Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 410/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1,  art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Adam Nita, Protokolant specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2013 r. do października 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M.K. (dalej "podatniczka" lub "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wydana w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od lutego 2013 r. do października 2013 r.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W złożonych deklaracjach VAT-7 za okres od lutego do października 2013 r. podatniczka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym: 1) za luty 2013 r. - w wysokości [...] zł, 2) za marzec 2013 r. - w wysokości [...] zł, 3) za kwiecień 2013 r. - w wysokości [...] zł, 4) za maj 2013 r. - w wysokości [...] zł, 5) za czerwiec 2013 r. - w wysokości [...] zł, 6) za lipiec 2013 r. - w wysokości [...] zł, 7) za sierpień 2013 r. - w wysokości [...] zł, 8) za wrzesień 2013 r. - w wysokości [...] zł oraz 9) za październik 2013 r. - kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł.

2. Kierując się wynikami kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (dalej "organ pierwszej instancji") wszczął wobec podatniczki postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lutego do października 2013 r.

Następnie w dniu [...]r. organ pierwszej instancji, w oparciu o art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej "o.p."), art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. (t.j. Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 ze zm., dalej "u.p.t.u."), wydał decyzje, w których określił podatniczce: 1) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]), 2) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...]zł (nr [...]), 3) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]), 4) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]), 5) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. w wysokości [...] zł ([...]), 6) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]), 7) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]), 8) kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. w wysokości [...] zł (nr [...]) oraz kwotę zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2013 r. w wysokości [...] zł ([...]).

Organ pierwszej instancji zakwestionował prawo do odliczenia przez podatniczkę podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez P.P.H.U. A L.J. (dalej "L.J.") w okresie od lutego do października 2013 r. dokumentujących sprzedaż makulatury i palet.

3. W odwołaniu od tych decyzji podatniczka zarzuciła organowi naruszenie:

1) przepisów prawa procesowego, tj.:

a) art. 121 § 1 o.p. poprzez arbitralne prowadzenie postępowania i pomijanie twierdzeń skarżącej,

b) art. 122 o.p. poprzez pominięcie podjęcia czynności koniecznych dla całościowego wyjaśnienia stanu sprawy,

c) art. 187 § 1 o.p. poprzez nierozważenie całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i bezzasadną odmowę wiarygodności zeznaniom skarżącej,

d) art. 193 § 1 i 2 o.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, iż księgi podatkowe skarżącej były nierzetelne, a tym samym bezzasadną odmowę mocy dowodowej tychże ksiąg,

e) art. 199a § 1 o.p. poprzez nieuwzględnienie zamiaru stron transakcji i bezzasadne przyjęcie fikcyjności transakcji.

2) przepisów prawa materialnego - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż wykonana przez obie strony umowa sprzedaży potwierdzona wystawionymi fakturami jest czynnością, która nie została dokonana.

4. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej również "organ odwoławczy") decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit.a o.p. oraz innych przepisów powołanych w uzasadnieniu, utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Wskazał, iż podatniczka prowadzi działalność gospodarczą od 1 września 2010 r. pod firmą Firma Handlowo-Usługowa "B" M.K. w Z. głównie w zakresie transportu drogowego towarów oraz że zgodnie prowadzonymi ręcznie ewidencjami zakupów w okresie od lutego do października 2013 r. dokonała nabycia m.in. makulatury i palet od L.J.

Organ odwoławczy powołał się na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym na protokoły z zeznań podatniczki, L.J., jak również na ostateczną decyzję z dnia [...]r. (znak: [...]) wydaną wobec L.J. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. i stwierdził, że L.J. nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a zaewidencjonowane faktury VAT wystawione m.in. na rzecz podatniczki (łącznie 44 faktury) nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Organ odwoławczy podkreślił, iż w sprawie nie jest kwestionowany fakt zakupu towarów wymienionych w zakwestionowanych fakturach, lecz dowody zebrane w sprawie wskazują, że ich sprzedawcą nie była firma L.J.. Uwzględniając zebrany w sprawie materiał dowodowy, organ uznał, że faktury wystawione przez L.J. dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane przez ich wystawcę i jako takie na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 106 u.p.t.u. i nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem organu odwoławczego, podatniczka nie dochowała należytej staranności przy doborze kontrahenta i powinna była wiedzieć, że uczestniczy w transakcji służącej nadużyciu. W tym zakresie wskazał m.in., że podatniczka nie kontaktowała się z L.J., nie podjęła jakichkolwiek kroków by ustalić jego wiarygodność, nie podpisała z L.J. umowy, nie brała udziału w odbiorze towaru, a za towar płaciła w gotówce.

