Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2575/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie: NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), NSA Maciej Jaśniewicz, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Go 99/14 w sprawie ze skargi A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze z dnia 21 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze kwotę 600 (sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (sygn. akt I SA/Go 99/14) oddalił skargę A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze z dnia 21 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku podał następujący stan sprawy. Decyzją z dnia 12 września 2013 r. Burmistrz N. ustalił skarżącemu wymiar podatku w kwocie 3.560 zł. Organ podatkowy w dniu 19 lipca 2011 r. przeprowadził oględziny nieruchomości będącej własnością skarżącego. Ze sporządzonego protokołu oględzin wynikało, że na części nieruchomości o powierzchni użytkowej 88,77 m² prowadzona jest działalność gospodarcza, natomiast na części, o powierzchni użytkowej 251,91 m², prowadzone są prace związane z adaptacją obiektu na budynek mieszkalny. Stwierdzono również, że podatnicy do dnia wydania decyzji nie przedstawili organowi podatkowemu pozwolenia na użytkowanie części mieszkalnej, co skutkowałoby zmianą sposobu opodatkowania. Organ pierwszej instancji podkreślił, że sporna część budynku jest remontowana przez podatników i przerabiana na cele mieszkalne, w związku z czym nie nabyła jeszcze statusu budynku mieszkalnego i może być zaliczana jedynie do kategorii budynków pozostałych. Biorąc pod uwagę powyższe Burmistrz ustalił podatek od nieruchomości dla budynków niemieszkalnych jako budynków pozostałych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i b pkt 2 lit. e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 Nr 121 poz. 844 ze zm.), dale: u.p.o.l. Wskazał jednocześnie, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 grudnia 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawą wymiaru podatków, w tym przypadku podatku od nieruchomości, są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków.

Organ podkreślił, że jeżeli z decyzji administracyjnej wynika, iż dany obiekt jest budynkiem innym niż mieszkalnym opodatkowuje się go według stawek jak za budynki pozostałe (z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l). Zmiana sposobu opodatkowania budynku ze stawki budynków pozostałych na mieszkalne będzie możliwa dopiero po uzyskaniu decyzji o zmianie sposobu użytkowania tego obiektu. Decyzja ta jest wymagana zawsze wtedy, gdy w obiekcie prowadzone są roboty budowlane.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący stwierdził, że w spornej decyzji bezpodstawnie przyjęto pow. 251,91 m² obiektu w budowie, przeznaczonego na mieszkanie, do kategorii budynków pozostałych i od tej powierzchni dokonano wymiaru podatku. Wskazana powierzchnia jest powierzchnią budowanego od kilku lat obiektu mieszkaniowego na miejscu dawnego pawilonu handlowego. Podatnik wskazuje, że prace polegały na rozbiórce i odbudowie, a nie na przebudowie. Istniejąca sytuacja jest uregulowana w art. 6 ust. 2 u.p.o.l.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną do Sądu decyzją utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Skarżący nie zgodził się z decyzją organu odwoławczego i wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zaskarżył decyzję w części dotyczącej pozycji "od budynków pozostałych w kwocie 1.688 zł". W ocenie skarżącego ustalenie podatku w tej pozycji jest bezpodstawne. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał okoliczności podniesione już w toku postępowania przed organami podatkowymi wskazując, że podatek wymierzono od pow. 251,91 m², powierzchni budynków pozostałych. W rzeczywistości nie ma budynków pozostałych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd podzielił ustalenia organów podatkowych, że będąca w użytkowaniu wieczystym podatnika nieruchomość gruntowa posiada powierzchnię 1.400 m², i że winna ona zostać opodatkowana stawką podatkową przyjętą dla tzw. gruntów pozostałych ponieważ, jak to zostało bezspornie ustalono w toku postępowania podatkowego, część budynku o pow. 88,8 m² była w roku 2011 wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, którą to działalność prowadziła w tym czasie małżonka skarżącego. Za bezsporne Sąd uznał także, że co najmniej do końca 2012 r. właściwy organ administracyjny nie wydał decyzji o dopuszczeniu części przedmiotowego obiektu o powierzchni 251,91 m² do użytkowania jako mieszkalnej. Sąd dodał, że jeżeli ktoś kupuje istniejący budynek, o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje nabycie prawa do władania tym obiektem, ponieważ obowiązek powstaje w tej sytuacji, zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., od początku miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabyta została własność budynku. Natomiast w przypadku budowy budynku, okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku jest istnienie tego budynku. Wówczas obowiązek podatkowy powstaje, co wynika z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., od początku roku następującego po roku, w którym wybudowano budynek (budowlę) lub rozpoczęto użytkowanie budynku. Tym samym Sąd przyjął, że skoro podatnik nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność posadowionego na tym gruncie budynku, to wymiar podatku dokonany przez organ podatkowy w zakresie spornego budynku jest prawidłowy.

W skardze kasacyjnej podatnik zaskarżył opisany wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniósł także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj. art. 6 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. poprzez bezprawne zakwalifikowanie i opodatkowanie według znacznie wyższej stawki podatku od nieruchomości części budynku, dla którego decyzją Starosty Zielonogórskiego z dnia 10 sierpnia 2001 r. wydano decyzję - pozwolenie na adaptację istniejącego obiektu na obiekt mieszkalno-usługowy. Zarzucił także naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to jest przepisu art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 181 w związku z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego. Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz w związku z art. 187 § 1 i art. 191 i w związku z art. 180 § 1, art. 181 oraz 188 O.p. Istota sporu sprowadza się w głównej mierze do prawidłowości przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji kontroli legalności decyzji i w następstwie tego także przyjęcia określonego stanu faktycznego sprawy, a związanego z istnieniem w analizowanym roku podatkowym jako przedmiotu opodatkowania części budynku (o łącznej powierzchni 360 m²), który w ocenie strony wnoszącej kasację miał przestać istnieć w części na skutek rozbiórki, a następnie odbudowy o powierzchni 251,91 m² z przeznaczeniem na część mieszkalną w budynku mieszkalno-usługowym. Ponadto należy zauważyć, że kwestia utraty przez tą część budynku statusu "pozostałego" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. należy do zagadnień prawa materialnego, a nie ustaleń faktycznych. Wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze kasacyjnej ustalenia organów podatkowych zostały w tym zakresie prawidłowo ocenione przez Sąd pierwszej instancji. Należy podkreślić, że rozpatrując sprawę organy podatkowe dysponowały decyzją Starosty Z. z 10 sierpnia 2001 r. pozwalającą na adaptację istniejącego obiektu handlowego na obiekt mieszkalno-usługowy. Z decyzji tej nie wynika, aby zakresem pozwolenia objęte były także czynności stanowiące roboty budowlane polegające na rozbiórce w całości lub części obiektu budowlanego w postaci budynku handlowego o łącznej powierzchni 360 m². W treści tej decyzji brak jest także jakichkolwiek adnotacji, które wskazywałyby na odbudowę obiektu budowlanego. Dodatkowo organ podatkowy I instancji przeprowadził oględziny budynku usługowo-handlowego w dniu 19 lipca 2011 r., w trakcie których stwierdzono istnienie całego budynku w części adaptowanej na lokal mieszkalny z trwającymi i opisanymi w nim pracami budowlanymi. Podkreślenia wymaga, że ustalenia organu podatkowego oparte zostały m.in. o treść decyzji administracyjnej właściwego organu administracji architektoniczno-budowlanej, która stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. oraz dowodu z oględzin, o którym stanowi art. 198 § 1 O.p. Ponadto należy podkreślić, że decyzja Starosty Zielonogórskiego z 10 sierpnia 2001 r., którą dysponował organ, była ostateczna i prawomocna. Jest ona szczególnego rodzaju dowodem, gdyż jako dokument urzędowy, o którym stanowi art. 194 § 1 O.p., uzyskuje szczególną, zwiększoną moc dowodową. Związane są z nią zatem dwa domniemania: prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w niej zawartych (wiarygodności). Stanowisko to nie jest kwestionowane w orzecznictwie (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2015 r., w sprawie I FSK 1417/14, publ. LEX nr 1772606). Szczególna moc dowodowa sprawia, że organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Brak takiego postępowania, prowadzonego w trybie art. 194 § 3 O.p., powoduje, że wskazane powyżej domniemania nie zostały w sprawie obalone. Należy podkreślić, że strona w trakcie postępowania podatkowego poza samymi twierdzeniami nie oferowała materiału dowodowego, z którego wynikałby inny obraz stanu faktycznego, w szczególności wskazujący na faktyczną rozbiórkę części obiektu handlowego. Ani z treści protokołu oględzin, ani z żadnego innego pisma nie wynika też wniosek strony złożony w oparciu o art. 188 O.p. o przeprowadzenie dowodu z imiennie wskazanych świadków na określoną tezę dowodową. To z kolei prowadzi do tego, że ustaleniom organów podatkowych, co do wyłącznie adaptacji istniejącej części budynku znajdującego się w posiadaniu przedsiębiorcy nie można postawić zarzutu naruszenia przepisów dotyczących kompletności i zupełności materiału dowodowego, a przede wszystkim wadliwości oceny materiału dowodowego z art. 191 O.p.

Nie zasługują na uwzględnienie także zarzuty naruszenia prawa materialnego z art. 6 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Jak wynika z niezakwestionowanych ustaleń faktycznych roboty budowlane, które zostały przeprowadzone na istniejącym obiekcie handlowo-usługowym związane były z jego przebudową. Brak jest jakichkolwiek przesłanek, które wskazywałby na prowadzenie prac rozbiórkowych, których efektem byłoby całkowite unicestwienie (nieistnienie) części budynku, a następnie odbudowa w całości tej części. Jeżeli zatem określony budynek istniał nieprzerwanie co najmniej od dnia jego nabycia, aż po 2012 r., to jego adaptacja, czyli przebudowa w rozumieniu art. 3 pkt 7 i 7a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.; zwana dalej "Prawo budowlane"), mająca na celu zmianę parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, nie spowodowała wygaśnięcia obowiązku podatkowego. Co więcej trafnie wskazały organy podatkowe, że z uwagi na swój charakter handlowo-usługowy do chwili zakończenia przebudowy obiekt ten musiał być traktowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej zgodnie z definicją legalną z art. 1a pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. Choć nie zostało to dostatecznie wyartykułowane przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim, trafnie przyjęto, że stanowi on tzw. budynek pozostały w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., gdyż prowadzanie prac adaptacyjnych uniemożliwiało jego wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jednocześnie jednak z uwagi na brak zakończenia przebudowy nie mógł zostać uznany za część budynku stanowiącą lokal mieszkalny, gdyż status ten mógł on uzyskać w zgodzie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. dopiero po zakończeniu w nim robót budowlanych. Dopiero bowiem zakończenie adaptacji na cele mieszkaniowe uznać należy za zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku (czyli roku zakończenia prac). Właśnie od tego momentu można mówić o zmianie sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, jako zaadaptowanej na inne cele, czyli w rozpatrywanej sprawie mieszkalne. Nie można także wykluczyć sytuacji, w której obowiązek podatkowy wygaśnie na skutek rozbiórki całości lub części budynku lub budowli, co w sprawie nie było kwestionowane w relacji do zapisów art. 6 ust. 1 i 4 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego. Podkreślenia jednak ponownie wymaga, że sytuacja taka w sprawie nie wystąpiła. Nie można uznać zaś za rozbiórkę i tym samym nie istnienie części budynku, jedynie jego adaptację do nowego przeznaczenia, czy do nowej funkcji użytkowej (mieszkalnej).

Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.