Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 586/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 133, art. 187 § 1, art. 191, 210 § 1 pkt 5, pkt 6 i § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 155 § 1, art. 157 § 1, art. 336
journal: Dz.U. 2016 poz 380
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
article: art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" S.A. [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] Prezydent Miasta P. określił Spółce Akcyjnej [...] z siedzibą w P. (zwanej dalej Spółką lub skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2015 na kwotę [...]zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zobowiązana nabyła w dniu [...] sierpnia 2015 r. (akt. not. Rep. A Nr [...]) od Spółki [...] Sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w P. przy ul. [...], stanowiącego działki o numerach [...], [...] i [...], oraz własność budynków i budowli posadowionych na owym gruncie - na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki - a w dniu [...] lutego 2016 r. (data wpływu do Urzędu) złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2015 od nieruchomości objętej przewłaszczeniem. Niezbędne dla wymiaru dane, dotyczące w szczególności rodzaju i charakteru przedmiotów opodatkowania, a także ich parametrów istotnych dla określenia podstaw opodatkowania (tj. powierzchni gruntu, powierzchni użytkowej budynku i wartości budowli), ustalono zgodnie z tą deklaracją, która jednak z innych powodów wzbudziła zastrzeżenia organu. Spółka podała bowiem stan obowiązywania deklaracji na dzień [...] grudnia 2015 r., a jednocześnie zadeklarowała podatek za cały rok (12 miesięcy). W tym stanie rzeczy Prezydent Miasta P. uznał, że zachodzi podstawa do zastosowania art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 – dalej: "O.p."), stanowiącego, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W odwołaniu strona domagała się uchylenia zaskarżonego orzeczenia w całości i umorzenia postępowania, względnie przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zarzuciła przy tym decyzji Prezydenta Miasta P. naruszenie licznych przepisów proceduralnych i materialnoprawnych, a mianowicie art. 210 § 1 pkt 5 O.p. w zw. z art. 2 i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 – dalej: "u.p.o.l.") poprzez brak wskazania w sentencji decyzji przedmiotu opodatkowania, art. 336 w zw. z art. 339 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm. (dalej: "Kodeks cywilny"), a także art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez ich niezastosowanie i niesłuszne uznanie, że w wyniku zawarcia umowy przewłaszczenia Spółka [...] Sp. z o.o. przestała być posiadaczem samoistnym nieruchomości, art. 133 O.p. poprzez niezasadne uznanie skarżącej za stronę postępowania dotyczącą określenia wysokości podatku od nieruchomości pozostającej w samoistnym posiadaniu innego podmiotu, art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego, nie zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego oraz błędy w ustaleniach faktycznych - w szczególności niesłuszne uznanie, że Spółka weszła w posiadanie przedmiotowej nieruchomości bezpośrednio po zawarciu umowy przewłaszczenia podczas gdy, według skarżącej, nieruchomość do dnia [...] listopada 2015 r. pozostawała w posiadaniu wcześniejszego użytkownika wieczystego i właściciela zaś nabywca objął ją w posiadanie po tej dacie, a ponadto - niezgodne z prawdą uznanie, że strona nie uiściła podatku za grudzień 2015 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ powołując przepis art. 3 u.p.o.l., stwierdził, że warunkiem przypisania określonemu podmiotowi obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości (co stanowi warunek sine qua non ustalenia czy określenia wysokości podatku) jest zbadanie czy podmiotowi temu przysługuje jeden z wymienionych przez ustawodawcę tytułów władania przedmiotem opodatkowania albo czy podmiot ów faktycznie włada danym przedmiotem bez tytułu (w jakikolwiek sposób - w przypadku nieruchomości lub części nieruchomości państwowych bądź komunalnych - albo jako posiadacz samoistny - w stosunku do pozostałych nieruchomości). Zdaniem organu z treści przedmiotowego aktu notarialnego jasno wynika, że zobowiązana nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu i związane z nim prawo własności budynków oraz budowli. Zgodnie zatem z zasadą, wyrażoną w art. 6 ust. 4 u.p.o.l. (obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek) obowiązek podatkowy po stronie dotychczasowego użytkownika wieczystego i właściciela wygasł z końcem miesiąca sierpnia 2015 r., a począwszy od września - w myśl art. 6 ust. 1 u.p.o.l. (obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku) - podatnikiem stała się skarżąca. Brak bowiem jakichkolwiek podstaw do uznania Spółki [...] za posiadacza samoistnego nieruchomości po zawarciu umowy przewłaszczenia. Organ podkreślił, że termin wydania zbytej nieruchomości nabywcy - Spółce [...] i możliwość wcześniejszego władania nią w określony sposób przez zbywającego - Spółkę [...] wynika z samej umowy przeniesienia własności na zabezpieczenie.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, dotyczących naruszenia przy wydawaniu zaskarżonej decyzji przepisów proceduralnych, organ stwierdził, że nie doszło do istotnych naruszeń, które mogłyby wpłynąć na wynik sprawy. Stan faktyczny został ustalony prawidłowo, a niewskazanie w sentencji decyzji I instancji przedmiotu opodatkowania nie stanowi wady skoro przedmiot wskazano w uzasadnieniu orzeczenia i nie ma żadnych wątpliwości, iż była nim nieruchomość nabyta przez skarżącą w drodze umowy przewłaszczenia z dnia [...] sierpnia 2015 r. W uzasadnieniu orzeczenia Prezydenta Miasta P. przedstawiono faktyczne i prawne podstawy określenia odwołującej się podatku od nieruchomości za rok 2015 (od września do grudnia) i ukazano sposób wyliczenia daniny. Wprawdzie organ błędnie wskazał numer aktu notarialnego: 2601 zamiast 2501, ale nie ulega wątpliwości, że chodziło o akt obejmujący umowę przewłaszczenia z dnia [...] sierpnia 2015 r., znaną przecież skarżącej, która była jej stroną. Okoliczność uiszczenia czy nieuiszczenia przez stronę podatku za grudzień nie miała znaczenia dla sprawy.

