Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 327/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.116a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2010 r. sprawy ze skargi J.N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu stowarzyszenia za zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 617 (sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z 31 sierpnia 2007 r., działając na podstawie m.in. art. 116a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako O.p.) orzekł osobistą odpowiedzialność J. N., jako członka organu zarządzającego stowarzyszenia pod nazwą "A" z siedzibą w G. – wraz z organizacją i pozostałymi członkami organu zarządzającego, za zaległość podatkową "A" w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002 w kwocie 68.708 zł wraz z odsetkami w wysokości 30.469 zł. Ten sam organ podatkowy orzekł osobistą odpowiedzialność pozostałych członków organu zarządzającego.

W wyniku rozpoznania odwołania J. N. wniesionego pismem

z dnia 24 września 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z 29 lutego 2008 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 116a

O. p. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy odniósł się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego – "A" nie uiściła w całości ciążącego na niej, jako podatniku, zobowiązania w podatku dochodowym za rok 2002, w konsekwencji z dniem 1 kwietnia 2003 r. powstała zaległość podatkowa w rozumieniu art. 51 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z 31 października 2005 r. określił "A" zobowiązanie w podatku dochodowym za rok 2002. Wystawiony został tytuł wykonawczy nr [...] z 14 listopada 2005 r., którego odpis został doręczony 18 listopada 2005 r. Tego też dnia nastąpiło zajęcie rachunku bankowego stowarzyszenia. Z akt postępowania egzekucyjnego, zdaniem organu odwoławczego, wynikało, że postępowanie egzekucyjne zmierzające do uregulowania przedmiotowej zaległości podatkowej było bezskuteczne. Z pisma Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z 10 października 2005 r. "A" wynikało, że "A" nie posiada żadnego pojazdu, natomiast z pisma Urzędu Miejskiego Wydziału Geodezji z 23 czerwca 2005r. wynikało z kolei, że "A" nie figuruje w wykazie właścicieli nieruchomości ani w wykazie użytkowników wieczystych gruntu. W toku postępowania egzekucyjnego poborcy skarbowi ustalili, że "A" nie posiada żadnego majątku, nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem (siedziba "A" była wynajmowana do października 2004 r.)

Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z 31 sierpnia 2006 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

Organ drugiej instancji wskazał, że "A" posiada również zaległość podatkową

w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000, objętą tytułem wykonawczym [...] z 3 listopada 2005 r., jednak ustawa – Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., nie przewidywała odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 O. p.

Następnie organ odwoławczy odniósł się do kwestii pełnienia przez skarżącego obowiązków członka organu zarządzającego stowarzyszeniem.

Jak wynika z ustaleń organów obu instancji, w tym z wypisu z rejestru stowarzyszeń nr [...], "A" została wpisana do rejestru 14 sierpnia 1998 r., a członkami zarządu byli M. M. (nie żyje od sierpnia 2006 r.), Z. G., F. W., H. M. oraz J. N., co potwierdza m.in. pismo Sądu Rejonowego z 6 listopada 2006 r., załączona do akt sprawy uchwała Walnego Zgromadzenia Członków "A" z 28 listopada 1998 r. oraz protokół z Walnego Zgromadzenia z 25 listopada 1998 r. wraz z listą obecności.

Zdaniem organu drugiej instancji, tak ustalony stan faktyczny sprawy pozwolił na stwierdzenie, że w sprawie zaistniały przesłanki odpowiedzialności podatkowej o jakiej mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. Skarżący nie wykazał przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność – nie został we właściwym czasie złożony wniosek o ogłoszenie upadłości stowarzyszenia, nie wniesiono podania o otwarcie postępowania układowego, skarżący nie wykazał, że nie zgłoszenie ww. wniosków nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie wykazał również, aby stowarzyszenie miało jakiekolwiek mienie, z którego możliwa byłaby egzekucja umożliwiająca uregulowanie zaległości podatkowej.

Na skutek rozpoznania wniesionej przez J. N. skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 7 października 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 347/08 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lutego 2008 r.

Zdaniem Sądu wyjątkowość instytucji odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika powoduje, że organ powinien zachować szczególną troskę w zakresie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Dlatego za nieprawidłowe uznano stanowisko organu odwoławczego, który

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, do jedynego zarzutu, jaki strona złożyła w toku postępowania podatkowego odniósł się jednym zdaniem twierdząc, że postępowanie karne jest postępowaniem odrębnym i nie powinno to budzić wątpliwości. Okoliczność, iż w toku postępowania karnego dopuszczano dowody, w tym dowody z opinii biegłego, a organ podatkowy nie przeprowadził dowodu z akt tego postępowania, odmawiając jednocześnie przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie przesłuchania

w charakterze świadków pozostałych członków zarządu, nie dopuszczając dowodu

z przesłuchania J. N. – w charakterze strony, nie odnosząc się do faktu, że powodem umorzenia dochodzenia był wyłącznie fakt nie wykrycia sprawców (art. 305 § 3 i art. 325e § 2 K.p.k.), powodowała, że zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i 210 § 4 O.p. zawarty w skardze, uznano za słuszny.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany został dopuścić dowód z akt dochodzenia [...] Prokuratury Rejonowej wraz ze wszystkimi dowodami w toku tego postępowania przeprowadzonymi. Zalecono przesłuchanie J. N. w charakterze strony, a także pozostałych członków zarządu stowarzyszenia na okoliczność ich obecności w dniu 28 listopada 1998 r. na walnym zgromadzeniu stowarzyszenia oraz na okoliczność ich członkostwa w organie zarządzającym stowarzyszeniem. W przypadku gdyby w toku ww. dochodzenia nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego – zobowiązano organ do dopuszczenia w toku postępowania podatkowego dowodu z opinii biegłego celem ustalenia, czy podpisy Z. G., H. M. i J. N., na liście obecności na nadzwyczajnym Walnym Zgromadzeniu stowarzyszenia "A" z 28 listopada 1998 r. są faktycznie ich podpisami.

Zwrócono również uwagę organu na podzielaną przez Sąd, tezę zawartą

w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2005r., w sprawie I FSK 257/08, zgodnie z którą odpowiedzialność osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 2 O. p. nie może być skierowana wobec takiej osoby, która ani faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu Spółki, ani też nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki, bowiem negatywne konsekwencje związane z przeniesieniem odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią nie mogą dotyczyć w przypadku członków zarządów spółek osób, które nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw spółki w czasie powstania zaległości (opubl. LEX nr 187895, Monitor Podatkowy 2006/10/46). W uzasadnieniu tego orzeczenia NSA podkreślił, iż stanowisko sądu pierwszej instancji, że okoliczności faktyczne dotyczące wpływu skarżącej na prowadzenie spraw Spółki i powstanie zaległości podatkowych nie miały znaczenia dla zastosowania wobec niej art. 116 Ordynacji podatkowej, narusza ten przepis. Zdaniem NSA dokonano w nim błędnej wykładni tego artykułu, przy czym błąd ten dotyczył wykładni § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, określona w § 1, obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny, który stanął na stanowisku, że odpowiedzialność osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 2 O.p., nie może być skierowana wobec takiej osoby, która ani faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu Spółki, ani też nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki, bowiem negatywne konsekwencje związane z przeniesieniem odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią nie mogą dotyczyć w przypadku członków zarządów spółek osób, które nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw spółki w czasie postania powstania zaległości oraz podkreślił, że za takim rozumieniem tego przepisu przemawia zarówno wykładnia literalna – w przepisie jest mowa o pełnieniu obowiązków, a więc o ich wykonywaniu, działaniu aktywnym, o określonym stanie faktycznym, a nie formalnym wynikającym jedynie z wpisu do rejestru - jak i wykładnia celowościowa.

Ponadto przy ponownym rozpoznaniu sprawy w trakcie badania zaistnienia przesłanek wynikających z art. 116 O. p. w związku z art. 116a O. p., Sąd zalecił ustalić, czy "A" złożyło wniosek o ogłoszenie upadłości.

Zaznaczono, że ustalenie okresu, w jakim strona pełniła funkcję członka zarządu, przyczyn, dla których nie zgłosiła wniosku o upadłość stowarzyszenia oraz czasu, kiedy wniosek taki należało zgłosić, należą do ustaleń istotnych i niezbędnych dla orzeczenia

o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania osoby prawnej, są to bowiem elementy stanu faktycznego prawnie znaczące z uwagi na treść art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze postanowienia prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 października 2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 347/08) po ponownym rozpatrzeniu odwołania J. N. decyzją z dnia 15 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Na tle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ uznał, że

w sprawie spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika – "A". Wyczerpująco przedstawiono dowody, na podstawie których uznano, iż egzekucja nie uiszczonej zaległości podatkowej jest bezskuteczna, bowiem organizacja nie posiada majątku który pozwoliłby na zaspokojenie wierzyciela. Na potwierdzenie przywołano m. in. postanowienie nr [...] z dnia 31 sierpnia 2006 r. wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, który umorzył prowadzone do majątku zobowiązanej postępowanie egzekucyjne, ze względu na niemożność uzyskania kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

W celu ustalenia, czy J. N. pełnił funkcję członka organu zarządzającego "A" w czasie powstania zaległości podatkowej, mając na względzie wytyczne zawarte w uzasadnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gdańsku wydanego w sprawie organ dopuścił jako dowód akta dochodzenia [...] Prokuratury Rejonowej wraz ze wszystkimi dowodami przeprowadzonymi w toku tego postępowania, a także dowód z opinii biegłego grafologa odnośnie autentyczności podpisu J. N. na liście obecności Walnego Zgromadzenia "A", na którym wybrano jej władze.

Ponadto organ wziął pod uwagę:

1. sporządzony przez Komendę Powiatową Policji protokół z przesłuchania świadka – J. N. z dnia 9 listopada 2007 r.,

2. sporządzony w Urzędzie Skarbowym protokół z przesłuchania świadka – H. M. z dnia 20 lutego 2008 r.,

3. sporządzony w Urzędzie Skarbowym protokół z przesłuchania świadka/strony - J. N. w dniu 18 marca 2009r.,

4. sporządzony w Urzędzie Skarbowym protokół z przesłuchania świadka - J. N. w dniu 19 marca 2009 r.,

5. sporządzony w Urzędzie Skarbowym protokół z przesłuchania świadka - H. M. w dniu 6 kwietnia 2009 r.,

6. sporządzony w Urzędzie Skarbowym protokół z przesłuchania świadka

– F. W. w dniu 17 marca 2009 r.

Opierając się na zgromadzonym w toku ponownie przeprowadzonego postępowania odwoławczego materiale dowodowym, pomimo ustalenia, że podpis J. N. na liście obecności Walnego Zgromadzenia Członków "A" w dniu 28 listopada 1998 r. (kiedy to ww. organ – podjął uchwałę o powołaniu w skład wieloosobowego organu zarządzającego stowarzyszeniem m. in. J. N. jako członka zarządu) był fałszywy organ uznał, że odwołujący się pełnił faktycznie funkcję członka organu zarządzającego "A" o czym świadczyć mogą m. in. znajdujące się w aktach sprawy inne dokumenty, na których złożone przez odwołującego się podpisy, wg opinii grafologa, okazały się autentyczne (np. pismo "A" z dnia 15 maja 2003 r., uchwała Zarządu Głównego "A" z dnia 11-13 czerwca 2002 r., czy lista obecności Członków Zarządu i Komisji Rewizyjnej w dniu 18 marca 2000 r.).

Ponadto, zgodnie z nadesłaną przez Sąd Rejonowy informacją z dnia 1 grudnia 2009r. J. N. nadal figuruje jako członek organu zarządzającego "A" w rejestrze Stowarzyszeń nr [...]. Sam pełnomocnik strony w piśmie z dnia 22 listopada 2006 r. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego, iż "H. M., J. N. i Z. G. byli członkami zarządu "A" oraz że nie można doszukiwać się w zachowaniu członków zarządu zawinionego działania w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości".

Zdaniem organu, w sprawie nie wystąpiły również przesłanki wyłączające odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatnika. Zgodnie z zaleceniami tutejszego Sądu rozpatrujący ponownie odwołanie organ zwracając się do Wydziału Gospodarczego Sądu Rejonowego ustalił, że nie zgłoszono upadłości stowarzyszenia "A".

Z dokonanej na podstawie danych wykazanych w bilansach za lata 2001 – 2004 analizy sytuacji finansowej i majątkowej "A" w kontekście "właściwego czasu" do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości wynika, że podstawy do jej ogłoszenia istniały już w 2001 r., kiedy J. N. pełnił już obowiązki członka zarządu, a zatem ponosi on winę za brak złożenia wniosku. Strona nie wskazała także mienia stowarzyszenia, z którego egzekucja pozwalałoby na zaspokojenie wierzyciela.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2010 r. skarżący wniósł o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz

art. 122, 187 § 1, 188 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej polegające na utrzymaniu

w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji pomimo stwierdzonych w toku postępowania nieprawidłowości przy wyborze władz stowarzyszenia powodujących jego nieważność,

2. art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

w związku z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że skarżący miał możliwość oddziaływania na sprawy stowarzyszenia.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w związku z dokonanym przez organ ustaleniem niezłożenia na liście członków zgromadzenia stowarzyszenia "A" podpisów przez skarżącego, Z. G. oraz F. W., a także brakiem pewności co do oryginalności podpisu H. M. brak było wymaganego statutem stowarzyszenia kworum niezbędnego do skutecznego wyboru władz stowarzyszenia. W związku z nieważnością dokonanego wyboru, skarżący nie mógł pełnić, tak jak to twierdzi organ, funkcji członka zarządu.

W odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale

i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji

w pierwszej kolejności należy wskazać, że została ona wydana po uprzednim uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 7 października 2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 347/08) decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lutego 2008 r.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 153 P.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna

i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą

w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Związanie organu i sądu administracyjnego w rozumieniu komentowanego przepisu oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych

z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej.

Wyrokiem z dnia 25 lutego 1998 r. (sygn. akt III RN 130/97, OSNP 1999/1/2) Sąd Najwyższy wypowiedział się w kwestii związania sądu administracyjnego oceną prawną na gruncie art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) wyjaśniając, że "(...) ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy" (por. również wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 29 lipca 1999 r. sygn. akt IV SA 1177/97, LEX nr 47301; z dnia 8 grudnia 2000 r. sygn. akt IV SA 2295/98, LEX nr 53401).

Podkreślić przy tym należy, że naruszenie przez organ podatkowy art. 153 P.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej

w komentowanym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym postawę do wniesienia skargi kasacyjnej - art. 174 pkt 1 P.p.s.a. (por. A.Kabat (w:) B. Dauter

i in. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. Zakamycze 2005, s. 347).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpoznając sprawę po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Gdańsku wydanej przez ten organ decyzji z dnia 29 lutego 2008 r. nie do końca sprostał wskazaniom Sądu co do dalszego postępowania.

W przywołanym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał kazuistycznie jakie dowody przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy dopuścić oraz jakie okoliczności należałoby zbadać. Prowadzący postępowanie organ, zgodnie

z zaleceniem sądu, dopuścił jako dowód akta prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową zakończonego dochodzenia [...] wraz ze wszystkimi dowodami przeprowadzonymi w toku tego postępowania oraz dowód z opinii biegłego grafologa odnośnie autentyczności podpisu J. N. na liście obecności Walnego Zgromadzenia "A" w dniu 28 listopada 1998 r. Ponadto uwzględniono szereg protokołów z przesłuchania stron/świadków na okoliczność ich obecności na zgromadzeniu stowarzyszenia w momencie wyboru jego władz w dniu 28 listopada 1998 r. oraz na okoliczność ich członkowstwa w organie zarządzającym (tj. Z. G., H. M., J. N. i F. W.).

Co jednak istotne w sprawie, wbrew zaleceniu Sądu, organ nie dokonał oceny prawnej prawidłowości dokonania wyboru władz stowarzyszenia. Jak wskazano

w uzasadnieniu wyroku kwestia wyboru członków zarządu ma kluczowe znaczenie dla ustalenia ich ewentualnej odpowiedzialności za zobowiązania stowarzyszenia, bowiem odpowiedzialność za zobowiązania podatnika nie może być skierowana wobec osoby, która nie została wybrana skutecznie na członka zarządu.

Dlatego w pierwszej kolejności na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów, w tym statutu stowarzyszenia, organ powinien ocenić, czy wybrany w dniu 28 listopada 1998 r. na walnym zgromadzeniu stowarzyszenia zarząd "A" został wybrany skutecznie. W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej ograniczył się wyłącznie do przywołania stanu faktycznego, z którego wynika, że wskutek podrobienia podpisów co najmniej dwóch osób biorących udział w tym posiedzeniu, a także braku pewności co do autentyczności podpisu dwóch kolejnych osób, a następnie pominął kwestię skuteczności wyboru władz stowarzyszenia przechodząc do zagadnienia faktycznego pełnienia przez te osoby funkcji członków zarządu. Ustalenie skuteczności wyboru członków zarządu ma fundamentalne znaczenie dla sprawy, ponieważ tylko skutecznie wybrany zarząd mógł w świetle prawa działać w imieniu stowarzyszenia, a osoby wchodzące w jego skład mogą odpowiadać (oczywiście w przypadku spełnienia ustawowych przesłanek, których zbadanie powinno nastąpić w dalszej kolejności) za jego zobowiązania. A contrario, gdyby w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że uchwała walnego zgromadzenia "A" z dnia 28 listopada 1998 r. została wydana z naruszeniem prawa, to wybrane w ten sposób osoby nie mogłyby skutecznie działać w imieniu stowarzyszenia oraz niemożliwe byłoby orzeczenie wobec nich odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania stowarzyszenia.

Nieprawidłowym jest zatem stanowisko organu, który odwołał się jedynie do faktycznego działania osoby jako członka zarządu. Na tle poczynionych wcześniej rozważań, gdyby uznać, że skarżący faktycznie pełnił funkcję w zarządzie stowarzyszenia, nawet po wpisaniu do właściwego rejestru, to gdyby jego wybór okazał się nieprawidłowy, jego działanie byłoby bezprawne. Warto przytoczyć w tym miejscu wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 stycznia 2009 r. (I UK 123/08) znajdujący odpowiednie zastosowanie w sprawie, w którym to Sąd stwierdził, że w razie gdyby zarząd stowarzyszania został powołany niezgodnie z przepisami, faktyczne pełnienie funkcji członka tego zarządu przez osobę ujawniona w takim charakterze w Krajowym Rejestrze Sądowym nie przesądza o odpowiedzialności tej osoby za składki nieuiszczone przez stowarzyszenie na podstawie art. 116a O. p. w zw. z art. 31 i 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę uwzględnił.[pic]