Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1068/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 13  ust. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 76 poz 694
law: Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekt jednolity
article: art. 3  ust. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lutego 2011 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 5 lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. o Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. o Nr [...] określająca stronie skarżącej ,,A" spółka z o.o. wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 54.511,12 zł, podczas gdy ze złożonego przez podatnika zeznania podatkowego za 2007 r. wynikała strata w wysokości 55.165,71 zł.

Z poczynionych w postępowaniu ustaleń wynikało, że zawyżenie straty powstało w wyniku:

- zawyżenia przychodów o kwotę 3.787,80 zł z tytułu otrzymanego nieodpłatnego świadczenia tj. nieodpłatnego podnajmowania lokalu od powiązanej spółki z o.o. "B".

Wartość nieodpłatnego świadczenia jakie uzyskała spółka w wyniku korzystania z lokalu we W. przy ul. [...] organ ustalił biorąc pod uwagę przeciętną wysokość czynszów stosowanych w 2007 r. we Wrocławiu od wynajmowanych lokali położonych w podobnej okolicy co lokal użytkowany przez skarżącą Spółkę. Wysokość czynszów ustalono w oparciu o uzyskane informacje od agencji wynajmu nieruchomości. Z uzyskanych informacji wynika średnia wysokość czynszów 68,75 zł/m². Biorąc pod uwagę tak kształtujący się czynsz najmu oraz wielkość lokalu wykorzystywanego przez podatnika - 10 m², okres 6 miesięcy korzystania z tego lokalu wartość nieodpłatnego świadczenia organy ustaliły w wysokości 4.125,00 zł (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654).

Ustaliły organy podatkowe, iż podatnik zaewidencjonował jako przychody rozpatrywanego roku podatkowego sprzedaż gotówkową towarów potwierdzoną paragonami fiskalnymi wystawionymi w dniu 22 grudnia 2006 r. w wysokości 76.851,12 zł.

Odwołując się do zapisów art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznały organy podatkowe iż przychód uzyskany w grudniu 2006 r. winien być zaliczony do przychodów tego roku w którym został uzyskany co skutkowało obniżeniem uzyskanego przychodu za rozpatrywany rok o wysokość skorygowanego z przyczyn powyższych przychodu.

Strona skarżąca zawarła dwie umowy leasingu operacyjnego dotyczące ciągników siodłowych TIR. Jedna umowa została zawarta 20 marca 2006 r. z firmą "C", zaś druga w dniu 28 lipca 2006 r. z Europejskim Funduszem Leasingowym. Z poczynionych w postępowaniu podatkowym ustaleń wynika, że strona skarżąca nie posiadała w ewidencji środków trwałych ani nie najmowała naczep do ciągników siodłowych jak również nie kupowała do nich paliwa. Ciągniki siodłowe nie były przez spółkę wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej lecz zostały przez nią nieodpłatnie użyczone spółce "B". Odwołując się do regulacji prawnej przewidzianej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznały organy podatkowe iż poniesione koszty związane z umową leasingową nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu skarżącej spółki za okres kiedy przedmiotowe ciągniki były oddane nieodpłatnie spółce "B". Skorygowano koszty uzyskania przychodu o kwotę 73.717,91 zł.

Organy stwierdziły iż księgi rachunkowe spółki za rozpatrywany okres są nierzetelne w zakresie wykonywanych rozliczeń z dostawcami papierosów tj. "D" z o.o. i firmą "E" oraz że ,,wyprowadzono majątek spółki tj. środki pieniężne na podstawie polecenia księgowania [...]." Z uwagi na fakt, iż powyższe nieprawidłowości nie miały wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania ustalenia w tym zakresie zawarte zostały w wyniku kontroli nr [...] z dnia [...] r.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji spółka zarzuciła organowi I instancji naruszenie przepisów ustawy o rachunkowości a w szczególności art. 4 ust. 1 oraz przepisów prawa procesowego zawartych w ustawie ordynacja podatkowa a to art.:

- art. 120 i 121 ordynacji podatkowej, ponieważ decyzja narusza powszechnie obowiązujący porządek prawny oraz podważa zaufanie do organów podatkowych,

