Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 402/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.145 par.1 pkt.1 lit.a
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal,, Asesor WSA Wojciech Kręcisz (spr.), Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2007 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] r., nr [...] II. nakazuje ściągnąć od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie) kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem wpisu od skargi, od uiszczenia którego skarżąca była zwolniona III. przyznaje adwokatowi U.W. wynagrodzenie w kwocie 292,80 zł (dwieście dziewięćdziesiąt dwa, osiemdziesiąt groszy; w tym podatek VAT w kwocie 52,80 zł.) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków w kwocie 17 (siedemnaście) złotych, które wypłacić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2007 r., nr [...], wydaną na podstawie przepisu art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych ((Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 856 z późn. zm.), art. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania J.K. od decyzji Burmistrza Miasta z dnia [...] stycznia 2007 r. Nr [...] w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w łącznej kwocie 364,10 zł, utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, iż J.K. pismem z dnia 27 grudnia 2006 r. zwróciła się do organu podatkowego I instancji z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości w kwocie 364,10 zł. W uzasadnieniu wniosku podała, że w dniu 4 czerwca 2005 r. zmarł jej mąż R.K.. W piśmie z dnia 18 grudnia 2006 r. wyjaśniła dodatkowo, że mąż nie mieszkał z nią od maja 2001 r. do chwili śmierci; syn M. nie zamieszkuje z nią od marca 2000 r. - założył rodzinę i utrzymuje się z minimalnych świadczeń po przebytej operacji serca; córka M. przerwała studia z powodów finansowych, zaś wnioskodawczyni pobiera świadczenie rentowe w kwocie 520 zł oraz zasiłek przyznany przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej. Podała także, iż stanowiące przedmiot opodatkowania nieruchomości: działka, budynek gospodarczy z garażem oraz dom mieszkalny są zaniedbane i nie nadają się do użytkowania.

Organ podatkowy I instancji odmówił zastosowania wnioskowanej ulgi, argumentując w uzasadnieniu wydanej decyzji, iż okoliczności, na które powołała się J.K. nie są wystarczające do zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wyjaśnił, że sprawa umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za podany okres była już rozpatrywana i na mocy ostatecznej decyzji z dnia [...]lipca 2006 r., znak [...], organ podatkowy I instancji odmówił ich umorzenia, zaś przy rozpatrywaniu sprawy brano pod uwagę okoliczności sprawy tożsame z podanymi obecnie przez wnioskodawczynię. Podniósł przy tym, że J.K. posiada niewielkie, lecz jednak stałe dochody w postaci świadczenia rentowego. W ocenie organu podatkowego I instancji, raty podatkowe, które obowiązana jest uiszczać nie przekraczają jej możliwości finansowych. Organ podatkowy I instancji podał, że wobec wnioskodawczyni stosował już ulgi podatkowe i podniósł, iż nie mogą one stanowić stałego mechanizmu wygasania jej zobowiązań podatkowych.

Od decyzji tej odwołała się J.K. ponawiając prośbę o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości w łącznej kwocie 364,10 zł, zaś odmowę umorzenia zaległości podatkowych w aktualnej sytuacji materialnej rodziny określiła mianem bezprawia.

Ponownie rozpatrując sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, iż zgodnie ze stanowiącym podstawę orzekania w kwestii umorzenia zaległości podatkowych przepisu art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy podkreślał również, iż instytucja umorzenia zaległości podatkowej opiera się na konstrukcji uznania administracyjnego, co wynika z posłużenia się przez ustawodawcę sformułowaniami "może" oraz "w przypadkach uzasadnionych" i oznacza, że przy ustalonym stanie faktycznym nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi może, lecz nie musi prowadzić do pozytywnego dla wnioskodawcy rozstrzygnięcia sprawy. Uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny istnienia w sprawie ustawowych przesłanek zastosowania ulgi, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w przypadku ich zaistnienia, jeżeli przeciwko pozytywnemu rozstrzygnięciu przemawiają inne, zaistniałe w sprawie okoliczności. Swoboda rozstrzygania nie oznacza jednak dowolności orzekania, bowiem rozstrzygnięcie, czy w określonej sytuacji zachodzi ważny interes podatnika należy do organu podatkowego i każdorazowo powinno zostać poprzedzone oceną stanu faktycznego i okoliczności podanych we wniosku podatnika. Ocena występowania w konkretnej sprawie przesłanek do zastosowania ulgi może być dokonana tylko po wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, poprzedzonym dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych sprawy przy czym organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja.

