Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1001/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Czystość i porządek
Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1 pkt 19, art. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 87
law: Ustawa z dnia 28 listopada 2014 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw.
article: art. 6q
journal: Dz.U. 2017 poz 1289
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jedn.
article: art. 13 § 1, art. 165 § 1, 2, 4, 5, art. 170 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 153, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 200, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za miesiące: od lipca 2013 r. do grudnia 2016 r. oraz od stycznia 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Zarządu Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] maja 2014 r. Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] określił wobec Zakładu [...] Spółka Jawna wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstającymi na nieruchomości położonej w [...]w kwocie [...]zł za każdy miesiąc licząc od lipca 2013 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2014 r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] określił Spółce wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] czerwca 2015 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Wyrokiem z dnia 21 marca 2016 r. o sygn. III SA/Po 969/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Zarządu Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym w czasie orzekania organ wykonawczy związku międzygminnego - Zarząd Związku nie był organem podatkowym uprawnionym do wydawania decyzji o określeniu wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami, nie mógł prowadzić postępowania podatkowego w tym przedmiocie, a więc nie mógł rozstrzygać decyzją o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi czy też w konsekwencji nie mógł rozstrzygać w zakresie umorzenia tych opłat.

Powyższy wyrok uzyskał walor prawomocności z dniem 12 maja 2016 r.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...], na podstawie m.in. art. 165 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "O.p."), wszczął z urzędu postępowanie wobec Zakładu [...] Spółka Jawna w sprawie określenia miesięcznej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstającymi na nieruchomości niezamieszkałej położonej w [...], gm. G..

Decyzją z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] określił wobec Zakładu [...] Spółka Jawna wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z nieruchomości położnej w [...] posesja nr [...] w wysokości [...] zł za każdy miesiąc licząc od lipca 2013 r. do grudnia 2016 r. oraz w wysokości [...] zł za każdy miesiąc licząc od stycznia 2017 r.

Decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że podstawę prawną działania organów administracji w niniejszej sprawie stanowi ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. 2017 r., poz. 1289 – dalej: "ustawa o utrzymaniu czystości").

Następnie organ wyjaśnił, że po wydanym wyroku WSA w Poznaniu w dniu 21 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Po 969/15 Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] postanowieniem z [...] listopada 2016 r. wszczął postępowanie wobec niezłożenia przez Zakład [...] Spółka Jawna deklaracji o wysokości opłaty dotyczącej niezamieszkałej nieruchomości położonej w [...], gdzie odwołujący prowadzi działalność gospodarczą.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ wskazał, że przepis art. 170 O.p. dotyczy postępowań wszczętych na skutek wniesionego podania, gdy tymczasem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z postępowaniem wszczętym z urzędu.

Ustawa z dnia 28 listopada 2014 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2015 r., poz. 87 – dalej: "ustawa zmieniająca") nadała zarządowi związku międzygminnego legitymację do wydawania decyzji w sprawach związanych z ustaleniem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Niniejsza ustawa weszła w życie w dniu 1 lutego 2015 r., a tym samym Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] był właściwy do wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w dniu [...] listopada 2016 r., na podstawie którego wydał zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do wyroku WSA w Poznaniu z 21 marca 2016 r. o sygn. akt III SA/Po 969/15 organ stwierdził, iż WSA przesądził o tym, że Zarząd Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] nie był organem właściwym do wydania decyzji z dnia [...] kwietnia 2015 r. Wydana decyzja obarczona była zatem sankcją nieważności z mocy prawa. Skoro zatem organ ten nie był właściwy do wydania decyzji z dnia [...] kwietnia 2015 r., to nie był również właściwy do wydania postanowienia z dnia [...] marca 2014 r. o wszczęciu postępowania z urzędu, a tylko skuteczne wszczęcie postępowania przez organ właściwy kwalifikuje do zastosowania przepisu art. 4 ustawy zmieniającej. Organ odwoławczy stwierdził, że jest związany wytycznymi WSA w Poznaniu przedstawionymi w wydanym wyroku, jednakże dostrzega, iż po wydaniu wyroku wystąpiły nowe okoliczności, polegające na wydaniu w dniu [...] listopada 2016 r. postanowienia przez właściwy organ o wszczęciu postępowania z urzędu, co pozwala na uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana przez organ właściwy.

