Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1036/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 120-122, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 106 par. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 168
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1036/17

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. określającą B. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. w kwocie 6.748 zł.

Organ odwoławczy wskazał, iż w trakcie kontroli podatkowej zakwestionowano skarżącemu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez firmę A ([...] W., A 31/32, NIP: [...]), które miały dokumentować nabycie kawy A oraz z faktur VAT wystawionych przez firmę B ([...] T., ul. B 140 E/l, NIP: [...]), które miały dokumentować fakt wykonania usług transportu towarów (kawy "A") do kontrahenta z Czech, a także wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) dokonane na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT UE na terenie Czech, tj.: C (VAT CZ [...]). W styczniu 2014 r. podatnik miał nabyć towar handlowy (kawę "A") na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmę A. Nabyte rzekomo przez stronę towary miały być następnie przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz podmiotu z Czech: firmy C.

Organy podatkowe ustaliły, że firma A udokumentowała nabycie ww. towaru - wykazanego w fakturach wystawionych na rzecz firmy B. K. - fakturami wystawionymi przez firmę D Sp. z o.o. (ul. C 16/305, [...] W., NIP: [...]). Z kolei Spółka D udokumentowała nabycie ww. towaru fakturami VAT wystawionymi przez Spółkę E (ul. D 2a, [...] O., NIP: [...]), natomiast Spółka E miała ten towar nabyć od F (ul. E 55, [...] Z., NIP: [...]). W firmie A Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przeprowadził kontrolę podatkową za styczeń 2014 r. m.in. w zakresie dostaw kawy na rzecz skarżącego. W toku tej kontroli ustalono, że faktury VAT wystawione na rzecz B. K. nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a podatek VAT z nich wynikający podlega rozliczeniu na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. powołał się na pismo Prokuratora Prokuratury Okręgowej Wydział [...] w G. z dnia 29 stycznia 2016 r. informujące, że firma A jest przedmiotem zainteresowania organów ścigania w związku z wyłudzeniami podatku od towarów i usług.

Ponadto w rozliczeniu za ww. okres skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez firmę B, które miały dokumentować usługi transportu ww. towaru.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej potwierdzając fikcyjność obrotu ww. towarem powołał się na raport z analizy kryminalnej nr [...] ("Analiza nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku VAT przez podmiot A) wykonanej na wniosek Dyrektora Izby Skarbowej we W. przez Izbę Celną we W. Wydział Zwalczania Przestępczości. Z treści ww. dokumentu wynika, że analiza przepływów towarów i środków pieniężnych na rachunkach bankowych firmy A pozwoliła na wskazanie grupy osób i firm biorących udział w łańcuchu transakcji kupna/sprzedaży oleju rzepakowego, kawy mielonej "A" i siatki podtynkowej. Cechą charakterystyczną tych transakcji jest powtarzanie się tych samych osób w podobnych rolach (udziałowiec, prezes zarządu, prokurent) w różnych firmach, które dokonują między sobą transakcji handlowych. Firma A jest jednym z ogniw tego łańcucha, jednakże organizatorem i koordynatorem całego procederu jest W. K.. Jedynym miejscem dostaw, przeładunku i innych operacji związanych z towarem jest posesja w O., przy ul. F 2A. Tymczasem z ustaleń wynika, że wskazany adres to obszar mieszkalny zabudowany domami jednorodzinnymi i nie był wyposażony w infrastrukturę przemysłową.

Ponadto ustalono, że pod tym samym adresem znajdują się: siedziba spółki D - głównego dostawcy oleju rzepakowego i kawy do A; siedziba spółki G Sp. z o.o., której udziałowcem był W. K. - firma ta występuje w Bazie Podmiotów Szczególnych, jako podmiot wykreślony z rejestru VAT, który nie złożył deklaracji VAT oraz w kontekście zapytań organów podatkowych o weryfikację transakcji w zakresie obrotu paliwami, co do których istniało podejrzenie nieprawidłowości; siedziba firmy Transportowo - Usługowo - Handlowej H; plac o powierzchni 1500 m2, który na podstawie umowy z dnia 2 stycznia 2014 r. został wydzierżawiony firmie A przez właściciela, słowacką spółkę I (prezes i udziałowiec W. K.), z przeznaczeniem na miejsce przeładunku i przygotowania towaru (oleju rzepakowego) do dalszego transportu. Próby przeprowadzenia czynności kontrolnych podejmowane przez organy skarbowe wobec podmiotów posiadających siedzibę firmy pod tym adresem nie są możliwe z uwagi na fakt, że we wskazanym miejscu nie można zastać osób upoważnionych do reprezentowania tych podmiotów.

Organ odwoławczy uznał zatem, że faktury VAT wystawione przez firmę A na rzecz skarżącego nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i były dokumentami stricte pustymi, tzn. "kosztowymi". Sam skarżący zeznał, iż nie pamięta, gdzie P. B. dostarczył towar. Z tych zeznań wynika także to, że towarem rzekomo będącym własnością skarżącego zarządzał P. B., zaś podatnik nie podejmowała żadnych decyzji gospodarczych w powyższym zakresie, jak i nie miała żadnej wiedzy na temat transakcji wykazywanych na spornych fakturach. Z zeznań podatnika wynika także, że jego firma nie brała żadnego udziału w spornych transakcjach, a jedynie udostępniała dane firmy na dokumentach zakupu/sprzedaży. Firma mająca świadczyć usługi transportu, tj. B uczestniczyła w oszustwach dotyczących dostaw oleju rzepakowego technicznego (w okresie sierpień-wrzesień 2013 r. była dostawcą oleju rzepakowego na rzecz firmy A, która następnie miała sprzedawać ten towar skarżącemu) oraz transportu tego towaru już na wcześniejszych etapach łańcucha transakcji. Podatnik zeznał także, iż nie widziała towaru i nie był obecny przy przeładunku, nie wiedziała gdzie towar został rzekomo dostarczony, co oznacza, że nie podejmował jakichkolwiek decyzji w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Organ wyjaśnił, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wobec firmy B prowadzi postępowanie podatkowe za ww. okresy rozliczeniowe i w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz B. K. przez PHU B zastosowanie znajdzie art. 108 ustawy o VAT. Wobec tego faktury VAT wystawione przez firmę B dotyczące usług transportowych nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powołał się na informację czeskiej administracji podatkowej z dnia 15 sierpnia 2014 r., w której nie potwierdzono dostaw kawy z firmy PPHU J o wartości 853.934 PLN, gdyż odbiorca nie dostarczył faktur, umów, zamówień, wyciągów bankowych, ani dokumentacji transportowej. Z kolei w informacji z dnia 31 lipca 2014 r. czeska administracja podatkowa potwierdziła nazwę i NIP firmy C oraz przekazała dane menadżera – P. C., ur. [...] r., zam. w Polsce, [...] C., A 3/3. Nie potwierdziła natomiast adresu wskazanego jako siedziba ww. firmy, tj. N. [...], M., [...] O. 2. Z ww. informacji wynika ponadto, że w deklaracji podatkowej za pierwszy kwartał 2014 r. C zadeklarowała nabycia towarów z innego państwa członkowskiego. Czeski organ podatkowy wysłał prośby do przedstawiciela podatnika - firmy K., ale przedstawiciel tej firmy nie odpowiedział na wezwania. Czeska administracja podatkowa wskazała, że firma C nie znajduje się pod adresem siedziby, a dyrektor zarządzający ma miejsce zamieszkania w Polsce.

Wobec powyższego organy podatkowe uznały, że skarżący nie dysponował towarem (kawą "A"), a zatem nie mógł dokonywać dostaw tego towaru. Poczynione ustalenia, że transakcje dostawy towarów na podstawie zakwestionowanych faktur w rzeczywistości nie wystąpiły (nie było towaru) powoduje, że nie zachodziła konieczność wykazania podatnikowi dobrej lub złej wiary w podejmowaniu spornych transakcji. Udowodnienie złej wiary przez organ podatkowy dotyczy tylko sytuacji, gdy czynność została faktycznie dokonana, a zatem została spełniona materialna przesłanka powstania prawa do odliczenia VAT. W sytuacjach, gdy transakcje nie mają w ogóle miejsca, zła czy dobra wiara podatnika nie jest okolicznością, która wymaga ustalenia w postępowaniu, co oznacza, że organ podatkowy nie musi udowadniać złej wiary podatnika, aby pozbawić go prawa do odliczenia VAT ze spornych faktur. Oczywistym bowiem jest, że gdy faktura nie dokumentuje żadnej transakcji podatnik doskonale zdaje sobie sprawę z tej okoliczności, zatem kwestia świadomości czy braku świadomości podatnika dla oceny prawa do odliczenia podatku wykazanego w tych fakturach, nie ma znaczenia.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik B. K. wniósł o uchylenie wymienionej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1), poprzez jego niezastosowanie polegające na odmowie podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ze względu na nieprawidłowości jakich dopuściły się podmioty w innych fazach obrotu;

- art. 86 ust. 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., nr 54. poz. 535 z późn. zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że skarżący nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, w sytuacji gdy w innych fazach obrotu mogło dojść do nieprawidłowości;

- art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego niezastosowanie mimo spełnienia przesłanek do uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

- art. 120, 121, 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, przez prowadzenie postępowania w sposób mający jedynie udowodnić brak prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony; poprzez uchybienie obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na wydaniu rozstrzygnięcia w danej sprawie na podstawie części materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności faktycznych przemawiających na korzyść strony skarżącej; poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonej decyzji; poprzez posługiwanie się możliwie najprostszymi środkami, które w ocenie organu miały doprowadzić do rozstrzygnięcia w oparciu o podjętą na początku postępowania tezę jakoby skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe ustalenia w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Podstawą zakwestionowania skarżącemu prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług w styczniu 2014 r. było ustalenie, że posiadane przez niego faktury zakupu kawy A wystawione przez firmę A nie dokumentują rzeczywistego obrotu pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na tych fakturach.

Skarżący uważa natomiast, że mógłby być pozbawiony możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur dopiero wtedy, gdyby organ wykazał mu, iż zawierając transakcje zakupu kawy nie dochował należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta i że nie pozostawał w dobrej wierze realizując te transakcje.

Przede wszystkim organy wykazały, że firma A P. B. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej w styczniu 2014 r., co oznacza, że nie mogła sprzedać kawy skarżącemu. Zadaniem firmy A było jedynie pozorowanie działalności gospodarczej. Stwarzała ona pozory przeprowadzania legalnych transakcji, aby uwiarygodnić sprzedaż bez konieczności prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług. W trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie A przez pracowników Urzędu Skarbowego W.-Ś. P. B. oświadczył, że udzielał jedynie pomocy innym firmom w imporcie towarów z Chin. W dniu 27 marca 2015 r. zakończono kontrolę w firmie A i właściwy organ podatkowy uznał, że faktury wystawione przez ten podmiot nie dokumentowały sprzedaży kawy i do wystawionych przez P. B. faktur zastosowanie ma art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. P. B. nie posiadał żadnych magazynów, nie ponosił kosztów transportu towarów, a miejscem przeładunku towarów miał być plac w O. przy ul. F 2, który był obszarem mieszkalnym zabudowanym domami jednorodzinnymi i nie był wyposażony w infrastrukturę przemysłową.

Istotne jest również to – jak wskazał organ odwoławczy – że przestępcza działalność P. B. objęta jest śledztwem prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w G. o sygn. akt [...] w sprawie o wyłudzenie od Skarbu Państwa znacznych kwot pieniędzy w postaci nienależnych zwrotów podatku od towarów sług.

Z tych względów organy podatkowe miały wszelkie podstawy do uznania, że firma A tworzyła pozory legalnej działalności handlowej, nie dysponowała żadnymi towarami i środkami na prowadzenie działalności handlowej, wystawiała puste faktury, funkcjonowała w łańcuchu powiązanych wzajemnie firm, których działanie nastawione było na wyłudzenie podatku VAT. Obszerne ustalenia w tym zakresie wraz z przedstawieniem dowodów, na podstawie których zostały dokonane, znajdują się m.in. na str. 7 – 13 zaskarżonej decyzji.

W świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, możliwość odliczenia przez podatnika podatku naliczonego istnieje wtedy, gdy podatnik posiada prawidłową pod względem formalnym fakturę zakupu towaru lub usługi, a nadto faktura ta odzwierciedla pod względem przedmiotowym i podmiotowym rzeczywiście przeprowadzoną transakcję. Sąd stwierdza, że ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotem uwidocznionym na spornych fakturach jako dostawca towarów są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Właściwie też określono podstawę prawną umożliwiającą odliczenie podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonania obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty.

