Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 243/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 30h,  art. 30c
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia WSA Beata Machcińska (spr.), Protokolant sekretarz sądowy Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2022 r. sprawy ze skargi E. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 grudnia 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.945.2021.1.NM UNP: 1517220 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E. W. (dalej "Wnioskodawczyni" lub "Skarżąca") jest interpretacja indywidualna z dnia 9 grudnia 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ interpretacyjny" lub "organ") przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1. We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną posiadającą ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w polskiej spółce komandytowej i. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka") o statusie komandytariusza.

Do 30 kwietnia 2021 r. (tj. do momentu zmiany przepisów podatkowych w zakresie zasad opodatkowania spółek komandytowych) Spółka jako podmiot transparentny dla celów podatkowych w Polsce stanowiła zakład Wnioskodawczyni na terytorium Polski w rozumieniu art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "ustawa o PIT") oraz art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: "PL-DE UPO"). W konsekwencji przychody uzyskiwane oraz koszty ponoszone z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski za pośrednictwem położonego tam zakładu (tj. z tytułu działalności realizowanej przez Spółkę) w całości były wykazywane dla celów podatkowych w Polsce. Wnioskodawczyni poinformowała, iż wybrała zasady opodatkowania, o których mowa w art. 30c ustawy o PIT, a więc opodatkowanie według stawki liniowej w wysokości 19%.

W niektórych latach podatkowych Wnioskodawczyni wykazała w składanych zeznaniach rocznych PIT-36L stratę podatkową (przy czym straty te powstały i zostały wykazane w latach, w których nie obowiązywały przepisy dotyczące daniny solidarnościowej), a w niektórych dochód podlegający opodatkowaniu według zasad wskazanych w art. 30c ustawy o PIT.

2. W tak przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zadała organowi interpretacyjnemu pytanie i przedstawiła własne stanowisko w sprawie:

Czy przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za dany rok podatkowy może odliczyć stratę podatkową wykazaną w latach ubiegłych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym powyżej stanie faktycznym, przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej może odliczyć stratę podatkową wykazaną w latach ubiegłych w odpowiedniej części.

W ocenie Wnioskodawczyni, dochód uzyskany przez nią z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej (będącej podmiotem transparentnym) poprzez odpowiednią alokację przychodów i kosztów takiej spółki, tym samym opodatkowany oparciu o regulacje zawarte w art. 30c ustawy o PIT, należy uwzględnić w kalkulacji podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Art. 30h ust. 2 ustawy o PIT, odwołując się do art. 30c ustawy o PIT, który w ust. 2 z kolei odwołuje się do art. 9 ust. 2 i 3 ustawy o PIT, w żaden sposób nie wyłącza możliwości odliczenia wykazanej w latach poprzednich straty (w odpowiedniej części) dla celów kalkulacji podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Co więcej, przez taką sekwencję referencji do poszczególnych przepisów ustawy o PIT, o których mowa powyżej, należy dojść do wniosku, iż ustawodawca wręcz dopuszcza taką możliwość, gdyż w żadnym miejscu ustawy o PIT nie ma wyłączenia art. 9 ust. 3 na potrzeby obliczania daniny solidarnościowej w oparciu o art. 30h ust. 2 ustawy o PIT. Ponadto, w art. 30h ust. 3 ustawy o PIT ustawodawca jasno wskazuje na możliwość pomniejszenia dochodu przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2, który dla przypomnienia - odnosi się do art. 30c i art. 9 ustawy o PIT, a więc też m.in. do możliwości obniżenia dochodu o wysokość strat z lat ubiegłych (w odpowiedniej wielkości).

Wnioskodawczynii wskazała, że prezentowane powyżej stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 29 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 398/20.

3. W zaskarżonej interpretacji organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny, powołując się na art. 9 ust. 1, art. 30h, 30i ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej również "u.p.d.o.f.") oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, stwierdził, że przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej od sumy dochodów podlegających opodatkowaniu daniną solidarnościową podlegają odliczeniu wyłącznie składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a u.p.d.o.f. oraz kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 tej ustawy. Wynika to wprost z brzmienia art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.

Zatem, przy obliczaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie uwzględnia się straty z lat ubiegłych, gdyż nie została ona wymieniona w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f., a tym samym Wnioskodawczyni nie uwzględnić straty z działalności gospodarczej poniesionej w latach ubiegłych na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej.

Organ interpretacyjny podkreślił, że przepisy regulujące zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, stanowią przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i stanowią autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Istotne jest przy tym, że art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. nie zawiera definicji dochodu, tylko wskazuje podstawę obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1. Jednym z elementów tej podstawy jest dochód wyliczony w sposób określony w tym przepisie - dla potrzeb określenia podstawy obliczenia podatku.

Natomiast definicję dochodu ustawodawca zawarł w art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. W przepisie tym nie ma wyłączenia art. 30h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego dochodem wskazanym w tym przepisie jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. I tak wyliczony dochód podatnik pomniejsza jedynie o kwoty wprost wskazane w dalszej części art. 30h ust. 2, tj.: kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a i kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 - odliczone od tych dochodów.

