Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 919/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-09-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski,, Protokolant Maciej Ćwiertniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 września 2006 r. sprawy ze skargi S. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] roku – Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2006 roku, Nr 8, poz. 60

z późn. zm. zwaną dalej O.pod.) – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] roku – Nr [...] określającej podatnikowi S. R. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 wysokości [...] zł.

Rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji zapadło wskutek niewykazania przez podatnika we wspomnianym zeznaniu rocznym kwot: dochodu ze stosunków zatrudnienia w wysokości [...] zł, pobranej zaliczki w wysokości [...] zł, składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie [...] zł oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] zł wynikających z wystawionej przez płatnika "A" SA z siedzibą W., informacji

o uzyskanych przez podatnika dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za okres od dnia [...] 2000 roku do [...] 2000 roku (PIT-11).

Przede wszystkim jednak, rozstrzygnięcie takie zapadło w związku

z nieuzasadnionym - zdaniem organu podatkowego I instancji – wykazaniem

w zeznaniu jako podlegającej odliczeniu od podatku na podstawie

art. 27a ust. 1 pkt. 1 lit. d ustawy z 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm w brzmieniu obowiązującym

w 2000 roku kwoty [...] zł stanowiącej [...] % z kwoty [...] zł wydatkowanej na zakup od wspólników spółki cywilnej "B" udziału

w wyodrębnionym lokalu mieszkalnym numer [...] (z przynależnym udziałem

w częściach wspólnych budynku oraz w nieruchomości gruntowej) położonym

w S. przy ulicy "a" (akt notarialny z [...] 2000r. Repertorium [...] numer [...]). Organ uznał, iż zakup nie dotyczył lokalu w nowo wybudowanym budynku, lecz w przebudowanym i zaadaptowanym do nowych potrzeb, co potwierdzała zresztą decyzja Prezydenta Miasta S. z [...] r.

– Nr [...].

Reasumując, w kontekście brzmienia powołanego wyżej przepisu

art. 27a ust. 1 pkt. 1 lit. d ust. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiącego, iż podatek dochodowy ulega zmniejszeniu, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, uznano, iż poniesiony przez podatnika wydatek wymogów tych nie spełniał, a w konsekwencji, nie mógł stanowić podstawy do skorzystania

z ulgi podatkowej.

Od tak wydanej decyzji, podatnik wniósł w ustawowym terminie odwołanie,

w którym zażądał uchylenia tejże decyzji w całości lub części i w tym zakresie orzeczenia co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji

i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

W uzasadnieniu odwołania, podatnik w obszernym wywodzie przekonywał, iż budynek położony w S. przy ulicy "a" był budynkiem nowo wybudowanym przez spółkę cywilną "B". W szczególności podniósł on, iż spółka ta zrealizowała projekt budowlany w oparciu o częściowo tylko wzniesiony,

a nie wykończony obiekt, zaś wzniesionej konstrukcji (szkielet budynku) nie można było w żadnej mierze uznać za budynek w rozumieniu prawa budowlanego.

Podatnik podkreślił, iż pomimo tego, że inwestycja ta prowadzona była pod nazwą "[...]", to

w istocie była to budowa nowego budynku mieszkalno-użytkowego.

Na poparcie powyższych twierdzeń, do odwołania dołączono pisma Urzędu Miasta

w S. z [...] 2004r. i [...] 2004r. oraz akt notarialny z [...] 1999r.

rep. [...] numer [...] (przedwstępna umowa sprzedaży lokalu).

Podatnik nadmienił także, iż w objaśnieniach do PIT – 37 z 2000 roku w żadnym miejscu nie wskazano, aby skorzystanie z ulgi budowlanej uzależnione było od potwierdzenia prawa do ulgi jakimkolwiek dokumentem, w tym decyzją o pozwoleniu na budowę. Na tym tle, odwołujący się podniósł, że w jego przekonaniu organ podatkowy nie rozpatrzył wszystkich okoliczności i dowodów, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, czym naruszył przepisy art. 122, art. 180 § 1, art. 181,

art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że organ podatkowy nie wyjaśnił przyczyny zapisu znajdującego się w przedłożonym akcie notarialnym, w ramach którego pełnomocnik wspólników spółki cywilnej "B" oświadczył, że wybudowali oni w wykonywaniu działalności gospodarczej budynek wielomieszkaniowy w celu odsprzedaży osobom trzecim, a podobny zapis znalazł się również w przedwstępnej umowie sprzedaży. Równocześnie, odwołujący się zarzucił organowi podatkowemu, że pominięto fakt powszechnie znany mieszkańcom S., a to, że budynek przy ulicy "a" nie był wybudowany przez "C", gdyż rozpoczęta inwestycja nie została doprowadzona do końca.

Ponadto – zdaniem podatnika – nieprawidłowo uzasadniono wydaną decyzje, czym naruszono art. 210 § 4 O. pod.

Rozpatrując odwołanie, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał, iż nie jest ono zasadne.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności stwierdził, iż stosownie do przepisu

art. 27 a ust. 1 pkt. 1 lit. d ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku, odliczeniu od podatku

- w ramach wydatków na cele mieszkaniowe podatnika - podlegały wydatki przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek

w wykonywaniu działalności gospodarczej. Mając na względzie zasadę, iż przepisów prawa podatkowego, a w szczególności przepisów wprowadzających ulgi nie należy interpretować rozszerzająco, organ odwoławczy uznał, iż należy opowiedzieć się za taką wykładnią tego przepisu, zgodnie z którą, prawo do skorzystania z ustanowionej tym przepisem ulgi uzależnione zostało od tego, czy podatnik dokonał zakupu nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego znajdującego się

w takim, tzn. nowo wybudowanym budynku oraz, czy wspomniany zakup nastąpił od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. W tym kontekście, Dyrektor Izby Skarbowej w K. za nieuzasadnione uznał odwoływanie się – jak to uczynił skarżący – do definicji budynku zaczerpniętych z ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane

(Dz.U. z 2003 roku, Nr 207, poz. 2016 z późn. zm), albowiem w tej mierze należy posługiwać się znaczeniem pojęć użytych w prawie podatkowym. Zdaniem organu podatkowego II instancji, pogląd taki znalazł również odzwierciedlenie w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 roku– sygn. akt III RN 145/00, w którym to podkreślono, iż przy ocenie przesłanek uprawniających do skorzystania

z omawianej ulgi należy odróżnić "nowo wybudowany budynek mieszkalny" od budynku mieszkalnego poddanego remontowi, przebudowie czy modernizacji. Komentujący z kolei omawianą ulgę Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie,

w wyroku z dnia 16 października 2002 roku – sygn. akt III SA 1361/00 stwierdził, że podstawę do odliczenia wydatków na zakup lokalu lub budynku podatnik uzyskuje wówczas, gdy nabyte nieruchomości wybudowane będą od podstaw, a nie uzyskane w wyniku przebudowy, choćby generalnej już istniejącego budynku. Omawiana ulga podatkowa związana jest zatem wyłącznie z nabyciem lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym, a więc wzniesionym w całości (od nowa) domu mieszkalnym.

W tym kontekście – zdaniem organu - zarzuty proceduralne sprowadzające się do twierdzeń, że organ podatkowy nie wyjaśnił jaki był rzeczywisty stan budynku

w chwili nabycia przez nowego inwestora, jak również jaki zakres miały przeprowadzone prace budowlane uznać należało za bezpodstawne. Konstatacji tej również nie zmieniała – jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w K. – treść dołączonego do odwołania pisma z [...] 2004 roku, a podpisanego przez z-cę Prezydenta Miasta S. informującego o wydaniu dla Spółki "B" pozwolenia na budowę pn. "[...]" i pozwoleń na użytkowanie wskazanego budynku. W ocenie organu, fakt, że prace były prowadzone w budynku, który nie został oddany do

użytku, nie mógł w żaden sposób dowodzić tego, że w ich wyniku powstał nowo wybudowany budynek.

