Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 337/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 152, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14 b § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu w dniu 14 października 2015 r. na rozprawie sprawy ze skargi "G" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna na postanowienie Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług bez rozpatrzenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (zw. dalej: skarżącą, stroną, Spółką) złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem) z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] utrzymujące w mocy swoje postanowienie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Rozstrzygnięcie organu zapadło w następującym stanie faktycznym:

Wnioskiem z [...] marca 2014 r. Spółka zwróciła się do Dyrektora IS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów.

W opisie stanu faktycznego skarżąca podała, że prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie agencji celnej. W ramach tej działalności składała zgłoszenia celne działając w charakterze przedstawiciela pośredniego w imieniu importera. W dniu

[...] kwietnia 2010 r. w Oddziale Celnym przyjęto zgłoszenie celne do procedury dopuszczenia do obrotu towarów w procedurze uproszczonej, z zastosowaniem art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonując złożenia zgłoszenia celnego Spółka zadeklarowała kwotę długu celnego - 27.784,00 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 45.104,00 zł. Dług celny został zapłacony. W ramach celnej procedury uproszczonej Spółka, działając jako przedstawiciel pośredni importera, złożyła rejestr towarów objętych procedurą uproszczoną z dokonanym wpisem. Zgodnie zaś z zawiadomieniem importera towaru, dołączonym do zgłoszenia celnego - według zamiaru importera kwota należnego p.t.u. miała być rozliczona w trybie art. 33a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) dalej "u.p.t.u.", umożliwiającym rozliczenie kwoty należnego u.p.t.u. z tytułu importu towarów przez złożenie właściwemu dla importera naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracji VAT-7K składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Importer nie złożył w terminie deklaracji VAT-7K, ponieważ w dniu [...] czerwca 2010 r. zmarł.

Dalej wskazała, że pismem z dnia [...] stycznia 2014 r. organ celny - Naczelnik Izby Celnej poinformował ją jako przedstawiciela pośredniego, że mając na uwadze niedopełnienie wymogów art. 33a ust. 4 u.p.t.u. umożliwiających rozliczenie kwoty należnego podatku z tytułu importu towarów, przez złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracji przez importera, organ celny dokonał zaksięgowania długu w kwocie 45.104,00 zł z tytułu p.t.u. Jednocześnie wezwał do uregulowania kwoty podatku do dnia 10 lutego 2014 r.

W dniu 18 lutego 2014r. Dyrektor Izby Celnej skierował do ubezpieczyciela udzielającego Spółce gwarancji ubezpieczeniowej dotyczącej należności z tytułu importu towarów, o których mowa wyżej, roszczenie zapłaty długu celnego.

W ramach opisu strona wskazała też, że w piśmie z dnia [...] lutego 2014r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Celnego, czyli do organu celnego przyjmującego zgłoszenie celne dotyczące importu, złożyła na podstawie art. 33 ust. 3 u.p.t.u. wniosek o wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość podatku od towarów, dążąc do uzyskania decyzji podatkowej określającej dla niej kwotę podatku z tytułu importu, zatem potwierdzający import towarów, określający przedmiot importu, wartości stanowiące podstawę opodatkowania, jak również stawkę i kwotę podatku, aby mógł stanowić "dokument celny", o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. Organ celny odmówił wydania wnioskowanej decyzji podatkowej. Spółka zapłaciła na rachunek bankowy organu celnego całą kwotę p.t.u. wraz z odsetkami.

Następnie Spółka wskazała, że chce ująć w ewidencji księgowej p.t.u. jako naliczony

i dokonać jego rozliczenia z podatkiem należnym.

Zaznaczyła też, że składanie przez Spółkę zgłoszenia celnego – jako przedstawiciela pośredniego (agencję celną) działającego na podstawie zezwolenia właściwego organu na dokonywanie uproszczonej procedury celnej oraz z mocy upoważnienia udzielonego Spółce przez importera – jest warunkiem niezbędnym prowadzenia przez Spółkę, działalności gospodarczej jako agencji celnej. Obowiązek składania zgłoszenia celnego przez Spółkę jako przedstawiciela pośredniego, co powoduje uzyskanie przez Spółkę statusu podatnika VAT zgodnie z art.17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. , jest wymuszony umową łączącą Spółkę jako agencję celną z importerem.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny skarżąca zadała pytania:

1. Czy Spółka może bez decyzji podatkowej określającej prawidłową wysokość podatku wydaną na podstawie art. 33 ust. 3 ustawy o VAT odliczyć podatek

VAT zapłacony w opisie sprawy jako podatek naliczony na podstawie rejestru towarów z dokonanym wpisem, traktując go jako dokument celny w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT;

2. Czy Spółka ma prawo odliczenia podatku VAT zapłaconego na rzecz organu celnego z tytułu importu towarów - jako podatku naliczonego - od podatku należnego?

Zdaniem strony, rozliczenie p.t.u. od importu towarów przez nią jako podatku naliczonego jest uzasadnione, ponieważ zapłata podatku przez nią jako przedstawiciela pośredniego i tym samym podatnika p.t.u., tj. podmiot, na którym spoczywał obowiązek uiszczenia cła, jest związane z działalnością Spółki jako agencji celnej, a zgodnie

z art. 17 ust. 1 u.p.t.u. była podatnikiem, a ponieważ była zgłaszającym w procedurze dopuszczenia towaru do obrotu, to choć nie posiada Jednolitego Dokumentu Administracyjnego SAD, ani decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego wydanej na podstawie art. 33 ust. 2 lub 3 albo art. 34 u.p.t.u., to jednak posiada rejestr towarów

z dokonanym wpisem z powodu korzystania przez Spółkę dla tego importu z celnej procedury uproszczonej, czyli posiada dokument celny w rozumieniu art. 86

ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. i stąd wywodzi swoje prawo do odliczenia zapłaconego przez siebie i stwierdzonego w tym dokumencie celnym p.t.u. jako podatku naliczonego. Spółka postulowała uznanie towarów, co do których złożyła zgłoszenie celne jako przedstawiciel pośredni, jako "wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych". Powołała się w tym zakresie na zasadę faktycznego opodatkowania konsumpcji. Spółka nie będąc finalnym konsumentem towaru zmuszona byłaby do ponoszenia ciężaru podatku od towarów i usług, po czym ten sam towar handlowy podlegałby powtórnemu opodatkowaniu przy sprzedaży przez podmiot, do którego towar handlowy trafił w wyniku dopuszczenia do obrotu na terenie RP.

Dnia [...] czerwca 2014 r. Dyrektor IS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki wyrażone we wniosku za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie został spełniony warunek wynikający z art. 33a ust. 4 ustawy, co oznacza, że dokonany import towarów nie mógł być rozliczony na podstawie art. 33a ust. 1 ustawy. W imporcie towarów na zasadach ogólnych (art. 33 ust. 1 ustawy) kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego, natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres,

w którym w odniesieniu do importowanych towarów powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał dokument celny.

W ocenie organu, Spółka nie posiada żadnego dokumentu celnego potwierdzającego dokonanie importu towarów, w związku z powyższym nie ma prawa do odliczenia podatku, także na podstawie art. 86 ust. 10 w zw. z art. 86 ust. 10b ust. 1 oraz art. 86

ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy.

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisów odmiennie regulujących kwestie dotyczące odliczenia podatku zapłaconego z tytułu przywozu towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju w sytuacji importu towarów dokonanego na zasadach ogólnych, oraz w sytuacji importu towarów objętych procedurą uproszczoną, Spółka

nie będzie mogła odliczyć zapłaconego podatku VAT na podstawie rejestru towarów

z dokonanym wpisem, traktując go jako dokument celny w rozumieniu art. 86

ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka zaskarżyła powyższą interpretację podatkową do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gorzowie Wielkopolskim (zw. dalej: WSA, Sądem I instancji), który wyrokiem z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Go 553/14 ją uchylił.

W uzasadnieniu WSA wskazał, że nie ulega wątpliwości, że gdy podatek

uiścił przedstawiciel pośredni, w przypadku gdy importowane towary – mówiąc

w uproszczeniu - pozostawały z działalnością gospodarczą importera w takim związku, który uzasadniałby odliczenie podatku naliczonego zapłaconego w związku z importem, rozliczenia podatku mógłby dokonać także przedstawiciel. Zastrzegł przy tym jednak,

że odliczenia mógłby dokonać tylko jeden z podmiotów.

Dodał, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku oczywiste jest, że towary te nie byłyby wykorzystane przez Spółkę, ponieważ ani nie była w ich posiadaniu, ani nie miała prawa nimi dysponować. Ich import nastąpił na rzecz klienta Spółki. Zatem, ostateczna odpowiedź na pytanie, czy spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia wymaga ustalenia, czy importowane towary były wykorzystywane w działalności przez importera do czynności opodatkowanych. Współodpowiedzialność za podatek z tytułu importu towarów nie uchyla tego, że w istocie jest to jeden podatek wynikający

z jednego obowiązku podatkowego. Stąd też w przypadku obu podatników spełniony musi być wspólny warunek wykorzystania towaru, w związku z importem którego naliczono p.t.u., do czynności opodatkowanych i to niezależnie od tego, że ostatecznie import ten może kształtować zobowiązania podatkowe obciążające dwa podmioty: importera albo przedstawiciela pośredniego.

Przyznał przy tym, że odmowa uznania prawa agencji celnej do rozliczenia podatku uiszczonego przez tę agencję od importu towarów faktycznie wykorzystywanych

w działalności gospodarczej importera pozostawałaby w sprzeczności z zasadą neutralności p.t.u. Prawo do odliczenia podatku nie może jednak wynikać z samego

faktu jego uiszczenia oraz prowadzenia działalności gospodarczej, w której ramach świadczone są usługi przedstawicielstwa w sprawach celnych. Przyjęcie takiego stanowiska mogłoby powodować np. że potrąceniu - jako naliczony podlegałby podatek uiszczony przez agencję celną również za import towarów importowanych przez podmioty nieprowadzące działalności opodatkowanej p.t.u. Byłoby to oczywiste nadużycie zasady neutralności p.t.u. W opinii Sądu, rozważeniu w takiej sytuacji wymaga w ogóle charakter p.t.u. zapłaconego przez przedstawiciela. Uiszcza on bowiem podatek wprawdzie we własnym imieniu ale na rzecz importera.

