Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 236/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par 1 pkt 1 i pkt 2, art. 73 par 2 pkt 1, art. 21 par 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 11 ust. 1,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. z [...] r. określającą G. P. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 8.655 zł oraz nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 33 zł.

Organy podatkowe wskazały, iż w złożonym w dniu 7 maja 2008 r. zeznaniu podatkowym PIT-37 G. P. wykazała za rok podatkowy 2007: przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy - 64.687,55 zł, koszty uzyskania przychodów - 1.193,50 zł, dochód ze stosunku pracy - 63.494,50 zł, odliczenia od podatku składek ubezpieczenia zdrowotnego - 5.013,26 zł, podatek należny - 8.688 zł. Następnie w piśmie z dnia 25 lutego 2012 r. wniosła o określenie wysokości nadpłaty podatku dochodowego z tytułu zwrotu na rzecz pracodawcy (płatnika) przelewem z dnia 5 marca 2007 r. kwoty 25.243,05 zł stanowiącej odprawę i ekwiwalent za urlop. Do wniosku nie załączono korekty zeznania podatkowego.

Pismem z dnia 21 marca 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. wezwał skarżącą do sprecyzowania zakresu żądania zawartego w piśmie z dnia 25 lutego 2012 r., wskazując jednocześnie na obowiązek złożenia skorygowanego zeznania podatkowego w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Odpowiadając na to wezwanie strona stwierdziła, że jej zdaniem nadpłata podatku dochodowego z tytułu zwrotu kwoty 25.243,05 zł przelewem z dnia 5 marca 2007 r. powstała w 2007 r. i winna być rozliczona w roku podatkowym 2007, zaś nadwyżka nadpłat podatku (ta która nie znajduje pokrycia w podatku zapłaconym w 2007 r.) winna być rozliczona kolejno w latach 2008-2009.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. pismem z 30 maja 2012 r. zwrócił się z prośbą do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. o przeprowadzenie kontroli podatkowej u pracodawcy skarżącej – w Sądzie Rejonowym dla Ł. , w celu sprawdzenia, czy ww. podmiot jako płatnik prawidłowo wywiązał się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w zakresie naliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń wypłaconych skarżącej w roku 2006, 2007, 2008, 2009 i 2010, oraz w zakresie prawidłowości sporządzenia informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy wg wzoru PIT-11 za ww. lata.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. po przeprowadzonej kontroli poinformował, iż w zakresie roku 2007 stwierdzono, iż w związku z przeniesieniem Skarżącej w stan spoczynku płatnik za okres luty - grudzień zastosował koszty uzyskania przychodu w wysokości 108,50 zł. Ulgę miesięczną w kwocie 47,71 zł zastosowano w miesiącu styczniu oraz od marca do grudnia 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, iż w roku 2006 podatniczce została wypłacona odprawa i ekwiwalent za niewykorzystany urlop w łącznej kwocie netto 25.243,05 zł, która stanowiła dochód podlegający opodatkowaniu w roku jego uzyskania, tj. w roku 2006. Natomiast wskutek uchylenia wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 10 stycznia 2007 r. pierwotnego przeniesienia podatnika przez Krajową Radę Sądownictwa w stan spoczynku, odpadła podstawa do wypłaty przez płatnika odprawy i ekwiwalentu za urlop. Należność w kwocie 25.243,05 zł została przez stronę zwrócona w dniu 5 marca 2007 r. pracodawcy. Z załączonego do wniosku w sprawie nadpłaty pisma Prezesa Sądu Rejonowego dla Ł. z dnia 31 marca 2011 r. wynika, że na podstawie pisma Prezesa Sądu Okręgowego w Ł. z dnia 31 marca 2009 r. i z dnia 1 kwietnia 2009 r. podjęto wypłacenie pełnego uposażenia sędziego i dokonano wyrównania uposażeń za okres od 12 września 2006 r. do 31 marca 2009 r. Z pisma Prezesa Sądu Rejonowego dla Ł. z dnia 10 lutego 2010 r. wynika, iż w 2009 r. została podatnikowi naliczona odprawa w kwocie brutto 50.149,50 zł oraz ekwiwalent za urlop w kwocie 44.804,50 zł, które zostały pomniejszone o odprawę i ekwiwalent za urlop wypłacone w 2006 r.

