Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1301/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par.1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej "Naczelnik"), w wyniku ustaleń poczynionych w trakcie wszczętego postępowania podatkowego, decyzją z [...] października 2017 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego – A.R. – jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe I. Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. w wysokości 14.597 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości w wysokości 8.153 zł.

Skarżący w odwołaniu z 30 października 2017 r. wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do rozpatrzenia organowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie art. 116 § 1, art. 116 § 2 pkt 1 lit. a i b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) - dalej jako "O.p.". Według Skarżącego obowiązek podatkowy zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. powstał już po zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (8 września 2011 r.). Za bezpodstawny uznał pogląd organu pierwszej instancji, że wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie złożono we właściwym czasie. Skarżący wskazał, że 17 stycznia 2012 r. tymczasowy nadzorca sądowy, ustanowiony w sprawie upadłościowej [...] złożył sądowi upadłościowemu sprawozdanie z czynności upadłej Spółki. Z treści tego sprawozdania wynika, że należności przysługujące Spółce wynoszą na dzień sporządzenia sprawozdania 1.324.758.41 zł, a z tego kwota ponad 200 tysięcy złotych została na rzecz Spółki zasądzona przez sąd I instancji. Skarżący zaznaczył, że należności upadłej spółki (jej wierzytelności i roszczenia) wchodzą do jej majątku w rozumieniu art. 13 prawa upadłościowego. W tej sytuacji przy ocenie zawinienia zarządu Spółki (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.) należy brać pod uwagę racjonalność zwlekania przez Stronę ze złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy usprawiedliwionym było oczekiwane uzyskania przez Spółkę środków na spłatę jej wierzycieli. Skarżący podkreślił, że w niniejszym postępowaniu należy dokonać oceny zasadności i skutków zwlekania przez organ przez okres ponad 5 lat z podjęciem czynności windykacyjnych wobec Strony. W ocenie Skarżącego należy odnieść się także do istniejącej w sprawie przesłanki egzoneracyjnej polegającej na niewykazaniu przez organ bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. Zaznaczył, że dla oceny podstaw odpowiedzialności Strony za zobowiązania Spółki brać należy pod uwagę jedynie zobowiązanie, o którym mowa w sprawie tj. kwotę 14.597 zł. Zdaniem Skarżącego niepodjęcie przez organ czynności windykacyjnych we właściwym czasie nie pozwala na powoływanie się na bezskuteczność egzekucji po upływie 6 lat.

W piśmie z 19 stycznia 2018 r. Skarżący podtrzymał dotychczasowe zarzuty i twierdzenia. Jednocześnie stwierdził, że nawet gdyby przyjąć za datę powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. 25 stycznia 2012 r., to bieg przedawnienia rozpoczął się 1 stycznia 2013 r. i upływał 31 grudnia 2017 r. Zgłoszenie wierzytelności zostało dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. 13 marca 2012 r. co oznacza, że bieg przedawnienia rozpoczął się (po przerwie) 14 marca 2012 r. i upłynął 15 marca 2017 r. Strona uważa, że wobec nie podjęcia przez urząd skarbowy żadnych czynności skutkujących przerwaniem okresu przedawnienia, roszczenie wygasło 15 marca 2017 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej "Dyrektorem"), decyzją z [...] marca 2018 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie organ odwoławczy wskazał, powołując się na treść art. 118 § 1 i § 2 O.p., że termin przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej w odniesieniu do podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. upłynął 31 grudnia 2017 r. Zaskarżona decyzja Naczelnika wydana została 6 października 2017 r. co oznacza, że wydana została z zachowaniem terminu. Dyrektor, powołując się na treść art. 70 § 1 O.p. wskazał także, że termin płatności zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. upłynął 25 stycznia 2012 r., a zgromadzony materiał potwierdza, że zobowiązania nie uległy przedawnieniu. W aktach sprawy znajduje się postanowienie z 1 lutego 2012 r. sygn. akt [...] wydane przez Sąd Rejonowy dla W. w W., Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych, o ogłoszeniu upadłości Spółki obejmującej likwidację jej majątku. Postanowieniem z [...] sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W., Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Postanowienie to stało się prawomocne 5 stycznia 2016 r. W dniu 15 marca 2016 r. Spółka została wykreślona (data uprawomocnienia się 26 marca 2016 r.) z Krajowego Rejestru Sądowego przez Sąd Rejonowy dla W. u W. [...] Wydział Gospodarczy KRS. Bieg pięcioletniego terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo od dnia następnego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego i upłynie 5 stycznia 2021 r. Powyższe wskazuje zatem, że zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu.

