych w wysokości wskazanej w ww. piśmie z 22.08.2016 r., tj. w kwocie 12.891,43 zł i taką też kwotę mogła wpłacić w badanym okresie na ww. rachunki bankowe.

Organ uznał natomiast, że brak jest podstaw do uznania, że na rachunki bankowe Strony wpłacone zostały środki w łącznej kwocie 5.667,05 zł z tytułu najmu należącego do Strony lokalu mieszkalnego, znajdującego się we W[...] przy ul. G[...] [...][...]/[...].

Wskazał, że Strona zgodnie z treścią umowy najmu, czynsz całkowity wynosił sumę czynszu zasadniczego w kwocie 1.200,00 zł oraz czynszu wynikającego z książeczki czynszowej spółdzielni mieszkaniowej i był płatny z góry do 14-ego każdego miesiąca. Najemca zeznał, że opłaty za mieszkanie wnosił gotówką. Ponadto okoliczność wnoszenia opłat z tytułu najmu lokalu w formie gotówki wynika z okazanych przez Stronę dowodów wpłat. Analiza operacji na rachunkach bankowych Strony w ocenie organu nie wykazała wpłat w kwotach i terminach kwotach i terminach odpowiadających kwotom i terminom zapłaty czynszu. Brak jest zatem dowodów potwierdzających, że opłaty z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, zostały wpłacone na rachunki bankowe Strony.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie dał wiary twierdzeniu Strony, że źródłem środków zdeponowanych w 2011 r. na rachunkach bankowych była pożyczka od G. A.

Zdaniem organu odwoławczego przedłożona przez stronę umowa nie dowodzi jednak faktycznego przepływu środków pieniężnych między stronami tej umowy, jak również nie dowodzi, że środki z tego tytułu zostały wpłacone na ww. rachunki bankowe Strony. Z treści ww. umowy pożyczki wynika bowiem jedynie, że pożyczka miała być udzielona gotówką. Wiarygodność przedłożonej przez Stronę umowy pożyczki podważa to, że Pani G. A. jest nieznana marokańskiej administracji podatkowej. Jak bowiem wynika z informacji udzielonej przez marokańskie władze podatkowe na zapytanie tut. organu odwoławczego, wysłane za pośrednictwem Biura Wymiany Informacji Podatkowych w K., pogłębione wyszukiwanie na poziomie baz danych marokańskich władz podatkowych nie ujawniło żadnego punktu dotyczącego takiego nazwiska.

Dowodami na przekazanie ww. pożyczki i jej wpłatę na rachunki bankowe Strony nie są również przedłożone przez Stronę na etapie postępowania odwoławczego przetłumaczone na język polski oświadczenie Pani G. A. z 20.04.2015 r. oraz oświadczenie Pani K. Ka. z 05.05.2015 r. (córki Pana K. K. - karty nr 9 i nr 12 akt organu odwoławczego). Oświadczenia te są bowiem bardzo ogólnikowe. Na oświadczeniu Pani G. A. widnieje nieczytelny podpis. Nie zawiera ono też informacji w jaki sposób pożyczka została przekazana. W szczególności nie wynika z niego, że pożyczka ta została wpłacona na rachunek bankowy Strony. Należy też zauważyć, że ww. oświadczenie Pani G. A. z 20.04.2015 r. i ww. umowa pożyczki z 28.01.2011 r., zawierają odmienne dane co do numeru paszportu Strony.

Organ podkreślił także, że Strona nie dokonała przyporządkowania poszczególnych operacji na rachunkach bankowych do konkretnych zdarzeń wskazując jedynie ogólnikowo z jakich źródeł wpłaty te miały pochodzić. Strona nie okazała też pełnej historii rachunków bankowych zawierających opis transakcji, w tym strony i tytuł transakcji. Nie okazała też żadnego dowodu potwierdzającego, że wpłaciła na ww. rachunki bankowe środki otrzymane tytułem pożyczki.

