Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1532/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2007-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 3 art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c art. 152 art. 200 art. 134
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 12 ust. 3 art. 15 ust. 1 art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 grudnia 2007r. sprawy ze skargi A. sp. z o. o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od lutego 2001 do grudnia 2002r I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] ( [...] ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ E. Brychcy /-/ M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

ISA/Po 1532/07

UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Spółce A w L. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 lutego 2001 r. do 31 grudnia 2002 r. w wysokości 9.043.388 zł.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że Spółka zawyżyła w rozpatrywanym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich:

różnic kursowych w kwocie 5.343.829,42 zł,

opłat licencyjnych w kwocie 2.003.609,78 zł,

zapłaconych odsetek od pożyczek udzielonych przez udziałowca w kwocie 3.083.290,53 zł,

zapłaconych odsetek od pożyczki w kwocie 27.000 zł.

W odwołaniu z dnia [...] Spółka zarzuciła decyzji naruszenie przepisów art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4 i art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ustalenie, że skarżąca zaniżyła podstawę opodatkowania, uwzględniając w kosztach uzyskania przychodów kwoty:

odsetek od pożyczek udzielonych Spółce przez firmę B opłat licencyjnych, różnic kursowych od należności i zobowiązań.

Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 lutego 2001 r. do 31 grudnia 2002 r. w wysokości 7.759.469 zł. W uzasadnieniu wskazano, że organ odwoławczy uwzględnił częściowo zarzuty odwołania i uznał, że łączna kwota 4.585.244,31 zł zapłaconych odsetek od udzielonych pożyczek stanowi koszty uzyskania przychodu. Zdaniem organu odwoławczego, organ kontroli skarbowej błędnie stwierdził, że stosunek, w jakim kwota przekroczyła trzykrotności kapitału zakładowego pozostaje do kwoty pożyczki wyznacza proporcję, w jakiej wypłacone odsetki od tej pożyczki nie są kosztem uzyskania przychodu. Reguła taka, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie znajduje oparcia w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem odsetki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu "w części w jakiej pożyczka przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień spłaty odsetek." Owa wartość zadłużenia to równowartość trzykrotności kapitału zakładowego. Porównania z tą wartością zadłużenia należy dokonać dla wszystkich pożyczek łącznie, nie zaś dla pojedynczych umów. W ocenie organu w żadnym dniu spłaty odsetek nie doszło do przekroczenia trzykrotności kapitału zakładowego, w związku z czym uznano zapłacone odsetki w kwocie 3.083.290,53 zł stanowią koszt uzyskania przychodów. W pozostałym zakresie organ odwoławczy podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Organ nie podzielił stanowiska zawartego w odwołaniu dotyczącego wyłączenia z kosztów podatkowych opłat licencyjnych i różnic kursowych wyliczonych na dzień kompensaty wierzytelności.

W sprawie różnic kursowych organ odwoławczy potwierdził ustalenia dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W rozpatrywanym roku podatkowym Spółka dokonywała od kontrahenta zagranicznego zakupu materiałów, sprzedając mu jednocześnie wyprodukowane wyroby. Spółka posiadała zatem u tego samego kontrahenta należności za sprzedane towary i zobowiązania z tytułu zakupionych materiałów. Wartości wzajemnych zobowiązań i należności równe w walucie potrącenia ( funtach brytyjskich ), przeliczone na złote polskie nie były sobie równe, ponieważ podlegające potrąceniu faktury importowe i eksportowe pochodziły z różnych okresów, w których kursy NBP zastosowane przy ich wycenie ulegały wahaniom, konsekwencją czego było powstanie ujemnych lub dodatnich różnic kursowych. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że spółka w trakcie kontrolowanego roku podatkowego ewidencjonowała w księgach rachunkowych różnice kursowe odpowiednio na kontach 753 - przychody finansowe lub 758 - koszty finansowe. Natomiast do sporządzenia deklaracji CIT-8 przeliczyła statystycznie, poza ewidencją księgową różnice kursowe poprzez porównanie kursów walut z dnia zarachowania i z dnia potrącenia (kompensaty) i dokonała korekty kosztów o kwotę 5.343.829,42 zł. Organ pierwszej instancji wyraził pogląd, że przy rozliczeniach z kontrahentem zagranicznym w formie wzajemnych potrąceń wierzytelności wyrażonych w jednej walucie, nie dokonuje się wyceny rozrachunków wg kursów waluty obowiązującego w dniu przeprowadzenia kompensaty, ponieważ nie następuje przepływ pieniędzy, dlatego właściwym przelicznikiem dla rozrachunków będących przedmiotem kompensaty jest niższy kurs waluty, wg którego dokonano wcześniej zarachowania w księgach, a podlegające kompensacie należności i zobowiązania rozlicza się w wartości ustalonej w księgach. Stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W przepisie art. 12 ust. 3 w/w ustawy stanowi się m.in., że jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut przychodów dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód oraz z zastosowania kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. Rozliczenie natomiast różnic kursowych do kosztów podatkowych reguluje art. 15 ust. 1 i la ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tych przepisów koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote polskie według kursów średnich ogłoszonych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt oraz z zastosowania kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztu. Unormowanie art. 15 ust. la nakłada obowiązek ustalania kosztów z tytułu różnic kursowych od własnych środków obliczonych przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłoszonego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Organ odwoławczy stwierdził, iż potrącenie (kompensata) jest formą likwidacji istniejącego stosunku prawnego, prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Wskutek potrącenia wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 kodeksu cywilnego). W wyniku potrącenia nie dochodzi jednak do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Potrącenie, pomimo, iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i pozwala osiągnąć cel zobowiązania.

Mając na względzie unormowania przytoczonych przepisów ustawy podatkowej organ stwierdził, iż różnice kursowe, mające wpływ na koszty podatkowe, powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. W przypadku kompensaty nie następuje zapłata w formie pieniężnej, dlatego też brak jest podstaw do wyceny wierzytelności podlegających potrąceniu według kursu obowiązującego w dniu przeprowadzenia tej operacji. Wobec powyższego, organ odwoławczy podzielił pogląd Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, iż różnice kursowe w kwocie 5.343.829,42 zł nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Spółka A zarzuciła decyzji organu odwoławczego naruszenie art. 12 ust. 3 i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz naruszenie art. 121 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej.

Według skarżącej przedmiotem sporu w sprawie jest poprawność przyjętego przez Spółkę sposobu rozliczenia różnic kursowych od przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów z tytułu należności / zobowiązań - w przypadku, gdy zostały one uregulowane poprzez wzajemne potrącenie. Nawiązując do regulacji zawartych w kodeksie cywilnym Spółka uważa, że potrącenie ze swej istoty stanowi zdarzenie prowadzące do zaspokojenia interesu wierzyciela. Istota potrącenia polega bowiem na zapłacie długu przez dłużnika poprzez wykorzystanie przysługującego mu waloru majątkowego, jakim jest wierzytelność wzajemna względem wierzyciela.

W rezultacie, różnice kursowe zrealizowane w wyniku potrącenia wierzytelności wyrażonych w walucie obcej powinny być rozliczone dla celów podatkowych na zasadach wskazanych w art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skarżąca Spółka powołała się przy tym na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturach I SA/ Bd 50/03 i I SA/ Bk 742/98.

Ponadto Spółka podniosła, że stosując opisane zasady rozpoznawania różnic kursowych, działała w zaufaniu do informacji w zakresie stosowania praw, udzielonej przez Urząd Skarbowy w trybie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) W skierowanym do spółki piśmie z dnia [...]r. Urząd Skarbowy wskazał, że potrącenie jest jedną z form likwidacji istniejącego stosunku prawnego i w związku z tym ustalenie ewentualnych różnic kursowych następuje poprzez porównanie kursów walut z dnia zarachowania i z dnia zapłaty - w tym konkretnym przypadku z dnia dokonania kompensaty.

Niezależnie od powyższych zarzutów skarżąca spółka wskazała na niespójność uzasadnienia zaskarżonej decyzji z jej rozstrzygnięciem. Z jednej strony organ odwoławczy argumentuje, że brak podstaw do uznania potracenia za jedną z form zapłaty i uznania jakichkolwiek różnic kursowych w związku z potrąceniem należności, z drugiej strony rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej oznacza, że za poprawne uznano rozpoznanie przez Spółkę dla celów podatkowych różnic kursowych w sposób przyjęty dla celów księgowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do ostatniego zarzutu skargi organ odwoławczy stwierdził, że w złożonym odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona takiego zarzutu nie sformułowała, dlatego organ odwoławczy przyjął, że prawidłowo organ pierwszej instancji wyłączył z kosztów podatkowych kwotę, którą skarżąca spółka do tych kosztów zaliczyła.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia [...] sygn. akt I SA/Po [...] oddalił skargę.

Od powyższego wyroku skarżąca spółka złożyła skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] r. sygn. akt II FSK [...] uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do wszystkich zarzutów skargi, jak również oparł swe rozstrzygnięcie na treści uzasadnienia wyroku zapadłego w innej sprawie, w związku z czym Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wyjaśnił w sposób dostateczny podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd I instancji nie przedstawił wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz nie odniósł się w ogóle do ich zasadności. Dotyczy to w szczególności określenia w oparciu o dokumentację prowadzoną przez spółkę wysokości różnic kursowych i to w zakresie przychodów jak i kosztów. Sąd nie odniósł się do zarzutu zawyżenia podstawy opodatkowania o kwotę 920.32zł

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie , a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ).

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie zarzuty skargi należy uznać za uzasadnione.

W ocenie Sądu pogląd strony skarżącej, że potrącenie wzajemnych wierzytelności wyrażonych w walutach obcych stanowi formę zapłaty i tym samym obliguje podmiot do uwzględnienia różnic kursowych, jest nieuzasadniony w świetle obowiązujących przepisów.

Na wstępie należy wskazać na odrębności regulacji prawnych w zakresie prawa bilansowego i podatkowego oraz podzielić w tym względzie pogląd zaprezentowany w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Zasada autonomii prawa podatkowego nie pozwala na przyjmowanie bez wyraźnego zezwolenia ustawodawcy na gruncie ustaw podatkowych zasad dotyczących rachunkowości obowiązujących na innej podstawie prawnej aniżeli prawo daninowe. Problematyka dotycząca różnic kursowych do 31.12.2006 r., ujęta była w przepisach art.12 ust.3 i art.15 ust.1 ustawy. Pierwszy z wymienionych przepisów stanowił, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. A drugi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Należy wskazać, iż poza cytowanym przez stronę skarżącą wyroku z 15 stycznia 2003 r. sygn. akt I SA/Bd 50/03 orzecznictwo sądowoadministracyjne prezentowało jednolicie pogląd, że w przypadkach, gdy nie dochodzi do faktycznych płatności w walutach obcych, czy to z uwagi na potrącenie wzajemnych wierzytelności, czy wymianę barterową, to przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczące rozliczania różnic kursowych dla celów podatkowych, nie mogą mieć zastosowania (wyrok NSA z dnia 30.08.1995 r. w sprawie III SA 71/95, publ. LEX nr 26905; wyrok NSA z dnia 10.12.2002 r. w sprawie I SA/Wr 1404/00, publ. LEX nr 18326; wyrok NSA z dnia 8.03.2006 r. w sprawie II FSK 399/05, publ. M.Podat. 2006/4/2; wyrok z dnia 14 lipca 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1452/06, publ. LEX nr 184037, wyrok WSA w Warszawie z dnia 6.02.2007 r. w sprawie III SA/Wa 4284/06, publ. M.Podat. 2007/3/3). Skoro bowiem nie dochodzi do faktycznej zapłaty w pieniądzu, który uprzednio byłby zakupiony lub sprzedany za pośrednictwem banku, czy innej instytucji finansowej nie można mówić o jakimkolwiek faktycznie zrealizowanym przychodzie przez podatnika, czy też poniesionym przez niego koszcie w rozumieniu tych kategorii prawnych w ustawie podatkowej. Różnice kursowe pojawiają się bowiem wyłącznie wówczas, gdy płatności związane z dana transakcją dokonywane są w środkach i wartościach pieniężnych ujętych w walutach obcych. Wartość świadczeń wyraża się w walutach obcych, lecz wzajemne świadczenia nie występują w drodze faktycznych płatności w walutach. Godzi się ponadto zauważyć, że zgodnie z art.498 § 2 Kodeksu cywilnego wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej, a zatem następuje wygaśnięcie długu objętego potrąceniem (kompensatą) jako sposób wygaśnięcia zobowiązania bez potrzeby jego wykonania poprzez płatność w pieniądzu. Potrącenie nie jest zatem sposobem, czy rodzajem zapłaty długu wyrażonego w pieniądzu, lecz jest innym sposobem wygasania wzajemnych wierzytelności dwóch różnych podmiotów. Pogląd ten jest także akceptowany w literaturze (por. J.Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2004. Komentarz, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2004, str. 200 i 265).

Rozpatrując zarzut niespójności uzasadnienia zaskarżonej decyzji z jej rozstrzygnięciem, z uwagi na przyjęcie, że przy kompensacie zobowiązań i należności niedopuszczalne jest rozpoznanie jakichkolwiek różnic kursowych, przy jednoczesnym wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów kwoty 5.343.829,42 zł, a nie kwoty 4.423.508,42 zł, co oznacza, że za poprawne uznano rozpoznanie przez Spółkę dla celów podatkowych różnic kursowych w sposób przyjęty dla celów księgowych, należy stwierdzić, że nie jest możliwy do skontorlowania, albowiem uzasadnienie stanowiska organu odwoławczego zawarte w zaskarżonej decyzji jest nieprecyzyjne. Z uzasadnienia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej jak i Dyrektora Izby Skarbowej, który podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji w tym zakresie wynika, że sposób ustalania różnic kursowych przez spółkę przy dokonywaniu rozliczeń w formie kompensat jest nieprawidłowy. Organy wskazały, że Skarżąca przy rozliczaniu w formie kompensat nie dokonywała żadnych zakupów i sprzedaży waluty w banku prowadzącym rachunek bankowy. Przyjęty zatem sposób ustalania różnic kursowych prowadzi de facto do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie poniesionych kosztów z tytułu różnic kursowych, czym spólka naruszyła przepisy art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy. Organ podatkowy nie wskazał w sposób precyzyjny, czy rozliczenia kompensowanych należności dokonane dla celów księgowych, miało wpływ na rozliczenie dla celów podatkowych. Biorąc pod uwagę załącznik nr 4 do protokołu kontroli należało by przyjąć, że organy podatkowe wyłączając z kosztów uzyskania przychodów kwotę 5.343 829,42 zł nie przyjęły do rozliczenia dla celów podatkowych salda różnic kursowych ujętych w księgach wynikających z ewidencjonowania zrealizowanych różnic kursowych poprzez odjęcie wartości złotowej należności od wartości złotowej zobowiązań podlegających potrąceniu (dodatnia różnica kursowa) lub odjęciu wartości złotowej zobowiązań od wartości złotowej należności podlegających potrąceniu (ujemna różnica kursowa) . Skoro bowiem saldo różnic kursowych ujętych w księgach rachunkowych podwyższało przychód o 920.321 zł, a saldo różnic kursowych kompensowanych wierzytelności na podstawie przepisów podatkowych wynosiło -4.423.508,42 zł, czyli zwiększało koszty uzyskania przychodów, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwotę 5.343.829,42 zł skutkuje tym, w ocenie Sądu, że do rozliczenia podatkowego nie uwzględniono kwoty 920.321 zł. zwiększającej przychód. Z uwagi na brak jasno sformułowanego uzasadnienia decyzji w tym zakresie przeciwnie rozumuje pełnomocnik skarżącej spółki, który stwierdza w skardze na stronie 11, że "wyłączono z kosztów uzyskania przychodów Spółki kwotę 5.343.829,42 zł. Tym samym zakwestionowano jedynie poprawność powyższej korekty. Rozstrzygnięcie to oznacza, że dla celów podatkowych za prawidłowe uznano rozpoznanie różnic kursowych ujętych przez Spółkę w księgach rachunkowych". Na rozprawie pełnomocnik skarżącej spółki stwierdza, że korekcie powinny ulec nie tylko koszty uzyskania przychodów, ale również przychód. Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej potwierdził, że w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za badany rok kwota 920.321 zł zwiększyła przychód Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym wyżej wyroku wskazał, że decyzją kasacyjną z dnia [...] nr [...] organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy nie pozwalał na ustalenie jaka wartość różnic kursowych została zaewidencjonowana w księgach rachunkowych , a jaką wartość różnic kursowych Spółka uwzględniła w ewidencji pozabilansowej oraz w rozliczeniu wykazanym w deklaracji CIT-8. Z akt sprawy nie wynika, w jaki sposób w toku dalszego postępowania przedstawione wątpliwości zostały usunięte dając tym samym podstawę do ustalenia w sposób prawidłowy podatkowego stanu faktycznego sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielając ten pogląd stwierdza, że decyzja organu winna przedstawić precyzyjnie stan faktyczny przyjęty w celu określaniu zobowiązania podatkowego. Wtedy dopiero Sąd może odnieść się do prawidłowości określenia zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Dopiero prawidłowo sporządzone uzasadnienie, wskazujące jasno stanowisko organu co do stanu prawnego oraz przyjętego stanu faktycznego pozwoli skarżącej na zapoznanie się z motywami rozstrzygnięcia.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując zarzuty skargi kasacyjnej odniósł się i podzielił stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że samo błędnie poinformowanie podatnika przez organ podatkowy o treści obowiązujących przepisów (art. 14 § 4 i 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) nie mogło oznaczać zwolnienia z obowiązków podatkowych określonych w tych przepisach.

Dlatego zarzut podniesiony w tym zakresie nie podlega rozpatrzeniu przez tut. skład orzekający. Zgodnie bowiem z art. 190 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA

W tych okolicznościach na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c , 152 oraz 200 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku.

/- /K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ E. Brychcy