Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 564/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację w części
Powołane przepisy: article: art. 14c par 1 i 2, art. 14h par 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 18d ust. 1 i ust.3
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Gregorczyk-Drozda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 marca 2021 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z/s w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2020 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.252.2020.2.BM w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację w części uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,– (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej A z siedzibą w B. przedstawiła następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z o.o., świadczącą kompleksowe usługi dla sektora energetycznego, obejmujące m.in.:

doradztwo techniczne i technologiczne oraz opracowywanie niezbędnej dokumentacji do realizacji inwestycji dla obiektów energetycznych i przemysłowych;

nadzór i koordynację robót budowlano-montażowych w obszarze instalacji energetycznych i ochrony środowiska;

prace rozruchowe instalacji energetycznych i instalacji ochrony środowiska.

Kluczową barierą w rozwoju działalności Wnioskodawcy był dotychczas brak zaplecza badawczo-rozwojowego, które byłoby uzupełnieniem działalności w zakresie pomiarów technologicznych, badania i wdrażania innowacyjnych technologii w sektorze energetycznym i ochrony środowiska oraz pozwalałoby na prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w zakresie nowych rozwiązań optymalizacji procesów, ich udoskonalania i badań nad możliwościami zwiększenia wydajności instalacji energetycznych. Realizacje nowych inwestycji, a także modernizacje istniejących instalacji wymagają często prowadzenia eksperymentalnych prac rozwojowych mających na celu optymalizację procesów, ich udoskonalanie, badania nad możliwościami zwiększenia wydajności instalacji, co minimalizuje często koszty eksploatacyjne, a także umożliwia dotrzymanie standardów emisji zanieczyszczeń.

W powyższym celu, mając na względzie utworzenie możliwości zaoferowania kontrahentom ulepszonych procesów i usług Wnioskodawca utworzył dział handlu i rozwoju realizując w latach 2018-2019 projekt pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze" (dalej: "Laboratorium"). Do działu handlu i rozwoju została przypisana wykwalifikowana kadra pracowników zatrudniona przy realizacji ww. projektu Laboratorium. Oprócz świadczenia usług w zakresie nadzoru, koordynacji robót budowlano-montażowych, opracowywania niezbędnej dokumentacji do prowadzenia budowy obiektów energetycznych i prac rozruchowych instalacji energetycznych i instalacji ochrony środowiska, Wnioskodawca dzięki utworzeniu Laboratorium obecnie świadczy również na zlecenie klientów, dostosowane do ich potrzeb indywidualne specjalistyczne usługi pomiarowe i badania służące do optymalizacji instalacji energetycznych i ochrony środowiska które obejmują przeprowadzenie optymalizacji procesów na:

instalacjach redukujących zanieczyszczenia do atmosfery,

kotłach i instalacjach pomocniczych,

- z wykorzystaniem wysoko kwalifikowanej kadry inżynierskiej posiadającej wieloletnie doświadczenie w tym obszarze oraz technologicznie zaawansowanej aparatury kontrolno-pomiarowej (dalej: "Usługi pomiarowe i badania").

Celem ww. Usług pomiarowych i badań jest:

* poprawa, zwiększenie efektywności procesów spalania paliw i odpadów,

* ograniczanie zanieczyszczeń gazów odlotowych przy jednoczesnym dążeniu do ograniczania odpadów procesowych,

* udoskonalanie technologii procesów spalania pozwalających optymalizować instalacje energetyczne i ochrony środowiska.

Usługi pomiarowe i badania na potrzeby klientów posiadają za każdym razem innowacyjny i zindywidualizowany charakter, ponieważ uwzględniają problemy techniczne, technologiczne indywidualnych instalacji energetycznych i ochrony środowiska. Procesy optymalizacji polegają m.in. na wykonaniu szeregu pomiarów z zastosowaniem m.in.: analizatorów gazów, pyłomierzy, przepływomierzy, aspiratorów, sond/rurek spiętrzających, termopar z wykorzystaniem odpowiednich metod referencyjnych. Uzyskane wyniki z pomiarów stanowią podstawę do opracowania i przeprowadzenia optymalizacji procesów wytwarzania energii oraz optymalizacji urządzeń redukujących zanieczyszczenia. Prace optymalizacyjne pozwalają na skonfigurowanie pracy poszczególnych urządzeń biorących udział w procesie spalania, tak że emisja niebezpiecznych związków do atmosfery może się znacząco ograniczyć, a ponadto dojdzie do zmniejszenia zużycia mediów eksploatacyjnych wykorzystywanego do zasilania urządzeń, które są ściśle związane z pracą optymalizowanego układu. Ww. specjalistyczne Usługi pomiarowe i badania są wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w dziale handlu i rozwoju.

