Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1022/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz /sprawozdawca/ Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Protokolant Aleksandra Madej po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi I. i M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. o nr [...], uchylająca w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]r. o nr [...]i określająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości [...]zł.

Małżonkowie I. i M. C. w dniu [...]r. złożyli zeznanie o wysokości wspólnych dochodów osiągniętych w 2002 r., które następnie zostało zakwestionowane przez Urząd Skarbowy w W.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, z uwagi na nie wykazanie związku przyczynowo – skutkowego z uzyskanym przez skarżącego przychodem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, organ pierwszej instancji nie uznał za koszt uzyskanie przychodu, wydatków na zakup paliwa do samochodu marki fiat 126p na łączną kwotę [...]zł, poniesionych w okresie od stycznia do listopada 2002 r. Skarżący nie uprawdopodobnił, bowiem iż podejmował działania zmierzające do uzyskania przychodu, nie wskazał kontrahentów, do których kierował swoją ofertę, a także, jakie działania marketingowe podejmował, nie przedłożył też żadnych wstępnych ofert lub porozumień z konkretnymi podmiotami. Za niewystarczające organ uznał, więc oświadczenie skarżącego, że "...jeździł do wszystkich podmiotów gospodarczych prowadzących działalność we W. i jego okolicy, w celu sprzedaży swoich usług". Organ zauważył również, że samochód (według oświadczenia skarżącego – protokół z dnia [...]r.) był wykorzystywany również do celów osobistych – do przewozu dzieci skarżących na zajęcia rehabilitacyjne.

Natomiast organ odwoławczy, w związku z wykonaną przez skarżącego wyceną wartości firmy, której upadłość ogłoszono w dniu [...]r., uznał wydatki na zakup paliwa, poniesione po tej dacie, to jest na kwotę [...]zł.

Ponadto organ nie uznał dokonanych przez skarżących odliczeń od dochodu z tytułu poniesionych wydatków: na zakup leków z uwagi na to, że łączna kwota zakupu nie przekroczyła [...]zł (art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – j.t. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm. – w skrócie updf); na zakup dla dzieci skarżących szkieł okularowych w kwocie [...]zł oraz opraw i szkieł okularowych w kwocie [...]zł, ponieważ stwierdzona niepełnosprawność dotyczy narządów ruchu a nie wzroku (art. 26 ust. 7a pkt 3 updf) oraz w związku z używaniem samochodu osobowego do przewozu dzieci na zajęcia rehabilitacyjne powyżej kwoty [...]zł (art. 26 ust. 7a pkt 14 updf).

W skardze z dnia [...]r. skarżący zarzucili rażące naruszenie prawa to jest:

• art. 22 § 1 updf, poprzez brak uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na paliwo, poniesionych przez skarżącego w okresie od stycznia do listopada 2002 r.;

• art. 191 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w skrócie Ordynacja podatkowa, poprzez naruszenie zasad oceny dowodów zebranych w postępowaniu podatkowym w postaci braku uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na paliwo.

W uzasadnieniu skarżący poddali pod wątpliwość czy organy, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, zadały sobie trud poszukiwania prawdy obiektywnej, czy też a priori założyły, że wydatki na paliwo nie zostały poniesione w związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą.

Ponadto podnieśli, iż samochód był wprowadzony do ewidencji środka trwałego, co skutkuje domniemaniem, że używany był w działalności gospodarczej, zaś organy nie wykazały, aby samochód był używany do innych celów niż związanych z tą działalnością. Zdaniem skarżących, samochód służył do realizacji sprzedaży usług w tym marketingowych, do dojazdu do Doradcy Podatkowego we W., a także do Urzędu Skarbowego w W..

Jednocześnie, w związku z notatką znajdującą się w aktach sprawy, z treści, której wynika, iż kosztem uzyskania przychodów nie są wydatki związane z wyjazdem do doradcy podatkowego oraz urzędu skarbowego, a także brakiem rozpatrzenia przez organ odwoławczy zarzutu w tym zakresie, skarżący uznali, iż organy podatkowe mają poważny problem z interpretowaniem przepisów prawa podatkowego.

Tymczasem, zdaniem skarżących, poniesione wydatki były ekonomicznie uzasadnione i celowe oraz zmierzały do uzyskania przychodu.

Skarżący zwrócili również uwagę, na fakt, iż kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki bezpośrednio jak i pośrednio związane z jego uzyskaniem oraz na fakt, iż ocena celowości jest dokonywana ex post, a nie w momencie ich poniesienia.

