Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1317/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 2; art. 101 ust. 2 pkt 1; art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9; art. 105 pkt 1
journal: Dz.U. 2008 nr 11 poz 70
law: Ustawa z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku tytoniu oraz rynku suszu paszowego - tekst  jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć (spr.), Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. nr [...] , po rozpatrzeniu odwołania M. J. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Cz. z [...]r. nr [...] , określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] , nr nadwozia [...]rok produkcji 2003, w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej powołał m.in. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej w skrócie O.p.), art. 1 ust. 1, art. 3, art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 12, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 3 poz. 11 ze zm., zwanej dalej u.p.a.).

Z akt administracyjnych wynika następujący przebieg postępowania:

W dniu [...] r. Wydział Zarządzania Ryzykiem Izby Celnej w K. poinformował Urząd Celny w C. , że dokonano rejestracji samochodu marki [...] o nr nadwozia [...] , jako wielozadaniowego pojazdu ciężarowego, przy maksymalnej ładowności [...] kg przystosowanego do przewozu 2 osób, na podstawie następujących dokumentów:

1. polskiego dowodu rejestracyjnego pojazdu seria [...] ;

2. faktury nr [...] z [...] r. wraz z jej tłumaczeniem, z której wynika, że przedmiotem zakupu był samochód marki [...] ;

3. holenderskiego dowodu rejestracyjnego wraz z jego tłumaczeniem;

4. dowodu przerejestrowania wraz z tłumaczeniem;

5. deklaracji wywozu wraz z tłumaczeniem;

6. zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu z [...] r.

W oparciu o prowadzony przez organ podatkowy system ewidencyjny, ustalono, że w stosunku do przedmiotowego samochodu nie została złożona deklaracja nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, a tym samym podatek akcyzowy nie został uiszczony.

Z uwagi na fakt, iż ww. samochód w momencie jego pierwszej rejestracji w kraju mógł nie spełniać kryteriów klasyfikacji do kodu CN 8704 jako pojazd ciężarowy, a jego rejestracja nastąpiła bez uiszczenia podatku akcyzowego na terytorium kraju, postanowieniem z [...] r. nr [...] , Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] o nr nadwozia [...] , rok produkcji [...] , pojemność silnika 4164 cm3.

Następnie pismem z [...] r. wezwał stronę do przedłożenia dokumentacji związanej z nabyciem wewnątrzwspólnotowym ww. samochodu, wskazania m.in. jego stanu technicznego, daty dokonania przemieszczenia oraz stanu licznika w momencie nabycia. Ponadto w oparciu o uregulowania wynikające z art. 198 § 1 ustawy O.p., wezwano podatnika o przedstawienie pojazdu w celu dokonania jego oględzin.

W odpowiedzi na powyższe, pismem z [...] r. strona wskazała stan licznika, datę wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, jak również poinformowała, że pojazd w dniu zakupu miał uszkodzony przedni most. Do pisma załączyła zaświadczenie VAT-25 z 27 lipca 2009 r. oraz fakturę VAT z 31 sierpnia 2010 r. nr [...] , dotyczącą poniesionych kosztów za zdemontowanie ściany grodziowej i zamontowanie tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa.

W trakcie oględzin przedmiotowego samochodu, stwierdzono: pojazd jednobryłowy, pięciodrzwiowy, całkowicie przeszklony (w części bagażowej szyby przyciemniane), przystosowany do przewozu pięciu osób. Wszystkie miejsca siedzące wyposażone w pasy bezpieczeństwa i zagłówki, uchwyty boczne dla pasażerów. W pojeździe brak przegrody oddzielającej część bagażową od pasażerskiej. Wnętrze pojazdu wyposażone w tapicerkę, dywaniki, klimatyzację, popielniczki, w tylnych drzwiach elektrycznie regulowane szyby.

Obecny przy oględzinach M.J. wniósł do protokołu uwagę, iż "w dniu zakupu samochód nie posiadał tylnej kanapy, została dokupiona w terminie późniejszym. Samochód posiadał oryginalną przegrodę z włókna szklanego za kanapą kierowcy i pasażera."

