Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1492/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...], określającą "A" spółce z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. w wysokości 397.493 zł.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., zwanej dalej O.p.) oraz przepisów powołane w uzasadnieniu prawnym w związku z art. 26 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 720 ze zm.).

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania organ wyjaśnił, że w wyniku przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postępowania kontrolnego wobec spółki z o.o. "A" stwierdzono, iż w rozliczeniu za grudzień 2010 r. podatnik nieprawidłowo obniżył podatek należny o podatek naliczony, wynikający z 3 faktur VAT, wystawionych przez spółkę z o.o. "B" na łączną wartość netto 1.773.278,69 zł, podatek VAT 390.121,31 zł, z tytułu otrzymanych od ww. spółki zaliczek zgodnie z zamówieniami na: chłodnie Schmitz, ciągniki siodłowe marki: Iveco, Man, Renault, samochody osobowe: AUDI, BMW, koparko-ładowarki JCB oraz zagęszczarkę Ammann. Zdaniem organu faktury te dotyczyły czynności, które nie zostały dokonane. Zatem w oparciu o art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. b, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., zwaną dalej ustawą VAT), decyzją z [...] r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dokonał odmiennego od podatnika rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. Strona podniosła, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, że zakwestionowane faktury, wystawione przez "B" sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a w konsekwencji nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę wykazanego w nich podatku naliczonego. Spółka "A" , zgodnie z zawartą umową, dokonała wpłaty zaliczek na rachunek bankowy "B" sp. z o.o. na poczet zakupu wskazanych w fakturach towarów tj. sprzętu poleasingowego z Hiszpanii. Spółka "B" specjalizowała się w handlu samochodami ciężarowymi, ciągnikami, trakkerami, naczepami, jednak z uwagi na fakt, że zamówiony towar był znacznej wartości, a sama transakcja niezwykle rentowna dla spółki "A" , postanowiono bezpośrednio uczestniczyć w jej przebiegu m.in. poprzez ocenę i wybór odpowiednich pojazdów, uzgodnienie ceny. Zakup tego towaru w postaci wywrotek czteroosiowych, wiązał się z wcześniejszym zamówieniem przedmiotowego towaru przez "C" sp. z o.o. Po otrzymaniu zaliczek spółka "B" wystawiła sporne faktury, a w styczniu 2011 r. dokonała dostawy samochodów. Spółka "C" wycofała się jednak z transakcji. Okoliczności te zostały potwierdzone w zeznaniach świadków. Wpłacone przez stronę zaliczki na poczet zakupionych samochodów zostały następnie zwrócone przez "B" sp. z o.o, gdyż spółka ta dokonując dostawy pojazdów wystawiła faktury na pełną wartość pojazdów, co skutkowało wystawieniem faktur korygujących. Podatek odliczony w grudniu 2010 r. został zwrócony we wrześniu 2011 r.

Zdaniem skarżącej spółki, organ podatkowy zebrał dowody w sposób wybiórczy, odrzucając złożone przez nią wnioski o dopuszczenie dowodów: z informacji banków [...] , obsługujących zarówno spółkę jak i jej kontrahenta oraz przesłuchania w charakterze świadka A. B. . Wyciągi z ww. rachunków bankowych są istotne dla ustalenia czy i przez kogo środki pochodzące z przedpłat były przelewane do dostawcy. Z kolei przesłuchanie A. B. ma znaczenie, gdyż do [...] r., tj. w czasie kiedy były dokonywane pierwsze transze płatności za fakturę nr [...] , pełniła ona funkcję prezesa spółki "B" , a następnie była pracownikiem tej spółki, mającym dostęp do jej rachunku bankowego. Świadek miała zatem wiedzę o zawartej umowie i realizowanych transakcjach i zaniechanie jej przesłuchania doprowadziło do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy.

Strona za niezrozumiałe uznała stanowisko organu, iż A. B. i M. P ., jako prezesi zarządu spółki "B" nie brali udziału w podejmowaniu decyzji dotyczących współpracy z "A" spółka z o.o. w zakresie sprowadzania pojazdów z Hiszpanii, a także ich realizacji. Zwłaszcza, że z ich inicjatywy nastąpiło podjęcie współpracy handlowej ze spółką "A" , uczestniczyli w rozmowach, podpisywali dokumenty i realizowali przelewy związane z transakcją. Z uwagi na zaangażowanie reprezentantów spółki "B" niemożliwym jest zatem przyjęcie, że nie była ona stroną tych transakcji.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że 2 września 2010 r. do Krajowego Rejestru Sądowego została wpisana spółka z ograniczona odpowiedzialnością "A" (zawiązana 1 czerwca 2010 r.) gdzie wspólnikiem była G. K. (100 udziałów o łącznej wartości 50.000). Spółka ta została czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT i VAT UE od 14 września 2010 r. Prezesem spółki "A" w ww. okresie rozliczeniowym był M. S. (syn G. K. i E. S ).

Organ szeroko omówił zeznania M. S.- ówczesnego prezesa skarżącej spółki – wskazując, że zaliczki z tytułu otrzymanych od spółki "B" sp. z o.o. przekazano na poczet dostaw stosunkowo nowych Trakkerów, które pochodziły z Hiszpanii i były w ofercie spółki z o.o. "B" jako sprzęt poleasingowy. Ww. zaznaczył przy tym, iż w zakresie ww. transakcji Spółkę tę ("B" ) reprezentowała A. B. i to z nią ustalał wszystkie sprawy. Powyższe zdaniem organu nie znalazło jednak potwierdzenia w jej zeznaniach.