Jednocześnie za chybione uznał stanowisko Ministra Finansów jakoby przeszkodą

w realizacji ewentualnego prawa do odliczenia p.t.u. naliczonego w związku z importem towarów stał brak dokumentu celnego. W świetle bowiem przepisów Dyrektywy 2006/112/WE jako dokument dający prawo do odliczenia uznać trzeba każdy dokument importowy (celny), w którym podatnik (lub jego przedstawiciel) jest wykazany i z którego wynika fakt importu oraz uiszczenia związanego z tym importem p.t.u. W stanie faktycznym opisanym przez skarżącą, podstawą do dokonania odliczenia jest wpis

do rejestru (art. 76 ust. 1 pkt 3 w.k.c.), który zatem należy uznać za dokument celny

w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., ponieważ to on był ostateczną formalną podstawą zobowiązania spółki do zapłaty podatku z tytułu importu towarów.

Pismem z dnia [...] marca 2015 r., organ informując, że ma na względzie orzeczenie WSA z dnia 18 listopada 2014 r. wezwał Spółkę o uzupełnienie

opisu sprawy o następującą informację, czy importowane towary były wykorzystywane

w działalności gospodarczej przez importera do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W odpowiedzi Spółka wskazała, że choć w stanie faktycznym nie była

w posiadaniu importowanych towarów, ani nimi nie dysponowała, to jednak po myśli

art. 86 ust. 1 u.p.t.u. podatek został zapłacony (naliczony) w zakresie, w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Według niej, działając w tym imporcie w charakterze przedstawiciela pośredniego i będącego

z tego względu podatnikiem VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, które nie jest uwarunkowane własnością, posiadaniem czy dysponowaniem towarami obejmowanymi zgłoszeniem celnym. Prawo do odliczenia podatku naliczonego

w przypadku przedstawiciela, z uwagi na fakt posiadania przez niego statusu podatnika VAT, potwierdza przykładowo wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 listopada 2010 r.

(I SA/Kr 1089/10) oraz interpretacje organów podatkowych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje stronie jako przedstawicielowi w przypadku, gdy ostatecznie poniosła ona ciężar podatku, tj. reprezentowany podmiot (importer) nie dokonał uregulowania kwoty podatku VAT ani jej rozliczenia z przedstawicielem.

Zaznaczyła też, że w przypadku agencji celnej działającej w charakterze przedstawiciela pośredniego działalność opodatkowaną stanowiącą uzasadnienie dla odliczenia podatku naliczonego stanowić mają czynności polegające na świadczeniu opodatkowanych VAT usług przedstawicielstwa przy czynnościach przewidzianych przepisami prawa celnego. Jednocześnie, w analizowanym przypadku powstaje związek pomiędzy importowanymi towarami a działalnością opodatkowaną strony, od którego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego - z tytułu usług świadczonych na rzecz importera, spółka nalicza podatek należny dokumentując wykonanie tych usług (przedstawicielstwa pośredniego) fakturami VAT. Tym samym, podatek naliczony z tytułu zgłoszonego przez spółkę importu towarów jest bezsprzecznie związany ze sprzedażą opodatkowaną spółki. W związku z powyższym, warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy jest spełniony, a tym samym stronie przysługuje prawo do jego odliczenia.

Podniosła też, że w przypadku importu towarów konieczne jest jedynie spełnienie przesłanki określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a więc istnienie związku pomiędzy dokonanym importem a czynnościami opodatkowanymi, dokonywanymi przez importera oraz posiadanie przez podatnika dokumentu celnego, wskazująca kwotę podatku

VAT z tytułu importu.

Dyrektor IS, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. pozostawił wniosek skarżącej o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. Uznał bowiem, że Spółka nie udzieliła odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytanie, czy importowane towary

były wykorzystywane w działalności gospodarczej przez importera do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w konsekwencji nie jest możliwe wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Na powyższe orzeczenie Spółka złożyła zażalenie. Wnosząc o jego uchylenie

i wydanie nowego, w którym rozstrzygnie o istocie sprawy, zarzuciła naruszenie:

- art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez interpretację wskazań Sądu I instancji w wyroku z dnia 18 listopada 2014 r. w ten sposób, że podany przez stronę we wniosku interpretacyjnym stan faktyczny nie jest wyczerpujący, co w konsekwencji uniemożliwiało organowi interpretacyjnemu wydanie interpretacji podatkowej zgodnej z prawem, podczas gdy podany stan faktyczny

był wyczerpujący;

- art. 14g § 1 i § 3 oraz art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że odpowiedź strony udzielona na wezwanie do uzupełnienia podania nie zawierała uzupełnienia wystarczającego do uznania podanego stanu faktycznego za wyczerpujący

i umożliwiający wydanie interpretacji podatkowej zgodnej z prawem, podczas gdy strona stwierdzała, że importowane towary były wykorzystywane przez importera do czynności opodatkowanych.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W motywach stwierdził, że skarżąca nie udzieliła odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytanie, czy importowane towary były wykorzystywane w działalności gospodarczej przez importera do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług.

