Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 373/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2005-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Włoch Sędzia NSA Maria Piórkowska Asesor WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi W. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2004r. Nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2004r. nr [...], II. określa, że decyzje wymienione w pkt. 1 nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego W. J. kwotę 100 zł. (słownie: sto) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Uzasadnienie.

Decyzją z dnia [...] lipca 2004r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił W. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości 415,60 zł. Organ I instancji zakwestionował dokonane przez podatnika odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne w wysokości 2.100,00 zł. Zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika podatnika wydatki te poniesione zostały na używanie w 2001r. samochodu osobowego marki FIAT Cinquecento 700 o numerze rej. [...], rok produkcji 1997, który stanowi współwłasność W. J. oraz jego córki M. J. Samochód ten służył do przewozu podatnika, będącego inwalidą I grupy, na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne.. W. J. dwa razy w tygodniu korzystał z zabiegów rehabilitacyjnych na basenie w S., dwa razy w tygodniu przebywał w miejscowości O., gdzie spacerował po terenie leśnym, zaś sześć razy w roku korzystał z fachowej pomocy lekarza o nazwisku R. (zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne) w prywatnym gabinecie lekarskim w K. przy ulicy W. Na zabiegi te W. J. dojeżdżał ww. samochodem. Dalej pełnomocnik wyjaśnił, że podatnik sporządzając roczne zeznanie podatkowe korzystał z objaśnień do jego wypełnienia i nie wynikało z nich, żeby miał obowiązek zbierać i posiadać zaświadczenia o korzystaniu z zabiegów rehabilitacyjnych. Dlatego też podatnik nie posiada aktualnie takich dokumentów.

Dodatkowo W. J. złożył w dniu 29 grudnia 2003r. pisemne wyjaśnienia, w których poinformował, że ze względu na upływ czasu nie pamięta dokładnego adresu ani imienia lekarza, z którego porad i zabiegów korzystał w K., lecz był to lekarz "z akcentem wschodnim". W przedmiotowym piśmie podatnik wyjaśnił również, że gabinet lekarski, do którego dojeżdżał w 2001r. mieścił się w rejonie jednostki wojskowej w K. O istnieniu tego gabinetu dowiedział się z prasy, ale nie posiada żadnych skierowań, gdyż nie były one wymagane. Z pomocy lekarza W. J. korzystał początkiem 2001r. (wizyty co dziesięć dni) i był to okres około dwóch miesięcy.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji W. J. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. W odwołaniu podatnik podniósł, że w 1990r. przeszedł udar mózgu, czego efektem jest niedowład prawostronny, a w związku z tym od momentu powstania niedowładu do chwili obecnej wymaga stałej rehabilitacji. Ponadto stwierdził, że w świetle obowiązujących w 2001r. przepisów miał prawo do skorzystania z odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Podstawą do odliczenia wydatków na te cele było posiadanie dowodu ich poniesienia z wyjątkiem wydatków na używanie samochodu osobowego, przy czym przepisy nie przewidywały żadnej szczególnej formy ich dokumentowania. Na poparcie powyższego Pan W. J. załączył do odwołania kserokopię wydawnictwa -Gazety Prawnej", które nawiązuje swą tematyką do odliczeń i ulg podatkowych, z jakich podatnicy korzystać mogli w 2001r.. Podatnik zaznaczył również, że jego aktualny stan zdrowia - potwierdzony opiniami lekarskimi - stanowi najlepszy dowód konieczności ponoszenia wydatków na cele rehabilitacyjne, a kwota 415,60 zł podatku należnego za rok 2001 nie będzie stanowić wyrwy w budżecie państwa, podczas gdy dla niego ma duże znaczenie. Natomiast w przypadku utrzymania w mocy przez organ II instancji decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, podatnik narażony będzie na dodatkowe konsekwencje finansowe. Podatnik zakwestionował też decyzję I instancji z powodów ambicjonalnych, gdyż poczuł się dotknięty uzasadnieniem, z którego wynika, iż próbował wyłudzić nienależne świadczenia.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2004r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie organu odwoławczego W. J. w żaden sposób nie uprawdopodobnił faktu korzystania z jakichkolwiek zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych, nie przedłożył skierowań na zabiegi, ani żadnych dokumentów potwierdzających odbywanie i korzystanie z takich zabiegów, a ponadto używał samochodu osobowego, którego był jedynie współwłaścicielem.

Zdaniem organu ustawodawca w sposób nie budzący wątpliwości sprecyzował w art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.d.f., - w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku - że aby skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej w związku z używaniem samochodu osobowego do przewozu podatnika będącego osobą niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa, samochód ten musi stanowić własność osoby niepełnosprawnej. Zatem jeżeli ustawodawca dokonał takiego zapisu w tym właśnie roku, to niedopuszczalnym jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Zaznaczyć przy tym należy, że począwszy od dnia l stycznia 2004r. ustawodawca dokonał zmiany w ww. zakresie i sprecyzował, że samochód osobowy konieczny osobie niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa do przewozu na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne stanowić może jego własność lub współwłasność.

Zgodnie natomiast z zapisem art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy p.d.f., za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne do lat 16, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nie przekraczającej w 2001r. kwoty 2.100,00 zł. Podstawą do odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a jest posiadanie dowodu poniesienia tych wydatków, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14. Nie oznacza to jednak, że osoba niepełnosprawna uprawniona jest do skorzystania z ulgi na używanie samochodu osobowego stanowiącego własność tej osoby zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne, w wyniku samego inwalidztwa.

Powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują zatem jednoznacznie, że prawo do odliczenia wydatków nastąpić może jedynie wtedy, gdy wydatki te spełniają łącznie trzy warunki:

- poniosła je osoba niepełnosprawna zaliczona do I lub II grupy inwalidztwa lub mająca na utrzymaniu taką osobę,

- był to wydatek na używanie samochodu osobowego stanowiącego własność osoby niepełnosprawnej lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną,

- samochód używany był do potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo rehabilitacyjne.

Ustawodawca zwolnił podatników z obowiązku posiadania dowodów poniesienia wydatków, ale nie zwolnił ich od wskazania przesłanek i uprawdopodobnienia faktu skorzystania z zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych. Ciężar uprawdopodobnienia faktu korzystania z zabiegów ciąży na podatniku. Uprawdopodobnienie oznacza, że przeprowadzone dowody dają wysoki stopień prawdopodobieństwa istnienia określonego faktu. Zdaniem organu odwoławczego podatnik nie uprawdopodobnił faktu korzystania z zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych, a zatem nie spełnił warunków koniecznych do skorzystania z odliczenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie W. J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzja organu I instancji, zarzucając błędną interpretację art.26 ust.1 pkt 6 ustawy p.d.f. Skarżący powtórzył zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, a ponadto stwierdził, że jego aktualny stan zdrowia potwierdzony opiniami lekarskimi stanowi najlepszy dowód konieczności ponoszenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Natomiast interpretacja przepisów dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej powoduje sprzeczne z prawem zawężenie możliwości korzystania z odliczeń wydatków na cele rehabilitacyjne, w szczególności z tego powodu, ze podatnik był współwłaścicielem, a nie wyłącznym właścicielem pojazdu, chociaż w świetle kodeksu cywilnego współwłaściciel jest również właścicielem. Ponadto organ wymagał od podatnika dowodu poniesienia wydatków, mimo że obowiązujące przepisy nie przewidywały żadnej szczególnej formy dokumentowania wydatków na cele rehabilitacyjne poniesione w 2001r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) i art.134§1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), zwanej dalej ustawą P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Poza sporem w rozpoznawanej sprawie jest to, że W. J. jest inwalidą I grupy, posiadającym stosowne orzeczenie o zakwalifikowaniu do określonego stopnia niepełnosprawności, całkowicie niezdolnym do pracy i samodzielnej egzystencji, wymagającym ze względu na stan zdrowia zabiegów rehabilitacyjnych.

Przedmiotem sporu jest natomiast spełnienie przez niego pozostałych przesłanek,

o których mowa w przepisach art.26 ust.7a pkt 14 ustawy p.d.f., umożliwiających odliczenie poniesionych wydatków od dochodu. Powołany przepis stanowi, że za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne do lat 16, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym kwoty określonej w pkt 7.

W ocenie Sądu W. J. spełnia wszystkie przesłanki do odliczenia poniesionych wydatków na cele rehabilitacyjne. Wprawdzie samochód, który był wykorzystywany do przewozu na zabiegi nie stanowił wyłącznej własności podatnika, lecz współwłasność z córką M., lecz Sąd nie podziela w tym zakresie stanowiska organów podatkowych, uznając za uzasadnione zarzuty skarżącego, że współwłaściciel jest również właścicielem środka transportowego. Należy zauważyć, że w przepisach podatkowych nie funkcjonuje odrębne pojęcie własności, dlatego rozumienia tego pojęcia należy poszukiwać na gruncie prawa cywilnego. Własność jest najpełniejszym prawem do rzeczy, natomiast współwłasność jest odmianą własności, która wyposażona jest w te same atrybuty, tyle, że przysługują one niepodzielnie kilku osobom (art.195 kodeksu cywilnego). Za nieuzasadnione trzeba więc uznać ograniczanie prawa do skorzystania z odliczenia wydatków rehabilitacyjnych jedynie do wyłącznych właścicieli środków transportowych, tym bardziej że przepisy podatkowe takiego ograniczenia nie przewidują.

Również odnośnie spełnienia przesłanki koniecznego przewozu na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne Sąd podziela zarzuty skarżącego. Wbrew obowiązującym przepisom (art.26 ust.7c ustawy p.d.f.) organy wymagały od podatnika przedstawienia dowodu poniesienia wydatków, zarzucając, że nie przedstawił skierowań na zabiegi, ani żadnych dokumentów potwierdzających odbywanie i korzystanie z zabiegów. W ocenie Sądu podatnik w wystarczający sposób uprawdopodobnił fakt korzystania z zabiegów rehabilitacyjnych, wskazując że dojeżdżał na basen, na spacery w lesie oraz do lekarza-rehabilitanta w K. Na tego rodzaju zabiegi nie były wymagane skierowania, a podatnik przedstawił zaświadczenie lekarskie, które wskazywało na konieczność stosowania m.in. wymienionych tam zabiegów. Uprawdopodobnienie w formie żądanej przez organy podatkowe w istocie nie różniłoby się niczym od udowodnienia, natomiast żądanie od podatnika by przedstawiał dowody nie wymagane przez obowiązujące przepisy jest całkowicie nieuprawnione.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że organy podatkowe obu instancji naruszyły przepisy prawa materialnego tj. art.26 ust.1 pkt 6, ust.7a pkt 14 i ust.7c ustawy p.d.f., przez ich błędną wykładnię.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji w oparciu o przepisy art.145 §1 pkt 1 lit.a, art.152 i art.200 ustawy P.p.s.a.