W skardze z dnia [...] kwietnia 2017 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także uchylenie poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta P. z dnia [...] sierpnia 2016 r. w całości oraz umorzenie sprawy. Ewentualnie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 336 kodeksu cywilnego poprzez jego błędne zastosowanie w związku z art. 339 kodeksu cywilnego poprzez brak jego zastosowania, wskutek czego organ niezasadnie uznał, że w wyniku zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, spółka [...] Sp. z o.o. przestała być posiadaczem samoistnym i stała się posiadaczem zależnym nieruchomości stanowiącej przedmiot tej umowy i jednocześnie opodatkowania podatkiem od nieruchomości, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby organ uznał, że spółka [...] Sp. z o.o. pozostała posiadaczem samoistnym nieruchomości do dnia [...] listopada 2015 r., to ona byłaby zobowiązana do zapłaty podatku za sporny okres od września do listopada 2015 roku;

2. art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie wobec skarżącej i uznanie, że z aktu notarialnego (Rep. A Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2015 r.) jasno wynika, że zobowiązana (skarżąca) nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu i związane z nim prawo własności budynków (oraz budowli), w związku z czym obowiązek podatkowy dotychczasowego użytkownika wieczystego i właściciela ([...] Sp. z o.o.) wygasł z końcem sierpnia 2015 r., a począwszy od września 2015 r. podatnikiem stała się skarżąca, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby organ prawidłowo zastosował ten przepis uznałby, że [...] Spółka z o.o. pozostała posiadaczem samoistnym nieruchomości do dnia [...] listopada 2015 r. i nie mógłby utrzymać w mocy decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za okres od września do grudnia 2015 r. na kwotę [...]zł wobec skarżącej;

3. art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady kompletności materiału dowodowego oraz brak wyjaśnienia stanu faktycznego, skutkujące błędnym ustaleniem tego stanu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem przy braku kompletnych wyjaśnień dotyczących stanu faktycznego związanego z posiadaniem nieruchomości, organ nie mógł wydać zaskarżonej decyzji;

4. art. 133 O.p. poprzez przyznanie skarżącej statusu strony postępowania podatkowego w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości będących w samoistnym posiadaniu innego podmiotu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby skarżąca nie była traktowana jako strona, to organ nie mógłby wobec niej wydać zaskarżonej decyzji;

5. art. 210 § 1 pkt 6) i § 4 O.p. poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia podstawy faktycznej uzasadnienia, niewskazanie w uzasadnieniu decyzji, dowodów którym organ dał wiarę i które stanowiły podstawę orzeczenia, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem brak wskazania tych wyjaśnień uniemożliwia należytą weryfikację rozstrzygnięcia;

6. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że skarżąca weszła w posiadanie samoistne nieruchomości bezpośrednio po zawarciu umowy przenoszącej prawo użytkowania wieczystego, podczas gdy organ nie mógł poczynić takich ustaleń wobec niepełnego zebrania materiału dowodowego, oraz wobec tego że takie ustalenia organu były nieprawdziwe, albowiem nieruchomość do dnia [...] listopada 2016 r. nie była w posiadaniu samoistnym skarżącej i pozostawała do tego czasu w posiadaniu samoistnym przewłaszczającego;

7. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że skarżąca nie dokonała zapłaty podatku od nieruchomości za miesiąc grudzień 2015r., choć powyższy podatek za grudzień 2015r, wraz z odsetkami za zwłokę został uiszczony przed wszczęciem postępowania w sprawie;

8. art. 210 § 1 pkt 5) O.p. w zw. z art. 2 i art. 6 ust. 9 u.p.o.l. poprzez brak wskazana w treści decyzji (sentencji) przedmiotu opodatkowania, którego dotyczy decyzja.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że w świetle ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, że Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej w oparciu o wyżej opisane zasady, Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i za prawidłowe uznaje ustalenia jakie w zakresie stanu faktycznego sprawy poczyniły organy podatkowe.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem opodatkowania była nieruchomość położona w P. przy ul. [...], obejmująca grunty, budynki i budowle. Jak ustaliły organy, skarżąca nabyła w dniu [...] sierpnia 2015 r. na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] od Spółki [...] Sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych gruntów (działek o numerach [...], [...] i [...]) oraz własność budynków - na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki, a w dniu [...] lutego 2016 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2015 od nieruchomości objętej przewłaszczeniem. Niezbędne dla wymiaru dane dotyczące w szczególności rodzaju i charakteru przedmiotów opodatkowania, a także ich parametrów istotnych dla określenia podstaw opodatkowania (tj. powierzchni gruntu, powierzchni użytkowej budynku i wartości budowli), ustalono zgodnie z tą deklaracją. Zastrzeżenia organu podatkowego I instancji wzbudził jednak wskazany przez Spółkę stan obowiązywania deklaracji na dzień [...] grudnia 2015 r. (przy jednoczesnym zadeklarowaniu podatku za cały rok). W rezultacie wszczęte zostało postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem powołanej na wstępie decyzji określającej wysokość podatku za miesiące wrzesień - grudzień 2015 r.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie była kwestia ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w podatku od nieruchomości, a konkretnie odpowiedź na pytanie: kto powinien być podatnikiem podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy nieruchomość stała się przedmiotem umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. W obszernej argumentacji skargi Spółka polemizuje ze stanowiskiem organów podatkowych w kwestii stanowiącej meritum sprawy, sprowadzającej się do pytania na kim ciążył obowiązek podatkowy w stosunku do zbytej nieruchomości w okresie pomiędzy zawarciem umowy przewłaszczenia z [...] sierpnia 2015 r., a fizycznym wydaniem posesji we władanie nabywcy, co - według skarżącej - miało nastąpić dopiero w listopadzie 2015 r. Nadto zarzuca, brak wskazania przedmiotu opodatkowania w sentencji decyzji organu instancji oraz nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego. Zarzuca ponadto, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano dowodów, którym organ dał wiarę i które stanowiły podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że przepisem regulującym zakres podmiotowy podatku od nieruchomości, a zatem rozstrzygającym kto jest podatnikiem tego podatku jest art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Zgodnie z jego treścią podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,

2. posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

3. użytkownikami wieczystymi gruntów,

4. posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeśli posiadanie:

a. wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b. jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Jednocześnie przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. rozstrzyga, że w sytuacji, gdy samoistny posiadacz nieruchomości nie jest jej właścicielem, to na nim, a nie właścicielu nieruchomości ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Komentowany przepis rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika, w sytuacji, w której obok przysługującego jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu. Nie budzi zatem wątpliwości, że kwestia posiadania samoistnego stanowi w przedmiotowej sprawie element rozstrzygający kwestię wskazania podatnika podatku od nieruchomości.

Podnieść w tym miejscu należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie nie została uregulowana w prawie polskim, poza jednym wypadkiem określonym w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (art. 101) (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1988 ze zm.). Umowa ta należy do katalogu umów nienazwanych - zawieranych na podstawie art. 353ą Kodeksu cywilnego i polega na zabezpieczeniu wierzytelności poprzez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy – z równoczesnym jego zobowiązaniem do korzystania z niej w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika, po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Zawarcie umowy przewłaszczenia, chociaż nie następuje z zamiarem trwałego wyzbycia się własności, bez wątpienia powoduje przeniesienie własności - stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Ze względu na zakaz przenoszenia własności nieruchomości pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu (art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego.), umowa ta jest bezwarunkowa, tzn. że ustanawiając zabezpieczenie dłużnik przenosi bezwarunkowo własność nieruchomości na wierzyciela (występuje tu skutek rzeczowy), wierzyciel zaś zobowiązuje się pod warunkiem zawieszającym spłatę długu, do powrotnego przeniesienia własności przewłaszczonej nieruchomości na dłużnika, z tym, że do powrotnego przejścia własności przedmiotu zabezpieczenia konieczne jest dodatkowe porozumienie stron co do przejścia własności nieruchomości (por. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 246/00, opubl. OSNC 2000, nr 11, poz. 213 ).

Zgodnie z utrwalonym poglądem w orzecznictwie, przeniesienie własności nieruchomości na zabezpieczenie, jak każde inne przeniesienie własności nieruchomości, ma charakter "bezwarunkowy i ostateczny". (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 marca 2002 r., sygn. akt III CKN 748/00, opubl. OSNC 2003, nr 3, poz. 33).

W umowie przewłaszczenia na zabezpieczenie strony mogą postanowić, że zbywca zatrzyma przewłaszczoną rzecz w swoim posiadaniu i będzie z niej korzystał w sposób uzgodniony z wierzycielem (por. wyrok SN z dnia 19 listopada 1992 r. sygn. akt II CRN 87/92, opubl. OSNCP 1993, nr 5, poz. 89). Natomiast zobowiązanie nabywcy nieruchomości do zwrotnego przeniesienia własności w niczym nie ogranicza jego prawa własności.

Pojęcie "posiadania" zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, stąd też przy wykładni powołanego art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 Kodeksu cywilnego. Choć system prawa podatkowego cechuje się co do zasady autonomią, to jednak nie ma ona charakteru absolutnego i uzasadnione jest odwoływanie się do takiego rozumienia pojęć, które zostały wypracowane w macierzystych gałęziach prawa.

Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Na posiadanie składają się przy tym dwa elementy: corpus oraz animus, tj. zdolność władania rzeczą w taki sposób, jak podmiot, któremu przysługuje odpowiednie prawo do rzeczy oraz wola wykonywania tego prawa, wyrażająca się w takim postępowaniu posiadacza, z którego wynika, iż uważa się on za podmiot prawa do tej rzeczy (vide: komentarz do art. 336 kodeksu cywilnego (w:) A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, LEX 2009 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 173/10).

Z przyjętej przez ustawodawcę definicji posiadacza samoistnego rzeczy (jest nim ten kto nią faktycznie włada jak właściciel) można wyprowadzić wniosek, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 7 października 2011r., sygn. akt II CSK 17/11, opubl.: www.orzeczenia.com.pl). Powołany przepis wymaga zatem, aby w takim przypadku podmiot korzystający z nieruchomości był posiadaczem samoistnym w rozumieniu art. 336 kodeksu cywilnego, czyli faktycznie władał rzeczą jak właściciel, a więc używał jej, pobierał pożytki, dysponował rzeczą jak właściciel. Oznacza to brak potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (por. postanowienia Sądu Najwyższego z 29 września 2005r., III CK 332/05, opubl. Lex 255625; z 29 września 2004r., II CK 550/03, opubl. Lex 182090; z 18 września 2003r., I CK 74/02, opubl. Lex 141416; z 7 kwietnia 1994 r., III CRN 18/94, opubl. Lex 137701; uchwała Sądu Najwyższego z 21 września 1993r., III CZP 72/93, opubl. OSNC 1994, Nr 3, poz. 49).

W orzecznictwie sądowym jednolicie prezentowany jest pogląd, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2372/10, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w sprawie). Posiadaczem samoistnym rzeczy jest tylko taki podmiot, który uważa się za uprawnionego do rozporządzenia nią, a więc nie ma potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 720/11, wyroki NSA z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 509/14 oraz II FSK 917/14).

