Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1316/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 70  par.1, art. 70 par. 4, art. 122, art. 187 par.1, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. (gm. P.) oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Wójt Gminy P. decyzją z dnia

[...] czerwca 2015r. nr [...], określił skarżącej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 34 524 zł. z powodu nie uwzględnienia w deklaracji za 2009 r. wartości budowli - linii kablowej położonej w kanalizacji kablowej.

W uzasadnieniu decyzji, organ I instancji wskazał, że na podstawie wyniku kontroli uzyskano informację, iż skarżąca Spółka w deklaracji na podatek

od nieruchomości złożonej do organu podatkowego za 2009 r. w części dotyczącej wartości budowli lub ich części związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Spółka uznała, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie spełniają przesłanek budowli, określonych w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.) i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem

od nieruchomości. Podatnik wyjaśnił ponadto, że nie prowadzi dla celów podatkowych wykazu linii kablowych w kanalizacji kablowej a ewidencja środków trwałych nie posiada funkcjonalności pozwalającej na podział środków trwałych

na poszczególne gminy. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia

19 sierpnia 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., gdyż skarżąca Spółka zaniżyła wartość budowli, co wg organu zostało ustalone na podstawie wyniku kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.

nr [...] z dnia [...].03.2014 r.

Według organu I instancji przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1

pkt 2 u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym do końca lipca 2010 r. a więc również w 2009 r. Organ I instancji zwrócił uwagę, że sprzedaż kanalizacji kablowej nie doprowadziła do utraty statusu sieci telekomunikacyjnej jako budowli i w dalszym ciągu stanowi ona przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, że właściciele jej poszczególnych części powinni deklarować podatek od posiadanych elementów.

Organ I instancji wyjaśnił, że wartość budowli - kabli mieszczących się

w kanalizacji kablowej, obliczono na podstawie różnicy wartości budowli deklarowanej w 2008 r. a 2007 r., oraz wyjaśnień Spółki z dnia [...] marca 2008 r.

w których podała, że wyłączono z podstawy opodatkowania obiekty nie będące budowlami w rozumieniu prawa budowlanego tzn. linie kablowe położone

w kanalizacjach kablowych. Wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie linii kablowych mieszczących się w kanalizacji została wyliczona na podstawie różnicy w wartości budowli zadeklarowanych

w 2007 r. a 2008 r. W 2008 r. w deklaracji wartość budowli określono w kwocie

1 417 604,12 zł, a w 2007 r. wartość budowli wyniosła 2 995 600,00 zł. Organ występował do skarżącej Spółki o poinformowanie czy w okresie od 1 stycznia

do 31 grudnia 2008 r. dokonywane były jakieś transakcje kupna sprzedaży budowli, które miałyby wpływ na podstawę opodatkowania wartości budowli, jednak podatnik nie odpowiedział konkretnie na wezwanie w związku z czym organ wartość kabli mieszczących się w kanalizacji kablowej ustalił na podstawie różnicy między wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. a 2008 r., która to wyniosła

1 577 995,88 zł.

Z decyzją nie zgodziła się skarżąca Spółka i w złożonym odwołaniu zarzuciła naruszenie szeregu przepisów prawa procesowego i materialnego. Zdaniem skarżącego przedstawiona przez organ argumentacja wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który wystąpił w przedmiotowej sprawie

tj. w sytuacji, w której Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W opinii skarżącej Spółki w sytuacji, w której właścicielem kanalizacji przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Jednocześnie Spółka zarzuciła błędne nieprzeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu.

Decyzją z dnia [...] września 2015 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem Kolegium, w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości

za 2009 r., bowiem zawiadomieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2014 r. wystawionego przez Wójta Gminy P., Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. dokonał zajęcia rachunków bankowych skarżącej Spółki i zawiadomił o tym fakcie podatnika w dniu [...] grudnia 2014 r. Tym samym zgodnie z art. 70 § 4 o.p. przed upływem terminu przedawnienia zastosowano środek egzekucyjny, o którym podatnik został powiadomiony, co skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia.