Zdaniem organu odwoławczego, okoliczność, że Strona dokonała w 2011 r. wpłat własnych w łącznej kwocie 137.600,00 zł (z czego 110.000,00 zł to wpłaty środków wypłaconych wcześniej z drugiego rachunku bankowego), nie jest sama w sobie wystarczająca do uznania, że źródłem tych wpłat była pożyczka od G. A. w kwocie 10.000,00 Euro. Ponadto wątpliwości może budzić gotówkowy sposób przekazania środków pieniężnych objętych umową w powiązaniu z faktem, że Strona chętnie korzystała z instrumentów bankowych.

Dowodem na zawarcie przedmiotowej umowy pożyczki i wpłaty tych środków na ww. rachunki bankowe nie są też przedłożone przez Stronę w toku postępowania odwoławczego dwa przelewy za granicę na kwotę 5.000,00 Euro dla Pani G. A. z poświadczeniem urzędowym, jak również dwie karty pokładowe z datą przylotu i datą odlotu z D., bilet opłaty za wizę wjazdową do Indonezji z 25.01.2011 r. oraz rachunek wymiany pieniędzy z kantoru w Indonezji z podpisem Strony z 06.02.2011 r. Przelewy wskazują bowiem jedynie, że Strona dwukrotnie przelała 09.06.2015 r. na rzecz Pani G. A. środki pieniężne w kwocie 5.000,00 Euro. Jednak z treści tych przelewów nie wynika, aby był to zwrot pożyczki. Pozostałe dowody potwierdzają jedynie, że Strona odbyła lot do D. oraz dokonała wymiany pieniędzy w kantorze w Indonezji 06.02.2011 r. Okoliczności te nie dowodzą jednak tego, że Strona otrzymała w 2011 r. pożyczkę od Pani G.A. ani, że dokonała jej wpłaty w 2011 r. na rachunki bankowe.

Dodatkowo wiarygodność twierdzeń Podatnika podważa analiza operacji dokonanych na rachunkach bankowych z uwzględnieniem danych wynikających z zaświadczeń Banku "A" S.A. z 27.07.2015 r. Nr Ref. [...] ani z 07.10.2016 r. Nr Ref. [...]. Jak bowiem wynika z tych zaświadczeń wpłat gotówkowych dokonano w 2011 r. w łącznej kwocie 137.600,00 zł, z czego kwota 110.000,00 zł to wpłata z jednego rachunku na drugi. Pozostała zatem kwota wpłat gotówkowych w wysokości 27.600,00 zł. W tych wpłatach mieszczą się wpłaty dochodów z rolnictwa w wysokości 12.891,43 zł oraz część wpłat z tytułu najmu, które - według wyjaśnień samej Strony - wnoszone były gotówką i wpłacane przez Stronę na rachunki bankowe. Nie jest więc możliwe, aby Strona wpłaciła na rachunki bankowe dodatkowo środki w kwocie 10.000,00 Euro (według Strony kwota ta po przeliczeniu na złotówki miałaby wynosić łącznie 39.111,00 zł).

W kontekście podstaw wznowienia postępowania podatkowego, Organ ocenił, że nie wyszły na jaw żadne okoliczności (zdarzenia) faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej z [...] 2014 r., a ujawnione zostały po jej wydaniu, a które wskazywałyby, że na rachunkach bankowych Strony zostały zdeponowane środki pieniężne pochodzące z pożyczki.

Podstawy wznowienia postępowania nie stanowi również w Ocenie organu okoliczność wypłacenia Stronie w październiku 2011 r. pożyczki z Pracowniczej Kasy Zapomogowo - Pożyczkowej w wysokości 6.000,00 zł.

