Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1137/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 2 i 3, art. 253a par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marzena Łozowska, Protokolant Karolina Latarska, po rozpoznaniu w dniu 06 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 973/15 w sprawie ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. (obecnie: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L.) z dnia 15 czerwca 2015 r. nr IS_SW1/4333-0003/15/28350/U09/15 w przedmiocie odmowy zmiany decyzji odraczającej termin zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za I i III kwartał 2012 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej oraz podmiot ją wnoszący

1.1. M.G. (dalej: Strona lub Skarżący) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 973/15. Wyrokiem tym Sąd oddalił jego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 15 czerwca 2015 r. w przedmiocie odmowy zmiany decyzji o odroczeniu zapłaty zaległości i odsetek w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za I i III kwartał 2012 r. oraz odmowy umorzenia odsetek.

2. Relacja ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji

2.1. Na skutek wniosków Strony Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego L. (dalej: Naczelnik US) najpierw decyzją z dnia 27 lutego 2014 r. odroczył zapłatę powyższych zaległości i odsetek (odpowiednio w kwotach 83.610,63 zł i 10.549 zł) do dnia 30 kwietnia 2014 r., a następnie decyzją z dnia 18 lipca 2014 r. zmienił ową decyzję przesuwając termin zapłaty do dnia 31 października 2014 r.

2.2. W ostatnim dniu tego terminu Strona ponownie wystąpiła o odroczenie płatności do dnia 30 kwietnia 2015 r. lub do czasu rozstrzygnięcia i zakończenia postępowania karnego przez Prokuraturę Rejonową L. Z kolei w dniu 10 grudnia 2014 r. podtrzymała żądanie zmiany decyzji z dnia 18 lipca 2014 r. oraz dodatkowo wystąpiła o umorzenie w całości odsetek od zaległości w podatku VAT za I i III kwartał 2012 r. Wskazała, że przyczyny powstania zaległości nie ustały, a jej sytuacja finansowa nie uległa zmianie.

2.3. Naczelnik US decyzją z dnia 30 stycznia 2015 r. odmówił w żądanych zakresach zmiany decyzji z dnia 18 lipca 2014 r. oraz umorzenia odsetek z daty wniosku (w kwocie 19.613 zł). Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor IS decyzją zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji. Powołując się odpowiednio na przepisy art. 67a § 1 pkt 3 i art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej: O.p.) organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na ustalenie aktualnej sytuacji życiowej, finansowej i majątkowej Strony oraz okoliczności, w jakich doszło do powstania zaległości podatkowych. W tym zakresie przywołał dane dotyczące prowadzenia działalności gospodarczej, jej wyników finansowych w zakresie podatku VAT (od stycznia 2012 r. do I kwartału 2015 r.) i podatku dochodowego od osób fizycznych (z lat 2012-2014), a także funkcjonowania gospodarstwa domowego, majątku, wydatków, wierzytelności z tytułu nieopłaconych faktur, zawiadomień o popełnieniu przestępstwa (kradzieży i przewłaszczenia mienia) przez A.J. i "B." z W., uchybień biura rachunkowego "P." przy obsłudze działalności Strony, postępowań egzekucyjnych, jak również zaległości w podatku VAT na dzień 11 czerwca 2015 r. i odsetek od nich (zob. str. 3-5 zaskarżonego wyroku).

Zdaniem Dyrektora IS: - aktualna sytuacja finansowa i rodzinna Strony nie jest tak trudna, aby istniało uzasadnienie udzielenia ulg; - kłopoty finansowe (brak zapłaty za wykonane usługi oraz kradzież) nie spowodowały przerwy w generowaniu przez Stronę przychodów z działalności, którą prowadzi ona nieprzerwanie od 30 lat; - pozyskuje zlecenia dla firmy, a jej obrót ze sprzedaży usług za 2014 r. wyniósł 119.133 zł, przy czym Strona poniosła wszelkie koszty prowadzonej działalności gospodarczej i nie wykazała zaległości w kosztach bieżącego utrzymania rodziny; - niejasne jednak są jego źródła, gdyż nie sposób przyjąć, że czyni to wyłącznie z emerytury żony w wysokości 800 zł miesięcznie i jednocześnie pokrywa codzienne koszty życia i utrzymania domu; - uzależnianie przez Stronę spłaty zaległości podatkowych od wyniku prowadzonego postępowania prokuratorskiego, nie świadczy o priorytetowym traktowaniu obowiązków podatkowych względem budżetu państwa; - dwukrotnie już odraczano zapłatę podatku, uznając argumenty Strony świadczące o wyjątkowości jej sytuacji (kradzież sprzętu, nieprawidłowe działania biura rachunkowego); - dano tym samym Stronie czas na zgromadzenie środków na uregulowanie zaległości; - w toku obecnego postępowania Strona nie wykazała, że ureguluje zaległości podatkowe w nowym, ponownie odroczonym terminie; - dotychczas przyznane ulgi okazały się nieefektywne, a ogół okoliczności, w tym postawa Strony nie przekonują, iż kolejna ulga przyniesie spłatę zaległych zobowiązań; - od dnia złożenia pierwotnego podania o ulgę do dnia wydania decyzji w niniejszej sprawie Strona nie dokonała żadnych dobrowolnych wpłat celem zmniejszenia zadłużenia; - zaległość podatkowa łączy się z działalnością, która jest nadal prowadzona, i to Strona odpowiedzialna jest za poszukiwanie skutecznych metod i źródeł rozwiązywania problemów pojawiających się w jej toku, w tym finansowych, związanych z zabezpieczeniem środków na pokrycie istniejących i przyszłych zobowiązań podatkowych oraz zapewnieniem regularnych dopływów środków pieniężnych przeznaczonych na spłatę różnego rodzaju zobowiązań; - organy podatkowe w przedmiocie ulg oprócz interesu podatnika muszą uwzględniać interes publiczny, czyli fakt, że należności podatkowe stanowią podstawowe źródło dochodów budżetowych Państwa i podlegają szczególnej ochronie; - w rozstrzyganej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika, nie wystąpił też obiektywnie rozumiany interes publiczny, co prowadziło do braku uwzględnienia złożonych wniosków.

3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź na skargę

3.1. W skardze Skarżący zarzucił Dyrektorowi IS naruszenie: - art. 122 w związku z art. 187 O.p. przez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym niekorzystnie dla Strony, mimo istnienia wątpliwości co do stanu faktycznego, które powinny być rozstrzygnięte na jej korzyść; - art. 191 O.p. przez rażące przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji oparcie decyzji wyłącznie na dowodach popierających twierdzenia organów podatkowych, z całkowitym pominięciem dowodów korzystnych dla Strony; - art. 233 §1 pkt 2a O.p. przez zaniechanie wydania decyzji o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji w całości i w tym zakresie orzeczenia co do istoty sprawy, a w konsekwencji przez wprowadzenie do obrotu prawnego decyzji wadliwej.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi.

4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

4.1. Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.)

4.2. W motywach takiej oceny i rozstrzygnięcia, Sąd przyjął, że: - "ważny interes podatnika" należy wykładać jako wystąpienie sytuacji, na zaistnienie której podatnik nie miał wypływu, i która oddziałuje na sferę jego życia w taki sposób, iż nie jest on w stanie samodzielnie regulować zobowiązań podatkowych; - w ustalonych okolicznościach faktycznych prawidłowe było stanowisko organu, iż sytuacja Strony nie jest tak trudna, aby zaistniało uzasadnienie dla udzielenia ulg; - za odmową przemawiało zwłaszcza to, że Strona nadal prowadziła działalność gospodarczą (od 1982 r.), a uzyskiwane obroty świadczyły o zabieganiu przez nią o nowe zlecenia i jej operatywności na trudnym rynku świadczenia usług transportowych wraz z dostawą materiałów sypkich na budowy (w ramach wydobywania żwiru, piasku, gliny i kaolinu); - Skarżący nie posiadał przy tym żadnych zaległości związanych z bieżącym utrzymaniem, a zasygnalizowane przez organ wątpliwości na tym tle wywołała Strona przedstawionym przez siebie opisem sytuacji materialnej, w ramach ciążącego na niej obowiązku wykazania przesłanek przemawiających za przyznaniem wnioskowanej ulgi; - brak podania innych źródeł utrzymania niż emerytura żony uprawniał zatem organ do przyjęcia, że sytuacja Strony jest na tyle stabilna, że nie musi ubiegać się o pomoc spoza własnej aktywności zawodowej (np. MOPS, osoby trzecie, etc.); - istniejąca wątpliwość nie została więc rozstrzygnięta na niekorzyść Strony, lecz skwitowana brakiem jasności co do źródeł utrzymania i trafnym wnioskiem, że kwota 800 zł jawiła się jako niewystarczająca na utrzymanie 2 osobowej rodziny i domu; - dowody zgromadzone i ocenione przez organy podatkowe, pozwalały stwierdzić, że mimo kolejnych odroczeń Strona nie wykazała gotowości przystąpienia do regulowania zaległości, chociażby sygnalizując ją dobrowolnymi wpłatami na poczet długu, nadal też prowadziła działalność gospodarczą, która przyniosła przychód (175.715,76 zł) i dochód (22.146,24 zł); - celem odroczenia zapłaty nie może być przesuwanie wykonania obowiązku w nieskończoność, lecz umożliwienie zgromadzenia środków i wypełnienia obowiązku zapłaty daniny; - trafnie organ podniósł, że Strona nie wykazała, iż w ramach kolejnego odroczenia ureguluje zaległość, a nadto dotychczas nie było efektów dokonywanych odroczeń płatności; - tym samym właściwie okazało się zapatrywanie organów, iż po stronie Skarżącego nie zachodził jego ważny interes, uzasadniający zmianę decyzji.

