Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 283/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2012-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 216, art. 218, art. 122, art. 188, art. 187 par.1, art. 191, art. 180 par.1, art. 126
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4a, art. 106 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a, art. 108
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Joanna Dziopa, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2012 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania.

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] 2012 r.

nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w S. z dnia [...]2011 r. nr [...] określającą P. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. w wysokości [...] zł.

1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że P. S. w 2006 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych o nazwie Przedsiębiorstwo Wielobranżowe A.. W wyniku postępowania kontrolnego ustalono, że podatnik nieprawidłowo rozliczył VAT za grudzień 2006 r. poprzez zawyżenie podatku naliczonego. Podatnik odliczył bowiem podatek naliczony z trzech faktur wystawionych przez Agencję Wielobranżową "B." H. C., które nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

1.3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że z przepisu art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa

o VAT) wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne,

w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, w części dotyczącej tych czynności. Organ odwoławczy przywołał także treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, które statuują podstawową zasadę funkcjonującą w rozliczeniu VAT, polegającą na obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z treści tych przepisów wynika jednoznacznie, że faktura stanowiąca podstawę do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Musi dokumentować faktycznie wykonaną usługę lub sprzedaż. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi.

1.4. Uzasadniając fakt, że faktury wystawione przez "Agencję" nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wskazano na zeznania H. C. z dnia 21 kwietnia 2010 r., z których wynika, że nie współpracował z firmą P. S., nie zna go osobiście. Podatnika poznał poprzez znajomego S. Ż., podpisał umowę o współpracy z firmą P. S., ale usług sprzętowych nie wykonywał. Ponadto nie posiadał i nie posiada bazy sprzętowej. Zeznał, że faktury wystawiał na żądanie S. Ż., który określał wartość i zakres usług bądź nazwę towaru, które były na nich ujmowane. Opłat za te faktury raczej nie otrzymał, wystawiał je z sympatii do byłego kontrahenta. Otrzymał jedynie jakieś drobne gratyfikacje gotówką, kwot nie pamięta i nie potrafi ich określić nawet szacunkowo. Z protokołu kontroli podatkowej doraźnej przeprowadzonej w dniach 21-22 kwietnia 2010 r. u H. C. wynika, że nie posiada kopii faktur wystawionych dla P. S., nie wykazał ich w ewidencji dostaw, podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ani też w deklaracjach VAT-7 za rok 2006. Organ odwoławczy wskazał ponadto na zaoczny wyrok Sądu Rejonowego w Bytomiu z dnia 20 maja 2011 r., zapadły w stosunku do H. C., który został uznany za winnego popełnienia czynów wyczerpujących ustawowe znamiona przestępstwa z art. 62 § 2 k.k.s., tj. wystawił m.in. dla firmy P. S. w sposób nierzetelny faktury (w tym za grudzień 2006 r.) nanosząc na nie dane niezgodne z rzeczywistością oraz wyjaśnienia H. C. złożone w charakterze podejrzanego z dnia 23 lutego 2011 r. Wynika z nich, że H. C. zajmował się wyłącznie pośrednictwem w handlu węglem i materiałami budowlanymi. Faktury wystawiane na P. S. nie mają odzwierciedlenia w rzeczywistości, gdyż nigdy nie wykonano prac, które są na nich wpisane, ani nie sprzedawano wskazanych w tych dokumentach przedmiotów.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, jak również zeznanie z dnia 21 kwietnia 2010r. organ odwoławczy stwierdził, że rola H. C. ograniczyła się jedynie do wystawienia faktur na prośbę S. Ż., prywatnie teścia P. S. na rzecz firmy P. S., zatem wystawione przez niego faktury nie odzwierciedlają faktu dokonania operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistymi przebiegami. Wobec powyższego pomiędzy wskazanymi w zakwestionowanych fakturach stronami, nie zaistniały zdarzenia gospodarcze i z tego względu należało pozbawić P. S. prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę H. C..

