Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 862/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.243 par.1, art.243 par.3
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 lipca 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (zwany dalej Dyrektorem IAS lub organem odwoławczym), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 900ze zm.) - zwanej dalej O.p., po rozpatrzeniu odwołania R. K. (dalej jako Strona lub Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 6.03.2020 r. (dalej Naczelnik UCS) odmawiającej Stronie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej Dyrektor UKS) z dnia 30.10.2014 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Dyrektor UKS wydał w dniu 30 października 2014 r. dla Strony decyzję, którą określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r. w kwocie "0" zł oraz podatek do zapłaty z tyt. wystawionych przez ww. faktur VAT, na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej ustawa o VAT). Ww. decyzja została skutecznie doręczona w dniu 17.11.2014 r. w trybie art. 150 O.p.

Podstawą wydania ww. decyzji były ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, z których wynikało, że faktury VAT:

- przyjęte przez Stronę do rozliczenia w miesiącach od stycznia do sierpnia 2011 r., na których jako wystawców wskazano: A Sp. z o.o., B Sp. z o.o., C Sp. z o.o.;

- wystawione przez Stronę na rzecz D Sp. z o.o. i B Sp. z o.o.

dotyczące zakupu i sprzedaży oleju napędowego oraz oleju opałowego nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a faktury te są tzw. "pustymi fakturami". Dyrektor UKS stanął na stanowisku, że zgromadzony materiał dowodowy uzasadnia stwierdzenie, że Skarżący uczestniczył w procederze mającym na celu wyłudzenia podatku VAT w ramach mechanizmu "transakcji łańcuchowych", polegającym na wystawianiu fikcyjnych faktur. W ocenie tego organu zgromadzony materiał dowodowy uzasadnienia stwierdzenie, że Skarżący w miesiącach od stycznia do sierpnia 2011 r. nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż jego działalność sprowadzała się jedynie do przyjmowania do rozliczenia oraz wystawiania fikcyjnych faktur VAT, a więc świadomego uczestnictwa w transakcjach z nierzetelnymi podmiotami.

Pismem z dnia 18.03.2016 r. (data nadania w UP 16.03.2016 r.) Skarżący złożył odwołanie od powyższej oraz pismem z tego samego dnia złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w postanowieniach z dnia 03.06.2016 r.:

- stwierdził, iż odwołanie od decyzji Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu;

- odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokami z dnia 26.10.2016 r., sygn. akt I SA/Gd 950/16 i sygn. akt I SA/Gd 951/16, oddalił skargi Strony na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie jw.

Od powyższych wyroków Skarżący złożył skargi kasacyjne do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokami z dnia 28.02.2019 r., sygn. akt I FSK 474/17 i sygn. akt I FSK 475/17, oddalił skargi.

W świetle powyższego Dyrektor IAS stwierdza, że decyzja Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. jest ostateczna.

W dniu 16.01.2020 r. do Dyrektora IAS wpłynęło pismo Strony zatytułowane jako "Wniosek o wznowienie postępowań we wszystkich sprawach dotyczących wnioskodawcy zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej, Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, Dyrektora Izby Celnej, Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (...)", w którym Skarżący wskazał sześć decyzji ostatecznych (w tym zakresie powołując organ, który wydał decyzję, datę decyzji, sygnaturę decyzji oraz okres rozliczeniowy, którego decyzja dotyczy), których wzruszenia się domaga z uwagi na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) w sprawie C-189/18, którego sentencja została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 16 grudnia 2019r. (2019/C 423/09).

Kolejno, w dniu 30.01.2020 r. do Dyrektora IAS wpłynęło pismo Strony zatytułowane jako "Sprecyzowanie wniosku z dnia 16.01.2020 r. o wznowienie postępowań we wszystkich sprawach dotyczących wnioskodawcy zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej, Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, Dyrektora Izby Celnej, Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (...) ", w którym Skarżący wskazał, iż wniosek z dnia 16.01.2020 r. dotyczy także ww. decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r.

