Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 7/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 16 ust. 1 pkt 6, art. 12 ust. 4 pkt 6a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 10 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2010 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w A. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w A. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. (data nadania – [...] r.) został złożony przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością A wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym - Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W latach 2003 - 2005 Spółka dokonała nakładów na nieruchomości zabudowanej, będącej własnością osób fizycznych, wykorzystywanej na podstawie umowy najmu. Wraz z zakończeniem stosunku najmu, Spółka zawarła z właścicielami przedmiotowej nieruchomości porozumienie, na podstawie którego dokonano wzajemnych rozliczeń z tytułu poczynionych przez Spółkę nakładów. Jak wynika z porozumienia, całkowita wartość poczynionych przez wnioskodawcę nakładów wyniosła 892.724,48 zł, podczas gdy ich wartość rynkowa, zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego z dnia 7 sierpnia 2008 r., wyniosła 795.000,00 zł. Spółka nie użytkuje nieruchomości, ani żadnych jej części składowych, na których dokonywała nakładów, ani też nie jest zainteresowana takim użytkowaniem w przyszłości. Poczynione przez Spółkę nakłady, pozostawiła ona właścicielom - wnioskodawca nie dokonał fizycznej likwidacji nakładów. Na mocy zawartego porozumienia, właściciele nieruchomości zrzekli się roszczenia o usunięcie całości lub części poczynionych nakładów oraz zobowiązali się do zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów poczynionych na nieruchomości oraz oszacowanym przez rzeczoznawcę kosztem demontażu ww. nakładów. Powyższa kwota została zapłacona tytułem zwrotu wartości nakładów (termin zapłaty: 6 miesięcy od dnia podpisania porozumienia). Jednocześnie zgodnie stwierdzono, że wydanie nakładów właścicielom już nastąpiło.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów, z uwagi na zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to czy doszło do likwidacji środka trwałego, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, wartość niezamortyzowanych nakładów nie stanowi dla wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło ani do odpłatnego zbycia, jak i do likwidacji środka trwałego), to czy otrzymana przez Spółkę zapłata z tytułu przekazania nakładów, stanowi dla niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Skarżącego:

1. wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla podatnika koszt uzyskania

przychodów, z uwagi na fakt, że doszło do odpłatnego zbycia środków

trwałych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o

podatku dochodowym od osób prawnych) - pytanie nr 1;

2. w przypadku, gdyby uznane zostało, że nie doszło do odpłatnego zbycia

środków trwałych, to zaistniała likwidacja środka trwałego, a więc zgodnie z

art. 16 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od

osób prawnych podatnikowi przysługuje prawo do zaliczenia wartości

niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów - pytanie

nr 2

3. jeżeli nie doszło do odpłatnego zbycia, ani likwidacji środka trwałego, to otrzymana przez podatnika kwota z tytułu zwrotu wartości nakładów nie stanowi dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - pytanie nr 3.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 było takie, że zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Zdaniem wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku, wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla niego koszt uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia nakładów poczynionych na nieruchomościach. Zgodnie z art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Spółka zwróciła uwagę na fakt, że właściciele nieruchomości zrzekli się roszczenia dotyczącego usunięcia przez nią poczynionych nakładów oraz zapłacili jej wynagrodzenie z tytułu pozostawionych przez nią nakładów na nieruchomości będącej ich własnością. Z uwagi na powyższe, spółka stwierdziła, iż w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, dlatego zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z zasadami prawa cywilnego, właściciele nieruchomości byli od samego początku (dokonania nakładów na nieruchomości) właścicielami zarówno nieruchomości, jak i poczynionych na nich nakładów. Jednak podkreśliła, że prawo podatkowe jest gałęzią prawa odrębną od prawa cywilnego. Z punktu widzenia cywilistycznego, w przedmiotowym przypadku nie doszło do sprzedaży nakładów poczynionych na nieruchomości - właściciele nieruchomości skorzystali jedynie z uprawnienia, które przysługuje im na podstawie art. 676 Kodeksu cywilnego, tj. prawa zatrzymania poczynionych ulepszeń (nakładów) za zapłatą odpowiedniej sumy pieniężnej. W tej sytuacji Spółka uznała, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest ograniczony jedynie do zawartych umów sprzedaży, a odnosi się do odpłatnego zbycia, które jest pojęciem szerszym. W przedmiotowym przypadku wnioskodawca w związku z zawartą umową, wnioskodawca wyzbył się (zarówno fizycznie, jak i w sensie prawnym - jako prawa do korzystania z przedmiotowych środków trwałych) nakładów poczynionych na nieruchomości i utracił prawo do zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, należy więc stwierdzić, że doszło do odpłatnego zbycia nakładów poczynionych na przedmiotowej nieruchomości. Spółka zaznaczyła, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik, który jest właścicielem środków trwałych, w przypadku ich odpłatnego zbycia posiada prawo do zaliczenia niezamortyzowanej wartości środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów. Odmienna interpretacja przepisów w związku z przedstawionym stanem faktycznym skutkowałaby nieuzasadnionym zróżnicowaniem podatników, którzy są właścicielami środków trwałych oraz podatników, którzy takimi właścicielami nie są, choć poczynili nakłady, uznawane za środki trwałe, na rzeczowe składniki majątku, które nie stanowią ich własności.