Z pisma "B" S.A wynika, że pożyczka w wysokości 6.000,00 zł została wypłacona 12.10.2011 r. w kasie Pracowniczej Kasy Zapomogowo - Pożyczkowej w gotówce. Na podstawie analizy rachunku bankowego w Banku "A" nr [...] należy stwierdzić, że 12.10.2011 r. jak również w okresie późniejszym brak jest wpłaty w kwocie 6.000,00 zł. Również z analizy rachunku bankowego w Banku "A" nr [...] wynika, że 12.10.2011 r. brak jest wpływu środków pieniężnych w kwocie 6.000,00 zł. Natomiast wpłata w takiej kwocie została dokonana 11.10.2011 r., a więc jeszcze przed otrzymaniem przez Stronę ww. pożyczki w gotówce.

Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że Strona uzyskała przychód z innych źródeł w wysokości 19.484,39 zł, według poniższego wyliczenia: 254.646,55 zł ( kwota wpływu na rachunki bankowe) - 90.000,00 zł (wypłata z jednego rachunku i wpłata na drugi rachunek) - 20.000,00 zł (wypłata z jednego rachunku i wpłata na drugi rachunek) - 2.675,89 zł (odsetki na obu ww. rachunkach bankowych wg organu I instancji) - 73.339,33 zł (dochód z pracy przyjęty przez organ I instancji) - 26.214,51 zł (najem E. K.) - 8000 (pożyczka z ZFŚS) - 2.041,00 zł (dywidenda) - 12.891,43 zł (sprzedaż produktów rolnych) = 19.484,39 zł.

W ocenie organu odwoławczego uzyskany przez Stronę przychód w wysokości 19.484,39 zł należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. .Użycie w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. zwrotu "w szczególności" świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Przychodami takimi są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie. Przyjęty katalog nie jest zamknięty, zatem każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego w szczególności poprzez:

Rażące naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności postępowania dowodowego tj. art. 122 w związku z art. 180 § 1, 187 § 1, Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, błędów w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia.

Rażące naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Rażące naruszenie przepisów prawa tj. art.6 ust. 4, 4a i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 120 O.p, przez to, że organ wydający decyzję winien oprzeć podstawę prawną wyłącznie na przepisach wynikających z ustawy, a nie stosować interpretację rozszerzającą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rażące naruszenie art. 121 O.p., przez to, że wszelkie niejasności bądź wątpliwości organ podatkowy rozstrzygnął na niekorzyść skarżącego,

Rażące naruszenie art.194 par.3 O.p. przez oparcie dowodu w sprawie na domniemaniu winy podatnika.

Rażące naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.)

Brak faktycznego uzasadnienia.

W uzasadnieniu podniósł, że materiał dowodowy został wybiórczo i subiektywnie oceniony. Wykazana w decyzji interpretacja dokumentów różni się od tego co z nich jednoznacznie wynika.

Skarżący zarzucił, że Organ badając sprawę przedmiotowej pożyczki celowo pomija fakty, które wynikają z przedstawionych dokumentów. I tak ,organ mówi o odmiennych danych paszportowych Strony, gdzie będąc w posiadaniu kserokopii paszportu numer [...] posiadał wiedzę (którą celowo pominął), iż paszport jest ważny w okresie od 18.02.2004 do dnia 18.02.2014 i właśnie ten numer dokumentu znajduje się na umowie pożyczki, natomiast nie może ten numer paszportu znajdować się na oświadczeniu gdyż stracił ważność, stad nowy a zarazem inny numer paszportu. Zarzucił też, że Dyrektor Izby Skarbowej sporządzając wniosek o informację z zagranicy nie dołączył do wniosku umowy pożyczki czy też kserokopii dokumentu tożsamości pożyczkodawcy co niewątpliwie przyczyniło by się do pełnego wyjaśnienia kwestii spornej. Powyższe dowodzi o braku zainteresowania Organu w prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego.

Podniósł także, że Pracodawca sprostował datę udzielenia pożyczki w kwocie 6000 i wskazał 11.10.2011r - oczywiście to potwierdza stanowisko Strony.

Wskazał także, że nie miał obowiązku wpłaty do banku kwot otrzymanych w gotówce w dacie ich otrzymania, wpłacał w dowolnych tak kwotach jak i terminach.