Pismem z dnia 19.02.2020 r. Dyrektor IAS przekazał - na podstawie art. 170 § 1 pkt 1 w zw. z art. 244 § 1 O.p. - pismo Strony z dnia 30.01.2020 r. do załatwienia zgodnie z właściwością Naczelnikowi UCS (dawniej Dyrektor UKS).

Naczelnik UCS, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 30.01.2020 r. - który został przez organ pierwszej instancji oceniony jako nowy wniosek o wznowienie postępowania, nie objęty pismem z dnia 16.01.2020 r. - wydał na podstawie art. 243 § 3 O.p. - decyzję z dnia 06.03.2020r., którą odmówił Stronie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 30.10.2014 r., z uwagi na uchybienie terminu do wniesienia przedmiotowego wniosku.

Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor IAS, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa orzekł jak w sentencji decyzji.

W pierwszej kolejności Dyrektor IAS za zasadne uznał odniesienie się w wydanej decyzji do prawidłowości doręczenia zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji w tym w kontekście zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 145 § 1 i § 2 O.p., choć Strona w uzasadnieniu odwołania nie wyjaśniła w czym upatruje naruszenia wskazanych przepisów prawa.

Z akt sprawy wynika, że wniosek z dnia 30.01.2020 r. wniosła Strona osobiście za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Z przedmiotowego pisma nie wynika, aby Strona umocowała pełnomocnika do Jej reprezentowania w przedmiotowej sprawie. Strona nie ustanowiła także pełnomocnika ogólnego, co wynika wprost z Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych.

W świetle powyższego w opinii organu odwoławczego prawidłowe było działanie organu pierwszej instancji, który korespondencję w sprawie doręczał bezpośrednio Stronie za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres wskazany oraz wykorzystywany przez Stronę (w myśl art. 144a § 2 pkt 1 O.p.). Co istotne. Strona zapoznała się z treścią decyzji oraz wniosła odwołanie w terminie. Stąd zarzut naruszenia art. 145 § 1 i § 2 O.p. należy zdaniem organu odwoławczego uznać za niezasadny.

Odnosząc się do istoty sporu organ odwoławczy wskazał, że wznowienie postępowania stanowi jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji organu podatkowego kończącej postępowanie. Co istotne i zasługuje na szczególne podkreślenie w kontekście zarzutów odwołania, postępowanie to składa się z dwóch etapów.

W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności uruchomienia trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 O.p. Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.), lub wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.). Dopiero wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania jest równoznaczne z rozpoczęciem drugiego etapu, w którym organ zgodnie z art. 243 § 2 O.p. ustala przede wszystkim, czy w sprawie istotnie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 O.p. podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej.

Organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym decyzję o odmowie wznowienia postępowania wydaje się, gdy wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych. Chodzi o przypadki, gdy wniosek złożyła osoba nie będąca stroną w sprawie lub nie mająca zdolności do czynności prawnych, wniosek został złożony po upływie terminów do wznowienia postępowania, dotyczy on decyzji nie będącej decyzją ostateczną lub nie został oparty o jedną z przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 O.p.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy objętej odwołaniem Dyrektor IAS stwierdza, że Strona we wniosku z dnia 16.01.2020 r. wymieniając szereg decyzji, których wzruszenia się domaga powołała przesłankę wynikającą z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w związku z orzeczeniem TSUE z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18 {Glencore Agriculture Hungary Kft. Przeciwko Nemzeti Adóes Vamhivatal Fellebviteli Igzazgatósaga}. Co istotne we wniosku z dnia 16.01.2020 r. Strona nie wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. Dopiero w dniu 30.01.2020 r. Strona przesłała pismo zamianowane cyt.: "Sprecyzowanie wniosku z dnia 16.01.2020 r. o wznowienie postępowań (...).", w którym wskazała, iż wniosek z dnia 16.01.2020 r. dotyczy także ww. decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor IAS podkreślił, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 2 pkt 2 O.p.). Organ pierwszej instancji dokonując - w pierwszym etapie postępowania, po otrzymaniu wniosku o wznowienie postępowania - badania, czy został zachowany przez Stronę ustawowy termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania, określony w art. 241 § 2 pkt 2 O.p. prawidłowo stwierdził jego uchybienie wskazując, że w dniu 16.12.2019 r. nastąpiła publikacja wyroku TSUE w sprawie C-189/18 w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, natomiast wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. został złożony w dniu 30.01.2020 r. (data UPP). W świetle powyższego - wbrew twierdzeniom Strony zdaniem organu odwoławczego - prawidłowo ocenił organ pierwszej instancji pismo z dnia 30.01.2020r. jako odrębne od wniosku z dnia 16.01.2020 r. żądanie wznowienia postępowania w zakresie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w orzecznictwie sądowo- administracyjnym wyrażany jest jednolity pogląd, że wnioskodawca ma obowiązek sprecyzowania wniosku przez wskazanie konkretnej decyzji, której uchylenia w wyniku wznowienia się domaga. Organ oceniający wniosek jest bowiem związany jego treścią, co oznacza, że nie może go ani zmieniać, ani rozszerzać.

