Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 511/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-08-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 104 ust. 8
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2014r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 5.793 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz ML 320 - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia P. G. ( dalej: Skarżącemu ) zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz ML 320 o nr nadwozia: [...], pojemności silnika 2987 cm3, roku produkcji 2006, w wysokości 5 793,00 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- dalej w skrócie: Ordynacja podatkowa, art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust.1 pkt 2, ust. 8, ust. 9, ust. 11, art. 105 pkt 1, art. 106 ust 2 i 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, ze zm.)- dalej w skrócie: ustawa o podatku akcyzowym.

W dniu 19 grudnia 2013 r. Skarżący złożył w Oddziale Celnym deklarację uproszczoną AKC-U w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Mercedes Benz ML 320 o nr nadwozia: [...], pojemności silnika 2987 cm³, roku produkcji 2006, w której określił wartość pojazdu na kwotę 12.590,00 zł. Do deklaracji dołączył informację o danych identyfikacyjnych sprowadzonego pojazdu, kserokopię umowy kupna sprzedaży, kserokopię zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz sporządzoną przez biegłego sądowego wycenę. W sporządzonej wycenie rzeczoznawca określił wartość bazową brutto spornego pojazdu w stanie jak przed szkodą na kwotę 57. 200,00 zł., którą zweryfikował o korektę za wyposażenie dodatkowe (+ 4 558,00 zł.), korektę za pierwszą rejestrację (-1 238,00 zł.), korektę za przebieg (-2 401,00 zł.), korektę za ogumienie (- 398,00 zł.) oraz korekty różne (- 38 877,00 zł.) otrzymując wartość rynkową brutto 18.800,00 zł. w tym VAT (23%) 3.515,45 zł.

Zastawiając wartość rynkową pojazdu uszkodzonego w wysokości 18.800,00 zł z wartością przed szkodą w wysokości 57.200,00 zł organ stwierdził spadek wartości pojazdu o 67 %.

Dokonując w trybie art. 272 ust. 3 Ordynacji podatkowej wyrywkowej weryfikacji zamieszczonych w opinii pod pozycją - korekty różne - wielkości stwierdził, że są one znacznie zawyżone w stosunku do wartości występujących na stronie internetowej allegro.pl. I tak: wycena kosztów wymiany drzwi i tylnej szyby wyniosła 3.479,56 zł., podczas gdy na allegro 1.100,00 zł., wycena błotnika tylniego lewego 6.146,66 zł., cena z allegro 1.000 zł.

W związku z powyższym organ I instancji do ustalonej przez rzeczoznawcę średniej wartości rynkowej brutto 18.844,00 zł. dodał niesłusznie odliczoną kwotę korekty 10.553,00 zł. ( stwierdzone przykładowe zawyżenie ), a następnie odjął kwotę 2200 zł., ustaloną na podstawie serwisu allegro. W ten sposób uzyskał kwotę 27.197,00 zł., która po pomniejszeniu o należności publicznoprawne ( VAT oraz podatek akcyzowy) wyniosła 18.644,00 zł.

Porównując tą kwotę z kwotą zadeklarowaną przez Skarżącego stwierdził, że odbiega ona od średniej wartości rynkowej tego samochodu o 32 %, co uzasadniało w ocenie organu wezwanie Skarżącego w trybie art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym do zmiany wysokości podstawy opodatkowania, bądź do wykazania przyczyn uzasadniających tą różnicę.

Równocześnie zwrócił się do Skarżącego o uzupełnienie przedłożonej wyceny przez wyliczenie wartości pojazdu metodami określenia wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego, tj. metodą stopnia uszkodzenia pojazdu, metodą urealnionego kosztu naprawy i metodą zredukowanego kosztu naprawy lub wskazania z jakiej metody korzystał rzeczoznawca dokonując kalkulacji.

W odpowiedzi Skarżący przedłożył opinię, w której rzeczoznawca w miejsce "korekt różnych" dokonał szczegółowego wyliczenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym. Przyjmując, że wartość pojazdu nieuszkodzonego wynosiła 57. 700,00 zł., stopień uszkodzenia (0,0450) 55.103,00 zł., współczynnik stopnia uszkodzenia (0,85) 46.837,00 zł., współczynnik uszkodzeń ukrytych (0,97) 45.432,00 zł., współczynnik zbywalności (0,57) 25.896,00 zł., ustalił wartość pojazdu metodą:

-urealnionego kosztu naprawy na kwotę 13.946,00 zł.,

-zredukowanego kosztu naprawy na kwotę 29.044,00 zł.

-stopnia uszkodzenia z uwzględnieniem współczynnika zbywalności na kwotę 25. 896,00 zł. tj.:

Organ I instancji na podstawie powyższej opinii ustalił średnią wartość rynkową samochodu metodą stopnia uszkodzenia na kwotę 45.432,00 zł, nie uwzględniając współczynnika zbywalności. Po odliczeniu zawartej w tej kwocie wartości podatku VAT oraz podatku akcyzowego, podstawa opodatkowania wyniosła 31.144,00 zł. Tak ustalona kwota odbiegała od wskazanej przez podatnika w deklaracji o 60 %.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący złożył odwołanie.

Podstawowym zarzutem, było nieuwzględnienia współczynnika zbywalności, w czym Skarżący upatrywał nieuzasadnioną ingerencję organu w sferę zastrzeżoną dla biegłego. W ocenie Skarżącego organ nie miał prawa samodzielnej weryfikacji opinii, w tym eliminacji współczynnika zbywalności czy też weryfikacji przyjętych w niej kosztów poprzez sięgnięcie do serwisu internetowego allegro. Nie zgadzając się z wynikami opinii powinien był powołać innego biegłego, tymczasem domagając się uzupełnienia przedłożonej ekspertyzy, w sposób nieuprawniony przerzucił ciężar dowodowy na Skarżącego.

Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Celnej, który wspomnianą na wstępie decyzją utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy podzielił w całości ustalenia jak również wyciągnięte na ich podstawie wnioski organu I instancji. W odpowiedzi na zarzuty, organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego nie kwestionował ani nie podważał wskazanych przez rzeczoznawcę wartości, lecz dokonując jej oceny stwierdził, iż nie wszystkie opisane w niej współczynniki będą miały znaczenia dla oceny średniej wartości rynkowej pojazdu.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że dla ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu najbardziej właściwa będzie metoda stopnia uszkodzenia, a nie metoda kosztu naprawy, której zastosowania domagał się Skarżący. Metoda ta, jak wskazał, nie koreluje z definicją średniej wartości rynkowej i odnosi się do niepewnych elementów mogących wystąpić w przyszłości. W ocenie organu odwoławczego nie było również podstaw do zastosowania współczynnika zbywalności pojazdu z uwagi na to, że współczynnik zbywalności jest wielkością okresową zmienną i trudną do zweryfikowania, dotyczy w głównej mierze sytuacji sprzedaży pojazdu i jest pojęciem subiektywnym. Ponadto organ odwoławczy zwrócił również uwagę na to, że współczynnik zbywalności nie pozostaje bez wpływu na określenie średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, wyszczególniono samochody pochodzące z nabycia z różnych regionów kraju, zatem uśredniona cena uwzględnia aktualną i regionalną sytuację rynkową, jak również trudności w zbyciu samochodu osobowego określonej marki. Nie zgodził się również z zarzutem naruszenia przepisów postępowania w tym przerzucenia ciężaru dowodowego na Skarżącego. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo przyjął, że to na Skarżącym spoczywał obowiązek wykazania przyczyn uzasadniających niską wartość pojazdu. Ponadto uznał, że organ I instancji miał prawo zwrócić się do Skarżącego o uzupełnienie przedstawionych dowodów, które miały świadczyć o racji Skarżącego, niezależnie od tego, że dowodem tym była ekspertyza rzeczoznawcy.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej. Zarzucił decyzjom naruszenie procedury podatkowej, w tym zasad przeprowadzenia postępowania dowodowego. Podkreślił, że to organ powinien dążyć do wyjaśnienia prawdy obiektywnej, a nie przerzucać obowiązki na Skarżącego. Nie zgadzając się z wnioskami ekspertyzy przedstawionej przez Skarżącego powinien był zwrócić się o sporządzenie niezależnej opinii. Tymczasem organ jako dowód przyjął ekspertyzę przedłożoną przez Skarżącego, a oparł się jedynie na jej części.

Zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, przez ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego na podstawie notowań na rynku krajowym, podczas gdy dostępne bazy danych zawierały wyłącznie ceny rynkowe samochodów nieuszkodzonych.

W kolejnym piśmie procesowym, podtrzymując swoje dotychczasowe zarzuty, dołączył adresowane do niego pismo Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych wraz z artykułem zatytułowanym "Wykonywanie wycen pojazdów sprawnych i uszkodzonych w komputerowym systemie INFO-EKSPERT."

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

W rozpatrywanej sprawie spór dotyczy kwestii prawidłowości określenia wysokości podstawy opodatkowania w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Mercedes Benz ML 320 o nr nadwozia [...]. Organy podatkowe obu instancji zakwestionowały zadeklarowaną przez Skarżącego wysokość podstawy opodatkowania, stanowiącą zapłaconą przez niego kwotę za nabyty samochód, uznając, że bez uzasadnionych przyczyn odbiega ona znacznie od wartości rynkowej pojazdu, notowanej na rynku krajowym oraz przyjęły za podstawę opodatkowania średnią wartość rynkową tego samochodu.

Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za ten samochód w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jedynie w sytuacji, gdy przywóz samochodu osobowego nie wiąże się z zapłatą kwoty należnej, za podstawę opodatkowania należy przyjąć średnią wartość rynkową samochodu osobowego pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Jest to zasada, od której ustawodawca wprowadził w art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym wyjątek, pozwalający na uruchomienie przez organy podatkowe procedury weryfikacji, jednakże tylko w przypadku, gdy wskazana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania (cena nabycia), bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu. W takiej sytuacji, jak stanowi art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu, organ podatkowy, zgodnie z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym, określa wysokość podstawy opodatkowania.

Dokonując wykładni art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym należy mieć na uwadze, że celem wprowadzenia tego przepisu do ustawy akcyzowej było stworzenie skutecznego instrumentu weryfikacji ceny nabycia w sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania są samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich UE. Jak wskazano w uzasadnieniu projektu ustawy "proponowana zmiana przyczyni się do likwidacji dotychczasowej patologii polegającej na możliwości znacznego zaniżania przez podatników deklarowanych kwot wartości samochodów używanych sprowadzanych lub sprzedawanych w kraju".

Celem przepisu jest zatem przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Zatem, wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja.

Nie ulega więc wątpliwości, że obowiązkiem organu podatkowego, w pierwszej kolejności, jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiegała znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym. W tym celu, jak wynika z powołanego wyżej art. 104 ust 8 ustawy, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. Organ podatkowy może samodzielnie określić podstawę opodatkowania w przypadku braku "uzasadnionych przyczyn" przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości nabycia samochodu osobowego, którego cena nabycia musi "znacznie odbiegać" od wartości rynkowej tego samochodu.

Postępowanie w tych sprawach ma charakter dwuetapowy. Jeżeli w ocenie organu wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust 8 ustawy). Na tym etapie to organ ma wykazać, że cena znacznie odbiega od cen średniorynkowych. W drugim etapie, to podatnik decyduje, czy dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania, czy też wskaże przyczyny obniżenia wartości zadeklarowanej, w stosunku do średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego - to bowiem on wie najlepiej, dlaczego zapłacił za pojazd znacznie mniej niż wynosi jego wartość rynkowa.

Jeżeli podatnik nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania bądź, gdy nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej uprawniony jest podjąć kolejną czynność, tj. określić wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym).

Analiza akt administracyjnych sprawy prowadzi do wniosku, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji zasadnie stwierdziły podstawę do zastosowania trybu weryfikacji wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu w myśl art. 104 ust. 8 i 9 ustawy o podatku akcyzowym.

W rozpoznawanej sprawie niewątpliwym jest, że Skarżący w deklaracji uproszczonej AKC-U dot. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz ML 320, wyprodukowanego w 2006 r., o pojemności skokowej silnika 2987 cm³, wskazał podstawę opodatkowania w wysokości 12.590,00 zł. oraz przedstawił ekspertyzę techniczną z dnia 18 grudnia 2013 r. przeprowadzoną przez rzeczoznawcę K. Ż.. Rzeczoznawca wycenił pojazd na kwotę 18.844,00 zł. Ekspertyza zawierała informacje dotyczące danych technicznych pojazdu, jego wyposażenia, a także informacje dotyczące elementów koniecznych do wymiany. Wartość bazową brutto ustalono na kwotę 57.200,00 zł., następnie dokonano korekty na plus za wyposażenie dodatkowe- 4.558 zł. oraz korekty na minus za pierwszą rejestrację 1.238 zł., za przebieg 2.401 zł., ogumienie – 398 zł. oraz z tytułu "korekt różnych"- 38.877 zł.

W ocenie Sądu już samo porównanie kwoty zadeklarowanej - 12.590,00 zł. z kwotą wynikającą z ekspertyzy 18.844,00 zł., budziło uzasadnione wątpliwości, co do jej rzeczywistości. Ponadto ustalenie przez rzeczoznawcę wartości pojazdu poprzez obniżenie wartości bazowej brutto 57.200,00 zł. o przewidywane koszty naprawy w łącznej kwocie 38.877,00 zł., bez wskazania metody dokonanej wyceny nie było oczywiste.

Wątpliwości w tym zakresie podkreśli fakt, że organ dokonując porównania przykładowo wymienionych w ekspertyzie elementów do wymiany: drzwi tylnych oraz błotnika tylnego lewego i wskazanych kosztów, z ceną ich nabycia według serwisu internetowego allegro, wskazał na znaczne zawyżenie wielkości. W miejsce podanych przez biegłego kwot 3.479,56 zł. oraz 6.146,66 zł. ustalił kwoty: 1100 zł oraz 1000 zł.

Nie można zarzucić organowi I instancji, że na tym etapie, wstępnej weryfikacji ceny nabycia sięgnął do informacji z serwisu internetowego allegro i na ich podstawie ustalił wstępną średnią wartość rynkową pojazdu. Dążąc do ustalenia prawdy obiektywnej, na co zwracał również uwagę Skarżący, organ ma obowiązek dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a nie jest sprzeczne z prawem – art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku, z czym również sięgnięcie do takiego źródła dowodowego, wobec braku aktywności ze strony Skarżącego należy uznać za usprawiedliwione, tym bardziej, że jest to ogólnie dostępny serwis, z którego korzysta znaczna część osób i może służyć za źródło informacji, także organu.

Dołączona do ekspertyzy dokumentacja fotograficzna jak również opis części zniszczonych i wymagających wymiany nie usuwał wątpliwości dotyczących zadeklarowanej ceny nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, stanowiącej około 80 % ceny bazowej takiego samochodu.

Wszystkie te okoliczności uzasadniały przystąpienie przez organ I instancji do określenia wysokości podstawy opodatkowania na podstawie art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym, a także ustaloną ostatecznie średnią wartość samochodu Marki Mercedes Benz ML 320 na kwotę 45.432,00 zł.

Wbrew podnoszonym zarzutom organy dokonując ustaleń w tym zakresie nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, a również dokonana przez nie subsumcja przepisów prawa materialnego była prawidłowa.

Zgodnie z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym: średnia wartość rynkowa samochodu osobowego, jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika, oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Poza sformułowaniem czym jest średnia wartość rynkowa pojazdu, przepisy nie wskazują sposobu jej ustalania. Nie obligują również organu do zasięgania opinii biegłego (w rozumieniu art. 197 Ordynacji podatkowej). W orzecznictwie podkreśla się, że z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym nie wynika, aby organ w każdej sprawie (niezależnie od okoliczności faktycznych) miał przeprowadzać dowód z opinii biegłego (wyrok WSA w Rzeszowie z 12 stycznia 2011 r., sygn. I SA/Rz 1/11, dostępny na stronie internetowej cbois.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie podstawowym dowodem na podstawie, którego organ dokonał ustalenia średniej wartości pojazdu była ekspertyza rzeczoznawcy.

Niewątpliwie nie jest ona opinią biegłego w rozumieniu art. 197 Ordynacji podatkowej gdyż biegłym w znaczeniu procesowym staje się osoba powołana przez organ podatkowy. Stanowi w związku z tym dowód z dokumentu prywatnego i jak każdy dowód podlega ocenie organów.

Z uwagi na osobę ją sporządzającą – biegłego sądowego oraz ze względu na informacje w niej zawarte – wiadomości specjalne z zakresu wyceny pojazdów, znajdą do niej zastosowanie niektóre uwagi dotyczące opinii.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że opinia biegłego nie wiąże organu administracji, który jest obowiązany poddać ją swej ocenie jak każdy dowód, gdyż to organ, a nie biegły rozstrzyga sprawę. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, bowiem to organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 18 lutego 2009 r., III SA/Wr 595/08 oraz do art. 197 o.p. w: J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja Podatkowa, Komentarz, Lex 2013).

Organ ma obowiązek dokonania oceny wartości dowodowej, kontroli zakresu danych oraz kontroli toku rozumowania rzeczoznawcy, którego rezultatem jest wynik końcowy opinii. Organ musi przestrzegać przy tym zasady, aby jego własne wnioski, wyciągnięte na podstawie opinii, miały logiczne wytłumaczenie, a sama ocena opinii nie przekraczała granic swobodnej oceny dowodów, określonych w art. 191 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu, dokonana przez organy ocena ekspertyzy jak również wyciągnięte na jej podstawie wnioski odpowiadają zasadom wiedzy, doświadczenia życiowego jak również są adekwatne do przedmiotu postępowania.

Prawidłowo organy odrzuciły wycenę samochodu dokonaną w oparciu o metodę urealnionego kosztu naprawy, zredukowanego kosztu naprawy, a przyjęły wartość ustaloną metodą stopnia uszkodzenia, nie uwzględniając przy tym współczynnika zbywalności.

Z definicji średniej wartości rynkowej samochodu osobowego wynika, że przy jej ustalaniu należy wziąć pod uwagę jego cechy stwierdzone w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego, porównując go z cenami innych, podobnych samochodów.

Zatem koszty naprawy, jako element dotyczący stanu przyszłego, a w związku z tym niepewnego i nie istniejącego w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie mogą mieć wpływu na ustalenie średniej wartości samochodu z chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z uwagi z kolei na licznie stwierdzone w ekspertyzie uszkodzenia i dekompletację pojazdu, zgodzić należy się z organami, że odnalezienie na rynku podobnego samochodu byłoby niemożliwe.

W takiej sytuacji ustalenie średniej ceny rynkowej na podstawie średniej ceny samochodu sprawnego z uwzględnieniem współczynnika stopnia uszkodzenia należało ocenić jako jedyny możliwy i jednocześnie prawidłowy sposób.

Należy przy tym zaznaczyć, że zastosowanie tej metody zgodne jest z metodami opisanymi w Instrukcji określenia wartości samochodów, zatwierdzonej przez Prezydium Rady Naczelnej Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego, na którą powołuje się Skarżący. Z instrukcji tej wynika, że wyceny samochodu uszkodzonego dokonuje się metodą stopnia uszkodzenia pojazdu.

Dokonując weryfikacji tej ekspertyzy organy miały prawo przyjąć, że ustalenie średniej wartości pojazdu związane z jego nabyciem wewnątrzwspólnotowym, powinno nastąpić bez uwzględnienia współczynnika zbywalności, co z resztą należycie uzasadniły.

W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko organów, że współczynnik zbywalności nie jest bezpośrednio związany z wartości transakcyjną i dla nabycia wewnątrzwspólnotowego stanowi element wtórny.

We wspomnianej już wyżej Instrukcji określenia wartości pojazdów wskazuje się, że zbywalność uszkodzonego pojazdu zależy głównie od: popularności rynkowej danego modelu pojazdu mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie, możliwości pozyskania tanich, nowych części zamiennych pochodzących z obrotu poza siecią producenta lub odzyskiwanych z demontażu, wieku pojazdu, rozwiązań konstrukcyjnych i technologicznych, limitujących ich trwałość. Elementy te wyraźnie dotyczą przyszłej sprzedaży pojazdu.

Rację mają również organy, że ceny zawarte w katalogach są uśrednionymi cenami używanych samochodów, uwzględniającymi standardowy przebieg, zużycie i wyposażenie tych pojazdów. Są to ceny ustalane przez ekspertów na podstawie monitoringu rynku samochodowego. Można zatem założyć, że wpływ takich czynników, jak m.in. zbywalność pojazdu został już wcześniej uwzględniony przy określeniu średniej ceny katalogowej i nie powinien być brany pod uwagę w sytuacji gdy odnosi się do wartości rynkowej brutto, która sama w sobie powinna uwzględniać te elementy.

Stanowisko to przeważa obecnie w orzecznictwie. Jedynie dla przykładu można wskazać wyroki wydane pod sygn. I SA/Bk 184/14, I GSK 740/13, I SA/Go 85/14

( wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach cbois.nsa.gov.pl).

Podsumowując stwierdzić należy, że nie uwzględnienie przez organy współczynnika zbywalności pojazdu jak i jego wyceny dokonanej metodą kosztów naprawy nie było bezprawną ingerencją w sferę, zastrzeżonych dla biegłych, wiadomości specjalnych, lecz wynikiem prawidłowo przeprowadzonej oceny dowodu, bez konieczności powoływania w tym zakresie biegłego.

W ocenie Sądu sporządzana ekspertyza: dokonane w niej ustalenia jak i wyciągnięte wnioski były wystarczające do podjęcia decyzji. Należy przy tym podkreślić, że została ona sporządzona zaraz po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, w związku z czym, należy przypuszczać, że sporządzający ją rzeczoznawca posiadał najlepszą wiedzę na temat stanu technicznego pojazdu z chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego, podczas gdy powołany później biegły musiałby opierać się na informacjach wskazanych w tej ekspertyzie.

W ocenie Sądu organy należycie zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy, a jego ocena mieści się w granicach wyznaczonych przez zasadę swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej. Wnioski opatrzono logicznym i przekonującym uzasadnieniem. W decyzji wyjaśniono przesłanki zastosowania procedury przewidzianej w art. 104 ust. 8 i 9 ustawy o podatku akcyzowym w szczególności zasady, na jakich określono wysokość podstawy opodatkowania.

Nie ma także podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów prawa materialnego, w tym wskazywanego w skardze art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Organ dokonał prawidłowej wykładni tych przepisów i właściwie zastosował je w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.