Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1320/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Sędziowie: NSA Zbigniew Romała /spr./ Asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant – Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 7 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. i K.F. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 12 czerwca 2002 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1320/02

U z a s a d n i e n i e

Urząd Skarbowy decyzją z dnia 21 marca 2002 r. określił skarżącym G. i K.F.podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 8.405,50 zł. Zaległość podatkowa obejmowała kwotę 708,60 zł.

Urząd nie uznał odliczenia od dochodu kwoty 2.430 zł wykazanej w zeznaniu a dotyczącej wydatku z tytułu "umowy stypendium za wyniki w nauce". G. F. umową z dnia 1 września 1998 r. zobowiązała się do wypłaty comiesięcznie w okresie września 1998 r. – czerwca 1999 r. stypendium na rzecz B. M. w wysokości uzależnionej od uzyskiwanych ocen za naukę, wyższych od 3,0.

Zdaniem Urzędu Skarbowego pojęcie "trwałych ciężarów" zawarte w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) nie obejmuje swym zakresem stypendiów za osiągane wyniki w nauce. Przedmiotowe stypendium z uwagi na długość okresu na jaki zostało zawarte nie ma cechy "trwałości". Przeciwne stanowisko umożliwiałoby podatnikom na dowolne stanowienie o wysokości obciążeń podatkowych. W ocenie organu podatkowego, przedmiotowa umowa nosiła cechy darowizny z poleceniem (art. 893 k.c.). Skoro pojęciem "stypendium" posługuje się art. 20 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 39 i 40, art. 35 ust. 1 pkt 2, to nie można uznać, że objęte jest ono pojęciem "trwałego ciężaru".

G. i K. F. w odwołaniu od powyższej decyzji wnieśli o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 1 i art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pierwszy z wymienionych przepisów nie wprowadza żadnych wymagań co do czasu na jaki powinna być zawarta umowa, a drugi dotyczy stypendysty.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 12 czerwca 2002 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Aby konkretny wydatek zaliczyć do trwałych ciężarów, powinien on spełniać równocześnie warunek ciągłości oraz nieekwiwalentności. Ciągły charakter "trwałych ciężarów" nie odnosi się do okresu obowiązywania umowy, lecz do tego, że przez cały ten czas osoba obowiązana nie ma możliwości zwolnienia się z obowiązku. Charakterystyczną cechą odróżniającą stypendium od innych świadczeń jest jego celowy i ukierunkowany charakter. Ustawodawca podatkowy posługuje się terminem "stypendium" i nie można uznać, że pojęcie "trwałe ciężary" odnosi się do terminu "stypendium". Skoro B. M. wzbogaciła się kosztem majątku G. F., to umowę o stypendium za wyniki w nauce należało zakwalifikować jako darowiznę.

Skarżący wnieśli do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę o uchylenie zaskarżonej decyzji. Obok powtórzenia argumentacji zawartej w odwołaniu, skarżący przywołali wyroki NSA sygn. akt III SA 1404/00 i III SA 94/00, z których wynika, że stypendium jako świadczenie okresowe i celowe jest ze swej istoty trwałym ciężarem o jakim mowa w art. 26 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, albowiem zgodnie z art. 26 ust. 5 pkt 1 cyt. wyżej ustawy nie podlegają odliczeniu darowizny poniesione na rzecz osób fizycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku, stanowi dochód po odliczeniu m. in. rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z dnia 14 grudnia 2000 r. III SA 2566/99 Glosa 2001/6/30, z dnia 18 grudnia 2000 r. III SA 3055/99 M. Podatk. 2001/4/50 czy z dnia 29 marca 2001 r. SA/Sz 2350/99 LEX nr 47455) jednolicie przyjmuje się, że stypendium jako świadczenie okresowe, osobiste i celowe jest ze swojej istoty trwałym ciężarem, o jakim mowa w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca używając zwrotu "rent i innych trwałych ciężarów" wskazał, że renta ze swej istoty stanowi jeden z trwałych ciężarów i została użyta jako przykład trwałego ciężaru, a poza nią istnieją jeszcze inne "trwałe ciężary". Stanowisko takie zaprezentował Sąd Najwyższy w trzech wyrokach z dnia 3 lutego 2000 r. (III RN 192/99, III RN 193/99 i III RN 194/99 – OSNAPU 2000 Nr 8, poz. 296).

Wprowadzając powyższe określenie do ustawy ustawodawca go nie zdefiniował. Nie jest to pojęcie zdefiniowane również w innych aktach prawnych, dlatego dla wyjaśnienia tego pojęcia należy odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej. Zgodnie ze Słownikim Języka Polskiego, pod redakcją M. Szymczaka, PWN Warszawa 1982, t. I str. 304, ciężarem najczęściej są powinności, obowiązki, świadczenia i podatki. Jeżeli chodzi natomiast o słowo "trwały" należy przez nie rozumieć istniejący, zdatny do użytku przez długi, dłuższy czas, stały, ciągły (Słownik (...) op. cit., t. 3, str. 539). Z powyższych definicji wynika, że aby określone świadczenie, do ponoszenia którego zobowiązany jest podatnik, uznać za trwały ciężar w rozumieniu powołanego art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy, powinno być ono kwalifikowane jako świadczenie (powinność) oparte na zasadzie nieekwiwalentności i istniejące przez dłuższy czas. Chodzi więc niewątpliwie o świadczenie ciągłe, a nie jednorazowe.

Z definicji słownikowej wynika, że "stypendium" oznacza okresową pomoc finansową z funduszów państwowych, społecznych lub prywatnych, głównie dla studentów, uczniów, pracowników nauki i artystów (Słownik (...) op. cit., t. 3, str. 364). Z prawnego punktu widzenia chodzi zatem o świadczenie okresowe, głównie pieniężne, spełnione na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących zdobywaniu wiedzy bądź twórczości naukowej lub artystycznej.

Zasadą jest, że o ile wykładnia językowa prowadzi do jednoznacznego odczytania normy prawa podatkowego z tekstu prawnego nie potrzeba sięgać do innych zasad wykładni. Niemniej odwołanie się do wykładni systemowej i celowościowej nie prowadzi bynajmniej do odmiennych rezultatów.

W niniejszym przypadku wypłacane stypendium wynikało z umowy zawartej na 10 miesięcy. Stypendium określono w oparciu o wysokość ocen uczennicy, przy czym w przypadku oceny 3,0 lub niższej stypendium nie przysługiwało. Omówiony wyżej stan faktyczny i prawny pozwala na przyjęcie, że sporne stypendia stanowiły świadczenia okresowe, osobiste i celowe, były zatem trwałymi ciężarami, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie należało zaskarżoną decyzję uchylić w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) i orzec w trybie art. 152 tejże ustawy.

Sąd nie orzekł o zwrocie kosztów (wpisu) z uwagi na brak wniosku strony (art. 209 i 210 § 1 cyt. wyżej ustawy).

M