Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 303/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 40  ust. 1 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2017 poz 2157
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - teskt  jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opłacany w formie karty podatkowej na 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2020 r., znak: [...] [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia

[...] października 2019 r., znak: [...], stwierdzającą wygaśnięcie decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. ustalającej P. S. (dalej: "Podatnik", "Skarżący") wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opłacanego formie karty podatkowej – wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2015.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika, co następuje.

Podatnik w złożonej [...] stycznia 2000 r. do [...] Urzędu Skarbowego w S. deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej PIT-16 określił w poz. 34 "Rodzaj działalności (zgodny z art. 23)" jako "ślusarstwo", dokładny zakres działalności, poz. 35: "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)", miejsce prowadzenia: T. (teren N. sp. z o.o.). Podatnik nie wskazał zatrudniania pracowników ani innych osób.

W 2013 r. podatnik poinformował organ, że z dniem [...] sierpnia 2013 r. zatrudnił pracownika.

Organ podatkowy decyzją z dnia z [...] lutego 2015 r. nr [...] ustalił Podatnikowi wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na rok 2015 w kwocie [...]zł, uwzględniając działalność w zakresie usług ślusarskich, zatrudnianie 1 pracownika oraz miejscowość prowadzenia działalności: T. (o liczbie mieszkańców w przedziale 0 - 5000).

W toku prowadzonego wobec Podatnika postępowania podatkowego w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na 2019 r. ustalono, że Podatnik, zgodnie z danymi zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, od [...] listopada 1999 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "[...]" S. P.. Ponadto, z przedmiotowej ewidencji wynika, że podatnik zgłosił jako przeważającą działalność produkcję pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych ([...] oraz obróbkę mechaniczną elementów metalowych [...]

W związku z zaistniałymi wątpliwościami co do zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez Podatnika, przeprowadzono w 2019 r. dowód z zeznań podatnika - włączony do akt przedmiotowej sprawy postanowieniem z [...] września 2019 r.

Ze złożonych zeznań Podatnika wynika m.in., że:

- od 1999 r. prowadzi działalność on gospodarczą w siedzibie firmy i u klienta na terenie kraju, w zakresie m.in. produkcji zbiorników z tworzyw sztucznych, spawania gorącym powietrzem z użyciem elektrody - drutu z tworzywa sztucznego. W dacie podjęcia działalności wykonywane usługi w zakresie ślusarstwa z tworzyw sztucznych "mieściły się" w usługach budowlanych w podkategorii usług ślusarskich w podatku zryczałtowanym,

- główny zakres działalności, wskazany w deklaracji PIT-16 złożonej w urzędzie skarbowym, nie uległ zmianie,

- K. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") - firma dla której świadczy usługi, kupuje od niego niekompletne urządzenia, które następnie modyfikuje, np. uzbraja w pompę, urządzenia elektroniczne i przeznacza do dalszej odsprzedaży.

Spółka wyjaśniła, w odniesieniu do współpracy z Podatnikiem w 2015 r, że w 2015 r. Podatnik wykonywał z materiałów własnych oraz dostarczał do jej siedziby elementy, będące częściami składowymi kompletowanych przez spółkę instalacji dozujących; prowadził serwis i dokonywał napraw elementów instalacji dozujących, dostarczonych przez spółkę, które następnie były dostarczane, np.: do R. , K., S.; współuczestniczył w montażu w Z. i Ł..

Na podstawie powyższych okoliczności organ stwierdził, że Podatnik wykonywał w 2015 r. działalność poza zakresem zgłoszonym we wniosku PIT-16, tj. ślusarstwem, a faktycznie prowadził działalność w zakresie "ślusarstwa z tworzyw sztucznych", czego nie można w żaden sposób zakwalifikować do działalności w zakresie usług ślusarstwa spełniających warunki do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Opisaną wyżej decyzją z dnia [...] października 2019 r. organ podatkowy, działając na podstawie art. 258 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - dalej "O.p.") oraz art. 40 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 43 - dalej "u.z.p.d." lub "ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym") stwierdził wygaśnięcie decyzji z dnia 09 lutego 2015 r. ustalającej wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2015 r.

Organ podatkowy przywołał w uzasadnieniu decyzji treść przepisu art. 25 ust. 1, 23 ust. 1 u.z.p.d. wraz z objaśnieniami zawartymi w załączniku nr 4 do u.z.p.d. oraz objaśnieniami do Części I tabeli (działalność usługowa i wytwórcza) i wyjaśnił, że wskazane wyżej ustalenia potwierdzają, iż Podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywał w 2015 roku usługi, których w zakresie ww. przepisów nie można zakwalifikować do usług w zakresie ślusarstwa. Organ stwierdził, że w wyniku złożenia nieprawdziwego oświadczenia o rodzaju faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej nastąpiło nieuprawnione uzyskanie prawa do opodatkowania przychodów kartą podatkową.