W dalszej części uzasadnienia decyzji Dyrektor, powołując się na treść art. 108 § 2 i 3 O.p. wskazał, że zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. w wysokości 14.597 zł jest wynikiem złożenia 19 marca 2012 r. przez Spółkę korekty deklaracji VAT-7D za IV kwartał 2011 r. zastosowanie znajdzie zatem art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p. Nie zostały one objęte administracyjnym postępowaniem egzekucyjnym z uwagi na ogłoszoną 1 lutego 2012 r. upadłość Spółki, zatem to dzień rozpoczęcia egzekucji uniwersalnej (postępowania upadłościowego) był dla tej należności dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Postępowanie upadłościowe ze względu na swój charakter, jest bowiem pewnego rodzaju postępowaniem egzekucyjnym, gdyż w jego wyniku dochodzi do spieniężenia poszczególnych składników majątku upadłego, celem uzyskania środków służących sukcesywnemu zaspokajaniu wierzycieli. Postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej – Skarżącego - zostało natomiast wszczęte 8 września 2017 r. poprzez doręczenie Stronie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2017 r., co świadczy o wypełnieniu warunku określonego w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p. Do chwili wydania zaskarżonej decyzji Naczelnika z 6 października 2017 r. zaległości spółki w podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. nie zostały uregulowane, jak również nie zostały wyegzekwowane z majątku Spółki.

Według organu odwoławczego spełniona została pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu, o której mowa w art. 116 § 2 O.p. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, w czasie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. (protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 4 sierpnia 2007 r., Uchwała Zgromadzenia Wspólników, którą powołano Stronę na stanowisko prezesa zarządu Spółki, odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] według stanu na 10 sierpnia 2017 r., z którego wynika, że Skarżący wpisany został w skład osób uprawnionych do reprezentowania podmiotu w okresie od 14 sierpnia 2007 r. do 9 lipca 2013 r.). Zarząd Spółki w tym czasie był jednoosobowy. Strona faktu bycia prezesem zarządu Spółki ww. okresie nie kwestionuje.

Dyrektor, odnosząc się do przesłanki odpowiedzialności członka zarządu wynikającej z art. 116 § 1 O.p. czyli bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, wskazał, że postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z 1 lutego 2012 r. sygn. akt [...] ogłoszona została upadłość Spółki. Postanowieniem z [...] sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W., Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Wierzytelności zgłoszone przez Naczelnika uznane na liście w kat. III nie zostały zaspokojone nawet w części, co świadczy o tym, że nie doszło do zrealizowania celu prowadzonego postępowania upadłościowego, tj. zaspokojenia wierzycieli upadłego. Bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce (wyrok: NSA z 31 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 554/05 oraz z 31 stycznia 2007 r. sygn. akt. I FSK 508/06) ma miejsce w sytuacji, gdy w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku podatnika (spółki) nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela - co w niniejszej sprawie, zdaniem Dyrektora, zostało wykazane. W ocenie Dyrektora, Naczelnik zasadnie przyjął, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiła druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej - bezskuteczność egzekucji z majątku spółki (art. 116 § 1 O.p.). Na dzień dzisiejszy pozostają bowiem w dalszym ciągu nieuregulowane zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. w kwocie 14,597 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Dyrektor przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p., umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki zaznaczył, że Skarżący wskazał, że złożył wniosek o ogłoszenie upadłości 8 września 2011 r. w ramach upadłości układowej (sygn. akt [...]), który 18 listopada 2011 r. został zmieniony we wniosek o upadłość likwidacyjną (sygn. akt [...]). Postanowieniem z [...] sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W., Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Postanowienie to stało się prawomocne 5 stycznia 2016 r. Zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wierzytelności nie zostały zaspokojone, nie sposób zatem uznać wniosku o ogłoszenie upadłości za złożony we właściwym czasie z punktu widzenia ochrony wierzycieli.

W przypadku przesłanki egzoneracyjnej tj. złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, na którą powołuje się Strona, Dyrektor wskazał, że istotne jest wykazanie, że wniosek o upadłość spółki został złożony we właściwym terminie wynikającym z art. 21 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego i naprawczego. Z akt sprawy wynika, że organ I instancji dokonał analizy sytuacji finansowej Spółki na podstawie złożonych przez Spółkę bilansów za 2008 r., 2009 r., 2010 r. akt postępowania upadłościowego oraz materiału dowodowego zgromadzonego w toku prowadzonego postępowania. Dla uzyskania pełnego obrazu sytuacji ekonomicznej przedsiębiorstwa pod kątem ziszczenia się przesłanek do ogłoszenia upadłości, organ I instancji przedstawił analizę złożonych zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za lata 2008-2010. Dokonał również oceny wypłacalności Spółki tj. czy wykonuje ona swoje wymagalne zobowiązania (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że Spółka zaprzestała płacenia wymagalnych zobowiązań w okresie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie, a zaległość wobec Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. nie była jedyną, jaką Spółka posiadała. Spółka zalegała także z zapłatą podatku od towarów i usług (VAT) za grudzień 2010 r., czerwiec 2011 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawych za grudzień 2010 r. oraz z tytułu pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT- 4R) za styczeń – grudzień 2011 r. Zatem najwcześniejsza z opisanych powyżej wymagalnych zaległości dotyczyła grudnia 2010 r., którego termin zapłaty upływał 25 stycznia 2011 r. Problemy z płynnością finansową Spółki, nie ustały zatem w kolejnych okresach sprawozdawczych, o czym świadczy chociażby brak zapłaty kolejnych zobowiązań z terminami płatności przypadającymi w 2011 r.

W oparciu o powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie Spółki wystąpiła powinność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów, stanowiące przesłankę upadłości określoną w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Powołując się na treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1136/09 wskazał, że okoliczność jaką jest właściwy moment do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy oceniać przez pryzmat art. 21 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wniosek o ogłoszenie upadłości będzie mógł być uznany za zgłoszony we właściwym czasie tylko w sytuacji, gdy złożenie to nastąpi w ciągu 14 dni od dnia zaistnienia przesłanek upadłościowych. Organ I instancji wskazał, że Spółka nie uregulowała swoich zobowiązań podatkowych od grudnia 2010 r. (najstarsza zaległość dotyczyła grudnia 2010 r., którego termin zapłaty upływał 25 stycznia 2011 r.), zatem w ocenie organu I instancji Skarżący nie dochował dwutygodniowego terminu do złożenia wniosku o upadłość. Kolejna niezapłacona kwota podatku to podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za styczeń 2011 r. (termin płatności 20 lutego 2012 r.). Dyrektor stwierdził, że wtedy to niepłacenie zobowiązań przeszło już w stan trwały i nie mogło pozostawać bez wpływu na sytuację ekonomiczną Spółki. Wtedy już bezspornie, w ciągu 14 dni od dnia powstania zaległości w podatku od dokonanych wypłat wynagrodzeń (P1T-4R) za styczeń 2011 r. tj. od 21 lutego 2011 r. powinno nastąpić złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z możliwością zawarcia układu z 8 września 2011 r. nastąpiło za późno, gdyż nastąpiło to dopiero w momencie, gdy wiadomo było, że Spółka nie jest w stanie realizować nawet tak podstawowych płatności, tj. zobowiązania podatkowe (np. (VAT) za grudzień 2010 r., czerwiec 2011 r.; (CIT) za grudzień 2010 r.; (PIT-4R) za styczeń – czerwiec 2011 r.).

Oceniając przesłankę "terminu właściwego" z punktu widzenia realizacji celów postępowania upadłościowego, organ odwoławczy stwierdził, że termin ten Spółka przekroczyła. Czym innym jest bowiem samo stwierdzenie w postępowaniu upadłościowym, iż stan finansów podmiotu kwalifikuje go do ogłoszenia upadłości, a czym innym stwierdzenie, iż osoby działające w imieniu tego podmiotu wykazały się należytą starannością i dbałością o interesy wierzycieli, tj. działały niezwłocznie po wystąpieniu przesłanek upadłościowych.

Na podstawie powyższego uprawnione jest stwierdzenie, że w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie Spółki zaistniała przesłanka upadłości określonej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. niewykonywania wymagalnych zobowiązań.

Wobec faktu, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że Spółka była dłużnikiem niewypłacalnym, organ odwoławczy uznał, że Skarżący jako prezes zarządu, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe.

Zdaniem Dyrektora, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony (wszczęto postępowanie układowe) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. nie znajduje w ogóle zastosowania i nie ma potrzeby rozważania przesłanki winy (jej braku) po stronie członka zarządu spółki.

Z kolei odnosząc się do ostatniej przesłanki negatywnej odpowiedzialności członka zarządu zaznaczył, że Skarżący nie wskazał żadnych składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji.

W skardze z 16 kwietnia 2018 r. Skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji a także uchylenie decyzji Naczelnika, zarzucił naruszenie: 116 § 1 pkt 1) lit. b) O.p. oraz art. 118 § 1 pkt 1) O.p.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podkreślił, że uprawnienie do dochodzenia przez organ podatkowy zobowiązań podatkowych uzależnione jest od uprzedniego doręczenia osobie trzeciej w wymaganym terminie decyzji o istnieniu odpowiedzialności podatkowej tej osoby (art. 118 § 2 O.p.). Oznacza to, że brak takiej decyzji lub doręczenie jej Skarżącemu po zakreślonym w stosunku do Skarżącego, który jest osobą, o której mowa w art. 117 b § 1 O.p., terminie wskazanym w art. 118 § 1 pkt 1 O.p. powoduje, że niemożliwe staje się powstanie zobowiązania podatkowego osoby trzeciej. W konsekwencji niemożliwe jest powstanie po stronie organu podatkowego roszczenia o zapłatę podatku. W ocenie Skarżącego nie ulega wątpliwości, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2017 r. ustalająca odpowiedzialność Skarżącego została mu doręczona 19 października 2017 r. tj. po upływie trzyletniego terminu z art. 118 § 1 pkt 1 O.p.

Skarżący zwraca także uwagę, że na stronie 1 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ zauważa istnienie sprawozdania tymczasowego nadzorcy, z którego wynika, że wierzytelności Spółki wynoszą ponad 1.300.000 złotych, a wśród tych wierzytelności jedna z nich w kwocie ponad 200.000 zł - wynika z wyroku sądu (jeszcze nieprawomocnego). Organ podatkowy nie wyprowadza jednak żadnych wniosków z tego faktu, a w szczególności nie łączy kwoty wierzytelności Spółki (przekraczających milion złotych) z kwotą zobowiązania podatkowego Skarżącego, które wynosi niecałe 15.000 złotych. Nadmienia, że w odwołaniu Skarżący wskazuje na te dysproporcję i na możliwość spłaty zadłużenia ze środków uzyskanych z toczących się postępowań cywilnych. W ocenie Skarżącego zważywszy, że wierzytelności te wchodziły do majątku upadłego, twierdzenie o braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w wymaganym terminie 14 dni wydaje się być uzasadnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako pełniącego funkcję prezesa zarządu Spółki, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Skarżący w skardze podnosi zarzut przedawnienia zobowiązania i zarzuca naruszenie art. 118 § 1 pkt 1 O.p. W związku z tym w pierwszej kolejności należy rozpatrzeć zarzut przedawnienia, jako zarzut najdalej idący.

Skarżący podnosi, że uprawnienie do dochodzenia przez organ podatkowy zobowiązań podatkowych uzależnione jest od uprzedniego doręczenia osobie trzeciej - w wymaganym terminie - decyzji o istnieniu odpowiedzialności podatkowej tej osoby (art. 118 § 2 O.p.). Oznacza to, że brak takiej decyzji lub doręczenie jej po zakreślonym w stosunku do skarżącego - który jest osobą , o której mowa w art. 117 b § 1 O.p. - terminie wskazanym w art. 118 § 1 pkt 1 - powoduje, że niemożliwe staje się powstanie zobowiązania podatkowego osoby trzeciej. W konsekwencji niemożliwe jest powstanie po stronie organu podatkowego roszczenia o zapłatę podatku, a w dalszej konsekwencji obowiązku organu podatnika złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości podatnika. Decyzja Naczelnika z [...] października 2017 r. - ustalająca odpowiedzialność Skarżącego - została mu doręczona 19 października 2017 r. - a więc po upływie trzyletniego terminu z art. 118 § 1 pkt 1 O.p.

W ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo wskazał, że początek biegu terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. powiązano z datą powstania zaległości podatkowej w rozumieniu art. 51 § 1 O.p. Biegnie on od końca roku kalendarzowego, w którym zdarzenie to miało miejsce i trwa aż do upływu 5 lat. Końcem terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich będzie ostatni dzień grudnia piątego roku po roku, w którym powstała zaległość podatkowa. W przypadku skutecznego wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej organ podatkowy może się domagać zapłaty wynikającego z niej zobowiązania przez okres 3 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym decyzję o odpowiedzialności osoby trzeciej doręczono. Stanowi o tym art. 118 § 2 O.p. Koniec terminu przedawnienia określonego w omawianym przepisie przypada na ostatni dzień grudnia trzeciego roku po roku, w którym decyzję o odpowiedzialności osoby trzeciej doręczono. W świetle art. 118 § 1 O.p. określony tym przepisem termin przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej w odniesieniu do podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r., upłynął 31 grudnia 2017 r. Decyzja Naczelnika wydana została [...] października 2017 r. co oznacza, że wydana została z zachowaniem terminu.

Organ podatkowy prawidłowo powołał się także na treść art. 70 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. upłynął 25 stycznia 2012 r. Zgodnie zaś z art. 70 § 3 O.p. bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego.

Jak wynika z akt sprawy Sąd Rejonowy dla W., Sąd Gospodarczy, [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych postanowieniem z [...] lutego 2012 r. sygn. akt [...] ogłosił upadłości Spółki obejmującej likwidację jej majątku. Następnie, postanowieniem z 14 sierpnia 2015 r. sygn. akt [...], stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Postanowienie to stało się prawomocne [...] stycznia 2016 r. Spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego przez Sąd Rejonowy dla W. u W. [...]Wydział Gospodarczy KRS 15 marca 2016 r. (data uprawomocnienia 26 marca 2016 r.). Zatem bieg pięcioletniego terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo od dnia następnego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego i upłynie 5 stycznia 2021 r. Zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu, stosownie do treści art. 70 § 3 O.p., bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek ogłoszenia 1 lutego 2012 r. upadłości Spółki obejmującej likwidację jej majątku. Postępowanie upadłościowe zostało zakończone na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. w W. Wydział [...] Gospodarczy z 14 sierpnia 2015 r., sygn. akt [...], które stało się prawomocne 5 stycznia 2016 r. Termin przedawnienia objętych niniejszym postępowaniem zobowiązań rozpoczął zatem swój bieg na nowo i upłynie 5 stycznia 2021 r.

W związku z tym organ - przed dniem 5 stycznia 2021 r. – miał nie tylko prawo, ale i obowiązek wydać decyzję w niniejszej sprawie. W tej sytuacji wydanie takiej decyzji nie narusza prawa, ani w sposób zwykły, ani kwalifikowany (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1487/08 oraz z 25 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1593/08).

Przechodząc dalej należy wskazać, że zgodnie z art. 116 O.p., który był podstawą prawną wydanych w tej sprawie rozstrzygnięć, za zaległości podatkowe między innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 O.p.

Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności).

Przesłankami, od których ustawodawca uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej, jest pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a termin płatności zobowiązań podatkowych, których dotyczą, powstał w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03).

Tylko i wyłącznie członek zarządu może wykazać istnienie przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042). Tylko na nim spoczywa obowiązek, ale i możliwość wykazania tych przesłanek.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne).

Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo wykazały, iż w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione wymienione powyżej przesłanki pozytywne.

W tym miejscu wskazać należy, że organy podatkowe zrealizowały także wymóg z art. 108 § 2 pkt 3 O.p.

Zgodnie z art. 108 § 2 O.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

2) dniem doręczenia decyzji:

a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta.

c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług.

d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę:

3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

W myśl art. 108 § 3 O.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz decyzji, o której mowa w art. 53a O.p.

Zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. w kwocie 14.597 zł, jest wynikiem złożenia przez Spółkę korekty deklaracji VAT-7D za IV kw. 2011 r. zastosowane znajduje zatem art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p. Z uwagi na ogłoszoną 1 lutego 2012 r. upadłość Spółki nie zostały one objęte administracyjnym postępowaniem egzekucyjnym, zatem to dzień rozpoczęcia egzekucji uniwersalnej (postępowania upadłościowego) był dla tej należności dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Postępowanie upadłościowe ze względu na swój charakter, jest bowiem pewnego rodzaju postępowaniem egzekucyjnym, gdyż w jego wyniku dochodzi do spieniężenia poszczególnych składników majątku upadłego, celem uzyskania środków służących sukcesywnemu zaspokajaniu wierzycieli (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2610/06). Postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte 8 września 2017 r. poprzez doręczenie Stronie postanowienia Naczelnika z [...] sierpnia 2017 r., co świadczy o wypełnieniu warunku określonego w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p.

Okolicznością bezsporną w sprawie było, iż Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w czasie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. Powyższe potwierdza przede wszystkim odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na 10 sierpnia 2017 r., z którego wynika, że Skarżący wpisany został w skład osób uprawnionych do reprezentowania podmiotu w okresie od 14 sierpnia 2007 r. do 9 lipca 2013 r., protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 4 sierpnia 2007 r., Uchwala Zgromadzenia Wspólników, którą powołano Stronę na stanowisko prezesa zarządu Spółki.

W ocenie Sądu, wykazane również zostało, iż egzekucja tych zaległości prowadzona wobec Spółki okazała się bezskuteczna, co stanowiło przesłankę wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako osoby trzeciej.

Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08). Może ona wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W świetle tej uchwały samo niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność Skarżącego i w rezultacie na wynik sprawy.

W przypadku ogłoszenia upadłości mamy do czynienia z egzekucją uniwersalną. Postępowanie upadłościowe jest postępowaniem egzekucyjnym o charakterze uniwersalnym, obejmującym cały majątek upadłego, w którym uczestniczą wszyscy wierzyciele upadłego. Zgodnie z art. 146 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, po ogłoszeniu upadłości niedopuszczalne jest wszczęcie egzekucji świadczeń pieniężnych z masy upadłości. W okresie pozostawania Spółki w upadłości likwidacyjnej zaspokojenia wierzycieli dokonuje syndyk według norm prawa upadłościowego. Postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z [...] lutego 2012 r. sygn. akt [...] ogłoszona została upadłość Spółki. Postanowieniem z [...] sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W., Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, że pismem z 14 lipca 2015 r. syndyk masy upadłości Spółki wniósł o stwierdzenie zakończenia postępowania upadłościowego, wskazując, iż masa upadłości została zlikwidowana w całości, a ostateczny plan podziału funduszu masy upadłości został zatwierdzony i wykonany. Ponadto wskazano, iż w masie upadłości pozostają środki pieniężne w kwocie 1.650.38 zł, które są konieczne dla zabezpieczenia wydatków związanych z zakończeniem postępowania. W skład masy upadłości weszły środki pieniężne w kwocie 8.720.58 zł ruchomości o szacunkowej wartości 1.150 zł oraz należności o szacunkowej wartości 1.313.770.16 zł. W toku postępowania cały majątek upadłego został zlikwidowany i spieniężony. Syndyk ustalił listę wierzytelności obejmującą 44 wierzycieli uznając wierzytelności w kategorii II na kwotę 142.027.85 zł, w kategorii III na kwotę 145.319.39 zł, w kategorii IV na kwotę 2.301.681.29 zł, zaś w kategorii V na kwotę 30.679.29 zł. Ponadto Syndyk sporządził i złożył do akt postępowania: uzupełniającą listę wierzytelności obejmującą dwóch wierzycieli uznając wierzytelności w kategorii IV na kwotę 43.700 zł. Uzupełniającą listę wierzytelności obejmującą jednego wierzyciela uznając wierzytelności w kategorii IV na kwotę 367.529.28 zł. Uzupełniającą listę wierzytelności obejmującą jednego wierzyciela uznając wierzytelności u kategorii IV na kwotę na 7.228.29 zł. Uzupełniającą listę wierzytelności obejmującą jednego wierzyciela w kategorii III na kwotę 33.485 zł. Uzupełniającą listę wierzytelności obejmującą jednego wierzyciela uznając w kategorii IV wierzytelności na kwotę 2.148.506.66 zł. Uzupełniająca listę wierzytelności obejmująca jednego wierzyciela uznając wierzytelności w kategorii III na kwotę 4.645 zł. Wszystkie listy zostały zatwierdzone przez Sędziego-komisarza. W aktach sprawy znajduje się także sporządzony przez syndyka ostateczny plan podziału funduszów masy upadłości, w wyniku którego zaspokojono wierzytelności w kategorii II u 1.5 %, zaś kwota przypadająca do podziału na rzecz wierzycieli wyniosła 2.130.42 zł. Postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. Sędzia-komisarz zatwierdził ostateczny plan podziału, zaś pismem z 2 lipca 2015 r. syndyk złożył do akt sprawy dowody wykonania planu podziału. Wierzytelności zgłoszone przez Naczelnika uznane na liście w kat. III nie zostały zaspokojone nawet w części, co świadczy o tym, że nie doszło do zrealizowania celu prowadzonego postępowania upadłościowego, tj. zaspokojenia wierzycieli upadłego.

Zdaniem Sądu wskazane przez organ i znajdujące się w aktach sprawy dowody zaświadczają o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. W świetle powyższych okoliczności, organy podatkowe miały podstawy, aby przyjąć, iż egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się bezskuteczna. W tej sytuacji Dyrektor zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. właściwie ocenił materiał dowodowy co do zaistnienia podstawowej przesłanki odpowiedzialności – bezskuteczności egzekucji wobec Spółki.

Tym samym, zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, że w rozpoznawanej sprawie doszło do spełnienia dwóch pozytywnych przesłanek pozwalających na wydanie orzeczenia w przedmiocie odpowiedzialności.

Jednocześnie Skarżący nie wskazał, aby w sprawie wystąpiły przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność, tj. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (tj. postępowanie układowe), ani też nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie wskazał również mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W tym zakresie koniecznym jest odwołanie się do przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Z art. 10 tej ustawy wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl natomiast art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Według art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, osoba reprezentująca osobę prawną będącą dłużnikiem, winna zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności obliguje członka zarządu do złożenia wniosku o upadłość. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich zobowiązań (zarówno cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych, przy czym to zaniechanie nie musi dotyczyć wszystkich zobowiązań), to jest on niewypłacalny, co rodzi konieczność ogłoszenia upadłości. Z taką koniecznością mamy także do czynienia w przypadku osób prawnych, gdy zobowiązania podmiotu przekroczą wartość jego aktywów, i to nawet wówczas, gdy na bieżąco regulowane są zobowiązania. Warunkiem zwolnienia się przez stronę skarżącą z odpowiedzialności za zaległości spółki było wykazanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej spółki został zgłoszony w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia przez nią długów (wymagalnych zobowiązań pieniężnych) lub w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zobowiązania spółki przekroczyły wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonywała.

Organ ustalając właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość bądź o postępowanie układowe przeanalizował sytuację Spółki, co przedstawił w decyzji i stwierdził, że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ podatkowy przeprowadził analizę sytuacji finansowej Spółki na podstawie bilansów za 2008 r., 2009 r., 2010 r., a także materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania. Dokonał także oceny wypłacalności Spółki i stwierdził, że Spółka zaprzestała płacenia wymaganych zobowiązań w okresie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie, a zaległość Spółki wobec Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za IV kw. 2011 r. nie była jedyną, jaką Spółka posiadała. Spółka zalegała także z zapłatą podatku od towarów i usług (VAT) za grudzień 2010 r., czerwiec 2011 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawych (CIT) za grudzień 2010 r. oraz z tytułu pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT - 4R) za styczeń – grudzień 2011 r. Zatem najwcześniejsza z opisanych powyżej wymagalnych zaległości dotyczyła grudnia 2010 r., którego termin zapłaty upływał 25 stycznia 2011 r. Problemy z płynnością finansową Spółki, nie ustały w kolejnych okresach sprawozdawczych.