Kolegium w uzasadnieniu podkreśliło, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest stan faktyczny, a skutki prawne tego stanu faktycznego. Według autora odwołania w sytuacji gdy linie kablowe będące własnością skarżącej Spółki zostały umieszczone w kanalizacji kablowej, której własność Spółka przeniosła

na spółkę córkę T. Sp. z o. o., to linie te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie ma już właściciela całości techniczno-użytkowej budowli stanowiącej sieć telekomunikacyjną tj. nie ma podatnika. Według organu I instancji powyższa okoliczność nie ma wpływu na obowiązek podatkowy i nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo-techniczną, nadającą się

do określonego użytku a pod pojęciem właściciela budowli o którym mowa w art. 3 ust 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli.

Okoliczność, czy linie kablowe położone są w kanalizacji kablowej należącej do podatnika czy też do innego podmiotu jest indyferentna dla ustalenia przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. W tym zakresie Kolegium w całości podzieliło pogląd zaprezentowany w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 270/12 w którym Sąd stwierdził, że sieć telekomunikacyjna lub elektroenergetyczna stanowi budowlę niezależnie od tego, jaka jest jej konstrukcja (np.: napowietrzna lub podziemna), ani kto jest właścicielem jej poszczególnych części; część budowli np. kable mogą być umiejscowione w ziemi lub na słupach, albo przebiegać przez kanalizację techniczną należącą do innego podmiotu niż właściciel sieci telekomunikacyjnej. W przypadku sieci telekomunikacyjnej lub elektroenergetycznej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Opodatkowaniu będzie zatem podlegać każdy

z elementów budowli sieci telekomunikacyjnej lub elektroenergetycznej stanowiącej integralną całość techniczno-użytkową. Kolegium podkreśliło, że ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odwołują się bowiem

do art. 45 i 47 k.c. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć,

iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być wykorzystywany samodzielnie do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową.

Analizując przepisy u.p.o.l. oraz Prawa budowlanego, Kolegium stwierdziło, że

budowlą na potrzeby podatku od nieruchomości jest obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Całość techniczno-użytkową dotyczy wszystkich składników budowli, które są ze sobą powiązane po to, aby budowla mogła być wykorzystana do prowadzenia określonej działalności gospodarczej,

w tym przypadku działalności telekomunikacyjnej. Sam kabel teletechniczny, niebędący obiektem budowlanym, nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Stanowi on jednak nierozerwalną część budowli sieciowej. Aby można było prowadzić działalność gospodarczą w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych, niezbędnym jest połączenie w pewną całość wszystkich elementów - zbudowanie sieci. Budowla telekomunikacyjna,

na którą składają się m.in. linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, ma więc bez wątpienia charakter sieci technicznej, o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a jako taka składa się z powiązanych ze sobą w związku funkcjonalnym różnych elementów. Ten związek funkcjonalny został w orzecznictwie Sądu Najwyższego określony mianem "gospodarczej całości". Skoro więc linie kablowe są w tym przypadku elementem powiązanym funkcjonalnie z całością sieci technicznej, nie mogą być uznawane oddzielnie za samodzielną budowlę. Są one funkcjonalnie powiązane z pozostałymi elementami sieci i tylko w ten sposób mogą być efektywnie wykorzystywane.

Kolegium podkreśliło, że powyższe stanowisko opera się na licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym także NSA. Przyjąć zatem należało, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości

na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym do końca lipca 2010 r. Przedstawiona ocena prawna, jako wynik przeprowadzonej wykładni prawa, wskazuje na przedmiot opodatkowania w sprawie, nie naruszając konstytucyjnej zasady jego określoności. Stwierdzić zatem należy,

że skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to stanowią zatem (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (por. również wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 1674/09, z dnia 13 maja 2010 r., II FSK 2167/08; z dnia 13 maja

2010 r., II FSK 1581/09; z dnia 13 maja 2010 r., 2168/08; z dnia 27 maja 2010 r.,

II FSK 2051/09). Nie ma przy tym znaczenia, że poszczególne elementy jednego obiektu budowlanego znajdują się w posiadaniu różnych podmiotów - przedmiotem opodatkowania jest kompletna budowla bez względu na liczbę właścicieli. Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do tego aby rozpatrywać przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości przez pryzmat cywilistycznego pojęcia "rzecz" i "część składowa" rzeczy.

Odnosząc się dalej do zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 i art. 193 o.p.

w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Kolegium podkreśliło, że organ pierwszej instancji przyjmował do akt sprawy dowody z dokumentów prywatnych spółki (płyta CD, która wg pełnomocnika skarżącej zawiera wyciąg z ewidencji środków trwałych położonych na terenie województwa p.), jednakże z danych tych nie wynikała wartość kabli w kanalizacji kablowej położonej w gminie P. za 2009 r. Twierdzenia pełnomocnika Spółki, że przedstawione organowi podatkowemu dane pozwalają

na określenie wartości kabli znajdujących się w kanalizacji kablowej są gołosłowne

i w ocenie Kolegium miały na celu jedynie przedłużenie postępowania

i doprowadzenie do przedawniania zobowiązania podatkowego w podatku

od nieruchomości za 2009r., bowiem w trakcie postępowania, pełnomocnik pomimo wielokrotnych wezwań nie potrafił określić tej wartości. Również analiza przesłanej przez pełnomocnika Spółki na nośniku CD w formacie pdf tabel zawierających dane dla całego województwa p., liczących ponad 1000 stron, bez liczb porządkowych, bez wskazania miejsc położenia środków trwałych, i procentowych udziałów gmin, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przesłane dane

są zupełnie nieprzydatne dla określania wartości linii kablowych znajdujących się

w kanalizacji kablowej.

Dlatego też, zdaniem Kolegium w sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz zakres zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, a wiedza ta wynika wprost z deklaracji

i oświadczeń strony, organ podatkowy może na podstawie analizy tych danych ustalić podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika, można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe, a także wyjaśnienia udzielane przez spółkę. Tym samym, organ I instancji prawidłowo określił wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości opodatkowania za 2009 r.

W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji wskazując na naruszenie:

– art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 o.p. - przez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie

w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009;

– art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania

od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków trwałych;

– art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1

pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w okresie luty-grudzień 2009 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych.

W ocenie autora skargi, w sprawie doszło do przedawnienie zobowiązania

w podatku od nieruchomości za 2009 r, gdyż egzekucję wszczęto w sytuacji, w której nie zostały skutecznie doręczone ani decyzja określająca zobowiązanie ani postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto,

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2009 r., choć zdaniem organu należało je uwzględnić. Tym samym nie wiadomo jakich obiektów dotyczy spór, a w konsekwencji czy podstawa opodatkowania została ustalona podatnikowi prawidłowo. Zdaniem Spółki organ powinien uwzględnić przedłożony przez nią wyciąg z ewidencji środków trwałych w postaci elektronicznej (płyta CD).

Zdaniem skarżącej Spółki, argumentacja organu opiera się na orzecznictwie sądowym, które odnosiło się do sytuacji, w której własność kanalizacji i linii kablowych pokrywa się. Orzecznictwo to nie jest zatem adekwatne w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie argumentacja ta nie uwzględnia tego, że zgodnie z art. 3

ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie

z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, by określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik (podmiot podatku), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz

z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu.

W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do dwóch kwestii: Po pierwsze, ustalenia czy w sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego

w podatku od nieruchomości za 2009 r. należnego od skarżącej Spółki. I po drugie, odpowiedzi na pytanie: Czy linie kablowe stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa znajduje się w rękach innego właściciela.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów Sąd zauważa, że stosownie

do art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z art. 6 ust. 9 pkt ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych

(tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.),

w brzmieniu obowiązującym w roku 2009, wynika, że osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Z powyższego wynika,

że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 przedawnia się, co do zasady z końcem roku 2014 r.

W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Kolegium nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, bowiem zawiadomieniem z dnia [...] grudnia 2014 r., wystawionego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2014 r. Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. dokonał zajęcia rachunków bankowych skarżącej Spółki i zawiadomił o tym fakcie Spółkę w dniu

[...] grudnia 2014 r. Tym samym, nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienie

w sytuacji opisanej w art. 70 § 4 o.p. Z kolei zdaniem skarżącej Spółki, w sprawie nie może być mowy o przerwaniu biegu terminu przedawnienia, z uwagi na nieskuteczne doręczenie skarżącej Spółce decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz postanowienia o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

W ocenie Sądu zarzuty skarżącej Spółki dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego są całkowicie chybione i nie znajdują potwierdzenia

w materiale dowodowym sprawy, bowiem decyzja określająca skarżącej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. z dnia [...] listopada 2014 r. oraz późniejsze postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostały doręczone prawidłowo i skutecznie. Wskazać przede wszystkim należy, że owszem skarżąca Spółka wystąpiła w trakcie toczącego się postępowania o doręczanie pism drogą elektroniczną, jednakże organ I instancji poinformował skarżącą Spółkę,

że prowadzenie korespondencji w formie elektronicznej będzie możliwe jedynie wówczas, gdy Spółka lub jej pełnomocnik założą konta na platformie ePUAP. Organ

I instancji nie miał technicznych możliwości prowadzenia korespondencji w formie elektronicznej poza systemem ePUAP, a zatem skoro skarżąca Spółka ani jej pełnomocnik nie założyli na tejże platformie swojego konta, doręczanie pism drogą tradycyjną, za pośrednictwem operatora pocztowego, było właściwe i skuteczne. Zaznaczyć dodatkowo należy, że wniosek o doręczanie pism w formie elektronicznej skarżąca Spółka cofnęła w dniu [...] listopada 2014 r., dlatego też tym bardziej wysłanie postanowienia o nadaniu decyzji organu I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności w drodze tradycyjnej, które zostało doręczone osobie uprawionej

do odbioru pism, było właściwe. Sąd pragnie także zaznaczyć, że zarówno od decyzji organu I instancji jak i od postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, skarżąca Spółka w terminie złożyła środki odwoławcze

do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł.(które zostały rozpoznane), co wskazuje że nie wywołało dla strony negatywnych skutków i nie pozbawiło jej możliwości obrony swych praw.

Z tych samych względów, także drugi z zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r, a dotyczącego braku ostatecznego rozstrzygnięcia organu II instancji przed upływem terminu przedawnienia, należało uznać za bezzasadny. Przypomnieć jedynie należy skarżącej Spółce,

że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym zgodnie przyjmuje się, że decydujące znaczenie dla ustalenia, czy w danej sprawie upłynął już termin przedawnienia, miała data wydania, nie zaś doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W przedmiotowej sprawie kwestia ta, z uwagi na skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie miała istotnego znaczenia dla istnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. ciążącego na skarżącej Spółce.

Odnosząc się do drugiej spornej kwestii, a mianowicie opodatkowania linii kablowych podatkiem od nieruchomości, wskazać należy, że w myśl art. 2 ust. 1

pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane

z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie

z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. "b" ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z dniem 17 lipca 2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3 (wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe) i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego

i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle przepisów obowiązujących

do 17 lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu

z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej Spółki,

nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki. Orzekający w tej sprawie Sąd w pełni podziela zatem pogląd wyrażony m.in.

w wyroku tut. Sądu z dnia 24 lutego 2016 r., I SA/Bk 908/15, wyroku WSA w Łodzi

z dnia 3 czerwca 2015 r. I SA/Łd 288/15, czy też wyrok WSA w Rzeszowie z dnia

10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15 (dostępny w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości

są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową.

Skarżąca spółka w skardze wskazała, że w wyroku z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/12 NSA przyjął, że nie można opodatkować części budowli jaką stanowią kable położone w kanalizacji kablowej z tego tylko powodu, że właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot niż właściciel kabli. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela tego stanowiska. Po pierwsze powołane w tym wyroku orzeczenia NSA odnosiły się do innego stanu faktycznego,

a mianowicie do sytuacji, gdy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zostały kable światłowodowe podwieszone na trakcji energetycznej, niebędącej własnością skarżącej spółki. Po drugie nie jest kwestią sporną, że kanalizacja kablowa, jak

i ułożone w niej kable, stanowią całość techniczno-użytkową i dalej

są wykorzystywane przez skarżącą Spółkę zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała.

Końcowo zaznaczenia wymaga, że z dniem 17 lipca 2010 r. nastąpiła zmiana stanu prawnego, która doprowadziła do zdefiniowania w art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane pojęcia obiektów liniowych. Od tego mementu ustawodawca definiuje takie obiekty jako m.in. kanalizację kablową, zastrzegając jednak, że kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części

ani urządzenia budowlanego. Wobec powyższego organy zgodnie z obowiązującymi przepisami określiły wysokość zobowiązania podatkowego w podatku

od nieruchomości za 2010 r. z tytułu budowli będących własnością Spółki

(linii kablowych) jedynie za okres siedmiu miesięcy tego roku podatkowego.

Tym samym, pozbawione podstaw okazały się zatem zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 210 § 4

w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie,

w tym zaniechania dowodu z ewidencji środków o trwałych.

W sprawie bezspornym jest, że Spółka była w 2009 r. właścicielem linii kablowych, umieszczonych w kanalizacji kablowej, będącej własnością innego podmiotu. Nie budzi również wątpliwości, że Spółka nie zadeklarowała w 2009 r. ww. budowli do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organy prawidłowo zaś ustaliły, że Spółka zaniżyła w 2009 r. podstawę opodatkowania w stosunku do lat poprzednich, jedynie na skutek wyłączenia z niej wartości kabli telekomunikacyjnych.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość,

o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania

w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie rzutują na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Z akt sprawy wynika, że organ I instancji uzyskał od skarżącej Spółki płytę CD, która miała zawierać wyciąg z ewidencji środków trwałych położonych na terenie województwa p., m.in. na terenie gminy P.. Z danych tych nie wynikała jednak wartość kabli w kanalizacji kablowej położonej w gminie P.

za 2009 r. Organ stwierdził, że przedstawiona płyta CD zawiera nieczytelne dane dla całego województwa p., bez liczb porządkowych, bez wskazania miejsc położenia środków trwałych i procentowych udziałów gmin. Dane te są zatem nieprzydatne dla określenia wartości linii kablowych na potrzeby kontrolowanego postepowania. Pomimo ponownego wezwania do określenia wartości budowli

na dzień 1 stycznia 2009 r. podatnik nie przedstawił tych danych, pomimo,

że dysponował takimi danymi na co wskazują deklaracje na podatek

od nieruchomości składane za wcześniejsze lata.

Organ dokonując ustalenia podstawy opodatkowania w podatku

od nieruchomości, zestawił wartości budowli podane przez skarżącą Spółkę

w deklaracjach za 2007 r., 2008 r. i 2009 r. oraz uwzględnił sprzedaż części budowli na rzecz T. Sp. z o.o. Szczegółowe ustalenia w tym zakresie przedstawiono w uzasadnieniu decyzji organu I instancji (k. 240 akt adm.). W ocenie Sądu, taki sposób wyliczenia podstawy opodatkowania, przy braku współpracy ze strony skarżącej Spółki, jest prawidłowy. Trzeba podkreślić, że w toku postępowania podatkowego skarżąca Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu podważającego przyjętą wartość budowli w 2009 r., nie wskazywała też na jakiekolwiek zmiany

w stanie posiadania budowli (poza przeniesieniem na rzecz T. Sp. z o.o. kanalizacji kablowej). Organy w wydanych decyzjach nie obciążyły podatkiem żadnych nowych obiektów budowlanych. Zanegowano jedynie wyłączenie przez skarżącą Spółkę z podstawy opodatkowania część budowli stanowiących linie kablowe.

Biorąc pod uwagę stawiane zarzuty trzeba zauważyć, że zgodnie z art. 180

§ 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się

do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami tymi mogą być

w szczególności (o czym stanowi art. 181 o.p.) księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane

w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 omawianej ustawy oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W świetle przytoczonej regulacji deklaracja podatkowa może być źródłem danych dotyczących wartości podstawy opodatkowania. Dopuszczalność ustalenia wartości linii kablowych w oparciu o pierwotną deklarację dotyczącą podatku od nieruchomości za inne lata zyskała aprobatę NSA wyrażoną m.in. w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12.

Podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe,

tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz – przy uwzględnieniu wynikającej

z uchwały właściwej rady gminy stawki – obliczenia wysokości podatku. Reguła

ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p., spoczywa

na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony.

W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe ub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się też uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11).

W kontrolowanej sprawie organy wypełniły wymogi stawiane im przez przepisy postępowania podatkowego. Zebrany i dostępny materiał dowodowy zapewnił możliwość wydania decyzji, w której dokonano prawidłowego wymiaru podatku

od nieruchomości. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez skarżącą Spółkę.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem

i orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270

ze zm.).