Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 431/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 431/06 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 maja 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas, Sędziowie WSA Urszula Zięba, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski (spr), Protokolant Aneta Kubacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2007r., sprawy ze skargi R. T., na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...], z dnia 20 stycznia 2006 r. nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

R.T. w dniu [...] 2005r. złożył w Urzędzie Celnym w [...] deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC- U, w której wykazał podatek akcyzowy należny z tytułu nabycia samochodu osobowego marki Chrysler Voyager o numerze nadwozia [...] wyprodukowanego w 2004 r. w kwocie [...] zł. z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 13,6 % Dokumentem nr: [...] z dnia [...] .2005 Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził zapłatę akcyzy od ww. samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym

Pismem z dnia [...] 2005r. Skarżący złożył wniosek o zwrot nadpłaty akcyzowego w kwocie [...] zł. uiszczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu Chrysler Voyager , powołując się na niezgodność polskich przepisów podatkowych z obowiązującymi w tym zakresie normami prawa Unii Europejskiej .

Pismem z dnia [...].2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wezwał R.T. do złożenia skorygowanej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego . W dniu [...].2005r. do Urzędu Celnego w [...] wpłynęła skorygowana deklaracja AKC-U, w której Skarżący wykazał podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu w kwocie [...]zł.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z dnia [...] 2005r. nr: [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym

Od decyzji tej Skarżący, pismem z dnia [...].2005 r. odwołał się, do Dyrektora Izby Celnej w [...] W odwołaniu podniesiono zarzut naruszenia postanowień Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, w szczególności art. 25, art. 28 oraz art. 90 TWE

Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu sprawy pod- kątem zarzutów podniesionych w odwołaniu, decyzją z dnia [...].2006r. nr: [...] utrzymał w decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji nie zgodził się z zarzutami skarżącego podniesionymi w odwołaniu uznając, iż brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty żądanej kwoty

Odnosząc się do argumentacji Skarżącego w kwestii nadpłaty podatku akcyzowego, organ odwoławczy stwierdził, iż w myśl przepisu art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami podatku akcyzowego są m.in. importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Przepis art. 81 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów niezarejestrowanych na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu na terenie kraju. Zaś w przedmiocie zarzutu naruszenia przez obie decyzje przepisów TWE, organ odwoławczy zauważył, iż sprzedaż w kraju używanych samochodów tj. już w kraju zarejestrowanych, nie podlega wprawdzie podatkowi akcyzowemu, jednakże należy mieć na uwadze fakt, iż podatek ten, zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu przez producenta bądź przez importera jest już zawarty w cenie samochodu. Ponadto podkreślił, że nałożenie podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, nie spowodowało utrudnień w handlu z państwami UE, a także jego wprowadzenie nie spowodowało zmniejszenia ilości samochodów przywożonych przez podatników z państw Unii Europejskiej.

Natomiast, jeżeli chodzi o art. 90 TWE, to zdaniem organów celnych dyspozycja tego przepisu dotyczy organów państw członkowskich nakładających podatki, a zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków następuje w drodze ustaw, co oznacza, że organy podatkowe (w tym celne w zakresie podatku akcyzowego) zobowiązane są jedynie do przestrzegania przepisów podatkowych aktualnie obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej uchwalonych w drodze ustaw i nie są umocowane do orzekania o ich zgodności z prawem Unii Europejskiej. Tym samym rozstrzygnięcie o niezgodności polskich przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku akcyzowego z normami prawa Unii Europejskiej, nie leży w kompetencjach organów celnych. Polskie organy zobowiązane są do podejmowana działań zgodnych z obowiązującymi na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przepisami prawa, o czym stanowi art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej i organy celne rozstrzygając przedmiotową sprawę zastosowały się do powyższych uregulowań.

Zdaniem organu odwoławczego wszystkie czynności w niniejszej spawie zostały dokonane zgodnie z przepisami obowiązującymi w zakresie podatku akcyzowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w dniu, w którym podatek akcyzowy był należny, a zatem brak jest podstawy prawnej do zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, .iż rozstrzygnięcie uwzględniające podnoszony zarzut niezgodności polskich przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego, na podstawie, których Skarżący dokonał samoobliczenia podatku, z normami Unii Europejskiej nie leży w kompetencjach organów celnych.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w [...] podkreślił, iż o ewentualnej niezgodności polskich przepisów podatkowych z prawem Unii Europejskiej może rozstrzygnąć jedynie ETS. Zgodnie z postanowieniami art. 220 TWE, ETS zapewnia przestrzeganie prawa przy wykładni i stosowaniu TWE. Wyrok ETS ma charakter ostateczny i rodzi obowiązek podjęcia określonych środków prawnych. Organ odwoławczy zauważył, iż do dnia wydania zaskarżonej decyzji, ETS nie zajął stanowiska w sprawie zgodności krajowych przepisów podatkowych dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo z przepisami Unii Europejskiej.

Podniesiono również , że na porządek prawny Unii Europejskiej składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który został powołany w celu kontrolowania przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa wspólnotowego. Do aktów wspólnotowego prawa wtórnego należy zaliczyć rozporządzenia, dyrektywy, decyzje, zalecenia i opinie. Z wyżej wymienionych aktów prawa wtórnego jedynie rozporządzenie jest aktem wiążącym Państwo w całości i jest bezpośrednio stosowane w każdym państwie członkowskim. Oznacza to, że akty te stają się częścią krajowych systemów prawnych bez potrzeby dokonywania jakichkolwiek czynności transpozycyjnych i wywierają skutki bezpośrednie w stosunku do jednostek. Rozporządzenia mają taką samą moc obowiązującą we wszystkich państwach członkowskich. Ich obowiązywanie zależy jedynie od ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

W aktach prawnych wydanych przez Komisję Wspólnoty Europejskiej w sprawie podatku akcyzowego została uregulowana jedynie kwestia tzw. wyrobów zharmonizowanych, do których nie należą pojazdy samochodowe. Możliwość wprowadzenia podatku akcyzowego dla wyrobów innych niż tzw. wyroby zharmonizowane dla każdego państwa Unii- Europejskiej daje art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania. Zgodnie z wyżej wymienionym artykułem państwa członkowskie Unii Europejskiej zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż oleje mineralne, alkohol i napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe pod warunkiem, że podatki te nie spowoduj ą zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy handlu między tymi państwami. Polska skorzystała z przysługującego prawa i w ustawie o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 roku (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zmianami) została uregulowana sprawa opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów nie zarejestrowanych na terenie kraju, a stawki tego podatku zostały opublikowane w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego z dnia 22 kwietnia 2004 roku (Dz. U. nr 87, poz. 825 ze zmianami).

Zatem wszystkie zagadnienia związane z podatkiem akcyzowym dotyczącym samochodów (wyroby tzw. niezharmonizowane) są regulowane jedynie przez przepisy polskiego prawa i tylko w jego granicach możliwe jest rozstrzygnięcie przez organ celny tej sprawy.

Oznacza to, iż wpłacony przez podatnika podatek akcyzowy nie podlega zwrotowi, gdyż został uiszczony zgodnie z zasadami obowiązującymi na terenie RP

Od ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] została wniesiona przez R. T. skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zaskarżająca w całości omawianą wyżej decyzję.

Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, Skarżący zarzucił organom celnym naruszenie art.25, 28 i 90 TWE poprzez błędną ich interpretację oraz przytaczając argumentację przedstawioną w odwołaniu podtrzymał stanowisko, że praktykowany przez polskie instytucje pobór podatku akcyzowego sprzeczny jest z podstawowymi regulacjami i zasadami prawa wspólnotowego wyrażonymi w TWE.

Skarżący podniósł , iż art. 25 TWE jasno i precyzyjnie określa bezwarunkowy zakaz nakładania ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat równoważnych na towary sprowadzane z państw członkowskich, co powoduje iż art. 11, art. 80 i art. 81 ustawy o akcyzie nie może być powołany w uzasadnieniu zaskarżanej decyzji jako podstawa istnienia zobowiązania podatkowego i odmowa stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Takie działania naruszające przepisy art. 90 Traktatu Wspólnot Europejskich, jak i postanowienia dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG. . nie mogą być podstawą do odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego.

Zdaniem Skarżącego przepisy unijne w przypadku kolizji z prawem krajowym mają pierwszeństwo i zgodnie z art. 91, ust. 3 Konstytucji RP. Jeżeli wynika to z ratyfikowanych przez Polskę umów konstytuujących organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, dlatego też decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wydana w oparciu o przepisy będące w jawnej kolizji z prawem unijnym zasługuje na uchylenie.

Dyrektor Izby Celnej w [...] w odpowiedzi na skargę podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Rozpoznając niniejszą sprawę

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy podkreślić, iż od dnia 01 maja 2004 r., tj. od dnia przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, Polska stała się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej, a prawo wspólnotowe stało się częścią polskiego porządku prawnego. W związku z powyższym prawo wspólnotowe wraz z jego dotychczasowym dorobkiem ma pierwszeństwo przed normami prawa krajowego, zgodnie z zasadami bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności, a także art. 87 ust. 1, art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Zauważyć również należy, że z katalogu źródeł prawa wymienionego w art. 87 ust. 1 Konstytucji RP wynika, iż obejmuje on cały system obowiązującego prawa bez względu na źródła jego powstania.

W przedmiotowej sprawie podstawą sporu pomiędzy skarżącym a organami celnymi była kwestia sprzeczności pomiędzy przepisami prawa krajowego, tj. ustawy z 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) z przepisami prawa wspólnotowego - art. 23 ust. 1, art. 25, art. 90 TWE i postanowieniami dyrektywy Rady Nr 92/12/EWG oraz Nr 70/50/EWG.

Oceniając przedstawione przez skarżącego zarzuty w świetle wyżej przytoczonych zasad stosowania i interpretacji prawa oraz wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. Sygn. akt C-313/05, sąd uznaje zarzuty skarżącego bezzasadne.

Kwestie podatku akcyzowego na gruncie prawa europejskiego reguluje Dyrektywa Rady Nr 92/12/EWG dnia z 25.02.1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przemieszczania oraz kontrolowania.

Dyrektywa ta zwana horyzontalną, określa jedynie konstrukcję wspólnotowego opodatkowania podatkiem akcyzowym. Na poziomie wspólnotowym stosuje się ją do olejów mineralnych, alkoholu i napojów alkoholowych oraz wyrobów tytoniowych. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 3 ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż wyżej wymienione, pod warunkiem jednak, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. Z uwzględnieniem tego warunku, państwa członkowskie mają prawo do pobierania podatków od świadczenia usług nie mających charakteru podatku obrotowego, włączając w to podatki odnoszące się do wyrobów objętych podatkiem akcyzowym.

Należy, więc zauważyć, iż prawo wspólnotowe zezwala na autonomię państw członkowskich w zakresie opodatkowania akcyzą produktów niezharmonizowanych, w tym samochodów osobowych, które to do takich produktów należą. Niemniej jednak taki stan rzeczy nie oznacza zwolnienia państwa członkowskiego od przestrzegania zasad zawartych w Traktacie Ustanawiającym Wspólnotę Europejską ( zwany dalej TWE,) a przede wszystkim zasady niedyskryminacji podatkowej produktów z poza rynku lokalnego, swobody przepływu towarów. Przy czym zakaz dyskryminacji dotyczy zarówno dyskryminacji bezpośredniej, jak i pośredniej. Oznacza to, iż każde państwo członkowskie ma obowiązek równego traktowania towarów pochodzących z innych państw członkowskich i nie może stosować w sferze podatkowej różnych zasad w odniesieniu do porównywalnych sytuacji lub porównywalnych towarów. Nierówne traktowanie może wynikać nie tyle z samego faktu obciążenia podatkiem akcyzowym poszczególnych towarów, ale również z stosowania w sposób dyskryminacyjny stawek podatkowych.

Natomiast regulacje związane z swobodą przepływu towarów zawierają powołane art. 25, art. 28 i art. 90 TWE. Zgodnie z art. 25 TWE stosowanie ceł importowych i eksportowych lub opłat o skutku równoważnym jest zakazane w obrocie handlowym pomiędzy państwami członkowskimi. Zakaz ten dotyczy również ceł o charakterze finansowym. Art. 28 TWE wprowadza zaś zakaz wprowadzania ograniczeń ilościowych w imporcie oraz wszelkich środków o skutku równoważnym. Natomiast z art. 90 TWE wynika zakaz nakładania bezpośredniego lub pośredniego na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które państwo członkowskie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe.

Z polskich regulacji dotyczących podatku akcyzowego, tj. art. 80, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić. Podmioty dokonujące takiego nabycia obowiązane są w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia pojazdu, złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz zapłacić należny podatek nie później niż z chwilą rejestracji pojazdu. Podatkowi akcyzowemu podlega każdy samochód nowy, bez względu na miejsce nabycia oraz zasadniczo każdy samochód używany nabyty przez podatnika w innym państwie członkowskim. Natomiast, nie podlega podatkowi akcyzowemu nabycie samochodu używanego w kraju, ponieważ podatek akcyzowy znajduje już swoje odzwierciedlenie w cenie pojazdu. Art. 75 ust.1 cyt. ustawy o podatku akcyzowym określa jedynie stawkę maksymalną w wysokości 65% jednocześnie upoważniając Ministra Finansów do określenia wysokości obniżonych stawek podatku akcyzowego. Przepisy rozporządzenia wykonawczego z dnia 22.04.2004 r. uzależniły wysokość obniżonych stawek od pojemności silnika oraz od wieku pojazdu w odniesieniu do samochodów używanych. Zgodnie z § 7 rozporządzenia oraz póz. 30 załącznika Nr 1 oraz poz. 23 załącznika Nr 2 do rozporządzenia , samochody osobowe bez względu na to, czy są przedmiotem sprzedaży krajowej, importu czy też nabycia wewnątrzwspólnotowego opodatkowane są w zależności od pojemności silnika stawkami 3,1% oraz 13,6%. . Powyższe stawki dotyczą jedynie samochodów osobowych nowych lub używanych, ale nie- starszych niż dwa lata , licząc od początku roku w którym dany pojazd został wyprodukowany. Następnie stawka podatku akcyzowego wzrasta o kolejne 12% za każdy rok powyżej dwóch lat, przy czym nie może przekroczyć stawki maksymalnej, tj. 65%.

Zdaniem Sądu regulacje krajowe dotyczące polskiego podatku akcyzowego na samochody zakupione wewnatrzwspólnotowo pozostają jedynie w częściowej sprzeczności z art. 90 TWE. Opinię tą potwierdza dotychczasowa linia orzecznicza ETS m.in. w sprawach C-290/05, C-333/05, C-371/01, jak i wydane w dniu 18.01.2007 r. orzeczenie ETS w sprawie M. B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w [...] a także wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 254/07 z dnia 6 marca 2007 roku [Monitor Podat. 2007/4/5]. Należy przy tym podkreślić, iż wykładnia dokonywana Przez ETS ma moc ąuasi-prawotwórczą i musi być uwzględniana przez organy krajowe.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w przytoczonym wyżej wyroku uznał , iż art. 90 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu, takiemu jak ustanowiony w ustawie o podatku akcyzowym i rozporządzeniu wykonawczym do niej, w zakresie, w jakim wysokość podatku nakładanego na samochody używane starsze niż dwa lata , nabyte w innym państwie członkowskim przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały wcześniej zarejestrowane w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Oznacza to , iż ETS uznał , iż tylko część kwoty akcyzy dyskryminująca sprowadzanie z innych państw Unii Europejskiej samochodów została pobrana niezgodnie z prawem wspólnotowym i tylko ta cześć może podlegać zwrotowi.

Do wyliczenia rezydualnej kwoty należy przyjąć stawki podatku akcyzowego obowiązujące dla samochodów nowych i młodszych niż dwuletnie . W zależności od zainstalowanego silnika stawka dla samochodów o pojemności silnika do 2000 cm 3 wynosiła 3,1% a dla samochodów o pojemności większej niż 2000 m3 wynosiła 13,6 % .

W niniejszej sprawie przy obliczaniu podatku akcyzowego zastosowanie miała stawka 13,6% , gdyż zakupiony samochód posiadał pojemność silnika 2499 cm a wiek samochodu był poniżej dwu lat. A zatem tak obliczony i pobrany podatek akcyzowy zgodnie z przytoczonym wyżej orzeczeniem ETS nie narusza art. 90 TWE, gdyż sprzeczny z tym przepisem jest jedynie podatek w części przewyższającej ww. stawki liczone od podstawy wskazanej w wyroku.

Odnosząc się natomiast do pozostałych zarzutów, tj. sprzeczności regulacji prawa krajowego z art. 25 TWE, stwierdzić należy, iż nie zachodzi tutaj przedmiotowa sprzeczność. Zgodnie, bowiem z orzecznictwem ETS, obowiązujący w Polsce podatek akcyzowy, nie jest nakładany na pojazdy w związku z przekroczeniem granicy. Należy go postrzegać jako podatek stanowiący część wewnętrznego systemu podatkowego, pobierany jest on od wszystkich pojazdów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w kraju, a w związku z tym nie stanowi cła przywozowego ani. opłaty o skutku równoważnym. Natomiast, jeżeli chodzi o art. 28 TWE oraz dyrektywę Rady 92/12/EWG to nie ma podstaw by uznać obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej w terminie pięciu dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, za formalności związane z przekroczeniem granicy. Ponadto obowiązek złożenia deklaracji w ww. terminie konkretyzuje się dopiero po przewiezieniu podlegającego podatkowi akcyzowemu pojazdu na terytorium kraju, a zatem po przekroczeniu granicy. Zatem deklarację należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym Niniejsza kwestia w relacjach z organami celnymi zasadniczo nie stanowiła kwestii spornej. Wątpliwości w tym zakresie zostały wyjaśnione w piśmie Ministra Finansów p.o. Dyrektora Departamentu Podatku Akcyzowego z dnia 09.06.2004 r. sygn. PA-N/I-03/109.5/04/164.

Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności sprawy należało uznać, iż zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego ani też procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy .

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało j ą oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).