Ponadto Spółka wskazała, iż zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 10.07.2008 r. (sygn. ITPB3/423-250/08/AM) w przypadku sprzedaży środków trwałych zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na fakt, że pojęcie odpłatnego zbycia jest szersze od pojęcia sprzedaży (sprzedaż zawiera się w katalogu przypadków odpłatnego zbycia), spółka stwierdziła, że w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, a zatem na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów.

W zakresie pytania nr 2 uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy było takie, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Wskazany przepis ogranicza podatnikom prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych tylko w przypadku, gdy środki trwałe utraciły swoją przydatność gospodarczą, wskutek zmiany rodzaju działalności. Wnioskodawca podkreślił, że nie zaszła zmiana rodzaju prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, zatem ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości ww. środków trwałych. W przedmiotowym przypadku nie doszło do fizycznej likwidacji środków trwałych (nakładów na nieruchomości), jednak, zdaniem Spółki, nie jest to warunek konieczny, aby zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy zaliczyć niezamortyzowaną wartość środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko takie jest, zdaniem spółki, zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych. Ponadto wnioskodawca zauważył, że zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt. 6 w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności - który stawałby się zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego. Nie można też z powołanego art. 16 ust. 1 pkt. 6 updop wywodzić, że pozytywnym warunkiem zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodów jest likwidacja środka trwałego z przyczyn innych, niż wymienione w tym przepisie. Powyższe nie uwzględnia bowiem łącznej interpretacji art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt. 5 i 6 oraz prowadzi do bezpodstawnego ograniczenia strat mogących stanowić koszty uzyskania przychodu do likwidacji środka trwałego - podczas, gdy likwidacja jest jedynie wymieniona jako przykład straty (która w pewnych warunkach nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu)". Natomiast zgodnie z wyrokiem NSA z 11.07.2007 r. (sygn. II FSK 1037/07): ..." a contrario ... skoro stratę poniesioną w wyniku likwidacji szeroko rozumianego środka trwałego nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jedynie w przypadku zmiany rodzaju działalności, to w innych przypadkach stratę tę można zaliczyć w ciężar kosztów". Z uwagi na powyższe, jak podnosi wnioskodawca, jeżeli zdaniem organu podatkowego, w przedmiotowym przypadku nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to zaszła likwidacja środka trwałego - zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w zakresie pytania nr 3 uzasadnienie wnioskodawcy było następujące. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowym przypadku, właściciele nieruchomości zwrócili wnioskodawcy wydatki poniesione przez niego na nakłady na nieruchomości. Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że jeżeli zdaniem organu podatkowego nakłady te nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę (z uwagi na fakt, że nie doszło do odpłatnego zbycia albo likwidacji środka trwałego), to zdaniem wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymana przez niego kwota (z tytułu zwrotu wartości nakładów) nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W wydanej interpretacji z dnia [...] r. Minister Finansów uznał stanowisko zaprezentowane we wniosku za nieprawidłowe w zakresie pytań nr 1 i 2 oraz za prawidłowe w zakresie pytania nr 3.

