Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3666/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 188
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 46/14 w sprawie ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 7 listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 46/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. K. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 7 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

W dniu 24 marca 2006 r. skarżący przesłał do Urzędu Skarbowego w P. zeznanie PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2005, w którym wykazał: przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej 2 507 257,88zł; koszty uzyskania przychodów 3 087352,19 zł; stratę 580 094,31zł.

Postanowieniem z dnia 22 października 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. wszczął z urzędu postępowanie kontrolne. Na podstawie ustaleń kontroli przeprowadzonej w ramach tego postępowania w firmie PPHU A. W. K., w protokole z dnia 3 listopada 2010 r. stwierdzono, że księgi podatnika nie były prowadzone zgodnie z art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej jako: "O.p." i jako nierzetelne nie mogą być uznane za dowód. W rezultacie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 25 czerwca 2012 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 804897,20zł. Na mocy art. 23 § 2 O.p. organ odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania uznając, że dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zebranymi w toku kontroli podatkowej oraz postępowania kontrolnego pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Określenie zobowiązania podatkowego w wysokości wskazanej w decyzji było następstwem stwierdzenia, że przychody z działalności gospodarczej podatnika są wyższe od wykazanych w zeznaniu o 535 293,24 i wynoszą 3 042 551,12 zł. W ocenie organu pierwszej instancji w następstwie korekt dochód podatnika z działalności gospodarczej wyniósł 2.052.815,71 zł i stanowi różnicę pomiędzy przychodem (w kwocie 3.042.551,12 zł) a kosztami uzyskania tego przychodu (w kwocie 989.735,41 zł). Od dochodu tego odliczono składki na ubezpieczenie społeczne podatnika w kwocie 6 249,78zł, natomiast z uwagi na stwierdzony w toku postępowania kontrolnego brak dokumentów a tym samym brak możliwości weryfikacji - zaniechano odliczenia 50% straty wykazanej w zeznaniu PIT-36 za 2004 r. (w kwocie 318 296,59zł). Określając wysokość należnego podatku odliczono składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1 721,64zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia 7 listopada 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przede wszystkim postawiony skarżącemu zarzut posługiwania się w 2005 r. firmą A. [...], zarejestrowaną na pana R. P. z siedzibą w G. w celu zatajenia faktycznych rozmiarów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego zasadnie organ pierwszej instancji stwierdził, że działalność gospodarcza firmy PPHU A. [...] R. P. była w rzeczywistości prowadzona przez i na rzecz skarżącego. Następstwem tego stwierdzenia było m.in.:

• zwiększenie przychodów podatnika o kwotę 84 .703,51 zł z tytułu sprzedaży odpadów złomu stalowego dla Biura Handlowego D. Sp. z o.o. P. ul. [...] dokonanej pod firmą PPHU A. [...] R. P.;

• obniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 705 015 zł wynikającą z faktur wystawionych przez firmę PPHU A. [...] R. P., lecz dokumentujących w rzeczywistości działalność prowadzoną przez podatnika i na jego rzecz;

• zwiększenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 197 113,35 zł, z tego: 26264,55zł to kwota obejmującą wydatki poniesione przez firmę PPHU A. [...] R. P. będącą w rzeczywistości działalnością prowadzoną przez skarżącego i na jego rzecz; 170 848,80 zł to wydatki poniesione na rzecz pana R. P.o w związku z wykonywaniem przez niego robót na rzecz skarżącego.

W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest też zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o 950 316.62 zł będące konsekwencją uprzedniego stwierdzenia, że wystawione na tą kwotę przez firmę PPUH M. D. L. w P. (dalej: M.) 33 faktury dokumentują czynności niedokonane. W ocenie organu odwoławczego zgromadzone w postępowaniu materiały dowodowe wskazują, że firma PPUH M. D. L. nie świadczyła usług wynikających z 33 faktur opisanych szczegółowo w decyzji. Organ pierwszej instancji, pomimo podejmowanych licznych prób ustalenia miejsca pobytu i skontaktowania się z panem D. L. (m.in.: pisma Dyrektora UKS oraz informacje o próbach podjęcia kontroli podatkowej podane przez Naczelnika US w P.) nie przeprowadził kontroli u wystawcy zakwestionowanych faktur VAT. Zarówno pan R. P., jak i pan J. J., zeznając w charakterze świadków o pracownikach tego podwykonawcy (tj. o pracownikach firmy M.) nie byli w stanie przypomnieć sobie nazwisk tych osób. W ocenie organu odwoławczego zostało udowodnione, że firma M., poza panią K. T. (pracownikiem biurowym do lipca 2005r.) - nie zatrudniała w 2005 r. pracowników.

W kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę 55 605 zł, Dyrektor wskazał, że analiza zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego w zakresie transakcji skarżącego z Przedsiębiorstwem Usługowo Handlowym H. H. T. z siedzibą w S.(dalej: H.) oraz Przedsiębiorstwem U. Sp. z o.o. z siedzibą w G., B. [...] w G., udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi za sprzedaż złomu, wykazała, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Reasumując kwestię zakupu złomu i usług z nim związanych udokumentowanych nierzetelnymi fakturami, Dyrektor podkreślił, że żaden z wystawców faktur nie posiadał zezwolenia na obrót złomem, nie zatrudniał pracowników; nie dysponował własnymi mocami wykonawczymi i potencjałem sprzętowym niezbędnymi do wykonania zafakturowanych usług, podatnik nie przedstawił poza zakwestionowanymi fakturami żadnych innych wiarygodnych dowodów, z których wynikałby zakres zleconych usług, zasady ustalania ceny za ich wykonanie, potwierdzeń odbioru usług, a w przypadku złomu, dokumentów ich przekazania i przyjęcia od podmiotów wskazanych jako wystawcy faktur; na fakturach wskazywano jako sposób zapłaty płatność gotówką, ale dowodów zapłaty nie przedłożono, ponadto ustalono sposób zapłaty w sprzeczności z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. nr 281, poz. 2777 ze zm.).

Organ odnosząc się do transakcji firmy AGUS z firmą z R. [...] pana K. L. udokumentowanych dwoma fakturami za wynajem pomieszczeń oraz za usługi transportowe stwierdził, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Odnośnie nieuznania za koszty uzyskania przychodu wydatków na zakup różnych materiałów budowlanych w związku z uznaniem, że zostały one wykorzystane przy remoncie domu, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że skarżący nie dokonał wyodrębnienia wydatków dotyczących remontu budynku mieszkalnego użytkowanego przez niego i jego rodzinę, a zatem wyodrębnienia tego dokonał organ pierwszej instancji. Zdaniem Dyrektora organ ten z wydatków opisanych szczegółowo w wykazie zamieszczonym w piśmie z dnia 28 czerwca 2010 r. w łącznej kwocie 25 854,66 zł zasadnie wyodrębnił wydatki w łącznej kwocie 7 165,66 zł uznając, iż mogły one posłużyć do odnowienia kontenerowej bazy biurowo-socjalnej i magazynowej siedziby firmy A. Wobec faktu, że zarówno zarządca nieruchomości jak i pracownicy skarżącego opisując siedzibę firmy mówili o dwóch kontenerach , to w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej niewiarygodnym jest twierdzenie, że przedmiotowe materiały budowlane zostały zużyte do remontu siedziby firmy stanowiącej cztery baraki. Wskazując na treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176), dalej jako "u.p.d.o.f.", Dyrektor uznał, że wydatki w kwocie 18 689 zł poniesione na remont budynku mieszkalnego podatnika i jego rodziny nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w ramach firmy A. Nie jest konieczne przeprowadzanie oględzin baraków, skoro organ dysponował innymi dowodami umożliwiającymi ustalenie stanu faktycznego.

W kwestii obniżenia kosztów uzyskania przychodów o wydatki na zakup paliwa Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że analiza zebranego materiału dowodowego odnośnie wydatków na nabycie oleju napędowego, benzyny i gazu udokumentowanych spornymi fakturami wskazała, że podatnik nie miał prawa do uznania za koszty uzyskania przychodu tych wydatków.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podkreślenia wymaga fakt, że poza opisanymi powyżej spornymi obniżeniami wykazanych przez skarżącego kosztów uzyskania przychodów, w niniejszej sprawie miało miejsce podwyższenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 689 671zł w tym m.in. o wydatki na zakup paliwa (przez A.[...].) oraz na zakup złomu (447 249,60zł).

