Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 876/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1 i § 2, art. 163 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA (del.) Elżbieta Olechniewicz (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 1109/21 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. w G. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 24 maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od C. sp. z o.o. w G. na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1109/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi C. sp. z o.o. w G. (dalej: Strona, Spółka lub Skarżąca) na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w K. (dalej: organ drugiej instancji lub NUCS) z dnia 24 maja 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r., działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości, rozpoznanie skargi oraz uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego oraz kosztów postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach i Naczelnym Sądem Administracyjnym, opłat od skargi i skargi kasacyjnej oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. W przypadku nieuwzględnienia powyższego wniosku, Spółka na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym, wpisu od skargi kasacyjnej oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Ponadto, na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a., Spółka zrzekła się przeprowadzenia w niniejszej sprawie rozprawy.

Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi Skarżącej oraz niewłaściwe skontrolowanie działalności organu, pomimo wydania postanowienia NUCS z dnia 24 maja 2021 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUCS z dnia 5 lutego 2020 r., ustalającej Spółce kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r., z naruszeniem:

a) art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), polegającym na nie podjęciu przez organ wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, w tym w szczególności poprzez nie poczynienie przez organ pogłębionej analizy w zakresie doręczeń korespondencji na skrzynkę poczty elektronicznej pełnomocnika Skarżącej w ramach powiadomień systemu ePUAP (doręczeń decyzji NUCS z dnia 5 lutego 2020 r. jako konkretnej korespondencji), podczas gdy dokonanie weryfikacji poszczególnej korespondencji (w tym zbadanie tzw. logów, przepływów danych systemowych na skrzynkę ePUAP oraz wiadomości wychodzących ze skrzynki ePUAP na skrzynkę poczty elektronicznej pełnomocnika Skarżącej) możliwe jest wyłącznie ze strony administratorów systemu ePUAP, zaś poczyniona przez nich dotychczasowa analiza stanowi wyłącznie analizę ogólną, nie wskazującą na poczynienie ustaleń w konkretnym przypadku zaistniałym w niniejszej sprawie;

b) art. 122 w zw. z art. 187 O.p. polegającym na błędnym uznaniu, iż pominięcie w rozważaniach organu dowodu z pisma Skarżącej z dnia 25 czerwca 2020 r., zawierającego wydruk wiadomości e-mail z dnia 18 czerwca 2020 r., nie stanowi naruszenia przez organ zasady oficjalności postępowania oraz zasady prawdy obiektywnej, wyrażonych w przepisach art. 122 i 187 O.p., a to z uwagi na fakt, że dowód ten zasadniczo potwierdził prezentowane przez pełnomocnika Skarżącej twierdzenia, że doszło do wystąpienia niezależnych problemów z systemem ePUAP;

c) art. 153 p.p.s.a. polegającym na błędnym uznaniu, iż organ wywiązał się z obowiązków nałożonych nań przez WSA w wyroku z dnia 9 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Gl 1323/20) i nie naruszył art. 153 p.p.s.a.;

d) art. 152a § 2 i 3 O.p. poprzez błędne uznanie, że decyzja NUCS z dnia 5 lutego 2020 r., ustalająca Skarżącej kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r., doręczona została do pełnomocnika Skarżącej w sposób prawidłowy w drodze fikcji doręczenia;

e) art. 191 O.p. albowiem organ dokonał dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego, w tym z pominięciem wniosku dowodowego Skarżącej z dnia 25 czerwca 2020 r., zawierającego wydruk wiadomości e-mail z dnia 18 czerwca 2020 r. potwierdzającego twierdzenia pełnomocnika Skarżącej w zakresie występujących problemów z systemem ePUAP.

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób lakoniczny, ogólnikowy, niepełny oraz stanowczo utrudniający dokonanie rewizji toku rozumowania Sądu, w tym braku poczynienia przez Sąd szczegółowych ustaleń i motywów dla przyjętych rozważań.

2.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

2.2. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., z którego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie Strona zrzekła się rozprawy, zaś organ w wyżej wskazanym terminie, nie żądał jej przeprowadzenia.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.

3.2. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

3.3. Na wstępie wskazać należy, że zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUCS z dnia 5 lutego 2020 r., określającej Spółce kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r. Powyżej powołane postanowienie zostało wydane na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 O.p., regulujących przesłanki przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym. Uwaga ta jest o tyle zasadna, że Spółka w skardze kasacyjnej, przy pomocy stawianych zarzutów, podważa niejako kwestię samego uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a nie ocenę wystąpienia przesłanek do przywrócenia uchybionego terminu. Świadczy o tym m.in. brak w podstawach kasacyjnych, a także w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 162 § 1 O.p., a także konstrukcja pozostałych zarzutów, oparta na art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a więc na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tej podstawy kasacyjnej konieczne jest zarówno wskazanie konkretnych przepisów, jakich w danej sprawie naruszenie Skarżąca zarzuca, jak również określenie, na czym mógł polegać istotny wpływ na wynik sprawy. Innymi słowy, autor skargi kasacyjnej winien wykazać, że gdyby nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, jego wynik byłby odmienny.

W tak rozumianej podstawie kasacyjnej nie można uznać, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, aby Skarżąca skutecznie zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, o których mowa w petitum skargi kasacyjnej. Sprawa ta dotyczy odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i do tego zagadnienia odnosiła się kontrola sądowoadministracyjna. Skarżąca w ramach zarzutów kasacyjnych skupia się jednakowoż nie tyle na przywróceniu terminu, co na samej kwestii skuteczności doręczenia. Tymczasem kwestia ta winna być przedmiotem sprawy dotyczącej stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (sprawa ta zakończyła się prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 września 2021 r., I SA/Gl 1104/21). Gdyby bowiem organ odwoławczy nie stwierdził, że Skarżąca uchybiła terminowi, nie byłoby konieczne rozpatrywanie wniosku o przywrócenie terminu. Przywrócić termin można bowiem jedynie, gdy został on uchybiony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2013 r., I FSK 325/12).

Zasadnie przyjmuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że "rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim) – por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1443/11. Ponownie podkreślić należy, że art. 162 § 1 i § 2 O.p. nie pozostawia wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin ten musi być uchybiony. Wniosek złożony, mimo braku uchybienia terminowi, jest niedopuszczalny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2016 r., I FSK 351/15).

3.4. Prawomocnym wyrokiem z dnia 30 września 2021 r., I SA/Gl 1104/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki na postanowienie NUCS z dnia 21 maja 2021 r., którego przedmiotem była kwestia czy i kiedy decyzja NUCS z dnia 5 maja 2020 r. została doręczona i czy w związku z tym został zachowany termin do wniesienia odwołania. W orzeczeniu tym wskazano, że w niniejszej sprawie bezspornym jest, że pełnomocnik Spółki w złożonym pełnomocnictwie na formularzu PPS-1 wskazał elektroniczny adres do doręczeń na platformie ePUAP, tj. [...]. Zatem prawidłowo doręczenie przedmiotowej decyzji nastąpiło za pomocą środków komunikacji elektronicznej poprzez portal ePUAP. Wobec braku podjęcia korespondencji przesłanej za pośrednictwem platformy ePUAP decyzję uznano za doręczoną w trybie art. 152a § 3 O.p., w dniu 21 lutego 2020 r. Pełnomocnik nie odebrał decyzji pomimo, że decyzję wysłano na wskazany przez niego adres skrzynki ePUAP oraz dwukrotnie – 6 i 14 lutego 2020 r. − wysłano do pełnomocnika dokument UPD informujący o możliwości odbioru decyzji na platformie ePUAP (awizo).

3.5. Jak prawidłowo zauważył Sąd pierwszej instancji, zgodnie z treścią art. 162 § 2 zd. 1 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi.

Jak wynika z ustaleń organu, w dniu 5 marca 2020 r. pełnomocnik Strony odebrał i odczytał postanowienie organu z dnia 13 lutego 2020 r. o sprostowaniu błędu pisarskiego w przedmiotowej decyzji z dnia 5 lutego 2020 r. (pkt 2 pisma Departamentu Zarządzania Systemami w Kancelarii Prezesa Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2021 r. – k. 19 akt administracyjnych). Z treści tego postanowienia wynikało, że dotyczy ono decyzji o określonym numerze i rozstrzygnięciu w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r. A zatem za zasadne należy uznać stanowisko organów podatkowych, zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, że to w tej dacie pełnomocnik Skarżącej uzyskał wiedzę o wydaniu ww. decyzji, a tym samym od tego dnia rozpoczął bieg termin, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Skoro w dniu 5 marca 2020r. pełnomocnik Skarżącej nabył wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji, a tym samym ustały przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od tego orzeczenia, to termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu upłynął w dniu 12 marca 2020 r. Natomiast poza sporem było, że podatnie takie wraz ze stosownym odwołaniem zostało złożone w dniu 6 maja 2020 r.

Podsumowując, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w tej sprawie, jak prawidłowo przyjął organ i zaaprobował tę ocenę Sąd pierwszej instancji, nie mógł być uwzględniony z uwagi na uchybienie terminu do jego złożenia.

3.6. Skarżąca podnosi natomiast, że również doręczenie ww. postanowienia z dnia 13 lutego 2020 r. o sprostowaniu błędu pisarskiego było obarczone takimi samymi wadami jak doręczenie decyzji z dnia 5 lutego 2020 r. Jednak z ustaleń poczynionych w niniejszej sprawie wynika, że pełnomocnik Strony odebrał i odczytał ww. postanowienie w dniu 5 marca 2020 r., a zatem nie sposób przyjąć, że doszło do jego wadliwego doręczenia lub jego odebranie nastręczało trudności u pełnomocnika. Z tego względu Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że skoro w dniu 5 marca 2020 r. pełnomocnik Skarżącej nabył wiedzę o wydaniu decyzji z dnia 5 lutego 2020 r., to termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu upłynął w dniu 12 marca 2020 r. Podanie takie wraz ze stosownym odwołaniem zostało złożone natomiast w dniu 6 maja 2020 r., co oznacza, że złożone zostało po upływie przewidzianego w ustawie terminu.

Z tych też względów nie mogą odnieść zamierzonego skutku zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 122 O.p. poprzez niepoczynienie przez organ pogłębionej analizy w zakresie doręczeń korespondencji na skrzynkę poczty elektronicznej pełnomocnika Skarżącej w ramach powiadomień systemu ePUAP; naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 O.p., polegającego na błędnym uznaniu, że pominięcie w rozważaniach organu dowodu z pisma Skarżącej z dnia 25 czerwca 2020 r. nie stanowi naruszenia przez organ zasady oficjalności postępowania i zasady prawdy obiektywnej oraz naruszenia art. 191 O.p., poprzez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego.

Niezasadny jest też zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 153 p.p.s.a. O ile zgodzić się należy ze Skarżącą, że WSA w zaskarżonym wyroku orzekał w warunkach przewidzianych w tym przepisie, to jednak przepisu tego nie naruszył. Sąd pierwszej instancji, podobnie jak organ, wydał zaskarżony wyrok w wyniku uchylenia prawomocnym wyrokiem z dnia 9 grudnia 2020 r. o sygn. akt I SA/Gl 1322/20 wcześniej wydanego postanowienia NUCS z dnia 7 sierpnia 2020 r. A zatem – wbrew wywodom skargi kasacyjnej – Sąd pierwszej instancji nie orzekał w sprawie, w której poprzednio został wydany wyrok z dnia 9 grudnia 2020 r. o sygn. akt I SA/Gl 1323/20, a tym samym nie mógł naruszyć art. 153 p.p.s.a.

3.7. Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób lakoniczny, ogólnikowy, niepełny oraz stanowczo utrudniający dokonanie rewizji toku rozumowania Sądu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano zarzuty sformułowane w skardze oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z uzasadnienia tego jasno wynikają powody, dla których Sąd pierwszej instancji uznał, że NUCS, wydając postanowienie z dnia 24 maja 2021 r., nie naruszył prawa. Całość wywodu Sądu pierwszej instancji pozwala na zrekonstruowanie toku rozumowania i przesłanek, którymi się kierował przy rozstrzyganiu sprawy. Nie można również uznać, że nie rozpoznał wszystkich zarzutów skargi, bowiem szczegółowo odniósł się do wszystkich kwestii będących podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

3.8. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 p.p.s.a.

Elżbieta Olechniewicz Danuta Oleś Marek Olejnik

sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA