Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 455/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2018-10-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 , art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2018 r. sprawy ze skargi O. P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz O. P. S.A. w W. kwotę 4632 zł (cztery tysiące sześćset trzydzieści dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Wójt Gminy G. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości [...] zł.

W wyniku złożonego przez Stronę odwołania, decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ ze względu na konieczność poczynienia dodatkowych ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Ponownie rozpatrując sprawę, Wójt Gminy G. decyzją z dnia [...]. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości [...] zł.

Rozpatrując złożone przez Skarżącą odwołanie, decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając,

że materiał dowodowy w sprawie nie jest kompletny i wymaga uzupełnienia w znacznej części.

Po uzupełnieniu materiału dowodowego, decyzją z dnia [...]. Wójt Gminy G. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości [...] zł.

W złożonym odwołaniu Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 199a § 1 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201), dalej: "O.p." poprzez błędną jego wykładnię; art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej: "u.p.o.l." poprzez błędną wykładnię i uznanie Spółki za podatnika od budowli, których nie jest właścicielem; art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem; art. 210 § 4 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji; art. 120 i art. 121 O.p. poprzez przyjęcie arbitralnych

i dowolnych ustaleń nie mających pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz nie opartych na obowiązujących przepisach prawa; art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187

§ 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego oraz niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na rozstrzygnięcie; art. 2 ust 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię. Zdaniem Spółki, organ podatkowy niezasadnie określił jej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, zwiększając podstawę opodatkowania o historyczną wartość budowli sprzedanych w dniu [...]. oraz wartość kabli telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej, mimo że

w przedmiotowym stanie faktycznym nie stanowią one budowli dla celów podatku od nieruchomości.

Decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010r., gdyż co do zasady powinno ono ulec przedawnieniu z dniem [...]. Organ w tym zakresie podał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010r. uległ zawieszeniu w dniu [...]. w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego o czyn z art. 54 § 2 k.k.s. w zw. z art. 56 § 1 k.k.s. w sprawie podania nieprawdy w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010r. Organ podatkowy pierwszej instancji zawiadomieniem z dnia [...]. (doręczone Stronie w dniu [...].), stosownie do treści art. 70c O.p. poinformował Spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010r. w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z akt sprawy wynika, że postępowanie karne skarbowe nie zostało zakończone. Tym samym bieg terminu przedawnienia nadal jest zawieszony, a co za tym idzie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010r.

Odnosząc się do przedmiotu sporu organ wskazał, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji było nieuzasadnione zaniżenie przez Spółkę wysokości zobowiązania podatkowego w złożonej deklaracji z tytułu podatku od nieruchomości za 2010r. (budowle). W tym zakresie organ podał, że w dniu [...]. Podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości na 2010r. wskazując w niej wartość budowli w wysokości [...] zł.

Odwołując się do wyroku z dnia 2 lutego 2018r. sygn. akt II FSK 149/16 organ wskazał, że NSA rozpoznając skargę kasacyjną Spółki dokonał również oceny zawartej w dniu [...]. umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego. Sąd podzielił stanowisko, że bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostawała okoliczność, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają bowiem także części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), a obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu tejże części budowli (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Linie kablowe pozostały nadal własnością Spółki, natomiast właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegały te linie był inny podmiot. Istotne jest to, że nie przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy wspomnianymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone, a zatem ta wskazana część budowli (linie kablowe) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tym samym, organy podatkowe miały postawy do objęcia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości linii kablowych należących do Spółki w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa, w której linie te są położone znajduje się w rękach innego właściciela. Kolegium wskazało, że podziela te poglądy NSA i przyjmuje je jako własne w przedstawionym uzasadnieniu decyzji.

W zakresie przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie organ wskazał na treść art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1-6 u.p.o.l. oraz art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r., nr 156, poz. 1118 ze zm.), dalej: "u.p.b.". Organ odwołał się również do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011r. sygn. akt P 33/09 oraz orzecznictwa sądów administracyjnych i doktryny prawa podatkowego stwierdzając, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia [...]. przewody telekomunikacyjne ułożone

w kanalizacji kablowej tworzyły z nią całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla na podstawie art. 2 ust. 1

pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Organ wskazał, że trafność takiego stanowiska potwierdza także nowelizacja ustawy - Prawo budowlane, wprowadzona ustawą z dnia 7 maja 2010r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. z 2010 nr 106 poz. 675), która polegała na dodaniu do art. 3 ust. 3 u.p.b. pkt 3a, który wprowadził i zdefiniował pojęcie obiektu liniowego wskazując, że budowlą jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego.

Skoro zatem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to biorąc pod uwagę, że linia telekomunikacyjna umieszczona

w kanalizacji kablowej nie jest ani obiektem budowlanym lub jego częścią ani urządzeniem budowlanym, linia taka po dniu wejścia w życie omawianej nowelizacji nie stanowi już przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skoro dopiero

w ramach ww. nowelizacji Prawa budowlanego, ustawodawca uznał, że budowlą jest sama kanalizacja kablowa, bez zainstalowanych w niej kabli, które nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego, to w stanie prawnym obowiązującym przed zmianą przepisów tj. do lipca 2010r., sieć telekomunikacyjna odpowiadała zakresowi pojęcia budowli na gruncie Prawa budowlanego,

a w konsekwencji i przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zarówno wówczas, gdy położona była w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. W takim układzie to jednakże sieć telekomunikacyjna stanowi obiekt budowlany, a konkretnie budowlę,

i jako zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania, a więc stanowiąc całość techniczno-użytkową, podlega ona na gruncie regulacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - z uwzględnieniem każdego

z jej elementów.

Jeżeli zatem kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas oba te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz

z urządzeniami i instalacjami budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ podał, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy mocą umowy z dnia

[...]., zawartej między T. [...] S.A. (obecnie O. [...] S.A.) a T. I. sp. z o.o., T. [...] S.A. przeniosła na T. I. sp. z o.o. własność składników majątkowych, określonych jako Przedmiot Leasingu za cenę [...] zł plus podatek od towarów i usług, zaś T. I. sp. z o.o. zobowiązała się oddać Przedmiot Leasingu w posiadanie T. [...] S.A. za zapłatą opłat leasingowych i manipulacyjnych (punkty 2.1 a)-e) oraz 4

i 5 umowy). Przedmiot Leasingu został wydany T. [...] SA

z momentem zawarcia umowy (punkt 3 umowy), zaś umowę zawarto na okres do dnia [...]. (punkt 2.2 umowy). W oparciu o powyższą umowę, T. [...] S.A. wystawiła dnia [...]. fakturę VAT nr [...] na kwotę [...]zł tytułem sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej, zaś T. I. sp. z o.o. wystawiła na rzecz T. [...] S.A. fakturę VAT

nr [...] tytułem leasingu finansowego infrastruktury telekomunikacyjnej na kwotę [...]zł.

Z powyższego organ wywiódł, że własność Przedmiotu Leasingu przeszła na skutek zawarcia umowy na T. I. sp. z o.o. z dniem [...]. T. [...] S.A. przestała zatem być właścicielem Przedmiotu Leasingu. Korzystanie

z powyższej infrastruktury w oparciu o umowę z dnia [...]. nie może być również uznane za posiadanie samoistne, to jest posiadanie "jak właściciel" (art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, Dz. U. z 1964r., nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: "k.c."), skoro podstawą władania przez T. [...] SA była umowa

z dnia [...]. W powyższym zakresie, status O. [...] S.A. jako podatnika w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym Przedmiotu Leasingu może być zatem rozpatrywany wyłącznie w perspektywie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., skoro T. [...] S.A. nie była żadnym z podmiotów, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2-4 u.p.o.l.

Wobec wydania rzeczy oraz braku odmiennych postanowień stron co do daty przeniesienia własności rzeczy, organ przyjął, że własność poszczególnych urządzeń przeszła na T. I. sp. z o.o. z dniem [...]. Od [...]. podatnikiem w podatku od nieruchomości w zakresie objętym umową z dnia [...]. była zatem T. I. Sp. z o.o., jako właściciel obiektów budowlanych. Linie kablowe w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem umowy z dnia [...]., zatem pozostały one własnością T. [...] SA, następnie działającej

w obrocie gospodarczym pod firmą O. [...] S.A.

Organ przy tym wskazał, że na skutek umowy z dnia [...].

i składanych przez Skarżącą i T. I. Sp. z o.o. deklaracji w podatku od nieruchomości, powstała różnica w wysokości podstawy opodatkowania budowli. T. [...] S.A. wykazywała bowiem jako podstawę opodatkowania kwotę [...]zł, a po zawarciu umowy z dnia [...]. T. I.

Sp. z o.o. wykazała łącznie kwotę [...]zł, zatem kwotę o [...] zł mniejszą.

Organ w tym zakresie wskazał, że NSA w swych orzeczeniach jednolicie prezentuje pogląd, iż sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa - jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Zatem linie kablowe wraz z kanalizacją kablową należy zaliczyć do sieci technicznych i sieci uzbrojenia terenu, wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. Sieć telekomunikacyjna jest również niewątpliwie budowlą na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ zaznaczył, że rozdzielenie własności poszczególnych elementów budowli na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że budowla ta jako pewna techniczna całość (sieć telekomunikacyjna) utraci na gruncie prawa podatkowego ten walor i przestanie być przedmiotem opodatkowania. Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez Spółkę, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby,

że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od woli podatnika, a nie od woli ustawodawcy zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odniósł ją między innymi do budowli lub ich części.

W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną, nadającą się do określonego użytku całość. Pod pojęciem właściciela budowli o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należy zatem rozumieć także właściciela części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia dodatkowo fakt, że ustawa definiując pojęcie podatnika używa liczby pojedynczej, ale jednocześnie przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów.

Reasumując organ stwierdził, że fakt, iż nastąpiła zmiana właściciela jednego

z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkową pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu.

Z tych względów organ uznał, że niezasadne są podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 i w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 120, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Zdaniem Kolegium, organ pierwszej instancji w sposób dopuszczalny ustalił wartość budowli, stanowiącą podstawę opodatkowania. Spółka nie zadeklarowała

w 2010r. ww. budowli w postaci kabli do opodatkowania podatkiem od nieruchomości

i w ten sposób zaniżyła należny podatek. Organ podatkowy nie obciążył podatkiem żadnych nowych obiektów budowlanych. Zanegowano jedynie wyłączenie przez Spółkę z podstawy opodatkowania części budowli stanowiących linie kablowe.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2010;

2) art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne oraz prawne decyzji, co powoduje, że zaskarżona decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej;

3) art. 120, art. 121 O.p. poprzez przyjęcie arbitralnych i dowolnych ustaleń, które nie mają pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz, które nie oparte są na obowiązujących przepisach prawa, a także art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego oraz niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na jej rozstrzygnięcie;

4) art. I99a § 1 O.p. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na pominięciu skutków podatkowych, w sytuacji gdy organ nie kwestionował ważności umowy sprzedaży

i leasingu zwrotnego;

5) art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i uznanie Spółki za podatnika od budowli, których nie jest właścicielem;

6) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za okres od lutego do grudnia 2009r. oraz w roku 2010 - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

7) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem.

W uzasadnieniu Skarżąca odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. podniosła, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły żadne okoliczności skutkujące przerwaniem ani zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Spółka w tym zakresie stwierdziła, że wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie karnej skarbowej nie zawiesiło biegu terminu przedawnienia zobowiązania, gdyż finansowy organ postępowania przygotowawczego nie postawił potencjalnemu sprawcy zarzutu,

co w ocenie Skarżącej, jest konieczne do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Zdaniem Spółki, zaskarżona decyzja pozbawiona jest wskazania podstawy prawnej opodatkowania budowli będących przedmiotem transakcji sprzedaży oraz leasingu zwrotnego z dnia [...]. Spółka w tym zakresie zarzuciła brak wskazania przez organy przepisu, na podstawie którego zakwestionowano skutki podatkowe związane z zawarciem ww. umowy. W ocenie Skarżącej, organy nie uwzględniły okoliczności, iż istotna część środków trwałych (kanalizacja kablowa) została w dniu [...]. sprzedana do T. I. Sp. z o.o., w związku z czym, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. to ta Spółka jest od lutego 2009r. podatnikiem

z tytułu własności tych obiektów.

Skarżąca zarzuciła, że decyzja Wójta Gminy G. prowadzi do opodatkowania tych samych budowli jednocześnie u dwóch podmiotów, mimo że podmioty te nie są współwłaścicielami tych nieruchomości. W tym zakresie stwierdziła, że organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego (przede wszystkim dowodu z ewidencji środków trwałych) i w efekcie nie ustaliły w sposób prawidłowy stanu faktycznego,

co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem. Doprowadziło to do opodatkowania budowli przez T. I. na podstawie złożonych przez tę Spółkę deklaracji podatkowych i przez Skarżącą na podstawie zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 199a § 1 O.p. Skarżąca podniosła, że

w przedmiotowej sprawie organy nie wykazały, jakiej to "innej" czynności prawnej zamierzały dokonać strony umowy z dnia [...]. w celu zapłaty niższej kwoty podatku od nieruchomości. Organy nie wykazały, jaki był inny, zgodny zamiar stron niż zbycie infrastruktury i dokonanie w jego następstwie leasingu zwrotnego.

W kontekście powyższych uwag, Spółka stoi na stanowisku, że od chwili przeniesienia prawa własności do spornej infrastruktury na T. I. na podstawie umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...]. (którego skuteczność na gruncie prawa cywilnego nie została zanegowana), brak jest podstaw prawnych do uznania Skarżącej za podatnika podatku od nieruchomości od tej infrastruktury. Od chwili przeniesienia własności Spółka nie posiadała bowiem w stosunku do spornej infrastruktury żadnego tytułu prawnego spośród wskazanych w art. 3 ust. 1 u.p.o.l., nie była również posiadaczem samoistnym tej infrastruktury.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały wyznaczone przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 dalej jako: "p.p.s,a."), zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Kontrolując zaskarżoną decyzję według wskazanych kryteriów Sąd stwierdza, że narusza ona prawo w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi.

Istota sporu sprowadza się zasadniczo do rozstrzygnięcia, czy organ odwoławczy prawidłowo procedował w sprawie, w szczególności, czy w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, a następnie dokonał jego prawidłowej oceny i poprawnie określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości. Mając jednak na uwadze treść zarzutów skargi, a także podniesionych na rozprawie a sformułowanych wobec decyzji będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu dotyczącego, mającego mieć miejsce przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 r.

Zgodnie art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje przepis art. 70 O.p. Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1), ale bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się,

a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: wszczęcia postępowania w sprawie

o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się

z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania

w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1).

W rozpoznawanej sprawie ustawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał z dniem [...] r. Natomiast, co niesporne, decyzja organu podatkowego II instancji została wydana już po tej dacie.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia organ odwoławczy wskazywały na zawieszenie jego biegu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z uwagi na dokonane we właściwym czasie i skutecznie zawiadomienie podatnika, na podstawie art. 70c O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., na skutek wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo karne skarbowe z art. 54 § 2 kks w zw. z art. 56 § 1 kks.

Nie zgadzając się z tym stanowiskiem organów podatkowych pełnomocnik podatnika

w skardze nie negował okoliczności wszczęcia postępowania przygotowawczego

w sprawie karnej skarbowej ale wskazywał, że dopiero postawienie zarzutów potencjalnemu sprawcy powoduje skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia , co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Na rozprawie w dniu [...], podtrzymując zarzut przedawnienia pełnomocnik wskazał, że pismo wydane w trybie art. 70c O.p. doręczone zostało pełnomocnikowi w dniu [...]. a zatem już po upływie terminu przedawnienia. Jednocześnie podniósł, że fakt doręczenia stronie tego pisma

w dniu [...]. w sytuacji występowania w sprawie pełnomocnika pozostaje bez wpływu na stwierdzenie upływu terminu przedawnienia.

O ile, w ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, że okoliczność wszczęcia postępowania karno skarbowego, nawet bez wydania postawienia o przedstawieniu zarzutów stanowi spełnienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., to wadliwym było uznanie za doręczone pisma informującego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w dacie odebrania go przez Stronę , w sytuacji gdy strona już uprzednio ustanowiła w sprawie fachowego pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego A. L..

Sąd, dostrzegając istniejącą rozbieżność stanowisk zajmowanych

w poszczególnych orzeczeniach sądów administracyjnych na tle interpretacji zapisu

art. 70c O.p. i użytego w nim zwrotu "zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego", zauważa jednak, iż kształtująca się obecnie, w oparciu o wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, linia orzecznicza opowiada się w głównej mierze za stanowiskiem, że zawiadomienie o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wystąpienia okoliczności, o których mowa

w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., winno być doręczane ustanowionemu w toku postępowania podatkowego pełnomocnikowi strony (por. teza wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia 2016 r. sygn. akt II GSK 597/15 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl -CBOSA).

Pogląd ten podzielono w kolejnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi z dnia: 7 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2193/15, z dnia 4 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK481/17, z dnia 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1806/15, z dnia 27 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1838/15, z dnia 4 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2220/15, z dnia 9 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 359/15, z dnia 25 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 99/15,, a także w najnowszych orzeczeniach NSA z dnia 16.03.2018 r. sygn. akt I FSK 865/17 z dnia 9 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 577/16, czy też wyroku

z dnia 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 955/16.

W ostatnim z tych wyroków, stwierdzono dodatkowo, iż pominięcie pełnomocnika

w doręczeniu zawiadomienia na podstawie art. 70c O.p. wywołuje konsekwencje tożsame z pominięciem strony postępowania, co stanowi podstawę do wznowienia postępowania stosownie do art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Ustanawiając w sprawie pełnomocnika, podatnik oczekuje, że o wszystkim co ważkie dla będącej w toku sprawy podatkowej dowie się za pośrednictwem tegoż pełnomocnika (na zasadzie faktycznej, gdy zostanie odebrana przesyłka, albo prawnej, jeśli nastąpi fikcja jej doręczenia), czuwającego nad tą sprawą.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że skoro Skarżąca prawidłowo ustanowiła pełnomocnika i organ wysłał na jego adres pismo

z dnia [...] wydane w trybie art. 70 c O.p. to realizując obowiązek poinformowania o wskazanej przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia organ winien za datę doręczenia tego pisma przyjąć dzień odebrania przesyłki przez pełnomocnika a nie dzień doręczenia pisma Stronie (która nota bebe otrzymała to pismo tylko "do wiadomości"). Ustanowienie przez stronę pełnomocnika skutkuje tym samym wyłączeniem zasady doręczania pism bezpośrednio stronie, która w tym zakresie zastępowana jest przez pełnomocnika. Pominięcie pełnomocnika w toku czynności postępowania podatkowego, uniemożliwia stronie ochronę jej praw

i interesów oraz otrzymania ochrony prawnej, jaką powinna uzyskać w demokratycznym państwie prawa. Strona postępowania administracyjnego, ustanawiająca pełnomocnika, chroni się przed skutkami nieznajomości prawa, a jeżeli organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa (postanowienie SN

z 9 września 1993 r. III ARN 45/93 - OSNCP 1994/5 poz. 112).

Jeżeli zatem pełnomocnik odebrał pismo w dniu [...]. (k-38 akt admin.)

to przyjąć należy , że doręczenie to nastąpiło po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010r.

W świetle powyższego, skoro nie doszło przed upływem terminów przedawnienia zobowiązania podatkowego do skutecznego zawiadomienia Skarżącej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na skutek wystąpienia przesłanki,

o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., za trafny uznać należy zarzut skargi

o naruszeniu art. 70 § 1 O.p. Jeżeli zatem przed upływem tych terminów nie zaistniały inne, a nie wskazane dotychczas przez organy okoliczności powodujące skuteczne zawieszenie bądź przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości , to zobowiązanie te uległo przedawnieniu z dniem

[...]. Z uwagi na zasadność ww. zarzutów, bezprzedmiotowym stało się ustosunkowanie się przez Sąd do pozostałych zarzutów skargi, skoro w tej sytuacji pozostają one bez wpływu na wynik rozstrzygnięcia i uznania zasadności skargi.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c

p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 5

rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z [...] r. w sprawie opłat

za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.). Na zasądzone koszty

składają się: kwota [...]zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi, [...] zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego adwokata w kwocie [...]zł.

L. Kleczkowski J. Szulc U. Wiśniewska