Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1873/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska–Nowacka, Sędzia NSA (del.) Teresa Porczyńska (sprawozdawca), , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. N.–T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 706/09 w sprawie ze skargi E. N.–T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 706/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę E. N.-T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 marca 2009 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września 2004 r. oraz od listopada do grudnia 2004 r.

W uzasadnieniu podał, że wnioskiem z dnia 12 lutego 2008 r. (uzupełnionym pismami z dnia 27 lutego 2008 r. oraz 18 marca 2008 r.) skarżąca E. N.-T.zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z prośbą o rozłożenie na raty zapłaty zaległości w podatku VAT wynikającej z decyzji określających wysokość zobowiązania w tym podatku za poszczególne miesiące 2004 r. w łącznej kwocie 18.217,00 zł. wraz, z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 7.782,00zł.

Wskazano, że skarżąca posiada niskie dochody i ma na utrzymaniu troje dzieci. Spłaca kredyt w wysokości 1500 zł miesięcznie. Czynsz za mieszkanie wynosi 600 zł. Ze względu na przewlekłą chorobę skarżąca ponosi koszty leczenia w wysokości 200 zł. Z powodu słabej odporności jednego z dzieci skarżącej, pozostaje ono w ciągłym leczeniu, co również pociąga za sobą znaczne wydatki. Skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz z mężem oraz trojgiem małoletnich dzieci. Ich miesięczny dochód wynosi 2.683,14 zł i stanowi go dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą w wysokości 1.683,14 zł oraz dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez jej męża w wysokości 1000,00 zł. W skład majątku skarżącej wchodzi mieszkanie o powierzchni 62 m2. Do syna skarżącej należy działka budowlana w N. o powierzchni 7 arów. Skarżąca nie dysponuje zasobami pieniężnymi, jak również cennymi ruchomościami. Z dniem 22 stycznia 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. wydał zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych od nr SM 6/5122/07 do nr SM 2/5498/08, wobec należności w podatku od towarów i usług za rok 2004.

Skarżąca podniosła, że kwota należności do spłaty z tytułu zobowiązań w podatku od towarów za rok 2004 r. przekracza jej możliwości finansowe, a jednorazowa zapłata

II FSK 1873/10

spowoduje konieczność sięgnięcia przez skarżącą po środki z pomocy społecznej. Podkreślono ponadto, że skarżąca poza wskazanymi powyżej obciążeniami regularnie spłaca również raty, na które rozłożona została zaległość z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług za rok 2003, na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 17 kwietnia 2007 r. Konieczność jednorazowej spłaty dodatkowych zobowiązać tym razem z tytułu podatku od towarów i usług za rok 2004 poczyni w jej budżecie niepowetowane szkody i uczyni niemożliwym zarówno spłacenie regularnie dotąd regulowanych rat w podatku od towarów i usług za rok 2003, jak i zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za rok 2004. Ponadto jednorazowa zapłata zaległych zobowiązań ze środków pieniężnych, z których skarżąca na bieżąco opłaca składki i świadczenia z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej grozi paraliżem jej firmy, co skutkować może zwolnieniem zatrudnionych przez skarżącą pracowników. W związku z powyższym uszczuplone zostaną także dochody budżetu państwa, co wskazuje na zaistnienie w przedmiotowej sprawie również przesłanki interesu publicznego wynikającej z treści artykułu 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. decyzją z dnia 8 kwietnia 2008 r. nr PR/4405-9/15/08/U odmówił skarżącej wnioskowanego rozłożenia na raty zaległości podatkowej.

Od powyżej decyzji wniesiono odwołanie, w wyniku którego Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że zaskarżona decyzja jest wadliwa, a rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania przed organem pierwszej instancji. W konsekwencji decyzją z dnia 13 sierpnia 2008r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Rozpoznając ponowienie wniosek Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. decyzją z dnia 17 listopada 2008 r. odmówił rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2004 r. do września 2004 r. i od listopada 2004 r. do grudnia 2004 r. w łącznej wysokości 18.217,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, których wysokość na dzień wniesienia wniosku wynosi 7.782,00zł.

Decyzją z dnia 4 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

II FSK 1873/10

W uzasadnieniu wskazano, że przyznanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego ma uznaniowy charakter, co oznacza, że w przypadku zaistnienia zagrożenia ważnych interesów podatnika organ podatkowy może lecz nie musi rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej, a negatywna decyzja nie narusza prawa. Pozytywna decyzja w przedmiocie udzielenia ulgi może być wydana jedynie w wypadkach, które zostały spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które nie są zależne od sposobu jego postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył, że do zadań organów podatkowych należy przestrzeganie przepisów prawa podatkowego i pobieranie należnych budżetowi Państwa wpływów z tytułu podatków. Udzielenie Stronie ulgi w spłacie należności podatkowych w sytuacji, gdy Strona dopuściła do ich powstania w sposób rażąco naruszający przepisy prawa, stanowiłoby aprobatę Państwa dla takiego sposobu postępowania. W wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku VAT za 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. stwierdził bowiem nieprawidłowości polegające na tym, że badane księgi były prowadzone przez skarżącą nierzetelnie.