Z przytoczonych wyżej powodów, organ odwoławczy uznał, iż podstaw do wzruszenia wniosków organu podatkowego nie dostarczał również zarzut pominięcia – w ocenie podatnika – faktu powszechnie znanego mieszkańcom S., iż budynek przy ulicy "a" nie był wybudowany przez "C", albowiem rozpoczęta inwestycja nie została doprowadzona do końca. Pomijając kwestie nieostrych granic tzw. faktów notoryjnych, organ zauważył, iż na gruncie rozpatrywanej sprawy istniał, będący w posiadaniu organu podatkowego, dowód

w postaci decyzji wydanej przez uprawniony i kompetentny organ administracji (pozwolenie na przebudowę i adaptację), który korzystał z domniemania ważności (art. 194 § 1 O. pod.) i w tej sytuacji, organ podatkowy miał nie tylko prawo, ale również i obowiązek przyjęcia zgodności z prawdą twierdzeń w niej zawartych.

Nadto, Dyrektor Izy Skarbowej w K., ustosunkowując się do treści zarzutu strony, iż w objaśnieniach do zeznania podatkowego brak było informacji

o tym, że skorzystanie z ulgi uzależnione jest od potwierdzenia prawa do ulgi jakimkolwiek dokumentem, wskazał, że to na stronie zamierzającej skorzystać

z jakiejkolwiek ulgi ciąży obowiązek podjęcia starań w celu ustalenia, czy spełnia przepisane ustawą przesłanki – i to jeszcze przed podjęciem decyzji o przyjęciu jakichkolwiek zobowiązań z tego tytułu. Natomiast fakt, iż podatnik nie był stroną wydanego pozwolenia na budowę w żaden sposób możliwości tej nie przekreślał.

Organ podatkowy II instancji w uzasadnieniu swojej decyzji zauważył również, iż przedłożony przez stronę akt notarialny obejmował jedynie oświadczenia woli stron zawieranej umowy i sam w sobie nie oznaczał, że zdarzenia będące przedmiotem tych oświadczeń w rzeczywistości miały miejsce. Organ bowiem, oceniając zasadność skorzystania z ulgi, opiera się nie tylko na przedłożonym akcie notarialnym, ale również i na innych dokumentach. Brak zatem było – zdaniem organu – podstaw, by odrzucić dowód w sprawie, jakim było pozwolenie na przebudowę i adaptację budynku i oprzeć swoją decyzję jedynie na oświadczeniu zbywców lokalu – akcie notarialnym.

Również za w pełni prawidłowe i odpowiadające stawianym przez prawo wymogom organ odwoławczy uznał uzasadnienie decyzji organu I instancji.

Od tak wydanej decyzji, podatnik – pismem z [...] 2006 roku – wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Decyzji tej zarzucono:

1. naruszenie przepisów postępowania, a to:

▪ art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w tym zawłaszcza rozbieżności pomiędzy treścią decyzji Prezydenta Miasta S. z [...] roku a treścią umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego zawartej w formie aktu notarialnego w dniu

[...] 2002 roku, gdzie zbywcy oświadczyli, że wybudowali budynek wielomieszkaniowy;

▪ art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 187 § 1 O. pod. poprzez niedopuszczenie wszelkich możliwych dowodów na okoliczność ustalenia, czy budynek przy ulicy "a" w S. był budynkiem nowo wybudowanym, w tym zwłaszcza zeznań osób reprezentujących spółkę cywilną "B"

w R. przy akcie notarialnym sprzedaży lokalu;

▪ art. 187 § 3 O. pod. poprzez pominięcie faktu powszechnie znanego mieszkańcom S., iż budynek przy ulicy "a" nie był wybudowany przez "C", albowiem rozpoczęta inwestycja nie została doprowadzona do końca;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 27 a ust. 1 pkt. 1 lit d ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 roku,

Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1999 roku poprzez niewłaściwą interpretację i niezastosowanie tj. przyjęcie, że pojęcia "budynku" nie można definiować zgodnie z legalną definicją zawartą

w ustawie z 7 lipca 1994 roku – Prawo budowlane, a nadto przez przyjęcie, że wykończenie obiektu nie oddanego wcześniej do użytku przez nowego inwestora pozbawia ten obiekt cech budynku nowo wybudowanego;

3. błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę wydania decyzji oparty na arbitralnej ocenie materiału dowodowego, poprzez:

▪ nieprawidłowe przyjęcie, że budynek przy ulicy "a" w S. nie był nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym;

▪ błędną wykładnię treści decyzji Prezydenta Miasta S. z [...] roku poprzez uznanie, że skoro inwestor określił inwestycję "[...]" to rzeczywiście miała ona taki charakter.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub w części, ewentualnie o stwierdzenie jej nieważności, a nadto – o zasądzenie od strony przeciwnej na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przewidzianych.

W uzasadnieniu skargi, skarżący zasadniczo powielił argumentację zawartą

w odwołaniu od skarżonej decyzji. Ponownie podkreślił jednak, że budynek, w którym dokonał zakupu lokalu mieszkalnego w 2000 roku, sprzedawca, czyli spółka cywilna "B" w R. wybudowała od podstaw. Ponieważ – zdaniem skarżącego – wzniesiona przez jej poprzednika konstrukcja w istocie była tylko szkieletem budynku, przeto nie można jej było uznać za budynek w rozumieniu prawa budowlanego. Tym samym, uznać należało, że zakończona przez w/w spółkę inwestycja była w istocie wybudowaniem nowego budynku. Powołany natomiast przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. wyrok Sądu Najwyższego

z 9 listopada 2001 roku – sygn. akt III RN 145/2000 skarżący uznał za niemający nawet odpowiedniego zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem obiekt przy ulicy "a" w S. w dacie przejęcia przez "B" spółkę cywilną nie miał w ogóle cech budynku, a prowadzona przez tę spółkę inwestycja nie zmieniła dotychczasowej funkcji tego obiektu, ponieważ przed oddaniem go do użytku przez rzeczoną spółkę, nie miał on żadnych funkcji użytkowych.

A zatem – w ocenie strony – brak było podstaw do uznania, że w niniejszej sprawie doszło do przebudowy i adaptacji istniejącego już budynku "C", ponieważ budynek taki nigdy nie powstał. Na marginesie, skarżący podniósł, iż do przywołanego wyżej wyroku Sądu Najwyższego zostało zgłoszone zdanie odrębne

w motywach odpowiadające w istocie stanowisku skarżącego.

Skarżący w uzasadnieniu skargi podkreślił również, iż w sytuacji, gdyby doszło do zmiany inwestora w toku prowadzonych prac, wówczas podatnik również zachowywałby prawo do ulgi. Na takie rozumienie przepisu wskazuje – zdaniem skarżącego – treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 września

2002 roku – sygn. akt SA/Sz 1574/99).

Jednocześnie strona skarżąca za błędne uznała stanowisko organów podatkowych uznające, że skoro inwestor nadał swej inwestycji nazwę "[...]" to tym samym nazwa ta przesądzała o charakterze prawnym tej inwestycji. Zdaniem skarżącego, czym innym jest nazwa, pod jaką prowadzony jest proces budowlany, a czym innym rzeczywisty charakter prowadzonych prac. W przedmiotowej sprawie, pomimo nadania inwestycji nazwy: "przebudowa i adaptacja" była ona w istocie budową nowego budynku mieszkalno-użytkowego. Wprawdzie proces ten – jak wskazał skarżący – był realizowany na bazie rozpoczętej kilka lat wcześniej budowy budynku "C", tym niemniej budowa ta została przerwana i to na takim etapie, który wzniesionej w tym czasie konstrukcji nie pozwalał kwalifikować jako "budynku" w rozumieniu prawa budowlanego, a także w potocznym tego słowa znaczeniu.

Skarżący nadto podniósł, że okoliczność, iż dokument, jakim jest pozwolenie na budowę, korzysta z domniemania ważności, nie oznacza automatycznie, iż należy oceniać jego wartość dowodową z pominięciem pozostałej części materiału dowodowego. Z aktu notarialnego bowiem z dnia [...] 2000 roku – rep. [...] numer [...] wynikało, iż budynek przy ulicy "a" w S. był budynkiem wielomieszkaniowym wybudowanym przez Wspólników Spółki Cywilnej "B" w R. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

w celu odsprzedaży osobom trzecim. Podobne oświadczenie znalazło się również

w umowie przedwstępnej z [...] 1999 roku – objętej aktem notarialnym rep. [...] numer [...]. Tym samym – jak podkreślił skarżący – podatnik nie miał jakichkolwiek podstaw, by kwestionować oświadczenia sprzedawców lokalu i to tym bardziej, że zostały one zawarte przed osobą zaufania publicznego - notariuszem.

W końcu, jak wskazał skarżący, do akt sprawy przedłożone zostało pismo prezydenta Miasta S. z [...] 2004 roku, w którym stwierdzono, że decyzja – pozwolenie na budowę z [...] roku (Nr [...]), zmieniona następnie decyzją z [...] roku, a dotycząca inwestycji pod nazwą "[...]" oraz pozwolenie na użytkowanie obiektu nr [...] z [...] 2000 roku i nr [...] z [...] 2000 roku świadczą, że na nieruchomości przy ulicy "a" powstał nowy budynek mieszkalno-usługowy.

Z powyższych względów, strona skarżąca ponownie podkreśliła, iż organ podatkowy – zgodnie z art. 122 O. pod. – zobowiązany był do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności zaś do wyjaśnienia przyczyny, dla której w rzeczonym akcie notarialnym znalazło się zapewnienie, że budynek jest nowo wybudowany. W tym celu organ podatkowy winien był przesłuchać w charakterze świadków osoby, które składały oświadczenia woli przez notariuszem.

W tym miejscu, skarżący powołał również liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wskazujące na obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia z urzędu wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego

(wyrok z 30.03.2004r. – sygn. akt FSK 168/2004; wyrok z 24.05.2004r.

– sygn. akt FSK 79/2004; wyrok z 27.09.2001 r. – sygn. akt I SA/Gd 1387/99).

Na sam koniec, strona skarżąca podkreśliła, iż charakter inwestycji przy ulicy "a" w S. był jego mieszkańcom powszechnie znany,

a w szczególności fakt, iż istniejąca wcześniej konstrukcja – przed przejęciem przez "B" spółkę cywilną – nie nosiła cech budynku.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wraz z argumentacją, jaka legła u podstaw jej wydania.

Niezależnie od powyższego, z ostrożności procesowej, na rozprawie w dniu

1 września 2006 roku, pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w K. przedłożył kserokopię aktu notarialnego – umowy sprzedaży z dnia [...]

1998 roku (rep. [...] nr [...]), którą to Sąd dopuścił w poczet materiału dowodowego na okoliczność podnoszonej przez organ odwoławczy tezy o tym, iż przedmiotowy grunt był zabudowanym budynkiem w stanie surowym zamkniętym.

Z postanowień przedłożonej umowy, a to z zapisów § 1 i § 2 wynikało, iż jej przedmiotem była sprzedaż pomiędzy Skarbem Państwa jako Sprzedającym

a R. P. i M. M. – wspólnikami spółki cywilnej "B" z siedzibą w R. przy ulicy "b" jako Kupującym nieruchomości składającej się z zabudowanych i niezabudowanych działek o numerach [...],[...],[...],[...],[...]o łącznej powierzchni [...]m² położonej w S. przy ulicy "a", "c" i "d", a objętej księgą wieczystą Kw. Nr [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S.