4.3. Dokonując natomiast kontroli decyzji w zakresie przesłanki interesu publicznego Sąd przyjął, że: - przez przesłankę "interesu publicznego" należy rozumieć nakaz respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji; - nie ma ona stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa (zob. wyrok z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2904/06); - tak rozumiana przesłanka, w świetle ustaleń faktycznych tej sprawy, nie została spełniona; - ocena przez organ podatkowy istnienia owej przesłanki "interesu publicznego" wymagała też ważenia racji w dwóch płaszczyznach: po pierwsze, z punktu widzenia zasady terminowego płacenie podatków w pełnej wysokości, po drugie, jako wyjątku od tej zasady, polegającego na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej; - w danym przypadku należało ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (uregulowanie należności, czy zastosowanie ulgi); - organ odwoławczy dokonał prawidłowej oceny wszystkich okoliczności mających wpływ na ustalenie istnienia spornej przesłanki i wyciągnął poprawne wnioski; - ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej obciążą podatnika a wraz z nią konieczność regulowania podatków w oznaczonych terminach; - budżet nie może kredytować przedsiębiorcy, a od jego zapobiegliwości i operatywności zależy powodzenie gospodarcze; - Strona nie sygnalizowała zagrożenia dalszego prowadzenia firmy, której funkcjonowania także leży w interesie budżetu, gdyż stąd pochodzą do niego wpływy; - wnioskowana ulga nie może jednak być traktowana jako permanentna pomoc w rozwiązywaniu problemów Strony, gdyż ta prowadząc działalność gospodarczą powinna zważać na wysokość dochodów, obciążenia oraz zabezpieczyć środki na ten cel.

5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną

5.1. Skarżący zaskarżając wyrok Sądu pierwszej instancji wniósł o jego uchylenie, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

5.2. Sądowi temu zarzucił naruszenie art. 67a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 253a § 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym.

W uzasadnieniu zarzutu autor skargi kasacyjnej wskazał, że: - sytuacja faktyczna Strony nie zmieniła się w stosunku do tego, co zostało przez organ podatkowy uwzględnione przy podejmowaniu decyzji o odroczeniu zapłaty zaległości w 2014 r.; - kolejny termin odroczenia spłaty, a zwłaszcza umorzenie odsetek, pozwoli Skarżącemu na wyjście z impasu zaległości podatkowych chociażby przez ich ratalne uregulowanie; - spłata obecnie całego zadłużenia pogłębi kryzys finansowy Strony i może doprowadzić do jej bankructwa; - zachodzi zatem przesłanka "ważnego interesu podatnika"; - występuje również "interes publiczny", gdyż zastosowanie wobec Strony ulgi i zgoda na spłatę zobowiązań w ramach jego możliwości finansowych, w konsekwencji doprowadzi do dokonania zapłaty bez wdrażania postępowania egzekucyjnego i przymusowego egzekwowania należności, co obecnie byłoby trudne; - wpisuje się to także w szeroko rozumianą sprawiedliwość społeczną; - ulga ma służyć podatnikom w trudnej sytuacji, do której doszło nie z ich winy, a w tej sprawie okoliczności zewnętrzne związane z ryzykiem prowadzenia działalności i nieuczciwe postępowanie innych osób sprawiły, że Strona ma do uregulowania zobowiązania na których spłatę w tym momencie jej nie stać.