Przy podejmowaniu decyzji organ wziął również pod uwagę sytuację finansową skarżącej i choć jest ona trudna, to nie może stanowić wyłącznej przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowych. Zdaniem organu odwoławczego rozłożenie na raty przedmiotowych zaległości byłoby formą przeniesienia ryzyka towarzyszącego działalności gospodarczej na budżet Państwa, a także aprobatą naruszania przez Stronę obowiązków podatkowych oraz stałoby w sprzeczności z interesem publicznym, naruszając zasadę równości opodatkowania w stosunku do podatników, którzy terminowo i w pełnej wysokości regulują swoje zobowiązania podatkowe, często również borykających się z trudnościami finansowymi.

Przypomniano również, że w celu złagodzenia trudności finansowych skarżącej organ podatkowy pierwszej instancji przychylił się do jej wniosku o rozłożenie na raty posiadanych zaległości podatkowych i decyzją z dnia 17 kwietnia 2007 r. rozłożył na 10 rat zaległość w podatku VAT za 2003 r. w kwocie 11.503,66zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 4.976,00 zł. Pomimo deklarowania

II FSK 1873/10

przez Stronę dochodów z działalności gospodarczej w wysokości miesięcznie około 3.000,00zł jednak Strona nie dotrzymała terminu płatności I, II, VI i X raty.

Wskazano również, że we wniosku, jak również w odwołaniu skarżąca określiła swój dochód z działalności gospodarczej w kwocie 1.683,14 zł podczas, gdy faktyczne dochody ustalone na podstawie załączonego w dniu 25 września 2008 r. bilansu za okres I-VII 2008 r. wynoszą miesięcznie 922,54 zł. Potwierdzono więc brak możliwości regulowania w terminie ewentualnych rat, które powinny być dostosowane do możliwości finansowych wnioskodawcy. W przeciwnym razie zastosowana ulga będzie ulgą pozorną, gdyż ustalone raty od samego początku będą niemożliwe do zapłacenia przez Stronę. Wnioskując o udzielenie ulgi podatkowej skarżąca zaproponowała spłatę przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie, która przekracza miesięczny dochód rodziny.

Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 706/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę E. N.-T. na wskazane rozstrzygnięcie organu podatkowego.

W uzasadnieniu wskazano m.in., że organy podatkowe wywiązały się z ciążących na nich obowiązkach i prawidłowo rozstrzygnęły sprawę. Decyzja o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowej została podjęta w ramach uznania administracyjnego, po przeprowadzeniu postępowania, w którym Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się żadnych uchybień. Wydając decyzje organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa, a w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów dokonały jego analizy, a także wyczerpująco i wszechstronnie uzasadniły swoje rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację materialną i poddały ocenie racje, na które powoływała się skarżąca. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności. Opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych i mieści się w ramach przyznawanego organom uznania administracyjnego.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, kluczowe dla oceny istnienia przesłanek umorzenia jest, aby sytuacja uzasadniająca umorzenie nie była spowodowana (zawiniona) przez skarżącą, a przez czynniki niezależne od

II FSK 1873/10

sposobu jej postępowania. Wymóg ten wyprowadzono z nadzwyczajnego charakteru instytucji ulgi w spłacie zaległości podatkowych, wynikającego z zasady, którą jest płacenie podatków. W związku z tym uznano, że okoliczności uzasadniające jej zastosowanie również muszą charakteryzować się wyjątkowością.

Odnosząc rozważania ogólne do rozpoznawanej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, że trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. W przeciwnym razie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Dlatego ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji, w której podatnik znalazł się niezależnie od swojego postępowania.

