Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 129/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 16h,  art. 14h,  art. 169  par. 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 21  ust. 1  pkt 3b,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi E. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. R. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

E. R. (dalej "Skarżąca") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia otrzymanego na podstawie ugody sądowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia [...] lipca 2008 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia [...] lipca 2008 r. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Skarżąca wytoczyła w dniu [...] sierpnia 2007 roku powództwo przeciwko S. Sp. z o.o. z siedzibą w P. o ustalenie istnienia stosunku pracy, wnosząc jednocześnie o zasądzenie ekwiwalentu za urlop, o uregulowanie składek pracowniczych oraz o wypłacenie premii, jakie otrzymywali pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę na podobnych stanowiskach. Sprawa toczyła się przed Sądem Rejonowym dla m. W., [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, sygn. akt [...]. Roszczenia o ekwiwalent za urlop, wynagrodzenie i uregulowanie składek na ubezpieczenie społeczne zostały wyłączone do odrębnego postępowania (sygn. akt [...]). W dniu [...] grudnia 2007 r. Skarżąca złożyła przeciwko S. Sp. z o.o. kolejny pozew o przywrócenie do pracy i odszkodowanie za czas pozostawania bez pracy (sygn. akt. [...]). W dniu [...] grudnia 2007 r. strony wyżej wymienionych postępowań zawarły ugodę sądową, która swoim zakresem objęła wszystkie toczące się pomiędzy nimi sprawy. W przedmiotowej ugodzie S. Sp. z o.o. zobowiązała się do zapłaty na rzecz Skarżącej tytułem odszkodowania kwoty 45 000 złotych. Strony nie zawarły przy tym w ugodzie rozstrzygnięcia co do rodzaju łączącego je stosunku prawnego oraz innych roszczeń niemajątkowych. Strony ustaliły przy tym, iż zapłata powyższej kwoty wyczerpuje wszelkie roszczenia Skarżącej wobec pozwanej spółki.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] lipca 2008 r. Skarżąca wyjaśniła, iż zgodnie z treścią ugody sądowej zawartej w przedmiotowej sprawie S. Sp. z o.o. w P. zobowiązała się zapłacić na rzecz Skarżącej tytułem odszkodowania kwotę 45 000 brutto w dwóch ratach, od której to kwoty spółka odprowadzić miała wymagane prawem należności publicznoprawne. W treści ugody Skarżąca oświadczyła ponadto, iż ugoda ta wyczerpuje na teraz i na przyszłość wszelkie jej roszczenia w stosunku do powyższej spółki. Skarżąca wyjaśniła, iż nie

1

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

jest możliwe wskazanie, jaka część otrzymanego na podstawie ugody sądowej odszkodowania dotyczyła poszczególnych wymienionych w wezwaniu roszczeń. Zgodnie z treścią art. 917 kodeksu cywilnego przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Żaden przepis Kodeksu cywilnego nie nakazuje, aby w treści ugody expressis verbis wyrażać wzajemne ustępstwa czynione sobie przez strony. W niniejszym przypadku intencją stron było uniknięcie długotrwałego i kosztownego procesu sądowego oraz niepewności związanych z jego wynikiem. Strony zatem w drodze negocjacji "ustaliły jedną zryczałtowaną kwotę", która - ich zdaniem - była możliwa do zaakceptowania jako świadczenie zaspokajające wszelkie roszczenia Skarżącej wynikające z tytułu dotychczasowej współpracy. Strony nie wskazywały jednakże (ani nawet nie rozważały w toku negocjacji) jaka część tak ustalonej kwoty ma dotyczyć którego z roszczeń przysługujących Skarżącej wobec S. sp. z o.o. Tego rodzaju rozważania nie stanowiły przedmiotu negocjacji, a raczej byłyby podnoszone - gdyby do ugody nie doszło - w toku dalszego postępowania dowodowego przed sądem. Nie jest możliwe zatem wskazanie, jaka część otrzymanego na podstawie ugody sądowej odszkodowania dotyczy poszczególnych wymienionych w wezwaniu roszczeń Skarżącej.

Skarżąca wniosła wobec powyższego o potwierdzenie, że odszkodowanie z ugody sądowej zawartej w opisanym stanie faktycznym jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176zezm.).