W związku z tym organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem podatniczki, iż świadczenie z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop, wypłacone w 2006 r., stało się nienależne w 2007 r. z uwagi na fakt, iż strona dokonała z własnej woli zwrotu ww. świadczenia płatnikowi.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż osiągane przez sędziego przychody są przychodami ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W konsekwencji, otrzymane przez skarżącą wynagrodzenie stanowi przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu w roku podatkowym w którym go uzyskano, tj. w roku 2006. Zatem bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 pozostaje okoliczność zwrotu przez podatnika w roku 2007 wynagrodzenia które zostało umieszczone w depozycje sądowym. Powyższa zwrócona kwota nie może być uznana jako zwrot nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły podstawę opodatkowania, tj. kwotę o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

Organ podkreślił dodatkowo, że w 2009 r. wypłacono podatniczce odprawę uzupełniającą do kwoty przekazanej w 2006 r., uznając, iż wypłacone świadczenie było należne. W odniesieniu natomiast do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ wskazał, że za styczeń 2007 r. płatnik wypłacił stronie wynagrodzenie za czas spoczynku, od którego nie naliczył kosztów uzyskania przychodów. Organ podkreślił ponadto, że żaden przepis powołanej ustawy nie uzależnia prawa do odliczenia zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów od rzeczywistego świadczenia pracy lub od faktycznego ponoszenia kosztów, gdyż koszty te są określone przez ustawodawcę ryczałtowo - bez względu na wysokość wydatków ponoszonych na dojazdy. Prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów wynika z istnienia stosunku służbowego, z którego uzyskiwany jest dochód w postaci uposażenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, że kwoty wykazane w zeznaniu PIT-11 stanowią wynagrodzenie wypłacone skarżącej jako sędziemu w stanie spoczynku. Tym samym, że do wynagrodzenia wypłaconego w 2007 roku przez płatnika, także w części dot. okresu pozostawania przez skarżącą w stanie spoczynku, mają zastosowanie przepisy art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem koszty uzyskania przychodów winny wynosić rocznie 1.302,00 zł, a nie jak płatnik wykazał w PIT-11 1.193,50 zł. Okoliczność wykazania przez płatnika w informacji PIT-11 kwoty kosztów w wysokości niższej niż wynika to z przepisów prawa nie pozbawia podatnika do ich skorygowania. W przypadku zaś prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego organ podatkowy winien rozpatrzyć wszystkie elementy konstrukcji prawnej podatku i na podstawie przepisów prawa określić kwotę zobowiązania podatkowego.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odniósł się także do wniosków skarżącej o zawieszenie prowadzonego postępowania podatkowego i wydanych w tym przedmiocie postanowień z dnia 5 listopada 2012 r., w których nie podzielono poglądu strony co do zależności prowadzonego postępowania od postępowań w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007 rok.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi G. P. wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, a także o zwrot kosztów postępowania wskazując na naruszenie prawa materialnego i procesowego, niedostateczne i niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak dokładnego, wyczerpującego zbadania oraz załatwienia sprawy, a także sprzeczność ustaleń z materiałem dowodowym sprawy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. art. 21 § 3 w zw. z art. 21 § 1, art. 74a, art. 73 § 2, art. 75 § 2, art. 81, art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 467 § 2 ustawy ordynacja podatkowa, art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 470 i 467 § 2 Kc oraz sprzeczność przyjęć i ustaleń. W uzasadnieniu skargi wskazała na brak ustaleń organu w zakresie wnioskowanej przez stronę skarżącą nadpłaty, przy jednoczesnym określeniu - poza wnioskiem – kwoty nadpłaty z tytułu kosztów z wynagrodzenia ze stosunku pracy. Wskazała także na niesłuszne określenie przez organy zobowiązania podatkowego. Skarżąca zakwestionowała nadpłatę z tytułu zwróconego w kwocie 25.243,05 zł wynagrodzenia za 2006 r., co w jej ocenie stanowi naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazała także, że organ nie wezwał jej do złożenia korekty zeznania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Pismem procesowym z dnia 3 października 2013 r. skarżąca podtrzymała argumentację przedstawioną w złożonej skardze wskazując dodatkowo, że brak uwzględnienia zwrotu nienależnie otrzymanej należności w kwocie 25.243,05 zł skutkuje podwójnym opodatkowaniem dochodu i szkodą podatnika, której to straty nie może niwelować zwrot nadpłaty podatku dochodowego za 2010 r., jako że wypłata kwoty 25.243,05 zł w 2010 r. na rzecz skarżącej i brak jej uwzględnienia w przychodzie za 2010 r. prowadzi do nieważności decyzji.

W dniu 6 października 2013 r. skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania argumentując, że tutejszy Sąd w dniu 21 września 2012 r. w sprawie I SA/Łd 801/12 wydał wyrok w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania skarżącej od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z [...] r. Wyrok nie jest prawomocny z uwagi na złożoną skargę kasacyjną (II FSK 170/13). W ocenie skarżącej zachodzi zależność pomiędzy niniejszą sprawą a sprawą wyżej wskazaną, która uzasadnia zawieszenie postępowania, bowiem przyjęcie przez NSA, że doszło do wydania decyzji oznaczać będzie, że decyzja wydana w przedmiotowym postępowaniu jest drugą decyzją w tej samej sprawie.

Podczas rozprawy w dniu 17 października 2013 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. przyłączył się do wniosku o zawieszenie postępowania sądowego.

Postanowieniem z dnia 17 października 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 881/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie z uwagi na zgodny wniosek stron.

Postanowieniem z dnia 24 lutego 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne z uwagi na ustanie przyczyny uzasadniającej jego zawieszenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 72 § 1 punkt 1 za nadpłatę uważa się kwotę podatku nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie. W myśl art. 72 § 1 punkt 2 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie.

W rozpoznawanej sprawie z przytoczonych wyżej regulacji ustawowych istotne jest to, że nadpłatą w rozumieniu cytowanych przepisów może być tylko nadpłacony lub zapłacony nienależnie podatek to jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej w rozumieniu art. 6 O.p. Podatkiem, a w konsekwencji nadpłatą podatku nie jest natomiast i nie może być nigdy świadczenie niespełniające powyższych warunków. W szczególności podatkiem i nadpłatą nie jest i nie może być świadczenie pieniężne na rzecz skarżącej, nawet wówczas jeśli jest nienależne.

W konsekwencji nie może być uznana za nadpłatę kwota wypłacona skarżącej na podstawie tytułu prawnego bądź bez takiej podstawy. Jest to o tyle istotne, że skarżąca w licznych pismach procesowych, w tym kierowanych do sądu, utożsamia nadpłatę z wypłaconą jej w roku 2006 kwotą 25.243,05 zł. Przedmiotowa kwota stanowiąca odprawę i ekwiwalent za niewykorzystany urlop nie może być uznana za podatek a więc także za nadpłatę jako, że nie spełnia wymienionych wyżej warunków, o których mowa w art. 6 O.p.

Rozważenia wymaga natomiast to czy przesłanki podatku (zaliczki) i nadpłaty podatkowej spełnia kwota odprowadzona w związku z wypłatą przedmiotowego świadczenia skarżącej przez płatnika to jest Sąd Rejonowy dla Łodzi-Ś. w Ł. tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podatek zapłacony nienależnie to bowiem kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia – L. Etel, Komentarz do art. 72 O.p., wyd. LEX.

Przedmiotowe świadczenie dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Rozliczenie tego podatku ma charakter roczny (art. 45 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zmianami). W ciągu roku podatkowego kwoty wpłacane tytułem podatku stanowią w istocie zaliczki na ten podatek (art. 31 i następne cytowanej ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie zaś z art. 73 § 2 punkt 1 O.p. nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego to jest w rozpoznawanej sprawie w roku 2007.

Dlatego też dalsze rozważania niniejszego uzasadnienia dotyczą tego, czy kwota odprowadzona przez płatnika tytułem podatku w związku z odprawą i ekwiwalentem za urlop otrzymanymi przez skarżącą w roku 2006 stały się nadpłatą w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007.

W tej sytuacji podnieść należy, że zgodnie z art. 11 ust.1 cytowanej ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami (z zastrzeżeniami nieistotnymi w rozpoznawanej sprawie – przyp. WSA w Łodzi) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Tak więc przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest związany nie tylko z fizycznym otrzymaniem przez podatnika pieniędzy z określonego tytułu prawnego, lecz również z postawieniem ich do dyspozycji tego podatnika, choćby nawet podatnik ich nie otrzymał.