Zarzucił brak konsekwencji w obliczeniach dotyczących przychodów w działalności rolniczej. I tak z jednej strony organ rozlicza przychody a do całkowitego rozliczenia przyjmuje dochody. Z działalności rolniczej Podatnik uzyskał przychód w wysokości 22.166 zł i niewątpliwie taką kwotę wpłacił na konto bankowe, natomiast Organ przyjmuje kwotę dochodu tj. 12.891,43 zł, czym zaniża Jego wpłaty własne o kwotę ponad 10.000 zł.

Wskazał także, iż Organ w trakcie toczącego się postępowania błędnie przypisuje wpłatę gotówkową w wysokości 20.000 zł i konsekwentnie ujmuje w wielu miejscach w zaskarżonej decyzji, natomiast takiej wpłaty gotówkowej nie było, był natomiast przelew bankowy, którego kserokopia znajduje się w aktach sprawy ( karta 36) a to jedynie dowodzi o nierzetelnej ocenie zebranego materiału w sprawie.

Strona zauważa również, że nie można mówić o uzyskaniu przychodu z innych źródeł z jednoczesnym nie wskazaniem tych źródeł. Skoro Organ nie przyjmuje źródeł, które przedstawił Podatnik to Organ winien podać te inne źródła jemu znane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2015r poz.1224 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 718. Ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji zgodnie z kompetencją ustanowioną w cytowanych przepisach stwierdził, iż badana decyzja narusza prawo w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Za zasadne uznać należy zarzuty niewyjaśnienia stanu faktycznego.

Zasadniczym przedmiotem sporu w sprawie jest ustalenie pochodzenia środków, które wpłynęły na konta bankowe Skarżącego. Istotnym w sprawie jest również to, że zaskarżona decyzja została wydana po wznowieniu postępowania zakończonego decyzją ostateczną. "Tryb nadzwyczajny służy usunięciu istotnych kwalifikowanych wad prawnych, którymi obarczona jest decyzja ostateczna. Zatem uchylenie decyzji ostatecznej rzeczywiście powoduje stan, w którym wyeliminowana zostaje decyzja ostateczna, ale uprawnienie właściwego w sprawie organu nie obejmuje pełnego merytorycznego rozpoznania sprawy, ale ogranicza się do usunięcia stwierdzonej kwalifikowanej wady prawnej, co stanowi orzeczenie co do istoty sprawy w postępowaniu wznowieniowym." (wyrok NSA z dnia 8 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 103/14, LEX nr 2036391) Z tych też względów na obecnym etapie postępowania nie jest możliwa ocena innych elementów decyzji ostatecznej. Jednakże w zakresie, w jakim organ orzeka, co do istoty sprawy, niewątpliwie zobowiązany jest do zachowania reguł postępowania podatkowego.

Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej ( dawniej art. 7 K.p.a.) jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 roku, sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126). Wykładnia ta, dotycząca art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego, bez wątpienia zachowuje swoją aktualność także w świetle regulacji zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej.

Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. "Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy." "Wyrażona w art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 o.p. nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. Powyższe obowiązki nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający w pierwszej instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy. (...)" (wyrok WSA w Warszawie z 16.11.2009 sygn. akt III SA/Wa 1049/09 LEX nr 558078) Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji (wyrok wsa w Krakowie z 10.12.2009 sygn. akt I SA/Kr 1203/09 LEX nr 549810).

W ocenie sądu w niniejszej sprawie organ obowiązków tych nie dopełnił i nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego w zakresie umowy pożyczki w kwocie 10 000 EURO. Umowa, przedłożona przez Skarżącego przy wniosku o wznowienie postępowania niewątpliwie nie była zanana organowi wydającemu pierwotną decyzję ostateczną (nowy dowód). Potwierdza też nieznany organowi wcześniej fakt udzielenia pożyczki (nowa okoliczność faktyczna) Z uzasadnienia organu, który poddaje w wątpliwość okoliczności zawarcia tej umowy nie wynika wprost czy organ kwestionuje istnienie tego dowodu w dacie wydawania decyzji ostatecznej- czyli sam fakt zawarcia umowy czy też rzeczywiste wykonanie umowy. Jednakże w ocenie Sądu zgromadzony materiał nie uzasadnia ani pierwszego ani drugiego stwierdzenia.