A. B. , która pełniła do grudnia 2010 r. funkcję prezesa w spółce "B" , zeznała w charakterze świadka, że nie podejmowała żadnych decyzji w zakresie kupna-sprzedaży samochodów, gdyż miał się tym zajmować M. P ., a jeśli uczestniczyła w rozmowach dotyczących tych transakcji to tylko w charakterze pracownika. Ww. stwierdziła również, że nie było żadnej umowy o współpracy pomiędzy spółkami "A" i "B" ww. samochody fizycznie sprowadziła z Hiszpanii spółka "A" .

Z kolei świadek M. P ., który zastąpił w grudniu 2010 r. A. B. na stanowisku prezesa spółki z o.o. "B" , zeznał, że spółka ta nie posiadała ani majątku, ani środków finansowych i jego zadaniem było wymyślenie czym miałaby się zajmować. Stwierdził też, iż to on przedstawił M. S ofertę handlu samochodami poleasingowymi z Hiszpanii, które ww. zaproponował zaliczkować oraz, że kontaktował się z hiszpańską firmą, a także podpisał z nią na początku 2011 r. umowę, jednakże nie pamiętał nawet w jakim była języku. Nie potrafił też podać żadnych szczegółów dotyczących tych transakcji np. ile kosztowały ww. samochody, jakie dokumenty towarzyszyły tym transakcjom, czy je podpisywał, jakie podatki w związku z nimi zostały rozliczone, czy i jakie były opłaty za sprowadzenie tych samochodów. Poza ogólnym stwierdzeniem, że transakcje te były zaliczkowane przez M. S. , zasłaniając się niepamięcią, nie potrafił wskazać w jakiej wysokości były zaliczki, jakiego rzędu wielkości, nie wiedział też jak była wysokość procentowa zaliczki w stosunku do wartości całej transakcji.

Jego twierdzenia o zainicjowaniu, jak i uczestnictwie spółki "B" , której był prezesem, w realizacji tychże transakcji nie są w ocenie organu wiarygodne. Zdaniem organu za powyższym przemawia także dalsza część zeznań M. P. , który stwierdził, że nikt z zatrudnionych w firmie "B" nie był w Hiszpanii, był tam natomiast M. S. lub ktoś z jego ramienia po to żeby zobaczyć te samochody, uzgadniać szczegóły i je odebrać. Zeznał też, że M. S. był upoważniony do odbioru tych samochodów, gdyż udzielił mu notarialnie pełnomocnictwa, choć nie wiedział nawet w jakim zakresie i jaka była jego treść. Stwierdził także, że widział w M. samochody sprowadzone z Hiszpanii, wybrane przez M. S. , które następnie również przez niego zostały zarejestrowane.

Zdaniem organu zeznania świadka w tym zakresie pokrywały się z zeznaniami M. S . Odnośnie ww. transakcji stwierdził on bowiem, iż to jego ojciec – E. S. poleciał z ramienia "A" do Hiszpanii by obejrzeć samochody. Spółka "A" , której był prezesem sporządziła następnie oferty na potencjalnie dostępny sprzęt i przedstawiła je firmie "C" , od której otrzymała środki finansowe na zakup czteroosiowych wywrotek Iveco Trakker.

Fakt przekazania środków finansowych spółce z o.o. "A" przez spółkę "C" potwierdził w trakcie przesłuchania w charakterze świadka jej prezes – M. L. Organ zwrócił uwagę na fakt, iż M. L. wyjaśnił, że spółkę "A" wskazał mu klient zainteresowany samochodami ciężarowymi Trakker, gdyż - według jego wiedzy - sprowadzała ona takie samochody chyba z Hiszpanii.

Organ zaakcentował, że przedstawione zeznania przeczą zaangażowaniu spółki "B" w te transakcje. Wskazują natomiast na fakt sprowadzenia tychże samochodów przez spółkę "A" . Takie też informacje posiadł kontrahent tej spółki. Nie bez znaczenia jest także okoliczność, że A. B. , pełniąca na początku grudnia 2010 r. funkcję prezesa w spółce "B" wskazała, jako zajmującego się w tej spółce transakcjami kupna-sprzedaży samochodów - M. P. , który, jak się okazało, posiadał w zakresie ww. transakcji wyłącznie lakoniczne informacje, a częściowo także sprzeczne. Stwierdził na przykład, że część zaliczek przekazanych przez M. S. była nierozliczona, a następnie że wszystkie transakcje pomiędzy "B" a "A" były zrealizowane i rozliczone. Zastanawiać mogą także jego twierdzenia, że jako prezes pożyczył niebagatelną kwotę 2 min zł firmie z S. , ale nie pamięta osoby, która ją reprezentowała, co biorąc pod uwagę wysokość tej kwoty wydaje się nieprawdopodobne i wskazywać może na fakt, iż był wyłącznie figurantem a jego rola sprowadzała się do podpisywania dokumentów, które jak zeznał, przedkładała mu A. B. . Powyższe tłumaczy także okoliczność, iż nie potrafił wyjaśnić dlaczego na okazanych mu fakturach zaliczkowych nie są wskazane Trakkery tylko inne pojazdy i maszyny. Ponadto, jak sam stwierdził, nie wiedział po co tak naprawdę ww. spółka występowała jako pośrednik w tych transakcjach.

Na temat działalności spółki z o.o. "B"(tj. czym się zajmowała, gdzie miała siedzibę i czy miała majątek) nic nie wiedziała również B. D. - jej jedyny udziałowiec. Ww. zeznała przy tym, iż ww. Spółkę polecił jej założyć M S. , ona zaś o niczym nie decydowała, nie zatrudniała nikogo i nie podpisywała żadnych dokumentów poza umową spółki. Stwierdziła także, iż nie zna jej prezesa M. P ., który zeznał z kolei, że to B. D. zaproponowała mu to stanowisko. Z powyższego wynika, że osoby te choć widniały w dokumentach spółki, w rzeczywistości nie pełniły wskazanych w nich funkcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ uznał, że uprawnione jest przyjęcie, iż spółka "B" w rzeczywistości nie brała udziału w ww. transakcjach. Podmiot ten służył tu jedynie firmowaniu czynności zakupu i sprzedaży tych samochodów.

Charakter relacji pomiędzy spółkami z o.o. "B" i "A" , w ocenie organu, obrazują zeznania przesłuchanej w charakterze świadka D. K - pracownika skarżącej spółki "A" , a wcześniej firmy "B" , która zeznała, iż spółka "B" w rzeczywistości była spółką E. S. i A. B. , pomimo że jej formalnym właścicielem była B. D. Obie ww. spółki mieściły się w M. na ul. [...] , a wszystkim zarządzali wspólnie M. S. i A. B. . Handlowały one między sobą towarem do którego akurat miały dostęp, tj. "wymieniały się" nim na fakturach i generowały w ten sposób przepływy na kontach bankowych. Źródłem ich finansowania były najczęściej pożyczki, które nie zawsze były zwracane. Odnośnie przedmiotowych transakcji, dotyczących samochodów ciężarowych oraz naczep z Hiszpanii D. K stwierdziła, iż wszystko umówili wcześniej oraz załatwili E. i M. S. , E. S. był przy tym w Hiszpanii kilkakrotnie, żeby je obejrzeć i domówić cenę. Następnie samochody te "wędrowały" przez ich firmy i ostatecznie były sprzedawane jakiemuś nabywcy.

D. K. wskazała także na pewien schemat działań ww. osób. Jak zeznała, M. P . pojawił się w spółce "B" na przełomie 2010/2011, gdy już było wiadomo, że upadnie ona ze względu na długi i sprawy sądowe o zapłaty za niedostarczony towar i gdy była już nowa spółka "A" . Stwierdziła też, że E. S. , M. S. oraz A. B. zawsze mieli w odwodzie jakąś firmę, gdyby komornik zajął się jedną z ich firm. Gdy jedna firma upadała to w jej miejsce była już przygotowana kolejna. Zdaniem organu twierdzenia D K znajdują przy tym oparcie w faktach. Spółka "A" powstała bowiem w drugiej połowie 2010 r. (data dokonania wpisu w KRS - 02.09.2010r.), a następnie spółka z o.o. "B" została postawiona w stan upadłości likwidacyjnej (wpis do KRS z dnia 16.11.2012r.).

Ponadto organ wskazał, że postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. został włączony do akt administracyjnych materiał dowodowy przekazany przez Prokuraturę Okręgową w G. , która nadzoruje śledztwo w sprawie przeciwko m.in. M. S. , E. S. ,i A. B. , podejrzanym o doprowadzenie szeregu podmiotów do niekorzystnego rozporządzania mieniem licznych banków i kontrahentów, w tym m.in. "B" sp. z o.o. Z ustaleń tego śledztwa wynika również, iż spółka "A" jest kolejną zarządzaną przez ww. osoby spółką, utworzoną kiedy "B" posiadała znaczne nieuregulowane zobowiązania. Przestępczy proceder, opisany szerzej w niniejszym stanie faktycznym, polegał m.in. na wyłudzaniu towarów, fikcyjnym obrocie towarami, w celu "dokumentacyjnego" zwiększenia ich wartości i oddania ich następnie pokrzywdzonym w ramach częściowego rozliczenia należności, czy też na fikcyjnym zwiększeniu wartości przedmiotu zabezpieczenia kredytu. Jak ustalono każdorazowo jedna z powiązanych z E. S. firm była traktowana jako "zakupowa", a pozostałe jako "dystrybucyjne", wobec czego jeden podmiot generował straty i w stosownym czasie kierowano wniosek o ogłoszenie jego upadłości, a jego role przejmowała wówczas następna firma. Z informacji udzielonych przez Prokuraturę wynika także, iż zgromadzony w tym śledztwie materiał dowodowy wskazuje, że transakcje przeprowadzone pomiędzy podmiotami faktycznie zarządzanymi przez E. S. i A. B. , a w szczególności pomiędzy spółkami z o.o. "B" i "A" miały charakter pozorny.