W świetle powyższego organ pierwszej instancji w opinii organu odwoławczego zasadnie odmówił wznowienia na wniosek z dnia 30.01.2020 r. postępowania, powołując w tym zakresie art. 243 § 3 O.p., bowiem wznowienie postępowania było niedopuszczalne. Wobec niedopuszczalności wznowienia postępowania prawidłowo organ pierwszej instancji odstąpił od badania istnienia przesłanek wznowienia. W konsekwencji zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 243 § 2 w zw. z art. 241 § 2 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Dyrektor IAS uznał za bezzasadny. Nie było przy tym podstaw zdaniem organu odwoławczego - wbrew zarzutom odwołania - do wyznaczenia Stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego na podstawie art. 200 O.p., bowiem istota instytucji zawartej w art. 200 § 1 O.p. polega na możliwości wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego, który co do zasady jest gromadzony przed wydaniem decyzji rozstrzygającej co do istoty sprawy. Tymczasem w sprawie objętej odwołaniem skarżona decyzja rozstrzygała kwestie formalne, co nie wymagało prowadzenia postępowania dowodowego.

W opinii organu odwoławczego zarzuty naruszenia art. 70 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 3b O.p. również pozostają nieuzasadnione w sytuacji, w której sprawa z wniosku Strony z dnia 30.01.2020 r. została zakończona formalnie odmową wznowienia postępowania, bowiem Strona uchybiła terminowi do wniesienia przedmiotowego wniosku. Nie toczyło się zatem postępowanie, które mogłoby zostać zakończone w sposób przewidziany w przepisach dla postępowań nadzwyczajnych, a tym w art. 245 § 1 pkt 3b O.p.

Bezpodstawny jest także, w opinii organu odwoławczego, zarzut odwołania o naruszeniu art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. Zaskarżona decyzja zawiera bowiem wszystkie wymagane prawem elementy — w tym prawidłowe oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej i rozstrzygnięcie wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Dodatkowo decyzja zawiera pouczenie o trybie jej zaskarżenia. Zatem zaskarżona odwołaniem decyzja Naczelnika UCS spełnia wymogi ustawowe, a to czyni zarzut Strony w tym przedmiocie bezzasadnym.

Bezzasadny jest w świetle powyższego, zdaniem organu odwoławczego, wskazany przez Stronę w odwołaniu zarzut naruszenia art. 120, art. 121, art. 123 § 1, art. 124, art. 191 i art. 192 O.p. Wskazane przepisy dotyczą postępowania podatkowego, podczas gdy w sprawie objętej odwołaniem takie postępowanie nie toczyło się, ponieważ wniosek o jego wszczęcie został załatwiony odmownie – co wynika wprost z treści zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że z przepisów prawa nie wynika - wbrew twierdzeniom Strony - obowiązek jednoczesnego rozpatrzenia wszystkich wniosków o wznowienie postępowania dot. tej samej decyzji ostatecznej, złożonych przez Stronę zbiorczo. Przeciwnie, każdy wniosek podlega odrębnie ocenie pod kątem dopuszczalności wznowienia, zaś granice rozpoznania sprawy są ściśle określone. Stąd może zdarzyć się sytuacja, że w zakresie tej samej decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym zostanie wydana zarówno decyzja odmawiająca wznowienia postępowania, jeżeli wniosek Strony z jakichkolwiek przyczyn jest niedopuszczalny – jak miało to miejsce w sprawie objętej odwołaniem, a jednocześnie decyzja odmawiająca uchylenia decyzji ostatecznej, jeżeli organ po wznowieniu postępowania stwierdzi brak zaistnienia przesłanki wznowienia wskazanej we wniosku. Organ odwoławczy zauważa, że w odniesieniu do decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r., Skarżący złożył dwa odrębne wnioski o wznowienie postępowania, tj.:

- z dnia 08.09.2016 r. - w którym wskazano na orzeczenie TSUE z dnia 02.06.2016 r. w sprawie C-418/14,

- z dnia 30.01.2020 r. - w którym wskazano na orzeczenie TSUE z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18.

Oba wnioski zostały złożone z powołaniem co prawda tej samej podstawy prawnej - art. 240 § 1 pkt 11 O.p. - ale ze wskazaniem dwóch różnych orzeczeń TSUE. W przypadku wniosku z dnia 08.09.2016 r. stwierdzono, że nie ma przeszkód formalnych do wznowienia postępowania (które zostało zakończone decyzją Naczelnika UCS z dnia 20.02.2020 r., natomiast wniosek z dnia 30.01.2020 r. został załatwiony odmownie z przyczyn formalnych, z uwagi na jego złożenie z uchybieniem terminu - co zostało szczegółowo omówione powyżej. Wydano zatem dwie odrębne decyzje, których zakres w żadnej mierze nie pokrywa się. Nie sposób zatem zgodzić się z twierdzeniem Strony, że znajdujące się w obrocie prawnym decyzje organów podatkowych wydane w trybach nadzwyczajnych dotyczące decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r., są ze sobą sprzeczne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wnosząc o jej uchylenie powtórzył zarzuty z odwołania, a mianowicie:

I. naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p.,

- art. 243 § 2 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p.,

- art. 145 § 1 i § 2 O.p.,

- art. 245 § 1 pkt 3b O.p.,

- art. 120, art. 121, art. 122, 123 § 1, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 O.p.,

- art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4, art. 121 § 1 i art. 124 O.p.

poprzez niewłaściwe zastosowanie,

II. naruszenia prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 70 § 1 O.p. polegające na nieuwzględnieniu przez organy podatkowe przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r., mimo nie wystąpiły żadne okoliczności, które przerwałyby lub zawiesiły bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych.

W opinii Skarżącego, ww. decyzje z dnia 06.03.2020r. i 16.07.2020r. zostały wydane z naruszeniem przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p. ponieważ organy obydwu instancji przyjęły błędną datę złożenia wniosku o wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. - orzeczenie TSUE, to jest wyrok z dnia 16.10.2019 r. sygn. akt C-189/18 w sprawie Glencore. W ocenie Skarżącego datą wniesienia wniosku o wznowienie postępowania nie jest 30.01.2020r, lecz 16.01.2020r., co oznacza że wniosek został złożony z zachowaniem terminu. Natomiast pismo z dnia 30.01.2020 r. stanowiło tylko sprecyzowanie wniosku w zakresie pojęcia we wszystkich sprawach dotyczących wnioskodawcy zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora UKS.

Skarżący nadto zauważa, że decyzje są ze sobą sprzeczne. W dwóch przypadkach (decyzje z dnia 09.10.2019r. i 06.03.2020r.) nastąpiła odmowa wznowienia postępowania, a decyzja z dnia 20.02.2020r. zawiera merytoryczne rozstrzygnięcie (odmowa uchylenia decyzji). Ww. trzy decyzje dotyczą decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 31.10.2014 r.

Wniosek z dnia 11.04.2016 r. o wznowienie postępowania powinien być rozpatrzony łącznie z wnioskami z dnia 08.09.2016r. i 16.01.2020r. dotyczącym tej samej decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 31.10.2014r.

Przedmiotowej sprawy dotyczą dwa wyroki ETS z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. akt C-418/14 oraz z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18.

Ww. decyzje z dnia 06.03.2020r. i 16.07.2020r. zostały zdaniem Skarżącego wydane również z naruszeniem przepisu art. 70 § 1 O.p., ponieważ organy podatkowe bezzasadnie nie uwzględniły przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od stycznia do sierpnia 2011 r., gdyż nie wystąpiły żadne okoliczności, które przerwałyby lub zawiesiły bieg terminu przedawnienia.

W przypadku zaistnienia przesłanek wznowienia postępowania z art. 240 § 1 punkty 4 i 11 O.p. oraz stwierdzenia przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r. zdaniem Skarżącego powinna zostać wydana decyzja w oparciu o przepis art. 245 § 1 pkt 3b O.p.

Zdaniem Skarżącego, ww. decyzje organów obydwu instancji z dnia 06.03.2020r. i 16.07.2020 r. naruszają również przepisy art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu nieprawidłowych uzasadnień, w których organy podatkowe bezzasadnie uznały, że w niniejszej sprawie wniosek o wznowienie postępowania został wniesiony z uchybieniem terminu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu.

Istota sporu w sprawie objętej skargą sprowadza się do oceny, czy prawidłowe było działanie organów podatkowych, które odmówiły wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r., , wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r., z uwagi na uchybienie terminu wskazanego w art. 241 § 2 pkt 2 O.p., tj. terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania.

Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji wznowienie postępowania jako jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznych decyzji, składa się z dwóch etapów postępowania. W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności uruchomienia trybu nadzwyczajnego (art. 243 § 1 O.p.). Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania, bądź wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.). Odmowa wznowienia postępowania następuje w sytuacji, gdy wznowienie postępowania z przyczyn formalnych jest niedopuszczalne. W rozważanej sprawie we wniosku z dnia 16 sierpnia 2020 r. Skarżący wskazując jako przesłankę wznowienia art. 240 § 1 pkt 11 O.p. bezspornie nie wskazał ostatecznej decyzji Dyrektora UKS z dnia 30 października 2014. (o nr j/w) a dopiero wskazał ją w piśmie z dnia 30 stycznia 2020 r. jako uzupełnienie wniosku z dnia 16 stycznia 2020 r. Powyższe pismo z dnia 30 stycznia 2020 r. prawidłowo ocenione jako nowy wniosek o wznowienie postępowania, a skoro wniosek taki mógł być złożony zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenie TSUE w Dzienniku Urzędowym UE – co miało miejsce 16 grudnia 2019 r. gdy chodzi o wskazany przez Skarżącego wyrok TSUE w sprawie C-189/18 (zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 O.p.), termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania od decyzji Dyrektora UKS z dnia 30 października 2014 r. upływał w dniu 16 stycznia 2020 r. Wskazanie przedmiotowej decyzji dopiero w piśmie z dnia 30 stycznia 2020 r. zostało zatem prawidłowo ocenione przez organy podatkowe jako złożone po upływie zakreślonego mocą ustawy terminie.

W konsekwencji bezpodstawny jest zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie tj. bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika UCS z dnia 06.03.2020 r. Organ odwoławczy, kierując się zasadą dwuinstancyjności oraz mając na uwadze zgromadzony w sprawie objętej skargą materiał dowodowy i ustalone na jego podstawie okoliczności stanu faktycznego, zasadnie podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, utrzymując w mocy, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. decyzję tego organu. Nie sposób zatem czynić organowi odwoławczego zarzutu naruszenia ww. przepisu.

Za niezrozumiały uznać należy zarzut w kwestii prawidłowości doręczenia zaskarżonej decyzji w kontekście zarzutu naruszenia przez art. 145 § 1 i § 2 O.p. Skarżący w uzasadnieniu skargi nie wyjaśnił w czym upatruje naruszenia wskazanych przepisów prawa. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie wskazał, że zgodnie z art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Natomiast w myśl § 2 powołanego przepisu jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.

Z akt sprawy wynika, że zarówno wniosek z dnia 30.01.2020 r., jak i odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji wniósł Skarżący osobiście, za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Z przedmiotowych pism nie wynika, aby Skarżący umocował pełnomocnika do jego reprezentowania w sprawie objętej skargą. Skarżący nie ustanowił także pełnomocnika ogólnego, co wynikało wprost z Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych. W świetle powyższego prawidłowe było działanie organów podatkowych, które korespondencję w sprawie doręczały bezpośrednio Skarżącemu za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres wskazany oraz wykorzystywany przez Skarżącego (w myśl art. 144a § 2 pkt 1 O.p.). Co istotne, Skarżący zapoznał się z treścią skarżonej decyzji oraz wniósł skargę w terminie. Stąd zarzut naruszenia art. 145 § 1 i § 2 O.p. należy uznać za niezasadny.

Nie zasługuje także na uwzględnienie sformułowany w uzasadnieniu skargi zarzut naruszenia art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 O.p. poprzez niewyznaczenie przed wydaniem decyzji organu pierwszej i drugiej instancji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W tym zakresie wskazać należy, że w postępowaniu przed organem pierwszej instancji nie było podstaw - wbrew zarzutom skargi - do wyznaczenia Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego na podstawie art. 200 O.p., skoro już podczas badania dopuszczalności uruchomienia trybu nadzwyczajnego stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. (o nr j/w), co skutkowało odmową wznowienia tego postępowania. Istota instytucji zawartej w art. 200 § 1 O.p. polega bowiem na możliwości wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego, który co do zasady jest gromadzony przed wydaniem decyzji rozstrzygającej co do istoty sprawy. Tymczasem w sprawie objętej skargą decyzja organu pierwszej instancji - odmawiająca wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 30.10.2014 r. - rozstrzygała kwestie formalne, co nie wymagało prowadzenia postępowania dowodowego. Mając również na uwadze treść art. 125 O.p., nakazującego organom podatkowym działanie w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, podjęty przez organ pierwszej instancji sposób postępowania należy ocenić jako racjonalny i zasadny. Natomiast w postępowaniu przed organem drugiej instancji Skarżącemu został wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co wynika wprost z akt sprawy - data doręczenia 09.06.2020 r. (w trybie art. 152a § 3 O.p.). Skarżący z prawa w powyższym zakresie nie skorzystał.

Za niezasadne uznać należy również powtórzone z odwołania zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania wskazanych w punktach 2 i 4-6 zarzutów skargi oraz prawa materialnego tj. art. 70 § 1 O.p., albowiem nie toczyło się postępowanie, które mogłoby być zakończone w sposób przewidziany w art. 245 § 1 pkt 3b O.p, wobec odmowy wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 30.10.2014 r., z uwagi na uchybienie terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania.

Za bezzasadny uznać należy również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. Zaskarżona decyzja zawiera bowiem wszystkie wymagane prawem elementy - w tym prawidłowe oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej i rozstrzygnięcie wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Dodatkowo decyzja zawiera pouczenie o trybie jej zaskarżenia. Zatem zaskarżona do sądu decyzja Dyrektora IAS z dnia 16.07.2020 r. spełnia wbrew zarzutom skargi wymogi ustawowe, a to czyni zarzut Skarżącego w tym przedmiocie bezzasadnym.

W zakresie prezentowanego przez Skarżącego stanowiska odnośnie łącznego rozpatrywania wszystkich składanych przez niego wniosków o wznowienie dotyczących tej samej decyzji ostatecznej organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że Skarżący wskazując wprawdzie tę sama podstawę prawną wniosku tj. art. 240 § 1 pkt 11 O.p., to jednakże powołał się na dwa różne wyroki TSUE z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. akt C-418/14 i z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18. Stąd wnioski te nie mogły być łącznie rozpoznane.

Za bezprzedmiotowe uznać należy argumenty skargi w zakresie uchylenia decyzji ostatecznej skoro w sprawie objętej skargą miała miejsce odmowa wznowienia postępowania, z uwagi na uchybienie terminu wskazanego w art. 241 § 2 pkt 2 O.p.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.