W celu utworzenia Laboratorium Wnioskodawca utworzył harmonogram rzeczowy, który zawierał listę niezbędnej do nabycia aparatury naukowo-badawczej, tj. specjalistycznych urządzeń, które Wnioskodawca zakupił w latach 2018-2019, takich jak: analizator gazów, analizator do pomiaru zanieczyszczeń w tym amoniaku z zastosowaniem metody FTIR, analizator masowego ogólnego gazowego węgla organicznego TVOC, pyłomierz, aspirator, przepływomierz, zestaw do pobierania metali ciężkich, sonda tytanowa, waga analityczna, waga techniczna, suszarka laboratoryjna, zestaw do pobierania dioksyn i furanów, mieszalnik gazów, zestaw do pomiaru trójtlenku siarki, reduktory przeznaczone do gazów specjalnych, błonkowy elektryczny miernik przepływu, sondy aspiracyjne niegrzane, wzorce mas, pH-metr, komplet sit do analizy sitowej wraz ze wstrząsarką, gęstościomierze. Dodatkowo, Wnioskodawca zakupił dwa samochody dostawcze Peugeot Boxer specjalnie przystosowane do wykorzystywania w pracach Laboratorium jako laboratorium mobilne (dalej: "Mobilne Laboratorium") mające charakter aut specjalnego zastosowania. Wszystkie urządzenia badawcze i pomiarowe muszą być transportowane na konkretną instalację w specjalnie do tego przystosowanych pojazdach stanowiących mobilną jednostkę badawczą. Normy branżowe oraz specyfikacje techniczne nakładają obowiązek, aby urządzenia badawcze pracowały w ściśle określonych warunkach, rygorach (nie może dojść do sytuacji, gdy urządzenie pomiarowe pracuje np. w bardzo niskich temperaturach otoczenia albo podczas opadów atmosferycznych). W celu zabezpieczenia urządzeń badawczych konieczne są specjalnie przystosowane do tego celu odpowiednie samochody dostawcze posiadające np. przetwornicę prądu, systemy do ogrzewania powierzchni na których znajdują się urządzenia badawcze. Samochody dostawcze wchodzące w skład Mobilnego Laboratorium cechują się następującymi właściwościami:

przestrzeń ładunkowa jest izolowana termicznie;

b) w przestrzeni ładunkowej znajduje się instalacja elektryczna wraz z gniazdami elektrycznymi 3,5 kW;

w przestrzeni ładunkowej znajduje się oświetlenie;

w przestrzeni ładunkowej jest zapewniona odpowiednia temperatura (klimatyzacja, webasto);

e) przestrzeń ładunkowa jest przystosowana do transportu urządzeń badawczych, gazów wzorcowych, sond pomiarowych;

f) pojazd jest przystosowany do wykonywania badań (odpowiednie wejścia na tory pomiarowe, odpowiednie wyposażenie w przestrzeni ładunkowej w postaci stołów, szaf);

w przestrzeni ładunkowej jest podłoga antypoślizgowa;

h) jest możliwość przeprowadzenia prostych analiz fizykochemicznych (np. wykonanie miareczkowania, oznaczenia pH).

Powyższe urządzenia specjalistyczne oraz Mobilne Laboratorium zostały zaliczone przez Wnioskodawcę do środków trwałych i dokonywana jest ich amortyzacja. W przypadku, gdy wartość początkowa środka trwałego była niższa niż 3.500 zł, zgodnie ze stosowaną polityką rachunkowości Wnioskodawca na podstawie art. 16f ust. 3 updop, dokonywał jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego. Część z ww. aktywów została częściowo sfinansowana z dotacji unijnych. Harmonogram rzeczowy stanowił załącznik do wniosku o dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 i obejmował specyfikację aktywów niezbędnych do zakupu w celu realizacji projektu Laboratorium, bez wskazania terminów zakupu które były ustalane przez Wnioskodawcę w czasie realizacji projektu. Ww. środki trwałe były wykorzystywanie jedynie w związku projektem Laboratorium, w tym obecnie celem świadczenia Usług pomiarowych i badań, oraz nie są wykorzystywane w innej działalności Wnioskodawcy. Ostatecznym zakończeniem projektu pt. Laboratorium było potwierdzenie kompetencji utworzonego laboratorium badawczego poprzez:

wdrożenie systemu jakości dla nowo oferowanych usług zgodnego z normą (...),

* uzyskanie akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji, która jest konieczna do funkcjonowania Laboratorium w obszarze regulowanym prawem (pomiar stężeń i emisji zanieczyszczeń do atmosfery) zgodnie z art. 147a Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2011 r. nr 62, poz. 627 ze zm.).

