Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 75/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 21 par. 3, art. 122, art. 165a par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6, art. 240 w zw z art.272, art. 273
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 75/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 marca 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Anna Znamiec, WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2008r., sprawy ze skargi K. i R. B., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...]R. B. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 2001 r. załączając korektę zeznania podatkowego PIT-36 za 2001 r. W uzasadnieniu wyjaśniono, że we wspólnym zeznaniu podatkowym za 2001 r. nie ujęto jako kosztu uzyskania przychodów kwoty 36.368,44 zł odpowiadającej - kwoty podatku od towarów i usług zaewidencjonowanej przez spółkę cywilną "C." R.B. i B.M. - jako część rezerwy na wierzytelność w kwocie brutto 403.359,12 zł, której nieściągalność została uprawdopodobniona. W przedmiotowym wniosku zawarto także bardzo obszerną argumentację merytoryczną uzasadniającą stwierdzenie nadpłaty i własną wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mających zastosowanie w sprawie. Podatnicy wyjaśnili także, że nie złożyli przed wszczęciem postępowania kontrolnego korekty zeznania uwzględniającej tę kwotę jako koszt uzyskania przychodów, albowiem z chwilą wszczęcia postępowania kontrolnego prawo objętego kontrolą podatnika do korekty deklaracji uległo zawieszeniu na podstawie art. 81b § l pkt l Ordynacji podatkowej. W czasie trwania kontroli podatnik - R.B. nie mógł sam skutecznie skorygować wspólnie złożonego zeznania rocznego, bowiem zeznanie zawierało wniosek o łączne opodatkowanie dochodów małżonków. Mając tego świadomość podatnicy w piśmie z dnia [...]maja 2003 r. skierowali do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wniosek o uwzględnienie w toczącym się postępowaniu przedstawionej argumentacji i uznanie w decyzji kończącej postępowanie kwoty 36.368,44 zł za koszt uzyskania przychodów z przyczyn przedstawionych w tym piśmie. Kwota ta nie została jednak uwzględniona po stronie kosztów przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w decyzji z dnia [...]w sprawie umorzenia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.

Postanowieniem z dnia [...]nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych małżonków K i R.B. za 200l r. uznając, że w sprawie występują okoliczności, które zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej uniemożliwiały wszczęcie postępowania w przedmiotowej sprawie. Organ podatkowy I instancji stwierdził, że zasadność zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów za 2001 r. przedmiotowej rezerwy w części dotyczącej podatku od towarów i usług była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, który decyzją z dnia[...]. nr [...]umorzył postępowanie podatkowe w tej sprawie. Od tej decyzji podatnik wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, który decyzją z dnia[...]. nr [...]utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik podatników zażądał jego uchylenia zarzucając mu naruszenie art. 75 § 2 w związku z art. 73 § 2, art. 217 § l pkt 4 oraz art. 165a Ordynacji Podatkowej poprzez błędne ich zastosowanie, jak również nieuwzględnienie treści art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem strony żalącej się organ pierwszej instancji całkowicie pominął okoliczność, że pismo z dnia [...] lipca 2006 r. stanowi jedynie "ponaglenie" w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty dnia [...]maja 2003 r. Skutkiem tak sformułowanego wniosku powinno być stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. lub odmowa stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ nie wskazał konkretnej przyczyny odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2001 r., jak również nie odniósł się do innych okoliczności powołanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, dotyczących prawidłowości dokonanego przez podatnika w ramach samoobliczenia rozliczenia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. podkreślając, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie była merytorycznym rozstrzygnięciem w sprawie, gdyż rozstrzygała jedynie o umorzeniu postępowania. Ponadto postępowanie kontrolne dotyczyło spółki cywilnej "C.", a nie żalących się, którzy wnieśli o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym.