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że skoro z treści powołanego wcześniej aktu notarialnego bezsprzecznie wynikało, że skarżąca nabyła w sierpniu 2015 r. prawo użytkowania wieczystego gruntu i związane z nim prawo własności budynków, to zgodnie z zasadą, wyrażoną w art. 6 ust. 4 u.p.o.l. (obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek), obowiązek podatkowy po stronie dotychczasowego użytkownika wieczystego i właściciela wygasł z końcem miesiąca sierpnia 2015 r., a począwszy od września tego roku, w myśl art. 6 ust. 1 u.p.o.l. (obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku), podatnikiem stała się skarżąca. Zasadnie zatem organy stwierdziły, że nie było żadnych podstaw do uznania Spółki [...] za posiadacza samoistnego nieruchomości po zawarciu umowy przewłaszczenia. Sama możliwość władania przedmiotem transakcji przez zbywającego, a także termin wydania zbytej nieruchomości nabywcy - Spółce [...] wynikały z umowy przeniesienia własności na zabezpieczenie. Innymi słowy - kwestie te zostały przez kontrahentów uzgodnione. Posiadacz samoistny włada rzeczą z własnej inicjatywy, bez niczyjego zezwolenia i bez ograniczeń co do sposobu władania, przeznaczenia pobieranych z rzeczy pożytków. Ten zaś, kto włada cudzą rzeczą za wiedzą i zgodą właściciela, w uzgodnionym zakresie, powinien być uważany za posiadacza zależnego, a nie samoistnego. Jest częstą praktyką, że przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie pozostaje, w oparciu o postanowienia tej umowy, we władaniu wcześniejszego właściciela. Władanie to ma jednak zawsze cechy posiadania zależnego (zbliżonego w swym charakterze do posiadania na podstawie umowy użyczenia).

Nie znajduje zatem uzasadnienia zarzut naruszenia art. 133 O.p. poprzez przyznanie skarżącej statusu strony postępowania podatkowego w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Za bezzasadne uznać należy także zarzuty zaprezentowane w skardze, a dotyczące naruszenia przepisów procedury podatkowej, w tym art. 122, art. 187 § 1, 210 § 1 pkt 5, pkt 6 i § 4 O.p. W ocenie Sądu organy podatkowe w toku postępowania dostatecznie wyjaśniły stan faktyczny sprawy, zgromadziły wystarczający do podjętych rozstrzygnięć materiał dowodowy, który poddały wszechstronnej ocenie. Nie budzi także zastrzeżeń Sądu dokonana przez organy wykładnia przepisów i ich zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym. W ocenie Sądu uzasadnienia zaskarżonych decyzji organów obu instancji również nie naruszają przepisów postępowania w stopniu, który mógłby wpłynąć na wynik sprawy.

W decyzjach, w sposób nie budzący wątpliwości został zaprezentowany przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny i odpowiadający mu stan prawny, nie naruszając przy tym wskazanych w skardze przepisów proceduralnych. W badanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia podstawy opodatkowania. Jako dowód w sprawie dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do jej wyjaśnienia, a oceny, czy dana okoliczność została udowodniona dokonano na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Jeśli chodzi o wskazanie dowodów, na których oparto rozstrzygnięcie, to z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia wynika, że podstawowa rolę odegrał tu dokument urzędowy w postaci aktu notarialnego obejmującego umowę przewłaszczenia, to na jego podstawie oceniono charakter władania nieruchomością przez zbywającego. Podjęta przez organy ocena materiału dowodowego, niewątpliwie mieści się w granicach wyznaczonych przez art. 191 O.p. Podsumowując stwierdzić należy, że organy trafnie uznały, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest skarżąca spółka.

Należy zgodzić się ze skarżącą, że sentencja decyzji winna zawierać wskazanie przedmiotu opodatkowania. W ocenie Sądu, uchybienie to nie stanowi jednak okoliczności uzasadniającej uchylenie zaskarżonej decyzji, mając na względzie fakt, że przedmiot opodatkowania wskazano w uzasadnieniu orzeczenia i nie ma żadnych wątpliwości, iż była nim nieruchomość nabyta przez skarżącą w drodze umowy przewłaszczenia z dnia [...] sierpnia 2015 r. W kontekście tego zarzutu podnieść także należy, że uzasadnienie decyzji stanowi jej integralną część.

Wobec powyższego nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja niezgodna jest ze wskazanymi w skardze przepisami prawa, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.