Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1528/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 212,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Wiktor Herlinger, po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.[...] sp. z o.o. Oddział w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 707/15 w sprawie ze skargi P.[...] sp. z o.o. Oddział w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie z dnia 26 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowa stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie na rzecz P.[...] sp. z o.o. Oddział w P. kwotę 380 (słownie: trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2016 r. w sprawie sygn. akt I SA/Po 707/15 ze skargi P. [...] sp. z o.o. Oddział w P. (dalej: Spółka, skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.

Decyzją z dnia 28 października 2014 r. Burmistrz Gminy i Miasta K. (dalej: "Burmistrz") odmówił Spółce stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 1.230,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że wszczęte na wniosek Spółki postępowanie potwierdziło, że w 2010 r. pozostawała ona właścicielem nieruchomości położonych na terenie gminy K., od których wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. wynosiło 36.517,00 zł. Organ wyjaśnił, że w dniu 31 grudnia 2012 r. złożony został przez stronę wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2012. Wraz z wnioskiem złożono skorygowane deklaracje podatkowe na podatek od nieruchomości za wskazane powyżej lata. W świetle skorygowanej deklaracji podatkowej za 2010 r., doszło do powstania nadpłaty w kwocie 1.230,00 zł. Zaznaczono przy tym, że według wyjaśnień Spółki zmiana wysokości zobowiązania podatkowego wynikała z faktu wyłączenia z opodatkowania obiektów niebędących jej zdaniem budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Burmistrz zaznaczył, że nie zgadzając się ze złożoną przez Spółkę korektą deklaracji podatkowej za 2010 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ten rok. Zaznaczono, że decyzją z dnia 11 lutego 2013 r. określono Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., jednak na skutek wniesionego przez Spółkę odwołania, decyzja Burmistrza została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie z dnia 28 czerwca 2013 r. i sprawa została przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Organ I instancji wskazał również, że w toku postępowania wymiarowego powołano biegłego celem dokonania klasyfikacji położonych na terenie gminy K. obiektów, będących własnością Spółki, znajdujących się w stacjach pomiarowych, punktach pomiarowych oraz w punktach redukcyjno-pomiarowych. W ocenie organu I instancji Spółka nieprawidłowo zaniżyła wartość budowli, ponieważ budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Zaznaczono przy tym, że przedłożony przez Spółkę, sporządzony na potrzeby audytu księgowego operat szacunkowy nie może być podstawą dokonywania klasyfikacji obiektów budowlanych jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Decyzją z dnia 24 czerwca 2014 r. Burmistrz ponownie określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. W wyniku wniesienia przez Spółkę odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie decyzją z dnia 30 września 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Po otrzymaniu przez organ I instancji decyzji organu odwoławczego przystąpiono do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Uzasadniając rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty organ I instancji wskazał, że w wyniku zakończonego postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. stwierdzono, że po stronie Spółki nie doszło do powstania nadpłaty. W ocenie Burmistrza Spółka w pierwotnej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010 r. wykazała zobowiązanie podatkowe we właściwej wysokości.

W odwołaniu z dnia 14 listopada 2014 r. strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy. Strona wniosła również o uchylenie przez organ I instancji zaskarżonej decyzji w trybie autokontroli. Zarzuciła organowi I instancji naruszenie:

1) prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 - dalej: "P.b.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95 poz. 613 - dalej: "u.p.o.l.") oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 tej ustawy poprzez - opodatkowanie od wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynku, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo iż nie stanowią one budowli, tylko są częścią budynku;

- art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. i art. 3 pkt 3 tej ustawy w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektem budowlanym stanowiącym budowlę są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniem technicznym, a ich częścią budowlaną skutkującą przyjęciem, że urządzenia techniczne są budowlami;

- art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 P.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową;

- art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle styczne z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem);

2) prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 zez m. - dalej: "O.p."), art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienia dowodów (ekspertyz prawnych) przytoczonych przez Spółkę, art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe i niepełne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji organu.

Decyzją z dnia 26 stycznia 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego nie znajdują uzasadnienia w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, jak i obowiązujących przepisów prawa, w związku z czym brak jest podstaw do uchylenia wydanej przez Burmistrza decyzji. W ocenie SKO w Koninie punkty redukcyjno-pomiarowe wraz z zamontowanymi rejestratorami impulsów oraz urządzeniami technicznymi i pomiarowymi współtworzą całość techniczno-użytkową, zapewniając korzystanie z sieci gazowej, zgodnie z jej przeznaczeniem, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia prawa procesowego Kolegium wskazało, że przedłożonym przez stronę ekspertyzom nie można przyznać waloru opinii biegłego.

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi;

- art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 P.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynków, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. i art. 3 pkt 2 tej ustawy poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku;

- art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem a jedynie z urządzeniami budowlanymi jakimi są przyłącza;

2) prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie dowodów (ekspertyz prawnych) przytoczonych przez spółkę.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę.