- art. 122 ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej w następstwie zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nieustalenia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, przede wszystkim w zakresie stwierdzenia, że księgi rachunkowe za 2007 r. są nierzetelne,

- art. 187 ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego,

- art. 191 ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie oceny na podstawie niepełnego materiału dowodowego,

- art. 193 § 2 ordynacji podatkowej, przez uznanie, że księgi nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu faktycznego,

- art. 207 ordynacji podatkowej przez przedwczesne wydanie orzeczenia przy zaniechaniu zebrania całego materiału dowodowego, z pominięciem istotnych okoliczności,

- 210 § 1 i § 4 ordynacji podatkowej przez brak należytego wskazania w uzasadnieniu decyzji przyczyn, dla których przedstawionym faktom i dowodom odmówiono wiarygodności.

Spółka podnosi, że księgi rachunkowe za 2007 r. są rzetelne i brak jest podstaw do wysnucia przeciwnego wniosku. Na kwestionowaną przez organ I instancji nadwyżkę środków pieniężnych w kwocie 2.449.632,53 zł składają się wprowadzone do ksiąg Spółki na konto 149 ,,środki pieniężne w drodze" dokumentami wewnętrznymi [...] z dnia 30 kwietnia 2006 r. w kwocie 1.847.898,93 zł oraz [...] z dnia 31 grudnia 2006 r. w kwocie 601.733,60 zł. W księgach Spółki za 2005 r. pod datą 31 grudnia 2005 r. zaksięgowano na podstawie [...] kwotę 1.847.898,93 zł na konto Ma 149 ,,środki pieniężne w drodze" i na konta Wn 201-00069 "D" Sp. z o.o. 1.525.345,58 zł oraz Wn 201-00059 "D" sp. z o.o. kwotę 323.553,34 zł. Ponieważ księgowanie to nie miało podstaw w dokumentach źródłowych i powodowało zaniżenie salda konta ,,środki pieniężne w drodze" dokumentem [...] z dnia 30 kwietnia 2006 r. dokonano księgowania odwrotnego. Korekta ta miała na celu urealnienie ewidencji stanu środków pieniężnych oraz sald rozrachunków z "D" sp. z o.o.

Uchybienia w rozliczenia z firmą "E" polegały na tym, że dowody Kw były importowane z pozostałymi dokumentami z programu magazynowego do programu finansowo – księgowego. Jeżeli pracownik rozliczający rachunek z daną firmą nie zaznaczył poprawnie, że płatności dokonywano przez bank, program generował dokument Kw i do momentu skorygowania saldo było nieprawidłowe.

Nieprawidłowe saldo w bilansie otwarcia 2007 r. było następstwem księgowania [...] z 30 kwietnia 2006 r. i [...] z dnia 31 grudnia 2006 r. Spółka nie kwestionując faktu błędnego księgowania na koncie 149 – środki pieniężne w drodze oraz 140 – akcje i udziały w bilansie otwarcia 2007 roku podnosi, że nie może to świadczyć o nierzetelności ksiąg rachunkowych oraz o rzekomym manipulowaniu wartościami bilansu.

Organ odwoławczy utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy uznając prawidłowość stanowiska zajętego przez organ I instancji. Uznał za bezzasadne zawarte w odwołaniu zarzuty kwestionujące stwierdzoną przez organ I instancji nierzetelność ksiąg rachunkowych prowadzonych przez stronę skarżącą. Uznał organ iż na nierzetelność ksiąg w 2007 r. miały wpływ nieprawidłowości, które stwierdzone zostały w księgach Spółki za rok 2006 r. Odnośnie nierzetelności ksiąg rachunkowych spółki za 2006 r. organ odwoławczy wypowiedział się w wydanej w dniu 21 czerwca 2010 r. decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za ten rok.

Konsekwencją księgowań dokonanych na podstawie [...] i [...] w 2006 r. jest to, że saldo zobowiązań z "D" sp. z o.o. w bilansie otwarcia 2007 r. (konto 201-000069) w kwocie 2.847.774,30 zł zawierało fikcyjne zobowiązania wynikające z tych dokumentów PK. Pod datą 31 stycznia 2007 r. zaewidencjonowano polecenie księgowania [...] , którym dokonano księgowania stornującego księgowanie dokonane na podstawie [...] z dnia 31 grudnia 2006 r. Z porównania wartości zalegalizowanego utargu gotówkowego w styczniu 2007 r. ustalonego na podstawie obrotów kasy fiskalnej i zaewidencjonowanych środków pieniężnych na kontach aktywów Spółki oraz analizy obrotów konta 149 za styczeń 2007 r. wynika, że Spółka ujmując na stronie Ma tego konta kwotę 601.733,60 zł z dowodu [...] (bez jakiegokolwiek dowodu źródłowego) pomniejszyła utarg na ten miesiąc, korygując jednocześnie rozrachunki z "D".

Wskazał również organ odwoławczy na nieprawidłową wartość rozrachunków z firmą "E" w bilansie otwarcia roku 2007, co wynikało z faktu wykazania różnej wysokości uregulowanych zobowiązań w Spółce i w tej firmie w 2006 r. Postępowanie sprawdzające za rok 2006 wykazało, że zapłaty gotówkowe zobowiązań wynikające z konta ,,kasa" z ksiąg rachunkowych w programie finansowo – księgowym w Spółce są znacznie wyższe niż w księgach kontrahenta. W księgach rachunkowych "E" rzeczywiste rozliczenia prowadzone były na bieżąco przez cały rok, natomiast Spółka dokumentowała płatności gotówkowe od października fikcyjnymi dokumentami Kw, które nie miały odzwierciedlenia w księgach dostawcy. Stąd też brak było zgodności rozliczeń pomiędzy Kw Spółki, a Kp dostawcy ("E"). Wyjaśnienia Spółki w tym zakresie, że ewentualne uchybienia polegały na błędach pracownika dokonującego przenoszenia dowodów Kp z programu magazynowego do programu finansowo – księgowego, nie zostały poparte żadnymi dowodami.

Kolejną nieprawidłowością w księgach 2007 r. jest nieprawidłowe saldo otwarcia konta 149 ,,środki pieniężne w drodze" w bilansie 2007 r., w którym po stronie Wn wykazano kwotę 140.741,42 zł, podczas gdy konto to w bilansie zamknięcia roku 2006 r. nie wykazywało salda. Saldo w tej wysokości nie mające odzwierciedlenia w księgach 2006 r. Spółka wykazała zgadzając się z częścią ustaleń organu kontroli skarbowej za 2006 r. dotyczących zaniżenia przychodów za 2006 r. Wykazując wartość sprzedaży z dnia 22 grudnia 2006 r. w księgach 2007 r. łącznie ze sprzedażą osiągniętą w styczniu, Spółka utarg z 22 grudnia 2006 r, wykazała w księgach 2007 r. dwukrotnie. Tę samą kwotę zaksięgowano ,,drugostronnie" po stronie Wn konta 140 - ,,udziały i akcje", co w związku z faktem, że Spółka nie nabyła w tym okresie żadnych praw majątkowych, było księgowaniem całkowicie fikcyjnym i sprzecznym z podstawowymi zasadami rachunkowości. Uprawnione jest, w ocenie organu odwoławczego, zawarte w wyniku kontroli stwierdzenie, że takie działanie było możliwe z uwagi na fakt, iż księgi roku 2007 r. nie zostały zamknięte i manipulowano wartościami bilansu otwarcia. Ponadto znamienne dla działania Spółki jest wyjaśnienie, że ,,pochodzenia różnicy w kwocie 460.991,78 zł, która została przekazana do banku, po przeanalizowaniu wyciągów bankowych w dniu 20 października 2009 r. nie można jednoznacznie wskazać". Decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi wniesionej przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 120 i 121 ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji naruszającej powszechnie obowiązujący porządek prawny oraz podważającej zaufanie do organów podatkowych,

