Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 45/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247  par. 1  pkt  4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Teresa Randak (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2009 r. sprawy ze skargi K. O. - A w U. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. – w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" – utrzymało w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2006 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia K. O. wysokości podatku od nieruchomości za 2002 r., od nieruchomości położonej przy ul. [...] w U.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdzono, że strona wnioskiem z dnia 3 kwietnia 2007 r. wystąpiła do Kolegium o stwierdzenie nieważności decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...] nr [...] wskazując, że w/w decyzja była drugą decyzją w sprawie opodatkowania tej samej nieruchomości. Poprzednia wysokość zobowiązania została określona w innej wysokości w decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...]. Do wniosku podatnik załączył kserokopię decyzji z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2002 r. od nieruchomości położonej w U. przy ul. [...].

Odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji, Kolegium wskazało, że strona nie wykazała istnienia przesłanki z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, gdyż nie został udowodniony fakt skutecznego doręczenia jej decyzji z dnia [...], w tym data jej doręczenia.

W złożonym odwołaniu podatnik zarzucił Kolegium nie wyjaśnienie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy, a także uniemożliwienie zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Strona wskazała ponadto, że decyzja z dnia [...] została skutecznie doręczona, o czym świadczy fakt dysponowania nią oraz że została odebrana przez żonę, która posiadała , jak to nazwał podatnik "ustawowe pełnomocnictwo męża w sprawach związanych z odbiorem przesyłek" na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oraz Prawa pocztowego.

Rozpatrując odwołanie, Kolegium w pierwszej kolejności odniosło się do instytucji wzruszenia ostatecznej decyzji, podnosząc w tym zakresie, że ostateczna decyzja korzysta – w myśl art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) – z przymiotu trwałości, a to oznacza, że jej wzruszenie może nastąpić tylko w przypadkach ściśle określonych w tej Ordynacji lub ustawach szczególnych. Jak podniosło Kolegium, do jednego z przypadków wzruszania decyzji ostatecznych należy stwierdzenie jej nieważności na zasadach określonych w treści art. 247 i następnych Ordynacji podatkowej. Powołana przez podatnika przyczyna stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oparta została na treści art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętą inną decyzją ostateczną. Jak podkreśliło Kolegium, zastosowanie w/w przepisu wymaga wystąpienia łącznie następujących przesłanek, po pierwsze sprawa musi być dwukrotnie rozstrzygnięta decyzjami ostatecznymi, po drugie decyzje te muszą dotyczyć tego samego przedmiotu, podmiotu, stanu faktycznego i prawnego. W rozpatrywanej sprawie inicjatorem postępowania "nieważnościowego" była strona, która dopiero po zakończeniu postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego w sprawie decyzji z dnia [...] przedstawiła nową okoliczność faktyczną mającą, w jej ocenie, istotny wpływ na wynik sprawy. Okolicznością tą było odnalezienie w dokumentacji firmy decyzji z dnia [...], której komputerowy wydruk dołączony został do odwołania. Kolegium pismem z dnia 4 czerwca 2007 r. wystąpiło o przedłożenie oryginału decyzji, zapraszając jednocześnie stronę do czynnego udziału w postępowaniu. Kolegium przyznało, iż popełniło błąd nie wyznaczając stronie – w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej – terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym – jednakże jak podniosło, błąd ten został wyeliminowany w trakcie postępowania odwoławczego. Za chybiony uznało Kolegium zarzut, nieskorzystania z prawa pomocy w trybie art. 157 Ordynacji podatkowej wskazując, że przepis ten ma zastosowanie tylko w sytuacji wezwań do osobistego stawiennictwa strony, która to sytuacja nie miała miejsca w rozpatrywanej sprawie.

Zasadniczą kwestią dla niniejszej sprawy było – jak wskazało Kolegium – ustalenie, czy decyzja z dnia [...] została wprowadzona do obiegu prawnego i stała się ostateczna przed wydaniem decyzji z dnia [...] przy czym w tym zakresie istotnym jest zagadnienie doręczenia decyzji, gdyż zgodnie z treścią art. 212 Ordynacji podatkowej "organ który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia". Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Lu 151/98, Kolegium podniosło, że "Brak doręczenia pisma albo ustalenie, iż dokonane ono zostało z obrazą przepisów traktujących o doręczeniu, oznacza, że termin który uzależniony jest od doręczenia nie rozpoczął swojego biegu (...). Z dokumentu musi jednoznacznie wynikać, w jaki sposób przesyłka została doręczona. W przeciwnym razie doręczenie nie może zostać uznane za skuteczne". Kontynuując, Kolegium wskazało, że zasady doręczania pism zostały uregulowane w przepisach art. 148 – 150 Ordynacji podatkowej. Zasady te uwzględniają m.in. podmiotowość prawną podmiotu, doręczenie zastępcze oraz tzw. doręczenie "fikcyjne". Wskazując na zgromadzone dowody w aktach sprawy, Kolegium podniosło, że decyzja Burmistrza Miasta U. z dnia [...] została nadana w urzędzie Pocztowym w U. w dniu [...] na nazwisko strony i adres podany przez nią do korespondencji. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru figurują danego innego podmiotu – pieczęć i podpis Prezesa Zarządu [...] mgr inż. B. O., bez wskazania uprawnienia do odbioru przesyłki i zobowiązaniu się do jej doręczenia. W odwołaniu podatnik wskazał, że osoba, która odebrała przesyłkę jest jego żoną, a to oznacza, że na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego posiadała ustawowe prawo do jej odbioru. Kolegium wskazało, że w zakresie doręczania korespondencji mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, które wprost regulują warunki skutecznego doręczania pism w postępowaniu podatkowym i jako takie mają pierwszeństwo w zastosowaniu zarówno przed przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, jak i przepisami Prawa pocztowego. Warunki te to wyrażone na potwierdzeniu odbioru "podjęcie się oddania pisma adresatowi" bądź "upoważnienie pracodawcy". Rygorystyczne stanowisko w tym zakresie reprezentuje także orzecznictwo sądowoadministracyjne, które m.in. wyraziło pogląd, iż "Pokwitowanie jest dowodem doręczenia pisma domownikowi, natomiast dowód, że domownik podjął się oddania pisma domownikowi, stanowi dopiero wówczas, kiedy zawiera odpowiednią informację" wyrok z dnia 14 sierpnia 2002 r. sygn. akt I SA 2614/00. W orzecznictwie tym m.in. w wyroku z dnia 17 września 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 1117/00 wyrażono także tezę, zgodnie z którą "Jeżeli dorosły domownik odebrał decyzję, ale nie oświadczył, czy podejmuje się oddania tego pisma adresatowi, to decyzja nie została doręczona prawidłowo w trybie art. 149 o.p.". Kolegium wskazało także na treść art. 152 Ordynacji podatkowej, podnosząc iż zgodnie z jego treścią "odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia". Przepis ten jakkolwiek regulujący czynność techniczną ma istotne znaczenie w sferze uprawnień procesowych strony i decyduje o dacie wejścia do obrotu prawnego decyzji, a także o dacie jej ostateczności. W rozpoznawanej sprawie data doręczenia miała istotny wpływ, gdyż de facto przesądzała o tym, czy decyzja z dnia [...] stała się decyzją ostateczną przed decyzją z dnia [...]. Jak podkreśliło Kolegium, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru – znajdującym się w aktach sprawy – odbierający nie wskazał, czy jest uprawniony do odbioru przesyłki, czy podejmuje się doręczenia tej przesyłki adresatowi, nie wskazał także daty jej odebrania, a skoro tak, nie została spełniona przesłanka wynikająca z treści art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, stanowiąca podstawę stwierdzenia nieważności decyzji.

Decyzja Kolegium została zaskarżona przez podatnika działającego przez pełnomocnika będącego radcą prawnym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił:

1) naruszenie art. 247 § 1 pkt 4 w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, iż nie zaszły przesłanki do stwierdzenie nieważności decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...] nr [...] z uwagi na wcześniejsze prawomocne rozstrzygnięcie sprawy wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. inną decyzją ostateczną,

2) naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania obywateli do organów państwa,

3) naruszenia art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż doręczenie decyzji z dnia [...] do rąk osoby upoważnionej przez skarżącego - w siedzibie przedsiębiorstwa skarżącego – nie było prawnie skuteczne.

Uzasadniając skargę, pełnomocnik w pierwszej kolejności przedstawił przebieg postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...] oraz zapadłe w tej sprawie rozstrzygnięcia, a następnie wyraził polemiczny pogląd – w stosunku do stanowiska Kolegium o bezskuteczności doręczenia decyzji z dnia [...] – wskazując, iż ratio legis regulacji zawartych w przepisach dotyczących zasad doręczania pism w postępowaniu podatkowym dotyczy głównie sytuacji, gdy strona kwestionuje doręczenie jej decyzji przez organ. Jak podkreślił pełnomocnik, w rozpoznawanej sprawie strona nie kwestionowała doręczenia jej decyzji z dnia [...] zatem powoływanie się przez organ na przepisy dotyczące doręczeń pism w postępowaniu podatkowym było pozbawione podstaw prawych. Decyzja ta została bowiem doręczona na prawidłowy adres skarżącego, została odebrana przez osobę upoważnioną do odbierania korespondencji w imieniu skarżącego i dotarła do skarżącego w sposób, który umożliwiał zapoznanie się z treścią decyzji. Zdaniem pełnomocnika, kwestionowanie nieważności późniejszych decyzji podatkowych, wydanych w sprawach, w których istniały inne, wcześniejsze ostateczne rozstrzygnięcia należy traktować w kategorii nadużycia prawa. Pełnomocnik podniósł przy tym, że na podstawie w/w decyzji organ podatkowy dokonał szeregu zapisów na koncie podatkowym skarżącego, a obecne twierdzenie, że nie doszło do jej doręczenia służyć ma – jak to nazwał pełnomocnik – "pomniejszaniu prawnego znaczenia oczywistych błędów, jakich dopuścił się Burmistrz Miasta U. przy orzekaniu w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r.". Dodatkowo wskazał, iż organ ten nie podjął żadnej próby ponownego doręczenia spornej decyzji, a to świadczy o tym, że zarówno strona jak i organ uznały ważność i skuteczność doręczenia tej decyzji. Zwrócił także uwagę, iż zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ ma obowiązek rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania nieruchomości w formie corocznej decyzji, a nie wywiązanie się z tego obowiązku prowadziłoby do sprzecznej z prawem bierności polegającej na tolerowaniu sytuacji, w której kwestia opodatkowania konkretnej nieruchomości nie byłaby rozstrzygnięta w danym roku podatkowym. W końcowej części uzasadnienia skargi, jej autor powołał się na argumenty o charakterze systemowym, podnosząc, iż akceptacja stanowiska Kolegium prowadziłaby wprost do sytuacji, w której żaden podmiot nie byłby pewien swoich praw nabytych na podstawie doręczonych mu decyzji administracyjnych. Z punktu bezpieczeństwa prawnego obywateli nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której organ wykorzystując popełnione przez siebie błędy nie respektuje własnych rozstrzygnięć i podejmuje działania ukierunkowane na niedopuszczalną zmianę już raz ukształtowanej sytuacji prawnej obywatela. Na marginesie pełnomocnik wskazał, iż doręczenie decyzji z dnia [...] było doręczeniem skutecznym, gdyż skarżący jako osoba prowadząca rozległą działalność gospodarczą nie odpowiada za odbiór korespondencji, gdyż upoważnił do tych czynności osoby z obsługi administracyjnej biura. Decyzja stanowiąca przedmiot sporu została odebrana w siedzibie przedsiębiorstwa przez osobę umocowaną do odbioru przesyłki, zatem organ nie miał żadnych podstaw do kwestionowania skuteczności jej doręczenia.

Pełnomocnik wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji,

2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Pismem procesowym z dnia 10 października 2007 r., stanowiącym uzupełnienie skargi wniesionej przez pełnomocnika skarżący zarzucił dodatkowo organowi odwoławczemu naruszenie art. 212, art. 187, art. 212, art. 148, art. 151 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 ust. 2 pkt 2 a, 3 a i ust. 3 Prawa pocztowego oraz art. 247 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Pismem procesowym z dnia 16 stycznia 2008 r. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentu, załączając pismo Poczty Polskiej Centrum Usług Pocztowych z dnia [...] w sprawie doręczenia przesyłki o numerze [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga uzasadniona nie jest, albowiem wbrew jej twierdzeniom, zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Przedmiot sporu, w rozpatrywanej sprawie ogranicza się do zasadności odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] oraz decyzji Burmistrza Miasta U. z dnia [...] Nr [...] ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2002 r. w odniesieniu do nieruchomości położonej w U., przy ul. [...]. Zdaniem strony skarżącej w odniesieniu do tej nieruchomości zostało określone zobowiązanie w tym podatku na podstawie decyzji z dnia [...], która to decyzja została skutecznie doręczona i stała się ostateczna, a skoro tak, to spełniona została przesłanka określona w treści art. 247 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zgodnie, z którym "Organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która (...) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną". Organ podatkowy odmawiając stwierdzenia nieważności w/w decyzji podatkowych przyjął, że w sprawie nie została spełniona przesłanka – na którą powołał się wnioskodawca – gdyż decyzja z dnia [...] nie weszła do obrotu prawnego, a to z tej przyczyny, że nie została skutecznie tj. zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej doręczona podatnikowi.

Rację należy przyznać Kolegium wskazującemu na nadzwyczajne tryby postępowania podatkowego, do których niewątpliwie należy stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. "Ostateczność" decyzji oznacza, że nie przysługuje od niej odwołanie w administracyjnym toku instancji. Decyzja organu pierwszej instancji staje się ostateczna m.in. w sytuacji, gdy podatnik nie złoży odwołania, co może wynikać zarówno z akceptacji wynikających z niej praw lub obowiązków lub też bezskutecznego upływu terminu do wniesienia odwołania. Upływ terminu od dnia doręczenia decyzji jest przy tym istotnym wyznacznikiem dla określenie daty, kiedy dana decyzja stała się ostateczna. Nie do zaakceptowania jest pogląd wyrażony w skardze, iż przepisy dotyczące doręczania pism, stosuje się tylko w sytuacji, gdy strona twierdzi, iż decyzji nie otrzymała, a nie w sytuacji, gdy strona posiada decyzję. Samo bowiem posiadanie decyzji, nie oznacza jeszcze doręczenia jej – w sposób przewidziany przepisami Ordynacji podatkowej – podatnikowi ( przykładowo, można otrzymać kopię decyzji w siedzibie organu, po doręczeniu jej w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia ). Sąd akceptuje pogląd, iż od właściwego doręczenia decyzji zależy jej wejście do obrotu prawnego. W niniejszej sprawie skarżący wyraził pogląd, iż odbiór przesyłki przez żonę pod adresem wskazanym do korespondencji przesądził o skutecznym jej doręczeniu, a to z tego tytułu, że zarówno przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, jak i przepisy ustawy Prawo pocztowe stanowią lex specialis w stosunku do przepisów Ordynacji podatkowej, a skoro tak, skuteczność doręczenia należało ocenić z uwzględnieniem regulacji zawartych w treści art. 29 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oraz art. 26 ust. 2 pkt 3 ustawy Prawo pocztowe. Zdaniem Sądu, stanowisko takie nie zasługuje na akceptację. Prawidłowość doręczenia, a co się z tym wiąże jego skuteczność w postępowaniu podatkowym należy ocenić z uwzględnieniem art. 148 – 150 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 148 Ordynacji podatkowej osobom fizycznym doręcza się pisma w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pisma mogą być również doręczane:

1) w siedzibie organu podatkowego;

2) w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji;

3) na wskazany adres poczty elektronicznej.

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie.

Ustawodawca ściśle wyznaczył miejsca, w których doręczenie jest prawnie dopuszczalne. W odniesieniu do osób fizycznych wskazano na: mieszkanie adresata, miejsce pracy, siedzibę organu podatkowego oraz każde miejsce, gdzie się adresata zastanie. Przy czym kolejność doręczania odgrywa istotne znaczenie. W pierwszym rzędzie doręczenie powinno nastąpić w miejscach określonych w § 1 i 2 komentowanego przepisu, czyli w mieszkaniu adresata lub w miejscu pracy oraz w siedzibie organu podatkowego. Przy czym, co warto podkreślić, w miejscu pracy istnieje możliwość doręczenia zarówno osobiście, do rąk adresata (tzw. doręczenie właściwie), bądź też osobie upoważnionej przez pracodawcę (tzw. doręczenie zastępcze).