W tym kontekście, organ II instancji wskazał, iż nie mają wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy opisywane przez skarżącą zdarzenia z lat poprzednich, tj. śmierć męża w 2005 roku, tym bardziej, że nie mieszkał z rodziną od maja 2001 roku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło również, iż w utrwalonym orzecznictwie sądowoadministracyjnym nie budzi wątpliwości, że ocena istnienia przesłanek umorzenia w konkretnej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu zebranego w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego materiału dowodowego (art. 187 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa) oraz dokładnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej).

Przepis art. 233 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. W związku z tym, uprawnienia Kolegium do kontroli legalności decyzji wydanych przez organ podatkowy I instancji w ramach uznania administracyjnego sprowadzają się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowo wyjaśniającym oraz oceną zgromadzonego materiału dowodowego. Użyte przez ustawodawcę pojęcia nieostre i niedookreślone, takie jak "ważny interes podatnika", "interes publiczny" nie mogą być zaś interpretowane w sposób subiektywny, a więc nie może o tym decydować przekonanie podatnika. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, iż przed wydaniem zaskarżonej decyzji, organ podatkowy I instancji dysponował materiałem, pozwalającym ocenić aktualną sytuację materialną skarżącej, zebranym w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego.

W oparciu o przedłożone przez stronę i zgromadzone przez siebie dowody ustalił, że skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo wraz z pełnoletnią, bezrobotną córką M. Źródłem przychodów skarżącej jest otrzymywane przez nią świadczenie rentowe w miesięcznej wysokości netto ok. 520 zł oraz comiesięczne zasiłki celowe przyznawane przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej.

Analizując motywy umorzenia, na które powołuje się skarżąca we wniosku i odwołaniu skład orzekający stwierdził, iż powody zastosowania ulgi sprowadzają się w zasadzie do wydolności finansowej jej rodziny. Upatrywanie interesu podatnika tylko w tej materii zasadniczo odbiega od ukształtowanego w tym zakresie orzecznictwa sądowoadministracyjnego, z którego wynika, iż "ważnym interesem podatnika" uzasadniającym udzielenie ulgi podatkowej jest między innymi trudne do przewidzenia, nagłe zdarzenie losowe, w wyniku którego podatnik utracił swój majątek (np. klęska żywiołowa). Z zebranego w sprawie materiału nie wynika, aby takie okoliczności wystąpiły aktualnie w przypadku skarżącej.

Nie bez znaczenia w sprawie pozostaje również istota podatku od nieruchomości, który jest podatkiem typu majątkowego, a więc wynika z samego faktu posiadania przedmiotu opodatkowania, nie zaś od ewentualnych dochodów uzyskiwanych z jego użytkowania. Przyjęcie takich przesłanek prowadziłoby w konsekwencji do zniesienia obowiązku podatkowego, przez co naruszałoby zawartą w art. 84 Konstytucji RP zasadę powszechności opodatkowania.

Organ odwoławczy podniósł również, iż zasada uznania administracyjnego, której wyrazem jest użyte w będącym podstawą tych decyzji przepisie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa sformułowanie, iż organ podatkowy "może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną" wyraża się w tym, że nawet ustalenie przez organy podatkowe, iż istnieją przyczyny społeczne lub gospodarcze uzasadniające ewentualne umorzenie zaległości podatkowej, stanowi konieczną przesłankę dla rozważenia możliwości umorzenia, ale samo przez się nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania decyzji umarzającej zaległość. Umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, zasadą bowiem jest płacenie podatków. Wobec tego wszelkie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych powinny być stosowane jedynie w wyjątkowych sytuacjach. Nie można bowiem z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z zapłaty podatku.

W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy I instancji podjął niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrał dowody w celu ustalenia ustawowych przesłanek udzielenia ulgi, a następnie dokonał ich oceny w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przeprowadzone przez organ podatkowy I instancji postępowanie nie narusza procedury administracyjnej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Gwarancje procesowe strony nie zostały naruszone, a organ dołożył staranności w wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy, poprzez zgromadzenie dostatecznego materiału dowodowego, który przeanalizował, dając temu wyraz w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji.

J.K. wystąpiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ze skargą na tą decyzję.

Wnosiła o umorzenie zaległości podatkowej, podnosząc iż "odmowa umorzenia w aktualnej sytuacji materialnej rodziny jest przestępstwem".

W odpowiedzi na skargę samorządowe Kolegium Odwoławcze, odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosiło o oddalenie skargi.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola zaskarżonej decyzji, jak również decyzji organu I instancji, przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, iż decyzje te wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania i istotnym wpływie na wynik sprawy.

W sprawie nie jest sporne, że wydane rozstrzygnięcie podjęte zostało w warunkach uznania administracyjnego. Zasadnicze wątpliwości wywołuje zaś kwestia oceny stanu faktycznego sprawy, w którym orzeczenie to zostało wydane. Stanowi to główną i podstawową oś sporu.

Według Sądu, stwierdzić należy, iż skardze nie można odmówić słuszności. Jakkolwiek jest ona lakoniczna, to jednak ma uzasadnione podstawy.

Z przepisu art. 67a ordynacji podatkowej bezspornie wynika, iż orzekając w przedmiocie umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej organy podatkowe działają w ramach tzw. uznania administracyjnego. Rozstrzygnięcie organu, czyniące zadość żądaniu wnioskodawcy albo odmawiające umorzenia zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej determinowane jest, jak wynika z przywołanego przepisu przesłankami ważnego interesu podatnik lub interesu publicznego. Przesłanki te samoistnie lub łącznie stanowić mogą (muszą) podstawę wydanej w sprawie decyzji.

Odnosząc się do konstrukcji uznania administracyjnego stwierdzić należy, iż wyraża się ono w możliwości wyboru konsekwencji prawnych w ustalonym stanie faktycznym. Uznanie administracyjne nie polega więc na swobodzie organu administracji, w zakresie odnoszącym się do ustalania stanu faktycznego. Przeciwnie, organ administracji działając w ramach uznania administracyjnego jest zobowiązany do szczegółowego zbadania stanu faktycznego i odzwierciedlenia w aktach sprawy wyniku postępowania dowodowego (por. wyrok NSA z 16 listopada 1999 r., w sprawie sygn. akt III SA 7900/98). Prowadzi to do wniosku, iż decyzja wydana w warunkach uznania administracyjnego nie może być decyzją dowolną, ale musi wynikać z wszechstronnego i dogłębnego rozważenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy (por. np. wyrok NSA z 2 lutego 1996 r., w sprawie sygn. akt II SA 2875/95) oraz w należyty sposób wyważać, tak jak w sprawie będącej przedmiotem orzekania Sądu, ważny interes podatnika lub (i) interes publiczny. W kontekście działania w warunkach uznania administracyjnego, zwłaszcza zaś jego ram determinowanych przesłankami ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, na szczególne podkreślenie zasługuje nakaz respektowania przez organ administracji konstytucyjnej zasady równości. W tym względzie zaakcentować należy zwłaszcza fakt ograniczenia organu poprzednio wydanymi decyzjami w innych sprawach indywidualnych tego samego rodzaju. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, pożądane jest w tym względzie operowanie w pełni zobiektywizowanymi kryteriami oceny spraw danego rodzaju i przestrzeganie ich w każdym z rozpatrywanych przypadków (por. np. wyrok NSA z 29 stycznia 1998 r., w sprawie sygn. akt II SA 1576/97).

Odnosząc się zaś do szczegółowego ustalenia, zbadania i oceny stanu faktycznego sprawy podkreślić należy znaczenie zasad prawdy obiektywnej (art. 122 w związku z art. art. 187 § 1 ordynacji podatkowej) swobodnej oceny dowodów (art. 191 ordynacji podatkowej), jak również zasady realizującej koncepcję otwartości postępowania dowodowego (art. 180 § 1 ordynacji podatkowej) oraz zasady przekonywania (art. 124 ordynacji podatkowej).

Poza sporem jest, iż zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów pozostają ze sobą w ścisłym i bezpośrednim związku. Ich normatywna treść była zaś wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi doktryny i judykatury. Z punktu widzenia oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, dokonywanej z perspektywy analizy akt sprawy, przywołań należy chociażby stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 14 stycznia 1994 r., w sprawie sygn. akt III SA 491/94, z którego wynika, iż o przekroczeniu granic prawa do oceny dowodów świadczy to, że organ administracji pozostawia poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę i pomija istotne dla sprawy dowody lub dokonuje ich oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego.

Konfrontując przywołane przepisy ordynacji podatkowej, formułowane na ich gruncie wypowiedzi i oceny oraz wnioski z nich wypływające, z uzasadnieniem faktycznym i prawnym zaskarżonej decyzji, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca nie czynią zadość określonemu nimi standardowi postępowania.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak również z uzasadnienia decyzji Burmistrza Miasta nie wynika, aby rozstrzygnięcie sprawy z wniosku J.K. nastąpiło z uwzględnieniem wskazanych wyżej zasad i dyrektyw.

Podkreślić bowiem należy, iż odwołanie się do pierwotnie wydanej w sprawie, w zbliżonym stanie faktycznych decyzji z 21 lipca 2006 r., zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 ustawy zasadniczej, czy też wskazanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika" (trudne do przewidzenia nagłe zdarzenie losowe, w wyniku którego podatnik stracił majątek), nie uzasadnia, w sposób zgodny ze wskazanym wyżej standardem, wyboru konsekwencji prawnych faktów, które w niniejszej sprawie wyrażają się w ustaleniu, że podatniczka utrzymuje się z ze świadczenia rentowego w wysokości 520 zł netto oraz zasiłków celowych z pomocy społecznej, że zamieszkuje z niepracująca córką, że jej mąż zmarł w 2005 r.

Odwołanie się do zasady powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) nie może być uznane za wystarczające w sytuacji, gdy komplementarnie nie uwzględnia wskazanej wyżej konstytucyjnej zasady równości. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie wynika, aby zasadę tą, w kontekście wynikających z niej granic działania w ramach uznania administracyjnego, organy podatkowe uwzględniały. Niezależnie od tego, podkreślić należy, iż w zakresie odnoszącym się do refleksji konstytucyjnej, ograniczającej się tylko i wyłącznie do zasady powszechności opodatkowania, pomięte zostały konsekwencje wynikające ze sfery określonej zasadami wynikającymi z przepisu art. 2, art. 67 i art. 69 ustawy zasadniczej. Według Sądu, jest to istotne zwłaszcza, gdy odnosząc się do zasady sprawiedliwości podatkowej zważyć na to, iż tzw. zdolność świadczenia ciężarów publicznych determinowana jest względami pragmatycznym, do których zalicza się czynniki ekonomiczne i finansowe, ale również i socjalne.

Wbrew stanowisku zawartemu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, brak jest podstaw, aby pojęcie "ważnego interesu podatnika" ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. W tym względzie, Sąd wyraża stanowisko, iż treść tego pojęcia funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia), co nakazuje rozpatrzenie także sytuacji rodzinnej podatnika. Ponadto, uwzględniając wskazaną wyżej równorzędność znaczenia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", jako podstaw rozstrzygnięcia wydawanego na podstawie przepisu art. 67a ordynacji podatkowej, przypomnieć należy, iż jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r., w sprawie sygn. akt SA/Sz 850/98, "interes publiczny" to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej powoduje (spowoduje) konieczność ubiegania się przez podatnika o środki z pomocy państwowej, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać własnych potrzeb materialnych. Z uwagi więc na brak określoności pojęcia "interesu publicznego", jako przesłankę rozstrzygnięcia, należy oceniać ją przez pryzmat skutków (konsekwencji) wydawanej decyzji. Akt stosowania prawa powinien je więc uwzględniać i powinno to znaleźć odzwierciedlenie w sentencji i uzasadnieniu wydanej decyzji. W tym też kontekście podkreślić należy, iż z pojęcia niedookreślonego (nieostrego) nie wynika swoboda wykładni prawa lecz obowiązek precyzyjnego jego wyjaśnienia oraz kompetencja posługiwania się w jego stosowaniu zasadami prawa oraz ocenami pozaprawnymi, albowiem proces interpretacji pojęć nieostrych jest elementem wykładni prawa (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 1997 r., w sprawie sygn. akt II SA/Lu 582/96). Nie budzi przy tym wątpliwości, iż musi być on osadzonych (determinowany) w realiach stanu faktycznego sprawy.

Kontekst "ustaleń faktycznych", w których operowały organy podatkowe, zważywszy na fakt ich działania w ramach uznania administracyjnego, wywołuje kwestię okoliczność czasu. Jest to okoliczność istotna, z punktu widzenia oceny sytuacji podatnika ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowej. Prowadzi to do wniosku, iż w dacie podejmowania rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne muszą być aktualne, w jak najwyższym stopniu. Odnosi się to w szczególności do rozstrzygnięcia wydawanego przez organ odwoławczy, albowiem upływ czasu między decyzją wydaną przez organ I instancji, a datą rozpatrzenia odwołania przez organ odwoławczy może skutkować dezaktualizacją dotychczasowych ustaleń. Obliguje to więc organy administracji publicznej do takiego prowadzenia postępowania, które w tego rodzaju sprawach gwarantowałoby jego skoncentrowanie w czasie, zaś organ II instancji do przeprowadzenia postępowania we własnym zakresie. Z akt sprawy wynika, że Burmistrz, jako organ I instancji rozstrzygał w dniu [...] stycznia 2007 r., zaś SKO w dniu [...] marca 2007 r. Z akt sprawy nie wynika przy tym, aby organ odwoławczy prowadził w tym względzie, jakiekolwiek postępowanie we własnym zakresie. Odwołanie się zaś do pierwotnie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia z dnia 21 lipca 2006 r., podjętego w podobnym, ale nie takim samym stanie faktycznym (inny zakres udzielonej podatniczce pomocy społecznej), w żadnym razie nie może uzasadniać i usprawiedliwiać wyraźnego zaniechania przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja, jak również decyzja organu I instancji nie są zgodne z prawem. Podjęte one bowiem zostały z naruszeniem przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy. Organy podatkowe nie wykazały bowiem w dostateczny i przekonujący sposób braku ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, co jest warunkiem koniecznym merytorycznej oceny zasadności wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej, tym samym nie uzasadniły wydanych w sprawie negatywnych rozstrzygnięć.

Prowadzi to do wniosku o naruszeniu przepisów art. 67a § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i art. 124ordynacji podatkowej.

Ponownie rozpatrując sprawę z wniosku J.K. organy podatkowe przeprowadzą postępowanie wyjaśniające zmierzając do kompleksowego i pełnego ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy istotnych dla jej rozstrzygnięcia. Poczynione ustalenia faktyczne (aktualne w dacie rozstrzygania) stanowić będą następnie przedmiot oceny organów podatkowych z punktu widzenia istnienia lub też nieistnienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, jako podstawy rozstrzygnięcia podejmowanego na podstawie przepisu art. 67a ordynacji podatkowej. W tym względzie, organy podatkowe uwzględnią wyżej wskazane kierunki interpretacji przepisu 67a ordynacji podatkowej, a w wydanych decyzjach wybór konsekwencji prawnych ustalonych faktów uzasadnią w sposób określony przepisem art. art. 210 § 4 ordynacji podatkowej, kierując się przy tym zasadą wyrażoną w przepisie art. 124 ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 w związku z art. 205 § 2, art. 223 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz przepis § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.