Zdaniem Skarżącej, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej też dalej "ustawą") wolne od tego podatku są odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

a) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W niniejszej sprawie świadczenie otrzymane przez Skarżącą zostało wypłacone jej tytułem odszkodowania zgodnie z treścią ugody zawartej przez strony

2

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

w dniu [...] grudnia 2007 r. Ustalając treść przedmiotowej ugody strony stwierdziły bowiem, iż rzeczona kwota ma stanowić dla Skarżącej rekompensatę szkody wyrządzonej jej przez S. sp. z o.o. w czasie trwania wiążącego strony stosunku prawnego. Jednocześnie w niniejszej sprawie nie zachodzą wyjątki od zwolnienia zawartego w przepisie art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie zachodzi w niniejszej sprawie wyjątek zawarty w podpunkcie a) powołanego przepisu. Przedmiotowe odszkodowanie nie dotyczy także korzyści, które Skarżąca mogłaby osiągnąć, gdyby nie wyrządzono jej szkody. Zdaniem Skarżącej należy uznać, iż kwota pieniężna otrzymana tytułem ugody zawartej w dniu [...] grudnia 2007 r. jest, jako odszkodowanie otrzymane na podstawie ugody sądowej, wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu [...] września 2008 r. Minister Finansów dokonał interpretacji, w której uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Organ stwierdził, iż otrzymane na mocy ugody sądowej świadczenie nie jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dlatego że: 1) w części odpowiadającej ekwiwalentowi za urlop, wynagrodzeniu i premii za okres wykonywania pracy nie jest odszkodowaniem, 2) w części odpowiadającej wynagrodzeniu i premii za okres pozostawania bez pracy jest odszkodowaniem dotyczącym korzyści, które Skarżąca mogłaby osiągnąć, gdyby jej szkody nie wyrządzono, 3) zaś w części odpowiadającej odszkodowaniu wynikającemu z art. 45 albo art. 56 Kodeksu pracy Skarżąca nie potrafi określić jego wysokości.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wezwała Organ do usunięcia naruszenia prawa. Minister Finansów stwierdził w odpowiedzi brak podstaw do zmiany swojego stanowiska.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie prawa polegające na błędnej wykładni art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca przedstawiła ponownie swoje stanowisko w sprawie. Wskazała, iż nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie nie zachodzą wyjątki od zwolnienia zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Skarżącej należy uznać, iż kwota pieniężna otrzymana przez nią tytułem ugody jest wolna od podatku dochodowego

2

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

od osób fizycznych. Nie sposób, według Skarżącej, zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w W., zawartym w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, stwierdzającym, iż otrzymane świadczenie nie stanowi w całości odszkodowania. Działanie organu w zakresie, w jakim ocenia on i analizuje, czy odszkodowanie ugodzone w niniejszej sprawie stanowi odszkodowanie w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozbawione jest podstaw prawnych. Skarżąca przypomniała, iż przepis ten wyłącza od opodatkowania jedynie odszkodowania uzyskane na podstawie wyroków i ugod sądowych. Intencją ustawodawcy przy wprowadzeniu tego przepisu było niewątpliwie zapobieżenie zawieraniu fikcyjnych ugod jedynie w celu zmniejszenia podstawy opodatkowania. W przypadku bowiem, gdy wyłączone spod opodatkowania są jedynie odszkodowania wynikające z wyroku lub ugody sądowej, nie istnieje możliwość określenia mianem odszkodowania świadczeń, które odszkodowaniami nie są. Po pierwsze, skoro sprawa trafia do sądu, poszkodowany musi przedstawić w pozwie, a zatem - w pewnym sensie upublicznić i poddać kontroli sądowej - okoliczności faktyczne dotyczące samej szkody i przesłanek odpowiedzialności pozwanego. Po drugie, sąd ma możliwość weryfikacji tych informacji, a także powinien sprawdzić istnienie podstawy prawnej roszczeń. Po trzecie, ugoda zawierana przed sądem podlega kontroli składu orzekającego, który zobowiązany jest nie dopuścić do zawarcia ugody sprzecznej z prawem lub zmierzającej do obejścia prawa, w tym prawa podatkowego. Ponadto w postępowaniu w sprawach ze stosunku pracy i ubezpieczeń społecznych, na podstawie art. 469 Kodeksu postępowania cywilnego, sąd uzna zawarcie ugody za niedopuszczalne, gdy czynność narusza słuszny interes pracownika lub ubezpieczonego. Wobec powyższego Skarżąca podniosła, iż przepisy K.p.c. regulujące zasady zawierania ugod sądowych eliminują możliwość zawarcia w treści ugody postanowień niezgodnych ze stanem faktycznym i przepisami prawa. Skarżąca odnosząc powyższe rozważania do swojej sprawy podkreśliła, iż treść zawartej przez nią ugody została zaakceptowana przez sąd, brak jest zatem podstaw do twierdzenia, iż otrzymane przez nią świadczenie nie miało charakteru odszkodowania. Przedmiotem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest jedynie interpretacja owych przepisów. Organ podatkowy nie posiada przy tym kompetencji do dokonywania wykładni postanowień ugody sądowej. Uprawnienie takie przysługiwało organom podatkowym zgodnie z

4

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

przepisami art. 24a i 24b Ordynacji podatkowej, które jednakże zostały uchylone. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym organ podatkowy może zatem jedynie oceniać skutki prawnopodatkowe czynności prawnej, natomiast treść samej czynności może podlegać co najwyżej jedynie ocenie sądu w postępowaniu cywilnym. Nie jest zatem, zdaniem Skarżącej, prawidłowe i dopuszczalne ocenianie przez organy podatkowe charakteru świadczenia, które zostało de facto uznane przez sąd za odszkodowanie. Konsekwencją natomiast uznania rzeczonego świadczenia za odszkodowanie wynikające z ugody sądowej winno być wydanie interpretacji stwierdzającej, iż świadczenie to jest zwolnione od opodatkowania zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 punkt 3b ustawy. Wydanie zaskarżonej interpretacji zawierającej stanowisko przeciwne należy uznać za bezpodstawne i naruszające powołany powyżej przepis.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi oraz potrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługiwała na uwzględnienie, choć w innym zakresie i z innych względów, niż w niej wskazane. Sąd podzielił bowiem co do zasady stanowisko Organu, iż otrzymana przez Skarżącą na mocy ugody sądowej kwota w swojej części nie jest wolna od podatku dochodowego, zaś Organ uprawniony był do analizy charakteru prawnego tej kwoty, pomimo nazwania jej w całości "odszkodowaniem".

Stosownie do art. 16h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art.

5

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Jak wynika zatem z powyższego przepisu, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej nie mają zastosowania przepisy działu III Ordynacji. Przepisy te nigdy zresztą nie miały zastosowania w tych sprawach, zatem uchylenie z dniem 1 września 2005 r. przepisów art. 24a i 24b Ordynacji, zawartych w tym właśnie dziale, w żaden sposób nie wpłynęło na uprawnienia organu dokonującego interpretacji dotyczące oceny przedstawionego stanu faktycznego i jego wpływu na sytuację prawnopodatkową podatnika. Opisanie przez Skarżącą stanu faktycznego swojej sprawy oraz przedłożenie ugody z dnia [...] grudnia 2007 r. w niczym nie ograniczało Ministra w ocenie tego stanu faktycznego z punktu widzenia zadanego pytania. Fakt, że ugoda z [...] grudnia 2007 r. nazywała odszkodowaniem całość kwoty przyznanej Skarżącej nie wiązał Ministra w postępowaniu o udzielenie interpretacji. Przepisy prawa cywilnego (art. 58 Kodeksu cywilnego) oraz postępowania cywilnego (art. 184, art. 223 w związku z art. 203 § 4 i art. 469 Kodeksu postępowania cywilnego) nie pozwalają zawrzeć ugody jedynie sprzecznej z zasadami współżycia społecznego, sprzecznej z prawem lub mającej na celu obejście prawa. Niewątpliwie nazwanie kwoty przyznanej Skarżącej "odszkodowaniem" nie było sprzeczne z zasadami współżycia społecznego i z prawem. Odnośnie natomiast do wskazywanego przez Skarżącą argumentu, iż Sąd pracy zobowiązany był uznać za niedopuszczalną ugodę, która zmierzałaby do obejścia prawa podatkowego, wskazać należy, że koncepcja obejścia tego prawa została powszechnie odrzucona zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu (vide np. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. FSK 2561/04, LEX Nr 173217, wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2002 r., sygn. I SA/Gd 771/01, LEX Nr 53440, a także glosa B. Brzezińskiego i M. Kalinowskiego do wyroku NSA z 17 stycznia 2003 r., I SA/Po 3547/01 w Przeglądzie orzecznictwa podatkowego, LEX Nr 40978/2). Zachowanie podatnika zmierzające do pomniejszenia zobowiązania podatkowego, albo nawet do jego uniknięcia w ogóle, nie może być uznane za obejście prawa podatkowego, chyba że istnieje przepis prawa zakazujący takiego zachowania. Wówczas jednak, w razie istnienia takiego przepisu, zobowiązanie podatkowe istnieje nie w wyniku zakwestionowania cywilnej czynności prawnej jako zmierzającej do obejścia prawa podatkowego, lecz w wyniku jej zakwestionowania jako czynności nieważnej, gdyż sprzecznej z prawem. Zobowiązanie podatkowe jest bowiem konsekwencją określonego zachowania

