Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 929/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 33 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie NSA Maria Serafin -Kosowska WSA Tomasz Smoleń /spr./ Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2012 r. spraw ze skarg P. R. na decyzje Dyrektora Izby Celnej - z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia w prawidłowej wysokości kwoty podatku akcyzowego, - z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia w prawidłowej wysokości kwoty podatku od towarów i usług - oddala skargi -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2011r., nr [...] i nr [...] określające w prawidłowej wysokości "A’ P.R. ( zwany dalej skarżącym ), odpowiednio: kwotę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu zgłoszonego w dniu [...] września 2008 r. w oddziale Celnym pod pozycją ewidencji [...] samochodu osobowego marki Dodge Grand Caravan, rok prod. 2008, nr VIN:[...].

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz.60, ze zm.) – dalej O.p., art.4 ust. 1 pkt 4, art.7 ust.2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art.80 ust 1, ust 2 pkt 2, ust 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz.257 ze zm.) – dalej ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r., w związku z art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) – ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r., § 2 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu [...] września 2008r. P.R. prowadzący przedsiębiorstwo pod nazwą "A" złożył zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki Dodge Grand Caravan, rok prod. 2008, nr VIN: [...].

Wraz ze zgłoszeniem celnym P.R. przedłożył m.in.:

- dokument zakupu samochodu z dnia [...] sierpnia 2008r.,

* dokument "Certificate of Salvage" z dnia [...] lutego 2008r.,

* ocenę techniczną nr [...] z dnia [...] września 2008r.,

* zlecenie wykonania polecenia wypłaty wysyłanego z dnia [...] sierpnia 2008r.

* zlecenie wykonania polecenia wypłaty wysyłanego z dnia [...] lipca 2008r

* deklarację elementów dotyczących wartości celnej D.W. 1.

W w/w zgłoszeniu celnym zgłaszający określił wartość celną towaru w wysokości 9837 PLN, przyjmując za jej podstawę wartość transakcyjną towaru w wysokości 4015 USD określoną na podstawie dołączonej do zgłoszenia umowy sprzedaży z dnia [...] sierpnia 2008r. Jak wynika z pola 20 SAD dostawa towaru odbyła się na warunkach CIF Gdynia co oznacza, że sprzedający poniósł koszty transportu i ubezpieczenia na odcinku zagranicznym do Gdyni. Tak więc, kwota 4015 USD zawierała koszty transportu i ubezpieczenia przedmiotowego pojazdu na odcinku zagranicznym. Kwota bez kosztów transportu wynosiła 3.415 USD. Tak określona wartość celna stanowiła podstawę do dokonania obliczeń należności celno-podatkowych związanych z importem samochodu osobowego marki Dodge Grand Caravan.

Po zwolnieniu towaru organy celne, na podstawie art. 78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w celu upewnienia się co do prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, przystąpiły do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących przywozu towaru. W trakcie analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego w tym również dokumentacji fotograficznej, uwagę organu celnego zwróciła niska wartość pojazdu w stosunku do tego typu marek na amerykańskim rynku samochodowym. W związku z powyższym sprawdzono jaka jest wartość podobnego pojazdu samochodowego (tej samej marki, typu, rocznika) na rynku kraju eksportu w stanie nieuszkodzonym. W tym celu skorzystano z danych i informacji o pojazdach samochodowych tej marki zawartych na amerykańskich stronach internetowych www.edmunds.com. oraz www.autotrader.com. - zajmujących się publikowaniem informacji o cenach pojazdów w USA. Ceny samochodów kształtowały się - w zależności od rodzaju transakcji: sprzedaż przez dealera, prywatna, w rozliczeniu starego pojazdu - odpowiednio w średnich cenach: 16 539 USD, 14 595 USD oraz 12 403 USD (informacje ze strony www.edmunds.com) oraz w cenach 25 500 USD, 16 756 USD i 7 600 USD (informacje ze strony www.autotrader.com).

Biorąc pod uwagę dokonane ustalenia oraz treść art. 181 a ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (zwanego dalej RWKC) organ celny stwierdził, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą płatność za importowany towar.

W sporządzonej na zlecenie organu opinii biegły posługując się komputerowym systemem wyceny pojazdów "INFO-EKSPERT" określił wartość rynkową brutto wskazanego samochodu:

* "metodą stopnia uszkodzenia" na kwotę 32 075 PLN,

* "metodą urealnionego kosztu naprawy" na kwotę 41 558 PLN,

"metodą zredukowanego kosztu naprawy" na kwotę 42 595 PLN.

Po wyznaczeniu stronie terminu do zapoznania się z aktami strona skorzystała z tego prawa i zgłosiła zarzuty do sporządzonej opinii, wskazując, że jest ona nierzetelna i nie uwzględnia wszystkich uszkodzonych elementów pojazdu.

Naczelnik Urzędu Celnego uznając, jednak, że istnieją uzasadnione podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru wskazanej w zgłoszeniu celnym oraz w przedłożonej umowie sprzedaży określił w prawidłowej wysokości kwotę podatku akcyzowego oraz kwotę podatku od towarów i usług.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu P.R. złożył odwołanie podnosząc, że decyzje wydano w oparciu o nieokreślony stan faktyczny. Zdaniem skarżącego organ nie ustalił jakie uszkodzenia miał samochód Dodge Grand Caravan będący przedmiotem postępowania, a przyjął jedynie za biegłym procent uszkodzeń w wysokości 32, nie wskazując których uszkodzeń to dotyczy. Zdaniem skarżącego ustalając fakty organ I instancji winien wskazać dowody na których się oparł, dokonać własnych ustaleń i ustosunkować się do dowodów przeciwnych — np. opinii dołączonej do zgłoszenia celnego [...] z dnia [...].09.2008r.

Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Celnej, który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. Również w ocenie Dyrektora Izby Celnej wartość transakcyjna pojazdu budziła uzasadnione wątpliwości co do tego czy stanowiła całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art.29 WKC.

Zgodził się z przeprowadzonym przez organ I instancji postępowaniem i dopuszczonymi dowodami, w tym danymi dostępnymi na stronach internetowych www.edmunds.com i www.autotrader.com., podkreślił przy tym, że analizowane ceny były cenami samochodów z roku 2008, a więc dotyczyły samochodów 3-letnich, podczas gdy przedmiotowy pojazd w dniu zgłoszenia był samochodem jednorocznym.

Niezależnie od powyższego, aby usunąć wszelkie wątpliwości związane z dokonaniem oceny wiarygodności wartości transakcyjnej zadeklarowanej przez skarżącego, organ odwoławczy dodatkowo przeanalizował ceny samochodów uszkodzonych marki Dodge Grand Caravan z różnych lat produkcji, występujące na rynku eksportera z innych stron internetowych www.crashescars.com., www.erepairables.com i www.iaai.com. Do porównania wybrano oferty samochodów podobnie uszkodzonych, gdzie aukcja została już zakończona (pojazd został sprzedany za wskazaną w ofercie cenę), lub oferty z aukcji z dostępną opcją "kup teraz".

W wyniku dokonanego sprawdzenia organ odwoławczy stwierdził m.in.:

- 1 ofertę sprzedaży uszkodzonego samochodu marki Dodge Grand Caravan, rok produkcji 2006 za cenę - 5900 USD,

- 1 ofertę sprzedaży samochodu w/w marki z roku produkcji 2007 o podobnych uszkodzeniach do samochodu będącego przedmiotem postępowania za cenę - 7650 USD,

* 4 oferty sprzedaży samochodów marki Dodge Grand Carayan, rok prod 2008 o podobnych uszkodzeniach do samochodu będącego przedmiotem postępowania za ceny odpowiednio: 5350 USD, 7950 USD. 7995 USD oraz 11 500 USD. W tym miejscu należy podkreślić, iż analizowane ceny są cenami samochodów z roku produkcji 2008 (tak samo jak samochód będący przedmiotem postępowania), które są oferowane do sprzedaży w roku 2012 - dotyczą więc samochodów 4-letnich.

* 1 ofertę sprzedaży uszkodzonego samochodu w/w marki z roku produkcji 2009 za cenę -7900 USD,

* 2 oferty sprzedaży uszkodzonych samochodów w/w marki z roku produkcji 2010 za ceny odpowiednio: 11 000 USD i 12 950 USD.

* 2 oferty sprzedaży (aukcje zakończone) samochodów w/w marki z roku produkcji 2011 o podobnych uszkodzeniach do samochodu będącego przedmiotem postępowania za ceny odpowiednio: 9100 USD i 12 200 USD,

* 1 ofertę sprzedaży (aukcja zakończona) samochodu w/w marki z roku produkcji 2012 o podobnych uszkodzeniach do samochodu będącego przedmiotem postępowania za cenę - 13500 USD.

Dokonując porównania wyżej wymienionych ofert wskazano, że ceny samochodów uszkodzonych z w/w ofert były znacznie wyższe niż wartość 3415 USD (cena bez kosztów transportu) zadeklarowana przez stronę w zgłoszeniu celnym.

Przyjmując średnią cenę pojazdów oferowanych na rynku amerykańskim tj. 16 756 USD, oraz uwzględniając określony przez biegłego procent uszkodzeń importowanego pojazdu (wynikający z proporcji wartości pojazdu nieuszkodzonego tj. 78 200 PLN w stosunku do wartości pojazdu uszkodzonego bez współczynnika zbywalności- tj. 53 458 PLN) w wysokości 32 % organ celny obliczył, iż wartość podobnego samochodu osobowego na rynku kraju eksportera wyniosła 11394 USD. W tym stanie rzeczy zadeklarowana przez stronę wartość samochodu tj. 4015 USD (z kosztami transportu i ubezpieczenia) jest rażąco niższa od najniższej ceny takiego pojazdu, pomniejszonej o braki i uszkodzenia.

Organ celny II instancji zwrócił ponadto uwagę na zapis znajdujący się w środkowej części umowy (tekst nieprzetłumaczony przez tłumacza przysięgłego) cyt. "(...) Kupujący zgadza się zapłacić Sprzedającemu sumę ( nie wypełnione) dolarów w momencie podpisania niniejszej umowy, której otrzymanie jest potwierdzane niniejszą umową oraz zapłacić Sprzedającemu należną różnicę w dniu lub przed datą ( nie wypełnione)...Tytuł własności przejdzie na Kupującego dopiero po zapłaceniu opłaty w całości. Jeśli końcowa płatność wykonana jest czekiem tytuł własności zostanie przekazany po zapłaceniu czeku. (...) Końcowe rozliczenie niniejszego rachunku musi zostać wykonane gotówką lub potwierdzonym czekiem".

Z treści powyższej umowy organ wywnioskował, iż płatność mogła nastąpić w ratach, a kwota zawarta na przedłożonej organom celnym umowie mogła stanowić zaledwie zaliczkę.

W ocenie organu odwoławczego przedstawione przez stronę dokumenty nie potwierdziły w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, iż wartość określona w umowie sprzedaży (4015 USD) jest wartością transakcyjną towaru o której mowa w powołanym wcześniej art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a więc, że jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za sprowadzany towar, czyli całkowitą kwotą płatności dokonanej przez kupującego sprzedającemu lub na korzyść sprzedającego i obejmuje ona wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedającemu. Mając to na uwadze stwierdzono, że wskazane dokumenty nie potwierdzają stanowiska skarżącego w zakresie prawidłowości zadeklarowanej wartości celnej towaru, potwierdzają natomiast słuszność stanowiska organu I instancji co do podjętych działań w danym zakresie.

Przy ustalaniu wartości celnej pojazdu posłużono się metodą "ostatniej szansy"- art.31 ust.1 WKC .

Zgodnie z postanowieniami w/w porozumienia, w sytuacji, gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, organ celny ma możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty (z wyjątkiem pojazdów samochodowych wyprodukowanych na obszarze Wspólnoty) bądź z opinii biegłych.

Biegły rzeczoznawca określił wartość rynkową brutto wskazanego samochodu "metodą stopnia uszkodzenia" na kwotę 32 075 PLN, z kolei "metodą zredukowanego kosztu naprawy" na kwotę 42 595 PLN a "metodą urealnionego kosztu naprawy" na kwotę 41 558 PLN.

Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął wartość rynkową brutto w wysokości 53 458 PLN (nie uwzględniwszy współczynnika zbywalności) ustaloną według "metody stopnia uszkodzenia" uwzględniającą określony stopień uszkodzenia (0,0752) oraz współczynniki: stopnia uszkodzenia (0,77) i uszkodzeń ukrytych (0,96). Główną przesłanką do skorzystania z "metody stopnia uszkodzenia" był fakt, iż dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Podstawą do określania wartości pojazdu uszkodzonego w tej metodzie jest oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonych części.

W przedmiotowej sprawie organ celny nie uwzględnił zastosowanej przez biegłego rzeczoznawcę korekty z tytułu współczynnika zbywalności, gdyż jak wskazał, nie była ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną określoną w art. 29 WKC.

Odnosząc się do zarzutu nie ustalenia jakie uszkodzenia miał samochód Dodge Grand Caravan organ wskazał, że opinia biegłego rzeczoznawcy uwzględniała wszystkie uszkodzenia wskazane w ocenie technicznej sporządzonej na zlecenie skarżącego i dołączonej do zgłoszenia celnego.

Rzeczoznawca na stronie 4 wyceny szczegółowo wymienił części przedmiotowego pojazdu które zakwalifikował do naprawy oraz części które zakwalifikował do wymiany. Ponadto rzeczoznawca na tej samej stronie w/w wyceny w części dotyczącej oceny zespołów pojazdu zawarł pozycje:

* nr 1 - Nadwozie lakierowane - pod tą pozycją zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 załącznik nr 3 pkt 7, należy rozumieć: kompletne nadwozie pojazdu, lakierowane, bez wyposażenia. Obejmuje szkielet i poszycie oraz elementy odejmowalne to jest - błotniki, drzwi i pokrywy. W nadwoziach samonośnych w skład nadwozia wchodzą wszystkie elementy szkieletu podłogi i podłużnice. Według sporządzonej wyceny w/w zespół pojazdu stanowi 24 % całej konstrukcji pojazdu, z czego 8% rzeczoznawca uznał za zniszczone.