Organ zaakcentował, że wykonana dokumentacja zdjęciowa potwierdza, iż we wnętrzu pojazdu brak widocznych elementów mocowania usuniętej przegrody, zaś tylna kanapa jak również pasy bezpieczeństwa dla pasażerów zamocowane zostały w oryginalne miejsca ich kotwienia.

Po zapoznaniu strony z zebranym materiałem dowodowym Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z [...] r. nr [...] , określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] , nr nadwozia [...] , rok produkcji [...] , w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej powołał art. 3 ust. 1, art. 6, art. 14 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 12, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 u.p.a.

W odwołaniu M.J. wniósł o uchylenie decyzji, podnosząc zarzut naruszenia art. 106 ust. 3 u.p.a. poprzez przyjęcie że:

- samochód marki [...] o nr nadwozia [...], w związku z jego nabyciem wewnątrzwspólnotowym podlegał obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym w sytuacji gdy w momencie nabycia był on samochodem ciężarowym,

- w przedmiotowej sprawie podatek akcyzowy powinien być zapłacony do dnia 31 lipca 2009 r. a od dnia 1 sierpnia 2009 r. istnieje obowiązek naliczenia i zapłaty odsetek za zwłokę.

W uzasadnieniu odwołania zaakcentował, że samochód marki [...] był w dacie zakupu tj. [...] r. samochodem ciężarowym, w znacznym stopniu przeznaczonym do przewozu towarów, co zostało potwierdzone certyfikatem eksportowym VWE. Pojazd ten wg homologacji fabrycznej był pojazdem ciężarowym, przeznaczonym do przewozu dwóch osób i ładowności 740 kg, w związku z czym nie powinien on stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym. Dopiero we [...] r. dokonano zmiany konstrukcyjnej pojazdu, zmieniając jego funkcję główną z pojazdu ciężarowego na osobowy.

Zarzucił, że oględziny spornego pojazdu zostały dokonane po upływie 2 lat od daty jego zakupu, po dokonaniu niezbędnych zmian konstrukcyjnych prowadzących do zmiany głównej funkcji pojazdu.

Następnie przeanalizował treść art. 106 § 3 u.p.a. i doszedł do wniosku, że skoro w dacie zakupu tj. [...] r. pojazd był zakwalifikowany jako ciężarowy, to nie podlegał podatkowi akcyzowemu i bezpodstawne jest liczenie zaległości podatkowej od 31 lipca 2009 r.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z [...] r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Prezentując następującą argumentację prawną:

Przepis art. 1 ust. 1 u.p.a. określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Według art. 100 u.p.a., przedmiotem opodatkowania akcyzą samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju jest import, nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz pierwsza sprzedaż na terytorium kraju.

Z kolei, art. 3 ust. 1 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Zgodnie z art. 100 ust. 4 u.p.a., samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (skutery śnieżne CN 8702 10 11, meleks CN 8703 10 18, quad CN 8703 10 18).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Dla prawidłowej klasyfikacji znaczenie mają Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej ujęte w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1789/2003 z 11 września 2003 r.

Zgodnie z Regułą 1: Tytuły sekcji działów i podziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag.

Ta regulacja oznacza, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów mają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

Pozycja CN 8704 - Pojazdy samochodowe do transportu towarowego obejmuje zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju: ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki - chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalne skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Pozycja CN 8703 - Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Ta pozycja obejmuje samochody, specjalistyczne pojazdy transportowe (ambulanse, więźniarki, pojazdy pogrzebowe), samochody mieszkalne. Z kolei, w notach wyjaśniających wskazano cechy projektowe tych pojazdów.

Różnica pomiędzy samochodami klasyfikowanymi do pozycji CN 8703 i CN 8704 polega na tym, że te z pozycji 8704 służą tylko do transportu towarowego, natomiast te z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, jednakże można nimi również przewozić towary.

Odnosząc treść tych przepisów do rozpoznawanej sprawy organ wskazał, że strona de facto nabyła samochód osobowy. Świadczą o tym ustalenia poczynione w trakcie postępowania podatkowego. Podczas oględzin pojazdu stwierdzono, że posiada on m.in.:

-tylną część samochodu przeszkloną,

-tylne drzwi podnoszone, przeszklone,

-wszystkie drzwi w liczbie 5 tapicerowane, w drzwiach tylnych zamontowane uchwyty pasażerów, elektrycznie podnoszone i opuszczane szyby,

-całe wnętrze tapicerowane, wyposażone w klimatyzację, dywaniki i popielniczki,

-podsufitkę taka samą na całej długości samochodu.

Ponadto sporządzony przed przeróbką samochodu, dokument identyfikacyjny pojazdu z 20 lipca 2009 r., uznający go w tym momencie jako samochód ciężarowy, stwierdzał w swej treści, iż samochód [...] o numerze nadwozia [...] , posiada dwa miejsca siedzące oraz dopuszczalną ładowność 740 kg. Jednocześnie w opisie zmian dokonanych w pojeździe z [...] r. zawarto informację o dopuszczalnej masie całkowitej pojazdu (3260 kg) oraz masie własnej pojazdu (2570 kg) co daje ładowność dopuszczalną po przeróbce 690 kg a zamontowanie rzędu siedzeń podwyższyło liczbę miejsc siedzących do 5.

Organ zaakcentował, że dokonana przeróbka, ze względu na symboliczną zmianę ładowności, potwierdza, iż samochód ten nie mógł być w momencie nabycia wewątrzwspólnotowego samochodem ciężarowym.

Wskazał też, że jak wynika z rozkodowania nr nadwozia(VIN) zwartego w certyfikacie eksportowym VWE w pozycji 3 znajduje się litera E, co oznacza, iż nabyty samochód stanowi wielozadaniowy osobowy pojazd.

W ocenie organu klasyfikacja przedmiotowego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN jednoznacznie potwierdza, iż przeznaczony jest on zasadniczo do przewozu osób, a więc objęty jest kodem 8703. Samochód [...] o numerze nadwozia [...] w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał wskazane cechy samochodu osobowego, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych, a więc:

a) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

b) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

c) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ odwoławczy jednoznacznie stwierdził, że dokumentacja dowodowa dotycząca spornego samochodu, określająca go jako samochód ciężarowy, nie została odrzucona ani pominięta przez organ pierwszej instancji jako dowód w sprawie. Jednocześnie organ wskazał, że w decyzji pierwszoinstancyjnej uargumentowano, dlaczego powyższe dokumenty nie zostały uznane jako przesądzające w sprawie — wskazując na obowiązek stosowania przez organy podatkowe przepisów klasyfikujących wyroby akcyzowe w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, M.J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

W uzasadnieniu sformułował te same zarzuty, co w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje.

Na wstępie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.).

Dokonane w zakreślonych ramach badanie sprawy nie wykazało, że organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły przepisy prawa.

Zaznaczyć też trzeba, że Sąd przyjął, iż organy zasadnie zastosowały wskazane przez siebie przepisy prawa do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, przyjętego za podstawę orzekania przez Sąd.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu marki [...] do pozycji 8703 CN i objęcie go obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym.

Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.) akcyzie podlega nabycie wewnatrzewspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W art. 100 ust. 4 sprecyzowano pojecie samochodu osobowego. Są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu teleks o kodzie CN8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie 8703 10 19. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy celne, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklatorze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 674/09). Grupowanie pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności o których mowa w art. 100 ust. 1 lun ust. 2 (w tym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego). Podstawą opodatkowania jest kwota, jaka podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnatrzwspólnotowego, z tym że w przypadku o którym mowa w art. 100 ust. 2 pkt 3 podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Zgodnie z art. 104 ust. 7 u.p.a., jeżeli nie można określić kwot, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w szczególności w przypadku darowizny samochodu osobowego za podstawę opodatkowania przyjmuje się średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz akcyzowego. W ust. 8 określono zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku, kiedy cena z faktury znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu, a art. 104 reguluje zasady określania podstawy opodatkowania akcyzą wszystkich czynności, których przedmiotem są samochody osobowe.

Z kolei art. 3 ust. 1 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikację CN i prawidłowe zaklasyfikowanie decyduje czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Dokonując klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ORINS, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Tym samym organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Wykluczyły klasyfikacje do kodu 8702, który obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 6 osób (posiada 6 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, i nie posiada miejsc stojących).

Natomiast samochodami ciężarowymi klasyfikowanymi do kodu CN 8704 są pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Przedmiotowa pozycja obejmuje w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z propanem itp.

