Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1152/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2014-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3b i pkt 3b lit. b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14 d
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi Z. F. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z. F. w dniu 18 kwietnia 2013 r. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny:

W dniu 27 czerwca 1987 r. Minister Szkolnictwa Republiki [...] nadał Wnioskodawcy tytuł naukowy, w lipcu tego samego roku Wnioskodawca złożył wniosek o uznanie tego tytułu w Polsce. Ostatecznie Minister Edukacji Narodowej i Sportu dopiero po 16 wydał zaświadczenie nr [...] o prawie do tytułu naukowego w Polsce, które wręczył Wnioskodawcy w dniu 17 kwietnia 2003 r. W związku z przewlekłym, biurokratycznym postępowaniem i niedotrzymywaniem terminów przez polskie organy dopiero w 2003 roku Wnioskodawca wniósł o odszkodowanie za szkodę wynikłą z tytułu nie wydania przedmiotowego zaświadczenia, tj. za poniesioną szkodę - nierówne traktowanie w zatrudnieniu. Gdyby organy władzy prawidłowo prowadziły postępowanie w sprawie wydania zaświadczenia, tj. nie przeciągały sprawy, to wydałyby przedmiotowe zaświadczenie przed 2003 r. I jeszcze w 2002 r. mogłaby być załatwiona sprawa odszkodowania i zadośćuczynienia. Sprawa odszkodowawcza toczyła się do roku 2012, kiedy to wydany został wyrok zasądzający odszkodowanie i zadośćuczynienie. Obliczenie odszkodowania przez Sąd dokonane zostało według stanu oraz przepisów dotyczących dochodów, jakie Wnioskodawca uzyskiwałby w latach 1987 -2003, tj. bez ich urealnienia na dzień wydania wyroku, kiedy pieniądze miały zupełnie inną wartość niż w roku 2012. Ponadto do dnia 1 stycznia 2003 r. odszkodowania nie podlegały podatkowi dochodowemu. Zadośćuczynienia zaś nie były opodatkowane aż do 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1) Czy odszkodowanie i zadośćuczynienie za niezgodne z prawem działania funkcjonariuszy państwa (Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Ministra Spraw Zagranicznych), zasądzone przez Sąd Pracy w 2012 r., za okres od 1987 r. do marca 2003 r., wypłacone Wnioskodawcy w 2012 r., podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy zasądzone, za okres od 2006 r. do 2012 r., wypłacone w roku 2012, odsetki od odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu podatkiem od dochodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na ww. pytania odpowiedzieć należy następująco:

1. a) Zasądzone w roku 2012 przez Sąd Pracy odszkodowanie, za okres od 1987 r. do marca 2003 r., wypłacone Wnioskodawcy w roku 2012, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu lub podlega w tej części odszkodowania, która dotyczy okresu od 1 stycznia 2003 r.

1. b) Zasądzone w roku 2012 przez Sąd Pracy zadośćuczynienie, za okres od 1987 r. do marca 2003 r., wypłacone Wnioskodawcy w roku 2012, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu.

2. Zasądzone, za okres od 2006 r. do 2012 r., wypłacone Wnioskodawcy w roku 2012, odsetki od odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu podatkiem od dochodu na zasadach ogólnych.

W ocenie podatnika wypłacone na jego rzecz świadczenia należy zaliczyć do świadczeń zwolnionych od podatku dochodowego z mocy art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej u.p.d.o.f. według Wnioskodawcy, art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f. w ogóle nie dotyczy jego przypadku, gdyż zasady ustalenia przyznanego mu przez Sąd odszkodowania i zadośćuczynienia wynikały wprost z przepisów odrębnych ustaw - odszkodowanie: z art. 361 k.c, a zadośćuczynienie: z art. 24 k.c, art. 417 k.c, i art. 448 k.c. Tym samym nie znajduje zastosowania wyłącznie zwolnienia wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3b) lit. b) u.p.d.o.f. Wprawdzie odszkodowanie, przyznane Wnioskodawcy przez Sąd, ustalone zostało jako hipotetyczne wynagrodzenie, jakie w latach 1987 - 2003 mógłby on uzyskać, a więc ma ono związek z korzyścią jaką Wnioskodawca mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, lecz odszkodowanie to faktycznie zostało przyznane za niezgodne z prawem działanie funkcjonariuszy państwa, nadto wynikło ono wprost z przepisów odrębnych ustaw (kodeks cywilny i kodeks pracy), tj. powstało w wyniku nie wydania Wnioskodawcy zaświadczenia przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Przyznanego zaś zadośćuczynienia, które ma rekompensować cierpienia psychiczne, jakich Wnioskodawca doznał w wyniku poniżania, dyskryminowania, itp. w ogóle nie można kojarzyć z korzyścią jaką Wnioskodawca mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nawet jeśli przyjmie się, że jego przypadek objęty jest art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f., to w okresie kiedy wystąpił on do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o usunięcie stanu niezgodnego z prawem, odszkodowania za niezgodne z prawem działanie funkcjonariuszy państwa nie podlegały opodatkowaniu. Punkt 3b) lit. b) u.p.d.o.f., w zakresie opodatkowania innych odszkodowań, otrzymanych na podstawie wyroku sądowego dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono, został dodany przez ustawę z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie tej ustawy, a podatek od takich odszkodowań ma zastosowanie od dnia 1 stycznia 2003 r. Natomiast zapis o opodatkowaniu zadośćuczynienia dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, został dodany do pkt 3b) przez ustawę z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie tej ustawy i dotyczy dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r. Minister mógł spełnić żądania Wnioskodawcy przed dniem 1 stycznia 2003 r. i wpłacić mu odszkodowanie i zadośćuczynienie przed wejściem w życie zmienionych przepisów.

Minister Finansów w wydanej w dniu 17 lipca 2013 r. interpretacji indywidualnej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przywołał treść art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem od osób fizycznych dochodów oraz treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b tej ustawy. Rozważając kwestię wyłączenia zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b, wskazał także na treść przepisów kodeks cywilnego będących podstawą dochodzenia odszkodowania lub zadośćuczynienia i podniósł, że nie sposób uznać, że przewidują one w jaki sposób należy ustalić wysokość odszkodowania (zadośćuczynienia) lub wskazują wysokość tego odszkodowania (zadośćuczynienia). Przepisy te zakreślają jedynie kryteria, którymi należy kierować się przy naprawianiu szkody. Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, odszkodowanie zostało ustalone jako hipotetyczne wynagrodzenie, jakie w latach 1987-2003 mógłby uzyskać Wnioskodawca. Tym samym w ocenie organu interpretacyjnego tak wypłacone świadczenia, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do zagadnienia odsetek Minister uznał, że odsetki ustawowe za zwłokę w wykonaniu zobowiązania cywilnoprawnego nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, w tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie organ wskazał, że zakres zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko te odszkodowania lub zadośćuczynienia, otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, które nie zostały otrzymane z związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub nie dotyczyły korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono czyli tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą stanowiącą poniesienie straty, a nie dotyczącą utraconych korzyści (zysków). Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawcę charakteru świadczenia, Minister Finansów uznał, także, że ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy - do wysokości określonej w wyroku może korzystać wyłącznie zadośćuczynienie przyznane Wnioskodawcy w związku z naruszeniem dóbr osobistych - z tytułu poniesionych szkód moralnych, które ma rekompensować "cierpienia psychiczne", jakich Wnioskodawca doznał w wyniku poniżania, dyskryminowania itp. Podlegają natomiast opodatkowaniu wypłacone Wnioskodawcy świadczenia dotyczące korzyści, które mógłby osiągnąć (w postaci wynagrodzenia za pracę), w przypadku gdyby nie doszło do wyrządzenia szkody.

Ponadto organ wskazał, że dla opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2012 r. nie mają znaczenia zasady opodatkowywania tego rodzaju dochodów podatkiem dochodowym w latach ubiegłych. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponadto wskazał, że z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma natomiast bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód (dochód) do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a tym samym również dokonać kwalifikacji prawnopodatkowej tego zdarzenia na gruncie przepisów prawa podatkowego obowiązujących w danym roku podatkowym.

W dniu 29 lipca 20013 roku Wnioskodawca wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 2.09.2013 r. Minister Finansów stwierdził brak postaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Z. F. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą interpretację skargę w części dotyczącej odszkodowania, wnosząc o:

1. uchylenie przedmiotowej interpretacji, w części dotyczącej odszkodowania oraz uznanie, że interpretacja skarżącego w tej części jest prawidłowa, z uwagi na przekroczenie terminu jej wydania przez organ, tj. naruszenie art. 14d ustawy podatkowej, i/lub z uwagi na brak oceny organu o stanowisku wnioskodawcy, w zakresie możliwości zadziałania zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa, tj. naruszenie art. 14c § 1 i 2 ustawy podatkowej, a także na konieczność uwzględnienia tej zasady w przedmiotowej sprawie z powodu niezgodności interpretacji organu z przepisami ustawy podatkowej, obowiązującymi w okresie za jaki ustalone zostało odszkodowanie za niezgodne z prawem działanie naczelnych organów państwa, a tym samym z przywołaną zasadą zaufania.

2. zwrot kosztów postępowania przed WSA.

W uzasadnieniu skarżący sformułował zarzut naruszenia art. 14 d ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji z przekroczeniem terminu wskazanego w tym przepisie. W ocenie skarżącego zasadą wynikającą z art. 14 d ordynacji podatkowej jest wydawanie interpretacji podatkowych bez zbędnej zwłoki, a tylko w uzasadnionych sytuacjach w terminie trzech miesięcy. Tymczasem jego wniosek został nadany w dniu 18.04.2013 r. za pośrednictwem platformy e-puap, na interpretacji widnieje data 17.07.2013 r., data wysłania pocztą poleconą, to 18.07.2013 r., a skarżący otrzymał interpretację w dniu 23.07.2013 r. Zatem interpretacja została wydana po upływie terminu trzech miesięcy i to bez wskazania przyczyn.

W konsekwencji skarżący wskazał, że zaistniała sytuacja z art. 14o § 1 ordynacji podatkowej polegająca na przyjęciu fikcji, że została wydana interpretacja potwierdzająca stanowisko wnioskodawcy.

Następnie skarżący odniósł się do kwestii interpretacji pojęcia niewydania interpretacji w terminie o jakim mowa w art. 14d ordynacji podatkowej i podniósł, że dotychczas żaden sąd nie zajmował się kwestią terminowego wydania/dostarczenia interpretacji podatkowej w formie elektronicznej za pośrednictwem platformy e-puap. Ponadto wskazał, że w kwestii liczenia terminu 3 miesięcy w jego ocenie prawidłowy pogląd został zawarty w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 4.11.2008 r. w sprawie I FPS 2/08, z którego wynika, że termin ten powinien być liczony od dnia otrzymania wniosku do jego doręczenia. Wskazał także, że w jego ocenie późniejsza uchwała NSA z dnia 14.12.2009 r., II FPS 7/09, została podjęta bez podstawy prawnej – brak było podstaw do wystąpienia z wnioskiem o podjęcie uchwały przez Prezesa NSA. Wskazał także, że uchwała z dnia 14.12.2009 r. nie odnosi się do jego przypadku, gdyż ogranicza się jedynie do ustalenia czego nie oznacza "niewydajnie interpretacji", a nie precyzuje co ten termin oznacza. Ponadto uchwała ta nie uwzględnia nowej elektronicznej formy komunikacji.

W ocenie skarżącego przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji organ naruszył także art. 14c § 1 ordynacji podatkowej przez brak należytego uzasadnienia w zakresie odszkodowania i nie ustosunkowanie się do ponoszonej przez skarżącego kwestii, że podjął kroki prawne do uznania jego tytułu naukowego w Polsce dużo wcześniej aniżeli wprowadzone zostało opodatkowanie odszkodowań, zatem to niewłaściwe postępowanie organów państwa doprowadziło do powstania dochodu w tak późnym czasie. W konsekwencji zatem w ocenie skarżącego została naruszona zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa.

Skarżący podniósł także, że wyjaśnienia wymaga też w jakim celu ustawodawca, w art. 14i § 2 ordynacji podatkowej zobowiązał organy wydające interpretacje indywidualne do wskazania właściwym organom podatkowym oraz właściwemu organowi kontroli skarbowej daty ich doręczenia. Dlaczego ustawodawca nie użył w tym przepisie terminu: "data ich sporządzenia" lub terminu: "data ich podpisania"? Zdaniem skarżącego jedynym celem ustawodawcy w tym przypadku było to, by właściwe organy podatkowe dowiedziały się kiedy interpretacja została wydana przez Izbę Skarbową, tj. kiedy została ona dostarczona wnioskodawcy, tak by organy te mogły stwierdzić, czy interpretacja organu wydana została z zachowaniem ustawowego terminu, a więc czy obowiązuje interpretacja sporządzona przez wnioskodawcę, czy też interpretacja sporządzona przez organ.

W ocenie skarżącego nie jest też zrozumiałe, dlaczego organy państwa obliczając odszkodowanie przyjęły stawki wynagrodzeń obowiązujące w latach 1987 - 2003, (a więc na niekorzyść skarżącego, a z korzyścią dla Skarbu Państwa - bo przyjęcie stawek wynagrodzeń obowiązujących w roku 2012 dałoby wielokrotnie wyższe odszkodowanie), a ustalając zobowiązanie podatkowe skarżącego przyjęły przepisy obowiązujące w roku 2012, (a więc również na niekorzyść skarżącego, a z korzyścią dla Skarbu Państwa). Takie działania organów państwa skarżący uznał za niespójne, nielogiczne i niesprawiedliwe, a nadto w sposób oczywisty naruszające zasadę zaufania stałości prawa oraz zasadę obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa.

Skarżący wskazał także, że organ udzielił mu odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa za pośrednictwem platformy e-puap, okazało się więc, że organ mógł dostarczyć wnioskodawcy swoje rozstrzygnięcie w formie elektronicznej. A skoro organ przekazał przedmiotową odpowiedź z dnia 02.09.2013 r., to mógł też, w takiej samej formie, tj. elektronicznej, za pośrednictwem platformy e-puap dostarczyć wnioskodawcy interpretację sporządzoną, jak twierdzi w dniu 17.07.2013 r., a dostarczoną wnioskodawcy w dniu 23.07.2013 r. tradycyjną pocztą, tj. po dniu 18.07.2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd bada zaskarżony akt pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może zatem wyeliminować z obrotu prawnego ten akt także z powodów, które w skardze nie zostały podniesione, a stanowią o wydaniu aktu z naruszeniem prawa.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Rozważania w przedmiotowej sprawie należy rozpocząć od najdalej idącego zarzutu naruszenia prawa procesowego, tj. przekroczenia przez organ interpretacyjny trzymiesięcznego terminu o jakim mowa w art. 14 d ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. W zdaniu drugim przepis ten stanowi, że do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa a art. 139 § 4, czyli okresów zawieszenia postępowania oraz opóźnień spowodowanych z winy strony albo przyczyn niezależnych od organu. Zdaniem Sądu wbrew odmiennym twierdzeniom zawartym w skardze przepis ten nie zawiera dwóch terminów: "bez zbędnej zwłoki" i "nie później niż 3 miesiące od dnia otrzymania wniosku", określenie "nie później niż 3 miesiące od otrzymania wniosku" należy rozumieć jako maksymalny termin do wydania interpretacji. Przekroczenie tego terminu powoduje doniosłe konsekwencje określone w art. 14o §1 ordynacji podatkowej, który stanowi, że w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja potwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Tym samym wobec niewydania interpretacji przez organ w terminie o jakim mowa w art. 14d ordynacji podatkowej wchodzi w życie tzw. "milcząca interpretacja" zgodna ze stanowiskiem wnioskodawcy.

Za kluczowe zatem uznać należy dokonanie wykładni pojęcia "niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d ordynacji podatkowej, czyli "nie później niż 3 miesiące od otrzymania wniosku". Zauważyć należy, że kwestia ta budziła wątpliwości. W uchwale z dnia 14.12.2009 r. II FPS 7/09 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. Uchwała ta jest uchwałą abstrakcyjną – nie została wydana w konkretnej sprawie, a jej celem jest wyjaśnienie przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych wydaną na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Zawarte w takiej uchwale wyjaśnienie przepisów prawnych nie ma mocy bezpośrednio wiążącej w każdej sprawie sądowoadministracyjnej, ponieważ nie pozostaje w związku z żadnym toczącym się postępowaniem. Jednak ma moc wiążącą pośrednią wynikającą z art. 269 p.p.s.a., który określa tryb postępowania, jaki powinien uruchomić skład orzekający sądu administracyjnego rozpoznający sprawę, jeśli nie podziela stanowiska zajętego w uchwale NSA. Skład sądu rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni zgadza się z treścią wymienionej powyżej uchwały i nie widzi potrzeby przedstawiania zagadnienia do rozstrzygnięcia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu. Odnosząc się do zarzutu skargi wskazać także należy, że Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie jest uprawniony do badania czy Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego miał podstawy do występowania do składu całej Izby o podjęcie uchwały.

Przenosząc powyższe rozważania dotyczące terminu wydania interpretacji na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy istotne daty:

- 18 kwietnia 2013 r. – złożenie wniosku przez skarżącego za pośrednictwem platformy e-puap,

- 17 lipca 2013 r. - data wydania interpretacji,

- 18 lipca 2013 r. – data nadania interpretacji u operatora pocztowego,

- 23 lipca 2013 r. – data odebrania interpretacji przez skarżącego.

Skoro zgodnie z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedstawionej powyżej uchwale z dnia 14.12.2009 r. niewydanie interpretacji nie oznacza jej doręczenia, to datą graniczną nie jest data 23 lipca 2013 roku. Wydanie interpretacji nastąpiło natomiast w dniu 17 lipca 2013 roku i dzień ten mieści się w maksymalnym trzymiesięcznym terminie do wydania interpretacji. Nie można zatem skutecznie twierdzić, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie o jakim mowa w art. 14 d ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do sposobu doręczenia wnioskodawcy przedmiotowej interpretacji wskazać należy, że z art. 144a ordynacji podatkowej wynika, że doręczenie pism, z wyjątkiem zaświadczeń, następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona wnosi o zastosowanie takiego sposobu. Wnioskodawca we wniosku, ani też w żadnym piśmie które wpłynęłoby do organu po złożeniu wniosku a przed wydaniem interpretacji nie wniósł o dokonywanie doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej, a zatem słusznie organ podatkowy dokonał doręczenia w trybie wynikającym z art. 144 ordynacji podatkowej, czyli przez operatora pocztowego. Natomiast żądanie kierowanie korespondencji drogą elektroniczną zawarte zostało przez skarżącego w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i dopiero od tej chwili organ podatkowy mógł dokonywać doręczeń skarżącemu w ten sposób.

Tym samym sposób doręczenia zaskarżonej interpretacji uznać należało za prawidłowy i niemający żadnego wpływu na bieg terminu do jej wydania.

Przechodząc natomiast do kwestii merytorycznych wskazać należy, że organ interpretacyjny prawidłowo przyjął, że stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. I, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zdaniem Sądu, z brzmienia powołanego przepisu wynika jednoznacznie, że wypłacone odszkodowanie korzysta ze zwolnienia jedynie w sytuacji, gdy jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z obowiązujących przepisów prawa i to przepisów rangi ustawy lub rozporządzenia, a nie z czynności prawnych w postaci umów, czy też porozumień. Przepisy prawa cywilnego przewidują materialnoprawne podstawy do dochodzenia odszkodowania i zadośćuczynienia, jednak nie wynika z ich treści nich ani wysokość, ani zasady ustalania odszkodowania czy zadośćuczynienia Wysokość tych świadczeń ustala sąd w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Ponadto orzekając sąd cywilny jest związany żądaniem strony, czy uznaniem powództwa, a zatem nie można mówić ani o wysokości ani o zasadach wynikających z przepisów prawa.

Ponadto na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W ocenie Sądu organ zasadnie skonstatował, że zwolnienie od podatku odszkodowań nie dotyczy wszystkich odszkodowań czy też zadośćuczynień. Ustawodawca wyłącza bowiem spod zwolnienia określone i enumeratywnie wymienione kategorie odszkodowań. Taki stan rzeczy przesądza o tym, że są one przychodami. Gdyby ustawodawca uznał, że odszkodowania (w granicach rzeczywistej szkody) nie stanowią źródła przychodu nie umieściłby ich w katalogu zwolnień określonych w art. 21 ustawy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2743/11 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 2057/06).

Zasadnie organ także uznał, że w rozpatrywanym przypadku znajduje zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Zasądzone na rzecz skarżącego odszkodowanie, jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego odszkodowanie otrzymane w 2012 roku przez wnioskodawcę dotyczyło utraconych dochodów jakie skarżący by uzyskiwał w latach 1987 – 2003 gdyby jego tytuł naukowy został uznany. Zasądzone odszkodowanie jest zatem klasycznym przykładem utraconych korzyści jakie podatnik mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono.

Wbrew odmiennemu stanowisku zawartemu w skardze, organ interpretacyjny słusznie wskazał, że dla opodatkowania dochodów uzyskanych przez wnioskodawcę w 2012 roku nie mają znaczenia zasady opodatkowania tego rodzaju dochodów podatkiem dochodowym w latach wcześniejszych. Bowiem zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (...). Tym samym dla oceny zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma znaczenie moment otrzymania dochodu. Skoro podatnik otrzymał dochód w 2012 roku, to znajdują zastosowanie przepisy do jego opodatkowania właśnie z tego roku. Za niedopuszczalne należałoby uznać przerzucanie na organ podatkowy badania merytorycznego podstaw i wysokości zasądzonego odszkodowania, a tego życzy sobie skarżący podnosząc, że organ nie uwzględnił braku urealnienia zasądzonego na jego rzecz odszkodowania.

Sąd nie dopatrzył się w postępowaniu organu interpretacyjnego naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych sformułowanej w art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. Naruszenia tej zasady skarżący upatruje w nieuwzględnieniu przez organy podatkowe okoliczności czasu trwania postępowania w przedmiocie uznania jego tytułu naukowego oraz czasu trwania postępowania sądowego w sprawie o zapłatę odszkodowania, jednak za te postępowania organ interpretacyjny nie ponosi odpowiedzialności, a zasada opodatkowania dochodu otrzymanego w danym roku podatkowym wynika z przepisów prawa.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 152 P.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.