Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 818/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 65 ust. 5
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art. 188, art. 197 par. 1, art.
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Sędzia WSA Tamara Dziełakowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Kinga Czernis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2013 r. sprawy ze skargi A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 grudnia 2010 r. nr [[...]] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej A. kwotę 2889 (dwa tysiące osiemset osiemdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że w 2006 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towary opisane w polu 31 jako "Przekształtniki: ... Moduł bateryjny zasilacza awaryjnego", z zadeklarowanym kodem Taric 8504 40 30 90 ze stawką celną dla krajów trzecich w wysokości 0%.

Po przeprowadzeniu kontroli postimportowej stwierdzono, że spółka A. dokonała importu z C. artykułów elektronicznych, przy czym towar opisany jako BATT CABINET lub BATERRY BACK-UP zaklasyfikowano do nieprawidłowego kodu Taric, co spowodowało zaniżenie należności celnych.

W toku postępowania wyjaśniającego spółka A. wniosła o przeprowadzenie dowodów z oględzin towaru oraz z opinii biegłego na okoliczność ustalenia, w jaki sposób może być stosowany moduł bateryjny, w szczególności czy stanowi on samodzielne urządzenie, czy też jest urządzeniem, które może być stosowane wyłącznie z odpowiednimi zasilaczami UPS, stanowiąc zarazem jego funkcjonalną część. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów i w oparciu o już zebrany materiał dowodowy uznał, że sprowadzone towary, określane jako moduły bateryjne, są w istocie akumulatorami.

W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 28 stycznia 2009 r. określił klasyfikację taryfową importowanych przez spółkę A.modułów bateryjnych do kodu Taric 8507 20 98 90, określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych (A00), podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz orzekł o poborze odsetek, wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. -Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.; dalej Prawo celne).

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 4 czerwca 2009 r. utrzymał w mocy wskazaną decyzję, nie uwzględniwszy wniosku strony o przeprowadzenie wnioskowanych dowodów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 2 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Gd 385/09 uchylił decyzję organu odwoławczego, wskazując, że dla określenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej należało ustalić jakiego rodzaju urządzenia były przedmiotem przywozu i jaką spełniają funkcję. W tym celu organy celne mogły rozważyć możliwość dopuszczenia wnioskowanych przez spółkę dowodów. Pozwoliłoby to wyjaśnić zarzut, jakoby organy celne mylnie utożsamiły moduł bateryjny zasilacza awaryjnego z akumulatorem.

Ponownie rozpoznając odwołanie, Dyrektor Izby Celnej powołał biegłego, dr. inż. J. G., który stwierdził, że moduł bateryjny stanowi samodzielne urządzenie i może być wykorzystywany jako akumulator elektryczny. W szczególności może współpracować z zasilaczami UPS typu Partner RM, do czego został przygotowany w wyniku zastosowania ujednoliconych złącz przewodu bateryjnego. Zastosowanie modułu nie jest ograniczone do stosowania wyłącznie z odpowiednimi zasilaczami UPS, gdyż nie zawiera on żadnych specyficznych dla określonego typu zasilaczy UPS elementów, uniemożliwiających jego pracę w innych zastosowaniach. Moduł bateryjny można wykorzystać w typowych dla akumulatorów elektrycznych zastosowaniach.

W wyniku wniesionych przez spółkę zastrzeżeń do opinii, biegły podtrzymał swoje stanowisko, iż moduł bateryjny stanowi samodzielne urządzenie, które można wykorzystać, bez jakichkolwiek modyfikacji, w innym zastosowaniu niż tylko zastosowaniu do współpracy z określonym typem zasilaczem UPS.

Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił wniosku strony o pominięcie opinii biegłego i przeprowadzenie dowodu z opinii uprawnionego instytutu lub laboratorium, stwierdzając, że powołując w sprawie biegłego wypełnił wskazania Sądu i strony. Fakt, że strona nie zgadza się z ustaleniami biegłego nie oznacza, że wydana przez niego opinia winna być pominięta w sprawie.

Spółka w toku postępowania przedłożyła opinię techniczną modułu bateryjnego sporządzoną na jej zlecenie przez Stowarzyszenie Elektryków Polskich Ośrodek Rzeczoznawstwa SEP (dalej SEP), w której wskazano, że moduł bateryjny jest urządzeniem elektrycznym, podlegającym wymaganiom zharmonizowanej normy wyrobu PN-EN 62040, może być on używany zgodnie z pierwotnym przeznaczeniem określonym przez producenta i obowiązującymi przepisami jedynie jako wyposażenie dodatkowe ściśle określonych układów UPS typu Cover Patner oraz że akumulatory jako wyrób podlegają wymaganiom innych dyrektyw i norm zharmonizowanych.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 23 grudnia 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W ocenie organu, towar winien być zaklasyfikowany do kodu Taric 8507 20 98 90, obejmującego: Akumulatory elektryczne, włącznie z separatorami, nawet prostokątnymi (włączając kwadratowe). Pozostałe akumulatory kwasowo-ołowiowe,

Pozostałe, Pozostałe. Odnosząc się do materiału zgromadzonego w aktach sprawy, organ uznał, że stanowisko biegłego i strony są zbieżne co do elementów składowych przedmiotowego modułu bateryjnego (zestaw połączonych szeregowo - równolegle sześciu żelowych, szczelnych i bezobsługowych akumulatorów, służących do magazynowania energii elektrycznej, które są odrębnymi urządzeniami moduł bateryjny to zestaw sześciu akumulatorów kwasowo - ołowiowych typu CP 1270, umieszczonych we wspólnej obudowie metalowej wraz z przewodami połączeniowymi i bezpiecznikami elektrycznymi) oraz jego parametrów elektrycznych (wartość napięcia nominalnego 36V), jak również wskazał, że strona nie neguje, iż urządzenie służy do magazynowania energii elektrycznej w postaci energii chemicznej jako dogodnego źródła prądu stałego, a polemizuje jedynie ze stanowiskiem biegłego, że moduł bateryjny to w istocie akumulator.

