Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2001/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 208 § 1, art. 70 § 1, art. 59 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant ref. staż. Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2010 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia [...] grudnia 2005 r. nr [...], 2) stwierdza, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 700 zł (słownie: siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sadowego.


UZASADNIENIE

1. Skarżąca - "P." Spółka z o.o. [...] czerwca 2000 r. dokonała zgłoszenia celnego leków importowanych wnioskując o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, załączając m.in. fakturę handlową importowanego towaru oraz deklarację wartości celnej.

2. Dyrektor Urzędu Celnego w W, decyzją z [...]kwietnia 2003 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości ogólnej i statystycznej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego.

3. W wyniku odwołania Skarżącej Izba Celna P. w W. decyzją z [...] sierpnia 2003 r. utrzymała w mocy ww. decyzję, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzje DIC wyrokiem z 4 listopada 2004r. sygn. akt V SA 3985/03. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Spółki od ww. wyroku, oddalił ją wyrokiem z 27 października 2005 r. sygn. akt I GSK 911/05.

4. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., po wszczęciu z urzędu 24 października 2005 r.. postępowania podatkowego w celu zbadania prawidłowości zgłoszenia celnego w zakresie podstawy opodatkowania oraz należności podatkowych, decyzją z [...] grudnia 2005 r. określił Skarżącej podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów w niższej wysokości niż wynikająca ze zgłoszenia celnego.

5. Skarżąca w odwołaniu od ww. decyzji wniosła o uchylenie ww. decyzji w związku z naruszeniem: 1) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm) przez wydanie jej bez podstawy prawnej, art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie nie budzące zaufania do organów celnych, art. 123 § 1 w zw. z art. 200 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie się do ich treści.

6. Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] marca 2009r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] grudnia 2005 r.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy o VAT z 1993 r. obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstawał z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie zaś z art. 2 § 2 Kodeksu celnego wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powodowało powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego z mocy prawa. Przytoczył przepisy Kodeksu celnego normujące obowiązek dokonania zgłoszenia celnego (art. 64 § 1); skutki przyjęcia zgłoszenia, tj. z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3). Wyjaśnił także, powołując się na art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., że jeżeli organ celny stwierdzi, że kwota podatku wykazana w zgłoszeniu celnym została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. wynika natomiast, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W sytuacji, gdy prawomocnymi orzeczeniami uznano, że Spółka wykazała nieprawidłowo wartość celną towarów i cło w zgłoszeniu celnym, konieczne stało się określenie wysokości podatku w prawidłowej wysokości. Organ odwoławczy ocenił w związku z tym, że Naczelnik Urzędu Celnego w sposób prawidłowy wydał decyzję, stosując przepis procesowy art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. do stanu faktycznego sprzed daty jego wejścia w życie. W tym zakresie odwołał się do orzeczeń: Trybunału Konstytucyjnego z 10 maja 2004r., sygn. akt SK 39/03 (OTK A 2004/5/40), WSA w Warszawie z 22 grudnia 2008r., sygn. akt III SA/WA 2156/08. Za prawidłowe uznał również postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, odwołując się przy tym do poglądu wyrażonego w wyroku NSA z 7 czerwca 2006r., sygn. akt I GSK 2464/05, że wystarczające jest wskazanie w postanowieniu wszczynającym postępowanie podatkowe, że dotyczy ono wszczęcia z urzędu "postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie rzeczywistej wartości celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i należności podatkowych względem przedmiotowego towaru" objętego procedurą dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego, z jednoczesnym powołaniem w sentencji odpowiedniego przepisu ustawy o VAT.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że Skarżąca zapłaciła podatek od towarów i usług należny z tytułu importu. Powołał się na uchwalę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 października 2007r. sygn. akt I FPS 4/07, w której uznano, że zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej Istnienie jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej wyklucza zatem możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn.

W niniejszej sprawie, należny podatek od towarów i usług z tytułu importu zapłacono po dokonaniu zgłoszenia celnego, co spowodowało wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Wszczęcie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji określającej kwotę należnego podatku nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej Zapłata podatku po dokonaniu zgłoszenia celnego spowodowała wygaśnięcie tego zobowiązania, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej W takiej sytuacji, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, wydanie decyzji w postępowaniu odwoławczym nie było ograniczone terminem przedawnienia.

7. Na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę. Zarzuciła naruszenie: 1) art. 120 Ordynacji podatkowej przez wydanie wadliwej decyzji; 2) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez podjęcie działań nie budzących zaufania do organów podatkowych; 3) art. 122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; 4) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji bez całościowego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz oparcie się wyłącznie na ustaleniach postępowania celnego; 5) art. 208 w związku z art. 70 w związku z art. 59 Ordynacji podatkowej przez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji również niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w przypadku zapłaty podatku od podatku od towarów i usług, podlegającego samoobliczeniu, termin przedawnienia nie biegnie oraz przez wydanie decyzji odwoławczej po upływie terminu przedawnienia; 6) art. 229 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie lub zlecenia tego organowi pierwszej instancji; 7) art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., przez utrzymanie w mocy decyzji pierwszej instancji, w której nieprawidłowo określono podatek od towarów i usług.

Zdaniem Skarżącej, skoro zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, należało umorzyć postępowanie, bo z zasady dwuinstancyjności postępowania wynika, że organy podatkowe w każdym stadium postępowania winny badać czy doszło do przedawnienia. Decyzja nieuwzględniająca terminu przedawnienia podlega uchyleniu jako naruszająca prawo materialne, ponieważ organowi drugiej instancji nie wolno wypowiadać się na temat wysokości zobowiązania, które wygasło (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 23 listopada 2006r., sygn. akt I SA/Rz 642/06). W przypadku upływu przedawnienia na etapie postępowania odwoławczego, co miało miejsce w niniejszej sprawie, organ odwoławczy zobowiązany był na mocy art. 233, art. 208 w związku z art. 70 Ordynacji podatkowej uchylić decyzję organu pierwszej instancji, czego nie uczynił. Zdaniem strony, uchwała, na którą powołano się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie ma zastosowania w sprawie, bo uchwała ta nie odnosi się do skutków procesowych i materialnych przedawnienia. Zdaniem Spółki, wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przez zapłatę nie wyłącza skutku w postaci zakazu prowadzenia postępowań w danej sprawie po upływie terminu przedawnienia.

8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko.

9. Postanowieniem z 5 listopada 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 125 §1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej - P.p.s.a.), zawiesił postępowanie sądowe, z uwagi na postanowienie NSA z 9 czerwca 2009 r. syg. akt I FPS 5/09, w którym przedstawiono składowi siedmiu sędziów NSA pytanie prawne dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 Ordynacji podatkowej.

10. W dniu 28 czerwca 2010 r. NSA wydał wyrok w sprawie o sygn. akt I FPS 5/09.

11. Postanowieniem z 9 sierpnia 2010 r. podjęto zawieszone postępowanie.

12. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W rozpatrywanej sprawie zgłoszeń celnych importowanych towarów Skarżąca dokonała w 2000 r. W tym też roku uiściła należny z tego tytułu podatek od towarów i usług. Natomiast decyzje określające prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku zostały wydane i doręczone odpowiednio w 2005 r. (decyzja organu I instancji) i w 2009 r. (decyzja organu odwoławczego).

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podstawowe znaczenie ma ustalenie, czy w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. dopuszczalne jest w każdym czasie orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

W kwestii tej wypowiedział się skład siedmioosobowy NSA w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FPS 5/09, w którym m.in. orzeczono, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło w skutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu tego stanowiska Sąd ten stwierdził, że nie może budzić żadnych wątpliwości to, że po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe wcześniej nie wygasło na skutek jego zapłaty, niedopuszczalne jest wydawanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2003 r., III SA 3066/01, Mon. Podat. 2004, nr 3, s. 42; z dnia 14 maja 2003 r., SA/Rz 1153/01, POP 204, nr 4, poz. 80; z dnia 7 maja 2003r., I SA/Wr 2282/00, PP 2003, nr 10, s. 63). W związku z powyższym nie można przyjąć, że wpłata podatku stwarza taki stan prawny, iż organ podatkowy nabywa prawo do wydawania decyzji bez żadnych ograniczeń czasowych. Okoliczność, że podatnik wpłacił podatek, nie może w tak znaczący sposób pogorszyć sytuacji prawnej tego podmiotu w porównaniu z podatnikiem, który nie zrealizował swojego obowiązku podatkowego. Wykładnia przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie może dyskryminować podatnika, który wywiązuje się ze swoich obowiązków uiszczając daninę publicznoprawną, a preferować podatników, którzy tych obowiązków nie realizują. Sprzeciwia się temu zasada równości, wyrażona w art. 32 ust. 1 Konstytucji. Zgodnie z tym unormowaniem wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. W związku z tym przyjęcie w ramach wykładni prawa różnicowania skutków upływu terminu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zależności od tego, czy podatnik wpłacił podatek, bądź też tego nie uczynił, prowadziłoby do wykładni sprzecznej z Konstytucją, a głównie z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającą z niej zasadą równości i sprawiedliwości.

Stanowisko to nie pozostaje przy tym w sprzeczności z w pełni akceptowanym przez Sąd stanowiskiem judykatury, że zaistnienie jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1 – 9 Ordynacji podatkowej wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn. Nie może bowiem ponownie wygasnąć zobowiązanie podatkowe, które już nie istnieje (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2003 r., III RN 76/01, OSNP 2003, nr 7, poz. 162, uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, ONSA iWSA 2004, nr 1, poz. 7, wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., FSK 200/04, ONSAiWSA 2005, nr 1, poz. 4, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2006 r., FSK 2365/04, wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2008 r., III SA/Wa 2208/07, Lex nr 463325, wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., III SA/Wa 1347/08, Lex nr 515925, wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2009 r., III SA/Wa 2953/08, Lex nr 519926, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 czerwca 2009 r., III SA/GL 1452/08, Lex nr 527418). Wskazać jednakże należy, że stanowisko to dotyczy skutków materialnoprawnych upływu terminu przedawnienia, nie odnosi się natomiast do jego skutków procesowych.

Podatnik w procesie samoobliczenia swojego zobowiązania podatkowego z różnych względów może zadeklarować i w konsekwencji wpłacić podatek w innej wysokości niż faktycznie istniejące powstałe z mocy prawa zobowiązanie podatkowe. W związku z tym, zobowiązanie podatkowe, stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w takiej samej lub w wyższej kwocie niż podatek wynikający z zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegnie dalej. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego. W takiej sytuacji następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części. Natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal istnieje. Dalej biegnie również termin przedawnienia w stosunku do pozostałej części zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa i rzeczywista jego wielkość nie jest pewna. W związku z tym nie wiadomo, czy zobowiązanie podatkowe wygasło w całości lub w części, a zatem, czy istnieje zobowiązanie podatkowe w pewnym zakresie. Dlatego też organ podatkowy jest uprawniony do weryfikacji samoobliczenia podatnika. Sytuacja zmienia się po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej albowiem nie ma już żadnych wątpliwości, iż zobowiązanie wygasło w całości. Nawet bowiem, gdy zapłacony podatek był w niższej wysokości niż wynikający z mocy prawa, a zatem nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), to w pozostałej istniejącej części wygasło ono na skutek przedawnienia. Z momentem upływu terminu przedawnienia nikt nie ma wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło w całości. Nie istnieje już stosunek prawny, a zatem nie ma konieczności weryfikowania treści zobowiązania podatkowego. Skarb Państwa nie ma już żadnego interesu prawnego we wszczynaniu i prowadzeniu takiego postępowania, które z punktu widzenia interesów budżetowych państwa może tylko generować koszty, bez perspektyw wpływu środków. Zasada efektywności działania organów administracji publicznej sprzeciwia się prowadzeniu takich postępowań. Wprawdzie Ordynacja podatkowa nie wprowadza pojęcia "interesu prawnego", jako elementu koniecznego do prowadzenia postępowania podatkowego, to jednak nie można abstrahować od celowości i efektywności działań organów administracji publicznej.

Sąd następnie zwrócił uwagę na funkcję gwarancyjną instytucji przedawnienia dla podatnika. Na skutek upływu terminu przedawnienia następuje stabilizacja sytuacji prawnej podatnika. Nabywa on pewność, że jego stosunek zobowiązaniowy w sferze publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie. Z drugiej strony organy administracji publicznej, które w okresie biegu terminu przedawnienia nie podjęły stosownych działań prawnych, pozbawione są możliwości ingerencji w prawa i obowiązki podatnika. Następuje więc po obu stronach nieistniejącego już zobowiązania podatkowego, stan pewności w zakresie wzajemnych zobowiązań i uprawnień. Instytucja przedawnienia znana jest w niemal wszystkich gałęziach prawa, zarówno w tych zaliczanych do prawa publicznego jak i prywatnego. Pełni ona wszędzie zbliżoną rolę, przy czym jej bardzo istotne znaczenie w prawie podatkowym wiążę się z brakiem równości stron stosunku prawnego w tej dziedzinie, a także z możliwością dużej ingerencji organów administracji publicznej w prawa podatnika. Ponadto przedawnienie, które jak stwierdzono pełni funkcje gwarancyjne i stabilizacyjne we wszystkich gałęziach prawa, jest instytucją zastrzeżoną na rzecz dłużnika. Szczególnie jest to istotne w prawie podatkowym. Oznacza to, że podatnik może powoływać się na dobrodziejstwa płynące z instytucji przedawnienia. Takiego uprawnienia zaś nie posiada opieszały organ podatkowy, który nie może czerpać korzyści z faktu, że w terminie przedawnienia nie zdołał wydać ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w pełni podziela poglądy wyrażone w powyższym wyroku NSA z dnia 28 czerwca 2010 r.

Stanowisko tego Sądu wspiera dodatkowo treść art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego – niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie czy przed zapłatą podatku.

Określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania.

Wyjątek w tym zakresie musi być określony jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty określonej w art. 79 Ordynacji podatkowej, gdzie w § 2 stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Na uwagę zasługuje pogląd, że termin przedawnienia jest zastrzeżony dla podatników, których roszczenia wynikające z ich interesu prawnego – o ile zostaną zgłoszone przed upływem terminu przedawnienia – powinny zostać rozpatrzone nawet po jego upływie.

Oznacza to, że nieuzasadnione jest stanowisko organów podatkowych, że po upływie okresu przedawnienia, organ – wbrew interesowi prawnemu podatnika - może kształtować wielkość przedawnionego zobowiązania podatkowego "na jego korzyść", określając go w niższej wysokości niż kwota przez niego zapłacona. Sytuacja taka, w świetle ujemnej przesłanki procesowej określonej w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej jest niedopuszczalna, chyba że postępowanie podatkowe mimo upływu terminu przedawnienia nie staje się bezprzedmiotowe, co wynika z jednoznacznej treści przepisu ustawowego, wymagającego kontynuacji postępowania wszczętego z inicjatywy podatnika przed upływem tego terminu.

Ponieważ w rozpatrywanej sprawie tego rodzaju sytuacja nie miała miejsca, należało stwierdzić, że organ odwoławczy naruszył prawo wydając decyzję już po upływie terminu przedawnienia ( art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), bowiem orzekł w sprawie, w której zachodziła ujemna przesłanka procesowa jaką jest przedawnienie zobowiązania skutkujące bezprzedmiotowością postępowania.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 i art. 200 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.