Takie rozumienie art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, potwierdza również sposób wykazywania informacji w deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej (DSF-1).

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Wnioskodawczyni, reprezentowana przez pełnomocnika, wniósła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności poprzez:

a) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 30h ust. 2 i 3 u.p.d.o.f. w zw. z art. 33 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym (Dz. U. 2020 r. poz. 1787 ze zm.; dalej: "ustawa o FS") poprzez nieuzasadnione i bezprawne uznanie, że przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie uwzględnia się strat z lat ubiegłych powstałych w ramach tego samego źródła przychodów;

b) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 30c u.p.d.o.f. w zw. z art. 9 ust. 2 i 3 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że ww. przepisy nie znajdą zastosowania przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, w konsekwencji czego w podstawie przy obliczeniu daniny solidarnościowej nie uwzględnia się straty z lat ubiegłych powstałych w ramach tego samego źródła przychodów.

2. przepisów prawa postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności;

a) art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "o.p.") w zw. z art. 30i ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcie na niekorzyść Podatnika niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego;

b) art. 120, art. 121 par. 1 w zw. z art. 14h o.p. w zw. z art. 30i ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez zajęcie stanowiska pozostającego w sprzeczności z przepisami prawa.

Zdaniem Skarżącej, ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów opodatkowanych podatkiem liniowym, powinno się stosować zasady opodatkowania tych dochodów wyrażone w art. 30c u.p.d.o.f. Ustawodawca nie przewidział w art. 30h u.p.d.o.f. wyłaczeń, na podstawie których tylko część z regulacji dotyczących ustalania dochodu z działalności opodatkowanej podatkiem liniowym miałaby zastosowanie w przypadku przepisów dotyczących daniny solidarnościowej. Ustawodawca odwołał się do całego art. 30c ustawy o PIT, a nie jedynie do konkretnej jego jednostki redakcyjnej, dlatego punktem wyjścia do ustalenia dochodu do obliczenia daniny solidarnościowej zgodnie z art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. jest m.in. dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5 u.p.d.o.f. - tj. również z uwzględnieniem przepisów dotyczących rozliczenia straty, o której mowa w- art. 9 ust. 2 i 3 u.p.d.o.f.

5. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zarzuty skargi okazały się zasadne.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 dalej: "p.p.s.a.") podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Koreluje z tym brzmienie art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii, czy w opisanym stanie faktycznym, który na mocy art. 14c o.p. wiąże zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd, Skarżąca przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za dany rok podatkowy może odliczyć stratę podatkową wykazaną w latach ubiegłych.

Na wstępie zaznaczyć trzeba, iż sporne zagadnienie było już rozstrzygane przez sądy administracyjne, lecz nie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza. Sąd podziela pogląd zaprezentowany przez NSA w wyroku z dnia 19 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 452/22, w którym oddalono skargę organu podatkowego od wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Go 455/21 oraz poglądy przedstawione wyrokach: WSA w Gliwicach z dnia 26 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 242/22, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 398/20 i WSA w Rzeszowie z dnia 21 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 229/22.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w całości wywody zawarte w uzasadnieniach wskazanych wyżej orzeczeń i przyjmuje je jako własne.

W ocenie Sądu zasadny jest zarzut naruszenia art. 30h ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.f. i art. 33 ustawy o FS, przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie uwzględnia się straty z lat ubiegłych w ramach tego samego źródła przychodów.

W myśl art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,

2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

- odliczone od tych dochodów.

Jak stanowi art. 30h ust. 3 u.p.d.o.f., przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

- których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

Z kolei zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy o FS, przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej podlegającej zapłacie w terminie, o którym mowa w ust. 2, uwzględnia się dochody uzyskane od dnia 1 stycznia 2019 r. i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z art. 30h ust. 2 ustawy zmienianej w art. 21, wykazywane w:

1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 21,

2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust 1. ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa ustawy zmienianej w art. 21 - których termin złożenia upływa w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r do dnia 30 kwietnia 2020 r.

Brzmienie powołanych przepisów wskazuje na odesłanie - przy obliczaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej - do opodatkowania "na zasadach określonych" m.in. w art. 30c u.p.d.o.f., stanowiącego o liniowym opodatkowaniu dochodów. Przy czym słusznie wskazuje Skarżąca, że ustawodawca odwołał się do całego art. 30c ww. ustawy, a nie do konkretnej jednostki redakcyjnej. Zgodnie natomiast z art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku liniowego jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2,3b-3e i ust. 4 ustawy.