Organ pouczył Podatnika o treści art. 40 ust. 2 u.z.p.d.

W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, podatnik zarzucił naruszenie:

1) art. 165 § 2 w związku z art. 148 § 1 i art. 121 § O.p. przez wydanie rozstrzygnięcia w sposób rażąco naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, pomimo niewszczęcia postępowania podatkowego,

2) art. 258 § 1 i § 2 oraz art. 207 § 1 i § 2 O.p. przez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania podatkowego,

3) art. 200 w związku z art. 121 § 1 i art. 123 O.p. przez brak zawiadomienia podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem ww. decyzji,

4) art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych zwłaszcza poprzez wydanie wyżej wskazanej decyzji bez zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu,

5) art. 121 § 1 w związku art. 122 O.p. oraz w związku z art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., przez rażące naruszenie zasady zaufania i prawdy obiektywnej wynikające z ponad 20-letniego zaniechania obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy i uznania złożonego przez podatnika wniosku o przyznanie opodatkowania w formie zryczałtowanej za zasadny, pomimo posiadania wielu informacji o przedmiocie i zakresie działania podatnika;

6) art. 171a w związku z § 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie rodzajów spraw, w których jest wyłączony obowiązek prowadzenia metryki sprawy (Dz. U. z 2018r., poz. 370) w związku z art. 121 § 1, w związku z art. 122 i art. 123 O.p. przez brak założenia i prowadzenia metryki akt i brak jej udostępnienia pełnomocnikowi, co uniemożliwia weryfikację dokonanych w toku postępowania organu czynności;

7) art. 121 w związku z art. 122 O.p. oraz w związku z art. 30 ust. 1 i art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. przez naruszenie zasady zaufania do działania organów w ten sposób, iż uwzględniono wniosek podatnika o zastosowanie karty podatkowej złożony blisko 20 lat temu i ustając decyzją konstytutywną wysokość stawki podatkowej, przez cały ten okres potwierdzano prawo podatnika do opodatkowania tą stawką, podczas gdy obecnie organ podatkowy stwierdza, iż nie zachodziły nigdy okoliczności uprawniające do ustalenia opodatkowania w drodze karty podatkowej.

Opisaną wyżej decyzją z dnia [...] lutego 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy przywołał w jej uzasadnieniu ustalenia faktyczne. Wyjaśnił, że z opodatkowania kartą podatkową, stanowiącego uproszczoną formę opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby fizyczne, a zarazem odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą skorzystać wszyscy podatnicy, lecz jedynie ci, którzy spełniają ściśle określone warunki wynikające z art. 23 ust. 1 i art. 25 ust. 1 u.z.p.d..

Organ przywołał treść ww. przepisów prawnych i wyjaśnił, że wynika z nich, iż usługi ślusarskie obejmują m.in.: wyrób, naprawę i konserwację wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców. Wyraźnie w nich wskazano, że materiałem podstawowym - wiodącym w tego rodzaju działalności jest metal. Podatnik we wniosku PIT-16, jako zakres działalności wskazał "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)", zatem zgłosił, że jego działalność będzie bazowała na surowcach z metalu.

Organ zwrócił uwagę, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatnik wykonywał w ramach prowadzonej w 2015 r. działalności gospodarczej usługi ślusarstwa z tworzyw sztucznych, których w świetle przywołanego ustawodawstwa nie można zakwalifikować do usług ślusarskich. Stwierdził, że w wyniku dokonania nieprawdziwego oświadczenia o rodzaju faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej, nastąpiło nieuprawnione uzyskanie prawa do opodatkowania przychodów kartą podatkową. Faktycznie wykonywane przez niego usługi, tj. usługi ślusarstwa z tworzyw sztucznych, nie mieszczą się w żadnej z 12 części tabeli, stanowiącej załącznik do ustawy podatkowej.

Organ zwrócił nadto uwagę, że Podatnik w 2015 roku wykonywał usługi w ramach podwykonawstwa na zlecenie głównego wykonawcy – Spółki; tj. wytwarzane przez podatnika wyroby służyły do dalszej odsprzedaży lub służyły zamawiającemu do celów wytwórczych lub usługowych jako surowce, materiały, elementy lub części.

