Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 601/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2017-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Asesor sądowy Jerzy Parchomiuk (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Anna Strzelec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2017 r. sprawy ze skargi K. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. przyznaje adwokatowi G. F. wynagrodzenie w kwocie [...]zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych dwadzieścia groszy), w tym VAT za pomoc prawną udzieloną z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją z [...] r., znak: [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania K. Ł. (dalej jako: skarżący), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z [...] r., znak: [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej.

W uzasadnieniu organ przedstawił następujący stan sprawy:

W dniu [...] r. do organu podatkowego wpłynął wniosek skarżącego o umorzenie zaległości podatkowych w kwocie [...] zł w całości z uwagi na fakt, że zapłata tej zaległości narazi na uszczerbek utrzymanie rodziny podatnika.

Z ustaleń organów podatkowych wynika, że zaległości podatkowe wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] z [...]r., nr [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: maj i czerwiec [...] r. oraz ze złożonych w dniu [...] r. korekt deklaracji VAT-7 za miesiące: maj, lipiec, październik, listopad

i grudzień [...] r. Zaległości podatkowe za maj i czerwiec [...] r. zostały objęte tytułem wykonawczym nr [...] wystawionym w dniu [..] r. Organ egzekucyjny wszczął egzekucję, doręczając tytuł wykonawczy i zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego w dniu [...] r., o czym powiadomiono zobowiązanego w dniu [...] r. W związku z powyższym nie doszło do przedawnienia zaległości.

W oświadczeniu dotyczącym aktualnej sytuacji materialnej i rodzinnej skarżący wskazał, że pozostaje na utrzymaniu rodziców i u nich zamieszkuje oraz nie osiąga żadnych dochodów. Oświadczył także, że nie posiada żadnych oszczędności, majątku w postaci nieruchomości oraz majątku ruchomego. Z przedłożonego wydruku z CEIDG wynika, że skarżący nie prowadzi już działalności gospodarczej i posiada status "wykreślony" z rejestru z dniem [...] r. Skarżący podał, że we wspólnym gospodarstwie domowym pozostaje wraz z żoną, która jest w ciąży oraz z rocznym synem. Skarżący wskazał, że ma dwóch synów urodzonych w [...] r. oraz [...]r. Na jednego z synów płaci alimenty w wysokości [...]zł, choć w rzeczywistości płaci je matka skarżącego. Skarżący jest na utrzymaniu matki i drugiej żony. Nie dołączył jednak żadnych informacji potwierdzających dochody wymienionych osób. Wydatki w gospodarstwie domowym (wyżywienie, opłaty, odzież i środki czystości) skarżący oszacował na łączną kwotę [...] zł.

Z przedłożonych dokumentów, tj. zajęcia wierzytelności, zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego wynika, że skarżący ma znaczne zobowiązania finansowe zarówno wobec osób prywatnych, jak i instytucji bankowych, których egzekwowaniem zajmują się komornicy sądowi.

Na etapie postępowania odwoławczego skarżący na wezwanie organu wyjaśnił dodatkowo, że od [...] r. jest bezrobotny. Z tą datą zawiesił działalność gospodarczą, a kilka miesięcy później zlikwidował ją. Po sprzedaniu spółki, której był właścicielem popadł w kłopoty finansowe, ponieważ spółka była właścicielem kilku nieruchomości obciążonych kredytem, a aktualny właściciel spółki przestał spłacać kredyty, więc skarżący jako poręczyciel został pociągnięty do odpowiedzialności finansowej. Skutkowało to tym, że obecnie ma zajęcia komornicze na kwotę ponad [...]zł. Skarżący wyjaśnił także, że brak płynności finansowej skutkuje nieregularną zapłatą alimentów na niepełnosprawnego syna z pierwszego małżeństwa. W drugim związku skarżący ma półtorarocznego syna, żona jest w ciąży i nie pracuje. Skarżący nie korzysta z opieki społecznej. Otrzymuje od Państwa zasiłek 500+. Gdyby nie pomoc rodziców rodzina skarżącego nie byłaby w stanie się utrzymać. Skarżący nie ma zadłużeń wobec ZUS ani KRUS. Jedynymi zaległościami podatkowymi są zaległości objęte niniejszym postępowaniem.