Przed wszystkim – wbrew stanowisku organu – z polskojęzycznej treści umowy i oświadczenia pożyczkodawcy w sposób jednoznaczny wynikają istotne warunki umowy i fakt jej wykonania. Organ jako dowód przeciwny wskazuje informacje od marokańskich władz podatkowych. Jednakże z dokumentu tego wynika jedynie, że pożyczkodawca nie jest podatnikiem w Maroku. Informacja ta nie zawiera natomiast żadnych ustaleń, co do faktu zawarcia lub wykonania umowy. Wynika to z błędnego sporządzenia przez wniosku o udzielenie informacji. Organ wprawdzie w części dotyczącej pytań do administracji marokańskiej zawarły pytania dotyczące pożyczki, jednak w części wstępnej wskazał, że wniosek dotyczy "Ogólnych informacji podatkowych" "Dochodów" "Majątku" nie zaś "Transakcji" "Pożyczki". Wniosek ten nie zawiera prośby o ewentualne przesłuchanie Pożyczkodawcy. W istocie więc odpowiedź na tak sformowany wniosek nie jest dowodem na fikcyjność lub niewykonanie umowy. Nie jest natomiast dowodem zaprzeczającym udzieleniu pożyczki okoliczność, że nie został zrealizowany cel na który została udzielna, ani że osoby trzeci ( córka Skarżącego) nie podały dokładnych szczegółów transakcji. Organ w tym zakresie ograniczył się więc w istocie do negowania dowodów przedstawianych przez Stronę, nie przedstawiając dowodów przeciwnych. Przeczy to wyżej wskazanym zasadom prowadzenia postępowania podatkowego.

Organy zaniechały natomiast jakichkolwiek działań własnych mogących potwierdzić autentyczność umowy Nie dysponowały jej oryginałem ani tłumaczeniem obcojęzycznych adnotacji na umowie w tym daty ich sporządzenia.

Wskazać także należy, że jak wynika z umowy nie została ona zawarta w Maroku, lecz w Indonezji, co wskazywałoby, że tam należy poszukiwać potwierdzenia faktu jej zawarcia.

Nie można natomiast zgodzić się z organem, że fakt otrzymania pożyczki przez Skarżącego nie jest "okolicznością istotną" w sprawie ze względu na brak wpłaty na konto kwoty w wysokości odpowiadającej pożyczce. Takie twierdzenie jest niczym nieuzasadnione. Słuszny jest podniesiony w skardze argument, że osoba dysponująca gotówka może ja swobodnie wpłacać na własny rachunek bankowy w kwotach i terminach dowolnie wybranych.

To samo dotyczy części czynszów pobieranych w gotówce.

Brak jest także w zaskarżonej decyzji wskazania przyczyn, dla których organy uznały, że źródłem pokrycia wpłat na konto może być tylko dochód uzyskany z gospodarstwa rolnego. Z akt sprawy nie wynika, aby do obsługi tego gospodarstwa był używany jakiś inny rachunek bankowy. Skoro organ przyjmuje, że z tytułu sprzedaży płodów rolnych Skarżący otrzymywał przychody w gotówce to mógł on wpłacać na konto kwoty odpowiadające pełnej wysokości tych przychodów.

Reasumując, na skutek wskazanych na wstępie naruszeń przepisów o postępowaniu Sąd uznał, iż organy nie wyjaśniły w stopniu dostatecznym stanu faktycznego w zakresie otrzymanych przez Skarżącego przychodów w gotówce, mogących stanowić pokrycie dokonywanych wpłat na rachunki bankowe, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a uzasadnia to uchylenie zaskarżonej decyzji. W ponownym postępowaniu organ zobowiązany będzie do uzupełnienia postępowania dowodowego w zakresie wyżej wskazanym.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).