Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1146/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędzia del. WSA Wojciech Kręcisz Protokolant Julia Kubasik po rozpoznaniu w dniu 27 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej U. C. Spółki z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Sz. z dnia 21 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 34/11 w sprawie ze skargi U. C. Spółki z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od U. C. Spółki z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Sz. kwotę 500 (pięćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. wyrokiem z dnia 21 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 34/11 oddalił skargę U. C. Spółka z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia.

Decyzją z dnia [...].11.2010 r., Nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Sz. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. z dnia [...].01.2010 r. orzekającej o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości 38.162,00 zł należnego z tytułu importu wózków paletowych oraz części do nich pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...].02.2007 r.

Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. po przeprowadzeniu wszczętego z urzędu postępowania w sprawie kontroli zgłoszenia celnego zawartego ww. dokumencie SAD wydał decyzję z dnia [...].01.2010 r., w której orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości 38.162,00 zł, stanowiącej sumę kwoty cła w wysokości 3.009,00 zł oraz kwoty ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 35.128,00 zł, należnego z tytułu importu ręcznych wózków paletowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej oraz kwoty cła w wysokości 25,00 zł z tytułu importu części do wózków paletowych pochodzących z Tajlandii, objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie ww. zgłoszenia celnego

Od decyzji powyższej Spółka z o.o. U. C. złożyła odwołanie

Dyrektora Izby Celnej w Sz. rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia, podzielając faktyczne i prawne podstawy zaskarżonej odwołaniem decyzji organu pierwszej instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że podstawie zgłoszenia celnego nr [...], procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu objęto wózki paletowe ręczne oraz części do wózków paletowych i inne części. W zgłoszeniu tym jako kraj pochodzenia tego towaru wskazano Tajlandię.

Dla towaru objętego w/w zgłoszeniem celnym, pochodzącego z Tajlandii, zaklasyfikowanego do kodu TARIC 84279000 10 i kodu TARIC 84312000 90, Taryfa Celna Wspólnot Europejskich przewidywała w dniu 6.10.2006 r. stawkę celną erga omnes w wysokości 4% i stawkę celną preferencyjną w wysokości 0%.

W dniu [...].02.2007 r. do zgłoszenia celnego nr [...], na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu wózki paletowe ręczne i ich części, importer przedłożył świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...].01.2007 r., potwierdzające tajlandzkie pochodzenie importowanego towaru. W wyniku podjętej w rozpatrywanej sprawie weryfikacji świadectwa pochodzenia, uzyskano od upoważnionych władz Tajlandii pisemne potwierdzenie, że świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...].01.2007 r. jest autentyczne i prawidłowe. Tak więc, mając takie informacje organ celny uznał, iż świadectwo pochodzenia Form A nr [...] zostało wystawione zgodnie z wymogami określonymi w rozporządzeniu Komisji (EWG) Nr 2454/93 i może stanowić podstawę zastosowania preferencji dla importu ręcznych wózków widłowych i ich części objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...].

Uzasadniając dalej swoje stanowisko w sprawie, organ odwoławczy wskazał, że do Izby Celnej w Sz. wpłynęło pismo Departamentu Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier za którym przekazano Raport Europejskiego Biura ds. Zwalczania Oszustw OLAF, dotyczący obchodzenia ceł antydumpingowych przez importerów we Wspólnocie w związku z nieprawnym dokumentowaniem pochodzenia ręcznych wózków widłowych i ich zasadniczych części.

Organ odwoławczy podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie dla oceny tego, czy importowany towar ma preferencyjne pochodzenie, zasadnicze znaczenie mają właśnie wyniki dochodzenia przeprowadzonego przez członków Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF) przy pomocy Wydziału Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu Tajlandii oraz urzędu celnego w Tajlandii, opisanego w raporcie [...]. Z dokumentów przedstawianych przez eksportera wynikało, iż towary spełniają reguły pochodzenia dla nadania im pochodzenia w ramach Generalnego Systemu Preferencji, firma G. M. deklarowała bowiem, iż wartość materiałów importowanych z Chin stanowiła 35% ceny ex works gotowego produktu, tj. poniżej 40-procentowego progu określonego w regułach pochodzenia Systemu GSP. Na potwierdzenie powyższego D. przedstawiła dokumentację, z której wynikało, iż takie komponenty, jak widły, pręty przedłużeniowe, pręty kontroli dźwigni oraz rolki zostały dostarczone przez miejscowych producentów i wynoszą średnio 45%, a wartość dodana (koszty ogólne i zysk) średnio 20% ceny ex works gotowego wózka H.

Organ zaakcentował, że w trakcie wizyt składanych u miejscowych dostawców ustalono jednak, iż część komponentów, deklarowanych przez G. M. jako miejscowe, nie mogła być produkowana w Tajlandii i pochodziła z Chin. W związku z faktem, iż wartość rolek stanowiła średnio 15% ceny ex works gotowego H., zawartość materiałów, które należało uznać za niepochodzące, zwiększyła się do ponad 50%, co skutkowało niespełnieniem reguły pochodzenia określonej w załączniku 15 RWKC dla ręcznych wózków paletowych i brakiem możliwości uznania ich za produkt uzyskujący preferencyjne pochodzenie z Tajlandii.

Ponadto organ wskazał, że w toku dochodzenia Firma G. M. nie przedstawiła wystarczających dokumentów potwierdzających spełnienie warunków, określonych w systemie G. dla uznania rolek, jako pochodzących z Tajlandii. W związku z powyższym stwierdzono w raporcie, iż 738 świadectw Form A zostało wydanych przez Wydział Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu Tajlandii (DFT) w dobrej wierze na podstawie nieprawidłowych i wprowadzających w błąd informacji przedstawianych przez eksportera, tj. firmę G. M. i że wobec tego należy uznać je za nieważne i wycofane.

Organ odwoławczy powołując się na treść art. 180 i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdził że mając na uwadze wskazane wcześniej okoliczności dotyczące sporządzenia raportu OLAF uznać należy, iż raport ten ma charakter dokumentu urzędowego i jako taki stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone.

Zgadzając się z zaprezentowanym w odwołaniu stanowiskiem, że dokumentem urzędowym jest także świadectwo pochodzenia Form A, które załączono do zgłoszenia celnego w rozpatrywanej sprawie, organ odwoławczy wskazał na wynikającą z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej regułę wprowadzającą możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu, stwierdzając w konkluzji, że takim dowodem podważającym wiarygodność informacji zawartych w spornym świadectwie pochodzenia jest właśnie wskazany wcześniej raport OLAF z którego wynika, iż powyższe świadectwo zostało wystawione nieprawidłowo w oparciu o nieprawidłowe i wprowadzające w błąd informacje eksportera.

Organ odwoławczy stwierdził, iż wyniki dochodzenia przeprowadzonego przez OLAF przy współpracy tajlandzkich władz jednoznacznie wykazały, że sprowadzony z Tajlandii towar (ręczne wózki paletowe) nie spełnia reguł pochodzenia określonych w rozporządzeniu wykonawczym 2454/93, w związku z czym zastosowanie wobec niego preferencji okazało się nieuprawnione, a to oznacza, że dokument urzędowy, jakim jest świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...].01.2007 r. nie może stanowić dowodu tego, co zostało w nim stwierdzone.

Odnosząc się z kolei do drugiej kwestii, której dotyczy raport OLAF, tj. ustalenia rzeczywistego pochodzenia wózków na podstawie niepreferencyjnych reguł pochodzenia, Dyrektor Izby Celnej w Sz. wskazał iż określanie pochodzenia towaru według reguł niepreferencyjnego pochodzenia służy stosowaniu Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, środków pozataryfowych ustanowionych odrębnymi przepisami oraz wspólnej polityki handlowej prowadzonej przez Unię Europejską wobec krajów trzecich. Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku ręcznych wózków paletowych zaklasyfikowanych do pozycji HS 8427, co do której do pozycji przyjęto stanowisko Wspólnoty, według którego za gotowy produkt posiadający niepreferencyjne pochodzenie uważa się produkt powstały w wyniku procesu wytwarzania, podczas którego:

- użyte do produkcji materiały muszą być sklasyfikowane w innej pozycji HS niż 8427 i 8431 lub

- wartość dodana w wyniku przetwarzania oraz, jeżeli to ma zastosowanie, włączenie części pochodzących z kraju wytworzenia, stanowi przynajmniej 45% ceny ex-works produktu.

Organ wskazał, iż wartość dodana wahała się w granicach od 33% do 35% ceny ex-works i plasowała się znacznie poniżej progu 45% wartości dodanej, która była konieczna do nadania towarom statusu niepreferencyjnego pochodzenia z Tajlandii.

Odnosząc te ustalenia do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy wskazał, iż przywóz ręcznych wózków paletowych, objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...], nastąpił na podstawie faktury nr [...] z dnia [...].12.2006 r., która wystawiona została na podstawie kontraktu [...], przy czym wartość tego towaru, w ilości 180 szt. wózków, ustalona na warunkach FOB, wyniosła w przypadku tego importu kwotę 23.539,65 USD. Wyniki dochodzenia przeprowadzonego z udziałem OLAF, wskazujące w załączniku 29 na dwie faktury dotyczące zakupu chińskich części wchodzących w skład gotowych wyrobów w postaci ręcznych wózków paletowych eksportowanych do Wspólnoty na podstawie kontraktu [...], wystawionych przez Ch. N. - jedna dla firmy G. M. (nr [...]), druga dla firmy P. (nr [...]), dotycząca sprzedaży 180 szt. części do H. (o wartości 8.092,35 USD oraz 5.464,50 USD), pozwalają stwierdzić, według organu odwoławczego, iż udział wartości części pochodzenia chińskiego w cenie ex-works gotowego wyrobu przekracza 59%, co zasadnym czyni dokonane przez organ pierwszej instancji ustalenia, iż reguła niepreferencyjnego pochodzenia dla towaru zaklasyfikowanego do poz. HS 8427, stanowiąca o maksymalnie 45-procentowym udziale materiałów niepochodzących, nie została spełniona i towar ten nie nabył niepreferencyjnego pochodzenia z Tajlandii oraz że krajem pochodzenia jest Chińska Republikę Ludowa, z której pochodzi największa, pod względem wartości, część użytych materiałów. Wskazując na ostateczne wnioski wynikające z misji przeprowadzonej przez OLAF, organ odwoławczy zauważył, iż zostało bezsprzecznie wykazane, że produkcja ręcznych wózków paletowych odbywała się w firmie G. M. głównie z części przywożonych z Chin, przy czym niektóre elementy importowane były bez-pośrednio przez tę firmę, inne natomiast przez firmy P. lub T. P. Przy eksportowaniu skompletowanych H. do Wspólnoty Europejskiej tajlandzka firma G. M. ubiegała się o certyfikaty preferencyjnego pochodzenia z Tajlandii. W swoich wnioskach o wydanie świadectw pochodzenia Form A twierdziła, iż części, które były sprowadzane z Chin przez firmy T. P. i P., produkowane były w Tajlandii, co zdaniem organu stanowiło świadome wprowadzanie w błąd organu wydającego świadectwo pochodzenia, bowiem w rzeczywistości części pochodzenia chińskiego stanowiły ponad 55% ceny ex-works zmontowanych ręcznych wózków paletowych i w konsekwencji zachowały status niepreferencyjnego pochodzenia z Chin. Ubiegając się o świadectwa pochodzenia Form A, firma G. M. ujawniała władzom Tajlandii jedynie własne przywozy części H. z Chin, których całkowita wartość plasowała się tuż poniżej progu pozwalającego na uzyskanie statusu preferencyjnego pochodzenia tego towaru z Tajlandii, nie ujawniając tym samym prawdziwego pochodzenia innych części importowanych z Chin, przez co wprowadzała Wydział Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu Tajlandii, wystawiający certyfikaty pochodzenia, w błąd co do rzeczywistej wartości dodanej. Organ odwoławczy podkreślił, że celem takiego działania ze strony tajlandzkiego eksportera było uzyskanie świadectw pochodzenia na formularzu A, potwierdzających preferencyjne pochodzenie towaru z Tajlandii i umożliwiających zastosowanie preferencyjnej stawki celnej 0% w ramach systemu GSP, (zamiast stawki celnej erga omnes 4%) i jednocześnie uniknięcie ceł antydumpingowych nałożonych przez Wspólnotę na przywóz ręcznych wózków paletowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej.

Organ odwoławczy odniósł się dalej do podniesionej w odwołaniu kwestii braku świadomości firmy U. C. Spółki z o.o., co do wykazanego w raporcie OLAF procederu fałszowania pochodzenia ręcznych wózków paletowych oraz postawionej tam tezy o braku podstaw do obciążania jej należnościami celnymi w sytuacji, gdy jej postępowanie nie było w żaden sposób ukierunkowane na ominięcie obowiązujących przepisów, a stanowiło działanie w dobrej wierze.

Według organu odwoławczego retrospektywne zaksięgowanie należności celnych jest uzasadnione wówczas, gdy organy celne państwa członkowskiego stwierdzą, iż wydane świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, a organy państwa wydającego świadectwo nie mogły wiedzieć, że towar nie spełnia warunków wymaganych do korzystania z preferencji. W ocenie organu taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Organ wskazał, że z raportu OLAF wynika, że organy celne Tajlandii, wystawiając sporne świadectwo pochodzenia zostały wprowadzone w błąd przez eksportera, tj. firmę G. M., który we wnioskach o wydanie świadectw nie ujawnił chińskiego pochodzenia części montowanych w ręcznych wózkach paletowych, zatem wydanie w tej sytuacji świadectwa pochodzenia Form A nr [...] nie stanowiło błędu organu w rozumieniu przepisu art. 220 ust. 2 lit. "b" WKC, a to oznacza, że retrospektywne zaksięgowanie ustalonych kwot należności celnych jest zasadne.

Odnosząc się dodatkowo do twierdzeń odwołującej się Spółki, iż działała ona starannie i zgodnie z przepisami prawa w zakresie zgłoszeń celnych, organ odwoławczy wskazał, że w rozpatrywanej sprawie wystawienie wadliwego świadectwa po-chodzenia Form A nie stanowi zdaniem organu błędu samych organów, gdyż świadectwo wystawione było na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera i odstąpienie od zaksięgowania należności nie jest możliwe nawet przy spełnieniu pozostałych przesłanek.

Nawiązując z kolei do argumentacji odwołującej się Spółki, mającej świadczyć o należytej z jej strony staranności w kontaktach handlowych dotyczących importu ręcznych wózków paletowych, Dyrektor Izby Celnej w Sz. zauważył, iż z raportu OLAF wynika, że w ocenie tej instytucji firma Ch. N. dokonywała sprzedaży części do tych wózków dla firm w Tajlandii w celu ich montażu najprawdopodobniej na zlecenie firmy H.-L., znaczącego producenta tych części w Chinach oraz że było to działanie świadome, skoro zdecydowanie zwiększony przywóz części H. z Chin do Tajlandii nastąpił w roku 2005, tj. z chwilą nałożenia ceł antydumpingowych na przywóz do Wspólnoty ręcznych wózków paletowych pochodzących z Chin. Przeniesienie montażu ręcznych wózków paletowych do Tajlandii zdaniem organu podyktowane było zamiarem obejścia nałożonych ograniczeń. Organ odwoławczy, stwierdził w konkluzji, iż w rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono istnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od retrospektywnego księgowania należności celnych.

Zdaniem organu mając na uwadze okoliczność, iż w toku postępowania w rozpatrywanej sprawie zostało bezsprzecznie wykazane, że ręczne wózki paletowe, objęte procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...], posiadają chińskie pochodzenie, organ celny pierwszej instancji zasadnie, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady (WE) nr 1174/2005 z dnia 18.07.2005 r. określił stawkę cła antydumpingowego w wysokości 46,7% i zaksięgował retrospektywnie kwotę cła antydumpingowego w wysokości 33.974,00 zł. Dyrektor Izby Celnej w Sz., zaakcentował przy tym, iż wobec tego, że w raporcie OLAF zostało wykazane, że ręczne wózki paletowe oraz części, objęte procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie w/w zgłoszenia celnego, nie posiadają preferencyjnego pochodzenia z Tajlandii, organ celny pierwszej instancji równie zasadnie zastosował wobec nich stawkę celną erga omnes w wysokości 4%, którą dla towarów zaklasyfikowanych do kodów TARIC 84279000 10 oraz 843120 90, przewidywała Wspólna Taryfa Celna na dzień przyjęcia tego zgłoszenia celnego.

W ocenie organu odwoławczego materiał dowodowy w postaci raportu nr C. [...] oraz uzgodnione wnioski, stanowiące załącznik nr 2 do raportu oraz wyselekcjonowane dane z załącznika 29 stanowią wystarczającą podstawę do podjęcia rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie, skoro informacje zawarte w tych dokumentach są jednoznaczne, logiczne i pełne. Organ odwoławczy nie znalazł też podstaw do uznania, że zaskarżona odwołaniem decyzja wydana została z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów oraz że została ona wydana z naruszeniem czynnego udziału strony.

Organ podkreślił, że odmawiając Stronie wglądu w informacje zawarte w załącznikach do raportu, organ celny wyjaśnił przyczyny takiego stanowiska, wskazując na fakt, iż dotyczą one innych podmiotów i tym samym nie zostały włączone w poczet materiałów dowodowych rozpatrywanej sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. oddalając skargę wskazał, że przyjęcie przez organ celny zgłoszenia celnego i objęcie z mocy prawa zgłaszanego towaru wnioskowaną procedurą celną nie oznacza jeszcze, że organy celne związane są zawartymi w tym zgłoszeniu danymi. Jak wskazuje na to przepis art. 78 ust. 2 WKC, po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Jeżeli z takiej kontroli wynika, że przepisy regulujące procedurę celną, której to dotyczy, zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, to organy celne podejmują - jak chce tego przepis art. 78 ust. 3 WKC - zgodnie z wydanymi w danym przypadku przepisami niezbędne kroki w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują.

Zgodnie z art. 201 WKC w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym powstaje z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego dług celny, czyli - jak określa to przepis art. 4 pkt 9 WKC - nałożony na osobę obowiązek uiszczenia należności przywozowych (dług celny w przywozie), które stosuje się do towarów zgodnie z obowiązującymi prze-pisami wspólnotowymi.

W przypadku powstania takiego długu celnego, wymagane zgodnie z prawem należności określane są - w myśl art. 20 ust. 1 WKC - na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, obejmującej, obok towarowej Nomenklatury Scalonej, stawek celnych i innych elementów poboru, także m.in. preferencyjne środki taryfowe przyjęte jednostronnie przez Wspólnotę w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub terytoriów (ust. 3 lit. "e").

W stanie faktycznym rozpatrywanej sprawie niesporną jest okoliczność, że do zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...].02.2007 r. zostało załączone świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...].01.2007 r., w treści którego potwierdzone zostało pochodzenie importowanych ręcznych wózków paletowych jako uzyskanych w Tajlandii, co stało się podstawą do zastosowania przez zgłaszającego preferencji taryfowej wobec tego towaru w postaci zerowej stawki celnej, zamiast stawki celnej erga omnes przewidzianej w wysokości 4%.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wobec powzięcia wątpliwości co do rzeczywistego pochodzenia dopuszczonych do obrotu towarów, organy celne przeprowadziły postępowanie weryfikujące przedstawione świadectwo pochodzenia, w toku którego uzyskały od odpowiednich władz Tajlandii informację, że sporne świadectwo pochodzenia Form A jest autentyczne i prawidłowe oraz że wystawione ono zostało na podstawie informacji dostarczonych przez producenta, które wskazywały na spełnienie warunków uzyskania preferencyjnego pochodzenia towaru, co dla krajowych organów celnych stanowiło podstawę do uznania, że świadectwo to stanowi wystarczającą podstawę do zastosowania preferencji taryfowych wobec objętych zgłoszeniem celnym ręcznych wózków paletowych i ich części.

Bezspornym jest również w rozpatrywanej sprawie, że z raportu Europejskiego Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF), wynika, że importowane przez skarżącą Spółkę ręczne wózki paletowe montowane były w Tajlandii z części, które przez samego eksportera lub przez pośredniczące w tym zakresie inne podmioty były w ponad 55 % ceny ex works importowane z Chin, przez co nie została spełniona żadna z dwóch reguł pochodzenia, określona w załączniku 15 do rozporządzenia wykonawczego do WKC i przez co importowany w rozpatrywanej sprawie towar nie nabył tajlandzkiego preferencyjnego pochodzenia. Wynika ponadto z tego raportu, że odpowiednie władze tajlandzkie przy udziale członków OLAF stwierdziły w wyniku przeprowadzonego dochodzenia, iż 738 świadectw Form A wystawionych przez Wydział Handlu Zagranicznego Ministerstwa Handlu Tajlandii (DFT), w tym także przedstawione w rozpatrywanej sprawie świadectwo Form A nr [...] z dnia [...].01.2007 r., wydanych zostało w dobrej wierze na podstawie nieprawidłowych i wprowadzających w błąd informacji przedstawionych przez firmę G. M. jako eksportera i że w związku z tym zostały one unieważnione. Tak więc zdaniem Sądu, za w pełni uprawnione uznać należy ustalenie przez organy orzekające w rozpatrywanej sprawie, że w konsekwencji treści otrzymanego raportu OLAF i jego załączników brak jest podstaw do zastosowania wobec importowanych przez skarżącą Spółkę preferencji taryfowych związanych z pochodzeniem tego towaru z Tajlandii, jako kraju pochodzenia preferencjami tymi objętego, co w konsekwencji prowadziło do konieczności wydania decyzji orzekającej o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości 38.162,00 zł należnego z tytułu importu wózków paletowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej oraz części do takich wózków objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...].02.2007 r.

Sąd podkreślił, że z regulacji rozporządzenia Rady (WE) nr 384/96 z dnia 22.12.1995 r. w sprawie ochrony przed dumpingowym przywozem z krajów nie będących człon-kami Wspólnoty Europejskiej (Dz. Urz. L 56 z 6.03.1996 r. ze zm.), określającej zasady prowadzenia przez Komisję Europejską postępowań antydumpingowych poprzedzających wprowadzenie środków antydumpingowych, wynika, że cło anty-dumpingowe może zostać nałożone na każdy produkt dumpingowy, którego wprowadzenie do wolnego obrotu we Wspólnocie powoduje szkodę (art. 1 ust. 1) oraz że tymczasowe lub ostateczne cło antydumpingowe nakładane w drodze tego rozporządzenia pobiera Państwo Członkowskie w formie i wysokości, a także zgodnie z innymi kryteriami ustanowionymi w rozporządzeniu (art. 14 ust. 1) i to niezależnie od ceł, podatków i innych opłat zwykle nakładanych na przywóz. W wyniku przeprowadzonego przez siebie postępowania Komisja Europejska uznała, iż przywóz ręcznych wózków paletowych i ich zasadniczych części do Wspólnoty następuje po cenach dumpingowych, powodując wystąpienie szkody dla przemysłu Wspólnoty. Spowodowało to wejście w życie rozporządzenia Rady (WE) nr 1174/2005 z dnia 18.07.2005 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym poborze cła tymczasowego nałożonego na przywóz wózków jezdniowych ręcznych (paletowych) i ich zasadniczych części pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. I tak, na podstawie postanowienia art. 1 ust. 1 tego rozporządzenia ostateczne cło antydumpingowe zostało nałożone w stosunku do przywozu wózków jezdniowych ręcznych (paletowych) i ich zasadniczych części, tj. podwozi i mechanizmów hydraulicznych, objętych kodami CN ex 8427 90 00 oraz ex 8431 20 00 (kody TARIC 8427 90 00 10 oraz 8431 20 00 10) pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej.

W ocenie Sądu wykazanie w toku postępowania w rozpatrywanej sprawie, że ręczne wózki paletowe, objęte procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...].02.2007 r., posiadają chińskie pochodzenie, zasadnym zatem czyniło określenie przez organy celne, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady (WE) nr 1174/2005 z dnia 18.07.2005 r., stawki cła antydumpingowego w wysokości 46,7% i retrospektywne zaksięgowanie kwoty cła antydumpingowego w spornej wysokości.

Sąd wskazał, iż jakkolwiek dokument urzędowy, o jakim stanowi przywoływany w skardze przepis art. 194 Ordynacji podatkowej, ma taki walor, iż stanowi on dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, to jednakże walor ten nie ma charakteru bezwzględnego, skoro przepis ten (§ 3 art. 194) nie wyłącza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi. O ile więc świadectwo Form A, sporządzone w formie określonej przepisami i przez powołany do tego organ władzy publicznej kraju eksportera, jest dowodem wskazanego w nim pochodzenia towaru, to jednakże nie oznacza tego, iż nie jest możliwą w postępowaniu celnym weryfikacja zawartych w nim informacji, co właśnie przewiduje przywołany przez organ odwoławczy przepis art. 94 RWKC. Zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 194 Ordynacji podatkowej uznać zatem należało zdaniem Sądu jako w zupełności nieuzasadniony w sytuacji, gdy dochodzenia z udziałem OLAF i wskazanych władz Tajlandii jednoznacznie wskazują, iż zawarte w tym świadectwie informację dotyczące pochodzenia towaru okazały się nieprawdziwe.

Odnosząc się do zarzutu nie odstąpienia przez organy celne od retrospektywnego księgowania należności celnych wynikających z długu celnego, Sąd zauważył, iż z przywoływanego już wcześniej przepisu art. 220 ust. 1 WKC wynika, że retrospektywne zaksięgowanie prawnie należnej kwoty wynikającej z długu celnego, powstającego z mocy samego prawa i obiektywnie istniejącego, jest obowiązkiem organu celnego w sytuacji, gdy kwota ta nie została zaksięgowana zgodnie z postanowieniami art. 218 i art. 219 WKC lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej.

Sąd podkreślił, że w jego ocenie nie wystąpiły w sprawie przesłanki, które umożliwiłyby odstąpienie od obowiązku retrospektywnego zaksięgowania należności określone w ust. 2 art. 220 WKC.

Sąd podkreślił, że jak wynika to z przywołanego w zaskarżonej decyzji raportu z misji prze-prowadzonej przez OLAF z udziałem wskazanego tam organu rządowego Tajlandii, wszystkie zakwestionowane w wyniku przeprowadzonego dochodzenia świadectwa pochodzenia Form A, w tym także świadectwo złożone przy zgłoszeniu celnym w rozpatrywanej sprawie, okazały się świadectwami podającymi nieprawdziwe dane dotyczące pochodzenia wskazanego w nich towaru jako uzyskanego w Tajlandii, tj. w kraju korzystającym z planu ogólnych preferencji taryfowych. Z poczynionych w toku tego dochodzenia ustaleń wynika również, iż potwierdzające nieprawdziwe dane świadectwa Form A wystawione zostały przez właściwe do tego organy na podstawie fałszywego przedstawienia faktów przez eksportera, co powoduje, jak to zasadnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż nie została spełniona jedna z koniecznych przesłanek do odstąpienia przez organy celne od zaksięgowania spornych należności. W ocenie Sądu zgodzić się też należy z organem odwoławczym, że podstawy do takiego odstąpienia nie stwarza też przywoływany przez skarżącą Spółkę argument o działaniu w dobrej wierze z zachowaniem należytej staranności przy dokonywaniu spornej transakcji handlowej. Zważywszy, że z ustaleń organów celnych wynika, czemu sama skarżąca Spółka nie zaprzecza, że w okresie wcześniejszym, poprzedzającym wprowadzenie ceł antydumpingowych na sprowadzane z Chin ręczne wózki paletowe, towar ten importowała ona bezpośrednio z tego kraju od firmy H.-L. oraz że po wprowadzeniu takich ceł przeniosła do firmy G. M. z Tajlandii import tego towaru, otrzymując go jednakże z deklaracją zgodności zawartą na instrukcji obsługi wózków paletowych sporządzoną przez poprzedniego ich dostawcę jako ich producenta. Zatem w ocenie Sądu zasadnym jest stwierdzenie, iż co najmniej nie dołożyła ona należytej staranności dla upewnienia się, czy zostały spełnione warunki do korzystania z preferencji taryfowych.

Odnosząc się do zawartych w piśmie pełnomocnika Spółki zarzutów formułowanych pod adresem decyzji organu pierwszej instancji odnośnie braku wskazania w tej decyzji podstaw materialno prawnych, Sąd wskazał, że sytuacji, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy nie jest koniecznym uzupełnienie w znacznej części zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego, jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie, gdzie materiał dowodowy stanowiący podstawę rozstrzygnięcia sprawy zgromadzony został w istocie w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, organ odwoławczy rozstrzyga sprawę co do jej istoty na podstawie tego materiału oraz materiału dowodowego przez siebie ewentualnie uzupełnionego w trybie określonym w art. 220 Ordynacji podatkowej.

Nie sposób zdaniem Sądu podzielić podnoszonego przez stronę skarżącą zarzutu, iż raport OLAF, na jaki powołują się organy obu instancji, nie stanowi dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej, mogącego podważać wiarygodność świadectwa pochodzenia Form A wydanego przez powołany do tego urząd kraju eksportera, podobnie jak nietrafnym jest zarzut braku podstaw do powoływania się na regulacje zawarte w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady nr 1073/1999 z dnia 25.05.1999 r. dotyczącego dochodzeń prowadzonych przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych.

W związku z tymi zarzutami Sąd w pełni podzielił pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i dodał, że raporty sporządzone na takiej podstawie stanowią dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym Państwa Członkowskiego, w którym istnieje potrzeba ich wykorzystania, w taki sam sposób i na takich samych warunkach jak administracyjne raporty sporządzone przez krajowych, administracyjnych kontrolerów. Podlegają one takim samym zasadom oceny, jak te mające zastosowanie do administracyjnych raportów sporządzonych przez krajowych administracyjnych kontrolerów i mają taką samą wartość jak te raporty" (art. 9 ust. 2).

W ocenie Sądu trafnie przyjął organ odwoławczy, że w postępowaniu celnym prowadzonym przez krajowe organy celne raport OLAF traktować należy tak samo, jak wszelkiego rodzaju protokoły z kontroli przeprowadzanych przez organy administracji polskiej, a więc jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej.

Sąd pierwszej instancji uznał za całkowicie chybiony zarzut zawarty w uzupełniającym skargę piśmie, sprowadzający się do tezy, iż weryfikacja świadectw pochodzenia na formularzu A (i deklaracji na fakturze) może mieć miejsce jedynie w trybach określonych w art. 94 ust. 1-5 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2.07.1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC), natomiast podstawy do takiej weryfikacji, prowadzącej w konsekwencji do odmowy zastosowania preferencji taryfowych, nie daje przepis art. 94 ust. 6 RWKC. W ocenie Sądu za nieporozumienie uznać należy leżące u podstaw omawianego zarzutu założenie, iż wyrażony w przytoczonym przepisie art. 94 ust. 6 RWKC cel podejmowanego dochodzenia, polegający na rozpoznawaniu naruszeń przepisów dotyczących ogólnego systemu preferencji taryfowych i im zapobieganiu, dotyczy wyłącznie naruszeń przyszłych, a nie naruszeń już zaistniałych. Podejmowane przez organy celne działania zmierzające do weryfikacji zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru (art. 78 ust. 2 WKC), obejmujące także weryfikację danych dotyczących deklarowanych preferencji taryfowych poprzez weryfikację świadectwa pochodzenia Form A w trybie art. 94 RWKC, są działaniami, jak to wynika z treści art. 78 ust. 3 WKC, mającymi na celu ewentualne, w razie zastosowania przepisów regulujących procedurę celną (której zgłoszenie to dotyczy) w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, podejmowanie, zgodnie z wydanymi w tym zakresie przepisami, niezbędnych kroków w celu uregulowania sytuacji towaru, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują, a nie - jak sugeruję się to w omawianym piśmie procesowym - podejmowanie działań w odniesieniu do towaru z przyszłych zgłoszeń celnych.

Konkludując Sąd stanął na stanowisku, że nie znajduje, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem wskazanych w niej przepisów prawa krajowego i materialnego w stopniu co najmniej mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

U. C. Spółka z o.o. z siedzibą w P. złożyła skargę kasacyjną, w której zaskarżyła wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Sz. oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Wyrokowi Sądu I instancji zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego:

1) art. 94 ust. 6 Rozporządzenia Nr 2454/93, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie;

2) art. 9 ust. 1 Rozporządzenia Nr 1073/1999, poprzez błędną wykładnię;

3) art. 1 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Nr 1174/2005, poprzez niewłaściwe zastosowanie;

4) art. 220 ust. 2 WKC, poprzez błędne niezastosowanie.

II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo obowiązku kontroli przez Sąd stosowania przez organy celne norm prawnych wynikających z niżej wymienionych przepisów, a które to przepisy naruszone zostały w postępowaniu celnym i w wydanych przez organy celne decyzjach:

1) art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. podstawy prawnej wydanej decyzji i utrzymanie tej decyzji w mocy przez Dyrektora Izby Celnej w Sz.,

2) art. 121 i 123 § 1 w zw. z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie na żądanie strony kopii dokumentów z akt sprawy, na podstawie których rozstrzygały organy celne,

3) art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie przez organy celne decyzji oddalenie przez Sąd skargi na zaskarżone decyzje, w sytuacji gdy rozstrzygnięcia (decyzji i wyrok) wydane zostały w oparciu o przepisy prawa nie mające zastosowania w przyjętym stanie faktycznym.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wnosząca skargę zawarła argumenty na poparcie powyższych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie wyjaśnić należy, że z przepisów art. 174 i art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, iż postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, wywołane wniesioną skargą kasacyjną, nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania (por. H. Knysiak-Molczyk Skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2009, s. 238 – 240; wyrok NSA z dnia 15 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2706/04; wyrok NSA z dnia 13 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 329/06).

Strona skarżąca oparła skargę kasacyjną na obydwu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a., podnosząc w ramach podstawy określonej w pkt 1 przywołanego przepisu naruszenie: art. 94 ust. 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; art. 9 ust. 1 rozporządzenia nr 1073/1999 Parlamentu Europejskiego, przez błędną jego wykładnię; art. 1 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1174/2005 poprzez niewłaściwe jego zastosowanie; art. 220 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) 2913/92 (WKC) przez jego niezastosowanie; w ramach zaś podstawy kasacyjnej określonej w pkt 2 art. 174 p.p.s.a. sformułowała zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a stawiany w powiązaniu z zarzutami naruszenia: art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej; art. 121 i art. 123 § 1 w związku z art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 120 Ordynacji podatkowej.

Nie stwierdzając zaistnienia w rozpoznawanej sprawie okoliczności objętych hipotezą normy prawnej z przepisu art. 183 § 1 i § 2 w związku z art. 186 p.p.s.a., w kontekście istoty sporu prawnego w sprawie, w pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutów formułowanych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w pkt 1 art. 174 p.p.s.a., tj. do zarzutów naruszenia prawa materialnego, przez jego błędną wykładnię i równoczesne - zdaniem autora skargi kasacyjnej - niewłaściwe zastosowanie. Analiza sposobu ich sformułowania oraz uzasadnienia, zwłaszcza w kontekście tego ich elementu, w którym autor skargi kasacyjnej zarzut naruszenia wymienionych przepisów prawa materialnego wiąże, w centralnym punkcie swojej argumentacji, z art. 194 Ordynacji podatkowej przeciwstawiając jego treść wadliwemu – jego zdaniem – stanowisku Sądu I instancji o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie odnoszącym się do faktycznych podstaw jej wydania, a w jego konsekwencji o braku podstaw, wobec prawidłowo przeprowadzonej weryfikacji świadectwa pochodzenia towaru, do zastosowania preferencyjnej stawiki celnej (por. s. 3 uzasadnienia skargi kasacyjnej), jednoznacznie wskazuje na to, że są one adresowane wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, a więc wobec sfery faktów, nie zaś wobec sfery prawa.

Na wstępie wyjaśnić więc należy, że w ramach wskazanej podstawy kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego oparty być może, na jego błędnej wykładni lub (i) jego niewłaściwym zastosowaniu. Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię wykazać należy, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, iż sąd stosując przepis popełnił błąd w subsumcji czyli, że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi ponadto, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, która powinna być wyraźnie przeciwstawiona wykładni zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, bądź, jak powinien być stosowany konkretny przepis prawa ze względu na stan faktyczny sprawy, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu, dlaczego powinien być zastosowany. Wskazać również należy, że jeśli strona skarżąca buduje konstrukcję swego zarzutu, osadzając ją na ściśle wskazanym przepisie prawa materialnego, to tym samym wytycza granice stanu faktycznego sprawy, który stanowi również podstawę faktyczną samego żądania. Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego połączony z jednocześnie podniesionym zarzutem błędnej wykładni - z istoty rzeczy - świadczy o konieczności uprzedniego zweryfikowania stanu faktycznego sprawy, celem zbadania najpierw prawidłowości aktu subsumpcji, a następnie wykładni przepisu, gdyż to właśnie ustalenia faktyczne determinują podstawę rozstrzygnięcia. Podkreślić również należy, że cena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy (por. wyrok NSA z 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 192/04). Ponadto, zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, albowiem próba taka mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony i pożądany skutek wyłącznie w ramach drugiej podstawy kasacyjnej.

W tym też już miejscu, abstrahując od dotychczasowego wywodu, podkreślić należy, że w rozpoznawanej sprawie, jak wynika z analizy treści zarzutów skargi kasacyjnej formułowanych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., adresowany wobec faktycznych podstaw rozstrzygnięcia zarzut naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istoty wpływ na wynik sprawy, nie został postawiony, ani też uzasadniony w sposób, który wykazywałby na istnienie potencjalnego wpływu naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy. Za taki, nie sposób bowiem uznać, ani zarzut naruszenia art. 121 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej polegający, według autora skargi kasacyjnej, na nieuwzględnieniu przez Sąd I Instancji tego, że organ celny II instancji utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji, w sytuacji, gdy nie wskazywała ona podstawy prawnej wydanej decyzji, ani też zarzut naruszenia art. 121 i art. 123 § 1 w związku z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej polegający na nie wydaniu stronie kopii dokumentów z akt sprawy, na podstawie, których orzekały organy celne.

W odniesieniu do pierwszej ze wskazanych kwestii podkreślić należy, że strona skarżąca zupełnie pomija normatywną treść przepisu art. 233 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, który określa zamknięty katalog rozstrzygnięć (decyzji) podatkowego organu odwoławczego, a w zakresie odnoszącym się do decyzji kasacyjnej, również normatywne przesłanki jej wydania, rekonstrukcja których następować powinna również z uwzględnieniem art. 229 Ordynacji podatkowej. Z przywołanej regulacji jednoznacznie wynika, że żadne inne, niż określone nią, wady postępowania, ani wady decyzji wydanej w I instancji, nie dają podstaw do wydania decyzji kasacyjnej, która stanowiąc wyłom od zasady merytorycznego rozstrzygania przez organ odwoławczy, ma charakter wyjątkowy. W tej mierze, autor skargi kasacyjnej pomija w swojej argumentacji i to, że przywołana regulacja stanowi konsekwencję przyjętego na gruncie art. 127 Ordynacji podatkowej modelu dwuinstancyjności postępowania, którego istota i logika wyraża się w tym, że sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu I instancji, w wyniku wniesionego odwołania, podlega ponownemu rozpoznaniu i rozpatrzeniu przez organ II instancji, co oznacza, że strona ma prawo do dwukrotnego rozpatrzenia jej sprawy przez dwa różne organy. Treścią kompetencji orzeczniczych organu II instancji nie jest bowiem kontrola (weryfikacja) decyzji wydanej przez organ I instancji, lecz merytoryczne rozpoznanie i rozpatrzenie sprawy (por. np. wyrok NSA z 27 czerwca 2000 r., sygn. akt I są/Ka 2466/98). Ze wskazanej perspektywy, argumentacji prezentowanej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przeciwstawić należy od dawna już ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, z którego wynika, że brak wskazania podstawy prawnej w decyzji organu I instancji, czy też brak wskazania wszystkich przepisów prawa współstanowiących podstawę jej wydania, nie powoduje samo przez się tego rodzaju wady, która nakazywałaby uchylenie tej decyzji, albowiem organ odwoławczy jest organem powołanym do merytorycznego rozpoznania sprawy, co oznacza, że tego rodzaju uchybienia oraz wadliwości może sanować przywołując właściwą - w tym również pełną - podstawę prawną rozstrzygnięcia (por. np. wyrok NSA z 6 maja 1999 r., sygn. akt II SA/Gd 134/97). W analizowanym zakresie, podkreślić również należy, że decyzją kontrolowana przez Sąd I instancji, z punktu widzenia jej zgodności z prawem była ostateczna decyzja organu II instancji, tj. Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] października 2010 r., nie zaś utrzymana nią w mocy Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. z dnia [...] września 2009 r. W tej mierze wyjaśnić należy, że sądy administracyjne orzekają w sprawach ze skarg na ostateczne decyzje administracyjne (por. art. 3 § 2 pkt 1 w związku z art. 52 § 1 p.p.s.a.). Stosowanie zaś przez sąd administracyjny środków przewidzianych przepisem art. 135 p.p.s.a., polegających na zniesieniu niezgodności z prawem działania lub zaniechania organu administracji publicznej determinowane jest warunkiem wydania orzeczenia uwzględniającego skargę oraz ziszczeniem się przesłanki niezbędności końcowego załatwienia sprawy, o której mowa w przywołanym przepisie. W rozpoznawanej sprawie, nie było więc podstaw do zastosowania środków określonych przepisem art. 135 p.p.s.a.

W odniesieniu do drugiej zaś, spośród wskazanych kwestii podnieść należy, iż wbrew obowiązkowi wynikającemu z przepisu art. 176 w związku z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił, ani też nie wykazał, w jaki sposób na wynik sprawy miałaby oddziaływać odmowa wydania stronie kopii dokumentów z akt sprawy, na podstawie których orzekały organy celne. Zwłaszcza w sytuacji, gdy strona skarżąca nie wskazała, o jakie konkretnie dokumenty mające istotne znaczenie dla jej praw i obowiązków w prowadzonym postępowaniu, miałoby chodzić tj. jak należałoby założyć, o który spośród trzydziestu załączników do raportu, albowiem rekapitulując swoje stanowisko autor skargi kasacyjnej wskazał na raport OLAF, którego nieudostępnienie w całości, tj. wraz z załącznikami, uniemożliwiało przeprowadzenie przeciwko niemu kontrdowodu pozbawiając tym samym stronę prawa czynnego udziału w postępowaniu. W tej mierze wyjaśnić należy na wstępie, że dla potrzeb prowadzonego postępowania, z uwzględnieniem jego istoty oraz przedmiotu, do akt sprawy administracyjnej, po przetłumaczeniu na język polski, włączony został materiał w postaci wniosków raportu nr [...] oraz, jako istotne i mające bezpośredni związek ze sprawą, jego załączniki nr 2 i nr 29. W tej mierze wyjaśnić należy, że materiały raportu OLAF stanowiły źródło wiedzy organów celnych o istniejących nieprawidłowościach dotyczących świadectw pochodzenia towaru i w konsekwencji stanowiły podstawę do wszczęcia postępowania celnego. W tym też kontekście podkreślić należy jednak, że materiały stanowiące podstawę wszczęcia postępowania to co innego, niż materiały włączone do akt sprawy i stanowiące ich część. W rozpoznawanej sprawie, jak wyżej już wskazano, stanowiły je wnioski raportu OLAF oraz załączniki nr 2 i nr 29. Skoro więc, jak wynika z akt sprawy, nie doszło do włączenia do jej akt, jako dowodu, pełnego raportu OLAF, tj. pozostałych jego elementów oraz załączników, to stwierdzić należy, że materiały tego raportu nie włączone do akt sprawy nie stanowiły dowodów, na podstawie których w rozpoznawanej sprawie rekonstruowany był jej stan faktyczny. Stąd też, abstrahując już nawet od wskazanego wyżej sposobu skonstruowania oraz uzasadnienia, przez stronę skarżącą, zarzutu naruszenia art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że nie ma podstaw, aby podważać prawidłowość odmowy zapoznania się z całością raportu i wszystkimi jego załącznikami, w sytuacji gdy, raport ten nie został w całości włączony do akt sprawy oraz w sytuacji, gdy tylko włączone do akt sprawy jego elementy, stanowiły dowody w sprawie i podstawę dokonywanych w niej ustaleń faktycznych. Zwłaszcza, gdy w analizowanym zakresie wyjaśnić również, że zgodnie z art. 178 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów, które to uprawnienie przysługuje jej również po zakończeniu postępowania i które to czynności dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Z przywołanej regulacji wynika, że wykonywanie uprawnienia do sporządzania notatek, odpisów lub kopii z akt postępowania zostało pozostawione stronie do jej własnej realizacji. Z kolei z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że strona może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. Zakres normowania przywołanego przepisu jest zdecydowanie inny, niż wyżej przywołana regulacja zawarta w przepisie § 1 i § 2 art. 178, albowiem w analizowanym przypadku chodzi o uprawnienie do uzyskania uwierzytelnionych odpisów lub kopi akt sprawy, żądanie wydania których jest adresowane do organu, który żądaniu temu jest zobowiązany uczynić zadość - z zastrzeżeniem sytuacji określonej przepisem art. 179 Ordynacji podatkowej. W kontekście treści przywołanej regulacji oraz wszystkich konsekwencji jej obowiązywania stwierdzić również należy, że analizowany zarzut skargi kasacyjnej nie jest uzasadniony. Żądanie strony do wglądu do akt sprawy i sporządzenia z ich części kopii zostało zrealizowane, co wyraźnie wynika z treści znajdującej się w aktach sprawy notatki z dnia [...] maja 2010 r. Z kolei w kontekście pisma strony z dnia [...] listopada 2009 r. zawierającego wniosek o przekazanie faksem lub drogą pocztową pełnej dokumentacji związanej ze wszczętymi postępowaniami – ponownie podkreślając w tej mierze, że wykonywanie uprawnienia do sporządzania notatek, odpisów lub kopii z akt postępowania zostało pozostawione stronie do jej własnej realizacji – podkreślić należy, że zawarte w nim żądanie nie obejmowało kopii (kserokopii) uwierzytelnionych.

Wskazując w kontekście analizowanej kwestii i już tylko na jej marginesie, na przepis art. 179 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, należy więc stwierdzić, że tak stawiane i uzasadniane, w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzuty skargi kasacyjnej nie mogły odnieść skutku oczekiwanego przez jej autora. Nie ma więc podstaw, aby podważać prawidłowość stanowiska Sądu I instancji, który dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, w zakresie odnoszącym się do źródeł rekonstrukcji faktycznych podstaw jej wydania stwierdził, że przeprowadzona została ona bez naruszenia przepisów obowiązującego prawa.

Powracając, z przedstawionej powyżej perspektywy, do kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku Sądu I instancji z punktu widzenia zarzutów formułowanych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. stwierdzić należy, że brak jest podstaw, aby uznać, że zarzuty te są uzasadnione.

Jak wyżej już wskazano, zarzuty naruszenia wymienionych w petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego, autor skargi kasacyjnej postawił, jak wynika z jej uzasadnienia, w nawiązaniu do argumentacji odwołującej się, w swojej zasadniczej i podstawowej warstwie, do przepisu art. 194 Ordynacji podatkowej.

Z przywołanego przepisy wynika, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (§ 1); przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania (§ 2); przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (§ 3). Z art. 194 Ordynacji podatkowej wynika, że dokumenty urzędowe korzystają z dwojakiego rodzaju domniemań, a mianowicie, domniemania prawdziwości, tzn. że dokument pochodzi od organu, który go wystawił oraz domniemania zgodności z prawdą oświadczenia organu. Dokumentom, o których mowa w przywołanym przepisie towarzyszy również konkretna moc dowodowa, formalna i materialna.

Jednocześnie, na gruncie przywołanej regulacji jest dopuszczalne obalenie mocy dowodowej dokumentu urzędowego w rezultacie przeprowadzenia przeciwko niemu przeciwdowodu. Podkreślenia przy tym wymaga, że Ordynacja podatkowa nie ustanawia w analizowanym zakresie żadnych ograniczeń w odniesieniu do środków dowodowych, które organ orzekający w sprawie może dopuścić w celu obalenia mocy dowodowej dokumentów urzędowych. W tym też kontekście szczególnego podkreślenia wymaga znaczenie przyjętej na gruncie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej zasady otwartego systemu dowodów, co oznacza, że w postępowaniu podatkowym dopuszczalne są nie tylko dowody (przykładowo) wyliczone w art. 181 Ordynacji podatkowej, ale również dowody nienazwane.

Ten element normatywnej treści przepisu art. 194 Ordynacji podatkowej, autor skargi kasacyjnej pomija jednak w swojej argumentacji. Nie uwzględnia w konsekwencji powyższego tego, iż wobec świadectwa pochodzenia towaru Form A, którym legitymowała się strona skarżąca, mógł być i został skutecznie przeprowadzony przeciwdowód podważający prawną możliwość i zarazem dopuszczalność zastosowania wobec importowanego towaru (ręcznych wózków paletowych) preferencyjnej stawki celnej w wysokości 0 %. W tej mierze, słusznie Sąd I instancji podkreślił, że o ile świadectwo Form A sporządzone w formie określonej przepisami i przez powołany do tego organ władzy publicznej kraju eksportera, jest dowodem wskazanego w nim pochodzenia towaru, to jednak nie oznacza to, iż w postępowaniu celnym nie jest możliwa, ani też niedopuszczalna weryfikacja zawartych w nim danych, co jednoznacznie wynika z przepisu art. 94 rozporządzenia Komisji (WE) nr 2454/93. W rozpoznawanej sprawie, jak podkreślił Sąd I instancji, nastąpiło to w trybie dochodzenia przeprowadzonego przez OLAF z udziałem władz Tajlandii, którego raport jednoznacznie wskazuje, iż zawarte w spornym świadectwie dane dotyczące pochodzenia towaru okazały się nieprawdziwe (por. s. 35 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

Za pozbawione podstaw uznać należy więc stanowisko, w którym z perspektywy przepisu art. 194 Ordynacji podatkowej, niezgodności z prawem wyroku Sądu I instancji strona skarżąca upatruje w naruszeniu art. 9 ust. 1 rozporządzenia nr 1073/1999 r. Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 25 maja 1999 r. w sprawie dotyczące dochodzeń prowadzonych przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć finansowych (OLAF) przez błędną jego wykładnię. Przywołując treść art. 3 oraz art. 9 ust. 1 i 2 przywołanego rozporządzenia unijnego, Sąd I instancji stwierdził, że z przepisów tych wynika, iż "...w postępowaniu celnym prowadzonym przez krajowe organy celne raport OLAF traktować należy tak samo, jak wszelkiego rodzaju protokoły z kontroli przeprowadzanych przez organy administracji polskiej, a więc jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej". Wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji nie sformułował więc tezy, że wskazywany, jako naruszony przez jego błędną wykładnię, przepis rozporządzenia unijnego stanowił podstawę do sporządzenia przez OLAF raportu zawierającego rozstrzygnięcie o prawach i obowiązkach indywidualnie oznaczonych podmiotów, co miałoby w rezultacie uzasadniać jej krytyczną ocenę, jako aprobowanie działania prowadzącego - zdaniem strony skarżącej - do nieznanego prawu unieważnienia, czy też uchylenia świadectwa pochodzenia towaru Form A. Pogląd tego rodzaju, ani wprost, ani też pośrednio nie został przez Sąd I instancji wyrażony.

Przywołane powyżej stanowisko WSA w G., uznać należy za prawidłowe i znajdujące oparcie w przepisach obowiązującego prawa. Z art. 9 ust. 2 rozporządzenia nr 1073/1999 r. Parlamentu Europejskiego i Rady wprost wynika bowiem, że raport, o którym mowa w ust. 1 przywołanego przepisu, stanowi dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym Państwa Członkowskiego, który ponadto posiada ten sam walor (wartość) dowodowy, jak podobne dokumenty generowane w postępowaniach prowadzonych przed organami krajowymi. Z kolei z ust. 4 art. 9 przywołanego rozporządzenia wynika, że wskazany raport, jak również wszystkie powiązane z nim dokumenty przesyłane są danej instytucji, organowi, urzędowi lub agencji które podejmują działania, w szczególności dyscyplinarne i prawne wymagane wynikami dochodzenia. Normatywna treść przywołanych przepisów stanowiąca rezultat jej wykładni, nie może nie uwzględniać treści przepisów art. 1 i 2 rozporządzenia nr 1073/1999 r. Nie może również nie uwzględniać jego celów wyraźnie deklarowanych przez prawodawcę unijnego zwłaszcza w pkt 13, pkt 16 i pkt 21 preambuły przywołanego rozporządzenia, z których wprost wynika, że: do właściwych krajowych władz lub instytucji, organów, urzędów lub agencji, w zależności od przypadku, należy podejmowanie decyzji w sprawie dalszego postępowania po zakończeniu dochodzeń na podstawie raportu sporządzonego przez Urząd; należy jednak nałożyć na Dyrektora Urzędu obowiązek bezpośredniego przekazywania organom sądowym danego Państwa Członkowskiego informacji zebranych przez Urząd podczas dochodzeń wewnętrznych dotyczących sytuacji, które mogą być powodem wszczęcia postępowania karnego (pkt 13); dla zapewnienia tego, aby wyniki dochodzeń prowadzonych przez pracowników Urzędu były brane pod uwagę i dla zapewnienia koniecznej kontynuacji działań, raporty muszą posiadać status dowodu dopuszczalnego w postępowaniu administracyjnym lub sądowym; w tym celu muszą być one sporządzane z uwzględnieniem zasad przygotowywania urzędowych raportów w państwach członkowskich (pkt 16); rozporządzenie w niczym nie umniejsza uprawnień i obowiązków państw członkowskich związanych z podejmowaniem środków dla zwalczania nadużyć finansowych przynoszących szkodę interesom finansowym Wspólnot; przyznanie niezależnemu Urzędowi uprawnień do prowadzenia zewnętrznych dochodzeń administracyjnych jest całkowicie zgodne z zasadą pomocniczości, określoną w art. 5 Traktatu; działalność tego Urzędu może przyczynić się do skuteczniejszego zwalczania nadużyć finansowych, korupcji i wszelkiej innej nielegalnej działalności szkodzącej interesom finansowym Wspólnot i jest ona również zgodna z zasadą proporcjonalności (pkt 21).

Z przywołanej regulacji, wynika, więc, że wskazany raport OLAF stanowił więc wyłącznie - jak najbardziej dopuszczalny, w świetle powyżej już przywołanych argumentów - dowód w prowadzonym, przez odpowiednie polskie władze krajowe, w pełni autonomicznym postępowaniu celnym ukierunkowanym na przeprowadzenie kontroli zgłoszenia celnego, na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu wózki paletowe ręczne oraz części do nich, który to dowód podlegał ocenie organów na ogólnych zasadach. Raport ten nie stanowił więc - jak sugeruje to strona skarżąca, w nieuprawniony sposób wiążąc tę sugestię z poglądem Sądu I instancji, który go jednak nie wypowiedział - jakiegokolwiek rodzaju rozstrzygnięcia podejmowanego w indywidualnej sprawie. Stanowisku tego rodzaju sprzeciwiają się nie dość, że wskazane wyżej cele i treść przywołanej regulacji, to również, potwierdzające wskazany powyżej kierunek jej wykładni, stanowisko prezentowane w orzecznictwie europejskim (por. postanowienie SPI z dnia 13 lipca 2004 r., spawa T – 29/03, zwłaszcza pkt 36 – 39; wyrok SPI z dnia 6 kwietnia 2006 r., sprawa T – 309/03, zwłaszcza pkt 48 - 51)

Ponadto, w kontekście argumentacji prezentowanej w uzasadnieniu omawianego zarzutu podkreślić należy, że autor skargi kasacyjnej pomija również bezsporny w sprawie fakt, że świadectwa Form A (certyfikaty preferencyjnego pochodzenia) - w tym świadectwo Form A nr [...] z dnia [...] września 2006 r., na podstawie którego zastosowano preferencje celne dla towaru deklarowanego w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia [...] października 2006 r. - w rezultacie przeprowadzonego dochodzenia oraz jego wyniku zostały uchylone (wycofane) przez podmiot, od którego pochodziły, a mianowicie, przez Ministerstwo Handlu Tajlandii, Wydział Handlu Zagranicznego (DFT). Sytuację tę należy ocenić bowiem nie inaczej, jak tylko, jako weryfikację dowodu pochodzenia towaru przeprowadzoną w trybie urzędowej współpracy WE i państwa eksportera. Ponadto, w świetle powyżej przywołanych argumentów, należy przyjąć, że możliwości jej przeprowadzenia oraz jej skuteczności w żadnym razie nie niweczyło to, że w rozpoznawanej sprawie, władze Tajlandii potwierdziły pierwotnie, że świadectwo pochodzenia Form A nr [...] jest autentyczne i prawidłowe.

Zwłaszcza, że według Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie ma również żadnych podstaw, aby za usprawiedliwiony uznać zarzut naruszenia art. 94 ust. 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WWKC), przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Zestawiając treść ust. 2 – 5 art. 94 z treścią ust. 6 art. 94 wskazanego rozporządzenia unijnego, a w konsekwencji tryby postępowania regulowane tymi przepisami, autor skargi kasacyjnej sformułował tezę, że drugi spośród tych trybów, tj. określony w ust. 6 art. 94 przywołanego rozporządzenia nie może stanowić podstawy weryfikacji prawidłowości świadectwa pochodzenia towaru Form A, której konsekwencją jest odmowa zastosowania preferencji celnych, albowiem – jak zdaje się wynikać z argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – ma on mieć zastosowanie do naruszeń przyszłych, nie zaś już zaistniałych i ujawnionych.

Z przywołanego przepisu wynika, iż w przypadku, gdy jakakolwiek informacja wydaje się wskazywać, że naruszane są przepisy dotyczące ogólnego systemu preferencji taryfowych (sekcja I rozdziału 2 tytułu IV RWKC), korzystający kraj wywozu, działając z własnej inicjatywy lub na wniosek Wspólnoty, przeprowadza niezbędne dochodzenia lub zleca przeprowadzenie takich dochodzeń w trybie pilnym w celu ich rozpoznania i zapobiegania takim naruszeniom, przy czym Wspólnota może w tym celu uczestniczyć w tych dochodzeniach.

Wbrew stanowisku prezentowanemu przez stronę skarżącą brak jest jednak podstaw, aby uznać, że z konwencji językowej, którą na gruncie przywołanej regulacji operuje prawodawca unijny wynika, iż hipotezą normy prawnej dekodowanej z tego przepisu nie są objęte - kwalifikowane jako naruszenia systemu preferencji taryfowych - sytuacje z przeszłości, lecz jedynie sytuacje, które dopiero mogą w przyszłości zaistnieć, jak również, jak zdaje się wynikać z uzasadnienia skargi, że dochodzenie i raport, o których mowa w art. 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 1073/1999 r. Parlamentu Europejskiego i Rady, nie są dochodzeniami i raportami, o których mowa w art. 94 ust. 6 WWKC i nie mogą wyłączać trybu weryfikacji świadectw pochodzenia określonego w art. 94 ust. 2 – 5 WWKC. Stanowisko to nie jest trafne, a prezentowany (oferowany) w nim kierunek wykładni prowadzi do dysfunkcjonalnych rozwiązań.

W zakresie odnoszącym się do instytucji kontroli zgłoszeń po zwolnieniu towarów podkreślić należy, że zgodnie z art. 78 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia, a jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji towaru, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. W świetle powyższego, za oczywiste uznać należy więc, że "niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji towaru", o których mowa w art. 78 ust. 3 WKC, to również działania podejmowane na podstawie art. 94 RWKC, w tym również w jego ust. 6, przedmiotem których jest weryfikacja danych stanowiących podstawę deklarowanych (stosowanych) preferencji taryfowych, która to weryfikacja, jak wynika z przywołanego przepisu, następuje w trybie urzędowej współpracy WE i państwa eksportera. Ponadto, z art. 94 ust. 6 RKWC wynika, że na jego gruncie mowa jest o "przepisach naruszanych". Tego rodzaju sposób opisu podstaw i przesłanek weryfikacji danych odnieść więc należy do naruszeń już dokonanych, istniejących lub do sytuacji uzasadniających przypuszczenie, że takie naruszenia istnieją. W związku z tym, to właśnie do nich odnosić należy podejmowanie, określonych wskazanym przepisem działań, mających na celu "rozpoznanie i przeciwdziałanie takim naruszeniom."

W tej mierze, wyjaśnić również należy, że przyjęcie zgłoszenia celnego bez wykorzystania możliwości jego weryfikacji przed zwolnieniem towaru nie stanowi żadnego błędu organu celnego, który wyłączałby możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego (por. np. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSK 335/10). Przyjęcie zgłoszenia nie jest bowiem równoznaczne z akceptacją prawidłowości zadeklarowanych danych, albowiem jego materialna kontrola może zostać przeprowadzona zarówno przed zwolnieniem towaru (art. 68 WKC), jak i po jego zwolnieniu, w trybie art. 78 WKC (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 145/10; wyrok NSA z dnia 27 maja 2009 r., sygn. akt I GSK 449/08).

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 WKC. Wskazując w tym względzie, że instytucja retrospektywnego zaksięgowania należności celnych służy doprowadzeniu do zgodności kwoty należności celnych wynikającej z przepisów prawa celnego z kwotą zaksięgowaną i wymaganą od zobowiązanego, wyjaśnić należy, że w sytuacjach określonych przywołanym przepisem organy celne odstępują od realizacji obowiązku retrospektywnego zaksięgowania należności celnych. W zakresie odnoszącym się do sytuacji objętej hipotezą przepisu art. 220 ust. 2 lit. b WKC, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego nie dokonuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki: 1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych; 2) błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności; 3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze; 4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Przy tym - jak wynika z przywołanego przepisu - jeżeli preferencyjny status towaru potwierdzony został w ramach systemu współpracy administracyjnej z udziałem organów państwa trzeciego, wydanie przez te organy świadectwa, o ile stwierdzono jego nieprawidłowość, stanowi błąd, którego w racjonalny sposób nie można było wykryć w rozumieniu pierwszego akapitu, wydanie nieprawidłowego świadectwa nie stanowi błędu, jeżeli świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, z wyjątkiem przypadku, gdy w szczególności jest oczywiste, że organy wydające świadectwo wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji. W związku z powyższym, zasadnie należy stwierdzić, że hipotezą przepisu art. 220 ust. 2 lit. c WKC nie są objęte sytuacje polegające na wprowadzeniu organu w błąd przez zobowiązanego (por. sprawa C – 348/89), co oznacza, że retrospektywne zaksięgowanie długu celnego uniemożliwia tylko tzw. "samodzielny" błąd organów celnych, nie zaś taki który nastąpił wskutek przyczynienia się do jego powstania przez zobowiązanego. W konsekwencji, błędy które powstały poza sferą działania organów, tj. np. błędy kontrahentów, obciążają importera, który taki danymi (błędnymi; niezgodnymi z rzeczywistym stanem rzeczy) się posłużył. To bowiem zgłaszający towar do dopuszczenia do obrotu odpowiada za działania swoich kontrahentów i powinien podjąć działania zmierzające do zabezpieczenia się przed ich nieuczciwym działaniem. W każdym więc przypadku ryzyko obciąża importera niezależnie od jego przeświadczenia, że sprowadzany towar spełnia warunki pozwalające na uznanie, że pochodzi on z kraju, co do którego Wspólnota stosuje preferencyjne stawki celne (C – 827/79; C – 97/95). Skuteczne powołanie się zaś przez zobowiązanego na przesłankę dobrej wiary jest możliwe, o ile udowodni on, że w okresie dokonywania transakcji skutkujących powstaniem długu celnego, zachował należytą staranność, aby upewnić się, ze zostały spełnione wszystkie warunki skorzystania z preferencji celnych. Przy tym, co istotne fakt, wstępnego przyjęcia świadectwa pochodzenia towaru przez organy celne państwa członkowskiego, nie może stanowić argumentu o prawidłowości tego świadectwa, albowiem działania organów celnych podejmowane w ramach wstępnej akceptacji świadectw pochodzenia nie stanowią przeszkody do przeprowadzenia następczej ich weryfikacji (por. sprawa C – 293/04).

W świetle powyższego, jak również wobec powyżej już podniesionych argumentów odnoszących się do wszystkich konsekwencji obowiązywania art. 78 WKC i art. 94 RWKC stwierdzić należy, że brak jest podstaw, aby zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 WKC uznać za usprawiedliwiony.

Zwłaszcza, gdy w tym względzie podkreślić w szczególności to, że strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu art. 220 ust. 2 WKC przez błędne jego zastosowanie, przy jednoczesnym braku postawienia tego rodzaju zarzutu naruszenia przepisów postępowania, który zmierzałby do podważenia faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, w zakresie w jakim na ich gruncie przyjęto, że określone przywołanym przepisem (lit. b) przesłanki odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. W tego rodzaju sytuacji, jak również wobec powyżej przedstawionych argumentów, tak postawiony zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 WKC, nie mógł więc odnieść skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą.

Z niepodważonych okolicznościach stanu faktycznego sprawy, przyjętego przez Sąd I instancji za podstawę wyrokowania wynika bowiem, że: 1) dochodzenie przeprowadzone przez OLAF przy współudziale DFT oraz stanowiący jego rezultat raport wskazują na to, że wszystkie zakwestionowane świadectwa pochodzenia Form A, w tym także świadectwo złożone przy zgłoszeniu celnym w rozpatrywanej sprawie, okazały się świadectwami podającymi nieprawdziwe dane dotyczące pochodzenia wskazanego w nich towaru, tj. jako pochodzącego z kraju korzystającym z planu ogólnych preferencji taryfowych; 2) potwierdzające nieprawdziwe dane świadectwa Form A wystawione zostały przez właściwe do tego organy na podstawie fałszywego przedstawienia faktów przez eksportera; 3) strona skarżąca nie podważa zaś faktu, że w okresie poprzedzającym wprowadzenie ceł antydumpingowych na sprowadzane z Chin ręczne wózki paletowe, towar ten bezpośrednio importowała z tego kraju od firmy H.-L. oraz że po wprowadzeniu takich ceł przeniosła do firmy G. M. z Tajlandii import tego towaru, otrzymując go wraz z deklaracją zgodności zawartą na instrukcji obsługi wózków paletowych sporządzoną przez poprzedniego ich dostawcę, jako ich producenta.

W konsekwencji powyższego, za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw, uznać należy również zarzut niewłaściwego zastosowania art. 1 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1174/2005 z dnia 18 lipca 2005 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym poborze cła tymczasowego nałożonego na przywóz wózków jezdniowych ręcznych (paletowych) i ich zasadniczych części pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. Zgodnie z art. 1 ust. 1 tego rozporządzenia ostateczne cło antydumpingowe zostało nałożone w stosunku do przywozu wózków jezdniowych ręcznych (paletowych) i ich zasadniczych części, tj. podwozi i mechanizmów hydraulicznych, objętych kodami CN ex 8427 90 00 oraz ex 8431 20 00 (kody TARIC 8427 90 00 10 oraz 8431 20 00 10) pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, zaś z ust. 2 art. 1 tego rozporządzenia wynika, że ostateczna stawka cła antydumpingowego, w odniesieniu do wszystkich pozostałych przedsiębiorstw wynosi 46,7 %. W sytuacji więc, gdy w procesie kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej Sąd I instancji stwierdził, że nie jest ona niezgodna z prawem, a stanowiska tego strona wnosząca skargę kasacyjną skutecznie nie zakwestionowała, nie ma podstaw, aby podważać ustalenia, że ręczne wózki paletowe, objęte procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] października 2006 r. posiadają chińskie pochodzenie, a w konsekwencji, że zgodnie z rozporządzeniem Rady (WE) nr 1174/2005 podlegają stawce cła antydumpingowego w wysokości 46,7%.

W związku z powyższym, na podstawie przepisu art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji wyroku.