Odnosząc się do przedłożonej przez skarżącą opinii rzeczoznawców SEP, organ odwoławczy stwierdził, że potwierdza ona budowę modułu, jego parametry oraz fakt, że jest to w istocie dodatkowy zasobnik energii zmagazynowanej w akumulatorach. "Szereg dodatkowych funkcjonalności" wskazywanych w tej opinii należy uznać za podstawowe normy bezpieczeństwa, jakie winno spełniać każde urządzenie elektryczne, a nie za dodatkowe funkcje modułu.

Organ uznał, że specjalne złącza, w jakie wyposażony jest moduł jednak nie pozbawiają go zasadniczej funkcji - zasobnika energii elektrycznej, czyli funkcji spełnianej przez każdy akumulator. Akumulatory (6 sztuk) stanowią zasadniczy człon modułu i to one nadają charakter temu urządzeniu, stanowią o jego funkcji, podczas gdy pozostałe elementy modułu umożliwiają sprawne i bezpieczne wykonywanie tych funkcji.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem rzeczoznawców z SEP, że przedmiotowy moduł jest częścią składową zasilaczy UPS, ponieważ zasilacz ten posiada wewnętrzną baterię, może on więc bez pomocy modułu bateryjnego przetwarzać energię elektryczną prądu zmiennego pobieraną z sieci elektroenergetycznej na energię prądu stałego, gromadzić ją w tej baterii (akumulatorze elektrycznym), a przy braku zasilania w sieci elektroenergetycznej, przetwarzać zgromadzoną energię prądu stałego na energię prądu zmiennego i zasilanie odbiornika energii elektrycznej. Fakt ten potwierdza to, że moduł bateryjny jest zewnętrzną, dodatkową baterią, dającą możliwość wydłużenia czasu podtrzymania UPS w przypadku braku zasilania w sieci. Ewentualne wykorzystanie modułu bateryjnego do współpracy z innymi urządzeniami wymaga odpowiedniego dostosowania połączenia, co może być wykonane przez osobę z odpowiednią wiedzą fachową. W ocenie organu, użycie przez producenta nietypowych gniazd utrudnia, ale nie ogranicza, innego zastosowania modułu. Zdaniem organu, możliwości wykorzystania modułu bateryjnego do innych zastosowań niż do określonego typ zasilacza UPS, kwestia, czy takie wykorzystanie modułu wymaga, czy też nie wymaga modyfikacji, jak również konieczność podlegania konkretnym normom i dyrektywom, nie miały znaczenia dla dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z brzmieniem pozycji 8507 Wspólnej taryfy celnej, pozycja ta obejmuje - Akumulatory elektryczne, włącznie z separatorami, nawet prostokątne (włączając kwadratowe). W Notach wyjaśniających do HS odnośnie akumulatorów elektrycznych klasyfikowanych do pozycji 8507 Wspólnej taryfy celnej wyjaśniono, iż akumulatory elektryczne (baterie akumulatorowe) służą do magazynowania energii elektrycznej i zasilania nią urządzeń w razie potrzeby. Przepływ prądu stałego przez akumulator powoduje pewne zmiany chemiczne (ładowanie); z kolei po podłączeniu zacisków akumulatora do obwodu zewnętrznego wspomniane zmiany chemiczne odwracają się, w wyniku czego w obwodzie zewnętrznym powstaje prąd stały (rozładowanie). Cykl ten, ładowanie i rozładowywanie, może być powtarzany przez okres żywotności akumulatora. Głównymi zespołami akumulatorów są obudowa w formie pojemnika na elektrolit, w którym zanurzone są dwie elektrody wyposażone w zaciski do przyłączenia do obwodu zewnętrznego. W wielu przypadkach obudowa może być podzielona na komory, przy czym każda z tych komór (cel) jest sama akumulatorem; cele te łączy się zwykle ze sobą szeregowo dla uzyskania wyższego napięcia. Połączoną w ten sposób pewną liczbę cel nazywa się baterią. Z pewnej liczby akumulatorów można również utworzyć zespół w jednej dużej obudowie. Jednym z typów akumulatorów są akumulatory kwasowo-ołowiowe, w których elektrolitem jest kwas siarkowy, a elektrodami ołowiane płyty lub ołowiane siatki z materiałem aktywnym. Dyrektor Izby Celnej uznał, że niewątpliwie budowa i funkcje spełniane przez moduły bateryjne do zasilaczy awaryjnych sprowadzone przez stronę odpowiadają opisowi akumulatorów elektrycznych klasyfikowanych do pozycji 8507 Wspólnej taryfy celnej. Zastosowany zaś przez stronę w zgłoszeniach celnych pozycja 8504 Wspólnej taryfy celnej jest sprzeczna z regułami 1 i 6 ORINS.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122, art. 127 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. poz. z 2012 r. 749; dalej - Ordynacja podatkowa), Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż w toku ponownego rozpoznania sprawy, zgodnie ze wskazaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uwzględnił wniosek strony o powołanie biegłego, jak również dowody przez nią przedkładane. Ustalił też wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Przypisanie towaru do kodu Taric 8507 20 98 90 znalazło podstawę w obowiązujących przepisach prawa i dokonane zostało w granicach swobodnej oceny dowodów.