W związku z tym Sąd ocenił jako zasadny wniosek organów podatkowych wydających rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, że w okresie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie spółki wystąpiła powinność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów, stanowiące przesłankę upadłości określoną w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Organ I instancji wskazał, że Spółka nie uregulowała swoich zobowiązań podatkowych od grudnia 2010 r. (najstarsza zaległość dotyczyła grudnia 2010 r., którego termin zapłaty upływał 25 stycznia 2011 r.) zatem Skarżący nie dochował dwutygodniowego terminu do złożenia wniosku o upadłość. Kolejna niezapłacona kwota podatku to podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za styczeń 2011 r. (termin płatności 20 lutego 2012 r.). Wtedy to niepłacenie zobowiązań przeszło już w stan trwały i nie mogło pozostawać bez wpływu na sytuację ekonomiczną Spółki. Wtedy już bezspornie, w ciągu 14 dni od dnia powstania zaległości w podatku od dokonanych wypłat wynagrodzeń (PIT-4R) za styczeń 2011 r. tj. od 21 lutego 2011 r. powinno nastąpić złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Słusznie zatem organ stwierdził, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z możliwością zawarcia układu 8 września 2011 r. nastąpiło za późno, gdyż nastąpiło to dopiero w momencie, gdy wiadomo było, że Spółka nie jest w stanie realizować nawet tak podstawowych płatności, tj. zobowiązania podatkowe.

Podkreślić przy tym należy, że Skarżący był jedynym członkiem zarządu, więc nie można było nawet rozważać, czy ze względu na podział obowiązków mógł nie ponosić winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość lub postępowanie układowe. Dlatego też za prawidłowe w zakresie ustalenia stanu faktycznego i zastosowania przy tak ustalonym stanie faktycznym przepisów prawa materialnego (w szczególności art. 116 § 1 pkt 1 O.p.) należy uznać ustalenie organów, że nie została wykazana przesłanka egzoneracyjna w postaci wykazania przez Skarżącego, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego nastąpiło bez jego winy.

Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, zauważa, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wystarczająco szczegółowo odniósł się od sytuacji finansowej Spółki oceniając bezskuteczność egzekucji i wystąpienie warunków do ogłoszenia upadłości w okresie, kiedy Skarżący był członkiem zarządu. W tej sytuacji należy podzielić pogląd organów, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony we właściwym czasie, a także iż Skarżący nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, co skutkuje uznaniem za niezasadny zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organ w zaskarżonej decyzji przepisu art. 116 § 1 O.p.

Dodatkowo wskazać należy, że art. 116 § 1 pkt 2 O.p. przewiduje możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślić należy, że zarówno w doktrynie jak i w judykaturze ugruntowany jest pogląd, że możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (wyrok WSA w Gliwicach z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/GI 785/09). Przesłanka określona w art. 116 § 1 O.p., wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości spółki, musi istnieć w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki (tak wyrok NSA z 12 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 744/06; także wyrok WSA w Gliwicach z 31 maja 2010 r. sygn. akt I SA/G1 423/10). W zakresie tej przesłanki Dyrektor prawidłowo ustalił, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący podnosił co prawda możliwość spłaty zadłużenia ze środków uzyskanych z toczących się postępowań cywilnych, jednak pomimo wskazania w sprawozdaniu tymczasowym nadzorcy wierzytelności Spółki, wierzytelności Skarbu Państwa nie zostały zaspokojone nawet w części. Oznacza to, że nie doszło do zrealizowania celu prowadzonego postępowania upadłościowego tj. zaspokojenia wierzyciela upadłego. Sam fakt posiadania przez Spółkę wierzytelności wobec poszczególnych dłużników nie jest równoznaczny z realną możliwością zaspokojenia z nich zaległości podatkowych Spółki. Dlatego też Dyrektor słusznie uznał, że Skarżący nie wykazał istnienia przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości Spółki.

W ocenie Sądu, organ wydał zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, którego ocena jest prawidłowa, podobnie jak dokonana subsumcja do przepisów prawa materialnego. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) – dalej "p.p.s.a." - skargę oddalił.