Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt II SA/Sz 882/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 274 pkt 4, art. 274 pkt 2 lit. za, art. 35 ust. 1, ust.2 i ust. 3 pkt 1, art. 268 ust. 1 pkt 1, art. 298 pkt 1, art. 389 pkt 1, art. 403 ust. 1 oraz art. 415 pkt 1, art. 300, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 6 u.p.w. wraz z art. 240, art. 272 ust. 17 ora
journal: Dz.U. 2021 poz 624
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne - t.j.
article: art. 2 pkt 3, 4, 18, 21
journal: Dz.U. 2020 poz 2028
law: Ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
article: art. 23 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz art. 12, art. 156 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale II na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 października 2021 r. sprawy ze skargi Zakładu [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na decyzję Dyrektora [...] w Szczecinie Państwowego Gospodarstwa [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...] maja 2021 r., znak: [...] - wydaną na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 - zwanej w skrócie "K.p.a.") w związku z art. 272 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2021 r., poz. 624 - zwanej w skrócie "u.p.w.") oraz w związku z § 5 ust. 1 pkt 27 i pkt 41 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. z 2021 r., poz. 736 - zwanego w skrócie "rozporządzeniem") - Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P., w wyniku rozpatrzenia odwołania Z. S., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. z dnia [...] lutego 2020 r., znak: [...], w przedmiocie ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne (pobór wód powierzchniowych z jeziora M. ).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. (dalej także "Organ II instancji") wyjaśnił, że w dniu 11 lutego 2019 r. Dyrektor Zarządu Zlewni w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. (zwany dalej jako: "Dyrektor Zarządu Zlewni w S." lub "Organ I instancji") na podstawie przepisu art. 272 ust. 17 u.p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt 41 lit. b) rozporządzenia ustalił w formie informacji kwartalnej, znak: [...] - dla Z. S. (dalej: "ZWiK w S.", "Spółka", "Skarżąca") za IV kwartał 2018 r., opłatę zmienną w wysokości [...] zł za pobór wód powierzchniowych z jeziora M. na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...] (w informacji omyłkowo wskazano datę 10 stycznia 2011 r.)

Wyjaśnił przy tym, że wysokość ww. kwoty została ustalona w oparciu o dane wykazane przez Spółkę w przesłanym "Oświadczeniu podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych (art. 552 ust. 2d, 2e i 2f ustawy - Prawo wodne)" - zwanym dalej jako: "oświadczenie" - z dnia 11 stycznia 2019 r., podpisanym przez Dyrektora ds. E. P. - A. B. oraz Dyrektora Technicznego Prokurenta - R. W.. W przesłanym oświadczeniu wskazano, iż w IV kwartale 2018 r. pobrano [...] mł wód powierzchniowych, do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi w ilości średniorocznej od 0,26 do 1 mł/s, które to cele odpowiadają stawce opłaty, określonej w § 5 ust. 1 pkt 41 lit. b) rozporządzenia.

W dniu 16 maja 2019 r., na podstawie art. 334, 335 i 336 u.p.w., pracownicy Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. przeprowadzili kontrolę gospodarowania wodami dla potrzeb weryfikacji i ustalenia wielkości oraz celu korzystania z wód pobieranych przez ZWiK w S. - na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], zmienionym decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...] Przeprowadzona kontrola wykazała, że ZWiK w S., w ramach zbiorowego zaopatrzenia w wodę, prowadzi działalność polegającą na ujmowaniu wód powierzchniowych do celów dostarczenia wody zarówno dla gospodarstw domowych (tj. odbiorców indywidualnych wraz ze wspólnotami i spółdzielniami mieszkaniowymi), jak i pozostałych odbiorców (tj. przedsiębiorców oraz podmiotów publicznych, obejmujących przedszkola, żłobki, szkoły, szpitale).

Biorąc pod uwagę ustalenia kontroli, w dniu 26 listopada 2019 r. Dyrektor Zarządu Zlewni w S. zawiadomił podmiot o wszczęciu z urzędu, na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, 1423, 1520, 2122 i 2123 oraz z Dz. U. z 2021 r., poz. 72 - zwanej w skrócie "O.p."), postępowania w przedmiocie określenia dla ZWiK w S. wysokości opłaty zmiennej za IV kwartał 2018 r. za pobór wód powierzchniowych z jeziora M. na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...] 4-1/11. Według brzmienia tego artykułu: jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że (...) wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Organ I instancji uznał bowiem, że w związku z możliwością oszacowania rozdziału pobranych wód powierzchniowych, ujmowanie wód i dostarczanie ich dla potrzeb gospodarstw domowych należy przypisać do celu określonego w § 5 ust. 1 pkt 41 rozporządzenia, tj. do celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, natomiast pobór wód i dostarczanie ich pozostałym odbiorcom należy przypisać celowi, określonemu w § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia, tj. poborowi, uzdatnianiu i dostarczaniu wody.

Decyzją Dyrektora Zarządu Zlewni w S. z dnia [...] lutego 2020 r., znak: [...], określono dla ZWiK w S. opłatę zmienną za pobór wód powierzchniowych za IV kwartał 2018 r. w wysokości [...] zł.

Organ I instancji wskazał, że opłata została obliczona zgodnie z art. 272 ust. 1 i 2 u.p.w., jako suma: iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (0,040 zł za 1 mł- cel 41) pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (0,6) oraz współczynnik różnicujący właściwy dla części obszaru państwa (1) i ilość pobranych wód powierzchniowych ([...] mł), co stanowi kwotę [...]zł oraz iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (0,057 zł za 1 mł - cel 27) pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (0,6) i ilość pobranych wód powierzchniowych ([...] mł), co stanowi [...] zł.

W ww. decyzji Organ I instancji określił również kwotę, która pozostała podmiotowi do zapłaty ([...] zł) - stanowiącą różnicę pomiędzy nową wysokością opłaty, a uiszczoną w dniu 22 lutego 2019 r. zapłatą w wysokości [...] zł - płatną na rachunek Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. (zwanego dalej jako: "PGW WP") w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji.

W odwołaniu z dnia 10 marca 2020 r. na powyższą decyzję Organu I instancji z dnia [...].02.2020 r. ZWiK w S. zarzucił tej decyzji naruszenie przepisów art. 272 i 274 u.p.w., art. 1 oraz art. 2 pkt 18 i 21 oraz art. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020, poz. 2028 - zwanej w skrócie "ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę") oraz przepisów rozporządzenia - przez ich niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie, a także naruszenie art. 7 oraz 77 § 1 K.p.a. wskutek zaniechania wyjaśnienia przez Organ I instancji wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy i wydania decyzji przed ich ustaleniem.

Podnosząc powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania administracyjnego, w toku którego zapadło ww. rozstrzygnięcie, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Organowi I instancji.

Ponadto wniesiono, na podstawie art. 135 K.p.a., o wstrzymanie natychmiastowego wykonania decyzji objętej odwołaniem.

W wyniku rozpatrzenia odwołania ZWiK w S., wyżej opisaną decyzją z dnia [...].05.2021 r. Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. (Organ II instancji) utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Organ II instancji, po wyjaśnieniu istoty postępowania odwoławczego, wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy pobór wód powierzchniowych z jeziora M. przez ZWiK w S. - prowadzony na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], zmienionego decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...] - dokonywany jest jedynie do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (określonych w § 5 ust. 1 pkt 41 rozporządzenia), do których stosuje się preferencyjną stawkę opłat, czy też - w związku z możliwością oszacowania rozdziału pobranych wód powierzchniowych w celu dostarczenia ich zarówno gospodarstwom domowym, jak i pozostałym odbiorcom - nie ma tylko takiego charakteru. A w konsekwencji, czy: ujmowanie wód i dostarczanie ich dla potrzeb gospodarstw domowych należy przypisać do celu określonego w § 5 ust. 1 pkt 41 rozporządzenia, natomiast pobór wód i dostarczanie ich pozostałym odbiorcom winno uznać się za pobór odpowiadający celowi, określonemu w § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia (tj. poborowi, uzdatnianiu i dostarczaniu wody), który to pogląd zaprezentował Dyrektor Zarządu Zlewni w S. w zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Organ II instancji w pierwszej kolejności zauważył, że dla właściwego zrozumienia norm Prawa wodnego konieczne jest odniesienie się do zapisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę. Bowiem Prawo wodne, jak i wydane na jego podstawie przepisy rozporządzenia, nie zawierają definicji legalnej "zbiorowego zaopatrzenia w wodę". W takich przypadkach celem dokonania wykładni koniecznym jest sięgniecie do innej (w ramach danej gałęzi prawa) regulacji prawnej, posługującej się taką definicją. Definicja legalna "zbiorowego zaopatrzenia w wodę" znajduje się w art. 2 pkt 21 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, który stanowi, że jest nią działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Podnieść należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, przedsiębiorstwem wodociągowo - kanalizacyjnym jest przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność. Ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę w art. 2 pkt 3 wyjaśnia także, że każdy, kto korzysta z usług wodociągowo - kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym, jest odbiorcą usług.

Jak wskazał Organ II instancji, wyżej przywołane regulacje ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę wskazują, że odbiorcy usług nie korzystają z usługi wodnej polegającej na poborze wód podziemnych lub wód powierzchniowych, lecz korzystają z usług świadczonych przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę korzysta z wymienionej usługi wodnej na podstawie i warunkach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym, albo pozwoleniu zintegrowanym. Przepisy dotyczące opłat za usługi wodne odnoszą się natomiast wyłącznie do podmiotów korzystających z usług wodnych (a nie odbiorców usług wodociągowo - kanalizacyjnych, którzy pozostają poza ukształtowanym pozwoleniem wodnoprawnym albo pozwoleniem zintegrowanym stosunkiem administracyjnoprawnym) i to aktywność tych podmiotów dotycząca zakresu i celu korzystania z wód winna wpływać na kształt obowiązków opłatowych, obciążających te podmioty. Z tego względu, zdaniem Organu II instancji, rację należy przyznać odwołującej Spółce, że cel poboru wód należy oceniać w odniesieniu do celu realizowanego przez przedsiębiorstwo wodociągowo kanalizacyjne jako podmiotu korzystającego z usług wodnych, a nie wiązać go ze sposobem wykorzystania wód przez finalnego odbiorcę.

Organ II instancji przy tym zauważył, że fakt, iż działalność polegająca na zbiorowym zaopatrywaniu w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi może być prowadzona wyłącznie przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne, nie oznacza, że jedynym celem poboru wody przez Spółkę jest cel wskazany w art. 274 pkt 4 u.p.w. Spółka (ZWiK w S.) w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrywania w wodę zaopatruje bowiem zarówno gospodarstwa domowe, podmioty publiczne, jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Spółką legitymuje się pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], zmienionym decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...] - bez ograniczenia, że jedynym celem poboru będzie dostarczenie wody wyłącznie gospodarstwom domowym, z wyłączeniem pozostałych odbiorców, w tym podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów publicznych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 29.10.2020 r. sygn. akt II SA/Bk 600/20). Z tego względu nie można więc - zdaniem Organu II instancji - uznać, że wyłącznym celem poboru wody przez ZWiK w S. jest zbiorowe zaopatrywanie ludności, w ramach realizacji zadań własnych gminy, w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Sumując, mając na uwadze wyżej przytoczoną argumentację, zdaniem Organu II instancji, nie sposób podzielić zarzutów odwołującej Spółki. O ile bowiem rację ma ZWiK w S., że to cel, w jakim przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne pobiera wodę, a nie sposób jej wykorzystania przez finalnego odbiorcę, ma kluczowe znaczenie dla określenia celu poboru wody przez to przedsiębiorstwo, to jednak nie można uznać, że treść posiadanego przez odwołującą Spółkę pozwolenia wodnoprawnego, determinuje, że ZWiK w S. pobiera wodę wyłącznie w ramach celu określonego w art. 274 pkt 4 u.p.w.

Organ II instancji przy tym wyjaśnił, że w przypadku, gdy pobór wód jest dokonywany przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę, to celem poboru wód jest określony w art. 274 pkt 4 u.p.w. oraz w § 5 ust. 1 pkt 40 i 41 rozporządzenia pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczona do spożycia przez ludzi, tj. wodę przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych (por. definicja wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi zawarta w art. 16 pkt 70 u.p.w. oraz art. 2 pkt 18 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę). Użycie przez ustawodawcę we wskazanych przepisach pojęcia "ludność" oznacza, że wymieniony cel poboru wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne realizuje się wyłącznie w odniesieniu do wód pobranych w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę jednej kategorii odbiorców usług, tj. ludności (gospodarstw domowych), z wyłączeniem wód pobranych w celu zbiorowego zaopatrzenia innych niż ludność podmiotów, tj. podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, czy podmiotów publicznych. Z brzmienia powołanych przepisów wynika zatem wprost, że to kategoria odbiorców usług, którym zostanie dostarczona pobrana przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne woda, wpływa na określenie celu poboru wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 08.10.2020 r., sygn. akt IV SA/Wa 770/20).

W tym zakresie Organ II instancji wyjaśnił także, że użyte w art. 274 pkt 4 u.p.w. pojęcie "ludności" nie jest przypadkowe i wskazuje na kategorię odbiorców, którym woda jest przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne dostarczana. Zdaniem Organu II instancji, pojęcie "ludności" użyte w wyżej wskazanym przepisie należy utożsamiać z pojęciem "mieszkaniec". Trzeba bowiem mieć na uwadze, że ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713; zm.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1378 - zwanej w skrócie "u.s.g.") w art. 7 ust. 1 stanowi, iż zbiorowe zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań gminy. Z pkt 3 art. 7 u.s.g. wynika, że w szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrywania w wodę. W art. 3 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę wskazano, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest zadaniem własnym gminy.

Mając powyższe na uwadze, Organ II instancji stanął na stanowisku, że użyte w art. 274 pkt 4 u.p.w. sformułowanie "zbiorowe zaopatrzenie ludności" należy uznać za tożsame z określeniem "zbiorowe zaopatrzenie wspólnoty". Wskazał przy tym, że zauważyć należy także, że zgodnie z art. 1 ust. 1 u.s.g., to mieszkańcy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową. Mając to na uwadze, należy więc przyjąć, że określenie "zbiorowe zaopatrywanie wspólnoty" powinno się w dalszej kolejności utożsamić z określeniem "zbiorowe zaopatrzenie mieszkańców gminy". To oznacza więc, że cel poboru wody wskazany art. 274 pkt 4 u.p.w., dotyczy wyłącznie zbiorowego zaopatrywania mieszkańców gminy w wodę przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych. Prawidłowa wykładania tego przepisu wprost przesądza więc, że dostarczanie przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne wód podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą oraz podmiotom publicznym wykracza poza zakres regulacji art. 274 pkt 4 u.p.w.

Organ II instancji wskazał, że wyżej prezentowane stanowisko znajduje oparcie w doktrynie prawa, gdzie wskazuje się, że "ustawodawca wyraźnie chciał zastosować ochronę mieszkańców zużywających wodę przeznaczoną do spożycia, wyodrębniając w art. 274 pkt 4 u.p.w. - jako osobną regulację - górną jednostkową stawkę opłaty za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzania ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi." (por. Nowe prawo wodne najważniejsze zmiany dla gmin i przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, red. dr Krzysztof Filipek, Mariusz Kucharski, Paweł Michalski, r. 2017. wyd. 1, Legalis).

Natomiast pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę innych niż ludność podmiotów mieści się w celu określonym w art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w. oraz w § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia, tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Wskazana w powołanych przepisach sekwencja następujących po sobie czynności od strony przedmiotowej odpowiada bowiem definicji zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Znajduje też odzwierciedlenie w sekcji E dział 36 Polskiej Klasyfikacji Działalności, pt. pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, a ponadto, została wpisana w dziale 3 Krajowego Rejestru Sądowego ZWiK w S.. Istotne znaczenie ma również to, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę obejmuje też wszystkie procesy technologiczne, które są pośrednio lub bezpośrednio związane z ujmowaniem wody, jej uzdatnianiem lub dostarczaniem, jeżeli pomiędzy danego rodzaju zdarzeniem (sytuacją), a ujmowaniem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody istnieje związek przyczynowo skutkowy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 29 października 2020 r. sygn. akt: II SA/Bk 600/20). Zatem, zaopatrzenie w wodę podmiotów publicznych oraz prowadzących działalność gospodarczą nie odpowiada celowi poboru wód z art. 274 pkt 4 u.p.w., gdyż nie polega na dostarczaniu ludności wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, choćby było dokonywane przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne i to w ramach realizacji zadań własnych gminy.

Z uwagi na powyższe Organ II instancji uznał, że brzmienie definicji legalnej "zbiorowego zaopatrzenia w wodę", określonej w art. 2 pkt 21 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę nie przesądza o tym, jakoby przedsiębiorstwa wodociągowo - kanalizacyjne pobierały wodę wyłącznie w celu zbiorowego zaopatrywania ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Odnosząc się natomiast do argumentacji odwołującej Spółki, że art. 274 pkt 4 u.p.w. stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w., co powoduje, iż zgodnie z obowiązującą regułą lex specialis derogat legi generali przepis art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w. nie obowiązuje w tej sytuacji, gdyż jest uchylany przez przepis szczególny, Organ II instancji wskazał, że twierdzenie te jest już u podstaw nieprawidłowe. Wyżej wskazana reguła jest bowiem regułą kolizyjną, której celem jest usunięcie sprzeczności norm w systemie prawnym. Między omawianymi przepisami nie zachodzi natomiast żadna sprzeczność, gdyż normują one odrębne od siebie sytuacje - wskazują bowiem na odmienne cele poboru wody, które w żaden sposób się nie wykluczają. Ustawodawca bowiem w art. 274 u.p.w. wprowadził katalog górnych jednostkowych stawek za usługi wodne, które nie mają wobec siebie charakteru konkurencyjnego, nie pochłaniają i nie wykluczają się wzajemnie, lecz każda z tychże opłat znajdzie zastosowanie wówczas, gdy dany podmiot będzie korzystał z usług wymienionych w tym katalogu. Na podstawie powyższego nie sposób uznać za zasadne stanowisko odwołującej Spółki, że art. 274 pkt 4 jest przepisem szczególnym wobec art. 274 pkt 2 lit. za) i jako taki uchyla jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Wobec powyższego, zdaniem Organu II instancji, ze względu na fakt, że ZWiK w S. zaopatruje w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi zarówno ludność, jak i inne podmioty, Organ I instancji słusznie określił tej Spółce wysokość opłaty zmiennej za pobór wód powierzchniowych w IV kwartale 2018 r. w podziale na poszczególne cele, tj. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, równocześnie biorąc pod uwagę jednostkowe stawki opłaty określone odpowiednio w § 5 ust. 1 pkt 41 lit. b) i § 5 ust. 1 pkt 27 lit. b) rozporządzenia.

Dalej Organ II instancji wyjaśnił, że ustawa - Prawo wodne w art. 300 ust. 1 zawiera odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej do ponoszenia opłat za usługi wodne, a także w przepisie tym stanowi, że uprawnienia organów podatkowych przysługują m.in. W. P..

Zgodnie natomiast z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej (O.p.), jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W sprawach opłat za usługi wodne podmioty obowiązane do ich ponoszenia nie składają deklaracji, a wysokość tych opłat ustala PGW WP w formie informacji (w odniesieniu do opłaty zmiennej na podstawie art. 272 ust. 17 u.p.w.). Odpowiednie stosowanie przepisu art. 21 § 3 O.p. do opłat za usługi wodne wymaga uwzględnienia tej różnicy i przyjęcia, że jeżeli właściwy dyrektor zarządu zlewni PGW WP, po przeprowadzaniu postępowania wyjaśniającego stwierdzi, że wysokość opłaty za usługi wodne jest inna niż ustalona w informacji rocznej lub informacji, to obowiązany jest do wydania decyzji określającej wysokość opłaty za usługi wodne. W rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka obligująca Dyrektora Zarządu Zlewni w S. do wydania decyzji określającej dla odwołującej ZWiK w S. wysokość opłaty zmiennej za okres IV kwartału 2018 r. za pobór wód powierzchniowych, bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że informacje przedłożone przez Spółkę w oświadczeniu, będącym podstawą ustalenia wysokości opłaty zmiennej w pierwotnej informacji, zawierały odmienne wskazania niż ustalenia poczynione przez Organ I instancji w przeprowadzonym postępowaniu, z uwzględnieniem wyników kontroli gospodarowania wodami.

Jednocześnie, ustosunkowując się do podniesionej w odwołaniu kwestii przyjęcia przez Organ I instancji niewłaściwej metody oszacowania poboru wody i określenia stawki przez pominięcie w toku postępowania istotnej dla treści decyzji okoliczności pobierania przez ZWiK w S. wody z sześciu różnych ujęć w oparciu o odrębne pozwolenia wodnoprawne, Organ II instancji - w wyniku analizy zaskarżonej decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni w S. - uznał, że wybór metody oszacowania ilości pobranej wody był właściwy, a co za tym idzie wysokość opłaty zmiennej za IV kwartał 2018 r. za pobór wód powierzchniowych z jeziora M., została określona w sposób prawidłowy.

Organ II instancji wyjaśnił przy tym, że w protokole kontroli gospodarowania wodami, znak: [...] - w załączniku nr [...], ZWiK w S. podał ilość pobranych wód powierzchniowych ogółem z jeziora M. na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], zmienionego decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...], w ilości [...] mł za okres IV kwartału 2018 r. bez podziału na poszczególne grupy jej odbiorców, składając do protokołu wyjaśnienia, że ZWiK w S. nie posiada takich danych w związku ze specyfiką sieci, gdzie dystrybucja wody w okresie doby, jak i w okresie miesiąca rozkłada się nieproporcjonalnie w stosunku do ujęć wody, ze względu na zróżnicowany pobór poszczególnych dzielnic i odbiorców. Jednakże kontrolowany podmiot podał do ww. protokołu kontroli ogólną wartość wody sprzedanej ze wszystkich eksploatowanych przez siebie ujęć wody, tj.: ujęcia wód powierzchniowych "M.", ujęcia wód powierzchniowych z Kanału K. , ujęcia wód podziemnych "P. ", ujęcia wód podziemnych "S. ", ujęcia wód podziemnych "A. ", które w IV kwartale 2018 r. nie było wykorzystywane oraz ujęcia wód podziemnych "Ś. " - w podziale na odbiorców indywidualnych oraz odbiorców pozostałych.

Nadto wskazał, że w związku z brakiem danych dotyczących ilości pobranej wody z podziałem na wodę pobraną do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz wodę pobraną do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, Organ I instancji mając na uwadze przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa dokonał wyliczenia ilości pobranych wód powierzchniowych z jeziora M. w drodze oszacowania.

Wyjaśnił przy tym , że zgodnie z art. 23 § 1 pkt 1 - 2 O.p., organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli:

1) brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub

2) dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 23 § 3 pkt 1 - 6 Ordynacji podatkowej, podstawę opodatkowania określa się w drodze oszacowania, stosując w szczególności następujące metody:

1) porównawczą wewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu;

2) porównawczą zewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach;

3) remanentową - polegającą na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu;

4) produkcyjną - polegającą na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa;

5) kosztową - polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie;

6) udziału dochodu w obrocie - polegającą na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie.

Jak zaznaczył Dyrektor Zarządu Zlewni w S. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, i który to pogląd podzielił Organ II instancji, wybór metody oszacowania należy do organu podatkowego, a sądowa kontrola tego typu decyzji ogranicza się do sprawdzenia, czy wybór ten nie był dowolny i czy nie doprowadził do ustaleń sprzecznych z logiką i zasadami doświadczenia życiowego (wyrok NSA z dnia 15.01.2019 r., II FSK 132/17).

Organ II instancji wskazał, że z art. 23 § 3 pkt 1 - 6 O.p. wynika, że organ stosuje w szczególności wymienione w tym artykule metody. Oznacza to, że oszacowanie może być dokonane z zastosowaniem jednej z wymienionych metod. Dopuszczalne jest również dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według metody wypracowanej przez organ podatkowy.

Wyjaśnił także, że w rozpoznawanej sprawie Dyrektor Zarządu Zlewni w S. dokonał oszacowania na podstawie własnej metody, która w pełni uwzględniała specyfikę postępowania w przedmiocie określenia wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne. Metoda szacowania opierała się na obliczeniu procentowego udziału wody sprzedanej dla gospodarstw domowych oraz dla pozostałych odbiorców w ilości wody sprzedanej ogółem. Organ I instancji przyjął następujące założenia: w ogólnej ilości wody sprzedanej przez ZWiK w S., czyli [...] mł woda sprzedana gospodarstwom domowym w ilości [...] mł stanowi 65,87 %, a woda sprzedana pozostałym odbiorcom w ilości [...] mł stanowi 34,13 %. Taką proporcję zastosowano więc do podziału ilości pobranej wody z jeziora M. do dwu celów poboru wody powierzchniowej: do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Wobec powyższego ustalono, że ilość wody pobranej w IV kwartale 2018 r. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi wyniosła [...] mł, a ilość wody pobranej do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody wyniosła [...] mł, co daje ilość pobranej wody ogółem [...] mł podanej przez ZWiK w S. do protokołu kontroli gospodarowania wodami z dnia 16 maja 2019 r. znak: [...]

Organ II instancji podkreślił przy tym, że szacowanie jest zastępczą i nadzwyczajną metodą wymiaru zobowiązań. Zastępuje ona opodatkowanie na zasadach ogólnych. Jest nadzwyczajna, ponieważ ma zastosowanie, gdy podstawowy sposób wymiaru na zasadach ogólnych nie może być procedowany ze względu na brak danych do ustalenia podstawy opodatkowania w tym zwyczajnym trybie (por. H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd.9, Warszawa 2020). Wskazał, że stosownie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21.11.2012 r., sygn. akt: I FSK 303/11: "brak dokumentacji źródłowej, z którą można by skonfrontować zapisy księgi przychodów i rozchodów (niezależnie od przyczyn tego stanu rzeczy), jest samodzielną podstawą określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania". Jednocześnie trzeba zauważyć, że jeżeli zachodzą przesłanki szacowania, staje się ono obligatoryjne. Skoro zatem z danych udostępnionych przez ZWiK w S. w toku kontroli gospodarowania wodami nie wynikało, jaka część wód pobranych na podstawie konkretnego pozwolenia wodnoprawnego, została przeznaczona na poszczególne cele, prawidłowym było określenie powyższego w drodze oszacowania. Przy czym, w odniesieniu do omawianego zarzutu odwołania, Organ II instancji jeszcze wskazał, że szacowanie nigdy nie stanowi wiernego odzwierciedlenia przebiegu zdarzeń gospodarczych, jest jedynie ich określeniem w sposób przybliżony. Ustawodawca nie wskazał, że oszacowanie powinno zakończyć się określeniem rzeczywistej wysokości podstawy opodatkowania, co byłoby zresztą wytyczną nierealną do wykonania. Szacowanie podstawy opodatkowania powinno być oparte na w miarę realnych założeniach i dokonywane przy uwzględnieniu logicznych metod rozumowania (por. wyrok NSA z dnia 13.03.2013 r., sygn. akt: II FSK 1434/11 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27.02.2019 r., sygn. akt: I SA/Gd 1142/18), co - w ocenie Organu II instancji - w rozpatrywanej sprawie zostało spełnione. Wskazał także, że przywołane w niniejszym akapicie stanowiska NSA i WSA w Gdańsku oraz doktryny zachowują pełną aktualność w odniesieniu do szacowania wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne.

Końcowo, odnosząc się jeszcze do zarzutu odwołania co do braku wskazania przez Organ I instancji numeru rachunku bankowego, na który opłata zmienna - określona decyzją Dyrektora Zarządu Zlewni w S. z dnia [...] lutego 2020 r. - winna zostać dokonana, Organ II instancji zauważył, że rachunek ten podany został już odwołującej Spółce we wskazanej wcześniej informacji z dnia 11 lutego 2019 r., znak: [...] Zaznaczył przy tym, że w punkcie II zaskarżonej decyzji, określono dla ZWiK w S. kwotę, jaka pozostaje do zapłaty, stanowiącą różnicę pomiędzy nową wysokością opłaty zmiennej, a uiszczona przez podmiot w dniu 22 lutego 2019 r. zapłata (ustaloną w ww. informacji i wpłaconą na podany w niej rachunek bankowy PGW WP) oraz wskazano, że kwota ta jest płatna na rachunek PGW WP. Zatem, skoro powołana decyzja określa wysokość niedopłaty, w stosunku do opłaty ustalonej w informacji, w której numer rachunku bankowego PGW WP był już podany, a w decyzji nie wprowadzono uwag odnośnie tego numeru - w ocenie Organu II instancji, oczywistym jest, że rachunek bankowy, na jaki należy wnieść brakującą kwotę jest ten sam, a więc był odwołującej Spółce znany i nie było konieczności podawania go ponownie.

Podsumowując, Organ II instancji wyjaśnił materialnoprawną podstawą utrzymania w mocy decyzji Organu I instancji, wskazując na przepis art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a., po czym odniósł się do wniosku odwołującej Spółki o wstrzymanie natychmiastowego wykonania zaskarżonej decyzji, który uznał za bezzasadny i go oddalił.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. z dnia [...] maja 2021 r., Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika (adwokata), zarzuciła jej:

- naruszenie przepisów art. 107 § 1 pkt 1 oraz pkt 4, art. 268a K.p.a. w zw. z art. 14 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 6 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (dalej: Prawo wodne) skutkującego nieważnością tej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości, bez pełnego wskazania podstawy prawnej a także z rażącym naruszeniem prawa polegającym na wydaniu decyzji podpisanej przez osobę nie umocowaną do jej wydania oraz bez powołania pełnych podstaw prawnych, na których decyzja została oparta;

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 270 ust. 1 i ust. 6, art. 272 ust. 2 oraz art. 274 pkt 2 lit. za Prawa wodnego, przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (dalej: rozporządzenie w sprawie opłat), w tym w szczególności przepisów § 5ust. 1 pkt 41 oraz § 5 ust. 1 pkt 27 polegające na ich błędnej wykładni i zastosowaniu , poprzez uznanie, że skarżąca spółka pobiera wodę w celach innych niż realizacja zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, a także błędnym przyjęciu, iż wodą pobieraną do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi jest tylko woda dostarczana gospodarstwom domowym; dokonanie wykładni z naruszeniem reguły lex specialis derogat legi generalia, a w konsekwencji wydanie decyzji określającej opłatę zmienną z zastosowaniem stawek przyjętych dla celów poboru wód innych niż cele dla jakich skarżąca Spółka wodę pobiera;

- art. 1 ust. 1 ustawy 2 dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym) przez jego błędną wykładnię co do zdefiniowania pojęcia "wspólnoty samorządowej";

- art. 21 § 3, art. 23 § 1 § 3 § 5 ustawy z dnia 23 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja podatkowa) oraz przepisów rozporządzenia w sprawie opłat poprzez ich niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie, a także nieprawidłowe ustalenie podstaw dokonywanych szacunków.

Ponadto, zaskarżanej decyzji poza wskazanymi wyżej, zarzucam mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie naruszenie prawa formalnego, tj. zasad postępowania administracyjnego wskazanych w art. 7, art. 7a § 1 i art. 12, art. 77 K.p.a.

Wskazując na powyższe naruszenia Skarżąca wniosła o:

- stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z dnia [...] maja 2021 r. z uwagi na jej wydanie z naruszeniem przepisów o właściwości oraz z rażącym naruszeniem prawa;

ewentualnie, przy czym w razie nieuwzględnienia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, wniosła o uchylenie zaskarżanej decyzji z dnia [...] maja 2021 r., a także o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni w S. z dnia [...] lutego 2020 r. r., znak: [...]

Nadto, w każdym przypadku, wniosła o umorzenie postępowania administracyjnego wszczętego w dniu 26 listopada 2019 r. przez Dyrektora Zarządu Zlewni w S. w przedmiocie określenia wobec skarżącej Spółki opłaty zmiennej za okres IV kwartału 2018 r. za pobór wód powierzchniowych z ujęcia Jezioro M..

Ponadto, wniosła o zasądzenie na rzecz skarżącej Spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym wynagrodzenia z tytułu zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi w pierwszej kolejności Skarżąca przypomniała przebieg postępowania w sprawie, po czym - podobnie jak w odwołaniu od decyzji Organu I instancji - przedstawiła swoją argumentację na poparcie podniesionych w niej zarzutów.

Poza tym, uzasadniając wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Skarżąca podniosła, że zaskarżana decyzja wydana została przez pracownika (Panią D. P., podpisującą się jako zastępca dyrektora), który w żaden sposób nie wykazał swojego umocowania do jej wydania.

Jak wskazała Skarżąca, zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą, wada taka stanowi kwalifikowaną podstawę stwierdzenia nieważności decyzji na mocy art. 156 ust 1 pkt. 1 K.p.a. Z art 14 ust. 1 pkt. 4 oraz ust. 4 Prawa wodnego jednoznacznie wynika, iż organami właściwymi w sprawie odwołania od decyzji dyrektorów zarządów zlewni są właściwi dyrektorzy regionalnych zarządów gospodarki wodnej Wód Polskich. W niniejszej sprawie, decyzję podpisała zastępczyni Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S.. Ustawa - Prawo wodne nie przewiduje samodzielnych kompetencji dla zastępców dyrektorów regionalnych zarządów gospodarki wodnej Wód Polskich. Oczywiście umocowanie takie może zostać dokonane w ramach instytucji przedstawicielstwa administracyjnego. Jednak dla swojej skuteczności musi ono posiadać swój materialny wyraz - bądź to w postaci upoważnienia indywidualnego bądź ustalonego decyzją organizacyjną zakresu kompetencji.

Natomiast zgodnie ze schematem organizacyjnym Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej (załącznik nr [...]) oraz informacjami dostępnymi na stronie podmiotowej organu (http://szczecin.wody.gov.pł/o-wodach-połskich/kierownictwo) stanowisko "zastępcy dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S." w ogóle nie istnieje. Przepis art. 268a K.p.a. zezwala organowi administracji publicznej na dokonanie upoważnienia do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji administracyjnych, postanowień, zaświadczeń, a także do poświadczania za zgodność odpisów dokumentów przedstawionych przez stronę na potrzeby prowadzonych postępowań z oryginałem. Jednak upoważnienie musi mieć formę pisemną i dotyczyć może wyłącznie pracowników obsługujących właściwy organ.

W literaturze zgodnie przyjmuje się, że poprawnie wydana decyzja administracyjna wydana przez upoważnionego pracownika powinna zawierać podstawa prawną upoważnienia, oznaczenie organu upoważniającego i wskazanie działania "z upoważnienia" organu

ewentualnie "w zastępstwie" organu. Powinna jasno wskazywać na umocowanie do wydawania decyzji w imieniu organu. Zastępca (pracownik) może więc załatwiać sprawy administracyjne należące do właściwości organu jedynie na mocy prawidłowo sporządzonego umocowania. Skarżąca wskazała przy tym, że w zaskarżanej decyzji organ nigdzie się nie powołuje na przepis art. 268a, nie przedstawia również pełnomocnictwa, ani nie wskazuje, że działa z upoważnienia dyrektora.

Decyzja, która może być wydana tylko albo przez organ (piastuna organu) albo przez upoważnionego pracownika, została w niniejszej sprawie wydana przez osobę, której stanowisko nie funkcjonuje w strukturze organu, bez wskazania czy osoba ta działa z upoważnienia, czy w zastępstwie organu jak również bez wskazania podstawy umocowania i powołania się na to umocowanie. Działanie pracownika bez upoważnienia właściwego organu administracji publicznej pociąga za sobą nieważność decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości będącej prawną zdolnością organu administracji(...) do podejmowania czynności w zakresie procesu administracyjnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 listopada 2011 r. III SA/Gd 376/11, Lex).

Zdaniem Skarżącej, argumentacja powyższa uzasadnia stanowisko Spółki co do zarzutu wydania decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości (zob. np.: Kodeks postępowania administracyjnego.

Dalej Skarżąca wskazała, że równolegle uznać należy, że charakter i sposób dokonania opisywanego naruszenia powoduje, że przedmiotowa decyzja nie może być akceptowana bowiem jest aktem wydanym z rażącym naruszeniem prawa. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że: "Rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z przepisami prawa stanowiącymi jej podstawę i gdy charakter tego naruszenia w świetle całokształtu

okoliczności sprawy powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2017 r., VII SA/Wa 387/17, Lex., a także wyrok NSA z dnia 26 października 2016 r., II OSK 3136/14, CBOSA; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 listopada 2017 r., lV SA/Po 760/17).

Jak dalej wskazała Skarżąca, wydanie decyzji bez jednego z jej niezbędnych, konstytutywnych elementów, jest widoczne wprost, bez dokonywania analizy czy wykładni przepisu, co przesądza o oczywistości naruszenia, przy czym naruszeniem dotknięty został przepis rangi ustawowej. Jej konsekwencją jest bezpodstawne obciążenie opłatami w nienależnej wysokości przedsiębiorstwa użyteczności publicznej, przy czym kwota tych opłat ustalona została z pogwałceniem zasady ustalonej w art.7a K.p.a.

Sentencja decyzji w ogóle nie wskazuje na przepisy Ordynacji podatkowej jako jedną z podstaw prawnych jej wydania. Z treści uzasadnienia wynika natomiast, iż kwota ostatecznie określonej opłaty zmiennej ustalona została właśnie w oparciu o odpowiednio stosowane przepisy Ordynacji podatkowej. Istotne jest przy tym, iż jak przyznaje sam Organ II instancji, rozpoznając odwołanie. Organ ten dokonał własnego, kompleksowego badania stanu faktycznego. Potwierdza to, iż Organ II instancji musiał za podstawę prawną swojej decyzji wziąć również wskazywane w treści uzasadnienia przepisy Ordynacji podatkowej. Ich niepowołanie w sentencji decyzji stanowi więc naruszenie art. 107 § 1 pkt 4 K.p.a.

Spełnione tym samym - w ocenie Skarżącej spółki - zostały przesłanki rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu decyzji.

Uzasadniając podniesione zarzuty naruszenia prawa materialnego Skarżąca wskazała na następujące aspekty sprawy.

Zgodziła się z organem, że istotą sporu jest dokonanie oceny celu, dla jakiego pobierana jest przez Skarżącą woda z ujęcia "Jezioro M." w kontekście znaczenia jakie określenia tego celu ma dla zastosowania właściwej stawki za pobór wód.

Artykuł 274 w pkt 4 Prawa wodnego określa górne jednostkowe stawki opłat za usługi wodne (pobór) w preferencyjnej wysokości. Jedynym warunkiem jego zastosowania jest by pobór następował do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Jak wynika z treści uzasadnienia, Organ I i II instancji uznaje, iż cel poboru wody należy oceniać w odniesieniu do celu realizowanego przez przedsiębiorstwo, bez wiązania go ze sposobem wykorzystania tej wody przez jej finalnego odbiorcę. Skarżący w pełni oczywiście takie stanowisko akceptuje. Zakład Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. jest spółką komunalną, z wyłącznym udziałem Gminy Miasto S., powołaną i działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej. Działalność skarżącej Spółki z mocy prawa jest wyłącznie działalnością o charakterze użyteczności publicznej, polegającą na realizacji zadań własnych Gminy Miasto S. co do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawach wodociągów i zaopatrzenia w wodę (art. 7 ust. 1.3 ustawy o samorządzie gminnym, art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, art. 3 ust. 1 ustawy o z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (dalej: ustawa o zaopatrzeniu). Determinuje i określa to cel poboru wody przez skarżąca spółkę tj. pobór w celu wskazanym w art. 272 ust. 2, art. 274 pkt 4 Prawa wodnego oraz w § 5 ust. 1 pkt 41 rozporządzenia.

Jednak Organ, mimo przyjęcia stanowiska co do braku związku pomiędzy sposobem wykorzystania wody przez jej odbiorcę a celem poboru tej wody przedsiębiorstwo, bez żadnego wyjaśnienia przyczyn zaprzeczenia temu stanowisku w dalszej części uzasadnienia przyjmuje, iż preferencyjną stawką objęty może być wyłącznie pobór wody w celu "zbiorowego zaopatrywania mieszkańców gminy w wodę przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych" (str. 7 uzasadnienia). W efekcie, Organ nieprawidłowo uznał, iż do części wody pobieranej przez skarżącą spółkę, innej niż sprzedana gospodarstwom domowy należy przyjąć stawki wskazane w art. 774 pkt 2 lit. za) oraz § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia.

Uznanie to prowadziło do akceptacji decyzji ustalającej zawyżonej o kwotę [...]zł opłaty.

Zdaniem Skarżącej, Organ nie wyjaśnił niespójności i sprzeczności w stanowiskach przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżanej decyzji. Utrudnia to polemikę z uzasadnieniem decyzji, przez co narusza również możliwości obrony skarżącej spółki. Wydaje się jednak, iż nieprawidłowe stanowisko organu wynika z błędnego zrozumienia pojęcia "zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". Jak wskazała Skarżąca, zdaniem Organu II instancji, użyte w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego pojęcie "ludności" należy utożsamiać z pojęciem "mieszkaniec" pojęcie "zbiorowe zaopatrzenie ludności" jest tożsame z pojęciem "zbiorowego zaopatrywania wspólnoty", co z kolei oznacza "zbiorowe zaopatrzenie mieszkańców gminy". [...] tego ostatniego pojęcia z definicją wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi zawartą w art. 16 pkt 70 Prawa wodnego (... woda w stanie pierwotnym lub po uzdatnieniu, przeznaczoną do picia, przegotowania żywności lub innych celów domowych, niezależnie od jej pochodzenia i od tego, czy jest dostarczana do sieci dystrybucyjnej, cystern, w butelkach lub pojemnikach) doprowadziła organ prostą już drogą do wniosku, iż wodą, o jakiej mowa w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego, jest wyłącznie woda pobierana w celu jej wykorzystania w gospodarstwach domowych.

Tym samym, zdaniem Skarżącej, Organ z naruszeniem ustawy wprowadza - dla potrzeb ustalenia właściwej stawki za pobór wód - nieznane art. 274 pkt 4 Prawa wodnego kryterium miejsca wykorzystania wody pobieranej do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Zdaniem Skarżącej, gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie zakresu stosowania stawki preferencyjnej z art. 274 pkt 4 w sposób ustalony zaskarżaną decyzją to użyłby w tym przepisie zwrotu "gospodarstwa domowe". Ustawa - Prawo wodne posługuje się zarówno pojęciem "ludności", jak i pojęciem "gospodarstw domowych". Przy koniecznym założeniu racjonalności działania ustawodawcy, brak jest jakiegokolwiek sensownego argumentu dla uzasadnienia odmiennego stanowiska, wyrażonego nb. w zaskarżanej decyzji, który wprost wyklucza możliwość stosowania stawki preferencyjnej z art. 274 pkt 4 Prawa wodnego np. przez podmioty publiczne.

Skarżąca podkreśliła też, iż definicja wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi zawarta w art. 16 pkt 70 Prawa wodnego czy art. 2 pkt 18 ustawy o zaopatrzeniu wskazuje na kryteria i parametry jakościowe. Przyjęcie przez organ, że wskazuje ona na gospodarstwo domowe jako miejsce użycia pobieranej wody jest oczywiście błędne.

Niezależnie od powyższego wskazać też należy, iż organ oczywiście błędnie definiuje pojęcie "wspólnoty samorządowej" przy próbie ustalenia zdefiniowania pojęcia "ludności" użytego w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego. Wspólnota jest instytucją o charakterze korporacyjnym, na którą składa się społeczność lokalna, tworzone i wykorzystywane przez nią instytucje i realizowane funkcje.

Według definicji słownikowej, "wspólnota’’ wyróżnia są wspólnymi cechami (np. wspólnota upodobań) albo więzią, spójnią, która łączy, zespala, albo wreszcie jest organizacją, społecznością związaną wspólnym pochodzeniem, wspólnym życiem, wspólnymi interesami, wspólną własnością itp. "Wspólnota - to, co łączy jakieś osoby lub zbiorowości, odznaczanie się czymś wspólnym" (Chmielnicki Paweł (red.), Ustawa o samorządzie gminnym. Komentarz Lex.),

Wykładnia art. 1 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżanej decyzji jest więc, według Skarżącej, oczywiście nietrafna.

Dalej Skarżąca podtrzymała swoją, zawartą w odwołaniu argumentację co do szczególnego charakteru przepisu art. 274 pkt 4 Prawa wodnego. Zdaniem Skarżącej, dywagacje Organu są w tej kwestii (reguła lex specialis derogat legi generali). całkowicie nietrafne.

Zdaniem Skarżącej, w efekcie powyższych uchybień Organy I i II instancji błędnie określając cele, dla których Skarżąca pobiera wodę, naruszyły wskazane wyżej przepisy prawa materialnego, w tym błędnie stosując stawki wskazane w art. 274 pkt 2 lit. za) Prawa wodnego i w § 5 ust. 1 pkt 27 rozporządzenia.

Organy I i II instancji, mimo braku możliwości stosowania metody szacowania do spraw dotyczących opłat za usługi wodne, z naruszeniem art 21 § 3, art 23 § 1, 3 i 5 Ordynacji podatkowej takiego oszacowania dokonały.

Skarżąca wskazała, że w wyroku z dnia 1 lipca 2021 r. WSA w Gliwicach (sygn. akt II SA/Gl 318/20) przychylił się do zarzutu podniesionego w skardze i wskazał, iż organ w sposób błędny określił wysokość opłaty za usługi wodne w drodze oszacowania, gdy nie ma możliwości stosowania tej metody do spraw w przedmiocie ponoszenia opłat za usługi wodne. Mimo zarzutu niedopuszczalności zastosowania tej metody, Skarżąca podniosła, iż przyjęta metoda prowadzi do ustaleń sprzecznych z logiką i zasadami doświadczenia życiowego, takich w szczególności jak:

- uznanie, iż ilość wody pobieranej z ujęcia Jezioro M. i dostarczanej gospodarstwom domowym procentowo odpowiada ilości wody pobieranej i dostarczanej gospodarstwom domowym z jakiegokolwiek innego ujęcia;

- uznanie, iż nie ma różnicy pomiędzy poborem i przeznaczeniem wody pobieranej z ujęć awaryjnych a wodą pobieraną z ujęcia Jezioro M. (pracującego w trybie ciągłym);

- uznanie za dopuszczalne kilkudziesięcioprocentowych różnic w opłatach zmiennych za pobór wód z tego samego ujęcia w zależności od przyjętej metody uzdatniania pobieranej wody;

Zdaniem Skarżącej, przyjęcie ustaleń opartych na zastosowanej przez organ metodzie doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia podstaw dokonywanych szacunków, a w konsekwencji nieprawidłowego ustalenia kwoty opłaty zmiennej.

Dalej, Skarżąca odniosła się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa formalnego, tj. zasad postępowania administracyjnego wskazanych w art. 7, art. 7a § 1 i art. 12 K.p.a., a także przepisu art. 552 ust. 2a pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne.

Uzasadniając zarzuty naruszenia prawa formalnego Skarżąca podniosła, co następuje.

Jak przyznaje organ w uzasadnieniu decyzji, postępowanie przed organem II instancji jest postępowaniem rozpoznawczym w toku, którego organ powinien dokonać wszechstronnego i pełnego ustalenia stanu faktycznego. W toku trwającego ponad 14 miesięcy postępowania organ nie przystąpił do dokonania jakichkolwiek ustaleń w tym dotyczących kwestii ilości i rozdziału wody pobieranej z różnych ujęć, wpływu metod uzdatniania i mieszania wody. Organ nie dokonał ustaleń co do stanowiska strony w kwestii celu poboru wody i zakresu i przedmiotu działania skarżącej spółki. Kwestie te mają istotny wpływ na rozstrzygnięcie a ich nie ustalenie stanowi istotne naruszenie art. 7, art. 12, art. 77 § 1 i 2 K.p.a., tym bardziej, że stanowisko organu i jego ustalenia pozostają w sprzeczności ze stanowiskiem i informacjami Spółki, przedstawionymi w oświadczaniu Spółki z dnia 11 stycznia 2019 r.

Skarżąca wskazała, że ustawa - Prawo wodne jest niespójna terminologicznie, wymaga wykładni systemowej, w tym powiązania z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz ustawą o samorządzie gminnym. Organ w treści decyzji sam wskazuje na konieczność usuwania wątpliwości w drodze wykładni stosowanych norm prawnych. Znaczenie podstawowych zwrotów i słów użytych w prz5jętych za podstawę prawną rozstrzygnięcia przepisach - ludność, gospodarstwo domowe, nie jest jasno lub w ogóle zdefiniowane w Prawie wodnym Mimo tego, organ wszystkie wątpliwości powstałe, co do treści i wykładni norm prawnych rozstrzyga na niekorzyść skarżącej spółki, efektem czego jest nałożenie na nią obowiązku zapłaty opłat zmiennych za pobór wód w podwyższonej wysokości. Stanowi to oczywiste, mające wpływ na rozstrzygniecie naruszenie zasady wyrażonej w art. 7a § 1 K.p.a.

Końcowo, Skarżąca ponownie odniosła się do wydania decyzji z rażącym naruszeniem przepisów art. 107 K.p.a. Skarżąca podtrzymała w całości zarzut naruszenia przepisów art. 107 § 1 pkt 1 i 4, art. 268a K.p.a. w zw. z art. 14 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 6 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne i wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości, bez pełnego wskazania podstawy prawnej a także z rażącym naruszeniem prawa polegającym na wydaniu decyzji podpisanej przez osobę nie umocowaną do jej wydania oraz bez powołania pełnych podstaw prawnych, na których decyzja została oparta. Skarżąca w całości w tym zakresie podtrzymuje uzasadnienie zarzutu zawarte w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji.

Skarżąca, odnosząc się natomiast do zarzutu skargi co do naruszenia art. 107 § 1 pkt 6 K.p.a., wskazała, że uzasadnienie zaskarżanej decyzji nie zawiera kompletnego wskazania faktów, na jakich oparł się organ kwestionując stanowisko strony, w tym okoliczności wynikających z treści oświadczenia Spółki z dnia 11 stycznia 2019 r. Organ nie wskazał przyczyn, dla których kwestionuje stanowisko spółki. Co więcej, jak wskazano wyżej uzasadnienie zawiera poglądy i stanowiska organu wzajemnie ze sobą sprzeczne (w tym kwestii znaczenia celu dla jakiego pobranej wody używa odbiorca finalny, dla ustalenia właściwej stawki za pobór wody). Nie pozwala to, zdaniem pełnomocnika Skarżącej, na pełną polemikę ze stanowiskiem Organu i utrudnia obronę strony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. wniósł o jej oddalenie w całości.

Nadto, w kontekście zarzutów skargi, na podstawie art. 106 ust. 3 P.p.s.a. Organ II instancji wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych do odpowiedzi dokumentów w postaci Zarządzenia nr [...] Prezesa Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. z dnia 31 grudnia 2019 r. w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Państwowemu Gospodarstwu Wodnemu W. P. oraz upoważnienia z dnia 18 sierpnia 2020 r., znak: [...], na fakt posiadania przez D. P. - Z. Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. ds. Usług Wodnych i Zarządzania Środowiskiem Wodnym umocowania do działania w imieniu organu - Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. w ramach przedstawicielstwa administracyjnego.

Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skarga jest niezasadna, Sąd bowiem, w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, nie stwierdził, by Organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego dla uchylenia zaskarżonego aktu ustawodawca wymaga w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm. - dalej w skrócie "P.p.s.a."). W konsekwencji tego brak było usprawiedliwionych podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Zwrócić należy uwagę, że jest to kolejna sprawa w podobnym stanie faktycznym, w której tutejszy Sąd już orzekał i powoływał się na stanowisko wyrażone m. in. w wyroku z dnia 5 sierpnia 2021 r., wydanym w sprawie o sygn. akt II SA/Sz 684/21, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę. W sprawie tej zarzuty skargi są zbliżone treścią do zarzutów skargi w niniejszej sprawie, gdyż przedmiotem sporu była także zasadność naliczenia przez organ Wód Polskich opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych, na podstawie pozwolenia wodnoprawnego, za IV kwartał 2018 r. w wysokości odmiennej od wykazanej przez stronę skarżącą w "Oświadczeniu podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych", w którym skarżąca strona wykazała jedynie pobór wód podziemnych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, bez wykazania poboru wód podziemnych do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela argumentację Sądu przedstawioną w ww. wyroku z dnia 5 sierpnia 2021 r., II SA/Sz 684/21, i przyjmując ją za własną, stwierdził, że zarzuty skargi nie znajdują oparcia w racjach prawnych.

W ocenie Skarżącej, wysokość opłat za pobór wód podziemnych powinna być naliczona zgodnie z art. 274 pkt 4 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz. U. z 2021 r., poz. 624 z późn. zm. - w skrócie "u.p.w.") i § 5 ust. 1 pkt 40 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2502 - w skrócie "Rozporządzenie"), gdyż pobór ten jest dokonywany wyłącznie w celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, dla którego jest przewidziana niższa stawka opłaty (o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 40 Rozporządzenia, a nie na cele określone w art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w. i § 5 ust. 1 pkt 27 Rozporządzenia, tj. dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, dla której jest przewidziana wyższa stawka opłaty.

Natomiast, według Organów w obu instancji, Skarżąca pobiera wody powierzchniowe z jeziora M. na podstawie pozwolenia wodnoprawnego w obu wyżej wskazanych celach, a mianowicie, określonych w § 5 ust. 1 pkt 27 w Rozporządzenia, tj. dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a także określonych w § 5 ust. 1 pkt 40 Rozporządzenia, tj. do celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi), i w związku z tym stawki opłat powinny być zróżnicowane.

W tak zakreślonych ramach sporu Sąd stwierdził, że stanowisko Organów znajduje oparcie w przepisach prawa.

Należy wskazać, że pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych stanowi usługę wodną, na którą jest wymagane pozwolenie wodnoprawne (art. 35 ust. 3 pkt 1 oraz art. 389 pkt 1 u.p.w.), w którym ustalony zostaje m. in. cel korzystania z wód przez adresata pozwolenia wodnoprawnego (art. 403 ust. 1 u.p.w.).

Poboru wód dokonuje podmiot korzystający z usługi wodnej i to na nim ciąży obowiązek ponoszenia opłaty za usługi wodne (art. 268 ust. 1 pkt 1 oraz art. 298 pkt 1 u.p.w.), która składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1 u.p.w.).

Zgodnie także z art. 35 ust. 1 i ust. 2 u.p.w., usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza zakres powszechnego, zwykłego oraz szczególnego korzystania z wód. Dostęp do tych wód jest zapewniony na zasadach określonych w ustawie - Prawo wodne(u.p.w.).

Przepis art. 35 ust. 1 u.p.w. odnosi się do jednej z form korzystania z wód przez gospodarstwa domowe, podmioty publiczne oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą w postaci usług wodnych, zaś swoim zasięgiem przepis ten obejmuje podmioty korzystające z usług wodnych i nie dotyczy odbiorców usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę świadczonych przez przedsiębiorstwa wodociągowo- kanalizacyjne. Zatem, określone w ustawie - Prawo wodne zasady dostępu do usług wodnych, do których zalicza się przepisy dotyczące opłat za usługi wodne, odnoszą się wyłącznie do podmiotów korzystających z usług wodnych (a nie do odbiorców usług wodociągowo-kanalizacyjnych, którzy pozostają poza ukształtowanym pozwoleniem wodnoprawnym albo pozwoleniem zintegrowanym stosunkiem administracyjnoprawnym) i aktywność tych podmiotów dotycząca zakresu i celu korzystania z wód powinna wpływać na kształt obowiązków w zakresie opłat, obciążających te podmioty. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w judykaturze (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 września 2020 r., sygn. akt IV SA/Wa 1269/20 oraz wyrok NSA z dnia 2 lipca 2021 r. sygn. akt III OSK 4152/21). W ostatnim z przywołanych wyroków NSA stwierdził, że: "pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za Prawa wodnego, tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego [...] ustawodawca w Prawie wodnym zawiera normy prawne, z których wynika, że cel korzystania z wód jest ustalany w pozwoleniu wodnoprawnym i stanowi jego obligatoryjny element (warunek), a naruszenie tego warunku może skutkować odebraniem lub ograniczeniem prawa do korzystania z wód, to dokonując oceny celów poboru wód, o których mowa w przepisach art. 274 pkt 2 - pkt 4 Prawa wodnego, należy rozumieć je tak samo, jak cele, o których mowa w art. 403 ust. 1 i art. 415 pkt 1 Prawa wodnego, tj. jako skierowane do podmiotów korzystających z usług wodnych [...] nie do pogodzenia z założeniem aksjologicznej spójności systemu prawa byłaby sytuacja, w której opłaty za usługi wodne stanowiące daniny publiczne należne za korzystanie z wód byłyby naliczane z uwzględnieniem celu lub celów odmiennych od przyjętego w akcie administracyjnym celu lub celów poboru wód, mimo że ustawodawca nie nadał im odmiennego znaczenia.".

Prawidłowa zatem wykładnia przepisów art. 274 pkt 2 - pkt 4 u.p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt 27 i pkt 40 Rozporządzenia z uwzględnieniem ich relacji do art. 35 ust. 1, ust.2 i ust. 3 pkt 1, art. 268 ust. 1 pkt 1, art. 298 pkt 1, art. 389 pkt 1, art. 403 ust. 1 oraz art. 415 pkt 1 u.p.w. prowadzi do wniosku, że w przypadku, gdy gospodarstwa domowe, podmioty publiczne oraz podmioty prowadzące działalność gospodarczą, a także prowadzące działalność rolniczą nie korzystają z usług wodnych, lecz korzystają z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę świadczonych przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, to cel poboru wód należy oceniać w odniesieniu do celu realizowanego przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, a nie wiązać go ze sposobem wykorzystania wód przez odbiorcę usług wodociągowo-kanalizacyjnych. Skoro także jednostkowa stawka opłaty za usługi wodne jest jednym z zasadniczych elementów, które wpływają na wysokości opłaty za usługi wodne, to powiązanie celu poboru wód z podmiotem korzystającym z usługi wodnej, a nie z odbiorcą usług wodociągowo-kanalizacyjnych zapewnia prawidłowe ustalenie daniny publicznej na podstawie niebudzących wątpliwości danych dotyczących ustalonego w pozwoleniu wodnoprawnym celu poboru wód przez podmiot korzystający z usług wodnych oraz według tych samych zasad dla wszystkich podmiotów pozostających w relewantnej sytuacji prawnej. Tym samym, również ustalenie przez organ tego, w jaki sposób finalni odbiorcy wykorzystywali wodę dostarczaną przez podmiot korzystający z usług wodnych, byłoby dla sprawy nieistotne. Istotny bowiem pozostaje cel poboru wód przez Skarżącą, a nie faktyczny cel wykorzystania wód przez jego odbiorców finalnych.

Nadto, dostrzec należy, że ustawa - Prawo wodne, jak i wydane na jej podstawie przepisy Rozporządzenia, nie zawierają definicji legalnej terminu "zbiorowe zaopatrzenie w wodę". Jednak, definicja legalna zbiorowego zaopatrzenia w wodę znajduje się w art. 2 pkt 21 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r., poz. 2028 - w skrócie "ustawa o zaopatrzeniu w wodę"), który stanowi, że jest nią działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody, prowadzona przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne.

Zgodnie także z art. 2 pkt 4 ustawy o zaopatrzeniu w wodę, przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym jest przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r., poz. 424 i 1086), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność.

Ustawa o zaopatrzeniu w wodę w art. 2 pkt 3 wyjaśnia także, że każdy, kto korzysta z usług wodociągowo-kanalizacyjnych z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie pisemnej umowy z przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym jest odbiorcą usług.

Przywołane regulacje ustawy o zaopatrzeniu w wodę również wskazują, że odbiorcy usług nie korzystają z usługi wodnej polegającej na poborze wód podziemnych lub wód powierzchniowych, lecz korzystają z usług świadczonych przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę korzysta z wymienionej usługi wodnej na podstawie i warunkach określonych w pozwoleniu wodnoprawnym, albo pozwoleniu zintegrowanym. Przepisy dotyczące opłat za usługi wodne odnoszą się natomiast, jak już wskazano, wyłącznie do podmiotów korzystających z usług wodnych i to aktywność tych podmiotów dotycząca zakresu i celu korzystania z wód winna wpływać na kształt obowiązków związanych z wysokością opłat, obciążających te podmioty.

Zatem, okoliczność, że działalność polegająca na zbiorowym zaopatrywaniu w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi może być prowadzona wyłącznie przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, nie oznacza, że jedynym celem poboru wody przez taki podmiot jest cel wskazany w art. 274 pkt 4 u.p.w..

Skarżąca Spółka (ZWiK w S.), w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrywania w wodę zaopatruje bowiem zarówno gospodarstwa domowe, podmioty publiczne, jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Pozwolenie wodnoprawne bowiem zostało udzielone przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], obejmujące pobór wody z jeziora M., zmienionego decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...], bez wskazania i bez ograniczenia, że jedynym celem poboru jest będzie dostarczenie wody wyłącznie gospodarstwom domowym, z wyłączeniem pozostałych odbiorców, w tym podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów publicznych (niesporne). Z tego też powodu brak jest podstaw do przyjęcia, że wyłącznym celem poboru wody przez ZWiK jest zbiorowe zaopatrywanie ludności, w ramach realizacji zadań własnych gminy, w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Nadto, jak wynika z akt administracyjnych sprawy, co istotne w sprawie, Organ dokonał w dniu 16 maja 2019 r. - na podstawie przepisów art. 334, art. 335 i art. 336 u.p.w. - przez pracowników Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. - kontroli gospodarowania wodami dla potrzeb weryfikacji i ustalenia wielkości oraz celu korzystania z wód pobieranych przez Skarżącą, na podstawie ww. pozwolenia wodnoprawnego, obejmującego pobór wód powierzchniowych z jeziora M.. Przeprowadzona kontrola potwierdziła, że cel korzystania z wód nie został sprecyzowany w ww. pozwoleniu wodnoprawnym z dnia [...].01.2011 r., zmienionego decyzją Starosty [...] z dnia [...].09.2017 r. i jednocześnie wykazała, że skarżąca Spółka (ZWKiK w S.) w ramach zbiorowego zaopatrzenia w wodę, prowadzi działalność polegającą na ujmowaniu wód podziemnych dla celów dostarczenia wody dla odbiorców indywidualnych (gospodarstwa domowe wraz ze wspólnotami, spółdzielniami mieszkaniowymi), jak i uspołecznionych (przedsiębiorstwa, spółdzielnie, podmioty publiczne - przedszkola, żłobki, szkoły, szpitale), co w istocie nie jest kwestionowane przez Skarżącą, a potwierdza to protokół kontroli z dnia 16.05.2019 r., podpisany przez Skarżącą bez zastrzeżeń w spornym zakresie.

Organ II instancji wyczerpująco wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w protokole kontroli gospodarowania wodami, znak: [...] - w załączniku nr [...], ZWiK w S. podał ilość pobranych wód powierzchniowych ogółem z jeziora M. na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Starostę S. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...], zmienionego decyzją Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r., znak: [...], w ilości [...] mł za okres IV kwartału 2018 r. bez podziału na poszczególne grupy jej odbiorców, składając do protokołu wyjaśnienia, że ZWiK w S. nie posiada takich danych w związku ze specyfiką sieci, gdzie dystrybucja wody w okresie doby, jak i w okresie miesiąca rozkłada się nieproporcjonalnie w stosunku do ujęć wody, ze względu na zróżnicowany pobór poszczególnych dzielnic i odbiorców. Jednakże kontrolowany podmiot podał do ww. protokołu kontroli ogólną wartość wody sprzedanej ze wszystkich eksploatowanych przez siebie ujęć wody, tj.: ujęcia wód powierzchniowych "M.", ujęcia wód powierzchniowych z [...] K., ujęcia wód podziemnych "P.", ujęcia wód podziemnych "S.", ujęcia wód podziemnych "A.", które w IV kwartale 2018 r. nie było wykorzystywane oraz ujęcia wód podziemnych "Ś." - w podziale na odbiorców indywidualnych oraz odbiorców pozostałych.

Wobec tego zaistniała podstawa do uznania, że w istocie sporu w sposób uprawniony Organy obu instancji przyjęły, że skoro pobór wód jest dokonywany przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne na podstawie pozwolenia wodnoprawnego w obu celach, tj. w celu zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, to celami poboru wód są: określony w art. 274 pkt 4 u.p.w. oraz w § 5 ust. 1 pkt 40 Rozporządzenia pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tj. wodę przeznaczoną do picia, przygotowania żywności lub innych celów domowych (por. definicja wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi zawarta w art. 16 pkt 70 u.p.w. oraz art. 2 pkt 18 ustawy o zaopatrzeniu w wodę), a także pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę innych niż ludność podmiotów w celu określonym w art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w. oraz w § 5 ust. 1 pkt 27 Rozporządzenia, tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody.

Przedstawione stanowisko znajduje oparcie w doktrynie prawa, gdzie wskazuje się, że "ustawodawca wyraźnie chciał zastosować ochronę mieszkańców zużywających wodę przeznaczoną do spożycia, wyodrębniając w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego - jako osobną regulację - górną jednostkową stawkę opłaty za pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzania ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi." (por. Nowe prawo wodne najważniejsze zmiany dla gmin i przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, red. dr Krzysztof Filipek, Mariusz Kucharski, Paweł Michalski, r. 2017. wyd. 1, Legalis). Natomiast, pobór wód przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę innych niż ludność podmiotów, mieści się w celu określonym w art. 274 pkt 2 lit. za) u.p.w. oraz w § 5 ust. 1 pkt 27 Rozporządzenia, tj. do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Wskazana w powołanych przepisach sekwencja następujących po sobie czynności od strony przedmiotowej odpowiada bowiem definicji zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Znajduje też potwierdzenie w sekcji E dział 36 Polskiej Klasyfikacji Działalności pt. pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, a ponadto, została wpisana w zakres przedmiotu działalności gospodarczej Skarżącej w Dziale 3 Krajowego Rejestru Sądowego dotyczącego skarżącej Spółki (ZWiK w S.). Tym samym, zaopatrzenie w wodę podmiotów publicznych oraz prowadzących działalność gospodarczą nie odpowiada celowi poboru wód z art. 274 pkt 4 u.p.w., jako że nie polega na dostarczaniu ludności wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, choćby było dokonywane przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne i to w ramach realizacji zadań własnych gminy.

Sumując, skarżąca Spółka, w związku z tym, że jest przedsiębiorstwem wodociągowo- kanalizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o zaopatrzeniu w wodę (niesporne), bezpodstawnie wywodzi, że każdy dokonywany przez nią pobór wody mieści się w granicach zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, podczas gdy część świadczonych przez Skarżącą usług w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody nie odnosi się do ludności, lecz do innych podmiotów.

Zatem, niezasadne są zarzuty skargi co do naruszenia prawa materialnego przez ich niewłaściwe zastosowanie, bowiem organy obu instancji przepisy te prawidłowo zinterpretowały, zaś Organ odwoławczy z uwagi na brak danych dotyczących ilości pobranej wody z podziałem oba ww. cele poboru wody, stosując wskazane zasadnie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa (art. 23), także właściwie zastosował przepisy prawa materialnego w sprawie, bowiem wysokość opłaty zmiennej w sprawie ustalił w oparciu o oszacowanie dokonane na podstawie własnej metody, na co pozwala przepis art. 23 § 3 O.p., wskazujący na otwarty katalog metod szacowania, co z kolei świadczy, że organ nie jest zobowiązany do stosowania metody wskazanej w tym przepisie w pkt 1-6. Dokonując jednak szacowania podstawy opodatkowania (tutaj, niezbędnej do określenia wymiaru opłaty za pobór wody), organ musi mieć na uwadze nakaz ustawodawcy wskazany w § 5 art. 23 O.p., a mianowicie, że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania, przy czym organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania.

Organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił sposób obliczenia wysokości opłaty zmiennej za okres IV kwartału 2018 r., uwzględniając specyfikę postępowania przy określaniu wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne. Wskazał, że w związku z brakiem danych dotyczących ilości pobranej wody z podziałem na wodę pobraną do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz wodę pobraną do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, mając na uwadze przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa dokonano wyliczenia ilości pobranych wód powierzchniowych z jeziora M. w drodze oszacowania na podstawie własnej metody, która w pełni uwzględniała specyfikę postępowania w przedmiocie określenia wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne. Metoda szacowania opierała się na obliczeniu procentowego udziału wody sprzedanej dla gospodarstw domowych oraz dla pozostałych odbiorców w ilości wody sprzedanej ogółem. Organ przyjął następujące założenia: w ogólnej ilości wody sprzedanej przez ZWiK w S., czyli [...] mł woda sprzedana gospodarstwom domowym w ilości 3[...] mł stanowi 65,87 %, a woda sprzedana pozostałym odbiorcom w ilości [...] mł stanowi 34,13 %. Taką proporcję zastosowano więc do podziału ilości pobranej wody z jeziora M. do dwóch celów poboru wody powierzchniowej: do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. W związku z tym ustalono, że ilość wody pobranej w IV kwartale 2018 r. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi wyniosła [...] mł, a ilość wody pobranej do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody wyniosła [...] mł, co daje ilość pobranej wody ogółem [...] mł podanej przez ZWiK w S. do protokołu kontroli gospodarowania wodami z dnia 16 maja 2019 r. znak: [...]

Po dokonaniu zaś podziału pobranych wód podziemnych do ww. celów, Organ I instancji określił w decyzji wysokość opłaty zmiennej za okres IV kwartału 2018 r. za pobór wód powierzchniowych z jeziora M. do celów zbiorowego zaopatrzenia mieszkańców w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi przyjmując stawkę określoną w § 5 ust. 1 pkt 41 lit. c) Rozporządzenia wynoszącą [...] zł za 1 mł pobranych wód powierzchniowych, a do ilości wód pobranych do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody przyjmując stawkę ustaloną w § 5 ust. 1 pkt 27 lit. b) Rozporządzenia wynoszącą [...] zł za 1 mł pobranych wód powierzchniowych. Wobec tego kwota dla celu określonego w § 5 ust. 1 pkt 41 lit. c) Rozporządzenia w sprawie wynosi [...] zł, zaś kwota dla celu poboru wynikającego z § 5 ust. 1 pkt 27 lit. b) Rozporządzenia wynosi [...] zł. Łącznie zatem wysokość opłaty zmiennej za okres IV kwartału 2018 r. za pobór wód powierzchniowych z jeziora M. wynosi [...] zł. Natomiast kwota, która pozostała do zapłaty, to [...] zł, jak określono w decyzji Organu I instancji.

W konsekwencji powyższego Sąd stwierdził, że niezasadne są zarzuty skargi co do naruszenia przepisów postępowania (art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz art. 12, a także art. 23 § 1 pkt 2 O.p.) przez określenie opłaty za usługi wodne w sposób dowolny, niezgodny z przepisami oraz przez wydanie decyzji administracyjnej w sposób wadliwy, tj. niezawierającej uzasadnienia faktycznego i prawnego. Ustalenie wysokości opłaty zmiennej nastąpiło w formie decyzji wydanej na podstawie art. 21 § 3 O.p., gdyż Skarżąca w złożonym przez siebie oświadczeniu błędnie określiła cel poboru wód podziemnych, będący podstawą obliczenia przez organ opłaty zmiennej. Skarżąca zaklasyfikowała bowiem pobór wszelkich wód na cele realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, które to cele odpowiadają stawce opłaty określonej w § 5 ust. 1 pkt 41 Rozporządzenia, z czym zasadnie nie zgodziły się Organy. Zaskarżona decyzja zaś spełnia wymogi przewidziane przepisami prawa (art. 107 § 1 pkt 1 i pkt 4 K.p.a.). Organ bowiem wyczerpująco przedstawił stan faktyczny, jak i prawny, rozpoznawanej sprawy.

Nie można także podzielić zasadności zarzutu skargi co do naruszenia przepisu art. 7a § 1 K.p.a., który znalazłby zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia "wątpliwości co do treści normy prawnej", jednak takie wątpliwości w sprawie nie wystąpiły.

Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi co do naruszenia art. 23 § 1 pkt 2 O.p. Sąd także stwierdził, że jest bezpodstawny, gdyż w myśl art. 300 u.p.w., do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują W. P., właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Natomiast w dziale III ustawy - Ordynacja podatkowa znajdują się przepisy od art. 21 do art. 119, a tym samym nie budzi wątpliwości, że przepis art. 23 O.p. regulujący podstawę oszacowania, Organ odwoławczy w sposób uprawniony zastosował do obliczenia wymiaru opłaty zmiennej, a nie jako podstawę prawną wydania zaskarżonej decyzji. Stąd, nie było potrzeby przywoływania tych przepisów sentencji tej decyzji.

Nadto, oceniając zaskarżoną decyzję w kontekście zarzutu skargi co do nieważności zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości, bez pełnego wskazania podstawy prawnej, a także nie podpisanej przez osobę umocowana do jej wydania, Sąd uznał, że nie zawiera wad uzasadniających konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego przez stwierdzenie jej nieważności (art. 156 K.p.a.) czy uchylenie (art. 145 P.p.s.a.). Zarzut skargi sprowadza się bowiem do twierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana przez organ niewłaściwy. Niewątpliwie Skarżąca ma rację wywodząc, że naruszenie przepisów o właściwości, skutkuje w świetle art. 156 § 1 pkt 1 K.p.a. koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej. Przepisy regulujące właściwość organów mają bowiem charakter bezwzględnie obowiązujący, a przepisy kodeksu postępowania administracyjnego w art. 19 nakładają w związku z tym na organ obowiązek przestrzegania właściwości rzeczowej, miejscowej i instancyjnej. Jednak w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził, by wystąpiła konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego z uwagi na wystąpienie przesłanki nieważności przez naruszenie przepisów o właściwości.

Przepis art. 156 § 1 K.p.a, zawiera przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej.

Zgodnie z art. 156 § 1 pkt 1 K.p.a, organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która wydana została z naruszeniem przepisów o właściwości.

Przepis art. 14 ust. 1 u.p.w. określa organy właściwe w sprawach gospodarowania wodami, zaś w pkt 4 przewiduje, że organami właściwymi w sprawach gospodarowania wodami jest dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich.

Przepis zaś art. 14 ust. 6 u.p.w. wraz z art. 240 u.p.w. określają zakres spraw i zadań należących do Wód Polskich, które mają znaczenie w gospodarowaniu wodami w świetle prawa wodnego.

W myśl z kolei art. 272 ust. 17 u.p.w., wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9, ustalają W. P. oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty.

Jak wynika z załączonych przez Organ II instancji do odpowiedzi na skargę dokumentów, od dnia 18 sierpnia 2020 r. D. P., która podpisała zaskarżoną decyzję, była upoważniona przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. Państwowe Gospodarstwo Wodne W. P. jako Zastępca Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. - do spraw Usług Wodnych i Zarządzania Środowiskiem Wodnym do załatwiania w imieniu tego Dyrektora spraw określonych w art. 240 ust. 3 u.p.w. Upoważnienie to - wbrew twierdzeniu pełnomocnika Skarżącej, że upoważnienie powinno zawierać podstawę prawną - wydano na podstawie art. 268a K.p.a. (zgodnie z którym, organ administracji publicznej może upoważniać, na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej, pracowników obsługujących ten organ do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji administracyjnych, postanowień, zaświadczeń, a także do poświadczania za zgodność odpisów dokumentów przedstawionych przez stronę na potrzeby prowadzonych postępowań z oryginałem) i obowiązuje do odwołania. Zwrócić przy tym należy uwagę, że załączone do skargi pełnomocnictwo z dnia 23.06.2021 r., udzielone pełnomocnikowi Skarżącej, nie zawiera podstawy prawnej, co nie oznacza jednak, że jest nieważne. Istotne bowiem jest, czy zostało udzielone w ramach właściwości organu i jego kompetencji ustawowych

Natomiast w myśl § 59 ust. 1 Regulaminu organizacyjnego Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. (wprowadzonego w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. na podstawie zarządzenia Nr [...] Prezesa Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P. z dnia 31 grudnia 2019 r. w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Państwowemu Gospodarstwu Wodnemu W. P. (także załączonych do odpowiedzi na skargę), cyt.: "Regionalnym zarządem gospodarki wodnej kieruje dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej przy pomocy zastępców dyrektora.". Zgodnie zaś z § 59 ust. 3 Regulaminu, cyt.: "W regionalnym zarządzie gospodarki wodnej powołuje się następujących zastępców: Zastępcę Dyrektora ds. Ochrony przed Powodzią i Suszą, Zastępcę Dyrektora ds. Organizacyjno-Ekonomicznych, Zastępcę Dyrektora ds. Usług Wodnych i Zarządzania Środowiskiem Wodnym". Stanowiska te zostały wyodrębnione w schemacie organizacyjnym Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej, stanowiącym załącznik nr [...] do ww. Zarządzenia, do którego odniosła się Skarżąca w skardze. Z kolei przepis § 59 ust. 4 Regulaminu stanowi, że: "w regionalnym zarządzie gospodarki wodnej działają piony określone w statucie i niniejszym Regulaminie. Stosownie zaś do § 35 pkt 2 Regulaminu, zakres zadań Pionu Usług Wodnych obejmuje w szczególności prowadzenie i obsługę spraw związanych z instrumentami ekonomicznymi służącymi gospodarowaniu wodami, w tym opłatami za usługi wodne (lit. a).

Nadto, jak wskazał Organ II instancji w odpowiedzi na skargę, informacja o osobie pełniącej funkcję Zastępcy ds. Usług Wodnych i Zarządzania Środowiskiem Wodnym jest zamieszczona na internetowej stronie Organu II instancji.

Zatem, brak jest podstaw do jednoznacznego stwierdzenia, że doszło do naruszenia przepisów co do właściwości organu w zakresie wydania zaskarżonej decyzji w przedmiocie ustalenia wymiaru opłaty zmiennej za wskazane usługi wodne.

D. P., pełniąc bowiem funkcję zastępcy Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej ZGW i działając w jego imieniu, wydała zaskarżoną decyzję na podstawie przepisów prawa i w zakresie właściwości Organu oraz jego kompetencji. Brak wskazania w pieczątce pełnej nazwy pełnionej funkcji, składającej się na podpis upoważnionej osoby, także nie miała wpływu na ważność wydanej decyzji, tym bardziej w sytuacji, gdy osoba ta działała w zakresie właściwości i kompetencji Organu (Mocodawcy).

Przedstawione zatem przez Organ II instancji pisemne "Upoważnienie" dla D. P. do działania w imieniu Inne, a także uzupełniające postanowienia Regulaminu organizacyjnego Państwowego Gospodarstwa Wodnego W. P., dowodzą, że legitymowała się ona upoważnieniem do załatwiania spraw w imieniu (w zastępstwie) Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w S. w zakresie spraw właściwych dla tego Organu, stosownie do wyżej przytoczonych przepisów ustawy - Prawo wodne.

W konsekwencji tego, zarzut skargi co do nieważności zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości organu należało uznać za bezpodstawny.

Nadto, w kontekście zarzutu skargi co do braku pełnej podstawy prawnej wskazać należy, że każda decyzja administracyjna oczywiście powinna wskazywać podstawę prawną (art. 107 § 1 pkt 4 K.p.a.). Jednak brak wskazania w sentencji decyzji w podstawie prawnej wszystkich przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie nie skutkuje automatycznie nieważnością wydania decyzji, jeżeli jej merytoryczne rozstrzygnięcie wynika z obowiązujących przepisów prawa materialnego, na których właściwy organ administracji publicznej oparł swoje rozstrzygnięcie. Stąd, brak powołania w sentencji zaskarżonej decyzji wszystkich przepisów prawa znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie, nie wywołuje skutków nieważności tej decyzji, gdyż Organ wyjaśnił, jakie przepisy prawa materialnego i przepisy postępowania zasadniczo miały zastosowanie w sprawie, dokonał ich wykładni i zasadnie na ich podstawie rozstrzygnął meritum sprawy.

Tym samym Sąd nie znalazł uprawnionej podstawy do uwzględnienia zarzutu skargi co do nieważności zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości oraz bez pełnego wskazania podstawy prawnej, a także nie podpisanej przez osobę umocowana do jej wydania. Skarżąca, podnosząc zarzut naruszenia wskazanych przepisów, w szczególności nie wykazała w skardze, że ich naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, czego dla uchylenia zaskarżonego aktu ustawodawca wymaga w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) P.p.s.a.

W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.

Niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie zarządzenia Zastępcy Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 lipca 2021 r. wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach wiązanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.).

Przywołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl