Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2062/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1, art 14 ust.1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art 14c par 2 , art 121
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3  par 2 pkt 4 i 4a, art 146 par 1, art 152, art 153, art 200, art 205
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2013 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca –A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Skarżącą") wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca jest polskim rezydentem dla celów podatkowych oraz 100% jej udziałów nabędzie inna spółka kapitałowa - polski rezydent podatkowy (dalej zwany: "Wspólnikiem"). W celu uproszczenia struktury własnościowej grupy, zminimalizowania ryzyk biznesowych oraz ograniczenia kosztów funkcjonowania tych podmiotów, Wspólnik rozważa i prawdopodobnie podejmie decyzję o rozwiązaniu i likwidacji Spółki, która prowadzi działalność w branży nieruchomości (budowa, remonty, wynajem). W związku z tym cały majątek Spółki zostanie przekazany Wspólnikowi, który w oparciu o otrzymane składniki będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę.

W związku z tym Skarżąca zapytała pytanie : jakie konsekwencje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych spowoduje po stronie Spółki, jako podatnika oraz płatnika przekazanie całego majątku Spółki na rzecz jedynego Wspólnika, w związku z jej likwidacją?

Zdaniem Skarżącej ww. czynność nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychód powstanie natomiast po stronie Wspólnika i będzie podlegał opodatkowaniu 19% stawki podatkowej, a Spółka - jako płatnik tego podatku - będzie zobowiązana, na mocy art. 26 ust. 3, 3a, 3c ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.p."): 1) pobrać podatek w odpowiedniej wysokości, w chwili wydania majątku na rzecz Wspólnika, 2) wpłacić go do urzędu skarbowego w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego właściwego, 3) uzyskać informację od Wspólnika o wysokości kosztów nabycia/objęcia udziałów Spółki pobrać podatek; 4) przesłać odpowiednie informacje i deklaracje do Wspólnika oraz urzędu skarbowego. Poza opisaną, u Spółki (płatnik) nie wystąpią inne skutki podatkowe. W szczególności wydanie majątku Spółki w trakcie procedury likwidacji nie spowoduje u Spółki powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu u.u.p.d.p. Proces likwidacji odbędzie się zgodnie z przepisami ustawy z 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej zwana: "k.s.h.", a majątek zostanie przekazany - w naturze - jedynemu Wspólnikowi Spółki. Likwidacja Spółki i przekazanie majątku Wspólnikowi nie spowoduje przyrostu aktywów Spółki, nie można więc mówić o przysporzeniu. Przeprowadzenie likwidacji ma zakończyć działalność Spółki, a nie generować przychody. Na potwierdzenie swojego stanowiska Skarżąca powołała interpretacje organów podatkowych oraz pismo Ministra Finansów z 22 sierpnia 2001r., będące odpowiedzią na zapytanie poselskie (Serwis Podatkowy 2002/7/25), w którym wyrażono pogląd, że "bez względu na wartość dzielonego majątku w likwidowanej spółce nie wystąpi przychód. W zamian za dzielony i przekazywany majątek spółka nie otrzymuje zapłaty i w wyniku likwidacji przestaje istnieć jako podatnik".

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] marca 2012r. uznał stanowisko Skarżącej w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji przekazania majątku likwidowanej Spółki na rzecz jej udziałowca za prawidłowe, oraz za nieprawidłowe w zakresie konsekwencji podatkowych, jakie poniesie Skarżąca, występująca w charakterze podatnika, gdy przekaże majątek na swojego udziałowca w związku z likwidacją. W uzasadnieniu Minister wskazał, że co prawda przepisy prawa podatkowego nie normują w sposób szczególny czynności polegającej na przeniesieniu na dotychczasowego wspólnika własności składników nieupłynnionego majątku spółki kapitałowej, która podlega likwidacji, nie oznacza to jednak, że obowiązek podatkowy po stronie Spółki nie powstanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego - powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zajściem tych zdarzeń. Zdaniem Ministra opisaną we wniosku czynność należy rozpatrywać stosownie do art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 u.p.d.p. Wprawdzie ustawodawca w wykazie zdarzeń uznanych przez niego za przychody u podatników - osób prawnych, zawartych w ww. przepisie, nie wymienił przeniesienia własności składników majątku nieupłynnionego podczas likwidacji, ale katalog zdarzeń rodzących przychód, wymienionych w tym przepisie, nie ma charakteru wyczerpującego, jest przykładowy. Świadczy o tym, przede wszystkim użycie sformułowania, że przychodami są "w szczególności" zdarzenia gospodarcze wymienione w przepisie. Przepis art. 14 u.p.d.p. określa natomiast sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbywania rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenia własności takich rzeczy lub praw majątkowych. Pojęcie "zbycie" nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego, w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, z drugiej zapłata ceny, która nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu; może przybrać postać zwolnienia dłużnika z ciążącego na nim zobowiązania wobec innego podmiotu. Zdaniem Ministra z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dojdzie do skutecznego przeniesienia własności składników majątkowych, stanowiących aktywa likwidowanej Spółkę na jej jedynego udziałowca, w celu wykonania obowiązku Spółki polegającego na zaspokojeniu roszczenia wspólnika opartego na podstawie art. 286 K.s.h. Do zbycia nieruchomości nie dojdzie w wyniku sprzedaży w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego., a Spółka nie otrzyma od Wspólnika zapłaty w formie pieniężnej. W pełni uprawnione jest więc stanowisko, że przeniesienie własności ww. składników, jako "wypłata" pokrywająca roszczenie Wspólnika wypełnia hipotezę art. 14 ust. 1 u.p.d.p. - "odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych". Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. Spółka osiąga konkretną korzyść majątkową - przez zbycie majątku "otrzymuje" ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jej zobowiązań. Przesunięcie składnika majątkowego z aktywów Spółki do aktywów udziałowca rodzi skutek rozporządzający, powodując przejście własności tych składników. Spółka uzyskuje przychód na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 u.p.d.p., z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących w skład jej majątku.

Minister wyjaśnił, że powołane przez Spółkę interpretacje wydano w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie stanowią źródła praw i obowiązków innych podatników, zaś pismo Ministra z 22 sierpnia 2001r. nie jest interpretacją ogólną w rozumieniu art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1998 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60) i zawarte w niej stanowisko nie jest wiążące w sprawie.

Minister Finansów, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, skierowane przez Spółkę, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Spółka wniosła o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, ze względu na naruszenie:

1) art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.p. w związku z art. 353 § 1 i art. 508 Kodeksu cywilnego, polegające na uznaniu, że przekazanie Wspólnikowi w związku z likwidacją całego majątku, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu w postaci zwolnienia z ciążących na niej zobowiązań, mimo że zobowiązanie Spółki wygaśnie na skutek jego wykonania;

2) art. 7 i art. 217 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w związku z art. 12 ust. 1 u.p.d.p., polegające na uznaniu, że przychód powstaje w odniesieniu do zdarzenia, którego nie wskazano jako podlegające opodatkowaniu przez konkretny przepis prawa podatkowego;

3) art. 14b § 6, art. 14a § 1, art. 14h w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 32 i art. 8 ust. 2 Konstytucji RP - polegające na wydaniu interpretacji sprzecznej z innymi interpretacjami indywidualnymi odnoszącymi się do podobnych stanów faktycznych i prawnych, wskutek czego naruszono zasady jednolitości i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że stanowisko Ministra Finansów, zawarte w zaskarżonej interpretacji stoi w sprzeczności z art. 353 § 1 i art. 508 Kodeksu cywilnego. Spółka, spełniając świadczenie, nie uzyskuje zwolnienia z zobowiązania od Wspólnika, wykonuje zobowiązania, co powoduje wygaśnięcie wierzytelności. W wyniku spełnienia świadczenia nie uzyskuje przysporzenia. Gdyby w każdej sytuacji, gdy dłużnik spełni świadczenie dopatrywać się przychodu w postaci zwolnienia z ciążącego na nim zobowiązania, należałoby uznać, że wszystkie podmioty działające na rynku powinny wykazywać w przychodach wartość zaangażowanych środków własnych, potrzebnych do wykonania zobowiązania. Przyjęcie, że przekazanie majątku Wspólnikowi, zgodnie z art. 286 K.s.h., należy traktować jako "zmniejszenie się [...] zobowiązań" i "zwolnienie z [...] zobowiązań", co wydaje się tożsame z konstrukcją zwolnieniu z długu, jest błędne. Zwolnienie takie miałoby miejsce jedynie wówczas, gdy mocą wcześniejszej umowy stron, Wspólnik zrzekłby się swego roszczenia w stosunku do Spółki, która przyjęła zwolnienie, nie zaś, gdy Spółka spełni świadczenie. Stanowisko to ma potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 lipca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 707/11. W związku z tym Spółka stwierdziła, że przekazanie Wspólnikowi jej majątku, w toku postępowania likwidacyjnego, stanowić będzie wypełnienie ciążącego na Spółce zobowiązania, a nie zwolnienie z długu. Zgodnie z art. 282 § 1 K.s.h. wszelkie zobowiązania likwidowanej spółki, zaspokajane są w pierwszej kolejności, w terminie sześciomiesięcznym (286 K.s.h.), w celu zabezpieczenia interesu wierzycieli, po upływie którego możliwy będzie podział między udziałowców majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Majątek Spółki przekazywany jedynemu Wspólnikowi będzie wolny od wszelkich zobowiązań, bo wszyscy wierzyciele zostaną zaspokojeni przed przekazaniem tego majątku. Zobowiązanie wobec Wspólnika do wypłaty majątku likwidacyjnego nie jest bieżącym zobowiązaniem lecz formą dystrybucji zysku/majątku pozostałego po spłacie zobowiązań i zakończeniu działalności. Skarżąca w toku likwidacji nie osiągnie zatem korzyści majątkowej, w postaci "zmniejszenia się jej zobowiązań", gdyż przekazywany Wspólnikowi przez Skarżącą majątek będzie wolny od zobowiązań.