Decyzją z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia zaległości podatkowej.

Od tej decyzji skarżący wniósł odwołanie, zarzucając naruszenie szeregu przepisów Ordynacji podatkowej przez błędne uznanie, że umorzenie zaległości podatkowej nie wpłynie na sytuację podatnika, podczas gdy instytucja umorzenia zaległości podatkowej stanowi ulgę dla podatnika znajdującego się w trudnej sytuacji finansowej, a umorzenie zaległości zmniejszy istniejące zadłużenie skarżącego. Zarzucił także błędną wykładnię pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz niezbadanie wpływu dalszego egzekwowania zaległości objętej wnioskiem o umorzenie na możliwości płatnicze podatnika i zaspokajanie podstawowych potrzeb jego rodziny, pobieżną i wybiórczą analizę materiału dowodowego dotyczącego sytuacji majątkowej

i rodzinnej podatnika.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor stwierdził, że sytuacja finansowa

i rodzinna skarżącego jest ciężka i stanowi element szeroko rozumianej przesłanki "ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2017 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako: O.p.). Skarżący nie ma środków finansowych pozwalających na jednorazową zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Jednakże w ocenie organów podatkowych sytuacja ta nie jest wystarczającym powodem do udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. Trudna sytuacja finansowa podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi, tego rodzaju założenie prowadziłoby do wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji finansowej spełniałby przesłanki do uzyskania ulgi. Nawet przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej nie rozwiąże problemów finansowych skarżącego, bowiem ma on znaczne zaległości wobec innych wierzycieli - osób fizycznych i banków (ponad [...] zł), których egzekwowaniem zajmują się aktualnie komornicy sądowi.

Biorąc pod uwagę okoliczności, kiedy to wierzyciele cywilnoprawni mają podstawy do dalszego egzekwowania swoich należności, umorzenie zaległości podatkowych stanowiłoby przedwczesne uprzywilejowanie w/w podmiotów tzn. tych wierzycieli poprzez wygaszanie zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa.

Organ stwierdził, że oceniając sytuację materialną skarżącego należy stwierdzić, że jest osobą młodą, zdolną do podjęcia pracy. Skarżący nie wskazał, aby miał jakiekolwiek problemy zdrowotne czy leczył się. Zatem umorzenie wnioskowanych zaległości podatkowych w takiej sytuacji należałoby uznać za niezasadny przywilej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał również na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z [...] r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, z uzasadnienia którego wynika, że według organu egzekucyjnego brak jest możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji. Dłużnik nie mieszka pod wskazanym adresem, lecz w miejscowości T. na Ś. Zobowiązany odmówił podania dokładnego adresu zamieszkania.

Organy podatkowe rozpatrując wniosek o umorzenie zaległości podatkowych oceniają również okoliczności powstania zaległości podatkowych. Z akt sprawy wynika, że zaległość powstała w wyniku postępowania kontrolnego i wydania decyzji z

[...] r., w której stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT. Powyższe nieprawidłowości polegały na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg podatkowych (rejestry zakupów VAT) za miesiące: kwiecień, maj i czerwiec [...] r. Zawarte w rejestrach zapisy nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego. W ocenie organu podatkowego podejmowane w toku prowadzonej działalności gospodarczej decyzje nie mogą prowadzić do ulgowego traktowania powstałego zobowiązania podatkowego. Powstałe z tego tytułu zaległości podatkowe nie mogą obciążać ogółu społeczeństwa.

