Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2927/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 9,  art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi K. V. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] za nieprawidłowe uznał stanowisko K. V. (dalej: "Skarżąca") zawarte we wniosku z dnia 21 kwietnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zachowaniem zadatku w wyniku odstąpienia od zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży.

We wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny.

W dniu 6 sierpnia 2010 r. Skarżąca zawarła aktem notarialnym przedwstępną umowę sprzedaży działki zabudowanej o powierzchni 1801 m2. Termin zawarcia Umowy przyrzeczonej wyznaczono na dzień 31 maja 2011 r. Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej Skarżąca (sprzedający) otrzymała od kupującego zadatek poddany art. 394 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: "k.c."). Umowa stanowiła, że sprzedający ma prawo zachować zadatek, jedynie w wypadku jeśli do przystąpienia do umowy przyrzeczonej nie dojdzie z winy kupującego.

Kupujący nie stawił się do podpisania umowy przyrzeczonej, ani w terminie wyznaczonym umową przedwstępną, ani w dodatkowych późniejszych terminach, każdorazowo przedstawiając jako usprawiedliwienie niestawiennictwa zwolnienia lekarskie na druku L-4.

Skarżąca w dniu 8 sierpnia 2011 r. wysłała do kupującego oświadczenie o odstąpieniu od umowy przedwstępnej dokonanym w dniu 25 lipca 2011 r. z winy kupującego. Kupujący w pismach z dnia 24 sierpnia i 31 października 2011 r., oświadczył, że uznaje odstąpienie sprzedającego za bezskuteczne, kwestionuje swoją winę niedochowania terminu oraz podtrzymuje wolę przystąpienia do przyrzeczonej umowy w terminie niesprecyzowanym, uzależnionym od stanu zdrowia kupującego, lecz najpóźniej do dnia 31 maja 2012 r.

Roszczenia kupującego z ww. umowy przedwstępnej przedawnią się z upływem rocznego terminu od dnia, w którym miała zostać podpisana umowa przyrzeczona, tj. w dniu 1 czerwca 2012 r.

Do tego czasu kupującemu przysługuje prawo sądowego dochodzenia swoich racji, w tym zwrotu zadatku w podwójnej wysokości.

Skarżąca podała, że do dnia sporządzenia wniosku nie jest jej wiadome, czy kupujący wystąpił z dochodzeniem roszczeń na drogę sądową.

Wskazując na powyższe Skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy termin przedawnienia się roszczeń z notarialnej przedwstępnej umowy, sprzedaży nieruchomości, w której występuje zabezpieczenie zadatkiem, lub termin uprawomocnienia się orzeczenia sądowego przyznającego prawo do zachowania zadatku, jest prawidłowym terminem uznania momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika zachowującego zadatek?

Zdaniem Skarżącej, skoro strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości w formie szczególnej, jaką stanowi akt notarialny, to do wykonania umowy przyrzeczonej mają zastosowanie art. 390 k.c.

Uprawniony może więc żądać od strony zobowiązanej, aby złożyła ona oświadczenie woli określonej treści, stanowiące konieczny element dojścia do skutku umowy przyrzeczonej. Jeżeli strona zobowiązana nie złoży takiego oświadczenia, wówczas prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające taki obowiązek zastępuje to oświadczenie (art. 64 k.c.). Podała, że Sąd Najwyższy w wyroku z 19 grudnia 2005 r. sygn. akt III CK 344/05 stwierdził, że określony w umowie przedwstępnej termin zawarcia umowy przyrzeczonej nie jest terminem końcowym, a jedynie terminem spełnienia świadczenia, którego upływ nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania do zawarcia umowy przyrzeczonej. Przeciwnie, upływ tego terminu skutkuje wymagalnością roszczenia o zawarcie umowy, a konsekwencją tej wymagalności staje się rozpoczęcie biegu jednorocznego terminu przedawnienia.

Zgodnie natomiast z uchwałą Sądu Najwyższego III CZP 102/06 z dnia 21 listopada 2006 r. roczny termin przedawnienia z art. 390 k.c. ma również zastosowanie do roszczeń wynikających z przepisu art. 394 § 1 k.c. stanowiącego, iż w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Wskazała, że art. 11 ust. 1 - ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. i pkt 6. 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Należy rozumieć, że przychodem, jest trwałe przysporzenie majątkowego, tj. gdy wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego są trwałe, jednoznacznie i niezmiennie.

W ocenie Skarżącej, mając powyższe na uwadze, uznać należy, że terminem, w którym otrzymane przez sprzedającego jako zadatek pieniądze przestaną stanowić rodzaj czasowego depozytu, zabezpieczającego wykonanie nie do końca jeszcze sprecyzowanej czynności opodatkowanej, a staną się opodatkowanym przychodem z tytułu otrzymania zadatku, będzie termin nieodwołalnego już zachowania tego zadatku przez sprzedającego.

Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej sprzedający ma prawo do zachowania otrzymanego zadatku jedynie w wypadku, gdy do zawarcia umowy przyrzeczonej nie dojdzie z winy kupującego. Kupujący, który nie zgadza się ze stanowiskiem sprzedającego, że do realizacji umowy przyrzeczonej nie doszło z winy kupującego ma do czasu upływu terminu przedawnienia roszczeń prawo do żądania zwrotu zadatku w podwójnej wysokości.

Zatem termin powstania obowiązku podatkowego spełni się bądź w momencie przedawnienia roszczeń (w tym wypadku z upływem roku od dnia wymagalności roszczenia, tj. 1 czerwca 2012 r.). bądź w wypadku wniesienia przez kupującego w terminie do 1 czerwca 2012 r. powództwa o zwrot zadatku w podwójnej wysokości, obowiązek podatkowy powstanie w dniu uprawomocnienia się wyroku postanawiającego o należnym prawie sprzedającego do zachowania zadatku.

2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lipca 2012 r. uznał powyższe stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przytaczając treść art. 9 ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazał, że o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. mającego konkretny wymiar finansowy.

Podał, że zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie jest obligatoryjne, lecz zależy od decyzji stron umowy.

Stwierdził, że w związku z tym, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży z winy leżącej po stronie kupującego Skarżąca korzystając, że strony wprowadziły do umowy przedwstępnej zastrzeżenie zadatku skorzystała z prawa odstąpienia od umowy i zachowała otrzymany zadatek zgodnie z treścią art. 394 k.c. i 390 § 1 zdanie drugie.

Organ podatkowy zauważył, że w przedstawionym stanie faktycznym na moment powstania obowiązku podatkowego po stronie zachowującego zadatek nie ma wpływu termin przedawnienia roszczeń wynikający z notarialnie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży. Zgodnie z treścią art. 390 § 1 i § 2 k.c. roczny termin dotyczy wyłącznie roszczeń charakterystycznych dla umowy przedwstępnej i nie można go poddawać wykładni rozszerzającej i stosować do innych roszczeń, jakie mogą być następstwem niewykonania umowy przedwstępnej, czyli nie zawarcia umowy definitywnej. Ewentualne roszczenia, takie jak o zapłatę kary umownej czy zwrot zadatku, ulegają przedawnieniu ogólnemu (art. 117 § 1 k.c.). Zatem termin przedawnienia odnosi się tylko do roszczenia o zawarcie umowy, nie ma on zastosowania do żądania zwrotu zadatku, ani do innych roszczeń, jakie mogły powstać w związku z niewykonaniem umowy przedwstępnej.

W ocenie Ministra Finansów przechodząc na grunt przepisów u.p.d.o.f. w świetle ww. przepisów oraz zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż kwota zachowanego zadatku stanowi przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

W sytuacji, gdy jedna ze stron zatrzymuje otrzymany zadatek, zastosowanie będą miały przepisy art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z brzmieniem powołanej normy prawnej za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania "w szczególności". Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym.

Tym samym kwota zachowanego zadatku, jako przysporzenie majątkowe, stanowi przychód objęty tym przepisem. Bez znaczenia dla powstania po stronie Skarżącej przychodu z tytułu otrzymanego zadatku, jest ewentualne sądowe dochodzenia przez kupującego swoich racji, w tym ewentualnego zwrotu zadatku.

Bezsprzecznym zatem jest fakt, że przychód z tytułu otrzymania zadatku powstał w 2011 r., kiedy to kupujący nie przystąpił do podpisania umowy przyrzeczonej, a sprzedający zachował otrzymany zadatek, tj. w momencie, kiedy okazało się, że przyrzeczona umowa sprzedaży nieruchomości nie dojdzie do skutku (dzień doręczenia pisma o odstąpieniu od umowy przedwstępnej sprzedaży).

Stosownie do art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f., dochody z innych źródeł podlegają sumowaniu z innymi dochodami.

Na mocy art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f., podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Natomiast zgodnie z przepisem 45 ust. 4 u.p.d.o.f., w tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek.

Reasumując Minister Finansów stwierdził, że otrzymany w 2010 r. zadatek w momencie jego zachowania przez Skarżącą (w 2011 r.) będzie stanowił przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 tej ustawy, według skali podatkowej. Zatem, przedmiotowy zadatek należało opodatkować w zeznaniu podatkowym za 2011 r. Bez znaczenia dla powstania po stronie Skarżącej przychodu z tytułu otrzymanego zadatku jest fakt ewentualnego sądowego dochodzenia przez kupującego swoich racji, w tym ewentualnego zwrotu zadatku, jak również termin przedawnienia się roszczeń.

3. Skarżąca niezgadzając się z powyższą interpretacją wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. oraz o zwrot kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 11 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

W ocenie Skarżącej przychodem może zostać jedynie skutecznie zachowanie zadatku. Podała, że leksykologia, interpretuje słowo "zachować", jako: zatrzymać, dochować coś, mimo upływu czasu i niesprzyjających okoliczności. Zatem o zachowaniu czegoś świadczy stan trwały i nieodwołalny. Początkiem zaistnienia obowiązku podatkowego zatem winien być moment, od którego zachowanie zadatku jest niewątpliwie, ostateczne, skuteczne i trwałe - w ustalaniu tego momentu zostały pominięte, lub uznane za nieistotne unormowania dopuszczające sytuację, gdy zadatek musi zostać zwrócony. Odstąpienie od umowy jest jedynie momentem, od którego rozpoczynają się prawa i roszczenia związane z zadatkiem, a nie chwilą od kiedy stosunek stron w tej kwestii można uznać za definitywnie zakończony.

Podała, że przedstawiając stan faktyczny zaznaczyła, iż strona, która zadatek dała oświadcza, że nie uznaje skuteczności odstąpienia sprzedającego (Skarżącej) od umowy i nie przyznaje swojej (kupującego) winy w niedotrzymaniu warunków. Tak więc, przewiduje się możliwość konieczności zwrotu zadatku, jeżeli kupujący dowiedzie brak swojej winy lub wy każe winę obopólną. Zatem zadatek, do czasu zaistnienia okoliczności przesądzających o trwałym zachowaniu go jest jedynie depozytem, a nie przychodem sprzedającego. Podniosła, że w zaskarżanej interpretacji organ pominął ustosunkowanie się do tych kwestii konsekwentnie nie biorąc pod rozwagę możliwości zwrotu zadatku.

Wskazała, że przedstawiając stan faktyczny podkreślała, że umowa przedwstępna została sporządzona w formie szczególnej tj. aktu notarialnego, która to forma zgadnie z art. 390 § 2 k.c. stanowi, że strona uprawniona może dochodzić umowy przyrzeczonej, a w myśl art. 390 § 3 zdanie pierwsze uprawnienie to przedawnia się po roku, w którym umowa przyrzeczona miała być zawarta. Zwróciła uwagę, że organ wydając interpretację pominął możliwość dochodzenia umowy przyrzeczonej i konsekwencje jakie mogą wynikać dla zadatku w razie uznania roszczenia.

Następnie stwierdziła, że z uwagi na brak w u.p.d.o.f. enumerowanego wymienienia przypadku dochodu z zadatku, a co za tym idzie zasad związanych z jego pobieraniem, organ zastosował wykładnię rozszerzającą przepisów ww. ustawy. Skutkiem tego rozszerzył zobowiązanie podatnika na zdarzenie nie będące jeszcze trwałym i nieodwołalnym przysporzeniem. O rozszerzającym charakterze wykładni świadczy wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., wskazane w sporządzonej interpretacji, jako wyliczenie przykładowe - zawiera ono jedynie zdarzenia stanowiące przysporzenie bezsprzecznie definitywnie.

W jej ocenie przysporzenie wynikające z zadatku, który został opisany we wniosku w części "stan faktyczny", będzie przysporzeniem definitywnym oraz stanie się podstawą do opodatkowania dopiero wtedy, gdy zadatek zostanie skutecznie zachowany, czyli po zapadnięciu postanowienia sądu zasądzającego zachowanie zadatku, bądź gdy przedawnią się roszczenia w dochodzeniu jego zwrotu.

Wykładnia rozszerzająca zobowiązania podatkowe na zdarzenia przyszłe, niepewne nie jest słuszna, a stanowisko o niewłaściwości interpretacji rozszerzającej podzielił 13 września 2011 r., sygnatura 33/09 Trybunał Konstytucyjny, stwierdzający, że przy interpretowaniu przepisów prawa podatkowego istnieje "konieczność posłużenia się mającymi konstytucyjne uzasadnienie regułami wykładni, zgodnie z którymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a ich analogiczne czy rozszerzające stosowanie jest niedopuszczalne w każdym przypadku, gdy ma na celu zwiększenie obowiązków podatkowych" - przywołując tym twierdzeniem zasadę in dubio pro tributario.

6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

7. W piśmie procesowym z dnia 21 marca 2013r. Skarżąca nie zgodziła się z wykładnią przepisu art. 394 k.c dokonaną przez organ podatkowy i podtrzymała swoje stanowisko zwarte we wniosku o udzielenie interpretacji oraz skardze.

Ponadto podniosła, że po wniesieniu skargi zaszły nowe okoliczności w sprawie, polegające na wystapieniu przez kupującą z powództwem o zwrot zadatku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

8.1. Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ) – określanej dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie. W myśl art. 146 tej ustawy sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Mając na uwadze powołane kryteria należy stwierdzić, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

8.1 Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika zachowującego zadatek otrzymany z tytułu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Skarżącej termin powstania obowiązku podatkowego spełni się bądź w momencie przedawnienia roszczeń (w tym wypadku z upływem roku od dnia wymagalności roszczenia, tj. 1 czerwca 2012 r.), a w sytuacji wniesienia przez kupującego w terminie do 1 czerwca 2012 r. powództwa o zwrot zadatku w podwójnej wysokości, obowiązek podatkowy powstanie w dniu uprawomocnienia się wyroku postanawiającego o należnym prawie sprzedającego do zachowania zadatku.

Natomiast w ocenie Ministra Finansów otrzymany zadatek w momencie jego zachowania przez Skarżącą będzie stanowił przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Bez znaczenia dla powstania po stronie Skarżącej przychodu z tytułu otrzymanego zadatku jest fakt ewentualnego sądowego dochodzenia przez kupującego swoich racji, w tym ewentualnego zwrotu zadatku, jak również termin przedawnienia się roszczeń.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w świetle art.14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych ( § 2)

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest zobowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3 O.p.).

Z unormowań tych wynika, że organ dokonujący indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest związany stanem faktycznym, jak i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego, w tym sensie, że nie może dokonywać żadnych zmian, ani w ramach stanu faktycznego, ani w ramach wynikającej z niego oceny stanu faktycznego. W związku z tym, w toku postępowania organ nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, ani nie dokonuje oceny pod względem wiarygodności, czy zgodności z rzeczywistością podanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Postępowanie opiera się więc wyłącznie na hipotetycznym stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku. W stosunku do określonego przez wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy.

Mając powyższe na uwadze wskazana w piśmie procesowym Skarżącej okoliczność polegająca na wystąpieniu przez kupującą z powództwem do sądu o zwrot zadatku nie ma znaczenia dla oceny prawidłowosci interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

Należy wskazać, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżąca odstąpiła od umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości z winy leżącej po stronie kupującego i korzystając z zapisów umowy zachowała otrzymany wcześniej zadatek zgodnie z treścią art. 394 k.c.

Należy zgodzić się ze Skarżącą, że do roszczeń z tytułu zadatku w związku z zawartą umową przedwstępną ma zastosowanie roczny termin przedawnienia określony w art. 390 § 3 k.c.

Natomiast błędne jest stanowisko organu podatkowego, iż roszczenie o zadatek z umowy przedwstępnej przedawnia się na zasadach ogólnych.

Pogląd taki był aktualny jedynie do czasu wejścia w życie ustawy z dnia 14.02.2003 roku o zmianie ustawy Kodeks Cywilny (por. uchwała SN z dnia 21.11.2006 roku, III CZP 102/2006). Dokonana zmiana jednoznacznie wskazuje, że zamiarem ustawodawcy było objęcie rocznym terminem przedawnienia wszystkich roszczeń, które powstały wskutek zawarcia umowy przedwstępnej, także wynikających z jej dodatkowych zastrzeżeń umownych (por. podobnie M. Krajewski (w:) System prawa prywatnego, t. 5, s. 771-772; P. Machnikowski (w:) E. Gniewek, Komentarz, 2008, art. 390, nb 20; W. Popiołek (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. I, 2005, art. 390, nb 16). Chodzi więc o żądanie zawarcia umowy przyrzeczonej, żądanie odszkodowania, żądanie zapłaty kary umownej czy zwrotu przedmiotu zadatku w podwójnej wysokości.

Jednakże w niniejszej sprawie kwestia ta ( dotycząca terminu przedawnienia ) nie ma znaczenia, a tym samym dokonana przez organ podatkowy błędna wykładnia przepisów art. 390 § 3 w zw. z art. 394 k.c. nie ma wpływu na wynik niniejszej sprawy.

Natomiast istotne jest to czy u Skarżącej powstaje przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z przepisami u.p.d.o.f. z tytułu przejętego zadatku w związku z odstąpieniem od przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 11 ust.1. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługując się swoimi podstawowymi kategoriami przychodu, dochodu i kosztu uzyskania przychodu, koncentruje się raczej na ekonomicznych aspektach tych pojęć. Także w doktrynie i orzecznictwie sądowym wskazuje się bezspornie, że przychodem jest każde trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe.

W niniejszej sprawie Skarżąca złożyła oświadczyła o odstąpieniu od umowy przedwstępnej z winy kupującego.

Umowa stanowiła, że sprzedający ma prawo zachować zadatek, jedynie w wypadku jeśli do przystąpienia do umowy przyrzeczonej nie dojdzie z winy kupującego. W związku z powyższym zapisem w zaistniałym stanie faktycznym Skarżąca uznała, że do zawarcia umowy w wyznaczonych terminach nie doszło z winy strony kupującej i odstępując od zawarcia umowy uznała, że jest uprawniona do zachowania wpłaconego zadatku.

W ocenie Sądu doszło po stronie Skarżącej do przysporzenia majątkowego w postaci wartości pieniężnych z tytułu przejętego zadatku.

Skoro umowa przedwstępna będąca podstawą wpłaty zadatku została rozwiązana, a zadatek przejęty przez Skarżącą zgodnie z zapisem umownym, to po stronie skarżącej powstało przysporzenie majątkowe i nieuprawnione jest twierdzenie, iż przysporzenie to nie ma charakteru trwałego, definitywnego.

Nieuprawnione jest również twierdzenie zawarte we wniosku, że przejęte pieniądze stanowią ,, rodzaj czasowego depozytu" do czasu upływu terminu przedawnienia, bądź w przypadku wniesienia powództwa do czasu uprawomocnienia się wyroku, bowiem dla oceny czy w niniejszej sprawie powstał przychód podlegający opodatkowaniu decydujące znaczenie ma moment uzyskania przysporzenia, a nie ewentualne zdarzenia, które mogą w przyszłości powstać lub nie. W momencie powstania przychodu z tytułu uzyskanego przysporzenia nie ma znaczenia ewentualne późniejsze wniesienie powództwa przez wnoszącego zadatek.

Natomiast w przypadku wniesienia powództwa i orzeczenia przez Sąd prawomocnym wyrokiem obowiązku zwrotu zatrzymanego zachowku Skarżąca będzie uprawniona dokonać korekty zadeklarowanego przychodu.

Dlatego też w ocenie Sądu organ udzielający interpretacji prawidłowo przyjął, że otrzymany zadatek w momencie jego zachowania stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a tym samym zarzut naruszenia wskazanych przepisów u.p.d.o.f. jest bezzasadny.

8.3. Z powyższych względów, Sąd uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, skargę jako nieuzasadnioną oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.