Stanowisko Ministra, że Spółka przez zbycie majątku "otrzymuje" ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jej zobowiązań, jest nieprawidłowe. Nawet jeśli Wspólnik byłby jedynym wierzycielem, jej zobowiązanie zostałoby zaspokojone na mocy art. 282 § 1 K.s.h., czyli przed przekazaniem pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli majątku, co wynika z art. 286 K.s.h. Uznanie przez Ministra, że przekazanie majątku Spółki na rzecz wspólnika w toku likwidacji stanowi przysporzenie po stronie Skarżącej, godzi w istotę postępowania likwidacyjnego, określoną w przepisach Kodeksu spółek handlowych oraz prowadziłoby do sytuacji, w której likwidacja nie mogłaby zostać ukończona. Przed dokończeniem likwidacji należałoby przysporzenie ponownie rozdzielić między wspólników. Wypłata majątku polikwidacyjnego nie będzie również prowadzić do powstania przychodu na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.p. Przychód powstanie, gdy przesunięcia majątkowe między podatnikami: 1) jest dokonywane na podstawie tytułu prawnego przewidujący ich odpłatne zbycie (np. sprzedaż), 2) strony transakcji łączy umowa, która przewiduje zapłatę ceny (zbycie ma być odpłatne). Likwidacja spółki nie spełnia ww. wymienionych cech. Likwidacja spółki nie może być traktowana jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Niezależnie od tego, czy tytułem likwidacji jest przekazywany majątek w postaci rzeczowej czy pieniężnej, wartości pieniężnych" a także innych kategorii przychodów (np. świadczeń w naturze, "różnic kursowych", czy "otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń").

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Pismem procesowym z dnia 4 stycznia 2013 r. Minister Finansów uzupełnił swoje stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę. Podkreślił, iż czynność w postaci przekazania na rzecz wspólnika spółki kapitałowej składników majątku tej spółki w ramach podziału nieupłynnionego majątku pozostałego po likwidacji tej spółki, spowoduje, że powstanie przychód po stronie spółki likwidowanej. Zdaniem Ministra wynika to z właściwego zastosowania przepisów art. 12 ust. 1 oraz 14 ust. 1 u.p.d.p. Zaznaczył, iż zgodnie z tymi przepisami przekazanie nieupłynnionego pozostałego po likwidacji spółki kapitałowej należy traktować jako czynność odpłatną, w związku z czym po stronie likwidowanej spółki powstanie przychód podatkowy. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 367/12, z dnia 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 378/12, z dnia 18 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 380/12 oraz z dnia 13 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 381/12.

Pismem procesowym z dnia 1 lutego 2013 r. złożonym na rozprawie Skarżąca podtrzymała argumentację zawartą w skardze. Ponadto podniosła, iż likwidacja Spółki oraz związane z tym przekazanie całego majątku Spółki na rzecz Wspólnika nie spowodują powstania po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zaznaczyła, iż przekazanie całego majątku Wspólnikowi w związku z likwidacją nie prowadzi do zmniejszenia jej zobowiązań na skutek zwolnienia z ciążących na niej zobowiązań wobec Wspólnika. Spełniając świadczenie Spółka nie zostanie bowiem zwolniona z zobowiązania, ale je wykona, co spowoduje wygaśnięcie wierzytelności na skutek braku długu. Spółka poprzez spełnienie świadczenia nie uzyska żadnego przysporzenia. Naturalną konsekwencją spełnienia świadczenia jest bowiem wygaśnięcie długu. Zatem, przekazanie Wspólnikowi majątku Spółki w toku postępowania likwidacyjnego stanowić będzie wypełnienie ciążącego na Spółce zobowiązania, nie zaś zwolnienie z długu. Spółka niczego nie otrzymuje od wspólników, ani też nie dochodzi do umorzenia jej zobowiązań. Podkreśliła, iż zobowiązanie wobec Wspólnika do wypłaty majątku likwidacyjnego nie jest zobowiązaniem bieżącym Spółki, lecz formą dystrybucji zysku/majątku Spółki pozostałego po spłacie zobowiązań i zakończeniu działalności. Zdaniem Skarżącej nawet jeśli Wspólnik byłby również jedynym z wierzycieli Spółki, jego zobowiązanie zostałoby zaspokojone na mocy art. 282 § 1 K.s.h., czyli przed przekazaniem pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli majątku Spółki, co wynika z art. 286 K.s.h. Tym samym, majątek Spółki, który zostanie przekazany Wspólnikowi w związku z likwidacją Spółki, będzie wolny od wszelkich zobowiązań. Wszyscy bowiem wierzyciele zostaną zaspokojeni przed przekazaniem Wspólnikowi pozostałego majątku Spółki. W ocenie Skarżącej stanowisko Ministra Finansów nie znajduje podstaw na gruncie art. 282 § 1 oraz 286 §1 K.s.h. W związku z tym, że majątek Spółki przekazany Wspólnikowi przez Spółkę będzie wolny od zobowiązań, nie dojdzie również do "zmniejszenia się jej zobowiązań", a zatem, Spółka w toku likwidacji nie osiągnie żadnej korzyści majątkowej. Zdaniem Skarżącej twierdzenie Ministra Finansów, że przekazanie majątku Spółki na rzecz Wspólnika w toku likwidacji stanowić będzie przysporzenie po stronie Spółki, godzi w samą istotę postępowania likwidacyjnego, określoną w przepisach prawa handlowego. Zaznaczyła, iż w świetle art. 288 K.s.h. przyjęcie, że przekazanie Wspólnikowi w toku likwidacji całego majątku Spółki stanowi przysporzenie po stronie Spółki prowadziłoby do sytuacji, w której likwidacja nie mogłaby zostać ukończona. Należałoby bowiem, przed dokończeniem likwidacji, rzeczone przysporzenie Spółki ponownie rozdzielić pomiędzy wspólników. Podniosła, że w obliczu przekazania Wspólnikowi całego majątku, podział taki byłby niemożliwy. W oceni Skarżącej wypłata rzeczowa w przypadku likwidacji powinna być traktowana analogicznie jak dywidenda rzeczowa. Podkreśliła, iż obowiązujące przepisy ustawy podatkowej nie regulują skutków podatkowych związanych z regulowaniem zobowiązań poprzez wykonanie przez dłużnika świadczenia niepieniężnego. Tym samym z uwagi na treść art. 217 Konstytucji,, przekazanie całego majątku Spółki w formie rzeczowej, w związku z jej likwidacją, nie będzie powodować powstania po stronie Spółki przychodu podlegającego pop. Podniosła, iż wykładnia przyjęta w zaskarżonej Interpretacji prowadziłaby w efekcie do podwójnego opodatkowania, zarówno po stronie likwidowanej Spółki, jako zbywcy majątku, jak i Wspólnika otrzymującego majątek Spółki, jako jego nabywca. Zdaniem Skarżącej w przypadku likwidacji Spółki ustaje jej byt prawny - należy przyjąć, iż jedyną stroną podlegająca opodatkowania powinien być Wspólnik otrzymujący majątek Spółki na skutek jej likwidacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd, w ramach kompetencji wyznaczonej przez wskazany przepis, stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo procesowe, jak również prawo materialne, a wobec tego skarga jest uzasadniona.

Sąd wskazuje, że przedmiotem w sprawie było to, jakie konsekwencje podatkowe w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spowoduje po stronie Spółki, jako podatnika, przekazanie całego majątku Spółki na rzecz jej jedynego Wspólnika, w związku z jej likwidacją.

