Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 528/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 19 a ust 5,  ust. 8, art. 106i ust 1, ust 1, ust 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 146 par 1 w zw z art. 145 par 1 pkt 1 lit a
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 528/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 czerwca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), WSA Ewa Michna, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2016 r., sprawy ze skargi N. Sp.z o.o. w B., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 15 lutego 2016 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, , , I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty, postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych)., , ,


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 1 grudnia 2015 r. N. Spółka z o.o. w B. wystąpiła o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności udokumentowania otrzymanej kwoty zaliczki na poczet czynszu najmu fakturą zaliczkową i momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT w związku z wpłata ww. zaliczki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiając stan faktyczny spółka wskazała, że jest właścicielem nieruchomości (grunty i budynki) "Centrum H. Z." w K., w których wynajmuje lokale na potrzeby działalności handlowo-usługowo-biurowej dla spółek i osób fizycznych. W dniu 10 listopada 2015 r. spółka podpisała z najemcą na okres 5 lat umowę na wynajem budynku o powierzchni [...] m2, który zostanie wybudowany na koszt spółki i oddany najemcy do użytkowania do dnia 30 czerwca 2016 r. Zgodnie z umową przyszły najemca ma płacić czynsz w wysokości 44.895,00 zł brutto, od dnia protokolarnego odebrania budynku -miesięcznie z góry, w terminie do 10 dnia każdego miesiąca przelewem na konto spółki. W dniu 20 listopada 2015 r. przyszły najemca wpłacił na konto spółki kwotę w wysokości 1.207.000,00 zł zgodnie z podpisaną umową. Zgodnie z zapisami § 1 pkt 7 umowy jest to: " (...) zaliczka na poczet czynszu płatnego z góry, którą najemca wpłaci najpóźniej w dniu podpisania umowy. Kwota zaliczki zostanie rozliczona w 50% na początku trwania umowy a w 50% w ostatnich miesiącach trwania umowy, tak aby po zakończeniu umowy została całkowicie wykorzystana. Najemca w tym czasie będzie zwolniony z uiszczania miesięcznego czynszu najmu (...)". Otrzymana przez spółkę kwota na poczet czynszu najmu nie jest 100% wartością czynszu, jaki najemca będzie miał obowiązek uiścić.

W związku z tak zarysowanym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy wpłata zaliczki na poczet czynszu najmu powoduje powstanie obowiązku podatkowego oraz obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej? Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT w prezentowanej sytuacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, z analizy art.19a ust. 5, ust. 7, ust. 8 oraz art. 106i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast jeśli podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, to obowiązek podatkowy powstaje nie później niż z chwilą upływu terminu płatności. O tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia przez spółkę umów najmu decyduje

1

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

moment wystawienia faktury, przy czym nieprzekraczalnym terminem jest ustalony między stronami termin płatności.

Określenie w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki oraz dokonanie jej zapłaty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT a także obowiązku wystawienia faktury. W zaistniałym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstanie każdorazowo co miesiąc w dniu sporządzenia faktury, wystawionej nie później niż z upływem terminu płatności tj. do 10 każdego miesiąca.

Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2016 r. nr [...] stwierdził, że stanowisko N. Spółka z o.o. w przedmiocie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister Finansów wskazał, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi najmu, tj. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, jak podkreślił organ o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia takich usług decyduje co do zasady moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

W przedmiotowej sprawie należało stwierdzić, w ocenie organu, że wprawdzie kwota 1.207.000,00 zł została wpłacona przed wykonaniem usługi i określona jest przez wnioskodawcę mianem zaliczki, jednakże z opisu sprawy wynika, że "dzień podpisania umowy", tj. dzień 10 listopada 2015 r. to również termin płatności określony przez strony w umowie dla tej części należności.

Zatem, jak wskazał, organ to dzień 10 listopada 2015 r. należy uznać za termin płatności tej części czynszu z tytułu umowy najmu.