6

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

podatnika w obszarze prawa cywilnego, jest względem tego zachowania wtórne. Z tego powodu nie można określoną czynnością prawną prawa cywilnego obejść prawa podatkowego. Prowadzi to dalej do wniosku, że w niniejszej sprawie Sąd pracy nie uznając zawartej ugody za niedopuszczalną zobowiązany był jedynie do oceny jej dopuszczalności z punktu widzenia prawa cywilnego. Sąd ten nie analizował jej skutków prawnopodatkowych, w tym nie oceniał, czy nazywając otrzymaną przez Skarżącą kwotę "odszkodowaniem" strony zamierzały legalnie bądź nielegalnie zmniejszyć swoje zobowiązania podatkowe. Taki zamiar bowiem pozostawał poza kognicją sądu cywilnego. Dążenie podatnika do zmniejszenia swoich zobowiązań podatkowych jest w pełni naturalne, i o ile nie stoi ono w sprzeczności z prawem, prawo podatkowe musi to dążenie respektować (vide też wyrok NSA z 16 grudnia 2005 r., II FSK 82/05, LEX Nr 187769).

Powyższe prowadzi do wniosku, że Organ był uprawniony do analizy skutków podatkowych zawartej ugody. Ponieważ zaś z przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego, a także z pisma uzupełniającego z dnia [...] lipca 2008 r. wynikało, iż określona część otrzymanej przez Skarżącą kwoty mogła zostać wypłacona z tytułu ekwiwalentu za urlop, wynagrodzenia i premii za okres wykonywania pracy (takich roszczeń dotyczył jeden z pozwów) Organ prawidłowo dokonał oceny prawnego charakteru tych świadczeń. Prawidłowo w konsekwencji uznał, że wypłacona Skarżącej kwota w części tych trzech świadczeń nie jest odszkodowaniem. Nie są one związane z wystąpieniem u pracownika szkody, lecz stanowią należne pracownikowi od pracodawcy świadczenia, których nawet nie można się zrzec. Art. 21 ust. 1 punkt 3 i 3b ustawy ab initio stanowi jednoznacznie, że zwolnieniu podatkowemu podlegają odszkodowania, a nie inne świadczenia, choćby były one nazwane odszkodowaniami. Skoro te świadczenia nie są odszkodowaniami, to zbędna staje się analiza wystąpienia w sprawie dalszych warunków zwolnienia podatkowego, wskazanych w dalszych częściach przepisów art. 21 ust. 1 punkt 3 i 3b ustawy.

Z wniosku o udzielenie interpretacji wynikało, iż Skarżąca pozwała pracodawcę o ustalenie istnienia stosunku pracy, ekwiwalent za urlop, o uregulowanie składek pracowniczych oraz o wypłacenie premii. Sprawa ta - jak wynika z wniosku - toczyła się pod sygnaturą [...]. Sprawy dotyczące dwóch z tych roszczeń, tj. o ekwiwalent za urlop i uregulowanie składek, zostały wyłączone do odrębnego postępowania (Sąd pomija wątpliwość dotyczącą tego, że

7

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

ze sprawy o wyższej sygnaturze [...] część roszczeń wyłączono do nowej sprawy o sygnaturze niższej [...]), w którym dodatkowo miała być też rozpoznawana sprawa "wynagrodzenia". Skarżąca w swoim wniosku nie wskazała jednak precyzyjnie, jakiego okresu dotyczą te jej trzy roszczenia, tzn. okresu pozostawania w stosunku pracy, czy też okresu pozostawania bez pracy. Co więcej -we wniosku Skarżąca używa tylko jeden raz wyrazu "wynagrodzenie" - w zdaniu trzecim tego wniosku. Mimo tego Organ wyraża swoje stanowisko odnośnie do wynagrodzenia za wykonaną pracę, jak i wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy. Nie stanowiłoby to problemu, gdyby kwalifikacja prawna tych roszczeń dokonana przez Organ była identyczna. Tak jednak nie jest - Organ inaczej kwalifikuje pierwsze z tych roszczeń (według Organu nie jest ono odszkodowaniem), inaczej zaś drugie (w ocenie Ministra jest ono odszkodowaniem). Dalsza wątpliwość dotyczy tego, czy roszczenie o wypłacenie premii, o jakim mowa w pierwszym zdaniu jej wniosku, odpowiada roszczeniu o wynagrodzenie, o jakim mowa w zdaniu trzecim. W czwartym natomiast zdaniu wniosku (ciągle dotyczącym opisu stanu faktycznego) Skarżąca informuje, iż w pozwie z grudnia 2007 r. zażądała przywrócenia do pracy oraz odszkodowania za czas pozostawania bez pracy. To czwarte zdanie wskazywałoby więc a contrario, że poprzednio wymienione roszczenia (o ekwiwalent, o składki, o wynagrodzenie/premie - niezależnie od tego, czy to wynagrodzenie oznacza premię, czy też jest jakimś innym, odrębnym od premii wynagrodzeniem) dotyczyło okresu pozostawania w stosunku pracy. Dodatkowo taki wniosek wspiera fakt, że w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Skarżąca nie zaprzeczyła istnieniu któregokolwiek roszczenia, jakie Organ wymienił w swoim wezwaniu z dnia 25 lipca 2008 r. Skarżąca podała jedynie, że nie można określić udziału poszczególnych roszczeń w całej kwocie. Tak też przyjął Sąd orzekający w niniejszej sprawie - wymienione roszczenia dotyczyły z pewnością, zdaniem Sądu, okresu pozostawania w stosunku pracy.

Powyższa analiza treści wniosku nie pozwala jednak na stanowcze, pewne ustalenie, czy "wynagrodzenie", o jakim mowa w trzecim zdaniu wniosku, było dochodzone tylko za okres pozostawania w stosunku pracy, czy także za czas pozostawania poza tym stosunkiem w związku z niezgodnym z prawem wypowiedzeniem stosunku pracy. W udzielonej interpretacji Organ ocenił charakter kwoty 45 000 zł w części odpowiadającej wynagrodzeniu i premii za okres pozostawania bez pracy (uznał mianowicie, że ma ona charakter odszkodowawczy),

8

Sygn. akt lii SA/Wa 129/09

choć ani we wniosku, ani nawet w wezwaniu o usunięcie naruszenia prawa i w skardze Skarżąca nie oświadczyła dość jednoznacznie, iż dochodziła wynagrodzenia za taki okres. Wątpliwości pogłębia to, że w swoim wniosku Skarżąca podała, iż w pozwie z grudnia 2007 r. wnosiła zarówno o przywrócenie do pracy, jak i o odszkodowanie, choć art. 45 § 1 in fine Kodeksu pracy traktuje te roszczenia alternatywnie - żądać można albo przywrócenia do pracy, albo odszkodowania. Wniosek ten był więc nieprecyzyjny, nie zawierał wystarczająco dokładnie opisanego stanu faktycznego.

Pozytywnie ocenić należy wezwanie Organu z dnia [...] lipca 2008 r. o wskazanie udziału poszczególnych roszczeń w całości otrzymanej przez Skarżącą kwoty. Niemniej wezwanie to było dotknięte pewnym wewnętrznym, metodologicznym błędem - dotyczyło ono bowiem jedynie wielkości tych udziałów i zawierało przez to milczące założenie, iż Skarżąca zgłosiła wszystkie te roszczenia (było ich osiem), które wymieniono w wezwaniu z dnia [...] lipca 2008 r. Z uwagi na fakt, że Skarżąca uznała za istotne nazwanie otrzymanej kwoty "odszkodowaniem" i z tego faktu wywiodła, iż przysługuje jej zwolnienie od całej kwoty, a dodatkowo podała, iż nie jest możliwe wyszczególnienie udziałów tych roszczeń w całej kwocie, nie udzieliła też odpowiedzi co do tego, czy występowała o wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Powtórzyć jednak należy, iż Organ nie zapytał jej o to wprost.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że udzielona interpretacja w zakresie, w jakim dotyczy zwolnienia otrzymanej kwoty w części składającej się z ewentualnie dochodzonego wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy, jest interpretacją bezprzedmiotową na obecnym etapie postępowania. Skarżąca zapytała Ministra o zwolnienie otrzymanej kwoty z podatku, ale nie podała, czy dochodziła wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy wskutek niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę. Organ nie mógł w takiej sytuacji udzielać odpowiedzi wyłącznie na podstawie założenia, choćby takie założenie miało jakieś uzasadnienie w przemilczeniu tej kwestii w piśmie uzupełniającym z dnia 31 lipca 2008 r. Organ udzielający interpretacji nie może jej udzielać na zasadzie "jeżeli stan faktyczny jest A, to odpowiedź jest B". Oświadczenie podatnika co do faktów musi być wyraźne i jednoznaczne. Art. 14h w zw. z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązywał Ministra do wezwania Skarżącej do oświadczenia, czy wystąpiła z takim roszczeniem o wynagrodzenie za okres pozostawania bez pracy. Dopiero pozytywna odpowiedź

9

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

uprawniała do oceny podatkowych skutków otrzymania kwoty składającej się w jakiejś części z takiego spełnionego roszczenia.

Wobec powyższego uznać należy, że analiza wniosku Skarżącej pozwalała, na przyjęcie, iż wystąpiła ona do Sądu pracy o:

1) ekwiwalent za urlop, wynagrodzenie i premie za okres wykonywania pracy. W tym zakresie, jak wyżej wyjaśniono, stanowisko Organu jest prawidłowe - otrzymana przez Skarżącą kwota nie jest zwolniona z podatku,

2) odszkodowanie za czas pozostawania bez pracy, czyli odszkodowanie określone w art. 45 i 56 Kodeksu pracy (było ono przedmiotem pozwu z grudnia 2007 r.). W tym zakresie Organ wskazał, iż otrzymana kwota nie podlega zwolnieniu podatkowemu, ale tylko z tego względu, iż Skarżąca "nie potrafi określić jego wysokości". Taka argumentacja Organu nie jest więc argumentacją prawną, odwołującą się do przepisów. Tymczasem jest bezsporne pomiędzy Stronami (a ocenę tę Sąd w pełni podziela), iż takie odszkodowanie co do zasady korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 3b ustawy. W ocenie Sądu nie można Skarżącej pozbawić prawa do zwolnienia z podatku otrzymanej kwoty w tej właśnie części tylko z powodu trudności w określeniu wielkości tej części. Przypomnieć należy, że Skarżąca wniosła przede wszystkim o "potwierdzenie", że otrzymana kwota jest w całości zwolniona. Przypomnieć też należy, że w postępowaniu o udzielenie interpretacji występuje się do podatnika o przedstawienie stanu faktycznego tylko w takim zakresie, w jakim jest to konieczne do udzielenia odpowiedzi. Prawidłowa interpretacja w tym zakresie powinna zatem potwierdzić, że otrzymana przez Skarżącą kwota jest wolna od podatku w przedmiotowej części, ale nie jest możliwe w niniejszym postępowaniu o udzielenie interpretacji konkretne określenie wartości tej części. Takie określenie możliwe będzie jedynie w ewentualnym postępowaniu podatkowym.

Odnośnie natomiast do tej części otrzymanej kwoty, która wynika z żądania wypłaty wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy, konieczne będzie odebranie od Skarżącej wyraźnego oświadczenia, czy z takim żądaniem w ogóle wystąpiła. Na obecnym etapie postępowania, wobec braku wystarczających danych dla przyjęcia, że takie żądanie zostało zgłoszone, Sąd nie może dokonywać merytorycznej oceny stanowiska Organu. Ocena taka byłaby przedwczesna.

Wskazywane przez Skarżącą trudności w określeniu składników otrzymanej kwoty nie wykluczają udzielenia żądanej interpretacji. Jak wyżej wyjaśniono - Organ powinien przedstawić swoje stanowisko odnośnie do zwolnienia (braku zwolnienia)

10

Sygn. akt III SA/Wa 129/09

co do zasady, natomiast nie co do konkretnej wysokości poszczególnych roszczeń składających się na tę kwotę. Taka konkretna wysokość nie została przedstawiona przez jedyny podmiot mogący ją przedstawić, tj. przez Skarżącą, wobec czego nie można od Organu oczekiwać wyliczenia tych wysokości.

W dalszym postępowaniu Organ odbierze od Skarżącej wyraźne oświadczenie, czy wystąpiła do Sądu pracy z żądaniem wypłaty wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy, a ponadto uwzględni zaprezentowany wyżej pogląd Sądu, iż otrzymana kwota w części składającej się z odszkodowania wypłaconego na podstawie art. 45 i (lub) art. 56 Kodeksu pracy jest wolna od podatku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii wstrzymania jej wykonania Sąd orzekł na podstawie art. 152, zaś w kwestii kosztów postępowania - na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

11