Wskazał przy tym, że z pkt 3 objaśnień do części I tabeli (działalność usługowa i wytwórcza) wynika, że: "Przy prowadzeniu działalności wymienionej w tej części tabeli dopuszczalne jest - poza usługami, o których mowa w art. 4 pkt 1 ustawy - wytwarzanie:

a) przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego,

b) przedmiotów (wyrobów) na indywidualne zamówienie z materiałów własnych wykonawcy, w tym także połączone z czynnościami ich instalowania, uwzględniające indywidualne cechy przedmiotów (wyrobów) lub życzenia zamawiającego,

- jeżeli przedmioty (wyroby) te nie są przeznaczone przez zamawiającego do dalszej odprzedaży lub nie służą zamawiającemu do celów wytwórczych lub usługowych jako surowce, materiały, półfabrykaty, elementy, części. ". Powyższe okoliczności zatem również wykluczają Podatnika z możliwości opodatkowania przychodów w formie karty podatkowej.

Organ ten wskazał nadto, że w toku postępowania ustalono, iż Podatnik w 2015 r. prowadził działalność poza miejscem zgłoszonym w PIT-16, wykonując m.in. usługę montażu w Z. i Ł. na zlecenie Spółki; a w CEIDG, jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnik podał "u klienta", natomiast w PIT-16 nie zgłosił miejsca prowadzenia działalności "u klienta" lub "na terenie kraju", a jedynie w P. i T. (od 2004 r. w T. ).

Mając na względzie złożenie przez Podatnika niezgodnego ze stanem faktycznym oświadczenia o miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, organ odwoławczy wskazał, że ustalona decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. stawka karty podatkowej na 2015 r. w wysokości [...] zł, była niższa niż należna. Prawidłowa stawka karty podatkowej powinna wynieść [...] zł.

Przywołując następnie treść art. 258 § 1 pkt 4 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że złożenie przez Podatnika nieprawdziwego oświadczenia o rodzaju faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej (wskazując usługi ślusarskie) oraz o miejscu jej prowadzenia (wskazując T. ), a także świadczenie usług w ramach podwykonawstwa, stanowi niewątpliwie okoliczności powodujące utratę prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej.

Ustosunkowując się zarzutu wydania rozstrzygnięcia pomimo niewszczęcia postępowania podatkowego, organ odwoławczy wyjaśnił, że odstąpienie od zasady wszczynania postępowania podatkowego z urzędu w formie postanowienia nie oznacza, iż postępowanie takie bez wydania i doręczenia postanowienia w tym zakresie nie toczy się i że nie istnieje stosunek procesowo-prawny pomiędzy organem a stroną postępowania. Organ, powołując się na pogląd doktryny wyjaśnił, że postępowanie podatkowe w sytuacji przedstawionej w art. 165 § 5 pkt 7 O.p., może zostać wszczęte przez nieokreślone ustawą działanie organu, w sposób "domyślny", gdyż obok wniosku strony oraz wszczęcia postępowania z urzędu w drodze postanowienia, postępowanie wszczynane jest z urzędu bez wydania postanowienia i zawiadomienia strony o jego wszczęciu (Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017). W ocenie organu, w niniejszej sprawie wszczęcie postępowania nastąpiło [...] września 2019 r., tj. z dniem podjęcia pierwszej czynności urzędowej w ww. sprawie jaką było wydanie postanowienia o włączeniu dowodów w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji z [...] lutego 2015 r. ustalającej Podatnikowi wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2015.

Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutu wydania decyzji bez przeprowadzenia postępowania podatkowego; wskazał na wydane przez organ I instancji postanowienie z [...] września 2019 r. o włączeniu materiału dowodowego które to postanowienie uznano za skutecznie doręczone w dniu [...] października 2019 r. w trybie art. 150 § 4 O.p.

W ocenie organu odwoławczego, organ dopełnił nadto obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w stopniu koniecznym do podjęcia rozstrzygnięcia i ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności.

Nie podzielił zarzutów odwołania dotyczących naruszenia zasad postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 art. 122, art. 123 i art. 200 § 1 O.p.

Przywołując treść art. art. 200 § 1 O.p. w związku z art. 200 § 2 pkt 1 O.p. stwierdził, że organ podatkowy w przedmiotowej sprawie nie był zobligowany przez wydaniem decyzji, do wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie, z uwagi na to, że sprawa ta dotyczyła wygaśnięcia decyzji, w której to - jak wprost wynika z powołanych wyżej przepisów - art. 200 § 1 O.p. nie ma zastosowania.

Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutu niezapewnienia Podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, wskazał na okoliczność wydania postanowienia organu I instancji z [...] września 2019 r. o włączeniu dowodów, które zostało do podatnika przesłane za pośrednictwem poczty; w jego ocenie nieodebranie przez stronę ww. korespondencji, nie może być utożsamiane z naruszeniem przez organ podatkowy powyżej wskazanego obowiązku.