Zadaniem organu odwoławczego powyższe potwierdza tezę organu kontroli skarbowej o braku faktycznych czynności pomiędzy tymi spółkami, a tym samym rzeczywistego charakteru zaliczek, udokumentowanych spornymi fakturami. Bez wpływu na taką ich ocenę pozostaje przy tym niekwestionowany fakt dokonania przez spółkę "A" na rachunek spółki "B" przelewów bankowych i wypłat gotówkowych w kwotach łącznie odpowiadających wykazanym w tych fakturach. W sytuacji gdy obie firmy były de facto zarządzane przez te same osoby, operacje bankowe na ich rachunkach organ ocenił nie jako faktyczne rozliczenia, lecz jako rozliczenia dokonywane w celu uwiarygodnienia przedmiotowych transakcji, podobnie jak i tworzone dokumenty kasowe oraz okoliczność, iż część kwot została wpłacona przez spółkę "A" na rachunek spółki z o.o. "B" , inny niż wskazany na wystawionych przez tę spółkę fakturach oraz to, że dane z raportu kasowego nie są zgodne z przedstawionymi dowodami KW. Ponadto w raporcie kasowym spółki z o.o. "B" wykazano wpłaty gotówkowe w imieniu "A" odpowiadające dokładnie kwotom dokonanych tej spółce przelewów na konto w [...] . Nie bez znaczenia jest tu także fakt, iż w kwestii rozliczeń tychże spółek M. S. składał sprzeczne zeznania, tj. najpierw, że przedmiotowe zaliczki nie zostały zwrócone i spółka "B" jest winna spółce "A" 3,5 min zł, co zostało zgłoszone do syndyka w celu odzyskania tej kwoty, a później, że zostały one zwrócone w kwietniu 2011 r. (na dowód czego wystawiono w miesiącu wrześniu 2011 r. faktury korygujące) i zainwestowane w kolejne transakcje zakupu samochodów.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, iż organ kontroli skarbowej zasadnie zakwestionował podatek naliczony wynikający z wystawionych przez spółkę z o.o. "B" faktur z tytułu otrzymanych od spółki "A" zaliczek, gdyż nie wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego i w konsekwencji nie dawały odbiorcy tych faktur prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania organ uznał, że zasadne było odrzucenie wniosków dowodowych w postaci informacji z banków oraz przesłuchania w charakterze świadka A. B. . W niniejszej sprawie zakwestionowano zasadność odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. "B" z tytułu otrzymanych od spółki "A" zaliczek. Operacje bankowe na rachunkach tych firm ocenione zostały jako niedokumentujące rzeczywistych rozliczeń. Organ nie kwestionował samego faktu nabycia samochodów z Hiszpanii. Zatem przeprowadzanie dowodu dla ustalenia czy i przez kogo środki pochodzące z przedpłat były przelewane nie znajdowało uzasadnienia. Wniosek o przesłuchanie w charakterze świadka A. B. był z kolei bezzasadny, gdyż była już przesłuchana na okoliczność współpracy ze spółką "A" , a złożone przez nią zeznania uwzględnione i ocenione jako dowód w sprawie. Twierdzenie strony, iż przesłuchanie A. B. miałoby znaczenie w sprawie, bo miała wiedzę o umowie i realizowanych transakcjach, jest zdaniem organu o tyle chybione, że zgodnie z jej zeznaniami nie było żadnej umowy o współpracy pomiędzy spółkami "B" i "A" . Fakt ten wynikał także z zeznań M. P. , a ponadto umowy takiej nie przedłożyła również strona w toku postępowania.

Z uwagi na całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie organ nie uwzględnił także podnoszonego w odwołaniu argumentu o rzeczywistej współpracy reprezentantów spółki "B" ze spółką "A" w zakresie sprowadzenia pojazdów z Hiszpanii. Będący na stanowisku prezesa spółki "B" w okresie kiedy wystawiono sporne faktury - M. P . twierdził co prawda, że zainicjował te transakcje i kontaktował się z hiszpańską firmą, jednakże nie posiadał wiedzy, która czyniłaby wiarygodnym te twierdzenia. Oceny tej nie zmienia nawet okoliczność, że faktycznie podpisywał przedłożone mu dokumenty. Przytoczone w stanie faktycznym zeznania wskazywały bowiem jednoznacznie, iż w rzeczywistości nie zarządzał spółką, nie podejmował żadnych decyzji i pełnił tę funkcję jedynie formalnie. Jednocześnie zarówno z jego zeznań, jak również z zeznań A. B. , pełniącej obowiązki prezesa tej spółki do 7.12.2010 r., wynika, że fizycznie transakcje te zostały zrealizowane przez spółkę "A" .

Ponadto w odwołaniu Spółka nie kwestionuje swojego udziału w transakcji zakupu samochodów z Hiszpanii. Strona sama bowiem przyznała, że z uwagi na znaczną wartość zakupionych pojazdów oraz wysoką rentowność tej transakcji, uczestniczyła w niej bezpośrednio m.in. poprzez ocenę i wybór odpowiednich pojazdów oraz uzgodnienie ich cen.

Organ odwoławczy zaznaczył też, że organ kontroli skarbowej 26 lutego 2016 r. wydał na rzecz spółki "A" decyzję nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne okresy rozliczeniowe tj. od stycznia do grudnia 2011 r., m.in. nie uwzględniając faktur wystawionych przez spółkę z o.o. "B" , w tym także ww. faktur korygujących.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji drugoinstancyjnej jak również decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: art. 122, 187 § 1, 191 O.p., poprzez:

- częściowe i wybiórcze zebranie materiału dowodowego, rozpatrzenie go w sposób niewyczerpujący oraz dowolną ocenę zebranych dowodów, wykraczającą poza zasadę swobodnej oceny przy naruszeniu prawideł logiki i zasad doświadczenia życiowego,

- przerzucanie ciężaru dowodu na skarżącą, podczas gdy obowiązek przeprowadzenia całego postępowania, co do wszystkich istotnych okoliczności spoczywa na organie,

- nieprzeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego,

- oparcie ustaleń o materiał dowodowy uzyskany z postępowania przygotowawczego, które nie jest zakończone,

- naruszenie przepisów postępowania, a to art. 229 O.p., bowiem Spółka wnosiła o uzupełnienie postępowania dowodowego na okoliczności, mające znaczenie dla sprawy, czego organ zaniechał mimo istnienia podstaw do uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów skarżąca podniosła, iż organy niesłusznie zakwestionowały odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. "B" , stwierdzając brak rzeczywistego wystąpienia wynikających z nich transakcji, gdyż nie znajduje to oparcia w zebranym materiale dowodowym, jest wynikiem dowolnej jego oceny oraz nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w całości. Zaznaczyła jednocześnie, iż skarżąca spółka przekazała spółce z o.o. "B" środki na zakup umówionego sprzętu, a po otrzymaniu wpłat spółka ta wystawiła przedmiotowe faktury zaliczkowe. Podkreśliła także, iż towar został dostarczony przez spółkę "B" , przy czym, zdaniem skarżącej, dla realności tejże transakcji nie ma znaczenia okoliczność, iż to skarżąca spółka zajmowała się ewentualnym transportem zamówionego towaru. Jest to bowiem dopuszczalna i szeroko stosowana praktyka, a inne wnioski organu cechuje dowolność. Nie ma znaczenia również to, że to przedstawiciel skarżącej pojechał do Hiszpanii oglądać towar, tym bardziej, iż był to towar znacznej wartości.

Ponadto, organy podatkowe nie uwzględniły okoliczności, że w chwili zawierania kwestionowanych transakcji skarżąca spółka dopiero w zamyśle miała zajmować się handlem samochodami, zaś spółka z o.o. "B" takim handlem zajmowała się już wcześniej, a więc miała doświadczenie w tej branży i to jej przedstawiciel wystąpił z propozycją zawarcia tychże transakcji. Pominięto także powszechnie znaną okoliczność, iż przy zawieraniu transakcji przez firmę bez doświadczenia uzasadnione jest korzystanie z pośrednictwa podmiotu, który zajmuje się handlem towarami w danej branży, dysponuje kontaktami i jest wiarygodnym kontrahentem. Nie zostało to jednak wyjaśnione przez organy w toku przesłuchań świadków związanych ze skarżącą oraz spółką z o.o. "B" .

Strona zarzuciła także organowi odwoławczemu, iż z materiału zgromadzonego w sprawie wyprowadził nieprawidłowe, sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego wnioski, w tym bezpodstawnie zakwestionował zeznania M. S. - ówczesnego prezesa skarżącej, dopatrując się pozornych rozbieżności w jego zeznaniach i zeznaniach innych świadków. Nie dając wiary tym zeznaniom, z uwagi na fakt, że M. S. powoływał się na dokonywanie ustaleń z A. B. , a ona z kolei, jako zajmującego się sprzedażą samochodów wskazała M. P. , organ pominął natomiast jej zeznania, w których potwierdziła zawarcie transakcji ze spółką "A" , jak i dostawę towaru. Ponadto, jak zaznaczyła skarżąca, nawet jeśli w czasie negocjowania zasad tej współpracy A. B. była prezesem, nie wykluczało to przekazania kwestii związanych z tą transakcją innej osobie. Nie wyjaśniono też, czy jej zeznania, z których wynika, że mogła uczestniczyć w rozmowach ze spółką "A" jako pracownik, związane są z niepamięcią z uwagi na upływ czasu, czy spotkania te miały miejsce już po zakończeniu piastowania funkcji prezesa "B" czy też wcześniej.

Zdaniem skarżącej zeznania te potwierdzają zatem realność spornych transakcji, a przedstawiona w nich okoliczność, że fizycznie samochody sprowadziła spółka "A" nie stoi z tym w sprzeczności. Zgodne są przy tym z zeznaniami M. P. , który wskazał, że to on zajmował się zakupem samochodów, jak również, że to z jego inicjatywy została nawiązana współpraca ze spółką "A" . Organ natomiast bezpodstawnie i dowolnie odmówił wiarygodności tym zeznaniom, uznając, iż są mało szczegółowe. W opinii skarżącej, jest rzeczą naturalną, iż świadek nie pamięta szczegółów transakcji bez posiłkowania się stosownymi dokumentami. Ustalenia organu, iż był on wyłącznie figurantem na stanowisku prezesa spółki z o.o. "B" cechuje zatem dowolność, w szczególności w świetle złożonych przez niego zeznań. Wskazywana zaś przez organ okoliczność, iż świadek nie potrafił wyjaśnić powodu udziału spółki "B" jako pośrednika w spornych transakcjach sama w sobie nie wyklucza realności i sensowności takiego pośrednictwa, które ma swoje uzasadnienie w praktykach rynkowych.

Wnioski z zeznań M. L. skarżąca uznała z kolei za zbyt daleko idące, gdyż zeznania dotyczące uzyskania przez niego wiedzy, iż to spółka "A" sprowadza samochody z Hiszpanii opierały się jedynie na zasłyszanych informacjach. Według strony brak jest również sprzeczności w zeznaniach M. S. odnośnie zwrotu zaliczek. Powstałe niejasności w złożonych przez niego zeznaniach odnośnie tej kwestii nie zostały jednak wyjaśnione przez organ, i z góry ocenione jako wskazujące na niewiarygodność świadka. Tymczasem późniejsza treść zeznań świadka mogła wyniknąć z faktu, iż zapoznał się on po pierwszym przesłuchaniu z posiadanymi dokumentami.

