Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1104/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1-2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 106b ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 par. 1, art. 180 par. 1-2, art. 187 par. 1, art. 188, art. 190 par. 1-2, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] r., nr [...], określił S. Ł. (dalej także jako: "podatnik", "strona", "skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że podatnik w 2011 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą X. Ł. S., której przedmiotem był transport drogowy. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ I instancji stwierdził nieprawidłowości w podatku od towarów i usług, które wynikały z odliczenia przez podatnika podatku naliczonego (w łącznej kwocie [...]zł) z 32 faktur wystawionych na jego rzecz przez Q. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej także jako: "spółka"), albowiem faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (sprzedaży oleju napędowego). Organ ustalił bowiem, że kontrahent strony - spółka Q. w rzeczywistości nie dokonywała sprzedaży paliw płynnych, natomiast nabyty przez podatnika olej napędowy pochodził z nieustalonego źródła. Jednocześnie uznano, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że uczestniczy w przestępstwie skarbowym. W tym kontekście podkreślono, że faktury wystawione przez Q. potwierdzały 98,19% ogólnego nabycia oleju napędowego przez podatnika w 2011 r. (łącznie 188.480 litrów oleju napędowego). Podatnik przed rozpoczęciem współpracy nie sprawdził wiarygodności swojego dostawcy (nie wiedział czy spółka jest czynnym podatnikiem VAT, czy posiada koncesję na obrót paliwami płynnymi, czy jest podatnikiem podatku akcyzowego), nie znał źródła pochodzenia nabywanego paliwa, ani nie posiadał certyfikatów jego jakości, płatności dokonywał wyłącznie gotówką. Nie wiedział gdzie jest siedziba spółki, kto jest jej prezesem, jaka jest jej kondycja finansowa oraz jakie posiada zaplecze techniczne. Ponadto stwierdzono, że wskazani przez P. J. (jedynego udziałowca i prezesa zarządu spółki Q. w 2011 r.) dostawcy paliwa do jego spółki, tj.: A. Sp. j. oraz M. Sp. z o.o. przed 2011 r. zostali wykreśleni z rejestrów podatników VAT, a przeprowadzone kontrole wykazały, że podmioty te nie prowadziły działalności gospodarczej pod wskazanymi w rejestrach adresami. W stosunku do spółek A. oraz M. ustalono, że posiadały one wcześniej koncesje na obrót paliwami ciekłymi, jednakże koncesje te utraciły na skutek decyzji Urzędu Regulacji Energetyki (odpowiednio) z dnia [...] stycznia 2010 r. i z dnia [...] stycznia 2010 r. Z kolei inni wskazani przez P. J. rzekomi dostawcy paliwa do spółki Q., albo nie przeprowadzali z tą spółką żadnych transakcji w 2011 r., albo przed 2011 r. przestali istnieć lub też nie odebrali skierowanej do nich korespondencji.

W rezultacie poczynionych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę Q.. Uznano bowiem, że faktury te są nierzetelne, gdyż w rzeczywistości nie potwierdzają faktycznego nabycia paliwa, a celem ich wystawienia było jedynie zalegalizowanie i wprowadzenie do obrotu paliwa z nieznanego źródła. Konsekwencją powyższego było stwierdzenie nierzetelności rejestru zakupu VAT i nie uznanie go za dowód, w części dotyczącej zakupu przez podatnika oleju napędowego od wyżej wskazanego podmiotu.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, w którym zażądał uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, zarzucając jej naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."), art. 86 ust. 2 pkt 1) lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 4 oraz art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.t.u."), a także art. 2, art. 32 ust. 1, art. 64 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm. - w skrócie: "Konstytucja RP").