Wskazał przy tym organ odwoławczy, że wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wystosowując [...] stycznia 2020 r. zawiadomienie w trybie art. 200 § 1 O.p., które zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi w dniu [...] stycznia 2020 r., a w dniu [...] lutego 2020 r. przedstawiciel strony został zapoznany z dokumentami i materiałami dowodowymi zebranymi w przedmiotowej sprawie.

Organ ten wskazał nadto, że podatnik opłacający podatek w formie karty podatkowej ma także obowiązek informowania w określonym czasie (7 dni od daty powstania okoliczności powodujących zmiany) o okolicznościach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym przez siebie wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, mających wpływ na wysokość ustalonego podatku lub powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej (art. 36 ust. 1 pkt 1 i ust. 7 u.z.p.d.).

Wbrew zarzutom odwołania stwierdził dalej, że samo złożenie ewidencji VAT w postaci plików JPK przez stronę do urzędu skarbowego, nie jest równoznaczne z zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego o okolicznościach mających wpływ na wysokość ustalonego podatku lub powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej. W ocenie tego organu, za słusznością takiego stanowiska przemawia zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, z którego wynika, że podatnik, mimo zawartego w decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. pouczenia o prawie złożenia odwołania i o prawie zrzeczenia się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku oraz o obowiązku powiadomienia o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego we wniosku, w terminie 7 dni od daty powstania okoliczności powodujących zmiany - nie złożył odwołania w zakresie dotyczącym rodzaju świadczonej działalności, miejsca, ani zakresu jej prowadzenia, nie zrzekł się opodatkowania w formie karty podatkowej i, co istotne, nadal ją kontynuował, płacąc podatek w ww. formie zarówno za wskazany 2015 rok, jak i lata go poprzedzające. Organ stwierdził, że od Podatnika nie wpłynęło żadne inne (poza ww. wymienionymi) pismo informujące, iż zakres prowadzonej działalności jest inny niż ślusarstwo (zdefiniowane w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), że wykonuje usługi podwykonawstwa, a także, że Podatnik zmienił miejsce prowadzenia działalności, na teren objęty wyższą stawką karty podatkowej. Nie było zatem, w tym czasie, podstaw dla organu podatkowego aby dokonywać weryfikacji działalności podatnika w ww. zakresie, mającej na celu ingerencję w uprawnienia podatnika do zapłaty podatku w formie karty podatkowej.

Odnosząc się z kolei do zarzutów odwołania dotyczących niewywiązywania się organu podatkowego z obowiązku prowadzenia metryki sprawy, organ odwoławczy przywołał stosowne przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie rodzajów spraw, w których jest wyłączony obowiązek prowadzenia metryki sprawy (Dz.U. z 2018 r., poz.370) i stwierdził, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku założenia i prowadzenia metryki w postępowaniu prowadzonym w tej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r., Podatnik reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucił naruszenie przepisów prawa:

1) art. 258 § 1 i § 2 oraz art. 207 § 1 i § 2 O.p. przez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania podatkowego;

2) art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. przez ustalenie i przyjęcie, iż podatnik wskazał jako rodzaj działalności ślusarstwo obejmujące obórkę metali, pomimo dowodu w postaci PIT-16, z którego jasno wynika, iż podatnik sprecyzował swój przedmiot działalności jako ślusarstwo z użyciem tworzyw sztucznych, a przez to rażące naruszenie zasady zaufania do organu;

3) art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.) w związku z art. 121 § 1 w związku z art. 122 O.p. oraz w związku z art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. przez naruszenie zasady zaufania i prawdy obiektywnej, w szczególności poprzez:

a) pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy faktu prawidłowego złożenia wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej na druku PIT-16, tj. prawidłowego i zgodnego ze stanem faktycznym podania przedmiotu działalności gospodarczej przez podatnika. Za szczególnie naganne należy uznać wskazanie przez organ podatkowy, iż podatnik złożył w tym zakresie nieprawdziwe oświadczenie, podczas, gdy w aktach sprawy znajduje się wniosek PIT-16, na którym wskazano prawidłowo i zgodnie ze stanem faktycznym przedmiot działalności podatnika, a jedynie z uwagi na rażące zaniechanie organu i jego błąd, okoliczność ta została pominięta przy rozpoznawaniu wniosku podatnika;

b) ponad 20-letnie zaniechanie obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy i uznania złożonego przez podatnika wniosku o przyznanie opodatkowania w formie zryczałtowanej za zasadny, pomimo posiadania wielu informacji o przedmiocie i zakresie działania podatnika;

4) art. 121 w związku z art. 122 O.p. oraz w związku z art. 30 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. przez naruszenie zasady zaufania do organów w ten sposób, iż uwzględniono wniosek podatnika o zastosowanie karty podatkowej, złożony blisko 20 lat temu i ustając decyzją konstytutywną wysokość stawki podatkowej, przez cały ten okres potwierdzano prawo podatnika do opodatkowania tą stawką, podczas gdy obecnie organ podatkowy stwierdza, iż nie zachodziły nigdy okoliczności uprawniające do ustalenia opodatkowania w drodze karty podatkowej.

