Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 929/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 9,   art. 3 ust. 1,  art. 12,  art. 100  ust. 1 pkt 2,  art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1,  art. 104 ust. 1 pkt 2,  art. 105
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia NSA Henryk Wach, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 , dalej powoływana jako ustawa O.p.) oraz art. 1 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm. – dalej zwana u.p.a.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym Sp. z o.o. “A" Sp. z o.o. w T. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...], na kwotę [...] zł.

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną:

W rozstrzyganej sprawie Spółka przemieściła z terytorium Państwa Członkowskiego na terytorium kraju samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia [...], poj. Silnika 2400 cm3 , roku produkcji [...] zakupiony w N. od firmy "B" z B.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi klasyfikacji samochodu [...] oraz związanej z tym kwestii czy samochód ten winien podlegać podatkowi akcyzowemu Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwpólnotowego samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...] w wysokości [...] zł.

W treści uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że Spółka dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...], jednakże nie złożyła zgodnie z art. 106 ust. 2 u.p.a. deklaracji AKC-U oraz nie zapłaciła podatku akcyzowego.

Pismem z [...] r. Spółka wniosła odwołanie od decyzji I instancji do Dyrektora Izby Celnej w K.

W odwołaniu wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, jednocześnie zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie przepisów postępowania, a to: art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 194 §1 i art. 197 §1 O.p., poprzez przyjęcie, że samochód osobowy marki [...] był w momencie jego nabycia samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowy, mimo, że materiał dowodowy został zgromadzony w sprawie niezgodnie z powyższymi przepisami, a ponadto nie uzasadnia tej kwalifikacji.

W odwołaniu Spółka stwierdziła, że w dacie powstania obowiązku podatkowego w istocie samochód marki [...] był samochodem ciężarowym w znacznym stopniu przeznaczonym do przewozu towarów. Dlatego też nie powinien on, jak twierdzi Strona, stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. nie znajdując podstaw do zmiany lub uchylenia swojego rozstrzygnięcia przekazał odwołanie Strony wraz z aktami sprawy do rozpatrzenia organu II instancji.

Po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz argumentami przedstawionymi w odwołaniu Strony - Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. o Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia stwierdził, że z akt zgromadzonych w rozstrzyganej sprawie jednoznacznie wynika, że Spółka nie dopełniła formalności oraz ciążących obowiązków wymaganych przepisami prawa, zawartych w ustawie o podatku akcyzowym związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego.

Ponadto zaznaczył, że ustawa o podatku akcyzowym, jest podstawowym aktem prawa krajowego regulującym problematykę opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Jej przepisy mają zastosowanie jedynie do opodatkowania tym podatkiem i nie powinny one być stosowane - nawet przez analogie - do spraw dotyczących opodatkowania innymi podatkami. Organ podkreślił, że nie dotyczy to oczywiście przypadków, kiedy przepis innego aktu prawnego będzie odsyłał w sposób wyraźny do uregulowań ustawy o podatku akcyzowym.

Dział V ustawy o podatku akcyzowym (art. 100-113) reguluje kompleksowo opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych.

Art. 100 ust. 1 u.p.a., jak stwierdził organ, wskazuje czynności, w stosunku, do których powstaje obowiązek podatkowy, tj. import, nabycie wewnątrzwspólnotowe, pierwszą sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, który został wyprodukowany w kraju, pierwszą sprzedaż samochodu pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu, jeśli z tytułu tych czynności nie została zapłacona akcyza bądź została zapłacona w wysokości mniejszej niż należna. Zaznaczył, że przedmiotem opodatkowania są zawsze samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju.

Organ uznał, że Strona nabyła samochód osobowy i według niego to twierdzenie, które zostało podjęte na podstawie norm generalnych i abstrakcyjnych określających skutki prawne z zaistniałymi faktami, podlega ścisłemu przełożeniu zarówno na poczynione ustalenia w trakcie postępowania podatkowego (oględziny pojazdu) jak również na udokumentowanie w zgromadzonym materiale dowodowym (pismo producenta samochodu, dokumenty samochodu oraz opis zmian dokonanych w pojeździe).

Organ stwierdził w trakcie oględzin omawianego samochodu marki [...], że zgodnie z dokumentacją fotograficzną tego pojazdu posiada on wnętrze typowe dla samochodów osobowych z tapicerowanymi bokami drzwi i podłogą, z podsufitką na całej wewnętrznej powierzchni sufitu, wyposażone w wentylację, oświetlenie, popielniczki, schowki dla pasażerów tylnych siedzeń , wszystkie siedzenia w części pasażerskiej wykonane ze [...] tego samego [...] koloru. Dodatkowo posiada w części bagażowej okna z szybami typowe dla samochodów osobowych typu VAN, jest ona oddzielona od czteromiejscowej kabiny pasażerskiej metalową kratą oraz metalową płytą, które przymocowane są do karoserii pojazdu za pomocą śrub nimbusowych. Posiada cztery miejsca siedzące, włączając siedzenie kierowcy, zaopatrzone w indywidualne pasy bezpieczeństwa i zagłówki, posiada nadwozie 5 drzwiowe, osłony boczne i podłogę w części bagażowej wytapicerowaną.

Ponadto podkreślił, że przedstawiciel na Polskę producenta przedmiotowego samochodu osobowego tj. "C" Sp. z o.o. w W. poinformował, iż samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] wyprodukowany został jako samochód osobowy (typu M1), a z analizy zgromadzonych dokumentów nie wynikalo, aby dokonano zmiany homologacji pojazdu z samochodu osobowego na samochód ciężarowy.

Jednocześnie dokument identyfikacyjny pojazdu uznanego w tym momencie jako samochód ciężarowy, sporządzony przed przeróbką samochodu, stwierdzał w swej treści, iż samochód [...] o numerze nadwozia [...] posiada dwa miejsca siedzące oraz dopuszczalną ładowność 530 kg. Jednocześnie w opisie zmian dokonanych w pojeździe z dnia [...] r. zawarto informację o dopuszczalnej ładowności 515 kg oraz zamontowaniu rzędu siedzeń co podwyższyło liczbę miejsc siedzących do 4.

W związku z tym, organ uznał, że dokonana przeróbka, ze względu na symboliczną zmianę ładowności, potwierdziła, że ten samochód nie mógł być w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodem ciężarowym, bowiem posiadał cechy samochodu osobowego, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należało uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych:

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli:

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu:

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczona dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

W tym miejscu, organ zaznaczył, że dokumentacja dowodowa wskazanego samochodu nie została odrzucona czy też pominięta, bowiem w myśl art. 194 O.p. dokumenty urzędowe stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis ten nakazuje, zatem organom podatkowym uznać za udowodnione to, co wynika z treści dokumentu.

Organ podatkowy, jak zaznaczył, był związany dokumentem urzędowym. Jednakże, co zostało dowiedzione powyżej, w tej sprawie organ uznał, że miał do czynienia z dysonansem między regulacjami poszczególnych aktów prawnych, który implikowały stosowanie przez organy podatkowe przepisów klasyfikujących wyroby akcyzowe w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie na podstawie przepisów o ruchu drogowym - co wynikało wprost z przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Takie związanie sposobem klasyfikacji dla celów poboru akcyzy uniemożliwiało uwzględnianie przez organy podatkowe klasyfikacji tego samego wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych, ewidencyjnych itp.

Wskazał także, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie, której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia i nie chodzi tu jednak o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę lecz o przeznaczenie wg. zamysłu jego producenta. Na potwierdzenie swoich argumentów organ przytoczył stanowisko Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Bydgoszczy w wyroku z 1 czerwca 2005 r. (sygn. akt I SA/Bd 222/05) oraz Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Szczecinie w wyrokach z 16 lutego 2005 r. (sygn. akt SA/Sz 2195/03) i z 24 lutego 2005 r. (sygn. akt I SA/Sz 27/04) . Klasyfikacja pojazdu dokonana przez uprawnionego diagnostę oraz organ rejestrujący nie jest wiążąca dla klasyfikacji wyrobu akcyzowego w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W obowiązującym stanie prawnym dany pojazd może zostać zarejestrowany i uznawany jako ciężarowy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) i jednocześnie może być - dla celów poboru akcyzy - zaklasyfikowany jako samochód osobowy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym - art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (wyrok WSA w Opolu Sygn. akt I SA/Op 114/07).

Na koniec Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że przeróbki dokonane w samochodzie na terenie N. nie mogą stanowić niezbicie o fakcie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu ciężarowego.

Z informacji z dnia [...] r. dot. wymaganych operacji celem przebudowy pojazdu osobowego [...] o numerze nadwozia [...] uzyskanej od [...] sprzedawcy samochodu będącego jednocześnie przedsiębiorstwem przerabiającym pojazd wynika, iż:

-cyt. "najpierw całkowicie usuwa się z pojazdu miejsca siedzące. Usunięte zostają również punkty mocowania siedzeń. Wkładki śrubowe punktowo zabezpiecza się trwałym spawem celem uniemożliwienia przebudowy pojazdu (do jego stanu poprzedniego)",

-cyt. "ma miejsce również usunięcie punktów mocowania pasów. (..) wkładki śrubowe również zabezpiecza się trwale spawem celem uniemożliwienia przebudowy pojazdu (do jego stanu poprzedniego),

-cyt."(...) następuje zamocowanie zabudowy samochodu ciężarowego. Niniejsza powierzchnia składa się z masywnej płyty aluminiowej wraz z bocznymi profilami stabilizującymi dla zagwarantowania optymalnej sztywności powierzchni załadunkowej".

Z opisu zmian dokonanych w pojeździe dokonanych na terytorium kraju wynika, że w nadwoziu zamontowane zostały dwa rzędy siedzeń, a zgodnie z dokumentacją fotograficzną sporządzoną na okoliczność przeprowadzanych oględzin pojazd posiada również pasy bezpieczeństwa.

W opinii Dyrektora Izby Celnej w K. należało uznać dokonane przeróbki za nietrwałe oraz potwierdzające fakt, iż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] nie był samochodem ciężarowym.

W podsumowaniu organ odwoławczy podkreślił, że klasyfikacja towarowa samochodów dokonywana jest przez organy podatkowe na podstawie przepisów prawa podatkowego, tj. na podstawie ustawy o podatku akcyzowym, która jest wiążąca dla organów podatkowych. Ustawa ta w sposób samodzielny i autonomiczny wskazuje jedyną możliwą do stosowania klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym nomenklaturze scalonej CN i nie ma znaczenia klasyfikacja na podstawie innych przepisów tzn. na podstawie przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym, czy też przepisów obowiązujących w innym kraju. Żaden przepis ustawy o podatku akcyzowym, dotyczący klasyfikacji towarowej, nie odsyła do regulacji zawartych w przepisach o rejestracji pojazdów. Organ dokonując rejestracji pojazdu na podstawie odpowiednich dokumentów decyduje o tym, czy dany pojazd zostanie zarejestrowany na terytorium kraju jako samochód osobowy czy też ciężarowy.

W świetle powyższego uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w K. uznał zarzuty Strony, które zasadniczo można było sprowadzić do przekonania Strony, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego dla samochodu, który zdaniem Strony nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, za całkowicie bezpodstawne i pozbawione umocowania w obowiązujących przepisach prawa.

Na koniec Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że z akt zgromadzonych w przedmiotowej sprawie jednoznacznie wynikało, iż Strona nie dopełniła formalności oraz ciążących obowiązków wymaganych przepisami prawa, zawartych w ustawie o podatku akcyzowym związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego.

W związku z tym organ odwoławczy jednoznacznie uznał, iż Naczelnik Urzędu Celnego w K. miał umocowanie prawne do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]o numerze nadwozia [...].

W świetle powyższego uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w K. uznał zarzuty Strony, które zasadniczo można sprowadzić do przekonania Strony, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego dla samochodu, który zdaniem Strony nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, za całkowicie bezpodstawne i pozbawione umocowania w obowiązujących przepisach prawa. Stwierdził również, że zarzuty Strony, dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez organy podatkowe za bezzasadne.

Ponadto zaznaczył, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że będące przedmiotem zarzutów odwołania ustalenia faktyczne, na jakich oparte zostało rozstrzygnięcie, opierają się na wszechstronnej analizie dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym.

W rozpatrywanej sprawie na zasadzie swobodnej oceny dowodów organ podatkowy dał wiarę określonym dowodom i dał temu wyraz w swojej decyzji. Jednocześnie odmawiając przeprowadzenia dowodu lub odmawiając wiary poszczególnym dowodom uzasadnił swoje stanowisko w tym zakresie.

Dyrektor Izby Celnej w K. uznał, że dokonanej przez organ podatkowy analizie oceny zgromadzonych w sprawie dowodów nie sposób było zarzucić dowolności, co zasadnym czyniło wniosek, iż zawarty w odwołaniu zarzut przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów był chybiony, stanowiąc w istocie polemikę z taką oceną.

W konsekwencji tego organ odwoławczy stwierdził, iż nieuzasadnionym jest wynikający z treści odwołania zarzut błędnych ustaleń faktycznych dokonanych w oparciu o ocenę dowodów mieszczącą się w granicach określonych przepisem art. 191 O.p., natomiast w trakcie trwającego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w K. korzystał z legalnych środków dowodowych, więc organ odwoławczy nie mógł zgodzić się z zarzutami podnoszonymi przez Stronę, a dotyczącymi naruszenia art. 180 O.p. przez organ podatkowy.

Ponadto uznał, że organ podatkowy nie jest zobligowany przepisami prawa do dowodzenia za Stronę jej racji, a to oznacza, że nie można zakładać, że cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom organu podatkowego spoczywa na tym organie. Kierując się zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p., nie skrępowany żadnymi przepisami co do wartości poszczególnych rodzajów dowodów, zgodnie z własną oceną wyników postępowania dowodowego w przedmiotowej sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego w K. ustalił stan faktyczny, który nie pozwalał na zajęcie innego stanowiska niż w zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie dowodowe w przedmiotowej sprawie w sposób jawny, zgodnie z Działem IV Ordynacji podatkowej. Wnikliwie rozpatrzył cały materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie. Podkreślili również, że kierując się jednocześnie zasadą zaufania do organów podatkowych oraz zasadą przekonywania, organ I instancji zaskarżoną decyzję wydał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i właściwie umotywował zawarte w niej rozstrzygnięcie.

W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji nie naruszył zasady zaufania do organu, a prowadząc postępowanie dowodowe dążył do wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy.

Na tą decyzję pismem z dnia [...] r. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze tej wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Jednocześnie zaskarżonej decyzji Strona zarzuca naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, 180 §1, art. 187 §1, art. 194 §1 i art. 197 §1 O.p., popełnione skutkiem przyjęcia, że samochód marki [...] o nr nadwozia [...], był w momencie jego nabycia przez podatnika samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym mimo, iż materiał dowodowy został zgromadzony w sprawie niezgodnie z powyższymi przepisami, a ponadto nie uzasadnia takiej kwalifikacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w którym szczegółowo odniósł się do twierdzeń skarżącego. Uznał również, że zarzuty podniesione w skardze należy uznać za nietrafne, bowiem organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz dopuściły, jako dowód, wszystko co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Stwierdził również, że obowiązek ustosunkowania się do zarzutów skargi nie oznacza konieczności wypowiedzenia się przez autora tego pisma procesowego co do twierdzeń strony przeciwnej i dowodów przez nią powołanych, ponieważ do komentowanej ustawy nie inkorporowano postanowień zawartych w art. 127 kodeksu postępowania cywilnego - por. Wyrok NSA z 23 stycznia 2001 r. V SA 906/00 (ONSA 2002, nr 1, poz. 45). Wystarczy, jeżeli organ administracji ograniczy się do podtrzymania stanowiska zawartego w zaskarżonym akcie lub czynności ("Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- Komentarz"- Jan Paweł Tamo; Wydawnictwo LexisNexis 2004r.; str. 105-106).

Biorąc powyższe pod uwagę, zważywszy iż we wniesionej skardze na decyzję organu odwoławczego Skarżący nie wskazał żadnych - ponad te, które zostały zawarte w odwołaniu - nowych zarzutów, dowodów oraz argumentów, Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał zasadność oraz prawidłowość stanowiska podjętego w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie 14 marca 2012 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał stanowisko zawarte w skardze. Ponadto zauważył, że w toku postępowania podatkowego organy precyzyjnie określały strony. I tak w decyzji organu I instancji do nazwy wpisanej do KRS dodano słowa "handel samochodami" natomiast w decyzji organu II instancji pominięto z oryginalnej nazwy spółki słowo "grupa". Dopisano także nieistniejące w nazwie słowa "handel samochodami". W związku z tym pełnomocnik poddał w wątpliwość do kogo adresowana była decyzja, zwłaszcza decyzja II instancji i to w sytuacji, gdy pod tym samym adresem co skarżąca spółka działa druga spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wpisana do KRS pod numerem [...] o nosząca nazwę "D". Czyli taka która została wskazana w decyzji. Na koniec odnosząc się do meritum sprawy podkreślił, że w istocie organy podatkowe za jedyny przekonujący dowód w sprawie przyjęły pismo spółki "B" określające przeznaczenie samochodu w momencie jego wyprodukowania. Zatem całe postępowanie było jego zdaniem zbędne.

Dodatkowo stwierdził, że w momencie poddania oględzin samochodu miał on już zmieniony stan techniczny w stosunku do jego dostarczenia do Polski. Ponadto na ternie N. samochód był klasyfikowany do grupy N1, czyli samochodów ciężarowych, zatem niezrozumiałe było dla strony, ze przy zachowaniu takich samych reguł interpretacyjnych po przekroczeniu granicy miałaby się zmienić jego klasyfikacja.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo - administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w K., Sąd nie dopatrzył się podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia lub stwierdzenia nieważności. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu i wspólnotowemu.

Na wstępie należy wskazać, iż podstawę wyrokowania w niniejszej sprawie stanowił prawidłowo ustalony stan faktyczny przedstawiony w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt 1/ FPS 8/09).

Odnosząc się natomiast w pierwszej kolejności do sformułowanego przez skarżącą zarzutu nieważności decyzji ostatecznej wobec skierowania jej do podmiotu, który nie był stroną postępowania należy zauważyć, że o tym czy decyzja jest prawidłowo skierowana, decyduje w głównej mierze jej treść, w której musi się znaleźć między innymi oznaczenie strony, a to zgodnie z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. W ocenie Sądu, nie jest prawidłowe przypisywanie decydującego znaczenia treści nagłówka decyzji, jeżeli z treści samego rozstrzygnięcia wynika w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości w jakiej sprawie została ona wydana i jaki podmiot jest jej adresatem. Należy podkreślić, iż zaskarżona decyzja została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi skarżącej, który do dnia rozprawy nie miał wątpliwości, wobec jakiego podmiotu została ona wydana. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie zaistniała sytuacja, o której mowa wart. 247 § 1 pkt 5 O.p. gdyż w rozpatrywanej sprawie nie ulegało wątpliwości, że postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], o numerze nadwozia [...] poj. silnika 2400 cm3, rok produkcji [...], zostało wszczęte i prowadzone wobec nabywcy tego pojazdu "A" Sp. z o.o. z siedzibą w T., ul. [...]. Podmiot, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, był aktywną stroną postępowania i adresatem decyzji organów podatkowych. Wskazanie w decyzji organu drugiej instancji jako jej adresata "A" Sp. z o. o. z siedzibą w T., ul. [...] przy jednoczesnej tożsamości podmiotowej i przedmiotowej sprawy określonej w dalszej treści zaskarżonej decyzji, a w szczególności w jej uzasadnieniu winno być oceniane w kategorii błędu pisarskiego podlegającego z urzędu sprostowaniu przez ten organ. Opisane wyżej wskazanie strony postępowania nie wpływa jednak na wynik sprawy i nie kreuje, wbrew podniesionym na rozprawie zarzutom, innego podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku niż strona skarżąca. W tym miejscu należy wskazać na treść wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 1999 r.. sygn. akt III SA 7971/98 i z dnia 15 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 1328/08, w których wyrażono pogląd, że o tym, do kogo dana decyzja jest skierowana decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3 O.p.). Natomiast w wyroku z dnia 3 grudnia 2010 r. , sygn. akt II FSK 1299/09, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że aby w wyroku można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność powodująca, że akt taki, pomimo jego ostateczności, nie może pozostawać w obrocie prawnym. Poglądy te podziela Sąd w niniejszej sprawie. Bezpodstawny jest zatem zarzut skierowania decyzji ostatecznej do osoby niebędącej stroną w sprawie, a tym samym nie zachodzi w sprawie przesłanka stwierdzenia nieważnosci zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów wskazanych w skardze, na wstępie należy przypomnieć, że według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późno zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze. zm.).

Zgodnie z art. 20 ust. 1, 2, 3 pkt a, 6 pkt a i b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1 ze zm.), w przypadku powstania długu celnego należności wymagane zgodnie z prawem określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Inne środki ustanowione odrębnymi przepisami wspólnotowymi i dotyczące wymiany towarowej są, o ile zaistnieje taka potrzeba, stosowane zgodnie z klasyfikacją taryfową tych towarów. Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje towarową Nomenklaturę Scaloną. Klasyfikacja taryfowa towarów określa zgodnie z obowiązującymi przepisami: pod pozycję Nomenklatury Scalonej lub podpozycję jakiejkolwiek nomenklatury określonej w ust. 3 lit. b), albo podpozycję każdej innej nomenklatury, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej lub która dodaje do niej działy i która została przyjęta szczególnymi przepisami wspólnotowymi w celu zastosowania w wymianie towarowej środków innych niż środki taryfowe, do której musi zostać przyporządkowany towar.

Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Oz.U.UE.L.87.256.1) ustanowiono nomenklaturę towarową, zwaną "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Nomenklatura Scalona obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Zgodnie z art. 2 i 3 tego rozporządzenia, Komisja ustanawia zintegrowaną taryfę celną Wspólnot Europejskich, zwaną dalej "Taric" opartą na Nomenklaturze Scalonej.

Obejmuje ona: dodatkowe podpodziały wspólnotowe nazywane "podpozycjami Taric" konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty; numery kodowe; wszystkie inne informacje konieczne do stosowania lub zarządzania zaangażowanymi środkami wspólnotowymi. Każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub pod pozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00". Dziewiąta cyfra jest zastrzeżona dla użytku Państw Członkowskich, dla statystycznych podpodziałów narodowych, które zostaną wprowadzone zgodnie z art. 5 ust. 3. Podpozycje Taric są określone cyfrą dziesiątą i jedenastą, które wraz z numerami kodowymi, określonymi w ust. 1, tworzą numery kodowe Taric. Wobec braku podpodziałów wspólnotowych, cyfra dziesiąta i jedenasta to "00". W przypadkach wyjątkowych można używać dodatkowego kodu Taric składającego się z czterech cyfr w celu zastosowania specjalnych środków wspólnotowych, które nie są kodowane lub kodowane niekompletnie na poziomie cyfry dziesiątej i jedenastej.

Natomiast według art. 4 i 5, Nomenklatura Scalona, wraz ze stawkami celnymi i innymi stosownymi opłatami oraz środki taryfowe zawarte w Taric lub w innych uzgodnieniach wspólnotowych stanowią Wspólną Taryfę Celną, określoną w art. 9 Traktatu, która jest stosowana przy przywozie towarów do Wspólnoty. Nomenklatura Scalona, łącznie z jej numerami kodowymi i, tam gdzie to stosowne, wraz z dodatkowymi jednostkami statystycznymi, jest stosowana przez Wspólnotę i przez Państwa Członkowskie do statystyk odnoszących się do handlu zewnętrznego Wspólnoty. Taric jest używana przez Komisję i Państwa Członkowskie w celu zastosowania środków wspólnotowych dotyczących przywozu oraz, w miarę potrzeby, do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi. Numery kodowe Taric są stosowane do całego przywozu towarów objętych odpowiednimi podpozycjami. W miarę konieczności są one stosowane do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi. W art. 9 ust. 1 lit a i art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej wskazano podstawę prawną do przyjmowania i publikowania not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej.

Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej ustanowiło nomenklaturę, znaną jako "Nomenklatura scalona" lub w skrócie "CN", opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów znanego jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS". HS został uzupełniony przez swoje własne noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Stosownie do postanowień Ogólnych Reguł Interpretacji i not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej przyjmuje się następujące pozycje:

8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Samochód typu pickup posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń oraz można w nim odróżnić zamkniętą kabinę do przewozu osób i powierzchnię do transportu towarów. Pojazdy tego typu mogą być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Natomiast samochód typu wan z więcej niż jednym rzędem siedzeń musi spełniać wskazania podane w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 8703. Jednakże pojazd typu wan z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu ma być klasyfikowany do pozycji 8704, nawet jeżeli posiada stałą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub okna w panelach bocznych.

Natomiast pojazdy klasyfikowane do pozycji 8704 - pojazdy mechaniczne do transportu towarów obejmują w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony, ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki- chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

W oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) obwieszczeniem z dnia 1 czerwca 2006 r. Minister Finansów (M.P. Nr 86, poz. 880) ogłosił wyjaśnienia do Taryfy celnej. W uwagach do pozycji 8703 wskazano, że obejmuje ona na pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Określenie samochody osobowo towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Z kolei, w uwagach do pozycji 8704 wskazano, że obejmuje ona zwykłe ciężarówki i furgony, ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju: ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki - chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalne skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. W niniejszej sprawie skarżąca kupiła samochód w dniu [...] r., a następnego dnia miało miejsce przemieszczenie (dostawa) tego pojazdu na terytorium kraju. Z zebranego materiału wynika, że przedmiotowy pojazd był przed przemieszczeniem do kraju zarejestrowany w N. jako ciężarowy i jako taki został również zarejestrowany w Polsce.

Z kolei, według art. 102 ust. 1, 2 i 4 tej ustawy, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. W przypadkach, o których mowa wart. 101 ust. 2 pkt 1 i 2, jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel.

Natomiast art. 106 ust. 2 i 3 u.p.a. stanowi, że podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Odnosząc powyższe wywody do klasyfikacji zastosowanej w niniejszej sprawie to prawidłowe odczytanie brzmienia pozycji 8703 prowadzi do wyeksponowania użytego tam zwrotu "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób", zaś w pozycji 8702 mowa jest o dziesięciu lub więcej osobach razem z kierowcą, natomiast w pozycji 8704 w ogóle brak jest odwołania się do osób.

Pozycja CN 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi obejmuje te pojazdy samochodowe będące samochodami osobowo-towarowymi, które są przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), i których wnętrze jednocześnie może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Takim samochodem był zgodnie z prawidłowymi ustaleniami organu podatkowego sporny samochód.

Odnosząc się treści do przywołanego wyżej art. 106 ust 2 i 3 u.p.a. należy podkreślić, że obowiązuje tutaj zasada sarnoobliczenia. Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju jest obowiązany, po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Należy również podkreślić, iż według danych producenta samochodu został on wyprodukowany jako samochód osobowy w typie M1.

Zasadnie, zatem organ podatkowy zakwestionował prawidłowość zaklasyfikowania spornego samochodu do pozycji CN 8704. Określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, dokumenty rejestracyjne nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, jak wywodził skarżący.

Należy zauważyć, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Sąd w składzie orzekającym w sprawie, podziela przy tym stanowisko organu odwoławczego co do braku celowości i potrzeby powoływania do oględzin spornego samochodu biegłego, bowiem w niniejszej sprawie nie wystąpiły okoliczności wymagające przy opisie pojazdu i jego klasyfikacji wiadomości specjalnych.

Ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera tu zatem art. 191 O.p., jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy

ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność

została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie

materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a

ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie

wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku,

którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z za-

sadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w tej sprawie.

Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez stronę skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny samochód powinien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8704.

Strona skarżąca nie uwzględniła tego, że o faktycznym przeznaczeniu pojazdu, co wynikało z jego stanu w dniu przywozu na terytorium kraju decydowała funkcja pojazdu, która wynika z jego budowy i wyposażenia, jego cechy produkcyjne, a nie zamierzony sposób rzeczywistego wykorzystania samochodu na terytorium kraju.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń. Tak więc, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie, a wynika z niego, że strona sprowadziła do kraju samochód osobowy posiadający pięć miejsc siedzących. Zarzuty postawione organom administracji w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych tam przepisów prawa. To, że organy dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Należy przypomnieć, że klasyfikacja towarowa polega na przyporządkowaniu towaru do odpowiedniego kodu CN. Uwagi dodatkowe uściślające i wyjaśniające brzmienie pozycji mają charakter normatywny. Nie są to wskazówki interpretacyjne, lecz stosowane na gruncie prawa legalne definicje pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzące od organu uprawnionego do sporządzania i ogłaszania not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej.

Pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Jej brzmienie jest jasne, czytelne i nie wymaga dodatkowych zabiegów interpretacyjnych, aby dokonać prawidłowej klasyfikacji taryfowej pojazdu mechanicznego, który nie służy do przewozu towarów. Skoro ta pozycja obejmuje również wywrotki, wozy przodkowe, pojazdy samoładujące, ciężarówki drogowo-kolejowe, to oczywistym jest, że nie obejmuje ona samochodów i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Sporny samochód służył zasadniczo do przewozu osób i nie był przy tym pojazdem mechanicznym do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą, objętym pozycją 8702.

Pozycja 8703 obejmuje Samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Ta pozycja obejmuje między innymi samochody, specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, samochodziki golfowe i podobne pojazdy. Określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

W sprawie klasyfikacji spornego samochodu nie mogły mieć zastosowania przepisy ustawy prawo o ruchu drogowym, jak również przepisy w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, a także przepisy innego kraju członkowskiego dotyczące rejestracji pojazdu samochodowego. Z tych przyczyn nie miały znaczenia dla tej klasyfikacji przedłożone przez stronę dokumenty skoro przedstawiciel producenta poinformował, iż sporny samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. W założeniu producenta, pojazd ten został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Samochód ten posiada bogate, wręcz luksusowe wyposażenie typowe dla samochodu osobowego. Może być jednak bez zmiany konstrukcji wykorzystywany również do przewozu towarów.

Obecnie obowiązująca ustawa o podatku akcyzowym wart. 3 ust. 1 wprost odwołuje się do klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), a ponadto wart. 100 ust. 4 zawiera własną definicję samochodu osobowego, która wprost odwołuje się do pozycji CN 8703. Istotne znaczenie ma tutaj regulacja z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowiąca, że zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. Ten przepis eliminuje potencjalne spory związane z powstaniem rozbieżności pomiędzy CN, a przepisami ustawy. Jeśli doszłoby do zmiany brzmienia pozycji CN 8703, to dopiero uwzględnienie tej zmiany w ustawie o podatku akcyzowym mogłoby spowodować zmianę opodatkowania samochodu osobowego. Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych jest zatem regulacja pełną i autonomiczną. Należy zaznaczyć, iż taki sposób określenia zakresu przedmiotowego wyrobów podlegających regulacjom w zakresie podatku akcyzowego w oparciu o klasyfikację statystyczną stosowaną dla celów obrotu międzynarodowego tzw. Scalonej Nomenklatury - CN (Combined Nomenclature) stosuje również ustawodawca wspólnotowy, który w dyrektywach regulujących opodatkowanie akcyzą poszczególnych grup wyrobów akcyzowych odwołuje się do poszczególnych kodów CN. Obowiązek prawidłowej klasyfikacji ciąży na podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu. W sytuacji, gdy jednoznaczna klasyfikacja danego samochodu jest utrudniona, podmiot zobowiązany do prawidłowej klasyfikacji jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o wydanie w jego indywidualnej sprawie, pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna), który to wniosek będzie dotyczył w takim wypadku zdarzenia przyszłego (zamiar nabycia pojazdu samochodowego; pojazdu mechanicznego). Wskazany tryb uregulowany jest wart. 14a - art.14p ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że nie naruszono wskazanych tam przepisów prawa. W szczególności nie naruszono zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące spornego samochodu odmienne od tych, które wywodzi skarżący.

Biorąc pod uwagę powyższe wywody Sąd oddalił skargę na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)