Zasadnie organy podatkowe uznały, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Pojazdy tej pozycji mogą być wyposażone w silnik dowolnego typu (tłokowy wewnętrznego spalania, elektryczny, turbinę gazową itp.). Nadto, obejmuje ona również lekkie pojazdy trzykołowe o prostej budowie, pojazdy typu kołowego albo gąsienicowego, samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe), specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, wózki golfowe i podobne pojazdy.

Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy samochód marki [...] , nr nadwozia [...] , o pojemności silnika 4.164 cm3, rok produkcji [...] w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego tj. w dniu [...] r. był przystosowany do przewożenia 2 osób (w tym kierowca), posiadał oddzieloną część bagażową i został zarejestrowany jako samochód ciężarowy wielozadaniowy o dopuszczalnej ładowności 740 kg. Jednocześnie w opisie zmian dokonanych w pojeździe z [...] r., zawarto informację o dopuszczalnej masie całkowitej pojazdu (3260 kg) oraz masie własnej pojazdu (2570 kg) co daje ładowność dopuszczalną po przeróbce 690 kg. Wskazano też, że zamontowanie rzędu siedzeń, podwyższyło liczbę miejsc siedzących do 5. Słusznie zatem organ zaakcentował, że dokonana przeróbka, ze względu na symboliczną zmianę ładowności, potwierdza, iż samochód ten nie mógł być w momencie nabycia wewątrzwspólnotowego samochodem ciężarowym. Klasyfikację spornego samochodu do kodu CN 8703, potwierdza też rozkodowanie nr nadwozia(VIN) zwartego w certyfikacie eksportowym VWE, gdzie w pozycji 3 znajduje się litera E, co oznacza, iż nabyty samochód stanowi wielozadaniowy osobowy pojazd. Ponadto z dokonanych oględzin wynika, że samochód [...] o numerze nadwozia [...] w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał wskazane cechy samochodu osobowego, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych, a więc:

a) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

b) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

c) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

W tym stanie rzeczy słusznie organ określił zasadnicze przeznaczenie samochodu kierując się informacją producenta a następnej kolejności wynikiem oględzin pojazdu i oświadczeniem użytkownika. Fakt, że samochód posiadał w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego tylko dwa miejsca siedzące (z możliwości a instalowania drugiej kanapy) nie wyklucza, że mamy do czynienia z samochodem osobowym użytkowanym do przewozu towarów. Organ opierając się na tych dokumentach, ale głównie na przeprowadzonych oględzinach spornego pojazdu i dokonanej klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej uznał, że sporny pojazd należy zaklasyfikować do kodu 8703 i w tym zakresie Sąd orzekający w całości podziela argumentację organu podatkowego, który zasadnie kierując się zasadami logiki dokonał oceny poczynionych ustaleń dowodowych.

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako samochód osobowy, to stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., jego nabycie wewnatrzwspólnotowe podlegało akcyzie według stawki (18,6%) określonej w art. 105 ust. 1 u.p.a..

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego okazały się chybione.

Nie mógł także odnieść spodziewanego skutku prawnego zarzut nieprawidłowego ustalenia daty powstania zaległości podatkowej oraz rozpoczęcia okresu liczenia odsetek od zaległości podatkowej, gdyż jak słusznie wskazał organ zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. tj. przez samoopodatkowanie. Dopiero, gdy organ stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w złożonej deklaracji podatkowej, wydaje w oparciu o art. 21 § 3 O.p. decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja ta ma charakter deklaratoryjny nie kreuje nowego zobowiązania, a jedynie koryguje jego wysokość, stąd na podatniku, który zaniżył wysokość zobowiązania podatkowego spoczywa obowiązek uiszczenia odsetek od zaległości podatkowej na mocy art. 51 § 1 O.p.

Na zakończenie przyjdzie wskazać, że organy podatkowe prowadziły postępowanie z poszanowaniem przepisów prawa procesowego. Z wyrażonej w przepisie art. 122 O.p. zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy z uwzględnieniem racji podatnika. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami klasyfikacji celnej i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą, nie przesądza, że oceny organów celnych są błędne. Konkludując należy stwierdzić, że organy celne dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym. Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.