Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 630/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3-5, art. 14, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 180 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 32 ust. 1 pkt 13
journal: Dz.U. 2015 poz 990
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędzia WSA Aleksandra Wieczorek (spr.) Protokolant referent stażysta Krzysztof Frączek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi W spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] maja 2016 r. nr [...], podjętą na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., określanej dalej jako o.p.), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 990 ze zm., określanej dalej jako u.s.c.), art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 471 ze zm., określanej dalej jako u.g.h.), Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania W Spółki z o.o., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] o wymierzeniu stronie kary pieniężnej w kwocie 12.000 zł za urządzanie gier poza kasynem na automatach o nazwie [...] numer [...].

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] listopada 2014 r. funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w pomieszczeniu lokalu C. W lokalu tym działalność gospodarczą prowadzi J.G.. We wskazanej lokalizacji funkcjonariusze stwierdzili eksploatowanie automatu do gier [...] numer [...]. Na podstawie okazanej w trakcie kontroli umowy najmu powierzchni użytkowej z dnia [...] listopada 2014 r. ustalono, iż przedmiotowe automaty do gry należą do W Spółki z o.o..

Po przeprowadzeniu eksperymentu procesowego funkcjonariusze stwierdzili, że na automacie prowadzi się gry o wygrane pieniężne o charakterze losowym, a wynik tych gier zależy od przypadku, nie zaś od umiejętności lub zręczności grającego. Gry te organizowane były w celach komercyjnych. W kontrolowanym punkcie nie przedstawiono koncesji na prowadzenie kasyna gry. Na potwierdzenie tych okoliczności sporządzono protokół oględzin oraz dokumentację fotograficzną

Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia Spółce kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem, a także włączył do sprawy materiał dowodowy przekazany przez Referat Dozoru Urzędu Celnego za pismem z dnia [...] listopada 2014 r. oraz opinię dot. [...] biegłego sądowego w zakresie informatyki przy Sądzie Okręgowym W.K. z dnia [...] lipca 2015 r.

Wspomnianą na wstępie decyzją z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył W Spółce z o.o. karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie o nazwie [...] numer [...] w kwocie 12.000 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ przytoczył art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 u.g.h. oraz art. 207 § 1 o.p.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ I instancji – mając na względzie przeprowadzony eksperyment oraz opinię biegłego sądowego W.K. – stwierdził, że kontrolowany automat służy do celów komercyjnych – warunkiem jego uruchomienia jest zakredytowanie go przez grającego gotówką w wysokości zależnej od ilości punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier losowych. Automat ten umożliwia ponadto rozgrywanie gier o wygrane pieniężne, w których gry zawierają element losowości, a ich wynik nie zależy od zręczności gracza, zatem wyczerpuje definicję gry na automacie z art. 2 ust. 3 u.g.h., który stanowi, iż grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W związku z powyższym organ uznał, iż był obowiązany do wymierzenia Spółce kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1201), poprzez jego niezastosowanie,

2) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez wydanie decyzji z pominięciem ustalenia czy gra posiadająca cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 jest grą na automacie w rozumieniu ustawy,

3) art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia kary,

4) art. 121 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postepowania w sposób budzący zaufanie organów podatkowych,

5) art. 181 o.p., poprzez załączenie do materiału dowodowego sprawy wyników przeprowadzonego eksperymentu i opinii biegłego,

6) art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez ich zastosowanie mimo braku notyfikacji projektu ustawy wymaganej przepisami unijnymi,

7) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na pominięciu, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 roku w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11, uznał, że Rzeczpospolita Polska wprowadzając w ustawie hazardowej ograniczenia polegające na organizowaniu i prowadzeniu gier na automatach o niskich wygranych, naruszyła przepisy prawa Unii Europejskiej, wskazując przy tym, że przepis art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach, w tym na automatach o niskich wygranych dozwolone jest jedynie w kasynach gry, stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE.

8) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że odwołująca powinna podlegać wskazanej tam karzew wysokości 12.000 zł od każdego automatu, zamiast zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy,

9) art. 180 § 1 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego celem wyjaśnienia wysokości kary pieniężnej jaka ewentualnie mogłaby być nałożona na odwołującą na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h.

Powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Zdaniem organu odwoławczego spór w rozpatrywanej sprawie sprowadzał się zasadniczo do konieczności rozstrzygnięcia dwóch kwestii. Pierwsza z nich polega na ustaleniu, czy gra na wyżej wymienionym urządzeniu stanowiła grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., tak jak ustalił to organ I instancji. Dopiero po ustaleniu tego faktu rozstrzygnięciu podlegać będzie druga kwestia, dotycząca zasadności nałożenia spornej kary pieniężnej. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Z kolei w myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji posiłkując się opinią biegłego sądowego W.K., prawidłowo ocenił zebrany materiał dowodowy i prawidłowo ustalił, że w przypadku gry na spornych automatach gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik gry, zatem bezsprzecznie wyłania się tutaj losowy charakter gier. Dodatkowo za losowym charakterem gier przemawia to, że możliwe jest w grze korzystanie z przycisku START, który uruchamiania obracanie się bębnów w grze z różnymi znakami graficznymi, które zatrzymują się samoczynnie, a końcowe ustawienie symboli jest losowe, zatem gracz nie ma żadnego wpływu na jej przebieg i nie ma żadnej wiedzy, jaki będzie wynik gry, co wyklucza jakikolwiek element zręcznościowy.

Dyrektor Izby Celnej uznając, że u.g.h. nie definiuje pojęcia "charakteru losowego", odwołał się w tym zakresie do poglądu wywiedzionego przez Sąd Najwyższy w wyroku sygn. akt V KK 420/11 z dnia 7 maja 2012 r., iż w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. gra "ma charakter losowy", jeśli jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego. W tym kontekście wbrew twierdzeniu strony uznać należało, że gra ma charakter losowy a nie zręcznościowy, ponieważ wygrana punktowa nie zależy od umiejętności wrodzonych lub nabytych uczestnika gry, bowiem po naciśnięciu przycisku START obracające się bębny z różnymi znakami graficznymi zatrzymują się samoczynnie bez żadnego udziału gracza. Tym samym Dyrektor Izby Celnej przyjął, iż sporne automaty są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., a tym samym organ I instancji zasadnie wymierzył Spółce karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach w kwocie 12.000 zł od każdego automatu.

Spółka urządzając gry na automacie w kontrolowanym lokalu gastronomicznym, ewidentnie naruszyła trzy sankcjonowane przepisy u.g.h. Po pierwsze – przepis art. 6 ust. 1 u.g.h., który wprost wskazuje, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Po drugie – przepis art. 23a ust. 1 u.g.h., który stanowi, że automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Po trzecie – przepis art. 14 ust. 1 u.g.h., który stanowi, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zatem bezspornie działanie odwołującej się Spółki wyczerpało dyspozycje przepisów u.g.h. sankcjonujących zarówno urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonywania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.), jak i urządzanie gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Na potwierdzenie prawidłowości przedstawionego powyżej stanowiska organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnośnie zaś konieczności wymierzenia kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., organ odwoławczy podzielił stanowisko WSA w Bydgoszczy zawarte m.in. w wyroku z dnia 5 stycznia 2016 r. sygn. akt II SA/Bd 493/15, w którym wskazano, iż w tym względzie kluczowe znaczenie mają okoliczności zatrzymania automatu, gdyż zatrzymanie dotyczy działalności nielegalnej – bez koncesji czy zezwolenia, bez poświadczenia rejestracji automatu. Zatem złamano wszelkie przepisy regulujące działalność dotyczącą gier hazardowych. Dlatego też niewłaściwe byłoby w sprawie stosowanie kary pieniężnej z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h., tj. w postaci 100% przychodu, skoro automat używany był nielegalnie. W stenogramie z posiedzenia prac Komisji Finansów Publicznych nad projektem u.g.h. wskazano jakie jest ratio legis powyższego przepisu i w przypadku nielegalnych automatów do gier świadomie wprowadzono stawkę ryczałtową. Nielegalna działalność nie podlega opodatkowaniu, dlatego też nie sposób ustalić przychodu. Zaś pojęcie przychodu wiązane jest z definicją zawartą w ustawach o podatku dochodowym i dotyczy legalnej, opodatkowanej działalności. Nielegalny hazard można zaś porównać do innych zachowań zabronionych, o których stanowi Kodeks karny. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tego typu działalność, jak np. paserstwo, czy zakazane urządzanie gier, to działalność przestępcza, w której nie można ustalić przychodu. Kwestię można ustalić tylko w postępowaniu dotyczącym nielegalnych źródeł pochodzenia kapitału, prowadzonym w trybie z pominięciem funkcjonariuszy Służby Celnej.

Organ II instancji nie podzielił zarzutu naruszenia prawa Unii Europejskiej, to jest art. 8 w zw. z art. 1 pkt 11, dyrektywy nr 98/34/WE. Zgodził się z twierdzeniem strony, iż TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. uznał, że art. 14 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej (pkt 25 wyroku). Konsekwencją takiego stanu rzeczy może być niemożność powoływania się na ten przepis przez organy administracji i sądy. Niemniej jednak powyższe nie oznacza, że brak powyższego przepisu umożliwił podmiotom dowolne prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i automatach o niskich wygranych. Świadczy o tym całość przepisów u.g.h., które wskazując, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, które to przewidują, z zastrzeżeniem przepisów przejściowych, możliwość urządzania gier cylindrycznych, gier w kary, gier w kości oraz gier na automatach jedynie w kasynie gier; np. art. 3, art. 4, art. 32, art. 33, art. 34, art. 35, art. 89.

Ponadto TSUE wskazał, że przepisy u.g.h., które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gier, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 tzw. dyrektywy notyfikacyjnej w wypadku ustalenia, że wprowadzają one warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia pozostawiono polskim sądom. Powołany natomiast przez odwołującego wyrok TSUE nawet, jeżeli dotyczył przepisów ustawy potencjalnie mogących powodować ograniczenie prowadzenia gier, to nie dokonał wykładni przesądzających o technicznym charakterze przepisów stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Skoro zatem TSUE nie dokonał jednoznacznej wykładni przesądzających charakter przepisów, nie można uznać, że wyrok ma wpływ na treść wydanej w sprawie decyzji. Ponadto zapadły wyrok odnosił się do określonych przepisów ustawy, tym samym TSUE w wyroku wydanym w dniu 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/1 1, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni nie stwierdził naruszenia przepisów art. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. wskazanych przez odwołującego. Dopóki taki przepis prawny nie zostanie uchwalony, to ustawa ta nadal obowiązuje i posiada moc prawną w polskim systemie prawnym. Również to, że przepisy przedmiotowej ustawy (tu: art. 89) bezpośrednio dotyczą spółki i jej działalności w charakterze zakazów, nie może oznaczać, iż jest on nieskuteczny i nie obowiązujący.

Dyrektor Izby Celnej powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. wydany w sprawie o sygn. akt P 4/14, w którym Trybunał uznał, że notyfikacja, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Zdaniem Trybunału, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji). Wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji. Kolejnym zaś postanowieniem z dnia 26 maja 2015 r. sygn. akt P 30/14 Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie w sprawach połączonych, gdzie przedmiotem postępowania były pytania prawne sądów w zakresie zgodności z Konstytucją przepisów u.g.h., których nie poddano notyfikacji przez Komisję Europejską. Tożsame konstatacje TK zawarł również w postanowieniach: z dnia 26 maja 2015 r., P 10/14, P 30/14, P 28/15, P 60/15 oraz z dnia 2 czerwca 2015 r., P 35/15, P 38/15, P 72/15.

Dodatkowo w dniu 3 września 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1201), która została notyfikowana. Ustawodawca w art. 1 pkt 7 ustawy zmieniającej, nadał nowe brzmienie przepisowi art. 14 u.g.h., który to zapis nadal utrzymuje zakaz urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Przepis ten nie został zakwestionowany przez Komisję Europejską w procesie notyfikacji.

Odnosząc się obszernie do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania organ odwoławczy stwierdził, iż zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy należy uznać za kompletny oraz prawidłowo oceniony przez organ I instancji, przy czym organ odwoławczy w pełni podzielił tę ocenę. Zgromadzone w sprawie dowody pozwoliły na prawidłową kwalifikację kontrolowanych urządzeń z punktu widzenia regulacji materialnoprawnych zawartych w ustawie o grach hazardowych oraz nałożenia na stronę kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej W Spółka z o.o., działając przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., zarzucając naruszenie:

1) art. 4 ustawy z 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie;

2) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z pominięciem tego przepisu, tj. z pominięciem ustalenia czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 są grą na automacie w rozumieniu ustawy;

3) art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. poprzez przyjęcie, że skarżący może być w przedmiotowej sprawie uznany za osobę urządzającą grę w rozumieniu ustawy, a przez to wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej w przypadku, w którym skarżący gier nie urządzał;

4) art. 2 ust. 3-5, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia kary;

5) art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia przedmiotowego postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - czy gra na przedmiotowym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy;

6) art. 121 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

7) naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej wykładni i zastosowaniu przepisów art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 91 u.g.h. mimo braku notyfikacji projektu ustawy wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z 20 listopada 2006 r.;

8) art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 o.p. w zw. z art. 91 ustawy poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę;

9) art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 o.p. w zw. z art 2, art. 14 i art. 89 ustawy poprzez przyjęcie, bez przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego, że gra na opisanych wyżej urządzeniach jest grą, która świetle przepisów ustawy prowadzona może być wyłącznie w kasynie gry;

10) art. 120 o.p. w zw. z art. 2 ust. 6 w związku z art. 91 ustawy poprzez uznanie i przyjęcie, że gra na spornym automacie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy mimo braku ustawowych kompetencji do rozstrzygania w tym zakresie;

11) art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a § 2- 3 o.p. w zw. z art. 91 u.g.h. oraz w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 i 55 ustawy o Służbie Celnej oraz art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej poprzez dokonanie ustaleń w postępowaniu na podstawie materiałów pochodzących z niedopuszczalnych czynności;

12) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że skarżący winien podlegać karze za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry w wysokości 12.000 zł od każdego automatu (przy założeniu, że skarżący urządzał gry na automatach), zamiast zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.;

13) art. 180 § 1 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego celem wyjaśnienia wysokości kary pieniężnej jaka ewentualnie może być nałożona na skarżącego według przepisów art. 89 ust. 1 pakt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h.

Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, ewentualnie o uchylenie w całości decyzji organów obydwu instancji, a także zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania. Ponadto spółka wniosła o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

W obszernym uzasadnieniu skargi Spółka rozwinęła podniesione zarzuty wywodząc m.in., iż w świetle art. 4 u.g.h. nawet gdyby przyjąć, że skarżąca urządzała gry na automatach w sposób niezgodny z przepisami u.g.h. (czemu zaprzecza), to miała prawo prowadzić w tym zakresie działalność do 1 lipca 2016 r. Dodatkowo stosownie do treści art. 2 ust. 6 u.g.h. właściwym do określenia charakteru gry urządzanej na automacie jest wyłącznie minister właściwy do spraw finansów publicznych. W tym zakresie, w ocenie skarżącej, organ celny powinien zwrócić się do Ministra o wydanie wiążącej decyzji. Organy celne pomijając art. 2 ust. 6 u.g.h., nie wyjaśniły najistotniejszej okoliczności w sprawie, a mianowicie tego, czy sporny automat jest w ogóle automatem do gier w rozumieniu u.g.h.

Ponadto organy przy wydawaniu decyzji zastosowały przepisy ustawy przewidujące przypadki nałożenia kary finansowej, które uznane zostały przez TSUE za przepisy techniczne, a co za tym idzie, nie mogą być stosowane przez organy celne, co także potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W świetle wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. C-213/11, C-214/11, C-217/11 art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Konsekwencją powyższego jest niemożliwość stosowania przepisu sankcjonującego naruszenie art. 14 ust. 1 wypełniającego blankiet zawarty w art. 89 u.g.h. Spółka wskazała przy tym na związanie państw członkowskich postanowieniami traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje unijne. Zwróciła również uwagę na pojęcie notyfikacji oraz przepisów technicznych. W przypadku braku notyfikacji odmowa zastosowania przepisu prawa krajowego nie polega na zakwestionowaniu przez sąd krajowy mocy obowiązującej danego przepisu, a polega na nieuwzględnieniu skutków konkretnej normy prawnej, rekonstruowanej na podstawie przepisu, co do którego stwierdzono jego techniczny charakter. Zasadniczy problem w tym zakresie tkwi w sferze stosowania, a nie obowiązywania prawa. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołała orzeczenia sądów administracyjnych, TSUE, Sądu Najwyższego.