Według skarżącej za niewiarygodne należało uznać natomiast zeznania B.D., pozostające w sprzeczności z zeznaniami M. P. oraz zeznania D. K., bowiem nie wyjaśniono z jakiego źródła z racji zajmowanego stanowiska świadek czerpał przekazywane informacje. Za dowolne strona uznała również oparcie zaskarżonej decyzji na ustaleniach niezakończonego śledztwa, zakładając tym samym niejako z góry pozorność transakcji ze spółką "B" .

Nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony spowodowało natomiast, iż materiał dowodowy zgromadzono wybiórczo. Analiza wnioskowanych dokumentów pozwoliłaby m.in. na zweryfikowanie zeznań A. B. i M. P. odnośnie ich udziału w przebiegu transakcji, co w konsekwencji wpłynęłoby na ocenę wiarygodności ww. świadków. Nie wyjaśniono tym samym wszelkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia.

Reasumując skarżąca uznała, iż organy podatkowe niesłusznie zakwestionowały podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. "B" , co z kolei czyni wydane przez nich decyzje wadliwymi.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej dalej jako p.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są jako pozbawione racji całkowicie chybione.

Zauważyć należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa do odliczenia podatku naliczonego z zaliczkowych faktur VAT wystawionych w grudniu 2010 r., przez "B" sp. z o.o., które w ocenie organów nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. A zatem rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywisty obrót pomiędzy kontrahentami jak wywodzi strona skarżąca, czy też nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności pomiędzy wskazanymi kontrahentami, jak twierdzi organ podatkowy, a jeśli tak, to czy podatnik miał świadomość uczestniczenia w fikcyjnych transakcjach.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo uznały, iż sporne faktury wystawione przez podmiot "B" sp. z o.o. nie dokumentowały czynności faktycznie dokonanych przez podmiot w nich wymieniony, jako wystawca faktur, zatem zasadnie w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej oraz drugoinstancyjnej organy jako podstawę rozstrzygnięcia wskazały m.in. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Przechodząc zatem do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). W myśl natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i b ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Zatem, jeśli przedpłata (zaliczka, zadatek, rata) nie dotyczy rzeczywistej czynności wystawcy tej faktury, która podlegałaby opodatkowaniu to dokonanie jej nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego. Albowiem w myśl art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a ustawy VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że organy prawidłowo ustaliły, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, albowiem dokumentują one przedpłaty dotyczące czynności, które nie zostały pomiędzy tymi podmiotami dokonane

Ustaleń tych organy dokonały w wyniku prawidłowo i szeroko przeprowadzonego postępowania dowodowego.

Badając to postępowanie Sąd nie doszukał się naruszenia przepisów prawa procesowego. W tym zakresie poddał ocenie działania organów nie tylko ze względu na naruszenia prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ale też dające podstawę do wznowienia postępowania oraz do stwierdzenia nieważności decyzji.

W toku całego postępowania organy umożliwiły stronie korzystanie z prawa udziału w nim poprzez zawiadomienia o prowadzonych czynnościach i możliwości wypowiedzi w zakresie zebranego materiału w trybie art. 200 O.p.

W celu wyjaśnienia spornych okoliczności związanych z wystawionymi przez spółkę z o.o. "B" fakturami na łączną wartość netto 1.773.278,69 zł, podatek VAT 390.121,31 zł, z tytułu otrzymanych od ww. spółki zaliczek zgodnie z zamówieniami na: chłodnie Schmitz, ciągniki siodłowe marki: Iveco, Man, Renault, samochody osobowe: AUDI, BMW, koparko-ładowarki JCB oraz zagęszczarkę Ammann, organ zebrał bardzo obszerny materiał dowodowy wyszczególniony i omówiony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Organ przesłuchał M. S. pełniącego w grudniu 2010 r. funkcję prezesa skarżącej Spółki, A. B. oraz M. P., pełniących kolejno funkcję prezesów "B" Sp. z o.o. i słusznie stwierdził, że zeznania te są niespójne i świadkowie nie potrafią logicznie wyjaśnić na czym polegało pośrednictwo "B" w zakupie towaru udokumentowane spornymi fakturami. Tym bardziej, że M. S. zeznał, iż w zakresie ww. transakcji Spółkę "B" reprezentowała A. B. i to z nią ustalał wszystkie sprawy. Z kolei A. B. zeznała, że nie podejmowała żadnych decyzji w zakresie kupna-sprzedaży samochodów, gdyż miał się tym zajmować M. P ., a jeśli uczestniczyła w rozmowach dotyczących tych transakcji to tylko w charakterze pracownika. Ww. stwierdziła również, że nie było żadnej umowy o współpracy pomiędzy spółkami "A" i "B" , zaś ww. samochody fizycznie sprowadziła z Hiszpanii spółka "A" .

Świadek M. P . twierdził wprawdzie, że spółka "B" zainicjowała, jak i uczestniczyła w realizacji tychże transakcji, jednakże nie pamiętał żadnych jej szczegółów, co z uwagi na wartość transakcji jest nieprawdopodobne. Słusznie wskazał organ, że za powyższym przemawia także dalsza część zeznań M. P., który stwierdził, że nikt z zatrudnionych w firmie "B" nie był w Hiszpanii, był tam natomiast M. S. lub ktoś z jego ramienia po to żeby zobaczyć te samochody, uzgadniać szczegóły i je odebrać. Zeznał też, że S. był upoważniony do odbioru tych samochodów, gdyż udzielił mu notarialnie pełnomocnictwa, choć nie wiedział nawet w jakim zakresie i jaka była jego treść. Stwierdził także, że widział w M. samochody sprowadzone z Hiszpanii, wybrane przez M. S. , które następnie również przez niego zostały zarejestrowane. Zasadnym jest zatem wniosek organu, że M. P ., był jedynie figurantem i podpisywał jedynie dokumenty, które przedstawiała mu A. B. .