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia podniesiono, że określone w u.p.t.u. wymogi prawidłowego wystawiania faktur mają nie tylko aspekt formalny, ale również materialny, a zatem treść faktury musi odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym, gdyż spełnia ona przede wszystkim rolę dowodową w zakresie potwierdzenia faktu wykonania transakcji, w związku z którą ma nastąpić odliczenie podatku. W przypadku gdy faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji dokonanej między podmiotami w niej wskazanymi, to jest to faktura nieprawidłowa pod względem materialnym i wykazany w niej podatek naliczony nie może obniżyć podatku należnego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że podatnik nie mógł i nie nabywał w 2011 r. oleju napędowego od spółki Q.. W zakresie rzekomej współpracy podatnika ze spółką Q. organ odwoławczy w pełni podzielił ustalenia poczynione przez organ I instancji i stwierdził, że faktury wystawione na rzecz podatnika przez spółkę Q. są fakturami nierzetelnymi, nieodzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wskazano, że spółka Q. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, a jedynie wystawiała fikcyjne faktury sprzedaży oleju napędowego celem legalizowania rzekomych transakcji obrotu paliwami. W tym zakresie ustalono, że rzekomi dostawcy spółki Q., tj. A. Sp. j. oraz M. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadzili w 2011 r. żadnej działalności gospodarczej, ani nie posiadali koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Tym samym stwierdzono, że spółka Q. nie nabyła legalnie towaru, który następnie mogłaby sprzedać podatnikowi. Ponadto nie dano wiary twierdzeniom P. J. - jedynego udziałowca i prezesa zarządu spółki Q. w 2011 r., w świetle których spółka była jedynie pośrednikiem między dostawcami, a odbiorcami paliwa (w tym S. Ł.). Za nieprawdopodobne uznano bowiem formę takiej działalności, w której pośrednik w istocie nie jest potrzebny, gdyż rzekomi dostawcy spółki Q. mieli pełny dostęp do ostatecznego odbiorcy, wiedzieli gdzie ci odbiorcy mają siedziby, organizowali im transport, a nawet częściowo odbierali płatności za te dostawy. Zdaniem organu, rola spółki Q. w takiej sytuacji była zbędna, a jedynym wytłumaczeniem jej obecności w "obrocie" była konieczność wystawiana "pustych faktur", w sytuacji gdy olej napędowy dostarczany był z niewiadomego źródła. Podkreślono, że zeznania P. J., co do rzekomych dostawców do spółki Q., zmieniały się wraz z upływem czasu. W dniu 28 sierpnia 2013 r. wskazał on, że poza dwoma wspomnianymi dostawcami, Q. nabywała paliwo także od innych podmiotów (A. , F. , P. , P. , J. , A. , A. ), jednakże twierdzenia te nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym (rzekomi dostawcy albo wprost zaprzeczyli współpracy ze spółką Q., albo nie udało się z nimi skontaktować w wyniku zakończenia przez nich działalności).

Organ odwoławczy zaznaczył, że sama okoliczność nabywania paliwa od innego podmiotu, niż ten który został wykazany na fakturze nie jest wystarczająca do odmowy odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez ten podmiot. Koniecznym jest także istnienie świadomości u nabywcy, która wyraża się tym, że nabywca wiedział albo powinien wiedzieć, że olej napędowy nabywa w rzeczywistości od innego podmiotu niż ten, który widniał na otrzymywanych przez niego fakturach. W tym kontekście stwierdzono, że z akt sprawy jednoznacznie wynika, że podatnik wiedział (był świadomy) lub też mógł się domyślać, że uczestniczy w dostawach mających znamiona przestępstwa bądź nadużycia podatkowego. W szczególności podniesiono, że podatnik w dniach 30 sierpnia 2013 r. i 29 czerwca 2015 r. zeznał, iż: nawiązał i utrzymywał kontakt ze spółką Q. za pośrednictwem W. B. - osoby, która twierdziła, że jest pracownikiem spółki, jednakże okoliczności tej podatnik w żaden sposób nie sprawdził; nie żądał okazania przez osobę, która przywoziła paliwo żadnych dokumentów potwierdzających, że paliwo to pochodzi od spółki Q. w żaden sposób nie zweryfikował swojego dostawcy – nie sprawdził czy spółka jest zarejestrowana, czy jest czynnym podatnikiem podatku VAT, czy posiada koncesję na obrót paliwem, a wystarczyły mu tylko faktury VAT; nie zawarł na dostawy paliwa umowy w formie pisemnej, nie znał nazwiska prezesa spółki; oferty zakupu paliwa składał ustnie bezpośrednio lub telefonicznie W. B.; płatności dokonywał gotówką (łącznie na kwotę [...]zł); nie żądał certyfikatów jakości paliwa. Mając powyższe na względzie organ stwierdził, że w przypadku transakcji ze spółką Q. podatnik mógł w powyższych okolicznościach podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa. Zaznaczono, że dokonując transakcji ze spółką Q. podatnik nie wykazał niezbędnego minimum staranności. Za mało wiarygodne uznano, aby profesjonalny przedsiębiorca, nabywający paliwa płynne w ilościach hurtowych od 1999 r., przy zakupach paliwa w 2011 r. rzędu kilkunastu tysięcy litrów miesięcznie, w normalnym obrocie gospodarczym nie podjął działań mających na celu sprawdzenie kontrahenta, jego statusu prawnopodatkowego i wiarygodności w celu uniknięcia ewentualnego uczestniczenia w oszustwie podatkowym. Tym bardziej, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do incydentalnego zdarzenia, ale kontakty ze spółką Q. trwały od co najmniej stycznia 2011 r. do grudnia 2012 r. W związku z tym uznano, że podatnik miał czas, aby zabezpieczyć swoje interesy, jednakże nie przejawiał on potrzeby większego zainteresowania się rzeczywistym (a nie tylko formalnym) funkcjonowaniem w obrocie gospodarczym podmiotu, który w fakturach wskazywany był jako jego dostawca.

