Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 723/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 1, art. 42 ust. 1, 3, 4 i 11
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014 roku oraz za [...] rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z [...] lipca 2019 r utrzymał w mocy własną decyzję z [...] lutego 2019 r. określającą P. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014 r. oraz miesiące od stycznia do grudnia 2015 r.

Organ przyjął następujące ustalenia.

Na podstawie upoważnienia z [...] września 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadził kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oaz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014 r. oraz za miesiące od stycznia do grudnia 2015 r., zakończoną wynikiem kontroli z [...] kwietnia 2018 r.

W wyniku niezłożenia przez stronę korekt deklaracji dla ww. podatku, organ postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. przekształcił kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe.

W okresie objętym postępowaniem podatkowym skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ stwierdził, że skarżący nie spełnił warunków dla zastosowania stawki VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) na rzecz podmiotów [...]: [...] (dalej [...]), [...] (dalej [...]) oraz [...] (dalej [...] o których mowa w art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz,U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.). Skarżący bowiem nie przedłożył dowodów jednoznacznie potwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy, tj. wywiezienia towaru z kraju i dostarczenia go nabywcy ([...] kontrahentom, widniejących na fakturach, dotyczących przedmiotowych transakcji).

W efekcie przeprowadzonego postępowania organ I instancji decyzją z [...] lutego 2019 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2014 r. w wysokości [...] zł, III kwartał 2014 r. w wysokości [...] zł, IV kwartał 2014 r. w wysokości [...] zł, styczeń 2015 r. w wysokości [...] zł, luty 2015 r. w wysokości [...] zł, marzec 2015 r. w wysokości [...] zł, kwiecień 2015 r. w wysokości [...] zł, maj 2015 r. w wysokości [...] zł, czerwiec 2015 r. w wysokości [...] zł, lipiec 2015 r. w wysokości [...] zł, sierpień 2015 r. w wysokości [...] zł, wrzesień 2015 r. w wysokości [...] zł, październik 2015 r. w wysokości [...] zł, listopad 2015 r. w wysokości [...] zł oraz grudzień 2015 r. w wysokości [...] zł.

Zdaniem organu I instancji nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 u.p.t.u. Skarżący, w ocenie organu, dokonując transakcji widniejących na spornych fakturach nie działał w dobrej wierze oraz nie dochował należytej staranności w dbałości o swoje interesy, gdyż to na podatniku spoczywa obowiązek posiadania dokumentów świadczących o tym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju oraz dostarczony do odbiorcy. Organ uznał, że transakcje te winny podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT w wysokości 23% od podstawy opodatkowania. Organ ewidencje sprzedaży VAT za II, III i IV kwartał 2014 r. oraz za miesiące od stycznia 2015 r. do grudnia 2015 r. - w zakresie w jakim zostały w nich zaewidencjonowane kwestionowane faktury sprzedaży wystawione na rzecz podmiotów [...] nie uznał za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, ponieważ prowadzone były nierzetelnie i nie odzwierciedlały stanu faktycznego, co znalazło odzwierciedlenie w protokole badania ksiąg podatkowych.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucił naruszenie:

1) art. 121 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.) poprzez prowadzenie w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, co przejawiało się w rozstrzyganiu wszelkich rozbieżności i wątpliwości pojawiających się w toku niniejszego postępowania wyłącznie na niekorzyść Strony;

art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy w zakresie spornych transakcji strony z kontrahentami [...]

art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwianiu niniejszej sprawy;

art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego istniejącego w sprawie;

art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z [...] lipca 2019 r., wskazaną we wstępie, utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu organ przytoczył art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 13 ust. 1, art. 42 ust. 1 i 3 pkt 1 i 3 oraz ust. 4 i 11 u.p.t.u., uchwały NSA z 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10 oraz z 21 października 2013 r., sygn. akt I FPS 4/13. Stwierdził, że nawet niektóre wymienione w u.p.t.u. dowody mogą uzasadniać uznanie transakcji za [...] i opodatkowanie jej stawką 0%, ale pod warunkiem, że łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem [...] do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wskazał, że skarżący na okoliczność udokumentowania dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz podmiotów [...]: [...] oraz [...] przedłożył:

1. tożsame w treści umowy sporządzone w językach [...] [...] i [...] pod nazwą "Warunki współpracy handlowej firmy [...] z nabywcami hurtowymi z siedzibą na terenie Unii Europejskiej, z wyłączeniem Rzeczypospolitej Polskiej", podbite pieczątkami trzech ww. przedsiębiorców [...]. Wynika z nich m.in., że partner handlowy musi być podmiotem zarejestrowanym w jednym z krajów Unii Europejskiej, posiadać siedzibę na terenie Unii Europejskiej i europejski numer identyfikacji podatkowej VAT, aktywny w dniu transakcji, zamówienia mają być kierowane na wskazany adres e-mail lub telefonicznie, odbioru towaru może dokonać wyłącznie osoba upoważniona, posiadająca pieczątkę zamawiającego w magazynie głównym skarżącego, po wcześniejszym uzgodnieniu terminu, wydanie towaru może nastąpić wyłącznie po opłaceniu faktur, które mogą być regulowane przelewem (przedpłata 100%) lub gotówką najpóźniej w dniu odbioru towaru, odbierający kwituje odbiór towaru na fakturze i podpisuje oświadczenie [...], odpowiedzialność za wywóz towaru poza terytorium RP wydanego towaru wykazanego na fakturze spoczywa na nabywcy. Umowy te oprócz pieczątek zostały opatrzone nieczytelnymi podpisami bez imienia i nazwiska osoby reprezentującej, tzw. "parafami", jednak nie są opatrzone datą sporządzenia ani nie zawierają daty rozpoczęcia współpracy, żadnych danych personalnych osób reprezentujących kontrahentów [...]

2. faktury VAT wraz z korektami wystawione w walucie polskiej bądź euro na rzecz podmiotów [...] na których widnieją pieczątki skarżącego oraz odpowiedniego przedsiębiorcy [...] oraz nieczytelne parafy bądź brak podpisu lub pieczątki,

3. deklaracje o wywozie towarów poza terytorium RP sporządzone w języku angielskim, dołączone do każdej faktury pod którymi widnieje pieczątka podmiotu [...] oraz parafa. Z deklaracji wynika, że osoba nieznana z imienia i nazwiska zobowiązała się, że towar zgodnie z załączoną fakturą dostarczy do głównego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę, a wszystkie dokumenty, podpisane i opieczętowane, potwierdzające dostarczenie towaru wyśle do sprzedawcy w ciągu 7 dni po dostawie towarów. Ponadto deklaracja zawiera informację, że zgodnie z przepisami prawa podatkowego, dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza granice RP stanowią podstawę do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, natomiast w przypadku braku tych dokumentów zostanie zastosowana stawka podstawowa w wysokości 23%

4. dowody WZ (wydanie zewnętrzne towarów) każdorazowo określające nabywcę, tj. przedsiębiorcę [...] oraz odbiorcę towarów, tj. [...] oraz [...] numer tablicy rejestracyjnej samochodu [...], brak jednak danych i podpisu osoby wystawiającej dokument, natomiast z nieczytelnym podpisem z datą i pieczątką przedsiębiorcy [...]

5. dowody KP wystawione na okoliczność przyjęcia zapłaty w formie gotówki

6. zamówienia złożone drogą e-mail w języku [...]

Skarżący przesłuchany w trakcie prowadzonej kontroli celno-skarbowej (protokół przesłuchania z [...] grudnia 2017 r.), zeznał m.in., że kontrahentów [...] pozyskał podczas wypraw tury stycznych na [...] i z przedstawicielem [...] o imieniu T. , prawdopodobnie obywatelem [...] rozmawiał o częściach do samochodów w łamanym języku [...] i nawiązał z nim współpracę handlową. Nie wiedział, co było przedmiotem działalności podmiotu, z którym nawiązał współpracę, nie znał żadnych szczegółów i nigdy nie był w siedzibie – zweryfikował ją przez internet w aplikacji [...], sprawdzając, czy posiada aktywny numer identyfikacyjny [...]. Po dokonaniu kilku transakcji od "prawdopodobnego właściciela firmy [...]" dowiedział się, że dalsza sprzedaż towarów będzie dokonywana na rzecz kolejnych podmiotów [...]h, tj. [...], a później [...] których aktywność, tj. nr [...] również sprawdził przez internet w ww. aplikacji. Dodał, że nie wie, kto był przedstawicielem czy menadżerem tych przedsiębiorców, gdzie prowadzili działalność gospodarczą ani w jakim zakresie. Fakt zmiany odbiorców nie wzbudził jego podejrzeń. Zeznał, że nie ma żadnych typowych umów handlowych zawartych z tymi przedsiębiorcami, natomiast określił własne warunki współpracy. Ich podpisanie miało miejsce w [...], przed pierwszą dostawą towarów do danego podmiotu [...]. Umowę podpisał przedstawiciel przedsiębiorcy, który przyjechał po towar, posiadał pieczątkę i podpisał warunki współpracy "parafą". Skarżący nie znał przy tym imienia i nazwiska tej osoby i nie sprawdzał jej danych, ponieważ osoba ta była mu znana z pobytów na [...] – był to "chyba obywatel [...]", z którym porozumiewał się w języku "[...]". Warunki współpracy się nie zmieniały, gdyż podmiot [...]i ulegał przekształceniom, ale przedstawicielami podmiotów [...] były te same osoby, które skarżący znał z wyjazdów turystycznych (bez imienia i nazwiska). Zamówienia były składane drogą e-mail bądź skype, a skarżący prowadził korespondencję osobiście. Odbiór towarów z reguły następował raz w tygodniu. Odbiór towaru w magazynie w [...] potwierdzał kierowca samochodu, który był przedstawicielem nabywcy upoważnionym do odbioru towaru, a którego tożsamości skarżący nie weryfikował, choć nie znał jego imienia i nazwiska – znał go również z wypraw na [...], był to obywatel [...]. Zapłata za towar dokonywana była gotówką przez tę samą osobę, co wynikało z trudności przesyłu dewiz systemem bankowym poza granice [...]. Według wiedzy skarżącego towary zafakturowane na rzecz podmiotów [...] transportowane były dalej na [...].

Podczas analizy dokumentów WZ organ I instancji stwierdził w wielu przypadkach, że data odbioru towaru jest wcześniejsza niż data wystawienia dokumentu. Analiza dokumentów KP także wykazała nieprawidłowości – dokumenty zostały sporządzone w różnych wersjach.

Ponadto organ I instancji pozyskał i włączył do akt sprawy formularze [...] zgromadzone w ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających przez [...] organy administracji podatkowej. Ustalono m.in., że [...] była podatnikiem VAT od [...] listopada 2000 r. do [...] kwietnia 2014 r., jej przedmiotem działalności była "pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej". Odnośnie [...] – nie zaewidencjonowano żadnych nabyć wewnątrzwspólnotowych od skarżącego. Przedsiębiorcy prowadzący działalność w pobliżu siedziby [...] nie znali tego podmiotu. Tym samym [...] administracja podatkowa nie potwierdziła WDT dokonanej przez skarżącego na rzecz [...] podmiotów.

W ocenie organu dla dostaw udokumentowanych spornymi fakturami (oraz dokumentami im towarzyszącymi) warunki, od których spełnienia zależy potraktowanie transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a co za tym idzie zastosowanie w stosunku do nich stawki VAT 0% nie zostały spełnione. Strona nie przedstawiła wiarygodnych dowodów na potwierdzenie, że towar został dostarczony [...] spółkom, a analiza przedłożonych dokumentów uzasadnia przyjęcie, że nie obrazują one faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, o czym świadczy m.in.:

. brak potwierdzenia przez [...] administrację podatkową wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dokonanych przez P. M. na rzecz [...], [...] oraz [...],

. brak dokumentu potwierdzającego jednoznacznie dostarczenie towaru do [...] spółek,