1.5. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że zgodnie z art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd administracyjny, a tym samym organy podatkowe, związany jest ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Taki charakter ma wyrok Sądu Rejonowego w Bytomiu, skazujący H. C.. Oznacza to, że oceniając dowód z wyjaśnień H. C. z dnia 23 lutego 2011 r. organ podatkowy był związany ustaleniami wyroku Sądu Rejonowego

w Bytomiu i dokonaną przez ten organ oceną zeznań H. C.. Mimo, że sam wyrok określa, iż na zakwestionowanych fakturach naniesione są dane niezgodne z rzeczywistością, przez co faktury wystawione są w sposób nierzetelny, to z protokołu przesłuchania H. C., na podstawie którego Sąd uznał go za winnego popełnienia czynów z art. 62 § 2 k.k.s., jasno wynika, że transakcje opisane w przedmiotowych fakturach nigdy nie miały miejsca. Organ nie był zatem związany stwierdzeniem zawartym w wyroku, że ma do czynienia z nierzetelną fakturą, nierzetelność której nie została sprecyzowana. Materiał dowodowy, na którym opiera się ten wyrok, nie pozostawia wątpliwości co do całkowitej fikcyjności przedmiotowych transakcji.

1.6. Odnosząc się do wniosku podatnika, zawartego w piśmie z dnia

26 września 2011 r. o przesłuchanie H. C. organ odwoławczy wskazał, że trzykrotnie podejmowano próby przesłuchania H. C., jak również dwukrotnie nałożono na niego karę porządkową za niestawienie się osobiście bez uzasadnionej przyczyny na wezwania organu. Jedynie więc z przyczyn niezależnych od organu niezrealizowano wniosku podatnika. Przeprowadzenie tego dowodu nie było także konieczne, gdyż w aktach sprawy znajdował się protokół przesłuchania H. C. z dnia 21 kwietnia 2010 r., wyrok z dnia 20 maja 2011 r. oraz dokumenty na podstawie, których zapadł ten wyrok, w tym protokół przesłuchania H. C. z dnia 23 lutego 2011 r., a wniosek dowodowy strony z dnia

26 września 2011 r. nie wskazywał istotnych dla sprawy okoliczności, które nie były przedmiotem tych przesłuchań.

W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie postanowienia o ostatecznym odstąpieniu od przeprowadzenia ww. dowodu wskazano, że zgodnie z art. 218 Ordynacji podatkowej postanowienie, od którego służy zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, doręcza się na piśmie. Same przepisy Ordynacji podatkowej określają więc, że nie wszystkie postanowienia organu podjęte w toku postępowania muszą przybrać formę pisemną i być doręczone stronie. W przedmiotowej sprawie odniesiono się do wniosku podatnika w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto strona była każdorazowo powiadamiana o wyznaczonych terminach i miejscu planowanego przesłuchania ww. świadka, jak również miała możliwość zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.

1.7. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K., dowodem zmieniającym rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy nie mogły być zeznania Z. M.. W dniu 2 listopada 2011 r. zeznał on, że jest doradcą podatkowym, współwłaścicielem biura, które obsługuje P. S., jakieś 2, 3 lata temu zatelefonował do niego H. C. i zapytał co ma zrobić, ponieważ księgowa prowadząca obsługę jego dokumentacji nie zaksięgowała części faktur sprzedaży. Doradca podatkowy zeznał, że poinstruował H. C. co należy zrobić, jak również wskazał, że niezaksięgowane faktury sprzedaży dotyczyły także P. S.. Jednocześnie Z. M. i podatnik nie przedstawili żadnych dowodów potwierdzających ww. okoliczność. Nawet gdyby prawdziwy okazał się fakt przeprowadzenia opisanej rozmowy telefonicznej, nie potwierdziłoby to w żaden sposób, że transakcje zawarte między H. C. a firmą P. S. miały miejsce.

1.8. W ocenie organu odwoławczego z kolei wniosek z dnia 5 grudnia 2011 r. o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka S. Ż. oraz konfrontacji tego świadka z H. C., został złożony jedynie w celu przedłużenia postępowania. Podatnik wniósł bowiem o przesłuchanie kolejnego świadka w reakcji na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o wyznaczeniu 7 dniowego terminu do zapoznania się, przed wydaniem decyzji, ze zgromadzonym

w sprawie materiałem dowodowym. Jednocześnie stwierdzono, że wskazanie we wniosku przez podatnika na okoliczność, że S. Ż. monitorował transakcje między P. S. a H. C. nie uzasadniało potrzeby przesłuchania świadka. Ta okoliczność bowiem nigdy nie była sporna

w przedmiotowym postępowaniu (art. 188 Ordynacji podatkowej).

1.9. Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził ponadto, że dowód KP

z dnia 25 kwietnia 2006 r. dotyczący zapłaty należności wynikającej z faktury VAT

nr [...] z dnia 15 kwietnia 2006 r. podpisanej przez H. C. również nie może potwierdzać, że transakcje pomiędzy podatnikiem a H. C. w rzeczywistości miały miejsce. Skoro bowiem H. C. wystawił fikcyjne faktury, równie dobrze mógł wystawić fikcyjny dowód zapłaty, tym bardziej, że zeznał, iż na okoliczność wystawiania faktur dla P. S. dostawał od S. Ż. jedynie drobne gratyfikacje, których nie potrafił określić nawet szacunkowo.

1.10. Organ odwoławczy podniósł również, że w trakcie zarówno postępowania kontrolnego, jak i podatkowego, strona nie przedłożyła jakichkolwiek dokumentów i nie wskazała żadnych dowodów przemawiających za tym, że czynności wskazane na zakwestionowanych fakturach zostały wykonane, co więcej strona nie wskazała nawet na czym konkretnie polegały usługi wskazane na tych fakturach i czy w ogóle miały związek z prowadzoną przez P. S. działalnością. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K., strona całkowicie przerzuciła na organ ciężar dowodzenia domagając się, by ten w sposób nieograniczony poszukiwał faktów potwierdzających jej stanowisko.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. P. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego wynikiem czego zastosowany został przepis art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz naruszenie przepisów art. 120, 121, 122, 123 § 1, 124, 180 § 1, 181, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewypełnienie ich dyspozycji.

2.2. Uzasadniając naruszenie zasady prawdy obiektywnej skarżący wskazał, że jedynymi argumentami, na których organ oparł swoje twierdzenie o fikcyjności transakcji są zeznania H. C. oraz wydany w stosunku do niego wyrok zaoczny. Istotnym jest tu fakt, że ustalenie dotyczące fikcyjności transakcji pochodzi z postępowania przeprowadzonego wobec H. C., który w swojej dokumentacji księgowej nie wykazał faktur wystawionych dla PW "A.".

W ramach jednak tamtego postępowania, druga strona, rzekomych transakcji fikcyjnych, nie została o te transakcje zapytana. Bezspornym przy tym jest, że H. C. wybrał dla siebie rozwiązanie niewątpliwie korzystniejsze niż przyznanie, że usługi i sprzedaż miały miejsce i nie rozliczył ich w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego protokół

z kontroli innego podatnika (np. kontrahenta) może być dowodem tylko i wyłącznie

w zakresie badania rzetelności prawdziwości dokumentów. Nie może natomiast dotyczyć dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu, co do faktycznego przebiegu transakcji bądź jej braku.

2.3. W kwestii odrzucenia wniosku o przesłuchanie S. Ż. i konfrontacji tego świadka z H. C., skarżący podniósł, że w Ordynacji podatkowej nie ma przepisu, który stanowiłby zakaz uwzględniania nowych dowodów z uwagi na etap w jakim jest postępowanie.