Odnosząc się do zarzutu braku przeprowadzenia przez organ I instancji wnioskowanych przez stronę dowodów stwierdzono, że ich przeprowadzenie byłoby bezcelowe, albowiem pozostałe materiały dowodowe zebrane w sprawie, w tym zeznania podatnika oraz zeznania P. J., wystarczająco opisywały rzekomą współpracę między stroną a spółką Q.. Zaznaczono przy tym, że w sprawie nie jest kwestionowany fakt nabywania przez podatnika oleju napędowego, a jedynie to, że nie nabywał on paliwa od spółki Q..

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu S. Ł. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 120 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na domniemaniach faktycznych oraz założeniach co do obowiązków przedsiębiorcy nie znajdujących bezpośredniego oparcia w obowiązujących przepisach prawa, a także poprzez uchybienie pozostałym przepisom prawa powołanym w petitum skargi;

2) art. 121 § 1 O.p. poprzez działania organu w toku postępowania wyjaśniającego oraz w momencie orzeczenia w sposób, który podważa nie tylko zaufanie do organów podatkowych państwa, ale także do Państwa jako takiego i obowiązującego w nim porządku prawnego oraz zasady państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej, poprzez nadużycie zasady swobodnej oceny dowodów;

3) art. 125 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wnikliwej oceny dowodów powołanych w postępowaniu przez stronę, a także nieuwzględnienie składanych przez stronę wyjaśnień;

4) art. 180 § 1 i 2 i art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie dowodów wskazywanych przez stronę w toku postępowania oraz oparcie się na dowodach, które bezpośrednio nie dotyczyły strony;

5) art. 187 § 1 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w sposób rzetelny i wyczerpujący, nie uwzględnienie dowodów wskazywanych przez stronę, nie przeprowadzenie odpowiedniego postępowania wyjaśniającego, w tym przesłuchań świadków w osobach pracowników strony, dostawcy oleju napędowego i wyjaśnienia w konsekwencji spornych w sprawie okoliczności faktycznych, z których organ wyciąga negatywne konsekwencje wobec strony;

6) art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie żądania strony przeprowadzenia dowodów, które mogłyby przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy;

7) art. 190 § 1 i 2 O.p. poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału we wszystkich czynnościach dowodowych przeprowadzonych przez organ, oparcie orzeczenia o protokoły przesłuchań pochodzących z innych postępowań, co w konsekwencji uniemożliwiło stronie aktywne uczestniczenie w przeprowadzeniu dowodu, na którym opiera swoje twierdzenia organ;

8) art. 191 O.p. poprzez przekroczenie przez organ granic swobodnej oceny dowodu, wysnuwanie wniosków pozostających w sprzeczności nie tylko ze zgromadzonym materiałem dowodowym, ale także zasadami logiki;

9) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 124 O.p. poprzez brak w wydanej decyzji uzasadnienia faktycznego i prawnego odpowiadającego wymogom określonym przez prawo, w tym brak rzetelnego wskazania faktów i dowodów w oparciu o które został on ustalony w sposób bezsporny, jednoznaczny i niewątpliwy, brak wskazania uzasadnionych przyczyn, dla których organ nie uwzględnił wniosków dowodowych złożonych przez skarżącego, a także brak wyjaśnienia podstawy prawnej i prawidłowo przeprowadzonej wykładni przepisów prawa;

10) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 4 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 120 O.p. poprzez błędne uznanie, że w sprawie nie zachodzi podstawa obniżenia podatku należnego;

11) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. poprzez uznanie, że skarżącego obciąża odpowiedzialność z tytułu podatku od towaru i usług, pomimo nie spełnienia przesłanek uzasadniających zastosowanie tych przepisów prawa;

12) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. poprzez nieuzasadnione uznanie, że faktury potwierdzające transakcje pomiędzy spółką Q. a skarżącym, w istocie nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, mimo, że organ nie udowodnił aby dokonane czynności pomiędzy spółką Q. a skarżącym nie miały miejsca;

13) art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. poprzez nieuprawnione zakwestionowanie dokumentów faktur potwierdzających dokonanie transakcji ze spółką Q.

