Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1233/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi L. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...], [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania L. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: "A", od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2012 r. w wysokości [...] zł, w całości do zwrotu na rachunek bankowy podatnika – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy:

W dniu [...] r. L. J. złożył deklarację VAT-7 za października 2012 r. wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł. Zwrotu organ dokonał w dniu [...] r.

W 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przeprowadził kontrolę podatkową działalności gospodarczej prowadzonej przez L. J. w zakresie podatku od towarów i usług i zasadności zwrotu tego podatku za okres od kwietnia do grudnia 2012 r. W związku z poczynionymi ustaleniami kontroli, wszczęte zostało postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2012 r., w efekcie którego organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] r. określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za październik 2012 r. w wysokości [...] zł, w całości do zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

Kontrolując prawidłowość rozliczenia podatku naliczonego organ I instancji zbadał zapisy w rejestrze zakupów za październik 2012 r. i stwierdził, że podatnik zaewidencjonował m.in. faktury VAT wystawione przez firmę FHU "B" z B. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł, które dotyczyły towaru (proszek Ariel, Vizir, artykuły Bella) sprzedawanego następnie przez FH "A" w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy do Spółki "C" s.r.o. w C..

Jak wyjaśnił L. J., właścicielem firmy "C" s.r.o. był P. P.. Organ I instancji wystąpił do administracji [...] o potwierdzenie transakcji dokonanych przez FH "A" z firmą "C" s.r.o. w efekcie czego administracja c. wskazała: "Nie jesteśmy w stanie zweryfikować żądanych informacji. "C" s.r.o. nie jest osiągalny. Wystawiono wezwania i kilka razy je dostarczono. Za okres 2012 nasz podatnik złożył negatywną deklarację VAT, tj. nie zadeklarował żadnych dostaw. Zgodnie z danymi zawartymi w Rejestrze Firm wyłącznym przedstawicielem i współpracownikiem jest P. P., urodzony dnia [...] r., [...]-[...] S., [...], Poland." (...) "Nie ma kontaktu z firmą "C" Ltd. (...) Organ podatkowy nie posiada dowodów, że nasz podatnik kupił od Pana L. J. jakieś towary lub zajmował się jakąkolwiek działalnością gospodarczą na terytorium C. w 4 kwartale 2012 i 1 kwartale 2013."

W związku z nieuzyskaniem potwierdzenia transakcji gospodarczych z kontrahentem unijnym za czwarty kwartał 2012 r. (WDT) organ przesłuchał w dniu [...] r. P. S., pracownika firmy FHU "B", który zeznał m.in., iż wykonywał usługi transportowe, tj. jeździł samochodem dostawczym marki [...], a drugim samochodem jeździł K. K. ([...]); w miesiącu lutym 2012 r. jeździł z K. K. z T. z magazynu do C.; tak samo było w miesiącu lutym 2013 r.; ładował samochody i zawozili towar do C.. Następnie wracali do magazynu i ponownie ładował i zawozili drugą partię do C.. Fizycznie w C. towar odbierał magazynier P. P.; rozładunku dokonywał samodzielnie wózkiem widłowym. Na pytanie o posiadane dokumenty w trakcie wykonywania danego transportu świadek wyjaśnił, że posiadał tylko dokumenty CMR, które otrzymywał w T. od K. K.. Na miejscu magazynier P. podpisywał pierwszą stronę CMR, którą mu przekazywał. Następnie potwierdzony dokument CMR zabierał do T. i raz w tygodniu przekazywał Panu K..

Na pytanie o znajomość z firmą FH "A" świadek zeznał, że zna firmę od września 2012 r.

Na żądanie P. S. jego zeznania zostały uzupełnione w dniu [...] r. Świadek stwierdził: "Myślałem nad tym dokładnie w ostatnim czasie i wiele sobie przypomniałem i chciałem to dziś zeznać." (...) "Pana P. nie zobaczyłem pierwszy raz w C., tylko jak sobie przypomniałem widziałem go wcześniej, było to około maja 2012 r., gdy szukałem pracy (...). Około lipca 2012 Pan P. skontaktował się ze mną i poprosił o pomoc na magazynie i że mi za to zapłaci. (...) Nie pamiętam kiedy dowiedziałem się, że magazyn należy do "B". Na początku byłem magazynierem, dostawy przychodziły ja liczyłem towar była to chemia gospodarcza. (...) Przez jeszcze miesiąc byli w firmie "B" jacyś przedstawiciele handlowi i był hurt i detal. Dostawców i odbiorców nie pamiętam, ja się tylko zajmowałem magazynem. Jak Pan P. odszedł to miałem już tylko kontakt z Panem K. K.. Pan K. K. nigdy nie przyjeżdżał sam tylko zawsze z B. J.. (...) Wiem, że właścicielem firmy "B" był Pan K. K. ale wydawało się że firmą sterował Pan B. J.. Gdzieś około października 2012 roku był taki dzień, że przyjechał J. z Panem K. i oznajmili, że trzeba zadzwonić do wszystkich przedstawicieli, żeby przyjechali na magazyn i później okazało się, że mają oddać samochody. W tym samym dniu pojechaliśmy do S., chyba była to wypożyczalnia samochodów i wszystkie samochody przedstawicieli zostały oddane, tj. osobówki, może było ich około sześciu. Nie mam wiedzy co się stało z tymi przedstawicielami handlowymi. Na magazynie zostałem Ja i Pan O.. Wtedy towar już był na magazynie (...). Raz było ustalone, że my zawoziliśmy towar do firmy albo ktoś z tej firmy przyjeżdżał po towar na magazyn. Z tego co wiem dotyczyło to transakcji krajowych. Z panem L. J. to wiem, że do jego firmy sporadycznie woziliśmy towar było to do Z.. W okresie od października 2012 do maja-czerwca 2013 praca moja wyglądała następująco: dostawałem na maila informację jaki towar trzeba spakować w magazynie i potem dzwonił do mnie Pan J., sporadycznie Pan K., z informacją gdzie to zawieźć. Nie pamiętam dokładnie gdzie to zawoziłem ale tam gdzie on chciał. Tak jak poprzednio zeznałem, tj. [...], jeździłem [...] a Pan O. [...] oraz przypomniało mi się, że nigdy nie jeździł na C. Pan K.. Ładowaliśmy zgodnie z tym co było na WZ i zawsze razem z Panem O. jechaliśmy dwoma samochodami na C., cały czas w to samo miejsce. Przy pierwszym transporcie jak pojechałem na C. to zobaczyłem, że na tym magazynie jest Pan P.. Wtedy powiedziałem mu chyba, że "to tu cię przenieśli" ale więcej nie rozmawialiśmy.(...) W drodze powrotnej wracaliśmy bez ładunku na magazyn w T.. Tego samego dnia przyjeżdżały dwa inne samochody, które przywoziły nam ten sam towar z C.. Był to [...] zielony i biały inny dostawczy, ale nie pamiętam jaki. Kierowcy często się zmieniali i ich osobiście nigdy nie poznałem. Domyślaliśmy się z M., że może coś jest nie tak i że jest to ten sam towar, gdyż np. jak pakowałem paletę to zdarzało się wgniecenie i taka sama paleta z wgnieceniem wracała w tym samym dniu na magazyn, wtedy to nie było dla mnie istotne, robiłem co mi kazali. (...) Przy każdym transporcie były dokumenty CMR i po potwierdzeniu przez Pana P. z kopią dokumentu, bez ładunku wracaliśmy na magazyn w T.. W tym czasie dostaw było mało i wydawało nam się z M., że coś jest chyba nie tak, ale żadnych szczegółów nie znaliśmy, mieliśmy tylko dokumenty CMR, żadnych faktur nie było. Pod koniec stycznia 2013 przyjechał do nas Pan K. z Panem J. i zapytali się nas czy bylibyśmy w stanie dostarczyć towar 4 razy dziennie w ciągu jednego dnia. Zastanawialiśmy się z M. jak to zrobić i po przeliczeniu wyszło nam, że w ciągu 14-15 godzin da się to zrobić. Wtedy już byłem prawie pewien, że coś jest nie tak. (...) Po załadowaniu pierwszego transportu jechaliśmy na C., w to miejsce jak już mówiłem i także był telefon ze zgodą na rozładunek, następnie wyładowywaliśmy towar i także wracaliśmy na pusto do Polski. Za nami zaraz przyjeżdżały na magazyn w T. samochody, może po ok. 15 minutach, były to te same samochody o których już wcześniej mówiłem, z tym samym towarem. Następnie towar zrzucałem na rampę i jak samochody odjechały to z rampy lub windy z powrotem ładowaliśmy na samochody i jechaliśmy z kolejnym kursem. Po pierwszym tygodniu Pan P. zaproponował, żeby ostatni kurs z towarem nie był rozładowywany, tylko towar wracał do Polski wraz z dokumentem CMR, gdzie będzie umieszczona adnotacja 'towar niezgodny z zamówieniem, zwrot do nadawcy' i tak też było. Z ostatnim towarem wracaliśmy do naszych domów i rano od razu jechaliśmy na C.. Taka zasada była do końca lutego 2013. (...) Przez cały ten okres, tj. od października 2012 do maja 2013 wydawało mi się, że towar który był przewożony busami i tirem należał do firmy Pana K. K.."