Zgodnie z treścią tej umowy, strony oświadczyły, iż częścią składową działek o numerach [...] i [...] jest trzysegmentowy budynek tak zwany Hotel "C"

o powierzchni zabudowy [...] m ² i kubaturze [...] m³, składający się z części niskiej jednokondygnacyjnej, podpiwniczonej i części wysokiej trzysegmentowej

o ośmiu kondygnacjach z dodatkową kondygnacją techniczną – aktualnie w stanie surowym zamkniętym, zaś częścią składową działki o numerze [...] są baraki parterowe, murowane, natomiast działki o numerach [...] i [...] są niezabudowane.

Zgodnie z postanowieniem §6 tejże umowy, Kupujący wnieśli o odłączenie

z księgi wieczystej KW.Nr [...] Sądu Rejonowego w S. wskazanej wyżej nieruchomości, składającej się z zabudowanych i niezabudowanych działek

o numerach: [...], [...],[...],[...],[...] i urządzenie dla niej nowej księgi wieczystej oraz wpisanie w niej współwłasności nieruchomości na zasadach współwłasności łącznej na rzecz Kupującego jako wspólników spółki cywilnej pod nazwą "B" z siedzibą w R.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji tylko

i wyłącznie z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa, a nie

z punktu widzenia jej celowości i słuszności (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.).

Na wstępie wskazać należy, że podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku) a to art. 27 a ust. 1 pkt. 1 lit. d tejże ustawy.

Odmienna w stosunku do podatnika ocena materiału dowodowego dotyczącego odliczeń od podatku dokonanych przez stronę skutkowały wydaniem decyzji określającej S. R. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w wysokości [...] złotych.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do ustalenia, czy

w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki określone przepisem

art. 27 a ust. 1 pkt. 1 lit. d ustawy podatkowej, uprawniające do skorzystania

z przewidzianej w tym przepisie ulgi na cele mieszkaniowe. W tym zakresie, Sąd podzielił stanowisko, jak również argumentację organów podatkowych.

Zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu art. 27 a ust. 1 pkt. 1 lit. d

ust. pod. podatek dochodowy zmniejsza się, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy lub od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy dotyczące ulg podatkowych powinny być interpretowane w sposób ścisły (tak Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 08.11.2004r. w sprawie FSK 596/04).

Co więcej, przy interpretacji norm prawa podatkowego decydujące znaczenie ma wykładnia językowa, która w treści użytych w przepisie słów upatruje pierwszoplanowej metody odkodowania ustanowionej normy. Brzmienie przepisu jest bowiem najbardziej pewnym, poddającym się obiektywnej weryfikacji,

a równocześnie dostępnym powszechnemu zrozumieniu, przedmiotem analizy interpretacyjnej. W jednym ze swoich orzeczeń, Sąd Najwyższy podkreślił, iż nie należy, szczególnie w obrębie przepisów podatkowych, odstępować od wyjaśniania przepisów prawnych zgodnie ze znaczeniem (treścią) użytych w tych przepisach zwrotów (wyrok Sądu Najwyższego z 09.11.2001r. w sprawie III RN 145/00).

Z powyższych względów, należało opowiedzieć się za taką interpretacją omawianego przepisu, zgodnie z którą, prawo do skorzystania z przewidzianej w tym przepisie ulgi uzależnione zostało od tego, czy po pierwsze, podatnik dokonał zakupu nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego znajdującego się w takim, czyli nowo wybudowanym budynku, a po wtóre, czy zakup ten nastąpił od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. Tym samym, Sąd uznał, iż skarżący niezasadnie pomniejszył podatek o kwotę [...] zł stanowiącą [...]% z kwoty

[...] zł wydatkowanej na zakup od wspólników spółki cywilnej "B" z siedzibą w R. udziału w wyodrębnionym lokalu mieszkalnym numer [...] wraz z przynależnym do lokalu udziałem w częściach wspólnych budynku oraz w nieruchomości gruntowej, a położonej w S. przy ulicy "a". Zakup ten nie dotyczył bowiem lokalu w nowo wybudowanym budynku.