Zdaniem organu, budowa modułu nie czyni z niego zespołu maszyn czy zespołu elektronicznego, wobec czego powoływane przez stronę uwagi 3-5 do sekcji XVI nie mają zastosowania. Gdyby nawet moduł potraktować jako część UPS, zastosowanie miałaby uwaga 2a do sekcji XVI Wspólnej taryfy celnej.

Jako niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez zakwestionowanie zastosowanej przez spółkę stawki celnej 0% i przyjęcie stawki w wysokości 3,7%, w sytuacji gdy spółka dokonuje importu tego typu urządzeń od kilkunastu lat, a prawidłowość dokonywanej klasyfikacji celnej nigdy nie była przez organ kwestionowana oraz zarzut nieprawidłowego naliczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Organ odwoławczy wskazał, że zastosowanie stawki celnej w przyjętej wysokości jest konsekwencją dokonanej przez organ klasyfikacji taryfowej towaru. To zgłaszający jest odpowiedzialny za prawidłowość składanego zgłoszenia. Strona ma prawo zwrócić się o wydanie WIT-u dla sprowadzanych towarów, ale spółka z takiej możliwości nie skorzystała. Ponadto organ wskazał że w dniu 12 lipca 2001 r. organy celne wydały Wiążącą Informację Taryfową nr 406/2001/85, w której baterie zewnętrzne do zasilaczy awaryjnych UPS zostały zaklasyfikowane do podpozycji 8507 20 Taryfy celnej. Został on wprawdzie wydany dla innej strony i jego ważność wygasła 12 lipca 2007 r., to jednak fakt ten potwierdza niezmienność stanowiska organów celnych co do klasyfikacji tego typu urządzeń.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. Spółka zarzuciła decyzji organu odwoławczego:

naruszenie art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez dokonanie błędnej klasyfikacji celnej dla modułów bateryjnych zasilacza awaryjnego,

naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 122 i 127 Ordynacji podatkowej przez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, nie przeprowadzenie wszystkich wymaganych dowodów, nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności nie podjęcie próby wyjaśnienia istniejących sprzeczności pomiędzy stanowiskiem biegłego i wyrażonym w opinii sporządzonej na zlecenie strony co do charakteru i funkcji modułów bateryjnych;

art. 188 Ordynacji podatkowej przez oddalenie wniosku dowodowego skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii uprawnionego instytutu badawczego w sytuacji, gdy materiał dowodowy zawierał dwie sprzeczne ze sobą opinie, błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, a mający istotny wpływ na jego treść, poprzez przyjęcie, iż moduł bateryjny jest akumulatorem;

art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez jednostronną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego;

art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie stawki celnej w wysokości 3,7% i określenie w związku z tym odsetek, gdy spółka dokonuje importu tego typu urządzeń od kilkunastu lat, a prawidłowość dokonywanej klasyfikacji celnej nigdy nie była przez organ kwestionowana.

Zdaniem skarżącej, stanowisko zajęte przez biegłego i poparte przez organ nie odpowiada stanowi faktycznemu, jest niezgodne z uwarunkowaniami technicznymi, ekonomicznymi, prawnymi i funkcjonalnymi dla badanych urządzeń. Organ nie dokonał krytycznej oceny opinii biegłego, co doprowadziło do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. Nie jest możliwe wykorzystanie modułu bateryjnego wszędzie, gdzie stosowane są akumulatory. Biegły nie wziął pod uwagę ograniczeń technicznych, praktycznych czy ekonomicznych, wynikających z napięcia nominalnego, pojemności, typu akumulatorów, czy rodzaju budowy modułu bateryjnego. Spółka zarzuciła sprzeczność w twierdzeniach biegłego, który z jednej strony wskazał, że do podłączenia modułu do zasilacza niezbędne jest wykonania podłączenie przez instalatora-elektryka, a z drugiej, że można wykorzystać moduł bateryjny w innym zastosowaniu bez jakichkolwiek modyfikacji. Biegły "na siłę" próbował znaleźć alternatywne zastosowania dla modułu bateryjnego. Nie zwrócił uwagi na fakt, że opisywany moduł bateryjny jest urządzeniem specjalizowanym, które ze względu na swoje parametry elektryczne, mechaniczne, rodzaj i sposób połączenia zastosowanych akumulatorów ma służyć współpracy z zasilaczem awaryjnym UPS Partner RM10. Pominął również kwestie, że stosowanie modułu jako typowego akumulatora, po uprzednim dokonaniu odpowiednich modyfikacji, jest nieuzasadnione ekonomicznie. Błędny jest pogląd wyrażany przez biegłego i organ, że akumulatory i moduły bateryjne to ten sam produkt o identycznych zastosowaniach. Moduł bateryjny, w przeciwieństwie do akumulatora, to gotowe, specjalizowane urządzenie, służące do zasilania określonych odbiorników. Jego zastosowanie określa producent. Moduły bateryjne mają budowę i właściwości zależne od właściwości urządzeń, w skład których funkcjonalnie wchodzą, przy czym owa budowa jest znacznie bardziej złożona niż akumulatorów. W skład modułu poza samymi akumulatorami wchodzą również obudowa, zabezpieczenia (bezpieczniki), gniazda oraz okablowanie akumulatorów. Moduły bateryjne nie są dostępne w żadnym powszechnie standaryzowanym typoszeregu, a ich parametry są określone przez producenta modułu. Dla modułów nie są dostępne karty katalogowe producenta (jak w przypadku akumulatorów), zawierające dane mogące służyć w ewentualnym zastosowaniu do celów innych niż wskazane przez producenta. Moduły bateryjne - w przeciwieństwie do akumulatorów - mają specyficzne gniazda i wtyczki połączeniowe, w celu zapobiegania stosowania ich do celów innych niż wskazane przez producenta lub przypadkowego połączenia do systemów o innych parametrach lub o odmiennej polaryzacji biegunów. Z tego względu nie mogą być zastosowane inaczej, niż z urządzeniem, do użycia z którym są przeznaczone. Moduły bateryjne podlegają takim samym wymogom normatywnym jak urządzenia, z którymi współpracują lub których są częściami składowymi, a w szczególności przedmiotowy moduł podlega obligatoryjnej certyfikacji na zgodność z wymogami bezpieczeństwa Unii Europejskiej CE w zakresie zgodności z dyrektywami kompatybilności elektromagnetycznej 92/31/EEC oraz niskonapięciowymi 93/68/EEC i 98/13/EC, natomiast akumulatory jako podzespoły o napięciu bezpiecznym nie podlegają certyfikacji na zgodność z wymogami bezpieczeństwa Unii Europejskiej CE. Deklaracja zgodności producenta potwierdza spełnienie wymogów bezpieczeństwa urządzenia dla normy UPS EN62040-1-2 oraz kompatybilności elektromagnetycznej UPS wg normy EN62040-2.