Wyjaśnił, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, póz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powyższego wynika zatem, jak stwierdził organ, że o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie następujących warunków:

pomiędzy tym wydatkiem a przychodami istnieje związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie oraz zwiększenie przychodów lub zachowanie bądź zabezpieczenie już istniejącego źródła przychodów,

wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego każdy wydatek, poza wyraźnie wymienionymi w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu. Generalnie zaś można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Środki trwałe służą do osiągania przychodów przez wiele lat, w związku z czym, ustawodawca zdecydował, że związane z nimi wydatki powinny być również rozliczane w dłuższym okresie czasu. Obowiązuje zatem zasada rozciągnięcia w czasie rozliczeń wydatków inwestycyjnych. Zasada ta oznacza, że za koszt uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na wytworzenie środków trwałych, ale że kosztem jest zużycie tych środków, mierzone amortyzacją (art. 15 ust. 6 ww. ustawy). Powyższa zasada ma jednak swoje-wyjątki, m.in. wydatki te - po ich zaktualizowaniu i odpowiednim pomniejszeniu - są jednak rozliczane jednorazowo w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych.

W myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

maszyny, urządzenia i środki transportu,

inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, stosownie do art. 16a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych" - zwane także środkami trwałymi.

Regulacja ta ma zastosowanie, gdy podatnik niebędący właścicielem nieruchomości zabudowanej, obejmując ją na określony czas we władanie na podstawie, np. umowy najmu, czyni nakłady inwestycyjne dla celów swojej działalności. W tym przypadku dokonane inwestycje w obcym środku trwałym wykorzystywane przez podatnika nie stanowią jego własności, mimo poniesienia przez niego nakładów inwestycyjnych, lecz stanowią jego środek trwały podlegający amortyzacji.

Stosownie natomiast do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku zakończenia umowy najmu i zwrotu obcego środka trwałego, gdy okres jego używania nie był wystarczający, aby poniesione na niego nakłady zostały odpisane w koszty uzyskania przychodów, podatnik nie ma możliwości dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności. Zatem, zakończenie dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla potrzeb podatku dochodowego następuje z końcem miesiąca, w którym m.in. zbyto środek trwały lub postawiono go w stan likwidacji.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka na podstawie umowy najmu dokonała nakładów na nieruchomości zabudowanej, będącej własnością osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał, iż zakończył on użytkowanie tej nieruchomości, na której dokonywał nakładów. Wraz z zakończeniem stosunku najmu, zawarto porozumienie, na mocy którego dokonano wzajemnych rozliczeń z tytułu poczynionych przez Spółkę nakładów. Wnioskodawca pozostawił właścicielom poczynione inwestycje, tak więc nie dokonał on fizycznej likwidacji nakładów. Na mocy zawartego porozumienia, właściciele zobowiązali się do zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów poczynionych na nieruchomości oraz oszacowanym przez rzeczoznawcę kosztem demontażu ww. nakładów.

Wobec powyższego, jak podniósł organ, Spółka zobowiązana była do zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych i jednocześnie wartość dokonanych inwestycji w obcym środku trwałym w części niepokrytej odpisami nie stanowi kosztów uzyskania przychodów Spółki, bowiem nie nastąpiło ich odpłatne zbycie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Przepis ten wskazuje, iż straty w tych nie w pełni umorzonych środkach trwałych nie są kosztem uzyskania przychodów, jeżeli są następstwem likwidacji spowodowanej utratą przydatności gospodarczej danego środka, na skutek zmiany rodzaju działalności. Oznacza to, że jeśli środek trwały utracił przydatność gospodarczą z innych przyczyn, to strata w związku z jego likwidacją może stanowić koszt uzyskania przychodów. Organ zaznaczył przy tym, iż pojęcie straty jako kosztu uzyskania przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa ta zdefiniowała jedynie stratę jako wynik działalności, stwierdzając, że jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, to różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy). Przytoczona definicja nie ma jednak nic wspólnego ze stratą jako kosztem. Znaczenia straty jako kosztu poszukiwać zatem należy w drodze wykładni językowej. W języku potocznym "strata" oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to, co się przestało posiadać. Tak też należy rozumieć stratę w świetle art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc, Spółka nie ma też możliwości zaliczenia wcześniej poniesionych wydatków stanowiących inwestycję w obcym środku trwałym bezpośrednio do kosztów podatkowych w wysokości niezamortyzowanej części tej inwestycji, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy. Rozwiązanie umowy najmu nie spowoduje bowiem likwidacji rozumianej jako zużycie (zniszczenie).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego, gdy przed pełnym zamortyzowaniem poczynionych inwestycji w obcym środku trwałym dojdzie do ich przekazania właścicielowi, niezamortyzowana część tej inwestycji nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów. U wnioskodawcy nie dojdzie bowiem do fizycznej likwidacji poniesionych nakładów, rozumianej jako zużycie ("zniszczenie"), lecz do ich przekazania właścicielowi nieruchomości. Zatem w przedmiotowym przypadku nie mamy do czynienia ze stratą amortyzowanych inwestycji w obcym środku trwałym, lecz z ich wydaniem (zwrotem) właścicielowi. Tym samym regulacja art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przedmiotowym przypadku nie znajdzie zastosowania. Zwrócił też uwagę na to, iż zgodnie z treścią art. 676 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, póz. 93 ze zm.), jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Wynika stąd, że poniesione przez najemcę nakłady w obcym środku trwałym może zrekompensować jedynie właściciel nieruchomości, dokonując zwrotu ich niezamortyzowanej części.

Wobec powyższego, rozwiązanie umowy najmu nie daje Spółce prawa do zaliczenia w koszty niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym. W takim przypadku jedyną formą rekompensaty dla Spółki może być zwrot poniesionych nakładów po zakończeniu umowy najmu w ramach rozliczenia pomiędzy stronami umowy najmu.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nie dochodzi do odpłatnego zbycia poniesionych przez Spółkę nakładów oraz brak jest fizycznej ich likwidacji, to nieumorzona wartość inwestycji w obcym środku trwałym nie stanowi dla Spółki - stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż właściciele nieruchomości zobowiązali się do zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów poczynionych na nieruchomości oraz oszacowanym przez rzeczoznawcę kosztem demontażu ww. nakładów. Powyższa kwota została zapłacona tytułem zwrotu wartości nakładów.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli na rzecz Wnioskodawcy doszło do zwrotu poczynionych nakładów w obcym środku trwałym, wówczas - na podstawie art. 12 ust 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kwota ta nie stanowi przychodu podatkowego w części nieprzekraczającej wartości niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym.

Spółka z o.o. A, uznając wydaną interpretację za błędną, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w interpretacji.

W skardze wniesionej na wydaną interpretację Spółka zarzuciła naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.00.54.654 z późn. zm.) poprzez błędne przyjęcie, że w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do likwidacji środka trwałego.

W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że jej zdaniem interpretacja indywidualna z dnia [...] r. o sygnaturze [...] została wydana z naruszeniem prawa. W przedmiotowym przypadku doszło bowiem do likwidacji środka trwałego.

Skarżąca Spółka podniosła, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy ogranicza podatnikom prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, tylko w przypadku gdy środki trwałe utraciły swoją przydatność gospodarczą, wskutek zmiany rodzaju działalności. Skarżący podkreśla, że nie zaszła zmiana rodzaju prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, zatem ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości ww. środków trwałych. W przedmiotowym przypadku nie doszło do fizycznej likwidacji środków trwałych (nakładów na nieruchomości), jednak zdaniem skarżącego nie jest to warunek konieczny, aby zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt. 6 ww. ustawy zaliczyć niezamortyzowaną wartość środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów. W art. 16 ust. 1 pkt. 6 ww. ustawy ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "likwidacji", zatem nie można zastosować wykładni zawężającej ten termin jedynie do znaczenia związanego z fizyczną likwidacją. Gdyby taka była intencja ustawodawcy, to w ustawie wprowadzona zostałaby określona definicja. Z uwagi na powyższe należy posiłkować się definicją słownikową. Skarżący stwierdził, że w tym zakresie zgodne jest stanowisko doktryny (a jednocześnie jest ono zbieżne ze stanowiskiem skarżącego): przez likwidację środka trwałego należy rozumieć nie tylko fizyczne unicestwienie tego środka, ale także wszelkie inne sytuacje, w których dany składnik majątkowy przestaje istnieć u danego podatnika. Pojęcie "likwidacji" środka trwałego nie zostało zdefiniowane w ustawie. Również orzecznictwo NSA przyjmuje szerokie rozumienie tego pojęcia - likwidacją jest każde wycofanie środka trwałego z ewidencji, a więc nie tylko fizyczna likwidacja środka, ale również jego sprzedaż, darowizna lub zadysponowanie nim w inny sposób. Stanowisko skarżącego w powyższej kwestii, jak sam podnosi, jest również zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych, w szczególności z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 14.03.2008 r. (sygn. I SA/Wr 1702/07), wyrokiem NSA z 4.11.2008 r. (sygn. II FSK 1035/07).