Za konstatacją taką przemawia wiele argumentów.

Po pierwsze, jeśliby cofnąć się w swych rozważaniach do analizy treści umowy sprzedaży z dnia [...] 1998 roku (rep. [...] nr [...]– umowa ta została dopuszczona w poczet materiału dowodowego w toku postępowania sądowego, o czym była już mowa wyżej) zawartej pomiędzy wspólnikami spółki cywilnej "B" R. P. i M. M. jako Kupującym a przedstawicielem Skarbu Państwa jako Sprzedającym, podkreślenia wymaga fakt, iż w swych postanowieniach (§1) umowa ta zawierała oświadczenie stron, iż przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość składająca się z zabudowanych

i niezabudowanych działek o numerach [...],[...],[...],[...],[...]o łącznej powierzchni [...] m² położonej w S. przy ulicy "a", "c"

i "d" (objętej księgą wieczystą Kw. Nr [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S.), zaś częścią składową działek o numerach: [...]i [...] był trzysegmentowy budynek tak zwany Hotel "C" o powierzchni zabudowy

[...] m ² i kubaturze [...] m³, składający się z części niskiej jednokondygnacyjnej, podpiwniczonej i części wysokiej trzysegmentowej o ośmiu kondygnacjach

z dodatkową kondygnacją techniczną – aktualnie w stanie surowym zamkniętym, częścią składowa działki o numerze [...] były baraki parterowe, murowane, natomiast działki o numerach [...] i [...] były niezabudowane. Wynika z tego bezsprzecznie, iż nabyty przez wspólników spółki cywilnej "B" grunt był już w tamtym okresie czasu zabudowany co najmniej budynkiem w stanie surowym zamkniętym.

Nadto, do wniosków takich prowadziła również decyzja wydana przez Prezydenta Miasta S. z dnia [...] roku o numerze [...] dla "B" s.c. z siedzibą w R., przy ulicy "b", będącą w istocie zatwierdzeniem projektu budowlanego i pozwoleniem na budowę inwestycji pod nazwą przebudowa i adaptacja byłego budynku "C" na "Centrum Biznesu" (budynek usługowo-mieszkalny) przy ulicy "a" dz. [...] i [...]. Ponieważ - jak już wyżej wskazano - omawiana ulga podatkowa związana była wyłącznie z nabyciem lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym, a więc wzniesionym w całości (od nowa) domu mieszkalnym, a w okolicznościach rozpoznawanej sprawy doszło do przebudowy i adaptacji budynku "C", przeto nie można było skutecznie dowodzić zaistnienia po stronie skarżącego warunków do skorzystania z omawianej ulgi. Co więcej, oceny takiej w żadnym wypadku nie przekreślał fakt, iż prace adaptacyjne były wykonywane w budynku, który nie został wcześniej oddany do użytku.

Sąd Najwyższy w przywołanym już wyżej wyroku z dnia 9 listopada 2001 roku stwierdził wprost, iż na gruncie wykładni językowej nie powinno nasuwać wątpliwości stwierdzenie, że jeżeli przedmiotowy przywilej został przez ustawodawcę skonkretyzowany do budynków mieszkalnych nowo wybudowanych, to oznacza to, że poza zakresem tej regulacji pozostają budynki mieszkalne nie będące "nowo wybudowanymi",

np.: budynki dawno wybudowane, ale poddane remontowi czy modernizacji (przebudowie). Już bowiem tylko w obrębie zwolnień podatkowych dotyczących wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe podatnika, zostały wyraźnie sprecyzowane sytuacje, w których znaczenie może mieć: przebudowa, przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne, remont i modernizacja budynku mieszkalnego.

W świetle powyższych uwag i powiązania omawianej ulgi wyłącznie

z budynkiem nowo wybudowanym, zarzuty proceduralne skarżącego sprowadzające się do twierdzeń, że organ podatkowy nie wyjaśnił, jaki był rzeczywisty stan budynku w chwili nabycia przez nowego inwestora i jaki charakter i zakres miały przeprowadzone roboty budowlane pozostają chybione. Rozumowania tego nie zmienia również argumentacja nawiązująca w swej treści do dołączonego do odwołania pisma podpisanego przez zastępcę Prezydenta Miasta S. z dnia [...] 2004 roku, a w szczególności przedostatniego zdania "... w/w decyzje świadczą, że na nieruchomości przy ulicy "a" w S. powstał nowy budynek mieszkalno-usługowy", z którego to skarżący próbuje wywieść korzystne dla siebie skutki prawne. Charakter tego stwierdzenia, stanowiącego w istocie opinię jego autora, przesądzony został w ostatnim zdaniu, gdzie stwierdzono, że "... uznanie tego faktu przez Urząd Skarbowy i Sąd znajduje się we właściwości tych organów", jak również i wcześniej "... decyzje Urzędu Skarbowego oraz Sądu są niezależne od decyzji Prezydenta i wynikają ze stosownych odrębnych przepisów prawnych dotyczących tych organów".

Z przytoczonych wyżej powodów, za nieuprawniony uznać należało również zarzut pominięcia faktu – w ocenie skarżącego – powszechnie znanego mieszkańcom S., iż budynek przy ulicy "a" nie był wybudowany przez "C", albowiem rozpoczęta inwestycja nie została doprowadzona do końca. Zauważyć należy, iż z reguły faktami notorycznymi są okoliczności, zdarzenia, czynności lub stany, które powinny być znane każdemu rozsądnemu i mającemu doświadczenie życiowe mieszkańcowi danej miejscowości. Za powszechnie znane uważa się np. wydarzenia historyczne, polityczne, zjawiska przyrodnicze, procesy ekonomiczne itp. Z powyższych względów, zaliczenie twierdzeń skarżącego do faktów notorycznych może co najmniej budzić wątpliwości. Podkreślenia wymaga przy tym, iż zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie stanowiskiem, Sąd nie może przyjąć, że określony fakt, istotny dla rozstrzygnięcia sprawy, jest powszechnie znany, gdy chociaż część zebranego w sprawie materiału dowodowego temu przeczy. Wydaje się uzasadnionym twierdzenie, że pogląd taki odnieść należy również do organów podatkowych. W tym kontekście, organy podatkowe nie mogły pominąć dowodu w postaci wspomnianej już decyzji – pozwolenia na przebudowę

i adaptację budynku.

Sąd podzielił również stanowisko organu odwoławczego wyrażone

w motywach zaskarżonej decyzji, iż podstawę oceny przyznania uprawnienia do skorzystania z postulowanej ulgi nie może stanowić li tylko umowa sporządzona

w formie aktu notarialnego dokumentującego nabycie lokalu mieszkalnego, ale też przy ocenie tej należy wziąć pod uwagę i inne dokumenty, zwłaszcza, jeśli wnioski

z nich wypływające są odmienne. Dlatego też argument strony skarżącej, iż już

z samej treści umowy przedwstępnej z dnia [...] 1999 roku, jak i umowy sprzedaży z dnia [...] 2000 roku zawartej w formie aktu notarialnego

- gdzie zawarte zostało oświadczenie wspólników spółki cywilnej "B", iż budynek przy ulicy "a" w S. jest budynkiem wielomieszkaniowym wybudowanym przez wspólników w/w spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu odsprzedaży osobom trzecim - wynikało, iż doszło do wybudowania nowego budynku - nie mógł się ostać.

Reasumując, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu, została wydana w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego

i w oparciu o wszechstronną analizę całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji.