Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 1112/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 2 i ust. 6, art. 86, art.87
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant: po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2016 r. sprawy ze skargi Gminy S. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną interpretacje indywidualną, 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz Gminy S. K. kwotę 200,00 zł ( dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 1112/15

UZASADNIENIE

Gmina S. (skarżąca) w dniu 12 czerwca 2015r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z budową targowiska i otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Gmina przedstawiając stan faktyczny wskazała, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umów cywilnoprawnych. Ponosiła wydatki inwestycyjne w zakresie budowy targowiska miejskiego wraz z wiatą targową, budynkiem WC oraz dyżurką (w tym przykładowo: prace projektowe dotyczące budowy targowiska, utwardzenie placu, postawienie zadaszenia, wykonanie toalet). Poniesione wydatki są udokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami z wykazanymi na nich kwotami VAT. Ponadto będzie również ponosić koszty bieżące związane z utrzymaniem targowiska, tj. utrzymanie czystości, remonty i konserwacje, media. W grudniu 2014 r. Gmina oddała wyżej wymienioną inwestycję do użytkowania. Poza opłatą targową ma zamiar wprowadzić czynsz dzierżawny pobierany na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z każdym korzystającym ze stoisk handlowych lub zarządcą targowiska. Gmina zamierza wystawiać faktury VAT na rzecz podmiotów handlujących (lub zarządcy) oraz odprowadzać VAT według podstawowej stawki. Decyzję o wprowadzeniu czynszu dzierżawnego pobieranego na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z każdym korzystającym ze stoisk handlowych lub zarządcą targowiska, podjęła przed rozpoczęciem przedmiotowej inwestycji. W rezultacie targowisko zostało oddane do odpłatnego użytkowania począwszy od grudnia 2014 r. do chwili obecnej. Gmina pobiera od podmiotów handlujących opłatę targową, a w stosunku do osób zainteresowanych nalicza czynsz dzierżawny za rezerwację miejsca stosując stawkę podstawową 23%. Całe targowisko wykorzystywane jest do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy w związku ze zrealizowaną inwestycją oraz wykorzystaniem całego targowiska do czynności opodatkowanych (tj. pobierania czynszu dzierżawnego) Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego zapłaconego wykonawcom, a następnie zwrot tego podatku na rachunek bankowy ?

Zdaniem wnioskodawcy Gminie przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego w związku z powyższą inwestycją, a następnie uprawnienie do zwrotu podatku zapłaconego wykonawcom. Strona przywołała przepisy art. 86 i 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), regulujące kwestię prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Gminy prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, a taki zdaniem Gminy zaistnieje, gdyż pobór czynszu dzierżawnego będzie wynikiem zawarcia umowy o charakterze cywilnoprawnym z podmiotami handlującymi lub z podmiotem zarządzającym targowiskiem. W ocenie Gminy, wykorzystanie przedmiotowej inwestycji do wskazanych wyżej czynności opodatkowanych daje jej prawo do ubiegania się również o zwrot podatku naliczonego zapłaconego wykonawcom na podstawie wystawionych przez nich faktur. Dla poparcia swej tezy wnioskodawca przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 379/14, w którym stwierdzono że targowisko wybudowane przez Gminę w całości będzie wykorzystywane do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zdaniem NSA nieruchomość nie służy do poboru opłaty targowej, lecz do czerpania dochodów z dzierżawy zaś opłata targowa jest należnością, którą Gmina pobiera w związku z prowadzeniem handlu na gminnym terenie. Strona podniosła, że w związku z tym, iż całe targowisko jest wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a opłata targowa pobierana jest niezależnie od prowadzonej działalności (zgodnie z ww. wyrokiem) Gmina nie ma obowiązku określenia wysokości udziału procentowego określonego w art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W dniu [...] Minister Finansów, wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Uzasadniając stanowisko organ przywołał przepisy art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, regulujące kwestię prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Minister wskazał, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku

od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo organ przywołując przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. D. z 2014 r., poz. 150), stwierdził, że opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Gmina pobierając takie opłaty będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc przywołane regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego organ stwierdził, że niewątpliwie odpłatne udostępnianie przez Gminę targowiska na podstawie umowy cywilnoprawnej (dzierżawy) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednakże oprócz dzierżawy - jak wskazuje treść wniosku - pobierana jest od podmiotów handlujących opłata targowa, a więc targowisko jest wykorzystywane również do czynności niepodlegających opodatkowaniu. W konsekwencji w ocenie organu dzierżawa targowiska nie powoduje, że obiekt w całości wykorzystywany jest do celów działalności gospodarczej Gminy (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), bowiem na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Gmina pobierając takie opłaty działa jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W związku z czym w tym zakresie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług w związku z budową targowiska organ stwierdził, że w tak przedstawionych okolicznościach, o ile Gmina - jak wskazała we wniosku - przed rozpoczęciem inwestycji podjęła decyzję o pobieraniu czynszu dzierżawnego, to miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nią na zasadach zawartych w art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w odniesieniu do ww. wydatków inwestycyjnych Gmina miała obowiązek ustalić udział procentowy, w jakim targowisko było wykorzystywane do działalności gospodarczej. Przy czym sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należał wyłącznie do obowiązków Gminy. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi.

Organ podkreślił przy tym, że wyłącznie Gmina znając specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami opodatkowanymi.

Konkludując Minister Finansów stwierdził, że - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku - Gmina nie była/nie jest uprawniona do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego, lecz wyliczonej na zasadach określonych w art. 86 ust. 7b ustawy, o ile nie wystąpiły ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy. Przy czym w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, Gmina będzie miała prawo ubiegać się o jej zwrot - zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Organ wyjaśnił ponadto, że przedmiotem jego oceny nie była zasadność otrzymania zwrotu podatku naliczonego, a jedynie kwestia prawa do ubiegania się o jego zwrot w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, gdyż taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji. Jednocześnie interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu dokonania odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową, targowiska oraz prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z bieżącym utrzymaniem targowiska i otrzymania jego zwrotu, gdyż w tym zakresie nie zadano pytania i nie przestawiono stanowiska.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu podtrzymał argumentację w niej zawartą.

W skardze na ww. interpretację indywidualną strona wniosła o jej uchylenie zarzucając jej naruszenie :

1. art. 86 ust. 1,2 i 7b, art. 87 ust. 1, art. 88, art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19, art. 124 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów, skutkujące przyjęciem, że nie może odliczyć całej kwoty podatku naliczonego związanego z budową targowiska i otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym,

2. art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), poprzez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego.

3. art. 121 § 1 w związku z art. 14h i art. 14c § 1 i 2 Ordynacja podatkowa, poprzez nie odniesienie się do całości przedstawionego we wniosku stanowiska Skarżącego, nie poddanie analizie wszystkich regulacji prawnych mających wpływ na ocenę przedmiotowej kwestii, jak również nie przedstawienie w sposób wyczerpujący swojego stanowiska co do oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego.

Strona nie zgadza się z argumentacją organu, tym bardziej, że pozostaje ona w sprzeczności z jej argumentami. W opinii Skarżącej, art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług dodano do ustawy z dniem 1 stycznia 2011 r. implementując zapisy dyrektywy Rady 20101162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniających niektóre przepisy dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2010 r. L 10). Regulacja ta ma zastosowanie, gdy dana nieruchomość nie jest wykorzystywana w całości na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Przepis ten jest odrębny w stosunku do przepisów dotyczących odliczeń częściowych, o których mowa w art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku Strony przepis art. 86 ust. 7b ustawy nie znajduje zastosowania, ponieważ cała nieruchomość jest wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też odliczenie podatku winno dokonać się na zasadach ogólnych, określonych wart. 90 ustawy.

Jednocześnie Skarżąca podniosła, że wydając zaskarżoną interpretację organ podatkowy nie uwzględnił orzecznictwa sądów administracyjnych, które w tym zakresie rozstrzygają na odmienną kwalifikację prawnopodatkową. Zaznaczyła, że w kwestii prawa do odliczenia podatku wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 379/14. Gmina wskazała ponadto, że w kwestii odliczenia całej kwoty podatku naliczonego w związku z budową targowisk wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 564/13, WSA w Opolu w wyroku z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Op 815/13, WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1533/13. Stanowisko to zostało również podtrzymane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 1013/14.

W ocenie skarżącej stanowisko i argumentacja organu wyrażona w zaskarżonej interpretacji, jako pozostająca w zupełnej sprzeczności z orzecznictwem sądów administracyjnych w przedmiotowym zakresie, narusza art. 14a, art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, który statuuje zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.; dalej P.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg m.in. na interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Postępowanie w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego polega na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną (art. 14b § 3 O.p.). Nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Zakres oceny stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznaczony jest przez treść zadanego przez wnioskodawcę pytania. Organ dokonujący interpretacji nie może więc wykraczać poza granice, które wyznaczają: treść zadanego pytania

i okoliczności stanu faktycznego przytoczone we wniosku

Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność

z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.) w przeciwnym razie, skargę oddala (art. 151 P.p.s.a.).

Oceniając wydaną interpretację należy stwierdzić, że skarga jest uzasadniona, bowiem stanowisko zajęte w interpretacji narusza prawo w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a to zobowiązuje Sąd do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Wadliwość interpretacji polega na błędnej wykładni przepisu art. 86 ust. 1 i 7b u.p.t.u.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podkreślenia wymaga fakt, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających

z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych

w art. 88 u.p.t.u. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ulega też wątpliwości, że prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), a także, że w efekcie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi, jest wykluczona.

Dla rozliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 u.p.t.u., wymagane jest aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W związku z tym należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u - jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawnopodatkowych występuje tu w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach oraz gdy wykonywane są na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, że takie czynności w istocie w świetle regulacji art. 15 ust. 2 u.p.t.u., uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego.

W sprawie jest bezsporne, że Skarżąca w odniesieniu do poboru opłaty z tytułu rezerwacji stoiska handlowego na podstawie pisemnej umowy rezerwacji stanowiska handlowego, zawieranej w związku z udostępnianiem poszczególnym kontrahentom stoisk handlowych, prowadzi działalność gospodarczą.

Analizując przepis art. 86 ust. 7b u.p.t.u. wskazać należy, że stanowi on, iż w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że z przepisu tego wynika, że przesłankami obliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest dla celów działalności gospodarczej są:

- nakłady na nabycie lub wytworzenie nieruchomości stanowiącej majątek podatnika,

- wykorzystywanie tej nieruchomości do celów prowadzonej działalności gospodarczej

jak i do innych celów, w tym w szczególności do osobistych celów podatnika lub jego

pracowników,

- celów nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej.

Odnosząc się tego przepisu organ przyjął, iż czynność polegająca na pobieraniu opłaty targowej stanowi "wykonywanie prerogatyw władztwa publicznego" a w konsekwencji "pobierana opata targowa ma istotny wpływ na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zarówno z tytułu zakupów inwestycyjnych dotyczących remontu i przebudowy targowiska, jak i z faktury dokumentującej zakup usługi administrowania targowiskiem" i jest to wykorzystanie nieruchomości na inny cel w rozumieniu art. 86 ust 7b u.p.t.u.

W opinii Sądu taka wykładnia jest nie do przyjęcia. Uznanie pobierania opłaty targowej za równoznaczne z wykorzystywaniem targowiska jest nadinterpretacją, bowiem pobieranie opłaty w ogóle nie mieści się w pojęciu "wykorzystywania nieruchomości". Opłata targowa nie jest w żaden sposób związana z wydatkami na prowadzenie targowiska i jak słusznie wskazuje skarżąca, ma być pobierana w chwili podjęcia handlu, w każdym miejscu na terenie Gminy.

Opłata targowa uregulowana została w u.p.o.l. która normuje podatek od nieruchomości, podatek od środków transportu, opłatę targową, opłatę miejscową, opłatę uzdrowiskową oraz opłatę od posiadania psów to jest w akcie, który reguluje kwestię poboru wymienionych podatków i opłat. Na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.o.l. opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż. Art. 15 ust. 3 ww. ustawy precyzuje, iż opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Prowadzi to do jednoznacznego wniosku, że opłata targowa nie jest związana z wykonywaniem przez Gminę jakiejkolwiek czynności opodatkowanej (realizacji umowy). Opłacie tej podlega sprzedaż w dowolnym miejscu i nie stanowi ona wynagrodzenia za udostępnianie miejsca na targowisku.

W świetle cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową, mimo nazwy należy uznać za typowe świadczenie publicznoprawne wypełniające znamiona podatku. Odpowiada ona definicji podatku wskazanej w art. 6 O.p., zgodnie z którą podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Na powyższe wskazuje również przytoczony powyżej ust. 3 art.15 u.p.o.l., z którego wynika, że pobieranie opłaty targowej jest niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

To oznacza, że zobowiązanie z tytułu opłaty targowej należy uznać za typowe zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia,

z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Takim zdarzeniem będzie dokonywanie sprzedaży na targowisku. Podkreślenia nadto wymaga, że obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje tylko w razie zażądania jej uiszczenia przez inkasenta. Obowiązek taki powstaje bowiem z mocy prawa z chwilą faktycznego podjęcia handlu w każdym miejscu danej gminy, a nie tylko w miejscach do tego specjalnie wyznaczonych.

Podsumowując należy stwierdzić, że stanowisko organu jest nieprawidłowe i w opisanym stanie faktycznym Skarżącej będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi ponoszonymi przez Gminę przy budowie targowiska miejskiego wraz z wiatą targową i pozostałą infrastrukturą oraz prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących usługę administrowania targowiskiem.

To oznacza, że zakwestionowana interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, wyrażającym się w błędzie w subsumpcji polegającym na tym, iż stan faktyczny wskazany we wniosku o interpretację błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej zawartej w art. 86 ust. 7b. W opinii Sądu poprzez niezastosowanie normy prawnej zawartej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. jako podstawy prawnej, dopuszczono się naruszenia prawa materialnego.

Rozpatrując zarzut naruszenia wynikającej z art. 121 § 1, art. 14a § 1 i art. 14e § 1 O.p., Sąd stwierdza, że pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w wydanej interpretacji do stwierdzenia, iż przywołane przez stronę orzecznictwo sądowe nie wiąże organu przy rozpatrywaniu jej sprawy

i wskazanie, że niektóre wskazane przez stronę wyroki są nieprawomocne. Mimo, że to stwierdzenie jest zgodne z prawem to jednak nie można nie uwzględniać istniejącego już dorobku orzeczniczego w przedmiotowym zakresie, przeciwnie dorobek ten, stanowić musi istotny punkt odniesienia.

W realiach niniejszej sprawy zauważalne jest ukształtowanie się jednolitej linii orzeczniczej, determinowanej przywoływanymi przez wnioskującą orzeczeniami sądów administracyjnych, pozostającej przy tym w korelacji z wydawanymi przez organy w tożsamych stanach faktycznych i prawnych interpretacjami przepisów prawa podatkowego. Odwołanie się przez skarżącą do orzeczeń sądowych i interpretacji oznaczało, że oceny prawne w nich zawarte uważa za swoje, wzmacniając tym samym prezentowane stanowisko.

Słusznie przy tym zauważa skarżąca, że stanowiska zawarte w wyrokach: NSA z 2 września 2014 r., sygn. akt I FSK 379/14 i z dnia 2 września 30 czerwca 2015 r. I FSK 1013/14 oraz wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych tj. : WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 564/13, WSA w Opolu z dnia 24 stycznia 2014r, w sprawie o sygn. akt I SA/Op 815/13, WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 27 lutego 2014 r. w sprawie III SA/GL 1533/13 - miały charakter zasadniczy, a organ odniósł się do nich "biernie".

Należy podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny, w zacytowanym wyroku I FSK 379/14 ( którego stan faktyczny odpowiada wskazanemu w niniejszej sprawie), stwierdził że : " wybudowane przez gminę targowisko (rozumiane jako element majątku przedsiębiorstwa) jest w całości wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Powyższa nieruchomość nie służy do poboru opłaty targowej lecz do czerpania dochodów z dzierżawy. Pobór opłaty targowej nie następuje w związku z wydzierżawianiem nieruchomości lecz w związku z prowadzeniem handlu na terenie gminy w miejscach innych niż budowle czy budynki, czyli w związku dokonywaniem sprzedaży na targowisku. Pod pojęciem targowiska, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.; dalej: u.p.o.l) należy rozumieć wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach. Obowiązek płacenia opłaty targowej nie jest zależny od świadczeń wzajemnych ze strony gminy na rzecz kupców dokonujących sprzedaży na targowiskach. Na powyższe wskazuje również art. 15 ust. 3 u.p.o.l., z którego wynika, że pobieranie opłaty targowej jest niezależnie od należności za korzystanie z urządzeń targowych, czy też konieczności ponoszenia opłat za usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), tj. dokonywania sprzedaży na targowisku. Przyjmując argumentację organu podatkowego doprowadzilibyśmy do sytuacji, w której każda nieruchomość gminna oddana w najem, dzierżawę lub użytkowanie wieczyste wiązałaby się w części z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu z uwagi na obciążenie tego składnika majątku podatkiem od nieruchomości. Takie stanowisko z oczywistych przyczyn jest nie do zaakceptowania".

Rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie do uwzględnienia oceny prawnej zaprezentowanej w uzasadnieniu wyroku.

Mając na uwadze stwierdzone naruszenie prawa materialnego, orzeczono jak w sentencji w oparciu o postanowienia art. 146 § 1 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. W oparciu o powyższy przepis Sąd zasądził od organu kwotę stanowiącą sumę uiszczonego wpisu.