Z uwagi na powyższe skarżący stwierdził, że wbrew stanowisku organu podatkowego wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. o sygnaturze [...], pojęcie likwidacji środka trwałego, w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie ogranicza się jedynie do fizycznej likwidacji środka trwałego. Dlatego, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, skarżącemu przysługuje prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na fakt, że doszło do likwidacji środka trwałego, a wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt. 6 ww. ustawy, nie znajdzie zastosowania.

Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o :

1. zmianę interpretacji indywidualnej wydanej w dniu [...] r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. o sygn. [...], zgodnie ze stanowiskiem skarżącego wyrażonym w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] r., poprzez uznanie, iż w przedmiotowym przypadku doszło do likwidacji środków trwałych, w związku z czym skarżący posiada prawo do zaliczania niezamortyzowanych nakładów związanych z tymi środkami trwałymi do kosztów uzyskania przychodów,

2. zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ nie podzielił zastrzeżeń strony i w związku z tym wniósł o jej oddalenie, powtarzając przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zaznaczyć należy, że postępowanie w przedmiocie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie jest szczególnym rodzajem postępowania, w którym zastosowanie znajdują tylko te przepisy Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8, poz. 60 ze zm.: dalej w skrócie "O.p."), które zostały wskazane w art. 14h ustawy. W sprawach dotyczących wydania interpretacji podatkowej organ nie prowadzi postępowania dowodowego, a w konsekwencji nie dokonuje ustaleń faktycznych. Przedstawienie wyczerpującego stanu faktycznego (zaistniałego lub przyszłego) oraz własnego stanowiska w sprawie jego oceny prawnej należy do wnioskodawcy, co jednoznacznie wynika z treści art. 14b § 3 O.p. Rolą organu wydającego interpretację jest jedynie ocena stanowiska pytającego oraz przedstawienie uzasadnienia prawnego tej oceny. Innymi słowy Minister Finansów ogranicza się jedynie do zaprezentowania sposobu rozumienia przepisów prawa podatkowego, wskazanych we wniosku, w oparciu o stan faktyczny opisany przez zainteresowanego.

Poza tym przytoczyć należy treść przepisu art. 134 § 1 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zwanej dalej p.p.s.a., w myśl którego Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ma on o tyle znaczenie w rozpatrywanej sprawie, że skarga dotyczy wskazanej w niej interpretacji, a nie jej części, ale zawiera zarzuty odnoszące się wyłącznie do interpretacji w zakresie pytania drugiego, natomiast Sąd poczynił rozważania i ocenił zgodność z prawem całej interpretacji.

Przedmiotem wniosku skarżącej o dokonanie urzędowej interpretacji przepisów podatkowych było udzielenie odpowiedzi na pytania, czy wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów, czy w przypadku, gdyby zdaniem organu podatkowego nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to czy doszło do likwidacji środka trwałego oraz jeżeli zdaniem organu wartość niezamortyzowanych nakładów nie stanowi dla wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło do odpłatnego zbycia, jak i do likwidacji środka trwałego), to czy otrzymana przez Spółkę zapłata z tytułu przekazania nakładów stanowi dla niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

W uzasadnieniu swojego wniosku skarżąca podała, że poniosła nakłady na wynajmowaną nieruchomość, na której prowadziła działalność gospodarczą. Z powodu zakończenia umowy najmu Spółka zawarła z właścicielem nieruchomości porozumienie, mocą którego dokonano wzajemnych rozliczeń z tytułu poczynionych przez Spółkę nakładów.

Zaskarżoną interpretacją Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanych nakładów poczynionych na cudzej nieruchomości oraz w zakresie uznania, że w przedstawionym stanie faktycznym doszło do likwidacji środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozważania dotyczące zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji w zakresie każdego z zadanych pytań należy, w ocenie sądu, poczynić odrębnie co do każdego z nich, niezależnie od wyniku oceny pozostałych.

Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej u.p.d.o.p., oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 u.p.d.o.p. Przepis art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. stwierdza, że w odniesieniu do środków trwałych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane zgodnie z regułami wynikającymi z art. 16-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przepis art. 16 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nawet wówczas, gdy pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu.

Jednym z takich wydatków, które nie są kosztami uzyskania przychodu, są – stosownie do art. 16 ust. 1 pkt. 1 lit.b) u.p.d.o.p. - wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.a) środków trwałych, jednakże – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt. 1, są kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt. 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich zbycia. W ocenie Sądu taka właśnie sytuacja, polegająca na odpłatnym zbyciu środków trwałych, zaistniała w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, bowiem Spółka podała, że między nią a właścicielami nieruchomości, którą od nich wynajmowała i na której poczyniła nakłady, doszło do rozliczenia tych nakładów, z tym że zwrócono jedynie różnicę między niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów a kosztem ich demontażu, a zatem kwota nie w pełni umorzonych nakładów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę była wyższa. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ w jednym zdaniu stwierdził, że w rozpatrywanym stanie faktycznym nie doszło do odpłatnego zbycia nakładów, ale nie uzasadnił, na czym oparł powyższe twierdzenie. Ocena prawna rozliczenia między podatnikiem a właścicielami nieruchomości, na której poczyniono nakłady ma zasadnicze znaczenie, bowiem w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych zastosowanie będzie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy w końcowej jego części, umożliwiający zaliczenie wydatków poniesionych na wytworzenie tych środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów.

W tej sytuacji Sąd uznał, że we wskazanym zakresie zaskarżonej interpretacji organ podatkowy naruszył przepis art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt. 1 u.p.d.o.p.

Przechodząc do analizy zaskarżonej interpretacji w zakresie pytania drugiego założyć należy, że mamy do czynienia z sytuacją, gdy nie zachodzi odpłatne zbycie nakładów poczynionych przez podatnika na cudzej nieruchomości, natomiast podatnik nie korzysta z nieruchomości i tych nakładów oraz nie zamierza z nich korzystać w przyszłości wobec ustania stosunku najmu nieruchomości i pyta, czy doszło do likwidacji środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tej części rozważań należy ponownie przytoczyć treść przepisu art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. zawierającego katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Należą do nich między innymi straty w środkach trwałych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych oraz straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.d.o.p.).

Znaczenia straty jako kosztu podatkowego (pojęcie straty w tym rozumieniu nie zostało zdefiniowane w ustawie), poszukiwać należy, jak słusznie podnosi skarżący, w drodze wykładni gramatycznej. I tak strata w języku potocznym oznacza "ubytek, szkodę poniesioną, to co się przestało posiadać; fakt, że się przestało posiadać" (Słownik języka polskiego PWN Warszawa 1998, pod red. M. Szymczaka, t. III str. 322). Ponadto zgodnie z poglądem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 20 marca 2008 roku wydanym w sprawie II FSK 58/07 – odwołanie się w art. 16 ust. 1 pkt. 5 i 6 u.p.d.p. do konstrukcji umorzenia środków trwałych oznacza, że pojęcie straty w środkach trwałych łączy się z brakiem możliwości dokonania przez podatnika pełnych odpisów amortyzacyjnych. Straty te powstają więc wówczas, gdy wartość środka trwałego nie może być zrównoważona odpisami amortyzacyjnymi na skutek zaprzestania przez podatnika używania środka trwałego w działalności gospodarczej (zbycie, utrata lub likwidacja środka). Jeżeli część wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego nie została i nie zostanie w przyszłości pokryta odpisami amortyzacyjnymi i przychodem z jego likwidacji lub odpłatnego zbycia, to powstałe straty będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt. 5 lub 6 u.p.d.p.

Jakkolwiek brak jest przepisu wyraźnie eliminującego z kosztów uzyskania przychodów strat zawinionych, to wykładnia celowościowa art. 15 i art. 16 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że zamiarem ustawodawcy nie było dopuszczenie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Kosztem są tylko straty, których podatnik nie był w stanie uniknąć (por. Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2006 r. praca zbiorowa, Unimex Wrocław, str.437 i n.; wyrok NSA z 7.8.2001 r. sygn. IIISA 2041/00 niepubl.).