5.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego z § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie ujawniono. Podobnie w trybie tym nie odnotowano podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

6.2. Natomiast skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Nie wystąpiły bowiem w rozpoznanej sprawie naruszenia prawa, na które powołał się Skarżący.

6.3. Po pierwsze, należało stwierdzić, że we wniesionym środku zaskarżenia nie postawiono żadnych zarzutów w zakresie ustaleń faktycznych, które zostały poczynione przez organy podatkowe, a następnie zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji jako podstawa faktyczna przyjęta do wyrokowania. W szczególności nie zarzucono, aby ów materiał dowodowy był niekompletny (art. 187 § 1 O.p.), tudzież został oceniony z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.)

Powyższe oznaczało zatem, że stan faktyczny sprawy podatkowej, którą załatwiono decyzją Dyrektora IS z dnia 15 czerwca 2015 r. poddaną kontroli Sądu pierwszej instancji, nie został podważony. W tym zaś stanie Sąd ten podzielił ocenę organów podatkowych obu instancji co do braku ziszczenia się przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Te natomiast miały w zamyśle Strony przemawiać za zmianą decyzji z dnia 18 lipca 2014 r. poprzez kolejne odroczenie zapłaty zaległości do dnia 30 kwietnia 2015 r. oraz za umorzeniem odsetek należnych na dzień 10 grudnia 2014 r. w kwocie 19.613 zł.

6.4. Po drugie, w zarzutach skargi kasacyjnej nie kwestionowano również wykładni art. 67a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 253a § 1 O.p., w szczególności w zakresie celu tych przepisów, a nadto rozumienia użytych w nich pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W konsekwencji i te elementy rozważań Sądu pierwszej instancji nie mogły podlegać weryfikacji i ocenie w ramach kontroli instancyjnej realizowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.

6.5. Po trzecie, nie można było zgodzić się z postawionym zarzutem skargi kasacyjnej w płaszczyźnie wadliwego zastosowania art. 67a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 253a § 1 O.p. w okolicznościach faktycznych rozpoznanej sprawy podatkowej. Wprawdzie naruszenia tego nie powiązano z przepisami postępowania sądowego, wedle których działał lub powinien działać Sąd pierwszej instancji, ale wada ta sama przez się nie zwalniała z konieczności odniesienia się do wspomnianego zarzutu.

W tym względzie podkreślić więc trzeba było, że wszystko co zostało wzięte pod uwagę przy ocenie ziszczenia się przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" oraz celów jakim mają służyć ulgi polegające na odraczaniu zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz umarzania w całości lub w części odsetek za zwłokę, organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji przytoczyli w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć (decyzji i wyroku). Zrelacjonowano to w poprzednich punktach niniejszego uzasadnienia (zob. pkt 2.3, 4.2 i 4.3). Skarżący w motywach skargi kasacyjnej nie dość, że nie podważał oceny dowodów dla przyjęcia danych okoliczności za udowodnione, to zasadniczo nie wykazał, aby aprobujące zapatrywania Sądu pierwszej instancji co do ustaleń organów podatkowych, obarczone były określoną wadą. W to miejsce podjął jedynie ogólnikową polemikę, zupełnie abstrahując od konkretnych i wyraźnie wyspecyfikowanych w zaskarżonym wyroku elementów stanu faktycznego skutkujących określonymi wnioskami. Tym samym próbował przeciwstawić im wyłącznie własną narrację opartą na założeniach i niejako życzeniowej postawie typu: że zastosowanie wnioskowanych ulg "pozwoli podatnikowi na wyjście z impasu zaległości podatkowych chociażby poprzez ich ratalne uregulowanie", "spłata w chwili obecnej całości zadłużenia pogłębi kryzys finansowy podatnika i może doprowadzić do jej bankructwa", "jeżeli organ podatkowy zastosuje wobec podatnika ulgi i pozwoli mu spłacić zobowiązania w ramach jego możliwości finansowych i zdolności płatniczych to w konsekwencji ta spłata zostanie dokonana bez wdrażania postępowania egzekucyjnego i przymusowego egzekwowania należności co będzie w chwili obecnej trudne" (str. 3 skargi kasacyjnej). Wywody te zupełnie odrywały się zatem od tła faktycznego, które stanowiło podstawę do oceny w zaskarżonym wyroku zastosowania wspomnianych wyżej przepisów przez organy podatkowe jako prawidłowego.

Skarżący eksponował również, że ulga ma służyć podatnikom w trudnej sytuacji, do której doszło nie z ich winy, a w tej sprawie okoliczności zewnętrzne związane z ryzykiem prowadzenia działalności i nieuczciwe postępowanie innych osób sprawiły, że Strona ma do uregulowania zobowiązania na których spłatę w tym momencie jej nie stać. Wywód ten pomijał jednak zupełnym milczeniem tę chociażby argumentację organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji, która trafnie zwracała uwagę że Strona: - mimo braku zapłaty za wykonane usługi i kradzież nadal prowadziła działalność gospodarczą i ponosiła znaczne jej koszty oraz generowała z niej obroty i dochód; - w ogóle nie wykorzystała dwukrotnego zastosowania już ulg na spłatę w jakiejkolwiek części zaległości podatkowych; - nie wzięła pod uwagę, że jest odpowiedzialna za efekty finansowe swojej działalności i ją obciąża ryzyko jej prowadzenia, a instytucja ulgi podatkowej w postaci odroczenia zapłaty zaległości nie może przerodzić się w kredytowanie przedsiębiorcy i stałą pomoc, zamiast dania mu tylko pewnego czasu na wygospodarowanie środków i efektywne jego wykorzystanie dla realizacji swoich powinności podatkowych. Z tych przyczyn zapatrywania Skarżącego nie mogły zyskać aprobaty na niniejszym etapie postępowania sądowego, a nadto - odmiennie niż on uważał - nie wpisywały się w szeroko rozumianą sprawiedliwość społeczną. Strona oczekiwała bowiem permanentnego wsparcia i niejako przerzucenia ryzyka jej częściowych niepowodzeń finansowych na Skarb Państwa aż do momentu zakończenia postępowania karnego wobec osoby, która naraziła ją na straty, oraz gdy w związku z tym stanie się dopiero możliwe uzyskanie środków na spłatę zaległości podatkowych. Taka postawa była nastawiona na nieuzasadnione uprzywilejowanie względem innych podatników, którzy normalnie muszą ponosić ryzyko swojej działalności gospodarczej, w tym określonych wyborów w zakresie podmiotów pozyskiwanych do współpracy.

Za słusznością zarzutu nie przemawiał także argument oparty na twierdzeniu, że sytuacja faktyczna Strony nie zmieniła się w stosunku do tego, co zostało przez organ podatkowy uwzględnione przy podejmowaniu decyzji o odroczeniu spłaty zaległości w 2014 r. Gdyby istotnie stan faktyczny nie uległ zmianie, to nie byłoby w ogóle potrzeby głębszego rozważania zasadności zmiany decyzji objętej wnioskiem. Decyzja owa uwzględniała (konsumowała) już bowiem ów stan faktyczny. Tymczasem w niniejszej sprawie (o niekwestionowanym stanie faktycznym) powołano się również na dodatkowe dane i to co działo się już po wydaniu decyzji z dnia 18 lipca 2014 r., chociażby nowe informacje finansowe, czy brak wpłat na poczet zaległości podatkowych w terminie do którego płatność została odroczona. Te zaś poddano ocenie w kontekście także okoliczności wcześniej już ustalonych, wyprowadzając niepodważony skutecznie skargą kasacyjną wniosek o braku podstaw do zastosowania wskazanych wyżej kolejnych ulg podatkowych.

6.6. Podsumowując, w takim stanie rzeczy uzasadnienie zarzutu skargi kasacyjnej nie dostarczyło podstaw do wzruszenia prawidłowości zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji. Sąd ten nie uchybił prawu w zakresie objętym zarzutem skargi kasacyjnej i w sposób w niej motywowany. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

6.7. Natomiast w zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok oddalał skargę, która była objęta wpisem stałym; - skargę kasacyjną wniósł Skarżący po dniu 31 grudnia 2015 r.; - Dyrektor IS złożył odpowiedź na skargę kasacyjną sporządzoną przez radcę prawnego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w imieniu już Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L., jako nowej strony postępowania sądowego w miejsce zniesionego z dniem 1 marca 2017 r. Dyrektora IS, stawił się inny radca prawny; - niniejszym wyrokiem oddalono skargę kasacyjną.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjną, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.

Według natomiast § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804, z późn. zm.) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - 75% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli w drugiej instancji nie prowadził sprawy ten sam radca prawny - 100% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia. Na podstawie wykładni systemowej jego § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to w poprzednim stanie prawnym na gruncie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie tych przepisów, zasądzając kwotę 480 zł za udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną.