Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 662/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2015-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86, art. 91 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 93-93e
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2015r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w O. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 662/15

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2015 r. G. sp. z o.o. (skarżąca/ spółka) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przed dniem aportu na spółkę, która wniosła aportem przedsiębiorstwo do SKA a doręczonych po dniu dokonania aportu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych już po wniesieniu aportu ale dotyczących działalności tej spółki.

Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, że w dniu 1 lutego 2014r. został wniesiony do G.Poland sp. z o.o. SKA (dalej jako G. Poland

SKA) aport w postaci przedsiębiorstwa G. sp. z o.o. (dalej G. sp. z o.o.).

W umowie objęcia akcji i przeniesienia własności przedsiębiorstwa wskazano, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem. Wymienione zostały m.in. poszczególne nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, pojazdy samochodowe, środki trwałe wymienione w załączniku nr 1 do aktu, zapasy surowców, materiałów, półproduktów i produktów gotowych zgodnie ze stanem na

31 stycznia 2014r., prawa do domeny internetowej, autorskie prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej (w szczególności znaki towarowe), prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, itp. W skład przedsiębiorstwa wchodzą ponadto :

1) wszelkie inne rzeczy, choćby nie zostały wyraźnie wymienione w akcie lub załącznikach, związane z działalnością przedsiębiorstwa,

2) prawa i obowiązki z innych umów, zawartych w związku z prowadzeniem

przedsiębiorstwa lub własnością wchodzących w jego skład nieruchomości,

3) wierzytelności i inne prawa majątkowe, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa według stanu na dzień 31 stycznia 2014 r.,

4) zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa według stanu na dzień 31 stycznia 2014r.

W treści aktu stwierdzono, że wykazy zawarte w załącznikach do tego aktu mają znaczenie jedynie pomocnicze, a przedmiot wkładu niepieniężnego do spółki pod firmą G. Poland SKA obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa według stanu na dzień jego wniesienia, zgodnie z księgami przedsiębiorstwa, choćby dopiero po dacie wniesienia powstała możliwość ujęcia w księgach przedsiębiorstwa (zarachowania) zdarzeń zaistniałych do dnia jego wniesienia jako wkładu niepieniężnego.

Wartość przedsiębiorstwa, zgodnie z aktem notarialnym, została ustalona na kwotę 170.848.480,00 zł, zaś z uwzględnieniem planowanych wyłączeń z przedsiębiorstwa jako przedmiotu aportu - 167.255.860,00 zł. Środki pieniężne

w kwocie 3.500.000 zł zostały wyłączone z aportu w celu zapewnienia dalszego funkcjonowania G. sp. z o.o. oraz zapewnienia możliwości uregulowania nieprzenoszalnych zobowiązań publicznoprawnych tej spółki za okres do dnia dokonania aportu. Z przedmiotu aportu wyłączono także akcje spółki G. Poland SKA oraz udziały w tej spółce o łącznej wartości 92.620 zł.

Zgodnie z ust. 5 § 2 umowy, z uwzględnieniem wyłączeń z aportu oraz wartości zobowiązań przejmowanych z przedsiębiorstwem, wartość przedsiębiorstwa dla potrzeb aportu została ustalona na kwotę 167.255.860 zł. Zgodnie z warunkami umowy dotyczącej wnoszenia aportu oraz obejmowania w zamian akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, wszelkie zobowiązania, związane z prowadzeniem

przedsiębiorstwa G. sp. z o.o. istniejące w dniu przeniesienia przedsiębiorstwa na spółkę komandytowo-akcyjną, nawet jeżeli w tym dniu nie były jeszcze wymagalne, zostaną w całości wykonane przez G. Poland SKA. Dotyczy to również nieuregulowanych do dnia sporządzenia aktu notarialnego zobowiązań wobec pracowników, związanych z ich stosunkiem pracy do dnia 31 stycznia 2014 r.,

a także zobowiązań publicznoprawnych (zaliczki na podatek dochodowy, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne) dotyczących wypłat z tego tytułu.

