Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 647/97
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1998-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Możliwość określenia wysokości cen za wykonane świadczenia między podatnikami przez organy podatkowe na podstawie art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ wymaga ustalenia i wykazania przez organy podatkowe istnienia powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy między osobami pełniącymi funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u podatników oraz wykazania że ten związek ma wpływ na ustalenie ceny.

TEZY

Możliwość określenia wysokości cen za wykonane świadczenia między podatnikami przez organy podatkowe na podstawie art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ wymaga ustalenia i wykazania przez organy podatkowe istnienia powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy między osobami pełniącymi funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u podatników oraz wykazania że ten związek ma wpływ na ustalenie ceny.


SENTENCJA

uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Decyzją z 16 grudnia 1996 r. Urząd Skarbowy w K., na podstawie art. 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, określił spółce z o.o. "TP" w K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994 r. w kwocie 795 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że w toku postępowania podatkowego ustalono, że spółka zaniżyła dochód od opodatkowania o kwotę 1700 zł, a należny podatek dochodowy o 680 zł przez zaniżenie przychodów o kwotę 815 zł, zaniżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 134 zł i niesłuszne odliczenie 113 straty z lat ubiegłych w kwocie 1019 zł.

Zaniżenie przychodów o kwotę 815 zł nastąpiło przez stosowanie niższych cen sprzedaży artykułów radiowo-telewizyjnych dla spółki z o.o. "S", z uwagi, jak ustaliły organy podatkowe, na związki wynikające ze stosunku pracy Marii S., prezesa zarządu spółki "T", a zarazem pracownika spółki "S" na stanowisku szefa sprzedaży. Obie spółki zajmowały te same pomieszczenia i działały pod tym samym adresem, co potwierdza istnienie związku między tymi podmiotami.

Natomiast zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o 134 zł wynikło z faktu, że spółka bezpodstawnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od telefonu komórkowego "Nokia 150" za okres od VII do XII 1994 r. w kwocie 215,16 zł, opłaty za korzystanie z usług PTK "Centertel" w związku z używaniem telefonu Nokia 150 w kwocie 816,65 zł oraz opłaty za przejazd koleją w kwocie 32,50 zł bez udokumentowania potrzeby przejazdu "poleceniem wyjazdu służbowego", a z drugiej strony spółka nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów: kwoty 650,58 zł stanowiącej różnicę między kosztami poniesionymi w okresie od 1 stycznia do 30 października 1994 r. w kwocie 5870 zł poniesionymi do rozliczenia w 1995 r. a kosztami wynikającymi z ewidencji za ten okres w kwocie 5219,42 zł, kwoty 500 zł z tytułu usług przewozowych świadczonych przez firmę "C" kompleksowe Przeprowadzki Biur i Mieszkań, kwoty 47,70 zł z tytułu podatku od środków transportu, dotyczącego samochodu marki Ford Transit będącego na stanie środków trwałych spółki "T".

W odwołaniu z dnia 31 grudnia 1996 r. spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc, że niższe ceny wobec spółki "S", skarżąca stosowała z uwagi na dokonywanie przedpłat oraz zakupy większych ilości towaru przez tego kontrahenta. Natomiast uzasadnienie przez Urząd Skarbowy decyzji powiązaniami wynikającymi ze "stosunku pracy" jest krzywdzące dla spółki "T". Wyliczenia kosztów uzyskania dochodów spółka dokonała prawidłowo, co do podatku od środków transportu jak i usług telekomunikacyjnych.

Decyzją z dnia 18 lutego 1997 r. Izba Skarbowa w K. uchyliła zaskarżoną decyzję w części i określiła należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1994 r. spółce "T" z K. w kwocie 468,80 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił zasadność zarzutów spółki co do prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat za korzystanie z telefonu komórkowego, uwzględniając, że w tym czasie spółka prowadziła działalność, a organ I instancji nie wykazał braku związku poniesionego wydatku z uzyskanymi przychodami. Ta okoliczność spowodowała konieczność określenia podatku dochodowego spółki z uwzględnieniem zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty 816,65 zł. W pozostałym zakresie organ odwoławczy podzielił ocenę faktyczną i prawną wyrażoną w uzasadnieniu decyzji organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z przepisem art. 11 ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy między podatnikami /kontrahentami/ zachodzą powiązania wynikające m.in. ze stosunku pracy i związek ten ma wpływ na ustalenie ceny za wykonane świadczenie, które jest niższe od cen stosowanych w danej miejscowości w dacie wykonywania świadczenia, organ może określić wysokość ceny na podstawie przeciętnych cen stosowanych w tym czasie w danej miejscowości.

Jeśli zatem w omawianym okresie jedyny udziałowiec spółki "TP" Maria S., była równocześnie pracownikiem spółki "S" i spółka "TP" stosowała wobec spółki "S" przy sprzedaży towarów ceny niższe niż dla innych odbiorców, to organ podatkowy miał prawo zastosowania szczególnego sposobu ustalenia dochodu do opodatkowania, o jakim mowa w cytowanym wyżej przepisie. Z analizy ewidencji księgowej wynika, że spółka w okresie od 1 stycznia do 31 października 1994 r. poniosła koszty w kwocie 5219,42 zł, a ponieważ kwotę 5870 zł pozostawiła jako koszty za ten okres do rozliczenia w 1995 r., to kwota kosztów wykazanych w zeznaniu winna być wyższa o 650,50 zł. Jeśli chodzi o koszty związane z ubezpieczeniem samochodu ciężarowego marki "Ford-Transit", organ podkreślił, że skoro spółka "TP" przekazała w 1994 r. samochód spółce "S" w używanie z obowiązkiem ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania, to zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów przez skarżącą spółkę kwoty 71,10 zł z tytułu II raty podatku od środków transportu jest bezpodstawne - sprzeczne z wyjaśnieniami skarżącej. Podobnie, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu w 1994 r. odpisów amortyzacyjnych od telefonu komórkowego "Nokia 150", za okres lipiec - grudzień 1994 r., jest bezpodstawne, skoro telefon spółka zakupiła 31 grudnia 1994 r. i w okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie była jego właścicielem.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, spółka zarzuciła decyzji naruszenie prawa. Skarżąca nie ma bowiem obowiązku stosować określonej marży skoro brak jest przepisów prawnych, które to nakazują.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie.

Spółka nie zgadzając się z zakwestionowanym przez organy podatkowe jej swobodny w stosowaniu i ustaleniu marży przy sprzedaży towarów, faktycznie podniosła zarzut bezpodstawnego ustalenia przez organy podatkowe cen sprzedaży towarów przez skarżącą spółkę "TP" - kupującemu - spółce "S" z uwagi na powiązania wynikające ze stosunku pracy, a więc na ruszenia przepisu art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z treści tego przepisu wynika, że jeżeli między podatnikami lub osobami pełniącymi u nich funkcje zarządzające, nadzorcze albo kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, i związek ten ma wpływ na ustalenie za wykonane świadczenia cen niższych lub wyższych niż ceny rynkowe stosowane w danej miejscowości w dacie wykonania świadczenia, to organ podatkowy może określić wysokość cen na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w dniu wykonania świadczenia.

Określenie cen przez organ podatkowy za wykonane świadczenia pomiędzy podatnikami pozostającymi w takim związku możliwe jest gdy związek ten zostanie ustalony i wykazany. Organ podatkowy wykaże również, że istniejące powiązania między tymi osobami i istniejący związek między podatnikami ma wpływ na ustalenie cen za wykonywane świadczenia.

W przepisach ust. 5 i ust. 6 art. 11 cyt. ustawy, ustawodawca określił przejęcie powiązań rodzinnych i powiązań kapitałowych, o których mówi w przepisie ust. 4 tego artykułu. Ustalenie "powiązań" między wymienionymi osobami, musi uwzględniać ustawowe rozumienie tego pojęcia, skoro ustawodawca zamieścił jego definicję.

W przedmiotowej sprawie, poza ustaleniem, że Maria S. jest jedynym udziałowcem spółki "TP" i prezesem jego zarządu oraz pracownikiem - kierownikiem działu sprzedaży spółki "S", nie ustalono, czy jest to funkcja zarządzająca lub inna i czy Maria S. lub inna zatrudniona u tych podatników osoba łączy funkcje zarządzające, nadzorcze czy kontrolne.

Organ podatkowy nie ustalił czy prezes Zarządu Spółki "TP" pełni również funkcje zarządzające, kontrolne czy nadzorcze w spółce "S", albo czy istnieją inne powiązania osobowe u podatników, jak również nie wykazał, na czym polega związek tych podatników, który miałby mieć wpływ na ustalenie cen za wykonane świadczenia. Określając w tym stanie sprawy ceny za wykonane świadczenia naruszył przepis art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Możliwość określenia wysokości cen za wykonane świadczenia między podatnikami przez organy podatkowe na podstawie art. 11 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga ustalenia i wykazania przez organy podatkowe istnienia powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy między osobami pełniącymi funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u podatników oraz wykazania, że ten związek ma wpływ na ustalenie cen.

Dlatego, mając powyższe na uwadze, sąd uchylił zaskarżoną decyzję.