Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 794/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-10-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a,  art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk Drozda Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2015 r. sprawy ze skargi Z. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń - marzec, czerwiec, sierpień, wrzesień oraz listopad i grudzień 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. określającej Z. Z.:

1) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń 2009 r. luty 2009 r. sierpień 2009 r. listopad 2009 r. grudzień 2009 r. w kwocie 27.359 zł, w kwocie 45.086 zł, w kwocie 2,360 zł, w kwocie 7.425 zł, w kwocie 12.156 zł,

2) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące: marzec 2009 r. w kwocie 60.133 zł, czerwiec 2009 r. w kwocie 29.394 zł,

3) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. w kwocie 35.483 zł.

W uzasadnieniu wskazano, że w wyniku postępowania kontrolnego Dyrektor UKS stwierdził, iż Z. Z. prowadzący firmę "A" nienależnie pomniejszył podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez "B" Sp. z o.o., dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały wykonane przez ich wystawcę. Spółka "B", której prezesem i właścicielem w 2009 r. był P. D., nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie posiadała sprzętu i narzędzi budowlanych, nie zatrudniała pracowników budowlanych.

Wobec powyższego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT" - zakwestionowano Z. Z. możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę "B".

Wydając decyzję z [...] r. organ I instancji uwzględnił ustalenia postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Z. Z. za poszczególne miesiące 2008 r. oraz wysokość podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2008 r. w kwocie 23.698 zł, wynikającą z decyzji Dyrektora UKS w Ł. z dnia [...] r. Wobec powyższego, mimo nie stwierdzenia uchybień, zmianie uległo rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty (nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc), marzec (nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu) oraz grudzień 2009 r. (nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc).

Rozpatrując odwołanie strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności podniósł, że zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie uległy przedawnieniu. W dniu 17 listopada 2014 r. wobec Z. Z. zostało wszczęte postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 K.k.s. w zw. z art. 56 § 1 K.k.s., w zw. z art. 76 § 2 w zw. z art. 76 § 1 oraz art. 61 § 1 i art. 62 § 2 K.k.s. oraz w zw. z art. 6 § 2 i art. 7 § 1 K.k.s., tj. o czyn polegający na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące: styczeń - marzec, czerwiec, sierpień - wrzesień oraz listopad - grudzień 2009 r., poprzez bezpodstawne odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w efekcie czego uszczuplono podatek od towarów i usług w łącznej kwocie 32.089 zł.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. doręczenie przez organ I instancji zawiadomień w trybie art. 70c na adres miejsca zamieszkania podatnika, czy adres miejsca prowadzenia przez niego działalności lub oba te adresy jednocześnie (jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie), było zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej i uzasadnione ostrożnością procesową w związku z upływającym z dniem 31 grudnia 2014 r. terminem przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją.

Przechodząc do meritum, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że usługi remontowo-budowlane wymienione na zakwestionowanych fakturach, nie zostały wykonane przez Spółkę "B". Usług tych nie wykonała również firma "C" J. M., wskazana przez P. D. jako podwykonawca, a także rzekomo zatrudniony w Spółce "B" A. W.. Natomiast w przypadku firmy "D" T. Z. oraz usług świadczonych przez B. B, za nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia organy uznały korzystanie z usług rzekomego pośrednika ("B"), co w rezultacie miało prowadzić wyłącznie do zwiększenia kwoty podatku naliczonego poprzez wystawienie faktur na rzecz Z. Z. przez "B".

Podkreślono jednocześnie, że organy podatkowe nie kwestionują samego faktu wykonania robót remontowo-budowlanych w S. przy ul. A 41, 41a, 43, 43a, a jedynie wykonanie tych robót przez Spółkę "B".

W ślad za ustaleniami organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że wybór kontrahenta ponad dwukrotnie droższego ("B"), który nie wnosił żadnego wkładu narzędziowego, nie zatrudniał pracowników, a usługi miały być wykonywane na bazie materiałów zakupionych przez inwestora - wydaje się być szczególnie nieuzasadniony z punktu widzenia zasad prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że działania te miały na celu nieuprawnione zwiększenie przez Z. Z. kwoty podatku naliczonego do odliczenia, a także zwiększenie kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym.

Kolejną okolicznością potwierdzającą nierzetelność faktur wystawianych przez "B" jest fakt, że zostały one wystawiane ze stawką podatku w wysokości 22%, podczas gdy usługi dotyczyły wyłącznie budownictwa mieszkaniowego, dla których zgodnie z art 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1336 ze zm.) - w 2009 r. właściwa była stawka 7%.

Natomiast Z. Z. w wystawianych przez siebie fakturach sprzedaży mieszkań w S. przy ul. A stosował prawidłowo obniżoną stawkę podatku w wysokości 7%. Konsekwencją zastosowania po stronie podatku naliczonego stawki 22% przy jednoczesnym korzystaniu z preferencyjnej stawki 7% przy dostawie towarów (podatek należny) jest zaniżenie w rozliczeniu podatku od towarów i usług kwoty zobowiązania podatkowego lub zawyżenie kwoty podatku naliczonego do przeniesienia lub do zwrotu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. powyższe działania należy uznać za zamierzone, celowe i świadome.

Podkreślono również, że firmy P. D. (w tym firma "B") ewidencjonując w swoich księgach fikcyjne faktury w rzeczywistości nie wykazywały zobowiązań podatkowych lub wykazywały je w niewielkich kwotach.

Zdaniem organu odwoławczego twierdzenie strony, że zawierając transakcje z "B" działała w zaufaniu do tego podmiotu i nie może ponosić negatywnych konsekwencji oszustw podatkowych dokonanych na poprzednich etapach obrotu, nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Skarżący sam brał udział w tym nadużyciu (w postaci przyjmowania pustych faktur kosztowych od Spółki "B) i miał pełną świadomość tego, że faktury te nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zarzucono w niej:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art 86 ust. 1 ustawy o VAT przez niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "B" Sp. z o.o., mimo wykazania zeznaniami świadków oraz strony, że usługi wynikające z tych faktur zostały wykonane przez ich wystawcę oraz niewykazanie, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, iż dokonane transakcje, które rzeczywiście zostały wykonane, wiązały się z ewentualnymi nieprawidłowościami czy przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur lub jego podwykonawców;

b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie wskutek niewykazania na podstawie obiektywnych przesłanek, z jednej strony, iż faktury dokumentują usługi, które nie zostały wykonane oraz z drugiej, iż skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że dokonane transakcje ewentualnie wiążą się z nieprawidłowościami, czy przestępstwem popełnionym przez podwykonawcę wystawcy faktur;

2. naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 120, art. 122, art. 121 § 1, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 193, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez:

a) brak zgromadzenia pełnego materiału dowodowego mimo zgłaszanych wniosków dowodowych o przesłuchanie P. W., J. Z., K. K., T. B. zawartych (w piśmie z dnia 8 października 2014 r.), co do okoliczności rzeczywistego wykonania usług, czyli okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie i to w sytuacji gdy strona zmierzała do wykazania okoliczności w sposób odmienny niż przyjęte za udowodnione przez organ podatkowy, czym naruszono art. 188 Ordynacji podatkowej, gdyż organy przyjęły, że faktury nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług;

b) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez naruszenie zasady zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, bowiem w niniejszej sprawie w szczególności pominięto żądania strony dotyczące przeprowadzenia dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy (wskazanych powyżej), co w konsekwencji spowodowało wydanie rozstrzygnięcia jedynie na podstawie szczątkowego materiału, co świadczy o naruszeniu art. 191 Ordynacji podatkowej;

c) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny oczywiście dowolnej, w sytuacji dokonania ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, tj. treści protokołów przesłuchania świadków, z którzy potwierdzili wykonywanie usług, a w konsekwencji czego organ błędnie uznał, iż nie przysługuje skarżącemu prawo do odliczenia;

d) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przez dokonanie ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonym w sprawie dowodom, oraz przy wybiórczej i selektywnej ocenie dowodów, w tym nieprecyzyjne powoływanie treści zeznań strony i świadków, wbrew treści tych zeznań wynikających z protokołów przesłuchania,

e) przekroczenie zakresu przedmiotowego postępowania poprzez poddanie ocenie okoliczności dotyczących firmy "B" i jej kontrahentów, w sytuacji, w której postępowanie dotyczyło skarżącego, a organ podatkowy dokonał ustaleń w niniejszej sprawie jedynie przez pryzmat funkcjonowania firmy "B" i jej kontrahentów, na których pracę skarżący nie miał rzeczywistego wpływu, co więcej, nie miał instrumentów prawnych aby ustalić, iż podmiot ten jest nierzetelny, co ustaliły organy podatkowe dopiero w trakcie niniejszego postępowania, choć nie została wydana względem tej firmy decyzja na podstawie art. 108 ustawy o VAT;

f) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny oczywiście dowolnej w sytuacji dokonania ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, w którym brak jest dowodów świadczących o winie skarżącego oraz dokonanie ustalenia jego sytuacji prawnej jedynie z punktu widzenia sytuacji faktycznej i prawnej jego kontrahenta - firmy "B", podczas gdy postępowanie prowadzone było wobec skarżącego powinno dotyczyć tego czy istniały racjonalne przesłanki, aby mógł on przypuszczać, że jego kontrahent z którym współpracuje od 2007 roku, jest nierzetelnym podatnikiem, co mogło zostać ustalone dopiero po przeprowadzeniu niezbędnych dowodów w sprawie.

Mając na względzie wskazane wyżej okoliczności, wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji, zasądzenie kosztów według norm przypisanych oraz dopuszczenie na podstawie art. 106 § 4 P.p.s.a. dowodu z dokumentów tj. korespondencji dotyczącej reklamacji, świadczącej o tym, iż współpraca z firmą "B", rzeczywiście miała miejsce, usługi zostały wykonane, o czym świadczy dokonywanie dwa lata po ich odebraniu zgłoszeń reklamacyjnych.

W obszernym uzasadnieniu skargi przytaczano argumentację na poparcie przedstawionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Pismem z dnia 15 października 2015 r. skarżący ustosunkował się do argumentów organu sformułowanych w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją.

Na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2009 r. co do zasady przedawniają się z dniem 31 grudnia 2014 r., zaś zobowiązanie za grudzień 2009 r. - z dniem 31 grudnia 2015 r. W dniu 17 listopada 2014 r. wobec skarżącego zostało wszczęte postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo skarbowe, tj. o czyn polegający na podaniu nieprawdy w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za poszczególne miesiące 2009 r. Na podstawie w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej organ zawiadomił podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, doręczając zawiadomienia na dwa adresy: miejsca wykonywania działalności gospodarczej i zamieszkania w dniach 30 i 31 grudnia 2014 r. W tej sytuacji w oparciu o 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia omawianych zobowiązań podatkowych został skutecznie zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, gdyż podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiązało się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Przechodząc do meritum sprawy, należy stwierdzić, że działalność gospodarcza spółki "B" (a właściwie jej pozorowanie) była już wielokrotnie przedmiotem oceny WSA w Łodzi, również w odniesieniu do zobowiązań skarżącego (m. in. w wyrok z 28 listopada 2014 r. I SA/Łd 475/14 dot. podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r.).

Organy obu instancji w sposób wiarygodny wykazały, że usługi wynikające z zakwestionowanych faktur nie wykonała spółka "B", ani też podmioty wskazane jako jej podwykonawcy:

- A. W. – organ zakwestionował wiarygodność zeznań P. D., z których wynika, że był on zatrudniony w Spółce "B", nadzorował i wykonywał prace w S. przy ul. A 41, 41a, 43, 43a z ramienia tej spółki. Organ wskazał bowiem, że A. W. nie było liście płac "B", a także w rejestrach nabyć dla potrzeb podatku od towarów i usług tej spółki nie stwierdzono żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług przez A.W.;

- J. M. (firma "C") - z dokumentacji podatkowej tego podmiotu wynika, że nie mógł świadczyć usług budowlanych, nie zatrudniał pracowników (pismo ZUS z 15 stycznia 2014 r.), nie posiadał jakiegokolwiek sprzętu (amortyzacją w ewidencji środków trwałych za lata 2008-2010 objęty był jedynie samochód Toyota Camry). Z zapisów księgowych wynika, że jedynymi podwykonawcami "C" były firmy: PHU "E" W. D. (W. D. skazany prawomocnym wyrokiem za wystawianie fikcyjnych faktur m. in. w 2009 r.) oraz nieistniejąca firma "F" Sp. z o.o. posługująca się numerem NIP innej spółki (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 27 sierpnia 2014 r.).

Organ uznał, że T. Z. (firma "D") wykonał część usług, nie był jednak w stanie samodzielnie wykonać w okresie 2-3 tygodni tak szerokiego zakresu prac w czterech budynkach mieszkalnych, jak opisuje to skarżący. Zakres tych prac wynikający z zeznań T. Z. (tylko dwie czynności) i Z. Z. (siedem czynności) znacznie się różni. Organ zwrócił uwagę przy tym, że T. Z. wystawił na rzecz "B" tylko jeden rachunek uproszczony na kwotę 8.000. Organ ocenił, że charakter prac i okres w jakim zostały one wykonane, jest adekwatny do ceny. Natomiast P. D. wystawił dla firmy skarżącego cztery faktury dokumentujące prace remontowo-budowlane na łączną wartość netto 62.000 zł, podatek VAT 13.640 zł.

W ocenie organów pozostałe prace wykonał B. B.. Wprawdzie P. D. nie wskazał go jako podwykonawcy spółki "B", jednak z zeznań Z. Z. wynika, że to właśnie B. B. faktycznie wykonał prace montażu instalacji CO, wodno-kanalizacyjnej i gazowej, udokumentowane czterema z ośmiu zakwestionowanych faktur. Jak wynika z dokumentacji księgowej, B. B. wystawił na rzecz spółki "B" dwa rachunki uproszczone na łączną wartość 33.260 zł. Autentyczność tych dokumentów oraz zakres wykonywanych prac potwierdził również B. B. przesłuchany w charakterze świadka w dniu 11 lutego 2014 r. Skarżący natomiast zewidencjonował w księgach cztery faktury wystawione przez "B" za usługi wykonane przez B. B. na łączną wartość brutto 80.000 zł. Organ zasadnie ocenił, że wybór kontrahenta ponad dwukrotnie droższego ("B"), który nie wnosił żadnego wkładu narzędziowego, nie zatrudniał pracowników, miał wykonywać usługi na bazie materiałów zakupionych przez inwestora - jest nieuzasadniony z punktu widzenia zasad prowadzenia działalności gospodarczej. Organ zwrócił uwagę przy tym, że B. B. współpracował z firmą skarżącego podczas wcześniejszych inwestycji, bez pośrednictwa spółki "B". W związku z tym wyjaśnienia Z. Z., że wybór spółki "B" uzasadniony był m.in. wygodą współpracy z jednym wykonawcą, oferowanymi rabatami, oraz gwarancjami usuwania usterek – brzmią niewiarygodnie. Należy zwrócić uwagę również na zeznania B. B. z 11 lutego 2014 r., z których wynika, że przed wykonaniem prac na ul. A, Z. Z. poprosił go, aby rachunki wystawiał na firmę "B". Nie tłumaczył jednak dlaczego tak ma być.

W ocenie Sądu wskazane okoliczności dają podstawę do przyjęcia, że wykonawcą spornych usług nie był podmiot wskazany w zakwestionowanych fakturach, zaś prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktur dokumentujących rzeczywisty obrót gospodarczy. Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie można bowiem uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. W myśl tego przepisu nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W zaskarżonej decyzji organ omówił zakwestionowane transakcje również pod kątem dobrej wiary podatnika, wykazując w konkluzji, że przyjmując do rozliczenia faktury wystawione przez "B", Z. Z. wiedział w jakim procederze uczestniczy.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, a także wyroki z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid) ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też podatnik nie miał przesłanek, aby podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa. Ochrona, o której mowa, przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym, co w omawianej sprawie nie zaistniało.

W ocenie Sądu na podstawie zgromadzonych dowodów organy miały podstawę do uznania, że skarżący podejmował działania w celu nieuprawnionego zwiększenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Wskazuje na to szereg okoliczności, m. in. zeznania B. B., którego skarżący prosił o wystawianie faktur na "B", a także zeznania samego skarżącego, uzasadniającego dlaczego wybrał "B", chociaż faktyczni wykonawcy spornych usług byli ponad dwukrotnie tańsi. Kolejnym argumentem było wystawianie przez "B" faktur ze stawką podatku w wysokości 22%, podczas gdy zakwestionowane faktury dotyczyły wyłącznie usług budownictwa mieszkaniowego, dla których w 2009 r. właściwa była stawka 7% (art 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług). Należy zwrócić uwagę przy tym, że Z. Z. w wystawianych przez siebie fakturach sprzedaży mieszkań, stosował prawidłowo obniżoną stawkę podatku w wysokości 7%. Konsekwencją zastosowania po stronie podatku naliczonego stawki 22%, przy jednoczesnym korzystaniu z preferencyjnej stawki 7% przy dostawie towarów (podatek należny) było zaniżenie w rozliczeniu skarżącego kwoty zobowiązania podatkowego lub zawyżenie kwoty podatku naliczonego do przeniesienia lub do zwrotu.

W skardze skarżący zarzuca organom nieuwzględnienie zgłoszonych wniosków dowodowych. Zdaniem Sądu w realiach omawianej sprawy oddalenie tych wniosków nie było naruszeniem wskazanych przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreślano wielokrotnie, że zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia, gdyż nakaz taki nie wynika z treści art. 188 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyroki NSA: z 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08 i z 5 listopada 2011 r. I FSK 1892/09).

Gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania, może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami.

Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, także wtedy, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z 14 lipca 2005 r., FSK 2600/04; z 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05; z 6 lutego 2007 r., I FSK 400/06, a także wyrok WSA w Łodzi z 21 stycznia 2004 r., I SA/Łd 984-986/03).

Zauważyć należy przy tym, że wnosząc o przeprowadzenie odwodów z zeznań świadków, skarżący nie wskazał adresów dwu z nich. Natomiast odmowa przesłuchania pozostałych została uzasadniona i nie budzi zastrzeżeń Sądu. A.W. nie był ani pracownikiem, ani podwykonawcą "B", zaś T. Z. był już przesłuchany na okoliczność świadczenia spornych usług.

Zdaniem Sądu w omawianej sprawie organy zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do ustalenia prawidłowego stanu faktycznego i jego oceny. Nie doszło zatem uchybienia zasadom: prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 Ordynacji podatkowej). Uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, organy wyjaśniły również zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Stanowisko organów nie narusza także zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej).

Powyższej oceny nie zmieniają również dowody z dokumentów, o których przeprowadzenie wnioskowała strona (korespondencja z firmą "B dotycząca reklamacji), zwłaszcza, że choć opatrzone są one datami 4 kwietnia i 19 maja 2011 r. - nie zostały przedłożone w toku postępowania przed organami, na co zasadnie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.

P.C.