Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 697/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67  lit. a  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Grzegorz Granieczny, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi W. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej -umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] Nr [...] odmawiającą W. I. umorzenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. wynikającego z zeznania PIT – 38 w kwocie [...]zł.

Uzasadniając rozstrzygniecie, organ odwoławczy wskazał, że wnioskiem z dnia 28 października 2009 r. podatniczka zwróciła się do organu I instancji o umorzenie zaległości podatkowej z tyt. podatku dochodowego wynikającego z zeznania podatkowego PIT-38 za 2008 w kwocie [...]zł. Organ podatkowy I instancji w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] Nr [...] odmówił umorzenia w/w zaległości podatkowej.

Od decyzji tej podatniczka wniosła w dniu 08.02.2010 r. odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K.

Dyrektor Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności powołał się na treść art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wskazując, że "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną". Z uwagi na konstrukcję w/w przepisu ustawy Ordynacja podatkowa – użyte w nim zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można przyznać wnioskowaną ulgę. W wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę jeżeli wystąpią pewnego rodzaju nadzwyczajne zdarzenia losowe lub okoliczności, które organ administracji podatkowej w tym indywidualnym przypadku uzna za zasługujące na uwzględnienie z podanego wyżej powodu.

Zatem nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika – organ ten nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia zaległości podatkowej.

Zastosowanie wobec podatnika wskazanej instytucji traktowane być musi jako przywilej podatnika, a nie zaś jako jego prawo.

W utrwalonym już orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości pogląd, że umorzenie jest instytucją prawną o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników od tego obowiązku. Przesłanka "ważnego interesu podatnika", od wystąpienia której uzależniona jest możliwość umorzenia zaległości podatkowej, wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania, a także uwzględnienia okoliczności ich powstania.

Z uwagi na to, że regulacja prawna dotycząca wykonywania obowiązków podatkowych ma wyraźną odrębną podstawę konstytucyjną, jej dopuszczalność z punktu widzenia ochrony praw i wolności jednostki podlega ocenie przede wszystkim z punktu widzenia art. 84 Konstytucji oraz innych norm i wartości konstytucyjnych związanych z tym przepisem.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, dokonana przez organ podatkowy I instancji analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że podatniczka nie uregulowała swoich zobowiązań podatkowych wobec budżetu państwa z tytułu sprzedaży mieszkania w 2008 r. Każdy podatnik jest obowiązany terminowo odprowadzić podatek i powinien mieć świadomość ciążących na nim zobowiązań podatkowych oraz terminowo je regulować. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. przyznał, iż obecnie wnioskodawczyni znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, jednakże trudna sytuacja finansowa nie stanowi wystarczającej podstawy do umorzenia w/w zaległości podatkowej. Ocena zasadności odmowy umorzenia w/w zaległości została również oparta na istniejącym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w jednym z wyroków stwierdził "Co zaś się tyczy sytuacji materialnej skarżącego to mimo, iż jest ona niewątpliwie trudna, jednak sama w sobie nie daje jeszcze podstaw do uwzględnienia żądania skarżącego".

Jak zaakcentował organ odwoławczy, wprawdzie sytuacja finansowa podatniczki jest trudna lecz sytuacja majątkowa nie ma tych samych cech, gdyż wnioskodawczyni jest:

1) współużytkownikiem wieczystym działki o pow. 0,1764 ha w M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

2) właścicielem lokalu nr [...] o pow. 56,45 m. kw. wraz z piwnicą o pow. 8,36 m. kw. położonego M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

3) współużytkownikiem wieczystym działki o pow. 0,1137 ha położonej w M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

4) właścicielem lokalu (garażu) nr [...] o pow. 22m. kw. położonego w M. przy ul. [...] (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]).

Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że przyjęcie założenia, że podatnik nie miał, co do istnienia zobowiązania wystarczającej i odpowiedniej wiedzy byłoby zabiegiem sprzecznym nie tylko z zasadami logicznego rozumowania, ale także z zasadami doświadczenia życiowego. W ocenie organu, jeżeli postępowanie dowodowo – wyjaśniające i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego sprawy są przeprowadzone poprawnie, to samo wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy i w jakim stopniu umorzyć zaległości podatkowe, wobec braku dających się zobiektywizować kryteriów normatywnych, jest natury słusznościowej. W badanej sprawie, organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśnił wyczerpująco powody, dla których odmówił przyznania wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zgromadzonym przez organ podatkowy I instancji, nie znalazł dodatkowych szczególnych okoliczności przemawiających za wyjątkowym potraktowaniem tej sprawy i odstąpieniem od zasad ogólnie obowiązujących w prowadzonym postępowaniu podatkowym w zakresie zastosowania ulg w spłacie zaległości podatkowej poprzez jej umorzenie. Organ wskazał także, iż ze względu na konstytucyjną zasadę powszechności opodatkowania przyznanie ulgi w zapłacie podatku winno być spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu, czego w rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono (por. wyrok NSA z 20.3.2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1563/99, z dnia 9.1.2002 r., sygn. akt I SA/Gd 618/99, z dnia 24.4.2001 r., sygn. akt I SA/Ka 498/00, z dnia 7.12.2000 r., sygn. akt I SA/Kr 1977/98, z dnia 12.12.2000 r., sygn. akt I SA/Lu 375/99, z dnia 18.2.2000 r., sygn. akt III SA 372/99).

Końcowo organ zaakcentował uznaniowy charakter przyznawanych ulg, podkreślając, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających przesłankom umorzenia, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu istnienia przesłanek do zastosowania w/w ulgi podatkowej. Z tego też względu – jak podkreślił organ – sama odmowa umorzenia w/w zaległości podatkowej nie narusza prawa.

W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnioskodawczyni opisała sytuację swojej rodziny, podkreślając, że jest matką samotnie wychowującą trójkę dzieci, a problemy związane z uregulowaniem zobowiązania podatkowego wiązały się z odejściem męża i wycofaniem przez niego bez mała wszystkich środków zgromadzonych na wspólnym koncie. Skarżąca opisała także problemy zdrowotne własne i syna oraz konieczność ponoszenia tzw. bieżących wydatków związanych z utrzymaniem rodziny, a także konieczność spłaty zaciągniętego na zakup mieszkania kredytu. Skarżąca wskazała, że mąż nie reguluje zasądzonych na rzecz dzieci alimentów a jedynymi środkami pieniężnymi są środki wypłacane jej przez fundusz alimentacyjny, zasiłek rodzinny na trójkę dzieci i zasiłek chorobowy – co daje łącznie miesięcznie kwotę ok. [...]zł. miesięcznie. Końcowo, skarżąca podkreśliła, że nie jest w stanie uregulować kwoty [...]zł. na rzecz Urzędu Skarbowego w M. i wniosła o całkowite lub częściowe umorzenie spornej zaległości.

Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje.

Skarga zasadna nie jest.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.

W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać jej uchylenie.

Spór dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy organy podatkowe zobowiązane były do uwzględnienia wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie [...]zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę z tytułu tej zaległości.

Odpowiedź na tak postawione pytanie, należy zdaniem Sądu poprzedzić analizą treści art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę (...)".

Z treści tego przepisu wynika, że postępowanie w sprawie udzielenia ulgi jest postępowaniem dwuetapowym, obejmującym w pierwszym etapie określenie przesłanek umorzenia, w drugim zaś podjęcie decyzji w ramach uznania administracyjnego, co do ewentualnego umorzenia zaległości i odsetek za zwłokę. Rozróżnienie tych etapów jest, w ocenie Sądu, o tyle istotne, że od ustalenia w sprawie istnienia przesłanek lub ich nieistnienia zależy dalszy etap postępowania. W sytuacji bowiem, gdy organ ustali, że w sprawie nie występuje żadna z przesłanek wymienionych w tym przepisie zobowiązany jest do podjęcia decyzji w sprawie odmowy uwzględnienia wniosku, gdyż tylko ważny interes podatnika lub interes społeczny przesądzić może o zastosowaniu wobec podatnika ulgi. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ oceny różnych okoliczności , w tym aktualnej sytuacji składającego wniosek, czasu i sposobu powstania zaległości czy też zachowań dotyczących wywiązywania się przez podatnika wobec zobowiązań budżetu państwa. Granice swobodnego uznania wyznacza zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, co wiąże się z koniecznością odpowiedzi przez organ na pytanie – czy w konkretnym przypadku udzielenie ulgi lub też domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z ważnym interesem podatnika lub też z interesem publicznym. Organ zatem zobowiązany jest do wyważenia tych interesów, w taki sposób, żeby podjęta decyzja uwzględniała przesłanki art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, a przede wszystkim, żeby w sposób nie budzący wątpliwości wskazywała – w konkretnej sprawie – na ich istnienie lub ich brak.

W rozpatrywanej sprawie, organy podatkowe stwierdziły, oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, że Skarżąca spełnia przesłankę ważnego interesu podatnika, jednakże działając w ramach uznania administracyjnego odmówiły umorzenia wnioskowanych kwot tj. zarówno zaległości podatkowej jak i odsetek od tej zaległości.

W niniejszej sprawie istotne też są, zdaniem Sądu, przy ocenie zasadności wniosku okoliczności towarzyszące powstaniu zaległości podatkowej. Skarżąca – jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego – nie uregulowała zobowiązania – wynikającego ze sprzedaży w roku podatkowym 2008 nieruchomości. Jak wskazał organ nieuregulowanie w/w zobowiązania w terminie, w którym Skarżąca posiadała środki ze sprzedaży nieruchomości de facto przesądzają po pierwsze, o zatrzymaniu ich dla własnych celów, po drugie zaś o braku jej staranności w działaniu. Okoliczność tę potwierdziła także strona Skarżąca podnosząc, że były mąż odchodząc od rodziny pobrał prawie wszystkie środki zgromadzone na wspólnym koncie bankowym w wysokości około [...]zł. Jak zauważyły organy podatkowe umorzenie całej zaległości i odsetek oznaczałoby całkowitą utratę możliwości pozyskania jakiejkolwiek kwoty dla budżetu Państwa, a taka ulga byłaby wyrazem kredytowania przez Skarb Państwa "braku staranności w działaniu".

Interes publiczny w zakresie obowiązków podatkowych określają zasady wyrażone w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i w ustawach regulujących poszczególne podatki. Zgodnie z art. 84 Konstytucji "każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie". Wyrażona w tym przepisie zasada nakłada zatem na każdego obowiązek regulowania danin publicznych – co w świetle obowiązków Państwa – wydaje się być w pełni uzasadnione.

Podkreślić wymaga, że uznaniowość rozstrzygnięcia w przedmiocie udzielania ulg, nakłada na organy podatkowe ustalenie w konkretnej sprawie istnienie bądź nie istnienie przesłanek udzielania ulg, a następnie rozstrzygnięcia – w ramach uznania administracyjnego – w przypadku wystąpienia przesłanek określonych w art. 67 a Ordynacji podatkowej o przyznaniu pomocy poprzez udzielenie ulgi, bądź też odmowy jej udzielenia. Najbardziej jednak istotnym jest fakt, że samo uznanie, a więc zasadność czy to przyznania, czy też odmowy udzielenia ulgi nie stanowi naruszenia prawa, skoro przepis art. 67 a wskazuje, że "organ może". Użycie w tych przepisach sformułowania "może" przesądza o tym, że stwierdzenie istnienia przesłanek w nich wskazanych nie obliguje organu do udzielenia pomocy i przyznania wnioskowanej ulgi.

W badanej sprawie nie sposób nie podzielić poglądu organu II instancji, wskazującego, że Skarżąca skoncentrowała działania na całkowitym wyzbyciu się zobowiązań wobec budżetu poprzez umorzenie zaległości i odsetek za zwłokę z tytułu tych zaległości, a więc w konsekwencji na uwolnieniu się od świadczeń na rzecz budżetu państwa poprzez wygaszenie zobowiązania podatkowego.

Należy także zauważyć, że zasadnie podniósł organ II instancji, iż regulacja zawarta w art. 67 a Ordynacji podatkowej, stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania i że jego zastosowanie usprawiedliwione jest wyjątkowymi okolicznościami, wymienionymi w tym przepisie, to jest ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym.

Zdaniem Sądu, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organ II instancji nie przekroczył zasady swobodnej jego oceny, uwzględniając obecną sytuację Skarżącej, ale także sposób i okoliczności powstania zaległości podatkowej. Umorzenie należności oznaczałoby zgodnie z treścią art. 59 Ordynacji podatkowej wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a więc trwałą rezygnację z należności budżetu państwa, nawet w przypadku , gdyby okazało się, że sytuacja finansowa, majątkowa czy dochodowa Skarżącej uległaby poprawie. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, zasadnie przyjął, że w rozpatrywanej sprawie istnieje przesłanka "ważnego interesu podatnika", wyrażająca się głównie obecnymi dochodami Skarżącej i jej rodziny, jednakże pozostałe okoliczności sprawy, w tym posiadanie majątku uzasadnia odmowę umorzenia zaległości podatkowej i odsetek. W chwili składania wniosku Skarżąca bowiem była:

1) współużytkownikiem wieczystym działki o pow. 0,1764 ha w M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

2) właścicielem lokalu nr [...] o pow. 56,45 m. kw. wraz z piwnicą o pow. 8,36 m. kw. położonego M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

3) współużytkownikiem wieczystym działki o pow. 0,1137 ha położonej w M. (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]),

4) właścicielem lokalu (garażu) nr [...] o pow. 22m. kw. położonego w M. przy ul. [...] (księga wieczysta prowadzona w Sądzie Rejonowym w M., KW [...]).

Trudno przy tym nie wyrazić spostrzeżenia, że posiadanie określonego mienia – w badanym przypadku np. garażu ( przy nieposiadaniu samochodu ) mogłoby przyczynić się do zwiększenia dochodów Skarżącej, gdyby czy to wynajęła czy też w inny sposób go zagospodarowała. Z materiału dowodowego nie wynika, aby Skarżąca z tego tytułu osiągała jakiekolwiek dochody – co może świadczyć o niewykorzystywaniu wszelkich możliwości w pozyskiwaniu środków finansowych. Przyznając zatem rację zarówno Skarżącej, jak i organom podatkowym co do trudnej sytuacji finansowej, a więc spełnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" nie można skutecznie zakwestionować zasadności odmowy udzielenia ulgi w sytuacji opisanej powyżej. Odmowę tę bowiem uzasadniani z jednej strony sposób powstania zaległości podatkowej, z drugiej zaś brak aktywności strony Skarżącej w pozyskaniu środków finansowych i to ze źródła, które jest "w jej zasięgu" i nie wymaga żadnych starań.

Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że przyjęcie założenia, że podatniczka nie miała, co do istnienia zobowiązania wystarczającej i odpowiedniej wiedzy byłoby zabiegiem sprzecznym nie tylko z zasadami logicznego rozumowania, ale także z zasadami doświadczenia życiowego, a konstatacja ta – w ocenie Sądu – jest w pełni zasadna. Nie może być bowiem tak, że brak wiedzy – przy braku jakichkolwiek ograniczeń co do jej pozyskania – stanowić miałby podstawę udzielania ulg. Przyjęcie zasadności takiego twierdzenia w rezultacie doprowadziłoby do zachwiania konstytucyjnych zasad dotyczących opodatkowania, a to z tej przyczyny, że "normą" zamiast powszechności opodatkowania, stałoby się udzielanie ulg.

Na marginesie należałoby wskazać, że organ podatkowy w sposób wyczerpujący zgromadził materiał dowodowy, z którego wynika zarówno wysokość dochodów Skarżącej, jej sytuacja rodzinna i materialna. Skarżąca – w chwili złożenia wniosku – uzyskiwała dochody z funduszu alimentacyjnego, wystąpiła także o przyznanie jej zasiłku rodzinnego na trójkę dzieci wraz z dodatkami. Skarżąca nie korzystała z tzw. pomocy socjalnej.

Zdaniem Sądu dokonana przez organy podatkowe ocena istnienia przesłanek określonych w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej nie narusza prawa.

Należałoby przy tym wskazać, że odmowa udzielenia ulgi nie stanowi powagi rzeczy osądzonej, a to z kolei oznacza, że jakakolwiek zmiana sytuacji Skarżącej uprawnią ją do złożenia wniosku o udzielenie ulgi w odniesieniu do tej samej zaległości. Istotną też jest okoliczność, że wnioskowanie o przyznanie ulgi nie zawsze musi zmierzać do całkowitego wyzbycia się zaległości i odsetek za zwłokę. Ulga może bowiem obejmować przykładowo umorzenie odsetek za zwłokę i rozłożenie na raty spłaty zaległości, czy też inną opcję np. umorzenie odsetek za zwłokę i części zaległości.

Nie sposób nie wyrazić w badanej sprawie spostrzeżenia, że Skarżąca skupiła się na całkowitym wyzbyciu się ciążącego na niej zobowiązania, co w realiach tej konkretnej sprawy, byłoby równoznaczne z "promowaniem" zachowania polegającego na zatrzymaniu środków należnych budżetowi Państwa – w czasie kiedy Skarżąca je posiadała – dla własnych celów. Taki sposób działania nie może przemawiać za udzieleniem ulgi w całości i nie może – w ocenie Sądu – ze względu na ważny interes Skarbu Państwa zostać zaakceptowany przez organ podatkowy jako pozytywne kryterium wyboru.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, iż kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 09.01.2002 w sprawie III S.A. 830/00). Potwierdza to również doktryna. Wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki – Odmowa umorzenia zaległości podatkowej – uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęto zatem tę część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził, co wcześniej podkreślono, iż w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia wymienionego przepisu przez błędną interpretację pojęć "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny".

Nie sposób zatem zgodzić się z poglądem zaprezentowanym w skardze, iż sytuacja Skarżącej obligowała organ do umorzenia zaległości podatkowej z wraz z odsetkami za zwłokę. Jak już podkreślono, stwierdzenie istnienia przesłanki określonej w treści art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej nie nakłada na ten organ obowiązku uwzględnienia żądania strony, organ bowiem zgodnie z tym przepisem "może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę", co oznacza że organowi przysługuje prawo uznania, a więc prawo do wydania zarówno negatywnej decyzji, jak i decyzji przyznającej częściową ulgę bądź też decyzji uwzględniającej w całości wniosek strony, a więc umarzającej zarówno zaległość podatkową jak i odsetki.

Dokonując zatem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organ odwoławczy nie przekroczył ani granic swobody interpretacyjnej ani też reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia.

Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowią naruszenia prawa.

Zdaniem Sądu, zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa, a tylko taki zarzut właściwie uzasadniony mógłby stanowić podstawę uchylenia przez Sąd decyzji. Należy bowiem podkreślić, że Sąd ocenia legalność działania organów administracji, a więc zgodność ich działania z prawem, pozostawiając poza merytorycznym rozstrzygnięciem celowość czy zasadność działań tej administracji.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.