Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 768/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art 67a § 1 i 3,  art 124, art 191, art 122, art 187§ 1, art 209 § 1, art 210 § 1 pkt 6 w zw z § 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art 135, art 145 § 1 pkt 1 lit. a i c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009r. nr [...] oraz postanowienie Prezydenta Miasta W. z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje oraz postanowienie nie mogą być wykonane w całości.


UZASADNIENIE

1. W dniu 21 maja 2009r. (data wpływu wniosku do Urzędu), A. M. (dalej jako ,,Skarżący’’) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn ustalonego z tytułu nabytego spadku po zmarłym ojcu.

W uzasadnieniu wniosku wskazał, iż w związku z utratą pracy jest od końca października 2008r, osobą bezrobotną. Wraz z niepełnosprawną córką, która jest studentką, pozostają na utrzymaniu małżonki. Z uwagi na powyższe nie jest w stanie uregulować przedmiotowej zaległości.

2. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 30 czerwca 2009r Nr 1434/RP/4303G/76/09/SD/RM przesłał wniosek do Prezydenta Miasta W. celem zajęcia stanowiska w niniejszej sprawie przez organ samorządowy.

3. Prezydent Miasta W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009r. Nr [...] nie wyraził zgody na umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn, uzasadniając stanowisko tym, że Skarżący znając postanowienie sądu o nabyciu spadku powinien się liczyć ze związanymi z tym konsekwencjami. Ponadto podkreślił, że dane wynikające z dokumentów nie wskazują na zaistnienie sytuacji trwale uniemożliwiającej uregulowanie zobowiązania, a tym samym nie uzasadniają odstąpienia od wyegzekwowania naliczonego podatku.

4. Naczelnik Urzędu Skarbowego W decyzją z dnia [...] września 2009r. Nr [...], odmówił umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn w wysokości 16.750 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 14,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż Skarżący posiada status osoby bezrobotnej i od maja 2009r. otrzymuje zasiłek z Urzędu Pracy w wysokości 551,80 zł brutto. Zamieszkuje wspólnie z małżonką, która jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę z wynagrodzeniem w wysokości 5 059,24 zł netto oraz z 20-letnią córką, która posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności i otrzymuje stypendium w wysokości 200 zł oraz do 30 czerwca 2009r. pobierała zasiłek pielęgnacyjny w kwocie 153,00 zł, w mieszkaniu własnościowym o powierzchni 62 m2. Miesięczny koszt eksploatacji mieszkania oraz czynszu za garaż wynosi ok. 834,- zł. Majątek Skarżącego stanowi ww. lokal mieszkalny, dwa samochody osobowe tj. Skoda Oktawia z 2003r. i Mitsubishi Space Star z 1998r., masa spadkowa po zmarłym ojcu; 1/2 mieszkania położonego w W. przy ul. H., 1/2 lokalu mieszkalnego w W. przy ul. M., nieruchomości rolne o łącznej powierzchni ok. 5.800 m2 położone w miejscowości Z., posiada także akcje na kwotę około 1 500,00 zł.

Według zeznania PIT-37 za 2008r. uzyskał przychód w wysokości 163 833,88 zł oraz dochód w wysokości 161 720,13 zł.

Organ podatkowy zaznaczył, iż zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego ( Dz. U. Nr 203, poz 1966 )- dalej ,,ustawa o dochodach j.s.t.’’ w zakresie podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a pobieranych przez urzędy skarbowe- naczelnik tego urzędu może udzielać ulg wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

W niniejszej sprawie Prezydent Miasta W. nie wyraził zgody na umorzenie Skarżącemu zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. W tej sytuacji negatywne stanowisko Prezydenta jest wiążące dla Naczelnika Urzędu, który nie ma podstaw do podjęcia odmiennej decyzji w sprawie.

5. Pismem z dnia 28 października 2009 r. Skarżący złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wskazał, iż z uzasadnienia decyzji nie wynika, jakie okoliczności lub brak zaistnienia jakich okoliczności spowodowały rozstrzygnięcie zawarte w decyzji oraz jak na to wpłynęła ocena takich okoliczności. Ponadto podniósł, iż liczył się z faktem wymierzenia podatku od spadków i darowizn, jednak w chwili przyjęcia spadku nie był osobą bezrobotną i nie mógł tego uwzględnić w kalkulacjach finansowych. Podkreślił również, że w zaskarżonej decyzji podany jest dochód brutto, bez uwzględnienia potrąconych zaliczek na podatek, co wpływa na ustalenia oraz uzasadnienie decyzji.

6. Decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009r.

W uzasadnieniu decyzji podtrzymał ustalenia organu I Instancji w zakresie sytuacji majątkowej Skarżącego. Wskazując na powyższe stwierdził, iż Skarżący znajduje się w dobrej sytuacji materialnej. Zaznaczył, że Skarżący nie zaskarżył postanowienia Prezydenta Miasta W. z dnia [...] sierpnia 2009r., w którym organ nie wyraził zgody na umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym organ I instancji jak i organ odwoławczy nie mógł skorzystać wobec Skarżącego z uprawnień wynikających z art. 67a §1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zwanej dalej jako ,,O.p.’’ Podkreślił, iż organ I instancji jak i organ odwoławczy są związani odmownym stanowiskiem organu samorządu terytorialnego, gdyż prawem do wyrażenia zgody na udzielenie wnioskowanej ulgi z tytułu podatku od spadków i darowizn dysponuje wyłącznie Prezydent Miasta W. Organ odwoławczy odnosząc się do argumentów podniesionych w odwołaniu, wskazał, iż mogą one świadczyć o trudnościach w zapłacie zaległości, jednakże brak zgody Prezydenta Miasta W. nie daje możliwości podjęcia przez organ administracji podatkowej decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej. Odnosząc się do zarzutu, iż w zaskarżonej decyzji podany jest dochód brutto bez uwzględnienia potrąconych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy wskazał, iż organ podatkowy I instancji podał wysokość przychodu oraz dochodu Strony za 2008r. wynikających z deklaracji PIT-37, gdzie przychód i dochód podane są w kwocie brutto.

7. Pismem z dnia 22 lutego 2010 r. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2010 r.

W uzasadnieniu Skargi zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p. wskazując, iż w zaskarżonej decyzji brak jest uzasadnienia faktycznego, gdyż organ nie wskazał przyczyn rozstrzygnięcia oraz nie podał z jakich powodów uznał brak zaistnienia sytuacji trwale uniemożliwiającej uregulowanie zobowiązania podatkowego. Ponadto nie zgodził się ze stanowiskiem Prezydenta Miasta W. powtórzonym w zaskarżonej decyzji, iż powinien liczyć się, że zostanie wymierzony mu podatek w sytuacji, gdy powodem jego wniosku była trudna sytuacja wynikająca z utraty pracy powstała po wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nabycia spadku. Podkreślił, iż podatnik nie może domyślać się przesłanek działania urzędu, lecz musi zostać jasno poinformowany o wszystkich istotnych powodach dotyczącego go rozstrzygnięcia. Zarzucił, iż zaskarżona decyzja zawiera sprzeczne oceny organu w zakresie jego sytuacji majątkowej. Wskazał, iż zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazówka co do utraconej możliwości skorzystania z art. 3 § 2 pkt 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i zaskarżenia rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta W. stanowi przerzucenie odpowiedzialności za obowiązek praworządnego działania organu podatkowego na podatnika.

8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

9.1. Skarga jest zasadna.

9.2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z powyższym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

9.3. Przesłanką materialnoprawną zaskarżonej decyzji jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p, z którego treści wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja wydana w tym trybie ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej. Uznanie to nie jest jednak niczym nieograniczone, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny.

"Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby, przy czym należy podkreślić, że nie może być on utożsamiany jedynie z koniecznością wystąpienia zdarzeń losowych niezależnych od woli i sposobu działania podatnika, jako bezwzględnym warunkiem udzielenia ulgi w każdym przypadku. Zauważyć też trzeba, że uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne nie potwierdzają tego.

Natomiast przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 (Mon.Pod. 2003/7/43), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. W przypadku zaś ulgi w podatkach stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie) uwzględnić należy wpływ, jaki udzielenie określonej ulgi będzie miało na budżet jednostki samorządu terytorialnego, w oparciu o który jednostka ta realizuje swoją politykę finansową i który uwzględnia dochody umożliwiające wykonanie przypisanych jej zadań.

W utrwalonym już orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 O.p.). Ustalenia poczynione w toku postępowania wyjaśniającego winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 i § 4 O.p. uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Uzasadnienie, szczególnie decyzji negatywnych dla podatnika, powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia pomimo wystąpienia szczególnych okoliczności.

9.4. W przypadku ulg podatkowych, których udzielenie uzależnione jest od stanowiska jednostki samorządu terytorialnego, która to sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie, oceny wystąpienia przesłanek przyznania ulgi w pierwszej kolejności dokonuje ta jednostka. W tym miejscu przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t. w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika z przytoczonego przepisu przyznanie ulgi podatkowej w zakresie podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego uzależnione jest od wyrażenia zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Należy zaznaczyć, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy przypisać abstrakcyjnej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 marca 2010 r. sygn. akt II FPS 9/09 ( dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, ). Uchwała ta została wydana w trybie art. 264 § 2 w związku z art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., a jej przedmiotem było wyjaśnienie wątpliwości prawnych występujących na tle wykładni art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t.

W powołanej uchwale NSA uznał, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t., nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego.

Nie oznacza to jednak, że jest ono całkowicie wyłączone spod jego kontroli. Sąd administracyjny bowiem powinien ocenić jego legalność przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej w przedmiocie zastosowania umorzenia, rozłożenia na raty, odroczenia terminu zapłaty, zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru należności podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 tej ustawy, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.

Postanowienie, w przedmiocie zgody lub wniosku o udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. 1 ustawy o dochodach j.s.t. jest klasycznym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p.

Kontrola jego legalności zapewnia podatnikowi dostateczną ochronę jego praw (zob. pkt 3.9, pkt 3.17 i pkt 3.18 powołanej wyżej uchwały).

Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jedynie przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Bierze on pod uwagę przesłanki udzielenia ulgi. Niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu j.s.t. skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi. Zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku, gdyż art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t. nie może być rozumiany jako przepis pozbawiający ten organ kompetencji do wydania decyzji opartej na konstrukcji uznania administracyjnego (zob. pkt 10 uchwały NSA z 1 marca 2010 r., II FPS 9/09).

W związku z powyższymi rozważaniami stwierdzić należy, iż skoro stanowisko przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego ma znaczenie przesądzające o przyznaniu ulgi lub odmowie jej przyznania, to szczególnego znaczenia nabiera uzasadnienie tego stanowiska. Powinno ono zawierać rozważania co do wystąpienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., analizę sytuacji podatnika oraz wskazanie przyczyn podjętego w tej kwestii stanowiska. Czyli przewodniczący zarządu j.s.t. obowiązany jest rozważyć, czy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uzasadnia wniosek, iż w sprawie wystąpiła przynajmniej jedna z przesłanek wymienionych w tym przepisie, pozwalająca na udzielenie ulgi podatkowej. Następnie obowiązkiem tego organu jest zajęcie stanowiska w kwestii wyrażenia bądź też niewyrażenia zgody na udzielenie przedmiotowej ulgi.

Z uzasadnienia tego postanowienia powinno wynikać, że przewodniczący zarządu j.s.t. dokonał oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób odpowiadający regule wynikającej z art. 191 O.p., a uzasadnienie tego aktu powinno odpowiadać przepisom art. 210 O.p. Orzeczenie wydane w ramach uznania administracyjnego powinno być uzasadnione w taki sposób, aby możliwa była kontrola przesłanek stanowiących podstawę jego wydania oraz realizowana zasada przekonywania, o której mowa w art. 124 O.p.

9.5. W ocenie Sądu wymogów tych nie spełnia postanowienie Prezydenta Miasta W. z dnia [...] sierpnia 2009 r. w przedmiocie nie wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn. Organ ten nie rozważył wniosku o umorzenie zaległości podatkowej w kontekście wskazanych w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 przesłanek ,,ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego".

Z motywów uzasadnienia ww. postanowienia wynika, iż główną przyczyną nie wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn jest charakter tego podatku. Organ stwierdził bowiem, że ma on kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie. Z takim stanowiskiem organu nie sposób się zgodzić, gdyż jedynymi przesłankami umorzenia zaległości podatkowej, które warunkują przyznanie ulgi są tylko te, które zostały wskazane w art. 67a § 1 O.p. Organ nie jest uprawniony do wprowadzania warunków zastosowania ulgi podatkowej innych niż ustanowione przepisem prawa.

Z tych samych względów nie można zaakceptować odmowy umorzenia zaległości podatkowej ze względu na brak okoliczności lub danych w zebranym materiale dowodowym wskazujących na ,,zaistnienie sytuacji trwale uniemożliwiającej uregulowania zobowiązania’’.