W rozpoznawanej sprawie zaszły obie okoliczności wymienione w cytowanym wyżej przepisie. Pierwotnie bowiem, w październiku 2006r. przelano na rachunek bankowy skarżącej łącznie kwotę 25.243,05 zł tytułem odprawy i ekwiwalentu za niewykorzystany urlop. Stan taki trwał do 5 marca 2007r., kiedy skarżąca zwróciła powyższą kwotę na rachunek pracodawcy.

Następnie, na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł. w Ł. z dnia 30 maja 2007r., sygn. akt XVII Ns 9/07 kwota ta została złożona do depozytu sądowego, z wyraźnym zaznaczeniem, że złożone do depozytu świadczenie podlega wypłacie do rąk skarżącej na jej wniosek bez żadnych warunków (k. 19 akt administracyjnych).

Oznacza to, że przedmiotowe środki w okresie od października 2006r. do 5 marca 2007r. skarżąca otrzymała, zaś po ich zwrocie, w okresie od 30 maja 2007r. pozostawiono do jej dyspozycji. Na mocy cytowanego wyżej orzeczenia skarżąca nabyła wyłączne władztwo nad przedmiotową kwotą. Doktryna nie ma wątpliwości, że postawionymi do dyspozycji są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji – A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. LEX 2014r.

W tej sytuacji przyjąć należy, że w związku z przekazaniem na rachunek bankowy, a następnie przekazaniem do dyspozycji skarżącej kwoty 25243,05 zł powstał po jej stronie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy podatkowej, wobec czego uzasadnione było odprowadzenie przez płatnika (Sąd Rejonowy dla Ł. . w Ł.) z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy.

Dlatego też niezasadne jest twierdzenie skarżącej, że świadczenie z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop stało się nienależne w roku 2007, z uwagi na fakt dokonania przez skarżącą z własnej woli zwrotu tego świadczenia płatnikowi.

Z punktu widzenia cytowanego wyżej art. 11 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec treści postanowienia sądowego w sprawie XVII Ns 9/07, przekazanie przedmiotowych środków przez skarżącą na rzecz pracodawcy pozostawało prawnie obojętne. Skoro środki te pozostawały od 30 maja 2007r. w dyspozycji skarżącej stanowiły nadal przychód w rozumieniu cytowanego art. 11 ust.1 podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też zasadne jest stanowisko organów podatkowych, iż w sprawie nie nastąpiło odprowadzenie przez płatnika podatku nienależnego, wobec czego brak było podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do treści skargi podnieść należy, że nie ma racji skarżąca wywodząc, że organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie wykroczyły poza granice zakreślone wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Co do zasady rację ma organ odwoławczy stwierdzając w odpowiedzi na skargę, że skoro skarżąca nie złożyła korekty zeznania podatkowego to stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym winno być poprzedzone wszczęciem i przeprowadzeniem postępowania wymiarowego w trybie art. 21 § 3 O.p. i określeniem wysokości zobowiązania w tym podatku. Konkluzji tej nie zmienia uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 stycznia 2014r., sygn. akt II FPS 5/13, zgodnie z którą w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy.

Po pierwsze bowiem odmiennie niż w rozpoznawanej sprawie w sprawie będącej przedmiotem cytowanej uchwały podatnik złożył korektę zeznania za dany okres rozliczeniowy.

Po wtóre stwierdzony przez NSA w cytowanej uchwale brak obowiązku wszczynania w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązani podatkowego w trybie art. 21 § 3 O.p. nie wyłącza możliwości wszczęcia takiego postępowania. Zdaniem sądu I instancji wszczęcie takiego postępowania co do zasady nie stanowi naruszenia prawa procesowego mogącego mieć wpływ na wynik sprawy. Nie sposób bowiem tracić z pola widzenia tej istotnej okoliczności, że w rozpoznawanej sprawie, wobec braku korekty zeznania rocznego, wysokość zobowiązania podatkowego wykazanego w nieskorygowanym zeznaniu rocznym i żądanie stwierdzenia nadpłaty pozostają w sprzeczności, co czyni zasadnym określenie wysokości zobowiązania podatkowego w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Po trzecie przeprowadzenie takiego postępowania wymiarowego okazało się uzasadnione, gdyż doprowadziło do stwierdzenia nadpłaty w kwocie 33 zł w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Faktem jest, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty inicjujący postępowanie w rozpoznawanej sprawie nie dotyczył kosztów uzyskania przychodów, lecz, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p. organy podatkowe są obowiązane podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Były więc uprawnione, w ramach prowadzonego postępowania, do uwzględnienia wszystkich okoliczności wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego.

Ponadto zauważyć należy, że wbrew stanowisku skargi wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 stycznia 2007r.sygn. akt III KRS 6/06 nie kończył sprawy przeniesienia skarżącej w stan spoczynku. Wyrok ten miał charakter kasacyjny i po uchyleniu zaskarżonej uchwały KRS nr 80/2006 przekazywał sprawę przeniesienia skarżącej w stan spoczynku Krajowej Radzie Sądownictwa do ponownego rozpoznania. Wyrok ten nie kończył zatem sprawy przeniesienia skarżącej w stan spoczynku, lecz z powodów w nim wyłożonych nakazywał organowi I instancji ponowne rozpoznanie sprawy, której przedmiotem było przeniesienie skarżącej w stan spoczynku.

Faktem jest, że na skutek tego wyroku odpadła podstawa do wypłaty skarżącej świadczeń z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop. Niemniej jednak, jak wskazano wyżej środki pochodzące z tych świadczeń cały czas pozostawały w dyspozycji skarżącej, co jest wystarczające do przyjęcia, że miały one charakter przychodu, o którym mowa w art. 11 ust.1 cytowanej ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

Jednocześnie podnieść należy, że prawo podatkowe normuje stosunki publicznoprawne, których podatnik nie może zmieniać według własnej woli. Skoro bowiem przychód w rozumieniu art. 11 ust.1 cytowanej ustawy podatkowej stanowią pieniądze otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika i te pieniądze podatnik w rzeczywistości otrzymuje a po ich zwrocie są one postawione do jego dyspozycji to nieskorzystanie przez podatnika z prawa do dysponowania tymi pieniędzmi a nawet sam akt odesłania ich pracodawcy nie powoduje, że na gruncie prawa podatkowego przestają być przychodem.

W kontekście złożenia przedmiotowej kwoty do depozytu sądowego sąd administracyjny stwierdza, że podnoszone w skardze argumenty dotyczące naruszenia przepisów prawa cywilnego nie mają wpływu na legalność zaskarżonej decyzji, zapadłej na gruncie prawa podatkowego.

Za istotny należy także uznać fakt, że w roku 2009 wypłacono skarżącej odprawę i ekwiwalent uzupełniające a nie ponowne. Uwzględniono bowiem świadczenie przekazane w roku 2006 i uzupełniono je do wysokości obowiązującej w roku 2009. Ten argument dodatkowo przemawia za trafnością argumentacji organów podatkowych, iż przedmiotowa kwota 25.243,05 zł nie stanowiła nadpłaty podatku.

Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 26 ust.1 punkt 5 cytowanej ustawy podatkowej z dnia 26 lipca 1991r. Wypada zauważyć, że skarżąca w latach 2006-2007 nigdy nie była wzywana i zobowiązywana do zwrotu kwoty pobranej tytułem odprawy i ekwiwalentu za niewykorzystany urlop. Faktyczne zwrócenie tej kwoty, jak wyżej wskazano, nie zmienia jej charakteru jako przychodu osiągniętego przez skarżącą w roku 2006.

Podnoszona przez skarżącą okoliczność, że nie była wzywana do składania korekty zeznania podatkowego pozostaje obojętna dla legalności zaskarżonej decyzji, gdyż w myśl art. 81 § 2 O. p. korekta zeznania obciąża podatnika a nie organ podatkowy i następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, bez wezwania organu podatkowego.

Ponadto sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 §1 i art. 120 i art. 121, jak również art. 233 § 1 punkt 1 O.p.

W ocenie sądu I instancji postępowanie w rozpoznawanej sprawie było prowadzone rzetelnie, zaś organy podatkowe zebrały materiał dowodowy wystarczający dla potrzeb rozstrzygnięcia. Nie uchybiły tez zasadzie zaufania do organów państwa informując skarżącą szeroko o poczynionych ustaleniach i własnych zapatrywaniach prawnych.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji.

AKE.