Podkreślić także należy – w odniesieniu do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów unijnych - że ani z treści art. 168 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika, że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji. Wprost przeciwnie, w wyroku z 21 lutego 2006 r., C-255/02, ETS podkreślił, że integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług jest prawo do odliczenia podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (pkt 83 wyroku), co oczywiście oznacza, że konieczne jest zaistnienie poprzednich etapów obrotu, a przecież w rozpatrywanej sprawie ten wcześniejszy etap obrotu (zakup kawy A) nie miał miejsca. Przyjęcie innego stanowiska, dopuszczającego możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez podatnika faktur, ale nie dokumentujących rzeczywistych transakcji zakupu, sankcjonowałoby sytuację, że kto inny dostarcza towar, i kto inny wystawia fakturę sprzedaży za ten towar, którego źródło pochodzenia pozostaje w istocie nieznane, co w rezultacie prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na realnych zdarzeniach gospodarczych, lecz wyłącznie na treści zaoferowanych przez podatnika dokumentów. Byłoby to sprzeczne z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z 24 marca 2009 r., I FSK 487/08, LEX nr 575434).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, mając w szczególności na uwadze zasadę neutralności podatku, że nie należy pozbawiać prawa do obniżenia podatku należnego podatnika uczestniczącego w łańcuchu transakcji, skoro nie wiedział on, ani nie mógł się zorientować, że inne transakcje z tego łańcucha, wcześniejsze lub późniejsze, stanowią oszustwo podatkowe, a i zorganizowanie całego łańcucha transakcji w zasadzie służyło temu oszustwu, jednakże pod warunkiem, że podatnik dokonał rzeczywistej transakcji. A zatem ewentualne badanie świadomości podatnika może się zasadniczo odnosić do tych wcześniejszych i późniejszych transakcji. Stwierdzenie, że podatnik uczestniczył w oszustwie podatkowym lub na podstawie okoliczności towarzyszących transakcji powinien zdawać sobie z tego sprawę, może zatem być podstawą do pozbawienia takiego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, chociaż transakcja zakupu została przez niego w rzeczywistości zawarta z podmiotem uwidocznionym na posiadanej przez podatnika fakturze. Trybunał podkreślał bowiem, że celami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej są: zagwarantowanie pewności prawa i ułatwienie czynności związanych ze stosowaniem podatku od wartości dodanej poprzez uwzględnienie obiektywnego charakteru danej transakcji, a więc przesłanki te nie są spełnione w wypadku transakcji stanowiących nadużycie prawa (zob. wyrok w sprawie C-255/02). Ponadto Trybunał podkreślał, że wszystkie elementy stanu faktycznego warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego mają charakter obiektywny, a zatem warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest obiektywne zaistnienie transakcji zakupu towaru, a nie jedynie subiektywne przekonanie podatnika, że skutecznie taką transakcję zawarł ( zob. wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, opubl. w bazie LEX nr 187186).

Sąd miał też na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C 80/11 i C 142/11. W wyroku tym Trybunał stwierdził m. in., że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Z wyroku tego wynika, że nie powinno się odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tylko wtedy, gdy nieprawidłowości dotyczą wcześniejszej lub późniejszej transakcji, ale nawet wtedy, gdy dotyczą one bezpośrednio transakcji zakupu zawartej przez tego podatnika, czyli tej transakcji, której dotyczy podatek naliczony do odliczenia, pod warunkiem jednak, że na podstawie obiektywnych przesłanek nie da się stwierdzić, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że zawierana przez niego transakcja zakupu wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Podobne stanowisko Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zajął także później w sprawach C 273/11 Mecsek-Gabona Kft, C 324/11 Gabor Toth, C 285/11 Bonik, w połączonych sprawach C 131/13, C 163/13, C 164/13, a także w postanowieniu z 6 lutego 2014 r. w sprawie C 33/13 Marcina Jagiełły wszczętej pytaniem prejudycjalnym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (sprawy dostępne w systemie LEX).

Mając na uwadze dokonaną przez TSUE wykładnię przepisów unijnych należałoby umożliwić podatnikowi odliczenie podatku naliczonego, chyba że w toku postępowania podatkowego zostanie wykazane przez organy podatkowe, że podatnik nie zachował się rozważnie i starannie w zakresie wyboru i sprawdzenia swego kontrahenta oraz sprawdzenia rzetelności transakcji, zakładając jednocześnie, że udowodniony został fakt rzeczywistego przepływu towarów do podatnika. Oczywiście możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów będzie wyłączona wtedy, gdy zostanie wykazane, że podatnik nie tylko mógł podejrzewać, że zawarcie transakcji wiąże się z oszustwem podatkowym, ale nawet wiedział to i brał udział w takim procederze.