- art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 § 2 ordynacji podatkowej polegające na uchybieniu nakazowi wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a ponadto na nieobiektywnej ocenie zgromadzonych w sprawie dowodów i bezzasadne uznanie ksiąg rachunkowych podatnika za wadliwe i nierzetelne,

- art. 207 ordynacji podatkowej przez przedwczesne wydanie orzeczenia przy zaniechaniu zebrania całego materiału dowodowego, w sprawie z pomięciem istotnych okoliczności,

- art. 210 § 1 i § 4 ordynacji podatkowej przez brak należytego wskazania w uzasadnieniu decyzji przyczyn, dla których przedstawionym faktom i dowodom odmówiono wiarygodności,

Spółka podnosi, że księgi rachunkowe za 2007 r. są rzetelne i brak jest podstaw do wysnucia przeciwnego wniosku. Na zakwestionowaną przez organ I instancji nadwyżkę środków pieniężnych w kwocie 2.449.632,53 zł składają się wprowadzone do ksiąg Spółki na konto 149 ,,środki pieniężne w drodze" dokumentami wewnętrznymi [...] z dnia 30 kwietnia 2006 r. w kwocie 1.847.898.93 zł oraz [...] z dnia 31 grudnia 2006 r. w kwocie 601.733,60 zł w księgach Spółki za 2005 r. pod datą 31 grudnia 2005 r. zaksięgowano na podstawie [...] kwotę 1.847.898,93 zł na konto Ma 149 ,,środki pieniężne w drodze" i na konta Wn 201-00069 "D" Sp. z o.o. 1.525.345,58 zł oraz Wn 201—00059 "D" Sp. z o.o. kwotę 323.553,34 zł. Ponieważ księgowanie to nie miało podstaw w dokumentach źródłowych i powodowało zaniżenie salda konta ,,środki pieniężne w drodze" dokumentem [...] z dnia 30 kwietnia 2006 r. dokonano księgowania odwrotnego. Korekta ta miała na celu urealnienie ewidencji stanu środków pieniężnych oraz sald rachunków z firmą "E" Sp. z o.o. Strona podnosi, że zarówno w roku 2005 jak i 2006 przedstawionym wyżej zapisom nie towarzyszył przepływ środków pieniężnych.

Uchybienia w rozliczeniach z firmą "E" polegały na tym, że dowody Kw były importowane z pozostałymi dokumentami z programu magazynowego do programu finansowo – księgowego. Jeżeli pracownik rozliczający rachunek z daną firmą nie zaznaczył poprawnie, że płatności dokonywano przez bank, program generował dokument Kw i do momentu skorygowania saldo było nieprawidłowe.

Nieprawidłowe saldo w bilansie otwarcia 2007 r. było następstwem księgowania [...] z 30 kwietnia 2006 r. i [...] z dnia 31 grudnia 2006 r. Spółka nie kwestionując faktu błędnego księgowania na koncie 149 – środki pieniężne w drodze oraz 140 – akcje i udziały w bilansie otwarcia 2007 roku podnosi, że nie może to świadczyć o nierzetelności ksiąg rachunkowych oraz o rzekomym manipulowaniu wartościami bilansu.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podnosząc iż zarzuty skargi nie odnoszą się do ustaleń mających wpływ na wysokość określonej przez organ podatkowy straty poniesionej przez podatnika w 2007 r. Zarzuty te dotyczą wyłącznie nieprawidłowości związanych z naruszeniem przepisów ustawy o rachunkowości w zakresie wykazywanych rozliczeń z dostawcami papierosów tj. "D" Spółka z o.o. i firmą "E", które nie miały bezpośredniego wpływu na wysokość straty w podatku dochodowym za rozpatrywany rok podatkowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej (§ 1), przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności w prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 przywołanego przepisu). Sądy administracyjne kierując się kryterium legalności dokonują zatem oceny zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Oceniając decyzję administracyjną według kryterium zgodności z prawem Sąd stwierdził, że zarzuty skargi i mające je wesprzeć argumenty nie mogą doprowadzić do wzruszenia zaskarżonej decyzji, gdyż kwestionowane rozstrzygnięcie zostało wydane z zachowaniem reguł proceduralnych i znajduje dostateczne podstawy w prawie materialnym.

Zgodnie z art. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Przywołany przepis nie definiuje pojęcia ewidencji rachunkowej. Odrębne przepisy, o których mowa w art. 9 ust. 1 powołanej ustawy to przede wszystkim ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.) i wydane na jej podstawie akty wykonawcze. Można w związku z tym przyjąć, iż prowadzenie ewidencji rachunkowej o której mowa w przywołanym przepisie polega na prowadzeniu dokumentacji zdefiniowanej w art. 13 ust. 1 ustawy o rachunkowości i w art. 3 ust. 4 ustawy ordynacja podatkowa (ustawa z 29 sierpnia 1997 r. tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W art. 3 ust. 4 ordynacji podatkowej zostało zdefiniowane pojęcie ,,ksiąg podatkowych" i tak księgami podatkowymi w rozumieniu tego przepisu są: księgi rachunkowe, podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry do których prowadzenia do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów obowiązani są podatnicy. Zgodnie z art. 24 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie. Za rzetelne zaś uznaje się księgi rachunkowe, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Ewidencja rachunkowa w postępowaniu podatkowym pełni wyłącznie rolę dowodową. Przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma w tej sytuacji wyłącznie charakter normy proceduralnej. Taki walor urządzeń księgowych wynika między innymi z treści art. 180 § 1 ordynacji podatkowej, wedle którego jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być księgi podatkowe. W myśl art. 193 § 1 ordynacji podatkowej księgi podatkowe (ewidencja rachunkowa) prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, natomiast za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów.

W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe stwierdziły, iż strona skarżąca prowadziła księgi rachunkowe w sposób nierzetelny, wadliwy co znalazło swoje odzwierciedlenia w protokole kontroli. Nierzetelność tych ksiąg skutkowała nie uznaniem księgi za dowód iż podatnik rzeczywiście uzyskał jedynie te przychody, które uwzględnił w księgach rachunkowych i poniósł koszty jako koszty uzyskania przychodu te koszty, które w wprowadzonym urządzeniu księgowym zaewidencjonował. Nierzetelność prowadzonych przez stronę skarżącą urządzeń księgowych w świetle zebranych w sprawie dowodów nie może budzić zdaniem sądu żadnych wątpliwości. Poza sporem pozostaje fakt korzystania dla celów prowadzonej działalności przez okres 6 miesięcy przez skarżącą spółkę z lokalu bez jakiejkolwiek odpłatności. W związku z powyższym zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych strona zaniżyła przychód z tytułu otrzymanego nieodpłatnego świadczenia. Strona skarżąca dokonała zawyżenia przychodów rozpatrywanego roku ewidencjonując w tymże roku przychody ubiegłego roku w wysokości 76.851,12 zł. Zaksięgowała w ciężar kosztów raty leasingowe związane z leasingiem ciągników siodłowych, które nie były wykorzystywane w prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, a zatem nie mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niewątpliwe zakwestionowanie rzetelności prowadzonych urządzeń księgowych podatnika musi nastąpić w trybie przewidzianym przez ustawę – ordynację podatkową a to w sposób przewidziany art. 193 ordynacji podatkowej. I tak zgodnie z art. 193 § 6 ordynacji podatkowej jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określa za jaki okres i w jakiej części nie uznaje się ksiąg za dowód tego co wynika z zwartych w nich zapisów. W rozpatrywanej sprawie organ wskazał na nieprawidłowości w zapisach ksiąg rachunkowych w protokole kontroli nie sporządzając odrębnego protokołu z badania ksiąg co nie można uznać za uchybienie. Zgodnie bowiem z art. 290 § 5 ordynacji podatkowej w protokole kontroli mogą być zawarte również ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193 ordynacji podatkowej. W tym przypadku nie sporządza się odrębnego protokołu badania ksiąg, o którym mowa w art. 193 § 6. W protokole kontroli organ zawarł zastrzeżenia w kwestii ewidencjonowania tych zdarzeń o których mowa wyżej a które miały wpływ na określenie wysokości podstawy opodatkowania za rozpatrywany rok podatkowy. Dotyczy to niezaewidencjonowania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, błędnego zaksięgowania przychodu roku 2006 do rozpatrywanego roku, czy błędnego uznania za koszty uzyskania przychodu rat leasingowych.

Poza sporem pozostaje fakt, iż organ podatkowy poza nieprawidłowościami o jakich mowa wyżej dopatruje się po stronie podatnika innych naruszeń przepisów ustawy o rachunkowości opisanych w protokole kontroli a następnie omówionych pod względem stanu faktycznego i regulacji prawnych w wyniku kontroli z dnia [..] r. Nr [...] . Te nieprawidłowości dotyczyły naruszenia ustawy o rachunkowości i pozostawały neutralnymi dla wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (określenia wysokości straty) za rozpatrywany rok podatkowy. Wynika to w sposób jednoznaczny z uzasadnienia decyzji organu I-szej instancji, zaś organ odwoławczy ograniczył się jedynie do ponownego wskazania tych opisanych w wyniku kontroli naruszeń ustawy o rachunkowości. Podkreślić należy, że przepisy ustawy o rachunkowości określają zasady rachunkowości oraz tryb badania sprawozdań finansowych. Przepisy te choć niekiedy posługują się takimi samymi terminami co przepisy podatkowe nie są jednak przepisami ,,podatkotwórczymi". Skoro zatem z tych nieprawidłowości z ustawy o rachunkowości o jakich mowa w wyniku kontroli a następnie w skardze organy podatkowe nie wyciągnęły dla podatnika negatywnych skutków podatkowych w rozpatrywanym roku podatkowym jak również podatnik w skardze nie wykazuje iż miały one wpływ na podstawę opodatkowania uznał Sąd iż nie zachodzi konieczność ustosunkowywania się Sądu co do trafności ustaleń zawartych w wyniku kontroli.

Przedmiotem skargi jest decyzja określająca wysokość straty poniesionej przez podatnika w rozpatrywanym roku podatkowym. Organy podatkowe dokonały korekty wykazanej przez stronę skarżącą w złożonym zeznaniu podatkowym wysokość straty przyjmując co do zasady wielkości wykazane przez podatnika korygując je jedynie w sposób jak to wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Odnośnie dokonanej korekty strona skarżąca nie wniosła żadnych zarzutów co do faktu błędnego zaksięgowania części przychodów z grudnia 2006 r. do przychodów 2007 r., pominięcia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, czy też korekty kosztów z tytułu rat leasingowych.

Podatnik zaś nie wykazał aby, stwierdzone w wyniku kontroli nieprawidłowości rozrachunków z firmą "E" i firmą "D" miały wpływ na wielkość określonej straty poniesionej przez skarżącą spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej za rozpaprywany rok podatkowy, podobnie jak pozostałe wskazane naruszenia ustawy o rachunkowości.

Reasumując zatem należy uznać, iż określenie wysokości poniesionej przez podatnika straty zostało dokonane w drodze prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego. Podnosząc zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej podatnik nie wskazał w czym upatruje naruszenia powyższych przepisów. Nie wskazał jakie dowody jego zdaniem winien organ podatkowy przeprowadzić w prowadzonym postępowaniu, jak również nie wskazał jakie to dowody znane organowi i mające wpływ na wynik sprawy zostały przez organ pominięte. Podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 207 i 210 § 1 i 4 ordynacji podatkowej należy również uznać za chybiony. Postępowanie podatkowe bowiem zostało zakończone poprzez wydanie decyzji. Decyzja zaś stanowiąca przedmiot skargi zawiera wszystkie elementy jakie winna posiadać zgodnie z art. 210 § 1 ordynacji podatkowej, jak również zawiera uzasadnienie faktyczne i wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Mając zatem powyższe na uwadze należało skargę jako bezzasadną oddalić (art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

PM 15.03.2011 r.

pop 17.03.2011 r.