14) art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji z pogwałceniem zasad sprawiedliwości społecznej, obciążenie strony zobowiązaniem podatkowym, które powinno obciążać osoby, które uchybiły swojemu zobowiązaniu, wprowadzając skarżącego w błąd i wykorzystując jego niewiedzę i słabszą sytuację ekonomiczną i prawną;

15) art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez obciążenie skarżącego negatywnymi konsekwencjami zaniedbań podatkowych innych podmiotów prawa.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że nie zgadza się z ustaleniami faktycznymi organów, gdyż w jego opinii nabywał olej napędowy od spółki Q., a potwierdzeniem tego są jego wyjaśnienia oraz wystawiane faktur. W przekonaniu skarżącego, skoro organy nie wykazały z jakiego innego źródła skarżący mógłby nabywać olej napędowy, a nie jest sporne, że olej napędowy w ogóle nabywał, to w takiej sytuacji nie można kwestionować nabyć dokonanych od spółki Q.. W opinii skarżącego, spółka Q. prowadziła działalność gospodarczą, a wynika to z zeznań prezesa jej zarządu oraz z faktu, że podmiot ten posiadał koncesję na obrót paliwami płynnymi, którą cofnięto dopiero [...] września 2013 r. Zdaniem strony organy, rezygnując z przeprowadzenia wnioskowanych przez niego dowodów, nie tylko pozbawiły go praw procesowych, ale także pozbawiły siebie możliwości rzetelnego zbadania sprawy.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone decyzje nie naruszają prawa materialnego i wbrew zarzutom skargi ich wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono w istotny sposób regułom prawa procesowego.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie zakwestionowały prawo skarżącego do obniżenia w 2011 r. podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w łącznej kwocie [...]zł), wynikającą z 32 faktur wystawionych przez spółkę Q., jak wynika to z dokumentów, a nie Q1. jak podał autor skargi, który najlepiej winien znać prawidłową nazwę swojego rzekomego kontrahenta.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ przepisy prawa materialnego.

Podstawą dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił w uzasadnieniu wydanej decyzji. Sąd uznał, że został on ustalony w sposób prawidłowy. Organ podatkowy wyczerpująco bowiem zebrał materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonał jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosował przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w O.p., a w szczególności w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180, art. 187, art. 188 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka, korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki zatem granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności (m.in. zakwestionowanym fakturom, zeznaniom skarżącego oraz P. J. - jedynego udziałowca i prezesa zarządu spółki Q. w 2011 r.) oraz wskazał te, którym dał wiarę (m.in. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...], określającej Q. Sp. z o.o. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2011 r. oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 u.p.t.u. za poszczególne miesiące 2011 r., informacjom przekazanym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G., Naczelnika Urzędu Celnego w P. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o wykreśleniach spółek M. i A. z rejestrów podatników VAT, decyzji Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] stycznia 2010 r., nr [...], cofającej A. Sp. j. koncesję na obrót paliwami płynnymi, decyzji Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] stycznia 2010 r., nr [...], cofającej M. Sp. z o.o. koncesję na obrót paliwami płynnymi, pismom P. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., P.W. "D. " A. M. zaprzeczającym ich współpracy ze spółką Q. w 2011 r.). Co istotne strona skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, pomimo, że w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego. Tymczasem sama negacja i ewentualna polemika z ustaleniami w sprawie, bez przedstawienia kontrdowodów nie może zostać uznana za skuteczną. Skarżący nie wskazał żadnych wiarygodnych dowodów, które potwierdziłyby jednoznacznie prawdziwość jego twierdzeń. W szczególności należy zaznaczyć, że rzekomej współpracy skarżącego ze spółką Q. nie potwierdzają przedłożone przez niego faktury, jego zeznania, a także zeznania P. J.. Fakt, że organy podatkowe na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego dokonały ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Zdaniem Sądu, konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych wywiedziona przez Dyrektora Izby Skarbowej znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów, pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodnych z logiką i doświadczeniem życiowym.

Z materiału zgromadzonego w aktach sprawy jednoznacznie wynika, iż działalność spółki Q. polegała jedynie na wystawianiu fikcyjnych faktur sprzedaży oleju napędowego, które miały legalizować wprowadzenie do obrotu gospodarczego paliwa niewiadomego pochodzenia. W tym zakresie organy podatkowe obu instancji prawidłowo wskazały, że spółka Q. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami. Nie zatrudniała żadnych pracowników, nie posiadała żadnego taboru, ani magazynów do przechowywania paliwa. Jej rzekomi dostawcy paliwa (spółki M. Sp. z o.o. i A. Sp. j.) istnieli wyłącznie formalnie poprzez wpis do KRS, który miał stwarzać pozory legalnej działalności w zakresie obrotu paliwami płynnymi. W rzeczywistości spółki te w 2011 r. nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej. Co istotne, oba wspomniane podmioty już od 2010 r. nie posiadały koncesji na obrót paliwami ciekłymi, a zatem nie mogły legalnie kupować paliwa, które następnie miałoby być (zgodnie z twierdzeniami P. J.) sprzedawane przez nie spółce Q.. Zdaniem Sądu, organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość dowiodły, że spółka Q. w 2011 r. w rzeczywistości nie nabywała, nie posiadała i nie dysponowała żadnym olejem napędowym, który mógłby być przedmiotem rzeczywistych i legalnych transakcji gospodarczych (w tym ze skarżącym). Okoliczności te zostały jednoznacznie wykazane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...], określającej Q. Sp. z o.o. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2011 r. oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 u.p.t.u. za poszczególne miesiące 2011 r. Skoro zatem spółka Q. była podmiotem fikcyjnym, a jej działalność sprowadzała się do procederu prowadzenia pozornych czynności zakupu i sprzedaży oleju napędowego oraz wprowadzenia do obiegu (wystawiania na rzecz swoich odbiorców) tzw. "pustych" faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń i pozorujących jedynie obrót olejem napędowym, ponieważ czynności w nich wykazane nie zostały w rzeczywistości dokonane pomiędzy podmiotami figurującymi na tych fakturach, to oczywistym jest, że skarżący nie mógł od tej spółki nabyć oleju napędowego. Jednocześnie Sąd zaznacza, że organy podatkowe nie kwestionowały faktu posiadania (nabycia) przez skarżącego paliwa, niezbędnego do świadczenia przez jego firmę usług transportowych, niemniej dostawy te mogły zostać dokonane przez inny, nieustalony podmiot. Wbrew twierdzeniom autora skargi nie jest jednak rzeczą organu ustalanie od kogo w rzeczywistości skarżący nabył sporne paliwo, bo on sam winien posiadać taką wiedzę i przekazać ją organom. Skoro zgromadzone w toku postępowania kontrolnego i podatkowego dowody przeczą temu, aby towar ten nabył od spółki Q., to jedynie podatnik może wskazać rzeczywistego dostawcę paliwa. Sąd podziela stanowisko organów, że skoro spółka Q. nie dokonała zakupu oleju napędowego, to nie dysponowała ona towarem, który mógłby być przedmiotem dalszej odsprzedaży, a tym samym przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy nią a skarżącym.

W świetle poczynionych wyżej ustaleń za chybione należy uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zdaniem Sądu, organy podatkowe zebrały w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który poddały swobodnej ocenie, a jej wynikiem było ustalenie, że spółka Q. nie dostarczyła skarżącemu oleju napędowego ujętego na zakwestionowanych fakturach.

Za chybiony należy także uznać zarzut naruszenia art. 180 § 1 i 2 oraz art. 188 O.p. W tym zakresie organ odwoławczy słusznie podniósł, że przeprowadzenie wnioskowanych przez skarżącego dowodów byłoby niecelowe, albowiem kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności (brak transakcji gospodarczych między skarżącym a spółką Q. zostały udowodnione za pomocą innych dowodów. Odnosząc się do tego zarzutu należy także wskazać, że w polskiej procedurze podatkowej obowiązuje, wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p., wspomniana zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2013 r., o sygn. akt II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut naruszenia art. 190 § 1 i 2 O.p., które zdaniem skarżącego polegało na włączeniu do materiału dowodowego niniejszej sprawy dowodów z akt innego postepowania, w sytuacji, gdy strona nie mogła brać czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodu, mającego istotne znaczenie dla rzetelnego i obiektywnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Skarżącemu chodzi o materiał dowodowy zebrany w postępowaniu dotyczącym spółki Q. zakończonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] r., którą określono spółce Q. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2011 r. oraz kwotę podatku do zapłaty, na podstawie art. 108 u.p.t.u. za poszczególne miesiące 2011 r. Tymczasem decyzja ta nie była jedyną podstawą ustaleń faktycznych w kontekście analizy spornych transakcji, a co istotniejsze nie była to czynność dowodowa, w której podatnik mógłby brać czynny udział. Organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy (powołany wyżej), z którego całokształtu jednoznacznie wynikało, że zakwestionowane transakcje faktycznie nie miały miejsca.

Sąd zauważa, że zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Innymi słowy organ nie jest zobligowany do przeprowadzania kolejnych (wnioskowanych przez stronę) czynności dowodowych, jeśli należyta ocena dotychczas zebranego materiału dowodowego w zestawieniu z tymi czynnościami, prowadził do niezmiennej konstatacji, tj. że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Co istotne samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z treści art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Sąd zaznacza przy tym, że gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Z taką sytuacją mamy do czynienia w badanej sprawie. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p. nie był zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (por. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1647/13, LEX nr 1636821). W ocenie Sądu zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do wydania rozstrzygnięcia.