2.4. W zakresie wniosku o przesłuchanie H. C., skarżący wskazał, że wniosek ten winien zostać rozpatrzony, a efektem tego rozpatrzenia winno być postanowienie. Wynika to z art. 216 Ordynacji podatkowej. Tymczasem strona nie otrzymała ani postanowienia o uwzględnieniu wniosku, ani postanowienia o jego odrzuceniu, ani postanowienia o ostatecznym odstąpieniu od przeprowadzenia tego dowodu z przyczyn niezależnych od organu. Zdaniem skarżącego, stanowi to naruszenie art. 126 Ordynacji podatkowej. Żaden przepis szczególny nie stanowi, że pisemny wniosek dowodowy strony można pozostawić bez rozstrzygnięcia, a o tym, że wniosek ten nie został uwzględniony poinformować stronę w decyzji. Taka sytuacja uniemożliwiałaby stronie czynny udział w postępowaniu, co skutkuje również naruszeniem art. 123 §1 Ordynacji podatkowej.

2.5. Odnosząc się do wyroku karnego z dnia 20 maja 2011 r. skarżący wskazał, że Sąd uznając H. C. winnym popełnienia czynu z art. 62 §2 kks, potwierdził tym samym, że faktura ta nie dotyczy czynności w całości fikcyjnej. W opinii skarżącego tym samym, błędne jest stanowisko organu, który stwierdził, że na podstawie wyroku karnego z dnia 20 maja 2011 r. należało uznać przedmiotowe transakcje za fikcyjne. Organ nie może twierdzić odmiennie niż w wyroku

i dokonywać nadinterpretacji jego treści. Jeżeli Sąd skazał osobę za określone czyny, to taka właśnie kwalifikacja tego czynu jest dla organu wiążąca. P. S. podniósł, że nadinterpretacja, której dopuściły się organy, znalazła również odzwierciedlenie w sposobie oceny materiału dowodowego. Oceniając dowód zapłaty (podpisany przez H. C.) organ stwierdził, że skoro H. C. wystawił fikcyjne faktury, mógł również wystawić fikcyjny dowód zapłaty. Skarżący uznał, biorąc pod uwagę, że organ nie wskazał na jakiekolwiek dowody uzasadniające tę tezę, że jest to niczym nie poparta spekulacja wykraczająca poza granicę swobodnej oceny dowodów.

2.6. Dokonując ustaleń w sprawie organy ograniczyły się do zakwalifikowania faktur dokumentujących ich nabycie jako fikcyjnych jedynie na podstawie tego co powiedział H. C. oraz na własnej interpretacji treści wyroku karnego, co jest niezgodne z treścią art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo w związku

z tym, że sporne faktury dotyczą m.in. zakupu silnika do samochodu Mercedes, demontażu silosu organy mogły zweryfikować te zakupy przyjeżdżając na miejsce.

2.7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

3.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności

z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie też należy wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

3.2. Istotą sporu jest subsumcja w ustalonym stanie faktycznym przepisu prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako ustawa o VAT. Zdaniem organu podatkowego w ustalonym stanie faktycznym ma on zastosowanie albowiem objęte spornymi fakturami czynności nie zostały dokonane. Jedynie wystawcą przedmiotowych faktur był H. C. prowadzący działalność pod nazwą Agencja Wielobranżowa "B.". Zdaniem skarżącego natomiast przebieg postępowania podatkowego oraz dokonana przez organ podatkowy ocena zebranego materiału dowodowego nie potwierdza tezy o fikcyjności faktur.

Zdaniem Sądu, stanowisko skarżącego nie jest prawidłowe.

Przedmiot sprawy dotyczy prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez H. C..

3.3. Materialnoprawną podstawą do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną stanowi art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Zgodnie zaś z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tej czynności.

Oznacza to, że przesłankami realizacji powyższego prawa jest związek kwoty podatku naliczonego z nabyciem towarów i usług oraz jej odzwierciedlenie w fakturze dokumentującej to zbycie. Istotnym jest przy tym by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi zaś wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. W przypadku zaś, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, brak jest podstaw do odliczenia wykazanego w niej podatku.

3.4. W przedmiotowej sprawie zakwestionowane faktury nie potwierdzały żadnych dostaw, ani usług. W zaskarżonej decyzji organ wyraźnie wskazał, że prawo do odliczenia związane jest tylko z czynnościami opodatkowanymi, które zostały faktycznie dokonane. Tym samym prawidłowo organ zastosował w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Ciążący na organach obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ograniczył się do ustalenia braku okoliczności obiektywnych, stanowiących przesłankę odliczenia, a dokładnie do wykazania, że transakcje nie zostały wykonane. Powyższych ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego. Oceniając to postępowanie organów należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnia powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie stanowiły podstawy dla obniżenia podatku należnego organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów.

Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadziły materiał dowodowy, m.in. w postaci faktur VAT, zeznań świadków, dokumentów urzędowych, w tym wyroku sądu karnego itp. Z zeznań H. C. z dnia 21 kwietnia 2010 r. odebranych w postępowaniu kontrolnym oraz jego wyjaśnień z dnia 23 lutego 2011 r. złożonych w postępowaniu karnym, które są spójne, jednoznacznie wynika, że H. C. wystawiał dla P. S. jedynie puste faktury. Ocena tych dowodów dokonana przez organy podatkowe zasługuje na akceptację (pkt 1.4 i 1.5). Jednocześnie koresponduje ona z wyrokiem Sądu Rejonowego w Bytomiu z dnia 20 maja 2011 r., uznającym H. C. za winnego popełnienia czynów wypełniających znamiona przestępstwa z art.62 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Wbrew twierdzeniom skargi (pkt 2.5.) wyrok ten nie stanowił wyłącznej podstawy dla przyjętych przez organ ustaleń, a dopełniał je w całokształcie. Przy czym bez względu na przyjętą przez sąd karny kwalifikację prawną (co podnosi skarżący), opis przypisanych w tym wyroku H. C. czynów nie budzi wątpliwości. W pkt VIII – X tego wyroku opisana została nierzetelność dotycząca wystawienia przez H. C. przedmiotowych faktur ("nanosząc na opisany dokument dane niezgodne z rzeczywistością", tj. sprzedaż silnika do samochodu Mercedes Actros, wykonanie usług sprzętowych, wykonanie usługi demontażu silosu na rzez P. S.). Wbrew więc twierdzeniom skarżącego sąd karny określił zakres nierzetelności przedmiotowych faktur (vide tenże wyrok – k. 39 akt administracyjnych).

3.5. Co znamienne, w toku całego postępowania, skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika w żaden sposób nawet nie próbował przybliżyć szczegółów rzekomej współpracy z H. C.. Poza zakwestionowanymi fakturami i jednym dowodem KP, których wartość dowodową organ poprawnie ocenił, nie posiadał żadnej dokumentacji mogącej wskazywać na współpracę jego firmy z H. C.. Ponadto skarżący, oprotestowując działania procesowe podejmowane przez organ z urzędu i podważając wiarygodność twierdzeń H. C., sam m.in. nie stawił się na wezwanie organu z dnia 10 października 2011 r. celem złożenia wyjaśnień dotyczących przeprowadzonych i udokumentowanych fakturami VAT w 2006 r. transakcji z H. C.. Jako przeszkodę niestawiennictwa wskazał brak precyzyjnego podania przez organ zakresu wyjaśnień oraz częstą nieobecność. Jego pełnomocnik poinformował zaś, że ma ze skarżącym jedynie kontakt pisemny i możliwe będzie, po sprecyzowaniu żądania organu, udzielenie wyjaśnień na piśmie. Taka postawa, zdaniem Sądu, i w rezultacie ostateczny brak jakichkolwiek wyjaśnień ze strony skarżącego (również pisemnych), świadczyć wręcz może o utrudnianiu dochodzenia do prawdy obiektywnej, a na pewno o niechęci do współdziałania w wyjaśnieniu sprawy i przerzuceniu całego ciężaru dowodzenia na organy. Jest zaś logicznym i znajdującym oparcie w doświadczeniu życiowym, że podatnik zdając sobie sprawę z istnienia niekorzystnych dla niego w skutkach podatkowych ustaleń faktycznych podejmuje wszelkie środki procesowe dla ich obalenia. W sytuacji zaś zakwestionowania transakcji skarżącego z innym podmiotem gospodarczym, to skarżący dysponuje najpełniejszą wiedzą w zakresie tychże transakcji. Organ podatkowy nie jest jedynym podmiotem zobowiązanym do gromadzenia materiału dowodowego. Jak podkreśla się w orzecznictwie podatnik ma również obowiązek uczestniczyć w gromadzeniu informacji mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz wnosząc o przeprowadzenie nowych dowodów w sprawie dokładnie je precyzować (zob. wyrok NSA z 25 stycznia 2006r., sygn. akt II FSK 165/05 - lex nr 261967, jak również K.J. Stanik, Ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, Jurysdykcja Podatkowa Nr 4/2007, s. 30).