Podniósł, że kluczowym w przedmiotowej sprawie jest wyrok Sądu I instancji z dnia

18 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Go 553/14, w którym Sąd jednoznacznie wskazał, że "(...) Ostatecznie odpowiedź na pytanie, czy spółce przysługiwałoby prawo

do odliczenia wymaga ustalenia, czy importowane towary były wykorzystywane

w działalności przez importera do czynności opodatkowanych (...)". Uwzględniając ww. wyrok organ był zatem zobowiązany - wbrew opinii strony - do dokonania powyższych ustaleń, co uczynił w formie wezwania do uzupełnienia wniosku. Bez tej informacji nie jest bowiem możliwe ustalenie, czy Stronie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowej sprawie. Tym samym Sąd potwierdził, że w złożonym wniosku strona nie przedstawiła tej informacji. Za udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie, w ocenie organu, nie można uznać szerokich wyjaśnień co do okoliczności poświadczających związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi VAT w ramach działalności gospodarczej strony czy stwierdzenie tego rodzaju, że istnieje związek między dokonanym importem a czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi przez importera. Brak zatem udzielenia jednoznacznej odpowiedzi na pytanie postawione w wezwaniu, w kontekście sformułowanego we wniosku wyżej cytowanego pytania, był równoznaczny z brakiem możliwości wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. Podkreślił, że stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, sporządzony przez wnioskodawcę wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji winien być wyczerpujący i spójny, co oznacza, że punktem wyjścia do oceny prawnej stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest zawsze przedstawiony przez stronę zainteresowaną opis tego stanu faktycznego. Dodał, że w przedmiocie wydania interpretacji nie może być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do jednoznacznego określenia opisanego zdarzenia, jak również toczyć się spór co do przedstawionego stanu faktycznego.

W skardze na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie,

jak i poprzedzającego go orzeczenia z dnia 28 kwietnia 2015 r. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według

norm prawem przypisanych. Podobnie, jak na etapie postępowania zażaleniowego, zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 152 ustawy – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 14g § 1 i art. 14h w zw.

z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, powtarzając argumentację zawartą w zażaleniu.

W ocenie Spółki, organ błędnie pojął treść wskazań udzielonych przez WSA

w wyroku z dnia 18 listopada 2014 r. Podstawą żądania przez organ uzupełniania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stała się sformułowana w uzasadnieniu wyroku wskazówka, że odpowiedź na pytanie, czy spółce przysługiwałoby prawo

do odliczenia wymaga ustalenia, czy importowane towary były wykorzystywane

w działalności przez importera do czynności opodatkowanych. Strona wskazała, że organ utrzymując w mocy pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia argumentował,

że z pełnego uzasadnienia wyroku wynika, że bez tej informacji nie jest możliwe ustalenie, czy stronie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego

w przedmiotowej sprawie. Tym samym, w jego ocenie, Sąd I instancji potwierdził, że

w złożonym wniosku strona nie przedstawiła tej informacji.

Zdaniem strony, zapatrywanie organu opiera się na niedostrzeżeniu, że w treści wskazań WSA zauważył, że "dopuszczalność odliczenia podatku naliczonego (...) spółka uzasadniała zasadą neutralności podatku dla podatnika i twierdziła, że towary importowane przez importera dla spółki należy rozumieć jako (wykorzystywane do dokonywania czynności opodatkowanych". Jak wyłuszczył Sąd: "stanowisko to nie zostało bliżej uzasadnione przez skarżącą. Nie zostało również, o czym już była mowa, poddane ocenie przez Ministra Finansów z punktu widzenia klauzuli wynikającej

z art. 86 ust. 1 u.p.t.u." (str. 10 uzasadnienia). Wskazania udzielone organowi interpretacyjnemu przez WSA wyrażają się jednoznacznie w stwierdzeniu, że "Minister Finansów nie ocenił jednak stanu faktycznego opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji pod tym kątem" (str. 12 uzasadnienia). W ocenie skarżącej, organ interpretacyjny uznając ostatecznie za niewyczerpujący przedstawiony we wniosku

i następnie uzupełniająco w piśmie z dnia [...] kwietnia 2015 r. stan faktyczny (wraz ze stanowiskiem Spółki) wyszedł w sposób nieuprawniony ponad zakres związania wskazaniami i oceną prawną wyrażoną przez Sąd w wyroku z dnia 18 listopada 2014 r. Dodała, że wbrew przekonaniu organu interpretacyjnego, Sąd w żadnym miejscu nie zobowiązał organu do żądania od strony informacji tego rodzaju, jak w wezwaniu z dnia [...] marca 2015 r. Uzasadnienie wyroku w ogóle nie dotykało kwestii przedstawionego przez stronę stanu faktycznego. Wyraźnie dotyczyło natomiast oceny prawnej organu co do kwestii prawnej przedstawionej we wniosku, w szczególności lakoniczności tej oceny w zakresie klauzuli określonej w art. 86 ust. 1 ustawy.

Spółka nadto podniosła, że w odpowiedzi na wezwanie wystarczająco wyłuszczyła elementy stanu faktycznego, który był wyczerpujący i umożliwiający wydanie zgodnej

z prawem interpretacji podatkowej. Wbrew zapatrywaniu organu interpretacyjnego, strona w szerokich wyjaśnieniach co do okoliczności poświadczających związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi VAT w ramach działalności gospodarczej strony, zawarła także stwierdzenie tego rodzaju, że istnieje związek między dokonanym importem a czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi przez importera oraz że posiadanie przez podatnika dokumentu celnego jest spełnieniem koniecznej przesłanki określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Dodała, że już we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej w części dotyczącej przedstawienia stanu faktycznego, podała, że "zgodnie zaś z zawiadomieniem importera towaru, dołączonym do zgłoszenia celnego - według zamiaru importera kwota należnego podatku VAT miała być rozliczona w trybie art. 33a ust. 4 ustawy o VAT umożliwiającym rozliczenie kwoty należnego VAT z tytułu importu towarów przez złożenie właściwemu dla importera naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracji VAT-7K, składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Importer nie złożył w terminie deklaracji

VAT-7K, ponieważ w dniu [...].06.2010 r. zmarł". Te informacje, zdaniem skarżącej, wystarczają dla uznania przedstawionego stanu faktycznego za wyczerpujący

i umożliwiający organowi interpretacyjnemu - zgodnie ze wskazaniem Sądu - "ustalenie, czy importowane towary były wykorzystywane w działalności przez importera

do czynności opodatkowanych". Tylko bowiem wykorzystywanie tych towarów

w działalności importera uprawnia go do rozliczenia podatku przez złożenie deklaracji VAT-7K organowi podatkowemu właściwemu dla importera. Jak natomiast zostało przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji, finalnie importer podatku nie rozliczył i deklaracji nie złożył, ponieważ przed dokonaniem tej czynności zmarł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Punktem wyjaśnia dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia jest prawomocny wyrok Sądu I instancji z dnia 18 listopada 2014 r. sygn. I SA/Go 553/14.

Zgodnie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Norma ta została zmieniona przez art. 1 pkt 41 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. (Dz.U.2015.658) zmieniającej w/w ustawę z dniem 15 sierpnia 2015 r. Przy czym, zgodnie z art.2 przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym przez art. 1 w punkcie (między innymi) 41 - stosuje się również do postępowań wszczętych przed dniem jej wejścia w życie.

Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego

i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa materialnego i procesowego.

Z powyższej normy wynika wprost, że ilekroć dana sprawa jest przedmiotem rozpoznania przez sąd lub organ, jest on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wiążą również wszystkie sądy. Przy czym, jak wyraźnie zastrzeżono, nie dotyczy to sytuacji, gdy przepisy prawa uległy zmianie.

W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów

prawa materialnego i procesowego. Wykładnia w tym sensie zmierza do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku

w związku z rozpoznawaną sprawą. Wskazania co do dalszego postępowania

stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania

w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. W wyniku wydania wyroku o charakterze kasacyjnym sprawa wraca do stadium postępowania przed organem administracyjnym. Oznacza to obowiązek powtórnego rozpoznania tej sprawy przez ten organ i wydania orzeczenia,

z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w wyroku. Podkreślenia wymaga, że zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane

są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku (zob. wyrok NSA z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, treść dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z uwagi na powyższe, Sąd kontrolując zaskarżone postanowienie, nie mógł dokonać

jego oceny z pominięciem oceny prawnej i wskazań, zawartych w wyroku Sądu

I instancji z dnia 18 listopada 2014 r. sygn. I SA/Go 553/14.

Sąd w niniejszym składzie obowiązany jest uwzględnić powyższą okoliczność

w niniejszej sprawie z uwagi również na treść art. 170 p.p.s.a., bowiem zgodnie z tym przepisem, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

W orzecznictwie i literaturze jednolicie przyjmuje się, że związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu cyt. wyżej przepisu, oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem - lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (Komentarz - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi J.P. Tarno, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004 r., s. 219-225).

Zasadniczym przedmiotem sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia, czy treść wniosku strony była wystarczająca do udzielenia interpretacji, czy prawidłowo organ uznał, wyrok WSA za podstawę do wystąpienia do strony z żądaniem uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także czy wyjaśnienia złożone przez stronę w piśmie z dnia [...] kwietnia 2015 r. wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

W pierwszej kolejności należy jednak przypomnieć, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a Ordynacji podatkowej) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wynikający z tej normy prawnej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz

z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej). Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie

w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej - zajętego stanowiska (wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, dostępny w internetowej bazie orzeczeń na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, zwanej dalej CBOSA). Organ interpretujący obowiązany jest stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały stan faktyczny, a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy.

Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy nie są bowiem uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, dostępny: CBOSA). Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji prawa wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i jego też obciążać będą ewentualne nieścisłości. Celem bowiem interpretacji indywidualnej jest udzielenie wnioskodawcy ochrony przewidzianej

w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej. Zatem interpretacja oparta na niepełnym, a przez to na wadliwym (budzącym wątpliwości co do zakresu interpretacji) wniosku będzie bezużyteczna w ramach ewentualnego postępowania podatkowego czy karnego skarbowego.

W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej, ma zastosowanie art. 169 §1 - 2 ww. ustawy. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ podatkowy, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej,

tj. elementów stanu faktycznego. Należy jednak zastrzec, że organ podatkowy w trybie

art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne.

Wezwanie do uzupełnienia opisanego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinno zmierzać do ustalenia stanu faktycznego, który jest konieczny dla jego podatkowo prawnej oceny z punktu widzenia przepisów budzących wątpliwości interpretacyjne.

Elementy te organ podatkowy winien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego

w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3, zgodnie z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, pozostawia się bez rozpoznania.

Należy podkreślić, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały

bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny

i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny.

Z racji powyższych uwag, koniecznym jest przypomnienie zasadniczych tez wynikających z wyroku WSA.

Punktem wyjścia dla oceny prawidłowości stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o udzielenie interpretacji winna być ocena, czy w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę można uznać, że spełniony jest zasadniczy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego, tzn. choćby potencjalne wykorzystanie opodatkowanych przy imporcie towarów do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 u.p.t.u., art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE. L z 2006 r. Nr 347 poz. 1).

Następnie WSA przypomniał, że Spółka we wniosku uzasadniała dopuszczalność odliczenia podatku naliczonego w przypadku importu towarów, co do których, jako przedstawiciel pośredni, złożyła zgłoszenie celne - zasadą neutralności podatku dla podatnika i twierdziła, że towary importowane przez importera dla spółki należy rozumieć jako "wykorzystywane do dokonywania czynności opodatkowanych". Sąd zaznaczył jednakże, że stanowisko to nie zostało bliżej przez stronę uzasadnione, jak też nie zostało poddane ocenie przez Ministra Finansów z punktu widzenia klauzuli wynikającej z art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Następnie podkreślił, że z przepisu tego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wiąże się wyłącznie ze statusem podatnika p.t.u. oraz zapłaceniem podatku, w tym również podatku należnego z tytułu importu towarów.

Wyjaśnił, że przepisy - art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. , art. 5 ust. 2 w.k.c., art. 201ust. 2

ust. 3 w.k.c. - nakazują uznać przedstawiciela pośredniego za podatnika w p.t.u. (zob. wyr. NSA z 6 maja 2009 r. I FSK 233/08 www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wskazał też, że ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że skarżąca uiściła p.t.u.

Jednocześnie zastrzegł, że dla uznania prawa do odliczenia p.t.u. zapłaconego z tytułu importu towarów - zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - kluczowe znaczenie ma to, czy podatek został zapłacony w związku z importem towarów w zakresie w jakim te towary

i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

I jak dalej doprecyzował, ostateczna odpowiedź na pytanie, czy Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia wymaga ustalenia, czy importowane towary były wykorzystywane w działalności przez importera do czynności opodatkowanych.

Sąd stwierdził też, że nie ma przy tym wątpliwości, że gdy podatek uiścił przedstawiciel pośredni, w przypadku gdy importowane towary - mówiąc w uproszczeniu - pozostawały z działalnością gospodarczą importera w takim związku, który uzasadniałby odliczenie podatku naliczonego zapłaconego w związku z importem, rozliczenia podatku mógłby dokonać także przedstawiciel. Niemniej jednak zastrzegł, że odliczenia mógłby dokonać tylko jeden z podmiotów.

WSA za oczywiste uznał, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku towary te nie byłyby wykorzystane przez spółkę, ponieważ ani nie była w ich posiadaniu, ani nie miała prawa nimi dysponować. Ich import nastąpił na rzecz klienta spółki.

Stwierdzając, że współodpowiedzialność za podatek z tytułu importu towarów, nie uchyla tego, że w istocie jest to jeden podatek wynikający z jednego obowiązku podatkowego, jednocześnie zastrzegł, że w przypadku obu podatników spełniony musi być wspólny warunek wykorzystania towaru, w związku z importem którego naliczono p.t.u., do czynności opodatkowanych i to niezależnie od tego, że ostatecznie import ten może kształtować zobowiązania podatkowe obciążające dwa podmioty: importera albo przedstawiciela pośredniego.

