Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 247/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-08-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 16a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 47 par. 2, art. 48-49
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 21 par. 3, art. 137 par. 3, art. 151-151a, art. 165 par. 1-2, art. 165 par. 4, art. 187 par. 1, art. 191, art. 207, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi A spółki akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [....] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 247/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. z dnia [...] r., nr [...] , utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta P.. z dnia [...] r., nr [...] określającą A S.A. w W. wysokość podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 491.266 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w złożonej deklaracji podatkowej w zakresie podatku od nieruchomości za 2008 r., spółka obniżyła wartość budowli w stosunku do 2007 r. Z tego powodu organ pierwszej instancji wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień odnośnie przyczyny powstania takiej różnicy. W odpowiedzi pełnomocnik spółki wyjaśnił, że zmiana ta wyniknęła z faktu wyłączenia z podstawy opodatkowania obiektów, które nie są budowlami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz.118 ze zm.) i rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864).

Postanowieniem z dnia [...] r. zostało wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie określenia A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2008 rok. W postanowieniu wyjaśnione zostały przyczyny wszczęcia tego postępowania.

Pismem z dnia 3 czerwca 2008 r., wezwano spółkę do przedłożenia dokumentacji dotyczącej posiadanych przez nią budowli i wskazania ich wartości. Kolejne wezwania zostały skierowane do Spółki w dniu 1 grudnia 2008 r. i 8 stycznia 2009 r.

Wezwania te pozostały bez odpowiedzi ze strony podatnika.

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Prezydent Miasta P. określił A S.A. wysokość podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 491.266 zł. Powyższa decyzja, na skutek złożonego odwołania, została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] r., nr [...].

W toku ponownego rozpatrywania sprawy organ pierwszej instancji ponownie podjął próbę wyegzekwowania od podatnika dokumentów pozwalających na dokonanie analizy posiadanych przez niego budowli. Jednak i to wezwanie pozostało bez odpowiedzi. Organ uznał zatem, że wyczerpane zostały środki dowodowe, które mogły zostać zastosowane w tej sprawie.

Wydając decyzję z dnia 18 czerwca 2010 r. organ pierwszej instancji, powołał się na art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej "u.p.o.l.") oraz art. 3 pkt 3 i pkt 9 oraz art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego, a także na wyrok NSA z 27 stycznia 2006 r. sygn. akt FSK 2316/04. Prezydent Miasta P. uznał, że linie (sieci) telekomunikacyjne były budowlą stanowiącą przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na którą składały się zarówno podziemne kanały kablowe, jak i kable stanowiące część składową tej budowli. Odnosząc się do wskazanego przez podatnika rozporządzenia Ministra Infrastruktury, podniósł, że jest to akt wykonawczy służący procesowi budowlanemu, a nie celom podatkowym. W dalszej części uzasadnienia wójt zauważył, że skoro spółka w latach poprzednich wykazywała do opodatkowania wartość budowli z uwzględnieniem wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, a w 2008 r. pomniejszyła podatek o wartość linii kablowych, stan faktyczny sprawy był w istocie bezsporny, a spór dotyczył jedynie interpretacji przepisów prawa.

W odwołaniu pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji pierwszej instancji, zarzucając organowi naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 190–191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Ordynacja podatkowa") oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W motywach odwołania wskazał m.in., że organ podatkowy w żaden sposób nie wykazał, że linie kablowe są częścią budowli i razem z kanalizacją kablową tworzą całość techniczno-użytkową, nie wykazał związku użytkowego, jak i technicznego między liniami i kanalizacją. Organ pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego, brak więc było materiału dowodowego, na którym mógłby się oprzeć, nie dokonał też oględzin, ani nie powołał biegłego. Tymczasem zdaniem strony linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowią wraz z tą kanalizacją całości techniczno-użytkowej, skoro kable wyraźnie odróżnia się od tej kanalizacji, gdyż można je w każdej chwili zdemontować i tylko kable ułożone bezpośrednio w ziemi mogą być uznane za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wskazało m. in. na przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w którym zdefiniowane zostało pojęcie budowli jako obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędącego budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Kolegium powołało się również na art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, zgodnie z którym przez obiekt budowlany należy rozumieć między innymi budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niezależnie od sposobu ich powiązania z gruntem (w przeciwieństwie do budynku, co do którego ustawa wymaga trwałego związania z gruntem), przy czym budowlą zgodnie z art. 3 pkt 3 tej ustawy jest każdy obiekt niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z kolei urządzenie budowlane, które w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wchodzi w zakres pojęcia budowla, to urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Zdaniem Kolegium nie znajduje żadnego uzasadnienia "rozdzielanie" każdej budowli na poszczególne elementy, również sieci kablowej, gdyż są one budowlą jako funkcjonalna i techniczna całość wraz z kanalizacją (przepustem), i to nawet wówczas, gdy odrębnie określone elementy spełniają definicję budowli. Wprawdzie niektóre z elementów tak zdefiniowanej budowli, być może nie mogłyby być uznane za budowlę, gdyby stanowiły niezależne, wolnostojące obiekty, ale w następstwie ich połączenia w jedną, zorganizowaną całość - sieć, status takiej budowli uzyskują. Dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości wszystkie elementy sieci stanowią jedną całość, od wartości której jest naliczany podatek. Nie można kanalizacji kablowej i biegnących w niej kabli telekomunikacyjnych traktować samoistnie, w oderwaniu od całości sieci. Dlatego bez znaczenia pozostaje sposób połączenia kanalizacji kablowej z kablami telekomunikacyjnymi w niej usytuowanymi, gdyż budowlą jest sieć telekomunikacyjna, a nie jej poszczególne elementy. Okoliczność, że linie telekomunikacyjne nie zawsze muszą być umieszczone w kanalizacji (mogą być umieszczone bezpośrednio w ziemi), nie oznacza, że nie są budowlą i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Takie stanowisko powszechnie prezentowane jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Za opodatkowaniem całości sieci telekomunikacyjnej, a nie tylko jej budowlanych elementów, przemawia także wykładnia celowościowa, bowiem ustawodawca na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przyjął szersze, niż w Prawie budowlanym, rozumienie budowli, obejmując nim również urządzenia budowlane, przez które należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Gdyby chciał ograniczyć się wyłącznie do elementów budowlanych, to nie modyfikowałby pojęcia budowli w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, lecz przyjąłby rozumienie tego pojęcia wynikające wprost z Prawa budowlanego.

Kolegium nie zgodziło się z opinią skarżącej, że linie kablowe i kanalizacja kablowa nie pozostają ze sobą w związku ani funkcjonalnym (użytkowym), ani też technicznym.

Kolegium nie podzieliło również stanowiska zaprezentowanego w artykule prof. B. Brzezińskiego i dr. W. Morawskiego Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości. Niezasadne jest bowiem przyjęcie, że budowlą są tylko takie sieci techniczne lub sieci uzbrojenia terenu, które są trwale związane z gruntem lub są widoczne dla obserwatora. Normatywnego uzasadnienia nie ma również twierdzenie, że instalacje i urządzenia tworzą wraz z budowlą całość techniczno-użytkową, o ile stanowią "fizyczną całość" z resztą budowli, tj. są częścią tej budowli. Nie można zgodzić się ponadto z tezą, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie tworzą z tą kanalizacją całości techniczno-użytkowej, skoro kabel można w każdej chwili zdemontować.

Organ odwoławczy podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania, spółka nie wskazała, że wartość linii kablowych, czy kanalizacji kablowej była odmienna od wykazanej za 2007 r. Stąd zasadnym było przyjęcie do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2008 rok budowli o wartości 19.682.752,53 zł, tj. wykazanych w korekcie deklaracji za 2007 rok, złożonej 18 września 2008 r., z uwzględnieniem zwiększenia wartości początkowych budowli od stycznia 2008 r. (19.594.035,00 zł + 88.717,53 zł).

SKO w P. nie podzieliło również zawartych w odwołaniu zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania przez Prezydenta Miasta P..

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika skarżącej spółki, który wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów:

1) art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby, że:

a) linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tj. że zaistniał przedmiot opodatkowania),

b) ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji za poprzedni rok podatkowy;

2) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

4) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie,

5) art. 21 § 3 oraz art. 207 i art. 137 § 3 w zw. z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w zw. z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie za prawidłową decyzji organu pierwszej instancji, pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008, w związku z czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym.

Zdaniem skarżącego skoro organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to powinny wykazać, że jest ono niezasadne. Ciężar dowodu jest w takiej sytuacji po stronie organu podatkowego, a nie po stronie podatnika. Stan faktyczny sprawy wymagał ustalenia przez organy podatkowe – i to zarówno w zakresie tego, czy zaistniał przedmiot opodatkowania, tj. czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jak i w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, tj. wartości spornych linii. W zakresie, w jakim organy podatkowe nie podzieliły stanowiska spółki powinny zatem przeprowadzić postępowanie wyjaśniające (postępowanie dowodowe). Postępowanie to powinno:

– zmierzać do ustalenia, czy należące do podatnika linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc, czy wystąpił przedmiot opodatkowania,

– ustalić wartość tych linii, a więc ustalić podstawę opodatkowania.

Tymczasem w postępowaniu podatkowym nie zgromadzono żadnego dowodu, nie wiadomo zatem, na jakiej podstawie organ podatkowy dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego. Ponadto, nie zgromadzono dowodów, które uzasadniałyby dokonaną przez SKO kwalifikację spornych linii kablowych jako obiektu stanowiącego wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową. Nie było zatem podstaw faktycznych, aby dokonywać kwalifikacji spornych linii kablowych jako składnika całości techniczno-użytkowej, na którą składają się zarówno linie kablowe, jak i kanalizacja kablowa, w której linie te zostały położone.

Strona skarżąca wskazała następnie, że dokonana przez Kolegium wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, w kontekście opodatkowania sieci technicznej, była nieprawidłowa, gdyż nie uwzględniała tego, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą w rozumieniu tego przepisu jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Z literalnego brzmienia art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego wynikało, że urządzenia lub instalacje stanowią część składową budowli, o ile pozostają z tą budowlą w związku techniczno-użytkowym. Zdaniem strony należało przyjąć, że przez całość techniczno-użytkową budowli należy rozumieć obiekt, będący wytworem procesu budowlanego, zaś linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy stanowią część składową tak rozumianej całości. SKO po pierwsze nie uwzględniło, że ułożenie linii kablowej w kanalizacji kablowej nie jest procesem budowlanym, w związku z czym linie te nie stanowią budowli, ani części składowej całości techniczno-użytkowej budowli, jaką miałoby – zdaniem Kolegium – tworzyć z tą kanalizacją. Po drugie nie ma wątpliwości, że kanalizacja kablowa nie stanowi składnika sieci rozumianej jako całości techniczno-użytkowej, niezbędnej do zapewnienia łączności telefonicznej, gdyż w ogóle nie uczestniczy w przesyłaniu sygnału. Błędna jest zatem kwalifikacja spornych linii kablowych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., zgodnie z którą linie kablowe tworzą całość techniczno-użytkową z kanalizacją kablową.

Dodatkowo pełnomocnik zauważył, że nie ma wątpliwości, że kanalizacja kablowa jest obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i jest budowlą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości – niezależnie jednak od tego, czy faktycznie zostały w niej umieszczone linie kablowe. Wnioskowanie, zgodnie z którym obiekt budowlany jest częścią innego obiektu budowlanego byłoby zdaniem strony absurdalne. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, będącej niewątpliwie obiektem budowlanym, nie są zatem obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości).

Pełnomocnik wskazał na art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z którego wynika, że podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości od budowli jest wartość stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji ustalona na 1 stycznia roku podatkowego. W niniejszej sprawie podstawę opodatkowania od budowli w podatku od nieruchomości należnym za 2008 r. stanowi wartość stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji ustalona na 1 stycznia 2008 r. Tymczasem organy podatkowe jako podstawę opodatkowania przyjęły wartość uznaną jako podstawa obliczenia amortyzacji ustaloną na 1 stycznia 2007 r. Wartość ta nie mogła być jednak podstawą opodatkowania w 2008 r.

W końcowej części skargi pełnomocnik strony zwrócił uwagę, że po wszczęciu postępowania przez Prezydenta Miasta P., nie było składane żadne pełnomocnictwo. Pełnomocnik nie zgłaszał udziału w sprawie, a mimo tego decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została doręczona tylko pełnomocnikowi, który de facto nie był ustanowiony. W tej sytuacji decyzja z dnia [...] r., jako nie doręczona stronie, nie mogła skutecznie wejść do obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odnośnie zarzutu dotyczącego wadliwości wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji poza postępowaniem podatkowym, organ odwoławczy wyjaśnił, że w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo udzielone A. C. do reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości. W toku postępowania pełnomocnik nie wskazał, aby rzekomo niewłaściwy sposób doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania powodował stan niewiedzy skarżącej spółki. Wprost przeciwnie – spółka brała aktywny udział w postępowaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca wcześniej w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem, jest budowlą.

Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przytoczona definicja nie stanowi katalogu zamkniętego i jest jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę.

Na gruncie u.p.o.l. budowlą jest także "urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym", zdefiniowane w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Tego typu urządzenia są traktowane jako budowla i powinny podlegać opodatkowaniu albo samodzielnie (np. ogrodzenie posesji, na której prowadzona jest działalność gospodarcza) albo element składowy obiektu (np. instalacje i przyłącza rurociągu lub linii energetycznej). Budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z u.p.o.l. nie wszystkie budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sam fakt stwierdzenia, że dany obiekt budowlany jest budowlą, nie przesądza jeszcze o tym, że powinien być opodatkowany. Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w niniejszej sprawie niewątpliwie występuje.

Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego za część składową rzeczy uważane jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Na podstawie art. 48 K.c. częścią składową gruntu są, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, w szczególności budynki i inne urządzenia z gruntem trwale związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Zasadą jest, że podatek od obiektów stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty. Jeżeli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel.

Wyjątkiem od przedstawionego rozumienia części składowej gruntu są urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne podobne (art. 49 K.c.). Urządzenia te w świetle u.p.o.l. to budowle, określane mianem sieci technicznych. Nie należą one do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Podatek od nich będzie płacił ich właściciel lub posiadacz - jeżeli są to urządzenia stanowiące własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego.

Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej co do zasady należy więc dokonywać na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) regulujących amortyzację środków trwałych. Przepisy te to przede wszystkim art. 16a i następne powołanej ustawy oraz wykaz stawek amortyzacyjnych, stanowiący załącznik nr 1 do ustawy. W tym właśnie załączniku dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Sieci telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21.

Organy słusznie przyjęły, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Wbrew zarzutom skarżącej z decyzji obu instancji nie wynika, aby organy uznały linię kablowa za samodzielną budowlę, lecz jedynie z jej składnik.

Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa.

Nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Trafne jest także stanowisko organu odwoławczego, że rozporządzenie Ministra Infrastruktury, na które powołuje się skarżąca, nie może wpływać na treść ustawy i definiować pojęcia budowli dla celów podatkowych. Wskazane rozporządzenie może mieć co najwyżej charakter posiłkowy, zaś w niniejszej sprawie nie zaistniała potrzeba, aby odwoływać się do jego przepisów.

Organy przyjęły, że stan posiadania obiektów budowlanych Spółki nie uległ zmianie w 2008 r., czemu skarżąca nie zaprzeczyła w żadnym piśmie składanym w toku postępowania podatkowego. W tej sytuacji zasadnym było przyjęcie za prawdziwe danych wskazanych przez podatnika we wcześniejszych deklaracjach podatkowych. Można więc było stwierdzić, że postępowanie podatkowe nie wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego, dokonywania oględzin przedmiotu opodatkowania przy udziale biegłego, czy wydania przez niego opinii. Wartość linii kablowej została bowiem ustalona na podstawie danych wskazanych przez samą skarżącą. Ze skargi wynika jednoznacznie, że podstawą kwestionowania przez Spółkę wartości przedmiotu opodatkowania nie jest jej przekonanie, że wartość linii kablowej jest odmienna niż zostało podane w decyzji organu I instancji, a wobec tego wymaga dodatkowych ustaleń w tym zakresie – zarzut skarżącej zmierza natomiast wyłącznie do uchylenia decyzji.

W ocenie Sądu Kolegium przeprowadziło dowód z ekspertyz złożonych w toku postępowania odwoławczego i oceniło je zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191), zebrało materiał dowodowy (art. 187 § 1), a także w myśl art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wyjaśniło stan faktyczny i podstawę prawną swojej decyzji. Nie doszło zatem do zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania.

Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego, że z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego doszło do skarżącej spółki. W toku postępowania spółka składała pisma poprzez swojego pełnomocnika, uznawała zatem, że znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo udzielone doradcy podatkowemu A. C. – jest prawnie skuteczne. Nie doszło zatem do naruszenia art. 21 § 3 oraz art. 207 i art. 137 § 3 w zw. z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w zw. z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji.

P.C.