Przesłuchany w dniu [...] r. P. P. zeznał m.in., iż działalność gospodarczą w formie spółki "C" s.r.o. C. prowadzi od kwietnia 2012 r., samodzielnie reprezentuje spółkę na zewnątrz, jest jedynym udziałowcem i pełni funkcje Prezesa oraz magazyniera; spółka nie posiada środków trwałych, nie posiada własnych magazynów, magazyn jest wynajęty od firmy D. s.r.o.; spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług od kwietnia 2012 r., rozlicza się w C. Urzędzie Skarbowym w C.. Współpracę z firmą FH "A" nawiązała około listopada 2012 r.: "telefonicznie uzgodniliśmy z Panem J. partię proszków, która miała przyjechać. Kierowcy przywieźli proszki, a Pan L. J. razem z synem przyjechali osobno do C. na ul. [...]. Pan L. zobaczył moje biuro, magazyn i w taki sposób rozpoczęła się współpraca".

W dniu [...]r. P. P. zgłosił się do organu podatkowego i oświadczył, iż proszki do prania, jak i farby i szampony do włosów, wyjeżdżały za granicę, tj. do firmy "C" w C., natomiast wszystko wracało do kraju i kierownictwo firmy "B" wiedziało, że tak się dzieje, to znaczy, że towar jeździ okrężnie. Dodał, że pracował na magazynie w T. w firmie "B", gdzie tak naprawdę "wiedział co jest grane, było to w lipcu-sierpniu 2012r. Osobami, które brały udział w transakcjach to M. D. z B., K. K. z B., B. J. z B., P. P. i L. J. z Z.. Mózgiem operacji był Pan J., on decydował co jedzie, gdzie jedzie, do której firmy i jak jedzie. Pan J. ustalał z L. J. z Z. szczegóły dotyczące ceny i ilości, które potem pisał w mailu do L. J. jako zamówienie towaru".

W dniu [...] r. organ ponownie przesłuchał P. P., który oświadczył, że nie podtrzymuje zeznań z dnia [...] r. Podał, że towar "cały czas wracał do kraju, tj. do firmy "E" w S., z której pierwotnie był sprzedawany do M. D., następnie do K. K., potem do L. J. i do mojej firmy w C.. Czyli mam na myśli, że ten sam towar jeździł cały czas w kółko. Spółkę "C" s.r.o. założyłem w kwietniu 2012 roku i z założenia firma miała dostarczać szeroki asortyment towaru na teren C. oraz W.. Pomysł wziął się w momencie jak pracowałem w firmie "F" s.r.o. jako magazynier. Niestety nie doszło to do skutku. W firmie "B" zatrudniłem się jako magazynier było to w lipcu, sierpniu 2012 roku i wtedy dostałem propozycję od Pana B. J., który był osobą decyzyjną w firmie "B" bo Pan K. K. tylko tą firmę prowadził, żebym znalazł osobę która założy firmę w Polsce a on znajdzie kontrahenta i zaczniemy handlować, było to pod koniec sierpnia 2012 roku. Znalazłem wtedy M. S., którego poznałem przypadkiem na myjni samochodowej w S.. Wtedy zawiązała się między nami rozmowa, z której wynikało, że on ma firmę i też chciałby zarobić na taki samochód jaki ja mam. Następnie musiałem tylko czekać, aż J. znajdzie jakiegoś hurtownika. Od samego początku wiadomym było, że towar będzie sprzedawała firma "B" z B. hurtownikowi, a hurtownik mnie. Pod koniec września albo na początku października 2012 dowiedziałem się, że tym hurtownikiem jest Pan L. J. z Z.. Tak jak wcześniej zeznałem, tj. [...] roku, zamówienia, transport, dostarczenie towaru na magazyn były właśnie takie. W zakresie rozładunku zeznaję, że dwa transporty dziennie były rozładowywane na C. a następnie, tego samego dnia, wracały samochodami M. S. na magazyn "B", a trzeci transport w ogóle nie był rozładowywany tylko czekał około 30-45 minut w C., żeby zaoszczędzić czas na powrót i poranny załadunek, a następnie wracał także do kraju, tj. do "B". Przy ostatnim transporcie była taka zasada, że na dokumentach CMR była przeze mnie dokonywana adnotacja, że 'towar niezgodny z zamówieniem, zwrot towaru do nadawcy' i dopisane Ariel zamiast Vizir lub odwrotnie. To zostało także ustalone przez J., gdyż pierwszy transport był strasznie opóźniony i następnie opóźniało to cały dzień, a przy zwrocie towaru, jak nie trzeba było rozładowywać i rano załadowywać samochodu, to transport poranny z "B" był w C. ok. 8.30-9.00 i można było zrealizować wszystkie transporty w ciągu dnia. Kierowcy z pierwszym transportem jechali ze swoich domów już załadowani do C. i tak wracali wieczorem z ostatnim kursem. I tak powtarzało się każdego kolejnego dnia. Dokumenty CMR były tworzone od początku realizowania tych transakcji, tj. od października niezależnie czy był to bus czy też później tir, następnie te CMR-ki ze zwrotów były niszczone. Dokumenty CMR, które dotyczyły zwrotów, tworzono tylko i wyłącznie na potrzeby ewentualnej kontroli drogowej, żeby kierowcy nie musieli się tłumaczyć czemu towar wraca do Polski, czyli czemu wracają tak samo załadowani. Następnie wypisywano CMR-ki świadczące, że towar faktycznie został dostarczony do mojej firmy w C.. Do końca roku, tj. do grudnia 2012 roku w taki sposób towar, tj. proszki 1,5 kilogramowe krążyły w kółko pomiędzy tymi firmami. (...) W zakresie ilości towaru to stale krążyło około 6 palet proszków dziennie, niezależnie od gramatury, a ile było farb i szamponów to nie pamiętam dokładnie ale zasada była taka sama. Nikogo nie interesowało ile jest towaru bo i tak jeździło to w kółko. Jako kierowcy "B" jeździli P. S. i M. O., a Pan K. K. nigdy nie jeździł z towarem, natomiast z transportem do M. S. jeździli jego kierowcy, osób tych nie znam bo często się zmieniali. Wymogiem J. było założenie rachunku bankowego w banku PKO, żeby wszystkie przelewy przychodziły natychmiastowo. (...) W zakresie przelewów realizowanych przez pozostałych kontrahentów to wiem, że często spotykali się M. D. z K. K. i B. J. i podejrzewam, że wtedy robili przelewy z tego samego komputera. Żeby było szybciej i prościej to od marca 2013 roku jako środek transportu proszków zamiast busów wszedł tir. Na tira wchodziło 18 palet proszków i na magazynie w C. za każdym razem tir był całkowicie rozładowany. Tir zawsze pusty wracał do kraju. Busami przyjeżdżały farby i szampony i w drodze powrotnej, gdyż tego towaru nie rozładowywano, dopychano po jednej palecie proszków do każdego samochodu, a następnie samochody (busy) puste tego samego dnia wracały do C. po resztę proszków. Kursów było około 4 dziennie i wszystko od tego momentu wracało samochodami "B" na jego magazyn.(...) W grudniu 2012 roku mówiłem J., że chcę zakończyć współpracę, a J. powiedział, że nie ma żadnego innego odbiorcy na C. i że położą całą firmą "B" jak zrezygnują i poprosił żebym sią nie wycofywał. Ponownie w styczniu, lutym 2013 roku ponawiałem moje żądanie żeby kogoś innego sobie poszukali i tak około marca 2013 roku dowiedziałem sią, że mają kogoś na C., ale J. poprosił o dodatkowy czas. W kwietniu 2013 zdecydowałem sią ostatecznie zakończyć współpracą. Telefonicznie poinformowałem o tym J., K. i L. J.. (...) W trakcie współpracy z L. J. wszystkie ustalenia dotyczące ceny, ilości zamówienia, transportu otrzymywałem zawsze od J. i z tymi wytycznymi zgłaszałem się do L. J.. Z L. J. widywaliśmy się około raz, dwa razy w miesiącu w celu podpisania faktur i pozostałych dokumentów a Pan J. był około 3-4 razy u mnie w C., z tego raz z synem chyba M.. Pierwszy raz przy pierwszej transakcji, było to w październiku 2012 roku, i wtedy był z synem, a następnie może po dwóch miesiącach. Za każdym razem wiedziałem, kiedy przyjedzie L. J. i wtedy rozładunek i załadunek wyglądał perfekcyjnie, to znaczy żeby L. J. nie dowiedział się jak faktycznie te transakcje są realizowane to znaczy, że jest zaraz powrót towaru do kraju. Wydaje mi się, że Pan J. został wmanewrowany w ten proceder i nie miał wiedzy jak faktycznie to wygląda".

Przesłuchany w dniu [...] r. K. K. zeznał m.in., iż P. P. przyjechał do niego celem zakupu towaru około września, października 2012 r. Wtedy rozpoczął z nim współpracę. Później poznał L. J. i zapytał czy chciałby się włączyć w transakcje do C. i dzielić się marżą. L. J. zgodził się i był to październik 2012 r.

Do protokołu z dnia [...] r. przesłuchania M. D., L. J., obecny w trakcie tego przesłuchania, oświadczył, że faktycznie kontaktował się w sprawach handlowych z K. K., choć przy poznaniu się i przy rozmowach w biurze firmy "B" był Pan J., który został przedstawiony jako jego bliski kolega. Dodał: "dla mnie istotną sprawą była sprawa rozliczeń finansowych, bo miałem wcześniej przykrą wpadkę na Słowacji. Ustaliliśmy więc sposób rozliczeń, który polegał na tym, że zarówno Pan K. jak i ja mieliśmy w tym samym banku założone konta, po to, by płatności były księgowane natychmiast. Dopóki nie miałem pieniędzy od odbiorcy czeskiego na koncie, kierowca nie miał prawa rozładowywać towaru w C. lub H.. W momencie kiedy były pieniądze na koncie, dzwoniłem do Pana K. i on wydawał polecenia, że kierowca ma się rozładowywać. Ale było kilka przypadków, że dzwoniłem do Pana B. J., ale było to tylko w sytuacji, kiedy Pan K. był chory. Umowę współpracy też podpisałem z K. K. pod koniec września 2012 r."

P. J., wspólnik spółki cywilnej "A", przesłuchany w dniu [...] r. podał, że "L. J. to główny prowadzący, on zajmował się 99% obowiązków spółki (...) chyba od końca 2012 roku może był to wrzesień 2012 wtedy usłyszałem, że będzie to jakiś duży handel chemią. Na pewno nie było to w pierwszym miesiącu współpracy tylko może miesiąc później jak się to potwierdziło. K. raz spotkałem w biurze w Z. (...) Od początku wydawało mi się, że takie transakcje są mało wiarygodne, nie rozumiałem nigdy jaką funkcję w tych transakcjach spełnia tata i dlaczego potrzebowali pośrednika skoro firma "B" sama mogła dokonywać eksportu bez udziału ojca. Ponadto była to też firma obca, co też było podejrzane jednak nie miałem wpływu na tą decyzję, którą ojciec podjął (...)".

Przesłuchany w dniu [...]r. M. J., wspólnik spółki cywilnej "A" podał, że poznał firmę FHU "B" w 2012 roku. "około września 2012 roku K. i ten B. zaproponowali ojcu eksport towaru na C., od nich miał być ten towar, a ojciec miał go sprzedawać do C., bo oni nie mieli wtedy pieniędzy. Razem z tatą zastanawialiśmy się o co tutaj chodzi, że oni potrzebują nas, a nie sami bezpośrednio nie mogą sprzedawać. Wtedy, to znaczy we wrześniu 2012 roku, pojechaliśmy wszyscy razem, to znaczy ja z tatą jednym autem, a B. z K. drugim, do P., czyli do firmy "C" w C., która miała przyjmować od nas ten towar. (...) Zawsze jak się spotykaliśmy w B. lub w Z. to był K. i ten B.. Od początku tak wyglądało, że K. ma firmę a wszystkim zajmował się B.. Zastanawiało to mnie i tatę dlaczego oni zawsze są razem, można powiedzieć jak 'papużki nierozłączki', że firma jest na K. a B. wszystko ustala i sam o wszystkim decyduje. (...) Można powiedzieć, że mieliśmy dylematy, wątpliwości, nawet mama czy ma podpisać ten kredyt ojcu, ale w końcu ojciec podjął ostateczną decyzję i zaczęła się współpraca. (...) te transakcje były bardzo zastanawiające ale po naszym sprawdzeniu dokumentów stwierdziliśmy, że wszystko jest ok i tak rozpoczęły się te transakcje. Zastanawiało mnie również to, że takimi wypasionymi samochodami do nas przyjeżdżali, zawsze byli bardzo dobrze ubrani, ich biuro również było bardzo wypasione, a tu brakuje im pieniędzy na eksport, mówili wtedy, że wtopili z jakimiś kablami ale nie wiem dokładnie."

W dniu [...] r. przesłuchano L. J., który podał: "we wrześniu 2012 roku przyjechali do mnie Pan K. z kolegą, jak się później okazało B. J., który nie był ani pracownikiem tylko po prostu kolegą, było to dla mnie dziwne. Firma była pana K. natomiast zawsze był z nim pan J.. Zaproponowali mi współpracę w zakresie zakupu u nich różnych produktów, tj. chemii gospodarczej, kosmetyków. (...) Propozycja była taka, że mają klienta w C., wtedy mówiliśmy tylko o proszkach i chcieli, żebym to ja był sprzedawcą tych artykułów zakupionych u nich. Zapytałem dlaczego mnie do tego biorą, a nie sami sprzedają temu klientowi, wtedy oni odpowiedzieli, że K. nie stać na to, gdyż eksport wymaga sprzedaży z VAT-em 0%, a na zwrot trzeba czekać praktycznie 90-100 dni od momentu sprzedaży. (...) podpisaliśmy umowę o współpracy, był to szymel z internetu, było to chyba 28 września 2012 roku. Ponadto wtedy zaproponowałem im, żeby pojechać do tego C.(...) Przy wejściu do biurowca był wykaz firm i tam również była firma "C". Na miejscu rozmawialiśmy i dla mnie zaskoczenie było bardzo duże, że Pan P. P. to polak (...).