W kwestii podwyższenia przychodów uzyskanych przez skarżącego o kwotę 13 243.24 zł z tytułu sprzedaży złomu dla firmy Przedsiębiorstwo Handlowe T. T. D. w P., Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że za dostawy złomu wg formularzy przyjęcia odpadów metali z dnia 19 i 26 sierpnia 2005r. podatnik nie wystawił faktur sprzedaży VAT i nie zaewidencjonował w księgach rachunkowych przychodów ze sprzedaży tego złomu do firmy PH T., co stanowi o naruszeniu przepisu art. 14 ust.1 i 1c u.p.d.o.f.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zaskarżanemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego w szczególności: art. 122, art. 180, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 188 O.p., poprzez brak wyczerpującego zebrania oraz rozpatrzenia i cząstkową interpretację zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę. Jego zdaniem organy podatkowe prowadziły postępowanie dowodowe prawidłowo i nie naruszyły art. 187 § 1, art. 191 i 188 O.p. Przeprowadzony przez Dyrektora Izby Skarbowej wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest logiczny. Sąd a quo w pełni podzielił argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Zdaniem Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, a uzyskane dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ odwoławczy poddał bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Sąd nie zgodził się z zarzutem, że organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcia wyłącznie na wybranych dowodach, pomijając przy tym dowody przedstawione przez stronę. Zauważył, że organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego, jednostronnego, stronniczego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności. Odniesiono się też do wskazanych w uzasadnieniu decyzji różnic w zebranych dowodach, wyprowadzając z tego logiczne wnioski.

Za niezasadny został również uznany przez Sąd zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., albowiem organy poczyniły ustalenia uzasadniające odmowę uznania wskazanych wydatków podatnika za koszty uzyskania przychodów. WSA uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, stanowi bowiem polemikę w granicach prawem określonej swobody oceny dowodów.

Na powyżej powołane rozstrzygnięcie skarżący wniósł skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.", zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 188 O.p., polegające na dokonaniu przez Sąd pierwszej instancji nieprawidłowej oceny stanu faktycznego przyjętego i ocenionego przez organy podatkowe, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że podatnik:

- nie korzystał w swojej działalności z usług podwykonawców, w szczególności D. L.

- nie nabył złomu od D. L., H. T., spółki U., R. P.,

- dokonał niezafakturowanych dostaw złomu na rzecz T. D. w sytuacji, gdy kontrola transakcji z tymi kontrahentem nie wykazała rozbieżności zaś otrzymana zapłata w dniu 07.07.2005 r. obejmowała dostawy realizowane również w terminie późniejszym.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na:

1. niewłaściwym zastosowaniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez bezpodstawne nieuznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podatnika.

2. błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że dostawa złomu dla T. D. w dniach 19 i 25 września 2005 r., za którą podatnik nie żądał i nie otrzymał zapłaty stanowi przychód w sytuacji, gdy dostawa tytułem darnym nie stanowi przychodu - nie występuje element kwoty należnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Spór w tej sprawie koncentruje się na zupełności materiału dowodowego i poprawności jego oceny oraz wyprowadzonych z niej wniosków co do stanu faktycznego sprawy.

Obowiązkiem organów podatkowych jest ustalenie wszelkich faktów i okoliczności, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (art.122 O.p.). Mają ona obowiązek stwierdzenia, jakie fakty mają znaczenie dla sprawy, jakie dowody mogą zaistnienie tych faktów potwierdzić lub im zaprzeczyć, dopuścić te dowody, a następnie wszechstronnie je rozpatrzeć i ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art.187 § 1 i art.191 O.p.). Strona powinna mieć zapewniony czynny udział w postępowaniu, a jej wnioski dowodowe organ powinien uwzględnić, chyba że dotyczą one okoliczności nieistotnych dla sprawy bądź stwierdzonych za pomocą innego dowodu (art. 188 O.p.). Materiał dowodowy musi być zupełny, co nie oznacza, że obowiązek zebrania przez organ dowodów ma charakter nieograniczony. Organ, wydając postanowienia dowodowe, musi się kierować istotnością dla sprawy możliwego do przeprowadzenia dowodu, unikaniem przeprowadzenia kolejnych dowodów na okoliczności już stwierdzone innymi dowodami, dostępnością danego dowodu (możliwością jego przeprowadzenia). Wniosek taki należy wyprowadzić z art.122 w zw. z art.125 § 1 O.p. Ocenę materiału dowodowego można uznać za zgodną z art.191 O.p., jeżeli podlegały jej wszelkie dowody zebrane w sprawie, związki między tymi dowodami, przy ocenie uwzględniono zasady doświadczenia życiowego, wiedzy dostępnej każdemu przeciętnemu człowiekowi, logiki. Ordynacja podatkowa przyjmuje zasadę równej mocy dowodowej dowodów (art.180 O.p.), jedynie z mocy przepisów wynikać może konieczność udowodnienia jakiegoś faktu za pomocą konkretnego dowodu. Ocena dowodów powinna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji (art.210 § 4 O.p.), w którym organ ma obowiązek nie tylko zrelacjonować, jakie dowody przeprowadził i opisać je, ale również wyjaśnić, którym dowodom dał wiarę i dlaczego, a które uznał za niewiarygodne i z jakich powodów. Jest to szczególnie istotne, gdy organ ocenia dowody przeciwstawne. Musi bowiem wówczas zdecydować, opierając się na własnym przekonaniu, które w z nich potwierdzają zaistniały stan faktyczny. Jeżeli ocena materiału dowodowego, który jest zupełny, jest oceną zgodną z art.191 O.p., to sąd administracyjny, dokonując kontroli legalności decyzji, nie ma podstaw do uznania, że stan faktyczny został ustalony z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego.

W tej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego i słusznie uznał, że postępowanie dowodowe w tej sprawie doprowadziło do wyjaśnienia wszelkich niezbędnych dla rozstrzygnięcia faktów, organy wywiązały się z obowiązku wszechstronnego zebrania dowodów, a ocena tych dowodów spełniała wymogi z art.191 O.p.

Zarzucając obecnie naruszenie art.188 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodów z zeznań świadków – osób, które miały być zatrudnione w latach poprzedzających badany rok podatkowym przez D. L. (firma M.), skarżący zdaje się nie zauważać, że powodem, dla którego nie uznano wydatków na zapłatę faktur wystawionych przez tę firmę jako kosztów uzyskania przychodów skarżącego, nie było tylko niezatrudnianie legalnie przez D. L. pracowników. Organy podatkowe przeprowadziły dokładną analizę umów zawieranych przez skarżącego na wykonanie tych robót, zbadały, czy i kiedy były ewentualnie sporządzane dokumenty, pozwalające na wykonywanie np. robót rozbiórkowych, przesłuchały jako świadków osoby, które wykonywały prace lub mogły jej wykonywać, zbadały zakres zgłoszonej przez D. L. działalności gospodarczej (także poprzez zeznania świadków), a także zakres działalności faktycznie wykonywanej (m.in. poprzez przesłuchanie jego jedynej legalnie zatrudnionej pracownicy). Oceniły też sposób regulowania należności za usługi wykonane przez D. L. na rzecz skarżącego, a także jego możliwości sprzętowe. Każdy z tych dowodów został oceniony odrębnie pod kątem jego wiarygodności, a także w relacji z pozostałymi dowodami zebranymi w sprawie. Wyprowadzono z kilku różnych dowodów logiczny ciąg zdarzeń, przy czym wyprowadzone wnioski są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Nie było konieczne dopuszczenie kolejnych dowodów z zeznań osób, które nie były zatrudnione przez D. L. w innych okresach, zwłaszcza w kontekście zeznań jego pracownicy, że w roku 2005 D. L. zmienił przedmiot prowadzonej działalności. Zeznania te nie mogły bowiem przyczynić się do wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, odmowa ich przeprowadzenia była jak najbardziej uzasadniona. Nie podważa ustaleń organów podatkowych dowód potwierdzający wywóz śmieci z posesji sąsiadującej z posesją, na której miały być wykonywane prace rozbiórkowe (w B.) przed wydaniem pozwolenia na rozbiórkę. Jak wskazano wyżej, w przypadku dowodów przeciwstawnych, organ musi uznać niektóre z nich za niewiarygodne, a innym dać wiarę. Jeżeli dowody bezpośrednie, dotyczące spornych robót, nie potwierdzały tezy skarżącego o terminie wykonywania prac, a przeciwnie, wynikało z nich, że prace takie nie powinny się toczyć, to nie budzi zastrzeżeń uznanie za nieistotny dla sprawy dowodu, który co najwyżej pośrednio mógł potwierdzać ich wykonanie. Nie stanowi także dostatecznej podstawy do podważenia prawidłowości oceny materiału dowodowego przez organy podatkowe twierdzenie, że D. L. mógł korzystać ze sprzętu na podstawie umów leasingu. Jest to tylko przypuszczenie strony, któremu przeczyć mogą zresztą zeznania byłej pracownicy D. L. o złej kondycji finansowej jego firmy, co niewątpliwie utrudniałoby zawarcie takich umów.

Także w przypadku faktur wystawionych przez H. T. organy badały zakres zgłoszonej przez nią działalności gospodarczej. H. T. wyjaśniała, że prowadzona przez nią działalność gospodarcza miała dotyczyć sprzątania pomieszczeń, transportu. Organy podatkowe nie kwestionowały, że firma H. T. dokonywała rozbiórki szklarni. Wywiodły jedynie, że rodzaj złomu i jego ilość nie mogły pochodzić z tej rozbiórki, zwróciły też uwagę na treść dokumentu przyjęcia odpadów metali, załączonych do faktur, które nie potwierdzały tezy o ich pochodzeniu z rozbiórki szklarni, a także oparły się na kosztorysie rozbiórki szklarni, w którym wskazano na możliwość pozyskania złomu w znacząco mniejszej ilości. Dowód z opinii grafologa wnioskowany był przez świadka- H. T. na potwierdzenie jej zeznań, że to nie jej podpisy są na fakturach. Tym samym świadek chciała przeprowadzenia tego dowodu w celu wykazania, że jej zeznania są prawdziwe. Nie było zatem potrzeby dopuszczania dowodu z opinii grafologa, zwłaszcza jeśli inne dowody nie potwierdzały wykonania dostawy z tego źródła, a faktury były tylko jednym z tych dowodów.

Także w przypadku dostawy złomu do firmy T. D. postępowanie dowodowe nie potwierdziło tezy, że sporna dostawa była kolejną dokonaną na podstawie faktury z 7 lipca 2005 r. Przeprowadzono dowody (w tym z zeznań pracowników T. D.) w celu wyjaśnienia procedury przyjmowania złomu, kolejności wystawiania dokumentów dotyczących dostaw. Przeanalizowano treść dokumentów, w tym faktury z 7.07. 2005 r. Żaden z tych dowodów nie potwierdził tezy skarżącego, że złom dostarczany był w kilku partiach, z tym także po wystawieniu i zapłaceniu faktury. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdził także tezy skarżącego, że dokonał darowizny złomu na rzecz T. D.. Pomijając już niezachowanie formy czynności prawnej (akt notarialny – art. 890 § 1 k.c.), brak dowodów na wolę bezpłatnego świadczenia przez skarżącego na rzecz T. D. kosztem swojego majątku(art 891 § 1 k.c.), a także na przyjęcie darowizny przez obdarowanego. Przyjęcie złomu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie oznacza, że przedsiębiorca przyjmuje darowiznę.

Wprawdzie skarżący zakwestionował też ustalenia dotyczące jego współpracy z firmą U. i R. P., jednakże nie podniósł w tym zakresie konkretnych zarzutów, co uniemożliwia merytoryczne odniesienie się do skargi kasacyjnej w tej części.

Ze wskazanych wyżej powodów uznać należało, że Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia przepisów postępowania wskazanych w ramach podstawy kasacyjnej z art.174 pkt 2 p.p.s.a. Oznacza to, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji podstawa faktyczna orzekania jest wiążąca także dla Naczelnego Sądu Administracyjnego, stosownie do art.183 § 1 p.p.s.a.

Przesądza to o bezzasadności zarzutów naruszenia art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdził bowiem związku niektórych wydatków poniesionych przez skarżącego z uzyskaniem przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazano wyżej, brak jest także dowodów na dokonanie darowizny złomu na rzecz T. D. Przeciwnie, w toku postępowania podatkowego skarżący wywodził, że dostarczył złom odpłatnie, na podstawie wystawionej i przepłaconej faktury. Także zarzut naruszenia art.14 ust.1 u.p.d.o.f. należy uznać za bezzasadny.

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania, na które składało się wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym za stawiennictwo na rozprawie i sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną, orzeczono stosownie do art. 209, art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 7, § 14 ust.2 pkt 1 lit.a i pkt 2 lit.a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.). Zwolnienie strony od kosztów sądowych nie zwalnia jej z obowiązku zwrotu kosztów postępowania stronie przeciwnej (art.248 p.p.s.a.).