Skarżący wskazał, że okolicznością faktyczną, która winna być bezsporna w sprawie, jest fakt wnioskowania przez niego o opodatkowanie w formie karty podatkowej, z uwagi na przyjęcie, iż uprawnia go do tego przedmiot prowadzonej działalności, tj. ślusarstwo, precyzując, iż jest to ślusarstwo z użyciem tworzyw sztucznych. W ocenie Skarżącego, bezsporne winno być także, iż prawidłowo, zgodnie ze stanem faktycznym, a więc zgodnie z prawdą, wskazał on przedmiot swojej działalności, wskazując w część D.2 Deklaracji PIT-16, rubryka 34 "ślusarstwo" oraz precyzując, iż chodzi o ślusarstwo z użyciem tworzyw sztucznych (część D.2 Deklaracji PIT-16, rubryka 35).

Skarżący nie zgodził się z konstatacją organu odwoławczego, że: "podatnik we wniosku PIT-16, jako zakres działalności wskazał "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)", zatem zgłosił, że jego działalność będzie bazowała na surowcach z metalu". W opinii skarżącego, jest ona nieuprawniona i nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym oraz stanowi próbę obarczenia go odpowiedzialnością za nieprawidłowe zweryfikowanie przez organ jego prawa do zastosowania karty podatkowej.

Skarżący wskazał, że mając świadomość rodzaju ślusarstwa, jakim będzie zajmował się w prowadzonej działalności, sprecyzował, iż chodzi o ślusarstwo z użyciem tworzyw sztucznych. Gdyby zakres jego działalności opierać się miał głównie na metalach, niewątpliwie pozostawiłby przedmiot działalności określony jako ślusarstwo, bez dookreślania, iż chodzi o tworzywa sztuczne.

Zdaniem Skarżącego, to organ wydając po raz pierwszy decyzję o wysokości karty podatkowej zobowiązany był do weryfikacji, czy dokonane przez podatnika zgłoszenie jest prawidłowe. Nie powinien ograniczać się wyłącznie do treści deklaracji PIT-16. Wszelkie jego wątpliwości w tym zakresie winny być wyjaśnione przed przyznaniem uprawnień, jakim jest skorzystanie z tej formy opodatkowania. W ocenie skarżącego, gdyby ustawodawca chciał, aby to podatnik samodzielnie deklarował taki rodzaj podatku, to nie wprowadzałaby zasady ustalenia prawa do opodatkowania kartą podatkową w drodze tzw. decyzji konstytutywnej. Natomiast organ, przyjmując wniosek, wydając pierwszą decyzję, czy każdą kolejną, nie posiadał wątpliwości, że podatnikowi prawo takie przysługuje. Corocznie bowiem, przez dwadzieścia lat, wydawał decyzję, która konstytuowała uprawnienia podatnika do opodatkowania w preferencyjnej formie.

Skarżący zarzucił również, że organ podatkowy przez prawie 20 lat prowadzonej przez niego działalności wydawał corocznie decyzję o wysokości karty podatkowej, w związku z tym podatnik pozostawał w przekonaniu, że zarówno prawidłowo zgłosił, jak i prawidłowo opodatkowywał swoją działalność. Zwrócił uwagę, że decyzja o wysokości karty podatkowej na dany rok wydawana jest w oparciu o dane podane przez podatnika, jednakże nie zwalnia to organu podatkowego z obowiązku weryfikacji tych danych. W ocenie Skarżącego, rażącym naruszeniem zasady zaufania jest obecne twierdzenie organów podatkowych, że od początku prowadzenia działalności w sposób nieuprawniony korzystał ona z tej formy opodatkowania i wskazanie, że podał nieprawdę zgłaszając ten rodzaj opodatkowania. Podkreślił także, że deklaracja PIT-16 jest wnioskiem o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, a nie zgłoszeniem takiej formy opodatkowania.

Skarżący wskazał, że organ podatkowy co najmniej od lutego 2018 r. (z uwagi na obowiązek dostarczania organowi ewidencji VAT w postaci plików JPK) posiadał pełną wiedzę, co do ilości podmiotów, na rzecz których świadczone były usługi ślusarstwa tworzyw sztucznych. Ponadto, na bieżąco dokonywał zmian w CEIDG w zakresie informacji dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej.

Skarżący wskazał nadto, na wynikający z art. 122 O.p. obowiązek ustalenia stanu faktycznego przed wydaniem decyzji w tej sprawie, szczególnie tej pierwszej decyzji, kiedy podatnik wnioskował o przedmiotową formę opodatkowania po raz pierwszy. Zdaniem Skarżącego, zaniechania, błędy i omyłki organów podatkowych w tym względzie, nie mogą być podstawą, do wydania decyzji o wygaśnięciu decyzji w sprawie karty podatkowej po tylu latach i z takim uzasadnieniem prawnym.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skargę należało oddalić, Sąd bowiem w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem stwierdził brak podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego, chociaż nie wszystkim argumentom organu przyznał rację, co jednak nie miało wpływu na wynik sprawy.

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektor Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] października 2019 r.

stwierdzającą wygaśnięcie decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. ustalającej Skarżącemu wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opłacanego formie karty podatkowej – wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2015.

Istotne w badanej sprawie jest, czy Skarżący, opodatkowany w formie karty podatkowej, wywiązał się z nałożonego na niego przepisem art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm. – dalej w skrócie "ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym") obowiązku zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, czy miał taki obowiązek.

W myśl art. 258 § 1 pkt 4 O.p., organ podatkowy, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie jeżeli strona nie dopełniła określonych w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ryczałtowych form opodatkowania.

Ustawodawca w przepisie art. 40 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym określił przypadki, których zaistnienie skutkuje wygaśnięciem decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej, stanowiąc w ust. 1 pkt 3, że w przypadku gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu podane dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym – naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku w formie karty podatkowej.

W przepisie zaś art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zobowiązano podatników opodatkowanych w formie karty podatkowej do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach m. in. miejsca prowadzenia działalności.

Jak wynika ze złożonej przez Skarżącego w dniu [...].01.2000 r. deklaracji PIT-16 w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej, w rubrykach "miejsce prowadzenia działalności" wskazał on "P., ul. [...] oraz "[...] T. ". Okoliczność ta była podstawą określania wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, zgodnie z treścią przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Jak wykazał organ w przeprowadzonym postępowaniu w sprawie, Skarżący wykonywał swoją działalność na terenie całego kraju, w różnych miejscowościach, a więc poza miejscem zgłoszonym w ww. deklaracji, a tym samym niezgodnie z zawartym w deklaracji oświadczeniem. Ustalenia organu znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, a w szczególności w piśmie K. Sp. z o.o. z dnia [...] października 2019 r., w którym Spółka ta wprost wskazała, że w latach 2014 i 2015 firma Skarżącego świadczyła wskazane w tym piśmie usługi w różnych miejscowościach w Polsce (W., R., Ź., S. Ł., K., S., B., B. B., R., S. k/N. , Z., Ł.). Okoliczność ta znajduje potwierdzenie w samych zeznaniach Skarżącego złożonych do protokołu przesłuchania strony z dnia [...] sierpnia 2019 r.

Okoliczność ta ma szczególne znaczenie ze względu na kryteria ustalania wysokości podatku w formie karty podatkowej. Przepis bowiem art. 26 ust. 4 ustawy wskazuje, że: "jeżeli podatnik we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej zgłosi prowadzenie działalności wymienionej w art. 23 ust. 1 pkt 1 i ust. 1a w różnych zakresach lub różnych miejscowościach, dla których przewidziano różne wysokości stawek karty podatkowej, wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej ustala się według stawki właściwej dla tego zakresu działalności i miejscowości, dla których przewidziana jest stawka najwyższa. (...)".

Zgłoszenie w deklaracji jako miejsca wykonywania działalności, czyli miejsca wykonywania usług ślusarskich, w P. i T. , w zestawieniu z niespornymi ustaleniami organu podatkowego, że miejscem wykonywania działalności przez Skarżącego były różne miejscowości w Polsce, zobowiązywało Skarżącego do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tym fakcie, tj. o zmianie miejsca wykonywania działalności gospodarczej, co nakazuje przepis art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, okoliczność ta bowiem miałaby niewątpliwie wpływ na ustalenie wysokości podatku opłacanego w formie karty podatkowej, zgodnie z art. 26 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Skoro nie budzi wątpliwości, że Skarżący nie wypełnił obowiązku przewidzianego w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, tj. nie zawiadomił organu o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, co organ ujawnił w toku prowadzonego postępowania, skutkowało to w konsekwencji utratą prawa do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej. Ustawodawca bowiem nie pozostawił tutaj organowi podatkowemu swobody decyzyjnej (uznania administracyjnego), lecz w przypadku ustalenia zmiany stanu faktycznego w stosunku do zgłoszonego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej i braku zawiadomienia organu o tym fakcie, zobligował organ do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji konstytuującej przywilej podatkowy, a mianowicie, decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej (art. 40 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ), co też miało miejsce w niniejszej sprawie.

Dla celów ustalenia formy i wysokości opodatkowania Skarżący złożył deklarację, w której jednoznacznie wskazano obowiązek wypełnienia rubryki – "miejsce prowadzenia działalności". Deklaracja ta zawiera oświadczenie podpisane przez Skarżącego, zobowiązujące do zawiadamiania urzędu o zmianach, które powodują utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej, w tym o zmianach miejscach prowadzenia działalności. Okoliczność natomiast, że w ewidencji działalności gospodarczej Skarżący określił dodatkowo jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej "u klienta", przesądza jedynie, że w roku 2015 miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Skarżący nie ograniczył tylko do T. i P..

Skoro zatem Skarżący wypełnił, podpisał i złożył deklarację [...], której treść warunkowała i determinowała ustalenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, organ podatkowy nie miał obowiązku ustalania, czy doszło do zmiany zgłoszonego w deklaracji stanu faktycznego, powodującej utratę warunków uprawniających do zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej. O wszystkich takich zmianach podatnik był zobowiązany zawiadomić organ. To podatnik zainteresowany jest uzyskaniem i utrzymaniem tej szczególnej formy opodatkowania i jego obciążał obowiązek zawiadomienia organu o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego jednak Skarżący, jak niespornie wykazał organ w niniejszej sprawie, nie wywiązał się.

W tej sytuacji, niesporne ustalenie organu o braku przez Skarżącego zawiadomienia właściwego organu o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej było wystarczające dla stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Tym samym, pozostałe ustalenia organu co do wykonywania usług podwykonawstwa, jak też co do rodzaju świadczonych usług, nie mają już wpływu na wynik sprawy. Zwalnia to również Sąd z oceny zarzutów skargi w tym zakresie.

Jednakże, wobec faktu, że Skarżący znaczną część argumentacji w skardze skoncentrował na podważeniu prawidłowości ustaleń organu co do rodzaju faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem – jak wskazał Skarżący – było ślusarstwo, obejmujące obróbkę metali, z użyciem tworzyw sztucznych, Sąd stwierdził, że stanowisko organu w tym zakresie jest wadliwe, nie znajduje bowiem oparcia ani w materiale dowodowym sprawy, ani też w racjach prawnych.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie miała jednak znaczenia podnoszona w skardze okoliczność, że Skarżący był opodatkowany w przedmiotowej formie od przeszło 20 lat. Organ podatkowy, ustalając zryczałtowany podatek kieruje się bowiem danymi zawartymi w złożonej przez podatnika deklaracji i to na podatniku ciąży obowiązek zawiadomienia organu o zaistniałych zmianach, które mają wpływ na wymiar tego podatku. Okoliczność, że na podstawie innych dokumentów, które podatnik składał w organie, organ mógł wcześniej podjąć stosowne działania, pozostawała bez wpływu na rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2567/15, wskazał, że:

"Skorzystanie z tej uproszczonej formy opodatkowania ma charakter fakultatywny, uzależnione jest też od spełnienia szeregu warunków. Jeżeli więc podatnik wybierze taką formę opodatkowania, zobligowany jest w pełni zastosować się do wymogów przewidzianych w przepisach "rozdziału 3" u.z.p.d.o.f., dotyczących tzw. karty podatkowej. Odnosi się to zwłaszcza do restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie wszelkich zmian, które nastąpiły u podatnika, a które mogą mieć wpływ na możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej, jak również na ustaloną wysokość opodatkowania. Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na tzw. zasadach ogólnych (wyrok NSA z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3921/13, www.orzeczenia.nsa.gov.pl).".

Jednak, w ocenie Sądu, co do rodzaju faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej, stan faktyczny zgłoszony w deklaracji PIT-16 z dnia [...] stycznia 2000 r. nie uległ zmianie, i tutaj należy podzielić stanowisko strony skarżącej, chociaż okoliczność ta – jak już wyżej wskazano - nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy w kontekście wyżej ujawnionej przez organ zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o której Skarżący nie zawiadomił organu podatkowego, co stanowiło podstawę uprawnionego stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] lutego 2015 r., ustalającej Skarżącemu wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na rok 2015, opłacanego w formie karty podatkowej.

Jak wynika z akt badanej sprawy, Skarżący w złożonej w dniu [...] stycznia 2000 r. do [...] Urzędu Skarbowego w S. deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej PIT-16 określił w poz. 34 jako "Rodzaj działalności (zgodny z art 23 ustawy)" - "ślusarstwo", zaś jako dokładny zakres działalności wskazał w poz. 35: "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)".

W podstawie prawnej ww. deklaracji wyraźnie wskazano, że chodzi o ustawę z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U Nr 144, poz. 930 – zwanej "ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym"). W poz. 34 tej deklaracji wskazano, że rodzaj działalności ma być zgodny z art. 23 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie zaś z art. 23. ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność usługową łub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej "tabelą", w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nieprzekraczającym stanu określonego w tabeli,

Pod poz. 1 w części I tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, wskazano zakres działalności - "usługi ślusarskie", zaś w załączniku Nr 4 "Charakterystyka działalności usługowej i wytwórczo-usługowej objętej opodatkowaniem w formie karty podatkowej, pod poz. 1 określono natomiast przedmiot "usług ślusarskich", wskazując że usługi ślusarskie obejmują:

"Wyrób, naprawę i konserwację wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców, a w szczególności: narzędzi, prostych narzędzi pomiarowych, mebli, sprzętu gospodarstwa domowego i rolno-ogrodniczego; sprzętu i urządzeń sportowo-rekreacyjnych; konstrukcji, okuć, części armatur i innych elementów na potrzeby budownictwa; kas pancernych i kaset; wózków dziecięcych i gospodarczych, rowerów, części zamiennych i akcesoriów do pojazdów jednośladowych i maszyn, ogrodzeń metalowych, wraz z ich montażem, galanterii, artykułów powszechnego użytku z grupy 1001 drobiazgów oraz naprawę zabawek itp.

Naprawa części mechanicznych maszyn i urządzeń. Naprawę i konserwację sprzętu przeciwpożarowego. Inne prace i czynności towarzyszące, niezbędne do całkowitego wykonania i wykończenia wyrobu łub świadczonej usługi. ".

Z przytoczonej regulacji wynika zatem, że "usługi ślusarskie" obejmują m.in. wyrób, naprawę i konserwację wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców, a w szczególności (...).

Zdaniem Sądu, z przepisów tych nie wynika, że materiałem podstawowym - wiodącym w tego rodzaju działalności - jest tylko metal. Ustawodawca również wskazał "oraz przy użyciu elementów z innych surowców, a w szczególności (...).". Podatnik w deklaracji PIT-16 wskazał jako zakres działalności: "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)", co świadczy – w ocenie Sądu – że uwzględnił zakres wyżej przytoczonej definicji "usługi ślusarskie", doprecyzowując rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej przez wskazanie, że świadczy usługi ślusarskie przez "wyrób, naprawę i konserwację wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców" (podkreślenie własne Sądu), tutaj, z użyciem tworzyw sztucznych.

Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika natomiast, że Skarżący w 2015 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywał usługi ślusarskie nie tylko z metali, ale także z innych surowców, tj. z tworzyw sztucznych, które w świetle przywołanych przepisów kwalifikują się do "usług ślusarskich". Jak słusznie organ podatkowy podkreślił, powyższe przepisy nie uległy zmianie, zatem w dniu złożenia deklaracji PIT-16, tj. 03 stycznia 2000 r., oświadczenie podatnika (Skarżącego) odpowiadało rodzajowi faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej, co uprawniało organ podatkowy do zastosowania wobec Skarżącego karty podatkowej. Okoliczność ta również świadczy, że podatnik wskazał w tym zakresie dane zgodnie ze stanem faktycznym, co uzasadniało zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej.

Stąd, zarzut skargi w tym zakresie należało uznać za uzasadniony, jednakże nie był on na tyle skuteczny by miał wpływ na wynik sprawy w kontekście niepodważonych ustaleń organu co do braku zawiadomienia organu o zmianach stanu faktycznego w zakresie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz świadczenia usług podwykonawstwa, o których to zmianach Skarżący nie zawiadomił organu podatkowego, wbrew ustawowemu obowiązkowi przewidzianemu w art. 40 ust.1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku, co skutkowało utratą przez Skarżącego prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej, a tym samym uprawniało organ podatkowy do stwierdzenia wygaśnięcia ww. decyzji.

W tym zakresie Sąd nie uwzględnił zarzutów skargi.

W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została naruszeniem przepisów prawa w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nakazujący uchylenie zaskarżonej decyzji, i działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.