Wątpliwości Spółki w przedmiotowej sprawie budzi fakt wydania zaskarżonej decyzji na podstawie bliżej nieokreślonego materiału dowodowego. W ocenie Spółki zabrakło wyjaśnienia najistotniejszej kwestii jaką jest ustalenie czy gra na automatach stanowiących przedmiot niniejszego postępowania jest grą, która może odbywać się jedynie w kasynie gry. Skarżąca zaprzeczyła, aby gry prowadzone na przedmiotowych automatach były grami, które są możliwe jedynie w kasynie gry.

W ocenie Spółki wysokość kary, jaka ewentualnie mogłaby zostać nałożona winna być oceniana nie przez pryzmat przepisów wskazanych w uzasadnieniu decyzji, a przez pryzmat art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nieprzestrzeganie przepisów ustawy o grach hazardowych przy urządzaniu gier na automatach jest bowiem deliktem administracyjnym sankcjonowanym karą. Jeżeli przyjąć, że skarżąca popełniła delikt administracyjny, to organy obu instancji dokonały nieprawidłowej kwalifikacji deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automatach poza kasynem gry), zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna. Opisane w art. 89 ust. 1 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Przy stwierdzeniu przez Sąd błędnego określenia wysokości kary pieniężnej, stanie się oczywiste, że materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został znacznie ograniczony. Pominięto bowiem w ogóle przeprowadzenie dowodów na okoliczność ustalenia przychodu ewentualnie uzyskanego z urządzanej gry, a tym samym nie ustalono prawidłowo wysokości ewentualnej kary pieniężnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 22 sierpnia 2016 r., sygn. akt II SA/Go 630/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. odmówił wstrzymania wykonania wydanej w niniejszej sprawie decyzji Dyrektora Izby celnej oraz jednocześnie odmówił zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718, zwanej dalej p.p.s.a.) wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Sądowa kontrola legalności zaskarżonych decyzji administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, przy czym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Przeprowadzone w tak określonych ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga podlegała oddaleniu.

W myśl art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, przy czym wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). Według art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Stosownie zaś do treści art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Według art. 89 ust. 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 wynosi –100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 –12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 – 100% uzyskanej wygranej (pkt 3). Zgodnie z art. 90 u.g.h. kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). W myśl zaś art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się na wstępie do zawartej w zarzutach oraz uzasadnieniu skargi argumentacji dotyczącej braku możliwości zastosowania normy wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z pominięciem art. 14 ust. 1 u.g.h., stanowiących – zdaniem strony skarżącej – regulację techniczną w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. UE.L.98.204.37 ze zm.), odwołać się należy do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (vide: orzeczenia nsa.gov.pl). Powiększony skład NSA stwierdził w niej, że:

"1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)".

W uchwale tej przesądzone zostało zatem, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz brak jego notyfikacji Komisji Europejskiej. W tezie drugiej uchwały skład powiększony NSA przesądził o prawidłowej podstawie prawnej wymierzenia kary pieniężnej dla urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, wskazując iż pozostaje nią przepis art. 89 ust. 1 pkt 2, a w konsekwencji i ust. 2 pkt 2 u.g.h., bez względu na to, czy podmiot urządzający gry legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – a od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry.

Rozważając w uzasadnieniu kwestie związane z "technicznym charakterem" art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Oceniając natomiast charakter relacji między przepisami art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, iż samoistny charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h.

Cytowana uchwała ma w niniejszej sprawie charakter wiążący, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (vide: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z uwagi brak argumentów przemawiających przeciwko stanowisku wyrażonemu w uchwale, a tym samym na związanie sądu orzekającego oceną prawną wyrażoną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty skargi dotyczące wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektów ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie zasługiwały na uwzględnienie.

W odniesieniu do stanu faktycznego sprawy treść powołanej uchwały przesądziła zatem kwestię nietechnicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, bez względu na brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz podleganie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry bez zezwolenia. W odniesieniu do tej drugiej kwestii wskazać należy, że z treści przywołanego przepisu wynika, że jako skierowany do "urządzających gry", odnosi się on do wszystkich podmiotów, a więc zarówno do osób fizycznych, jak i osób prawnych.

Ocena charakteru wskazanego związku art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h z art. 14 ust. 1 u.g.h., nie może nie uwzględniać funkcji wymienionych przepisów, które ocenić należałoby jako samoistne. W uzasadnieniu wyroku z 25 marca 2010 r., P 9/08, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa, są stosowane automatycznie z mocy ustawy i mają znaczenie prewencyjne. Przez zapowiedź negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w wypadku naruszenia obowiązków określonych w ustawie albo w decyzji administracyjnej, motywują do wykonywania ustawowych obowiązków, a podstawą stosowania kar jest samo obiektywne naruszenie prawa. W uzasadnieniu wyroku z dnia 7 lipca 2009 r. K 13/08, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że administracyjna kara pieniężna jest stosowana automatycznie z tytułu odpowiedzialności obiektywnej i pełni funkcję prewencyjną. W uzasadnieniu wyroku z dnia 31 marca 2008 r. SK 75/06 Trybunał podniósł zaś, że proces wymierzania kar pieniężnych należy postrzegać w kontekście stosowania instrumentów władztwa administracyjnego. Kara administracyjna nie jest więc konsekwencją dopuszczenia się czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 21 października 2015 r. P 32/12 Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że celem kary pieniężnej nakładanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie jest odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Również NSA w cytowanej wyżej uchwale z 16 maja 2016 r. stwierdził, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach.

