Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 658/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-12-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: z § 2 ust. 6
journal: Dz.U. 2003 nr 221 poz 2193
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi
article: art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a. art. 1, art. 5a pkt 26, art. 8 ust. 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 1 ust. 1, art. 1a,
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 146, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi G.L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. L. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Akt organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia

[...] r., nr [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko G. L. przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2013 r.,

o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania wspólnikowi spółki jawnej własności nieruchomości, jest nieprawidłowe.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że wraz z bratem jest wspólnikiem spółki jawnej (Spółka), która zajmuje się produkcją, sprzedażą mięsa oraz wędlin. Posiadają po 50% udziałów. W 1999 r. ze środków Spółki została zakupiona nieruchomość, składająca się z budynku i gruntu. W 2000 r. Spółka poniosła znaczne nakłady finansowe na modernizację przedmiotowego budynku. Na dzień rozliczenia niepodzielonego zysku Spółki, wartość księgowa przedmiotowej nieruchomości wynosiła 10 000 zł. W budynku posadowionym na gruncie prowadzona jest działalność handlowa (pawilon handlowy). W miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu niewypłaconego zysku Spółka przeniosła na rzecz wnioskodawcy własność przedmiotowej nieruchomości, która stanowiła część należnego wnioskodawcy zysku do wypłaty. Natomiast na rzecz brata (drugiego wspólnika) wypłacone zostały środki pieniężne. Z ewidencji środków trwałych Spółki została wycofana przedmiotowa nieruchomość składająca się z budynku i prawa własności gruntu. Czynność ta była nieodpłatną, została udokumentowana uchwałą podjętą przez wspólników, fakturą wewnętrzną oraz umową w formie aktu notarialnego. Po wycofaniu przedmiotowej nieruchomości właścicielem jej został wnioskodawca. Wartość przedmiotowej nieruchomości według sporządzonego operatu szacunkowego z wyceny nieruchomości zabudowanej, sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego wynosiła 400 000 zł i nie była obciążona żadnym długiem. W związku z przeniesieniem własności przedmiotowej nieruchomości ze spółki jawnej na rzecz wnioskodawcy, Spółka zarachowała w dokumentach księgowych przychód, lecz wyłączyła go z podstawy opodatkowania jako niepodlegający opodatkowaniu. Spółka jawna wyłączyła również podatkowo wartość księgową przedmiotowej nieruchomości jako koszt. Wnioskodawca ponadto wskazał, że prowadzona przez niego, w formie spółki jawnej, działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem liniowym. W Spółce prowadzona jest pełna księgowość. Spółka powstała z przekształcenia spółki cywilnej. Wnioskodawca pod pojęciem "wartość niepodzielonego zysku Spółki" rozumie zysk wypracowany przez Spółkę jawną w latach poprzednich do 2012 r., który zgodnie z podjętymi przez wspólników uchwałami przeznaczony był do podziału (wypłaty). W miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu niewypłaconego zysku Spółka przeniosła na rzecz wnioskodawcy własność przedmiotowej nieruchomości, która stanowiła część należnego wnioskodawcy zysku do wypłaty. Rozliczenie niepodzielonego zysku nastąpiło w oparciu o podjętą uchwałę nr 1/2011 z dnia 25 maja 2011 r., natomiast przeniesienie na rzecz wnioskodawcy nieruchomości opisanej we wniosku nastąpiło w formie aktu notarialnego dnia 13 kwietnia 2012 r., wycena przedmiotowej nieruchomość nastąpiła w dniu 25 listopada 2010 r.

1.3. W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano pytania czy dokonane wycofanie środka trwałego z ewidencji środków trwałych spółki jawnej - przekazanie go na cele prywatne na rzecz wspólnika, tytułem częściowej zapłaty udziału w zysku (datio in solutum) stanowi po stronie wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz czy

w przypadku wycofania środka trwałego z ewidencji środków trwałych istniejącej Spółki jawnej (przekazania na cele prywatne Wnioskodawcy - wspólnika) tytułem częściowej zapłaty udziału w zysku - de facto wypłaty wypracowanego zysku

w latach poprzednich i wcześniej opodatkowanego - dojdzie do powstania przychodu po stronie Spółki jawnej?

1.4. Zdaniem wnioskodawcy, wycofanie środków trwałych z działalności gospodarczej nie będzie skutkowało powstaniem jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 14 ustawy z dnia

26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej jako "u.p.d.o.f.", nie wymienia jako przychodów wycofania środków trwałych z działalności gospodarczej). Wycofanie przedmiotowej nieruchomości

z działalności gospodarczej nie ma charakteru odpłatnego, zaś w momencie wycofania środka trwałego z działalności wnioskodawca nie osiągnie żadnego przychodu powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Uregulowanie zobowiązania z tytułu udziału w zysku w formie przekazania nieruchomości z majątku Spółki jawnej nie stanowi odpłatnego zbycia, a zatem nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zachodzi bowiem w tym przypadku przysporzenie majątkowe skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego. Dochody uzyskane przez każdego ze wspólników z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej są opodatkowane na bieżąco i rozdysponowanie pomiędzy nich zysku tej Spółki nie powoduje powstania po raz drugi obowiązku podatkowego. Tym samym Spółka

(jej wspólnicy) nie osiągnie przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" u.p.d.o.f. z tytułu wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych i nieodpłatnego przekazania jej wnioskodawcy (wspólnikowi Spółki).

1.5. Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe Minister Finansów powołał przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych

(Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) charakteryzujące spółki osobowe, w tym spółkę jawną, a także prawa i obowiązki wspólników spółki jawnej. Wskazał, że

w myśl art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z art. 5b ust. 2 tej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału

w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Według tego zaś przepisu źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Stosownie do

art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Minister Finansów powołał także art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. i stwierdził, że art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy wskazuje, że dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby wymienione w tym przepisie składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Przepis będzie odnosił się zarówno do składników majątkowych, które w chwili zbycia są używane w działalności gospodarczej, jak i do składników majątkowych, które były, lecz już nie są używane w prowadzonej działalności gospodarczej w chwili ich zbycia. Stosownie do art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

1.6. Minister Finansów wskazał, że wspólnik spółki jawnej może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym co do zasady wypłata zysku winna nastąpić w formie pieniężnej. Przepisy prawa nie zakazują jednak możliwości odmiennego wypełnienia zobowiązania ciążącego na spółce z tytułu wypłaty zysku. Możliwe jest zatem zawarcie ze wspólnikiem, któremu przysługuje prawo do otrzymania zysku, umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum), na podstawie której zamiast wypłacić wspólnikowi przypadający na niego zysk w formie pieniężnej, spółka odda mu na własność zabudowaną nieruchomość (art. 453 Kodeksu cywilnego). Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Spółka jawna zostanie więc zwolniona z długu (obowiązku wypłaty w pieniądzu zysku przypadającego wspólnikowi). W związku z tym wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a następnie przekazanie jej wspólnikowi będzie skutkowało dla Spółki powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, a więc przychodu z prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochód z tytułu sprzedaży tej nieruchomości, ustalony według reguł określonych w art. 24 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach właściwych dla tego źródła przychodów, tj. według wybranej przez wnioskodawcę formy opodatkowania

i rozliczany proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zyskach spółki jawnej.

1.7. G. L. wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując dotychczasową argumentację. W odpowiedzi Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji prawa podatkowego.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższą interpretację Ministra Finansów G. L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wnosząc o jej uchylenie i zarzucając naruszenie:

- art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 24 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f poprzez ich błędną wykładnię;

- art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na niezastosowaniu zasady nakazującej organowi prowadzenie postępowania na podstawie przepisów prawa;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na niezastosowaniu zasady nakazującej organowi prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej polegające na niezastosowaniu się do nakazu uwzględniania ocen prawnych zawartych w orzecznictwie na etapie wydawania interpretacji indywidualnej, co z kolei doprowadziło do naruszenia zasady wyrażonej w art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, a także art. 14c § 1 oraz § 2 tej ustawy polegające na niezastosowaniu zasady nakazującej organowi sformułowanie prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska strony.

2.2. Kwestionując stanowisko Ministra Finansów skarżący wskazał, że

z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki jawnej, którzy obowiązani są wpłacać zaliczki miesięczne. Tym samym środki stanowiące przychody spółki jawnej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący podkreślił, że wypłata z tytułu podziału osiągniętego zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Zatem, wypłata z zysku spółki jawnej (zarówno w formie gotówkowej jak i rzeczowej) dokonana w myśl przepisu art. 52 § 1 K.s.h., stanowić będzie czynność neutralną podatkowo dla wspólnika spółki jawnej, jako że zysk wypracowany w spółce jawnej stanowi w istocie opodatkowane już środki jej wspólników.

2.3. Skarżący podkreślił, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje, tak jak czyni to w odniesieniu do udziału w zyskach osób prawnych (w szczególności w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. - przychód z kapitałów pieniężnych dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni), odrębnego, powtórnego opodatkowania zysku rocznego wypłacanego przez spółki osobowe jej wspólnikom. Zysk bilansowy wypłacony wspólnikom spółek osobowych podlegał już bowiem opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jako dochód z działalności gospodarczej, a jego późniejsza faktyczna wypłata na rzecz poszczególnych wspólników nie stanowi już odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, nawet w przypadku, gdy w danym roku obrotowym spółka jawna osiągnie zysk bilansowy (ustalony według reguł wynikających z ustawy o rachunkowości), a w ujęciu podatkowym przypadający na wspólnika udział w "dochodzie" spółki jawnej będzie oznaczać poniesienie straty podatkowej, to wypłacany, przypadający na wspólnika udział w rocznym zysku bilansowym spółki jawnej nie będzie stanowić dla wspólnika przychodu podatkowego. W związku z powyższym skarżący stwierdził jednoznacznie, że dochód wspólnika spółki jawnej, przypadający na tego wspólnika pomimo, że mógł

w niektórych sytuacjach nie być mu wypłacony, został już wcześniej opodatkowany poprzez uiszczanie przez niego comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Gdyby przyjąć stanowisko Ministra Finansów dochodziłoby do powtórnego opodatkowania dochodu pochodzącego z tego samego źródła przychodu. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał interpretacje podatkowe. Wskazał ponadto na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, według których przeniesienie prawa własności w drodze wypłaty z zysku nie jest zbyciem,

w wyniku którego powstaje po stronie spółki przychód, gdyż wypłata z zysku w formie rzeczowej nie stanowi odpłatnego zbycia praw. Przy wypłacie z zysku na rzecz wspólników nie dochodzi więc do określenia jakiejkolwiek ceny zbywanej rzeczy

i praw majątkowych. Wypłata z zysku w formie rzeczowej powoduje przesunięcie danej pozycji z aktywów na pasywa w bilansie spółki. Nie powstanie jednak z tego tytułu żadne przysporzenie majątkowe, a więc przychód podatkowy w spółce. Wypłata dywidendy w formie rzeczowej przez przyznanie nieruchomości czy udziału w nieruchomości jako substytut świadczenia pieniężnego nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki. Skarżący wskazał przy tym, że powołane i cytowane orzeczenia odnoszą się do osób prawnych, ale w pełni znajdują zastosowanie

w przedmiotowej sprawie, bowiem skutki podatkowe dla spółki jawnej (wspólników spółki jawnej) są analogiczne, jak w przypadku spółek prawa handlowego posiadających osobowość prawną.

2.4. Skarżący podniósł, że postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa. Jego zdaniem w świetle wyrażonej w art. 2 Konstytucji zasady demokratycznego państwa prawnego nie jest możliwy do zaakceptowania pogląd organu, że dochód podatnika będącego wspólnikiem spółki jawnej powinien podlegać dwukrotnie opodatkowaniu, raz w momencie wpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i po raz drugi w momencie faktycznej wypłaty zysku

z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej.

2.5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.

W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego

w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd wskazuje także, że orzeczenie w sprawie zostało oparte wyłącznie na zaprezentowanym w sprawie stanie faktycznym.

3.2. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja narusza prawo.

Spór dotyczy istnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przekazaniem wspólnikowi spółki jawnej, należącej do spółki, nieruchomości tytułem wypłaty zysku (wypłata zysku w formie rzeczowej). Zdaniem Ministra Finansów obowiązek ten istnieje po stronie spółki jawnej. Przekazanie bowiem wspólnikowi nieruchomości w zamian za zysk w formie pieniężnej realizuje tzw. umowę świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum), co skutkuje powstaniem przychodu spółki z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. W ocenie skarżącego natomiast opisane we wniosku zdarzenie jest obojętne podatkowo. Przeniesienie nieruchomości na rzecz wspólnika z tytułu wypłaty zysku nie ma bowiem charakteru odpłatnego, a spółka jawna nie uzyskała żadnych korzyści. Tym samym nie osiągnęła przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" u.p.d.o.f.

Sąd stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko skarżącego.

3.3. Na początku rozważań wymaga wyjaśnienia, że spółka jawna, jako spółka osobowa, nie posiada osobowości prawnej i nie jest podmiotem prawa podatkowego. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zarówno od osób fizycznych

(a contrario wynika to z art. 1 u.p.d.o.f., a wprost z art. 5a pkt 26 tej ustawy), jak

i podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 1 ust. 1 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, j. t. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.). Podatnikami podatku dochodowego w sytuacji przychodu, osiąganego przez spółkę jawną, są jej wspólnicy. To oni mają obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy, następnie zaś uiścić ewentualną dopłatę po zakończeniu roku podatkowego. Z punktu widzenia prawa podatkowego przychód, osiągany przez spółkę jawną, jest przychodem jej wspólników i jako taki jest opodatkowany (art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Zatem za każdym razem, kiedy spółka jawna "osiąga przychód", będzie to przychód osób, będących wspólnikami tej spółki

i jako taki właśnie będzie opodatkowany. Oznacza to, że każdy przychód, który spowodował powiększenie majątku spółki jawnej, został już opodatkowany jako przychód jej wspólników na podstawie jednej z ustaw o podatku dochodowym.

3.4. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a) środkami trwałymi,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c) wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych

i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z powyższej regulacji wynika, że aby przeniesienie własności nieruchomości spowodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych musi mieć charakter odpłatny.

Odnosząc powyższe do zdarzenia opisanego we wniosku

o interpretację należy wskazać, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w drodze wypłaty z zysku nie jest zbyciem, które powoduje powstanie przychodu, nie stanowi bowiem czynności odpłatnej. W wyniku takiej formy wypłaty z zysku wartość rynkowa pozostałych w spółce aktywów nie wzrośnie. Zmienią się jedynie ich rodzaj i struktura. Własność nieruchomości, będących środkami trwałymi, ujmowana będzie w bilansie rachunkowym spółki po stronie aktywów. Zobowiązanie do wypłaty z zysku do podziału ujęte jest natomiast po stronie pasywów. Mająca formę rzeczową wypłata z zysku spowoduje przesunięcie danej pozycji w bilansie spółki z aktywów na pasywa. Wypłata z zysku nie spowoduje, zatem zachwiania równowagi bilansu Spółki. W wyniku tego rodzaju wypłaty bilans aktywów i pasywów nie ulegnie zmianie, gdyż obniżenie aktywów będzie powiązane z jednoczesnym obniżeniem pasywów. Spółka, wydając rzecz jako zysk ureguluje tylko ciążące na niej zobowiązanie z art.52 Kodeksu spółek handlowych (wypłata zysku). Nie powstanie z tego tytułu żadne przysporzenie majątkowe w spółce.

W takiej sytuacji mamy do czynienia z jednostronną czynnością prawną polegającą na przeniesieniu rzeczy (praw) na wspólnika uprawnionego do udziału w zysku. Wypłata z zysku na rzecz wspólnika Spółki nie jest też czynnością wzajemną, gdyż świadczeniu Spółki nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wspólnika. Czynność ta nie prowadzi również do zwolnienia spółki z długu, bowiem Spółka przekazuje wspólnikom część posiadanego majątku w formie pieniężnej bądź rzeczowej z tego powodu, że spełnione zostaną przewidziane umową Spółki i przepisami prawa wymogi dotyczące podziału zysku.

Już tylko brak przesłanki odpłatności w opisywanej sytuacji prowadzi do uznania, że organ dokonał błędnej interpretacji art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

3.5. Nie można również pominąć wspomnianej już kwestii opodatkowania przychodów spółki jako przychodów jej wspólników (pkt 3.3.). W momencie kiedy wypracowywali oni zysk spółki, uiszczali również podatek dochodowy z tego tytułu, ponieważ w sensie prawnym był to przychód powstały po ich stronie. Jak wynika

z treści wniosku, zakup nieruchomości został sfinansowany ze środków spółki jawnej. Zatem pozyskanie środków na zakup nieruchomości zostało już opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód wspólników spółki jawnej. Uznanie, że przeniesienie własności nieruchomości tytułem podziału zysku spółki stanowi przychód wspólników oznaczałoby de facto ponowne opodatkowanie zysku spółki (wspólników), co byłoby nieuzasadnione. Istotne przy tym jest, co wynika z wniosku, że Spółka wyłączyła podatkowo wartość księgową przedmiotowej nieruchomości jako koszt.

Dodatkowo należy wskazać, że w podobny sposób wypowiedział się na gruncie analogicznego zagadnienia, dotyczącego przeniesienia własności z tytułu dywidendy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1384/10, z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2512/11, z dnia 17 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1638/11 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

3.6. W związku z powyższym uzasadniony jest zarzut naruszenia

art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Minister Finansów błędnie bowiem uznał, że wypłata zysku poprzez przeniesienie własności nieruchomości, stanowiącej środek trwały Spółki, spowoduje powstanie przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy ponownym załatwieniu wniosku strony Minister Finansów uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną.

3.7. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 ustawy p.p.s.a., orzekł jak

w pkt 1 wyroku. Stwierdzenie o niewykonalności zaskarżonej interpretacji w pkt 2 uzasadnia art. 152 tej ustawy. W zakresie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy p.p.s.a., przyznając od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 200 zł tytułem wpisu od skargi ustalonego zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r.

w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.).