. brak czynnego udziału [...] kontrahentów w transakcjach udokumentowanych spornymi fakturami. Z przedłożonych przez P. M. dokumentów nie wynika aby współpraca była nawiązana z osobami upoważnionymi do reprezentowania [...] spółek. Według wyjaśnień strony współpraca została zawarta z osobą poznaną podczas wyprawy turystycznej i nie zna danych personalnych tej osoby (ani danych żadnych osób z którymi miał styczność przy realizacji transakcji),

. z zamówień na towary wysłanych w języku [...] nie wynika, aby wysyłała je osoba upoważniona z ramienia [...] kontrahenta,

. wywozu towarów dokonywał rzekomy przedstawiciel nabywcy, jednakże P. M. nie był wstanie wskazać jego danych osobowych,

. zapłata za towar była dokonywana w gotówce, przez osobę znaną P. M. z wypraw turystycznych jedynie z imienia,

. zdarzały się sytuacje, gdzie najpierw następowało wydanie towaru a później zapłata, co było sprzeczne z okazaną umową,

. w wielu przypadkach data odbioru towaru oznaczona na dokumencie WZ jest wcześniejsza niż data wystawienia dokumentu.

Twierdzenia skarżącego o dochowaniu należytej staranności przy transakcjach z podmiotami [...] organ uznał za gołosłowne. Ustalenia faktyczne wskazują na brak jakichkolwiek działań ze strony skarżącego zmierzających do rzetelnego sprawdzenia wiarygodności [...] kontrahentów, a więc ustalenia czy przedsiębiorcy ci faktycznie funkcjonują w przestrzeni gospodarczej jako samodzielne podmioty gospodarcze i są w stanie odebrać towar, chociażby w celu zabezpieczenia się przed ewentualnym udziałem w oszustwie podatkowym. Strona ograniczyła się wyłącznie do sprawdzenia formalnego statusu kontrahentów i nie podejmowała nawet prób ustalenia czy wywóz towarów w rzeczywistości nastąpił, czy doszło do dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie obu decyzji i zasądzenie kosztów. Powtórzył zarzuty odwołania. W uzasadnieniu przytoczył przepisy i stwierdził, że organ nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie swoich tez, a oparł je wyłącznie na domysłach. Skarżący podnosi, że dochował należytej staranności, w szczególności przez każdorazowe sprawdzanie statusu VAT-UE. [...] administracja podatkowa nie kwestionowała rzetelności transakcji zgłaszanych przez skarżącego, czego potwierdzeniem był aktywny numer identyfikacyjny [...] tych kontrahentów w okresie objętym postępowaniem. Skarżący nie miał podstaw do kwestionowania rzetelności [...] kontrahentów. [...] administracja podatkowa zarówno nie potwierdziła nabyć od skarżącego, jak i nie potwierdziła, że nie miały one miejsca. Nie przeprowadziła ona wszystkich niezbędnych działań. Skarżący nie miał wpływu na to, czy jego kontrahenci prawidłowo wywiązują się z nałożonych na nich obowiązków dotyczących składania deklaracji podatkowych. Ponadto wprawdzie płatność gotówkowa narusza przepis prawa, ale nie można z niego wywodzić, że wszystkie transakcje rozliczone gotówkowo są nierzetelne. Bezpodstawne są również tezy organu, że towary zafakturowane przez skarżącego były transportowane na [...].

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zastosowanej stawki podatku od towarów i usług dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.) przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 1 u.p.t.u., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

W myśl art. 42 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.t.u. dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie ze wskazanym zastrzeżeniem w ust. 4 ww. przepisu, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3) określenie towarów i ich ilości;

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Kluczowy dla niniejszej sprawy jest art. 42 ust. 11, zgodnie z którym w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W orzecznictwie podkreśla się, że w niektórych przypadkach przepisy prawa materialnego określają ustawowe dowody wykazania danej okoliczności, co niewątpliwie stanowi nawiązanie do teorii legalnej (formalnej) oceny dowodów, opierającej się na ustawowym założeniu, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi, w tym przypadku dokumentami. Zaznaczył jednak, że na gruncie unormowania art. 42 ust. 3, 4 i 11 u.p.t.u., jakkolwiek w przepisach art. 42 ust. 3 i 4 jest ustawowe określenie dokumentów dowodzących, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, ze względu na treść art. 42 ust. 11 tej ustawy pozwalającego na dowodzenie tej okoliczności również innymi - nie tylko wymienionymi w tym przepisie - dowodami, ustawowy katalog dowodowy, określony w ust. 3 i 4, nie może być uznany za zamknięty. Tym samym nie wyłącza on w tym zakresie stosowania normy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza w sytuacji braku jednoznacznego unormowania formy i trybu pozyskiwania na dokumentach określonych w art. 42 ust. 3 pkt 1 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług potwierdzenia dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski (zob. wyrok NSA z 15 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1575/18).

Skoro podatnik ma skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT, w jego posiadaniu muszą być dowody świadczące jednoznacznie, że doszło do WDT, że prawo do rozporządzania towarem przeszło na kupującego i zostało wywiezione do innego państwa członkowskiego. Organ nie ma obowiązku poszukiwania dowodów, czy towar opuścił terytorium RP. Nie ulega wątpliwości, że nie jest wystarczającym dowodem dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jedynie faktura, dokument magazynowy WZ, międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, nie są to bowiem dowody jednoznacznie potwierdzające wywóz towarów poza terytorium kraju, a co najwyżej mogą stanowić dowód zamiaru wywozu towaru przez nabywcę. Przepis art. 42 ust. 3 ustawy o VAT jako podstawowy dokument dowodzący dokonania WDT wskazuje list, dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego (zob. wyrok NSA z 17 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 358/17). Takich dowodów skarżący nie przedstawił w toku postępowania.

W ocenie Sądu organy zgodnie z przepisami miały podstawy do zakwestionowania transakcji opodatkowanych stawką 0% z podmiotami [...] wskazując na okoliczności, które bez wątpienia podważają prawo podatnika do zastosowania stawki preferencyjnej:

. [...] administracja podatkowa nie potwierdziła wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz wskazanych podmiotów [...]

. brak dokumentów, które jednoznacznie wskazują na wywóz towaru do [...],

. nawiązanie przez podatnika współpracy z osobą poznaną w trakcie wyprawy turystycznej, bez sprawdzenia jej tożsamości.

. brak jakiejkolwiek wiedzy o podmiotach [...] co do osób reprezentujących firmy, przedmiotu ich działalności, miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

. brak umów z kontrahentami [...], spisanie przez skarżącego jedynie dokumentu zatytułowanego "Warunki współpracy handlowej firmy [...] z nabywcami hurtowymi z siedzibą na terenie Unii Europejskiej, z wyłączeniem Rzeczypospolitej Polskiej"

. zamówienia na towar dokonywane były w języku [...] drogą mailową,

. wywozu towaru miał dokonać przedstawiciel nabywcy, którego danych osobowych nie zna skarżący,

. nie zweryfikowano tożsamości i uprawnień kierowcy do działań w imieniu [...] kontrahentów,

. zapłata za towar dokonywana była wyłącznie gotówką przez kierowcę, który był obywatelem [...] nieznanym z imienia i nazwiska,

W kontekście przytoczonych powyżej okoliczności trudno uznać za zasadne zarzuty skarżącego dotyczące dochowania przez niego należytej staranności przy weryfikowaniu kontrahenta, a zwłaszcza nie sposób uznać, że spełnił on przesłanki wynikające z cytowanych wyżej przepisów uprawniające do zastosowania 0% stawki podatku.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę organy we właściwy sposób rozpatrzyły całość zebranego materiału dowodowego, który był wystarczający do określenia skarżącemu stosownej wysokości podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. i miesiące 2015 r. Wyjaśniły przy tym w klarowny sposób przesłanki, którymi kierowały się przy wydawaniu zaskarżonych decyzji. Nie dopuściły się zarzucanego naruszenia przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.) – tj. art. 121, art. 122, art. 124 O.p., art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) oddalił skargę.