W pełni podzielając stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanej uchwale, którym to stanowiskiem Sąd jest dodatkowo związany na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a., wskazać należy, że w kontrolowanej sprawie skarżąca Spółka nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach, urządzała poza kasynem gry na automacie, który – jak ustalono – był automatem do gier hazardowych. Przyjęcie wniosku o niestosowaniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wyłącznie ze względu na niedopełnienie procedury notyfikacji art. 14 ust. 1 u.g.h. prowadziłoby do niedopuszczalnej gratyfikacji zupełnego braku poszanowania prawa w dziedzinie, która ze względu na bezpieczeństwo i porządek publiczny wymaga szczególnej reglamentacji.

Dodatkowo należy podnieść, że w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, w art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14, która to nowelizacja – w swej istocie – nie zmienia uprzedniej regulacji objętej tym przepisem. Utrzymuje bowiem możliwość urządzania gier hazardowych wyłącznie w kasynach gry, doprecyzowując, że urządzanie takich gier dozwolone jest na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Wspomniana ustawa zmieniająca została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014 r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE (druk sejmowy nr 2927, adnotacja na tekście ustawy opublikowanym w Dz. U. 2015 r. poz. 1201). Komisja zaś nie wniosła zastrzeżeń. Nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzuli bezpieczeństwa przewidzianych w dyrektywie 98/34/WE. Brak jest zatem usprawiedliwionych podstaw ku temu, aby uprzednia wadliwość przepisu wynikająca z braku notyfikacji, mogła być uznana za skutkującą niestosowaniem obowiązującej normy prawnej.

Stwierdzić zatem należało, że w niniejszej sprawie nie zaistniały jakiekolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do skarżącej przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. Tym samym za niezasadny należało uznać zawarty w skardze zarzut co do braku możliwości zastosowania – zdaniem strony – przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako regulacji samodzielnej, stanowiącej podstawę nałożenia kary administracyjnej. Podobnie za niezasadną należało uznać postawioną w skardze tezę, iż o dopuszczalności zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. decyduje możliwość stosowania art. 14 ust. 1 tej ustawy.

Przechodząc do oceny prawidłowości zakwalifikowania kontrolowanego w niniejszej sprawie urządzenia jako automatu do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 oraz ust. 5 u.g.h. przypomnieć należy, iż stosownie do treści art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Z kolei w myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h. sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązując do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h. określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (wyrok SN z dnia 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012 nr 8, poz. 85).

Z poczynionych przez organy ustaleń wynika, że uruchomienie gry na badanym urządzeniu następuje po zakredytowaniu automatu pewną kwotą, za którą gracz otrzymuje punkty przeznaczone do rozgrywania gry. Cechą gier urządzanych na badanym urządzeniu była zatem ich odpłatność. Gra ta ma charakter losowy, gdyż grający nie ma wpływu na wynik, tzn. ile punktów uzyska. Uzyskiwana wygrana punktowa, umożliwiająca dalszą grę bez uiszczenia należności za nową grę, nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych. Skoro aktywność gracza sprowadza się jedynie do zainicjowania gry, to nie można przyjąć, że gra ma charakter zręcznościowy. Zręczność oznacza bowiem zdolność fizyczną do wykonania określonej czynności lub umiejętność postępowania w taki sposób, aby osiągnąć korzyść. Ustalony przez organy sposób gry wyklucza natomiast możliwość wpływania gracza na jej wynik, który powodowałby uzyskanie wygranej, czy ewentualne jego przewidzenie. Badane automaty umożliwiają uzyskiwanie wygranych rzeczowych w postaci punktów kredytowych umożliwiających prowadzenie kolejnych gier z wykorzystaniem wygranych uzyskanych w poprzednich grach, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 4 u.g.h. Ponadto badane automaty umożliwiają realizację wypłat wygranych pieniężnych za pośrednictwem wbudowanego "hoppera".

Gry urządzane na badanych automatach spełniały wymogi gier na automatach określonych w art. 2 ust. 3 u.g.h. W toku postępowania organy ustaliły bowiem, że grający po wniesieniu odpowiedniej opłaty i uruchomieniu mechanizmu automatu nie ma już wpływu na wybór symboli na bębnach, aby ułożyły się one w układ skutkujący wygraną. Gracz nie ma także możliwości przewidzenia układu symboli, jakie wypadną w momencie samoczynnego zatrzymania się kręcących się bębnów co oznacza, że wyniki rozgrywanych gier pozostają dla gracza nieprzewidywalne. Aktywność grającego w tym zakresie sprowadza się jedynie do naciśnięcia przycisku START w celu uruchomienia gier. Gracz nie jest w stanie sam zadecydować o określonym wyniku gry. To powoduje, że takich gier nie można uznać za gry zręcznościowe. Ustalenia organów w tym zakresie nie zostały skutecznie podważone przez stronę skarżącą. Uzyskana w postępowaniu karnoskarbowym opinia biegłego potwierdziła ustalenia eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych w odniesieniu do charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach i ich kwalifikację z art. 2 ust. 3 u.g.h. Z tego względu ustalenia organów w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W przepisie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której – jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. – nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego jako jedyne o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia – od 14 lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry – podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1201) poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z tym przepisem podmioty prowadzące działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2, w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy mają obowiązek dostosowania się do wymogów określonych w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, do dnia 1 lipca 2016 r. W myśl art. 6 ust. 1-3 i art. 7 ust. 2 u.g.h. działalność, o której mowa w tych przepisach może być prowadzona przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jedynie na podstawie udzielonej koncesji lub zezwolenia.

Na aprobatę zasługuje stanowisko Sądu Najwyższego, wyrażone w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt I KZP 1/16 (publ. OSNKW 2016/6/36), w myśl którego przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, zezwalający podmiotom prowadzącym w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2 ustawy nowelizowanej na dostosowanie się do wymogów określonych w znowelizowanej ustawie o grach hazardowych do dnia 1 lipca 2016 r., dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z ustawą o grach hazardowych w brzmieniu sprzed 3 września 2015 r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia). Zatem w sytuacji, gdy na podstawie zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego brak jest podstaw do przyjęcia, aby skarżąca Spółka była podmiotem, który w dniu 3 września 2015 r. prowadził działalność w zakresie urządzania gier na automatach na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, przepisy ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych nie miały do niej zastosowania i brak było tym samym podstaw do zastosowania art. 4 tej ustawy w przedmiotowej sprawie.

Brak jest również podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h., tzn. iż organy naruszyły ten przepis poprzez ich niezastosowanie, gdyż tylko minister finansów jest uprawniony do rozstrzygania o tym, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h.

Wskazać w tym miejscu należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarte w wyroku z dnia 8 grudnia 2015r. sygn. akt II GSK 341/14 : "nietrafny jest pogląd (...), że do ustalenia okoliczności, czy gra urządzana poza kasynem gry, stanowi grę na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych uprawniony jest jedynie minister właściwy do spraw finansów publicznych – w drodze decyzji wydawanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. Istotnie powołany przepis stanowi, że to minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1–5 u.g.h. są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 7 u.g.h. postępowanie w tym przedmiocie może toczyć się na wniosek podmiotu planującego lub realizującego już przedsięwzięcie jak i z urzędu. Należy jednak mieć na uwadze, że stosownie do art. 90 u.g.h., kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Wobec treści przywołanego art. 2 ust. 7 u.g.h. należy natomiast stwierdzić, że ustawodawca nie przewidział możliwości wszczęcia postępowania mającego na celu rozstrzyganie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych m.in. czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy przez organ właściwy do wymierzania kar pieniężnych. Brak też podstaw prawnych by uznać, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest, w przypadku zgłoszenia wniosku przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego, do wszczęcia tego postępowania z urzędu. Tak więc nie tylko żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane art. 2 ust. 6 u.g.h., ale również nie ma regulacji zobowiązujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. Podkreślenia również wymaga, że ustawodawca nie zastrzegł w art. 89 ust. 1 u.g.h. warunku, aby wydanie decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wymagało uprzedniego rozstrzygnięcia o charakterze gry przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. W związku z tym należy stwierdzić, że organy celne na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskały uprawnienie do dokonania własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w konkretnej sprawie przesłanek wymierzenia kary pieniężnej. W ramach tych ustaleń wspomniane organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry, w granicach rozpoznawanej sprawy, przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (art. 8 i 91 u.g.h.), bowiem mają ustawowy obowiązek i odpowiadające mu uprawnienie do wymierzenia kar administracyjnych za stwierdzone naruszenia. Zadania te wynikają z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). W powołanej ustawie powierzono Służbie Celnej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń (art. 2 ustawy). W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, także w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13)". Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyrokach sygn. sygn. akt II GSK 1673/13, II GSK 1042/13, II GSK 1040/13, II GSK 1042/13, II GSK 1715/15, przy czym Sąd orzekający w niniejszej sprawie powyższe stanowisko podziela.

W konsekwencji za niezasadny należy również uznać zarzut naruszenia art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia przedmiotowego postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych – czy gry na kontrolowanym urządzeniu stanowią gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy;

Dowodem pozwalającym, by w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy stwierdzić charakter gier na badanym automacie, był eksperyment przeprowadzony na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). Przepis ten wyposażył kontrolujących funkcjonariuszy celnych w uprawnienie przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Jednakże przy dokonywaniu oceny materiału dowodowego uwzględnić należy to, iż wynik eksperymentu ma charakter dowodu bezpośredniego. Dodatkowo ustalenia poczynione w wyniku przeprowadzenia tego dowodu znalazły potwierdzenie w opinii biegłego w zakresie badania technicznego automatu i urządzenia do gier, sporządzonego w odniesieniu objętego postępowaniem urządzenia.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego wadliwej wykładni przepisów u.g.h. definiujących gry na automatach, należy zauważyć, że przepisy art. 2 ust. 3, 4 i 5 u.g.h. wyczerpująco określają cechy charakterystyczne automatów do gry, podlegających rygorom ustawy. Kontrolowany automat bezspornie umożliwiał prowadzenie na nim gier w celu komercyjnym, o czym świadczy konieczność wrzucenia monet, celem jego uruchomienia. Gry na kontrolowanym automacie umożliwiały uzyskanie wygranych pieniężnych (o czym świadczy zainstalowanie w każdym nich hoppera, tzn. urządzenia wypłacającego wygrane) oraz wygranych rzeczowych (rozumianych jako możliwość przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze lub rozpoczęciu nowych gier przez wykorzystanie wygranych punktów uzyskanych w poprzednich grach) i zawierały element losowości. Za losowość gry odpowiadało ich oprogramowanie, w grze brak było elementów zręcznościowych, a ewentualna wygrana zależała wyłącznie od rachunku prawdopodobieństwa. Grający, po uruchomieniu gry, nie miał możliwości aby wpłynąć na jej wynik poprzez zatrzymanie bębnów w żądanym położeniu.

Pojęcie charakteru losowego gry podlega procesowi wykładni prawniczej, co już zostało omówione wyżej, we wcześniejszych rozważaniach. Losowy charakter gry oznacza, że jej przebieg pozostaje niezależny od umiejętności, zręczności lub wiedzy gracza. Nie ma przy tym znaczenia to, czy ostateczny wynik gry jest wcześniej znany. Istota gry polega bowiem na tym, że obejmuje szereg czynności gracza, które prowadzą do określonych efektów (np. uzyskania maksymalnej ilości punktów). Jeśli gracz nie jest w stanie wpłynąć swymi umiejętnościami, zręcznością lub wiedzą na przebieg gry to ma ona charakter losowy, nawet jeśli gra skonstruowana jest w taki sposób, że po upływie określonego czasu doprowadza do rezultatu znanego w punkcie wyjścia.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji zakwalifikował kontrolowane urządzenia jako spełniające przesłanki wskazane w art. 2 ust. 3 u.g.h., natomiast organ drugiej instancji dokonał kwalifikacji tych urządzeń jako automatów do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Mając jednakże na uwadze wynik eksperymentu zawarty w protokole sporządzonym przez kontrolujących funkcjonariuszy, a także opinię biegłego dotyczącą badanego urządzenia, stwierdzić należy, że prawidłowa, precyzyjna kwalifikacja gier urządzanych na kontrolowanym automacie opiera się na przepisie art. 2 ust. 3 u.g.h. Okolicznością mającą decydujące znaczenie w tej kwestii jest udowodniona w toku postępowania cecha urządzeń, polegająca na możliwości uzyskiwania na nich wygranych pieniężnych lub wygranych rzeczowych. Powyższe, w połączeniu z potwierdzonymi wcześniej cechami przedmiotowego automatu, stanowi przesłankę uzasadniającą uznanie go za urządzenie, na którym rozgrywane są gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., ponieważ hipoteza zawartej w nim normy dotyczy właśnie automatów realizujących wygrane pieniężne lub rzeczowe. Nie stoi takiemu uznaniu na przeszkodzie potwierdzona okoliczność losowego charakteru rozgrywanych na przedmiotowym automacie gier. Skoro bowiem gry urządzane na automacie mają charakter losowy, to tym bardziej uznać należy, iż zawierają one w sobie element losowości, warunkujący uznanie gry urządzanej na automacie jako gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Jeżeli gry na przedmiotowym automacie mają wszystkie cechy gier, o których mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h., a zatem w przepisie rozszerzającym katalog "gier na automatach" w rozumieniu ustawy, a ponadto urządzane są na automatach umożliwiających wygrane pieniężne lub rzeczowe, jako prawidłową uznać należało ich wyraźną kwalifikację z ust. 3 art. 2 u.g.h.

Powyższe uchybienie pozostawało jednak bez wpływu na wynik sprawy, albowiem nie mogło zmienić końcowego wniosku, iż badane automaty są automatami do gier w rozumieniu u.g.h.

Mając powyższe na uwadze, za prawidłowe należy uznać przyjęcie przez organy orzekające w sprawie, że skarżąca Spółka urządzała gry na automacie poza kasynem gry i nałożenie na nią na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej w kwocie 12.000 zł.

Brak jest podstaw do uwzględnienia stanowiska skarżącej, iż organy naruszyły ww. przepis, bowiem błędnie przyjęły, że Spółka powinna odpowiadać karze w wysokości 12.000 zł (przy założeniu, że urządzała gry), zamiast zastosowania art. 89 ust. 1 pk1 u.g.h. W pkt 2 uchwały NSA z dnia 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, NSA stwierdził, że kara administracyjna przewidziana w tym przepisie jest nakładana na podmioty, które posiadają koncesję na prowadzenie kasyna, jednak urządzają gry poza nim, jak również jest nakładana na podmioty, które urządzają gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Odnosząc się do zarzutu skarżącej, że organy nie ustaliły czy posiadała koncesję lub zezwolenie na prowadzenie gier, należy zauważyć, że w toku postepowania skarżąca nie przedstawiła organom koncesji ani zezwolenia na prowadzenie takiej działalności. Również w toku postępowania, w tym zwłaszcza w odwołaniu, nie polemizowała ze stanowiskiem organu odnośnie braku koncesji lub zezwolenia.

W świetle powyższego Sąd stwierdził, że organy w prawidłowy sposób wykazały fakt urządzania przez Spółkę gier na automacie. Będąc bowiem właścicielem automatu Spółka wynajęła powierzchnię (umowa z dnia [...] listopada 2014 r. zawarta z J.G.), ze z góry powziętym zamiarem zainstalowania i eksploatowania na tej powierzchni automatów do gier.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a § 2- 3 o.p. w zw. z art. 91 u.g.h. oraz w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 i 55 ustawy o Służbie Celnej oraz art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.), Sąd podzielił w tym zakresie ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 3 marca 2016 r. o sygn. akt II SA/Ke 813/15.

Stosownie do art. 36 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej kontrola w siedzibie, w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejscu zamieszkania podmiotu podlegającego kontroli jest wykonywana po doręczeniu upoważnienia organu Służby Celnej do przeprowadzenia kontroli oraz okazaniu legitymacji służbowej, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Przepis ust. 5 stanowi natomiast, że w przypadku kontroli w miejscach określonych w ust. 2 pkt 2 (dokonywanych poza punktem stałej lokalizacji – sprzedaż obwoźna i obnośna na targowiskach) i kontroli, o których mowa w ust. 4 (w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy określone w art. 30 ust. 2 i okoliczności faktyczne uzasadniają niezwłoczne przeprowadzenie kontroli), gdy podmiot podlegający kontroli jest przedsiębiorcą, który wskazał adres do doręczeń w kraju, upoważnienie, o którym mowa w ust. 1, doręcza się w terminie 7 dni od dnia podjęcia kontroli. W przypadku braku adresu lub gdy wskazany adres okazał się nieprawdziwy upoważnienie złożone do akt kontroli uznaje się za doręczone.

W myśl art. 54 i 55 tej ustawy do kontroli, o której mowa w art. 30 ust. 2 pkt 3 (regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych) w przypadkach, o których mowa w art. 36 ust. 1, stosuje się przepisy art. 31 ust. 1 i 3, art. 32, art. 33, art. 34 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, art. 35, art. 36 ust. 1, 4 i 5, oraz przepisy wydane na podstawie art. 51 ustawy oraz odpowiednio przepisy działu VI Ordynacji podatkowej (art. 54). Do kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy stosuje się przepisy rozdziału 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (art. 55). Przepis art. 77 ust. 6 tej ustawy stanowi natomiast, że dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karnoskarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsiębiorcy.

W kontekście powyższych regulacji wskazać należy, że istotnie akta sprawy nie zawierają dowodu doręczenia skarżącej Spółce upoważnienia do kontroli w terminie 7 dni od jej przeprowadzenia. Podkreślenia jednak wymaga, że w sytuacji, gdy organ naruszył przepisy prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, dowody przeprowadzone w toku tej kontroli, stosownie do treści cytowanego art. 77 ust. 6 ustawy o działalności gospodarczej, będą mogły być wykorzystane w postępowaniu podatkowym pod warunkiem, że powyższe uchybienie nie miało istotnego wpływu na wynik kontroli (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2013 r., I FSK 1645/12, LEX nr 1438366, POP 2014/1/47- 49). W skardze – poza ogólnym sformułowaniem zarzutu o "niedopuszczalnych czynnościach" i powołaniem przepisów, nie wykazano, aby brak doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli miał jakikolwiek wpływ na jej wynik. Z punktu widzenia zakresu właściwości Sądu w niniejszej sprawie istotne jest zaś wykazanie, że organ naruszył przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, czego skarżąca Spółka nie uczyniła (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Odnosząc się do zarzutów skargi, w których zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że jak wynika z wcześniejszych rozważań, dowody z eksperymentu oraz opinii biegłego sądowego w zakresie badań technicznych automatów i urządzeń do gier były miarodajne i wystarczające do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Dokonanie ustaleń w oparciu o te dowody nie stanowi zatem naruszenia art. 191 o.p. i określonej w nim zasady swobodnej oceny dowodów.

Postępowanie wyjaśniające w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 229 Ordynacji podatkowej oraz innymi zasadami postępowania. W toku postępowania organy zgromadziły dowody pozwalające na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienie. Prawidłowo ustaliły również wszystkie istotne okoliczności na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który to materiał wszechstronnie i wnikliwe oceniły, z zachowaniem reguł tej oceny. Zebrane dowody jednoznacznie potwierdziły losowy charakter gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając ich zręcznościowy charakter. W konsekwencji organy trafnie przyjęły, że na badanym automacie urządzane były gry o charakterze komercyjnym i losowym, w których grający ma możliwość uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Dawało to podstawę do stwierdzenia, że badane urządzenie jest automatem do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h.

Uznanie, że skarżąca Spółka była podmiotem urządzającym grę, nastąpiło na podstawie analizy zebranego w prawidłowy sposób materiału dowodowego. W toku postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji organy wykazały bowiem w sposób nie budzący wątpliwości, iż strona skarżąca była prawnym dysponentem automatu, który umieściła w kontrolowanym miejscu celem urządzania na nich gier hazardowych, czerpiąc z niego zyski.

Przedstawiając w uzasadnieniu wydanych w sprawie decyzji argumentację w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, organy zrealizowały wymogi wynikające z art. 121 § 1, art. 124, art. 187 § 1 o.p., zatem zarzuty naruszenia tych przepisów okazały się nieuzasadnione. W toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się naruszeń procedury, które miałyby istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W szczególności nie było podstaw do przyjęcia, aby organy gromadziły i rozpatrywały materiał dowodowy w sposób stronniczy, przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów, czy też prowadziły postępowanie mając na celu wydanie orzeczenia o ustalonej z góry treści. Wbrew twierdzeniom skargi, dokonanej przez organ odwoławczy ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Zaskarżona decyzja została bowiem prawidłowo umotywowana i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. W swojej decyzji organ odwoławczy opisał stan faktyczny w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 o.p.

W ustalonym prawidłowo stanie faktycznym Sąd uznał zatem, że organ zasadnie zastosował obszernie omówione w toku powyższych rozważań przepisy ustawy o grach hazardowych, co skutkowało oddaleniem skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.