Poza sporem w sprawie pozostawała okoliczność, że czynność przekazania majątku likwidowanej Spółki jej jedynemu wspólnikowi, będącemu osobą prawną, powoduje powstanie opodatkowanego przychodu po stronie Wspólnika. Kwestią sporną natomiast było określenie konsekwencji podatkowych, jakie poniesie Spółka występująca w charakterze podatnika, gdy przekaże majątek na swojego udziałowca w związku z likwidacją.

Zdaniem Sądu w sporze rację należy przyznać skarżącej Spółce, a nie Ministrowi Finansów, który udzielił zaskarżonej interpretacji, odwołując się między innymi do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.p.

Minister Finansów w treści tych przepisów upatrywał podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym czynności przekazania majątku likwidowanej Spółki na rzecz jej jedynego Wspólnika, w związku z likwidacją tejże Spółki.

Zdaniem Sądu, w sytuacji, gdy Minister zgodził się ze skarżącą Spółką, że opisana we wniosku o udzielenie interpretacji czynność przekazania majątku likwidowanej Spółki na rzecz jej jedynego Wspólnika, w związku z jej likwidacją powoduje przychód u Wspólnika Spółki, nieuzasadnione było twierdzenie, że zdarzenie takie rodzi obowiązek podatkowy również po stronie Spółki. Podwójne opodatkowanie tej samej czynności nie może być uznane za prawidłowe oraz dopuszczalne w świetle obowiązującego porządku prawnego.

Sąd natomiast podziela stanowisko Ministra Finansów, że katalog wartości stanowiących przychód w rozumieniu ustawy podatkowej, zawarty w art. 12 ust. 1 tej ustawy, ma charakter otwarty. Warto również wskazać, że zabrakło w nim odniesienia się do likwidacji spółki oraz przekazania majątku jej jedynemu wspólnikowi w związku z postępowaniem likwidacyjnym. Tym samym jednak nie można jednoznacznie ani wykluczyć ani uznać, że przepis art. 12 ust. 1 u.p.d.p. stanowi podstawę do jednoznacznej odpowiedzi na postawione we wniosku o interpretację pytanie. Decydujące znaczenie przy rozstrzyganiu tej sprawy ma zatem ustalenie czy przekazanie majątku likwidowanej Spółki jedynemu wspólnikowi, będącemu osobą prawną, prowadzi do powstania po stronie skarżącej Spółki przysporzenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w pełni podziela argumentację przedstawioną przez Spółkę, co do charakteru postępowania likwidacyjnego, wynikającego z przepisów Kodeksu spółek handlowych. Zdaniem Sądu opisana w stanie faktycznym czynność nie wiąże się z powstaniem po stronie Spółki jakiegokolwiek przysporzenia. Trudno mówić bowiem, że Spółka w związku z przekazaniem majątku jedynemu Wspólnikowi, osiągnie jakąkolwiek korzyść majątkową. Przeniesienie na Wspólników prawa własności nie jest zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie skarżącej Spółki przychód, gdyż przekazanie majątku nie stanowi odpłatnego zbycia praw. Z tego względu brak jest podstaw do zastosowania w analizowanym stanie faktycznym – zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej – przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.p.

Zdaniem Sądu nie można też przyjąć, tak, jak uczynił Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, że dokonanie czynności przekazania majątku likwidowanej Spółki na rzecz jej jedynego Wspólnika, w związku z likwidacją stanowi zwolnienia z długu, o jakim mowa w art. 508 Kodeksu cywilnego Jest to jednostronna czynność, w wyniku której Wspólnik nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego, chociażby poprzez zapłacenia ceny. W przypadku odpłatnego zbycia dochodzi do dwustronnej czynności odpłatnej, a przysporzeniem po stronie Spółki byłaby cena, którą zobowiązany jest uiścić nabywca. Sąd stwierdza ponadto, że wydanie majątku wspólnikom, w ramach likwidacji przewidzianej w Kodeksie spółek handlowych, jest w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. Z momentem tego wykreślenia spółka zostaje rozwiązana i ustaje byt osoby prawnej. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Co więcej, nie ma również żadnego podmiotu, który byłby następcą prawnym spółki - w szczególności brak unormowania, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ten ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany.

Sąd, w związku z przedstawionymi wyżej rozważaniami, stwierdza, że skoro wprost z przepisów prawa nie wynika, aby przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego Wspólnika, w związku z jej likwidacją, powodowało powstanie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, nie można rozszerzać katalogu źródeł przychodu, o jakich mowa w art. 12 ust. 1 u.u.p.d.p., dla celów opodatkowania tym podatkiem. Należy też przypomnieć, że Wspólnik będzie zobowiązany w związku z objęciem majątku zapłacić podatek dochodowy zaś Spółka nie otrzyma niczego w zamian dokonując jednostronnej, nieodpłatnej czynności prawnej.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyrokach z dnia 14 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1673/10, w którym jednoznacznie stwierdzono, że "przekazanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dywidendy w formie prawa własności do znaku towarowego jej wspólnikowi rodzi obowiązek opłacenia podatku wyłącznie u wspólnika" oraz z 8 lutego 2012r. sygn. akt II FSK 1384/10, w którym zaprezentowano analogiczny pogląd, uznając, że wykładnia przepisów prawnych zawartych w art. 12 ust. 1-3 u art. 14 ust. 1 u.u.p.d.p. nie daje podstaw do przyjęcia tezy, że powstanie przychód po stronie spółki(oba dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych - www.nsa.gov.pl). Pomimo, że poglądy te wyrażono w odniesieniu do dywidendy rzeczowej, nie mniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ta sama czynność nie może wywoływać obowiązku podatkowego u dwóch stron tejże czynności.

Z całą pewnością doszłoby w rozpoznawanej sprawie do podwójnego opodatkowania, gdyby za prawidłowy uznać pogląd Ministra Finansów wyrażony w zaskarżonej interpretacji. Sąd uznaje zatem, że nieprawidłowa była wykładnia przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.p., dokonana przez Ministra Finansów i uwzględnił skargę. Pominięto w niej kwestię podwójnego opodatkowania z tytułu dokonania jednej i tej samej czynności.

Sąd w związku z tym - wbrew stanowisku Ministra Finansów wyrażonemu w zaskarżonej interpretacji – stwierdza, że skarżąca Spółka przekazując swój majątek w postępowaniu likwidacyjnym wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Sądu powyższe rozważania wskazują, że zaskarżona interpretacja nie zawiera przekonywujących argumentów, pozwalających na uznanie, że w sposób prawidłowy wypełniono reguły z art. 14c § 2 O.p. to jest przedstawiono uzasadnienie prawne, zawierające informację, które z przepisów w przypadku opisanym przez Spółkę znajdą zastosowanie wskazane w interpretacji przepisy prawa. Ponadto nie odniesienie się do powołanych przez skarżącą Spółkę interpretacji - nie budzi zaufania do organu podatkowego oraz narusza art. 121 O.p. Natomiast nie zasługiwały na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi o naruszeniu innych przepisów Ordynacji podatkowej jak też Konstytucji RP. Żadnego z dóbr chronionych przepisami Konstytucji RP, powołanymi w skardze, nie naruszył Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację.

Sąd, mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości pomimo, że w części Minister uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Zdaniem Sądu, w składzie rozpoznającym sprawę, z treści przepisu art. 146 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 i 4a) p.p.s.a. – wynika, że interpretacja indywidualna nie jest aktem władczym, stanowiącym o obowiązkach płynących z określonej normy prawnej, nie zawiera też wyraźnie wyodrębnionych i skonkretyzowanych obowiązków nałożonych na podatnika, a odnosi się jedynie do ocen prawnych dokonanych wcześniej przez tegoż podatnika, co wynika z art. 14c O.p. Nie zawiera ona rozstrzygnięć stanowiących i kształtujących, a jedynie ocenę prawną stanowiska podatnika i dopiero jej wykonanie nabiera konkretnych form prawnych, tak po stronie podatnika jak i ewentualnie organu podatkowego, gdyż na bazie jednakowego stanu faktycznego najpierw podatnik, a następnie Minister Finansów przedstawiają poglądy co do wykładni określonego przepisu. Jest ona aktem jednolitym i niepodzielnym. Potwierdza tę okoliczność prawną i ta sprawa - dwa pytania prawne zostały zadane we wniosku o interpretację ,w jednym zdaniu. Wobec tego pomimo, że na część pytania, zawartego we wniosku o interpretacje – Minister Finansów odpowiedział pozytywnie, Sąd uchylił interpretację w całości. W ocenie Sądu wiążąca, w trybie art. 153 p.p.s.a. wypowiedź Sądu wskazuje na jego stanowisko również w kwestii obowiązków Spółki jako płatnika, tożsame ze stanowiskiem Ministra Finansów.

Sad stwierdził też, w oparciu o art. 152 p.p.s.a., że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu, a o zwrocie kosztów postępowania sądowego, Sąd postanowił na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a