WSA zarazem przyznał, że odmowa uznania prawa agencji celnej do

rozliczenia podatku uiszczonego przez tę agencję od importu towarów faktycznie wykorzystywanych w działalności gospodarczej importera, pozostawałaby

w sprzeczności z zasadą neutralności p.t.u., przy czym zaznaczył, że prawo do odliczenia podatku nie może jednak wynikać z samego faktu jego uiszczenia oraz prowadzenia działalności gospodarczej, w której ramach świadczone są usługi przedstawicielstwa w sprawach celnych. Przyjęcie takiego stanowiska mogłoby powodować np. że potrąceniu - jako naliczony - podlegałby podatek uiszczony przez agencję celną również za import towarów importowanych przez podmioty nieprowadzące działalności opodatkowanej p.t.u. Byłoby to oczywiste nadużycie zasady neutralności p.t.u.

Rozważeniu w takiej sytuacji wymaga w ogóle charakter p.t.u. zapłaconego przez przedstawiciela. Uiszcza on bowiem podatek wprawdzie we własnym imieniu, ale na rzecz importera.

Minister Finansów nie ocenił jednak stanu faktycznego opisanego we wniosku

o udzielenie interpretacji pod tym kątem.

Podsumowując, z powyższego zatem wynika, że sąd przesądził, że stosowne przepisy nakazują uznać przedstawiciela pośredniego za podatnika, przy czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wiąże się wyłącznie ze statusem podatnika

p.t.u. W kontekście zasady neutralności wskazał też, że prawo do odliczenia podatku nie może wynikać z samego faktu jego uiszczenia oraz prowadzenia działalności gospodarczej, w której ramach świadczone są usługi przedstawicielstwa w sprawach celnych. Stwierdził również, że gdy podatek uiścił przedstawiciel pośredni, w przypadku gdy importowane towary pozostawały z działalnością gospodarczą importera w takim związku, który uzasadniałby odliczenie podatku naliczonego zapłaconego w związku

z importem, przedstawiciel także mógłby dokonać rozliczenia podatku. Przesądził też, że w stanie faktycznym opisanym przez skarżącą, podstawą do dokonania odliczenia jest wpis do rejestru, który należy uznać za dokument celny w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., ponieważ to on był ostateczną formalną podstawą zobowiązania spółki do zapłaty podatku z tytułu importu towarów.

Istotną w niniejszej sprawie dla przesądzenia prawa Spółki do odliczenia podatku pozostała konieczność ustalenia, czy importowane towary były wykorzystywane

w działalności przez importera do czynności opodatkowanych.

Zdaniem składu orzekającego obecnie, kompleksowa analiza uzasadnienia wyroku dowodzi, że to konfrontacja treści wniosku strony, wydanej interpretacji oraz brzmienia przepisu ustawy VAT była podstawą stwierdzenia przez Sąd, że po pierwsze - kluczowa dla analizowanej problematyki kwestia nie zastała bliżej przez stronę uzasadniona, po drugie - że organ w wydanej interpretacji nie poddał ocenie stanowisko strony, właśnie

z punktu widzenia tej newralgicznej kwestii - klauzuli zawartej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Powyższe należy rozumieć w ten sposób, że Dyrektor IS winien był ocenić, czy przedstawiony we wniosku stan został zaprezentowany w sposób konkretny

i jednoznaczny – pozwalający na podatkowoprawną ocenę budzącego wątpliwości problemu. Innymi słowy, czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy.

Na marginesie trzeba jedynie zauważyć, że w ramach obowiązku organu - "poddania ocenie", czy "ocenienia stanu faktycznego opisanego we wniosku" mieści się

również sytuacja, w której organ w wyniku przeprowadzonego postępowania dojdzie

do przekonania o konieczności uruchomienia trybu sformułowanego w treści art. 169

§ 1 Ordynacji podatkowej. To w tym trybie możliwe jest żądanie przez organ podatkowy, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, tj. elementów stanu faktycznego.

Zatem, Dyrektor IS uwzględniając ww. wyrok był zobowiązany poddać ocenie stanowisko strony co do tego, czy importowane towary były wykorzystywane

w działalności przez importera do czynności opodatkowanych. Wobec zaś braku wyczerpującego i jednoznacznego uzasadnienia wniosku w tym zakresie – uzasadnionym stało się wezwanie strony w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej do jego uzupełnienia.

Kwestię wymagającą ustalenia Sąd wyartykułował jasno - czy importowane towary były wykorzystywane w działalności przez importera do czynności opodatkowanych. Organ powielił ją w formie pytania w wezwaniu z dnia [...] marca 2015 r.

Z kolei analiza udzielonych przez stronę informacji, czyni słusznym stanowisko organu, że nie udzieliła ona jednoznacznej odpowiedzi na postawione w wezwaniu

pytanie. Trzeba bowiem zaznaczyć, że Spółka w piśmie z dnia [...] kwietnia 2015 r.

w pierwszej kolejności wskazała, że "działając w tym imporcie w charakterze przedstawiciela pośredniego i będącego z tego względu podatnikiem VAT ma

prawo do odliczenia podatku naliczonego, które nie jest uwarunkowane własnością, posiadaniem czy dysponowaniem towarami obejmowanymi zgłoszeniem celnym." Zagadnienie własności importowanych towarów była przez nią akcentowane kilkakrotnie. Powołała się też na orzeczenie sądu administracyjnego i wydane przez Ministra Finansów w sprawach indywidualnych interpretacje, które jej zdaniem potwierdzały słuszność prezentowanych przez nią poglądów. Należy jedynie zauważyć,

że do kwestii posiadania, dysponowania towarem, zapłaty odniósł się sąd w wyroku

z dnia 18 listopada 2015 r.

W dalszej części pisma strona stwierdziła także, że w przypadku agencji celnej działającej w charakterze przedstawiciela pośredniego działalność opodatkowaną stanowiącą uzasadnienie dla odliczenia podatku naliczonego stanowić mają

czynności polegające na świadczeniu opodatkowanych VAT usług przedstawicielstwa przy czynnościach przewidzianych przepisami prawa celnego. Podkreśliła, że

w analizowanym przypadku powstaje związek pomiędzy importowanymi towarami

a działalnością opodatkowaną strony, od którego art. 86 ust. 1 u.p.t.u uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego - z tytułu usług świadczonych na rzecz

importera, spółka nalicza podatek należny dokumentując wykonanie tych usług (przedstawicielstwa pośredniego) fakturami VAT. Tym samym, podatek naliczony

z tytułu zgłoszonego przez spółkę importu towarów jest bezsprzecznie związany

ze sprzedażą opodatkowaną spółki, i w konsekwencji warunek wskazany w art. 86

ust. 1 u.p.t.u jest spełniony, a tym samym stronie przysługuje prawo do jego odliczenia.

W ocenie strony, prezentowane przez nią stanowisko potwierdza wykładnia systemowa wewnętrzna pozostałych jednostek redakcyjnych art. 86 u.p.t.u.

Podniosła też, że w przypadku importu towarów konieczne jest jedynie spełnienie przesłanki określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a więc istnienie związku pomiędzy dokonanym importem a czynnościami opodatkowanymi, dokonywanymi przez importera oraz posiadanie przez podatnika dokumentu celnego, wskazującego kwotę podatku

VAT z tytułu importu.

Zdaniem Sądu, treść udzielonych informacji przekonuje, że wniosek nie został uzupełniony w żądanym zakresie.

Trafnie Dyrektor IS przyjął, że nie można uznać za odpowiedź na zadane pytanie, szerokich wyjaśnień co do okoliczności poświadczających głównie związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi VAT w ramach działalności gospodarczej Spółki.

Powyższego poglądu nie zmienia również sformułowany w skardze na stronie

5 zapis, że w piśmie z dnia [...] kwietnia 2015 r. zawarto stwierdzenie, że istnieje związek między dokonanym importem a czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi przez importera oraz że posiadanie przez podatnika dokumentu celnego jest spełnieniem koniecznej przesłanki określonej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

W ocenie Sądu, analiza treści udzielonych przez stronę w w/w piśmie informacji, ich kontekst - dowodzi, że powyższe stwierdzenie miało jedynie charakter ogólny

- odnoszący się do brzmienia analizowanego przepisu nie zaś skonkretyzowany

- mający się odnosić do stanu faktycznego.

Jak zostało to już powyżej zaznaczone - wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się

z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, w którym możliwe jest wydanie bez jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości zgodnej z prawem indywidualnej interpretacji.

Reasumując, ponieważ organ wystosował wezwanie do uzupełnienia braków wniosku pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia, to wobec uznania, że wymagany brak nie został uzupełniony, słusznie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Wystosowane

do strony wezwanie do uzupełnienia braków wniosku było uzasadnione, albowiem

w świetle orzeczenia WSA z 18 listopada 2014 r., brak dotyczył elementu niezbędnego do wydania prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wezwanie było sformułowane zgodnie z wymogami prawa, precyzyjnie wskazywało zakres żądanego uzupełnienia wniosku, termin, w ciągu którego należało dokonać uzupełnienia, zawierało także stosowne pouczenie o skutkach niedotrzymania terminu. Strona nie odpowiadając precyzyjne na zadane pytanie - nie dopełniła obowiązku uzupełnienia wniosku. W związku z tym, w ocenie Sądu, organ prawidłowo pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

W tym stanie rzeczy, z wszystkich przedstawionych powyżej względów

zarzuty naruszenia przepisów wskazanych w skardze należy uznać za niezasadne. Jednocześnie Sąd pragnie zauważyć, że strona w skardze (podobnie jak wcześniej

w zażaleniu) zarzuciła naruszenie art. 152 p.p.s.a. Sąd, traktując to jako oczywistą omyłkę, w szczególności z racji podniesionych w skardze argumentów, przyjął że

w istocie chodziło o naruszenie art.153 p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak

w sentencji wyroku.