Stosownie do art. 147a ww. ustawy, prowadzący instalację oraz użytkownik urządzenia są obowiązani zapewnić wykonanie pomiarów wielkości emisji lub innych warunków korzystania ze środowiska, w tym pobieranie próbek przez:

1) akredytowane laboratorium w rozumieniu ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (Dz.U. z 2019 r. poz. 155) lub

2) certyfikowane jednostki badawcze, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 25 lutego 2011 r. o substancjach chemicznych i ich mieszaninach (Dz.U. z 2019 r. poz. 1225)

- w zakresie badań regulowanych prawem.

Wnioskodawca realizując projekt Laboratorium wdrożył system jakości (...), a także uzyskał dla Energetycznego Laboratorium Badawczego akredytację nr (...) na pomiary stężeń i emisji w obszarze gazów odlotowych zgodnie z normą (...). Zakres akredytacji obejmuje:

(...) Badania chemiczne gazów odlotowych,

(...) Badania dotyczące inżynierii środowiska (środowiskowe i klimatyczne),

(...) Badania właściwości fizycznych i pobieranie próbek gazów odlotowych,

(...) Pobieranie próbek gazów odlotowych.

Realizacja projektu Laboratorium skutkowała u Wnioskodawcy:

a) stworzeniem laboratorium badawczego, które pozwoliło na intensyfikację wykorzystania zasobów wiedzy merytorycznej kadry przedsiębiorstwa, a także zatrudnienie nowej kadry, która nie była wcześniej możliwa bez specjalistycznej aparatury badawczej (zakupionej na potrzeby projektu);

b) zwiększeniem konkurencyjności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy poprzez zwiększenie portfolio świadczonych usług;

c) możliwością kompleksowego reagowania na potrzeby obszarów związanych z wytwarzaniem energii oraz ochroną środowiska;

d) wdrożeniem systemu jakości (...), które umożliwiło podwyższenie wiarygodności wyników prowadzonych badań i prac optymalizacyjnych poprzez wykorzystanie metod akredytowanych;

potwierdzeniem kompetencji laboratorium badawczego przez Polskie Centrum Akredytacji.

W ramach projektu Laboratorium Wnioskodawca wdrożył nowe procesy opisane w procedurze świadczenia Usług pomiarowych i badań w ramach energetycznego laboratorium badawczego pt. "Realizacja usługi pomiary i optymalizacja" (dalej: "Procedura"). Celem Procedury jest wykonanie pomiarów i badań służących do optymalizacji instalacji energetycznych i ochrony środowiska oraz wykonanie zamówienia Klienta w warunkach nadzorowanych tak, aby go usatysfakcjonować, potwierdzać spełnianie wymogów prawnych i poprawiać wynik ekonomiczny działalności. Procedura określa warunki wykonywania działalności laboratoryjnej w energetycznym laboratorium badawczym oraz sposób wykonywania badań poza siedzibą energetycznego laboratorium badawczego - w tym celu wykorzystywane jest Mobilne Laboratorium (ww. specjalistyczny pojazd przystosowany do wykonywania pomiarów oraz transportu sprzętu pomiarowego i/lub próbek do analiz). Przykładowy proces realizacji usług pomiarowych i optymalizacji w ramach Procedury wygląda następująco:

1) klient przedstawia zapotrzebowanie na pomiary i/lub optymalizację instalacji energetycznej (np. klient jest zainteresowany polepszeniem pracy układów technologicznych instalacji odsiarczania spalin poprzez poprawę określonych parametrów),

2) po akceptacji oferty Wnioskodawcy przez klienta, kierownik Laboratorium przeprowadza planowanie procesu realizacji przedsięwzięcia, które obejmuje:

przeprowadzenie wizji lokalnej dla danego przedsięwzięcia,

przygotowanie planu pomiarów,

opracowanie harmonogramu prac pomiarowych i optymalizacji,

a) zapewnienie kompetentnego i bezstronnego personelu pracującego zgodnie z systemem zarządzania Laboratorium oraz odpowiedniego wyposażenia pomiarowego,

doprecyzowanie usług dostarczanych z zewnątrz,

c) przeprowadzenie analizy ryzyk związanych z realizacją zadania w odniesieniu do terminowości, jakości i zagrożeń BHP i środowiska,

pracownicy Laboratorium przeprowadzają analizę uzyskanych wyników pomiarów;

4) pracownicy Laboratorium przeprowadzają optymalizację instalacji energetycznych i ochrony środowiska na podstawie uzyskanych wyników pomiarów i badań przy wykorzystaniu kompetentnego i bezstronnego personelu;

5) pracownicy Laboratorium opracowują sprawozdanie z przeprowadzonych czynności pomiarowych i optymalizacyjnych.

Końcowym efektem jest sprawozdanie z przeprowadzonych czynności pomiarowych i optymalizacyjnych. Dokumentem potwierdzającym odbiór i przekazanie sprawozdania jest podpisany przez obie strony protokół zdawczo-odbiorczy. Procesy pomiarów i optymalizacji pozwalają na:

* realizację usług wewnętrznych w firmie w obrębie kompleksowych prac/kontraktów, których częścią integralną są ruch regulacyjny a w nim optymalizacja procesów,

realizację usług zewnętrznych badawczo-rozwojowych,

realizację pomiarów w obszarze regulowanym prawem.

Wnioskodawca planuje ponoszone wydatki na realizację projektu Laboratorium odpisać od podstawy opodatkowania jako koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniu za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki stanowiły koszt uzyskania przychodu w danym roku podatkowym - w takim zakresie, w jakim nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (w tym w związku z uzyskaniem dofinansowania na podstawie Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020), jeżeli realizacja projektu Laboratorium zostanie uznana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jako działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu updop. Koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu zostaną wyodrębnione w ewidencji rachunkowej w formie ewidencji pomocniczej.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych Dz. U. z 2019 r. poz. 482) i art. 17 ust. 1 pkt 34a updop (na podstawie decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162).

W wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Projektem badawczo-rozwojowym zrealizowanym przez Wnioskodawcę, w ramach którego Wnioskodawca wykonał czynności wskazane w treści stanu faktycznego jest projekt pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze" zrealizowany w latach 2018-2019 (wskazany w opisie stanu faktycznego). Projekt ten obejmował nabywanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnie aktualnej wiedzy i umiejętności, w celu utworzenia nowego rodzaju usług, tj" "Usług pomiarowych i badań", które Wnioskodawca obecnie oferuje swoim klientom. W wyniku zakończenia projektu, oprócz świadczenia usług w zakresie nadzoru, koordynacji robót budowlano-montażowych, opracowywania niezbędnej dokumentacji do prowadzenia budowy obiektów energetycznych i prac rozruchowych instalacji energetycznych i instalacji ochrony środowiska, Wnioskodawca obecnie świadczy również na zlecenie klientów, dostosowane do ich potrzeb indywidualne specjalistyczne usługi pomiarowe i badania (ww. "Usługi pomiarowe i badania") służące do optymalizacji instalacji energetycznych i ochrony środowiska które obejmują przeprowadzenie optymalizacji procesów na:

instalacjach redukujących zanieczyszczenia do atmosfery,

kotłach i instalacjach pomocniczych

- z wykorzystaniem wysoko kwalifikowanej kadry inżynierskiej posiadającej wieloletnie doświadczenie w tym obszarze oraz technologicznie zaawansowanej aparatury kontrolno-pomiarowej.

Celem ww. Usług pomiarowych i badań jest:

a) poprawa, zwiększenie efektywności procesów spalania paliw i odpadów,

b) ograniczanie zanieczyszczeń gazów odlotowych przy jednoczesnym dążeniu do ograniczania odpadów procesowych,

c) udoskonalanie technologii procesów spalania pozwalających optymalizować instalacje energetyczne i ochrony środowiska.

Wnioskodawca jest zainteresowany potwierdzeniem, czy ww. projekt spełnia przesłanki wymienione w definicji działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm. dalej: "updop"), i w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 updop. Projekt pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze" obejmował:

zakup aparatury pomiarowo-badawczej oraz urządzeń szczegółowo określonych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - analizator gazów, analizator do pomiaru zanieczyszczeń w tym amoniaku z zastosowaniem metody FTIR, analizator masowego ogólnego gazowego węgla organicznego TVOC, pyłomierz, aspirator, przepływomierz, zestaw do pobierania metali ciężkich, sonda tytanowa, waga analityczna, waga techniczna, suszarka laboratoryjna, zestaw do pobierania dioksyn i furanów, mieszalnik gazów, zestaw do pomiaru trójtlenku siarki, reduktory przeznaczone do gazów specjalnych, błonkowy elektryczny miernik przepływu, sondy aspiracyjne niegrzane, wzorce mas, pH-metr, komplet sit do analizy sitowej wraz ze wstrząsarką gęstościomierze, dwa samochody dostawcze Peugeot Boxer specjalnie przystosowane do wykorzystywania w pracach utworzonego laboratorium;

utworzenie na bazie zakupionej aparatury pomiarowo-badawczej i urządzeń energetycznego laboratorium badawczego, w którym możliwe jest przeprowadzenie pomiarów pracy układów wytwarzających energię elektryczną, parę technologiczną, ciepło i pomiarów pracy układów ochrony środowiska z zastosowaniem m.in. analizatorów gazów, pyłomierzy, przepływomierzy, aspiratorów, sond/rurek spiętrzających, termopar z wykorzystaniem odpowiednich metod referencyjnych. Uzyskane wyniki z pomiarów stanowią podstawę do opracowania i przeprowadzenia optymalizacji procesów wytwarzania energii oraz optymalizacji urządzeń redukujących zanieczyszczenia. Prace optymalizacyjne pozwalają na skonfigurowanie pracy poszczególnych urządzeń biorących udział w procesie spalania, tak że emisja niebezpiecznych związków do atmosfery może się znacząco ograniczyć, a ponadto dojdzie do zmniejszenia zużycia mediów eksploatacyjnych wykorzystywanego do zasilania urządzeń, które są ściśle związane z pracą optymalizowanego układu.

prace koncepcyjne personelu Wnioskodawcy polegające na nauce sposobów wykorzystania zakupionej do laboratorium infrastruktury w celu oferowania nowych rodzajów usług;

wdrożenie systemu jakości dla nowo oferowanych Usług pomiarowych i badań w utworzonym laboratorium zgodnego z normą (...): "Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących",

uzyskanie dla utworzonego laboratorium akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji, która jest konieczna do funkcjonowania utworzonego laboratorium w obszarze regulowanym prawem (pomiar stężeń i emisji zanieczyszczeń do atmosfery) zgodnie z art. 147a Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2011 r. nr 62, poz. 627 ze zm.) - nr (...) na pomiary stężeń i emisji w obszarze gazów odlotowych zgodnie z normą (...). Zakres akredytacji obejmował:

(...) Badania chemiczne gazów odlotowych,

(...) Badania dotyczące inżynierii środowiska (środowiskowe i klimatyczne),

(...) Badania właściwości fizycznych i pobieranie próbek gazów odlotowych,

(...) Pobieranie próbek gazów odlotowych.

opracowanie procedury świadczenia ww. nowych Usług pomiarowych i badań zapisanej w dokumencie pt.: "Realizacja usługi pomiary i optymalizacja" (dalej: "Procedura"). Procedura określa warunki wykonywania działalności laboratoryjnej oraz sposób wykonywania badań poza siedzibą laboratorium - w tym celu wykorzystywane jest Mobilne Laboratorium (specjalistyczny pojazd przystosowany do wykonywania pomiarów oraz transportu sprzętu pomiarowego i/lub próbek do analiz). Przykładowy proces realizacji usług w ramach Procedury wygląda następująco:

Klient przedstawia zapotrzebowanie na pomiary i/lub optymalizację instalacji energetycznej (np. klient jest zainteresowany polepszeniem pracy układów technologicznych instalacji odsiarczania spalin poprzez poprawę określonych parametrów),

II. po akceptacji oferty Wnioskodawcy przez klienta, kierownik laboratorium przeprowadza planowanie procesu realizacji przedsięwzięcia, które obejmuje:

* przeprowadzenie wizji lokalnej dla danego przedsięwzięcia,

* przygotowanie planu pomiarów,

* opracowanie harmonogramu prac pomiarowych i optymalizacji,

* zapewnienie kompetentnego i bezstronnego personelu pracującego zgodnie z systemem zarządzania laboratorium oraz odpowiedniego wyposażenia pomiarowego,

* doprecyzowanie usług dostarczanych z zewnątrz,

* przeprowadzenie analizy ryzyk związanych z realizacją zadania w odniesieniu do terminowości, jakości i zagrożeń BHP i środowiska,

pracownicy laboratorium przeprowadzają pomiary oraz analizę uzyskanych wyników pomiarów;

pracownicy firmy, w szczególności laboratorium, przeprowadzają optymalizację instalacji energetycznych i ochrony środowiska na podstawie uzyskanych wyników pomiarów i badań przy wykorzystaniu kompetentnego i bezstronnego personelu;

pracownicy laboratorium opracowują sprawozdanie z przeprowadzonych czynności pomiarowych i optymalizacyjnych.