Za całkowicie chybiony należy także uznać zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 124 O.p. Zdaniem Sądu, zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena znalazły swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia spornej decyzji. Uzasadnienie prawne decyzji zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne zaś jest spójne i logiczne, a z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynika ustalony przez organy stan faktyczny, który stanowił podstawę rozstrzygnięcia. Organy w zaskarżonych decyzjach wyjaśniły skarżącemu zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy wyjaśniając, które dowody oceniły jako wiarygodne, a którym waloru takiego odmówiły i dlaczego.

Za bezzasadne Sąd uznał także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Odnosząc się do tych zarzutów w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo zastosowały art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Dodatkowo zastosowanie w sprawie znalazł art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku, wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Tymczasem w niniejszej sprawie zakwestionowane zostały faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, albowiem, co już wyżej wykazano, spółka Q. nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami. Wobec powyższego dla Sądu w składzie orzekającym oczywistym jest, że skarżący nie miał podstaw do odliczenia podatku należnego, wynikającego ze spornych faktur.

Norma prawna wynikająca z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. jest konsekwencją zasady uregulowanej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., głoszącej, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem nie faktura, a nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności, a nie fikcyjnych. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które w istocie nie zostały dokonane, podatek w niej wykazany nie może, co oczywiste obniżać podatku należnego. W świetle powołanych powyżej przepisów u.p.t.u. należy podkreślić, że prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony - choć kluczowe dla konstrukcji opodatkowania podatkiem od towarów i usług - nie ma charakteru absolutnego. Podatek należny można bowiem pomniejszyć jedynie o podatek naliczony, czyli o sumę kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. O podatku naliczonym przesądza jednak nie tyle istnienie faktury, lecz dokonanie czynności, podlegającej opodatkowaniu między podmiotami wskazanymi w fakturze, a nie innymi. Faktura umożliwia jedynie udokumentowanie przebiegu rzeczywistej czynności. Inaczej mówiąc, faktura w oderwaniu od czynności, którą ma dokumentować nie stanowi podstawy do pomniejszenia podatku należnego. Nie można wobec tego uznać, że podstawę do obniżenia podatku należnego stanowi faktura nie odzwierciedlająca rzeczywistego przebiegu czynności, co w niniejszej sprawie odnosi się do 32 zakwestionowanych faktur. Wniosek taki płynie wprost z treści normy prawnej, dającej się wyinterpretować z przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 2 u.p.t.u. Nie da się w sposób racjonalny obronić poglądu, że każda faktura - bez względu na to, czy odzwierciedla przebieg rzeczywistych czynności, czy też nie - kreuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku VAT w niej wskazaną. Aprobata takiego poglądu prowadziłaby do nie dającego się zaakceptować wniosku, że konstrukcja podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej) odrywa reguły podatkowe od rzeczywistości gospodarczej. Za ugruntowany zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie uznawany jest pogląd, że faktury VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Faktury stanowią bowiem podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia wiąże się jednak tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy, a prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami (por. t. 1 do art. 106 w A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2007, wyd. II, wyrok NSA z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1240/96, publ. LEX nr 33533, wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2645/98, publ. LEX nr 40387).

Odnosząc powołane powyżej tezy do stanu faktycznego analizowanej sprawy należy jeszcze raz podkreślić, że organy obu instancji ustaliły ponad wszelką wątpliwość, iż spółka Q., która widnieje na zakwestionowanych fakturach, jako ich wystawca, nie dostarczyła na rzecz skarżącego paliwa wskazanego w spornych fakturach, bo faktycznie nie mogła tego towaru legalnie posiadać. Sąd stwierdza, że w tym kontekście organy podatkowe obu instancji przeprowadziły wszechstronne postępowanie dowodowe, zbadały również okoliczności działania skarżącego w dobrej wierze, w efekcie których wykazały jego brak elementarnej staranności. Podkreślenia wymaga, że wspólny system podatku od towarów i usług zapewnia całkowitą neutralność obciążeń podatkowych działalności gospodarczej podatnika VAT. Tym samym istotne znaczenie ma, w przypadku stwierdzenia nierzetelnych faktur (a z takimi mamy do czynienia nie tylko w sytuacji gdy za dokumentem nie idzie towar, ale również w sytuacji gdy wystawca faktury nie dokonuje w rzeczywistości dostawy), czy doszło do dostawy towaru, który następnie jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Jeśli podatnik dysponował towarem, a z taką sytuacją mamy w rozpoznawanej sprawie do czynienia, konieczne jest ustalenie, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że przez nabycie towaru uczestniczył w transakcjach związanych z przestępstwem w zakresie podatku VAT. W tym zakresie należy odwołać się do tez formułowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie: "TSUE"). W szczególności należy zauważyć, iż Trybunał jednoznacznie stwierdził, że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii Europejskiej w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień. W związku z tym krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy bowiem z punktu widzenia Dyrektywy 2006/112/WE uznać za uczestniczącego w nieprawidłowościach, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (por. wyroki TSUE: w sprawie Halifax i in., pkt 68; z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie Fini H, C-32/03, ECLI:EU:C:2005:128, pkt 32 - 34; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, C-439/04 i C-440/04, ECLI:EU:C:2006:446, pkt 54 - 55; wyrok z dnia 29 marca 2012 r. w sprawie Véleclair, C-414/10, publ. ECLI:EU:C:2012:183, pkt 32). Także w wyroku z dnia 22 października 2015 r. w sprawie Stehcemp, C-277/14, (publ. ECLI:EU:C:2015:719:47), TSUE stwierdził, że zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez szóstą dyrektywę (obecnie Dyrektywę 2006/112/WE). W związku z tym krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Jeżeli jest tak w wypadku, gdy przestępstwo podatkowe jest popełnione przez samego podatnika, to ma to również miejsce, gdy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie towaru uczestniczył w transakcji związanej z przestępstwem w zakresie podatku VAT (pkt 47-48).

Obowiązek wykazania, że podatnik nie działał "w dobrej wierze", a więc, że wiedział lub powinien wiedzieć, że działania kontrahenta miały charakter oszukańczy, spoczywa na właściwych organach podatkowych, a ocena istnienia "dobrej wiary" podatnika musi zostać dokonana na podstawie obiektywnych przesłanek związanych z konkretną czynnością opodatkowaną, i nie może wiązać się z nakładaniem na podatnika obowiązków sprawdzających, które nie są jego zadaniem (por. postanowienie TSUE w sprawie Q., pkt 43; wyrok TSUE w sprawie Stehcemp, pkt 49). Należy równocześnie zaakcentować, iż powyższe wcale nie oznacza, że nie można od podatnika wymagać podjęcia jakichkolwiek działań, mających charakter sprawdzający wobec kontrahenta. Co do zasady bowiem, zgodne z prawem Unii Europejskiej jest wymaganie, by podmiot przedsięwziął działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. wyroki TSUE: z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie Netto Supermarkt, C-271/06, publ. ECLI:EU:C:2008:105, pkt 24; wyrok z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, publ. ECLI:EU:C:2011:871, pkt 25). Ocena istnienia "dobrej wiary" podatnika wymaga uwzględnienia całości okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy. Stan faktyczny konkretnej sprawy będzie warunkować również zakres działań, jakich w konkretnym przypadku można oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (zob. wyroki TSUE: w sprawie Stehcemp, pkt 51; z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, C-80/11 i C-142/11, publ. ECLI:EU:C:2012:373, pkt 59; postanowienie w sprawie Jagiełło, pkt 37).

W kontekście powołanych powyżej tez TSUE, Sąd stwierdza, że organy podatkowe obu instancji dokonały w badanej sprawie niezbędnych ustaleń stanu faktycznego i trafnie uznały, że biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, skarżący na podstawie obiektywnych przesłanek wiedział lub powinien był wiedzieć, że dokonywane przez niego transakcje ze spółką Q. wiązały się z przestępstwem popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu, a w konsekwencji, że ma do czynienia z podmiotem działającym nielegalnie. Argumentacja przedstawiona w tym zakresie przez organy jest spójna, logiczna i respektuje wytyczne wynikające z orzecznictwa TSUE.

Przede wszystkim podejrzenia skarżącego powinny wzbudzić okoliczności sposobu nawiązania i prowadzenia współpracy. Mianowicie podatnik nawiązał kontakt ze spółką przez W. B. - który podawał się za pracownika tej spółki, a wcześniej był długoletnim dostawcą paliwa do firmy skarżącego, przy czym nie zażądał od W. B. żadnego dokumentu, który potwierdzałby, że jest on pracownikiem spółki. Natomiast przyjmował od niego faktury z podpisami innej osoby, dokonując rozliczeń wyłącznie w formie gotówkowej. W przypadku skarżącego brak jest pisemnej umowy o współpracy i nigdy nie był on w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę Q., mimo, że posiadała ona siedzibę w tej samej miejscowości co firma skarżącego. Znamienny i jako niefrasobliwy należy ocenić brak dążenia strony do spotkania z prezesem spółki Q. w celu zawarcia pisemnej umowy, czy osobistego kontaktu. Poza fakturami, w których treści jako sprzedawca widnieje Q., skarżący nie posiadał żadnej wiedzy na temat pracowników swojego dostawcy, nie wiedział nic o osobach (kierowcach) dostarczających jemu paliwo, nie interesował się od kogo jego dostawca w rzeczywistości nabywał paliwo, jakiej było ono jakości. W ocenie Sądu, już samo posiadanie przez skarżącego dokumentów dotyczących dostaw oleju napędowego, z których wynikałoby z jakiego magazynu i należącego do jakiego podmiotu pochodzi towar, pozwoliłoby jemu zweryfikować źródło pochodzenia oleju napędowego i ustalić podmiot odpowiedzialny za jego wprowadzenie do obrotu. W świetle opisanej bierności strony w kontaktach i weryfikacji spółki Q. Sąd zauważa, że skarżący podjął dość ryzykowną decyzję o nabyciu oleju napędowego nie bezpośrednio od sprawdzonego i znanego na rynku dostawcy paliw, lecz od podmiotu, który zaproponował sprzedaż paliwa w okolicznościach i na warunkach wzbudzających uzasadnione podejrzenie, co do legalności takich transakcji. W konsekwencji takie działanie skarżącego świadczy o braku dołożenia przez niego należytej staranności. Zeznania skarżącego trafnie organy podatkowe uznały za niewiarygodne. Nie znalazły one bowiem oparcia w pozostałym zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym (w szczególności decyzji określającej spółce Q. wysokość podatku od towarów i usług za 2011 r. do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.). Organy podatkowe wywiązały się ze swoich obowiązków, przeprowadzając w sposób prawidłowy i pełny postępowanie dowodowe, a w świetle ujawnionych rozbieżności zasadnie uznały zeznania skarżącego jako budzące wątpliwości co do ich wiarygodności. Autor skargi zdaje się nie zauważać, że w jego interesie jest dostarczyć jak najwięcej informacji co do okoliczności ryzykownej decyzji gospodarczej o współpracy ze spółką Q., aby skorzystać z prawa do odliczenia, aby ewentualne wątpliwości móc ocenić na jego korzyść. Jednocześnie Sąd zaznacza, że oczekiwanie od organów administracji państwowej pełnego zabezpieczenia w każdym zakresie i na każdej płaszczyźnie, choć zasadne, nie zwalnia żadnego podatnika od indywidualnej przezorności i podejmowania przemyślanych decyzji gospodarczych.

Sąd stwierdza, że organy całkowicie słusznie przyjęły, iż skarżący nie podjął żadnych czynności w celu weryfikacji legalności transakcji, wiarygodności kontrahenta i źródła pochodzenia paliwa. W tym zakresie należy w szczególności podnieść, że skarżący nie skorzystał z uprawnienia wynikającego z art. 96 ust. 13 u.p.t.u. i nie zwrócił się do właściwego urzędu skarbowego o potwierdzenie, czy spółka Q. w 2011 r. była zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie sprawdził również w żaden sposób, czy spółka Q. posiadała koncesję na obrót paliwami (choć do [...] września 2013 r. posiadała, ale jej kontrahenci na dzień transakcji już nie). Zdaniem Sądu, wszystkie wskazane powyżej okoliczności, oceniane w świetle obiektywnych przesłanek, dowodzą, że skarżący - podmiot gospodarczy działający w branży transportowej od 1999 r., powinien był chociażby podejrzewać, że jego kontrahent uczestniczy w oszustwie podatkowym. Dla oceny staranności podatnika w realiach rozpoznawanej sprawy, istotne znaczenie ma także fakt, iż w okresie od stycznia 2011 r. do grudnia 2012 r. spółka Q. była niemalże jedynym dostawcą paliwa (w 2011 r., według faktur, dostarczyła skarżącemu 188.480 litrów, co stanowiło 98,19% ogólnego nabycia oleju napędowego przez stronę). W sprawie nie chodzi więc o pojedynczą, przypadkową transakcję, ale długą i niesprawdzoną współpracę z jednym kontrahentem. Pomimo tego skarżący nie dokonał nie tylko rzetelnej, ale jakiejkolwiek, weryfikacji swojego dostawcy, jakiej można od niego oczekiwać, co jednoznacznie wynika z treści jego zeznań. Nie sposób zatem przyjąć, aby strona dochowała należytej staranności w kontaktach handlowych. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji całkowicie zasadnie pozbawiły skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę Q..

W świetle poczynionych powyżej rozważań na uwzględnienie nie zasługuje podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Dodatkowo Sąd zwraca uwagę, że wbrew sugestiom zawartym w skardze nie ma wątpliwości co do wykładni wyroku TSUE w sprawie C-277/14, stąd brak jest podstaw do zwrócenia się z powtórnym pytaniem prejudycjalnym na gruncie niniejszej sprawy.

Konsekwencją uznania za prawidłowe i zgodne z prawem działania organów podatkowych w sprawie, jest brak możliwości naruszenia przez nie art. 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP.

Reasumując przeprowadzoną kontrolę legalności zaskarżonych decyzji Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując (bez naruszenia przepisów postępowania) prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, przyjmując ich prawidłową wykładnię.

Wobec powyższego Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.