Przystępując do rozpoznania skargi w sprawie poddanej sądowej kontroli Sąd zwrócił uwagę na treść przepisu art. 212 zd. pierwsze O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Podkreślił, że z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Burmistrz decyzją z dnia 24 czerwca 2014 r. określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. Z akt sprawy wynika, że decyzja ta została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie decyzją z dnia 30 września 2014 r. Sąd wskazał, że z urzędu wiadomym mu jest, że decyzja wydana przez organ drugiej instancji została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2015 r., I SA/Po 202/15 skargę oddalił. Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już w obrocie prawnym, skutecznie doręczona, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W tej sytuacji organ rozpoznający wniosek skarżącej Spółki wniesiony w dniu 31 grudnia 2012 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 r. był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia 24 czerwca 2014 r., określającej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji nie było zatem możliwe wydanie rozstrzygnięcia innego niż to, które zapadło i było zgodne z decyzją wiążącą organ. Sąd podkreślił że, w świetle wyroku Sądu oddalającego skargę od decyzji SKO, utrzymującej w mocy decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r., w dacie orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie, decyzja określająca zobowiązanie podatkowe pozostawała w obrocie, a zatem nie było podstaw do uwzględnienia skargi.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia Sąd stwierdził, że nie są zasadne podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie został naruszony art. 120, art. 121 § 2, art. 122 O.p. i wyjaśnił, że w świetle ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych, a zwłaszcza wobec wydania przez organ pierwszej instancji decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. organ nie był zobowiązany do podjęcia działań zmierzających do zbadania, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku. Ustalenia tego rodzaju poczynione zostały w odrębnym postępowaniu podatkowym. Ustalenia odmienne od ustaleń wynikających z decyzji kończącej tamto postępowanie wymagałoby, zgodnie z art. 212 zd. pierwsze O.p., w pierwszej kolejności wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a do tego nie doszło do momentu wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w niniejszym postępowaniu. W tej sytuacji, wobec związania organu rozstrzygającego w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., decyzją tego organu w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w tym podatku, za ten okres, czynienie ustaleń faktycznych w zakresie, w jakim organ jest związany inną decyzją nie jest zasadne.

W ocenie Sądu odnośnie do naruszenia art. 124 O.p. poprzez niewykazanie Spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Organ wydając decyzję w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., związany był ustaleniami wynikającymi z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Tym samym organ nie był zobowiązany do ponownego badania okoliczności ustalonych w innym postępowaniu zakończonym wydaniem i doręczeniem skarżącej Spółce decyzji. Z tych samych powodów jako niezasadny Sąd ocenił zarzut dotyczący naruszenia art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego.

Organ nie naruszył przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze, ponieważ nie stanowiły one podstawy prawnej ani decyzji organu pierwszej instancji, ani decyzji organu odwoławczego, mimo powołania ich w sentencji decyzji organu pierwszej instancji. Wobec określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. decyzją z dnia 24 czerwca 2014 r. rozstrzygnięcie w przedmiocie nadpłaty miało charakter w istocie proceduralny, a podstawą jego wydania był w szczególności przepis art. 212 zd. pierwsze O.p. Organ był w tej sytuacji zobowiązany do uznania zasadności wniosku skarżącej Spółki wyłącznie w takim zakresie, jaki wynikał z decyzji określającej zobowiązanie. Podstawą prawną rozstrzygnięcia były zatem wyłącznie przepisy O.p. dotyczące stwierdzenia nadpłaty oraz przepis proceduralny art. 212 zdanie pierwsze.

Na marginesie, odnosząc się do zarzutów skargi wskazano, że przepisy prawa materialnego, w tym powołane w skardze przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych znalazłyby w sprawie zastosowanie, gdyby organ rozpoznał wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty bez wcześniejszego określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. W tym przypadku, przy braku decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, kompleksowe postępowanie dowodowe, mające na celu wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, winno być przeprowadzone w toku postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Sytuacja taka nie zachodzi jednak, gdy organ wcześniej określi w decyzji wymiarowej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 212 zd. pierwsze O.p., decyzja ta wiąże organ od chwili jej doręczenia we wszystkich innych postępowaniach, w tym w postępowaniu dotyczącym nadpłaty w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika.

W tych okolicznościach w ocenie Sądu zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze.

Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie skarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wg. norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie, która została wydana z poważnym naruszeniem art. 122 O.p. w zw. z art. 187 tej ustawy z uwagi na fakt, iż Sąd nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie;

2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c) p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która stoi w sprzeczności z dorobkiem orzeczniczym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w zakresie opodatkowania urządzeń technicznych, którymi są, co do istoty działania i konstrukcji, urządzenia redukcyjno- pomiarowe, i pozostawieniem w obrocie prawnym decyzji oraz wydaniem wyroku, które rażąco naruszają zasady sprawiedliwości opodatkowania przedmiotowych obiektów jako urządzeń technicznych;

3. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję wydaną z naruszeniem przepisów prawa materialnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono także naruszenie przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy poprzez błędne ich zastosowanie i niewłaściwą wykładnię, tj.:

1. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową;

2. art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P. b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektem budowlanym stanowiącym budowlę są urządzenia techniczne a nie wyłącznie części budowlane tych urządzeń oraz pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniem technicznym a ich częścią budowlaną skutkującą przyjęciem, że części niebudowlane urządzeń technicznych są budowlami;

3. art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle powiązane z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem);

4. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust, 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. poprzez zaakceptowanie pominięcia przez organy podatkowe, iż stacje redukcyjno-pomiarowe mogą stanowić budynki, oraz zaakceptowanie nieprzeprowadzenia dowodu w tym kierunku, a w konsekwencji nierozważenie, że wówczas urządzenia techniczne zlokalizowane wewnątrz budynku stanowią przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co skutkuje tym, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna w zakresie zarzutu kasacyjnego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania sądu administracyjnego strona skarżąca wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. W następstwie tego wniosku organ podatkowy wszczął – w miejsce postępowania w przedmiocie dochodzonej nadpłaty – postępowanie w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Sąd pierwszej instancji zauważył wprawdzie ten fakt i krótko się na ten temat wypowiedział, jednakże wzmiankowanym konstatacjom nie towarzyszyło niezbędnie wnikliwe, merytoryczne uzasadnienie prawne, tak w relacji do stanu faktycznego jak i prawnego sprawy. Ewentualna konkurencja postępowania o nadpłatę podatku i postępowania o wymiar podatku jest zagadnieniem tak istotnym, czasami również tak kontrowersyjnym, że Naczelny Sąd Administracyjny poświęcił tej tematyce uchwałę – z dnia 27 stycznia 2014 r., II FPS 5/13; uchwała ta, w czasie wyrokowania Sądu pierwszej instancji, powinna być mu znana; moc wiążąca uchwały (art. 269 § 1 p.p.s.a.) zobowiązywała co najmniej do nie pomijania jej ocen i rozważań prawnych w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji: wobec określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości decyzją podatkową rozstrzygnięcie w przedmiocie nadpłaty miało charakter w istocie proceduralny a podstawą jego wydania był w szczególności przepis art. 212 zd. pierwsze O.p. (s. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

Pogląd ten jest niewątpliwie błędny.

Nie negując treści i znaczenia przepisu art. 212 O.p. podnieść i podkreślić należy, że żądanie stwierdzenia nadpłaty podatku i rozstrzygniecie w tym przedmiocie dotyczy praw i obowiązków strony postępowania uregulowanych - również i przede wszystkim - w materialnym prawnie podatkowym, w związku z czym decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty jest decyzją podatkowa w rozumieniu i w obszarze ustawy Ordynacja podatkowa.

Abstrahując już nawet w tym miejscu od przywołanego powyżej zignorowania w przedstawieniu analizy prawnej sprawy treści uchwały II FPS 5/13, Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że okoliczność uprzedniego wydania decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego nie zwalniała Sądu pierwszej instancji od obowiązku merytorycznego odniesienia się do skargi strony skarżącej, zwłaszcza w niewątpliwie istotnym dla sprawy przedmiocie -

- czy sporne obiekty należą do prawnie znaczącej kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeżeli tak, to w szczególności - czy lub w jakim zakresie stanowią opodatkowany ustawowo budynek albo budowlę.

Powołując się – w istocie ogólnikowo – na postępowanie odnośnie do wymiaru podatku Sąd pierwszej instancji zasadniczo uchylił się od merytorycznej oceny stanu faktycznego w kontekście jego subsumcji pod odpowiednie regulacje prawa materialnego oraz zaniechał – co najmniej przedstawienia – ich wykładni oraz oceny możliwości uzasadnionego zastosowania.

Powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowi ewidentne naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ dotyczyło meritum rozstrzygnięcia. Niedokładność, pobieżność i zaniechania Sądu pierwszej instancji w tym zakresie uniemożliwiają też merytoryczną kontrolę wyroku, ponieważ – w szczególności wobec trafności zarzutu kasacyjnego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. - Sąd administracyjny drugiej instancji nie może sporządzić prawidłowego uzasadnienia za Sąd administracyjny pierwszej instancji albowiem ograniczałoby to bardzo poważnie prawa stron do rzeczywiście i efektywnie dwuinstancyjnego postępowania sądowego.

Wobec powyższego, wskazane i uzasadnione naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. stanowiło istotną i wystarczającą podstawę do uchylenia zaskarżonego wyroku oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania a także do uznania pozostały zarzutów kasacyjnych za przedwczesne, ponieważ w ich obszarze, w ocenianym postępowaniu sądowym, doszło do zaniechania prawidłowego ustosunkowania się do meritum sprawy.

Z tych powodów, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. i art. 203 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji.