Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 69/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 7  ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, sędzia WSA Piotr Kieres, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 października 2022 r sprawy ze skargi P. S.A.w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 2 listopada 2021 nr SKO/PO-413/215/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Postępowanie przed organami.

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy (dalej jako: SKO, organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy P. (dalej jako: organ I instancji) FN.3120.5.64.2021 z dnia 5 sierpnia 2021 r. którą organ I instancji określił P. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: Strona, Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016 r. w kwocie 154,111,00 zł

Postanowieniem z dnia 11 lutego 2021 r. nr FN.3120.5.13.2021 Burmistrz Miasta i Gminy P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia P. S. A. w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Organ stwierdził, że w dniu 1 lutego 2016 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której zadeklarowała do opodatkowania:

• grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 504 m2,

• grunty pozostałe o pow. 3.735,32 m2,

• budynki mieszkalne o pow. 878,91 m2.

• budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 24 m2,

• budynki pozostałe o pow. 52,40 m2,

• budowle o wartości 9.972 zł.

Celem weryfikacji zadeklarowanych przez Stronę podstaw opodatkowania, organ I instancji wezwał do przesłania zestawienia gruntów, budynków i budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za lata 2014, 2015, 2016, 2017 i 2018 na terenie Miasta i Gminy P.; przesłania zestawienia gruntów, budynków i budowli podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości; wskazania jakie linie kolejowe są położone na terenie Miasta i Gminy P. i jaki jest status tych linii tj. linia czynna, zlikwidowana, przejazdy zawieszone itp. wraz z dokumentami potwierdzającymi ten fakt; kserokopii umowy [...] z dnia 27 września 2001 r. oraz kserokopii aneksów; przesłania zestawienia gruntów objętych ww. umową w latach 2014-2018; pisemnego wyjaśniania na jakiej podstawie w latach 2014-2018 Strona korzystała ze zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lub pkt 1a u.p.o.l. w odniesieniu do infrastruktury kolejowej, położonej na terenie Miasta i Gminy P. Na to wezwanie Spółka odpowiedziała, przedkładając m.in. uchwałę nr [...] Zarządu P.(1) S.A. z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie likwidacji części linii kolejowej nr [...] K. – L., umowę z dnia 27 września 200 lr. nr [...] oraz korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2014-2019.

W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości (obowiązującej od 1 stycznia 2016 r.) do Spółka wykazała do opodatkowania:

• grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow, 504 m2,

• grunty pozostałe o pow. 20.318,94 m2,

• budynki mieszkalne o pow. 878,91 m2,

• budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 24 m2,

• budynki pozostałe o pow. 52,40 m2,

• budowle o wartości 9.972 zł.

Jednocześnie, podatnik wskazał, jako przedmioty opodatkowania podlegające zwolnieniu z podatku od nieruchomości, grunty o pow. 426.480,06 (w tym objęte umową [...] z P.(1) S. A. od stycznia do lipca - 418.249,00 m2, zaś od sierpnia do grudnia — 267.100,00 m2) oraz budowle o wartości 62.842,68 zł.

Na skutek kolejnego wezwania podatnika do złożenia korekt deklaracji podatkowych, Spółka za pismem z dnia 17 lipca 2019 r. przedłożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. wykazując w niej do opodatkowania:

• grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 18.497 m2,

• grunty pozostałe o pow. 2.325,94 m2,

• budynki mieszkalne o pow. 878,91 m2,

• budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 24 m2,

• budynki pozostałe o pow. 52,40 m2,

• budowle o wartości 9.972 zł.

