Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1163/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 16 ust. 1 pkt 26a i ust. 2a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie NSA Małgorzata Wolf - Mendecka, Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 847/08 w sprawie ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 900 (słownie dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę H. spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 maja 2008 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. oraz odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące 2004 r.

Sąd przedstawił następujący stan sprawy:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r., stwierdził, że H. spółka z o.o. w W. zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 217.450,68 zł. Powyższe rozstrzygnięcie było następstwem uznania przez organ za nieuzasadnione ujęcia przez spółkę w kosztach uzyskania przychodów:

- zawyżonych o 20.407,80 zł odpisów amortyzacyjnych od budynku przemysłowo-magazynowego nr 30 przez nieprawidłowe przyjęcie wartości początkowej budynku;

- otrzymanego od PFRON dofinansowania w kwocie 154.928,90 zł do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych;

- naliczonych, ale niezapłaconych przez Spółkę odsetek od zobowiązań (448,51 zł);

- odpisanej przez Spółkę jako nieściągalna wierzytelności w kwocie 47.414,53 zł, wynikającej z faktur sprzedaży wystawionych na rzecz P.P.U.H. "A." spółki z o.o. w K.;.

- kosztów egzekucyjnych w kwocie poniesionych w związku z niewykonaniem zobowiązań.

Organ ustalił także:

- zaniżenie kosztów wynikające z nieujęcia w księgach faktur na kwotę 5.548,63 zł;

- zaniżenie kosztów o niezaewidencjonowaną wartość towarów handlowych (5.500 zł) wynikającą z zawartej ugody.

W dniu 4 stycznia 2008 r. Spółka złożyła korektę deklaracji CIT-8 za 2004 r.(a w dniu 16 stycznia 2008 r. kolejne dwie korekty tej deklaracji), uznając ustalenia kontroli za zasadne, z wyjątkiem ustaleń dotyczących zawyżenia kosztów podatkowych o kwotę 47,414,53 zł, na którą opiewała odpisana przez spółkę jako nieściągalna, wierzytelność wobec P.P.H.U. "A." w K..

Decyzją z dnia 29 lutego 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w

W. określił Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. w kwocie 124.363,- zł. W odniesieniu do spornego wydatku, organ uznał, że wierzytelność wynikająca z faktur wystawionych przez skarżącą spółce z o. o. "A. nie została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, Poz. 654 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.). Na skutek tego nie stanowi ona wierzytelności, którą można było w 2004 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) u.p.d.o.p. Zdaniem organu, brak majątku dłużnika koniecznego do zaspokojenia wierzytelności udokumentowano dopiero postanowieniem Sądu Rejonowego w Katowicach z dnia 3 lipca 2006 r., stwierdzającym zakończenie postępowania upadłościowego P.P.U.H. "A." Sp. z o.o. Organ wskazał również, że w 2004 r. strona nie utworzyła odpisu aktualizującego wartość przedmiotowej wierzytelności, stąd przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a u.p.d.o.p. nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie.

W konsekwencji organ stwierdził także nieprawidłowości w zakresie wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące od stycznia do maja i za październik 2004 r. i określił spółce odsetki za zwłokę od zaległości z tytułu zaliczek za te miesiące.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółka postawiła zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, w szczególności:

- art. 284b § 1 w związku z art. 125 i art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). oraz art. 83 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity Dz.U. z 2007 Nr 155 poz. 1095, ze zm., dalej: u.s.d.g.) przez przyjęcie że korekta deklaracji CIT-8 za 2004 r. została złożona podczas postępowania kontrolnego,

- art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z ust. 2a u.p.d.o.p., przez odmowę ujęcia w kosztach podatkowych wierzytelności mimo uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności od spółki z o.o. "A." w K.,

- art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie rzeczywistych podstaw dla ujęcia należności od spółki "A." w kosztach podatkowych.

Decyzją z dnia 29 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po ponownym rozpatrzeniu sprawy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że sporną kwotę zaliczono do przychodów należnych, a nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. Spółka nie utworzyła jednak odpisu aktualizującego należność, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W ocenie organu, utworzenie odpisu aktualizującego jest niezbędne do powstania kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a u.p.d.o.p. Według organu, zgodnie z treścią art. 35b ustawy o rachunkowości wartość należności aktualizuje się dopiero poprzez dokonanie odpisu aktualizującego. Stąd, koszt podatkowy nie wystąpi w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność.

Na powyższe rozstrzygnięcie spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności wskazała na naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy,

- art. 121 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez nieustosunkowanie się Dyrektora Izby Skarbowej do zarzutu zaległości w zaliczkach na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2004 r.,

- art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p., poprzez ich niewłaściwą interpretację i wadliwe zastosowanie,

- art. 284b § 1 w związku z art. 125 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i art. 83 ust. 1 pkt 2 u.s.d.g., poprzez przyjęcie, że korekta deklaracji CIT-8 za 2004 r. została złożona w okresie trwania postępowania kontrolnego, a w konsekwencji obciążenie strony ciężarem zaległości podatkowej,

- art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez utrzymanie przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji pomimo przesłanek do zawieszenia postępowania ze względu na złożoną przez stronę skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, w którym odmówił skuteczności złożonej korekty deklaracji CIT-8,

- art. 81b § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 14c ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo że protokół kontroli z dnia 3 stycznia 2007 r. nie stwierdził zaniżenia zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych, zaś decyzja z dnia 29 lutego 2008 r. określała zaległość z tytułu odprowadzenia zaliczek w nienależytej wysokości.

Spółka podniosła w uzasadnieniu skargi, iż rozstrzygnięcia organów podatkowych naruszają zasadę prawdy obiektywnej. Organy podatkowe rozpoznające sprawę powinny były uwzględnić rzeczywisty zamiar strony skarżącej i przedłożone w postępowaniu dokumenty, a nie rozstrzygać na podstawie nieprawidłowych zapisów w księgach rachunkowych. W ocenie skarżącej, pomimo uchybienia postanowieniom art. 35b ustawy o rachunkowości zostały spełnione przesłanki, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 26a) u.p.d.o.p., dające prawo do utworzenia odpisu aktualizującego i ujęcia go w koszty uzyskania przychodów w 2004 r. Zdaniem strony, forma utworzenia i dokonywanie odpisów aktualizujących uregulowane w ustawie o rachunkowości nie może modyfikować przepisów ustawy podatkowej, gdyż ograniczenia uprawnień podatkowych mogą wynikać jedynie z ustaw podatkowych, z bezpośredniej delegacji, z innych ustaw lub ustawy zasadniczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że skarżąca Spółka w 2004 r. nie udokumentowała wierzytelności wobec spółki "A." w sposób wskazany w art. 16 ust.1 pkt 25 lit.a) u.p.d.o.p. dysponując w roku 2004 tylko postanowieniem o ogłoszeniu upadłości dłużnika, a udokumentowanie nieściągalności wierzytelności w roku 2006 nie wpływa na rozliczenie roku 2004, ponieważ warunkiem uznania za koszt podatkowy wierzytelności nieściągalnych jest m.in. udokumentowanie ich nieściągalności w dniu zaliczenia do kosztów, a nie w okresie późniejszym. Odnosząc się do analizowanej przez organy podatkowe możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych nieściągalnej wierzytelności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a u.p.d.o.p. Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie uznały, że koniecznym warunkiem uznania za koszt podatkowy odpisu aktualizującego jest dokonanie takiego odpisu zgodnie z przepisami o rachunkowości. Skarżąca Spółka, co nie jest kwestionowane w sprawie, w 2004 r. nie dokonała takiego odpisu aktualizującego w odniesieniu do wierzytelności od spółki "A.". Dokonując kontroli przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego oraz oceny jego wyników Sąd uznał, iż organ podatkowy poczynił kompletne ustalenia faktyczne oraz dokonał oceny zebranych w toku postępowania dowodów zgodnie z art. 191 O.p. Sąd nie uwzględnił również zarzutów dotyczących rozstrzygnięcia organów w zakresie odsetek od zaliczek na podatek dochodowy.

Od powyższego wyroku skarżąca spółka wywiodła skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania.

