Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1187/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1187/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Ewa Michna, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska – Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2015 r., sprawy ze skargi A.G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 kwietnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2007 r., - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu 12 października 2012r. decyzję nr [...] określając w niej A.G. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2007r. w kwocie 69.311 zł i wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 0,00 zł.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że w 2007r. podatniczka prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowo-Produkcyjne "A" w zakresie handlu blachą.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie podatku VAT za 2007r. stwierdzono szereg nieprawidłowości w rozliczeniu jej firmy zarówno w zakresie podatku należnego jak i naliczonego. Związane to było z faktem, iż:

1) podatniczka niezasadnie zmniejszyła podatek należny z tytułu sprzedaży blachy dla firmy G.S., gdyż organ pierwszej instancji ustalił, że w grudniu 2007 r. ta firma nie dokonywała zwrotów towaru,

2)podatniczka niezasadnie zmniejszyła podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia blachy od kontrahentów litewskich i podatek naliczony z tytułu tego nabycia, gdyż według organu kontroli skarbowej ani w listopadzie, ani w grudniu 2007r. nie dokonywała zwrotów towarów dla tych firm;

3) zaniżono podatek należny w związku z nieopodatkowaniem sprzedaży blachy zwróconej do firmy podatniczki przez firmę G.S. we wrześniu i październiku 2007 r. (wartość tej sprzedaży na rzecz nieznanych odbiorców została przez organ kontroli skarbowej ustalona w drodze oszacowania),

4)podatniczka nie opodatkowała w miesiącu październiku 2007 r. zaliczek otrzymanych od firmy FPUH "B" S.B. na sprzedaż blachy (faktury VAT na zaliczki wystawiono dopiero w miesiącu grudniu 2007r.),

5) zawyżono podatek naliczony z uwagi na odliczenie go na podstawie faktur niepotwierdząjących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wystawionych przez:

- P.T.S. "C " sp. z o.o. za usługi transportowe - przewóz stali (trzy faktury wystawione w marcu 2007 r.),

- "Y" sp. z o.o. za usługę składu i magazynowania (trzy faktury wystawione w kwietniu i w maju 2007 r.),

- "G" sp. z o.o. za ochronę mienia i konwojowanie dostaw stali (jedna faktura wystawiona w maju 2007r.).

W miesiącu październiku 2007r., którego dotyczy wskazana decyzja, podatniczka otrzymała od swojego kontrahenta firmy FPUH "B" S.B. zaliczki na dostawy blachy. W miesiącu tym nie wystawiła jednak faktur z tytułu otrzymania tych zaliczek i nie rozliczyła ich w złożonej za ten miesiąc deklaracji (faktury takie zostały dopiero wystawione i rozliczone w miesiącu grudniu 2007r.). W rozliczeniu za przedmiotowy miesiąc podatniczka naruszyła zatem przepisy art. 19 ust. 11, art. 29 ust. 1 i ust. 2, art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.t.u.") w związku z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.) - zgodnie z którymi faktury te winny być wystawione w miesiącu październiku 2007r. i ujęte do rozliczenia w deklaracji za miesiąc październik 2007r. Według organu kontroli skarbowej spowodowało to zawyżenie w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc październik 2007r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 19.050 zł i zaniżenie zobowiązania podatkowego o kwotę 69.311 zł.

W odwołaniu od tej decyzji podatniczka zarzuciła organowi kontroli skarbowej naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, a w szczególności:

- art. 59 pkt 9 poprzez jego niezastosowanie,

- art. 187 poprzez niewłaściwą ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie z przekroczeniem zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwych ustaleń stanu faktycznego,

- art. 190 poprzez jego niezastosowanie i niepowiadomienie pełnomocnika strony o przeprowadzonych dowodach,

- art. 192 poprzez jego niezastosowanie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz przeprowadzenie dowodów z zeznań świadka W.K. i konfrontacji pomiędzy świadkami a R.G. i podatniczką.

W treści odwołania podatniczka zarzuciła, że organ ustalając stan faktyczny oraz oceniając zgromadzony materiał dowodowy w sprawie uznał, iż wiarygodne są jedynie te dowody, które współgrają z góry przyjętą tezą, a w szczególności zeznania niektórych świadków, takich jak S.B., pomimo tego, że jego zeznania nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym w sprawie. Podniesiono dodatkowo, że wbrew poglądom świadka otrzymywane przez nią zaliczki faktycznie miały miejsce w tym czasie, gdy były przez nią księgowane i dopiero wtedy powstawał obowiązek podatkowy, a nie wcześniej. Nie zgodziła się także z tym, że samo wpłacenie zaliczki powoduje konieczność odprowadzenia podatku, gdyż takie zobowiązanie powstaje dopiero wtedy, gdy transakcja zostanie zrealizowana finalnie, a nie na poszczególnych jej etapach, dlatego też pogląd wyrażony przez organ kontroli skarbowej, iż zobowiązanie podatkowe powstaje już z momentem wpłaty zaliczki nie może się ostać.

W odwołaniu zarzucono również, że pełnomocnik strony nie za każdym razem był informowany o tym, że świadkowie mają być przesłuchiwani, co pozbawiło stronę możliwości wypowiedzenia się odnośnie przeprowadzonego dowodu.

Podatniczka twierdzi, że wbrew ustaleniom organu prowadzącego postępowanie kontrolne udowodniła nie tylko własnymi wyjaśnieniami, ale również dokumentami księgowymi, zeznaniami świadków i dokumentami urzędowymi, że prawidłowo obliczyła wysokość zobowiązania podatkowego za przedmiotowy miesiąc.

Decyzją z dnia 30 kwietnia 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

Na wstępie organ odwoławczy przypomniał, że postanowieniem z dnia 18 października 2012r. zostało wszczęte przez Inspektora Kontroli Skarbowej śledztwo w sprawie podania nieprawdy w złożonych przez podatniczkę deklaracjach VAT-7 za miesiące od marca 2007r. do grudnia 2007r., polegającej m.in. na zaniżeniu podatku należnego z tytułu nie fakturowania otrzymanych zaliczek od firmy FPUH "B". W związku z tym, iż wiązało się to z uszczupleniem w podatku od towarów i usług m.in. za miesiąc październik 2007r. uznano, że stanowiło to przestępstwo skarbowe z art. 56 § l i art. 62 § 2 iart. 61 § l w związku z art. 7 § l w związku z art. 6 § 2 kodeksu karnego skarbowego. W konsekwencji bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego wskutek wszczęcia ww. postępowania został zawieszony z dniem 18 października 2012r., tj. dniem wszczęcia śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe. Co istotne, strona została poinformowana o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym przed upływem ustawowego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy zaskarżona decyzja. Nastąpiło to na mocy pisma z dnia 11 grudnia 2012r. doręczonego pełnomocnikowi w dniu 14 grudnia 2012r., którym Dyrektor Izby Skarbowej poinformował ją o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe oraz zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej kwota zaliczek podlegających opodatkowaniu za miesiąc październik 2007r. wyniosła 686.557,65 zł, co odpowiada wynikającej z dokonanych przez S.B. wpłat, nadpłacie na koniec tego miesiąca. Kwota ta jest wyższa niż wartość zaliczki opodatkowanej za ten miesiąc w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (490.000 zł), jednak z uwagi na fakt, iż wynikająca stąd różnica w kwocie zaliczki znalazła odzwierciedlenie w opodatkowanych przez podatniczkę dostawach towarów w kolejnym miesiącu tj. listopadzie 2007r. oraz z uwagi na treść przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej, Dyrektor tut. Izby Skarbowej zdecydował się utrzymać rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w mocy.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrzył wnioski dowodowe zawarte w odwołaniu: uwzględnił dowód z przesłuchania w charakterze świadka W.K., natomiast nie znalazł podstaw do przeprowadzenia dowodu z konfrontacji pomiędzy W. K. a R.G. i podatniczką. Uznał bowiem, że przeprowadzenie tego dowodu nie ma znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Wskazany przez nią świadek – W.K. przesłuchany w toku postępowania odwoławczego w dniu 21 stycznia 2014r. zeznał bowiem, że nie zna firmy FPUH "Bl" S.B.

Zdaniem organu wbrew zarzutom, otrzymanie zaliczek w miesiącu październiku 2007r. potwierdzają nie tylko zeznania S.B. i przedłożone przez niego w trakcie czynności sprawdzających dokumenty - w tym dowody przelewów bankowych na konto strony firmy i jej oświadczenie z dnia 31 grudnia 2007r., ale też przedłożone przez nią wyciągi bankowe, z których wynika, że kwota nadpłaty na koniec października wyniosła 686.557 zł, w szczególności dowody te potwierdzają, że w dniach 17 października 2007r., 22 października 2007r. i 23 października 2007r. otrzymała od niego wpłaty na łączną kwotę 490.000 zł tytułem "zapłaty za materiał" stanowiące niewątpliwie zaliczkę na poczet przyszłych dostaw. Tak więc S. B. wpłacił odwołujacej w miesiącu październiku 2007r. zaliczki m.in. przez dokonanie ww. przelewów na poczet przyszłych dostaw towarów, na które podatniczka wystawiła faktury VAT zaliczkowe na łączną kwotę brutto 444.690 zł dopiero w miesiącu grudniu 2007r. Zeznania S.B. w świetle tych dowodów stanowią jedynie potwierdzenie faktów wynikających z dokumentów, a ich wiarygodność w tej sytuacji nie budzi wątpliwości.

