Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 287/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1 i § 2 pkt 4 , art. 116 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Po 512/21 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 10 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Po 512/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K.K. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: organ odwoławczy) z 20 kwietnia 2021 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Decyzją z 29 października 2020 r. organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w wysokości 119.526,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 53.417,00 zł. Po rozpoznaniu odwołania skarżącego organ odwoławczy decyzją z 20 kwietnia 2021 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w treści której zarzucił błędy w ustaleniach faktycznych i naruszenie art. 107, art. 108 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.).

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie podzielił stanowiska skarżącego. W pierwszej kolejności wskazano, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. było wymagalne, a sprawa odpowiedzialności skarżącego za zaległość podatkową z tego tytułu podlegała merytorycznemu rozpatrzeniu. Jako bezsporną uznano okoliczność, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r., w związku z którym prowadzono postępowanie egzekucyjne.

Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł uchybień w działalności organów obu instancji w zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku dłużnej spółki. Za niesporną uznano również ocenę organów podatkowych co do braku ziszczenia się w sprawie przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., albowiem skarżący nie wskazał żadnego mienia spółki mogącego stanowić przedmiot skutecznej egzekucji.

W zakresie określenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i stanu jej niewypłacalności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu podzielił stanowisko organu odwoławczego, uznając, że spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. (termin płatności 31 marca 2014 r. ), za 2014 r. (termin płatności 31 marca 2015 r.) oraz z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2013 r., grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r., a tym samym przyjmując za istotną datę 31 marca 2014 r. dla stanu niewypłacalności i 14 kwietnia 2014 r. dla wystąpienia z wnioskiem upadłościowym. Zdaniem Sądu, jakkolwiek w obu ww. datach skarżący nie pełnił funkcji członka zarządu, po ponownym objęciu funkcji w spółce, tj. po 8 maja 2014 r., winien zapoznać się z jej dokumentacją, sytuacją finansową, prawidłowością zadeklarowanych w deklaracjach podatkowych wysokości kwot podatku oraz wywiązywania się z zobowiązań podatkowych, a następnie w terminie 2 tygodni liczonych od 8 maja 2014 r. zgłosić wniosek o ogłoszenie jej upadłości.

Z tego też względu, w kontekście sygnalizowanej przez Skarżącego dobrej kondycji finansowej spółki i jej bilansu za 2014 r., zauważono, że dokument ten i dane wynikające z jego treści nie odzwierciedlały rzeczywistego stanu spraw spółki, toteż nie mogły stanowić podstaw dla oceny przesłanki zawartej w art. 11 ust. 2 ustawy z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 20012 r. poz. 1112 ze zm., dalej "P.u.n.").

Dokonując wykładni zwrotu braku winy w rozumieniu art. 116 O.p., Sąd pierwszej instancji stwierdził, że pojęcie to jest kategorią obiektywną i może występować wyłącznie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a ich brak wynikał z przyczyn całkowicie od niego niezależnych.

Końcowo Sąd uznał, że skarżący o zaległości podatkowej spółki mógł i powinien wiedzieć z racji sprawowania nad nią zarządu i deklarowania jej zobowiązań. Zauważył, że spółka zgodziła się z ustaleniami kontroli podatkowej i złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2014, którą podpisał skarżący jako jej pełnomocnik.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 107 § 1 i § 2 pkt 4 O.p. i art. 116 § 1 i 2 O.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz ze spółką za zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. i nie zachodzą przesłanki warunkujące zwolnienie członka zarządu od tej odpowiedzialności. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżący podnosi, że w czasie kiedy pełnił funkcję członka zarządu nie doszło do niewypłacalności uzasadniającej zgłoszenie wniosku o upadłość. Nie miał świadomości, że zaległości powstały dopiero w wyniku przeprowadzonej w okresie późniejszym kontroli skarbowej, czego następstwem było złożenie korekt. Jego zdaniem nie ponosi winy w niezgłoszeniu upadłości (nawet nieumyślnej). Wskazał, że niewłaściwa wykładnia art. 116 związana była z błędnym uznaniem, iż nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło nie z jego winy.

Pismem z 4 lutego 2022 r. Skarżący oświadczył, że zrzeka się rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko dotychczas prezentowane w sprawie. Organ zawnioskował o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