W zaskarżonej decyzji wskazano, że podatnik brał udział w wystawianiu "pustych" faktur - nie pamiętał, gdzie P. B. dostarczył towar; towarem zarządzał P. B.; podatnik nie brał udziału w transakcjach zakupu i sprzedaży kawy, a jedynie udostępniał dane firmy na dokumentach zakupu/sprzedaży. O uczestnictwie w rzeczywistym obrocie gospodarczym podatnika nie może świadczyć to, że miał kontakt telefoniczny lub mailowy z przedstawicielem firmy A i C. Ustalony i przedstawiony w decyzjach przebieg transakcji i "karuzelowy" obrót towarem potwierdza wnioski organów podatkowych, że podatnik zdawał sobie sprawę z odgrywanej przez siebie roli. Świadczą o tym m. in. wskazane przez organ zależności czasowe pomiędzy wystawianymi fakturami sprzedaży i zakupu kawy. Oznacza to, że podatnik nie miał prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur zakupu kawy, gdyż były to faktury nierzetelne.

Skoro organy podatkowe zakwestionowały obrót towarowy pomiędzy firmą A a firmą skarżącego, to brak jest podstaw do uznania, że czynność traktowana przez podatnika jako WDT rzeczywiście miała taki charakter, to jest, że podatnik rzeczywiście samodzielnie i autonomicznie dokonywał wywozu towarów z terytorium kraju w ramach odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Istotne w tym zakresie jest również to, że czeska administracja podatkowa nie potwierdziła dostaw kawy z firmy PPHU J o wartości 853.934 PLN, gdyż odbiorca nie dostarczył faktur, umów, zamówień, wyciągów bankowych ani dokumentacji transportowej.

W odniesieniu do faktur VAT wystawionych przez firmę B na wykonanie usług transportu towarów (kawy A) Sąd pragnie podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dokonanie zakupu, przy którym wystąpił podatek naliczony, musi zatem wiązać się z późniejszą transakcją podatnika, objętą zakresem przedmiotowym ustawy o VAT, ewentualnie z działalnością podatnika, jeżeli ma to wpływ na cenę sprzedawanych przez niego opodatkowanych towarów lub usług. W niniejszej sprawie organy podatkowe udowodniły, że podatnik nie nabył kawy, jak również nie dokonał jej wewnątrzwspólnotowej dostawy w styczniu 2014 r., a zatem nawet gdyby skarżący poniósł wydatek ze spornych faktur wystawionych przez firmę B, to nie przełożył się on na cenę transakcji opodatkowanych VAT w zakresie sprzedaży kawy, gdyż takich nie było. Już z tych względów orany podatkowe miały prawo uznać, iż podatek naliczony VAT związany z tymi rzekomymi usługami transportowymi nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi przez skarżącego.

Dokonując ogólnej oceny decyzji obu instancji Sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadom: legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej) i prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), gdyż organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie uchybiły również zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż nie stanowi o tym przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. W ocenie Sądu uzasadnienie zawarte w decyzjach organów obu instancji jest logiczne i spójne oraz mieści się w zasadzie swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Swobodna ocena dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Istotny staje się zatem tzw. punkt widzenia, który w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony.

Odnosząc się do wniosku dowodowego pełnomocnika skarżącego o przeprowadzenie dowodu z protokołów rozprawy sprawy karnej o sygn. akt [...] (z dnia 7 sierpnia 2017 r. i z dnia 15 stycznia 2018 r.), przeprowadzonej przed Sądem Rejonowym w P. i zawartych tam zeznań świadków, wskazać należy, iż zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) przedmiotem postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym mogą być jedynie dokumenty. Przeprowadzenie więc dowodu z dokumentu zawierającego zeznania świadków byłoby obejściem prawa w zakresie postępowania dowodowego jakie może być przeprowadzone przed sądami administracyjnymi. Sąd administracyjny, kontrolując zgodność z prawem postępowania administracyjnego i wydanej w jego wyniku ostatecznej decyzji administracyjnej, nie ma też obowiązku aby odnosić się do zdarzeń późniejszych i uwzględniać dokumenty powstałe po wydaniu zaskarżonej decyzji. Stąd wniosek o przeprowadzenie ww. dowodu podlegał oddaleniu.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalono.

E.B.