W dalszej kolejności organ wskazał na art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika, że fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, stwierdzając, że skoro strony ustaliły termin płatności części czynszu z tytułu świadczonej usługi najmu na dzień 10 listopada 2015 r., to wnioskodawca winien wystawić nie później niż do dnia 10 listopada 2015 r. fakturę dla żądanej w tym terminie od najemcy kwoty

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

z tytułu umowy najmu, w myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu umowy najmu w odniesieniu do tej części należności, dla której termin płatności określono jako "najpóźniej w dniu podpisania umowy", a ta została podpisana 10 listopada 2015 r, powstał, jak podkreślił organ, z chwilą upływu tego terminu płatności, tj. 10 listopada 2015 r.

Bez znaczenia dla sprawy, jak wskazał organ, jest fakt, że strony ustaliły w umowie najmu nieruchomości, że kwota ta będzie rozliczona w poszczególnych miesiącach.

Pismem z dnia 1 marca 2016 r. spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 19a ust. 5, ust. 7, ust. 8 oraz art. 106i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wnosząc tym samym o zmianę interpretacji w całości i wydanie jej zgodnie ze stanowiskiem N. Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 29 marca 2016 r. nr [...] stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Na powyższą interpretację indywidualną N. Sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię definicji pojęcia zaliczki oraz zastosowania art. 106i ust. 3 w powiązaniu z art. 19a ust. 5 pkt 4, ust. 7, ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wniesiono o uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji w całości i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżąca spółka powtórzyła dotychczasową argumentację, dodatkowo wskazując, że organ błędnie interpretuje pojęcie zaliczki. Spółka podkreśliła, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji zaliczki i przedpłaty, dlatego należy odwołać się do znaczenia językowego tego pojęcia. Zgodnie ze słownikiem PWN przez zaliczkę rozumie się "część należności wpłacanej lub wypłacanej z góry na poczet tej należności", natomiast przez przedpłatę -"określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminu". Zatem według skarżącej kwota w wysokości 1.207.000,00 zł jest otrzymaną przed wykonaniem usługi najmu i

3

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

stanowi część wpłaty na poczet przyszłych należności w związku z tym spełnia definicję pojęcia zaliczki określonej w słowniku PWN.

Reasumując zdaniem skarżącej spółki należy stwierdzić, że określona w umowie kwota 1.207.000,00 zł jest zaliczką na poczet przyszłego czynszu najmu nieruchomości, która nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, a także obowiązku wystawienia faktury.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r, póz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r, póz. 718) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Z kolei w myśl obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. art. 57a w/w ustawy z skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Koreluje z tym nowe brzmienie art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Poza tym, zgodnie z obecnym brzmieniem art. 146 § 1 tej ustawy sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stosuje się odpowiednio.

Z kolei odnosząc się do przepisów regulujących postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, zwrócić należy uwagę na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Sąd stwierdza, że skarga okazała się zasadna, ponieważ trafny okazał się zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię definicji zaliczki w kontekście art. 19a ust. 8 oraz błędne zastosowanie przez organ art. 106i ust. 3 pkt 4 w powiązaniu z art. 19a ust. 5 pkt 4 ust. 7, ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy w związku z zawartą umową najmu, wpłata na konto skarżącej spółki na poczet czynszu przed wykonaniem ustugi w terminie wskazanym w umowie kwoty określonej w umowie jako zaliczka, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz wygeneruje konieczność wystawienia faktury zaliczkowej.

Według skarżącej spółki określenie w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki oraz dokonanie jej zapłaty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, a także obowiązku wystawienia faktury. W zaistniałej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie każdorazowo co miesiąc w dniu

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

sporządzenia faktury, wystawionej nie później niż z upływem terminu płatności tj. do 10 każdego miesiąca.

Natomiast według Ministra Finansów mimo, że kwota ta została wpłacona przed wykonaniem usługi i określona jest w umowie mianem zaliczki, to jednakże z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w umowie został wskazany termin płatności (dzień podpisania umowy) dla tej części należności z tytułu czynszu, zatem należy uznać ten dzień za termin płatności części czynszu z tytułu umowy najmu, w konsekwencji w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu umowy najmu w odniesieniu do tej części należności dla której termin płatności określono jako "najpóźniej w dniu podpisania umowy powstał obowiązek podatkowy z chwilą upływu tak wskazanego terminu (dzień podpisania umowy).

Zarówno skarżąca spółka jak i organ interpretacyjny odwołują się do tych samych przepisów ustawy podatkowej regulujących powstanie obowiązku podatkowego oraz obowiązek wystawiania faktur jednakże odmiennie interpretują mające zastosowanie w sprawie przepisy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 póz. 1054 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.t.u." obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W tym miejscu zauważyć należy, że w art. 19a ust. 5 u.p.t.u., ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

* telekomunikacyjnych,

* wymienionych w póz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,

6

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

stałej obsługi prawnej i biurowej,

dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast art. 19a ust. 7 u.p.t.u. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu -z chwilą upływu terminu płatności.

Zaś w myśl art. 19a ust. 8 u.p.t.u., jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z kolei stosownie do art. 106b ust. 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art.

106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od

wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej

niebędącej podatnikiem;

sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na

rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w

pkt 1 ;

otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o

których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy

wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek

podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106i ust. 1 u.p.t.u., fakturę wystawia się nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 u.p.t.u., fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei jak stanowi art. 106i ust. 7 u.p.t.u., faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed:

* dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

* otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości

lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy).

Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych - dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży - prowadzi do wniosku (akceptowanego także przez obie strony), że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności. Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia przez skarżącą spółkę usługi najmu decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Wątpliwości skarżącej spółki dotyczyły momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz obowiązku wystawienia faktury w związku z określeniem w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki, w sytuacji, gdy zaliczka zostanie zapłacona przez najemcę.

Odnosząc się do tych wątpliwości, należy zauważyć, iż jak wynika z wyżej powołanego przepisu art. 19a ust. 8 u.p.t.u., jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek (...), to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 powołanego artykułu.

8

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

Analiza treści powyższego przepisu nakazuje przyjąć, że otrzymanie zaliczki na poczet świadczenia usług najmu, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 u.p.t.u., nie rodzi powstania obowiązku podatkowego. Z kolei w świetle przepisu art. 106b ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. nie ma obowiązku dokumentowania fakturą otrzymania części zapłaty przed wykonaniem usługi najmu, czyli nie ma obowiązku wystawiania faktury zaliczkowej.

W ocenie Sądu kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedstawionego przez skarżącą spółkę problemu ma treść i w dalszej kolejności wykładnia przywołanego wyżej art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b w związku z ust. 8 u.p.t.u.

Zdaniem Sądu w zaskarżonej interpretacji, jakkolwiek Minister Finansów przytoczył powyższy przepis obok zresztą szeregu innych przepisów w szczególności tych regulujących zasady wystawiania faktur, to jak wynika z przedstawionej w interpretacji argumentacji do zajętego stanowiska dokonał błędnej wykładni powyższej regulacji w kontekście przedstawionego stanu faktycznego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że przyszły najemca wpłacił na konto spółki kwotę w wysokości 1.207.000,00 zł i zgodnie z zapisem § 1 pkt 7 umowy kwota ta jest to "zaliczka na poczet czynszu płatnego z góry, którą najemca wpłaci najpóźniej w dniu podpisania umowy".

Należy również przypomnieć, że postawione pytanie brzmiało "czy wpłata zaliczki na poczet czynszu najmu powoduje powstanie obowiązku podatkowego oraz obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej? Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT w prezentowanej sytuacji?

Według skarżącej spółki wpłata kwoty 1.207.000,00 zł, jako otrzymanej przed wykonaniem usługi, to zaliczka uiszczona na poczet umówionego czynszu, do której odnosi się przepis art. 19a ust. 8 u.p.t.u.

Tymczasem analizując treść uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej nasuwa się wniosek, że organ przedstawiając swoje stanowisko w sprawie uznał, że kwota 1.207.000,00 zł usankcjonowana jako zaliczka konkretnym zapisem w umowie najmu, zaliczką nie jest w rozumieniu art. 19a ust. 8 u.p.t.u.

W kontrolowanej interpretacji Minister Finansów analizując stan faktyczny na bazie przytoczonych przepisów wywiódł, że w umowie najmu zawartej w dniu 10 listopada 2015r. ustalono dwa terminy płatności należności z tytułu usługi wynajmu, mianowicie jeden termin płatności to dzień podpisania umowy, a drugi termin to do 10 dnia każdego miesiąca.

9

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

Oceniając powyższa sytuację organ skonstatował, że "wprawdzie kwota ta została wpłacona przed wykonaniem usługi i określona jest przez Wnioskodawcę mianem zaliczki, jednakże z opisu sprawy wynika, że "dzień podpisania umowy, tj. 10 listopada 2015r, to również termin płatności określony przez strony w umowie dla tej części należności". Powyższe doprowadziło organ do ostatecznej konkluzji, że skoro strony ustaliły termin płatności części czynszu z tytułu usługi najmu, to skarżąca winna wystawić nie później niż do tego terminu (10 listopada 2015 r.) wystawić fakturę jako, że z upływem terminu płatności tego terminu powstał obowiązek podatkowy.

Powyższe stanowisko jest sprzeczne z treścią art. 19a ust. 8 u.p.t.u. Jakkolwiek w zaprezentowanym stanowisku nie zostało to wprost wyartykułowane, Minister Finansów zdaje się uznał, że przeszkodą dla zastosowania w sprawie art. 19a ust. 8 u.p.t.u. i przyjęcia, że kwota 1.207.000,00 zł jest kwotą wpłaconą przed wykonaniem usługi (zaliczką) jest określenie w umowie najmu terminu wpłaty (10 listopad 2015 r.) przedmiotowej kwoty. Dla takiego rozumienia powyższego przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego brak jest jakiejkolwiek argumentacji prawnej.

Minister Finansów przedstawił powyższe stanowisko w oderwaniu od przepis art. 19a ust. 8 u.p.t.u., nie podejmując nawet próby uzasadnienia, dlaczego w niniejszej sprawie nie może być on zastosowany. Przepis ten posługuje się terminem "zaliczka", jednakże ustawodawca w ustawie podatkowej tego pojęcia nie zdefiniował, a organ interpretacyjny nie przedstawił własnej ani żadnej innej definicji "zaliczki", która uzasadniałby, dlaczego kwota 1.207.000,00 zł wpłacona na konto spółki nie może być potraktowana jak zaliczka w rozumieniu art. 19a ust. 8 u.p.t.u., pomimo, że jak organ sam przyznał, kwota ta została wpłacona przed wykonaniem usługi i została w umowie określona mianem zaliczki.

W ocenie Sądu, kwestionując stanowisko skarżącej i przedstawiając odmienny pogląd (wpłacona kwota nie może być uznana za zaliczkę) organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art. 19a ust. 8 u.p.t.u., albowiem niewątpliwie wpłacona kwota wyczerpuje potoczne i słownikowe rozumienie zaliczki jako "świadczenie części należności wpłaconej z góry na poczet tej należności".

Ponieważ w przedstawionym stanowisku, dla Ministra Finansów istotną, a może i nawet zasadniczą okolicznością jest data 10 listopada 2015 r. określona w umowie najmu jako termin ostateczny zapłaty zaliczki, można założyć, że Minister Finansów uznanie stanowiska skarżącej spółki (określenie w umowie najmu terminu zapłaty

10

Sygn. akt l SA/Kr 528/16

zaliczki oraz dokonanie jej wpłaty nie powoduje obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, a także obowiązku wystawienia faktury oraz, że obowiązek podatkowy powstanie każdorazowo w dacie wystawienia faktury do 10 dnia każdego miesiąca), za nieprawidłowe wiąże z określeniem w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki. Jednakże należy wskazać, że ani z przepisu art. 19a ust. 8 jak i z innych powoływanych przez organ przepisów ustawy podatkowej nie wynika, że w związku z określeniem w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki w taki sposób jak to zostało określone w umowie najmu powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, z tytułu wpłaty tej zaliczki, a także zachodzi obowiązek wystawienia faktury.

W opinii Sądu analiza sporządzonego uzasadnienia i zawartej w nim argumentacji prowadzi do wniosku, że organ dokonał błędnej wykładni art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b w związku z ust. 8 i art. 106i ust. 3 pkt 4 u.p.t.u. uznając, że określenie w umowie najmu terminu zapłaty zaliczki i dokonanie zapłaty spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, a także obowiązek wystawienia faktury.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r, póz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 w/w ustawy.

11