W zakresie podatku należnego organ uznał, że wystawione przez podatniczkę okresie od lutego do października 2013 r. faktury dotyczące m.in. sprzedaży makulatury i palet oraz świadczenia usług transportowych odzwierciedlają rzeczywiste transakcje gospodarcze i nie ma podstaw, aby je zakwestionować, jednakże stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że towar nie pochodził od L.J..

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego.

Podniosła zarzuty powołane w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu argumentowała, iż organy naruszyły art. 121 o.p., gdyż zeznania, skarżącej, P.D. (dalej "PDz") i P.D. (dalej "PD") potwierdzały, iż skarżąca nabywała towar od L.J. i uiszczała w związku z tym odpowiednią cenę, a co za tym idzie, wystawiane faktury nie były "puste". Ponadto jak wynika z treści zeznań L.J. to PD zajmował się prowadzeniem jego działalności gospodarczej, zatem nie było podstaw do przyjęcia, iż działalność ta nie była prowadzona. Okoliczności te powinny doprowadzić do wyjaśnienia wątpliwości na korzyść podatniczki, co w sprawie nie nastąpiło - organ wszelkie wątpliwości rozstrzygnął na jej niekorzyść.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122 o.p., skarżąca podniosła, że w sprawie nie przeprowadzono istotnych czynności dowodowych w postaci chociażby przesłuchania księgowej obsługującej działalność skarżącej, a co za tym idzie nie ustalono istotnych szczegółów transakcji.

Zdaniem skarżącej, organ, dokonując oceny materiału dowodowego, pominął treść zeznań złożonych przez skarżącą, PDz i PD, a w konsekwencji bezzasadnie odmówił im wiarygodności. Powinien zważyć, że od czasu zakupu palet i makulatury przez skarżącą do czasu przesłuchania upłynął już znaczny czas, w związku z czym pewne szczegóły mogły umknąć pamięci skarżącej i świadków. Jednak co istotne, osoby te potwierdziły nabywanie towaru przez skarżącą od L.J..

Skarżąca argumentowała, iż miała palety oraz makulaturę i odsprzedawała je konkretnym kontrahentom - co zostało w pełni udokumentowane fakturami sprzedażowymi, dokumentami wz oraz dokumentami transportowymi.

W ocenie skarżącej, organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutów odwołania i tym samym naruszył art. 127 o.p.

6. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Z prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy wynika, iż skarżąca w rozliczeniu za okres od lutego do października 2013 r. wykazała zakup palet i makulatury na podstawie faktur wystawionych przez L.J., które w ich ocenie nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co implikuje określone konsekwencje podatkowe - faktury te nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nich, zgodnie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a) u.p.t.u. Natomiast organy podatkowe nie kwestionowały, że skarżąca sprzedawała palety i makulaturę określonym kontrahentom, jednak w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie można było ustalić źródeł pochodzenia tych towarów.

W skardze złożonej do tut. Sądu skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w odwołaniu do decyzji organu pierwszej instancji, akcentując, iż jej zeznania oraz zeznania PDz i PD potwierdzają, iż skarżąca nabywała towar od L.J..

W ocenie Sądu, organy podatkowe działały legalnie (art. 120 o.p.) i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, przez co nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.). W sposób wyczerpujący został zebrany i rozpatrzony w rozpoznawanej sprawie materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.), zaś jego spójna i logiczna ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Organy podatkowe, stosując przepisy postępowania, należycie oceniły zebrane w sprawie dowody – każdy z osobna oraz we wzajemnej łączności, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest pełne, jasne i spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 o.p. - organ szczegółowo wskazał dowody, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia w sprawie. Wbrew twierdzeniom skarżącej, organ odwoławczy rozpatrzył sprawę ponownie i odniósł się do zarzutów odwołania, uznając je za bezzasadne (art. 127 o.p.); organy nie orzekały na podstawie art. 199a § 1 o.p.

Przechodząc do warstwy merytorycznej sprawy, wskazać trzeba, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u. - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 19 ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Warunkiem obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest posiadanie przez podatnika faktury dokumentującej rzeczywistą transakcję nabycia towarów i usług. Oznacza to, że tylko w związku z faktycznie zaistniałymi transakcjami dokonanymi na terenie kraju powstaje obowiązek podatkowy skutkujący u wystawcy faktury naliczeniem podatku należnego, który u nabywcy może stanowić kwotę podatku naliczonego.

Każda czynność, dla wywarcia w systemie podatku od towarów i usług pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej, musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej" to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona. Nie zrodzi ona ani obowiązku podatkowego (powoduje konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze), ani prawa do odliczenia podatku (por. szerzej P. Karwat, Glosa do wyroku NSA z 14.06.2006 r. sygn. akt I FSK 996/05, opubl. OSP 2007 nr 10 poz.116 oraz np. wyroki NSA: z 8 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 1056/11, z 12 lipca 2012 r. sygn. akt I FSK 1569/11). Innymi słowy, art. 86 ust. 1 u.p.t.u. kreuje podstawowe prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, jednak prawo to może zostać zrealizowane jedynie wtedy, gdy faktury odzwierciedlają czynności faktycznie zaistniałe w obrocie gospodarczym. Jeśli faktura w którymś z w/w aspektów jest nierzetelna, to podatnik dysponujący taką fakturą nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Należy podkreślić, iż zwalczanie oszustw podatkowych jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT (por. wyrok TSUE z 29 kwietnia 2004 r., w połączonych sprawach C-487/01 i C-7/02 [...]). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. wyrok TSUE z 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 [...], i z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 [...]), a jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego było wykonywane w sposób oszukańczy organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia, z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (wyroki w sprawie: 263/83 Ropelman, C-110/94 INZO).

Podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, dla celów dyrektywy VAT powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to, czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą.

Oszustwo podatkowe popełnione przez samego podatnika nie stanowi dostawy towarów zrealizowanej w ramach działalności gospodarczej [por. wyrok TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych [...] (C 439/04) i [...] (C-440/04), tezy 53-57], w konsekwencji czego podatnikowi, którego celem jest oszustwo podatkowe, a nie prowadzenie działalności gospodarczej, nie przysługuje - na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego.

Stwierdzenie niemożliwości skorzystania z prawa do odliczenia należy w każdym razie do sądu krajowego, pod warunkiem, że w świetle obiektywnych okoliczności podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług, nawet gdy rzeczona transakcja spełnia obiektywne kryteria, na których opiera się pojęcie dostawy towarów zrealizowanej przez podatnika działającego w takim charakterze, oraz pojęcie działalności gospodarczej (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta). Z kolei w wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80/11 Mahageben i C-142/11 David, Trybunał stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi w celu upewnienia się co do jego wiarygodności.

Aby działać w "złej wierze" podatnik nie musi mieć świadomości, że swoim działaniem (zaniechaniem) narusza prawo. Wystarczy, jeżeli w danych okolicznościach może i powinien taki stan przewidzieć (wina w postaci niedbalstwa). Innymi słowy "w złej wierze" jest ten, kto wie (ma pozytywną wiedzę) o istotnym i rzeczywistym stanie faktycznym, a także ten, kto takiej wiedzy nie posiada wskutek swego niedbalstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2017 r., sygn. akt I FNP 4/16, publ. CBOSA).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd stwierdza, że ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Ustalenia organów podatkowych, opisane szczegółowo w wydanych w sprawie decyzjach, mają oparcie w zebranym materiale dowodowym.

Mianowicie skarżąca przesłuchana w charakterze strony zeznała, że L.J. znalazł jej ogłoszenia zamieszczane na portalach branżowych, takich jak: [...] i jego przedstawiciel - PD zadzwonił do niej, oferując sprzedaż palet z dostawą do określonego miejsca. Osobiście nigdy nie kontaktowała się z L.J., a kontakt utrzymywała wyłącznie z PD i z nim były załatwiane wszelkie sprawy. Ani ona, ani jej pracownik nie byli w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej L.J., nigdy nie była świadkiem dostawy towaru, gdyż towar odbierał jej pracownik. Według informacji uzyskanych od pracownika, za każdym razem towar przywoził inny kierowca innym samochodem. Koszt transportu był wliczony w cenę towaru. Faktury za zakupy palet i makulatury odbierał jej pracownik od kierowcy, który przywoził towar. Faktury były podpisane, z pieczęcią firmy, jednak nie wie kto je wystawiał. Zapłaty za zakupiony od L.J. towar dokonywał jej pracownik – PDz gotówką przy odbiorze towaru, po sprawdzeniu ilości i jakości towaru. Nigdy nie była świadkiem zapłaty za towar. Otrzymywała wyłącznie faktury za towar, a dowodem zapłaty były faktury z informacją, że zapłacono gotówką. Dokonywano płatności na podstawie okazanej faktury, bez względu na to kto i jakim samochodem przywoził towar. Dodała, że PDz posiada kartę płatniczą do konta jej firmy z limitem wypłat do [...] zł dziennie, przy czym wypłaty są rejestrowane, a przelewy potwierdzane kodami sms.

Przesłuchany w charakterze świadka pracownik skarżącej PDz zeznał, że nie kontaktował się osobiście z L.J. ani z jego pracownikiem PD oraz że nie zna ani L.J., ani PD. Nie prowadził z tymi osobami żadnej współpracy ani podczas prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie, ani obecnie, będąc pracownikiem skarżącej. Nic nie wie na temat nawiązania współpracy pomiędzy wymienionymi firmami. Potwierdził, że za dostarczany towar – palety i makulaturę belowaną płacił gotówką kierowcy, przy czym faktury nie były wystawione w jego obecności – faktury przywoził kierowca wraz z towarem. Nie wie kto był właścicielem pojazdów ani skąd ten towar przywożono. Towar był składowany w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą - na terenie wynajmowanej przez skarżącą nieruchomości położonej w K. [...], będącą własnością W.Z. (dalej "W.Z."), a wcześniej jego.

W trakcie przesłuchania L.J. w charakterze strony, przeprowadzonego przez Urząd Skarbowy w S. w dniu [...] r. w Areszcie Śledczym w K., L.J. zeznał, że zajmował się handlem drewna pochodzącego z Czech i Ukrainy, ale kupował je od dwóch polskich firm w Polsce, których nazw nie pamięta, pamięta jednak, że jedna była z K. Nie posiada żadnych środków trwałych. Samochody nieodpłatnie pożyczał od znajomego, którego danych nie pamięta i był to jeden samochód ciągnik siodłowy z naczepą z plandeką, jednak nie pamięta jego marki. Nie potrafił wskazać z pamięci od jakich kontrahentów nabywał towary i usługi, jak również na rzecz jakich kontrahentów dokonywał sprzedaży, ani co było przedmiotem nabycia/sprzedaży. Wskazał, iż jest to w dokumentacji.

Z kolei przesłuchany w [...] Urzędzie Skarbowym w R. w charakterze świadka PD zeznał m.in., że zna L.J. od stycznia lub lutego 2013 r. i po zamknięciu swojej działalności został przez niego zatrudniony na stanowisku kierownika sprzedaży. W przypadku transakcji handlowych, do których wykorzystywany był jego ciągnik samochodowy, pojazdem jeździł osobiście (zeznał, że nie posiada prawa jazdy i żadnych uprawnień do prowadzenia samochodów ciężarowych) lub pracownik L.J., ale większość towarów była dostarczana samochodem dostawców lub producentów. Nie pamięta takich szczegółów, jak miejsca skąd były odbierane towary oraz gdzie były dostarczane. Z tego co pamięta odbiory towarów były w okolicach S., [...], a dostawy w okolice R., K., K. i W. Bliższych danych nie pamięta. Wśród kontrahentów, od których firma L.J. dokonywała zakupu towarów i usług były firmy: A z okolic S., Hurtownia Budowlana z okolic W., Fabryka C też z okolic W., Cegielnia z okolic P., Skład D z okolic [...], E z okolic K., Zakład F z okolic O., Zakład G z okolic T. Tych kontrahentów też było więcej, ale nazw pozostałych nie pamięta. Zeznał również, że firma L.J. posiadała kilka pieczątek. Poinformował, że dokonywał płatności i przyjmował płatności w imieniu L.J. oraz miał upoważnienie do posługiwania się rachunkiem bankowym firmy L.J., tj. mógł wpłacać i wypłacać pieniądze z rachunku bankowego w H.

W dniu [...]r. L.J. zeznał m.in., że faktury nie były przez niego podpisywane ani "nie wyrabiał" pieczątek, które widnieją na tych fakturach. Pieczątki "wyrabiane" były przez PD, który wystawiał wszystkie faktury. Nie widział żadnych faktur ani ksiąg podatkowych, raz tylko był u księgowej w R. podpisać umowę o rozliczanie podatkowe firmy, którą założył na niego PD. PD mówił mu, że będzie to działalność legalna i nie było mowy o żadnych postępowaniach karnych. Miał otrzymywać za to [...] zł miesięcznie, ale raz dostawał pieniądze, a raz nie. Nie posiada żadnej wiedzy co było na fakturach, nie podpisywał ani nie składał żadnych deklaracji podatkowych.

W aktach sprawy znajduje się ostateczna decyzja z dnia [...]r. (znak: [...]) wydana przez Naczelnika Urzędu w S. wobec L.J. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. Z jej uzasadniania wynika, iż w okresie od listopada 2012 r. do grudnia 2013 r. L.J. zaewidencjonował faktury VAT wystawione m.in. na rzecz skarżącej (łącznie 44 faktury). Naczelnik, na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, stwierdził, iż L.J. nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a wystawiane faktury w kontrolowanych okresach nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Wskazał m.in., że L.J. nie ma wiedzy na temat prowadzonej przez niego działalności, faktycznie nie zatrudniał żadnych pracowników, a sam fakt zgłoszenia ich do ubezpieczenia nie daje wystarczających podstaw do stwierdzenia, że osoby te były faktycznie jego pracownikami. L.J. świadomie nie udostępniał do kontroli podatkowej dokumentacji księgowej swojej firmy, ewidencje sprzedaży VAT są fikcyjne i prowadzone jedynie w celu uprawdopodobnienia działalności gospodarczej. Na podstawie wystawionych faktur Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wyliczył ilość elementów palet, desek, drewna paletowego, trocin i zrzynów, palet, makulatury i skrzyniopalet, których sprzedaży miał dokonać L.J. i na tej podstawie ustalił, iż do przewiezienia takiej ilości towaru niezbędne byłoby wykonanie co najmniej 1130 przejazdów samochodu ciężarowego o ładowności 24 ton. Jednakże ani L.J., ani PD, którzy mieli zajmować się organizowaniem transportu na tak dużą skalę, nie potrafili podać żadnych szczegółów z tym związanych, ani danych kontrahentów, od których nabywali towary i którzy mieli dokonać transportu towarów. L.J. nie posiadał licencji na wykonywanie usług transportu drogowego ani też żadnych środków trwałych, w tym samochodów. Naczelnik za niewiarygodne uznał, iż PD miał nieodpłatnie użyczać L.J. swój samochód ciężarowy jedynie w zamian za zakup paliwa.

Przedstawione powyżej okoliczności faktyczne sprawy, jednoznacznie wskazują, że faktury wystawione na rzecz skarżącej przez L.J. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji i tym samym nie mogły, w świetle art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego określonego w tych fakturach. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej, podkreślić należy, iż w sprawie nie jest kwestionowane, że towar był. Jednakże w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie ma żadnych wątpliwości, że ich sprzedawcą nie był L.J. Zasadnie zatem odmówiono w tym zakresie mocy dowodowej księgom podatkowym skarżącej.

Skarżąca ustaleń tych nie podważyła.

Sąd podziela stanowisko organów, że skarżąca nie dochowała należytej staranności w podejmowaniu kontaktów z L.J.. Ze złożonych przez skarżącą zeznań wynika, że w ogóle nie weryfikowała L.J. w organach podatkowych, nie podjęła starań aby pozyskać informacje na jego temat w celu upewnienia się co do wiarygodności L.J., choć prowadząc działalność gospodarczą powinna to bezwzględnie uczynić. Nie zawarła z L.J. umów określających warunki dostawy, w tym kwestię ryzyka związanego z ewentualną utratą towaru, nie ponosiła kosztów transportu, a za dostarczony towar płaciła w gotówce. Co istotne, w ogóle nie kontaktowała się z L.J., a jedynie z PD, uznając go za przedstawiciela L.J. bez weryfikacji – nie zażądała przedłożenia pisemnego umocowania i dokumentów rejestracyjnych firmy L.J.. Skarżąca nie uczestniczyła przy odbiorze towaru, nie interesowała się jego pochodzeniem, nie wiedziała kto wystawiał faktury (podpis wystawcy był nieczytelny). Dostrzec należy, że warunki współpracy skarżącej z L.J. odbiegają od tych standardowych, szczególnie że dotyczyła ona wielu znacznych kwotowo transakcji mających miejsce w dłuższym okresie czasu. Powinno to skłonić skarżącą do weryfikacji kontrahenta i potwierdzenia na piśmie istotnych warunków współpracy, czego jednak nie uczyniła.

W wyroku o sygn. akt C-273/11 Mecsek Gabona Kft TSUE, powołując się na wyroki w sprawie Teleos in. oraz Mahageben i David (C-142/11) wskazał, że "nie jest sprzeczne z prawem unijnym wymaganie, by podmiot gospodarczy działał w dobrej wierze i podejmował wszelkie działania, jakich można racjonalnie wymagać w celu upewnienia się, że dokonywana przezeń czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie podatkowym".

Dla przyjęcia dobrej wiary skarżącej i uznania, że podjęła ona wszelkie możliwe działania pozwalające wykluczyć udział w oszustwie podatkowym, nie jest wystarczający sam fakt zapłaty należności za towar, czy dysponowanie fakturami. Konieczne w podejmowanych działaniach gospodarczych jest nie tylko sprawdzenie, czy nabywca spełnia warunki formalne, ale także ustalenie jego wiarygodności.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał zarzuty skargi za bezzasadne i, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł jak w sentencji.