Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1222/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2007-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2, art. 6, art 15, art 19
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2007r. sprawy ze skargi L.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2003r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2006 r. L.D. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Firma "T" wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] określającą zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za wszystkie miesiące 2003 r.

Sąd ustalił następujący stan faktyczny:

W październiku 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec prowadzącego działalność gospodarczą skarżącego postępowanie kontrolne m. in. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za 2003 r. Protokół z tej kontroli sporządzono w dniu 16 lutego 2006r. W wyniku kontroli dokumentów źródłowych i deklaracji VAT-7 stwierdzono, iż kontrolowany zajmował się głównie sprzedażą hurtową artykułów spożywczych (podatkową stawkami 22 % i 7 %), sprzedażą detaliczną artykułów spożywczych, alkoholu, artykułów tytoniowych i kart telefonicznych w barach (opodatkowaną stawkami 22 %, 12 %, 7 %, 3 % i zwolnioną).

W dniu [...] grudnia 2001 r. Firma "ZC" A. i W.D. zawarła umowę z Firmą "T" L.D., na mocy której udostępniła Firmie "T" trzy bary (w Hotelu C, w Zajeździe C i w Zajeździe CS) do prowadzenia działalności gospodarczej w zamian za świadczenie niepieniężne w postaci usług kelnerskich w wydawaniu m. in. posiłków dla konsumentów w hotelu i zajazdach, w których mieszczą się bary oraz prowadzenia recepcji w hotelu. Umowę zawarto na czas określony od 31 grudnia 2001 r. do 31 grudnia 2005 r., ustalając, iż rozliczenie wzajemnych należności nastąpi z ostatnim dniem okresu obowiązywania umowy i zostanie dokonane przez wzajemną kompensatę należności związanej z używaniem części lokali użytkowych przez Firmę "T" oraz nakładu pracy związanego ze świadczeniem usług w w/w lokalach dla Firmy "ZC".

Aneksem z dnia [...] grudnia 2005 r. do w/w umowy strony ustaliły, iż rozliczenie za dzierżawę obiektów nastąpi 31 grudnia 2005 r., a Firma "ZC" wystawi jedną fakturę VAT za cały okres dzierżawy od 1 stycznia 2002 r. do 31 grudnia 2005 r. Firma "T" w ramach zapłaty za dzierżawę także 31 grudnia 2005 r. wystawi jedną fakturę VAT za świadczone usługi kelnerskie za cały okres dzierżawy. W tym samym dniu strony umowy zawarły porozumienie, na mocy którego postanowiły, iż kończąc umowę rozliczą robociznę kelnerek (brutto wynagrodzenia plus składki ZUS) proporcjonalnie do obrotów obu firm. Firma "T" spłaci częściowo należność za dzierżawę barów od Firmy "ZC" robocizną kelnerek proporcjonalnie do obrotów obu firm, a Firma "ZC" naliczy dla Firmy "T" czynsz dzierżawny za okres obowiązywania umowy równoważny kwocie robocizny plus 5 % marży, a obie firmy na koniec okresu dzierżawy wystawią faktury VAT. Zgodnie z zawartym porozumieniem w dniu 31 grudnia 2005 r. nastąpiło rozliczenie umowy i obie jej strony wystawiły faktury VAT. Kontrolujący ustalili, że strony między sobą nie dokonywały wcześniejszych rozliczeń i nie wystawiały faktur VAT, a przez okres obowiązywania umowy obowiązek bieżącego utrzymania rzeczy, remontów i nakładów w okresie dzierżawy ponosił wydzierżawiający. Firma "T" korzystała także ze sprzętu znajdującego się w barach bez dodatkowych opłat - w ramach umowy. Nadto stwierdzono także, iż L.D. jest synem A. i W.D..

Podsumowując kontrolę w części dotyczącej podatku VAT stwierdzono, iż w związku z nie wystawieniem przez strony umowy faktur VAT za kontrolowany okres, winien zostać naliczony należny podatek od towarów i usług w okresach miesięcznych 2003r. z tytułu świadczenia usług kelnerskich, wg rozliczenia miesięcznego stanowiącego załącznik nr 9 do protokołu kontroli, a kontrolowany podmiot pozbawiony jest prawa do ustalenia i odliczenia podatku naliczonego z tytułu usług najmu.

Decyzją z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące 2003 r., przyjmując za jej podstawę ustalenia zawarte w protokole kontroli.

Powyższą decyzję doręczono skarżącemu w dniu 31 marca 2006 r., który w ustawowym terminie złożył od niej odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i zarzucając naruszenie art. 210 § 1 pkt 4, art. 122, art. 187 § 1 i art. 193 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 1 i art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W uzasadnieniu odwołania skarżący podniósł, iż zawarta umowa miała charakter barterowy, w przypadku której świadczenie usług ma charakter ciągły i w trakcie trwania umowy trudno określić, w którym momencie dana usługa została wykonana (a wykonanie usługi decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT). Można to dokładnie określić dopiero po wygaśnięciu umowy i w tym przypadku decydująca jest wola stron, a ich wolą było rozliczenie wzajemnych należności 31 grudnia 2005 r. czyli po upływie czterech lat od zawarcia umowy. Odwołujący się zarzucił także, iż przeprowadzający kontrolę inspektor wymusił na nim rozliczenie porozumienia zawartego między stronami umowy poprzez zrobienie załączników w rozbiciu na lata i miesiące, tłumacząc że są one potrzebne do rzetelnego rozliczenia umowy.

Decyzją z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia wskazał art. 2, art. 6 ust. 4, art. 5 ust. 1, art. 10, art. 13, art. 15 ust. 1, art. 18, art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także art. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ II instancji przyjął ustalenia dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, z których wynika, iż skarżący świadczył na rzecz Firmy "ZC" usługi kelnerskie, a Firma ta na jego rzecz świadczyła usługi najmu, a strony umowy faktycznie dopiero 30 grudnia 2005 r. dokonały jej rozliczenia. Wystawione faktury VAT dotyczą usług wykonywanych przez cztery lata, a skarżący oświadczył, iż podatek VAT zostanie rozliczony w styczniu 2006 r.

Zdaniem organu odwoławczego skarżący nie rozliczył umowy we właściwych okresach podatkowych z uwagi na przepis art. 14 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa między stronami miała charakter wzajemny, a więc każda ze stron za swoje świadczenie otrzymała świadczenie drugiej strony umowy. Wykonywane usługi kelnerskie były częściowym okresowym wykonaniem usług w zamian za otrzymaną usługę dotyczącą wynajmu barów, o czym świadczy naliczanie i dokonywanie przez Firmę "T" wypłat wynagrodzeń dla kelnerek za okresy miesięczne, co potwierdza zasadność miesięcznego rozliczenia sprzedaży usług kelnerskich. Moment, w którym usługa została wykonana był ostatni dzień miesiąca, gdyż każda ze stron w ramach zapłaty za swoje świadczenie otrzymywała świadczenie drugiej strony. Wzajemna zapłata za świadczenie usług dokonywana była przez cały okres trwania umowy. Na dzień 31 grudnia 2005 r. strony dokonały tylko końcowego rozliczenia.

W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż przychód uzyskany przez skarżącego z tytułu świadczenia usług kelnerskich, a wynikający z faktury obejmującej cztery lala, nie jest przychodem tylko roku 2005. Podobnie jak z rozliczeniem kosztów usług najmu. Zatem zarówno przychód, jak i koszty dotyczące wykonania umowy nie odnoszą się wyłącznie do 2005 r., a na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umowę należało rozliczać miesięcznie.

Natomiast używanie barów nie mogło wiązać się z pobieraniem z nich pożytków, gdyż bary same przez się nie mogły stanowić źródła pożytków. Przychody z działalności gospodarczej prowadzonej w barach nie są przychodami barów, lecz osoby prowadzącej działalności gospodarczą. Jeżeli więc przychody z najmu są przychodami z działalności gospodarczej, to uważa się je za należne, określone na dzień, w którym należności wynikające z tej umowy stron stają się wymagalne. Zapłatę za usługę najmu ustalono w formie bieżącej pracy kelnerek. Zapłaty za pracę kelnerek Firma "T" dokonywała na koniec każdego miesiąca, zatem zapłata za wynajem następowała przez cały czas trwania umowy.

Jeśli chodzi o końcowe rozliczenie, to nie można go traktować jako dopiero dokonaną zapłatę za wykonane usługi. Strony dokonywały sobie zapłaty co miesiąc korzystając z wzajemnych świadczeń. Należnością wymagalną była wartość pracy kelnerek świadczona miesięcznie w całym okresie obowiązywania umowy.

Fakt przedstawienia przez podatnika załączników rozliczeń rocznych dotyczących zawartej umowy nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, bowiem to przepisy podatkowe a nie sposób rozliczenia umowy określają zasady naliczania podatków.

Ponieważ obie strony umowy są podatnikami podatku VAT, winny zatem wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż w terminie określonym w art. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W podatku od towarów i usług podstawowe znaczenie ma pełne i bieżące ewidencjonowanie obrotów, zarówno u dostawcy towarów, jak i u jego odbiorcy. Zatem skarżący winien rozliczać robociznę kelnerek w okresach miesięcznych i w takich okresach wystawiać fakturę VAT za te usługi.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje poprzez zaistnienie okoliczności, z którymi przepisy dotyczące podatku VAT łączą powstanie tego zobowiązania, a podatnik ustala zobowiązanie przez prawidłowe określenie kwot podatku należnego od dokonanej sprzedaży za miesiąc rozliczeniowy oraz pomniejszenie ich o kwoty podatku naliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 19 - 25 w/w ustawy.

Nadto organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji wskazał w zaskarżonej decyzji na nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która jest właściwą ewidencją dla podatku dochodowego od osób fizycznych i nie ma znaczenia dla określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Powyższą decyzję doręczono w dniu 7 lipca 2006 r. skarżącemu, który w dniu 5 sierpnia 2006 r. złożył na nią skargę, wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 210 § 1 pkt Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez wyczerpującej podstawy prawnej oraz uzasadnienia prawnego; art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i nierozpatrzenie, w sposób wyczerpujący, całego materiału dowodowego; art. 193 Ordynacji podatkowej, poprzez nieznanie za dowód w sprawie ksiąg podatkowych; art. 15 ust. 1 i 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym poprzez nieznanie za dowód w postępowaniu zawartej umowy na świadczenie usług w zamian zapłaty za czynsz dzierżawny.

W uzasadnieniu skargi L.D. wskazał, iż zgodnie z zapisem w umowie o wykonanie usług, po dniu 31 grudnia 2005 r. przeliczono wszystkie koszty dzierżawcy i wydzierżawiającego, z których wynikało, że obie firmy uzyskały dochody i na podstawie tych rozliczeń obie firmy wystawiły faktury VAT, z czego wynika, iż strony 30 grudnia 2005 r. faktycznie dokonały rozliczenia umowy. Umowa ta miała charakter barterowy i zdaniem skarżącego należało ją uznać za odpłatne świadczenie usług, gdyż obie usługi zostały wycenione. Moment powstania obowiązku podatkowego to, zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT, chwila wykonania usługi. W przypadku umowy o świadczenie usług o charakterze barterowym mamy do czynienia z usługami o charakterze ciągłym, a w trakcie trwania umowy trudno określić, w którym momencie usługa została wykonana. Można było to dokładnie określić dopiero po wygaśnięciu umowy, gdy znany był już np. obrót w barach. Dlatego, zdaniem skarżącego, należy przyjąć, że w tym określonym przypadku decydująca jest wola stron umowy, a wolą stron było rozliczenie wzajemnych należności po upływie czterech lat od jej zawarcia. Nie ma zatem uzasadnienia by przyjąć krótsze, miesięczne okresy rozliczeniowe wbrew woli stron. Natomiast dla usług dzierżawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Oznacza to, że obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczonej przez wydzierżawiającego usługi uzależniony został od terminu płatności ustalonego w umowie - na dzień 31 grudnia 2005 r.

Skarżący podniósł także, iż prowadzący kontrolę podatkową inspektor wymusił na nim zrobienie załączników dotyczących rozliczenia porozumienia zawartego między stronami 30 grudnia 3005 r. w rozbiciu na lata i miesiące, a następnie załączniki te zostały wykorzystanie jako główny argument tego, że umowa winna być rozliczana w okresach miesięcznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powołując argumenty wskazane w zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego usługi najmu były wykonywane z chwilą świadczonych usług kelnerskich, a w terminie 7 dni od wykonania usługi faktury nie były wystawiane. Spełnienia tego warunku nie spowodowało wystawienie jednej zbiorczej faktury za cały czteroletni okres obowiązywania umowy. Skoro przepisy ustawy o VAT wiążą moment powstania obowiązku podatkowego z wykonaniem usługi, a tylko wyjątkowo z wystawieniem w odpowiednim czasie faktury, to przyjęcie innego rozwiązania na podstawie umowy cywilnoprawnej nie było możliwe, ponieważ prowadziłoby do dowolnego kształtowania przez strony umów momentu powstania obowiązku podatkowego jako istotnego elementu związanego z przekształceniem tego obowiązku w zobowiązanie podatkowe. Natomiast fakt przedstawienia przez skarżącego załączników rozliczeń rocznych dotyczących zawartej umowy nie miał wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, bowiem to przepisy podatkowe a nie sposób rozliczenia umowy określają zasady naliczania podatków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył:

Skarga okazała się niezasadna.

Spór między skarżącą a organami podatkowymi w niniejszej sprawie dotyczy przede wszystkim momentu wykonania przez L.D. usługi wynikającej z zawartej w dniu [...] grudnia 2001 r. umowy, a co za tym idzie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Poglądów skarżącego w tym zakresie Sąd nie podzielił.

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, o której mowa w art. 2, a w myśl ust. 4 tegoż art. jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od wykonania usługi. Natomiast przepis art. 2 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż opodatkowaniu podlega świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a także zamiana usług (art. 2 ust. 3 pkt 3). Skarżący twierdzi, iż czynnością stanowiącą przedmiot opodatkowania jest, oprócz odpłatnego świadczenia usług, także zamiana usług, o której mowa w cyt. wyżej art. 2 ust. 3 pkt 3. Z umowy zawartej w dniu 31 grudnia 2001 r. wynika, iż L.D. w zamian za udostępnienie trzech barów do prowadzenia działalności gospodarczej wykonywać będzie świadczenie niepieniężne w postaci usług kelnerskich. Wykonanie świadczenia niepieniężnego, a zatem usługi stanowi jednocześnie zapłatę za udostępnienie trzech barów. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, iż "udostępnienie trzech barów do prowadzenia działalności gospodarczej" wyczerpuje znamiona umowy najmu określone w art. 659 § 1 kc. Zgodnie z tym przepisem najem polega na oddaniu najemcy rzeczy do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony w zamian za umówiony czynsz, który zgodnie z § 2 art. 659 kc może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Omawiana umowa została zawarta na czas oznaczony (cztery lata), a czynsz został oznaczony w świadczeniach innego rodzaju, a mianowicie w świadczeniu usług kelnerskich przez kelnerki zatrudnione przez skarżącego w hotelach prowadzonych przez wynajmującego (wynajęte bary znajdowały się zresztą w tych hotelach). Z faktu, iż umowa została zawarta na okres czterech lat nie wynika, iż usługi nią objęte zostały wykonane dopiero w chwili zakończenia umowy. Ich wzajemne wykonywanie trwało przez cały okres obowiązywania umowy. Natomiast rozliczenie tej umowy jako wykonywania usług w okresach miesięcznych wynika zarówno z art. 669 § 2 kc, jak i faktu wynagradzania kelnerek w cyklu miesięcznym. Sama umowa nie precyzuje momentu zapłaty za wykonanie objętych nią usług, a tym samym nie precyzuje w jakim terminie skarżący winien uiszczać czynsz za najem. W tej sytuacji, zgodnie z art. 669 § 2 kc, skoro termin płatności czynszu nie został w umowie określony, winien być płacony miesięcznie. Trafnie organ podatkowy przyjął, iż jest to termin ostatniego dnia każdego miesiąca, ponieważ wynika z dokonywanych przez skarżącego wypłat wynagrodzeń kelnerek za okresy miesięczne, tym samym jest to termin częściowego wykonywania usługi objętej umową czteroletnią, jak i zapłaty za tę usługę, która polegała na świadczeniu usług kelnerskich.

Najem jest umową wzajemną, gdyż - co wynika z art. 487 § 2 kc - obie jej strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej. W niniejszej sprawie świadczenie skarżącego (świadczenie usług kelnerskich w hotelach) było odpowiednikiem świadczenia A. i W.D. polegającego na udostępnieniu barów do prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego. Można zatem zgodzić się ze skarżącym, iż łączący strony stosunek prawny jest jednocześnie zamianą usług, o której mowa w art. 2 ust. 3 pkt 3 cyt. wyżej ustawy o VAT. Określenie czynszu za najem w postaci świadczenia niepieniężnego, które stanowi usługę wyczerpuje znamiona tego przepisu, ale jednocześnie świadczenie usług kelnerskich w hotelach w zamian za wynajęcie barów jest odpłatnym świadczeniem usług wskazanym w powołanym wyżej art. 2 ust. 1 ustawy o VAT. Nie ma to jednak wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego, gdyż zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT momentem tym jest wykonanie usługi.

Powyższe rozważania nie stoją w sprzeczności z zapisem omawianej umowy, który stanowi, iż rozliczenie wzajemnych należności związanych z wykonaniem umowy nastąpi z ostatnim dniem okresu jej obowiązywania. Należy zgodzić się z poglądem organu podatkowego, iż rozliczenie to jest jedynie czynnością, prowadzącą do zbadania czy na rzecz jednej ze stron nie powstanie dopłata. Mimo powołanego wyżej zapisu w umowie, jej strony aby ustalić wysokość czynszu za najem musiały ustalić wielkość obrotów miesięcznych. Niezasadne jest twierdzenie skarżącego, iż moment wykonania usługi można było dopiero określić po wygaśnięciu umowy, gdy znany był już obrót w barach. Z pewnością nie można było przewidzieć obrotu w dniu podpisania umowy, ale dokładnie znany już on był po zakończeniu każdego miesiąca i do jego ustalenia nie było konieczne czteroletnie oczekiwanie.

Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT konieczne jest, zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 6 ust. 4, faktyczne wykonanie usługi, które, w świetle powyższych rozważań, następowało w cyklach miesięcznych, a nie jak twierdzi skarżący z upływem czteroletniego okresu na jaki umowa została zawarta. W tej sytuacji z upływem każdego miesiąca powstawał obowiązek podatkowy w tym podatku, mimo iż okresy te były fragmentami realizacji czteroletniego kontraktu. Przepis art. 6 ustawy o VAT precyzuje powstanie obowiązku podatkowego i reguły w nim zawarte mają pierwszeństwo przed umownymi ustaleniami stron. Ustalenia te nie mogą w sposób odmienny od przepisów podatkowych kształtować momentu powstania obowiązku podatkowego.

Należy także podkreślić, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a podatnicy sami dokonują obliczenia podatku za okresy miesięczne i dokonują tego składając deklarację podatkową, czego skarżący, mimo ciążącego na nim obowiązku nie uczynił.

W świetle powyższych rozważań, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisu art. 6 ust. 4 powołanej wyżej ustawy o VAT, ani wskazanych przez skarżącego art. 15 ust. 1 i art. 19 tej samej ustawy. Nie można bowiem uznać, iż organ podatkowy przyjął jako obrót kwoty, które na podstawie zawartej przez stronę umowy nie były jej należne. Stanowisko przyjęte przez organ podatkowy jest konsekwencją ustalenia, iż kwoty te to obrót w cyklach miesięcznych, a nie w cyklu czteroletnim. Nie można zgodzić się także ze stanowiskiem skarżącego, iż w omawianym postępowaniu podatkowym nie została uznana za dowód umowa z dnia 31 grudnia 2001 r. Umowa ta jest jednym z podatkowych dowodów kontrolowanego postępowania podatkowego, a organ podatkowy ocenił jej skutki dla celów podatkowych, do czego był zobowiązany.

Za nietrafny należy uznać zarzut naruszenia przepisu art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) poprzez nieuznanie za dowód ksiąg podatkowych. Organ I instancji wskazał na nierzetelność księgi przychodów i rozchodów lecz księga ta jest ewidencją właściwą dla podatku dochodowego od osób fizycznych i nie ma znaczenia przy określaniu zobowiązania podatkowego w podatku VAT.

Należy zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, iż organy podatkowe nie mogły bez zastosowania art. 199a Ordynacji podatkowej uznać, iż zawarta umowa miała dla celów podatkowych charakter umowy najmu. Jednakże w niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, organy podatkowe takiej oceny dokonały stosując przepis art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej.

Analiza akt administracyjnych dotyczących niniejszej sprawy nie wykazała także, aby w kontrolowanym postępowaniu naruszone zostały przepisy art. 121, 122, 187 § 1 i 210 § 1 pkt 4 ustawy - Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu organ odwoławczy postępował zgodnie z nakazami wynikającymi z przepisów prawa podatkowego, rozpatrując materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, dokładny i kompleksowy, kierując się jednocześnie zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której obowiązkiem organu jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne, jak i prawne.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, orzekł jak w sentencji.

( - ) Barbara Rennert ( - ) Jacek Niedzielski ( - ) Joanna Wierchowicz