Postanowieniem z dnia [...]nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyjaśniono, że postanowieniem z dnia [...]nr [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec małżonków R. i K. B. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Stwierdziwszy prawidłowość dokonanego rozliczenia za 2001 r. decyzją z dnia[...]. umorzył postępowanie podatkowe. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez organ drugiej instancji, a wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2006 r. (sygn. I SA/Kr 2049/03) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę na decyzję organu drugiej instancji. Skoro postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. jest bezpośrednio związane z rozstrzygnięciami prowadzonego wcześniej postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. to zasadna jest odmowa wszczęcia postępowania w tym zakresie. Zdaniem organu odwoławczego nie można zgodzić się ze stanowiskiem pełnomocnika podatników jakoby rozstrzygnięcia organów w tamtym postępowaniu nie były rozstrzygnięciami merytorycznymi. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdzono, że decyzja o umorzeniu postępowania, chociaż wywołuje przede wszystkim skutek procesowy to może mieć także skutek materialny, np. potwierdzający prawidłowość dokonanego przez podatnika samoobliczenia podatku.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, pełnomocnik podatników zażądał uchylenia w całości powołanego wyżej postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając organowi odwoławczemu wadliwe wykonanie ustrojowego obowiązku kontroli postanowienia pod względem zgodności z prawem, czym naruszył art. 122 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, a naruszenie polegało na było stwierdzenie naruszenia art. 81 i art. 81b Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie oraz stwierdzenie naruszenia art. 240 w zw. art. 272 i 273 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy miał też naruszyć art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. - Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) dowodząc, że rezerwa - na pokrycie wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona w kwocie 403.359,12 zł - nie może być objęta dyspozycją art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według skargi bezsporne w sprawie jest, że wystąpiła nadpłata, gdyż skarżący zapłacili podatek w wysokości wyższej od należnej. Zatem obowiązkiem organu było wydanie decyzji stosownie do art. 74a Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika skarżących, mając na względzie powoływane już w toku postępowania pismo z dnia [...] maja 2003 r., decyzja z dnia [...]w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. wydana została przez organ niewłaściwy, gdyż na gruncie stanu prawnego obowiązującego w 2003 r. Dyrektor UKS nie mieścił się w kategorii organu podatkowego pierwszej instancji. Zatem wniosek ten winien zostać przekazany i rozpatrzony przez inny organ właściwy rzeczowo.

Według pełnomocnika skarżących nie jest też zasadne powoływanie się przez organ odwoławczy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 kwietnia 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 2049/03), ponieważ został on zaskarżony w drodze skargi kasacyjnej i nie tworzy stanu powagi rzeczy osądzonej. Pełnomocnik skarżących zauważył także, że organ kontroli skarbowej nie wszczął i nie prowadził postępowania kontrolnego w stosunku do podatniczki K. B., a warunkiem koniecznym wydania decyzji przez Dyrektora UKS było przeprowadzenie kontroli skarbowej u podatniczki. Postępowanie kontrolne było natomiast prowadzone w spółce w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2001 r. oraz rzetelności ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności z prawem zaskarżonych decyzji i innych aktów administracyjnych w tym postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt l ww. ustawy, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem badania Sądu było postanowienie wydane w trybie art. 165a Ordynacji podatkowej odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.

Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, że przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia przepisów obowiązującego prawa materialnego i procesowego.

Zgodnie z treścią art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn, postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Powyższy przepis ustanawia zatem dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania:

1. gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną,

2. jeżeli z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

Zgodnie z poglądami doktryny przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego mogą dotyczyć:

braku w przepisach podatkowych podstawy do rozpatrzenia żądania w trybie postępowania podatkowego,

sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe,

przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja.

Organ podatkowy pierwszej instancji jako przyczynę uzasadniającą odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wskazał, że w sprawie objętej wnioskiem toczyło się już postępowanie podatkowe zakończone wydaniem ostatecznej decyzji. W ocenie Sądu podana przyczyna uzasadnia w pełni odmowę wszczęcia wnioskowanego przez skarżących postępowania.

Materialną podstawą wniosku z dnia [...] lipca 2007 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. było nieuwzględnienie w zeznaniu podatkowym za 2001 r. po stronie kosztów uzyskania przychodów kwoty 36.368,44 zł odpowiadającej - kwoty podatku od towarów i usług, jako części rezerwy na wierzytelność w kwocie brutto 403.359,12 zł, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jednakże jak wynika z akt sprawy powyższa kwestia była przedmiotem postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia[...] nr [...]wobec K. i R. B. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Po przeprowadzeniu kontroli zaznania podatkowego PIT-36 za 2001 r. organ kontroli nie znalazł żadnych podstaw do jego zakwestionowania zarówno po stronie wykazanych przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów w związku z tym decyzją z dnia [...]umorzył postępowanie w sprawie. Ponieważ kwestia zaliczenia w koszty przedmiotowej rezerwy była przez skarżących mocno podnoszona w toku postępowania (pismo z dnia[...]maja 2003 r.), organ skarbowy w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo odniósł się do powyższej kwestii. Decyzja organu pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]Powyższe rozstrzygnięcia zostały poddane również kontroli sądów administracyjnych obu instancji (wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Kr 2049/03, wyrok NSA z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1179/06, które potwierdziły zasadność stanowiska organów podatkowych.

W tym miejscu należy odnieść się do zarzutu skargi, że wydane przez organy podatkowe decyzje w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego nie były rozstrzygnięciami merytorycznymi.

W świetle art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej (według stanu prawnego obowiązującego w rozpoznawanej sprawie), jeżeli w postępowaniu podatkowym, organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W postępowaniu podatkowym opartym na technice samoobliczania podatku zasadniczą jego fazą jest kontrola, której przedmiotem jest ocena prawidłowości działań podatnika w zakresie ustalenia podatkowoprawnego stanu faktycznego oraz zastosowanie do niego odpowiednich przepisów prawnych - prawidłowość działań podatnika w przypadku, gdy ciążył na nim obowiązek złożenia deklaracji podatkowej. Kontroli samoobliczania podatkowego poświęcony jest m.in. właśnie przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Deklaratoryjna decyzja podatkowa jest wydawana na podstawie wyżej powołanego przepisu wówczas, gdy organ podatkowy stwierdził, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez podatnika, jak też wtedy, gdy wysokość jest właściwa, lecz podatnik nie zapłacił w całości lub części należnego podatku. Nieprawidłowości w zakresie wykazanego przez podatnika zobowiązania podatkowego mogą także dotyczyć przypadków jego zawyżenia, szczególnie w sytuacji, gdy na taką okoliczność powołał się podatnik. Organ podatkowy, uznając fakt zawyżenia podatku za bezsporny, powinien wówczas stwierdzić nadpłatę podatku. Natomiast w przypadku, gdy po wszczęciu postępowania podatkowego stwierdził, że podatnik wywiązał się prawidłowo ze swoich obowiązków podatkowych (zeznanie podatkowe jest rzetelne i niewadliwe) oraz brak jest podstawy do uznania wystąpienia nadpłaty podatku, organ podatkowy może wydać wyłącznie decyzję o umorzeniu wszczętego z urzędu postępowania podatkowego. W takim przypadku decyzja taka ma charakter rozstrzygnięcia materialnego, albowiem potwierdza prawidłowość formalną i materialną złożonego przez podatnika zeznania podatkowego (por. wyrok WSA z dnia 4 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 665/05).

Odnosząc powyższe do realiów rozpoznawanej sprawy należy zgodzić się ze stanowiskiem organów orzekających w sprawie, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]ma charakter rozstrzygnięcia o skutku materialnym. W przekonaniu Sądu o niewątpliwie materialnym charakterze tej decyzji świadczy przede wszystkim obszerne merytoryczne uzasadnienie z powołaniem się na materialnąprawną podstawę swojego rozstrzygnięcia (art. 14, art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w którym organ wykluczył możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów rezerwy utworzonej na wierzytelność w części dotyczącej należnego podatku od towarów i usług.

Instytucja nadpłaty podatku będzie miała zastosowania przy tych podatkach, w którym występuje samoobliczenie podatku przez podatnika. W postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nadpłaty, wszczynanym na wniosek podatnika (art. 75 Ordynacji podatkowej), organ podatkowy weryfikuje samoobliczenie dokonane przez podatnika i sam oblicza prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego i następnie wydaje decyzję stwierdzającą lub odmawiającą stwierdzenia nadpłaty. Jednakże nie jest możliwe wszczęcie postępowania i w konsekwencji rozstrzyganie w sprawie żądania zawartego we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w sytuacji, gdy wcześniej w stosunku do tego samego podatku została wydana ostateczna decyzja w odrębnym postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 807/01, wyrok WSA z dnia 28 września 2004 r., sygn. akt III SA 3279/03, wyrok NSA z dnia 12 października 2005 r., sygn. akt I FSK 131/05).

Należy przy tym podkreślić, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła tożsamość nie tylko co do samego podatku, lecz także co do kwestii, która stanowiła podstawę materialną żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., rozstrzygniętej już wcześniej ostateczną decyzją organu podatkowego.

W kontekście powyższego za całkowicie chybiony należy uznać zarzut, że organy podatkowe powołały się na nieprawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 kwietnia 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 2049/03) oddalający skargę na decyzję ostateczną w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., albowiem powyższa okoliczność nie miała żadnego znaczenia w sprawie. Aby zbadać, czy istniała nadpłata w podatku, należało w pierwszej kolejności ustalić, czy podatnikowi przysługiwało uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wystarczającą przesłanką do uznania, że nie jest możliwa weryfikacja wysokości wykazanego w zeznaniu podatkowym zobowiązania podatkowego w drodze stwierdzenia nadpłaty, było ustalenie, że w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. została zakończona faza samoobliczenia podatku poprzez wszczęcie postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej.

Forsowana przez pełnomocnika argumentacja, że wniosek z dnia [...] lipca 2006 r. jest ponagleniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] maja 2003r. musi być odrzucona jako pozbawiona racjonalnych podstaw z uwagi przede wszystkim na treść pisma z dnia [...] maja 2003 r. oraz okoliczności jego złożenia.

Reasumując należy więc stwierdzić, że nie było możliwe rozstrzyganie w sprawie żądania zawartego we wniosku z dnia [...] lipca 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 2001 r. w sytuacji, gdy wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku zapadła już ostateczna decyzja. Organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie odmówił wszczęcia postępowania. Nie można bowiem w takim przypadku rozstrzygać merytorycznie tj. co do istoty żądania podatnika, dopóki w obrocie prawnym pozostaje decyzja w sprawie podatku, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty.

W kontekście powyższych ustaleń, należy uznać za bezzasadny zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia do postawionego w zażaleniu zarzutu naruszenia przepisów o "Nadpłacie" i "Korekcie deklaracji" (art. 74a, art. 81, oraz art. 81b Ordynacji podatkowej). Organ pierwszej instancji nie prowadził bowiem żadnego postępowania co do meritum (istnienia bądź nieistnienia nadpłaty).

Za zupełnie chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej w sytuacji zaskarżenia postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Z kolei kompletnie niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 240 w związku z art. 272 i art. 273 Ordynacji podatkowej, skoro powyższe przepisy w niniejszej sprawie nie mogły mieć zastosowania.

W skardze zostało również postawionych szereg zarzutów odnoszących się bezpośrednio do decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia umarzającej postępowanie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. (naruszenie przepisów o właściwości rzeczowej, prowadzenie postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji na oboje małżonków, a nie tylko na kontrolowanego R. B.) w tym zarzuty, co do błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 14, art. 22, art. 23) dokonanej przez organy podatkowe oraz sąd administracyjny pierwszej instancji. Sąd do tych zarzutów nie mógł się jednakże ustosunkować w orzeczeniu badającym zgodność z prawem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Dotyczą bowiem one innego postępowania zakończonego decyzją ostateczną, która została skontrolowana, co do jej zgodności z prawem przez sądy administracyjne obu instancji. Na marginesie tylko należy zauważyć, że wszystkie te zarzuty zostały podniesione w skardze kasacyjnej (przywołanej w rozpoznawanej skardze) od wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 kwietnia 2006 r. Zarzuty te nie znalazły akceptacji Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 20 listopada 2007 r. (sygn. akt II FSK 1179/06) oddalił skargę kasacyjną.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.