Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 58/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2008-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 53a, art. 67a, art. 67b, art. 233 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 marca 2008r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. nr SKO [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta J. z dnia [...]. nr [...]. odmawiającą umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za I i II ratę 2003 roku w kwocie 43 786,56 zł. oraz odsetek na kwotę 14 883,00 zł.

Organ odwoławczy ustalił, iż Burmistrz Miasta J. decyzją z dnia [...]. odmówił A. P. umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za I i II ratę 2003 roku. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że przedstawione przez skarżącego we wniosku o umorzenie okoliczności tj. zawarcie umowy dzierżawy nieruchomości, zgodnie z którą podatek winien być uregulowany przez dzierżawcę nieruchomości, a także ponoszenie znacznych nakładów finansowych na zabezpieczenie obiektu i niedopuszczenie do jego dewastacji, nie stanowią nadzwyczajnych zdarzeń skutkujących udzieleniem ulgi w spłacie podatku. Organ wskazał ponadto, że aktualna sytuacja finansowa podatnika jest dobra, o czym świadczą dokumenty z Urzędu Skarbowego Ł. -W.

Od decyzji odwołał się A. P. wnosząc o jej uchylenie i wstrzymanie wykonania. Podniósł, że organ pierwszej instancji błędnie ustalił, iż pomoc udzielona skarżącemu jest pomocą publiczną i błędnie zastosował do sprawy przepisy art. 67 b § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 63 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W ocenie podatnika organ podatkowy naruszył także przepis art. 122 Ordynacji podatkowej, bowiem nie podjął czynności ustalenia i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. A. P. powołał się również na złożony do akt sprawy akt notarialny - umowę sprzedaży nieruchomości, który, w jego ocenie, nie został wzięty przez organ pod uwagę, a przy którego zawieraniu władze miasta J. zobowiązały się zwolnić odwołującego się z podatku od nieruchomość na okres trzech lat.

W związku z powyższym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. zważyło, że decyzja Burmistrza Miasta J. została wydana na podstawie art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz Ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej.

Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość (art. 67a § 2 Ordynacji podatkowej).

Stosownie natomiast do treści przepisu art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej; które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; które stanowią określoną w tym przepisie pomoc publiczną.

Powyższe przepisy prawa, jak zauważył organ odwoławczy, uregulowały trzy tryby udzielania przedsiębiorcom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Pierwszy z nich dotyczy ulg, które nie są traktowane jako forma udzielenia pomocy publicznej. Ich udzielanie odbywa się w oparciu o ogólne przesłanki przyznawania ulg wszystkim podatnikom, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Drugi tryb obejmuje stosowanie ulg w ramach tzw. pomocy de minimis, której udzielenie odbywa się również w oparciu o przesłanki z art. 67a §1 Ordynacji podatkowej oraz przy uwzględnieniu szczegółowych warunków określonych w przepisach wspólnotowych. Trzeci tryb to udzielanie ulg zaliczanych do pomocy publicznej. Są one przyznawane z uwzględnieniem szeregu wymogów wynikających z przepisów regulujących dopuszczalność tego rodzaju pomocy. Z reguły do projektów decyzji przyznających ten rodzaj ulg znajduje zastosowanie postępowanie notyfikacyjne z udziałem Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów oraz Komisji Europejskiej.

Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z powyższego wynika, że przy udzieleniu jakiekolwiek ulgi w spłacie podatków, organ pierwszej instancji bierze przede wszystkim pod uwagę wystąpienie "ważnego interes podatnika" lub "interesu publicznego". Od tych przesłanek w pierwszej kolejności uzależnione jest przyznanie ulgi w spłacie podatków.

Zgodnie zaś z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. O "ważnym interesie podatnika" można mówić wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub nie mógł zapobiec. Natomiast pod pojęciem "interesu publicznego" rozumie się pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom gminy, miasta) lub całemu społeczeństwu. Interes obywatela- podatnika- powinien być przy tym słuszny w rozumieniu obiektywnym, nie może być natomiast wyprowadzony z własnego tylko przekonania opartego na poczuciu krzywdy i nierówności.

Decyzja w tym zakresie, o którym mówi art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, ma charakter uznania administracyjnego i uzależniona jest od istnienia jednej z wymienionych wyżej przesłanek. Organy podatkowe uprawnione są do własnej oceny interesu społecznego, słuszności interesu obywatela. O treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku, przy czym jeżeli zajdą okoliczności uzasadniające umorzenie podatku, organ podatkowy może, ale nie musi dokonać umorzenia. Dochody z tytułu podatków lokalnych stanowią dochód budżetu właściwej gminy i żadne uregulowania ustawowe nie mogą zmuszać, ani też nie zmuszają, władz lokalnych do udzielenia ulgi, nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia.

Organ odwoławczy podsumował więc, iż w wyniku rozpatrzenia wniosku A. P. oraz na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie odmówił umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości i odsetek, nie stwierdzając istnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki uzasadniające uwzględnienie wniosku muszą posiadać tę samą cechę. Za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu.

Z odwołania oraz z wniosku o umorzenie zaległych odsetek, jak podkreślił organ odwoławczy, nie wynikają żadne nadzwyczajne, niezależne od podatnika okoliczności uniemożliwiające spłatę zaległości. Organ pierwszej instancji ustosunkował się do podniesionych przez podatnika we wniosku okoliczności zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i piśmie przewodnim. Wyjaśnił, iż nie ma żadnych dokumentów ani wiedzy na okoliczność jakichkolwiek ustaleń między A. P. a władzami miasta J. na temat zwolnienia z podatku przedmiotowej nieruchomości. Dodał również, że niezależnie od ustaleń umownych obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w przedmiotowej sprawie spoczywa na właścicielu nieruchomości - A. P.

Organ podatkowy celem dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy ustalił również stan finansowy A. P. Z zaświadczenia Urzędu Skarbowego Ł. - W. z dnia 18 stycznia 2007r. wynika, że za okres styczeń - listopad 2006r. A. P. osiągnął dochód z tytułu najmu w wysokości 156 604,26 zł. Natomiast z zaświadczenia tego Urzędu z dnia 18 czerwca 2007r. wynika, że A. P. złożył zeznanie podatkowe PIT-36 za rok 2006, zgodnie z którym w roku 2006 podatnik osiągnął dochód z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 359 484,23 zł. Dochody A. P. pozwalają na uregulowanie zaległego podatku od nieruchomości za rok 2003 w kwocie 43 786,56 zł. oraz odsetek na kwotę 14 883,00 zł. bez poniesienia znacznego uszczerbku.

Postępowanie w sprawie umorzenia podatku jest postępowaniem wszczętym na wniosek podatnika i to w jego interesie leży przedstawienie wszystkich okoliczności przemawiających za zrezygnowaniem przez Gminę ze swojego dochodu i udzieleniem podatnikowi ulgi w spłacie podatku. Kolegium zauważyło, że A. P. na wezwanie organu podatkowego z dnia 31 maja 2005r. nie przedstawił dokumentów obrazujących jego sytuację finansową, na przykład zestawienia wydatków i dochodów, co czyni niezasadnym jego zarzut w kwestii nie ustalenia przez organ pierwszej instancji w wystarczającym stopniu sytuacji ekonomicznej zobowiązanego. Jak wynika nadto z protokołu z dnia 11 lipca 2007r. pełnomocnik podatnika nie zgłaszał żadnych uwag co do konieczności uzupełnienia akt sprawy o nowe dokumenty czy nowe dowody obrazujące sytuację ekonomiczną podatnika. Tym samym uznał, iż zebrane przez organ dokumenty są wystarczające do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i umorzenia zaległego podatku od nieruchomości.

W ocenie organu skarżący, decydując się na posiadanie nieruchomości oraz prowadzenie działalności gospodarczej, winien był uwzględnić wynikające z tych zdarzeń konsekwencje prawnopodatkowe w postaci istnienia obowiązku zapłaty podatku. Zasadą jest bowiem płacenie podatków w terminach i wysokościach określonych przez prawo, natomiast umorzenie zaległości podatkowych traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy płacą podatki.

Organ podatkowy podkreślił, iż odmówił zobowiązanemu udzielenia ulgi w spłacie podatku od nieruchomości z uwagi na brak wystąpienia w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", nie zaś z powodu zakwalifikowania wniosku z dnia 23 marca 2005r. jako wniosku o pomoc de minimis.

Jak wynika z akt sprawy organ podatkowy, wobec nie złożenia przez podatnika zaświadczeń o pomocy de minimis, na podstawie posiadanych przez siebie danych ustalił, że A. P. zostały udzielone w latach wcześniejszych z budżetu Gminy J. ulgi w spłacie podatku ( w roku 2002 umorzenie podatku na kwotę 139 837,00 zł., w roku 2004 umorzenie odsetek w kwocie 14 663,10 zł. i 1 093,20 zł., w roku 2004 odroczenie płatności podatku w kwocie 118 295,75 zł.).

Z uwagi na powyższe wniosek podatnika kwalifikuje się do objęcia go przepisami o pomocy de minimis.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło nadto, że nie jest uprawnione do merytorycznego rozstrzygania w sprawach ulg czy umorzeń podatków, a jedynie bada prawidłowość postępowania organu pierwszej instancji przy podejmowaniu decyzji w tym przedmiocie, co wynika z przepisu art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej.

W dniu 10 stycznia 2008r. A. P. wywiódł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżący wskazał, że decyzja ta została wydana niezgodnie z art. 210 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zawiera bowiem nieprawdziwą datę jej wydania. W decyzji określono tę datę na dzień 14 stycznia 2007 roku, co jest w sposób oczywisty nieprawdziwe skoro potem podaje się, iż została wydana na skutek odwołania od decyzji burmistrza J. z dnia 12 lipca 2007 roku. Niewątpliwym jest, że nie można rozpoznać odwołania wcześniej niż została wydana decyzja, od której odwołanie się rozpoznaje. Tym samym należy uznać, iż w istocie skarżona decyzja nie zawiera niezwykle istotnego elementu, którego zawarcie w decyzji rodzi skutki prawno-podatkowe. W decyzji wskazano również błędnie moment rozpatrzenia sprawy - 14 stycznia 2007 roku.

Ponadto autor skargi zarzucił decyzji nierozpatrzenie sprawy merytorycznie. W uzasadnieniu decyzji stwierdza się, że organ odwoławczy nie jest uprawniony do merytorycznego rozstrzygnięcia a jedynie bada prawidłowość postępowania organu pierwszej instancji przy podejmowaniu decyzji co ma wynikać z art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem błędny jest pogląd jakoby przepis ten uprawniał Kolegium jedynie do oceny decyzji pod względem formalnym. Przepis ten wprawdzie nie pozwala orzekać co do istoty sprawy, ale to nie oznacza, że organ odwoławczy nie bada sprawy merytorycznie. Przeciwnie, Kolegium ma obowiązek zbadania między innymi, czy nie zostało naruszone prawo materialne, a także czy odmowa umorzenia podatku była zasadna w świetle materiału zebranego w sprawie. Przez ewentualne uchylenie decyzji organ odwoławczy ma również wpływ na merytoryczną treść rozstrzygnięcia organu jednostki samorządu terytorialnego. W niniejszej sprawie Kolegium zaniechało takiej merytorycznej oceny. Organ odwoławczy w przypadku wniesienia odwołania rozpoznaje sprawę w całości od początku, przy czym obowiązany jest uwzględnić stan faktyczny zaistniały również w trakcie postępowania odwoławczego. Nie ulega zdaniem skarżącego wątpliwości, iż Kolegium w przedmiotowej sprawie nie dopełniło tego obowiązku.

Błędnie nadto przyjęto, iż podstawą rozstrzygnięcia przez Burmistrza Miasta J. nie był nieprawidłowo zastosowany przepis art. 67b Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ustaleniach faktycznych podało, iż zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o powyższy przepis oraz ustawę o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Fakt, iż wobec podatnika zastosowano właśnie tą normę prawną był jednym z podstawowych zarzutów stawianych decyzji Burmistrza. Jednakże w uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji, przecząc zdaniem skarżącego własnym ustaleniom faktycznym, kategorycznie stwierdził, iż podstawą odmowy przyznania ulgi było niezaistnienie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a nie uznanie wniosku o ulgę za wniosek o pomoc de minimis. Jednocześnie w następnym akapicie stwierdza się, iż wniosek podatnika słusznie został zakwalifikowany jako wniosek o taką pomoc. Organ nie uzasadnił też, czemu takie zakwalifikowanie wniosku podatnika było słuszne i w ogóle nie odniósł się do zarzutów stawianych tej kwalifikacji wniosku przez podatnika.

A. P. zarzucił również, iż Kolegium błędnie przyjęło, że organ pierwszej instancji ustalił stan faktyczny w niezbędnym zakresie. Organ podatkowy ma obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Główny ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy. Niesłusznie powołano się na wezwanie organu podatkowego z 2005r., które nie dotyczyło przedmiotowej decyzji Burmistrza i nie może mieć znaczenia w niniejszej sprawie. Organ podatkowy ma wnikliwie określić sytuację majątkową wnioskodawcy, czego w tej sprawie nie uczynił.

Skarżący wskazał nadto, iż organ podatkowy nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia, czy istotnie istniały ustalenia między skarżącym a władzami miasta J. co do zwolnienia z podatku od nieruchomości. W stanie prawnym obowiązującym w czasie zawierania przedmiotowej umowy tj. w 1998r. treść przepisu art. 22 Ordynacji podatkowej dawała możliwość zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku. Choć obecnie nie istnieje taka instytucja, to wobec swoistego zobowiązania przyjętego przez miasto J. sprawiedliwe i zgodne z zasadami współżycia społecznego byłoby zrealizowanie tegoż zobowiązania w dostępnej formie prawnej, a więc w drodze umorzenia zaległości. Jednakże, zdaniem autora skargi, organ podatkowy nie podjął działań zmierzających do takiego ustalenia, choćby poprzez wezwanie do złożenia dokumentów lub przesłuchania osób uczestniczących w takich ustaleniach. Powyższe również prowadzi do wniosku, że nie wyjaśniono całokształtu okoliczności spawy przez organy podatkowe obu instancji.

W odpowiedzi na powyższą skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując prezentowane w zaskarżonej decyzji stanowisko w sprawie.

Dodatkowo organ odwoławczy wyjaśnił, iż postanowieniem z dnia [...]. nr [...]. Kolegium sprostowało oczywistą omyłkę w dacie wydania decyzji. Pomyłka ta nie miała oczywiście żadnego wpływu na merytoryczną prawidłowość podjętej decyzji.

Nadto organ wskazał, iż stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu decyzji, że Kolegium nie jest uprawnione do merytorycznego rozstrzygania w sprawach ulg czy umorzeń podatków, dotyczyło wypływającego z przepisu art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej zakazu orzekania przez organ odwołujący co do istoty sprawy, a nie zakazu badania sprawy merytorycznie. Organ niewątpliwie nie zaniechał merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji, co wynika wprost z treści jej uzasadnienia.

Ponadto odnośnie zarzutu niewłaściwego zakwalifikowania wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowych jako wniosku o pomoc de minimis, organ podał, że wniosek ten kwalifikował się do objęcia tymi przepisami, bowiem złożył go podatnik prowadzący działalność gospodarczą. Z akt sprawy wynika również, że A. P. uzyskał w latach wcześniejszych pomoc ze środków publicznych w formie umorzenia podatku od nieruchomości oraz jego odroczenia. Te właśnie przesłanki zaważyły na tym, że wniosek podatnika winien być rozpatrywany na podstawie przepisu art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże jak Kolegium wskazało w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powodem nie udzielenia wnioskowanej przez podatnika ulgi było uzasadnione przekonanie organu pierwszej instancji o nie wystąpieniu w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Kryteria dotyczące pomocy publicznej są brane pod uwagę przy kwalifikacji wniosku oraz przy udzieleniu pomocy, natomiast w razie odmowy jej przyznania zastosowanie mają jedynie ogólne przesłanki jej udzielenia - interes publiczny i ważny interes podatnika.

Błędny jest zarzut podatnika w kwestii nie wyjaśnienia sytuacji majątkowej wnioskodawcy. Świadczy o tym chociażby dwukrotne wystąpienie organu podatkowego do Urzędu Skarbowego Ł. - W. z wnioskami o ustalenie wysokości dochodów podatnika za rok 2006. Ponadto podatnik prawidłowo wezwany do przedstawiania wszelkich dokumentów obrazujących jego sytuację finansową, żadnych dokumentów nie dostarczył. Wezwanie to dotyczyło przy tym niewątpliwie postępowania wszczętego wnioskiem podatnika z dnia 23 marca 2005r. w sprawie umorzenia zaległego podatku za rok 2003.

Organ wyjaśnił również, że władze miasta J. nie uczestniczyły w podpisywaniu aktu notarialnego przenoszącego własność zakładów "R." w J. na rzecz A. P. - co zresztą potwierdza załączony do akt sprawy akt notarialny Rep [...]..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powyższy zakres kognicji Sądu wyznacza przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.. Kontrola sądowoadministracyjna, której przedmiotem stała się także niniejsza sprawa, sprowadza się tym samym, a jednocześnie ogranicza, do zbadania, czy organy w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Oceniając na powyższych zasadach zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. stwierdzić należy, iż odpowiada ono prawu.

Słusznie zważył organ drugiej instancji, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej Ordynacją podatkową), a w szczególności obowiązujące od dnia 1 września 2005r. przepisy dotyczące "Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych". Zgodnie bowiem z przepisem art. 67a §1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: (1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; (2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; (3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Bezspornie w przedmiotowej sprawie podatnik A. P. złożył wniosek o umorzenie zaległego podatku od nieruchomości za I i II ratę 2003r. w kwocie 43 786,56 zł. oraz odsetek na kwotę 14 883,00 zł. Poza sporem był również fakt prowadzenia przez wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Z tych względów, zdaniem Sądu, słusznie organ odwoławczy uznał, iż w sprawie stosować należy obok przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej również przepis art. 67b §1 tej ustawy. Zgodnie z nim, organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a. Przepis reguluje trzy tryby udzielania takich ulg. Pierwszy z nich dotyczy ulg, które nie są traktowane jako forma udzielenia pomocy publicznej. Ich przyznawanie odbywa się w oparciu o ogólne przesłanki przyznawania ulg wszystkim podatnikom, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Tryb drugi odnosi się do stosowania ulg w ramach tzw. pomocy de minimis, której udzielenie odbywa się przy uwzględnieniu szczegółowych warunków określonych w przepisach wspólnotowych dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Trzeci tryb zaś dotyczy udzielania ulg zaliczanych do pomocy publicznej, które przyznawane są z uwzględnieniem szeregu wymogów wynikających z przepisów regulujących dopuszczalność tego rodzaju pomocy.

Trafnie zarówno organ odwoławczy jak i autor skargi zauważyli, że wniosek złożony przez podatnika kwalifikuje się do objęcia go przepisami o pomocy de minimis. Z akt sprawy wynika, że w latach wcześniejszych przedsiębiorca korzystał z pomocy publicznej. Na podstawie posiadanych przez siebie danych organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że A. P. zostały udzielone w latach wcześniejszych z budżetu Gminy J. ulgi w spłacie podatku.

Taka kwalifikacja wniosku podatnika, nie zwalnia jednak organu podatkowego od rozpatrzenia zasadniczych przesłanek udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a mianowicie "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", o jakich mowa w przepisie art. 67a Ordynacji podatkowej. Jeżeli przesłanki te nie występują w rozpatrywanej sprawie, nie ma możliwości przyznania takiej ulgi, nawet wówczas gdy będzie to zgodne, jak w przypadku ulg stanowiących pomoc publiczną z przepisami regulującymi zasady udzielania pomocy publicznej. Organ podatkowy musi uczynić przedmiotem swoich ustaleń zbadanie, czy za przyznaniem ulgi przemawia interes publiczny lub ważny interes podatnika. Jeżeli żadna z tych przesłanek nie zachodzi, traci sens ustalanie, czy ulga jest dopuszczalna w świetle przepisu art. 67b Ordynacji podatkowej i przepisów o pomocy publicznej (por. L. Etel (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz; Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX 2007, wyd. II, komentarz do art. 67b)

Względy uzasadnione ważnym interesem podatnika wymagają ustalenia jego sytuacji majątkowej i skutków ekonomicznych, jakie wystąpią dla niego i firmy na skutek realizacji zobowiązania podatkowego. Jednakże organ musi mieć także na uwadze interes publiczny, a więc i to, że względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie był z nich pochopnie zwalniany (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 września 1998r., sygn. akt I SA/Sz 1913/97 oraz z dnia 26 marca 2002r., sygn. akt I SA/Ka 149/2001). Zasadą jest bowiem płacenie podatków. Wynika to z samej istoty podatku jako daniny publicznej świadczonej na potrzeby dochodów państwa (w tym gmin). Dopuszczalność umorzenia zaległości podatkowej należy traktować jako wyjątek od wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przez jego zapłatę (zob. wyroki NSA z dnia 19 grudnia 2003r., sygn. akt SA/Bk 393/3003 i z dnia 15 maja 1991r., sygn. akt SA/Gd 295/91)). Uzyskanie ulgi jest odstępstwem od wyrażonej w Konstytucji zasady równości wobec prawa w świetle której każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji).

Postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest inicjowane na wniosek podatnika i w jego też interesie leży podanie do wiadomości organów wszystkich okoliczności sprawy przemawiających za zrezygnowaniem, w tym przypadku przez Gminę J., ze swojego dochodu i dopilnowanie ich utrwalenia w dokumentach (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek; Ordynacja podatkowa. Komentarz; Lexis Nexis, Warszawa 2007, wyd. 4, str. 312). Ciężar dowodzenia spoczywa bowiem na tym, kto wywodzi określone skutki prawne.

Tym czasem analiza akt sprawy, na którą powołuje się organ w zaskarżonej decyzji wskazuje na to, że podatnik skutecznie nie wykazał, by w jego przypadku zaistniały szczególne, losowe okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie wskazanej ulgi.

Organy podatkowe obu instancji przeanalizowały sytuację finansową skarżącego jako przedsiębiorcy, która wynika z przeprowadzonych w sprawie ustaleń dokonanych na podstawie zebranego materiału dowodowego. Ocena tej sytuacji jako dobrej, skutkowała uznaniem, że uiszczenie przez A. P. podatku od nieruchomości wraz z odsetkami w żaden sposób nie spowoduje trudności finansowych, które zagroziłyby bytowi prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jednocześnie ewentualne umorzenie zaległości podatkowej, której dotyczy sprawa, w sytuacji gdy podatnik jest w stanie ją uiścić bez istotniejszego uszczerbku dla swego istnienia i prowadzonej działalności gospodarczej, pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga, by przypadające budżetowi należności publicznoprawne były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie.

Skoro wymagana prawem nadzwyczajna sytuacja w niniejszym przypadku nie występuje, a zatem nie można odmówić słuszności argumentacji organów podatkowych, iż brak jest podstaw do przyznania A. P. wnioskowanej przez niego ulgi. Jednocześnie skarżący nie wskazał na żadne okoliczności, które rodziłyby wątpliwości co do trafności tej argumentacji.

Z tych względów uznać należy za chybiony zarzut skargi naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów Ordynacji podatkowej dotyczącej ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym art. 67b tej ustawy.

Nie zasługuje na uwzględnienie również ten zarzut A. P. iż organ odwoławczy błędnie uznał, że w sprawie dokładnie wyjaśniono stan faktyczny, albowiem na podstawie akt sprawy i zawartych w nich dowodów najpierw Burmistrz Miasta J., a potem Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie mogły dokonać odmiennych ustaleń faktycznych. Skarżący nie wskazał przy tym na istnienie materiału dowodowego, który nie zostałby przez ten organ poddany ocenie. Przez pryzmat zaś wskazanej wyżej zasady ciężaru dowodu, wnioskodawca nie dostarczył dowodów, które pozwoliłyby organom na odmienną ocenę jego sytuacji materialnej. Dlatego też, w ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy należycie uzasadnił zajęte stanowisko i nie doszło do przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów.

W odpowiedzi na kolejny zarzut podatnika, Sąd pragnie zauważyć, iż choć wniosek złożony przez podatnika kwalifikuje się do objęcia go przepisami o pomocy de minimis, to, jak wynika z akt sprawy, podatnik nie złożył wymaganych prawem zaświadczeń o pomocy de minimis. Niemniej jednak organ podatkowy odmówił zobowiązanemu udzielenia ulgi w spłacie podatku od nieruchomości z uwagi na brak wystąpienia w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", nie zaś z powodu zakwalifikowania wniosku z dnia 23 marca 2005r. jako wniosku o pomoc de minimis.

Nie można zgodzić się ze skarżącym, że organ odwoławczy nie rozpatrzył sprawy merytorycznie. Należy bowiem podnieść, że stwierdzenie zawarte w zaskarżonej decyzji, iż Kolegium nie jest uprawnione do rozstrzygania co do meritum w rozpoznawanej sprawie, a jedynie do badania prawidłowości postępowania organu pierwszej instancji przy wydawaniu decyzji przez ten organ, nie oznacza, że w przedmiotowej sprawie takiej merytorycznej oceny decyzji pierwszoinstancyjnej nie dokonano. Z treści uzasadnienia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego wynika bowiem jednoznacznie, że organ ten ocenił sprawę również co do istoty, a nie jedynie pod względem formalnym. Przywołany w skardze przepis art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej ogranicza organ odwoławczy w zakresie kompetencji do merytorycznego rozstrzygania w sprawie, w sytuacji wydania decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji. W każdym jednak wypadku organ drugiej instancji obowiązany jest zgodnie z treścią normy zawartej w art. 233 §1 Ordynacji podatkowej do ponownego rozpoznania sprawy i w przedmiotowej sprawie Kolegium uczyniło zadość temu obowiązkowi.

Rację ma organ drugiej instancji stwierdzając w decyzji, iż w zakresie ustaleń, na jakie powołuje się skarżący dotyczących deklaracji Miasta J. do zwolnienia skarżącego z podatku, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości spoczywa na właścicielu nieruchomości. Postanowienia umowy cywilnoprawnej, gdyby takowa istniała, nie odnoszą skutków prawnych na płaszczyźnie publicznoprawnej. Mogą jedynie stanowić podstawę roszczeń regresowych pomiędzy stronami takiej umowy.

Marginalnie zaznaczyć należy, iż organ odwoławczy sprostował oczywistą omyłkę zawartą w decyzji dotyczącą daty jej wydania. Z okoliczności sprawy nie wynika, by ten błąd miał istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia i prawidłowość w jego podjęciu. Ordynacja podatkowa nie wiąże ponadto skutków prawnych z dniem wydania decyzji, gdyż skutki takie powstają dopiero z datą jej doręczenia.

Mając powyższe na względzie, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującym prawem.

Z tych przyczyn, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.