Przedstawiona przez skarżącą opinia Stowarzyszenia Elektryków Polskich SEP zawiera konkluzje odmienne od wniosków zawartych w opinii biegłego powołanego przez organ. Wynika z niej, że moduł bateryjny nie może być wykorzystywany bez istotnych modyfikacji w innych zastosowaniach niż jako moduł zwiększający czas podtrzymania zasilania z UPS typ Cover Partner. Wykorzystanie modułu niezgodnie z jego przeznaczeniem naruszałoby przepisy o certyfikacji wyrobów oraz zasady bezpiecznej eksploatacji. Wykluczono możliwość uznania modułu bateryjnego za akumulator. Z uwagi na wskazane sprzeczności w opiniach zasadnym było powołanie w sprawie kolejnego biegłego lub instytutu. Nie dopuszczenie przez organ odwoławczy takiego dowodu narusza art. 188 Ordynacji podatkowej oraz wynikający z art. 122 i 187 tej ustawy obowiązek pełnego zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Bez jednoznacznego przesądzenia, czym tak naprawdę jest moduł bateryjny i jaką spełnia funkcję niemożliwe jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych modułów zgodnie z uwagami do sekcji XVI wyjaśnień do Taryfy Celnej. Przy dokonywaniu klasyfikacji i taryfowej przedmiotowych modułów należy przede wszystkim mieć na uwadze uwagi 3 - 5 do sekcji XVI wyjaśnień do taryfy celnej. Z opinii rzeczoznawców SEP wynika, że moduł bateryjny może być wykorzystywany wyłącznie z konkretnym zasilaczem bezprzerwowym UPS, z którym jest funkcjonalnie i integralnie związany. Tylko pobór energii przez UPS zabezpiecza moduł przed zniszczeniem, bowiem tylko odpowiedni UPS jest w stanie naładować taki moduł powtórnie. Moduł może być używany wyłącznie jako źródło napięcia stałego dla dedykowanego UPS, który jednocześnie odpowiada za ładowanie akumulatorów i ich prawidłowe rozładowanie. Skoro moduł może być wykorzystywany wyłącznie z zasilaczem UPS, to przesądza to o fizycznej i funkcjonalnej zależności obu urządzeń. Nie ma przy tym znaczenia, że moduły zostały sprowadzone w innym czasie niż urządzenia UPS, bowiem liczy się cel, dla którego zostały sprowadzone, tj. współpraca z konkretnymi modelami urządzeń UPS. Stanowisko organu odwoławczego, iż uwagi 3-5 do Sekcji XVI Wyjaśnień do taryfy celnej nie mają w sprawie zastosowania, nie może zasługiwać na uwzględnienie. W sprawie nie może znaleźć zastosowania uwaga 2a do Sekcji XVI, na którą powołują się organy celne, bowiem dotyczy ona zasad klasyfikowania części urządzeń będących jednocześnie towarami objętych dowolną pozycją w dziale 84 i 85 Taryfy Celnej. Nawet zatem gdyby przyjąć za zasadne zakwalifikowanie modułu bateryjnego jako "części", to uwaga ta dotyczy tylko tych części, które są jednocześnie towarami na gruncie działu 84 i 85 Taryfy Celnej. Nie może ona znaleźć zastosowania do modułów bateryjnych, które są akumulatorami. Co najwyżej można rozważać zaklasyfikowanie modułów zgodnie z uwagą 2b do sekcji XVI wyjaśnień do taryfy celnej.

Organ odwoławczy pominął również podnoszoną przez skarżącą okoliczność, że zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej pozycja 8504 40 - Przekształtniki obejmuje stabilizowane źródła zasilania. UPS będzie takim stabilizowanym źródłem zasilania, tylko o ile będzie wyposażony w odpowiedni akumulator bądź moduł bateryjny. W przypadku urządzeń UPS nie zawierających w swej obudowie akumulatorów, wymagających połączenia z odpowiednim modułem bateryjnym nie może budzić wątpliwości, że moduł stanowi element zasilacza UPS jako stabilizowanego źródła zasilania.

Niezasadne było również obciążenia skarżącej odsetkami, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Skarżąca importuje moduły bateryjne od kilkunastu lat, zawsze w zgłoszeniach celnych klasyfikując je zgodnie z kodem TARIC 8504 40 30 90, której organy przez szereg lat nie kwestionowały.

