Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 958/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a .w zw. z art. 144 k.p.a.
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 34 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 110 poz 968
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w sprawie postępowania zabezpieczającego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M.M. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] zawierające stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania zabezpieczającego, uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie pierwszej instancji w sprawie stanowiska wierzyciela.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny:

Organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego, będący jednocześnie wierzycielem, prowadził postępowanie zabezpieczające na majątku podmiotu zobowiązanego – M.M., na podstawie zarządzenia zabezpieczenia nr [...] z dnia 21 czerwca 2007 r.

Podstawę obowiązku podlegającego zabezpieczeniu stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 21 czerwca 2007 r., którą określono przybliżoną kwotę zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2003 r. w wysokości 70.000 zł.

Odpis w/w zarządzenia zabezpieczenia doręczony został zobowiązanemu w dniu 27 czerwca 2007 r.

Pismem z dnia 3 lipca 2007 r. M.M., na podstawie art. 33 pkt 3, 6 i 10 w zw. z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) – zwanej w dalszej części "p.e.a.", zgłosił zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania zabezpieczającego, podnosząc określenie zabezpieczanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 czerwca 2007r., niedopuszczalność zabezpieczenia w trybie administracyjnym oraz niespełnienie przez treść zarządzenia zabezpieczenia wymogów określonych w art. 156 p.e.a.

Pismem z dnia 12 lipca 2007 r. organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego, stosownie do treści art. 34 § 1 p.e.a., zwrócił się do wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów.

Postanowieniem z dnia [...] wierzyciel – Naczelnik Urzędu Skarbowego, zajął stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów, uznając za zasadne zarzuty określenia zabezpieczanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji z dnia 21 czerwca 2007 r. i niespełnienia przez treść zarządzenia zabezpieczenia wymogów określonych w art. 156 p.e.a. oraz uznając za bezzasadny zarzut niedopuszczalności zabezpieczenia w trybie administracyjnym.

Na powyższe postanowienie M.M. wniósł zażalenie zaskarżając je w części uznającej za bezzasadny zarzut niedopuszczalności zabezpieczenia w trybie administracyjnym i zarzucając mu naruszenie:

- art. 34 § 1 i 4 w zw. z art. 166b p.e.a., poprzez błędną wykładnię;

- art. 34 § 1 i 2 w zw. z art. 33 pkt 6 w zw. z art. 166b p.a.a., poprzez błędne zastosowanie;

- art. 124 § 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t..j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – zwanej w dalszej części "k.p.a.", w zw. z art. 17 i 18 p.e.a., poprzez błędne zastosowanie.

Mając powyższe na względzie M.M. wniósł o uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w zaskarżonej części i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie pierwszej instancji w sprawie stanowiska wierzyciela.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe wydawanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Na poparcie swojego stanowiska Dyrektor przywołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06.

Końcowo organ odwoławczy zaznaczył, że niezależnie od powyższego organ egzekucyjny (będący jednocześnie wierzycielem), na podstawie art. 34 § 4 p.e.a., zobligowany jest odrębnym postanowieniem rozpoznać zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego pismem z dnia 3 lipca 2007 r.

W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej M.M. zarzucił zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 k.p.a. poprzez błędne zastosowanie polegające na uchyleniu zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji w całości, mimo że zostało ono zaskarżone jedynie w części. Zdaniem skarżącego postanowienie organu pierwszej instancji w części, w której nie zostało zaskarżone w zażaleniu, stało się ostateczne, a zatem organ odwoławczy nie był uprawniony do uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie nie objętym zażaleniem.

Mając powyższe na względzie M.M. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego w całości.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Odnosząc się do sformułowanego w skardze zarzutu Dyrektor zwrócił uwagę na specyfikę postępowania odwoławczego i podniósł, że zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją (postanowieniem) organu pierwszej instancji. A zatem nie może się on ograniczyć tylko do kontroli zaskarżonego aktu, lecz obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Dyrektor podkreślił, że wynika to z art. 138 k.p.a., który przyznaje organowi odwoławczemu kompetencję do ponownego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa.

Stan faktyczny pomiędzy stronami nie jest sporny. Kwestią sporną jest natomiast dopuszczalność uchylenia przez organ odwoławczy postanowienia organu pierwszej instancji w całości, w sytuacji gdy postanowienie to zostało zaskarżone jedynie w części.

Zgodnie z art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy bądź uchylając tę decyzję – umarza postępowanie pierwszej instancji.

Z mocy art. 144 k.p.a. powyższą regulację stosuje się odpowiednio do zażaleń na postanowienia organu pierwszej instancji.

Dodatkowo wskazać należy, że ze sformułowanej w art. 15 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego wynika, iż każda sprawa administracyjna rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją (postanowieniem) pierwszej instancji podlega, w wyniku wniesienia odwołania (zażalenia) przez legitymowany podmiot, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. W efekcie zatem sprawa administracyjna podlega dwukrotnemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu, co wiąże się dla organu z obowiązkiem dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika także wyraźnie specyfika postępowania odwoławczego, którego istotą nie jest wyłącznie kasacyjna kontrola zaskarżonej decyzji (postanowienia) organu pierwszej instancji, ale ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie tożsamej przedmiotowo i podmiotowo sprawy administracyjnej w granicach wyznaczonych wyłącznie rozstrzygnięciem decyzji (postanowienia) organu pierwszej instancji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 3119/05, LEX nr 212187; por. również B.Adamiak [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C.H.BECK 2004, s. 96).

Uprawnienie organu odwoławczego do wydania decyzji kasacyjnej, tj. uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w pierwszej instancji, powoduje, że organ drugiej instancji nie rozstrzyga sprawy merytorycznie. Organ odwoławczy nie ma jednak swobody w wyborze takiego sposobu zakończenia postępowania, a ograniczenie to związane jest wystąpieniem okoliczności powodujących bezprzedmiotowość postępowania przed pierwszą instancją. W sytuacji gdy nie wystąpią przesłanki bezprzedmiotowości wspomnianego postępowania, organ odwoławczy obowiązany jest sprawę rozstrzygnąć merytorycznie, a w przypadku gdy zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części wydać decyzję kasacyjną i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. nie określa przesłanek umorzenia postępowania, wobec powyższego należy ich poszukiwać w treści art. 105 k.p.a. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że bezprzedmiotowość postępowania wystąpi, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 kwietnia 1995 r., sygn. akt SA/Łd 2424/94 (Monitor Podatkowy 1996/4, s. 114) wypowiadając się w przedmiocie bezprzedmiotowość postępowania zauważył, że "oznacza to, iż wszystkie elementy badanego stanu prawnego i faktycznego są tego rodzaju, iż niepotrzebne jest postępowanie mające na celu wyjaśnienie wszystkich tych okoliczności w sprawie (...). Przy czym chodzi o kryterium bezprzedmiotowości odnoszące się do postępowania, lecz w taki sposób, iż wynik tego postępowania nie powinien mieć charakteru rozstrzygnięcia w sprawie, a jedynie (charakter) formalnego jego zakończenia".

Przenosząc poczynione powyżej uwagi teoretyczne na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej było zgodne z prawem, gdyż eliminowało z obrotu prawnego incydentalne postanowienie organu pierwszej instancji, które – jak zostanie wykazane poniżej – prawu już nie odpowiadało.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wydanie postanowienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego jako wierzyciela, w sytuacji gdy jest on jednocześnie organem egzekucyjnym, stanowi naruszenie art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.).

W ocenie Sądu słusznie zauważył organ odwoławczy, że wykładnia w/w przepisu dokonana przez organ pierwszej instancji była nieracjonalna, gdyż doprowadziła do sytuacji, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał zarządzenie zabezpieczenia nr [...] z dnia 21 czerwca 2007 r. i przystąpił do jego wykonania, po czym zwrócił się do samego siebie o stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Należy podkreślić, że obowiązująca w postępowaniu egzekucyjnym zasada działania wnikliwie i szybko, przy zastosowaniu najprostszych środków prowadzących do jej załatwienia (art. 12 k.p.a. w zw. z art. 18 p.e.a.), przy uwzględnieniu postulatu racjonalnego ustawodawcy, musi prowadzić do wniosku o niedopuszczalności wydawania przez ten sam organ odrębnych postanowień w zakresie zgłoszonych zarzutów w trybie art. 34 § 1 i 34 § 4 p.e.a.

