Wyrok Sądu Najwyższego, sygn. akt III RN 193/00
Sąd Najwyższy
Data orzeczenia: 2002-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Podatek dochodowy od osób prawnych
Powołane przepisy: article: art. 156 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz. 1071
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 9 października 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego.
article: art. 22 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1995 nr 74 poz. 368
law: Ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.
article: ze zm.
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: 1. Należność z tytułu zaliczek na podatek dochodowy nie mogła i nie była objęta umową zawartą między stroną skarżącą a działającym w imieniu Skarbu Państwa Wojewodą, bowiem obowiązek podatkowy ma charakter publicznoprawnego obowiązku osobistego podatnika i z tej przyczyny przeniesienie zobowiązania podatkowego w drodze umowy cywilnoprawnej na inny podmiot nie może wywołać skutków prawnych w zakresie stosunków prawnopodatkowych.

2. Zaskarżone decyzje organów podatkowych - w kwestii oceny zasadności roszczenia Spółki o zwrot wpłat dokonanych na rzecz Urzędu Skarbowego z tytułu zobowiązań podatkowych ciążących na zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym, którego mienie Spółka przejęła - wydane zostały bez jakiejkolwiek podstawy prawnej /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/, a w tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem, zamiast uchylić te decyzje /art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, powinien stwierdzić ich nieważność.

TEZY

1. Należność z tytułu zaliczek na podatek dochodowy nie mogła i nie była objęta umową zawartą między stroną skarżącą a działającym w imieniu Skarbu Państwa Wojewodą, bowiem obowiązek podatkowy ma charakter publicznoprawnego obowiązku osobistego podatnika i z tej przyczyny przeniesienie zobowiązania podatkowego w drodze umowy cywilnoprawnej na inny podmiot nie może wywołać skutków prawnych w zakresie stosunków prawnopodatkowych.

2. Zaskarżone decyzje organów podatkowych - w kwestii oceny zasadności roszczenia Spółki o zwrot wpłat dokonanych na rzecz Urzędu Skarbowego z tytułu zobowiązań podatkowych ciążących na zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym, którego mienie Spółka przejęła - wydane zostały bez jakiejkolwiek podstawy prawnej /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/, a w tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem, zamiast uchylić te decyzje /art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, powinien stwierdzić ich nieważność.


SENTENCJA

Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi "B.-P." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 21 września 1998 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. na skutek rewizji nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 19 stycznia 2000 r., I SA/Lu 1406/98 uchyla zaskarżony wyrok w punkcie 1 i stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 czerwca 1998 r. (...).


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w L. decyzją z dnia 21 września 1998 r., wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm. - powoływanej nadal jako: Ordynacja podatkowa/ utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 czerwca 1998 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 76.692 zł przez podatnika - "B.-P." Sp. z o.o. w P.

W uzasadnieniu tej decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, że dokonana przez podatnika w dniu 21 kwietnia 1997 r. wpłata zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc marzec 1997 r., z tytułu zobowiązania podatkowego zlikwidowanych w dniu 14 kwietnia 1997 r. (...) Zakładów Przemysłu Bioweterynaryjnego "B.", nie może być uznana za nadpłatę, bowiem zobowiązanie to powstało wobec przedsiębiorstwa (...) Zakłady Przemysłu Bioweterynaryjnego "B." przed dniem 14 kwietnia 1997 r., czyli przed datą wykreślenia tego przedsiębiorstwa z rejestru przedsiębiorstw państwowych, a zaliczka na poczet podatku za miesiąc marzec powinna być przez to przedsiębiorstwo zapłacona do dnia 21 kwietnia 1997 r., a zatem mogła zostać zapłacona przez to przedsiębiorstwo przed datą jego likwidacji. Tymczasem, Spółka z o.o. "B.-P." zawarła w dniu 14 kwietnia 1997 r. z Wojewodą L., działającym w imieniu Skarbu Państwa, w formie aktu notarialnego umowę o oddanie mienia Skarbu Państwa do odpłatnego korzystania w trybie art. 37 ust. 1 pkt 3 oraz art. 39 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 51 poz. 298 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych/, a par. 7 tej umowy stanowi, że przejmująca Spółka odpowiada za zobowiązania przejmowanego przedsiębiorstwa nie ujawnione przed jego przekazaniem oraz że przejmująca Spółka jest odpowiedzialna wobec oddającego Skarbu Państwa za to, że wierzyciele przekazywanego przedsiębiorstwa nie będą żądali od oddającego majątek tego przedsiębiorstwa spełnienia świadczeń.

Izba Skarbowa uznała, że na tej podstawie Spółka dobrowolnie uiściła za zlikwidowane przedsiębiorstwo państwowe, którego majątek przejęła na podstawie powyższej umowy, należną Skarbowi Państwa zaliczkę i dlatego brak jest podstaw do stwierdzenia na podstawie art. 72 par. 1 Ordynacji podatkowej, że było to świadczenie nienależne. W wyniku skargi podatnika - Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie wyrokiem z dnia 19 stycznia 2000 r. /I SA/Lu 1406/98/ uchylił powyższą decyzję Izby Skarbowej w L. oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 czerwca 1998 r. W uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o zobowiązaniach podatkowych/ w związku z art. 330 Ordynacji podatkowej, bowiem - stosownie do tych przepisów - nadpłatą jest świadczenie nienależnie uiszczone, także w sytuacji gdy podatnik świadczy określoną kwotę pieniężną, mimo że nie jest do tego zobowiązany.

Tymczasem, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny: "Bezsporne jest, iż sporna wpłata dokonana przez skarżącą Spółkę, dotyczy wpłaty z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za zlikwidowane przedsiębiorstwo państwowe (...)", przy czym należność ta "nie mogła i nie była objęta umową zawartą między stroną skarżącą, a działającym w imieniu Skarbu Państwa Wojewodą L. Obowiązek podatkowy jest obowiązkiem osobistym, który nie może być przenoszony na inny podmiot w drodze umowy cywilnoprawnej" /art. 2 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych/. Równocześnie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził także, że: "Umowa o oddanie mienia Skarbu Państwa do odpłatnego korzystania zwarta została na podstawie art. 39 w związku z art. 37 ust. 1 pkt 3 ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (...) oraz art. 64 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 118 poz. 561/ i art. 40 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych nie miał do skarżącej zastosowania".

Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego pismem z dnia 17 listopada 2000 r. (...)wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 19 stycznia 2000 r. /I SA/Lu 1406/98/, zarzucając mu rażące naruszenie: po pierwsze - art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w związku z art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o NSA/ oraz art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a to wobec braku podstaw do zastosowania w rozpoznawanej sprawie tych przepisów; oraz po drugie - art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o NSA w związku z art. 156 par. 2 Kpa oraz art. 59 ustawy o NSA w związku z art. 1 i art. 2 par. 1 Kpc, wobec nie zastosowania tych przepisów w sytuacji: "gdy organy podatkowe obu instancji rozstrzygnęły w formie decyzji administracyjnej o roszczeniu podlegającym rozpoznaniu na drodze postępowania cywilnego przed sądami powszechnymi.

W konsekwencji, rewizja nadzwyczajna wnosi na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o NSA o: "zmianę przedmiotowego wyroku NSA w Warszawie OZ w Lublinie i stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej w L. z dnia 21 września 1998 r. (...) i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 czerwca 1998 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r." W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej podniesiono w szczególności, że: "(...) dokonana przez Spółkę "B.-P." wpłata z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych dotyczyła w istocie zobowiązań podatkowych ciążących na zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym PZPB "B.", nie stanowiła zatem własnego zobowiązania podatkowego Spółki. Między wspomnianą Spółką a zlikwidowanym przedsiębiorstwem nie zachodziło bowiem następstwo prawne pod tytułem ogólnym. Skuteczne przeniesienie w drodze umownej obowiązku podatkowego z podatnika na inny podmiot nie jest możliwe (...). Nietrafna jest natomiast sformułowana zarazem przez NSA teza, jakoby należność z tytułu zaliczek na podatek dochodowy nie mogła być objęta umową zawartą między przejmującą przedsiębiorstwo Spółką a reprezentującym Skarb Państwa Wojewodą L. (...) Ocena skutków takiego zobowiązania, jak również ocena ewentualnego powstania zobowiązania z tytułu nienależnego świadczenia /art. 410 par. 2 Kc/ - (...) - musi być jednak dokonana z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, a nie podatkowego".

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Rewizja nadzwyczajna jest zasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny dokonał w zaskarżonym wyroku prawidłowej oceny prawnej, gdy stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie umowa notarialna o oddanie do odpłatnego korzystania mienia Skarbu Państwa zlikwidowanego w dniu 14 kwietnia 1997 r. przedsiębiorstwa państwowego - Zakłady Przemysłu Bioweterynaryjnego "B." w P. do odpłatnego korzystania zawarta została przez skarżącego podatnika - "B.-P." Spółkę z o.o. w P. w dniu 14 kwietnia 1997 r. z Wojewodą L., działającym w imieniu Skarbu Państwa: "na podstawie art. 39 w związku z art. 37 ust. 1 pkt 3 ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (...) oraz art. 64 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 118 poz. 561/ i art. 40 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych nie miał do skarżącej zastosowania".

W konsekwencji trafnie stwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że: "Wbrew wywodom Izby Skarbowej, należność z tytułu zaliczek na podatek dochodowy nie mogła i nie była objęta umową zawartą między stroną skarżącą a działającym w imieniu Skarbu Państwa Wojewodą L.", bowiem obowiązek podatkowy ma charakter publicznoprawnego obowiązku osobistego podatnika i z tej przyczyny przeniesienie zobowiązania podatkowego w drodze umowy cywilnoprawnej na inny podmiot nie może wywołać skutków prawnych w zakresie stosunków prawnopodatkowych por. także: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 czerwca 1997 r., III RN 29/97 - OSNAPU 1998 nr 2 poz. 33 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 22 października 1998 r., III RN 69/98 - OSNAPU 1999 nr 13 poz. 412/.

Oznacza to jednak, iż trafny jest podniesiony w rewizji nadzwyczajnej zarzut, że w rozpoznawanej sprawie zaskarżone decyzje organów podatkowych - w kwestii oceny zasadności roszczenia spółki "B.-P." o zwrot wpłat dokonanych na rzecz Urzędu Skarbowego w P. z tytułu zobowiązań podatkowych ciążących na zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym, którego mienie Spółka "B.-P." przejęła - wydane zostały bez jakiejkolwiek podstawy prawnej /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/, a w tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem, zamiast uchylić te decyzje /art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o NSA/, powinien stwierdzić ich nieważność /art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o NSA/.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 393[15] par. 1 Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzekł jak w sentencji.