W sprawie podstawą materialnoprawną wydania decyzji w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako członka zarządu spółki z o.o. za zaległości tej spółki, był art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Organ podatkowy ustalił, co nie jest kwestionowane, że zaległości podatkowe spółki wynikają z niezapłaconych należności podatkowych za 2014 r. i wystawionego w związku z nimi tytuł wykonawczego z 3 czerwca 2016 r. przez organ pierwszej instancji, na podstawie którego prowadzono postępowanie egzekucyjne wobec spółki w celu zaspokojenia zadłużenia wobec Skarbu Państwa z tytułu niezapłaconego podatku dochodowego od osób prawnych. Wobec braku możliwości zaspokojenia tych zobowiązań na drodze postępowania egzekucyjnego, organ pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego prezesa zarządu spółki, za zaległości podatkowe spółki, a organ odwoławczy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, w ślad za organami podatkowymi, ocenił, że po stronie skarżącego spełnione zostały pozytywne przesłanki do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oraz uznał, że skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty i argumentację zmierzające do wykazania, że skarżący nie powinien ponosić odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r.. W tym zakresie w skardze kasacyjnej sformułowano na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a zarzuty naruszenia art. 107 § 1 i art. 107 § 2 pkt 4 oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p. W uzasadnieniu środka zaskarżenia podkreślono, że skarżący nie kwestionuje zaległości podatkowych spółki oraz bezskuteczności prowadzonej egzekucji, jednakże bezzasadne w jego ocenie jest uznanie jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Skarżący wywodził, iż w czasie sprawowania przez niego funkcji członka zarządu nie pojawiły się przesłanki, warunkujące zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i przez to brak jest jego winy w braku dokonania takiego zgłoszenia. Ponownie przytoczył stan faktyczny obecny już w skardze, mówiący o tym, że nieprawidłowości podatkowe w spółce zostały wykazane po przeprowadzonej kontroli podatkowej i złożonymi w związku z nimi korektami. Miało to miejsce w czasie, kiedy nie pełnił już żadnej funkcji w spółce. W momencie zasiadania skarżącego w organach spółki nie doszło do zmiany sytuacji finansowej, która warunkowałaby ogłoszenie upadłości. Zdaniem skarżącego na podstawie art. 116 O.p. należy wywieść istnienie przesłanek egzoneracyjnych, które wyłączają jego solidarną odpowiedzialność ze spółką za zobowiązania podatkowe. Za wyłączeniem odpowiedzialności skarżącego, winien w jego ocenie przemawiać brak świadomości na temat zaległości podatkowych, które zostały wykazane dopiero po przeprowadzonej kontroli, mającej miejsce w czasie, kiedy nie uczestniczył on w działalności spółki. W ocenie skarżącego, czas sprawowania funkcji prezesa zarządu przez niego, nie był właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu wykładni przyjmowanej względem art. 299 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych(Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, dalej: ,,K.s.h.") Skarżący nie zgodził się z ustaleniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na temat obowiązku ogłoszenia upadłości spółki w terminie 2 tygodni od daty 8 maja 2014 r. Obiektywne ocena finansów spółki w czasie pracy skarżącego na stanowisku prezesa zarządu, nie uzasadniała w jego ocenie ogłoszenia upadłości.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Skarżącego.

Na wstępnie przypomnieć wypada, że w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej. Wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd kasacyjny może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 248/21).

Powyższe wyjaśnienia są o tyle konieczne, ponieważ pełnomocnik strony skarżącej zarówno w petitum skargi kasacyjnej, jak też w jej uzasadnieniu nie wytknął Sądowi pierwszej instancji ani naruszenia przepisów procesowych, ani też regulacji zawartych w P.u.n. Wyklucza to możliwość kwestionowania kompletności ustaleń faktycznych, dokonanych w toku prowadzonego postępowania podatkowego, które następnie przyjęte zostały przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania, jak również podważania prawidłowości oceny zgromadzonego materiału dowodowego i wyprowadzonych zeń wniosków. Z kolei brak np. zarzutu naruszenia art. 11 ust. 1 P.u.n. ("Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych"), powiązany z pominięciem zarzutu obrazy regulacji procesowych, nie pozwala zanegować stanowiska organu, zaaprobowanego następnie przez Sąd pierwszej instancji, że przesłanka niewypłacalności spółki, o której mowa w wymienionym przepisie, w postaci niewykonania wymagalnych zobowiązań, obligująca zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zaistniała 31 marca 2014 r.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania zaległości podatkowych spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r.), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Literalne brzmienie powołanego przepisu art. 116 § 1 o.p. ustanawia cztery przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. Dwie pozytywne i dwie negatywne. Jak wcześniej zostało zasygnalizowane organ podatkowy jak i sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazały na okoliczności pełnienia obowiązków prezesa zarządu przez skarżącego w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości bezskuteczna.

Naczelny Sąd Administracyjnego nie znalazł podstaw do uznania za uprawnione stanowiska skarżącego, który zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej dopatrywał się w okoliczności, że korekta wysokości zobowiązania spółki została dokonana już po odwołaniu skarżącego z funkcji w zarządzie, a w okresie gdy skarżący pełnił jeszcze tę funkcję nie było podstaw aby taki wniosek zgłaszać, gdyż sytuacja finansowa spółki była dobra.