Analizując sprawę z punktu widzenia przesłanki "interesu publicznego"

i wyważenia "interesu publicznego" z "ważnym interesem podatnika" organ stwierdził, że odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie wpłynie negatywnie na egzystencję skarżącego i jego rodziny. Skarżący pozostaje na utrzymaniu rodziców, ma również zaspokojone potrzeby mieszkaniowe. Negatywna decyzja w zakresie przyznania ulgi podatkowej nie powinna spowodować konieczności sięgania do środków związanych z pomocą społeczną, ani spowodować zagrożenia egzystencji skarżącego.

W skardze do sądu administracyjnego K. Ł. zarzucił naruszenie:

(1) art. 67a § 1 O.p. w zw. z art. 71 § 1 Konstytucji RP przez błędną i zawężającą wykładnię pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", z pominięciem konstytucyjnej zasady pomocy rodzinie znajdującej się w trudnej sytuacji, co doprowadziło o przedłożenia fiskalnego interesu państwa nad dobro rodziny podatnika;

(2) art. 121 § 1, art, 122 w zw. z art. 67a § 1 O.p. przez błędne i sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym uznanie, że umorzenie zaległości podatkowej nie poprawi sytuacji życiowej i finansowej podatnika, który pozostaje zadłużony z innych tytułów, podczas gdy instytucja umorzenia zaległości podatkowej stanowi ulgę dla podatnika znajdującego się w trudnej sytuacji finansowej, a umorzenie zaległości zmniejszy istniejące zadłużenie strony i poprawi warunki życia jego rodziny,

(3) art. 121 § 1 zw. z art. 67a § 1 O.p. i w zw. z art. 71 § 1 Konstytucji RP przez błędną, dowolną i zawężającą wykładnię zwrotu "ważny interes" podatnika ograniczający to pojęcie do wystąpienia nadzwyczajnych okoliczności, podczas gdy pojęcie to obejmuje normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków oraz przez błędną i ograniczającą wykładnię zwrotu "interes publiczny" przedkładając fiskalny interes państwa nad dobro rodziny podatnika, której sytuacja po udzieleniu ulgi poprawiłaby się;

(4) art. 121 § 1 i art. 122 O.p. przez dowolną, pobieżną i wybiórczą analizę materiału dowodowego dotyczącego sytuacji majątkowej i rodzinnej podatnika, co doprowadziło do błędnego oraz sprzecznego z zasadami doświadczenia życiowego

i logiki ustalenia, że umorzenie zaległości podatkowej nie wpłynie pozytywnie na sytuację podatnika i jego rodziny, podczas gdy prawidłowa analiza wszystkich okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że umorzenie zaległości podatkowej i tym samym zmniejszenie zadłużenia podatnika, stanowić będzie znaczną pomoc dla podatnika i jego rodziny,

(5) art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady ochrony zaufania, poprzez przedkładanie interesu Skarbu Państwa nad ważny interes indywidualnego podatnika oraz nad dobro rodziny.

Uzasadniając te zarzuty skarżący wywiódł, że organ podatkowy nie uwzględnił faktu, iż podatnik jest ojcem trojga małoletnich dzieci, w tym niepełnosprawnego. Na dziecko z pierwszego małżeństwa ma zasądzone alimenty. Dwoje pozostałych dzieci jest malutka (jedno z nich urodzone w [...]roku) i wciąż wymaga stałej opieki ze strony matki - żony skarżącego, która obecnie nie może podjąć pracy z racji sprawowania bezpośredniej opieki nad dziećmi. Skarżący od kilku lat pozostaje bez pracy. Rodzina jest na utrzymaniu rodziców - ludzi starszych, w podeszłym wieku. Nie jest normalną ani pożądaną społecznie sytuacja, w której ludzie starsi, w podeszłym mają na utrzymaniu dorosłe dzieci. Sytuacja rodziny założonej przez podatnika jest zatem dramatyczna, skoro musi uciekać się do pomocy rodziców. Sytuacja finansowa podatnika jest poważnym obciążeniem dla jego rodziny.

Nie budzi wątpliwości, że umorzenie zaległości podatkowych wobec skarżącego pozwoliłoby na stopniowe oddłużenie jego osoby, stanowiłoby ogromną pomoc finansową i mogłoby spowodować, że podatnik będzie w stanie wyjść ze spirali zadłużenia i powrócić do normalnej działalności i płacić podatki w przyszłości. Z pewnością w interesie państwa leży dobro rodziny, które jest chronione przez Konstytucję (art. 71).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi skutkującymi koniecznością jej uchylenia (stwierdzenia nieważności).

Istota sporu prawnego sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe art. 67a § 1 pkt 3 O.p., stanowiącego zasadniczą podstawę prawną rozpatrzenia wniosku skarżącego o umorzenie zaległości podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z § 2 powoływanego przepisu wynika, że umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.

Powołany przepis doczekał się już bogatej linii orzeczniczej, której analiza pozwala na wskazanie podstawowych elementów determinujących ocenę prawidłowości wykładni i stosowania tej podstawy prawnej umarzania zaległości podatkowej przez organy podatkowe.

Kluczowe przesłanki umorzenia należności zostały przez ustawodawcę sformułowane z użyciem klauzul generalnych "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Zwrotów tych nie da się wypełnić jednoznaczną i niezmienną treścią. Specyfika klauzul generalnych sprawia, że różne zbiory okoliczności i celów (wartości), zawsze odnoszonych do indywidualnej sytuacji konkretnego podatnika, które powinny być wzięte pod uwagę w procesie stosowania prawa. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z dorobku doktryny i judykatury, niemniej jednak w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Dla przykładu, ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków (np. utrata możliwości zarobkowania, utrata majątku), podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokoić podstawowych, koniecznych potrzeb materialnych.

Analizowana regulacja jest wyrazem uznania przez prawodawcę, że w pewnych okolicznościach przed zasadą powszechności opodatkowania należy, w drodze wyjątku, dać pierwszeństwo innym wartościom i zasadom konstytucyjnym, takim jak zasada zaufania obywatela do państwa, zasada uwzględnienia dobra rodziny, nakazująca państwu szczególną pomoc i opiekę dla rodzin niepełnych czy wielodzietnych, znajdujących się w trudnej sytuacji materialnej, zasada zabezpieczenia społecznego dla osób, które pozostają bez pracy i bez środków utrzymania bez własnej winy. Umorzenie zobowiązania podatkowego nie stanowi przywileju samego w sobie, lecz jest formą pomocy udzielonej z budżetu państwa (lub gminy) podatnikowi, tak aby przez zgodne z zasadą powszechności opodatkowania wyegzekwowanie podatku nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia zarówno społecznego, jak też indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika, np. jego pracowników (por. wyroki NSA z 12 sierpnia 2015 r., II FSK 1610/13 i z 18 maja 2016 r., II FSK 1128/14; wyrok WSA w Lublinie z 21 czerwca 2017 r., I SA/Lu 261/17).

Ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w każdym rozpatrywanym przypadku powinien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu wartości organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczyć do konieczności respektowania zasady równości i powszechności opodatkowania. Przy ocenie istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego należy uwzględnić nie tylko okoliczności powstania zaległości, ale przede wszystkim aktualną w dacie orzekania sytuację podatnika, w tym również jego sytuację rodzinną, zdrowotną

i ekonomiczną (por. wyrok WSA w Lublinie z 13 czerwca 2017 r., I SA/Lu 65/17 oraz powoływane tam orzecznictwo NSA).

Posłużenie się przez ustawodawcę klauzulami generalnymi wymaga od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika, względnie przesłanki interesu publicznego, czy też nie. Ustalenie, że w stanie sprawy zachodzi co najmniej jedna z wymienionych przesłanek, stawia przed organem podatkowym konieczność dokonania wyboru, czy udzieli wnioskowaną ulgę, czy też wniosku nie uwzględni. Wybór ten dokonywany jest w ramach dyskrecjonalnej władzy organu – na zasadzie uznania administracyjnego. Nie oznacza to jednak, że jest to wybór dowolny. Chociaż przyjęte przez organ kryteria decyzyjne zasadniczo nie podlegają same w sobie kontroli, to jednak wybrana przez organ konsekwencja prawna dokonanych ustaleń nie może naruszać zasad sprawiedliwości, a także nie może być oparta na kryteriach oczywiście nieistotnych lub nieracjonalnych lub wywiedziona z fałszywych przesłanek (argumentów, które są nieprawdziwe) (por. powoływany wyżej wyrok WSA w Lublinie z 21 czerwca 2017 r. oraz przytaczany tam wyrok NSA z 21 lutego 2017 r., II FSK 88/15).

Innymi słowy: choć organ rozpoznając wniosek o umorzenie należności działa w ramach uznania administracyjnego, nie może przekroczyć granic tego uznania, w tym granic wewnętrznych, wyznaczonych celem powierzenia przez ustawodawcę organowi podatkowemu kompetencji dyskrecjonalnych. Organ podatkowy nie może zatem nadużyć uznania wydając decyzję arbitralną, godzącą w wartość sprawiedliwości, bazującą na kryteriach irrelewantnych dla sprawy czy też nie uwzględniającą istotnych okoliczności sprawy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy, Sąd stwierdza, że organ podatkowy nie naruszył granic powierzonych mu kompetencji dyskrecjonalnych.

W pierwszej kolejności obowiązkiem organu było poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych w sprawie, odnoszących się do kwestii sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej skarżącego.

W tym aspekcie należy mieć na uwadze fakt, że umorzenie zaległości podatkowych następuje na wniosek osoby zainteresowanej. Zatem to wnioskujący podatnik ma obowiązek zupełnego, wszechstronnego i rzetelnego wyjaśnienia organom jaka jest jego faktyczna sytuacja życiowa, zdrowotna i materialna. Umorzenie zaległości, jeśli ma być zgodne z prawem, w żadnym razie nie może być oparte na fragmentarycznych twierdzeniach zainteresowanego podatnika.

W badanej sprawie ustalenia faktyczne organów podatkowych w zakresie sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej skarżącego nie budzą zastrzeżeń. Organ dokonał ustaleń bazując na oświadczeniach skarżącego i przedkładanych przezeń dokumentach. Materiał przedstawiony przez skarżącego został przez organ rozważony całościowo i wszechstronnie. Sąd nie widzi podstaw do kwestionowania tych ustaleń. Wprawdzie w skardze pojawia się zarzut dowolnej, pobieżnej i wybiórczej analizy sytuacji skarżącego, ale argumentacja ta ukierunkowana jest bardziej na wykazanie błędnej interpretacji i zastosowania w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika

i interesu publicznego.

Organ wziął również pod uwagę fakt umorzenia wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego (postanowienie z [...] r.). Należy mieć na uwadze, że fakt ten może mieć znaczenie z punktu widzenia oceny sytuacji finansowej i majątkowej skarżącego, bowiem może świadczyć o tym, że sytuacja ta jest zła, skoro nie ma możliwości skutecznego wyegzekwowania zaległości. Tym niemniej jednak kwestia umorzenia postępowania egzekucyjnego jest istotniejsza z punktu widzenia innej podstawy prawnej umorzenia zaległości – art. 67d § 1 pkt 1 O.p., nie mającej zastosowania w badanej sprawie, jako że ten tryb umorzenia stosowany jest z urzędu.

Zarzut wadliwych ustaleń faktycznych jest wobec tego w ocenie Sądu nieuzasadniony.

W dalszej kolejności kontroli sądu administracyjnego podlega okoliczność, czy organy podatkowe nadały w konkretnej sprawie właściwą treść pojęciom ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz – w razie ewentualnej kolizji między tymi wartościami – czy dokonały właściwego ich wyważenia.

Również w tym aspekcie sprawy Sąd nie dostrzega po stronie organów podatkowych takich błędów, które musiałyby zostać uznane za przekroczenie granic kompetencji dyskrecjonalnych, jakie przyznał ustawodawca w art. 67a O.p.

Z wywodów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wynika, że organ dostrzega w sprawie spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika, bowiem takie wnioski płyną z analizy sytuacji finansowej i rodzinnej skarżącego. Tym niemniej jednak w ocenie organu, nie daje to podstawy do umorzenia zaległości, bowiem nawet przyznanie wnioskowanej ulgi nie rozwiąże problemów finansowych skarżącego, z uwagi na jego bardzo wysokie zadłużenie wobec podmiotów prywatnych.

W argumentacji tej skarżący upatruje braku logiki i sprzeczności z doświadczeniem życiowym. W ocenie Sądu zarzuty nie są jednak zasadne. W sytuacji, kiedy prywatnoprawny dług skarżącego przekracza – według jego oświadczeń – kwotę [...] złotych, umorzenie zaległości podatkowej w kwocie nieco ponad [...] zł (z uwzględnieniem odsetek) nie zmieni w istotnym stopniu sytuacji finansowej skarżącego i nie rozwiąże jego zasadniczych problemów. Dług publicznoprawny w globalnej kwocie zadłużenia skarżącego stanowi jedynie około [...]%. Co więcej, racjonalny jest argument organu, że umorzenie zaległości podatkowych stanowiłoby nieuzasadnione uprzywilejowanie wierzycieli prywatnoprawnych poprzez wygaszenie zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa. W tej sytuacji chybiony jest argument skarżącego, że umorzenie zaległości podatkowej ułatwiłoby mu powrót do normalnego funkcjonowania. Trudno zgodzić się z takim argumentem, biorąc pod uwagę, że nawet w razie umorzenia zaległości podatkowej, skarżącego będzie obciążać tak znaczne zadłużenia prywatnoprawne.

W argumentacji organu można dostrzec pewne braki, bowiem w tym miejscu celowe byłoby silniejsze podkreślenie aspektu interesu publicznego, tym niemniej wywodom organu trudno zarzucić nieracjonalność czy branie pod uwagę kryteriów irrelewantnych dla sprawy. Jeszcze raz trzeba podkreślić, że organ działa w ramach uznania administracyjnego, a zatem interwencja sądu jest dopuszczalna tylko w przypadku niezgodnego z prawem skorzystania z tego uznania, czyli przekroczenia jego granic. Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

W ocenie Sądu nie można również zarzucić organom podatkowym irrelewantnych czy nieracjonalnych rozważań w aspekcie interesu publicznego. Trafnie organy zwracają uwagę na konieczność zachowania ostrożności w stosowaniu ulg w zakresie zaległości podatkowych. W świetle obowiązującej Konstytucji RP w demokratycznym państwie prawnym obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych określonych w ustawie jest powszechny, o czym stanowią art. 2 w powiązaniu z art. 84 i art. 32 ust. 1 Konstytucji. Organy nie są uprawnione, aby dowolnie odstępować od uzyskania zaległych publicznoprawnych należności. Trzeba pamiętać, że zwolnienie podatnika z obowiązku zapłaty omawianej zaległości podatkowej oznacza przecież w konsekwencji przerzucenie tego fiskalnego obciążenia na pozostałych obywateli. Aby odstąpić od tych zasad, trzeba wskazać inne wartości, których ochrona przemawia za umorzeniem zaległości w konkretnym wypadku.

Skarżący wskazuje w swojej argumentacji na wartość dobra rodziny, która w analizowanym przypadku – w ocenie skarżącego – jest zagrożona, z uwagi na to, że rodzina skarżącego znajduje się w trudnej sytuacji. Brak pomocy ze strony państwa – w postaci umorzenia zaległości – w ocenie skarżącego godzi w konstytucyjną zasadę ochrony rodziny, zwłaszcza znajdującej się w trudnej sytuacji materialnej (art. 71 Konstytucji).

Odnosząc się do tej argumentacji należy zwrócić uwagę na dwa argumenty, pojawiające się również w wywodach organu. Po pierwsze, trudno nie zgodzić się z organem, że skarżący i jego rodzina mają zaspokojone potrzeby bytowe, nie znajdują się w sytuacji, którą można określić mianem ubóstwa. Po drugie – rację ma skarżący, twierdząc, że nie jest pożądaną społecznie sytuacją, aby osoba dorosła, taka jak skarżący, musiała korzystać w szerokim zakresie z pomocy materialnej rodziców. Trzeba jednak zauważyć, że skarżący bardzo mocno akcentuje obowiązek państwa pomocy jego rodzinie, jednakże nie odnosi się do powołanego w skardze argumentu organu, że jest osobą młodą, zdrową i zdolną do podjęcia pracy. Pomimo to, od [...] r. skarżący jest bezrobotny. Pojawia się wobec tego pytanie, na które argumentacja skargi nie udziela odpowiedzi, w jaki sposób skarżący, oczekując pomocy państwa na rzecz jego rodziny, sam stara się poprawić warunki materialne swojej rodziny, skoro od kilku lat nie podejmuje zatrudnienia. Analizując sprawę z punktu widzenia zasady sprawiedliwości społecznej i wyważenia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, trudno zgodzić się z argumentacją skarżącego.

Nie jest absolutnie rolą Sądu wyjaśnianie motywów działania skarżącego, który od kilku lat – według swoich własnych oświadczeń – pozostaje bezrobotny i musi korzystać z pomocy rodziców, pomimo braku przeciwwskazań zdrowotnych do podjęcia zatrudnienia. Jeśli jednak ważenie wartości ważnego interesu podatnika, w tym dobra jego rodziny, z interesem publicznym (równość i powszechność opodatkowania) ma być pełne, nie sposób nie uwzględnić tego aspektu sprawy, który przemawia na niekorzyść skarżącego.

Konkludując – w ocenie Sądu – sposób zastosowania przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego nie jest niezgodny z prawem. Tym samym organy nie dopuściły się przekroczenia granic kompetencji dyskrecjonalnych, nie można bowiem postawić im skutecznie zarzutu wydania decyzji arbitralnej, sprzecznej z wymogami sprawiedliwości, nie uwzględniającej istotnych aspektów sprawy, czy opierającej się na kryteriach irrelewantnych czy nieracjonalnych.

W tej sytuacji podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 67a § 1, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., a także art. 71 ust. 1 Konstytucji RP nie są zasadne. Nie można również zgodzić się z zarzutem naruszenia zasady ochrony zaufania podatnika do działań organów podatkowych poprzez przedkładanie interesu państwa nad ważny interes podatnika i jego rodziny. Z przedstawionych wyżej rozważań wynika, że organ dokonał ważenia kolidujących w sprawie wartości i sposób rozstrzygnięcia tej kolizji nie przekracza granic uznania. Zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie jest niekorzystne dla skarżącego, może zatem subiektywnie czuć się "skrzywdzony". Jednakże obiektywnie rzecz biorąc decyzja jest zgodna z prawem. Ochrona zaufania podatnika odnosi się do stanu zaufania mającego obiektywne oparcie w obowiązujących przepisach. Nie można zatem skutecznie zarzucać, że organ naruszył zaufanie podatnika działając zgodnie z prawem.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) sąd oddalił skargę.

O wynagrodzeniu adwokata, świadczącego pomoc prawną z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. oraz § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2016 r., poz. 1714).