Trudno uznać za celowe zwracanie się organu egzekucyjnego do samego siebie o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów, skoro ich rozpoznanie i wydanie w tym przedmiocie postanowienia należy do kompetencji organu egzekucyjnego będącego wierzycielem.

Podobne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 474/05 (LEX nr 212135), jak również w przywołanej przez organ odwoławczy uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06 (niepubl.).

Stanowisko takie przyjmują również komentatorzy ustawy: T.Jędrzejewski i P.Rączka (Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, INFO–TRADE/ARCHE, Gdańsk 2000, str. 103) oraz Z.Leoński (R.Hauser, Z.Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, C.H.BECK, Warszawa 2003, str. 105).

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej był uprawniony do uchylenia w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], albowiem postanowienie to – jak już wyżej wskazano – w całości nie odpowiadało prawu. Nie ma przy tym znaczenia, że postanowienie to zostało zaskarżone tylko w części niekorzystnej dla strony, albowiem samo zajęcie przez wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym stanowiska w sprawie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów – zarówno uznającego je za zasadne jak i bezzasadne – stanowi naruszenie art. 34 § 1 p.e.a.

Uwzględnienie skargi prowadziłoby do skutków niemożliwych do zaakceptowania w państwie prawnym, w obrocie pozostawałoby bowiem postanowienie rażąco naruszające prawo (wydane bez podstawy prawnej). Akceptacja stanowiska skarżącego odnośnie związania organu odwoławczego możliwością jedynie częściowej weryfikacji zaskarżonego postanowienia musiałaby prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia i umorzenia postępowania w części. Nie można zaś umorzyć postępowania w odniesieniu do pewnego fragmentu rozstrzygnięcia. Nie można też było w niniejszej sprawie ograniczyć się do samego uchylenia części postanowienia.

Kodeks postępowania administracyjnego nie normuje w sposób całościowy wszystkich kwestii związanych z zażaleniami i postępowaniem wywołanym wniesieniem takiego środka zaskarżenia, lecz odsyła w sprawach nieuregulowanych w rozdziale 11 do odpowiedniego stosowania przepisów dotyczących odwołań (art. 144 k.p.a.).

Aktualne stanowisko doktryny w odniesieniu do interesującej z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy kwestii odpowiedniego stosowania przepisów art. 138 k.p.a. jest wynikiem akceptacji poglądu wyrażonego przez B.Adamiaka ([w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2004, s. 612) i glosie tych autorów do wyroku NSA z dnia 7 kwietnia 1992 r. sygn. akt I SA 1547/92, PiP 1995, z. 3, s. 83 (por. A.Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, ZAKAMYCZE 2005; G.Łasczyca [w:] G.Łaszczyca, C.Martysz, A.Matan, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, ZAKAMYCZE 2005). Ich zdaniem ostatni człon przepisu art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., stanowiący: "umarza postępowanie pierwszej instancji", musi być stosowany z zachowaniem odpowiedniości. Oznacza to, że w niektórych sprawach nie będzie go można stosować. W innych zaś przypadkach konieczne będzie umorzenie postępowania w pierwszej instancji. To ostatnie stanowisko, uwzględniające zróżnicowanie kwestii rozstrzyganych postanowieniami oraz etapów, na których są one podejmowane, wymaga aprobaty. Rozgraniczenie postanowień kasacyjnych "zwykłych" od umarzających postępowanie w sprawie powinno zostać oparte na dwóch kryteriach. Po pierwsze, stwierdzenie braku podstaw prawnych i faktycznych dla postanowienia wydawanego jednocześnie z decyzją lub po jej zapadnięciu nakłada obowiązek umorzenia postępowania w takiej sprawie (incydentalnej). Po wtóre, taką samą treść powinno mieć postanowienie organu zażaleniowego adresowane do innego, poza stroną i podmiotami na prawach strony, podmiotu wyposażonego w legitymację do wniesienia zażalenia. W stosunku do pozostałych postanowień, a zwłaszcza wydawanych w toku postępowania i adresowanych do strony, rozstrzygnięcie ogranicza się do kasacji postanowienia.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy rozstrzygał właśnie kwestię incydentalną dotyczącą nie tylko relacji organ – strona (zobowiązany), ale również relacji wierzyciel – strona.

Badając zaskarżone postanowienie pod względem jego zgodności z prawem tutejszy Sąd nie stwierdził ponadto naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]