Skarżący podnieśli także, iż nie mieli obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, bowiem powstaje on jedynie w sytuacji używania w działalności gospodarczej samochodu, który nie został wprowadzony do ewidencji środka trwałego.

Skarżący zarzucili także, iż żaden z argumentów i domniemań, na które powołał się organ odwoławczy nie został udowodniony, zaś wyjaśnienia skarżących nie zostały skutecznie podważone.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...]r. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

W uzasadnieniu podniósł, iż przychód w kwocie [...]zł (netto) skarżący osiągnął w związku z wykonaniem w grudniu 2002 r. na rzecz Syndyka Masy Upadłości A we W. usługi w zakresie wyceny wartości przedsiębiorstwa upadłego. W związku z tym organ uznał, iż wydatki poniesione po ogłoszeniu upadłości mogły przyczynić się do uzyskania przychodu. Z tego też powodu, zdaniem organu, zarzut skarżących nie uznania wydatków na zakup paliwa w okresie od października do grudnia 2002 r. nie znajduje potwierdzenia w przedmiotowej sprawie. Natomiast za zasadne organ uznał wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup paliwa w okresie od stycznia do września 2002 r., bowiem skarżący nie wykazał związku poniesionych wydatków z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Podniósł także, iż materiał dowodowy sprawy nie wskazuje, by organ uznał, iż skarżący był zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Poza tym podkreślenia wymaga, zdaniem organu, fakt, iż samochód był używany również do celów osobistych, zaś twierdzenie skarżącego, iż był on używany wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy.

Również, zdaniem organu, podjął on, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, rozpatrzył w sposób wyczerpujący wszystkie istotne dla sprawy dokumenty i wyjaśnienia złożone przez podatnika oraz dokonał prawidłowej oceny znaczenia i wartości wszystkich dowodów zebranych w sprawie.

Na rozprawie pełnomocnik skarżących poparł skargę. Natomiast pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270) –w skrócie upsa.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy przypomnieć, iż w myśl art. 22 updf kosztami uzyskania przychodów z poszczególnych źródeł są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updf. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek – poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodem. O zakwalifikowaniu danego wydatku do kosztu uzyskania przychodu decyduje, więc poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu i brak zakwalifikowania go do grupy wydatków wyłączonych z kosztu uzyskania przychodu, a także odpowiednie jego udokumentowanie.

W rozstrzyganej sprawie istota sporu sprowadza się do prawidłowości zakwestionowania przez organy podatkowe wydatków na zakup paliwa do samochodu, używanego przez skarżącego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Organy podatkowe nie uznały, bowiem przedmiotowych wydatków (za okres od stycznia do września 2002 r.) z uwagi na brak wykazania przez skarżących związku przyczynowo – skutkowego między poniesionymi wydatkami a uzyskanym przychodem, z czym nie zgadzają się skarżący.

Zdaniem Sądu stanowisko organu podatkowego jest prawidłowe. Nie można, bowiem podzielić poglądu skarżących, iż sam fakt ujęcia samochodu w ewidencji środka trwałego tworzy domniemanie, iż jest on używany w działalności gospodarczej. Wpisanie samochodu do ewidencji środka trwałego jest jedynie jedną z pierwszych czynności po jego nabyciu, umożliwiającą dokonywanie odpisów amortyzacyjnych oraz ujmowanie w kosztach, wydatków związanych z jego eksploatacją. Warunkiem, umożliwiającym jednak zaliczenie wymienionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest wykazanie istnienia związku (bezpośredniego lub pośredniego) między jego uzyskaniem a poniesionymi wydatkami. W rozstrzyganej sprawie skarżący nie wykazali, aby zakup paliwa był związany z realnie osiągniętym przychodem lub z potencjalnym przychodem. Za niewystarczające należy uznać ogólnikowe stwierdzenie skarżącego, iż "...jeździł do Urzędu Skarbowego w W., Doradcy Podatkowego we W. oraz do kontrahenta lub potencjalnych kontrahentów". Zwłaszcza w sytuacji, gdy materiał dowodowy wskazuje, iż samochód był używany również do celów prywatnych (służył do przewozu dzieci na zajęcia rehabilitacyjne). Nie ma również znaczenia w tej sytuacji podnoszona przez skarżących kwestia, iż ocena zasadności poniesionego wydatku jest dokonywana ex post, bowiem skarżący nie udowodnili a przynamniej nie uwiarygodnili, iż wydatki na zakup paliwa były ponoszone w związku z działaniami gospodarczymi. Nie zasadny jest także zarzut skarżących odnośnie obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, ponieważ organy podatkowe nie kwestionowały braku jej posiadania i nie wywodziły z tego faktu żadnych ujemnych konsekwencji.

