Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1093/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165a  par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 22 lutego 2022 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 września 2021 r., nr 0111-KDIB1-3-4010.277.2021.2.JKU w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 września 2021 r., nr 0111-KDIB1-3-4010.277.2021.2.JKU w części, w jakiej utrzymuje w mocy postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2021 r., nr 0111-KDIB1-3-4010.277.2021.1.MBD oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2021 r., nr 0111-KDIB1-3-4010.277.2021.1.MBD w części w jakiej zostało utrzymane w mocy; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 597,00 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 3 marca 2021 r. K. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Skarżąca, Strona) wystąpiła o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Spółka 1). Spółka 1 prowadzi działalność w zakresie produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych, w szczególności folii oraz [...] barierowych osłonek do wędlin. Spółka 1 jest średnim przedsiębiorcą. Spółka 1 planuje zakup licencji do korzystania ze znaku towarowego lub wzoru wspólnotowego. Znak towarowy lub wzór wspólnotowy będą umieszczane bezpośrednio na produktach wyprodukowanych przez Spółkę 1. Tak oznaczone produkty będą dostarczane do kontrahentów Spółki 1. W związku z planowanym zakupem licencji do znaku towarowego lub wzoru wspólnotowego Spółka 1 będzie zobowiązana do uiszczania opłaty na rzecz podmiotu, któremu będzie przysługiwało dane prawo własności przemysłowej. Opłata będzie naliczana jako procent od ceny sprzedaży netto każdego produktu, na którym wykorzystany zostanie znak towarowy lub wzór przemysłowy. Wysokość ponoszonych kosztów będzie zmienna - uzależniona od liczby produktów, na których Spółka 1 zamieści znak towarowy lub wzór wspólnotowy. Uprawnionym do znaku towarowego lub wzoru wspólnotowego będzie podmiot, na który wpływ wywiera małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na Spółkę 1. Dodatkowo Spółka 1 korzysta z zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej wydanego na podstawie ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: Zezwolenie). Dodatkowo, Spółka 1 rozważa przeprowadzenie reorganizacji, na którą składać się będą:

Podział Spółki 1, w wyniku którego część majątku stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa zostanie wydzielona do nowoutworzonej spółki (dalej: Spółka Wydzielona). Do Spółki Wydzielonej zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca w szczególności własność nieruchomości, oraz zobowiązania alokowane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (opłaty za media, wynagrodzenie pracowników, podatek od nieruchomości i inne) przy czym: (i) do Spółki Wydzielonej będą przenoszone aktywa organizacyjnie i funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, których nabycie nie wiązało się z poniesieniem kosztu kwalifikowanego; (ii) do Spółki Wydzielonej będą przenoszone aktywa organizacyjnie i funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, których nabycie wiązało się z poniesieniem kosztu kwalifikowanego, ale wskazane nabycie miało miejsce przed więcej, niż trzema laty od dnia podziału; (iii) do Spółki Wydzielonej będą przenoszone aktywa organizacyjnie i funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, których nabycie wiązało się z poniesieniem kosztu kwalifikowanego, a wskazane nabycie miało miejsce przed mniej, niż trzema laty od dnia podziału; (iv) Zezwolenie w planie podziału przypisane zostanie do spółki dotychczasowej.

Połączenie Spółki 1 z inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która również podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Spółka 2). Spółka 1 rozważa połączenie ze Spółką 2 przez zawiązanie nowej spółki (dalej: Spółka nowo zawiązana). Spółka 2 rozważa uzyskanie decyzji o wsparciu inwestycji na realizację inwestycji w województwie Y wydawaną na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. Spółka 2 prowadzi swoją działalność i zamierza prowadzić inwestycję objętą decyzją o wspieraniu inwestycji, w innym województwie, niż położona jest Specjalna Strefa Ekonomiczna, w której Spółka 1 prowadzi swoją działalność.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy Spółka nowo zawiązana będzie uprawniona do zwolnienia podatkowego wynikającego z decyzji o wsparciu inwestycji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2. Czy Spółka nowo zawiązana będzie uprawniona do zwolnienia podatkowego wynikającego z zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na Terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

3. Czy Spółce nowo zawiązanej powstałej z połączenia Spółki 1 oraz Spółki 2 będzie przysługiwało prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń i decyzji (tj. zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wydanego dla Spółki 1 oraz decyzji o wsparciu wydanej na rzecz Spółki 2) z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia oraz dyskontowania z koniecznością alokowania dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia oraz dochodu z działalności prowadzonej na podstawie decyzji / o wsparciu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

4. Czy przeniesienie środków trwałych które stanowiły koszty kwalifikowane po upływie 3 lat od ich poniesienia wpłynie na zwolnienie podatkowe wynikające z zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

5. Czy przeniesienie środków trwałych które stanowiły koszty kwalifikowane przed upływem 3 lat od ich poniesienia wpłynie na zwolnienie podatkowe wynikające z zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

6. Czy spółka nowo zawiązana będzie mogła skorzystać z mocy ochronnej interpretacji podatkowej wydanej dla jej poprzedniczki prawnej, tj. Spółki 1? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Postanowieniem z 17 czerwca 2021 r.; nr 0111-KDIB1-3.4010.277.2021.1.MBD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z 3 marca 2021 r. w zakresie pytań oznaczonych nr 2 - 7. Wskazał, że zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Wnioskodawca wniósł o jego uchylenie i wszczęcie postępowania w sprawie części wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z 3 marca 2021 r., w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 2-7.

Przedmiotowemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

1. naruszenie przepisu art. 14b § 1 O.p. poprzez wadliwe uznanie, że Spółka nie jest zainteresowana w sprawie i w konsekwencji nie jest uprawniona do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

2. naruszenie przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez jego zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę do tego uprawnioną.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 września 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.277.2021.2.JU w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, nr 3, nr 4, nr 7 – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 5 i nr 6 – uchylił zaskarżone postanowienie z dnia 17 czerwca 2021 r..

W uzasadnieniu organ przywołał przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: O.p.) regulujące instytucję wydawania interpretacji indywidualnych i wskazał, że z wnioskiem może wystąpić podmiot, u którego wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem, interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie, a przedmiotem interpretacji mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego.

Organ podał, że z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, sformułowanego pytania oraz stanowiska Wnioskodawcy wynikało, że w zakresie pytań oznaczonych nr 2-4, 7 sprawa dotyczy innego podmiotu niż Wnioskodawca, tj. Spółki nowo zawiązanej, a Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

Wskazał organ, że w niniejszej sprawie ma zastosowanie teza z wyroku WSA w Bydgoszczy z 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 640/17, gdzie WSA orzekł, że (...) Interes prawny w zakresie prawa podatkowego w podatkowym postępowaniu interpretacyjnym konstytuuje realizacje pochłaniającego go j wymogu: ubiegania się o interpretację i uzyskanie interpretacji wyłącznie we własnej indywidualnej sprawie podatkowej. Legitymacja zainteresowanego oparta jest na kryterium i interesu prawnego i ma charakter materialnoprawny, co wymaga stwierdzenia istnienia związku podatkowoprawnego między sferą indywidualnych praw i obowiązków zainteresowanego (obecnych lub przyszłych) a stanem faktycznym przedstawionym przez niego w złożonym wniosku (...)".

Zatem, w ocenie organu, skoro opisane okoliczności nie dotyczą obowiązków prawnopodatkowych Wnioskodawcy oraz Wnioskodawca nie jest osobą uprawnioną do złożenia wniosku o wydanie interpretacji, to tym samym nie posiada on w tej kwestii statusu zainteresowanej co wyłącza możliwość wydania interpretacji w przedmiotowej sprawie.

Organ stwierdził, że osobą zainteresowaną w sprawie w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. jest tylko taki podmiot, który pyta o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację podatkową innych podmiotów. Wnioskodawcy, który pyta o sytuację podatkową nowo zawiązanej spółki powstałej z połączenia spółki 1 ze spółką 2 nie można uznać za podmiot uprawniony do występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Nie mieści się on w gronie podmiotów wskazanych w przepisach O.p., które mogą o taką interpretację wystąpić. Nie można go bowiem uznać za osobę planującą utworzenie spółki – w sprawach związanych z przyszłą sytuacją tej spółki.

W zakresie pytania oznaczonego nr 7, organ dodatkowo wskazał, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zagadnienie nie daje możliwości rozpatrzenia wniosku poprzez wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o zastosowanie przepisów Działu II Rozdział 1a Ordynacji podatkowej - interpretacje przepisów prawa podatkowego. Sformułowane pytanie dotyczące zachowania mocy ochronnej interpretacji podatkowej wydanej dla jej poprzednika prawnego wykraczają poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych.

Wskazał także organ, że z art. 14b § 2a pkt 1 O.p. wynika, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. Tym samym, wydana interpretacja w zakresie, w jakim oczekuje Wnioskodawca, nie dotyczyłaby obowiązków podatkowych (zobowiązań podatkowych) Wnioskodawcy, lecz kwestii związanych z walorem ochronnym wydanej uprzednio interpretacji indywidualnej oraz przepisów które są adresowane do organów podatkowych. Zatem, interpretacja taka nie spełniałaby funkcji ochronnej, o jakiej mowa w art. 14k Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zdaniem organu, złożony wniosek o wydanie interpretacji w ww. zakresie nie spełnia warunków, umożliwiających wszczęcie postępowania dotyczącego wydania interpretacji indywidualnej, a taki stan rzeczy obliguje organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji co do pytań oznaczonych we wniosku nr 2, nr 3, nr 4 i nr 7, co wynika z treści art. 165a § 1 O.p. i w tym zakresie utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Co do pytań oznaczonych we wniosku nr 5 i nr 6 organ uznał, że zadane one zostały w indywidualnej sprawie Strony, w sprawie w której jest ona bezpośrednio zainteresowana, a zdarzenie przyszłe może mieć bezpośredni wpływ na wysokość jej zobowiązania podatkowego i w tym zakresie uchylił postanowienie organu i Iinstancji.

Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżając je w części, w jakiej utrzymano w mocy postanowienie organu I instancji.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła:

-naruszenie przepisu art. 14b § 1 O.p. poprzez wadliwe uznanie, że Spółka nie jest zainteresowana w sprawie i w konsekwencji nie jest uprawniona do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

-naruszenie przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez jego zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę do tego uprawnioną.

Zdaniem skarżącej, odmowa wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej jest nieuzasadniona, a rozstrzygnięcia zawarte w zaskarżonych postanowieniach są błędne. Skarżąca stwierdziła, że jest bezpośrednio zainteresowana rozstrzygnięciem z tego względu, że w wyniku przeprowadzenia planowanej reorganizacji w istocie stanie się ona częścią spółki nowo zawiązanej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 dalej: p.p.s.a.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż narusza ono prawo.

Z akt sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa połączenie z inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółką 2), poprzez zawiązanie nowej spółki. Spółka 1 korzysta z zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wydanego na podstawie ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Nadto, Spółka 2 rozważa uzyskanie decyzji o wsparciu inwestycji na realizację inwestycji, wydawaną na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. W związku z tym Wnioskodawca zadał pytania dotyczące możliwości korzystania przez spółkę nowo zawiązaną ze zwolnienia podatkowego wynikającego z zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, związanych z tym zwolnień, a także zapytał o to, czy spółka nowo zawiązania będzie mogła skorzystać z mocy ochronnej interpretacji podatkowej wydanej dla wnioskodawcy.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił, na podstawie art. 165a § 1 O.p., wszczęcia postępowania w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, nr 3, nr 4 i nr 7, z uwagi na to, że Skarżąca nie jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., gdyż pyta o sytuację prawnopodatkową nowo zawiązanej spółki, co oznacza, że sprawa dotyczy innego podmiotu niż Wnioskodawca. Nadto, zdaniem organu w zakresie pytania nr 7 brak jest możliwości udzielenia odpowiedzi w oparciu o przepisy O.p., gdyż wykracza ono poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych.

Skarżąca natomiast, kwestionując wydane postanowienie, podnosi, że jest podmiotem uprawnionym do ubiegania się o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ w wyniku przeprowadzonej reorganizacji stanie się częścią spółki nowo zawiązanej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 O.p. i 165a § 1 O.p.

W tak zarysowanym sporze rację należy przyznać Spółce. Wskazać trzeba, że zgodnie z art. 165a § 1 O.p., gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W myśl natomiast art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W świetle art. 14b § 1 O.p. zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie. Stąd też osobą legitymowaną może być wyłącznie osoba, w stosunku do której wystąpił lub może wystąpić opisany we wniosku stan faktyczny, kształtujący jej sytuację prawnopodatkową. Krąg podmiotów legitymowanych do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej został rozszerzony w art. 14n § 1 O.p. o osoby planujące utworzenie spółki kapitałowej, w zakresie dotyczącym jej działalności (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., II FSK 283/15). Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 O.p. przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio w przypadku zastosowania się przez spółkę do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki – w zakresie dotyczącym działalności tej spółki. Przepis ten nie uściśla jednak pojęcia "utworzenie spółki" (nie definiują go także jakiekolwiek inne przepisy O.p.). Zwłaszcza nie definiuje się tego, czy wymienione pojęcie dotyczy też sytuacji, w której spółka prawa handlowego zostaje utworzona na skutek przekształcenia.

W orzecznictwie sądowym użyty w art. 14n § 1 pkt 1 O.p. zwrot "na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki - w zakresie dotyczącym działalności tej spółki", rozumie się szeroko i przyjmuje się, że krąg osób uprawnionych do złożenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej obejmuje, m.in. wspólników planujących przekształcenie tej spółki w spółkę prawa handlowego (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., II FSK 283/15), czy przedsiębiorcę (osobę fizyczną) rozważającego przekształcenie w spółkę prawa handlowego (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2014 r., II FSK 3043/12). W rezultacie "utworzenie", o którym mowa w art. 14n § 1 pkt 1 O.p. znaczy tyle, co nadanie bytu prawnego podmiotowi, który wcześniej nie istniał (por. wyrok NSA z dnia 24 marca 2021 r., I FSK 1886/17). Zatem analizowane pojęcie obejmuje także przekształcenie w trybie przepisów przewidzianych w k.s.h.

W rozpatrywanej sprawie Skarżąca rozważa połączenie z inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, poprzez zawiązanie nowej spółki. Ten rodzaj łączenia spółek reguluje art. 492 § 1 pkt 2 k.s.h., zgodnie z którym połączenie może być dokonane przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki). Skutkiem takiego połączenia jest: 1) przejście praw i obowiązków łączących się spółek na nowo zawiązana spółkę w drodze sukcesji uniwersalnej (art. 494 § 1 k.s.h., 2) utrata podmiotowości prawnej łączących się spółek, które bez postępowania likwidacyjnego zostają wykreślone z rejestru (art. 493 § 1 k.s.h.), 3) okoliczność, że wspólnicy łączących się spółek stają się z dniem połączenia wspólnikami spółki nowo zawiązanej (art. 494 § 4 k.s.h.).

Niewątpliwie w wyniku wskazanego połączenia zostaje nadany byt prawny podmiotowi, który wcześniej nie istniał (spółce nowo zawiązanej). Zatem takie połączenie spółek również odpowiada pojęciu "utworzenia" spółki kapitałowej przez osoby planujące, użytemu w art. 14n § 1 pkt 1 O.p. Organ niezasadnie więc uznał, że Skarżąca nie jest podmiotem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej. Osobą zainteresowaną, o której mowa w art. 14b § 1 O.p., jest również podmiot, który zamierza utworzyć nową spółkę. Składając wniosek o udzielenie interpretacji, skarżąca w istocie pyta o prawa i obowiązki podmiotu, którego w przyszłości stanie się częścią. Chce ona poznać stanowisko organu w zakresie tego, jakie skutki podatkowe spowoduje dla niej przyszłe zdarzenie polegające na połączeniu spółek. Zatem zadane pytania dotyczą sytuacji prawnopodatkowowej Skarżącej, która na skutek połączenia nabędzie udziały w nowo zawiązanej spółce. W tym kontekście nie można także zgodzić się z organem, że pytanie (nr 7) o to, czy spółka nowo zawiązana będzie mogła skorzystać z mocy ochronnej interpretacji podatkowej wydanej dla Spółki 1, wykracza poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych. Skoro bowiem Skarżąca stanie się częścią spółki nowo zawiązanej, to jest zainteresowana tym, czy wydana wobec niej interpretacja dotycząca wskazanych pytań, będzie chroniła też spółkę nowo zawiązaną. Wbrew twierdzeniom organu pytanie oznaczone we wniosku nr 7 nie wykracza poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych.

W rezultacie organ powinien był wydać interpretację, a nie odmawiać Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, nr 3, nr 4 oraz nr 7. Tym samym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej naruszył art. 14b § 1 i art. 165a § 1 O.p. W dalszym postępowaniu konieczne będzie uznanie, że nie zachodzą przeszkody do wydania interpretacji, jakie wskazano w zaskarżonym postanowieniu.

Z przedstawionych wyżej powodów zarzuty skargi okazały się zasadne, dlatego na podstawie art. 135 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił w części zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające. Uchylenie także postanowienia organu pierwszej instancji było niezbędne, aby otworzyć organowi drogę do wydania interpretacji indywidualnej.

O kosztach orzeczono w punkcie II sentencji wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Złożyły się na nie wpis w kwocie 100 zł, opłata skarbowa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa w kwocie 480 zł, których wysokość ustalono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018r., poz. 265).