Odnośnie transakcji krajowych z firmą FHU "B" L. J. wyjaśnił: "Proszki nie były dla mnie atrakcyjne pod względem ceny na rynek krajowy, dlatego ich nie brałem. Mnie się opłacało kupić taniej w innej firmie na rynek krajowy. Poza tym oni chcieli od razu gotówką a inni chcieli na terminy. Moja marża w hurtowni to 10-11 %’’. W dalszej części przesłuchania L. J. wskazał faktury wystawione przez FHU "B", które dokumentowały zakupy, dotyczące wyłącznie sprzedaży do jego hurtowni, tj. w październiku 2012 r. faktury nr [...] z dnia [...]r. na kwotę netto: [...] zł., VAT: [...] zł.; nr [...] z dnia [...]r. na kwotę netto: [...] zł, VAT: [...] zł.; nr [...] z 01.10.2012 r. na kwotę netto: [...] zł., VAT: [...] zł.

Na pytanie: W jaki sposób dokonywano zamówień/zleceń na towar w firmie FHU "B" L. J. wyjaśnił: "na podstawie zamówień, "C" wysyłał do mnie maila a jawysyłałem tego maila do K.. L. J. dodał, że nie posiada tej korespondencji.

Na pytanie ile razy i kiedy był obecny przy załadunku towaru w magazynach K. K., który był sprzedawany do "C" i “M" s.r.o. podał: "Nigdy osobiście nie byłem, mieliśmy pewne ustalenia i wierzyłem, że tak to było".

Na podstawie poczynionych ustaleń organ I instancji stwierdził, że towar będący przedmiotem dostaw do "C" s.r.o. wracał wielokrotnie do Firmy FH "A", w wyniku fakturowanego zakupu od firmy FHU "B", tej samej partii towaru, przemieszczającego się pomiędzy tymi samymi podmiotami, w zamkniętym łańcuchu nabywców i odbiorców. Towar był przekazywany w ciągu tego samego dnia pomiędzy firmami: "E", FHU "G", FHU "B", FH "A" i "C" s.r.o.. Taki charakter transakcji kupna - sprzedaży wskazuje, że transakcje te – w ocenie organu - były elementem oszustwa podatkowego, określanego mianem "karuzeli podatkowej". W łańcuchu dostaw pomiędzy podmiotami FHU "B", FH "A", "C" s.r.o., "E", FHU "G", rolę "znikających podatników" pełniły: firmy "E" oraz "C" s.r.o.

W ocenie organu L. J. wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności powinien wiedzieć o nieprawidłowym charakterze transakcji zawieranych z FHU "B" oraz Spółką "C" s.r.o., a tym samym świadomie brał udział w oszustwie. Świadczy o tym w szczególności brak jego reakcji na przedstawiony przez P. S. opis przyjmowania towaru na magazyn w T., sposób wydawania i ładowania towaru na samochody oraz wykonywania przez niego transportu do C., który to odbywał się parokrotnie w ciągu jednego dnia, przez te same osoby; brak obecności w magazynie firmy "B", kiedy to miał miejsce wielokrotny załadunek dużej ilości jego towaru do spółki "C" s.r.o.; brak racjonalnego uzasadnienia dla wystawiania w ciągu jednego dnia wielu faktur na taki sam towar, o tej samej wartości, biorąc pod uwagę fakt, że kierowcy przy realizowanym transporcie nigdy nie posiadali przy sobie faktury sprzedaży a płatności każdorazowo dokonywane były w danym dniu sprzedaży; brak wątpliwości co do roli B. J. w firmie FHU "B" szczególnie, że był on osobą biorącą czynny udział w organizowanych spotkaniach zarówno z K. K., jak i P.P.; akceptacja, pomimo zastrzeżeń najbliższego otoczenia, współpracy z FHU "B" oraz "C" s.r.o. i zgoda L. J., osoby o wieloletnim doświadczeniu zawodowym w branży handlowej, na udział jako pośrednika w transakcjach dostawy między tymi podmiotami.

W efekcie organ I instancji stwierdził, że transakcje dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz spółki "C" s.r.o. wykazują charakter czynności pozornych, pozbawionych uzasadnienia gospodarczego oraz faktycznie niedokonanych. Tym samym transakcje te nie zrodziły obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej zwana w skrócie: ustawa VAT), który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. A zatem faktury VAT, dokumentujące transakcje zakupu towaru, dokonywane przez firmę FH "A" od firmy FHU "B", który w następnej kolejności był przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw do spółki "C" s.r.o., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony, gdyż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Ponadto, jak ustalił organ, FH "A" dokonywał w październiku 2012 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz: "H" s.r.o., (wartość dostaw: [...] zł), "I" S.R.O. (wartość dostaw: [...] zł); "J" s.r.o. (wartość dostaw [...] zł).

Jak podała c. administracja podatkowa w dokumencie SCAC 2004 nr [...], na temat transakcji firmy "J" s.r.o. z L. J.: "Nasz podatnik nie nabył zadeklarowanych towarów. W swojej dokumentacji nie posiada żadnych dokumentów od wyżej wymienionego podatnika, nie zna go oraz nigdy nie zapłacił mu pieniędzy (...) Podatnik zaprzecza nabyciu jakichkolwiek towarów (...).

L. J. przesłuchany w dniu [...] r. zeznał m in.: "Firma "J" istnieje od 2012 roku gdyż wtedy powstała, spotkałem się wcześniej z inną firmą "K", z tego co pamiętam tamta firma przestała działać pod koniec 2011 roku. W maju 2012 przyjechali ci sami Panowie z nowymi dokumentami i powiedzieli że nazywają się teraz "J" i tak zaczęła się współpraca. Te osoby to N. D. pełniący rolę tłumacza W. mieszkający w Polsce (...) On przyjechał z drugim W. T. (...) Osoba ta kompletnie nie mówiła w języku polskim, tylko trochę po rosyjsku i czesku. T. z tego co wiem to mieszka w C. od wielu lat i tam prowadzi działalność gospodarczą. W trakcie naszego spotkania przejrzałem dokumenty firmy "J", sprawdziłem ich na stronie www.nettax.pl, gdzie jest rejestr wszystkich płatników podatku VAT w Unii Europejskiej i tam uzyskałem informację, że firma jest aktywnym podatnikiem VAT-u w ramach Unii Europejskiej. Porozumiałem się z moim biurem rachunkowym, że mam takiego klienta i Pani M. doradziła mi żebym za każdym razem przy transakcji sprawdzał, czy firma jest czynnym podatnikiem w danym dniu i tego konsekwentnie się trzymałem. Ustaliliśmy, że Pan D. będzie przysyłał mailem zamówienia w języku polskim kilka dni przed transakcją, żebym mógł, taki towar sprowadzić. I tak zaczęła się nasza współpraca. Pierwszą transakcję przeprowadziliśmy [...] roku. (...) Pokazali parę dokumentów, tj. zgłoszenie działalności gospodarczej, numer nip-u unijny, i jeszcze registry nie wiem co to oznacza, wszystkie dokumenty były w języku C.. Jest opcja w internecie tłumacz i sprawdziłem co dokumenty oznaczały i wszystko się zgadzało. T. nie miał prawa podpisywać faktur tylko zabierał oryginał i kopie ze sobą i następnym razem przywoził podpisane kopie przez, jak twierdził, swego szefa, też W. Ten szef był parę razy u nas, danych personalnych tej osoby nie znam, T. mówił, że to szef a ponieważ miał pieczątkę i podpisywał faktury to uznałem, że to właśnie ten szef".

Na pytanie kto jest właścicielem, udziałowcem spółki J. świadek oświadczył, że nie wie, nie zna też P. P. i P. V..

L. J. dodał, że towar, którego sprzedaż udokumentowano fakturą VAT nr [ z dnia [...]r. odebrany został osobiście przez przedstawicieli firmy J. samochodem osobowym marki [...] nr rejestracyjny [...], towar, którego sprzedaż udokumentowano fakturami VAT nr [ z dnia [...]r. oraz [ z dnia [...]r. został zabrany przez firmę "L" - dla "H" oraz dla "J" s.r.o., a na pytanie dlaczego towar został dostarczony do firmy "H" s.r.o. L. J. wyjaśnił: "oni sobie pomagali, nie wiem czy po drodze były te firmy trudno mi powiedzieć."