Sytuacja materialna wnioskującego jako uzasadnienie istnienia przesłanki udzielenia ulgi podatkowej winna być oceniana w chwili orzekania i brak jest podstaw do uzależniania przyznania ulgi od zaistnienia okoliczności lub dowodów wskazujących na zaistnienie sytuacji trwale uniemożliwiającej zapłatę zaległości podatkowej.

Również nie można zaakceptować stanowiska organu, iż spadkobierca przyjmując spadek powinien uwzględnić w kalkulacjach finansowych konieczność zapłacenia podatku od spadków i darowizn, tym bardziej, że nie zamieszkuje w żadnej z odziedziczonych nieruchomości. Z tego stwierdzenia wynika: po pierwsze, że podatek od spadków i darowizn nie podlega ulgom podatkowym, jeżeli podatnik w wyniku dziedziczenia zyskuje przysporzenie majątkowe, po drugie, że nie należy przyjmować spadku, jeżeli w dacie jego nabycia podatnik nie dysponuje odpowiednią kwotą należną z tytułu podatku od spadków i darowizn, po trzecie, że organ w ogóle pominął przedstawione przez Skarżącego okoliczności. Tezy pierwsza i druga, aczkolwiek nie wprost wyartykułowane, to jednak zasugerowane i wynikające z przekazu motywów uzasadnienia, nie znajdują oparcia w przepisach prawa. Przede wszystkim żaden przepis prawa nie wyklucza zastosowania ulgi podatkowej w razie dziedziczenia masy spadkowej. Poza tym ze zwykłego doświadczenia życiowego wiadomo, że nie zawsze spadek dziedziczą osoby o statusie majątkowym, który gwarantuje chociażby zapłacenie podatku od spadków i darowizn. Dopiero nabycie tego spadku może stwarzać im możliwość poprawy sytuacji finansowej, a zatem i możliwość zapłacenia tego podatku.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Prezydent Miasta W. w swoim postanowieniu nie odniósł się do sytuacji Skarżącego, a tymczasem z punktu widzenia zastosowania ulgi podatkowej decydujące znaczenie ma sytuacja rodzinna, finansowa i zdrowotna wnioskodawcy istniejąca w dacie orzekania o uldze. Stwierdzić zatem należy, że przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego nie poddał należytym rozważaniom przesłanki "ważnego interesu podatnika" i nie rozpatrzył jej w kontekście "interesu publicznego", czyli drugiej przesłanki, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

W wyniku dokonanej kontroli, Sąd uznał, że przewodniczący jednostki samorządu terytorialnego, naruszyły przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

9.6. Wadliwość postanowienia Prezydenta Miasta W. z dnia [...] sierpnia 2009 r. miała niewątpliwie wpływ na rozstrzygnięcia wydane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, gdyż oparły się one na stanowisku wyrażonym w powołanym postanowieniu.

Ponadto należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej pomimo, iż wskazał prawidłowo materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy, to jednak uzasadniając swoją decyzję nie zajął stanowiska co do wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op., pozwalających organowi na udzielenie Skarżącemu ulgi w postaci umorzenia przedmiotowych zaległości i odsetek. Organ podatkowy uzasadniając swoje rozstrzygnięcie powołał się na brak możliwości udzielenia skarżącemu ulgi w spłacie zaległości podatkowych wbrew stanowisku przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Przedstawił nadto wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych. Nie dokonał jednak swobodnej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie przez pryzmat regulacji z art. 67a § 1 pkt 3 Op., z uwagi na negatywne dla Skarżącego postanowienie Prezydenta Miasta W..

W wyniku dokonanej kontroli, Sąd uznał, że organ odwoławczy, naruszył przepisy postępowania, tj. art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponadto wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia Prezydenta Miasta W. skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

9.7.Ponownie rozpoznając sprawę, zarówno Prezydent Miasta W., jak i organ podatkowy I instancji obowiązane będą zająć stanowisko w zakresie wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., na podstawie oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

9.8. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił obie wydane w sprawie decyzje organów podatkowych oraz postanowienie Prezydenta Miasta W. Zakres, w jakim uchylone decyzje i postanowienie nie podlegają wykonaniu, określony został na podstawie art. 152 p.p.s.a.