Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 3226/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Małgorzata Rysz (spr.), Asesor WSA - Danuta Dopierała, Protokolant - Beata Zborowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi G. P. S.A. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez Agencję celną, działającą jako pełnomocnik importera G. W. S.A. w P., poprzednika prawnego skarżącej, według dokumentu SAD z [...] kwietnia 2001 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzoną z W. partię leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej w kwocie 745.083,49 GBP, wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur zakupu z [...] kwietnia 2001 r. nr [...] i [...] wystawionej przez eksportera - firmę A. GmbH.

Decyzją z dnia [...] marca 2004 r. nr [...], wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz w związku z art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) na podstawie art. 11 ust. 2, art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 oraz art. 11c ust. 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i wysokości zobowiązania podatkowego i orzekając w tej części określił wartość celną i podatek VAT w skorygowanej (obniżonej) wysokości, ustalonej z uwzględnieniem udzielonych importerowi przez eksportera rabatów (upustów cenowych), obniżających – zdaniem organu celnego – pierwotnie fakturowane należności eksportera.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] września 2004 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem A. GmBH z siedzibą w S. w dniu [...] marca 2000 r. umowę dystrybucyjną określającą warunki sprzedaży leków gotowych oraz związane z nią porozumienia w sprawie rabatu za okres od [...] stycznia 2001 r. do [...] grudnia 2001 r., przewidujące stosowanie rabatu w sprzedaży leków stronie skarżącej w wysokości 43% liczonej "z wartości sprzedaży zafakturowanej na koniec okresu zafakturowania", a także notę kredytową nr [...] z dnia [...].04.2001r. Jedynym warunkiem jaki postawił kontrahent było przekroczenie minimalnego poziomu sprzedaży dla danego okresu, określonego w pkt. 1.4 porozumienia, a w przypadku gdy, zgodnie z pkt. 1.5, nabywca nie wypełniłby tego warunku, rabat zostanie zawieszony.

W ramach porozumienia rabaty (zniżki) realizowane były na podstawie not kredytowych eksportera, określających kwotowe wartości otrzymywanych przez importera rabatów i tym samym wskazujące na nowe, niższe ceny farmaceutyków. Noty te były zarejestrowane w księgowości importera. Według ustaleń w toku kontroli, noty określające konkretne sumy z tytułu rabatu wystawiane były systematycznie za każdy miesiąc objęty okresem, na który zawarto porozumienie.

W tym stanie rzeczy uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji.

W skardze do Sądu, G. P. S.A. w P. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21, art. 23 § 1 i 9, art. 65 § 4 i §5 oraz art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. nr 75, poz. 802 ze zm.);

- naruszenie art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasad obowiązujących w demokratycznym państwie prawa;

- naruszenie przepisów postępowania - art. 120-122, art. 123 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262 Kodeksu celnego;

Rozwijając w motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca formułuje generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego.

W szczególności brak było podstaw do jej obniżenia o kwotę rabatu przewidzianego w porozumieniu zawartym przez skarżącą z eksporterem.

Zdaniem skarżącej, udzielony jej rabat, w kwotach określonych w kolejnych notach kredytowych eksportera, nie był bowiem w ogóle związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i z wartością celną importowanych towarów, lecz stanowił formę wspomagania działalności skarżącej na rynku polskim w celu stymulowania aktywności sprzedażowej, rozszerzania sieci dystrybucyjnej oraz pozyskiwania nowych nabywców.

Świadczą o tym postanowienia porozumienia, przewidującego naliczanie rabatu (Wsparcia) nie od wartości transakcyjnej importowanych leków, fakturowanej przez eksportera, lecz od osiągnięcia przez Spółkę ustalonego poziomu sprzedaży towarów na polskim rynku na rzecz podmiotów trzecich w danym okresie .

Wsparcie to, co do zasady nie było związane z konkretną dostawą lecz z grupą towarów , które zostały sprzedane przez Spółkę w pewnym przedziale czasowym. Sposób wspierania działalności miał charakter ściśle uznaniowy oraz nie pozostawał w żadnym związku z zakupami towarów przez Spółkę od podmiotu zagranicznego.

W świetle tych twierdzeń skarżącej, rabat ( Wsparcie) był więc fakultatywny w tym sensie, że w momencie zgłoszenia celnego nie było wiadome, czy rabat w ogóle zostanie udzielony i w związku z tym nie istniała powinność skarżącej wskazania kwoty rabatu, którą można by odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było bowiem w tym momencie obiektywnie niemożliwe.