W miejscu pracy adresata, oprócz doręczenia właściwego, można również dokonać doręczenia zastępczego, osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. W tym przypadku doręczenie ma zastosowanie zarówno do adresatów prowadzących działalność gospodarczą, jak i zatrudnionych przez inny podmiot. Z treści art. 148 § 2 pkt 2 o.p. można wyprowadzić wniosek, że doręczenie do rąk osoby nieuprawnionej do odbioru pism jest prawnie nieskuteczne. Celem zagwarantowania skuteczności doręczenia pisma adresowanego do właściciela przedsiębiorstwa (albo osoby w nim zatrudnionej), niezbędne jest wyjaśnienie czy osoba potwierdzająca odbiór korespondencji była do tej czynności upoważniona. Możliwość doręczenia pisma w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji jest zatem do wykorzystania tylko w sytuacji, gdy taka osoba upoważniona do odbioru korespondencji została faktycznie ustanowiona (wyroki NSA: z dnia 31 maja 2000 r., SA/Sz 564/00, niepubl. oraz z dnia 21 stycznia 2000 r., I SA/Gd 1707/99, niepubl.). Można spotkać również stanowiska dopuszczające swoiste domniemanie upoważnienia do odbioru korespondencji. W sytuacji bowiem, gdy osoba obecna w miejscu, o którym stanowi przepis art. 148 § 2 pkt 2 o.p., podejmuje się odebrać pismo, wykazując, iż jest zatrudnioną w tymże miejscu przez adresata i potwierdza to dostępem do firmowych pieczęci lub innych urządzeń biurowo-administracyjnych, wniosek co do jej upoważnienia do odbioru korespondencji w tymże miejscu nie może nasuwać żadnych uzasadnionych zastrzeżeń, co czyni, iż dokonane do jej rąk doręczenie pisma jest skuteczne i rodzi określone konsekwencje procesowe. Ewentualne nadużycie zaufania przez osobę odbierającą korespondencję w miejscu prowadzenia przez adresata pisma działalności gospodarczej może być oceniane wyłącznie w kategoriach przesłanek przywrócenia terminu - zob. komentarz do art. 162 o.p. ( wyrok NSA z dnia 16 marca 2000 r., SA/Sz 251/99, niepubl.). Skład orzekający w niniejszej sprawie przychyla się do tego właśnie stanowiska, uznając, że zabezpiecza ono gwarancje procesowe strony, ale również nadawców korespondencji, w tym organów administracji publicznej. W badanej sprawie przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...] została przesłana na adres wskazany przez skarżącego, a stanowiący siedzibę prowadzonej przez niego działalności gospodarczej tj. B., ul. [...]. Bezsporne jest – wynika to bowiem z kserokopii potwierdzenia odbioru dołączonego do akt sprawy, potwierdzonego za zgodność z oryginałem przez Urząd Miasta U. ( karta 5 akt podatkowych ) – że decyzja oznaczona numerem [...] została odebrana pod wyżej wymienionym adresem przez Prezesa Zarządu [...] B. O. ( ta ostania informacja wynika z treści pieczątki umieszczonej na potwierdzeniu odbioru ). Poza sporem pozostaje także okoliczność, iż w/w potwierdzenie odbioru nie zastało opatrzone przez odbierającą datą odbioru przesyłki. W świetle tak stwierdzonego stanu faktycznego, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy odbiór spornej decyzji przez osobę będącą prezesem innego podmiotu, nie mającej upoważnienia do odbioru pism w imieniu podatnika w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, a będącej jego żoną stanowiło prawidłowe doręczenie decyzji w świetle w/w przepisu. Zdaniem Sądu, takie doręczenie nie czyniło zadość doręczeniu określonemu w/w przepisie, a skoro tak, na aprobatę zasługuje pogląd Kolegium, wskazujący, iż decyzja z dnia [...] nie została doręczona zgodnie z prawem, a w konsekwencji, że nie weszła ona do obrotu prawnego. W świetle tych rozważań zasadnym jest wniosek, że zarzut naruszenia art. 148 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie zasługuje na uwzględnienie.

Sugestia, iż żona z mocy ustawy była upoważniona do odbioru przesyłek w miejscu prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej w ramach czynności tzw. zwykłego zarządu jest – w ocenie Sądu – nie do zaakceptowania. Taki pogląd byłby możliwy do zaakceptowania tylko w sytuacji, gdyby doręczenie miało miejsce na adres zamieszkania skarżącego. Takie bowiem doręczenie zgodne byłoby z treścią art. 149 Ordynacji podatkowej. Konstatacja ta dotyczy także – zdaniem Sądu – niezasadnego zarzutu naruszenia art. 26 ustawy Prawo pocztowe. Przede wszystkim godnym jest wyrażenie spostrzeżenia, że w/w przepis wskazuje, iż "Przesyłkę lub kwotę pieniężną określoną w przekazie pocztowym, z zastrzeżeniem ust. 2-6, doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym na przesyłce, przekazie pocztowym lub w umowie o świadczenie usługi pocztowej.

2. Przesyłka, jeżeli nie jest nadana na poste restante, może być także wydana ze skutkiem doręczenia m.in.: przedstawicielowi ustawowemu adresata lub pełnomocnikowi adresata:

a) pod adresem wskazanym na przesyłce, przekazie pocztowym lub w umowie o świadczenie usługi pocztowej,

b) w placówce operatora;

a także osobie pełnoletniej zamieszkałej razem z adresatem, jeżeli adresat nie złożył w placówce operatora zastrzeżenia w zakresie doręczenia przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego".

Autor skargi, nie zauważył jednak, iż zgodnie z ust. 3 tego przepisu, regulacje zawarte ust. 2 nie naruszają przepisów innych ustaw dotyczących sposobu, zasad i trybu doręczeń. Tymi innymi przepisami regulującymi problematykę doręczenia pism jest m.in. ustawa Ordynacja podatkowa czy ustawa Kodeks postępowania administracyjnego. Wbrew poglądowi zaprezentowanemu w skardze, to nie przepisy ustawy Prawo pocztowe, ale przepisy ustawy Ordynacja podatkowa stanowią lex specialis w zakresie uregulowań dotyczących doręczania korespondencji kierowanej przez organy podatkowe do stron postępowania.

Przechodząc do oceny – z uwzględnieniem wcześniejszych rozważań – zarzutu naruszenia art. 247 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zasadnym jest podkreślenie, że przepis ten nakłada na organ podatkowy obowiązek stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, w sytuacji, gdy dotyczy sprawy rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Warunkiem koniecznym zatem stwierdzenia nieważności decyzji jest istnienie w obrocie prawnym decyzji rozstrzygającym tę samą sprawę. Kwestię natomiast istnienia w obrocie prawnym decyzji rozstrzyga jej doręczenie, co wynika z treści art. 212 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Oczywiście chodzi o skuteczne prawnie doręczenie w rozumieniu przepisów art. 148 -150 Ordynacji podatkowej. Zwrot, iż organ podatkowy jest związany, sugeruje pełne konsekwencje zarówno w znaczeniu powstałych obowiązków, jak i uprawnień.

Data wydania decyzji informuje ( w badanej sprawie [...]), iż w dniu tym sporządzona została decyzja, a zatem wyrażony został akt woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej. Data wydania decyzji wskazuje także na nader istotny element w sprawowaniu orzecznictwa, gdyż pozwala ustalić, w jakim stanie prawnym i faktycznym zapadło rozstrzygnięcie w sprawie. Zwrócić trzeba od razu uwagę na to, że nie będzie to data równoznaczna z tą, od której organ i strony będą związani decyzją. Związanie bowiem organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, tzn. z chwilą doręczenia decyzji stronie ( porów. - wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2000 r., I SA/Wr 613/98, niepubl.).

W dacie doręczenia stronie decyzji - wchodzi ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Od daty doręczenia ( w niniejszej sprawie potwierdzenie odbioru nie zawiera daty odbioru przesyłki ) jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Doręczenie powoduje utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy, organ podatkowy nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska co do załatwienia sprawy czynnościami pozaprocesowymi, lecz może to nastąpić tylko w ramach przepisów procesowych (wyrok NSA z dnia 19 października 2005 r., I FSK 132/05, niepubl.). Jak wcześniej wykazano, w badanej sprawie nie doszło do prawnie skutecznego doręczenia decyzji z dnia [...] a skoro tak przesłanka określona w treści art. 247 par. 1 pkt 4 nie została spełniona. Konsekwencją takiej konstatacji jest wniosek, że zarówno decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] jak i decyzja Burmistrza Miasta U. z dnia [...] Nr [...] ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2002 r. w odniesieniu do nieruchomości położonej w U., przy ul. [...], nie były decyzjami, które orzekały o sprawie już rozstrzygniętej. Wniosek taki przesądza z kolei o tym, że decyzja odmawiająca stwierdzenie nieważności w/w decyzji nie narusza prawa.

Na marginesie głównych rozważań należałoby wskazać, że sprawa podatku od spornej nieruchomości – co znane jest Sądowi z urzędu – była rozstrzygana zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak i sądowym i to w odniesieniu do postępowania tzw. zwykłego, jak i postępowania wznowieniowego. Orzeczenia zapadłe w tychże postępowaniach stały się prawomocne, przy czym w postępowaniu określającym wysokość zobowiązania na skutek wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 stycznia 2007 r. oddalającego skargę kasacyjną – sygn. akt II FSK 1064/06. W sprawie o sygnaturze akt I SA/GL 362/08 tut. Sąd oddalił skargę skarżącego na rozstrzygniecie w postępowaniu wznowieniowym.

Nie uszła uwagi Sądu także sekwencja zdarzeń w postępowaniach o stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2001 – 2002 w odniesieniu do nieruchomości położonych w U., przy ul. [...] i [...]. Przede wszystkim należałoby wskazać, że skarżący pismem z dnia 16 marca 2007 r. wystąpił do Burmistrza Miasta U. o dostarczenie kopii decyzji ( wraz w uzasadnieniem i adnotacjami "O" ) za lata 2001 i 2002 w związku z porządkowaniem dokumentacji dotyczącej podatków od nieruchomości położonych w U. przy ul. [...] i [...]. Organ podatkowy pismem z dnia 22 marca 2007 r. przekazał wydruki komputerowe czterech decyzji – zgodnie z wnioskiem strony – wskazując, iż decyzje te nie były doręczane, gdyż zobowiązanie podatkowe nie powstało, gdyż prowadzący zakłady pracy chronionej byli zwolnienie z podatku w stosunku do tego zakładu. Pismem z dnia 3 kwietnia 2007 r. skarżący wystąpił do Samorządowego Kolegium Odwoławczego o stwierdzenie nieważności decyzji Kolegium z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] Nr [...] określającą wysokość podatku od nieruchomości dla nieruchomości położonej w U. przy ul. [...] za 2002 r. Na wezwanie organu II instancji o przedłożenie oryginału decyzji z dnia [...] ( wnioskodawca przedłożył bowiem kserokopię wydruku komputerowego ) skarżący pismem z dnia 13 czerwca 2007 r. poinformował organ, że w/w decyzja jest do wglądu w księgowości w B. W dalszej kolejności zawarto konstatację, że "nie możemy oryginału przesłać do Państwa, gdyż ewentualne zagubienie po drodze byłoby dla nas bardzo brzemienne w skutki. Dodatkowo SKO ma możliwość pozyskania tych decyzji z Urzędu Miasta U".

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady zawartej w treści art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej dotyczącej prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych należałoby wskazać, że sugestia zawarta w skardze, iż organ był zobowiązany do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w roku podatkowym 2002 – na podstawie art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – nie zasługuje na uwzględnienie, a to z tej przyczyny, że wskazana regulacja nie dotyczyła podmiotów – osób fizycznych – prowadzących działalność gospodarczą w formie zakładu pracy chronionej. Zgodnie bowiem z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych ( Dz. U. Nr 123 poz. 776 z późn. zm. ) – w stanie prawnym obowiązującym w 2002 r. - "Prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu, z zastrzeżeniem ust. 2:

1) z podatków,

2) z wpłat do urzędu skarbowego należności z tytułu podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w odrębnych przepisach,

3) z niepodatkowych należności budżetowych".

Sformułowanie zawarte w tym przepisie, iż prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony z podatków w stosunku do tego zakładu oznaczało tyle, że wykazanie w deklaracji, iż nieruchomość jest wykorzystywana w sposób wskazany w tym przepisie pozbawiało organ prawa wydawania decyzji, jako że zwolnienie przysługiwało z mocy prawa. W takiej sytuacji, wójt nie posiadał uprawnienia do wydania decyzji. Ujmując rzecz inaczej, skoro prowadzący zakład pracy chronionej zwolniony był ustawowo z podatku od nieruchomości w stosunku do tego zakładu to zobowiązanie podatkowe nie powstawało, a skoro tak, wójt nie posiadał kompetencji do jego określenia w trybie art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w stanie prawnym obowiązującym w 2002 r. Sytuacja zmieniała się dopiero z chwilą stwierdzenie, że dane wykazane w deklaracji, co do wykorzystywania nieruchomości dla potrzeb zakładu pracy chronionej nie są zgodne ze stanem faktycznym. W takiej sytuacji organ wydawał decyzję określającą wysokość zobowiązania na podstawie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej.

Reasumując zatem powyższe wywody uznać należało, że zaskarżona decyzja jest słuszna zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęta została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w decyzji stanowisko organu odwoławczego zostało właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.