Postawiła następujące zarzuty:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a.:

1) naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. przez:

• nieuwzględnienie w uzasadnieniu wyroku wszystkich zarzutów powołanych przez Stronę, w szczególności zarzutu naruszenia przez organ art. 81b § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 14c ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, poprzez utrzymanie w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji organu pierwszej instancji, pomimo, że protokół kontroli z dnia 3 stycznia 2007 r. nie stwierdzał zaniżenia zaliczek w podatku od osób prawnych, natomiast decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określa zaległość z tytułu odprowadzenia zaliczek w nienależytej wysokości

• powierzchowne potraktowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny argumentacji strony w stosunku do zarzutu naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej prawa materialnego poprzez błędną interpretację oraz wadliwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p.

2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez nieuchylenie decyzji organu drugiej instancji, w sytuacji naruszenia przez organy podatkowe art. 120 w zw. z art. 122, art. 187, art. 191 P.p. na skutek niepodjęcia wszelkich niezbędnych działał w celu dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy poprzez kierowanie się przez organy podatkowe jedynie formalnymi wymogami przepisów u.p.d.o.p. z naruszeniem obowiązku respektowania zasady prawdy materialnej

3) naruszenie art. 134 § 1 P.p.s.a. przez pominięcie naruszenia przez organy skarbowe przepisów art. 193 § 1 i § 6 O.p. w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej na skutek określenia zobowiązania w podatku VAT w wysokości innej, niż wynikająca z ewidencji – bez uprzedniego obalenia przez organy skarbowe domniemania rzetelności ksiąg podatkowych.

II. na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą interpretację oraz wadliwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. w związku z zarzutem określonym w punkcie 2.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, iż w uzasadnieniu omawianego wyroku Sądu pominięte zostały zasadnicze dla niniejszej sprawy, a tym samym dla sytuacji podatnika, kwestie dotyczące istoty przedmiotu zaskarżenia. Sąd, nie odnosząc się bowiem do zarzutów Strony, bądź donosząc się do nich w sposób lakoniczny i pobieżny naruszył przepisy postępowania, które miały decydujący wpływ na wynik sprawy. W ocenie kasatora Sąd naruszył także art. 134 § 1 P.p.s.a. nie wykraczając przy rozpoznawaniu skargi poza granice zaskarżenia i nie dostrzegając naruszenia przez organy podatkowe art. 193 § 1 i 6 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej argumentował również, że pomimo podniesienia w skardze zarzutu wadliwej wykładni i błędnego zastosowania art. 16 ust 1 pkt 26 u.p.d.o.p. Sąd nie przeprowadził analizy prawnej zasadności orzeczenia i tym samym nie wskazał wadliwości argumentacji strony zawartej w skardze.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Nie jest trafny zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nieuwzględnienie w uzasadnieniu wyroku wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, a w szczególności zarzutu naruszenia art. 81b § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 14c ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej przez utrzymanie w mocy przez podatkowy organ odwoławczy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w sytuacji, gdy protokół kontroli nie stwierdzał zaniżenia zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych a decyzja tego organu określała zaległość z tego tytułu oraz powierzchowne potraktowanie argumentacji skarżącej Spółki co do naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 26a i ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. Wbrew wywodom skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny na stronach 7 i 8 uzasadnienia wyroku odniósł się do problemu bezskuteczności dokonanej przez skarżącą korekty deklaracji podatkowej ze względu na prowadzoną w tym czasie kontrolę podatkową. Niezależnie więc od tego, że zagadnienie to, z uwagi na zakwestionowanie przez stronę postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 grudnia 2007 r. uchylającego postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 20 września 2007 r., stwierdzające bezskuteczność korekty deklaracji, zostało rozstrzygnięte prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 stycznia 2008 r. (I SA/Wr 140/08), także w obecnie rozpoznawanej sprawie Sąd ten w sposób wyczerpujący odniósł się do tej kwestii w uzasadnieniu wyroku. Sąd w końcowym fragmencie tego uzasadnienia rozważył także problem odsetek od zaległości w zaliczkach na podatek dochodowy od osób prawnych, dlatego też zarzut, iż nie odniósł się do zarzutów dotyczących wskazanych kwestii, podniesionych w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i w ten sposób naruszył art. 141 § 4 P.p.s.a., jest chybiony. Zupełnie błędny jest także zarzut powierzchownego potraktowania argumentacji skarżącej dotyczącej naruszenia prawa materialnego – art. 16 ust. 1 pkt 26a iust. 2a u.p.d.o.p., skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważeniu tego zarzutu poświęcił znaczną część uzasadnienia wyroku (s. 9-11), czyniąc to, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sposób wyczerpujący i wszechstronny. Okoliczność, że nie podzielił przy tym poglądu skarżącej Spółki co do konieczności badania jej zamiaru, a nie formy dokumentowania nieściągalności wierzytelności i znaczenia dokonywania odpisów aktualizacyjnych oraz co do nadmiernego formalizmu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o rachunkowości, nie uprawnia do stawiania zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., który to przepis określa formalne warunki, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego.