Dodatkową formą wspierania działalności Spółki ( Dodatkowe Wsparcie) były otrzymywane przez nią od A. GmbH finansowe rekompensaty z tytułu upustów udzielanych przez Spółkę przy sprzedaży pewnych leków( Z., F., Z.) na rynku polskim.

Udzielenie rabatu, czy finansowej rekompensaty w razie ich przyznania przez eksportera, następowało zawsze po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny ("ex post") i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcję rabatu jako środka wspomagania działalności skarżącej nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności nie skutkował obniżenia wartości (ceny) transakcyjnej.

Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych narusza powołane przepisy art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego.

Niezależnie od powyższego, wadliwe jest również, zdaniem skarżącej, dokonane przez organy celne rozliczenie rabatu przyznanego późniejszymi względem zgłoszenia celnego notami kredytowymi, które w ramach tego rozliczenia przyporządkowano do faktur handlowych eksportera za leki, podczas gdy noty wystawiane przez dostawców spółki nie odnosiły się do poszczególnych faktur, ani nie wskazywały nowych ( ani tym bardziej niższych) cen importowanych towarów.

W ocenie skarżącej decyzje organów celnych wydane zostały bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z naruszeniem obowiązującej w postępowaniu administracyjnym zasady prawdy obiektywnej i zasady praworządności, a także powinności działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, zwłaszcza że wcześniejsza praktyka – według skarżącej – była odmienna od tej, którą wyraża zaskarżona decyzja.

Naruszenie zasady zaufania do organów Państwa wyraża się według Spółki w odstąpieniu przez organy celne od wieloletniej praktyki i interpretacji prawa w zakresie wpływu upustu udzielonego importerowi po dokonaniu odprawy celnej na wartość celną towarów a także postawieniu jej zarzutu dokonania nieprawidłowego zgłoszenia celnego, mimo, że w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 10 listopada 1999r. – w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych przy opisie formularza SAD wskazano, że uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze.

Wątpliwości Skarżącej co do obiektywizmu i niezależnego prowadzenia postępowań przez organy celne obu instancji wzbudza to, że wszystkie rozstrzygnięcia w stosunku do Spółki, bez względu na stan faktyczny występujący w sprawie są zgodne z wytycznymi Prezesa Głównego Urzędu Ceł, przedstawionymi w piśmie z [...] września 2001r. zgodnie z którymi organy celne przyjmują, że wartość celna towarów importowanych przez podmioty z branży farmaceutycznej powinna być obniżona.

Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie konstytucyjnej zasady równości, określonej w art. 32 Konstytucji, poprzez nieuwzględnianie rabatów w odniesieniu do podmiotów z innych branż niż farmaceutyczna. Według skarżącej, wydane przez organy celne decyzje rażąco naruszają standardy demokratycznego państwa prawnego poprzez wykorzystywanie formalnych kompetencji tych organów do dokonywania korekty zgłoszeń celnych dla realizacji instrumentalnych celów organów administracji.

Skarżąca podniosła również, iż zawarta w art. 21 Kodeksu celnego norma kompetencyjna ogranicza możliwość określania przez organ celny wartości celnej jedynie do celów wskazanych w tym przepisie, w tym ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego. Mając zatem na względzie, iż przy obowiązywaniu 0% stawki cła kwota wynikająca z długu celnego nie może ulec zmianie, organy celne pozbawione są w przedmiotowej sprawie kompetencji do działania, a decyzje wydane zostały bez prawidłowej podstawy prawnej.

Skarżąca zarzuciła również, iż decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe została wydana po upływie 3 letniego terminu do wydania takiej decyzji. Według skarżącej, termin określony w art. 65 § 5 Kodeksu celnego jest terminem do orzekania przez organy celne obu instancji (Naczelnika Urzędu Celnego oraz Dyrektora Izby Celnej) w zakresie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

