Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 2194/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędziowie WSA - Mirosława Pindelska, - Joanna Zabłocka (spr.), Protokolant - Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2004 r. sprawy ze skargi U. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] kwietnia 2003 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2002r. nr [...], którą organ pierwszej instancji uznał zgłoszenie celne nr [...] z [...] marca 2001 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej oraz w tym zakresie orzekł ponownie.

W decyzji powołano przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926] i przepisy art. 262, art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001r., poz.802 ze zm.] .

W uzasadnieniu decyzji organ orzekający stwierdził, iż firma U. wskazanym wyżej zgłoszeniem celnym wnioskowała o objęcie sprowadzonych z Belgii leków procedurą dopuszczenia do obrotu.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną. Towary zostały następnie zwolnione dla wykorzystania ich w celach określonych przez procedurę celną, którą zostały objęte. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych po zwolnieniu towaru ujawniono umowę dystrybucji z [...] września 1995 r., zawartą pomiędzy "U" - Sp. z o.o. w W. a firmą U. S.A. w Belgii oraz notę kredytową , obniżającą podaną na fakturze handlowej wartość importowanych leków.

Postanowieniem z [...] kwietnia 2002r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wartości celnej towaru deklarowanej w w/w JDA SAD. Następnie powołaną decyzją Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej, orzekając w tym zakresie ponownie.

Rozstrzygając w następstwie odwołania Spółki, Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Jak ustalono w trakcie postępowania wyjaśniającego, "U" - Spółka z o.o. przekazywała kontrahentom zagranicznym środki pieniężne w kwotach wynikających z faktur handlowych załączonych do zgłoszeń celnych, a następnie po otrzymaniu i zaksięgowaniu not kredytowych przez importera, kontrahenci zagraniczni przekazywali na rachunek "U" - Spółki z o.o. środki pieniężne w kwotach wynikających z not kredytowych.

W tej sytuacji całkowitą płatnością za przedmiotowy towar (ceną transakcyjną) była kwota podana w fakturze handlowej pomniejszona o kwotę wynikającą z noty kredytowej. Przy ustalaniu wartości celnej importowanego towaru należało uwzględnić całość dokumentacji dotyczącej przedmiotowej transakcji handlowej, czyli zarówno fakturę jak i notę kredytową, mając na uwadze postanowienia zawartej pomiędzy eksporterem i importerem umowy dystrybucji. Skoro zgłaszający nie przedstawił przy dokonywaniu zgłoszenia wszystkich dokumentów mających wpływ na wartość celną, organ celny w oparciu o art. 83 § 3 K.cel. zobligowany był do podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane.

Organowi celnemu nie została przedstawiona umowa dystrybucji. Zgłaszający złożył oświadczenie (pole 10b DWC) o prawdziwości danych i zobowiązanie do dostarczenia dodatkowych informacji i dokumentów służących do ustalenia wartości celnej przywiezionych towarów. W polu 5 DWC dotyczącym danych kontraktu, wpisano informację "uzgodniono telefonicznie", pomimo istnienia umowy dystrybucyjnej zawartej w 1995 r. Z treści umowy wynikało (pkt.6), iż "ceny mogą ulegać zmianie za obopólną zgodą stron". A zatem ceny leków wskazane na załączonych do zgłoszenia celnego fakturach nie były ostateczne i importer zgłaszając towar do procedury dopuszczenia do obrotu wiedział o tym fakcie. Nie przedstawiono również noty kredytowej pomimo, iż istniała ona w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Nota kredytowa do odpowiedniej faktury handlowej, wskazująca nowe, niższe ceny farmaceutyków, wystawiona była na podstawie zawartej w 1995r. umowy dystrybucji. Dotyczyła ona tych samym towarów, w tych samych ilościach, zmianie ulegała jedynie cena; a zatem nie ma wątpliwości, iż dotyczyła towaru odprawionego według przedmiotowego zgłoszenia celnego.

Tak więc Spółka dysponowała dokumentami, które służyły do rozliczeń z organami państwowymi, i odrębnie dokumentami przeznaczonymi do rozliczeń między kontrahentami transakcji. Biorąc pod uwagę fakt, iż umowa i nota kredytowa nigdy nie znalazły się wśród dokumentów okazanych przy dokonaniu zgłoszenia celnego, w ocenie organu celnego takie postępowanie zmierzało do ominięcia przepisów prawa celnego w celu świadomego zawyżenia wartości celnej towaru i ustalenia jej na innym poziomie niż wynika to z przepisów prawa celnego.

Ustosunkowując się do argumentu Spółki, iż nota kredytowa była formą premii pieniężnej na sfinansowanie działań importera oraz nagrody w przypadku osiągnięcia pewnych celów komercyjnych, organ celny uznał, że "U" nie skonkretyzowała w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego charakteru takich premii i nagród. W sytuacji gdy nota kredytowa dotyczy konkretnej faktury oraz towarów w niej wyszczególnionych, twierdzenia Spółki należy uznać za bezzasadne i nie mające żadnego potwierdzenia w stanie faktycznym, ustalonym na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego.

Powyższą decyzję zaskarżyła "U" - Spółka z o.o. w W., wnosząc o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1. naruszenie przepisów art. 23 § l oraz art. 85 § l ustawy z 9 01 1997 r. Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm,

2. naruszenie art. 65 § 4 K.cel. poprzez stwierdzenie, że w przypadku, gdy wartość transakcyjna wynikająca z faktury załączonej do zgłoszenia celnego ulega korekcie, strona powinna wystąpić z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe,

3. naruszenie art. 262 oraz art. 65 § 7 K.cel. poprzez nieuwzględnienie zmiany wynikającej z art. 65 § 7 K.cel. oraz wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania,

4. naruszenie art. 120 ustawy z 29. 08. 1997 r. Ordynacja podatkowa [Dz. U. nr 137 z 1997 r., poz. 926 ze zm.], poprzez naruszenie zasady działania na podstawie przepisów prawa wyrażonej w tym artykule,

5. naruszenie art. 121 § l Ord.pod., poprzez wydanie zaskarżonych decyzji, które są sprzeczne z wcześniejszą decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w W. z [...] lipca 1999 r. Nr [...],

6. naruszenie art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, to jest obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego,

7. naruszenie komentarza 9.1 Wyjaśnień dotyczących wartości celnej z Załącznika Nr l do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 09 1999 r. [Dz.U. Załącznik do nr 80, poz. 908 z 8 10 1999 r.].

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy do rozpoznania sprawy z mocy art. 97 § 1 Przepisów wprowadzających ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi /Ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm./, zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych /Ustawa z 25 lipca 2002 r. Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ uprawnienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym zakresie należy stwierdzić, że zarzuty "U" - Spółka z o.o. w W. nie są zasadne.

Zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów jest - stosownie do treści art. 23 § 1 Kodeksu celnego - wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W świetle art. 23 § 9 Kodeksu celnego, ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej być dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu albo płatności dokonane lub mające być dokonane przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedawcy. Płatność ta może zostać dokonana w formie przelewu pieniężnego lub za pomocą innych form zapłaty, bezpośrednio lub pośrednio. Ustalenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego dokonuje się na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez zgłaszającego. Zgłoszenie celne powinno być podpisane przez zgłaszającego i zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany [art. 64 § 1 K.cel.]. Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego, do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany.

Ustawodawca wprowadził jednocześnie - na podstawie art. 83 § 1 Kodeksu celnego - możliwość tzw. kontroli postimportowej zgłoszenia celnego. Na podstawie tego przepisu organ celny może w szczególności (zgodnie z § 2 przepisu) kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów.

Stosownie do art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane.

W niniejszej sprawie, w wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli UC w W. w siedzibie Spółki ujawniono dokumenty (tj. umowę dystrybucji z [...] września 1995 r. zawartą z firmą U. S.A. z Belgii oraz notę kredytową zarejestrowaną w księgowości skarżącej) nieznane organowi celnemu. Konsekwencją zaś zawarcia powyższej umowy i wprowadzenia jej postanowień do obrotu gospodarczego, powinno być bezwzględne przedstawienie jej wraz z notą kredytową organowi celnemu w dniu dokonania zgłoszenia celnego.

"U" - Spółka z o.o. w W. nie ujawniła w dniu dokonania zgłoszenia celnego faktu zawarcia w 1995 r. umowy dystrybucji zawartej z kontrahentem zagranicznym, pomimo złożenia oświadczenia o prawdziwości danych i zobowiązaniu do dostarczenia dodatkowych informacji i dokumentów służących do ustalenia wartości celnej przywiezionych towarów. Fakt ten uzasadniał wszczęcie postępowania w sprawie prawidłowości zgłoszeń celnych.

Zgodnie z przepisem art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z tą zasadą, datę zgłoszenia celnego uznaje się za wiążącą dla określenia jakie przepisy, a zatem jakie stawki celne należy stosować do zgłaszanego towaru. Ustalenie wartości celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego następuje na podstawie przedstawionego przez importera zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów. Za prawidłowe zgłoszenie celne odpowiedzialny jest zgłaszający. On też powinien złożyć odpowiednie dokumenty służące do ustalenia prawidłowej wartości celnej (art. 64 § 2 K.cel.). Jeżeli już po zgłoszeniu towaru, cena wynikająca z faktury ulega zmianie, to importer powinien zawiadomić o tym organ celny (v. wyrok NSA z 5.02.2003 r., sygn. akt V SA 1704/02, "Monitor Prawa Celnego" Nr 4(92)/2003 r.).

Zgodnie z utrwalonym i jednolitym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapłacona cena towaru nie jest elementem składowym pojęcia "stan towaru", przez który należy rozumieć jedynie jego jakość, formę, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów. (v. wyrok NSA z 17 03 1994 r., SA/Wr 1817/93, "Monitor Podatkowy" 1994/10/304; wyrok NSA z 17 09 1992 r., III SA 676/92, "Prawo Gospodarcze" 1993/1/11). Konsekwencją powyższego jest możliwość ustalenia, że wartość celna towaru jest odmienna od przyjętej w dacie odprawy celnej, a także możliwość skorygowania we właściwym trybie należności celnych. Taki też jest cel regulacji związanej ze sprawdzeniem rzetelności i kompletności danych wynikających ze zgłoszenia celnego, która to weryfikacja prowadzić może do uznania zgłoszenia za nieprawidłowe i ponownego określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 4 pkt 2 lit.b K.cel.).

Organy celne prawidłowo przyjęły, iż kwota określona w nocie kredytowej odnosiła się do zgłoszenia celnego i obniżała wartość celną zadeklarowaną w tym zgłoszeniu.

Nota kredytowa oznaczona jest w polu "invoice date" datą, która pokrywa się z datą wystawienia faktury (k. 49, 50 i 52,53 akt adm.). Nota kredytowa nawiązywała do konkretnej faktury handlowej i sprowadzonych na jej podstawie towarów, tj. określonych co do nazwy i ilości leku.

Nie znajdują uzasadnienia w zgromadzonym materiale twierdzenia skarżącej, iż kwota określona w nocie kredytowej stanowiła techniczną formę udzielenia premii finansowej dla "U" - Spółka z o.o. w W. Żadne z postanowień umowy dystrybucji nie stanowi o udzielaniu premii pieniężnej, nie ma również mowy o wspomaganiu finansowym. W umowie nie wskazano żadnych form realizacji takiej pomocy. W tym kontekście nie może także ostać się zarzut skarżącej, iż organy celne naruszyły przepisy art. 122 i 187 Ordynacji Podatkowej, ponieważ nie zebrały wyczerpującego materiału dowodowego dotyczącego przyznawanych importerowi premii pieniężnych. Zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zebranie materiału dowodowego musi nastąpić z inicjatywy i poprzez czynności organu administracji.

Należy jednakże zauważyć, że funkcjonariusze celni przeprowadzili w firmie "U" - Spółka z o.o. kontrolę celną. Zgodnie z art. 27716 § 1 i 2 Kodeksu Celnego, kontrolowany ma obowiązek zapewnić wgląd w dokumenty handlowe, księgowe i finansowe, a także udzielić wszelkich wyjaśnień w sprawach objętych zakresem kontroli. Jeśli więc obowiązywały między stronami ustalenia dotyczące premii finansowych, kontrolowany miał obowiązek udostępnić dokumenty kreujące takie zobowiązania. Należy także zauważyć, iż zarzut dotyczący przyznawania przez eksportera premii finansowych pojawił się na etapie postępowania odwoławczego, a zgodnie z treścią art. 222 Ordynacji Podatkowej, odwołanie powinno określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.

Nie jest także zasadny zarzut dotyczący naruszenia przez organy celne art. 65

§ 7 K.cel., poprzez wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania. Przepis ten stanowi, iż jeżeli organ celny po przyjęciu zgłoszenia celnego wydaje decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe, nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania, a za datę wszczęcia postępowania przyjmuje się datę przyjęcia zgłoszenia celnego. Nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie postępowanie toczyło się po przyjęciu zgłoszenia celnego, które zakończyło się wydaniem decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Bezspornym jest także, że Dyrektor Urzędu Celnego wszczął postępowanie postanowieniem z [...]kwietnia 2002 r. Przyjęcie argumentacji skarżącej, iż w sprawie nie powinno być wydane postanowienie o wszczęciu postępowania prowadziłoby do tego, że w sprawie celnej toczyłoby się postępowanie bez formalnego powiadomienia stron o jego wszczęciu. Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego do dnia uruchomienia postępowania upłynęły prawie dwa lata. W ocenie Sądu uprawnione jest stanowisko organu celnego, iż przepis art. 65 § 7 K.cel. ma zastosowanie w sytuacji, gdy towar nie został jeszcze zwolniony, ponieważ w takim wypadku strona wie o toczącym się postępowaniu. Prowadzenie postępowania po zwolnieniu towaru, powinno być poprzedzone wydaniem postanowienia o jego wszczęciu, co organ uczynił.

Nie może ostać się także zarzut naruszenia zasady określonej w art. 121 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez następczą zmianę stanowiska organów celnych. W ocenie Spółki zaskarżona decyzja jest sprzeczna z wcześniejszą decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w podobnej sprawie. Mianowicie w decyzji Nr [...]z [...] lipca 1999 r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. odmówił "U" - Spółce z o.o. w W. uwzględnienia jej wniosku o zmianę zgłoszenia celnego, mimo otrzymania przez "U" nowej, wyższej faktury na importowany lek. W ten sposób Dyrektor Urzędu Celnego w W. rozstrzygnął, że zmiana ceny importowej nie powoduje zmiany wartości celnej. W zaskarżonej decyzji organy celne dokonały - zdaniem Spółki - odmiennego rozstrzygnięcia. Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Celnej w W., iż każda sprawa ma charakter indywidualny i rozpatrywana jest w oparciu o zgromadzony w danej sprawie materiał dowodowy. Analiza informacji podanych przez skarżącą pozwala na wnioskowanie, iż wskazana wyżej decyzja, a także powołane przez skarżącą wyroki NSA, dotyczą innego stanu faktycznego, a mianowicie wystawienia przez eksportera nowej, wyższej faktury na importowany towar. W sprawie będącej przedmiotem skargi mamy natomiast do czynienia z notą kredytową, dotyczącą konkretnej faktury importowej.

Sąd nie podzielił także zarzutu naruszenia Wyjaśnień dotyczących wartości celnej z Załącznika Nr l do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 września 1999 r. [Dz.U. nr 80 poz. 908 - załącznik]. W ocenie Spółki zaskarżone rozstrzygnięcia naruszają punkt 4 komentarza 9.1 tych Wyjaśnień "Postępowanie wobec kosztu czynności, które miały miejsce w kraju importu". Ustosunkowując się do zarzutu należy zauważyć, iż ten punkt "Wyjaśnień" dotyczy określonych czynności podejmowanych w kraju importu. W sytuacji zatem udowodnienia w niniejszej sprawie, iż nota kredytowa dotyczyła cen leków uwidocznionych na fakturze handlowej, nie była zaś wynagrodzeniem za podejmowane czynności (tj. działania mające na celu osiągnięcie pewnych celów komercyjnych), należy zgodzić się z organami celnymi, iż powyższy komentarz 9.1. dotyczy innego stanu faktycznego i prawnego oraz nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącej czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a zatem nie naruszają prawa.

Z tych względów należało na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ oddalić skargę jako nieuzasadnioną.