Zdaniem Sądu, ocena dowodów, jakiej dokonał w sprawie organ odwoławczy, nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Kwestia niewykonania przez H. C. opisanych w fakturach dostaw prowadzi do wniosku, że przedmiotowe faktury zostały wystawione bezpodstawnie, co rodzi skutki w sferze prawnopodatkowej, zarówno dla ich wystawcy, jak i odbiorców. W aspekcie zaś biernej postawy procesowej podatnika oceny tej nie może również podważyć eksponowana dopiero w skardze potrzeba dokonania oględzin przedmiotu rzekomej dostawy i usługi. Z samego bowiem opisu przypisanego H. C. czynu w wyroku karnym wynika, że stroną takich transakcji na pewno nie był wystawca faktur.

3.6. W kontekście zaś materiału dowodowego sprawy, przebiegu postępowania i sposobu sformułowania wniosku dowodowego profesjonalnie reprezentowanej strony na przestrzeni długotrwałego postępowania przed organami (bierność w odtwarzaniu przebiegu relacji handlowych z H. C.) na akceptację zasługuje nieuwzględnienie przez organy wniosku skarżącego z dnia 5 grudnia 2011r. dotyczącego przesłuchania S. Ż. (pkt 1.8.). Złożenie bowiem przez podatnika tego wniosku na okoliczności niesporne, jak wykazał to organ, oraz jego lakoniczność mógł doprowadzić organ do odczytania go jako zmierzającego jedynie do przedłużenia postępowania. Wbrew zaś twierdzeniom skarżącego (pkt 2.3.) przesłanką odmowy przeprowadzenia tego dowodu nie było zgłoszenie go na niewłaściwym etapie postępowania. Przy czym, należy przypomnieć, że wniosek o przesłuchanie świadka powinien wskazywać dane świadka (imię, nazwisko, adres), a także zawierać tezę dowodową i wspierającą argumentację. Teza dowodowa to wskazanie konkretnych okoliczności, o których zdaniem wnioskodawcy, świadek posiada stosowną wiedzę. Argumentacja natomiast powinna wykazać, że ta wiedza świadka może przyczynić się do wyjaśnienia okoliczności mających znaczenie dla sprawy. Tych warunków powyższy wniosek nie spełniał. Skarżący nie uprawdopodobnił zatem, że przeprowadzenie przesłuchania mogłoby mieć istotne znaczenie dla sprawy. Dlatego organ ocenił wniosek jako zmierzający do przedłużenia postępowania. Zdaniem Sądu, postępowanie organu podatkowego nie narusza w tym zakresie przepisów postępowania, w szczególności art.188 Ordynacji podatkowej.

3.7. Powyższe (pkt 3.6.) należy odnieść również do wniosku skarżącego z dnia 26 września 2011 r. o ponowne przesłuchanie H. C.. Jednocześnie w zakresie celowości ponowienia dowodu z zeznań H. C., należy podzielić ocenę organów, że istniały obiektywne trudności, co do jego przesłuchania (pkt 1.6.). Przy czym, zdaniem Sądu, intencją skarżącego zgłaszającego w piśmie z dnia 26 września 2011 r. wniosek dowodowy o przesłuchanie tego świadka nie było kwestionowanie konkretnych twierdzeń tegoż lecz przeprowadzenie dowodu z zeznań od nowa. Przede wszystkim zaś miało to służyć zapewnieniu stronie, jak twierdzi, realizacji gwarancji procesowej z art.123 Ordynacji podatkowej. Taka argumentacja jest chybiona. Samo bowiem odwoływanie się do zasady bezpośredniości bez konkretyzacji celu ponowienia dowodu nie jest wystarczające. Zdaniem Sądu, postępowanie organu podatkowego nie narusza w tym zakresie przepisów postępowania, w szczególności art.188 Ordynacji podatkowej.

3.8. Przepis art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, formułuje zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu. Zatem dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają tą samą moc dowodową jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu. Dowody te, protokoły przesłuchań, kontroli stanowią w istocie dowody z dokumentów, z którymi to dowodami skarżący miał możliwość zapoznania się. Zarzut naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, w sytuacji włączenia dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu byłby uzasadniony, gdyby strona wskazała na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności w tych dokumentach w porównaniu z zebranym materiałem dowodowym. Skarżący wnosząc o przesłuchanie w charakterze świadka H. C. powinności tej nie spełnił; nie podał okoliczności, które wymagają wyjaśnienia.

Należy przy tym wskazać, że organ mimo, iż strona nie wskazała jakie nowe okoliczności lub istotne kwestie wymagają ponownego przeprowadzenia dowodów, podjął próbę przesłuchania H. C.. Ocenę zaś organu, że zaistniały obiektywne trudności w przeprowadzeniu tego dowodu należy zaakceptować. Nie podważają też wiarygodności zeznań H. C. twierdzenia skarżącego (pkt 2.2.), że świadek ten wybrał dla siebie korzystniejsze rozwiązanie przyznając iż transakcje były fikcyjne. Twierdzenia te pomijają bowiem obiektywnie istniejące konsekwencje jakie wynikają dla H. C. z wyroku karnego oraz art. 108 ustawy o VAT.

3.9. Przyznać należy rację skarżącemu, że odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego stosownie do art. 216 w zw. z art.126 Ordynacji podatkowej powinna przybrać formę sporządzonego na piśmie postanowienia. Przy czym jedynie postanowienia zaskarżalne, stosownie do art. 218 i art.217 § 2 Ordynacji podatkowej, doręcza się stronie na piśmie z uzasadnieniem. W niniejszej sprawie uchybienie to, zdaniem Sądu, nie stanowi wady, która mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Taka zaś tylko wada, w świetle art.145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy p.p.s.a., stanowiłaby podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Skarżący w toku postępowania, mając zapewnione prawo od wypowiedzenia się w sprawie (art.200 Ordynacji podatkowej), mógł dowiedzieć się, czy jego wniosek został uwzględniony. Przy czym niewątpliwie w trakcie postępowania tę wiedzę nabył, bowiem motywy nieuwzględnienia tegoż wniosku dowodowego organ wyeksponował w pisemnych motywach decyzji.

3.10. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy potwierdził tezę organu o fikcyjności transakcji, a tym samym nierzetelności przedmiotowych faktur.

Zarzuty postawione organom podatkowym w skardze nie stanowią zaś o naruszeniu przez te organy art.191 Ordynacji podatkowej. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia może być tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. W niniejszej sprawie okoliczności dotyczące wystawienia przedmiotowych faktur zostały dostatecznie wyjaśnione. Omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko.

3.11. Reasumując, w związku z tym, że organ dokonał prawidłowej subsumcji przepisu prawa materialnego nie naruszając przy tym przepisów proceduralnych skargę jako niezasadną należało oddalić (art. 151 ustawy p.p.s.a).