Z ustaleń poczynionych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu bezspornie wynika, że w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań podatkowych spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. (tj. 31 marca 2015 r.) skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki (funkcję tę pełnił do 9 kwietnia 2015 r.) oraz, że egzekucja prowadzona do majątku spółki okazała się bezskuteczna, a także to, że skarżący nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Istota argumentacji skarżącego skupia się natomiast na wykazaniu, że po jego stronie nie zachodził obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość spółki (niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy), albowiem sytuacja finansowa spółki w czasie sprawowania przez niego stanowiska prezesa zarządu nie uzasadniała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a zaległości podatkowe zostały wykazane i jednocześnie podane do wiadomości skarżącemu dopiero po przeprowadzonej kontroli w lipcu 2015 r., a więc w momencie kiedy skarżący nie był już prezesem zarządu spółki

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle, bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawach, także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające to zobowiązanie bądź określające je w wysokości wyższej niż deklarowana zostaną wydane, gdy członek zarządu nie pełni już swojej funkcji (wyroki WSA w: Olsztynie z 25 listopada 2020 r., I SA/Ol 568/20; Łodzi z 29 listopada 2016 r., I SA/Łd 918/16; Poznaniu z 16 lutego 2016 r., I SA/Po 1495/15; wyroki NSA z: 13 lutego 2008 r., FSK 1605/06; 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; 21 kwietnia 2001 r., sygn. akt III FSK 3105/21).

Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Przy dokonywaniu oceny w toku prowadzonego postępowania podatkowego kwestii istnienia tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego (w albo późniejszej korekcie zobowiązania wykazanego w pierwotnej deklaracji), nawet jeżeli decyzja ta została wydana (korekta została złożona) w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach określonych w przepisach prawa, za co ponosi odpowiedzialność jej zarząd. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. Tym samym odpowiedzialność osób trzecich (członków zarządu spółek kapitałowych) należy powiązać z momentem powstania zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa. Wtedy bowiem zobowiązanie to staje się wymagalne. Natomiast, wydana "następczo" decyzja wymiarowa czy też złożone w okresie późniejszym przez samą spółkę zeznanie korygujące, nie kształtuje nowego obowiązku podatkowego i pozostaje bez wpływu na moment powstania zobowiązania podatkowego.

W konsekwencji - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – nie można mówić o spełnieniu przesłanki egzonetacyjnej "braku winy w niezgłoszeniu upadłości" w przypadku, gdy po okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu ujawniono istnienie zaległości podatkowej spółki, dot. zobowiązań, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., tzn. zaistniałych z mocy prawa, powstałych w czasie pełnienia przez członka zarządu funkcji w spółce, a przed wydaniem decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania lub zgłoszeniem korekty zobowiązania pierwotnie wykazanego w deklaracji. W judykaturze zauważa się, że w tych warunkach nie powinny nawet podlegać badaniu okoliczności egzoneracyjne określone w art. 116 § 1 o.p. bowiem odpowiedzialność członka zarządu jest w takim przypadku oczywista (por. też wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14).

Ustalenie znaczenia pojęcia z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p.: "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wiąże się także z odpowiedzią na pytanie, w jakim terminie wniosek taki powinien zostać złożony. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. Zasadne jest zatem odwołanie się do norm prawa upadłościowego, a konkretnie art. 21 ust. 1 u.p.u.n., który stanowił w brzmieniu właściwym dla sprawy niniejszej, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przepis ten expressis verbis określa termin, w którym dłużnik jest zobowiązany najpóźniej zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W świetle tej regulacji nie powinno więc budzić wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości można uznać za złożony we "właściwym czasie" tylko wtedy, gdyby nie upłynęło więcej niż dwa tygodnie od chwili, gdy długi spółki przewyższyły wartość jego majątku (por. wyrok WSA w Poznaniu z 8 października 2010 r., I SA/Po 532/10). Również w orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że termin 14 dni od chwili stwierdzonej niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u.n. jest terminem maksymalnym dla złożenia wniosku, liczonym od wystąpienia przyczyny uzasadniającej jego zgłoszenie (wyrok SN z 15 lutego 2018 r., I UK 557/16). Rygor, o którym mowa w art. 21 ust. 1 p.u.n., jest emanacją naczelnej zasady prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 o.p. ściśle (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 23 października 2017 r., I SA/Bd 643/17). Dla dokonywanej oceny przesłanki ogłoszenia upadłości w niniejszej sprawie zarówno sąd pierwszej instancji, jak i wcześniej organy podatkowe zasadnie przyjęły przepisy ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze w powiązaniu z przepisami art. 116 o.p. Nadto w sprawie jest bezsporne, że strona, jako członek zarządu spółki, w ogóle nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafioną uznał podniesioną w skardze kasacyjnej argumentację co tego, że nie było konieczności do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości tej spółki przez zarząd.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów wymienionych w skardze kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej interpretacji przepisów art. 107 § 1 i § 2 pkt 4 O.p oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p. ,właściwie – w ich świetle – ocenił działania podjęte przez organy podatkowe w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przyjmując, że organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję w wyniku niewadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organy wykazały zaistnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających od tej odpowiedzialności, tj.: mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części, ewentualnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego albo braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku. W sprawie nie sposób zatem dopatrzeć się naruszenia art. 174 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 4 O.p. w zw. z art. 116 § 1 i § 2 O.p.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 184 P.p.s.a, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.

s. Sławomir Presnarowicz s. Krzysztof Winiarski s. Bogusław Woźniak