Zdaniem WSA w Krakowie, w rozpoznawanej sprawie organy obu instancji w sposób wyczerpujący przedstawiły i przeanalizowały sytuację majątkową skarżącej. Wzięto również pod uwagę okoliczności, które doprowadziły do powstania zaległości. Trafnie podkreślono, że ponoszenie wydatków związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego jest typowe i związane z funkcjonowaniem każdej rodziny w związku z czym nie ma cech nadzwyczajności. W tej sprawie nie występują więc powody, dla których nie należy dać pierwszeństwa interesowi społecznemu, który wymaga, aby zobowiązania podatkowe były terminowo regulowane a ich realizacja nie była bezzasadnie przedłużana. Słusznie, zdaniem Sądu, organ pierwszej instancji zauważył, że znaczenie w sprawie ma istota podatku od towarów i usług, który jest podatkiem pośrednim, co oznacza, że jego zapłata obciąża faktycznie ostatecznego odbiorcę towaru lub świadczonej usługi, a podatnik jedynie pośredniczy w przekazaniu pobranego podatku VAT zawartego w cenie towaru lub usługi do budżetu państwa. Nadto trafnie wskazano, iż obowiązkiem skarżącej jak i każdego przedsiębiorcy, podatnika, płatnika było terminowe regulowanie wszelkich zobowiązań publicznoprawnych, w tym podatkowych.

Od powyższego wyroku E. N.-T.złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, to jest:

II FSK 1873/10

- art. 145 § 1 ust. 1 pkt a) p.p.s.a poprzez oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego w sytuacji, gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów obu instancji uchylone, ze względu na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszono przepis art. 67 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej;

- art. 145 § 1 ust. 1 pkt c) p.p.s.a poprzez oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego w sytuacji, gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów obu instancji uchylone, ze względu na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszono przepis art. art. 67 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, wniosła o uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 706/09 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono, że stanowisko WSA w Krakowie jest ogólnikowe i opiera się na nieprawidłowej wykładni art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie podatniczki, instytucja rozłożenia na raty zaległości podatkowej, jako forma korzystna dla obu stron postępowania, powinna znaleźć w niniejszej sprawie zastosowanie. Podniesiono, że nie można zgodzić się z poglądem, iż układ ratalny miałby charakter iluzoryczny i pozorny. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi obawa, że strona nie zrealizuje przyznanego układu ratalnego. Wskazano, że E. N.-T.wywiązała się już całkowicie ze spłaty rozłożonej na 10 rat zaległości podatkowej w podatku VAT za 2003 r.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ administracji wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Zarzuty skargi sformułowane zostały z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z art.176 powołanej ustawy skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać

II FSK 1873/10

oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu (ewentualnie innych jednostek redakcyjnych) oraz wskazaniu na czym to naruszenie polegało (art. 176 p.p.s.a.). Dopełnienie tych wymogów jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, w ramach których orzeka Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany granicami skargi kasacyjnej tylko w sytuacji kiedy zachodzi nieważność postępowania, którą Sąd ten bierze pod rozwagę z urzędu, a która tu nie występuje (por. np. wyr. NSA z 22.12.2010 r. II GSK 1082/09, LEX 746063).

Wskazując jako podstawę skargi kasacyjnej naruszenie przepisów postępowania, autor skargi zarzuca naruszenie art.145 §1 ust.1 pkt. a wskazanej ustawy, w sytuacji gdy takich jednostek redakcyjnych przepis ten nie zawiera. Nadto, przy prawidłowym wskazaniu jednostek redakcyjnych (art.145 § 1 pkt.1 lit.a p.p.s.a.), stanowi podstawę do uchylenia decyzji organu w przypadku naruszenia przepisów prawa materialnego (nie procesowego), wskazanych w powiązaniu z tym przepisem, które miało wpływ na wynik sprawy.

W kolejnym zarzucie, przy wskazaniu jako podstawy skargi kasacyjnej -naruszenie przepisów postępowania, autor skargi zarzuca naruszenie art.145 § 1 ust.1 pkt. c powołanej ustawy, których to jednostek redakcyjnych ten przepis także nie zawiera (powinno być art.145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a.). Za pomocą zarzutu naruszenia tego przepisu można podważać ustalenia stanu faktycznego pod warunkiem powiązania go z przepisami postępowania ( w tym przypadku przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz.U z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm. dalej "O.p."). Nie wystarczy tu stwierdzenie, że wskazany przepis został naruszony z uwagi na to, że skarga została oddalona przez Sąd I instancji w sytuacji kiedy powinna zostać uwzględniona. Autor skargi powinien wskazać na

II FSK 1873/10

przepisy O.p., których naruszenie dawałoby podstawę do przyjęcia, że stan faktyczny nie został prawidłowo ustalony co skutkowało przedwczesnym oddaleniem skargi na podstawie art.151 p.p.s.a. (nie powołanym w skardze), wobec niezasadnego przyjęcia w nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym, że brak jest podstaw do zastosowania wobec skarżącej ulgi wynikającej z art.67 a § 1 pkt.2. O.p. Powiązanie zarzutu naruszenia art.145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a. z art.67 § 1 pkt.2 jest niewłaściwe. Jest to bowiem przepis o charakterze materialnym, zarzut naruszenia którego wniesiony na podstawie art.174 pkt.1, a nie pkt.2, w powiązaniu prawidłowo z art.145 § 1 pkt.1 lit.a, a nie lit.c, mógł skutkować podważeniem podstawy rozstrzygnięcia wynikającej z przepisu prawa materialnego. Nadto przepis ten uchylony został przez art.1 pkt.32 ustawy z dnia 30.06.2005 r. (Dz.U. Nr 143, poz.1199), zmieniający ustawę O.p. w powyższym zakresie z dniem 1.09.2005 r. Właściwe oznaczenie tego przepisu to art.67 a § 1 pkt.2. O.p.

Wobec niepowiązania zarzutu naruszenia art.145 § 1 pkt.1 lit.c z przepisami postępowania, w tym przypadku przepisami ustawy O.p. brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi powołano już prawidłowo art.67a § 1 pkt.2 O.p. Dokonując oceny zasadności podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego należy mieć na uwadze charakter decyzji wydanej na podstawie art.67a O.p., przesłanki jej wydania i zakres sądowej kontroli takich decyzji.

Z treści powołanego przepisu wynika, że organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art.67b O.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może realizować wskazane w tym przepisie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym ulgę w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę (art.67a § 1 pkt.2), której odmowa realizacji jest przedmiotem tej sprawy. Wynikająca z art.67a O.p. możliwość realizowania przez organ podatkowy ulg w spłacie przez podatnika zobowiązań podatkowych, świadczy o uznaniowym charakterze decyzji wydawanych w tym przedmiocie. Oznacza to, że upoważniając organy podatkowe do orzekania o ulgach w ramach uznania administracyjnego, ustawodawca pozostawił tym organom

II FSK 1873/10

ocenę okoliczności faktycznych, uzasadniających – zgodnie z powołanym przepisem – odroczenie lub rozłożenie na raty oraz ich zakres. Zatem nawet zaistnienie jednej z

przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt.2 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi.

Uznanie to nie może oczywiście nosić cech dowolności. Jest ograniczone konstytucyjną zasadą państwa prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji, który stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Kontrola Sądu w przypadku decyzji opartych na uznaniu administracyjnym opiera się na badaniu legalności rozstrzygnięcia czyli zgodności z prawem decyzji podatkowej - nie obejmuje natomiast zagadnień zasadności i celowości.

Należy podzielić stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, że organy podatkowe ustaliły sytuację majątkową podatniczki. Oceniły miesięczne przychody podatniczki i ponoszone przez nią w każdym miesiącu wydatki oraz uwzględniły tą sytuację w dokonanej ocenie stanu faktycznego. Uwzględniły też wysokość zaległości podatkowej i wysokość odsetek od tej zaległości. Porównując wysokość miesięcznych dochodów i wydatków zasadnie uznały, że podatniczka nie ma realnej możliwości spłaty zaległości w ratach. Ocena ta nie ma cech dowolności, a wynika z zebranego w postępowaniu podatkowym materiału dowodowego. Powyższe potwierdza wskazana przez podatniczkę wysokość jej miesięcznego dochodu w kwocie 1683,14 zł i dochodu jej męża w kwocie 1000,00 zł miesięcznie w kontekście, wyspecyfikowanych także w treści skargi, wydatków w łącznej kwocie 2681,71 zł. Podkreślenia wymaga fakt, iż ulgi określone w art. 67 § 1 pkt.2 O.p. nie rodzą skutków materialnoprawnych w postaci wygaśnięcia zobowiązania. Zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Efektywna możliwość realizacji zobowiązań to możliwość istniejąca w dacie orzekania o uldze. Nie można mówić o efektywnej możliwości realizacji zobowiązań, jeżeli miesięczne przychody równoważą ponoszone miesięcznie wydatki i brak jest środków na spłatę zaległości podatkowych w ewentualnych ratach. Zasadne jest więc stanowisko Sądu I instancji, że odmowa rozłożenia na raty zaległości podatkowej nie narusza prawa. Istotne jest tutaj, że z

II FSK 18 73/10

niezakwestionowanego stanu faktycznego sprawy wynika, iż osiągane przez skarżącą dochody nie gwarantują możliwości wykonania ewentualnie udzielonej ulgi. (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 263/07, LEX nr 466069). Gwarancji takiej nie stanowi, podnoszony w skardze kasacyjnej, fakt wywiązania się przez skarżącą ze spłaty zaległości w podatku VAT za 2003 r., rozłożonej na raty wcześniejszą decyzją organu podatkowego I instancji. W tej sytuacji niezasadny jest także zarzut naruszenia zaskarżonym wyrokiem przepisów prawa materialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zatem skargę na podstawie art.184 p.p.s.a.