Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 442/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 177 poz 1468
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 442/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 czerwca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi K.W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 grudnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie określenia kwoty zwrotu wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2014r. K.W. złożył wniosek o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym poniesionych w latach 2011 - 2013.

Do wniosku załączono wymagane kserokopie dokumentów potwierdzających prawo do zwrotu niektórych wydatków poniesionych na zakup materiałów przeznaczonych na budowę oraz remont, tj. faktury zakupu materiałów jak również tytuł prawny do budowanego a następnie remontowanego budynku mieszkalnego.

Decyzją z dnia 19 sierpnia 2014r. nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego określił K.W. kwotę zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych.

Organ uznał, iż dla rozpatrywanej sprawy kluczowe znaczenie posiada zdefiniowanie towaru i prawidłowe zakwalifikowanie go do odpowiedniego ugrupowania w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU).

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego wskazał, że część materiałów budowlanych oraz usług, które zostały wskazane w decyzji nie mieszczą się w katalogu stanowiącym załącznik do obwieszczenie Ministra Infrastruktury z dnia 3 września 2010 r. w sprawie ogłoszenia obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. wykazu materiałów budowlanych, które do dnia 30 kwietnia 2004 r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, a od dnia 1 maja 2004 r. są opodatkowane podatkiem VAT, w którym zastosowano symbolikę PKWiU odpowiadającą klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W pierwszym przypadku nabywcą materiałów budowlanych jest K.W. "S" S.A. Przepis art. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. nr 177, poz. 1468 ze zm.) wyraźnie i literalnie przypisuje natomiast prawo do zwrotu dla osoby fizycznej przy tym nie może występować w charakterze podatnika VAT. W zaistniałym przypadku nie można jednoznacznie stwierdzić czy nabywcą jest osoba fizyczna czy też spółka. W sytuacji, gdy nie jest możliwe konkretne przypisanie nabywcy jako osoby fizycznej nie jest również możliwe uzyskanie zwrotu. Prawo do zwrotu nie przysługuje również, gdy podmiotem jest co prawda osoba fizyczna, ale dokonuje czynności jako podatnik VAT.

Podobnie w sytuacji, gdy nabywcą jest inna osoba, jak w przypadku trzech innych faktur we wskazanym przez organ wykazie. Ustawodawca nie dopuszcza bowiem możliwości dokonania zwrotu, gdy wnioskodawca posługuje się fakturą opiewającą na innego nabywcę, a według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu - sprawa pod sygnaturą akt I SA/Po 1228/08 - użyte w ustawie o zwrocie sformułowanie "wydatki poniesione" i "zwrot wydatków" mają charakter podmiotowy oraz dotyczą i przysługują osobie fizycznej, która poniosła te wydatki. Dodatkowo odliczona w wysokości 210,00 zł brutto faktura nr [...] z dnia 21 lutego 2012r. jest fakturą zaliczkową, gdzie wydatek opiewa na kwotę 100 zł brutto. Natomiast faktura nr [...] z dnia 8 marca 2012r. jest fakturą końcową, zawierającą kwotę 210,00zł do przywołanej faktury zaliczkowej i jednocześnie dokumentem potwierdzającym wydanie towaru. Wynika z tego, iż kwota 210,00zł brutto nie dość, że została odliczona nienależnie z tytułu innego nabywcy to jeszcze została zdublowana poprzez jednoczesne ujęcie faktury zaliczkowej i końcowej w kwocie odpowiadającej wartości końcowej materiału.

W przypadku innej faktury odliczona została usługa. Ustawa o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym nie obejmuje natomiast nakładów poczynionych na nabycie jakichkolwiek usług - w tym przypadku usługi spedycji.

Jeżeli chodzi o pozostałe materiały nieuznane przez organ zaważył, że symbol PKWiU danego materiału tylko ułatwia znacznie jego identyfikację, a w szczególności ustalenie czy dany materiał został ujęty w wykazie materiałów obowiązującym danego podatnika na dzień zakupu i w związku z tym, czy z tytułu zakupu danego materiału przysługuje zwrot części podatku VAT. Nie stanowi jednak jedynego wyznacznika, którym należy się kierować dokonując kwalifikacji danego materiału.

W przedmiotowej sprawie organ dokonał porównania odpowiednich symboli wcześniejszej klasyfikacji PKWiU z 1997 r. z symbolami z nowego PKWiU z 2008 r., aby następnie przejść do identyfikacji towaru. Działania takie pozwalały na odniesienie się do oznaczeń PKWiU obowiązujących od 1 stycznia 2011 r., zawartych w załączniku do obwieszczenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 września 2010 r.

W celu ustalenia jakim materiałom w PKWiU z 1997 odpowiada pozycja z klasyfikacji PKWiU z 2008, podatnik winien pozycję PKWiU z 1997, którą dysponuje odpowiednio przyporządkować do nowego wykazu PKWiU z 2008 r. i odnieść ją do obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. załącznika do obwieszczenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 września 2010 r., posługującego się symboliką PKWiU z 2008 r.

Dopisek "ex" w sposób jednoznaczny wskazuje, iż w ramach grupowania materiałów 16.10.21.0, których zakup uprawnia do zwrotu części wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym objęte są wyłącznie: tarcica, listwy, kostka brukowa, drewno iglaste pozostałe nienasycone, klepki, listwy i fryzy. Grupowaniem tym nie zostały zatem objęte deski elewacyjne świerkowa, co oznacza, że zakup przedmiotowego materiału nie uprawnia do ubiegania się o zwrot części wydatków poniesionych na jej zakup. W konsekwencji wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwrotu części wydatków związanych z zakupem deski elewacyjnej świerkowej.

Dopisek "ex" skutkuje tym, iż w ramach grupowania materiałów 27.40.25.0, mieszczą się wyłącznie oprawy. Grupowaniem tym nie zostały zatem objęte lampy, plafony czy listwy oświetleniowe, a reflektory zostały wręcz wykluczone. Ponadto na fakturze nr [...] z dnia 7 lipca 2013r. pod odliczoną pozycją 4 wykazano oprawkę ceramiczna o symbolu PKWiU 31.20.26 z 1997r. obejmującego "Oprawy lampowe do napięć nie przekraczających 1000 V", z wydzieloną podgrupą 31.20.26-00.11 "Oprawki do żarówek", której odpowiada podgrupa w PKWiU z 2008 r. - 27.33.12.0. Zarówno symbole PKWiU z 1997r. jak i z 2008r. nie zostały wykazane w przywołanych powyżej obwieszczeniach, eliminując tym samym jakakolwiek rozważania na temat możliwości odliczenia takiego materiału.

Ponadto, zgodnie z wyjaśnieniem zawartym w normie PN-90/E-01005 "Technika Świetlna –terminologia" pod pojęciem "oprawa oświetleniowa" rozumie się: "urządzenie służące do rozsyłania, filtrowania lub przekształcania strumienia świetlnego jednego lub więcej źródeł światła, zawierające, oprócz źródła światła wszystkie elementy niezbędne do mocowania, ochrony źródła światła i przyłączenia go do sieci zasilającej". Elementy takie jak żyrandol czy lampa wisząca są jedynie "przedłużeniem" oprawy oświetleniowej oraz elementem dekoracyjnym, który nie jest trwale umiejscowiony. W konsekwencji nie przysługuje prawo do zwrotu części wydatków związanych z zakupem lamp.

Organ podkreślił, że elementem decydującym o właściwej stawce podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Już na wstępie organ zaznaczył, iż zwrot części wydatków na zakup materiałów budowlanych dotyczył będzie jedynie tych materiałów, które do dnia 30 kwietnia 2004 r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7% a od dnia 1 maja 2004 r. są opodatkowane stawką 22% lub wyższą. Jeżeli zatem dany materiał budowlany do 30 kwietnia 2004r. był opodatkowany stawką 22 % a nie 7%, to oznacza, że ten materiał w ogóle nie był objęty działaniem ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Biorąc pod uwagę zastosowane w sprawie przepisy organ podatkowy uznał, że odliczeniu nie podlegają materiały lub usługi nie wymienione enumeratywnie, które nie spełniają warunku podanego w objaśnieniu. Dla dokonanego rozstrzygnięcia bez znaczenia pozostaje fakt, że deski elewacyjne czy też lampy zostały "trwale" umocowane w remontowanym domu, do którego wnioskodawca posiada tytuł prawny. Nie ulega zatem wątpliwości, że zarówno pierwszy jak i drugi warunek w przypadku deski elewacyjnej czy też lamp, plafonów i listew oświetleniowych nie został spełniony.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego dodał, że mając na uwadze obowiązujące przepisy prawne oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, iż nie można uzyskać zwrotu różnicy podatku VAT, co do tych materiałów, które nie mieszczą się w załączniku do ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. - w wykazie robót zaliczonych do remontu i modernizacji budynku lub lokalu mieszkalnego jak również w wykazie materiałów budowlanych, które do dnia 30 kwietnia 2004 r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, a od dnia 1 maja 2004 r. są opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 22%, zawartym w obwieszczeniu Ministra Transportu i Budownictwa ogłoszonym w Dzienniku Urzędowym Ministra Transportu i Budownictwa, a od 2010r. Ministerstwa Infrastruktury .

Ponadto zauważył, iż zwrot części podatku VAT przysługuje tylko na zakup materiałów budowlanych służących do budowy budynku mieszkalnego oraz remontu budynku mieszkalnego (zgodnie z wymienionym załącznikiem do ustawy) a nie na wszystkie wydatki ponoszone w związku z remontem czy też budową.

Dodatkowo organ podatkowy poinformował, iż z uwagi na brak chronologii faktur wdarły się błędy polegające na zakwalifikowaniu faktur późniejszych aniżeli data dokumentu zawiadomienia o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego z wewnętrznymi instalacjami Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego znak sprawy [...] jako wydatków poniesionych na budowę. W związku z powyższym zostały one zakwalifikowane jako wydatki poniesione na remont - wykończenie budynku mieszkalnego.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatnika zarzucił organowi nieprawidłowe określenie kwoty zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Zakwestionował nie uznanie wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych wymienionych na stronie 3-5 zaskarżonej decyzji. Zdaniem strony doszło do nieprawidłowego zakwalifikowania wydatków do wykazu PKWiU, a także błędnej oceny stanu faktycznego będącej wynikiem nieprzesłuchania podatnika oraz nie dokonania oględzin budynku mieszkalnego.

Decyzją z dnia 29 grudnia 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił prawidłową, wyższą kwotę zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż z okoliczności faktycznych zaistniałych na gruncie sprawy jak i dosłanej informacji Spółki S. S.A z dnia 26 listopada 2014 r. wynika, że nieuznana przez organ pierwszej instancji faktura nr [...] z dnia 30 maja 2012r. - nabywca K.W. "S" S.A jako że nie można było jednoznacznie stwierdzić czy nabywcą jest osoba fizyczna czy też spółka, konkretnie została przypisana do nabywcy K. W. osoby fizycznej i w tej sytuacji jest możliwe uzyskanie zwrotu. Stwierdził, że w sprawie bezsporne jest, że przed dniem 30 kwietnia 2004r. deski elewacyjne świerkowe opodatkowane były podatkiem od towarów i usług według stawki 7%. Niekwestionowane jest również wystąpienie drugiego warunku do zwrotu tj. opodatkowania podatkiem VAT tego typu produktów po dniu 1 maja 2004r. – w przedstawionych przez podatnika faktura VAT sprzedający zastosował stawkę 23 % VAT. Zdaniem organu pierwszej instancji brak zamieszczenia tego produktu w obwieszczeniach Ministra Infrastruktury danego materiału oznacza pozbawienie podatnika prawa do zwrotu wydatków. Powziąwszy jednak wątpliwość, czy właściwy minister posiadał na podstawie upoważnienia do wydania obwieszczenia, kompetencję do dodania lub pominięcia jakiegokolwiek materiału budowlanego, z którym wiąże się możliwość uzyskania zwrotu, Dyrektor Izby Skarbowej postanowił uznać fakturę nr [...] z dnia 25.09.2013r. i przyznać podatnikowi prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup tego produktu.

Co do reszty nieuznanych faktur Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił organowi naruszenie:

- art. 3 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym,

- art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), organ we własnym zakresie nie podjął bowiem żadnych czynności dowodowych a dodatkowo zignorował wszystkie wnioski dowodowe złożone przez stronę

- art. 187 § 2 w zw. z art. 216 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż organ był zobowiązany do wydania postanowienia w przedmiocie zgłoszonych przez stronę dowodów.

W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów zażądano uchylenia opisanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu podkreślono, że w analizowanym stanie faktycznym kinkiety i lampy nie są wieszane na hakach, ale są śrubami przymocowane odpowiednio do sufitu i ściany. Ich demontaż nie polega wyłącznie na zdjęciu z haka (jak zdaje się twierdzić organ), konieczne jest użycie narzędzi, a po demontażu w suficie bądź ścianie pozostają dziury po śrubach. W takiej sytuacji trudno zgodzić się z organem, że przedmiotowe lampy nie są trwale umiejscowione.

W odniesieniu do tzw. oczek organ nie miał wątpliwości co do ich trwałego umiejscowienia, pomimo, że ich montaż polega na połączeniu instalacji oraz umiejscowieniu w przygotowanym otworze z kolei demontaż w zasadzie nie wymaga użycia żadnych narzędzi.

W celu jednoznacznych ustaleń w tym zakresie wniesiono o dokonanie oględzin budynku w tym przedmiotowych opraw oświetleniowych celem ustalenia, że są one trwale umocowane do sufitu i ścian, nie da się ich w prosty sposób odłączyć nie pozostawiając śladów w miejscach mocowania, są bez wątpienia mieszkaniowe i niezabezpieczone przed wnikaniem wody, a zatem, że spełniają przesłanki uznania ich za należące do opraw wskazanych w pozycji 72 wykazu. Organ jednak zaniechał przeprowadzenia tego dowodu nie wskazując powodów takiego działania, w szczególności nie wydano postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodu. Organ nie odniósł się też w żaden sposób do wyjaśnień zawartych w piśmie z dnia 22 grudnia 2014 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.

Istotne w sprawie jest, że już samo sformułowanie zawarte w Klasyfikacji (żyrandole oraz pozostałe oprawy oświetleniowe) wskazuje, że wbrew twierdzeniom organu pierwszej instancji wszelkiego rodzaju żyrandole, lampy, kinkiety są bez wątpienia oprawami oświetleniowymi.

W kontekście urządzeń służących do sterowania przepływem energii elektrycznej wyjaśniono, że zakwestionowany przez organ zestaw służy do sterowania energią elektryczną, a fakt, że jest on wyposażony w port ethernet nie przesądza o jego zastosowaniu wyłącznie do sieci telekomunikacyjnych. Podobnie jak wyposażenie telefonu komórkowego w port USB niej powoduje, że funkcją tego telefonu jest wyłącznie połączenie z komputerem - podstawowa funkcją telefonu pozostaje komunikacja telefoniczna, a możliwość przesyłania danych j pomiędzy nim a komputerem jest jego funkcją dodatkową.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje;

Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy).

Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, ale tylko takie, które jest na tyle istotne, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła, albowiem wbrew podniesionym w skardze zarzutom, zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Badając zasadność zarzutów podniesionych w skardze pamiętać należy, że przepisy ustawy o zwrocie osobom fizycznym wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym regulują ulgę podatkową, której celem jest zrekompensowanie podatnikom będącym osobami fizycznymi wzrostu stawki podatku VAT na materiały budowlane z 7% do 22%, miała ona zastąpić utratę przez inwestorów ulg podatkowych na cele budownictwa mieszkaniowego (zob. prace Sejmu nad projektami ustaw dotyczącymi tych kwestii). Jest to więc ustawa normująca odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP i z tego względu nie mogą podlegać wykładni rozszerzającej.

Postępowanie w niniejszej sprawie zostało zainicjowane wnioskiem K. W. z dnia 23 kwietnia 2014r. o zwrot poniesionych w latach 2011 – 2013 wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Żądanie to (uwzględnione w części) skarżący wniósł na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. 2005r. nr 177 poz. 1468 ze zm.). Wydatki te, zgodnie ze wspomnianą ustawą, dotyczą nabycia materiałów budowlanych, które do dnia 30 kwietnia 2004 r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, a od 1 maja 2004 r. są opodatkowane podatkiem VAT (wg stawki 22%). Wykaz tych materiałów zawarty jest w obwieszczeniu Ministra Infrastruktury z dnia 3 września 2010r. w sprawie ogłoszenia obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. wykazu materiałów budowlanych, które do dnia 30 kwietnia 2004r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, a od 1 maja 2004r. są opodatkowane podatkiem VAT (Dziennik Urzędowy Ministerstwa Transportu i Budownictwa z 2010r., Nr 11, poz. 35), wydanym w oparciu o delegację ustawową wynikającą z art. 3 ust. 8 ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Niektórym pozycjom tego wykazu przypisane są konkretne numeracje Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (objaśnienie do obwieszczenia wskazuje, że adnotacja ex zawarta w niektórych rubrykach oznacza: "dotyczy tylko i wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania"), innym odpowiadają numery PKWiU bez wymogu wyłączności, są też kategorie (rubryki) opatrzone wzmianką, że kwalifikacja materiału do danej pozycji następuje bez względu na symbol PKWiU.

Opisana powyżej regulacja, która dla oceny zasadności żądania wnioskodawców wymaga żmudnego zweryfikowania zakupionych przez nich towarów w świetle wykazu zawartego we wspomnianym obwieszczeniu, zmusza organy podatkowe, aby szczegółowo wskazały przyczyny odmowy zwrotu różnicy podatku od towarów i usług poniesionego w związku z nabyciem towarów, udokumentowanym w załączonych do wniosku fakturach. Konieczne jest zatem przejrzyste i precyzyjne wskazanie przesłanek, które przesądzają o tym, że dany materiał uznawany jest za towar niewymieniony w stosownym wykazie. W pierwszej kolejności należy zatem przedstawić rozumienie zawartego tam opisu materiałów a następnie wykazać, że dany towar nie jest umieszczony w wykazie. W tym zakresie organ podatkowy zobowiązany jest odnieść się do konkretnych materiałów źródłowych przy czy informacje na ten temat mogą być pozyskane w różny sposób, mogą wynikać z parametrów podanych przez producenta np. w instrukcji obsługi, ofercie umieszczonej na stronie internetowej, czy w odpowiedzi na zapytanie organu. Organ podatkowy może także posiłkować się literaturą przedmiotu, czy też fachowym piśmiennictwem. Ponadto art. 7 ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym w zakresie nieuregulowanym tą ustawą odsyła do stosowania Ordynacji podatkowej, a więc także przewidzianych w niej wszystkich środków dowodowych i zasad prowadzenia postępowania dowodowego).

W toku postępowania bezsporna była kwestia prawidłowego udokumentowania zakupu większości towarów. Organy podatkowe nie kwestionowały także, iż wnioskodawca nabył je w związku z budowanym przez niego budynkiem mieszkalnym a następnie czynnościami uznanymi za remont.

Bezsporną stała się kwestia odmowy uwzględnienia faktury opiewającej na usługę spedycji. Organ zasadnie wyłączył ją z rozliczenia gdyż ustawa o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym nie przewiduje zwrotu VAT z tytułu nakładów poczynionych na nabycie jakichkolwiek usług.

Podobnie należy ocenić wyłączenie faktur wystawionych na osoby inne niż podatnik, w szczególności na obecnego pełnomocnika skarżącego, L.C.. Tymczasem analizowana ustawa w art. 3 ust. 4 tej stanowi, że dokumentem stanowiącym podstawę do obliczenia kwoty zwrotu części wydatków, o których mowa w ust. 1, jest faktura wystawiona dla osoby fizycznej, która wydatki te poniosła. Ustawodawca nie dopuszcza więc możliwości dokonania zwrotu, gdy wnioskodawca posługuje się fakturą opiewającą na innego nabywcę. Trafnie w tym zakresie organ zacytował fragment uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. – sygn. akt I SA/Po 1228/08 – wedle, którego użyte w ustawie o zwrocie sformułowanie "wydatki poniesione" i "zwrot wydatków" mają charakter podmiotowy oraz dotyczą i przysługują osobie fizycznej, która poniosła te wydatki. Dodatkowo jedna z tych faktur została zdublowana poprzez jednoczesne ujęcie faktury zaliczkowej i końcowej w kwocie odpowiadającej wartości końcowej materiału.

Te kwestie nie były przedmiotem zarzutów skarżącego i uznać należy, że zostały rozstrzygnięte przez organ I instancji prawidłowo.

W przypadku natomiast gdy nabywcą materiałów budowlanych był K.W. "S" S.A. organ początkowo przyjął, że nie można jednoznacznie stwierdzić czy nabywcą jest osoba fizyczna czy też spółka. W sytuacji, gdy nie jest możliwe konkretne przypisanie nabywcy jako osoby fizycznej nie jest również możliwe uzyskanie zwrotu. Przepis art. 3 analizowanej ustawy wyraźnie i literalnie przypisuje prawo do zwrotu dla osoby fizycznej przy tym nie może ona występować w charakterze podatnika VAT. Ta kwestia początkowo sporna między stronami została ostatecznie wyjaśniona korzystnie dla podatnika w postępowaniu odwoławczym, stąd zbędnym się stało jego przesłuchiwanie na tą okoliczność.

Rozbieżności pomiędzy stronami ujawniły się nadto w kwestii uwzględnienia w rozliczeniu zakupu desek elewacyjnych świerkowych co do których początkowo organ I instancji przyjmował, że nie są one ujęte w grupowaniu 16.10.21.0 do którego z uwagi na dopisek "ex" zalicza się tylko i wyłącznie tarcicę, listwy, kostkę brukową, drewno iglaste pozostałe nienasycone, klepki, listwy i fryzy. W konsekwencji wnioskodawcy nie przyznał prawa do zwrotu części wydatków związanych z zakupem tego materiału jednakże Dyrektor Izby Skarbowej uznał to stanowisko za nieuzasadnione.

Uwzględniając w decyzji odwoławczej tą pozycję wskazał, że przed dniem 30 kwietnia 2004 r. deski elewacyjne świerkowe opodatkowane było podatkiem od towarów i usług według stawki 7% a po dniu 1 maja 2004r. – w przedstawionych przez podatnika faktura VAT sprzedający zastosował stawkę 23 % VAT. Powziąwszy wątpliwość, czy właściwy minister posiadający upoważnienie ustawowe do wydania obwieszczenia i posiadał też kompetencję do dodania lub pominięcia jakiegokolwiek materiału budowlanego, z którym wiąże się możliwość uzyskania zwrotu, Dyrektor Izby Skarbowej postanowił uznać fakturę sporną fakturę na zakup deski elewacyjnej świerkowej i przyznać podatnikowi prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup tego produktu. Także i to rozstrzygnięcie nie budzi wątpliwości Sadu co do jego prawidłowości, zwłaszcza, że wpisuje się w niekwestionowany pogląd orzeczniczy sądu administracyjnego (wyrok NSA w sprawie I FSK 1000/13).

Zasadniczy spór na etapie skargi skoncentrował się wokół różnego rodzaju materiałów oświetleniowych. Skarżący, poprzez swego pełnomocnika wywodził, że w analizowanym stanie faktycznym kinkiety i lampy nie są wieszane na hakach lecz śrubami przymocowane odpowiednio do sufitu i ściany. Ich demontaż nie polega wyłącznie na zdjęciu z haka (jak zdaje się twierdzić organ) lecz konieczne jest użycie narzędzi, a po demontażu w suficie bądź ścianie pozostają dziury po śrubach. W takiej sytuacji trudno zgodzić się z organem, że przedmiotowe lampy nie są trwale umiejscowione przeciwnie do tzw. oczek oświetleniowych, które organ uwzględnił mimo, że ich montaż polega na połączeniu instalacji oraz umiejscowieniu w przygotowanym otworze a demontaż w zasadzie nie wymaga użycia żadnych narzędzi. Dodatkowo, sformułowanie zawarte w Klasyfikacji PKWiU (żyrandole oraz pozostałe oprawy oświetleniowe) wskazuje, że wbrew twierdzeniom organów wszelkiego rodzaju żyrandole, lampy, kinkiety są bez wątpienia oprawami oświetleniowymi. Nadto w ocenie skarżącego urządzenie wyposażone w port enternet służy do sterowania przepływem energii elektrycznej a fakt zawarcia w nim portu pozwalającego na łączenie z internetem nie zmienia tego charakteru.

W ocenie organu natomiast, dopisek "ex" w grupowaniu 27.40.25.0, powoduje, że mieszczą się w nim wyłącznie oprawy. Grupowaniem tym nie zostały zatem objęte lampy, plafony czy listwy oświetleniowe, a reflektory zostały wręcz wykluczone. Ponadto, zgodnie z wyjaśnieniem zawartym w normie PN-90/E-01005 "Technika Świetlna –terminologia" pod pojęciem "oprawa oświetleniowa" rozumie się: "urządzenie służące do rozsyłania, filtrowania lub przekształcania strumienia świetlnego jednego lub więcej źródeł światła, zawierające, oprócz źródła światła wszystkie elementy niezbędne do mocowania, ochrony źródła światła i przyłączenia go do sieci zasilającej". Elementy takie jak żyrandol czy lampa wisząca są jedynie "przedłużeniem" oprawy oświetleniowej oraz elementem dekoracyjnym, który nie jest trwale umiejscowiony. W konsekwencji nie przysługuje prawo do zwrotu części wydatków związanych z zakupem lamp.

Organ wielokrotnie zaznaczał też (z czym trudno się nie zgodzić), iż zwrot części wydatków na zakup materiałów budowlanych dotyczył będzie jedynie tych materiałów, które do dnia 30 kwietnia 2004 r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7% a od dnia 1 maja 2004 r. są opodatkowane stawką 22% lub wyższą. Jeżeli zatem dany materiał budowlany do 30 kwietnia 2004 r. był opodatkowany stawką 22 % a nie 7%, to oznacza, że ten materiał w ogóle nie był objęty działaniem ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Mając na uwadze zakaz dokonywania rozszerzającej wykładni norm regulujących ulgi podatkowe Sąd uznał, że stanowisko organów podatkowych w kwestii uwzględnienia w rozliczeniu elementów oświetleniowych w postaci lamp, kinkietów, listw oświetleniowych i urządzenia enternet jest zgodne z obowiązującymi i prawidłowo zinterpretowanymi przez organy przepisami. Ta konkluzja, oprócz powołanych wyżej okoliczności jest tym bardziej zasadna jeżeli się zważy, że zwrot części podatku VAT przysługuje tylko na zakup materiałów budowlanych służących do budowy budynku mieszkalnego oraz remontu budynku mieszkalnego a nie na wszystkie wydatki ponoszone w związku z remontem czy też budową jak również wydatki na wykończenie i urządzenie pomieszczeń mieszkalnych w sprzęty, które ich właściciel uzna za potrzebne. W te cele nie wpisują się więc lampy, plafoniery, kinkiety (nawet gdy są gliniane) oraz listwy oświetleniowe, będące w zasadzie substytutem czy zamiennikiem lampy i to nawet bez względu na fakt, iż nie są objęte spornym wykazem Ministra Infrastruktury. Są to elementy wystroju wnętrza dobierane w zależności od gustu i możliwości finansowych właściciela. Z tym poglądem w pełni koresponduje fakt ujęcia w wykazie wyłącznie "opraw oświetleniowych". Jest to bowiem ten element, który jest konieczny i podstawowy w wyposażeniu każdego lokalu mieszkalnego a zatem taki, którego nabycie można uznać konieczny wydatek na budowę, nadbudowę czy remont każdego lokalu mieszkalnego. Zaznaczyć też trzeba, że – wbrew twierdzeniom podatnika, czy raczej jego pełnomocnika osobiście zaangażowanego w budowę realizowaną przez podatnika – żaden z przepisów prawa czy innych akt pozaustawowy nie uzależniają kwalifikacji danego materiału dla celów zwrotu VAT od tego czy dany element jest trwale związany ze strukturą budynku. Ta cecha analizowana była jedynie posiłkowo i w związku z jej omawianiem w jednym z orzeczeń sądu administracyjnego. Nie było więc żadnych ustawowych czy faktycznych przesłanek do prowadzenia dowodu z oględzin budynku mieszkalnego czy opinii biegłego dla wykazania, że nabyte towary związane z szeroko rozumianym oświetleniem zostały trwale połączone ze ścianami czy sufitami budynku.

Według podobnych zasad ocenić należy kwalifikację zakupu zestawu enternet, który - jak prawidłowo ustalono w prowadzonym postępowaniu - jest urządzeniem wielozadaniowym, służącym różnym celom w tym – jak twierdziła strona skarżąca sterowaniu ogrzewaniem. Nie można jednak zapominać, że organ wykazał, iż urządzenie to ma zastosowanie w sieci bezprzewodowej do różnych – w zależności od woli właściciela - celów natomiast skarżący nie zaoferował w tym zakresie żadnych konkretnych i racjonalnych dowodów choćby w postaci informacji producenta czy szczegółowego technicznego opisu urządzenia. Uzyskanych w oparciu o tego typu dowody danych zapewne nie mogły zastąpić oględziny urządzenia przez prowadzących postępowanie a brak przeciwdowodów o merytorycznym charakterze uzasadniał przyjęcie za wiążące ustaleń organów podatkowych, które nie zostały de facto podważone niczym innym niż samymi twierdzeniami porównującymi to urządzenie do telefonu z portem usb. W takim stanie faktycznym, przy braku inicjatywy strony, reprezentowanej przecież przez fachowego pełnomocnika, brak było podstaw do sięgania do dowodu z opinii biegłego.

Tego typu urządzenia wielofunkcyjne, służące zapewne nowoczesnemu i ekonomicznemu korzystaniu z nieruchomości nie zostały też wymienione w przywoływanym już wielokrotnie wykazie sporządzonym na użytek obwieszczenia Ministra Infrastruktury. Jakkolwiek nie można przypisywać mu roli rozstrzygającej o kwalifikacji towarów czy materiałów budowlanych do zwrotu VAT to jednak ma ono charakter informacyjny, a objęte nim wykazy stanowić mogą dla organów rozpoznających wnioski podatników także pewną wskazówkę interpretacyjną, którą organ może się posłużyć korzystając, jak wcześniej wspomniano ze wszystkich możliwych środków dowodowych i poglądowych co do kwalifikacji poszczególnych towarów objętych zwrotem VAT, zgodnie z niekwestionowanymi i wskazanymi wcześniej celami, jakie realizować ma ustawa o zwrocie VAT.

Analizując akta postępowania podatkowego Sąd nie stwierdził by doszło w prowadzonym postępowaniu do naruszenia przepisów rządzących tym postępowaniem. W ocenie Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów. Organy rozważyły całość zebranego materiału dowodowego, odniosły się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. To zaś, że dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w wystarczającym z uwagi na wskazane wyżej okoliczności, zakresie. Nie popełniono też błędu nie wydając postanowień o dopuszczeniu lub odmowie przeprowadzenia dowodu. Art. 216 Ordynacji podatkowej nie statuuje takiego obowiązku, stanowiąc jedynie, że w toku postępowania organ wydaje postanowienia. Przypomnieć także należy formułującej zarzuty w tym zakresie stronie skarżącej, iż pierwszy wniosek dowodowy w sprawie pojawił się w odwołaniu i dotyczył przesłuchania skarżącego i przeprowadzenia oględzin lecz tylko na okoliczności związane z fakturami wystawionymi na K.W. S. SA, co do których organ odwoławczy uwzględnił w pełni zarzuty. Natomiast co do zestawu enternet w piśmie z 22 grudnia 2014r. znalazł się jedynie lakoniczny akapit dotyczący nieuwzględnionej pozycji 65 i 85 wykazu zawierający w swej końcowej części wniosek o "powołanie biegłego celem ustalenia, że w/w służą do sterowania przepływem energii elektrycznej" Skrót w/w odnosił się do (jedynie wymienionych wcześniej), modułu wejść i wyjść cyfrowych, zestawu enternet i czujnika natężenia oświetlenia. Jak wcześniej wskazano wniosek ten – w okolicznościach sprawy – zasadnie nie został uwzględniony.

Mając wszystkie wskazane wyżej przesłanki na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.