Końcowym efektem jest sprawozdanie z przeprowadzonych czynności pomiarowych i optymalizacyjnych. Dokumentem potwierdzającym odbiór i przekazanie sprawozdania jest podpisany przez obie strony protokół zdawczo-odbiorczy.

Wskazano, że projekt nie miał charakteru rutynowych bądź okresowych zmian, które miały na celu utrzymanie istniejących usług, już wcześniej oferowanych klientom przez Wnioskodawcę. Dzięki realizacji projektu Wnioskodawca pozyskał możliwość świadczenia na zlecenie klientów dostosowanych do ich potrzeb zupełnie nowych specjalistycznych usług pomiarowych i badań służących do optymalizacji instalacji energetycznych i ochrony środowiska, których wcześniej nie realizował na rzecz klientów.

Wnioskodawca zrealizował ww. projekt w sposób metodyczny zgodnie z określonym harmonogramem, określając niezbędne zasoby konieczne do realizacji projektu i opracowania nowego rodzaju usług.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności przy realizacji projektu pt. Energetyczne Laboratorium Badawcze opracował nowe, opisane wyżej, innowacyjne w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy usługi, które nie występowały do tej pory w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy - tj. Usługi pomiarowe i badania, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących wcześniej u Wnioskodawcy. Przed realizacją projektu, Wnioskodawca świadczył usługi w zakresie nadzoru, koordynacji robót budowlano-montażowych, opracowywania niezbędnej dokumentacji do prowadzenia budowy obiektów energetycznych i prac rozruchowych instalacji energetycznych i instalacji ochrony środowiska, natomiast dzięki realizacji projektu zaczął on oferować klientom dodatkowo Usługi pomiarowe i badania służące do optymalizacji instalacji energetycznych i ochrony środowiska - których wcześniej nie mógł zaoferować klientom. Brak wyspecjalizowanego laboratorium badawczego, w którym wykwalifikowana kadra mogłaby świadczyć specjalistyczne usługi pomiarowe stanowił do tej pory główną barierę rozwojową Wnioskodawcy - nie mógł on prowadzić specjalistycznych usług pomiarowych, które oferuje obecnie swoim klientom. Wnioskodawca nie posiadał bowiem dostępu do odpowiedniej aparatury pomiarowo-badawczej, infrastruktury laboratoryjnej, kadry specjalistycznej w zakresie realizacji pomiarów, ani własnej opracowanej procedury świadczenia ww. usług. Procedura świadczenia ww. usług została wypracowana w wyniku nabycia i wykorzystania dostępnie aktualnej wiedzy i umiejętności u Wnioskodawcy, w tym w wyniku zapoznania z korzystaniem z zakupionej aparatury pomiarowo-badawczej i infrastruktury laboratoryjnej. Ponadto, jej opracowanie wymagało od Wnioskodawcy i jego pracowników kreatywności - Wnioskodawca opracował własny sposób wykorzystania aparatury pomiarowo-badawczej i infrastruktury laboratoryjnej w celu wykonywania pomiarów i prac optymalizacyjnych.

Jak wskazano wyżej, procesy optymalizacji, które wchodzą w skład nowo opracowanych Usług pomiarowych i badań polegają m.in. na wykonaniu szeregu pomiarów z zastosowaniem m.in.-. analizatorów gazów, pyłomierzy, przepływomierzy, aspiratorów, sond/rurek spiętrzających, termopar z wykorzystaniem odpowiednich metod referencyjnych. Uzyskane wyniki z pomiarów stanowią podstawę do opracowania i przeprowadzenia na rzecz klienta optymalizacji procesów wytwarzania energii oraz optymalizacji urządzeń redukujących zanieczyszczenia. Prace optymalizacyjne pozwalają na skonfigurowanie pracy poszczególnych urządzeń biorących udział w procesie spalania, tak że emisja niebezpiecznych związków do atmosfery może się znacząco ograniczyć, a ponadto dojdzie do zmniejszenia zużycia mediów eksploatacyjnych wykorzystywanego do zasilania urządzeń, które są ściśle związane z pracą optymalizowanego układu. Oferowanie usług w ww. zakresie nie było wcześniej możliwe bez wyspecjalizowanego laboratorium, które utworzył Wnioskodawca w ramach projektu badawczego pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze".

Wnioskodawca uzyskał dla utworzonego laboratorium (w którym realizuje obecnie "Usługi pomiarowe i badania") - akredytację Polskiego Centrum Akredytacji (...) na pomiary stężeń i emisji w obszarze gazów odlotowych zgodnie z normą (...). Zakres akredytacji obejmuje:

(...) Badania chemiczne gazów odlotowych,

(...) Badania dotyczące inżynierii środowiska (środowiskowe i klimatyczne),

(...) Badania właściwości fizycznych i pobieranie próbek gazów odlotowych,

(...) Pobieranie próbek gazów odlotowych.

W procesie akredytacji realizowanym przez Polskie Centrum Akredytacji Wnioskodawca był obowiązany wykazać swoje kompetencje w badaniach biegłości w odniesieniu do wymagań normy (...), co nie byłoby możliwe bez wykwalifikowanej kadry, która potrafi wykorzystać posiadaną infrastrukturę laboratoryjną. W tym zakresie nastąpiło zwiększenie zasobów wiedzy pracowników Wnioskodawcy. Realizując projekt pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze" Wnioskodawca rozwinął specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, w celu wykorzystania jej do opracowania nowych usług (tj. Usług pomiarowych i badań).

Należy powtórzyć, że projekt nie miał charakteru rutynowych bądź okresowych zmian, które miały na celu utrzymanie istniejących usług, już wcześniej oferowanych klientom przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy opisana w stanie faktycznym realizacja projektu pt. "Energetyczne Laboratorium Badawcze" stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop?

Jeżeli odpowiedź na pytanie określone pkt 1 jest twierdząca (projekt stanowi działalność badawczo-rozwojową), czy odpisy amortyzacyjne od wskazanych w stanie faktycznym urządzeń zaliczonych do środków trwałych: analizator gazów, analizator do pomiaru zanieczyszczeń w tym amoniaku z zastosowaniem metody FTIR, analizator masowego ogólnego gazowego węgla organicznego TVOC, pyłomierz, aspirator, przepływomierz, zestaw do pobierania metali ciężkich, sonda tytanowa, waga analityczna, waga techniczna, suszarka laboratoryjna, zestaw do pobierania dioksyn i furanów, mieszalnik gazów, zestaw do pomiaru trójtlenku siarki, reduktory przeznaczone do gazów specjalnych, błonkowy elektryczny miernik przepływu, sondy aspiracyjne niegrzane, wzorce mas, pH-metr, komplet sit do analizy sitowej wraz ze wstrząsarką, gęstościom ierze oraz od samochodów dostawczych Peugeot Boxer (Mobilne Laboratorium) stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop?

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z 28 września 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy realizacja projektu "Energetyczne Laboratorium Badawcze" stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop jest prawidłowe, natomiast stanowisko wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od wskazanych urządzeń zaliczonych do środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop – jest nieprawidłowe.

Organ podzielił pogląd wnioskodawcy, że opisane we wniosku prace w ramach projektu "Energetyczne Laboratorium Badawcze" są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Realizowane przez spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop.

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania nr 2 organ wskazał, że ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18 updop mogą być objęte odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k updop, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym. Stosownie natomiast do art. 16d ust. 1 updop, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop). Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ww. ustawy, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

jeżeli w roku podatkowym korzystał ze zwolnienia na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Ustosunkowując się do powyższej kwestii, stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie nie można uznać za prawidłowe, bowiem urządzenia których dotyczy pytanie nr 2 składają się na utworzone przez Wnioskodawcę laboratorium badawcze, które jest efektem działalności badawczo-rozwojowej i dzięki któremu świadczy on usługi pomiarowe.

Zatem, odpisy amortyzacyjne od tych urządzeń stanowiących dla Wnioskodawcy środki trwałe nie mogą stanowić wydatków kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 3 updop. W art. 18d ust. 3 updop, jest mowa o odpisach amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a nie o odpisach amortyzacyjnych od środków trwałych będących efektem działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, odpisy amortyzacyjne od wskazanych w stanie faktycznym środków trwałych, tj.: analizator gazów, analizator do pomiaru zanieczyszczeń w tym amoniaku z zastosowaniem metody FTIR, analizator masowego ogólnego gazowego węgla organicznego TVOC, pyłomierz, aspirator, przepływomierz, zestaw do pobierania metali ciężkich, sonda tytanowa, waga analityczna, waga techniczna, suszarka laboratoryjna, zestaw do pobierania dioksyn i furanów, mieszalnik gazów, zestaw do pomiaru trójtlenku siarki, reduktory przeznaczone do gazów specjalnych, błonkowy elektryczny miernik przepływu, sondy aspiracyjne niegrzane, wzorce mas, pH-metr, komplet sit do analizy sitowej wraz ze wstrząsarką, gęstościomierze oraz od samochodów dostawczych Peugeot Boxer (Mobilne Laboratorium), nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop.

W skardze do sądu administracyjnego na powyższa interpretację w części uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe (odpowiedź na pytanie nr 2) A z siedzibą w B. wniosła o jej uchylenie podnosząc następujące zarzuty:

naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14h §1 w związku z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie przez Organ podatkowy interpretacji opierającej się na założeniu niewynikającym z opisu stanu faktycznego wskazanego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (bezzasadna modyfikacje stanu faktycznego), a mianowicie, że środki trwałe wskazane w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji są efektem działalności badawczo-rozwojowej Skarżącej, poprzez co nie są środkami trwałymi wykorzystywanymi w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, pomimo że zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku w/w środki trwałe były wykorzystywane w związku projektem badawczo-rozwojowym "Energetyczne Laboratorium Badawcze". Wskazane środki trwałe nie były efektem działalności badawczo-rozwojowej, jak stwierdził Organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji - efektem tej działalności było powstanie u Skarżącej nowego rodzaju Usług pomiarowych i badań, o których mowa w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, co nie byłoby możliwe bez wykorzystania przedmiotowych środków trwałych w działalności badawczo-rozwojowej;

naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 18d ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych updop poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że środki trwałe wskazanie w stanie faktycznym wniosku o wydanie nie stanowią środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej przez Skarżącą działalności badawczo-rozwojowej, a odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop, podczas gdy w stanie faktycznym były spełnione wszelkie przesłanki do uznania, że odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16d updop od ich wartości początkowej stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 3 updop, ponieważ wskazane środki trwałe były wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. w czasie realizacji projektu "Energetyczne Laboratorium Badawcze."

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu. Kwestia nadmiernego zagrożenia życia i zdrowia osób uczestniczących w rozprawie jest bezdyskusyjna, nadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie ma możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość z powodów technicznych.

Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozstrzygnięcie organu w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 zostało wydane w oparciu o założenie, że urządzenia wskazane przez wnioskodawcę składają się na utworzone przez niego laboratorium badawcze, które jest efektem działalności badawczo-rozwojowej. Odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop są dokonywane od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej a nie od środków trwałych będących efektem tej działalności.

Strona skarżąca trafnie podnosi, że z przedstawionego przez nią stanu faktycznego nie wynika, że środki trwałe wymienione we wniosku o wydanie interpretacji są efektem działalności badawczo-rozwojowej. W złożonym wniosku strona wskazała, że realizacja projektu "Energetyczne Laboratorium Badawcze" obejmowała kilka etapów, w tym zakup aparatury pomiarowo-badawczej oraz urządzeń wymienionych we wniosku. Na bazie zakupionej aparatury i urządzeń zostało utworzone laboratorium badawcze służące do pomiarów pracy układów wytwarzających energię elektryczną, parę technologiczną, ciepło i pomiarów pracy układów ochrony środowiska. Dopiero uzyskane wyniki z pomiarów są podstawą do opracowania i przeprowadzenia optymalizacji procesów wytwarzania energii oraz optymalizacji urządzeń redukujących zanieczyszczenia. Celem opisanego projektu nie jest stworzenie laboratorium, ale świadczenia nowego rodzaju usług służących optymalizacji procesów wytwarzania energii i urządzeń redukujących zanieczyszczenia. Stworzenie laboratorium ma służyć temu celowi i brak jest podstaw do przyjęcia, że zakup wyposażenia laboratorium jest efektem działalności badawczo-rozwojowej. To właśnie w oparciu o wskazane we wniosku wyposażenie laboratorium wnioskodawca będzie prowadził działalność badawczo-rozwojową a stworzenie laboratorium nie jest efektem tej działalności, jak to przyjęto w zaskarżonej interpretacji.

Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikacji stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Przyjęcie przez organ, sprzecznie z przedstawionym stanem faktycznym, że wskazane środki trwałe składające się na laboratorium badawcze są efektem prowadzonej przez spółkę działalności badawczo-rozwojowej oznacza naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności przepisu art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa oraz art. 120 O.p. w związku z art. 14h § 1 O.p. Trudno zgodzić się z poglądem, że zakup aparatury pomiarowej stanowi działalność badawczo-rozwojową, której efektem jest powstanie laboratorium. W konsekwencji błędnego przyjęcia, że środki trwałe składające się na laboratorium badawcze są efektem działalności badawczo-rozwojowej doszło też do naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 18d ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

aj