W kwestii wydania przez organy celne WIT-u nr 406/2001/85, skarżąca wskazała, że WIT-y są decyzjami rozstrzygającymi o klasyfikacji taryfowej dla ściśle określonego towaru. WIT, na który powołuje się organ odwoławczy dotyczył "baterii zewnętrznej" do zasilaczy UPS, podczas gdy w zaskarżonej decyzji przedmiot sporu dotyczy klasyfikacji taryfowej modułu bateryjnego, czyli zupełnie innego towaru. Fakt ten przesądza, że niezasadne jest twierdzenie organu, że WIT potwierdza, iż stanowisko organów celnych co do klasyfikacji tego typu urządzeń od lat jest niezmienne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 5 maja 2011 r. sygn. akt III SA/Gd 79/11 oddalił skargę spółki A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka A. podkreśliła, że błędy przeprowadzonego przez organy celne postępowania obligowały Sąd do uwzględnienia skargi w pierwszej instancji.

W skardze kasacyjnej powtórzona została dotychczasowa argumentacja strony akcentująca brak wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezasadne obciążenie odsetkami importera, który pozostawał w dobrej wierze co do zgłaszanych w związku z importem towaru danych, w tym jego klasyfikacji taryfowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 września 2012 r., sygn. akt I GSK 1164/11 uwzględnił skargę kasacyjną spółki A. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Naczelny Sąd Adminsitracyjny podzielił zarzut strony skarżącej o naruszeniu przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 3 i art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sprawowanej przez sąd administracyjny poprzez niedostrzeżenie bądź zmarginalizowanie znaczenia uchybień organu w toku prowadzonego przezeń postępowania dowodowego. W szczególności, nie podjęcia próby wyjaśnienia istniejących wątpliwości oraz wskazywanych przez skarżącą sprzeczności pomiędzy opinią biegłego powołanego przez organ a stanowiskiem skarżącej spółki wyrażonym w sporządzonej na jej zlecenie ekspertyzie prywatnej.

Sąd ten zwrócił także uwagę na konieczność ponownego rozważenia, czy w sprawie zastały podstawy do obciążenia importera odsetkami, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa Celnego, mając na uwadze argumentację spółki wskazującą m.in., że deklarowała kod w zaufaniu do organów celnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna i podlega uwzględnieniu.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej.

Kontrola ta, co do zasady, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem i polega na weryfikacji decyzji organu administracji publicznej z punktu widzenia obowiązującego prawa materialnego i procesowego.

Wojewódzki sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Oznacza to między innymi, że sąd nie może w ocenie legalności zaskarżonej decyzji ograniczać się jedynie do zarzutów sformułowanych w skardze, lecz także powinien wadliwość kontrolowanego aktu podnosić z urzędu.

Należy na wstępie podkreślić, że niniejsza sprawa była już dwukrotnie rozpoznawana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Była również objęta postępowaniem przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w Warszawie w związku z wywiedzioną przez skarżąca spółkę skargą kasacyjną. Okoliczności te, nie pozostają obojętne, dla dalszych rozważań prawnych. Zgodnie bowiem z treścią art. 190 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczeiny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

"Przez ocenę prawną, o której mowa (...) w art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (...), należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciążący na organie i sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego środkami przewidzianymi prawem" (vide: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 września 2005 r., sygn. III SA/Wa 1434/05, Baza Orzeczeń Lex Polonica).

Podsumowując, obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego ciąży na sądzie rozpoznającym sprawie, a w konsekwencji i na organie.

W niniejszej sprawie przedmiotem ponownej kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 grudnia 2010 r., która utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wydaną w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy kwalifikacji taryfowej importowanych przez spółkę A. towarów opisanych w zgłoszeniach celnych jako "przekształtniki: moduły bateryjne zasilacza awaryjnego", a jego istota sprowadza się do ustalenia charakteru tego towaru ze względu na jego budowę oraz przeznaczenie i zastosowanie.

W fakturach załączonych do zgłoszeń celnych przedmiotowy towar opisano jako: BATT CABINET lub BATTERY BACK-UP i zadeklarowano kod Taric 8504 40 30 90.

Z kolei organy celne reprezentowały stanowisko, że przedmiotowy towar powinien być zaklasyfikowany do kodu Taric 8507 20 98 90.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.), zwanego dalej: WKC, należności celne ustalane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. 87. 256.1). Załącznik I do tegoż rozporządzenia zawiera Nomenklaturę Scaloną oraz stawki celne, dodatkowe jednostki statystyczne i inne niezbędne informacje.

Załącznik ten jest zmieniany co roku, bowiem zgodnie z treścią art. 12 rozporządzenia Rady nr 2658/87, Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi. W sprawie niniejszej zgłoszeń celnych dokonano w poszczególnych miesiącach 2006 r. W tym okresie obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. U. UE.L. 2005. 286.1 ). Nie ulega wątpliwości, że Rozporządzenie to ma zastosowanie w niniejszej sprawie.

W Sekcji I Nomenklatury Scalonej zawarte zostały ogólne reguły interpretacji tej Nomenklatury. Stosownie do postanowień Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) klasyfikację towarów dla celów prawnych ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych i pozycji uwag, zgodnie z dalszymi regułami (reguła 1).

Z zapisu tego wynika, że podstawowe znaczenie przy ustalaniu klasyfikacji ma brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów z nimi związanych.

Na poziomie podpozycji klasyfikacji dokonuje się według reguły 6, stanowiącej, że klasyfikacja do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Funkcję pomocniczą przy dokonywaniu klasyfikacji towarów stanowią Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, których polska wersja została opublikowana jako Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz.880).