Niewątpliwie, na co zwracają uwagę skarżący, z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 – 188 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 187 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym oznacza, że organ podatkowy winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Zaniechanie przez organy podatkowe podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, powodującym wadliwość decyzji. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym.

Na gruncie rozstrzyganej sprawy stwierdzić należy, iż organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów.

Wyjaśniły w sposób jasny kluczową kwestię, to jest czy wydatki poniesione przez skarżącego na zakup paliwa do samochodu używanego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Organy ustaliły między innymi, iż skarżący w okresie od stycznia do grudnia 2002 r. zakupił na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej [...]litrów paliwa na łączna kwotę [...]zł a jedyny przychód jaki uzyskał w grudniu 2002 r. wyniósł [...]zł, co poddaje, zdaniem Sądu, w wątpliwość racjonalność poniesionych wydatków oraz ich cel. Zwłaszcza, iż skarżący w roku 2002 r. był zatrudniony w A W. "Z." i dojeżdżał do pracy pociągiem (zakup biletów miesięcznych został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu ze stosunku pracy). Oznacza to jak słusznie zauważyły organy, że wyjazdy (około [...]km) do potencjalnych klientów lub do urzędu skarbowego albo doradcy podatkowego mogły się odbywać jedynie wieczorami lub w weekendy. Ponadto skarżący nie przedstawił jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej jego twierdzenia, nie wskazał też klientów, którym składał swoje oferty.

Materiał sprawy wskazuje, iż organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zaś materiał dowodowy był gromadzony w myśl zasady z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności jako dowód dopuszczono zaświadczenia lekarskie, faktury na zakup leków, orzeczenia o niepełnosprawności dzieci skarżących, dokumenty podatkowe i inne związane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Organy przyjęły również składane przez skarżących wyjaśnienia.

Tak, więc należy stwierdzić, iż organy uwzględniły zarówno okoliczności niekorzystne, jak i korzystne dla strony postępowania, a to, że wynik tych ustaleń nie spełnia oczekiwań skarżących, nie oznacza jednak, iż doszło do naruszenia prawa. Dokonana przez organy ocena, wydatków poniesionych na zakup paliwa, nie narusza również zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), lecz służy jedynie ustaleniu zaistniałego stanu faktycznego.

Ocena ta została zawarta w uzasadnieniu decyzji, co czyni zadość wymogom art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Jest ona logiczna, oparta na zebranym w postępowaniu materiale dowodowym i zgodna z doświadczeniem życiowym.

Również, zgodnie z zasadą przekonywania, wyrażoną w art. 124 Ordynacji podatkowej organy obu instancji wyjaśniły skarżącemu zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.

Z powyższych względów skarżący nie może, więc postawić skutecznego zarzutu organom podatkowym, nie wyjaśnienia w sposób wszechstronny wszystkich okoliczności sprawy oraz dokonania oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. Zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala także na przyjęcie, iż organy podatkowe miały trudności z interpretacją zastosowanych przepisów. Oceniły jedynie, iż wyjaśnienia skarżących w odniesieniu do zakwestionowanych wydatków są mało wiarygodne.

Również z uwagi na fakt, iż postępowanie wyjaśniające było prowadzone z udziałem skarżących (ich pełnomocnika), to mieli oni możliwość zapoznania i wypowiedzenia się z materiałem dowodowym. Zatem za nietrafne należy uznać zarzuty skarżących, co do niekompletnie zgromadzonego materiału dowodowego. Obowiązujące przepisy proceduralne nie nakładają, na organy obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów, potwierdzających w tym wypadku rację podatnika. Podatnik chcąc wywieść pozytywny dla siebie skutek powinien współpracować w tym zakresie z organem podatkowy. Jego współpraca nie powinna się jednak ograniczać do niczym nie popartych stwierdzeń a do przedstawienia dokumentów potwierdzających konkretne fakty.

Sąd uznał, więc za nietrafny zarzut naruszenia art. 191 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej, a także art. 22 updf.

Reasumując należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja częściowo uchylająca decyzję organu pierwszej instancji nie narusza prawa.

Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 151 upsa, ją oddalił.