Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 344/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 81 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 75 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 72 ust. 1 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk,, WSA Bogusław Wiśniewski (spr.), Protokolant Asystent sędziego Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 maja 2007 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz W. P. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] odmawiającą W. P. stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Passat 1,8.

W motywach decyzji podano, że dnia 13 lipca 2004r. podatnik złożył w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Passat 1,8. rok produkcji 1993r., deklarując stawkę podatku 65 % oraz kwotę podatku akcyzowego w wysokości 4122 zł.

Dnia 28 marca 2006r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynął wniosek W. P. o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w powyższej wysokości wraz z ustawowymi odsetkami od chwili jego zapłaty .

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej, który zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ odwoławczy podzielił pogląd skarżącego, iż zgodnie z zasadą nadrzędności i bezpośredniego skutku całości przepisów prawo Unii Europejskiej jest umiejscowione w hierarchii źródeł prawa ponad wszystkimi aktami prawa polskiego. Zasada nadrzędności, inaczej pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym nie wynika z traktatów lecz została sformułowana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który uznał, że prawo wspólnotowe, nawet bezpośrednio stosowane i wywołujące bezpośrednie skutki, nie mogłoby wywołać zamierzonych efektów, gdyby w przypadku konfliktu z normą prawa krajowego musiało przyznać jej pierwszeństwo. Tym samym ETS uznał nadrzędność prawa wspólnotowego ponad prawem krajowym za najistotniejszy warunek zapewniający funkcjonowanie wspólnot i realizację jej celów. Dlatego też państwa członkowskie nie mogą uchwalać aktów prawa wewnętrznego sprzecznych z prawem wspólnotowym już będącym w mocy.

Organ odwoławczy podkreślił, że zakres przedmiotowy opodatkowania wyrobów podatkiem akcyzowym obejmuje wyroby zharmonizowane jak i niezharmonizowane. Pierwsze z nich objęte są Dyrektywą Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, która ma zastosowanie na obszarze całej Unii.

Samochody osobowe (w tym używane) są natomiast zaliczane do wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a zatem zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C- 343/90, podatek nakładany na te wyroby jest podatkiem wewnętrznym i należy do wyłącznej kompetencji danego państwa. Także art.90 TWE pozostawia państwom członkowskim swobodę w kształtowaniu krajowych przepisów podatkowych w tym stawek podatku VAT i akcyzy. Nie mogą one jedynie nakładać bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej prawo wspólnotowe nie nakłada zatem zakazów dotyczących opodatkowania akcyzą samochodów osobowych nabytych w innych państwach członkowskich, chyba, że podobne produkty wspólnotowe byłyby traktowane w sposób dyskryminujacy, co , jak wskazano, nie ma miejsca. Jedynym bowiem kryterium wyznaczającym obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od samochodu osobowego jest fakt jego nie zarejestrowania na terenie Polski zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, niezależnie od tego, czy został on zakupiony w kraju, importowany czy też nabyty wewnątrzwspólnotowo. Kryterium opodatkowania akcyzą nie stanowi zatem kraj pochodzenia pojazdu , ale inne zdarzenie , jakim jest pierwsza rejestracja w kraju. Organ podkreślił, że nabywane wewnątrzwspólnotowo nowe samochody osobowe są obciążone takim samym podatkiem akcyzowym, jak te sprzedawane w krajowych salonach.

Art. 25 TWE zawiera zakaz ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi lub opłat o równoważnym skutku. Cłem jednak jest nakładana przez Państwo opłata pieniężna pobierana z tytułu przekroczenia przez towar granicy. ETS przyjął, że opłatami o skutku podobnym do cła nie są opłaty składające się na system danin wewnętrznych danego państwa członkowskiego ( 78/76 Steinlinke-Weinling przeciwko Bundesamt ( 1977) ECR 595 ), a także opłaty pobierane za działania podejmowane przez państwa członkowskie w celu realizacji obowiązku wynikającego z prawa wspólnotowego ( 18/87 Komisja przeciwko RFN ( 1988) ECR 5427 ).

Podatek akcyzowy stosowany jednakowo bez zróżnicowania pomiędzy samochodami wyprodukowanymi w kraju, w którym jest on ustalany oraz samochodami zarówno nowymi jak i używanymi nabytymi w innych krajach członkowskich jest podatkiem wewnętrznym danego państwa członkowskiego, którego podstawą nie jest sam fakt pochodzenia produktu z innego kraju członkowskiego Wspólnoty , ale inne zdarzenie, jakim jest pierwsza rejestracja na terenie kraju.

Zarówno zatem zasadność podatku jak i jego wysokość organ odwoławczy uznał za prawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. P. zarzucając decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie:

- przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejska w szczególności jego art. 23 ust.1 i 2, art.25 i art. 90, wnosił o jej uchylenie .

Skarżący przypomniał, że zgodnie z art. 90 TWE wprowadzono zakaz dyskryminacji podatkowej towarów podobnych, pochodzących z innych państw członkowskich. Towarami podobnymi wedle orzecznictwa ETS są produkty, które w oczach konsumentów mają analogiczne właściwości lub zaspakajają takie same potrzeby W sytuacji niejednolitego, pod względem podatkowym, traktowania produktów krajowych konkurencja między produktami krajowymi i importowanymi zostanie zachwiana w ten sam sposób jak przez nałożenie cła. Oznacza to, ze państwa członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzone z państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary podobne krajowe. Mogłoby to stać się poważną przeszkodą do handlu na rynku wewnętrznym i naruszać podstawy utworzenia UE.

Zapisy TWE mają walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich. Potwierdzają to orzeczenia ETS, m. In. 26/62 Van Gend&Loos (1963) ECR 1 oraz 6/64 Costa/ENEL ( 1964) ECR1251, stwierdzające bezpośrednią skuteczność wspólnotowego porządku prawnego w państwach członkowskich odnośnie wszystkich zapisów TWE.

Akcyza jako opłata o skutku równoważnym do cła nałożona na samochody używane nabyte w innym państwie członkowskim jest sprzeczna z ustawodawstwem wspólnotowym, które posiadają walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich i jest prawem obowiązującym w Polsce.

Zgodnie z artykułem 25 TWE cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym. Skutkiem nałożenia ceł przywozowych lub opłat o skutku równoważnym do ceł jest ograniczenie importu określonych towarów i ochrona rynku wewnętrznego ich rodzimych odpowiedników.

Zatem akcyza wprowadzona wyłącznie na te samochody używane, które zostały nabyte w innym państwie członkowskim jest opłatą o skutku równoważnym do cła i ma charakter jawnie dyskryminujący. Narusza ona zakaz dyskryminowania produktów importowanych oraz zmierza do ochrony konkurencyjnych produktów krajowych. Tym samym jej obecność w polskim porządku prawnym jest niedopuszczalna, jako sprzeczna z postanowieniami TWE.

W ocenie skarżącego pojazdy używane zarejestrowane i niezarejestrowane na terytorium kraju ( Polski) są bez wątpienia towarami podobnymi. Stąd różnicowanie podatków wewnętrznych nakładanych na te pojazdy jest naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej, określonej w art. 90 TWE. Transakcja sprzedaży samochodu pochodzącego z innych państw członkowskich powinna być traktowana pod względem podatkowym na równi z nabyciem samochodu na terenie kraju. Wiąże się to z obowiązkiem zastosowania tożsamych rodzajowo podatków i identycznej stawki podatkowej. Z uwagi na powyższe , w przekonaniu skarżącego, wobec nabytego przez niego towaru powinna zostać zastosowana stawka 2% od wartości pojazdu. Wynika to z art.7 ust.1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz.U z 2005r. Nr 41, poz.399 ), który stanowi, że nabycie rzeczy ruchomych opodatkowane jest stawką 2% od wartości nabytej rzeczy. Pobieranie podatków od nabywców samochodów na terytorium pozostałych krajów Wspólnoty z zastosowaniem innej stawki jest ewidentnym naruszeniem art.90 TWE.