Ponadto G. Poland SKA wykona również wszelkie inne zobowiązania, związane

z prowadzeniem przedsiębiorstwa, jeżeli dotyczą one okresu sprzed dnia przeniesienia przedsiębiorstwa, w szczególności zobowiązania stwierdzone fakturami lub rachunkami wystawionymi przed dniem przeniesienia przedsiębiorstwa, na spółkę pod firmą G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i doręczonymi po dniu wniesienia aportu.

Po wniesieniu aportu wpłynęły następujące dokumenty zewnętrzne, z którymi wiążą się obowiązki zapłaty lub korygowania wcześniejszych rozliczeń:

faktury korygujące wystawione po dniu aportu do usług świadczonych na rzecz G. sp. z o.o. w okresie przed aportem, np. faktury:

- faktura korygująca VAT nr [...] do FV z 27 listopada 2013 r. dot.

obniżenia wynagrodzenia za usługę marketingową świadczoną przez C. Polska,

- faktura korygująca VAT nr [...] do FV z 27 listopada 2013 r. dot.

obniżenia wynagrodzenia za usługę kontroli jakości świadczoną przez C. Polska,

- faktura korygująca nr [...] do faktury z dnia 9 stycznia 2014 r. dot.

reklamacji jakościowej dostawy zrealizowanej przez FHPU B. s.c, faktura

zmniejsza wynagrodzenie,

2) faktury wystawione po dniu aportu na G. sp. z o.o., np.:

- faktura nr [...] dotycząca usługi marketingowej z roku 2013 świadczonej przez C. Polska,

- faktura [...] l dotycząca usługi marketingowej w styczniu 2014r., świadczona przez PHU O. sp. z o.o.

- faktura nr [...] dotycząca kontroli jakości realizowanej przez C. Polska wraku 2013;

3) faktury wystawione po dniu aportu na G. sp. z o.o., np.:

- faktura nr [...] z dnia 7 lutego 2014 r. wystawiona przez O., która dotyczy abonamentów za miesiąc luty oraz połączeń w miesiącu styczniu 2014 r.m

4) noty obciążeniowe, np.:

- nota z K. Polska za niedotrzymanie warunków umowy,

5) faktury wystawione na G. Poland sp. z o.o. SKA, np.:

- refaktura usług dostarczania energii elektrycznej w okresie 31 grudnia 2013 - 5 lutego 2014 r. wystawiona przez M.G.-P.

Zgodnie z umową, wykonanie zobowiązań przez G. Poland SKA nastąpi na podstawie art. 554 Kodeksu cywilnego. Spółce tej nie będą przysługiwały w związku z wykonaniem takich zobowiązań jakiekolwiek roszczenia regresowe w stosunku do G. sp. z o.o., a wartość zobowiązań, obciążających przedsiębiorstwo opisane

w paragrafie pierwszym umowy, została uwzględniona przy ustalaniu wartości jako przedmiot wkładu do spółki G. Poland.

Wnioskodawca (G. sp. z o.o.) podał, iż jest czynnym podatnikiem VAT wykonującym czynności opodatkowane VAT. Przedmiotowy wniosek dotyczy towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy G. sp. z o.o. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego:

-z faktur zakupu i faktur korygujących dokumentujących czynności wykonane przed datą aportu a wystawionych na G. sp. z o.o. przed datą aportu

i otrzymanych po tej dacie,

- z faktur zakupu i faktur korygujących dokumentujących czynności wykonane przed datą aportu, a wystawione na G. sp. z o.o. po dacie aportu i otrzymanych po tej dacie (tj. w miesiącach lutym 2014 r. i następnych) biorąc również pod uwagę fakt, iż wszelkie zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa G. sp. z o.o. istniejące w dniu przeniesienia przedsiębiorstwa na spółkę komandytowo-akcyjną, nawet jeżeli w tym dniu nie były jeszcze wymagalne, zostaną w całości wykonane przez G. Poland SKA?

Zdaniem wnioskodawcy przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wykazanego na otrzymanych fakturach

i fakturach korygujących, a uregulowanych przez G. Poland SKA.

Uzasadniając swoje stanowisko strona przywołała art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna, mająca przedmiot przedsiębiorstwa, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści tej czynności albo z przepisów szczególnych, przy czym przepisy prawa cywilnego obejmują pojęciem przedsiębiorstwa wyłącznie aktywa. W odniesieniu do długów związanych z jego prowadzeniem wprowadzają natomiast zasadę solidarnej odpowiedzialności nabywcy i zbywcy przedsiębiorstwa (art. 554 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że wierzyciel może żądać wypełnienia zobowiązania według własnego wyboru, albo od zbywcy, albo od nabywcy przedsiębiorstwa. Przenoszenie zobowiązań w związku z aportowaniem przedsiębiorstwa jest dokonywane zgodnie

z przepisem art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że osoba trzecia może wstąpić w miejsce dłużnika, który w tej sytuacji zostaje zwolniony z długu.

Wskazano, że na potrzeby prawa podatkowego ustawodawca prawa

i obowiązki następców prawnych i podmiotów przekształconych uregulował

w rozdziale 14 działu III ustawy Ordynacja podatkowa.

Wniesienie przez spółkę kapitałową przedsiębiorstwa aportem do spółki osobowej,

a także umowne przejęcie długu bądź przeniesienie zobowiązań nie zostały wskazane przez ustawodawcę jako czynności prawne skutkujące sukcesją podatkową. Zamknięty katalog przypadków, w których osoba prawna wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe innego podatnika, został zawarty

w art. 93-93c Ordynacji podatkowej.

Strona przywołała ponadto przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, regulujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do przywołanych przepisów strona stwierdziła, że podatnik

w momencie nabycia towarów oraz usług określa, czy nabywane przez niego towary

i usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej. W konsekwencji należy stwierdzić, iż podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak

i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zdaniem strony faktury stwierdzające wykonanie czynności przed datą aportu, a które zostaną wystawione przed tą datą jak i po dacie aportu na G. sp. z o.o., stwierdzają czynności, które zostały dokonane na rzecz G. sp. z o.o. są podstawą do odliczenia. W analizowanej sytuacji nie będą również miały zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Wobec tego, G. sp. z o.o. będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur na nią wystawionych i dokumentujących czynności wykonane

w związku z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa (będącej przedmiotem aportu) przez G. sp. z o.o. przed datą aportu: które :

1. zostaną wystawione przed datą aportu, a otrzymane przez G. sp. z o.o. po dacie aportu

2. oraz które zostaną wystawione i otrzymane przez G. sp. z o.o. po dacie aportu.

Wszystkie faktury i faktury korygujące objęte przedmiotem wniosku o interpretację są

w naturalny sposób powiązane tylko i wyłącznie z działalnością opodatkowaną V A T

prowadzoną do lutego 2014 r. przez G. spółkę z o.o. (tj. do daty aportu). Nie ma przy tym znaczenia, który podmiot reguluje zobowiązania wynikające z otrzymanych

faktur. Ustawodawca nie uzależnił prawa do odliczenia podatku naliczonego od obowiązku uiszczenia zobowiązania przez samego podatnika.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadniając stanowisko organ przywołał przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług, regulujące zakres przedmiotowy i podmiotowy tego podatku. Organ przywołał również przepisy tej ustawy regulujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 i 91 ust. 9) oraz przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące przedsiębiorstwa (art. 551 i art. 552 ).

Minister Finansów przywołał art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia

28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

(Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Zdaniem organu w świetle tej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług - następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Organ podał, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Określona tymi przepisami sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie

(z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków.

W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Organ dodał przy tym, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych. Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

W przepisach art. 93-93e Ordynacji podatkowej ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw

i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Jednakże, jak wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie

tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część), i nadal je prowadzi, może korzystać w zakresie podatku od towarów i usług z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W ocenie Ministra Finansów skoro G. sp. z z o.o. (Wnioskodawca) zbyła na rzecz Finansów. Poland SKA całe swoje przedsiębiorstwo, to na gruncie podatku od towarów i usług podmiot ten, tj. G. Poland SKA jest następcą prawnym podmiotu wnoszącego aport (wnioskodawcy). Tym samym wnioskodawcy (G. sp. z o.o.) nie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktur VAT na nią wystawionych przed dniem aportu, a doręczonych po dniu dokonania aportu.

Zdaniem organu wnioskodawca nie jest również uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów już po wniesieniu aportu, ale dotyczących jeszcze jego działalności - zarówno wystawionych na niego, jak i na nabywcę przedsiębiorstwa.

Organ podkreślił, że to nie na wnioskodawcy, lecz na G. Poland SKA jako następcy

prawnym ciążą wszystkie obowiązki odnoszące się do nabytego w drodze aportu

przedsiębiorstwa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu podtrzymał argumentację w niej zawartą.

W skardze na ww. interpretację indywidualną strona wniosła o jej zmianę zgodnie ze stanowiskiem skarżącej, zrzucając naruszenie:

1) naruszenie art. 86 w zw. z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez odmowę odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi realizowanymi przez Spółkę przed dniem aportu przedsiębiorstwa;

2) naruszenie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zw. z art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną ich wykładnię i zastosowanie.

Strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu zaprezentowanym w interpretacji. Powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług skarżący stwierdził, że prawo odliczenia podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Zapewnia ono neutralność tego podatku dla podatników VAT przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Dlatego też możliwość odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym uprawnieniem podatnika. Tym samym skarżąca jako czynny podatnik podatku VAT - dokonując zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tych faktur, które zostały wystawione na nią przed wniesieniem aportu przedsiębiorstwa (a doręczone po aporcie) i wystawionych po aporcie (a dotyczących działalności G. sp. z o.o. przed aportem).

Skarżąca wskazała, że sukcesję podatkową polegającą na przejściu praw i obowiązków na następcę prawnego lub podmiot przekształcony regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Ustawa ta wiąże sukcesję podatkową z łączeniem się przedsiębiorstw, przejęciem i przekształceniem oraz podziałem przez wydzielenie.

W ocenie strony żaden z przepisów rozdziału 14 ustawy Ordynacja podatkowa nie reguluje zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego sporu. Wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej aportem do spółki osobowej, a także umowne przejęcie długu bądź przeniesienie zobowiązań nie zostały wskazane przez ustawodawcę jako czynności skutkujące sukcesją podatkową.

Zdaniem strony ponieważ katalog zdarzeń powodujących sukcesję podatkową wymienionych w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa jest katalogiem zamkniętym, nie można uznać, iż doszło do podatkowego następstwa prawnego w analizowanym stanie faktycznym.

Odnosząc się do stanowiska organu wynikającego z art. 19 Dyrektywy Rady

2006/112/WE z dnia 28 października 2006 roku w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej strona podniosła, że Dyrektywy wymagają przede wszystkim transpozycji do prawa krajowego państwa członkowskiego do którego są skierowanie i bez tego zabiegu nie mają mocy powszechnie obowiązującej w polskim porządku prawnym. Zdaniem strony wspomniany art. 19 Dyrektywy znalazł swoje odzwierciedlenie w art. 6 pkt 1 ustawy VAT tylko w zakresie, w którym transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie jest traktowana jak dostawa towarów. Z treści brzmienia tego przepisu w żadnej mierze nie da się jednak wywnioskować, iż na jego mocy ustawodawca ustanowił sukcesję podatkową.

W ocenie skarżącej jedyne odstępstwo od zasady braku sukcesji w przypadku aportu przedsiębiorstwa przewiduje art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta podatku naliczonego jest dokonywania przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Strona podkreśliła jednak w tym kontekście, że taka interpretacja przepisów, która prowadzi do uznania niektórych z przepisów (w tym przypadku art. 6 ust. 1 ustawy VAT w korelacji z art. 91 ust. 9 tej ustawy) za zbędne, jest niezgodna z obowiązującymi regułami wykładni prawa podatkowego.

Konkludując skarżąca stwierdziła, że ustawa o podatku od towarów i usług nie ustanawia sukcesji podatkowej (w tym dotyczącej podatku naliczonego) powodującej wstąpienie nabywcy w ogół praw i obowiązków zbywcy, jeśli wnoszony jest aport w postaci przedsiębiorstwa osoby prawnej.

Brak jest również przepisu, który czyniłby "nabywcę" uprawnionym do rozliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych na "poprzednika" oraz dokumentujących zdarzenia związane z jego działalnością opodatkowaną. Co więcej - nie znajduje poparcia twierdzenie, zgodnie z którym podmiot, którego przedsiębiorstwo zostało wniesione aportem, nie ma prawa pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający w faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych bezpośrednio z jego własną działalnością opodatkowaną podejmowaną przed wniesieniem aportu.

Zdaniem skarżącej ponieważ jest ona czynnym podatnikiem VAT wykonującym czynności opodatkowane podatkiem VAT, a przedmiotowy wniosek dotyczył towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, przysługuje jej na mocy art. 83 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony VAT z faktur, które zostały wystawione na skarżącą przed wniesieniem aportu przedsiębiorstwa (a doręczonych po aporcie) i wystawionych po aporcie (a dotyczących działalności G. sp. z o.o. przed aportem).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja ta zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej).

Z powołanych przepisów wynika, że rolą Ministra Finansów przy wydawaniu interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska strony, w konkretnych opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych, ściśle w takim zakresie, w jakim sprawa ta została przez podatnika przedstawiona. Wyłączono więc możliwość przedstawiania poglądów i interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych

w odniesieniu do różnych sytuacji faktycznych. Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania

w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy.

W podlegającej kontroli Sądu sprawie wnioskodawczyni wnioskiem, doręczonym Interpretatorowi w dniu 5 stycznia 2015 r. przedstawiając stan faktyczny wskazała, że w dniu 1 lutego 2014r. został wniesiony do G. Poland sp. z o.o. SKA (dalej jako G. Poland SKA) aport w postaci przedsiębiorstwa G. sp.

z o.o. (dalej G. sp. z o.o.).

W umowie objęcia akcji i przeniesienia własności przedsiębiorstwa wskazano, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem. Wymienione zostały m.in. poszczególne nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, pojazdy samochodowe, środki trwałe wymienione w załączniku nr 1 do aktu, zapasy surowców, materiałów, półproduktów i produktów gotowych zgodnie ze stanem na

31 stycznia 2014r., prawa do domeny internetowej, autorskie prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej (w szczególności znaki towarowe), prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, itp. Wnioskodawczyni wskazała, że w skład przedsiębiorstwa wchodzą ponadto wszelkie inne rzeczy, choćby nie zostały wyraźnie wymienione w akcie lub załącznikach, związane z działalnością przedsiębiorstwa, prawa i obowiązki z innych umów, zawartych w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub własnością wchodzących w jego skład nieruchomości, wierzytelności i inne prawa majątkowe, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa według stanu na dzień 31 stycznia

2014 r., zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa według stanu na dzień 31 stycznia 2014r.

W treści aktu stwierdzono, że wykazy zawarte w załącznikach do tego aktu mają znaczenie jedynie pomocnicze, a przedmiot wkładu niepieniężnego do spółki pod firmą G. Poland SKA obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa według stanu na dzień jego wniesienia, zgodnie z księgami przedsiębiorstwa, choćby dopiero po dacie wniesienia powstała możliwość ujęcia w księgach przedsiębiorstwa (zarachowania) zdarzeń zaistniałych do dnia jego wniesienia jako wkładu niepieniężnego.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy G. sp. z o.o. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego:

-z faktur zakupu i faktur korygujących dokumentujących czynności wykonane przed datą aportu a wystawionych na G. sp. z o.o. przed datą aportu

i otrzymanych po tej dacie,

- z faktur zakupu i faktur korygujących dokumentujących czynności wykonane przed datą aportu, a wystawione na G. sp. z o.o. po dacie aportu i otrzymanych po tej dacie (tj. w miesiącach lutym 2014 r. i następnych) biorąc również pod uwagę fakt, iż wszelkie zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa G. sp. z o.o. istniejące w dniu przeniesienia przedsiębiorstwa na spółkę komandytowo-akcyjną, nawet jeżeli w tym dniu nie były jeszcze wymagalne, zostaną w całości wykonane przez G. Poland SKA?

Reasumując spółka domagała się udzielenia pisemnej interpretacji przepisów podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur :

• wystawionych przed dniem aportu na spółkę, która wniosła aportem przedsiębiorstwo do SKA, a doręczonych po dniu dokonania aportu

• oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych już po wniesieniu aportu ale dotyczących działalności tej spółki.

Zdaniem wnioskodawcy przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wykazanego na otrzymanych fakturach i fakturach korygujących, a uregulowanych przez G. Poland SKA.

Uzasadniając swoje stanowisko strona przywołała art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna, mająca przedmiot przedsiębiorstwa, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści tej czynności albo z przepisów szczególnych, przy czym przepisy prawa cywilnego obejmują pojęciem przedsiębiorstwa wyłącznie aktywa. W odniesieniu do długów związanych z jego prowadzeniem wprowadzają natomiast zasadę solidarnej odpowiedzialności nabywcy i zbywcy przedsiębiorstwa (art. 554 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że wierzyciel może żądać wypełnienia zobowiązania według własnego wyboru, albo od zbywcy, albo od nabywcy przedsiębiorstwa. Przenoszenie zobowiązań w związku z aportowaniem przedsiębiorstwa jest dokonywane zgodnie

z przepisem art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że osoba trzecia może wstąpić w miejsce dłużnika, który w tej sytuacji zostaje zwolniony z długu.

Spór pomiędzy stronami sprowadza się co do zasady do odpowiedzi na pytanie: czy w świetle obowiązującego stanu prawnego nabywca przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 i kolejnych ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), może być uznany za następcę prawnego zbywcy w zakresie podatku od towarów i usług.

Strona podkreśliła, że Ustawodawca uregulował na potrzeby prawa podatkowego prawa i obowiązki następców prawnych i podmiotów przekształconych

w rozdziale 14 działu III ustawy Ordynacja podatkowa. To w opinii strony oznacza, że nie mamy tu do czynienia z sukcesją podatkową wskutek wniesienia przez spółkę kapitałową przedsiębiorstwa aportem do spółki osobowej wraz z umownym przejęciem długu i przeniesieniem zobowiązań.

W tym miejscu strona stwierdziła, że katalog przypadków, w których osoba prawna wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe innego podatnika, został zamknięty i jest zawarty w art. 93-93c Ordynacji podatkowej.

Wobec tego zdaniem strony, będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur na nią wystawionych i dokumentujących czynności wykonane w związku z działalnością przedsiębiorstwa, przekazanego aportem i dotyczy to faktur wystawionych przed jak i po aporcie, które zostały otrzymane przed jak i po aporcie.

Reasumując w opinii strony będzie ona uprawniona do rozliczeń z faktur VAT dotyczących jej działalności i nie ma znaczenia fakt czy przedmiotowe faktury zostaną wystawione na nią oraz, że nie liczy się termin ich otrzymania bo prawo to przysługuje jej w stosunku do faktur otrzymanych przed jak i po aporcie. Nie ma znaczenia również to, że zapłata za te faktury będzie uregulowana przez G. Poland SKA. Strona podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do tzw. sukcesji generalnej.

Zdaniem Sądu stanowiska strony nie można uznać za prawidłowe. Przede wszystkim należy wskazać, że w sprawie ma zastosowanie ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która reguluje zakres przedmiotowy i podmiotowy tego podatku.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony reguluje przepis art. 86, jak również art. 91 ust. 9 cyt. ustawy. W sprawie również zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego (art. 551 i art. 552 ) - w związku z wniesieniem do nowo powstałej spółki osobowej przedsiębiorstwa działającego pod nazwą G. sp. z o.o.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, do nowo powstałej spółki G.Poland sp. z o.o. SKA wniesiono prawie całe przedsiębiorstwo, w tym zobowiązania oraz wierzytelności, gdyż jak ustalono

w akcie notarialnym przedmiot wkładu niepieniężnego wniesionego do nowej spółki obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa według stanu na dzień jego wniesienia, zgodnie z księgami przedsiębiorstwa, choćby dopiero po dacie wniesienia powstała możliwość ujęcia w księgach przedsiębiorstwa (zarachowania) zdarzeń zaistniałych do dnia jego wniesienia jako wkładu niepieniężnego. Podano, że wartość godziwa przedsiębiorstwa, zgodnie z aktem notarialnym, została ustalona na kwotę 170.848.480,00 złotych. Podano, że planowane jest wyłączenie

z przedsiębiorstwa jako przedmiotu aportu – kwoty 3.500.000 zł w celu zapewnienia dalszego funkcjonowania również spółki G. sp. z o.o. – czynnego podatnika VAT- który musi mieć możliwość uregulowania nieprzenoszalnych zobowiązań publicznoprawnych za okres do dnia dokonania aportu. Z przedmiotu aportu wyłączono także akcje spółki G. Poland SKA oraz udziały w tej spółce o łącznej wartości 92.620 zł.

Gdyby uznać stanowisko strony za prawidłowe to wnioskodawczyni czyli

G. Sp. z o.o. miała by możliwość odliczania podatku naliczonego również po dacie aportu, gdyż w jej opinii nie doszło do sukcesji prawnopodatkowej, a wystawione faktury dotyczą jej poprzedniej działalności. Z powyższym nie sposób się zgodzić.

Należy wskazać, że art. 19 Dyrektywy 112 jest kierowany do państw członkowskich i przewiduje w danych warunkach tj. przy zbyciu całości lub części aktywów, pewną możność zachowania się przez uznanie, że dostawa towarów nie miała miejsca. Polski ustawodawca skorzystał z uprawnienia wynikającego z ww. przepisu, nie dokonując jednak w pełni implementacji tego przepisu

i w obowiązującym art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania tym podatkiem zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wskazany powyżej przepis art. 6 pkt 1 stanowi lex specialis w stosunku do przywołanych przepisów art. 93 – 93 e ordynacji podatkowej. Przepis ten pozwala nabywcy na korzystanie z uprawnień zbywcy. Należy zauważyć, że Ustawodawca

w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług przewidział dla nabywcy przedsiębiorstwa obowiązki w zakresie korekty podatku naliczonego, jest to wbrew opinii strony - pewien rodzaj następstwa. Należy przyznać, że regulacja ta nie nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy.

W konsekwencji mając na uwadze powyższe uregulowania należy stwierdzić, że opcja wyłączenia spod opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu – jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Wskazać należy na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 16 października 2014 r. , jaki zapadł w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 670/14. W wyroku tym postawiono tezę, z którą skład orzekający w niniejszej sprawie się zgadza, a mianowicie: "Spółka, której przekazano przedsiębiorstwo, powinna być w podatku od towarów i usług traktowana jako następca prawny przekazującego, ze wszystkim tego konsekwencjami".

Jak dalej trafnie wskazano w zacytowanym wyroku : "następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków.

W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego".

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują, jak wskazał m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

W niniejszej sprawie nie doszło do połączenia spółek ale do przeniesienia aportem przedsiębiorstwa do nowoutworzonej spółki. Przeniesiono prawie całe przedsiębiorstwo, wyłączając z niego środki finansowe w kwocie 3.500,000,00 zł. na zobowiązanie nieprzenoszalne dotyczące zobowiązań publicznoprawnych ww. spółki za okres do dnia dokonania aportu. Z przedmiotu aportu wyłączono także akcje spółki G. Poland SKA oraz udziały w tej spółce o łącznej wartości 92.620 zł.

W konsekwencji należy przyjąć, że na gruncie ustawy o podatku od towarów

i usług, istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych między innymi w sytuacji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej.

Ma rację interpretator, że w przedstawionej przez stronę sytuacji faktycznej to nabywca przedsiębiorstwa ma prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych na wnioskodawczynię przed dniem aportu, a doręczonym już po dacie aportu skoro nabywca przedsiębiorstwa jest następcą prawnym wnioskodawczyni i to on będzie regulował te zobowiązania bo to na nim, a nie na wnioskodawczyni z dniem aportu przechodzą wszystkie obowiązki, które dotyczą nabytego przez aport przedsiębiorstwa.

Regulacja zawarta w art. 6 ust. 1 i art. 91 ust. 9 ustawy VAT stanowi implementację art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). Dokonując jej interpretacji nie można zatem pominąć treści odpowiednich uregulowań zawartych w prawie unijnym. Jeżeli chodzi o sposób implementacji art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy w doktrynie przyjmuje się, że regulacja zawarta w art. 6 ust. 1 i art. 91 ust. 9 ustawy VAT nie stanowi w pełni wdrożenia tego przepisu, gdyż tylko art. 91 ust. 9 ustawy VAT wskazuje wprost na pewien rodzaj następstwa, i tylko co do korekty w nim wskazanej. Jednak kierując się zasadą dokonywania wykładni przepisów w zgodzie z Dyrektywą, uznając, że nasz ustawodawca zdecydował się na implementację art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy, stwierdzić należy, że aczkolwiek uczynił to ułomnie, lecz - kierując się właśnie wykładnią omawianych przepisów w zgodzie z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy - należy im nadać znaczenie takie jakie wynika z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy. Unormowanie to ma na celu zachowanie zasady neutralności VAT, a więc, w każdym przypadku (również przy zbyciu przedsiębiorstwa) odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Celem art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy jest bowiem zapewnienie nieprzerywania łańcucha odliczeń podatku naliczonego. Istotne jest również aby nabywca wykorzystywał nabyte przedsiębiorstwo do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej, a nie zmierzał do likwidacji przedsiębiorstwa.

Zatem należy stwierdzić, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy VAT opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans - jak wskazuje art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy oraz będący jego odpowiednikiem art. 19 obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE - wymaga zatem uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Tym samym zbycie przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika-zbywcę. Nakłada ponadto na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa (tak J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2008, str. 70 i 1098).

Okoliczność, że ustawa o podatku od towarów i usług, wprowadza do krajowego porządku prawnego postanowienia dyrektyw w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nakazuje w pierwszej kolejności - dokonanie wykładni przepisów w zgodzie z tą dyrektywą. Przy tym uwzględnić należy orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odnoszące się do przytoczonych unormowań wspólnotowych. Wskazać tu należy na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sarl v. Administration de I'energistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393), w którym przyjęto, iż jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak prowadzić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Podkreślić również należy, że zbycie przedsiębiorstwa nie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, lecz jest wyłączone poza zakres obowiązywania ustawy. Nie powoduje u podatnika dokonującego tej czynności konieczności dokonywania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego. To podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa nie tylko w zakresie korekt podatku naliczonego (art. 91 ust. 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług), ale w szczególności nadal może np. dokonywać odliczeń podatku naliczonego z faktur wystawionych przez zbywcę.

Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje i podziela przedstawione stanowiska sądów, które znajdą odniesienie w niniejszej sprawie ( vide wyrok NSA z 28 października 2011r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1660/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, III SA/Wa 82/2008, LexPolonica nr 2274333).

Podsumowując stwierdzić należy, że nabycie przedsiębiorstwa i dalsze jego prowadzenie powinno na gruncie podatku od towarów i usług skutkować możliwością skorzystania z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa. W tej sytuacji to nabywca przedsiębiorstwa a więc nowopowstała spółka G. Poland z o.o. SKA, do której wniesiono w drodze aportu całe przedsiębiorstwo, jest jego następcą prawnym w zakresie podatku od towarów i usług.

Podsumowując zdaniem Sądu skoro G. sp. z o.o. (Wnioskodawca) zbyła na rzecz G.Poland SKA całe swoje przedsiębiorstwo, to na gruncie podatku od towarów i usług podmiot ten, tj. G. Poland SKA jest następcą prawnym podmiotu wnoszącego aport (Wnioskodawcy). Tym samym wnioskodawcy (G. sp. z o.o.) nie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktur VAT na nią wystawionych przed dniem aportu, a doręczonych po dniu dokonania aportu.

Zdaniem Sądu wnioskodawca nie jest również uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów już po wniesieniu aportu, ale dotyczących jeszcze jego działalności - zarówno wystawionych na niego, jak i na nabywcę przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 cyt. powyżej ustawy uznając skargę za nieuzasadnioną ją oddalił.

E. Kruppik – Świetlicka H. Adamczewska – Wasilewicz J. Szulc