Zadeklarowany dla przedmiotowego towaru kod Taric 8504 40 30 90 obejmuje: Transformatory elektryczne, przekształtniki (na przykład prostowniki) oraz wzbudniki, -Przekształtniki, - W rodzaju stosowanych z urządzeniami telekomunikacyjnymi, maszynami do automatycznego przetwarzania danych i urządzeniami do tych maszyn, — Pozostałe.

Natomiast przyjęty przez organy celne kod Taric 8507 20 98 90, obejmuje Akumulatory elektryczne, włącznie z separatorami, nawet prostokątnymi (włączając kwadratowe), - Pozostałe akumulatory kwasowo-ołowiowe, — Pozostałe, — Pozostałe.

Dla przyjęcia prawidłowej klasyfikacji taryfowej należało przede wszystkim dokonać ustaleń odnośnie - rodzaju towaru, będącego jej przedmiotem, co wymaga wiadomości specjalnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie orzekającym stoi na stanowisku, że w sytuacjach wątpliwych dla prawidłowej klasyfikacji towaru, jeśli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne, należy sięgać nie tylko do ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej do interpretacji Światowej Organizacji Celnej ale także do środków dowodowych o jakich mowa w art. 180 Ordynacji podatkowej, w tym do opinii biegłych.

Nie może więc ulegać wątpliwości, że poczynienie prawidłowych ustaleń w sprawie wymagało wiadomości specjalnych, o czym przesądził już w wyroku z dnia 2 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Gd 385/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, a co podkreślił również w swoim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny.

Już w toku postępowania wyjaśniającego spółka A. wniosła o przeprowadzenie dowodów z oględzin towaru oraz z opinii biegłego na okoliczność ustalenia, w jaki sposób może być stosowany moduł bateryjny, w szczególności czy stanowi on samodzielne urządzenie, czy też jest urządzeniem, które może być stosowane wyłącznie z odpowiednimi zasilaczami UPS, stanowiąc zarazem jego funkcjonalną część.

Organ odwoławczy dopuścił dowód z opinii biegłego, a biegły dr inż. J. G. wydał sporządzoną przez siebie opinię m.in. na podstawie przedłożonych przez skarżącą dokumentów i przedłożonego modułu bateryjnego.

W opinii tej postawiono tezę, że moduły bateryjne są samodzielnym urządzeniem. Można je podłączyć do zasilacza UPS, zwiększając czas pracy układu UPS, podtrzymującego napięcie zasilania odbiorników energii elektrycznej. Mogą one spełniać funkcję baterii zewnętrznej dla zasilacza UPS. Moduły mogą współpracować z zasilaczami UPS typu Partner RM z uwagi na ujednolicenie złącz przewodu bateryjnego.

W ocenie biegłego, nie zawierają jednak żadnych specyficznych dla określonego typu UPS elementów, uniemożliwiających pracę w innych, typowych dla akumulatorów elektrycznych zastosowaniach. Na tej podstawie organy celne uznały, że importowane przez spółkę urządzenia są w istocie akumulatorami i zakwestionowały zadeklarowany przez skarżąca spółkę kod Taric 8504 40 30 90.

Wobec tej opinii, spółka A. w pismach z dnia 2 czerwca 2010 r. i z dnia 13 lipca 2010 r. podniosła cały szereg zastrzeżeń, podważających w jej ocenie, wiarygodność wydanej opinii. Dodatkowo skarżąca spółka wspierała swoje stanowisko sporządzoną na jej zlecenie - prywatną opinią - wydaną przez Stowarzyszenie Elektryków Polskich (SEP). Strona skarżąca podkreśliła m.in., że zastosowanie nietypowych gniazd wyjściowych uniemożliwia podłączenie modułów bateryjnych do innych urządzeń niż UPS Partner RM10. Ta zaś okoliczność została natomiast zinterpretowana przez biegłego powołanego przez organ jedynie jako nie mająca znaczenia i nieistotne ograniczenie, które co prawda utrudnia, ale nie uniemożliwia zastosowanie modułu bateryjnego z innymi urządzeniami.

W niniejszej sprawie istotne jest, że w skład materiału dowodowego weszła druga - prywatna opinia, w której dokonano odmiennej oceny charakteru, sposobu działania i funkcji importowanych przez skarżącą modułów bateryjnych.

Z porównania obu opinii wynika, że ich autorzy pozostają zgodni co do budowy importowanych modułów bateryjnych, w tym ich elektrycznych i mechanicznych parametrów oraz rodzaju i sposobu połączenia zastosowanych w nich akumulatorów. Jednak końcowe wnioski opinii postawione co do tego, czy importowane towary stanowią samodzielne urządzenia czy też mogą znaleźć zastosowanie wyłącznie z awaryjnym UPS Partner RM10 są krańcowo różne.

Mając powyższe na uwadze, należało podzielić zarzut strony skarżącej, że w sprawie doszło do naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z dokonaną przez organ jednostronną oceną zgromadzonego materiału dowodowego oraz art. 122 i 127 Ordynacji podatkowej z powodu nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla przyjęcia właściwej kwalifikacji taryfowej dla importowanego towaru (co wskazał w swoim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny).

Organ nie odniósł się do wskazywanych przez skarżącą sprzeczności pomiędzy stanowiskiem wyrażonym w opinii powołanego przez organ biegłego, a stanowiskiem skarżącej spółki wyrażonym w sporządzonej na jej zlecenie opinii Stowarzyszenia Elektryków Polskich, co do charakteru, sposobu działania i funkcji importowanych przez skarżącą modułów bateryjnych. Nie wyjaśnił w szczególności szerzej dlaczego odmówił wiarygodności opinii przedłożonej przez stronę. Jednocześnie nie podjął także działań mających na celu wyjaśnienie wątpliwości, co do rodzaju towaru, będącego przedmiotem klasyfikacji. Skierowany do organu wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii uprawnionego instytutu badawczego, nie został uwzględniony. W sytuacji gdy materiał dowodowy zawierał dwie sprzeczne ze sobą opinie, nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez spółkę dowodu naruszyło art. 188 Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślania wymaga, że choć przedłożona przez spółkę opinia nie stanowi opinii biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie może to powodować, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, aby zawarte w takiej opinii wywody (informacje, oceny, konkluzje,) mogły być bagatelizowane, bądź a prioń dezawuowane, tylko dlatego, że zostały zamieszczone w "prywatnej opinii" wykonanej na zlecenie strony. W przypadku rozbieżności, jak podniósł Sąd II instancji, obydwie te opinie, tj. zarówno ta, sporządzona na zlecenie organu w trybie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez powołanego przez organ biegłego, jak i ta, "prywatna", sporządzona na zlecenie strony i traktowana tylko jako dopełnienie prezentowanego przez stronę stanowiska o wiadomości specjalne, powinny być wszechstronnie przeanalizowane i ocenione również pod kątem ich kompletności i poprawności rozumowania.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane pomimo braków w ustaleniach faktycznych. W sprawie, na co również wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, nie została przede wszystkim wyjaśniona tak podstawowa kwestia jak przyjęcie przez biegłego J. G., że sporny moduł bateryjny jest samodzielnym urządzeniem niezawierającym żadnych specyficznych dla określonego typu UPS elementów, uniemożliwiających pracę w innych, typowych dla akumulatorów elektrycznych zastosowaniach i że zasadnicza funkcja tych modułów jest taka sama jak akumulatorów, podczas gdy, opierając się na opinii ekspertów SEP, skarżąca spółka wywodzi, że sprowadzany przez nią moduł bateryjny jest urządzeniem specjalizowanym, służącym do zasilania określonych odbiorników, który może być używany wyłącznie jako źródło napięcia stałego dla dedykowanego UPS, zaś w postaci samodzielnej taki moduł jest urządzeniem bezużytecznym.

Ponieważ jednoznaczne ustalenie rodzaju towaru jest kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i niewątpliwie wymaga wiadomości specjalnych, to skierowany do organu wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii uprawnionego instytutu badawczego, nie powinien być nie uwzględniony. Na taką potrzebę rozważenia powołania kolejnego biegłego (instytutu) wskazuje w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny. Wynika to przede wszystkim z charakteru przedmiotowej sprawy. Jeżeli w sprawie występują rozbieżności w opinii specjalistów to rzeczą organu jest doprowadzenie do ujednolicenia stanowisk, a jeśli to niemożliwe, to wskazanie na której opinii organ oparł swoje stanowisko i wykazanie dlaczego uznał za nieprzekonywujące stanowisko wyrażone w opinii odmiennej.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją, gdzie opinia biegłego J. G. i opinia przedłożona przez stronę nie są ze sobą sprzeczne w zakresie ustaleń co do cech zewnętrznych modułów bateryjnych, różniąc się zasadniczo w sferze wniosków wyciąganych w oparciu o analizę tych cech. Organ nie posiadając wiadomości specjalnych nie może polemizować z samymi wnioskami stawianymi przez ekspertów. W tej sytuacji przeprowadzenie dodatkowego dowodu z opinii biegłego wydaje się być niezbędne. Celem jej przeprowadzenia powinno stanowić wyjaśnienie kwestii czy moduł bateryjny rzeczywiście może być wykorzystywany bez modyfikacji w innych zastosowaniach niż tylko jako moduł zwiększający czas podtrzymania zasilania z UPS typu Cover Partner. W szczególności koniecznie jest ustalenie czy podłączenie się do istniejącego w module gniazda zasilania (modyfikacja połączenia) w celu rozpoczęcia pracy modułu z innym urządzeniem niż UPS typu Cover Partner nie stanowi istotnej ingerencji w jego budowę i nie niweczy przeznaczenia dla którego wyprodukowano produkt, a następnie go importowano.

W konsekwencji brak prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy powoduje, że orzekanie o kwestii poprawności dokonanej przez spółkę klasyfikacji spornego towaru jest co najmniej przedwczesne.

Niemniej mając na uwadze zarzuty skargi oraz wytyczne zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy zauważyć, że rozważenie dopuszczalności obciążenia spółki A. odsetkami może mieć miejsce jedynie w sytuacji nie budzącego wątpliwości ustalenia, że spółka błędnie sklasyfikowała importowany towar.

Zgodnie bowiem z art. 65 ust. 5 Prawa celnego obciążenie odsetkami następuje gdy dłużnik nie udowodni, że zgłoszenie towaru według nieprawidłowego kodu nie było wynikiem jego zaniedbania, ani tym bardziej świadomego działania.

Nie rozstrzygając w tym miejscu o prawidłowości dokonanej przez stronę skarżącą klasyfikacji, to w świetle przywołanego przepisu, nałożenie odsetek na spółkę może nastąpić tylko w sytuacji gdy działaniu skarżącej (tj. dokonaniu określonej klasyfikacji taryfowej) można przypisać zaniedbania lub świadomego działania w celu obejścia prawa celnego. Przewidziana w tym przepisie odpowiedzialność dłużnika ukształtowana jest na zasadzie winy, a nie ryzyka. W swojej argumentacji spółka podnosi, że deklarując kod, działała w dobrej wierze. Znając przeznaczenie importowanego produktu dokonała klasyfikacji w oparciu o dostępną jej wiedzę. Działała jednocześnie w zaufaniu do organów podatkowych, które przez szereg lat nie kwestionowały jej zgłoszeń celnych. Jedynym wskazywanym przez organ argumentem (na co wskazał Sąd II instancji), mającym świadczyć o niepodjęciu ze strony spółki A. "aktu staranności" czyli o jej zaniedbaniu uzasadniającym zastosowanie art. 65 ust. 5 Prawa Celnego oraz o "niezmienności stanowiska organów celnych co do klasyfikacji tego typu urządzeń" była wydana dla innego podmiotu Wiążąca Informacja Taryfowa z dnia 12 lipca 2001 r., która utraciła ważność z dniem uzyskania przez Polskę członkowska w Unii Europejskiej (na co z kolei organ winien zwrócić uwagę w związku z wytycznymi zawartymi w wydanym wyroku z dnia 2 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Gd 385/09 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku).

Skoro odpowiedzialność, o której mowa w art. 65 ust. 5 Prawa Celnego opiera się o zasadę winy, a nie ryzyka, to jak podniósł Naczelny Sąd Administracyjny, z przepisu tego nie można wyprowadzać wniosku, że importer (dłużnik), sprowadzający od kilkunastu lat ten sam towar, z powołaniem się na tę samą klasyfikację taryfową -chcąc uchronić się przed (ewentualnym) obciążeniem go (w przyszłości) odsetkami -musi wykazać, że (już wcześniej, zapobiegawczo) dokonywał jakichś szczególnych "aktów staranności" w celu uchronienia się od konsekwencji stosowania nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej.

W szczególności nie ma żadnych podstaw, aby wymagać w takim wypadku od importera (dłużnika), żeby - jak to wynika z ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej -występować on miał (zapobiegawczo, czy też na wszelki wypadek, bez żadnych racjonalnych ku temu przesłanek) o wydanie mu wiążącej informacji taryfowej, dotyczącej klasyfikacji taryfowej sprowadzanych towarów.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreślono również, że skarżąca spółka importuje moduły bateryjne już od kilkunastu lat, zawsze w swych zgłoszeniach celnych klasyfikując je w ten sam sposób, tj. zgodnie z kodem TARIC 8504 40 30 90, a której to prawidłowości organy celne przez szereg lat nie kwestionowały. Również w odniesieniu do zgłoszeń celnych dokonanych w 2006 r., dotyczących modułów bateryjnych będących przedmiotem niniejszego postępowania, organy nie podnosiły żadnych wątpliwości co do poprawności klasyfikacji taryfowej zastosowanej przez skarżącą. Co więcej, jak twierdzi skarżąca, a czego organ celny nie badał, przy każdej odprawie celnej towarzyszącej sprowadzeniu przedmiotowych modułów do Polski, Urząd Celny dokonywał wybiórczej rewizji 3 produktów, otwierając kartony oraz sporządzając dokumentację fotograficzną. Pomimo tego, wcześniej nie było żadnych wątpliwości co do poprawności wskazywanej przez skarżącą klasyfikacji przedmiotowych modułów. A zatem, co do zasady, należy zgodzić się z poglądem skarżącej spółki, że w owym czasie nie miała ona żadnych podstaw, by sądzić, że stosowana przez nią klasyfikacja sprowadzanych towarów jest nieprawidłowa.

W konsekwencji, jak wskazał Sąd II instancji, należy zgodzić się co do zasady, z poglądem spółki, że nie miała ona powodu (a tym bardziej obowiązku) dokonywania jakichkolwiek dodatkowych "aktów staranności", w tym w szczególności występowania do organów celnych o wydanie WIT (wiążącej informacji taryfowej) dla spornych towarów. Jednocześnie fakt, iż organ przez kilkanaście lat nie podważał prawidłowości stosowanego przez spółkę kodu i stawki celnej, w połączeniu z konkluzjami zawartymi w załączonej przez skarżącą opinii ekspertów SEP, świadczy o tym, że klasyfikacja, którą w niniejszej sprawie organy celne uznały za prawidłową, nie jest wcale oczywista, co samo w sobie wywołuje wątpliwość, co do zasadności przypisania skarżącej świadomego działania, czy też zaniedbań w tym zakresie.

Podniesione powyżej okoliczności powinny być zatem ponownie rozważone.

Z przedstawionych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. w art. 209 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Na zasadzie zaś art. 152 tej ustawy określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.

Zgodnie przepisem art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Przedstawiona tu ocena prawna, jak wskazano już na wstępie rozważań, jest wiążąca nie tylko dla Sądu, ale i organu. Dlatego ponownie rozpoznając sprawę organ jest zobligowany do jej uwzględnienia.

Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z dokonanych rozważań -organ zobowiązany jest podjąć działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i ustalić jakiego rodzaju urządzenia były przedmiotem przywozu i jaką spełniają funkcję, przeprowadzając postępowanie dowodowe odpowiadające normom Ordynacji podatkowej. Postępowanie będzie mogło być uznane za wyczerpujące w sytuacji powołania kolejnego dowodu z opinii biegłych (instytutu badawczego). Dokonując zaś całościowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ szczegółowo przeanalizuje wszystkie podnoszone przez spółkę okoliczności i argumenty, w tym wskazywane przez stronę oraz w opinii ekspertów SEP, ograniczenia techniczne, praktyczne i normatywne wynikające z budowy przedmiotowego modułu bateryjnego oraz jego praktycznego zastosowania, które mogą rzutować na ocenę prawidłowości działania organu w tej sprawie oraz dokonanej klasyfikacji taryfowej. W przypadku ustalenia, że spółka dokonała nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru, organ będzie zobowiązany do ponownego rozważenia zasadności obciążenia importera odsetkami, o którym mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego.