Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 323/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 154 par. 1, art. 159 par. 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Sekretarz Sądowy Alicja Landowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia dokonanego na majątku zobowiązanego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z 13 września 2006 r.; 2. określa, że postanowienia o jakich mowa w pkt 1 wyroku nie mogą być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania w sprawie.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 323/09

UZASADNIENIE

Postanowieniem z 20 listopada 2006 r., na podstawie m.in. art. 159 § 2 i § 3 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. 2005, nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej jako U.p.e.a.), Dyrektor Izby Skarbowej w G., po rozpatrzeniu zażalenia "A" S.A. z siedzibą w G., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 13 września 2006 r., na podstawie którego przedłużono termin zabezpieczenia do 30 listopada 2006 r., dokonanego na majątku podmiotu zobowiązanego na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z 14 grudnia 2005 r., nr [...], znak [...].

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w G. był następujący stan faktyczny:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, prowadził postępowanie zabezpieczające na majątku podmiotu zobowiązanego "A" S.A., z siedzibą w G. na podstawie zarządzenia zabezpieczenia nr [...] ([...]) z 14 grudnia 2005 r. Podstawę obowiązku podlegającego zabezpieczeniu stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. nr [...] z 14 grudnia 2005 r., którą określono "A", jako następcy prawnemu "B" S.A. oraz Oddziału "B" S.A. w B., przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: maj, sierpień i grudzień 2000 r. oraz od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r. i dokonano zabezpieczenia na majątku "A" kwoty różnicy pomiędzy określoną tą decyzją w przybliżeniu kwotą zobowiązania podatkowego za w/w okresy rozliczeniowe, a kwotą zadeklarowaną w deklaracjach VAT-7 za w/w okresy rozliczeniowe w łącznej kwocie 4.803.965,00 zł. Odpis wskazanego zarządzenia zabezpieczenia doręczony został "A" 19 grudnia 2005 r.

Na wniosek wierzyciela z 24 maja 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał postanowienie z 25 maja 2006 r. w którym przedłużył termin zabezpieczenia do 31 sierpnia 2006 r. Następnie wnioskiem z 13 września 2006 r., wierzyciel wniósł o dalsze przedłużenie terminu zabezpieczenia do 30 listopada 2006 r. -jako przyczynę podając fakt, iż w terminie wskazanym w postanowieniu z 25 maja 2006 r. nie złożono wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie wierzyciel wyjaśnił, iż powodem braku wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego jest niewydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. decyzji określających "A" zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000 – 2002 r.

W związku z powyższym organ egzekucyjny postanowieniem z 13 września 2006 r. wydanym na podstawie art. 159 § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przedłużył termin zabezpieczenia dokonanego na majątku podmiotu zobowiązanego na podstawie zarządzenia zabezpieczenia nr [...] znak [...] z 14 grudnia 2005 r. W uzasadnieniu organ egzekucyjny umotywował podjęte rozstrzygnięcie wnioskiem wierzyciela oraz koniecznością ochrony określonych w przybliżeniu zobowiązań podatkowych należnych Skarbowi Państwa.

Na powyższe postanowienie z 13 września 2006 r. "A" złożyła zażalenie, wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu Spółka wskazała, iż termin 30 listopada 2006 r. jest kolejnym terminem wyznaczonym przez organ egzekucyjny dla wszczęcia postępowania. Tymczasem z treści przepisu art. 159 § 2 U.p.e.a. wynika, iż organ egzekucyjny uprawniony jest tylko i wyłącznie do przedłużenia terminu 3 miesięcznego, natomiast niedopuszczalne jest przedłużenie terminu, który został już wcześniej wyznaczony na podstawie powołanego art. 159 § 2 ustawy. Nadto "A" wskazała, iż organ egzekucyjny nie przybliżył treści wniosku wierzyciela o przedłużenie terminu zabezpieczenia, pozbawiając tym samym zobowiązaną Spółkę prawa do ustosunkowania się do jego argumentów przemawiających za przedłużeniem zabezpieczenia. "A" zarzuciła również, iż powołanie się na ochronę należności, które zostały określone w decyzji o zabezpieczeniu nie spełnia wymogów stawianych uzasadnieniu postanowienia, zaś organ egzekucyjny chroni zobowiązania, które nie zostały wiążąco skonkretyzowane, naruszając jednocześnie zasady ogólne postępowania administracyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w G., rozpatrując sprawę jako organ drugiej instancji, podzielił w pełni ocenę Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.

Przywołując treść art. 159 § 1 i 2 U.p.e.a. wskazał, iż termin zabezpieczenia może być przedłużony przez organ egzekucyjny, gdy spełnione zostaną następujące przesłanki: wierzyciel zgłosi stosowny wniosek oraz wykaże, że z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte.

W ocenie organu odwoławczego zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. nie narusza obowiązującego prawa, gdyż nie ziściły się przesłanki do uchylenia zabezpieczenia przewidziane w art. 159 § 1 cytowanej ustawy. Wierzyciel wystąpił zaś wnioskiem z 13 września 2006 r. o przedłużenie okresu zabezpieczenia dokonanego na majątku "A" z uwagi na niewydanie decyzji określających kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000 – 2002 r., czyli należności zabezpieczonych na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z 14 grudnia 2005 r. Organ podkreślił również, iż w przepisie art. 159 § 2 U.p.e.a. ustawodawca nie wskazał, iż 3 miesięczny termin, o którym mowa w art. 159 § 1 ustawy może być przedłużony przez organ egzekucyjny tylko jednokrotnie. Przeciwnie, w przypadku obowiązków o charakterze pieniężnym przepis art. 159 § 2 powołanej ustawy nie ogranicza możliwości przedłużenia terminu trwania zabezpieczenia.

W skardze na postanowienie organu odwoławczego z 20 listopada 2006 r., "A" wniosła jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w sprawie przedłużenia terminu zabezpieczenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na naruszeniu przepisu art. 159 § 1 i § 2 U.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie prawa procesowego wynikające z jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że termin zabezpieczenia wyznaczony na podstawie art. 159 § 1 U.p.e.a. może być przedłużany wielokrotnie.

W uzasadnieniu "A" podniosła, iż wykładnia gramatyczna przepisu art. 159 § 2 U.p.e.a. nie pozostawia wątpliwości, że organ egzekucyjny jest uprawniony tylko i wyłącznie do przedłużenia terminu 3 miesięcznego, gdyż tylko o takim terminie jest mowa w art. 159 § 1 U.p.e.a.. Dalej zarzucono, iż pozbawione podstaw prawnych jest przedłużenie terminu, który został wyznaczony na podstawie art. 159 § 2 U.p.e.a. – jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, gdyż termin 30 listopada 2006 r. jest kolejnym terminem wyznaczonym przez organ egzekucyjny dla wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Podniesiono również, że bez znaczenia prawnego w przedmiotowej sprawie pozostają okoliczności dotyczące wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, bowiem Ordynacja podatkowa nie uzależnia istnienia zabezpieczenia od istnienia decyzji o zabezpieczeniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Nadto wskazał, iż w związku z wystawieniem 9 listopada 2006 r. na "A" tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] (obejmujących zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj, sierpień i grudzień 2000 r. oraz od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r.), zajęcie zabezpieczające przekształciło się 30 października 2006 r. w zajęcie egzekucyjne stosownie do art. 154 § 4 U.p.e.a.

Wyrokiem z 15 maja 2007 r., w sprawie sygn. akt I SA/Gd 124/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że zgodnie z przepisem art. 159 § 2 U.p.e.a. termin zabezpieczenia może być przedłużony przez organ egzekucyjny, gdy spełnione zostaną następujące przesłanki: wierzyciel zgłosi wniosek i wykaże, że z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązującego prawa, gdyż nie ziściły się przesłanki do uchylenia zabezpieczenia przewidziane w art. 159 § 1 U.p.e.a., a wierzyciel wystąpił z wnioskiem o przedłużenie okresu zabezpieczenia dokonanego na majątku "A" z uwagi na niewydanie decyzji określających kwoty zobowiązania podatkowego, czyli należności zabezpieczonych na podstawie zarządzenia zabezpieczenia. W ocenie Sądu pierwszej instancji w art. 159 § 2 U.p.e.a. ustawodawca nie wskazał, iż 3 miesięczny termin, o którym mowa w art. 159 § 1 U.p.e.a. może być przedłużony przez organ egzekucyjny tylko jednokrotnie. W przypadku obowiązków o charakterze pieniężnym art. 159 § 2 U.p.e.a. zatem nie ogranicza możliwości przedłużenia terminu trwania zabezpieczenia.

Legalności zaskarżonego postanowienia nie podważał w ocenie Sądu pierwszej instancji także zawarty w skardze zarzut braku staranności organu w ocenie czasu trwania postępowania podatkowego, uprawnienie organu do orzekania o przedłużaniu zabezpieczenia wynika bowiem z konkretnego przepisu prawa. Przepis ten wskazuje, iż muszą przy tym istnieć uzasadnione przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania egzekucyjnego – w przypadku, gdy spełniony jest ten warunek, organ może skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 159 § 2 U.p.e.a. wielokrotnie.

Z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku nie zgodziła się "A" i w złożonej skardze kasacyjnej wniosła o uchylenia tego orzeczenia w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 151 P.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie, gdyż przepisem, który powinien mieć w sprawie zastosowanie, jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., bowiem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. zostało wydane z naruszeniem art. 159 § 2 U.p.e.a. Naruszenie tego przepisu polegało na przyjęciu, że wielokrotne przedłużanie czasu trwania zabezpieczenia obowiązków o charakterze pieniężnym jest zgodne z prawem. Tymczasem prawidłowa wykładnia art. 159 § 2 U.p.e.a. polega na przyjęciu, że termin trwania zabezpieczenia może być przedłużony tylko jednokrotnie, a organ egzekucyjny powinien uchylić zabezpieczenie w przypadku, gdy wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został złożony przed upływem terminu trwania zabezpieczenia wyznaczonego przez organ egzekucyjny na podstawie art. 159 § 2 U.p.e.a.

W piśmie z 28 lutego 2008 r. "A" przytoczyła dodatkowe uzasadnienie prezentowanej wcześniej podstawy kasacyjnej, a mianowicie że naruszono przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 159 § 1 i § 2 U.p.e.a., gdyż kolejny termin zabezpieczenia został wyznaczony na podstawie wniosku wierzyciela złożonego po upływie wyznaczonego wcześniej terminu zabezpieczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wnosząc

o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z 10 lutego 2009 r., w sprawie sygn. akt I FSK 1564/07, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 159 § 2 U.p.e.a. NSA wyjaśnił, że wbrew wywodom skargi kasacyjnej termin ten może być przedłużony wielokrotnie, a zastosowanie art. 159 § 2 U.p.e.a. stanowi uprawnienie organu, uzależnione jedynie od stwierdzenia, że właściwe postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte z uzasadnionych przyczyn.

Wskazano również, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe na wniosek wierzyciela dwukrotnie przedłużały termin zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych, przy czym wniosek organu z 13 września 2006 r. został złożony po upływie terminu określonego w postanowieniu organu egzekucyjnego z 25 maja 2006 r. w którym przedłużono zabezpieczenie do 31 sierpnia 2006 r. NSA stanął na stanowisku, że organ egzekucyjny, działając na wniosek wierzyciela złożony po upływie terminu trwania zabezpieczenia, nie może orzec o kolejnym przedłużeniu terminu zabezpieczenia.

Reasumując NSA stwierdził, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany będzie uwzględnić zaprezentowane wyżej stanowisko.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

I.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na orzeczenia administracyjne.

W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego orzeczenia administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

II.

Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonego postanowienia

w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez "A" skargi kasacyjnej, wyrokiem z 10 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1564/07, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

W uzasadnieniu orzeczenia NSA stwierdził, że termin trwania zabezpieczenia, od jego dokonania w związku z wydaniem decyzji, o której mowa w art. 33 i art. 33a ustawy – Ordynacja podatkowa został określony w przepisie art. 159 U.p.e.a. i zasadniczo wynosi 3 miesiące. Ustawodawca jednakże na podstawie art. 159 § 2 tej ustawy przewidział możliwość przedłużenia powyższego terminu na wniosek wierzyciela. Warunkiem przedłużenia czasu trwania zabezpieczenia jest istnienie uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

W przepisie tym wskazano, że co do obowiązku o charakterze niepieniężnym termin zabezpieczenia może być przedłużony tylko o okres do trzech miesięcy. Wnioskując a contrario, należy zauważyć, że ustawodawca w tym przepisie nie zawarł takiego ograniczenia w stosunku do należności o charakterze pieniężnym co oznacza, że organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia oraz że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organy podatkowe dwukrotnie, na podstawie art. 159 § 2 U.p.e.a., na wniosek wierzyciela, przedłużyły termin zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych, wskazując jako przyczynę niewydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. decyzji określającej zaległość w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000 – 2002 r. Podkreślić należy, że wniosek organu podatkowego z 13 września 2006 r. został złożony po upływie terminu określonego w postanowieniu organu egzekucyjnego z 25 maja 2006 r. (to jest do dnia 31 sierpnia 2006 r.), gdy tymczasem wniosek o przedłużenia terminu, merytorycznie uzasadniony, należało złożyć w terminie trwania zabezpieczenia.

Zdaniem NSA nie ulega wątpliwości, że organ egzekucyjny, działając na wniosek wierzyciela złożony po upływie terminu trwania zabezpieczenia, nie może orzec o kolejnym przedłużeniu terminu zabezpieczenia.

Zdaniem NSA wyrażonym w wyroku w sprawie I FSK 1564/07, taka konkluzja uzasadniona jest przede wszystkim charakterem postępowania w sprawie przedłużenia terminu, jako postępowania wnioskowego, w którym to wnioskodawca decyduje o terminie złożenia wniosku jak i treści swego żądania. Skoro w niniejszej sprawie żądanie niewątpliwie zostało złożone po upływie terminu, to należy uznać, że organ egzekucyjny nie mógł przedłużyć terminu, który już minął.

III.

NSA w wyroku w sprawie I FSK 1564/07 stanął na stanowisku, iż termin z art. 159 § 2 U.p.e.a może być przedłużony wielokrotnie, zaś zastosowanie art. 159 § 2 U.p.e.a. stanowi uprawnienie organu, uzależnione jedynie od stwierdzenia, że właściwe postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte z uzasadnionych przyczyn.

Wydane przez organy egzekucyjne nawet wielokrotnie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych nie naruszają prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, gdyż wydane zostają w ramach toczącego się postępowania w przedmiocie zabezpieczenia należności pieniężnych. Należy wskazać, że postępowanie to jest postępowaniem szczególnym, którego głównym celem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania tego obowiązku. Postępowanie to ma charakter postępowania pomocniczego w stosunku do postępowania egzekucyjnego.

IV.

W związku z zaprezentowanym wyżej stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrywanym przypadku zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA.

Przepis art. 190 P.p.s.a. wyznacza kierunek postępowania Sądu pierwszej instancji, który nie posiada już, na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Jednakże, jak podkreśla się w piśmiennictwie, z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany oceną NSA co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str. 268). Natomiast w pozostałym zakresie ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie.

Ponownie rozpatrując sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku NSA. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. W konsekwencji przyjąć należało, że skarga "A" zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. oraz poprzedzające je postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem prawa.

Niekwestionowane przez strony ustalenia stanu faktycznego wykazały, że wobec nie złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec "A" w terminie do 31 sierpnia 2006 r. wierzyciel ponownie wystąpił o przedłożenia terminu zabezpieczenia do 30 listopada 2006 r., jednak, jak zasadnie wywodził "A", wniosek o dalsze przedłużenie terminu datowany jest na 13 września 2006 r. a zatem złożony został po upływie terminu określonego w postanowieniu z 25 maja 2006 r.

Reasumując:

1/ na podstawie dyspozycji art. 159 § 2 U.p.e.a. organ egzekucyjny zobowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego co do obowiązku o charakterze pieniężnym i niepieniężnym - w czasie trwania zabezpieczenia;

2/ termin zabezpieczenia należności pieniężnych, co wynika z art. 159 § 2 U.p.e.a. a contrario, może być przedłużany wielokrotnie;

3/ przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien przeprowadzić postępowanie, stosując się do powyższych wskazań wynikających z art. 159 U.p.e.a. a także z uwzględnieniem powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I FSK 1564/07).

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji je poprzedzające. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżone postanowienia nie mogą być wykonane; ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a., zasądził na rzecz strony skarżącej.

EK