Jednocześnie podatnik wskazał, jako podlegające zwolnieniu z podatku od nieruchomości grunty o pow. 426.480,06 m2 (w tym 267.100,00 m2 w umowie [...] z P.(1) S.A.) oraz budowle o wartości 62.842,68 zł. W dołączonym do korekty piśmie Spółka wskazała, że w deklaracji za 2016 r. opodatkowano podatkiem od nieruchomości działki nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych. Jednakże z uwagi na zmianę brzmienia art. la ust. 1 pkt 3 w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych od 1 stycznia 2016 r. grunty te winny zostać opodatkowane stawką przewidzianą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Na pozostałych gruntach, związanych z linią kolejową nr [...] relacji K.-L. [...], [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...] posadowione zostały elementy infrastruktury kolejowej, zatem, grunty te podlegają zwolnieniu z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a UPiOL. Podatnik wskazał ponadto, że działki położone w ciągu linii nr [...] K.-L. są położone na obszarze Natura 2000 P.(1) [...], dla którego wydane zostały przez Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska we Wrocławiu zarządzenia z 8 kwietnia 2014 r. i 19 października 2017 r. w sprawie ustanowienia planu zadań ochronnych Natura 2000.

Organ I instancji powziął wątpliwości, czy Strona miała prawo do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku (Dz.U. 2014 r., poz. 849 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.) w odniesieniu do gruntów zlikwidowanych linii kolejowych tj. linii kolejowej nr [...]. Wskazał, że z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że zwolnieniem objęte są jedynie grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Po analizie przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1594 w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.; dalje jako: "u.t.k.") organ stwierdził, że w 2016 r. zwolnieniu z podatku od nieruchomości mogły podlegać jedynie grunty zajęte pod linię kolejową, rozumianą jako element sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, przeznaczoną do prowadzenia ruchu kolejowego, która ma wyznaczony punkt początkowy i końcowy. Z uchwały nr [...] zarządu P.(1) S.A. z dnia 19 grudnia 2002 r. przedłożonej przez Stronę wynika, że linię kolejową na odcinku K.-L. zlikwidowano. W dniu 1 sierpnia 2017 r. ogłoszono także przetarg nieograniczony na sprzedaż złomu pochodzącego z likwidacji nieczynnej linii kolejowej nr [...] relacji K.-L. Zdaniem organu I instancji powyższe oznacza, że linia kolejowa nr [...] nie stanowi elementu sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, która jest przeznaczona do prowadzenia ruchu kolejowego i ma wyznaczony punkt początkowy i końcowy. Organ wskazał m.in., że likwidacja linii kolejowej ma charakter ostateczny i nie oznacza jedynie przejściowego jej wyłączenia z eksploatacji. Ustalenia organu I instancji potwierdziły także oględziny, podczas których organ ustalił, że na działkach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], i [...] widoczne są pozostałości infrastruktury kolejowej, brak jest przytwierdzeń szyn do podkładów, zaś podkłady są zgniłe. Na ww. działkach droga kolejowa nie posiada ciągłości nawierzchni szynowej, zaś pozostałości torów są porośnięte samosiejką młodych drzew, wysoką trawą, krzewami i drzewami. Z kolei na działkach [...], [...], [...] nie ma widocznych elementów infrastruktury klejowej, tory zostały rozebrane, zaś miejsce po nich zostało zasypane kamieniami i porośnięte trawą, krzewami i drzewami. Na działkach widoczne są zatem jedynie pozostałości torów kolejowych, natomiast pozostałe elementy zostały rozebrane lub uległy znacznej degradacji. Takie ustalenia doprowadziły organ I instancji do konstatacji, że linia kolejowa nr [...] nie stanowi elementu sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, która jest przeznaczona do prowadzenia ruchu kolejowego. Zatem w sprawie chodzi nie o linię kolejową, a o grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych dla których Strona nie mogła stosować zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ I instancji wskazał, że dodatkową przesłanką nabycia prawa do zwolnienia podatkowego jest obwiązek udostępnienia przez zarządcę infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Wobec likwidacji ww. linii kolejowej, niemożliwym było jej udostępnienie. Decyzja o likwidacji linii kolejowej stanowi trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozu osób lub rzeczy z wykorzystaniem tej linii. Nie można jej też udostępnić. Zatem żadna przesłanka zwolnienia nie mogła zaistnieć w stosunku do linii [...], co skutkowało brakiem możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zdaniem organu I instancji w stosunku do spornych gruntów, przez które przebiegała zlikwidowana linia kolejowa, należało zastosować stawkę jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Po rozpoznaniu odwołania SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego, nie ulegało wątpliwości, że w kontekście literalnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnieniu mogą podlegać tylko istniejące w sensie prawnym linie kolejowe. Faktycznie istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu aktu o jej likwidacji staje się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które korzystają z odrębnego zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Zatem warunkiem zwolnienia z podatku od nieruchomości jest istnienie infrastruktury kolejowej, co do której nie podjęto aktu likwidacji. W toku postępowania ustalono, że linię kolejową K.-L. częściowo zlikwidowano. Z tego powodu sporne nieruchomości są budowlani i gruntami pozostającymi po likwidacji linii kolejowej i nie korzystają ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zastosowania nie znajdzie także art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., gdyż zwolnienie to ma charakter okresowy i nie może być stosowane dłużej, niż 3 lata od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie na mocy których zlikwidowano linię (odcinek). Przepis ten wszedł ponadto w życie dopiero w dniu 1 stycznia 2008 r. i może być stosowany jedynie w odniesieniu do linii zlikwidowanych wcześniej niż 1 stycznia 2008 r. Ponadto, żadna z działek pozostałych po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] nie leży w granicach rezerwatów przyrody, czy też parków narodowych, co uniemożliwia zastosowanie zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. SKO wykluczając możliwość zastosowania ww. zwolnień wskazało, że rozstrzygnięcia wymaga, jaka stawka podatku od nieruchomości znajdzie w sprawie zastosowanie tj. czy ma to być stawka najwyższa jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też stawka jak dla gruntów pozostałych z uwagi na brak możliwości wykorzystania nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jak wywodziło SKO, iż począwszy od 1 stycznia 2016 r. zmianie uległa definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. I tak na mocy art. 9 pkt 1 lit a ustawy z dnia 25 czerwca 2016 r . o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1045) przepis art. la ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych otrzymał brzmienie, z którego wynika, że pod wskazanym pojęciem należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Ponadto na mocy wymienionej ustawy do art. la ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dodano ust. 2a, w myśl którego do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;

2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d;

3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290) lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Przepis dotyczący możliwości opodatkowania nieruchomości pozostających w posiadaniu przedsiębiorcy niższymi stawkami, ze względów technicznych, uległ więc dalej idącemu rygoryzmowi. Począwszy od 1 stycznia 2016 r. organ podatkowy nie bada już we własnym zakresie, czy tzw. "względy techniczne" uniemożliwiają korzystanie z przedmiotu opodatkowania, lecz musi opierać się na decyzji właściwego organu nadzoru budowlanego nakazującej właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającej terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Ponadto kwestie te dotyczą już tylko budynków, budowli lub ich części, a zatem przedmiotów opodatkowania nie będących gruntami. Przepis ten więc nie ma oczywiście zastosowania w niniejszej sprawie, która dotyczy opodatkowania gruntów pozostałych po zlikwidowanej linii kolejowej. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy, posiadane przez Spółkę grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], położone na obszarze Miasta i Gminy P., związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym związek ten nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości, że P. S. A posiada status przedsiębiorcy i prowadzi działalność gospodarczą w szerokim zakresie, co wynika z wpisów umieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Działalność ta, to m. in. kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że spółka przekazała sporne grunty do korzystania P.(1) S. A. na podstawie umowy [...] z dnia 27.09.2021 r . Niektóre z tych gruntów objęte były powyższą umową jeszcze w okresie styczeń-lipiec 2016 r. Już sam ten fakt powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Niezależnie od powyższych argumentów, podkreślić należy, że sporne nieruchomości stanowią element składowy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), który jest przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych Spółki. Fakt, iż w danym momencie sporne grunty nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa.

Postępowanie przed Sądem I instancji.

Od powyższej decyzji SKO Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

1) art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325; dalej jako: "O.p."), przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, pomijanie dowodów wskazanych przez Stronę, nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, nieprzeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.p.o.l. przez ich niezastosowanie w sytuacji gdy część spornych gruntów wchodzi w skład infrastruktury kolejowej;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez pominięcie ww. przepisów i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla tj. linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami;

4) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. przez bezpodstawne uznanie, że grunty będące częścią linii kolejowej o statusie zawieszonych przewozów stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy infrastruktura kolejowa stanowi budowlę-linię kolejową o statusie zawieszonych przewozów.

W uzasadnieniu skargi Strona podniosła, że organy podatkowe bezpodstawnie opodatkowały nieruchomości po zlikwidowanej linii kolejowej stawką jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Strony w obecnym stanie faktycznym rządowy programu Ko!ej+, wstrzymał wszelkie przekazywanie gruntów po zlikwidowanych liniach kolejowych, tworzących korytarze transportowe. Skarżąca nie może zatem spornych gruntów ani sprzedać, ani wydzierżawić ani wykorzystać w żaden inny sposób niż ich pierwotne przeznaczenie- transport kolejowy, a decyzja w tej kwestii nie należy do spółki.

Tym samym trudno uznać, że grunty zlikwidowanej linii kolejowej położonej na terenie Gminy P., były lub mogą być przez skarżącą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można również uznać argumentów Strony przeciwnej, jako przemawiających za możliwością wykorzystania gruntów do działalności gospodarczej, ujęcia działek w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez skarżącą.

P. S.A. zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (ustawa o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. tj. Dz.U.2021.217- dalej u.o.r.) są zobowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Skarżąca jest obowiązana do ujmowania wszystkich środków trwałych w ewidencji środków trwałych będących częścią prowadzonych urządzeń księgowych. Skarżąca będąc w posiadaniu prawa użytkowania wieczystego gruntów, zgodnie z obowiązującymi przepisami - ustawy o rachunkowości, nie może ich wykreślić z ewidencji majątkowej i sporządzić dokumentu LT. Według procedur obowiązujących u skarżącej (wynikających z zasad Polityki rachunkowości) w zakresie prowadzenia urządzeń księgowych oraz kryteriów kwalifikowania środków trwałych do nieczynnych mocy wytwórczych, składniki majątku trwałego z ewidencji bilansowej tj. grunt, budowla a także składnik z grupy 3-8, są kwalifikowane do nieczynnych mocy wytwórczych jeżeli przez okres dłuższy niż rok są niezagospodarowane. Grunt jest kwalifikowany do nieczynnych mocy wytwórczych, gdy powierzchnia ewidencyjna w całości przez okres 12 miesięcy nie mogła być zagospodarowana - grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych. Zakwalifikowanie składnika majątku do nieczynnych mocy wytwórczych następuje z chwilą stwierdzenia, że obiekt nie przynosi korzyści ekonomicznych (nie generuje przychodów), a w dającej się przewidzieć perspektywie nie występują okoliczności pozwalające na możliwość jego jakiegokolwiek gospodarczego wykorzystania.

Sporne działki gruntu po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], według wskazanych wyżej kryteriów zostały zakwalifikowane do nieczynnych mocy wytwórczych. Ponadto w przypadku wycofania środka trwałego z używania i niewykorzystywania go do prowadzonej działalności, nie mogą zostać objęte odpisem aktualizującym z tytułu trwałej utraty wartości i nie ma możliwości ujęcia ich w planach jako obiekty przeznaczone do fizycznej likwidacji. Grunty własne oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów z uwagi na specyficzny charakter nie podlegają weryfikacji mającej na celu stwierdzenie stopnia ich ekonomicznego zużycia ani fizycznej likwidacji.

Stąd też samo stwierdzenie, że sporne działki gruntu zostały ujęte w ewidencji środków trwałych jest niewystarczające do uznania, że służą one działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga w niniejszej sprawie podlegała oddaleniu. Sąd stwierdził, że zaskarżona w sprawie decyzja, jak i decyzja organu I instancji odpowiadają prawu.

W ocenie Sądu bezzasadnymi były zarzuty naruszenia przepisów u.p.o.l, stanowiących podstawy zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Uzasadniając powyższe Strona argumentowała, że organy podatkowe pominęły, iż część spornych gruntów wchodzi w skład infrastruktury kolejowej. Ponadto, zdaniem Strony organy bezzasadnie uznały, że opodatkowaniu podlega grunt związany z linią kolejową, a nie sama linia kolejowa jako budowla. Strona nie zgodziła się także z konstatacją organów, że grunty stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności przeanalizowania wymaga zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wskazano przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W myśl tego przepisu opodatkowaniu podlegają grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Strony organy winny opodatkować linię kolejową jako budowlę, a nie grunt przez który linia ta przebiegała. Z kolei w ocenie organów podatkowych, brak było możliwości opodatkowania linii kolejowej, jako budowli, gdyż została ona zlikwidowana i wyłączona z eksploatacji. To zaś nie wyłączało możliwości opodatkowania gruntu, przez który przebiegała zlikwidowana linia, jako odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Sąd w tym zakresie podziela stanowisko organów podatkowych. Opodatkowanie wyłącznie gruntu bez znajdującej się na niej infrastruktury ma oparcie w przytoczonym przepisie, skoro wskazuje on właśnie grunt jako przedmiot opodatkowania. Jak podnosiło SKO - likwidacja linii kolejowej spowodowała, że istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu aktu prawnego o jej likwidacji (w niniejszej sprawie - uchwały zarządu P.(1) S.A. nr [...] z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie likwidacji części linii kolejowej nr [...] K.-L.) stała się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które z kolei mogą ewentualnie korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1a u.p.o.l. Zdaniem Sądu, zlikwidowana linia kolejowa (infrastruktura kolejowa) traci charakter budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla, co nie wyklucza jednak możliwości opodatkowania pozostałych po niej gruntów, które stanowią odrębny przedmiot opodatkowania i podlegają opodatkowaniu jako grunty pozostałe (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 lutego 2020 r., sygn. I SA/Op 509/19 – CBOSA). Zatem organy słusznie opodatkowały grunt pozostały po linii kolejowej. Ponadto, zgodnie z definicją linii kolejowej, zawartej w u.t.k. w stanie prawnym obowiązującym w 2016 r. linia kolejowa oznaczała drogę kolejową mającą początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami (art. 4 pkt 2 u.t.k.). Analizowana w sprawie linia nr [...] K.-L. utraciła taki charakter wobec podjęcia ww. uchwały o jej likwidacji. Innymi słowy nie służyła już prowadzeniu ruchu kolejowego.

Jeżeli chodzi o zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.p.o.l., to należało uznać go za bezzasadny. Zdaniem Strony organy podatkowe pominęły, że sporne działki zostały przekazane na mocy umowy z dnia 27 września 2001 r. [...] zarządcy infrastruktury kolejowej tj. P.(1). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Powyżej poczynione ustalenia odnośnie charakteru infrastruktury pozostałej po likwidacji linii kolejowych tj. stwierdzenie, że traci ona charakter budowli, implikuje także stwierdzenie, że wyłączona jest możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b), który odnosi się do zwolnienia budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Ujawnione w toku postępowania okoliczności potwierdziły, że sporna linia kolejowa została zlikwidowana (nie zaś, jak wskazywała Strona jedynie zawieszona), zaś stan infrastruktury kolejowej (m.in. występujące znaczne braki elementów tej infrastruktury) nie pozwalał na bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego. Powyższe wskazuje na trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozu osób oraz udostępniania tej linii kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Organy słusznie zatem, powołując się na przepisy ustawy o transporcie kolejowym (obowiązujące do 1 stycznia 2017 r.) wskazywały, że udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej (art. 29 ust. 2 u.t.k.), zaś zarządca jest obowiązany do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, o którym mowa w art. 32, zwanym dalej "regulaminem", z zachowaniem zasady równego ich traktowania (art. 29 ust. 2 u.t.k.). Wobec zlikwidowania spornej linii kolejowej w 2002 r. organy podatkowe słusznie wykluczyły możliwość udostępnienia jej nawet w sensie teoretycznym przewoźnikom kolejowym.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zakwalifikowania spornych gruntów, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to należy wskazać, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieć należy grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Art. 1a ust. 2a u.p.o.l. stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

W kontekście analizowanej normy prawnej nie można pominąć prezentowanego w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, prawidłowego zdaniem Sądu stanowiska, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2014 r., II FSK 271/14; wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014 r., II FSK 3049/12). W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi to jakiekolwiek efekty finansowe. Zauważyć bowiem należy, że majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje więc do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowego stanu faktycznego nie jest ważna okoliczność, czy i jak wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2019 r., II FSK 482/18).

Trzeba też zauważyć, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. przewidywał, że jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, to nawet jeśli znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest uznawany za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednak od dnia 1 stycznia 2016 r. względy techniczne straciły znaczenie jako okoliczność wyłączająca grunty i budynki posiadane przez przedsiębiorcę z kategorii związanych z działalnością gospodarczą. Z treści wskazanego bowiem wyżej przepisu ustawy podatkowej usunięty został fragment odnoszący się do względów technicznych. Zatem od 1 stycznia 2016 r. przesłanka względów technicznych została wyeliminowana, a więc nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z opodatkowania według stawek jak dla działalności gospodarczej. Aby nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy nie była opodatkowana według stawki jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w stosunku do budynku lub jego części powinna być wydana decyzja nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego oraz uporządkowanie terenu. Taka decyzja jest wydawana w sytuacji, gdy nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia. Z akt sprawy nie wynika, aby w stosunku do przedmiotowych nieruchomości została wydana decyzja, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Na taką decyzję spółka nie powołała się ani w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, ani w skardze. W związku z powyższym nie ma podstaw do stwierdzenia, że w sytuacji skarżącej zaistniała przesłanka określona w art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. Przedmiotowe grunty nie są także związane z budynkami mieszkalnymi (art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.), jak i nie są gruntami pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych czy gruntami niezabudowanymi objętymi obszarem rewitalizacji (art. 1a ust. 2a pkt 2 u.p.o.l.).

Odnosząc poczynione spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy niesporne jest, że P. S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, co wynika z wpisów zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym.. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą Spółki nie opiera się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z dołączonym do akt odpisem KRS, zakres działalności Spółki jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jak już wspomniano, z przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego wynika, że skarżąca Spółka przekazała grunty do odpłatnego korzystania P.(1) S.A. (vide: umowa z 27 września 2001 r.). Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fakt, że w danym momencie grunty nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa.

Zarzut Strony, że organy podatkowe nie wskazały jakiego innego rodzaju działalność niż kolejowa, mogłaby być na spornym gruncie prowadzona, jest nieuzasadniony. Nie jest rolą organu wskazywanie przedsiębiorcy potencjalnych możliwości wykorzystania należącego do niego gruntu. Istotne jest, że przedmiot działalności podatnika nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego, a zatem niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób.

Tym samym nie można zgodzić się ze spółką, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych i że związku z tym sporne grunty powinny być wyłączone spod opodatkowania według stawek jak dla działalności gospodarczej. Jeszcze raz należy podkreślić, że od 1 stycznia 2016 r. przesłanka względów technicznych nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z kategorii gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Wywody skarżącej w tym względzie są oderwane od stanu prawnego obowiązującego w 2016 r. i nie mogą odnieść skutku. W rezultacie nieruchomości gruntowe pod linią kolejową nr [...] relacji K.-L. należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że Strona miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu.

W ocenie Sądu, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z zachowaniem reguł wynikających z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 O.p., a wyprowadzone przez organy podatkowe wnioski w zakresie oceny materiału dowodowego należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. Sąd uznaje tym samym za pozbawione realnych podstaw postawione w skardze zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów postepowania.

Wobec tego, Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).