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.d.o.p. wskazuje zatem na wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów strat w środkach trwałych. W pkt 5 ust. 1 tego przepisu wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt. 1. Z wnioskowania a contrario z treści tego przepisu wynika zatem, że stanowią koszt uzyskania przychodu straty m. in. w środkach trwałych, w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi. Z kolei, jak wynika z treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., wyłącza on z kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Oznacza to, że utrata przydatności gospodarczej z innych przyczyn skutkuje a contrario uznaniem straty związanej z likwidacją środka trwałego za koszt uzyskania przychodów.

W tym stanie rzeczy stanowisko organu w zakresie interpretacji "straty" środka trwałego należy uznać za nieprawidłowe. Sąd w rozpatrywanej sprawie podziela w tym względzie pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, interpretujący pojęcie straty w rozumieniu art. 16 ww. ustawy w sposób szeroki. Nadto trudno zgodzić się ze stanowiskiem organu, że pojęcie straty wiąże się wyłącznie z porównaniem wysokości przychodów i kosztów. W ocenie Sądu stratę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt. 5 i 6 u.p.d.o.p. należy raczej ujmować jako szkodę w cywilistycznym rozumieniu tego pojęcia, a więc ubytek w majątku spowodowany okolicznościami niezależnymi od podatnika, który tę stratę poniósł.

Również w odniesieniu do pojęcia likwidacji, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji tego słowa. Sięgając do jego słownikowego znaczenia "likwidacja" oznacza zniesienie, usunięcie, rozwiązanie czegoś (tamże, t. II str. 32). W orzecznictwie NSA pojęcie to zostało zinterpretowane w szerokim znaczeniu i oznacza nie tylko fizyczne unicestwienie środka trwałego, ale także przekazanie środka trwałego innemu podmiotowi, czy to poprzez darowiznę, czy sprzedaż, zmianę metody prowadzenia działalności gospodarczej, likwidację środka trwałego w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym lub "moralnym", wycofanie go z ewidencji środków trwałych.

Przechodząc do rozważań odnoszących się do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że wg stanu wskazanego we wniosku o interpretację, strona skarżąca poniosła stratę w wysokości niezamortyzowanej części środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) w postaci nakładów poczynionych na wynajmowanej nieruchomości będącej własnością innej osoby, gdyż przestała być najemcą z powodu zakończenia stosunku najmu. Zatem środki trwałe w postaci nakładów utraciły znaczenie da Spółki, ale nie nastąpiło to z powodu zmiany przedmiotu prowadzonej działalności, jak stanowi przepis art. 16 ust. 1 pkt. 6 ww. ustawy.

Przedstawiony stan faktyczny wskazuje, że nie podlega on regulacji zawartej w hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.

Jak wyżej zostało powiedziane, skoro przepis art. 16 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymienione w art. 16 ust. 1 pkt. 6 u.p.d.o.p., oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Taki pogląd prawny co do interpretacji przepisu art.16 ust.1 pkt. 6 u.p.d.o.p. był już wyrażany w orzecznictwie sądowym, co również zauważyła skarżąca, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2009 r. III SA/Wa 1245/09, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2007 r. I SA/Wr 53/07, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2009 r. I SA/Go 348/09 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. II FSK 1035/07.

Wobec powyższego Sąd uznał, że we wskazanym zakresie zaskarżonej interpretacji organ podatkowy naruszył przepis art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt. 6 u.p.d.o.p.

Z kolei przechodząc do kolejnego, trzeciego z pytań zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji stwierdzić należy, że nie było ono przedmiotem sporu, gdyż stanowisko skarżącej w tym zakresie zostało uznane przez organ za prawidłowe. Zatem w tej części, która nie była przedmiotem zaskarżenia, ocena Sądu orzekającego pokrywa się ze stanowiskiem organu i skarżącej, oczywiście przy hipotetycznym założeniu, że wartość niezamotyzowanych nakładów nie stanowi dla wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło ani do odpłatnego zbycia, ani do likwidacji środka trwałego), jak zakłada w pytaniu wnioskodawca.

Z uwagi na fakt, iż wydana interpretacja, we wskazanym zakresie, nie jest zgodna z prawem, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) uchylił ją.

Rozpatrując sprawę ponownie organ winien mieć na względzie dokonaną przez Sąd ocenę prawną.

Stosownie do art. 200 w związku z art. 205 § 4 p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz skarżącego zwrot poniesionych kosztów postępowania obejmujących kwotę wpisu sądowego od skargi, wynagrodzenia pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa..

J.Z.