W zakresie płatności za towar sprzedawany w miesiącu październiku 2012r. spółce J. organ ustalił, że wszystkie płatności zostały uregulowane w formie gotówkowej. L. J. wyjaśnił, że za faktury sprzedaży wystawione w 2012 r. zawsze płacił T. i rzadko szef. W momencie otrzymania pieniędzy przedstawiciel "J" dostawał oryginał KP, potwierdzony przez L. J., przy czym L. J. nie ma żadnych potwierdzonych dokumentów KP przez firmę J.; nie posiada także dokumentacji mailowej dotyczącej zamówień od firmy "J" s.r.o.

Przesłuchany M. J. podał, że spółkę J. zna od 2011 roku. "kontakt nawiązali jako pierwsi chyba oni, to znaczy T. albo D. albo jeszcze trzeci, nie wiem dokładnie bo było trzech tych W., D. jest ich tłumaczem. (...) zamówienia składali telefonicznie, mailem lub przyjeżdżali osobiście. Najczęściej był to T. albo D.. T. jak przyjeżdżał to tylko na migi porozumiewaliśmy się bo on nie umiał ani po polsku ani po angielsku. D. się nazywał N. D. a T. nazywał się T., ale nie wiem czy to było imię czy nazwisko, po prostu do niego mówiliśmy T.. Ta trzecia osoba też nie mówiła po polsku, on z reguły stał przed firmą i palił papierosa oraz ładował towar".

Na pytanie, czy zna osoby: P. P., P. V. wskazał: "Osobiście nie znam, te osoby to właściciele "J", wiem to od T. i D. T. to był ich przedstawiciel ale szczegółów nie znam’’.(...) towar odbierał ten trzeci W. i T., a ten inny zrzucał z naszego auta na rampę (..). Na magazynie w O. nie było żadnej tabliczki z nazwą firmy "J" s.r.o., były tam tylko jakieś reklamy innych firm."

Dalej organ wskazał, że w dniu [...] r. administracja c. udzieliła informacji, że "Zgodnie z wyjaśnieniami Pana P., nie wydał on żadnego pełnomocnictwa Panu N. X., pieczątka na dokumencie nie jest już używana przez firmę. Pan P. nie zna N. X. ani domniemanego dostawcy firmy J. z innych państw członkowskich, nawet waszego podatnika L. J.. "Organ podatkowy firmy J. (urząd Skarbowy w K. ) zamknął sprawę z uwagi na fakt, iż firma ta nie nabyła żadnych towarów z innych państw członkowskich (..)."

Przesłuchany ponownie L. J. wyjaśnił, na pytanie co było potwierdzeniem, że towary fakturowane na Spółkę "J" w 2012 roku faktycznie opuszczają granice Polski i przez to ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru - "płacili od ręki nic więcej mnie nie interesowało".

Odnośnie transakcji sprzedaży na rzecz Spółki "H" s.r.o. organ ustalił i przyjął fakt realizacji transakcji udokumentowanych fakturami VAT nr [ z dnia [...]., [ z dnia [...]r. oraz [ z dnia [...]r.

Natomiast co do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez FH "A" o numerach [ z dnia [...]r., [ z dnia [...]r., [...] z dnia ]r., ] z dnia [...]r. oraz [ z dnia [...]r. organ przyjął, że nie dokumentowały dostawy na rzecz Spółki J. s.r.o., lecz na rzecz nie skonkretyzowanego odbiorcy. W ocenie organu L. J. świadomie podjął współpracę z W. podającymi się za przedstawicieli firmy "J" s. r. o., z własnego wyboru nigdy nie był w magazynach Spółki "J", a spotkania z osobami podającymi się za jej przedstawicieli odbywały się wyłącznie w siedzibie firmy FH "A" w Z.. L. J. nie miał faktycznej wiedzy kto jest właścicielem Spółki, zamówienia otrzymywał od W. o imieniu D. a nie bezpośrednio ze Spółki "J"; oferty kierował na adres W. imieniem T., a nie bezpośrednio do spółki J.. Co więcej, L. J. bezpodstawnie uznał, że fakturowane towary opuszczają granice Polski i realizowana transakcja stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towaru.

W efekcie organ podatkowy stwierdził - mając na uwadze art. 42 ust. 1 ustawy VAT oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy – że podatnik nie spełnił przesłanek pozwalających na zastosowanie stawki VAT 0% w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz "J" s.r.o.. Według ustaleń organu, dostawy nie były dokonywane na rzecz spółki "J", co potwierdziły czeskie władze podatkowe, lecz na rzecz nieskonkretyzowanego odbiorcy, a tym samym podatnik winien opodatkować przedmiotową sprzedaż zgodnie z art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ww. ustawy VAT, tj. wg stawki VAT 23 %. Organ zaznaczył przy tym, że nie można uznać, że L. J. przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, aby nie uczestniczyć w tym oszustwie podatkowym. Świadczą o tym m.in. takie okoliczności, jak dokonywanie zapłaty gotówką oraz brak bezpośrednich kontaktów ze Spółką "J" s.r.o. i z jej faktycznymi właścicielami.

W związku z wykazanymi powyżej nieprawidłowościami Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., działając na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy VAT określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za październik 2012 r. w wysokości [...] zł, w całości do zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

Wskutek wniesionego odwołania od decyzji organu I instancji, uzupełnionego pismem z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu sprawy, w tym podniesionych zarzutów, zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., uznając zarzuty odwołania za nieuzasadnione.

Odnośnie transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do firmy "J" s.r.o. organ przywołał przepisy art. 5 ust. 1, art. 13 ust. 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 6 ustawy VAT i stwierdził, że zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy VAT prawo podatnika do zastosowania stawki podatku 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Z kolei wszelkie zaniedbania w zakresie tychże wymogów formalnych skutkować muszą podważeniem prawa do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką podatku 0% w tych przypadkach, gdy nie zostanie potwierdzone u nabywcy, że to właśnie on zakupił towar i wywiózł (otrzymał) go z terytorium kraju.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej dostawy towarów udokumentowane fakturami na rzecz spółki "J" nie mogą zostać uznane za czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bowiem istnieją podstawy do twierdzenia, że podatnik nie dokonał ww. dostaw na rzecz nabywcy, ale nabywcą był inny nieskonkretyzowany podmiot - co nie spełnia warunku uregulowanego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Organ II instancji zaznaczył, że L. J. zakwestionowane transakcje handlowe prowadził z N. D. - pełniącym rolę tłumacza W. mieszkającym w J., od którego otrzymywał zamówienia na towar oraz z drugim W. T. (osoba ta nie mówiła w języku polskim), którego N. D. przedstawił jako menedżera firmy "J" (na jego adres mailowy przesyłane były oferty handlowe, nadto odbierał on towar oraz wg zeznań strony płacił za niego). Były to transakcje z osobami nie legitymującymi się umocowaniem do działania w imieniu "J" s.r.o., pomimo, iż podmiot realizujący transakcje wewnątrzwspólnotowe jest zobligowany, w świetle w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1, do zachowania szczególnej staranności w doborze swojego kontrahenta. Wątpliwości powinien nasunąć L. J. zwłaszcza fakt, iż te same osoby reprezentowały wcześniej inne spółki, tj. "K" s.r.o. oraz "Ł" s.r.o. Ponieważ podatnik nie posiada innych dokumentów wskazujących, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotową na rzecz "J" s.r.o., np. korespondencji handlowej z nabywcą, w tym jego zamówienia, a okazane dowody wpłaty gotówkowej za towar nie są potwierdzone przez wpłacającego, nadto według informacji uzyskanej od organów administracji [...], P. P. (członek zarządu "J" s.r.o.) zaprzeczył, aby doszło do transakcji z L. J. i aby znał on osobę podającą się za pełnomocnika spółki, tj. N. X. - brak było podstaw do opodatkowania zrealizowanych w październiku 2012 r. przedmiotowych dostaw stawką VAT 0%.

Organ odwoławczy zaakcentował, że w przypadku, gdy transakcja jest związana z oszustwem wymagane jest działanie podmiotu w dobrej wierze, przy czym wymóg dobrej wiary spełnia podatnik, który nie tylko nie uczestniczy czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wie i nie może wiedzieć, że brał w nim udział. Jest zatem wymagane, aby podatnik był uczciwy, a także, by w razie potrzeby podjął środki ostrożności celem upewnienia się w przedmiocie legalności prowadzonych transakcji. Ten drugi wymóg określany jest obowiązkiem dochowania należytej staranności (vide: pkt 46 Opinii Rzecznika Generalnego TSUE Macieja Szpunara z dnia 11.09.2014 r. w sprawach połączonych C-131/13, C-163/13 i C-164/13 (Italmoda Mariano Previti vof oraz Turbu.com BV i Turbu.com Mobile Phone’s BV, curia.europa.). W ocenie organu należytej staranności zabrakło w postawie L. J., stąd zastosowanie stawki VAT 0% w odniesieniu do przedmiotowych transakcji było nieprawidłowe, a właściwa była stawka 23%.

Odnośnie transakcji z FHU "B" oraz "C" s.r.o. organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu I instancji. Podkreślił, że dowody w postaci odpowiedzi [...] administracji podatkowej [...] (dot. "C" s.r.o.), przesłuchania świadków i strony czy informacje z właściwych Urzędów Skarbowych pozwoliły na ustalenie łańcucha podmiotów uczestniczących w procederze, który wyczerpuje znamiona tzw. obrotu karuzelowego w transakcjach wewnątrzwspólnotowych (charakteryzujący się gospodarczo nieuzasadnionym "fakturowym" obrotem powodującym "powrót" towarów do punktu wyjścia, czyli do pierwotnego sprzedawcy, przy braku ostatecznego odbiorcy towaru). W przedmiotowej sprawie łańcuch ten tworzyły: "E" - FHU "G" - FHU "B" - FH "A" - "C" s.r.o. Potwierdzają to zeznania P. P. i P. S..

Organ II instancji zwrócił uwagę, że L. J. dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez FHU "B" i ten sam towar zadeklarował jako wewnątrzwspólnotowa dostawa ze stawką VAT 0% na rzecz "C" s.r.o. Towary sprzedawane do "C" s.r.o. dostarczał na teren C. dostawca, tj. FHU "B" własnym samochodem marki [...], a L. J. był podmiotem występującym jedynie o zwrot podatku VAT.

Zdaniem organu ustalone okoliczności transakcji były odbiegające od zwyczajowo stosowanych praktyk handlowych i powinny wzbudzić podejrzenia skarżącego, a tym samym, w ocenie organu odwoławczego, L. J. powinien być świadom uczestnictwa w zorganizowanym procederze oszustwa. Powinien zachować adekwatne standardy bezpieczeństwa w relacjach handlowych, czego nie dopełnił. Na niebezpieczeństwo oszustwa wskazywał w szczególności szybki obrót towarem na ustalonych warunkach (zakup od "B" i równocześnie sprzedaż do "C" s.r.o.), brak jakiejkolwiek odpowiedzialności za towar /co do załadunku, organizacji transportu, wyładunku/, ilości sztuk, nie ponoszenie kosztów transportu, sposób regulowania należności, działanie w charakterze pośrednika pomiędzy FHU "B", a "C" s.r.o.

W świetle powyższego organ przyjął, że L. J. dokonał bezpodstawnie odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez FHU "B", działając w warunkach, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. W konsekwencji podatnik nie miał również podstaw do uznania za dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz "C" s.r.o.

W oparciu o powyższe ustalenia faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Nadmienił przy tym, że na podstawie art. 234 pkt 1 ustawy z dnia 14.06.1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.) skargę podatnika rozpatrzył w toku postępowania i uznał za niezasadną.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i dokonanie błędnej oceny dowodów skutkujące uznaniem, iż skarżący nie pozostawał w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy świadczonych dostaw oraz, że nie dochował należytej staranności w ustaleniu tegoż statusu,

2. przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 42 ust. 1 ustawy VAT polegające na uznaniu, iż transakcje sprzedaży towarów w przedmiotowej sprawie na rzecz spółki "J" s.r.o. oraz "C" s.r.o. przez skarżącego, nie stanowią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku gdy nabywcą towarów był podmiot posiadający stosowny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej właściwe dla tego nabywcy, a numer ten został wskazany na fakturach dokumentujących przedmiotowe transakcje, zaś skarżący wystarczająco wykazał, iż towar opuścił terytorium RP,

3. przepisów postępowania, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a tym samym niewystarczające jego wyjaśnienie, a także art. art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania N. D. oraz N. X., tj. osób reprezentujących spółkę "J" w kontaktach handlowych ze skarżącym, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy;

4. przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie treści zezna P. P. w części w której zeznał, że L. J. nie uczestniczył w oszustwie podatkowym i nie posiadał wiedzy o transakcjach karuzelowych.

W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że L. J. powinien opodatkować WDT na rzecz spółki "J" stawką 0%. Tak samo powinny zostać opodatkowane dostawy na rzecz "C" s.r.o. W obu przypadkach organ nie obalił bowiem istnienia dobrej wiary po stronie podatnika przy zawieraniu transakcji z tymi podmiotami, a odmienne stanowisko organu w tym zakresie jest chybione.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Organom orzekającym w przedmiotowej sprawie nie można skutecznie zarzucić, że przy jej rozpatrywaniu naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy:

1. zasadności zastosowania przez stronę skarżącą stawki VAT 0 % do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej - zgodnie z treścią wystawionych faktur - na rzecz podatnika czeskiego, tj. "J" s.r.o., a zgodnie ze stanowiskiem organów obu instancji - na rzecz nieustalonego odbiorcy – właściwa stawka 23%,

2. zasadności pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez FHU "B" dotyczycących towaru jedynie pozornie sprzedawanego w ramach WDT do Spółki "C" s.r.o. z niesłusznie zastosowaną stawką VAT 0% (faktycznie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel nie było).

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 % pod warunkiem, że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 42. ust. 3 ustawy VAT, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W myśl art. 42 ust. 4 ustawy VAT, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy,

3) określenie towarów i ich ilości,

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary (...).

Stosownie do art. 42 ust. 11 ww. ustawy, w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Nadto w myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, przepis ust. 1 (zawierający definicję pojęcia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z powyższego wynika, że prawo podatnika do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Przy czym – biorąc pod uwagę fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa uprawnia dostawcę do zastosowania stawki podatku VAT 0%, czyli preferencyjnej - to podatnik zobowiązany jest do udowodnienia wskazanych wyżej okoliczności.

Dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, konieczne jest zatem łączne spełnienie dwóch przesłanek – wynikającej z art. 42 ustawy VAT (należycie udokumentowany wywóz towarów z terytorium kraju) i art. 13 ustawy VAT (zarówno dostawca, jak i nabywca są podatnikami zidentyfikowanymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb tego podatku). Pierwszym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy, przy czym dostawca winien ustalić, że towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Drugi warunek odnosi się do stron transakcji, które winny być zidentyfikowane poprzez dokonanie rejestracji VAT UE.

Odnosząc wskazane wyżej ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy do wyżej cytowanych uregulowań ustawy VAT zauważyć należy, że – wbrew twierdzeniom skargi – skarżący nie dochował należytej staranności w zakresie identyfikacji czeskiego kontrahenta – "J" s.r.o. Sąd podziela stanowisko organu co do tego, że istniały okoliczności wskazujące na uzasadnione wątpliwości co do jego rzetelności. I tak:

- strona wskazała, że dokumenty rejestrowe spółki "J" zostały jej okazane w trakcie pierwszego spotkania i przedstawiła wydruki ich skanów. Wynika z nich, że w skład zarządu spółki wchodzą jej wspólnicy – P. P. i P. V.. Pomimo tej wiedzy nigdy nie doszło do żadnego kontaktu pomiędzy skarżącym a tymi osobami (nawet mailowego czy telefonicznego), a ze strony Spółki "J" kontaktowali się ze skarżącym jedynie trzej Wietnamczycy nie posiadający formalnego (ani innego) umocowania;

- osoby wskazujące, że działają w imieniu "J" nie legitymowały się stosownym pełnomocnictwem. Strona co prawda wskazywała na fakt istnienia takiego dokumentu, ale w odniesieniu do osoby nazwiskiem N. X. w sytuacji, gdy utrzymywała kontakty handlowe z N. D. i T. T. (albo T.), przy czym także tej rozbieżności skarżący nie próbował wyjaśnić;

- skarżący nigdy nie kontaktował się bezpośrednio w firmą w C., tzn. nigdy nie był w jej siedzibie, podczas, gdy jej rzekomi przedstawiciele byli w jego firmie kilkadziesiąt razy. Nie kierował też korespondencji drogą pocztową na adres kontrahenta, ani mailową na jego adres (np. przesyłanie niepodpisanych faktur, odpowiedzi na zamówienie itp.), poprzestając na korespondowaniu elektronicznym wyłącznie na prywatny adres bliżej nie znanego domniemanego "pośrednika", przy czym nawet tej korespondencji skarżący nie posiada. Tymczasem zwykłym kupieckim zachowaniem jest korespondowanie z samym kontrahentem i gdyby takowa próba została podjęta, to doprowadziłaby do ustalenia, że firma "J" nie prowadzi transakcji ze skarżącym, lub przyczyniłaby się do uprawdopodobnienia istnienia dobrej wiary po jego stronie, co mogłoby mieć wpływ na ewentualne uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej.

- zamówienia na towar były składane telefonicznie, osobiście lub mailowo, przy czym w tym przypadku pochodziły nie z firmowego adresu spółki "J", lecz z prywatnego adresu D. Oferty skarżącego również nie były kierowane na adres Spółki, lecz na adres mailowy T., który nie znał języka polskiego.

- te same osoby, które występowały w kontaktach ze skarżącym jako przedstawiciele "J", wcześniej działały w imieniu dwóch innych podmiotów - "Ł" i "K"; co warte podkreślenia, dostawy wskazywane jako realizowane na rzecz "J", były dokonywane na ten sam adres, co dla "Ł" i "K", tj. O., ul. [...]. Także i to, że te same osoby prowadzą w tym samym miejscu działalność tego samego rodzaju lecz pod różnymi firmami, nie zwróciło uwagi skarżącego; zdaniem Sądu przezorny przedsiębiorca winien przeanalizować możliwe przyczyny takiego działania;

- płatności za towar zawsze były realizowane w formie gotówkowej z uwagi na brak zgody kontrahenta czeskiego na bezgotówkową formę płatności ("stwierdzili, że za dużo by ich to kosztowało");

- obecny w magazynach w O. przedstawiciel skarżącego dostrzegł tam reklamy innych firm, ale nie było informacji o działalności spółki "J";

- mimo, że siedziba kontrahenta znajdowała się w C., to jej magazyny były w O. i w P.;

- skarżący zapytany co było dla niego dowodem, że towary opuszczają granicę Polski stwierdził, że wystarczające było otrzymanie faktury potwierdzonej przez nabywcę i zapłata za towar.

Wyżej wskazane ustalenia dotyczące okoliczności dostaw towarów dokonanych na rzecz "J" s.r.o. wskazują, że dostawy te nie mogą zostać uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy VAT, gdyż wynika z nich, że podatnik nie dokonał ww. dostaw na rzecz "nabywcy zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych", tj. tego nabywcy, którego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych podany jest na fakturach stwierdzających dostawę, lecz innego, który pozostaje nieznany.

Z informacji przekazanych przez czeską administrację podatkową wynika bowiem jednoznacznie, że "J" s.r.o. nie była rzeczywistym nabywcą towarów od L. J., a wiarygodność tego ustalenia, dokonanego zgodnie z art. 194 Ordynacji podatkowej, nie została w żaden sposób podważona. Tym samym taka dostawa nie spełnia warunku wyrażonego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i nie uprawnia do zastosowania stawki podatkowej 0%, a zarzut skargi co do błędnej wykładni art. 42 ust. 1 ustawy VAT Sąd ocenił jako nieuzasadniony.

Odnosząc się do kwestii dobrej wiary skarżącego w zakresie dokonywanych transakcji należy wskazać, że aby podatnik mógł skorzystać z uprawnień przewidzianych w przepisach prawa podatkowego (zastosowanie stawki 0% w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy albo prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dostawy krajowej) w przypadku, gdy transakcja jest związana z oszustwem, winien wykazać, że działał w dobrej wierze, co oznacza, że nie tylko nie uczestniczył czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wiedział i nie mógł przy zachowaniu należytej staranności się dowiedzieć, że brał w nim udział. Winien zatem wykazać, że podjął środki ostrożności celem upewnienia się w przedmiocie legalności prowadzonych transakcji, lecz nie doprowadziły one do ujawnienia ich oszukańczego charakteru.

W ocenie Sądu, w świetle wyżej przytoczonych ustaleń w zakresie stanu faktycznego, tj. nie zweryfikowania umocowania osób, z którymi skarżący współpracował, godząc się na płatności gotówkowe, nie kontaktując się z rzekomym kontrahentem ani nie będąc w jego siedzibie ("J" s.r.o.) - temu wymogowi skarżący nie sprostał. Rację ma organ stwierdzając, że badanie wiarygodności kontrahenta i faktu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy skarżący ograniczył do zgromadzenia jedynie wybiórczo dobranych formalnych dokumentów, bez analizy ich rzetelności materialnej. Tym samym za niezasadny uznać należy zarzut skargi odnoszący się do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez błędne ustalanie stanu faktycznego i błędną ocenę dowodów, co skutkowało uznaniem, że skarżący nie pozostawał w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy.

Odnosząc się do zarzutu niewyjaśnienia w tym zakresie stanu faktycznego i nieprzesłuchania N. D. i N. X., Sąd uznał go za nieuzasadniony. Pierwszy z nich bowiem nie legitymował się w ogóle pełnomocnictwem firmy, którą rzekomo reprezentował i nawet fakt jego przesłuchania nie mógł tej okoliczności zmienić, a pełnomocnictwo drugiego zostało co prawda złożone, ale z nim strona żadnych transakcji nie zawierała. Tym samym nawet wykazanie, że istotnie był on uprawniony do działania w imieniu "J" (czemu zresztą współwłaściciel spółki zaprzeczył) nie miałoby to wpływu na prawidłowość kwestionowanych przez organ transakcji.

Co do zasadności pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez FHU "B" dotyczycących towaru jedynie pozornie sprzedawanego w ramach WDT do Spółki "C" s.r.o. z niesłusznie zastosowaną stawką VAT 0% (faktycznie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel nie było), podczas gdy – zdaniem organu – właściwa była stawka 23 %, rację należało przyznać organowi.

Jak słusznie zwróciły uwagę organy obu instancji, poczynione w sprawie ustalenia pozwoliły na ustalenie łańcucha podmiotów uczestniczących w tzw. transakcjach karuzelowych, w tym WDT, charakteryzujących się gospodarczo nieuzasadnionym "fakturowym" obrotem powodującym "powrót" towarów do punktu wyjścia, czyli do pierwotnego sprzedawcy, przy braku ostatecznego odbiorcy towaru.

Na podstawie złożonych w toku postępowania zeznań P. P. oraz P. S. organ ustalił, że łańcuch transakcji tworzyli:

1. "E", S.;

2. FHU "G", B.;

3. FHU "B", B.;

4. FH "A", Z.;

5. "C" s.r.o, C..

Towar był przekazywany w ciągu tego samego dnia pomiędzy firmami: "E", FHU "G", FHU "B", FH "A" i "C" s.r.o.. Towar sprzedawany przez "C" do firmy "E" spółka "C" nabywała od FH "A". W następnej kolejności firma "E" sprzedawała ten sam towar Firmie FHU "G", a ta dokonywała dalszej sprzedaży na rzecz firmy FHU "B". Z kolei FHU "B" sprzedawał towar do firmy L. J.. Tak skonstruowany obrót "karuzelowy" był wielokrotnie powtarzany na tej samej zasadzie. Za każdym razem sprzedawane towary krążąc między poszczególnymi podmiotami "wracały" do państwa pochodzenia i do pierwszego ogniwa w łańcuchu. Transakcje odbywały się bardzo szybko i w istocie nie wystąpił ostateczny nabywca. Rolę tzw. "znikających podatników", tj. takich, którzy nabywają lub jedynie twierdzę że nabywają towary, a następnie dokonują dostawy tych towarów lub usług z naliczeniem kwot podatku VAT ale nie odprowadzają kwot podatku należnego do odpowiednich organów podatkowych - pełniły: firmy "E" oraz "C" s.r.o. Wskazuje na to informacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., według której M. S. nie składał deklaracji VAT i PIT, a [...] r. został zamknięty jego obowiązek podatkowy VAT. Z kolei według zeznań P. P. spółka "C" s.r.o. nie wykazywała handlu z L. J., nie składała deklaracji VAT w C. urzędzie skarbowym, co potwierdziła c. administracja podatkowa w odpowiedziach [...] z dnia [...] r. oraz [...] r.

Jak ustaliły organy, L. J. dokonywał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez FHU "B" i ten sam towar zadeklarował jako wewnątrzwspólnotowa dostawa ze stawką VAT 0% na rzecz "C" s.r.o., przy czym towary sprzedawane do "C" s.r.o. dostarczał na teren C. FHU "B" własnym transportem. L. J. występował natomiast o zwrot podatku VAT.

Wobec tak ukształtowanego łańcucha transakcji i roli L. J., będącego w istocie beneficjentem zwrotu VAT, słusznie organy podatkowe zwróciły uwagę, że winien on podjąć działania aby upewnić się, że realizowane przez niego transakcje nie stanowią części łańcucha obejmującego transakcje dotknięte oszustwem VAT. Wystarczy przypomnieć, że sam skarżący wyjaśnił w toku postępowania, że "Pan K. z kolegą, jak się później okazało B. J., na przełomie września/października 2012 r. zaproponowali udział w eksporcie. Propozycja była taka, że mają klienta w C., wtedy mówiliśmy tylko o proszkach i chcieli żebym to ja był sprzedawcą tych artykułów zakupionych u nich. Zapytałem dlaczego mnie do tego biorą, a nie sami sprzedają temu klientowi, wtedy oni odpowiedzieli, że K. nie stać na to (...)."

Przesłuchiwany M. J. zwrócił jednak uwagę, że "te transakcje były bardzo zastanawiające (...). Zastanawiało mnie również to, że takimi wypasionymi samochodami do nas przyjeżdżali, zawsze byli bardzo dobrze ubrani, ich biuro również było bardzo wypasione, a tu brakuje im pieniędzy na eksport".

Nie zwróciło to uwagi L. J., który zeznał: "ustaliliśmy warunki płatności i po przeliczeniach okazało się że razem mamy około 12% marży na tej sprzedaży. Zaproponowali mi marżę na pół, czyli 6% i ja się na to zgodziłem. (...) towary sprzedawane "C" s.r.o. dostarczała na teren C. FHU "B" własnym samochodem marki [...]. Koszty transportu ponosił nabywca; procedura była taka: ja dostawałem faktury mailem z "B", wystawiałem zaraz faktury sprzedaży i też wysyłałem mailem do pana P., żeby on wiedział jaki towar przychodzi, jaka kwota jest do zapłaty, na początku nie były to duże wartości. W momencie kiedy samochód dostawczy przyjechał do C. pan P. wpłacał pieniądze na moje konto, trwało to może minutkę, gdy ja zobaczyłem, że mam pieniądze, to wtedy dokonywałem przelew na rzecz K. i dzwoniłem do niego, że mam pieniądze a wtedy on, tak jak mi mówił, dzwonił do kierowcy, żeby on rozładował towar. Tak było przez cały okres współpracy. Proszki od "B" nie były dla mnie atrakcyjne pod względem ceny na rynek krajowy dlatego ich nie brałem. Mnie się opłacało kupić taniej w innej firmie na rynek krajowy."

W kwestii wystawiania w ciągu jednego dnia po kilka faktu na ten sam towar oraz te samą kwotę - L. J. odpowiedział "wynikało to z możliwości przewozowych samochodów i prośby pana P. żeby nie były takie duże kwoty, gdyż on nie dysponował taka dużą kwotą żeby od ręki zapłacić".

W ocenie Sądu słusznie podniosły organy, że powyższe okoliczności odbiegają od praktyk handlowych występujących w obrocie gospodarczym i powinny wzbudzić czujność L. J. co do uczestnictwa w zorganizowanym procederze. Tymczasem nie przeprowadził on analizy propozycji gospodarczych K. K., a w zasadzie B. J., pod tym właśnie kątem i podjął współpracę pomimo wątpliwości ze strony najbliższych.

Nie zwróciła uwagi skarżącego szybkość obrotu towarem na ustalonych warunkach (zakup od "B" i równocześnie sprzedaż do "C" s.r.o.), przy mało atrakcyjnych cenach towaru, brak wiedzy o towarze, brak odpowiedzialności za towar co do załadunku, transportu, wyładunku, nie ponoszenie kosztów transportu, sposób płatności, rzekomy brak pieniędzy kooperanta (K. K.) w sytuacji, gdy posiadał wystawne biuro, samochody.

Wszystko to wskazuje na słuszność ustaleń i oceny organu, według której L. J. wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, iż transakcje, w których uczestniczył mogły zmierzać do nadużyć podatkowych a on sam jest potencjalnym beneficjentem korzyści wynikających z uczestnictwa w oszukańczym procederze w postaci zwrotu podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego prawidłowo przywołały organy przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (vide: art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W realiach rozpoznawanej sprawy słusznie przyjęły organy, że faktury od firmy "B" dokumentowały czynności, które zostały dokonane jedynie w celu uzyskania korzyści podatkowej, stąd nie mogą, stosownie do ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

W konsekwencji brak było również podstaw do uznania za WDT transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez skarżącego na rzecz "C" s.r.o. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 ustawy VAT przez WDT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 (tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Czynności dokonane przez stronę skarżącą, jako nie spełniające tego kryterium, nie zrodziły zatem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu L. J. nie dochował należytej staranności aby zapobiec udziałowi w oszustwie podatkowym, nie przedsięwziął wszelkich racjonalnych środków jakie pozostawały w jego mocy w celu zagwarantowania, by dokonywane przez niego czynności nie prowadziły do udziału w oszustwie. Z kolei organy podatkowe wykazały występowanie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia mogły wiązać się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym lub dalszym odcinku łańcucha dostaw. Wywody organu w tym zakresie znalazły swój wyraz w wydanej decyzji. Natomiast zarzuty skargi dotyczące pominięcia treści zeznań P. P. w części w której wskazał, że L. J. nie działał w oszustwie podatkowym i nie posiadał wiedzy o transakcjach karuzelowych, oceny tej nie zmieniają. Jak słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, wymóg dobrej wiary spełnia podatnik, który nie tylko nie uczestniczy czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wie i nie może wiedzieć, że brał w nim udział. Ten warunek nie został jednak przez skarżącego spełniony. W konsekwencji zarzuty skargi naruszenia art. 122, art. 180, art. 191 Ordynacji podatkowej należało uznać za nietrafne.

Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - skargę oddalił.