W myśl art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: 1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo 2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Skoro więc w art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. odwołano się między innymi do art. 9 ust. 2 i 3 ustawy, a stosowania tych przepisów, w szczególności art. 9 ust. 3 – dla potrzeb ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej - nie wyłączono, ani w treści art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f., ani w przepisach ustawy o FS, to należy przyjąć, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności opodatkowanej podatkiem liniowym, można uwzględnić stratę z lat poprzednich. Brzmienie powołanych wyżej przepisów wskazuje na analogiczne ukształtowanie zasad obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem liniowym i podstawy obliczenia daniny solidarnościowej od dochodu opodatkowanego podatkiem liniowym.

W tej sytuacji zasadny jest także zarzut skargi dotyczący niewłaściwego zastosowania art. 9 ust. 2, art. 9 ust. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 30c ust. 1 i 2 u.p.d.o.f., wobec uznania, że przepisy te nie znajdują zastosowania na potrzeby obliczenia daniny solidarnościowej. Konsekwencją stwierdzenia, że podstawę obliczenia daniny solidarnościowej ustala się na podstawie zasad określonych m.in. w art. 30c u.p.d.o.f., jest stosowanie również art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., a to oznacza, że przy wykazaniu dochodu dla celów daniny solidarnościowej, podatnik może uwzględnić straty z lat poprzednich z tego źródła przychodu.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza treść przepisów przejściowych ustawy o FS, które w art. 33 ust. 3 nakazują przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny za 2019 r. uwzględnić dane wynikające z zeznań rocznych dotyczących dochodów uzyskanych w roku podatkowym 2019, a zatem również ewentualną stratę z roku ubiegłego uwzględnioną w tym zeznaniu.

NSA w ww. wyroku (sygn. akt II FSK 452/22) wskazał, że "sposób sformułowania art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. wskazuje, że ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania dochodu z poszczególnych źródeł przy obliczaniu podstawy daniny solidarnościowej. Nie można bowiem przyjąć, że przepisy regulujące zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, stanowią przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i stanowią autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca regulując kwestię sposobu ustalania dochodu przy obliczaniu daniny solidarnościowej odwołał się bowiem do całego art. 30c u.p.d.o.f. regulującego opodatkowanie dochodów podatkiem liniowym, który z kolei odwołuje się bezpośrednio m.in. do art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. traktującego o możliwości odliczenia straty. Brak jest zatem podstaw do wyłączenia zastosowania poszczególnych regulacji odnoszących się do opodatkowania dochodów podatkiem liniowym".

Jak już Sąd wskazał, omawiane zagadnienie prawne nie jest jednolicie rozstrzygane przez Sądy administracyjne. Przykładowo w wyrokach: WSA w Bydgoszczy z dnia 12 października 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 477/21, WSA w Krakowie z dnia 8 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1626/21, czy WSA w Gliwicach dnia 2 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 237/22, sądy podzieliły stanowisko organu interpretacyjnego.

Zgodnie z poglądem doktryny (Banaszak B.; "Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej - komentarz"; wyd. 2; Warszawa 2012), na treść zasady demokratycznego państwa prawnego składają się m.in.: zasada zaufania obywateli do państwa; zasada przyzwoitej legislacji oraz zasada ochrony praw nabytych i interesów w toku. Reguła przyzwoitej legislacji obejmuje między innymi wymóg dostatecznej określoności przepisów, które powinny być formułowane w sposób precyzyjny i jasny oraz poprawny pod względem językowym. Wymóg jasności oznacza obowiązek tworzenia przepisów klarownych i zrozumiałych dla ich adresatów, którzy od racjonalnego ustawodawcy oczekiwać mogą stanowienia norm prawnych niebudzących wątpliwości co do treści nakładanych obowiązków i przyznawanych praw. Związana z jasnością precyzja przepisu winna przejawiać się w konkretności nakładanych obowiązków i przyznawanych praw, tak by ich treść była oczywista i pozwalała na ich wyegzekwowanie (zob. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 maja 1994r., sygn. akt: K. 1/94 oraz z 18 października 1994r., sygn. akt: K 2/94

Należy zgodzić, się z WSA w Rzeszowie, który w ww. wyroku stwierdził, że zgodnie z zasadą poprawnej legislacji, racjonalny prawodawca chcąc wyłączyć możliwość odliczenia strat z lat ubiegłych dla celów ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, powinien jednoznacznie wyłączyć możliwość stosowania w takim przypadku art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. - tak się jednak nie stało.

Jak już Sąd wskazał, ustanowione przez ustawodawcę przepisy, zwłaszcza dotyczące obciążeń podatkowych, powinny być formułowane w sposób precyzyjny i jasny, tak aby uniknąć ewentualnych rozbieżnych interpretacji. Natomiast w sytuacji, gdy - jak w niniejszej sprawie – takie rozbieżności się pojawią, organ powinien zastosować interpretację korzystniejszą dla Skarżącej, zgodnie z dyspozycją art. 2a Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, Sąd, na podstawie art. 146 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Wskazania dla organu w toku ponownego rozpoznania sprawy wynikają z powyższych rozważań Sądu.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę obejmującą uiszczony wpis od skargi, wynagrodzenie doradcy podatkowego oraz opłatę skarbową od udzielonego pełnomocnictwa, czyli kwotę 697 zł.