Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 3918/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Sędziowie WSA - Dorota Mydłowska, - Joanna Zabłocka, Protokolant - Marianna Igielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi S. (...) Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w W. z dnia (...).09.2003 r. Nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr (...) dokonanego w dniu (...)grudnia 2000r. przez "S. S." Sp. z o.o. w W., procedurą dopuszczenia do obrotu objęto sprowadzone z F. leki o wartości celnej deklarowanej przez importera według wynikającej z faktury ceny transakcyjnej 11.040 FRF. Do zgłoszenia dołączono wystawioną przez eksportera, S. W. I. S.A. z siedzibą we F., fakturę o nr (...) (...) ) z dnia 22 grudnia 2000 roku. Do zgłoszenia dołączona została także Deklaracja Wartości Celnej.

W związku z wynikami kontroli przeprowadzonej przez Regionalny Inspektorat Celny w L. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. wszczął dniu (...) grudnia 2002 roku postępowanie w celu zbadania prawidłowości w/w zgłoszenia celnego, a decyzją (...) z dnia (...) stycznia 2003 roku uznał je za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym wartości celnej importowanych leków, określając jednocześnie tę wartość z uwzględnieniem kwoty obniżki ceny wg noty kredytowej eksportera z dnia (...) stycznia 2000 roku, oznaczonej numerem (...). Zgodnie z powołaną notą kredytową świadczona przez eksportera kwota na rzecz Spółki, obniżała cenę transakcyjną fakturowaną pierwotnie według faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniach celnych w grudniu 2000 roku, w tym przy zgłoszeniu SAD nr (...) dokonanym w dniu (...) grudnia 2000r.

Dyrektor Izby Celnej – Port Lotniczy w W., orzekając w sprawie w związku z odwołaniem Spółki decyzją z dnia (...) września 2003 roku o nr (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W.. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce ujawniono umowę zawartą przez nią w dniu 2 sierpnia 1996 roku z S. we F. oraz kolejne jej nowelizacje, w tym nowelizację z nr 5 z dnia 17 kwietnia 2000 roku. Na podstawie tej umowy kontrahent zagraniczny i "jego Afiliowane Spółki" udzielał Spółce upustu na następujących zasadach. Gdy zakupy dokonane przez Spółkę w danym okresie miesięcznym przekraczały plan zakupów ustalony w Rocznym Planie Zakupów Produktów Gotowych o mniej niż 5 % - stawka upustu wynosiła 25 %, gdy plan zakupów przekroczono o 5% , lecz mniej niż 10 % - stawka upustu wynosiła 30 %, natomiast gdy plan zakupów przekroczono o więcej niż 10 % - stawka upustu wynosiła 35%. Warunkiem udzielenia rabatu była oprócz przekroczenia minimalnego planu zakupów w danym miesiącu, terminowa zapłata za zakupione leki. Na podstawie tej umowy importerowi były przyznawane według not kredytowych kwoty obniżki fakturowanych wcześniej cen.

Podnosząc, że nota kredytowa z dnia (...) stycznia 2001 roku, oznaczona numerem (...) na ogólną kwotę 5.794.420,87 FRF dotyczyła towarów importowanych przez Spółkę w miesiącu grudniu 2000 roku, w tym towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym z dnia (...) grudnia 2000 roku, organ odwoławczy uznał, że zgodnie z dyspozycją art. 23 § 9 Kodeksu celnego wartość celną tych towarów wyrażała wynikająca z faktury cena transakcyjna pomniejszona o wynikającą z noty kredytowej kwotę obniżki ceny. Upust uzyskany przez Spółkę na wszystkie importowane w grudniu 2000 roku wyniósł 35 % pierwotnej wartości. W konsekwencji zdaniem Dyrektora Izby Celnej w przypadkach objętych zgłoszeniami celnymi za miesiąc grudzień 2000 r., w tym i zgłoszeniem celnym wg SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 2000 roku, uzasadniona była korekta wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji.

W skardze z 24 września 2003 r., wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego " S. (...) " Sp. z o.o. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie rażące naruszenie przepisów:

- art. 23 § l i § 9 Kodeksu celnego poprzez jego błędną wykładnię, nie uwzględniającą treści art. 85 § l Kodeksu celnego, co doprowadziło do przyznania organom celnym uprawnień nie wynikających z ustawy;

- art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez jego błędną wykładnię i ustalenie, że wartość celna towaru nie jest związana z dniem zgłoszenia celnego;

- art. 83 § 3 Kodeksu celnego i błędne ustalenie, że należności celne przywozowe nie są wymagalne wg wartości celnej towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego;

- art. 65 § 4 Kodeksu celnego poprzez błędne ustalenie, że zgłoszenie celne nie było kompletne;

- art. 65 Kodeksu cywilnego poprzez wadliwą wykładnię postanowień umowy o współpracy łączącej Spółkę z kontrahentem zagranicznym;

-art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez nieuzasadnione ograniczanie zasady wolności gospodarczej;

- art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. art. 120 i art. 121 § l Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i rozstrzygnięcie sprawy w oparciu o nieistniejące normy prawne, które uprawniałyby organy celne do ustalenia wartości celnej towarów wg stanu z innej chwili niż dzień przyjęcia zgłoszenia celnego, nakazywałyby Spółce informować organy celne o okolicznościach związanych z importem towarów, nie mających wpływu na ustalenie należności celnych przywozowych oraz zobowiązywałyby Spółkę do zaniżenia wartości celnej sprowadzanych towarów;

- art. 10 i art. 95 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez przypisanie sobie przez organ celny uprawnień do stanowienia prawa;

- art. 210 §1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i niepodanie podstawy prawnej dla uprawnień dla organów celnych do ustalenia wartości celnej towarów wg stanu z innej chwili niż dzień przyjęcia zgłoszenia celnego, dla obowiązków Spółki informowania organów celnych o okolicznościach związanych z importem towarów nie mających wpływu na ustalenie należności celnych przywozowych oraz dla obowiązku po stronie Spółki do zaniżenia wartości celnej sprowadzanych towarów;

- art. 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony z dnia 12 grudnia 1991 roku oraz art. VII 2 a umowy GATT, mające wpływ na wynik postępowania przez ich pominięcie w sprawie.

Rozwijając w motywach skargi i w późniejszych pismach przygotowawczych zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca Spółka sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa i odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym, zatem brak było podstaw do jej obniżenia.

Prawo do uzyskania rabatu powstawało zdaniem skarżącej dopiero w chwili spełnienia się warunków nabycia prawa do uzyskania rabatu (spełnienia limitów zakupu, terminowego dokonania płatności) oraz ze skutkiem "ex nunc". Nabycie prawa do uzyskania rabatu pozostawało zatem bez znaczenia dla wartości celnej towaru w chwili dokonania zgłoszenia celnego, ponieważ spełnienie warunków nabycia prawa do uzyskania rabatu nie wywołało skutków z mocą wsteczną od dnia dokonania zakupu, czy też od chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

W świetle powyższych regulacji skarżąca doszła do wniosku, że postanowienia Kodeksu celnego nie wskazują na rabaty ex post jako na czynniki modyfikujące wartość celną towarów.

Skarżąca wskazała także, że uwzględnienie rabatu w wartości celnej importowanego towaru jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem importera.

Wnosząca skargę – powołując się na rozstrzygnięcia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości – wskazała także, że władze celne nie mogą samodzielnie zmniejszać ceny wskazanej w fakturach załączonych do zgłoszenia celnego, ponieważ jest to niezgodne z celem zasad określania wartości celnej ustalonych na podstawie przepisów międzynarodowych.