Nie jest jasne, jakie dodatkowe działania miałyby podjąć organy podatkowe, by ustrzec się zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. i co – zdaniem kasatora – miał pominąć Wojewódzki Sąd Administracyjny. Stosowanie się przez organy podatkowe do formalnych wymogów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wyrazem obowiązującej te organy zasady legalizmu, określonej w art. 7 Konstytucji RP i powtórzonej w art. 120 O.p. Przeciwstawianie wymogu ustawy, polegającego na konieczności dokonywania odpisów aktualizujących wartość należności w określonej formie, zasadzie prawdy materialnej, jest oczywistym nieporozumieniem. Art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. określa, jakie wydatki nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, precyzując w pkt 25, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, za wyjątkiem wierzytelności i strat udokumentowanych w sposób określony w przepisach oznaczonych literami od a) do c) tego punktu, w punkcie 26, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw utworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, za wyjątkiem rezerw utworzonych na pokrycie nieściągalnych wierzytelności określonych w przepisach oznaczonych literami od a) do e) tego punktu oraz w punkcie 26a, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, za wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności, określonych w ustawie o rachunkowości – od określonej części tych należności. Przepisy te formułują zatem warunki, pod jakimi określone wierzytelności, rezerwy i odpisy aktualizacyjne mogą być jednak uznane za koszty uzyskania przychodów, pomimo, że co do zasady kosztów uzyskania przychodów nie stanowią. Jakkolwiek przepisy te są skomplikowane i mają charakter wysoce formalistyczny, nie mogą być przeciwstawiane niedookreślonej "zasadzie prawdy materialnej" i w konsekwencji pomijane. Jeżeli skarżąca Spółka w sposób właściwy, to jest przewidziany cytowanymi przepisami prawa, nie udokumentowała lub nie uprawdopodobniła nieściągalności wierzytelności, albo też nie dokonywała odpisów aktualizujących ich wartość, nie mogła zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów. Dalsze prowadzenie postępowania dowodowego było w tym wypadku zbędne, toteż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uchylając zaskarżonej decyzji nie naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

Zarzut dotyczący naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. przez niedostrzeżenie naruszenia art. 193 § 1 i § 6 O.p. i określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości innej, niż wynikająca z ewidencji, jest niezrozumiały, skoro sprawa dotyczy zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych, a nie w podatku od towarów i usług. W każdym razie przedmiotem sporu nie była kwestia rzetelności i niewadliwości ksiąg podatkowych, ale kwestia uznania przez podatnika pewnych wydatków za koszty uzyskania przychodów wbrew przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie miał więc powodu wychodzić poza granicę skargi i badać, czy nie zostały naruszone te przepisy procedury podatkowej, które dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenia nie miały.

Kwestia wykładni i zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 26a i ust. 2a u.p.d.o.p. została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny właściwie rozważona i omówiona; wykładnia ta jest prawidłowa. Koniecznym warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość wierzytelności, których nieściągalność jest uprawdopodobniona, jest aktualizowanie wartości należności zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Jeżeli zatem, jak twierdzi kasator, omyłkowo dokonano księgowania należności jako wierzytelności nieściągalnej i potraktowano ja wprost jako koszt podatkowy, to stwierdzenie, że tak zaksięgowana wartość nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a u.p.d.o.p., jest prawidłowe. Skoro wartości należności w ogóle nie aktualizowano, przepis pkt 26a w ogóle nie miał zastosowania. Nie dochodzi tu zatem ani do wadliwej wykładni, ani jego niewłaściwego zastosowania; wydaje się zresztą, że u podstaw tego zarzutu leży niezrozumienie różnic pomiędzy wierzytelnościami nieściągalnymi, a tymi, których nieściągalność jest uprawdopodobniona.

Wobec uznania, że żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.