Słusznie zatem wywiódł organ, że towar z Hiszpanii sprowadziła skarżąca Spółka, co również wynika z zeznań M. S. , który stwierdził, iż jego ojciec – E. S. poleciał z ramienia "A" do Hiszpanii by obejrzeć samochody. Spółka "A" , której był prezesem sporządziła następnie oferty na potencjalnie dostępny sprzęt i przedstawiła je firmie "C" , od której otrzymała środki finansowe na zakup czteroosiowych wywrotek Iveco Trakker. Fakt przekazania środków finansowych spółce z o.o. "A" przez spółkę "C" potwierdził w trakcie przesłuchania w charakterze świadka jej prezes – M. L.

Ocena tych zeznań znajduje potwierdzenie w pozostałych okolicznościach sprawy. Zwłaszcza wobec ustaleń co do działalności spółki z o.o. "B" . Jedyny jej udziałowiec B. D. (matka M. S.) nie wiedziała czym się Spółka zajmowała, gdzie miała siedzibę i czy miała majątek. Zeznała przy tym, iż ww. Spółkę polecił jej założyć M. S. , ona zaś o niczym nie decydowała, nie zatrudniała nikogo i nie podpisywała żadnych dokumentów poza umową spółki. Stwierdziła także, iż nie zna jej prezesa M. P ., który zeznał z kolei, że to B. D zaproponowała mu to stanowisko. Słusznie zatem uznał organ, że osoby te choć widniały w dokumentach Spółki, w rzeczywistości nie pełniły wskazanych w nich funkcji, co oznacza, że spółka "B" w rzeczywistości nie brała udziału w ww. transakcjach. Podmiot ten służył tu jedynie firmowaniu czynności zakupu i sprzedaży samochodów.

Słuszność tej oceny jawi się również w świetle zeznań świadka D. K. - pracownika firmy "A" , a wcześniej firmy "B" , która zeznała, iż spółka "B" w rzeczywistości była spółką E. S. i A. B. , obie spółki mieściły się w M. na ul. [...] , a wszystkim zarządzali wspólnie M. S. i A. B. . Handlowały one między sobą towarem do którego akurat miały dostęp, tj. "wymieniały się" nim na fakturach i generowały w ten sposób przepływy na kontach bankowych. Źródłem ich finansowania były najczęściej pożyczki, które nie zawsze były zwracane. Odnośnie przedmiotowych transakcji, dotyczących samochodów ciężarowych oraz naczep z Hiszpanii D. K. stwierdziła, iż wszystko umówili wcześniej oraz załatwili E. i M. S. , E. S. był przy tym w Hiszpanii kilkakrotnie, żeby je obejrzeć i domówić cenę. Następnie samochody te "wędrowały" przez ich firmy i ostatecznie były sprzedawane jakiemuś nabywcy. D. K. wskazała także że E. S. , M. S. oraz A. B. gdy jedna firma upadała to w jej miejsce była już przygotowana kolejna.

W tym miejscu warto również przywołać ustalenia śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w G. w sprawie przeciwko m.in. M. S. , E. S. i A B. , podejrzanym o doprowadzenie szeregu podmiotów do niekorzystnego rozporządzania mieniem licznych banków i kontrahentów, w tym m.in. "B" sp. z o.o. Z ustaleń tego śledztwa wynika również, iż spółka "A" jest to kolejna zarządzana przez ww. osoby spółka, utworzona kiedy "B" posiadała znaczne nieuregulowane zobowiązania, której działalność polegała m.in. na wyłudzaniu towarów, fikcyjnym obrocie towarami, w celu "dokumentacyjnego" zwiększenia ich wartości i oddania ich następnie pokrzywdzonym w ramach częściowego rozliczenia należności, czy też na fikcyjnym zwiększeniu wartości przedmiotu zabezpieczenia kredytu. Jak ustalono każdorazowo jedna z powiązanych z E. S. firm była traktowana jako "zakupowa", a pozostałe jako "dystrybucyjne", wobec czego jeden podmiot generował straty i w stosownym czasie kierowano wniosek o ogłoszenie jego upadłości, a jego role przejmowała wówczas następna firma. Z informacji udzielonych przez Prokuraturę wynikało także, iż zgromadzony w tym śledztwie materiał dowodowy wskazuje, że transakcje przeprowadzone pomiędzy podmiotami faktycznie zarządzanymi przez E. S. i A. B. , a w szczególności pomiędzy spółkami z o.o. "B" "A" miały charakter pozorny.

Wobec zebranego materiału dowodowego słusznie przyjęły organy podatkowe, że pomiędzy spółkami "A" oraz "B" brak było faktycznych czynności a tym samym rzeczywistego charakteru zaliczek, udokumentowanych spornymi fakturami.

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń i zarzutów. Tak, więc Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Wynika z niego, że skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur albowiem nie dokumentowały one rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami tam wskazanymi..

Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie i przekonująco zaprezentował swoje stanowisko.