Wskazała naruszenie przepisów określających wymogi wobec zgłoszeń celnych polegające na formułowaniu błędnego poglądu, iż na tym etapie postępowania przedłożono dokumenty nie odzwierciedlające prawidłowej wartości celnej farmaceutyków. Takie rozumowanie jest o tyle niesłuszne, bowiem skarżący załączył do importowanego towaru fakturę dokumentującą jego wartość. Późniejsze rozliczenia skarżącego z dostawcą nie miały bezpośredniego związku z realizacją umowy sprzedaży.

Zdaniem skarżącej importer nie jest zobowiązany do załączania wszelkich dokumentów dotyczących stosunków prawnych łączących go z dostawcami zagranicznymi, a jedynie tych, które mają wpływ na wartość celną importowanych towarów.

W szczególności podniesiono, iż zaskarżona decyzja narusza Opinię 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej, która m.in. dotyczy rabatów udzielanych ex post i w której stwierdza się, że rabat udzielony wstecznie nie może zostać uwzględniony. Zarzucono ponadto naruszenie art. 85 § 1 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – Dyrektor Izby Celnej podniósł argumenty zbieżne z motywami zaskarżonych aktów administracyjnych.

Pismem procesowym z dnia 3 grudnia 2004 r.( k 55 akt sąd) skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania wobec wystąpienia dwóch niezależnych przyczyn:

- trwającego przed Radą Stowarzyszenia postępowania w przedmiocie decyzji zakazującej – ze względu na treść odpowiednich przepisów Układu Europejskiego – stosowania wobec firm farmaceutycznych jakichkolwiek sankcji za domniemane naruszenie przepisów o cenach i marżach urzędowych na leki importowane;

- konieczność wystąpienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z wnioskiem o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego na podstawie:

art. 234 b) Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej jako: "Traktat") w związku z art. l ust. l Traktatu między Królestwem Belgii, Królestwem Danii, Republiką Federalną Niemiec, Republiką Grecką, Królestwem Hiszpanii, Republiką Francuską, Irlandią, Republiką Włoską, Wielkim Księstwem Luksemburga, Królestwem Niderlandów, Republiką Austrii, Republiką Portugalską, Republiką Finlandii, Królestwem Szwecji, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej) a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Litewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii, Republiką Słowacką dotyczącego Przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej; oraz

art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (dalej jako "Akt Akcesyjny").

Strona Skarżąca wniosła o wystąpienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny do ETS o rozstrzygnięcie następujących wątpliwości prawnych:

1. Czy przepisy art. 105 § l - 3 Układu Europejskiego należy interpretować w ten sposób, iż uzasadniają one bezwzględnie zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego toczącego się w sprawie ustalania wartości (celnej) produktów medycznych przez Skarżącą przypadku, gdy sąd krajowy prowadzący to postępowanie posiada wiedzę o wszczęciu przed Radą Stowarzyszenia przez Wspólnotę Europejską, na podstawie decyzji Rady Unii Europejskiej, postępowania w trybie art. 105 § 1-3 Układu Europejskiego, które dotyczy tego samego problemu co krajowe postępowanie sądowoadministracyjne.

2. Czy przepisy art. 10(4) oraz art. 25 w związku z art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego oraz w związku z przepisami art. 28 oraz art. 90 Traktatu, mogą stanowić podstawę do orzekania o niedopuszczalnym zróżnicowaniu sytuacji prawnej krajowych producentów produktów medycznych oraz podmiotów krajowych dokonujących importu tych produktów w ten sposób, iż korzystanie przez importerów z różnego rodzaju świadczeń pieniężnych przyznanych im przez dostawców produktów medycznych z innych Państw wiąże się z koniecznością weryfikacji wartości celnej importowanych produktów medycznych dla potrzeb krajowych przepisów regulujących maksymalną dopuszczalną marżę cenową, a w rezultacie, z obniżeniem stosowanej przez importerów marży w trybie postępowania administracyjnego, co może być połączone z uznaniem działalności importerów za sprzeczną z prawem krajowym oraz z zastosowaniem względem importerów sankcji administracyjnej w postaci konieczności zwrotu uzyskanej uprzednio marży powiększonej o kwotę dodatkowej sankcji, podczas gdy zasady te nie mają zastosowania do producentów krajowych oraz krajowych dystrybutorów produktów medycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Wobec tego, że w sprawie niniejszej skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a postępowanie nie zostało przed dniem przed dniem 1 stycznia 2004 r zakończone, stosownie do art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), do rozpoznania skargi właściwy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w W..

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wniosku o zawieszenie postępowania. Sąd nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie powołanych przez skarżącą przesłanek. Stosownie do treści art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) zawieszenie postępowania może nastąpić, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Innymi słowy chodzi tu o sytuację, w której występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a Sąd nie jest władny samodzielnie tego zagadnienia rozstrzygnąć. Z kolei z art. 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską wynika, że jeżeli do sądu Państwa Członkowskiego zostanie skierowane pytanie o kwestię niezbędną do wydania rozstrzygnięcia, to sąd może przedstawić tę kwestię do rozstrzygnięcia Trybunałowi Sprawiedliwości.

W postanowieniach artykułu 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską nie chodzi zatem o jakąkolwiek kwestię prawną wymagającą rozstrzygnięcia, ale o taką tylko kwestię, która odnosi się do aktów Wspólnoty, jest bezpośrednio związana ze sprawą rozstrzyganą przez sąd i w ocenie tego sądu budzi obiektywne wątpliwości.

Oceniając wnioski Skarżącej zawarte w piśmie z dnia 3 grudnia 2004 r. z tego punktu widzenia Sąd uznał, że przedstawione wyżej wątpliwości prawne Strony wyartykułowane w pytaniach prawnych nie stanowią kwestii określonej w art. 234 Traktatu, w szczególności Sąd jest władny samodzielnie podjąć decyzję w kwestii konieczności zawieszenia postępowania albowiem ta materia jest wystarczająco uregulowana w prawie krajowym.

Z kolei należy ocenić drugą z powołanych przez Stronę przesłanek zawieszenia postępowania – ze względu na prowadzone przed Radą Stowarzyszenia postępowanie w przedmiocie decyzji zakazującej – ze względu na treść odpowiednich przepisów Układu Europejskiego – stosowania wobec firm farmaceutycznych jakichkolwiek sankcji za domniemane naruszenie przepisów o cenach i marżach urzędowych na leki importowane. Strona Skarżąca powołuje się w tym zakresie na projekt decyzji Rady Stowarzyszenia, który odnosi się do zakazu stosowania środków karnych z tytułu domniemanego naruszania dyskryminujących przepisów dotyczących ustalania cen produktów farmaceutycznych. Jednakże podkreślenia wymaga w tym zakresie, że przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu sądowym nie jest kwestia kary, lecz problem ustalenia wartości celnej towaru, a ten problem nie pozostaje w bezpośrednim związku z zagadnieniem podniesionym przez Stronę Skarżącą. Czym innym bowiem jest postępowanie mające na celu ustalenie obiektywnej wartości towaru w obrocie zagranicznym (celnym), a czym innym określenie zasad stosowania środków karnych za naruszanie dyskryminujących przepisów o cenach i marżach farmaceutyków. Tak więc i ta okoliczność nie mogła stanowić przesłanki do zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie.

Dokonując natomiast oceny zaskarżonej decyzji pod kątem jej legalności należy stwierdzić, że zarzuty spółki nie są zasadne.

Odnosząc się do zarzutu wadliwego ustalenia wartości celnej towaru z naruszeniem art. 23, 83 i 85 Kodeksu celnego należy wskazać, iż zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów jest – stosownie do treści art. 23 § 1 Kodeksu celnego – wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W świetle art. 23 § 9 Kodeksu celnego, ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej być dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu, albo płatności dokonane lub mające być dokonane przez kupującego osobie trzeciej, celem spełnienia zobowiązań sprzedawcy. Płatność ta może zostać dokonana w formie przelewu pieniężnego lub za pomocą innych form zapłaty, bezpośrednio lub pośrednio. Ustalenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego dokonuje się na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez zgłaszającego. Zgłoszenie celne powinno być podpisane przez zgłaszającego i zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego, do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany.

Ustawodawca wprowadził jednocześnie - na podstawie art. 83 § l Kodeksu celnego - możliwość tzw. kontroli postimportowej zgłoszenia celnego. Na podstawie tego przepisu organ celny może w szczególności - zgodnie z jego § 2 - kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów. Stosownie do art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. W niniejszej sprawie, w wyniku przeprowadzonej kontroli, ujawniono m.in. umowę o współpracę (wraz z późniejszymi aneksami) z dnia 2 sierpnia 1996 roku, zawartą przez Skarżącą z S. (...) -reprezentującą także jej Spółki Afiliowane (k 234-240 akt wspólnych) oraz noty kredytowe, zarejestrowane w księgowości skarżącej Spółki, wcześniej nieznane organowi celnemu. Konsekwencją zaś zawarcia tej umowy (oraz aneksów) i wprowadzenia jej do obrotu gospodarczego powinno być przedstawienie ich do wiadomości celnemu. Spółka aż do czasu kontroli nie ujawniła również faktu wystawienia noty kredytowej. Wykazana w tej nocie kwota świadczona przez eksportera na rzecz Spółki, obniżała cenę transakcyjną fakturowaną pierwotnie według przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur eksportera. Okoliczność ta uzasadniała wszczęcie postępowania w sprawie prawidłowości zgłoszeń celnych. Co prawda należy się zgodzić ze skarżącą Spółką, iż art. 65 § 4 Kodeksu celnego nie ustanawia po jej stronie obowiązku, lecz uprawnienie do złożenia wniosku o uznanie zgłoszenia za nieprawidłowe, to jednak jeśli uwzględnić okoliczność, że w pkt 10 deklaracji wartości celnej, Spółka zobowiązała się do przedłożenia wymaganych dodatkowych informacji i dokumentów służących ustaleniu wartości celnej przywiezionych towarów, można stąd wywieść powinność Strony do zawiadomienia organu celnego, że po przyjęciu zgłoszenia cena sprowadzonego towaru uległa zmianie . Jest to stanowisko mające oparcie w poglądzie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku GSK 261/04 z dnia 17 czerwca 2004 roku.

W wyroku z dnia 13 lipca 2004 roku w sprawie GSK 295/04 NSA poszedł dalej, stwierdziwszy, że użyte w art. 65 § 4 Kodeksu celnego sformułowanie “na wniosek strony",,nie oznacza – jak twierdzi skarżąca spółka – iż jest to tylko uprawnienie strony, jeśli zaistnieją ku temu stosowne podstawy, lecz oznacza, że jeśli strona we własnym zakresie czyli bez ingerencji organu celnego stwierdzi, że zachodzi potrzeba dokonania stosownej korekty danych zawartych w przyjętym już zgłoszeniu celnym, to powinna wystąpić do organu celnego ze stosownym wnioskiem, ponieważ w takiej sytuacji jedynie w drodze decyzji organu celnego może nastąpić zmiana tych danych, o ile organ rozpoznający wniosek będzie miał ku temu podstawy".

Rozważając dalej kwestię wartości celnej towaru, przypomnieć należy, iż wg art. 85 § l Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z tą zasadą, datę zgłoszenia celnego uznaje się za wiążącą dla określenia, jakie przepisy, a zatem jakie stawki celne, należy stosować do zgłaszanego towaru. Ustalenie wartości celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego następuje na podstawie przedstawionego przez zgłaszającego zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów. Za prawidłowe dokonanie zgłoszenia celnego odpowiedzialny jest zgłaszający. On też powinien złożyć odpowiednie dokumenty służące do ustalenia prawidłowej wartości celnej (art. 65 § 2 Kodeksu celnego). Jeżeli już po zgłoszeniu towaru cena wynikająca z faktury ulega zmianie, to importer powinien zawiadomić o tym organ celny (v. wyrok NSA z 5.02.2003r. sygn. akt V SA 1704/02, "Monitor Prawa Celnego" nr 4(92)/2003r.). Zgodnie z utrwalonym i jednolitym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapłacona cena towaru nie jest elementem składowym pojęcia "stan towaru", przez który należy rozumieć jedynie jego jakość, formę, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów (v. wyrok NSA z 17.03.1994r., SA/Wr 1817/93, "Monitor Podatkowy" 1994/10/304; wyrok NSA z 17.09.1992r., III SA 676/92, "Prawo Gospodarcze" 1993/1/11). Konsekwencją powyższego jest możliwość ustalenia, że wartość celna towaru jest odmienna od przyjętej w dacie odprawy celnej, a także możliwość skorygowania we właściwym trybie należności celnych. Taki też jest cel regulacji związanej ze sprawdzeniem rzetelności i kompletności danych wynikających ze zgłoszenia celnego, która to weryfikacja prowadzić może do uznania zgłoszenia za nieprawidłowe i ponownego określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 4 pkt 2 lit. b Kodeksu celnego). Co więcej podnieść należy, że w obrocie handlowym, w tym także w obrocie międzynarodowym, strony - zgodnie z zasadą wolności kontraktowej - dysponują prawem ułożenia wzajemnych stosunków w sposób dowolny, ograniczony jedynie przepisami prawa. Mają zatem prawo swobodnie ustalić wzajemne prawa i obowiązki w odniesieniu do ceny sprzedawanych oraz kupowanych towarów, co oznacza iż mogą wskazać wiążącą cenę wprost, mogą jednak określić tylko podstawy do jej obliczenia w przyszłości. Wartością celną towarów( jak wyżej wskazano) jest – stosownie do treści art. 23 § 1 Kodeksu celnego – wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W świetle natomiast art. 23 § 9 Kodeksu celnego, ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej być dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu, albo płatności dokonane lub mające być dokonane przez kupującego osobie trzeciej, celem spełnienia zobowiązań sprzedawcy. Skoro zatem – jak podniósł Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej przywołanym wyroku (GSK 295/04) - w przepisach tych mowa jest o cenie jako płatności dokonanej lub mającej być dokonaną, to oznacza, iż ustawodawca nie wiąże ustalenia tej ceny z określoną datą, a w szczególności z dniem zgłoszenia celnego. "Powyższe unormowanie nie oznacza jednak, że wartość celna (transakcyjna) musi być ostatecznie ustalana na ten właśnie dzień, bo jak już podnoszono wyżej, cena ta może zostać ostatecznie ukształtowana później w odniesieniu do towaru przedstawionego organowi celnemu w określonym dniu". Zdaniem Sądu przyjęcie poglądu prezentowanego przez skarżącą Spółkę, że określona w fakturze na dzień dokonania zgłoszenia celnego cena towaru będzie wiążąca w przyszłości, oznaczałoby, pogodzenie się – wobec istnienia swobody kontraktowej stron – z sytuacją, kiedy to cena rzeczywiście zapłacona na podstawie zapisów umownych przyjętych przez strony, nie miałaby nic wspólnego z wartością celną towaru, gdyż, nie mogłaby być uwzględniona przez organ celny przy jej ustalaniu. Z kolei odmówienie stronom umowy prawa do ostatecznego określenia ceny – w okresie po dokonaniu zgłoszenia celnego – przekreślałoby zasadę wolności gospodarczej i swobody kontraktowej.

