Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1475/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 8 ust. 6 art. 5 art. 41 ust. 4 i 11
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 146 ust. 1 lit d
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 360 poz 64  art. 796 e ust. 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) NR 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniające rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w  celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Tekst mający znaczenie dla EOG).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług – interpretacja prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z [...] r. pełnomocnik "A" Spółka z o.o. w Z. zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa podatkowego - podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty uprawniającego do zastosowania stawki 0%. Wniosek dotyczył zaistniałego stanu faktycznego i stanu przyszłego, co spowodowało, że organ udzielił dwóch interpretacji. Przedmiotowa sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego czyli zaistniałego po [...]r.

Zdaniem podatnika, który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży rur oraz elementów preizolowanych oraz eksportuje pośrednio swoje towary na rzecz podmiotów niemających siedziby na terytorium kraju ma on prawo do zastosowania stawki 0% z tytułu tegoż eksportu na podstawie posiadanych faktur VAT oraz otrzymanych od agenta celnego komunikatów IE599 w formacie XML, które potwierdzają tożsamość towarów wskazanych na fakturze.

Wywóz towarów dokonywany jest przez nabywców towarów lub na ich rzecz bezpośrednio z siedziby Spółki poza Unię Europejską. Zgłoszenia celnego dokonuje agent celny, a jako eksporter w zgłoszeniu celnym wskazany jest nabywca towarów (nieposiadający siedziby na terytorium Polski).

Urzędem celnym wyprowadzenia są zarówno urzędy celne położone na terytorium kraju, jak i innych krajów Wspólnoty.

Spółka otrzymuje od agenta celnego komunikat IE599 w formie pliku XML. Komunikat jest generowany przez urząd celny wyprowadzenia z systemu ECS i przesyłany do agenta celnego. Komunikat jest zabezpieczony kluczem do bezpiecznej transmisji danych.

Komunikaty IE599 oraz faktury VAT potwierdzają tożsamość towarów będących przedmiotem eksportu.

Za takim stanowiskiem przemawia brzmienie art. 2 pkt 8 lit. b, art. 5, art. 41 ust. 4 i ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., ustawa VAT).

W uzasadnieniu powyższego poglądu podkreślono, że dokumentami, które potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty dla celów podatku VAT są dokumenty wydawane podatnikom przez właściwe urzędy celne na podstawie przepisów prawa celnego, w tym rozporządzenia Komisji (EWG) nr 1875/2006 z 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie Komisji (WE) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Art. 796e rozporządzenia reguluje kwestie dokumentowania eksportu towarów w przypadku wykorzystywania technologii informatycznej i sieci komputerowej. Urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu (..) po otrzymaniu komunikatu "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". W systemie kontroli eksportu ECS komunikatem spełniającym te wymogi jest podpisany przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych komunikat IE599. Z dniem 1 lipca 2009 r. system ECS całkowicie zastąpił stosowane wcześniej formularze papierowe SAD, co oznacza, że od tego dnia obieg dokumentów celnych odbywa się wyłącznie drogą elektroniczną. Podatnik nie ma możliwości uzyskania kopii dokumentu potwierdzającego wywóz towarów z terytorium Wspólnoty w postaci innej niż pliku XML zawierającego komunikat IE599.

Komunikat IE599, jest zatem dokumentem o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy VAT, potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Skoro dokumenty IE599 są generowane (powstają jako oryginały) w postaci pliku XML, to konsekwentnie należy uznać za ich kopie pliki tego samego typu. W opinii Spółki posiadany przez nią komunikat IE599 w formie pliku XML jest kopią dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty sporządzoną w formie elektronicznej.

Podkreślono, że powyższe stanowisko potwierdza Ministerstwo Finansów w dokumencie "Księgowe ujęcie Systemu Kontroli Eksportu (ECS)" wskazując, że jest zasadą przechowywanie dokumentu w formie, w jakiej został on wydany przez organ celny. Przesłanie lub skopiowanie IE599, w przeciwieństwie do jakiejkolwiek modyfikacji nie powoduje utraty jego mocy dowodowej.

Za poglądem podatnika przemawia również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...]r. nr [...] czy wyrok WSA w Łodzi z 4 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1486/08 oraz art. 146 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112 z 28 listopada 2006 r.

Podsumowując uzasadnienie przedstawionego stanowiska podatnik stwierdził, iż ma prawo do stosowania stawki 0% w odniesieniu do eksportu towarów o jakim mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy VAT na podstawie faktury VAT oraz otrzymanego od agenta celnego komunikatu IE599 w formie pliku XML.

W dniu [...]r. działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 14b § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., O.p.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) wydał interpretację indywidualną nr [...] uznając stanowisko strony za nieprawidłowe.

Uznał, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega eksport towarów (...). Definicję eksportu zawarto w art. 2 pkt 8 tej ustawy i zgodnie z jego brzmieniem przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz dokonany przez:

a. dostawcę lub na jego rzecz, lub

b. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (...).

Bezspornym zatem jest, że wnioskodawca dokonuje eksportu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy VAT, do którego zgodnie z zapisem art. 41 ust. 4 tej ustawy stosuje się stawkę VAT 0%. Jednakże, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy VAT preferencyjną stawkę VAT w eksporcie stosuje się pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek powyższy został spełniony to podatnik nie wykazuje dostawy w ewidencji, o które mowa w art. 109 ust. 3 ustawy VAT, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę 0%. W przypadku braku dokumentu wymienionego w ust. 6 art. 41 mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terenie kraju (art. 41 ust. 7). Stawki dla dostawy krajowej stosuje się również w przypadku posiadania dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu (ust. 8).

Zgodnie z art. 41 ust. 11, przepisy ust. 4 i ust. 5 ustawy VAT stosuje się odpowiednio do eksportu towarów, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopie dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zgodnie z powyższą regulacją eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0%, jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza obszar Wspólnoty. Ponieważ przepisy ustawy VAT nie precyzują, jaki oraz w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towarów należy odwołać się do regulacji zawartych w przepisach celnych.

Art. 14 Preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1875/2006 z 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia procedury wywozu, uszlachetnienia biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych. Od 1 lipca 2007 r. w Polsce zaczęła funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ECS) i od tego momentu zmianie uległy zasady dokonywania zgłoszeń celnych procedury wywozu (...). System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu, jak i wprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń.

Natomiast zgodnie z art. 796e rozporządzenia Komisji (WE) nr 1875/2006 urząd wywozu po otrzymaniu komunikatu "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia", potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów, przesyłając zgłaszającemu komunikat "Potwierdzenie wywozu –IE599" lub informując go w innej określonej w tym celu przez ten urząd formie. Komunikat IE599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towarów na granicy. Komunikat IE599 jest wysłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. W sytuacjach, gdy zgłaszającym jest podmiot mający siedzibę poza obszarem Wspólnoty wydawany mu jest przez urząd wyprowadzenia dokument potwierdzający fizyczne opuszczenie towaru obszaru UE. Czynność ta wykonywana jest na dokumencie o nazwie Komunikat potwierdzający fizyczne wyprowadzenia towarów ze Wspólnoty, który jest opatrzony podpisem i pieczęcią właściwych władz celnych. W takim przypadku podatnik otrzyma jedynie kopię Komunikatu, która będzie uprawniała do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów dokonanego przez nabywcę mającego siedzibę poza obszarem Wspólnoty.

Organy celne nie dokonują podziału eksportu na bezpośredni i pośredni, a podmiotem, który informują o dokonaniu wywozu jest zgłaszający. W przypadku dokonania zgłoszenia celnego przez agencję celną na rzecz podmiotu nieposiadającego siedziby na terenie Wspólnoty, zgłaszającym w myśl przepisów celnych jest podmiot zagraniczny. W takiej sytuacji polski podatnik nie występuje jako zgłaszający w dokumentach celnych.

Organ wskazał, że w przypadku, gdy zgłoszenie celne obsługiwane jest w systemie ECS właściwy urząd celny powinien potwierdzić wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty przez fizyczne wydanie podatnikowi nieposiadającemu siedziby na terytorium RP potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, polegające na wydruku komunikatu IE599 oraz zamieszczeniu na nim pieczęci i podpisu. Kopia takiego potwierdzenia uprawnia podatnika do zastosowania stawki podatku VAT 0% z tytułu eksportu towarów.

Jak wynika z przedstawionego wniosku Spółka posiada komunikat IE599 w formie pliku XML przesłanego przez agencje celną.

Zdaniem organu podatkowego dokumenty jakie powinien posiadać eksporter dla wykazania eksportu bezpośredniego winny tę okoliczność jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać. Podatnik powinien zatem posiadać dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne dokonanie tych czynności.

Zatem kopią dokumentu o którym mowa w art. 41 ust.11 ustawy VAT, jest uwierzytelniony wydruk komputerowy (uwierzytelniony przez urząd celny). Natomiast komunikat IE599 przesłany w formie pliku XML nie stanowi kopii dokumentu elektronicznego, bo nie zawiera informacji, że jest to kopia, kto i kiedy ją sporządził, a co najważniejsze przesłana została poza systemem ECS, gwarantującym tożsamość treści z oryginałem.

Ponadto należy zauważyć, że potwierdzenie wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty winno być dokonane przez właściwy urząd celny, tym samym oryginał i kopia dokumentu potwierdzającego eksport winna być sporządzona przez ten urząd, a co zatem idzie nie można uznać za kopię przedmiotowego dokumentu multiplikację pliku XML dokonaną przez agencje celną. Przepis ustawy podatkowej jednoznacznie mówi o kopii dokumentu, z którego musi wynikać, iż jest to właśnie kopia, a więc rzecz dokładnie odtworzona z oryginału.

Na potwierdzenie słuszności swoich poglądów organ przywołał wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 760/08, odnośnie zaś wyjaśnienia Ministra Finansów stwierdzono, że odnosi się ono do kwestii księgowego ujęcia ECS, a nie kwestii dokumentowania eksportu. Konkludując organ stwierdził, że Komunikat w formie pliku XML przesłany pocztą elektroniczną przez agencję celną do wnioskodawcy nie stanowi wiarygodnego dokumentu o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy VAT uprawniającego do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu pośredniego towarów.

Podkreślono również, że nowelizacja ustawy o VAT, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. nie miała wpływu na wydaną interpretację, gdyż nie obejmowała ona art. 41 ust. 11 ustawy VAT.

Pismem z dnia [...]r. Minister Finansów został wezwany do usunięcia naruszenia prawa i zmiany wydanej interpretacji zgodnie z poglądem wnioskodawcy.

Ponieważ Minister Finansów nie uznał zasadności podniesionych argumentów i pismem z [...]r. stwierdził brak podstawy do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej pełnomocnik strony skarżącej wniósł skargę na wskazaną interpretację indywidualną z [...]r. nr [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Interpretacji zarzucono naruszenie prawa - art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy VAT oraz z art. 146 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w przypadku, gdy dokonana przez podatnika transakcja będzie spełniała merytoryczne przesłanki eksportu pośredniego, a podatnik będzie posiadał fakturę VAT oraz otrzymany od agenta celnego komunikatem IE599 w formacie XML, brak będzie podstaw do zastosowania dla dokonanej sprzedaży stawki VAT 0%. W uzasadnieniu powtórzono argumentację odwołania oraz liczne orzeczenia ETS uwzględniające zasadę proporcjonalności. Podkreślono, że przyjęta w interpretacji wykładnia uniemożliwia skarżącej zastosowanie stawki 0% dla dokonanego eksportu pośredniego, uchybia interpretowanemu zgodnie z zasadą proporcjonalności art. 146 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o oddalenie skargi wskazując, iż z treści wniosku nie wynikało, że plik przesłany do Spółki posiadał takie zabezpieczenie jak forma oryginalna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt.4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, w tym przypadku interpretacji prawa podatkowego, ma nie tylko prawo ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W przedmiotowej sprawie kwestią sporu był sposób potwierdzenia okoliczności wywozu towaru poza obszar Wspólnoty w przypadku eksportu pośredniego. Organ podatkowy, zdaniem Sadu orzekającego udzielił odpowiedzi, która narusza treść art. 41 ust. 11 ustawy VAT.

Należy przypomnieć, że zgodnie z jego brzmieniem eksport pośredni będzie opodatkowany stawką 0% wówczas, gdy podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz tych towarów. W przedmiotowej sprawie odmienne jest ustalenie wnioskodawcy i organu odnośnie tego, co może stanowić kopię dokumentu celnego, a w szczególności czy jest nią komunikat IE599 w formie pliku XML.

Nie bez znaczenia pozostaje, że termin "kopia" odnosi się nie tylko do dokumentów papierowych (dokumenty SAD) ale także do dokumentów w postaci zapisu elektronicznego. Taka forma zapisu danych została wprowadzona w Polsce z dniem 31 sierpnia 2007 r. w celu realizacji norm wspólnotowych – przepisów rozporządzenia Komisji EWG nr 2454 z 2 lipca 1993 r. stanowiącego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L 93.253.1). Zgodnie z pkt 14 Preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, mocą którego organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia w procedurze wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych.

Z dniem 31 sierpnia 2007 r., uruchomiono System Kontroli Eksportu (ECS). System ten pozwolił na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych. Od dnia 31 sierpnia 2007 r. zgłoszenie celne mogło mieć formę dokumentu papierowego lub elektronicznego i każda z tych dwóch form dokumentu była równorzędna. Od 1 lipca 2009 r. zgłoszenie celne do procedury wywozu może być składane wyłącznie w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu ECS (art. 787 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego WKC). Zatem zgłoszenie celne w formie papierowej SAD możliwe jest tylko w przypadku procedury awaryjnej.

Elektroniczna forma, potwierdzania dokonanych zgłoszeń celnych, jak już wielokrotnie wskazywano w sprawie, następuje w formie komunikatu IE599 wydawanego eksporterowi. To właśnie komunikat IE599 (zapisywany w postaci pliku w formacie ".XML") jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD. Jest on podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, zaś uzyskanie komunikatu IE599 wiąże się z koniecznością rejestracji w tymże systemie.

Tym samym uregulowana w art. 41 ust. 11 ustawy VAT konieczność legitymowania się "kopią dokumentu", w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty, będzie odnosiła się do dokumentu w postaci komunikatu IE599.

Skoro termin "kopia" nie został zdefiniowany ani na potrzeby artykułu 41 ust. 11 ustawy o VAT, ani w przepisach prawa podatkowego i celnego to definicja słowa "kopia" powinna odpowiadać założeniom systemu VAT i regulacjom celnym w tym zakresie, a zatem winna ona uwzględniać również specyfikę systemu ECS, tj. szybką i prostą procedurę oraz sprawny system weryfikacji danych.

W tym sensie wymaganie od strony skarżącej, aby kopia dokumentu, rozumiana jako "rzecz dokładnie odtworzona z oryginału", stanowiła uwierzytelniony przez organ celny wydruk komputerowy komunikatu IE599 jest niezrozumiałe i nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Przeczy, podstawowym założeniom systemu ECS, zakreślonym w powołanych wyżej aktach prawa wspólnotowego.

Skoro zatem w systemie ECS potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty odbywa się za pomocą elektronicznego komunikatu IE599 - podpisywanego przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, który to komunikat dokumentuje czynność łatwą przez organy celne do zweryfikowania, to jego kopię może stanowić każdy rodzaj dokumentu, który by wiernie odzwierciedlał treść oryginału.

Treść przepisów ustawy VAT nie sprzeciwia się bowiem temu, aby był to również dokument zapisany w formie elektronicznej. Ponadto, jeśli celem ECS jest m.in. zapewnienie przejrzystości i weryfikowalności przeprowadzanych operacji celnych, to organ, mający jakiekolwiek wątpliwości co do treści otrzymanych dokumentów, czy też podejrzeń co do fikcyjności transakcji ma narzędzia służące do weryfikacji uzyskanych od podatnika danych. Tym samym może w łatwy sposób zbadać, czy nadesłany wydruk, kserokopia, czy nadesłany plik jest kopią oryginalnego komunikatu IE599.

W tych warunkach nakładanie na podatnika obowiązku niejako "ponownego" potwierdzenia autentyczności wydawanych dokumentów nie znajduje oparcia w treści przepisów ustawy VAT i stoi w sprzeczności z założeniami ECS.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w wyroku z 25 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 953/09, LEX nr 607491, w którym Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że termin "kopia" nie został zdefiniowany ani na potrzeby artykułu 41 ust. 11 ustawy o VAT, ani w przepisach prawa podatkowego i celnego. Należy wyjaśnić, iż wyrokiem tym uchylono wyrok WSA w Rzeszowie sygn. akt I SA/Rz 760/08 do którego uzasadnienia odwoływał się organ wydający interpretację. Niezależnie zatem od tego, jaką definicję słowa "kopia" będziemy przyjmować, powinna ona odpowiadać założeniom systemu VAT i regulacjom celnym w tym zakresie, a zatem winna ona uwzględniać również specyfikę systemu ECS, tj. szybką i prostą procedurę oraz sprawny system weryfikacji danych. W tym sensie wymaganie od strony skarżącej, aby kopia dokumentu, rozumiana jako "rzecz dokładnie odtworzona z oryginału", dla swojej ważności, została przesłana z użyciem klucza do bezpiecznej transmisji danych jest nieuzasadnione, tym bardziej, że przepisy ustawy VAT takiego wymogu nie nakładają. To samo tyczy się nakazywania podatnikowi, aby treść komunikatu IE599 drukował i uzyskiwał następnie potwierdzenie jego autentyczności od organów podatkowych. Przeczy to, podstawowym założeniom systemu ECS, zakreślonym w aktach prawa wspólnotowego.

W tym miejscu należy wskazać dodatkowo na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, która odnosi się do dokumentowania wspólnotowej dostawy towarów uprawniającego do stosowania 0% stawki VAT. W jej uzasadnieniu podkreślono, że celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymogów formalnych dla skorzystania ze zwolnienia wspólnotowej dostawy towarów (WDT) od podatku, jest udowodnienie przez podatnika, że spełnił on warunki merytoryczne WDT, głównie w zakresie wywozu towarów do innego państwa członkowskiego, lecz ich niespełnienie w całości, gdy okoliczność zostanie wykazana innymi dowodami, nie może uniemożliwiać stosowania tegoż zwolnienia (stawki 0%). Przepisy te należy stosować z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, tak aby nie podważały neutralności VAT, co należy mieć na uwadze przy prowspólnotowej wykładni ustanowionych w tym zakresie przepisów krajowych.

Kierując się powyższym nakazem należy podkreślić, że w niniejszej sprawie Spółka wskazała, iż to ona zgłasza towar do odprawy celnej. Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 92.302.1) w art. 4 pkt 18 definiuje "zgłaszającego" jako osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne. Z kolei rozporządzenie Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w art. 792 stanowi, iż bez uszczerbku dla art. 207, jeżeli zgłoszenie wywozowe sporządzane jest w formie jednolitego dokumentu administracyjnego, należy wykorzystać egzemplarze 1, 2 i 3 tego dokumentu. Urząd celny, w którym złożone zostało zgłoszenie wywozowe, opatruje pieczęcią pole A i, ewentualnie, wypełnia pole D. W przypadku zwolnienia towarów ten urząd celny zachowuje egzemplarz 1, przesyła egzemplarz 2 do urzędu statystycznego państwa członkowskiego urzędu celnego wywozu i, w przypadku gdy nie stosuje się art. 796a-796e, zwraca egzemplarz 3 osobie zainteresowanej (ust. 1). Jeżeli zgłoszenie wywozowe jest przetwarzane w urzędzie celnym wywozu z wykorzystaniem techniki przetwarzania danych, egzemplarz 3 jednolitego dokumentu administracyjnego może być zastąpiony dokumentem towarzyszącym wydrukowanym z systemu teleinformatycznego organu celnego. Dokument ten zawiera przynajmniej dane wymagane dla wywozowego dokumentu towarzyszącego, o którym mowa w art. 796a. Organy celne mogą upoważnić zgłaszającego do wydrukowania dokumentu towarzyszącego z jego systemu teleinformatycznego (ust. 2). Dodatkowo art. 796a tego rozporządzenia wskazuje, że za zgodą organu celnego wywozowy dokument towarzyszący może zostać wydrukowany z systemu teleinformatycznego zgłaszającego.

Urząd celny wywozu po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia", o którym mowa w art. 796d ust. 2, potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, przesyłając komunikat "Potwierdzenie wywozu" lub informując go w innej, określonej w tym celu przez ten urząd formie (art. 796e ust. 1 ww. rozporządzenia).

Na gruncie przedstawionych wyżej regulacji prawnych trudno zatem uznać, aby dla potwierdzenia eksportu towaru - o jakim mowa w art. 41 ust. 6 i 11 ustawy o VAT -wygenerowany przez podatnika z sytemu informatycznego urzędu celnego dokument, potwierdzający wywóz towaru poza obszar celny Wspólnoty, nie mógł wywoływać takich samych skutków prawnych, jak wydany przez urząd celny dokument papierowy.

W związku z powyższym, udzieloną przez organ podatkowy interpretację, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, należało uznać za nieprawidłową. Sąd za uzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 41 ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 8 tej ustawy, gdyż przyjęta przez organ wykładnia pozostaje w kolizji z art. 792 ust. 2, art. 796a ust. 3 i art. 796e ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 1875/2006 z 18 grudnia 2006 r.

Mając na uwadze powyższe, wobec naruszenia przepisów prawa materialnego na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 tej ustawy .