Skarżący podkreślił, że opłata pobierana za rejestrację samochodu na terytorium kraju jest niezbędna do dokonania powtórnej rejestracji pojazdu zarejestrowanego wcześniej na terytorium Wspólnoty. Jest ona zakazanym przez art. 90 TWE środkiem o podobnym skutku do cła, który utrudnia swobodny przepływ towarów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Rację ma skarżący dowodząc, żze od chwili przystąpienia do Unii Europejskiej ( ogłoszenie w Dz.U. z 30 kwietnia 2004r. Nr 90, poz. 864 ) Polska została zobowiązana do respektowania prawa wspólnotowego i obowiązującej jego wykładni, a w konsekwencji także do stosowania prawa wspólnotowego.

Podstawową zasadą , jaką są obowiązane zachować organy administracji publicznej i sądy krajowe przy stosowaniu prawa wspólnotowego jest zasada bezpośredniego skutku prawa wspólnotowego. Traktowana jest ona jako następstwo bezpośredniego obowiązywania przepisów prawa wspólnotowego na terytorium państw członkowskich , przy czym uznaje się, że prawo wspólnotowe bezpośrednio obowiązujące stanowi cześć systemu prawa krajowego i powinno być bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich ( por. orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dnia 14 grudnia 1971 r sprawa Politi s.a.s v. Ministry for Finance of the Italian Republic 43-71 ECR 1971 z którego wynika, że jednostka może powołać się na przepis prawa wspólnotowego w postępowaniu przed sądem krajowym). Warto zaznaczyć , że zasada ta nie została określona w Traktacie o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej. Jej treść została ukształtowana przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Fundamentem zasady bezpośredniego skutku był wyrok ETS z dnia 5 lutego 1963 r. w sprawie 26/62 NV Algemeine Transport en Expeditie Ondernemig van Gend & Loos v. Netherlands Inland Revenue Adinistration , ( Rec.1963, s. 3 powołany zresztą w skardze) w którym Trybunał stwierdził, że Europejska Wspólnota Gospodarcza stanowi nowy porządek prawa międzynarodowego, na rzecz którego państwa członkowskie przekazały część swoich suwerennych praw , zaś jego postanowienia wiążą nie tylko państwa członkowskie, ale także ich obywateli, niezależnie od ustawodawstw państw członkowskich . Prawo wspólnotowe może nie tylko nakładać obowiązki na podmioty indywidualne , ale może im także przyznawać prawa, które stają się częścią ich statusu prawnego. Prawa te powstają nie tylko wtedy, gdy Traktat stanowi tak wprost, ale również na podstawie jasno sformułowanych obowiązków , jakie Traktat nakłada na podmioty indywidualne , państwa członkowskie oraz instytucje wspólnoty.

Z zasadą bezpośredniego skutku ściśle wiąże się zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Powiązanie to polega na tym , że o ile doktryna bezpośredniego skutku zmierza do zagwarantowania przysługujących praw , o tyle doktryna pierwszeństwa ma na celu zapewnienie , że bezpośrednio skuteczne prawa mają pierwszeństwo przed jakimkolwiek przepisem prawa krajowego lub krajową praktyką ( Tomasz T. Koncewicz - Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich - Radca Prawny 2004/3 str. 38 )

W doktrynie zgodny jest pogląd, że choć obydwa systemy, prawa wspólnotowego i prawa krajowego działają na tym samym terytorium , to jednak wywodzą się z różnych źródeł i trudno tu mówić o nadrzędności jednego nad drugim. Taki też pogląd dominuje w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który zdaje się przyjmować nie tyle nadrzędność obowiązywania prawa wspólnotowego w stosunku do prawa wewnętrznego co nadrzędność jego stosowania ( Ryszard Mastalski Wykładnia prawa podatkowego po wejściu Polski do Unii Europejskiej - Przegląd podatkowy 2004/8 str.4 ). Polega ono przede wszystkim na tym , że w sytuacji gdy prawo krajowe uniemożliwia stosowanie prawa wspólnotowego należy ten brak usunąć na drodze stosowania tego prawa przed prawem krajowym. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że sąd nie rozstrzyga w takim przypadku o obowiązywaniu przepisu, ale jedynie odmawia jego zastosowania, przy czym przepis ten nadal funkcjonuje w krajowym systemie prawnym. Stanowisko powyższe odpowiada treści art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską nakładającego na państwa członkowskie obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu realizacji zobowiązań wynikających z Traktatu i innych aktów wspólnotowych.

Konsekwencją zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym jest założenie, że każda interpretacja prawa krajowego musi być interpretacją prowspólnotową. Musi być ona zgodna z prawem traktatowym i z naczelnymi zasadami prawa, które korzystają ze statusu nadrzędności w stosunku do innych norm prawa. Każdy sędzia krajowy mający wątpliwości co do zgodności prawa krajowego z jakimkolwiek aktami prawa wspólnotowego czy to z Rozporządzeniami czy z postanowieniami Traktatu definiującymi podstawowe wolności ma obowiązek wystąpienia na podstawie art.234 Traktatu do Trybunału Sprawiedliwości w celu przedstawienia pytania co do prawidłowego sposobu jego interpretacji (Tomasz Koncewicz - Sędziowski obowiązek interpretacji prawa krajowego w zgodzie z prawem wspólnotowym Przegląd Sądowy 2000/6 str.19 ).

Z możliwości tej skorzystał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie , który postanowieniem z dnia 22 czerwca 2005r. ( sygn.akt III SA/Wa 679/05 ) zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości z wnioskiem o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym czy pozostaje w zgodzie z art.25 ,28 i 90 Traktatu oraz z art.3ust.3 dyrektywy Rady 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania , przepływu oraz kontrolowania ( Dz.U. L 76, str.11 ), by państwo członkowskie nakładało na samochody osobowe podatek akcyzowy, który jest pobierany od nabycia każdego samochodu, niezależnie od miejsca jego pochodzenia , przed pierwszą rejestracją w państwie członkowskim, który jest pobierany według stawki zależnej od wieku i pojemności silnika od używanych samochodów przywożonych z innych państw członkowskich, lecz nie jest pobierany od samochodów, które są już zarejestrowane w danym państwie członkowskim, od których został on już pobrany przed pierwszą rejestracją i który ma zatem wpływ na cenę ich późniejszej odsprzedaży i na którego potrzeby wymagane jest złożenie do organu celnego przez osoby nabywające samochody w innych państwach członkowskich deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od dnia nabycia.

W wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie ( LEX 207145 ) Europejski Trybunał Sprawiedliwości nawiązując do przedstawionych wyżej zasad stosowania prawa wspólnotowego uznał, że podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE oraz, że art.3 ust.3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, nie sprzeciwia się deklaracji uproszczonej przewidzianej w art.81 ust.1 pkt.1 ustawy o podatku akcyzowym, czym częściowo potwierdził stanowisko Dyrektora Izby Celnej.

Trybunał stwierdził jednak również, że artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (podobne stanowisko Trybunał zajął w wyroku z dnia 5 października 2006r. w sprawie C-290/05 Ákos Nádasdi v. Vám- és Pénzügyőrség Észak-Alföldi Regionális Parancsnoksága oraz Ilona Németh v. Vám- és Pénzügyőrség Dél-Alföldi Regionális Parancsnoksága (LEX nr 193374 ).

Trybunał podkreślił, że art.90 akapit pierwszy TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy. Zatem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on produkty krajowe. W ocenie Trybunału określony sposób opodatkowania można uznać za zgodny z art.90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest on tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych oraz , że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków.

W świetle ustawy z dnia 23 stycznia 2004r o podatku akcyzowym ( Dz.U Nr. 29, poz. 257 ze zmianami ) w brzmieniu obowiązującym w 2004r. kwestia ta nie była jednak badana przez organy podatkowe. Podkreślić zatem trzeba, że według art.75 ust.1 tej ustawy. stawki podatkowe odnoszące się do samochodów nowych jak i używanych zarówno sprzedawanych w kraju , jak i sprowadzanych z krajów Unii Europejskiej są procentem podstawy opodatkowania, która ustawa określa maksymalnie w wysokości 65 % podstawy opodatkowania określonej w art.10 ustawy za wyroby nie zharmonizowane .