W opinii Sądu na tle powyższych rozważań nie jest uzasadniony nie tylko zarzut naruszenia art. 23, 65, 83 i 85 Kodeksu celnego, lecz także zarzut naruszenia art. 65 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje, w umowach zaś należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu.

Dla dokonania prawidłowej oceny tego zarzutu a i samego charakteru przyznanych upustów niezbędna jest analiza uregulowań zawartych w umowie z dnia 2 sierpnia 1996 roku pomiędzy Spółką a jej f. kontrahentem, S. – (...) we F. i jej Spółkami Afiliowanymi. Jest poza sporem, że przedmiotowa umowa oraz kolejne jej nowelizacje, łącznie z nowelą z dnia 17 kwietnia 2000 roku ( obowiązującej z woli stron od 1 stycznia 2000r.) znajduje zastosowanie do zgłoszenia celnego z dnia (...) grudnia 2000 roku, a jej unormowania stanowiły prawną podstawę wzajemnych świadczeń eksportera i importera. Zgodnie z Nowelizacją nr 1 z dnia 3 kwietnia 1998 roku i stosownie do art. 3 umowy wyraźnie określono, że strony wspólnie będą tworzyć Roczny Plan Zakupów (RPZ). Art. 2.4 Nowelizacji nr 1 (k-222 akt wspólnych) wyraźnie określał, iż jeśli zrealizowane przez SSBO Sp. z o.o. skumulowane zakupy Produktów Gotowych od SSBO Groupe na koniec dowolnego miesiąca przekroczą skumulowane zakupy określone w RPZ, to wówczas SSBO Sp. z o.o. nabędzie prawo do otrzymania upustu wyliczonego na bazie miesięcznej zgodnie z zasadami opisanymi w umowie. Pierwotnie stawki upustu określono na poziomie 15,20 i 25 %. Nowelizacja nr 5, podpisana 17 kwietnia 2000 roku, począwszy od 1 stycznia 2000 roku (k-204 akt wspólnych) określiła natomiast wielkości upustów na 25, 30 i 35 %. Przyznanie upustu uzależniono od stopnia przekroczenia zakupów RPZ oraz od terminowej płatności faktur. Zgodnie z umową upust musiał być przekazany za pomocą noty kredytowej w ciągu 90 dni po stosownym miesiącu Zakupów. Eksporter miał prawo do "dyskrecjonalnego cofnięcia upustu" udzielonego na podstawie faktury, która nie została zapłacona w ustalonym czasie. Kontrahent skarżącej Spółki miał także prawo do zawieszenia lub zaprzestania oferowania upustów z tytułu dalszych dostaw. Z treści wystawionej w niniejszej sprawie noty kredytowej wynika, iż eksporter udzielił Spółce upustu ( discount) w wysokości 35% wartości importowanych w grudniu 2000 roku leków. Takie zapisy umowy prowadzą do wniosku, że udzielany Spółce przez eksportera upust był niewątpliwie upustem cenowym związanym z faktem nabycia przez skarżącą Spółkę leków u eksportera i następnie ich sprzedażą na terenie kraju i to upustem (rabatem) nie mającym charakteru postimportowego. Jego wysokość została z góry ustalona w kontrakcie, a przyznanie przez eksportera po spełnieniu warunku przekroczenia planu sprzedaży i terminowej płatności – obligatoryjne. Eksporter nie miał nawet prawa nie udzielić rabatu (upustu) w przypadku nieterminowej płatności, mógł go dopiero post factum cofnąć. Możność zawieszenia bądź zaprzestania oferowania upustów eksporter zastrzegał wyłącznie na przyszłość – z tytułu dalszych dostaw (art. 2.7ii Nowelizacji nr 1 – k 221 akt wspólnych) – nie mógł zatem odmówić przyznania upustu od już zrealizowanej dostawy. W tej sytuacji przyjęcie przez organy celne, iż upust był elementem kształtującym cenę leków jest prawidłowe, bo w rezultacie obniżał on cenę wykazaną w fakturach sprzedaży.

W opinii Sądu organy celne prawidłowo przyjęły, że kwota określona w nocie kredytowej z dnia (...) stycznia 2001 roku, oznaczonej numerem (...) odnosiła się do towarów importowanych przez Spółkę w miesiącu grudniu 2000 roku, w tym towarów objętych zgłoszeniem celnym wg SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 2000 roku oraz obniżała wartość celną zadeklarowaną w tym zgłoszeniu. Zgodnie bowiem z umową wiążącą skarżącą Spółkę z kontrahentem zagranicznym, kontrahent ten udzielał Spółce upustu na określonych zasadach, które wiązały wielkość upustu z wielkością zakupów dokonanych przez Spółkę u kontrahenta, a dokładnie z wielkością przekroczenia ustalonego planu zakupów w danym miesiącu. Takie rozwiązanie pozwala przyjąć bez wątpliwości, że udzielony przez zagranicznego dostawcę notą kredytową z dnia (...) stycznia 2001 roku, oznaczoną numerem (...) upust w kwocie 5.794.420,87 FRF, stanowiący 35% wartości zaimportowanych w grudniu towarów uprawniał organy celne do przyjęcia, że wszystkie zakupy za miesiąc grudzień 2000 roku zostały objęte rabatem w wysokości 35 % i proporcjonalnie należało go zastosować do obniżenia wartości celnej tych towarów w stosunku do cen pierwotnie wynikających z faktur. Jak podniesiono powyżej, strony umowy mogą kształtować jej warunki w różny sposób, a skoro w porozumieniu przewidziano sposób realizacji upustu poprzez noty kredytowe odnoszące się do wielkości zakupów w okresach miesięcznych, to ten sposób musiał być respektowany przez organy celnego.

Całkowicie chybiony jest wysunięty przez Spółkę zarzut naruszenia artykułu 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony z dnia 12 grudnia 1991 roku. Przepisy obu tych artykułów wobec uznania, że istotnym warunkiem wstępnym integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą jest zbliżanie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa Polski do ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie, nakładały na Polskę obowiązek podjęcia wszelkich starań w celu zapewnienia zgodności jej przyszłego ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty, jak również określały dziedziny w jakich ma to nastąpić. Artykuł 69 określał je, wymieniając jako jedną z takich dziedzin prawo celne. Jak wiadomo, Polska wypełniła swoje zobowiązania przez przyjęcie najpierw ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny a następnie zapewniając ostateczną harmonizację polskiego prawa celnego przez przyjęcie ustawy z dnia 19 marca 2004 roku – Prawo celne. Jak łatwo zauważyć proces harmonizacji prawa obejmował szereg zmian polskiego prawa celnego, tak by zapewnić pełną zgodność regulacji krajowych ze wspólnotowymi na dzień uzyskania członkostwa w Unii Europejskiej. Nie jest także uzasadnione odwoływanie się przez Spółkę do orzecznictwa ETS, zwłaszcza, że kompetencje do rozstrzygania sporów wynikających z Układu i jego stosowania przyznano Radzie Stowarzyszenia.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia opinii 15.1 Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej, bowiem cytowane jej fragmenty odnoszą się do rabatu przyznanego "ex post". W przedmiotowej sprawie negocjacje cenowe między kontrahentami miały miejsce przed, a nie po dokonaniu zgłoszenia celnego.

Zdaniem Sądu nie znajdują uzasadnienia także podniesione przez Spółkę zarzuty naruszenia art. 2, 7, 8 ust. 2, 10 oraz 95 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W niniejszej sprawie decyzja nie została wydana – jak wykazano powyżej - w oparciu o nieistniejące normy prawne, ani też nie ograniczała w sposób nieuzasadniony zasady wolności gospodarczej. Organy celne nie przypisały sobie też nieistniejących uprawnień.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), skargę jako niezasadną należało oddalić.