W załączniku do skargi skarżąca wskazywała na nieprawidłowości w ustaleniu przez organy celne kwoty obniżenia wartości celnej. Nieprawidłowość ta wynika z przyjęcia przez organy błędnej metody obliczenia wartości rabatu – za podstawę organy przyjmują bowiem wartość importu, a nie wartość miesięcznej sprzedaży, tak jak wynika to z umowy zawartej między importerem a dostawcą zagranicznym. To powoduje przyjęcie dalszego nieprawidłowego założenia, że towary zaimportowane w ramach danego dokumentu SAD zostają sprzedane w tym samym miesiącu, w którym dokonano zgłoszenia. Tymczasem zaimportowane w danym miesiącu towary, jeśli w ogóle były w całości sprzedane (a nie np. przeznaczone na cele marketingowe, do badań lub spisane w straty ), to sprzedaż następowała w różnych miesiącach następujących po dacie odprawy celnej, w związku z czym sprzedaż tych towarów nie jest w całości objęta notą kredytową, która zostaje wystawiona w miesiącu odprawy celnej, lecz licznymi notami kredytowymi, w tym notami z następnych miesięcy. Nie jest zatem możliwe, w ocenie skarżącej przyporządkowanie rabatów do zakupów dokonywanych przez spółkę w danym miesiącu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie.

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią – bez wątpienia – sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej.

W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia.

Rozważając w tym kontekście zarzuty skargi stwierdzić należy, że jest ona bezzasadna.

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.

Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu.

W wyniku późniejszej kontroli, przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawniona została zawarta przez G. W. S.A. (obecnie G. P. S.A. z siedzibą w P.) z firmą A. GmbH umowa dystrybucyjna z [...] marca 2000 r. oraz porozumienia w sprawie rabatu za okres od [...] marca 2000 r. do [...] grudnia 2000 r., a następnie od [...] stycznia 2001r. do [...].12.2001r., a także noty kredytowe eksportera ( w tym nota [...] z dnia [...].04.2001r.), według których skarżąca otrzymywała od niego przewidziane porozumieniem rabaty w kwotach określonych w notach.

Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu rabatu otrzymanego według noty kredytowej.

Zawarta przez skarżącą z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z dnia [...] kwietnia 2001r.. wykonana została w czasie obowiązywania zawartych przez te podmioty porozumień rabatowych.

Postanowienia porozumień stanowiły więc w istocie części składowe umowy sprzedaży importerowi leków objętych zgłoszeniem z [...] kwietnia 2001 r., skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania porozumień i – w zakresie ich regulacji – na warunkach tych porozumień.

Uzasadnia to ocenę, że rabat na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziany został już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacji, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu ex post – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą.

Otrzymywany rabat stanowił niewątpliwie dla skarżącej przysporzenie majątkowe, które w obrocie prawnym dokonywane są ze względu na istnienie usprawiedliwiającej je określonej podstawy (przyczyny) prawnej, w szczególności ze względu na wzajemne świadczenie będące ekwiwalentem dokonanego przysporzenia.

W niniejszej sprawie taka podstawa (przyczyna), która byłaby odrębna od samego aktu sprzedaży towaru przez eksportera na rzecz skarżącej, nie została wykazana. W szczególności nie wykazano powinnego względem eksportera (nie związanego z powyższym aktem sprzedaży) świadczenia skarżącej, którego ekwiwalentem byłby udzielany jej rabat.

Wręcz przeciwnie, porozumienie łączące poprzednika prawnego skarżącego z eksporterem wyraźnie stanowi, że zawarte w nim uzgodnienia stron dotyczą "uzgodnień rabatowych, które będą obowiązywały w stosunku do produktów sprzedawanych przez przez A. GmbH ("Dostawca") dla G. W. S.A. ("Nabywca") w okresie od [...] marca 2001 r. do [...] grudnia 2001 r...." (k. 538 i 539 wspólnych akt adm.).

W świetle tych postanowień umowy podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielanie rabatu na warunkach określonych w umowie był sam fakt importu leków przez skarżącą (ich sprzedaży przez eksportera). Chybione jest więc twierdzenie skarżącej, że rabat nie był związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i jego wartością celną.

Oceny tej nie podważa podnoszona przez skarżącą okoliczność, że umowy przewidywały naliczanie rabatu nie od wartości importu leków, lecz od wartości ich sprzedaży przez skarżącą osobom trzecim.

Liczenie 43% rabatu od wartości sprzedaży towaru przez skarżącą było bowiem jedynie przyjętym przez strony technicznym sposobem wymiaru rabatu, który jednak pozostawał w związku z realizowanym przez skarżącą importem leków i w świetle postanowień porozumienia brak jest podstaw do uznania rabatu za niezależny od importu środek wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim.

Owszem, obiektywnie skarżąca odniosła korzyść, określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną udzielenia rabatu.

Chybiony jest również wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny, w tym sensie, że choć istniała potencjalna, hipotetyczna możliwość otrzymania Wsparcia lub Dodatkowego Wsparcia, jednakże w żadnym miesiącu Spółka nie miała pewności, czy zostaną one przyznane. Ta niepewność była bezpośrednią konsekwencją udzielania Wsparcia Spółce na podstawie wyników jej sprzedaży, a nie zakupów od podmiotów z grupy. Porozumienie stanowi bowiem, że na warunkach określonych w nim, to znaczy w razie osiągnięcia minimalnego planu sprzedaży "rabat będzie obliczany...", czyli że jego udzielenie przewidziane zostało w porozumieniu jako obligatoryjne, a nie fakultatywne, natomiast nieosiągnięcie w określonym miejscu minimalnego planu sprzedaży powoduje jedynie ten skutek, że "rabat przewidziany na ten okres zostanie zawieszony" (k 539v wspólnych akt adm.).

To ostatnie postanowienie porozumienia uzasadnia dodatkowo ocenę, że rabat przewidziany został już w umowach sprzedaży leków skarżącej, z zastrzeżeniem jego okresowego (miesięcznego) zawieszenia w razie nieosiągnięcia w danym miesiącu minimalnego planu sprzedaży i wbrew stanowisku skarżącej nie może być uznany za rabat udzielony "ex post", po dokonaniu zgłoszenia celnego.

W konsekwencji, broniąc się przed korektą wartości celnej (jej obniżką z tytułu rabatu) skarżąca nie może się powoływać na wyjaśnienia, praktykę i interpretacje dotyczące tzw. rabatów " ex post".

W niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia celnego następowało jedynie deklaratywne określenie należnego skarżącej rabatu notami eksportera, które wystawiane i realizowane były w takim czasie (po zgłoszeniu celnym) wskutek przyjętej przez strony jako podstawy wymiaru rabatu wartości sprzedaży przez skarżącą towaru, w okresie miesięcznym, na rynku polskim.

W okresie objętym porozumieniem rabatowym noty określające konkretne sumy z tytułu udzielonego rabatu wystawiane były systematycznie za każdy miesiąc okresu, na który zawarto porozumienie .

W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziane umowami sprzedaży rabaty były czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości – pomniejszonej o rabaty – ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru.

Jeśli więc strona skarżąca nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym przewidzianego w porozumieniu rabatu, twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała wysokości rabatu, to mogła i powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej rabat.

Skarżąca jednak tego nie uczyniła.

W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 lit. b Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne.

Chybiony jest zarzut wadliwego rozliczenia rabatu, który według porozumienia liczony był od wartości sprzedaży towaru na rynku polskim i zdaniem skarżącej niemożliwe było przyporządkowanie noty kredytowej do zgłoszenia celnego.

Jest poza sporem, że rabat został udzielony i – jak już wskazano – był czynnikiem kształtującym wartość celną towaru w wysokości – obniżonej o rabat – fakturowanej wartości (ceny) transakcyjnej.

Przyznawane miesięczne rabaty, jako wielkości obniżające fakturowane ceny, podlegały więc w ramach korekty wartości celnych rozdzieleniu na poszczególne faktury handlowe z tego okresu i takiego rozliczenia nie dyskwalifikuje przyjęta w porozumieniu podstawa wymiaru rabatu (wartość sprzedaży towaru na rynku polskim), zwłaszcza że skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi nie zarzucała i nie wykazywała, że obniżki fakturowanych cen dokonane były z przekroczeniem rabatów udzielanych w okresie objętym porozumieniem.

Stanowiska tego nie mogą podważać, powołane i przedłożone dopiero na etapie postępowania sądowego ( załącznik do skargi), wyliczenia dotyczące konkretnych zgłoszeń celnych. Przypomnieć bowiem należy, że sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę decyzji i innych aktów administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem, mając przy tym na względzie stan faktyczny i prawny występujący w sprawie w dniu ich podjęcia. Tak więc bez znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji pozostają powołane dopiero w toku postępowania sądowego nowe fakty i dowody, które organom celnym nie były przez stronę przedstawione z przyczyn leżących poza tym organem.

Zupełnie też nietrafny i gołosłowny jest zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji przez nierówne traktowanie podmiotów z branży farmaceutycznej oraz podmiotów z innych branż, w stosunku do których nie podjęto działań zmierzających do zmiany wartości celnej importowanych towarów, w szczególności przez nieuwzględnianie rabatów udzielonych "ex post". Przede wszystkim – jak wcześniej wykazano rabat udzielony stronie nie może być uznany za rabat "ex post". Po drugie zaś fakt kontrolowania zgłoszeń celnych, przez organy celne, pod kątem prawidłowości deklarowania wartości celnej, a następnie wydawania decyzji o uznaniu zgłoszeń celnych za nieprawidłowe w tym zakresie – w odniesieniu do podmiotów spoza branży farmaceutycznej - jest sądowi znany z urzędu. Znaczna część orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, a wcześniej Naczelnego Sądu Administracyjnego, w jego kompetencjach sprzed reformy sądownictwa administracyjnego, poświęcona była i jest zagadnieniom wartości celnej towarów.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 21 Kodeksu celnego, stanowiącego, że wartość celna towarów określana jest w celu ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz innych należności pobieranych przez organ celny, jak również stosowania środków polityki handlowej. Zgodnie z art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania zgłoszenia celnego oraz wydania decyzji przez organ I instancji, organy celne były obowiązane do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów. Prawidłowe ustalenie wartości celnej było zatem niezbędne w celu ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego, jak również podatków należnych z tytułu importu towarów.

Bezprzedmiotowe jest powoływanie się przez skarżącą na rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1998 r. w sprawie wprowadzenia obowiązku stosowania marż urzędowych... (Dz. U. Nr 161, poz. 1080) w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie chodzi o wartość (cenę) transakcyjną towaru w stosunku prawnym sprzedaży między importerem i kontrahentem zagranicznym, określającą wartość celną przedmiotu importu.

Chybione są również zarzuty skarżącej o charakterze procesowym.

Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

Nie można podzielić zarzutu skarżącej, iż została naruszona zasada działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, albowiem poniosła ona negatywne konsekwencje z powodu zastosowania się do obowiązującego w tym czasie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.), które przy opisie formularza SAD wskazywało, iż uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze. Zarzut ten abstrahuje bowiem od okoliczności, iż w cytowanej instrukcji chodzi o prawidłowo sporządzoną fakturę, która zawiera wszelkie elementy kształtujące cenę towaru. Strona nie może więc powoływać się na fakturę nie zawierającą tych danych, dotyczących ceny towaru.

Nie może także być skuteczny zarzut naruszenia zaufania do organów państwa wyrażający się w tym, że organy odstąpiły od interpretacji rabatów przyznanych notami kredytowymi eksportera po dokonaniu odprawy celnej, do której stosowała się Skarżąca, a zaprezentowanej m.in. w piśmie Głównego Urzędu Ceł z [...] lipca 2001r. i interpretacji Ministerstwa Finansów z 2003r. Pisma te zostały sporządzone już po dacie zgłoszenia celnego będącego przedmiotem niniejszej sprawy, nie mogły więc w żaden sposób wpłynąć na sposób postępowania Strony w tym zakresie.

Z kolei w piśmie z [...]. 09. 2001 r. skierowanym do Dyrektorów Urzędów Celnych, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia "kontroli postimportowej", w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej.

Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne i nie wywierało na nie nacisku, zaś o ich ocenie prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia tych organów, w szczególności wyniki ewentualnych "kontroli postimportowych".

W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego.

Ponadto nietrafny jest zarzut naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego przez wydanie decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po upływie 3 letniego terminu do jej wydania. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organ celny (chodzi tu o organ celny I instancji) ma na wydanie decyzji w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, przez co rozumie się także jej doręczenie, zgodnie z § 5 tego artykułu, 3 lata (Wyrok NSA z dnia 29 października 2004 r., Sygn. akt. GSK 1087/04). W sprawie niniejszej termin ten został dochowany gdyż zgłoszenie celne zostało dokonane w dniu [...] kwietnia 2001 r., natomiast decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (organu I instancji) została doręczona pełnomocnikowi skarżącej w dniu [...] marca 2004 r.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.