Z mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art.75 ust.3 ustawy Minister Finansów wydal w dniu 22 kwietnia 2004r. Rozporządzenie wykonawcze w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U Nr.87, poz. 825 ze zmianami). Zgodnie z jego § 7 stawka podatku dla podobnych samochodów używanych i nowych sprzedawanych w kraju i nabywanych wewnątrzwspólnotowo była uzależniona od wieku pojazdu i pojemności skokowej silnika. Obowiązujący w dacie wydania decyzji § 7 ust.2 Rozporządzenia stanowił, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych , dostawy wewnątrzwspólnotowej , nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu , dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji , wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według wzoru wskazanego w tym akcie prawnym przy czym stawka akcyzy nie mogła być wyższa niż maksymalna – wynosząca 65 % podstawy opodatkowania. Dla pojazdów rocznych i dwuletnich stawka ta wynosiła 3,1 % lub 13,6 % podstawy opodatkowania i była uzależniona jedynie od pojemności silnika. W przypadku jednak samochodów używanych starszych niż 2-letnie stawka stosowana do używanych samochodów sprowadzonych z innych państw członkowskich nie była stawką stałą , lecz wzrastała rokrocznie dochodząc , aż do 65 % podstawy opodatkowania. Jak zauważył Trybunał, jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny , to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjacje wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu i stanowi on nadal po deprecjacji ten sam ułamek wartości pojazdu. Jeśli chodzi o używane samochody sprzedawane po upływie roku następującego po roku produkcji, ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości samochodu opodatkowanemu na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym , kiedy był nowy, pozostawał niezmienny i wynosił 3,1% lub 13, 6 % ( w zależności od pojemności silnika ) wynagrodzenia sprzedawcy z uwzględnieniem obniżenia jego wysokości.

W przypadku jednak samochodów używanych sprowadzanych z innych państw członkowskich wspomniany ułamek ceny odpowiadający podatkowi rezydualnemu corocznie wzrastał.

Rzeczą organów podatkowych będzie zatem zbadanie , czy stawka podatku akcyzowego zapłacona przez skarżącego przewyższała ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości używanego samochodu, na który został nałożony podatek w Polsce kiedy był on nowy, a tym samym czy nie nastąpiła nadpłata podatku w rozumieniu art.72 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, że orzeczenie ETS jest prawnie wiążące dla sądu państwa członkowskiego, który zwrócił się z pytaniem prawnym. Wynika to z celów postępowania uregulowanego w art. 324 Traktatu o Utworzeniu Wspólnoty Europejskiej. Moc wiążąca tego orzeczenia nie może być przedmiotem ponownego wniosku w trybie art.234 TWE i wyraża się w tym, że sąd pytający jest obowiązany zastosować do ustalonego stanu faktycznego sprawy przepis prawa wspólnotowego w znaczeniu ustalonym w orzeczeniu Trybunału lub nie stosować przepisu prawa wspólnotowego uznanego za nieobowiązujący przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Taka interpretacja mocy wiążącej orzeczeń ETS jest ściśle związana z zasadą efektywności prawa wspólnotowego, która nakłada na państwa członkowskie obowiązek zapewnienia jak najdalej idącej ochrony uprawnieniom przyznanym podmiotom indywidualnym przez prawo wspólnotowe oraz wymaga , aby uprawnienia przysługujące podmiotom indywidualnym na podstawie prawa wspólnotowego były właściwie i skutecznie chronione przez prawo krajowe.

Dla skuteczności powołanego orzeczenia w rozpoznawanej sprawie nie ma znaczenia, że został on wydany po wydaniu ostatecznej decyzji o odmowie stwierdzenia nadpłaty podatku. W omawianym wyroku Trybunał podkreślił, że w ramach kompetencji przyznanej mu przez art.234 WE wyjaśnia i precyzuje w miarę potrzeb znaczenie oraz zakres tego przepisu tak jak powinien lub powinien był być rozumiany i stosowany od chwili wejścia w życie. Wynika z tego, że sądy mogły i powinny stosować taką wykładnię przepisu również do skutków prawnych powstałych przed wydaniem wyroku w przedmiocie wniosku o dokonanie wykładni , jeśli spełnione są wszystkie pozostałe przesłanki wszczęcia przed właściwym sądem postępowania w sprawie związanej z zastosowaniem takiego przepisu.

Rozpatrzenie sprawy będzie zatem należało do organów administracji celnej.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit. a) i art.135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U Nr 153, poz.1270 ze zmianami ) należało uchylić zarówno zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 i 205 § 1 powołanej ustawy.