Organ stwierdził, że wbrew stanowisku podatniczki przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące w dacie otrzymania tych zaliczek, a w szczególności ww. art. 19 ust. 11 nie pozostawiają wątpliwości, że otrzymanie zaliczek na poczet przyszłych dostaw towaru rodzi obowiązek podatkowy z chwilą ich otrzymania, a więc w jej przypadku z chwilą wpływu wpłaty na konto bankowe. Okoliczność późniejszego zaksięgowania wpłaty nie ma w tym przypadku znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatniczka powtórzyła zarzuty odwołania oraz ich uzasadnienie.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 zwanej dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy).

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja jak też poprzedzające ją decyzja organu pierwszej instancji naruszały prawo materialne lub procesowe w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu - przedawnienia, stwierdzić należy, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 19 listopada 2010 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. ( Dz.U z 2010 r. nr 197, poz. 1306) .

Powołany art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Istotnym dla rozstrzyganej sprawy jest, że o zgodności ww. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z normami konstytucyjnymi orzekał Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11 (publ. Dz. U. z 2012 r. poz. 848, a więc obowiązującym z dniem 24 lipca 2012 r.) stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Trybunał w orzeczeniu tym stwierdził, że termin przedawnienia zobowiązań podatkowych wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jedną z przyczyn zawieszenia biegu tego terminu jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Skutek ten następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym nie wie on o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia, powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji prawnej podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. O tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, podatnik dowiaduje się dopiero z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów (w fazie postępowania in personam), co może być bardzo rozciągnięte w czasie. Może też w ogóle się o tym nie dowiedzieć, jeśli postępowanie zakończy się na etapie "w sprawie", co następuje, gdy nie ma uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo popełniła konkretna osoba.

Trybunał uznał, że zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W związku z tym art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 tej ustawy, narusza zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, gdyż o zmianie swojej sytuacji faktycznej i prawnej podatnik dowiaduje się po tym, gdy ta zmiana już nastąpiła. Naruszenie zasady ochrony zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne, w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Pomimo, że wyrok ten dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2005 r., to jego wywody mają zastosowanie do tego przepisu w wersji obowiązującej w tej sprawie, bowiem jego zmiana miała na celu jedynie doprecyzowanie i uzupełnienie treści poprzednio obowiązującego przepisu poprzez wskazanie, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego musi dotyczyć czynu zabronionego związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Od dnia 15 października 2013 r., art. 70 § 6 pkt 1 brzmi: "Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania."

Mając na względzie stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w uzasadnieniu ww. wyroku oraz przede wszystkim z jego sentencji należy przyjąć, że art. 70 § 6 pkt 1, także w stanie prawnym obowiązującym do 15 października 2013 r., wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe tylko wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego niniejszej sprawy podnieść należy, że postanowieniem z dnia 18 października 2012r. nr [...] zostało wszczęte przez Inspektora Kontroli Skarbowej śledztwo w sprawie podania nieprawdy w złożonych przez A.G. deklaracjach VAT-7 za miesiące od marca 2007r. do grudnia 2007r., polegającej m.in. na zawyżeniu podatku naliczonego w związku z odliczeniem podatku naliczonego VAT w oparciu o fikcyjne faktury VAT nie dokumentujące czynności wykonanych przez wystawcę tych faktur.

Podatniczka została poinformowana o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym przed upływem ustawowego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy zaskarżona decyzja. Nastąpiło to na mocy pisma z dnia 11 grudnia 2012r. doręczonego pełnomocnikowi strony w dniu 14 grudnia 2012r. Jednocześnie informacja o wszczętym postępowaniu przygotowawczym oraz zawieszeniu biegu terminu przedmiotowych zobowiązań podatkowych zamieszczona została w piśmie organu kontroli skarbowej z dnia 28 listopada 2012r. znak [...].

W tych okolicznościach sprawy, jak słusznie podnosi organ odwoławczy, przedmiotowe zobowiązania podatkowe (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) nie uległy przedawnieniu, gdyż bieg terminu przedawnienia został zawieszony wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym skarżąca była w stosownym czasie powiadomiona. Całkowicie bezzasadny jest zatem zarzut przedawnienia sformułowany w skardze oraz twierdzenia podatniczki, że "żadne retoryczne figury i pokrętne tłumaczenia nie zmienią faktu, że zobowiązanie podatkowe jest przedawnione, a nawet z przytoczonych przez dyrektora Izby Skarbowej orzeczeń można wyciągnąć diametralnie inne wnioski niż uczynił to dyrektor Izby Skarbowej".

Pozostałe zarzuty w ocenie Sądu również nie zasługują na uwzględnienie .

Skarżąca twierdzi też, że organy dokonały dowolnej oceny zebranych w toku postępowania dowodów, co niewątpliwie ma istotny wpływ na wynik postępowania.

W kontekście tak postawionych zarzutów, niezbędna jest ocena ich zasadności pod kątem prawidłowości dokonanych ustaleń faktycznych sprawy, w szczególności, czy organy podatkowe rzetelnie zebrały, rozpatrzyły i oceniły całość materiału dowodowego w myśl reguł określonych w Ordynacji podatkowej. Dopiero bowiem ustalony w sposób prawidłowy stan faktyczny pozwala na rozpatrzenie zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego. A ten, w ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, zaś prowadzone postępowanie nie narusza przyjętych w procedurze podatkowej standardów postępowania i wbrew zarzutom skargi - nieuprawnione jest twierdzenie, że organy podatkowe naruszyły zasady wynikające z powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej . Podkreślić przy tym należy, że skuteczne podnoszenie zarzutu naruszenia prawa procesowego wymaga (zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) wykazania, że uchybienia procesowe miały istotny wpływ na wynik sprawy, a takiej, uzasadnionej argumentacji wniesiona skarga nie zawiera, zaś Sąd kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, nie stwierdził takiego naruszenia postępowania, które miałoby wpływ na zmianę kierunku rozstrzygnięcia. Stan faktyczny sprawy w odniesieniu do wszystkich spornych w sprawie kwestii - został ustalony w oparciu o materiał dowodowy zebrany głownie dzięki staraniom organu podatkowego

Z akt sprawy wynika (wbrew zarzutom skargi), że organy podjęły wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i usunięcie powstałych wątpliwości, zebrały kompletny materiał dowodowy, dokonały jego analizy i oceny, a następnie właściwie zastosowały przepisy materialnego prawa podatkowego. Ocena dowodów została dokonana w sposób wszechstronny, zaś rozstrzygnięcie sprawy - zostało w sposób logiczny i przekonujący uzasadnione zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji. Fakt, że podatnik nie zgadza się z oceną i argumentacją organów podatkowych, nie uzasadnia zarzutu naruszenia prawa w zakresie postępowania . W niniejszej sprawie ocena dowodów dokonana została na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, zatem nie można zarzucić jej dowolności ani subiektywizmu. Organy podatkowe opierały się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, który poddały wnikliwej ocenie z uwzględnieniem jego znaczenia dla sprawy, zaś rozumowanie, w wyniku którego ustalono istnienie okoliczności faktycznych, jest zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały udowodnione szeregiem dowodów zarówno z dokumentów jak i osobowych, które wzajemnie się uzupełniają a wyciągnięte przez organy wnioski są spójne, logiczne, zgodne z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Poza kwestionowanymi fakturami umowami o współpracy oraz własnymi gołosłownymi twierdzeniami strona nie przedstawiła żadnego dowodu na wykazanie swoich twierdzeń i negacji. Wezwana na przesłuchanie, odmówiła składania wyjaśnień. Oczywiście skorzystała ze swojego uprawnienia, które przysługuje jej zgodnie z prawem ale jednocześnie pozbawiła się prawa wpływu na ustalenie stanu faktycznego .

Organy skarbowe natomiast przedstawiły szereg okoliczności i dowodów, które w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości potwierdzają zasadność przyjętych ustaleń faktycznych. Z uwagi na niezwykle drobiazgowe uzasadnienie zaskarżonej decyzji - z którymi to ustaleniami Sąd w pełni się zgadza - nie ma konieczności przytaczania całości tej argumentacji.

Odnosząc się natomiast do zarzucanej niekompletności materiału dowodowego i do kwestii pominięcia przez organy oferowanych przez skarżącą dowodów, to wskazać należy, że organ w swoich postanowieniach o oddaleniu dowodów wypowiedział się wyczerpująco w tej materii. W tym miejscu przypomnieć należy, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód w postępowaniu podatkowym należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej). Ponadto w myśl art. 187 Ordynacji podatkowej organ jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jednakże, jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 28 października 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 455/09, LEX nr 529513) cyt.: "Zasada wynikająca z powołanego art. 187 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, co oznacza, że organ jest obowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych dowodów w toku postępowania może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, tak jak miało miejsce to na gruncie niniejszej sprawy, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne". Zdaniem Sądu, dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy, i niezbędny do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że można odmówić przeprowadzenia dowodu, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności wystarczająco udokumentowane innymi dowodami. Bezwzględne stosowanie zasady wynikającej z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (wyrok NSA z dnia 27 września 2011r., sygn. akt I FSK 1241/10).

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrzył wnioski dowodowe zawarte w odwołaniu: uwzględnił dowód z przesłuchania w charakterze świadka W.K., natomiast nie znalazł podstaw do przeprowadzenia dowodu z konfrontacji pomiędzy W. K. a R.G. i podatniczką. Uznał bowiem, że przeprowadzenie tego dowodu nie ma znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Wskazany przez nią świadek – W.K. przesłuchany w toku postępowania odwoławczego w dniu 21 stycznia 2014r. zeznał bowiem, że nie zna firmy FPUH "B" S.B..

Otrzymanie zaliczek w miesiącu październiku 2007r. potwierdzają nie tylko zeznania S.B. i przedłożone przez niego w trakcie czynności sprawdzających dokumenty - w tym dowody przelewów bankowych na konto strony firmy i jej oświadczenie z dnia 31 grudnia 2007r., ale też przedłożone przez nią wyciągi bankowe, z których wynika, że kwota nadpłaty na koniec października wyniosła 686.557 zł, Zeznania S.B. w świetle tych dowodów stanowią jedynie potwierdzenie faktów wynikających z dokumentów, a ich wiarygodność w tej sytuacji nie budzi wątpliwości.

W ocenie Sądu za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 190 i 192 Ordynacji podatkowej poprzez brak zawiadomienia pełnomocnika strony o przeprowadzonych dowodach. Zgodnie z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem. Strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia - § 2. Natomiast stosownie do art. 192 tej ustawy okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

Jaki wynika z akt sprawy w dniu 14 lutego 2012r. przed rozpoczęciem w tym dniu przesłuchaniu w charakterze świadka K.N. zostało przedłożone pełnomocnictwo do reprezentacji skarżącej w niniejszej sprawie, natomiast wcześniej strona nie miała ustanowionego pełnomocnika. Z momentem przedłożenia pełnomocnictwa pełnomocnik Skarżącej uczestniczył zarówno we wszystkich czynnościach procesowych a w każdym razie był o nich zawiadamiany.

Reasumując, przeprowadzone postępowanie w sposób nie nasuwający wątpliwości wykazało, iż skarżąca w miesiącu październiku 2007r., którego dotyczy badana decyzja, otrzymała od swojego kontrahenta firmy FPUH "B" S.B. zaliczki na dostawy blachy. W miesiącu tym nie wystawiła jednak faktur z tytułu otrzymania tych zaliczek i nie rozliczyła ich w złożonej za ten miesiąc deklaracji (faktury takie zostały dopiero wystawione i rozliczone w miesiącu grudniu 2007r.).

Słusznie zatem organy podatkowe uznały, że doszło do naruszenia przepisów art. 19 ust. 11, art. 29 ust. 1 i ust. 2, art. 106 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) w związku z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.) - zgodnie z którymi faktury te winny być wystawione w miesiącu październiku 2007r. i ujęte do rozliczenia w deklaracji za miesiąc październik 2007r. Spowodowało to zawyżenie w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc październik 2007r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc i zaniżenie zobowiązania podatkowego.

Wbrew stanowisku podatniczki przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące w dacie otrzymania tych zaliczek, nie pozostawiają wątpliwości, że otrzymanie zaliczek na poczet przyszłych dostaw towaru rodzi obowiązek podatkowy z chwilą ich otrzymania, a więc w jej przypadku z chwilą wpływu wpłaty na konto bankowe. Okoliczność późniejszego zaksięgowania wpłaty nie ma w tym przypadku znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja jak też poprzedzające ją decyzja organu pierwszej instancji naruszały prawo materialne lub procesowe w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art.151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.