W skardze z dnia [...] sierpnia 2017 r. skarżąca Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji lub o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji albo o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji w celu przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Ponadto skarżąca wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

A. naruszenie przepisów prawa procesowego:

1) art. 233 § 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 13 § 1 pkt 1 O.p. w świetle art. 4 ustawy zmieniającej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości rzeczowej,

2) art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), poprzez sprzeniewierzenie się wiążącej ocenie prawnej wyrażonej w wyroku WSA w Poznaniu z 21 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Po 969/15, w ten sposób, że:

- uznano, iż nie znajduje w sprawie zastosowania art. 4 ustawy zmieniającej, chociaż w uzasadnieniu tego wyroku napisane jest, że powołany przepis przejściowy znajduje w sprawie zastosowanie;

- pominięto, że właściwym organem podatkowym pierwszej instancji jest Burmistrz G., chociaż w uzasadnieniu tegoż wyroku napisane jest, że "należy uznać, że organem właściwym do wydania decyzji w przedmiocie omawianej opłaty był właściwy miejscowo wójt, burmistrz lub prezydent miasta";

3) art. 165 w zw. z art. 120 i 121 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, przy której wydaniu dopuszczono się istotnego naruszenia przepisów postępowania, gdyż powtórnie wszczęto postępowanie podatkowe, a to wszystko w celu ominięcia konsekwencji art. 4 noweli z 2014 r. i niedostosowania się do oceny prawnej wyrażonej przez WSA w Poznaniu w wyroku z 21 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Po 969/15;

4) art. 170 § 1 i 2 w zw. z art. 165 § 2 O.p. poprzez odstąpienie od zastosowania instytucji przekazania sprawy do organu właściwego;

B. naruszenia przepisów prawa materialnego w postaci:

5) art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 6k ust. 1 pkt 2 ustawy o utrzymaniu czystości poprzez ustalenie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lipca 2013 r. do marca 2015 r. na podstawie uchwały nr [...] Zgromadzenia Związku Międzygminnego "Komunalnego Związku Gmin Regionu [...]" z dnia [...] marca 2015 r. w sprawie wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty (Dz. Urz. Woj. Wlkp. 2015 r., poz. 1533, dalej: "uchwała Zgromadzenia [...] z 2015 r."), która weszła w życie dopiero [...] marca 2015 r., podczas gdy ustalenie opłaty za wskazany okres powinno nastąpić w oparciu o uchwałę nr [...] Zgromadzenia Związku Międzygminnego "Komunalnego Związku Gmin Regionu [...]" z dnia [...] stycznia 2013 r. w sprawie wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty (Dz. Urz. Woj. Wielkopolskiego 2013 r. poz. 1656) obowiązującą do 27 marca 2015 r. włącznie, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP;

6) art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 6k ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości w zw. z § 2 ust. 4 pkt. 3 i 9 uchwały Zgromadzenia [...] z 2015 r. poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego w wysokości nieuwzględniającej okoliczności, iż spółka segreguje wszelkie odpady powstałe na obszarze nieruchomości położonej w [...], a zatem powinno się względem niej zastosować stawkę preferencyjną o jakiej mowa w § 2 ust. 3 pkt. 3 i 9 tej uchwały, zaś w odniesieniu za okres od stycznia 2017 r., jak wyżej zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 3 i 9 uchwały Zgromadzenia Związku Międzygminnego "Komunalny Związek Gmin Regiony [...]" z dnia [...] października 2016 r. w sprawie wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z 2016 r. poz. 6342);

7) art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 6o ustawy o utrzymaniu czystości poprzez ustalenie wysokości zobowiązania na poziomie wyniku iloczynu liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2, gdzie za ilość wytwarzanych odpadów przyjęto liczbę pojemników o jakich mowa w § 13 ust. 1 pkt 3 uchwały nr [...] Rady Miejskiej w G. z dnia [...] września 2016 r. w sprawie przyjęcia Regulaminu utrzymania czystości i porządku na terenie gminy G. (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z 2016 r., poz. 5652), która weszła wżycie 12 października 2016 r., co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP;

8) art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 6o ustawy o utrzymaniu czystości poprzez ustalenie wysokości zobowiązania na poziomie wyniku iloczynu liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2, gdzie za ilość wytwarzanych odpadów przyjęto liczbę pojemników o jakich mowa w § 13 ust. 1 pkt 3 Regulaminu Czystości, podczas przepis ten nakazuje wziąć pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku - uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze.

9). art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o utrzymaniu czystości w zakresie dokonania jego błędnej wykładni polegającej na uznaniu, iż obowiązek uiszczania przez spółkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi występuje nawet w sytuacji, gdy właścicielka nieruchomości wykonuje obowiązek pozbywania się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi, poprzez zawarcie stosownych umów z gminną jednostką organizacyjną lub przedsiębiorcą odbierającym odpady od właścicieli nieruchomości - tj. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. i Przedsiębiorstwem [...]

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Pismem procesowym z dnia 15 stycznia 2018 r. przystępujący do sprawy pełnomocnik skarżącej Spółki rozszerzył argumentację skargi wnosząc jednocześnie o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że dla oceny zasadności skargi w niniejszej sprawie podstawowe znaczenie ma fakt, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez WSA w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 21 marca 2016 r. sygn. III SA/Po 969/15 stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Zarządu Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r.

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym w czasie orzekania organ wykonawczy związku międzygminnego - Zarząd Związku nie był organem podatkowym uprawnionym do wydawania decyzji o określeniu wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami, nie mógł prowadzić postępowania podatkowego w tym przedmiocie, a więc nie mógł rozstrzygać decyzją o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi czy też w konsekwencji nie mógł rozstrzygać w zakresie umorzenia tych opłat.

W chwili wydawania decyzji pierwszej instancji z dnia [...] kwietnia 2015 r. obowiązywał przepis art. 6q ustawy o utrzymywaniu czystości, który uległ zmianie na mocy przepisu art. 1 pkt 19 ustawy z dnia 28 listopada 2014 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015 poz. 87 z dnia 17 stycznia 2015 r. – dalej: "ustawa zmieniająca").

Zgodnie z treścią art. 4 ustawy zmieniającej "organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego pozostają właściwe do czasu zakończenia postępowania". Do czasu wejścia w życie ustawy zmieniającej właściwym rzeczowo organem podatkowym w tej sprawie był wójt, burmistrz lub prezydent, co wynika z art. 6q ustawy o utrzymaniu czystości w brzmieniu sprzed wejścia w życie ustawy zmieniającej w zw. z art. 13 § 1 O.p. W art. 4 ustawy zmieniającej znajduje się przepis przejściowy o treści następującej: Organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego pozostają właściwe do czasu zakończenia postępowania.

Sąd orzekający w sprawie zauważa, że do czasu wejścia w życie ustawy zmieniającej brak było przepisu szczególnego - względem art. 13 § 1 O.p., który upoważniałby Zarząd Komunalny Związku Gmin Regionu [...] do prowadzenia postępowania podatkowego w trybie art. 6q ustawy o utrzymaniu czystości w brzmieniu sprzed nowelizacji. Tymczasem kompetencja do prowadzenia postępowania podatkowego przez wójta, burmistrza lub prezydenta ilekroć chodzi o daniny publiczne stanowiące dochód gminy, wynikała z art. 6q ustawy o utrzymaniu czystości z uwagi na fakt, że do trybu określania tej opłaty stosuje się przepisy O.p., w tym m.in. art. 13 § 1 O.p. Takie ukształtowanie postępowania spowodowało zatem, że organem właściwym do jego prowadzenia w pierwszej instancji był, w odniesieniu do skarżącej spółki [...] - Burmistrz G.. Dopiero wejście w życie noweli z 2014 r. zmieniło ten stan, poprzez wprowadzenie szczególnego w odniesieniu do art. 13 § 1 O.p. przepisu czyniącego z organu wykonawczego związku międzygminnego organ podatkowy właściwy do określania wysokości zobowiązania podatkowego jakim jest opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o ile związek tak przejął zadania i obowiązki gminy w trybie art. 3 ust. 2a ustawy o utrzymaniu czystości. Dopiero ustawa zmieniająca spowodowała zatem wejście w życie przepisu szczególnego w stosunku do art. 13 § 1 O.p.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że "Niedozwolone jest doszukiwanie się właściwości rzeczowej w drodze wykładni systemowej czy celowościowej. Rozszerzająca wykładnia przepisów kompetencyjnych jest niedopuszczalna" (por. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2005 r., FSK 2037/04, LEX nr 173233).

Co do zasady w pierwszej instancji organami podatkowymi są: naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa. Skoro zatem zasadą ustawową jest właściwość rzeczowa wójta, burmistrza lub prezydenta jako organu podatkowego pierwszej instancji w odniesieniu do obowiązków pieniężnych stanowiących dochód gminy, to tylko w drodze ustawy zasada ta może zostać zmieniona. Przed nowelą z 2014 r. zasada ta, w odniesieniu do postępowania podatkowego prowadzonego w związku z opłatą z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi, nie przewidywała żadnego wyjątku.

Tym samym skoro niniejsze postępowanie wszczęte zostało [...] marca 2014 r. przez Zarząd Komunalny Związku Gmin Regionu [...], tj. organ niewłaściwy rzeczowo, to mimo, że organ ten stał się właściwy 1 lutego 2015 r. (tj. w momencie wejścia w życie ustawy zmieniającej), organem właściwym w tej sprawie nadal był i jest Burmistrz G., który był właściwy w tej sprawie [...] marca 2014 r., na podstawie art. 4 ustawy zmieniającej.

W rezultacie Sąd orzekający w sprawie stwierdza, że organy nie wykonały wytycznych zawartych w powyższym prawomocnym wyroku, co skutkowało wydaniem decyzji organu pierwszej instancji z naruszeniem przepisów o właściwości.

Stosownie do art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże ich w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12, LEX nr 1487724, wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2015 r., II FSK 1404/13, LEX nr 1774161). Związanie sądu administracyjnego oznacza, że nie może on w przyszłości, orzekając w tej samej sprawie, formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz jest zobowiązany do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12, LEX nr 1487724).

Orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wynikające poza zakres postępowania administracyjnego, w którym zostało wydane. Zasięgiem jego działania objęte zostają przyszłe postępowania administracyjne. Zasada związania organu administracyjnego wiąże się również z zaleceniami wynikającymi z wyroku. Związanie organu oceną prawna sądu obejmuje nie tylko organ, którego działanie było bezpośrednio przedmiotem rozstrzygnięcia, ale także każdy organ orzekający w danej sprawie aż do jej zakończenia ostatecznym rozstrzygnięciem.

W rozpatrywanej sprawie Zarząd Komunalny Związku Gmin Regionu [...], po otrzymaniu prawomocnego wyroku oraz zwrotu akt podatkowych z WSA w Poznaniu, bezzasadnie dokonał ponownego wszczęcia w dniu [...] listopada 2016 r. postępowania na postawie art. 165 § 1 i 2 O.p. Nie jest dopuszczalne wydanie kolejnego postanowienia o wszczęciu postępowania w sytuacji, gdy postępowanie to zostało już raz wszczęte i nadal się toczy (por. wyrok WSA w Gdańsku z 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1096/11; podobnie NSA w Katowicach w wyroku z 23 września 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 397/02). Uszło uwadze organu drugiej instancji, że wszczęcie postępowania podatkowego jest zdarzeniem prawnym o wielkiej wadze formalnej i praktycznej, gdyż kształtuje pierwsze granice sprawy podatkowej, która ma być przedmiotem postępowania i załatwienia w drodze decyzji podatkowej.

Zgodnie z art. 165 § 2 O.p. wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (należy tu jednak pamiętać o wyłączeniu uregulowanym w art. 165 § 5). Zasadnie wskazuje się w orzecznictwie, że decyzja kasacyjna (art. 233 § 2 O.p.) powoduje konieczność dalszego prowadzenia tego samego postępowania podatkowego i wydania w jego toku ostatecznego rozstrzygnięcia, bez potrzeby ponownego wydawania w trybie art. 165 § 2 O.p. postanowienia o jego wszczęciu (por. wyrok NSA w Katowicach z 23 września 2003 r., I SA/Ka 397/02, Przegląd Podatkowy. 2004/5, s. 53; wyrok WSA w Gdańsku z 31 stycznia 2012 r., I SA/Gd 1096/11, LEX nr 1109601). Tezę o obligatoryjnej formie wszczęcia postępowania potwierdza również wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., I FSK 382/15 (dostępny na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl), który jednoznacznie przesądza, że o skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego można mówić tylko w razie zachowania obligatoryjnej formy postanowienia i doręczenia go stronie. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 O.p.). Doręczenie stronie wspomnianego postanowienia jest istotną przesłanką skuteczności wszczęcia postępowania podatkowego i od tej zasady Ordynacja podatkowa nie przewiduje żadnych wyjątków. Zawiadomienie strony o wszczęciu postępowania podatkowego jest też realizacją ogólnej zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (por. Komentarz do art. 165 O.p. Autor Roman Hauser {w}: "Ordynacja podatkowa. Komentarz" WKP, 2017 r.).

Prawomocnym wyrokiem z dnia 21 marca 2016 r. sygn. III SA/Po 969/15 WSA w Poznaniu stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Zarządu Komunalnego Związku Gmin Regionu [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. z uwagi na to, że decyzję wydał organ niewłaściwy, a nie dlatego, że decyzje wydano w sytuacji gdy nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego.

W realiach niniejszej sprawy po otrzymaniu prawomocnego wyroku i zwrotu akt podatkowych z WSA w Poznaniu, Zarząd Komunalny Związku Gmin Regionu [...], obowiązany będzie odpowiednio zastosować art. 170 § 1 O.p. i przekazać sprawę do organu właściwego w sprawie, tj. Burmistrza G..

Wskazać należy, że do wszczęcia przedmiotowego postępowania doszło z urzędu w dniu [...] marca 2014 r. Wniesienie podania do organu niewłaściwego nie może generować dla strony skutków niekorzystnych, zatem tak samo wszczęcie takiego postępowania z urzędu przez organ niewłaściwy, takich rezultatów generować nie może.

Skoro zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych okazały się uzasadnione, to odnoszenie się do podniesionych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, stało się przedwczesne.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 153 P.p.s.a., orzekł jak w p. I sentencji.

W przedmiocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 p. 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.), jak w p. II sentencji.

Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis sądowy od skargi w wysokości [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości [...] zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa procesowego w wysokości [...] zł.