Organ podatkowy w ocenie Sądu prawidłowo wskazał, że twierdzenia zmierzające do wykazania, że czynności rzeczywiście zostały wykonane nie zasługują na uwzględnienie, bowiem tego faktu organ nie kwestionował. Organ zarzucił, że wystawca spornych faktur "B" Spółka z o.o. w rzeczywistości nie dokonywała obrotu towarem, gdyż go nie posiadała, co powoduje, że faktury nie dokumentujące prawdziwych transakcji nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Wprawdzie podatnik może zachować prawo do odliczenia z faktury zwłaszcza o niezgodności podmiotowej sprzedawcy (dostawcy), jeżeli wykaże, że zachował należytą staranność w doborze kontrahenta. Jednakże w rozpoznawanej sprawie zebrany materiał dowodowy wskazuje, że skarżąca sama wykonała czynności opisane w spornych fakturach, które zostały wystawione przez "B" i miały charakter pozorny.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, dokonane w sprawie ustalenia faktyczne dały podstawę do zastosowania przez organy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, zgodnie z którym podstawy do obniżenia podatku należnego nie stanowią faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. W konsekwencji trafnie organy przyjęły, że art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy VAT nie ma zastosowania w sprawie.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego służy zapewnieniu neutralności tego podatku. Wbrew temu co twierdzi strona skarżąca, sama faktura nie tworzy tego prawa. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi pomiędzy podmiotami w niej wskazanymi.

Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi wskazać przyjdzie, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania poprzez nieuwzględnienie złożonych przez stronę wniosków dowodowych w postaci informacji z banków obsługujących spółkę "A" i jej kontrahenta oraz przesłuchania w charakterze świadka A. B. . Słusznie organ odwoławczy stwierdził, że analiza dokumentów finansowych wskazuje na ich niezgodność. Część kwot została wpłacona przez spółkę "A" na rachunek spółki z o.o. "B" , inny niż wskazany na wystawionych przez tę spółkę fakturach; dane z raportu kasowego nie były zgodne z przedstawionymi dowodami KW. Ponadto w raporcie kasowym spółki z o.o. "B" wykazano wpłaty gotówkowe w imieniu "A" odpowiadające dokładnie kwotom dokonanych tej spółce przelewów na konto w [...] . W kwestii rozliczeń tych spółek M. S. składał sprzeczne zeznania, tj. najpierw, że przedmiotowe zaliczki nie zostały zwrócone i spółka "B" jest winna spółce "A" 3,5 min zł, co zostało zgłoszone do syndyka w celu odzyskania tej kwoty, a później, że zostały one zwrócone w kwietniu 2011 r. (na dowód czego wystawiono w miesiącu wrześniu 2011 r. faktury korygujące) i zainwestowane w kolejne transakcje zakupu samochodów. Zasadny jest zatem wniosek organu, że w sytuacji gdy obie firmy były de facto zarządzane przez te same osoby, operacje bankowe na ich rachunkach należało oceniać nie jako faktyczne rozliczenia, lecz jako rozliczenia dokonywane jedynie w celu uwiarygodnienia przedmiotowych transakcji, podobnie jak i tworzone dokumenty kasowe. Zatem przeprowadzanie dowodu dla ustalenia czy i przez kogo środki pochodzące z przedpłat były przelewane jest bezzasadne.

Sąd podziela również pogląd organu, że wniosek o przesłuchanie w charakterze świadka A. B. był bezzasadny, gdyż świadek była już przesłuchana na okoliczność współpracy ze spółką "A" , a złożone przez nią zeznania zostały uwzględnione i ocenione jako dowód w sprawie, w powiązaniu z pozostałymi dowodami.

Organ prawidłowo też ocenił wiarygodność zeznań świadków, a ocena ta nie nosi cech dowolności, jak już wyżej wskazano znajduje odzwierciedlenie w materiale zgromadzonym w aktach sprawy. To, że wnioski płynące z tej oceny odbiegają od oczekiwań skarżącej, nie przesądza natomiast o jej wadliwości.

Reasumując organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania określonych w art. art. 122, 187 § 1, 191 O.p., albowiem zebrany materiał dowodowy okazał się kompletny, zaś wnioski dowodowe z niego wyprowadzone są logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym.

Słusznie też wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że powoływanie się przez skarżącą na oczywiste i niebudzące wątpliwości praktyki podmiotów gospodarczych (korzystanie z pośrednictwa doświadczonego kontrahenta, odbiór towaru przez nabywcę) nie przystaje do stwierdzonego stanu faktycznego, albowiem to skarżąca Spółka, która jak podnosi nie miała doświadczenia w handlu samochodami, dokonała w całości nabycia samochodów z Hiszpanii, począwszy od uzgadniania szczegółów transakcji, wizyty biznesowej w Hiszpanii aż do ich transportu do Polski. Rola spółki "B" ograniczała się do firmowania zakupu i sprzedaży tych samochodów.

Nie mogły odnieść także pożądanych skutków prawnych zarzuty skargi dotyczące dowolności w ocenie materiału dowodowego poprzez oparcie zaskarżonej decyzji m.in. na ustaleniach niezakończonego śledztwa.

W tym miejscu wskazać trzeba, że w myśl art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej (...) oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten dopuszcza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych, przy czym nie ma znaczenia to, czy postępowanie w którym przeprowadzono dowody wykorzystane następnie w postępowaniu podatkowym, zostało zakończone.

Zatem prawidłowo Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] , włączył do akt sprawy materiał dowodowy uzyskany z Prokuratury Okręgowej w G. i dokonał jego oceny pod kontem przydatności dla prowadzonego postępowania podatkowego.

Mając na uwadze powyższe w oparciu o art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.