* nr 2 - Wyposażenie nadwozia - pod tą pozycją zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 załącznik nr 3 pkt 7, należy rozumieć m.in.: instalację elektryczną zewnętrzną i wewnętrzną, szyby, osprzęt drzwi, wykładziny i pokrycia tapicerskie, zespoły wycieraczek i spryskiwaczy, zespół wskaźników i przełączników, komputer pokładowy, zespoły wentylacji, nagrzewnic i klimatyzacji, pasy bezpieczeństwa, poduszki powietrzne, instalację alarmową, radiową lub telefoniczną. Według sporządzonej wyceny w/w zespół pojazdu stanowi 36 % całej konstrukcji pojazdu, z czego 14% rzeczoznawca uznał za zniszczone.

* nr 4 - Układ napędowy - pod tą pozycją zgodnie z w/w Instrukcją Określania Wartości Pojazdów, należy rozumieć w zależności od występujących w samochodzie rozwiązań: skrzynię biegów, zespół napędowy (skrzynia biegów zblokowana z przekładnią główną), wały lub półosie napędowe, mosty napędowe, skrzynie redukcyjne. Według sporządzonej wyceny w/w zespół pojazdu stanowi 8 % całej konstrukcji pojazdu, z czego 7% rzeczoznawca uznał za zniszczone.

Powołując się na Instrukcję Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 wskazano, że procentowy udział zespołów pojazdu (wyposażenie) oraz procentowo określone zniszczenia tych zespołów mają bezpośredni wpływ na określenie wartości pojazdu w stanie uszkodzonym za pomocą metody stopnia uszkodzenia. Organ zwrócił przy tym uwagę na to, że biegły uwzględnił również współczynnik uszkodzeń ukrytych (0,96), który oprócz uszkodzeń faktycznych uwzględnia także uszkodzenia hipotetyczne, których stwierdzenie wymagałoby demontażu wielu elementów konstrukcyjnych pojazdu, choć nie zostały one stwierdzone w ocenie technicznej sporządzonej na zlecenie skarżącego.

Szczegółowe wyliczenie elementów oraz przyjęty stopień uszkodzeń zostały sporządzone przez biegłego w kosztorysie naprawy pojazdu za pomocą systemu "Audatex". Przy sporządzaniu opinii zapewniono skarżącemu możliwość wzięcia udziału bezpośrednio w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, osobiście mógł zgłaszać uwagi, zadawać pytania oraz składać wyjaśnienia bezpośrednio rzeczoznawcy który sporządził wycenę, a więc wbrew temu co podnosi skarżący miał możliwość uzyskania pełnych i wyczerpujących informacji, jakie uszkodzenia (oraz w jakim zakresie) zostały uwzględnione w procencie uszkodzeń. Wprawdzie skarżący pismem z dnia [...] lutego 2011r., wniósł uwagi do przedmiotowej wyceny, ale nie przedłożył żadnych dowodów mogących mieć wpływ na wartość pojazdu ustaloną w wydanej wycenie, w szczególności rachunków za naprawę lub zakup części zamiennych.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na kilka sposobów ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych wyprodukowanych poza Wspólnotą, w tym między innymi polegający na zastosowaniu cen pojazdów samochodowych na rynku kraju importu ( pomniejszonych o wszystkie związane z faktem importu elementy wpływające na wartość pojazdu), cło, podatek VAT, podatek akcyzowy odpowiednio do pojemności silnika oraz zwyczajową marżę w wysokości zwyczajowo przyjętej 10 %.

Jako podstawę ustalenia podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego pojazdu prawidłowo przyjęto wartość rynkową samochodu na rynku polskim w wysokości 53458 PLN określoną na podstawie wyceny [...] odliczając od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami, należności występujące w związku z importem towaru, tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6 % podatku akcyzowego oraz 10% cła.

Obliczona w ten sposób wartość w wysokości 31877 PLN po przeliczeniu przez kurs waluty obowiązujący w dniu dokonania zgłoszenia celnego dały kwotę 13011,00 USD. Wartość ta została oceniona jako rażąco wyższa od wartości zadeklarowanej przez skarżącego w zgłoszeniu celnym [...] z dnia [...] września 2008 r.

Niezadowolony z takiego stanowiska organów P.R. złożył do tutejszego Sądu skargi od decyzji określających podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy. W skardze dotyczącej podatku akcyzowego zarzucił zastosowanie przepisów ustawy z 2004 r. podczas gdy powinny w ocenie skarżącego znaleźć zastosowanie przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r., kwestionując przy tym moment powstania obowiązku podatkowego. Zarzucono organom naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Skarżący wskazał, że dokonując zgłoszenia celnego działał w zaufaniu do tego, że weryfikacja dokumentów celnych dokonana przez organy celne wartości zgłoszonego towaru została przeprowadzona rzetelnie. Jak wskazuje miał prawo oczekiwać tego, gdyż na żądanie organów celnych został zmuszony do poddania towaru oględzinom uprawnionego przez urząd celny rzeczoznawcy. Nic nie stało na przeszkodzie żeby już wtedy przeprowadzić czynności kontrolne. Powołał się tu na wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczący spraw rentowych, w którym Trybunał stwierdził, że nie może być tak, że organ, po upływie kilku czy kilkunastu lat, w reakcji na stwierdzone nieprawidłowości w procesie ustalania prawa do świadczeń uzyskuje "doraźny instrument" umożliwiający nieograniczoną w czasie weryfikację świadczeń.

W dalszej części zarzucono, że dokonano porównania pojazdów o podobnych a nie takich samych parametrach, a następnie wskazano, że organ bez żadnych racjonalnych powodów nie uwzględnił ceny wskazanej w umowie, czy też wynikającej z dokumentów bankowych.

Do skarg dołączono wydruk strony internetowej, na której ogłaszany był zakupiony i zgłoszony do odprawy celnej pojazd. Kwestionując nieuwzględnienie przy cenie transakcyjnej kwoty transportu skarżący wskazał, że cena ta dotyczyła transportu dwóch samochodów. Ponadto zarzucił organom nie odniesienie się do podniesionych w odwołaniu zarzutów dotyczących opinii.

Z kolei w skardze na decyzję dotyczącą podatku od towarów i usług skarżący zarzucił odwołanie się przez organ w uzasadnieniu tej decyzji do uzasadnienia decyzji dotyczącej podatku akcyzowego. Na tej podstawie zbudowano następnie zarzut dotyczący nieprawidłowości sporządzonego uzasadnienia.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie. Odnosząc się w pierwszym rzędzie do zarzutu dotyczącego nieprawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego i wynikającego z tego nieprawidłowego zastosowania przepisów, organ powołując się na art. 21 § 1 O.p. a następnie art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, art. 7 ust. 2 pkt 1 oraz art. 201 ust. 2 WKC wskazał, że dla ustalenia mających zastosowanie w sprawie przepisów decydujące znaczenia ma chwila powstania długu celnego czyli chwila przyjęcia zgłoszenia celnego, które w niniejszej sprawie zostało dokonane w dniu [...] września 2008 r., w związku z czym na podstawie art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. będą miały zastosowanie dotychczasowe przepisy z dnia 23 stycznia 2004 r. Odpierając zarzuty dotyczące nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego organ powołał się na argumentację, która stanowiła podstawę wydania decyzji, jeszcze raz podkreślając prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego i dopuszczone w nim dowody. Organ nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego odwołania się w uzasadnieniu decyzji do argumentów zawartych w uzasadnieniu drugiej. Jak wskazał również skarżący jednym pismem złożył odwołanie od dwóch decyzji, podnosząc w nim głównie argumenty dotyczące podatku akcyzowego. Organ wskazał, że określenie podatku od towarów i usług było konsekwencją ustaleń dotyczących podatku akcyzowego i wydanej decyzji, która został skarżącemu doręczona wraz z obszernym uzasadnieniem.

Obecny na rozprawie pełnomocnik skarżącego dodatkowo podniósł, że z uzyskanych informacji od dealera sprzedaży samochodów marki Mercedes i Dodge wynika, że samochód był wyprodukowany w dniu [...] października 2007 r., i że jest objęty restrykcjami, co oznacza, że w związku z uszkodzeniami podczas wypadku zablokowano możliwości sprawdzenia danych w systemie komputerowym odnośnie samochodu, z jednoczesnym brakiem możliwości nadania mu znaku PIN, co oznaczało w ocenie pełnomocnika, że samochód był bardziej uszkodzony aniżeli przyjęły to organy. Ponadto biegły posługując się wcześniejszą ocena techniczną samochodu nie przyjął, że w samochodzie była uszkodzona skrzynia biegów, ponieważ we wspomnianej ocenie technicznej brakowało przecinka pomiędzy wyrazami "blok napędowy", a "wyrwana".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Ustalenie że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) powoływanej dalej w skrócie jako p.p.s.a.

Ocenę legalności zaskarżonych decyzji, jakiej Sąd dokonuje z mocy powołanych przepisów, należy przede wszystkim uzależnić od analizy właściwego dla okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy stanu prawnego. Dlatego w celu dokonania oceny prawidłowości subsumcji przepisów prawnych przez organy orzekające w niniejszej sprawie, konieczne jest odwołanie się do przepisów prawnych regulujących tą materię i wypracowanych przez judykaturę poglądów.

Sąd nie dopatrzył się błędnego zastosowania przepisów powodujących odmienne od tych, jakie deklarowała strona w zgłoszeniu celnym, ustalenie elementów kalkulacyjnych a - co za tym idzie - określenie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług w kwotach wyższych, niż deklarowane przez skarżącego w zgłoszeniu celnym.

Należy tutaj podkreślić, iż pomiędzy powstaniem długu celnego, a sprawami dotyczącymi określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług istnieje bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz - w przypadku wyrobów akcyzowych, a takimi są samochody osobowe - również obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe, określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się zaś do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń.

W tym miejscu Sąd uznał za uzasadnione odniesienie się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez zastosowanie nieprawidłowej podstawy prawnej tj. przepisów ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. zamiast ustawy w brzmieniu nadanym jej Dz.U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11. Jak prawidłowo wyjaśnił w swojej decyzji organ II instancji decydujące znaczenie będzie miał moment powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie bowiem z przepisem intertemporalnym ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie tej ustawy i należna akcyza nie zostanie do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. powstaje z dniem powstania długu celnego, zaś zgodnie z art. 201 ust. 2 WKC dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zatem wbrew twierdzeniu skarżącego obowiązek podatkowy powstał nie od dnia [...] marca 2012 r. czyli od następnego dnia po wydaniu decyzji organu II instancji lecz jak prawidłowo przyjęły organy od dnia dokonania zgłoszenia celnego.

W przedmiotowej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, albowiem upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego (dług celny powstał w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. w dniu [...] grudnia 2006 r.). Zgodnie bowiem z treścią art. 221 ust. 3 WKC powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego.

Ze względu na odrębność instytucji: cła, akcyzy i podatku od towarów i usług przejawiającą się m.in. w odmiennych okresach przedawnienia, zasadnie organy uznały, iż brak możliwości powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego z powodu przedawnienia nie stanowi negatywnej przesłanki do określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych oraz określenia kwoty należnego podatku od towarów i usług. Już literalne odczytanie przytoczonych niżej przepisów nie pozostawia wątpliwości co do zasadności powyższego twierdzenia.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych". Z kolei według art. 38 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług "Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a nie upłynęło 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, i istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów."

Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC, wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wówczas wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie bowiem do postanowień art. 181a ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej sprowadzanych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje bowiem uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I GSK 1167/06, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Realizacji uprawnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu Rozporządzenia wykonawczego służy możliwość wynikająca z art. 78 WKC, w myśl którego po zwolnieniu towarów, organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła wartość importowanego przez skarżącego pojazdu, zadeklarowana przez niego w kwocie 4.015 USD. Organ celny I instancji porównał bowiem zadeklarowaną wartość pojazdu z ofertami sprzedaży samochodów tego typu i marki na stronie internetowej www.edmunds.com i ustalił, że średnie ceny samochodów marki Dodge Grand Caravan rok prod. 2008, wynosiła od 12.403 USD (średnia cena w przypadku pozostawienia pojazdu w rozliczenie dilerowi), 14.595 USD (cena jakiej się można spodziewać w transakcjach między osobami prywatnymi), 16.539 USD ( cena jakiej się można spodziewać kupując samochód od dilera). Stwierdzono również 608 ofert sprzedaży pojazdów marki Dodge Grand Caravan rok prod. 2008 w cenach znacznie wyższych niż deklarowana przez skarżącego w zgłoszeniu celnym ( najniższa oferowana cena wynosiła 7.600,00 USD, najwyższa 25.000,00 USD, zaś średnia wskazywana przez operatora wynosiła 16.756,00 USD.

Biorąc pod uwagę wskazane ceny należy stwierdzić, że organy celne zasadnie uznały, że istnieją uzasadnione wątpliwości czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym – 3.415,00 USD ( bez kosztów transportu ), - stanowi całkowitą płatność za importowany towar, albowiem jest ona znacząco niższa od najniższej ceny pojazdu podobnego, oferowanego do sprzedaży na stronie internetowej www.autotrader.com. Także przedłożone dokumenty nie wyjaśniały tych wątpliwości.

Odnosząc się do kwestii badania wiarygodności cen zadeklarowanych przez stronę i wynikających z dokumentów należy zaznaczyć, że proces ten nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Wskazana weryfikacja może bowiem doprowadzić jedynie do ustalenia, że cena zadeklarowana w deklaracji celnej jest niewiarygodna, w aspekcie ustalenia wartości celnej. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie wystąpi wówczas, gdy okaże się że jest ona rażąco niska. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wyrażone w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wr 263/08 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl, oraz systemie informacji prawniczej Lex Polonica, nr 2029340).

Odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach, związanych przede wszystkim z rażącą dysproporcją pomiędzy ceną pojazdu zadeklarowaną przez skarżącego, a cenami rynkowymi. Źródłem wątpliwości organu celnego oprócz analizy cen, kształtujących się na rynku amerykańskim, było także niewykazanie przez skarżącego, pomimo wezwania przez organ I instancji, przyczyn które uzasadniałaby tak niską, w stosunku do cen rynkowych, wartość nabytego pojazdu. Wątpliwości tych nie wyjaśniają bowiem dokumenty załączone do zgłoszenia celnego, dokumentacja fotograficzna, jak również przedłożone przez skarżącego dodatkowe dokumenty, takie jak chociażby potwierdzenie przelewu w dniu [...] sierpnia 2008 r. kwoty 3.415,00 USD, zaś w dniu [...] lipca 2008 r. kwoty 1.200,00 USD. Nie uzasadnia jej również w ocenie Sądu powoływany przez skarżącego stan techniczny pojazdu. Sporządzona na zlecenie organu opinia uwzględniała wszelkie uszkodzenia, które zostały wskazane w opinii sporządzonej z kolei przez stronę i dołączoną do zgłoszenia celnego. Należy tutaj wskazać, że to właśnie ta opinia jako sporządzona w czasie najbardziej zbliżonym do zgłoszenia celnego stanowiła źródło informacji, które następnie zostały wykorzystane w opinii sporządzonej na zlecenie organu. Wskazać w związku z tym należy, że powoływanie się na etapie skargi na to, że w pierwotnej ekspertyzie nie zamieszczono w odpowiednim miejscu przecinka, co stanowiło przyczynę nieprawidłowych ustaleń jest nieuzasadnione. Strona w postępowaniu powołuje się na zaufanie do organów, z czego wywodzi prawo do przyjęcia, że skoro samochód przeszedł procedury celne znaczyło to tyle, że wszystko było prawidłowe, ponieważ organ mógł dokonać weryfikacji. Tymczasem to organ działa w zaufaniu, że strona dokonując zgłoszenia złożyła prawidłową i odpowiadającą prawdzie deklarację. Zadaniem strony jest zatem dołączyć dokumenty, które zawierają informacje potwierdzające zadeklarowany stan.

W świetle powyższego, zakwestionowanie przez organy ceny transakcyjnej pojazdu, znajdowało w pełni uzasadnienie w okolicznościach sprawy.

Posłużenie się przy tym danymi zamieszczonymi na stronach internetowych, wbrew podniesionym w skardze zarzutom, należy uznać za dopuszczalną w sprawach tego rodzaju praktykę. Posługiwanie się katalogami i wyspecjalizowanymi czasopismami, dostępnymi także w formie elektronicznej, jest nie tylko powszechnie akceptowane w orzecznictwie, lecz znajduje także oparcie w opiniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie, organ posłużył się prawidłowymi metodami, poszukując właściwego modelu i rocznika. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc się natomiast do dołączonego do akt sądowych wraz ze skargą wydruku ze strony internetowej, stwierdzić należy, że nie potwierdza ona złożonej w dniu [...] sierpnia 2008 r. oferty. Zamieszczona data [...] sierpień 2008 r. jest jedynie datą wydruku z komputera możliwą do wprowadzenia przez użytkownika. Gdyby data ta miała odpowiadać dacie złożonej oferty, na stronie tej powinien był znaleźć się zapis 1999-2008 podczas gdy zamieszczono zapis 1999-2012. Właściciel strony Carsforsale com. nie mógł w 2008 r. przewidzieć, że strona ta będzie funkcjonować do 2012 r.

Ponadto stwierdzić należy, że powołanie się na nowy dowód dopiero przed sądem, który może być podstawą wznowienia postępowania nie musi prowadzić do uchylenia decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania, dających podstawę do wznowienia. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 września 2012 r., sygn. akt II FSK 366/11, organ ma obowiązek zgromadzenia i rozpatrzenia wszystkich dowodów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy

( art. 187 § 1 O.p.), jednakże obowiązek ten nie jest nieograniczony. Jeżeli nie jest mu wiadome, że określony dowód istnieje, nie można uznać, że jego pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy jest równoznaczne z naruszeniem przepisów postępowania. Ujawnienie się nowych dowodów po zakończeniu postępowania podatkowego nie daje w związku z tym podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z przedłożonego rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod, wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania jej materialnej wiarygodności, zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podane w prawie celnym.

W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych, bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zastosowanie tej metody w przypadku importu używanych samochodów osobowych trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w Stanach Zjednoczonych.

Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Znaleźć może ona zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych.

Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartą na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I GSK 1167/06).

W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość celną należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione.

Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty.

W świetle powyższego za bezzasadne należy uznać zarzuty skargi wskazujące na to, że biegły posłużył się ofertami samochodów o podobnych a nie takich samych parametrach. Przedmiotem zgłoszenia celnego był samochód używany, który w przeciwieństwie do samochodów nowych posiada już pewne indywidualne cechy związane właśnie z użytkowaniem. Porównanie takich samych samochodów już z tego powodu jest niemożliwe, natomiast wskazać należy, że samochody, które porównano miały bardzo zbliżone parametry co przedmiotowy samochód.

Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął, wartość rynkową brutto, ustaloną według "metody stopnia uszkodzenia", nie uwzględniając przy ustalaniu tej wartości zastosowanej przez biegłego korekty z tytułu "współczynnika zbywalności", jako że nie jest ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną, o której mowa w art. 29 WKC i przyjął za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu wartość określoną przez rzeczoznawcę w wysokości 53.458 zł, uwzględniającą uszkodzenia Z uwagi na fakt, że wskazana wyżej wartość pojazdu obejmuje opłaty, odliczono od niej należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6% podatku akcyzowego, a także 10% cła. Główną przesłanką do skorzystania z tej metody ustalenia wartości samochodu był fakt, że dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Podstawą do określania wartości pojazdu uszkodzonego w tej metodzie jest oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Ponadto w tym miejscu należy podkreślić, że przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można postawić opinii biegłego, która polega na badaniu konkretnego pojazdu, w oparciu o przedstawioną dokumentację i uwzględnia w ostatecznej ocenie wartości wszystkich indywidualnych elementów, takich jak zużycie, naprawy, remonty, akcesoria dodatkowe.

W ocenie Sądu zasadnie podważono wartość transakcyjną importowanego przez skarżącego pojazdu, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo określono wartość celną w oparciu o metodę "ostatniej szansy". Tym samym bezzasadne pozostają zarzuty w kwestii posłużenia się przez organ ostatnią z wymienionych metod, bez dokonania ustaleń w oparciu o wcześniejsze metody.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy w przedmiotowych sprawach został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, w szczególności art. 187 Ordynacji podatkowej i stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Wbrew zarzutom skargi organ podjął także wszelkie niezbędne działania, zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wydania rozstrzygnięcia. Nie sposób więc zarzucić mu naruszenia dyspozycji art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej.

Podobnie brak jest podstaw do zakwestionowania prawidłowości przeprowadzonej oceny materiału dowodowego, której dokonano w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano również właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego.

Sąd nie dopatrzył się w związku z wydaniem zaskarżonych decyzji, uchybień, które usprawiedliwiałyby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzje zostały wydane z poszanowaniem reguł postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 tejże ustawy), co wyżej wykazano, oraz w zgodzie z art. 121 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta została urzeczywistniona w przeprowadzonych postępowaniach między innymi poprzez wskazanie motywów uzasadniających podjęcie poszczególnych czynności procesowych i przytoczenie przekonujących podstaw wydanych rozstrzygnięć, z uwzględnieniem kwestii merytorycznych i procesowych. W tej sytuacji podniesiony w skardze zarzut braku faktycznego uzasadnienia zaskarżonych decyzji, a tym samym naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, nie znajduje uzasadnionych podstaw.

Nie może mieć odniesienia do niniejszej sprawy powoływany przez skarżącego w skargach wyrok Trybunału Konstytucyjny wydany w sprawach rentowych. Problematyka tych spraw nie jest zbieżna z przedmiotem niniejszego postępowania, które rządzi się zupełnie odmiennymi regułami. Na podstawie wyżej powołanych przepisów ograny mają prawo do tego by, nim upłynie termin przedawnienia, badać, czy złożona wraz ze zgłoszeniem celnym deklaracja odpowiadała prawdzie.

Zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, stąd określenie kwoty długu celnego wpływa na określenie podatku akcyzowego. Z kolei przepis art. 20 ust 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Określenie prawidłowej kwoty długu celnego ma więc charakter wstępny dla rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku akcyzowego.

Organ celny, uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu, określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 4.469 zł, przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 75 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3).

Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie długu celnego w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania. Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

W rozpoznawanej sprawie organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 8.213 zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć przy tym, że zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącego w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu na gruncie postępowania podatkowego.

Odnosząc się na końcu do zarzutu nieprawidłowego uzasadnienia decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług poprzez odwołanie się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu decyzji dotyczącej podatku akcyzowego, Sad również nie znajduje podstaw do ich uwzględnienia. Stroną obu postępowań był skarżący, obie decyzje zostały mu doręczone i obie zawierały uzasadnienia, wobec powyższego nie może być postrzegane za wadliwość postępowania organu, w sytuacji gdy decyzja dotycząca podatku od towarów i usług jest w rzeczywistości konsekwencją ustaleń decyzji dotyczącej podatku akcyzowego.

Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.