Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 144/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 262 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi R. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 sierpnia 2015 r., nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 347 (trzysta czterdzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 16 listopada 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1, art. 216 § 1 w zw. z art. 220 § 2 i art 239 oraz art. 262 § 1 pkt 2, art. 262 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ) – dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub "O.p." po rozpatrzeniu zażalenia R. J. – dalej jako "Skarżący" na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego - dalej jako "Naczelnik US" z dnia 10 sierpnia 2015 r. o nałożeniu na Skarżącego kary porządkowej w wysokości 500 zł, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Naczelnik US postanowieniami z dnia 26 czerwca 2013 r. wszczął wobec Skarżącego i jego małżonki postępowania podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Decyzją z dnia 27 maja 2014 r. Naczelnik US ustalił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika US, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej postanowieniem z dnia 31 marca 2015 r. zlecił organowi podatkowemu pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania uzupełniającego. Pismem z dnia 11 maja 2015 r. Naczelnik US wezwał Skarżącego do przedłożenia w terminie 7 dni od daty doręczenia przedmiotowego wezwania dowodów potwierdzających wysokość uzyskanych w 2008 r. przychodów i poniesionych wydatków pozwalających na chronologiczne zestawienie przychodów i wydatków tego roku podatkowego, tj. do przedłożenia: księgi przychodów i rozchodów, rejestrów zakupów i sprzedaży VAT, dowodów zapłaty za poszczególne zakupy i dowodów potwierdzających faktyczną datę uzyskania poszczególnych przychodów oraz ewidencję środków trwałych. Ponadto należało przedstawić dowody potwierdzające, jaka część wydatków inwestycyjnych wynikających z deklaracji VAT-7 za 2008 r. została faktycznie poniesiona w roku 2008, a jaka w latach następnych.

Organ pouczył Skarżącego, że niezastosowanie się do wezwania w oznaczonym terminie będzie potraktowane jako bezzasadna odmowa dokonania przez stronę określonej czynności i może spowodować nałożenie kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej.

Skarżący w wyznaczonym terminie nie złożył wymaganych dowodów.

Pismem z dnia 1 czerwca 2015 r., Skarżący wniósł o przedłużenie terminu do złożenia dowodów do dnia 25 czerwca 2015 r.

Naczelnik US pismem z dnia 8 lipca 2015 r. ponownie wezwał Skarżącego o przedłożenie stosownych dowodów, wskazując, iż niezastosowanie się do jego treści spowoduje nałożenie kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej.

Wezwanie zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 20 lipca 2015 r., a wyznaczony w nim siedmiodniowy termin do złożenia wyjaśnień i dowodów upłynął z dniem 27 lipca 2015r.

3. Postanowieniem z dnia 10 sierpnia 2015 r. Naczelnik US, stosownie do treści art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nałożył na Skarżącego karę porządkową w wysokości 500,00 zł, albowiem w wyznaczonym terminie Skarżący nie złożył żadnych wyjaśnień i dowodów, uniemożliwiając organowi podatkowemu ustalenie okoliczności niezbędnych do prawidłowego załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

4. Korzystając z przysługującego prawa Skarżący złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika US z dnia 10 sierpnia 2015 r., zarzucając naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 O. p., poprzez jego bezpodstawne zastosowanie.

5. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 262 § 1 O.p. strona, pełnomocnik strony świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.500 zł.

Podstawową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest wystosowanie przez organ podatkowy prawidłowego wezwania. Prawidłowość wezwania, w znaczeniu art. 262 § 1 O.p. oznacza, że powinno ono spełniać wymogi określone w szczególności w art. 155 i 159 O.p.

Wskazując na treść art. 155 § 1 oraz art. 122 i 187 § 1 O.p. organ stwierdził, że Skarżący pomimo, wystosowania do niego wezwań z dnia 11 maja 2015 r. i z dnia 8 lipca 2015 r. do złożenia dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia sprawy, nie wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku.

Organ wyjaśnił, że w odpowiedzi na wezwanie z dnia 11 maja 2015 r. Skarżący wyjaśnił, że nie posiada dowodów źródłowych, o których mowa w piśmie. W związku z koniecznością odtworzenia żądanych dowodów wniósł o przedłużenie terminu do ich dostarczenia, jednakże do dnia wydania zaskarżonego postanowienia żądanych dokumentów nie przedłożył, przez co nie wykonał nałożonego obowiązku.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej charakterystyka postępowania z nieujawnionych źródeł polega na tym, iż szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada podatnik, jednakże nie może on decydować o tym, które dane przekazać organowi podatkowemu, a które nie mają znaczenia w sprawie. Organ podatkowy ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, przy czym strona postępowania ma obowiązek przekazać dowody, informacje lub wyjaśnić okoliczności istotne dla sprawy, na żądanie organu, będąc w ich posiadaniu.

W sytuacji gdy podatnik w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Okolicznością uzasadniającą nałożenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. jest bezzasadna odmowa okazania dowodu bądź złożenia wyjaśnień. Ustawodawca wyposażył organy podatkowe w środek dyscyplinujący, pozwalający wyegzekwować zachowania zgodne z prawem. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 O.p. kara porządkowa.

W ocenie organu, dowody o dostarczenie których organ podatkowy pierwszej instancji wezwał Skarżącego, są jedynymi dowodami, na podstawie których można zweryfikować okoliczności podnoszone w odwołaniu od decyzji Naczelnika US z dnia 27 maja 2014 r.

Organ podatkowy nie kwestionuje, iż do chwili obecnej podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie ma obowiązku przechowywać dokumentację dotyczącą roku 2008. Niemniej jednak w sytuacji, gdy wskazuje na zaistnienie okoliczności znanych tylko jemu (np. niezapłacenie zobowiązań z tytułu nabytych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej środków trwałych na kwotę 1.831.008,00 zł), weryfikacja tych okoliczności bez jego udziału nie jest możliwa.

Podkreślenia wymaga, iż w piśmie z dnia 1 czerwca 2015 r. Skarżący zobowiązał się odtworzyć żądane dowody i dostarczyć je do organu podatkowego pierwszej instancji do dnia 25 czerwca 2015 r. Pomimo upływu tego terminu i wystosowania kolejnego wezwania, nie uczynił tego. Nie wskazał też powodów ich niedostarczenia. Co więcej, na kolejne wezwanie Skarżący w ogóle nie zareagował.

Organ wskazał ponadto, że wszczęcie postępowania podatkowego za rok 2008 nastąpiło w dniu 1 lipca 2013 r., a więc w momencie gdy podatnicy prowadzący działalność gospodarczą zobowiązani byli posiadać dokumentację podatkową dotyczącą tego roku podatkowego. W toku prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowania w zakresie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach Naczelnik US wielokrotnie wzywał Skarżącego do przedłożenia dowodów potwierdzających faktyczną wysokość uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów. Jednak wówczas również dowodów tych nie przedłożono.

Zdaniem organu, brak obowiązku przechowywania dowodów nie jest faktycznym powodem ich nieprzedłożenia przed organem podatkowym pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skoro Skarżący pouczony został o treści art. 262 § 2 O.p., to nie ulega wątpliwości, że miał obowiązek dostarczyć stosownie dokumenty. Brak reakcji Skarżącego stanowił przesłankę do nałożenia kary porządkowej.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 listopada 2015 r., Skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie.

Zdaniem Skarżącego, zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2008 r. przedawniło się skutkiem czego Skarżący nie posiada żądanych dokumentów, dlatego nie można czynić mu zarzutu bezzasadnej odmowy dokonania czynności polegającej na ich dostarczeniu.

Skarżący wskazał, że zakres przedmiotowy stosowania kar porządkowych uregulowany szczegółowo w art. 262 § 1-3 O.p., jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że karanie karą porządkową innych zachowań jest niedopuszczalne.

W związku z tym nie można stosować kar porządkowych do innych czynów niż tam określonych, nawet gdyby ich zajście utrudniało prowadzenie postępowania lub hamowało jego tok. Odmową udziału w innej czynności jest odmowa osobistego uczestniczenia strony w określonych czynnościach procesowych, a nie obowiązek przedłożenia wskazywanych przez organ podatkowy dokumentów.

Ustawodawca używając w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. określenia "bezzasadnie" nałożył na organ obowiązek wykazania z jednej strony obowiązku prawnego czyli wskazania przepisu, z którego wynikałby obowiązek konkretnego zachowania się przez wzywaną osobę oraz wykazania, że niewykonanie tego obowiązku nie było usprawiedliwione okolicznościami faktycznymi. Kara porządkowa jest bowiem sankcją administracyjną za brak określonego zachowania się lub zachowanie się wbrew określonemu nakazowi organu administracyjnego.

W przypadku sankcji administracyjnych jakimi są kary porządkowe regulowane art. 262 i nast. Ordynacji podatkowej zasada praworządności i legalizmu wynikająca z art. 7 Konstytucji i art. 120 Ordynacji podatkowej powinna być rozumiana w ten sposób, że aby organ administracyjny mógł nałożyć karę porządkową, to musi istnieć przepis prawny nakazujący konkretny obowiązek zachowania się w ściśle określonej sytuacji oraz musi istnieć przepis dający organowi kompetencję do nałożenia kary porządkowej za brak takiego zachowania się lub zachowanie się wbrew nałożonemu obowiązkowi.

W ocenie Skarżącego organ podatkowy zobowiązany był - czego nie uczynił - wykazać, że osoba wzywana do przedłożenia dokumentów była w dniu otrzymania tego wezwania w posiadaniu tych dokumentów, czyli że wykonanie wezwania było w ogóle możliwe. Wynika to z faktu, że odmowa musi mieć charakter jednoznaczny i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe.

W przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie zaistniała - po okresie przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Skarżący nie ma obowiązku posiadania dokumentów źródłowych z tą działalnością związanych.

Tym samym brak jest podstaw do nałożenia kary porządkowej, bowiem zachowanie takie nie jest wymienione w art. 262 § 1 pkt 2 O.p.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył, co następuje:

8.1. Skarga jest zasadna.

8.2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. ) dalej jako "p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c) p.p.s.a.).

Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia.

8.3. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do kwestii, czy organ podatkowy mógł nałożyć na Skarżącego karę porządkową, a zatem przedmiotem kontroli jest postanowienie o nałożeniu na Skarżącego kary porządkowej w trybie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 262 § 1 O.p. ( w brzmieniu obowiązującym do 30 grudnia 2015r.) strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:

1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub

2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub

3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2500 zł.

Sąd zauważa, że kara porządkowa jest środkiem dyscyplinującym uczestników postępowania i regulacja ta zapewnia organom podatkowym środki prawne niezbędne dla realizacji ustawowych zadań. Narzędzie dyscyplinujące w art. 262 O.p. ma zabezpieczyć możliwość prawidłowego wykonania ciążącego na organie obowiązku dochodzenia do prawdy materialnej i umożliwienia organowi wydania przewidzianych prawem rozstrzygnięć w wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej czy innych ustaw podatkowych terminach.

Możliwość stosowania kar pieniężnych służyć ma realizacji zasady prawdy obiektywnej i sprawności postępowania. Katalog zachowań, jakie mogą skutkować nałożeniem kary podatkowej, wskazany w art. 262 § 1 O.p., jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że nałożenie kary porządkowej w innych sytuacjach jest niedopuszczalne.

Interpretując powyższe unormowanie trzeba mieć przede wszystkim na uwadze, że przewidziane dyspozycją art. 262 O.p. rozwiązanie ma na celu usprawnienie postępowania jako pewnego procesu, w znaczeniu technicznym.

Podkreślić również należy, że zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 120 O.p. organy podatkowe mogą działać wyłącznie w granicach i na podstawie przepisów prawa. Mogą zatem podejmować tylko takie czynności, na które prawo im wprost zezwala. Zasada ta ma szczególne znaczenie w przypadku stosowania środków stwarzających określone dolegliwości dla strony postępowania podatkowego, w tym przede wszystkim środków związanych z nałożeniem na stronę postępowania obowiązku osobistego udziału w określonych czynnościach oraz środków związanych z egzekwowaniem tego obowiązku. W kontekście tych ustaleń oczywistym jest, że możliwość nałożenia przez organ podatkowy na stronę postępowania obowiązku dopełnienia określonych czynności musi mieć swoje precyzyjne umocowanie w przepisie prawa.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 11 maja 2015 r. na podstawie art. 155 § 1 O.p. wezwał Skarżącego do przedłożenia w terminie 7 dni od daty doręczenia przedmiotowego wezwania dowodów potwierdzających wysokość uzyskanych w 2008 r. przychodów i poniesionych wydatków pozwalających na chronologiczne zestawienie przychodów i wydatków tego roku podatkowego, tj. do przedłożenia: księgi przychodów i rozchodów, rejestrów zakupów i sprzedaży VAT, dowodów zapłaty za poszczególne zakupy i dowodów potwierdzających faktyczną datę uzyskania poszczególnych przychodów oraz ewidencję środków trwałych. Ponadto należało przedstawić dowody potwierdzające, jaka część wydatków inwestycyjnych wynikających z deklaracji VAT-7 za 2008 r. została faktycznie poniesiona w roku 2008, a jaka w latach następnych.

Organ pouczył Skarżącego, że niezastosowanie się do wezwania w oznaczonym terminie będzie potraktowane jako bezzasadna odmowa dokonania przez stronę określonej czynności i może spowodować nałożenie kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym, że upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008 r. i Skarżący nie posiadał dowodów źródłowych, strona wniosła o przedłużenie wyznaczonego terminu do dnia 25 czerwca 2015 r. celem odtworzenia żądanych dowodów.

Następnie pismem z dnia 8 lipca 2015 r. organ podatkowy ponownie wezwał Skarżącego o przedłożenie stosownych dowodów, wskazując, iż niezastosowanie się do jego treści spowoduje nałożenie kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia stwierdził, że nie kwestionuje, iż do chwili obecnej Skarżący nie miał obowiązku przechowywać dokumentację dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej w roku 2008. Jednak w sytuacji, gdy Strona wskazuje na zaistnienie okoliczności znanych tylko jemu, weryfikacja tych okoliczności bez udziału strony nie jest możliwa.

Natomiast strona skarżąca podnosi, że po okresie przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. podatnik nie ma obowiązku posiadania dokumentów źródłowych związanych z tą działalnością, co czyni bezzasadnym zarzut odmowy dokonania czynności polegającej na ich dostarczeniu i w rezultacie brakiem podstaw do nałożenia kary porządkowej.

W ocenie Sądu nie może być przedmiotem sankcji administracyjnej w postaci kary porządkowej zachowanie strony, które nie wynika z konkretnego obowiązku prawnego. Bowiem kara porządkowa jest sankcją administracyjną za brak określonego zachowania wynikającego z przepisów prawa lub zachowanie się wbrew określonemu nakazowi administracyjnemu.

Natomiast w niniejszej sprawie organ zażądał przedłożenia dokumentów, których w momencie skierowania wezwania strona nie była zobowiązana do ich posiadania ze względu na upływ terminu przedawnienia.

Niewątpliwie należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że weryfikacja pewnych okoliczności w postępowaniu podatkowym bez udziału strony nie jest możliwa i konieczne jest czynne uczestnictwo strony w prowadzonym w postępowaniu.

Jednakże należy podkreślić, że organ nałożył karę porządkową za zachowanie strony związane z bezzasadną odmową dokonania czynności polegającą na nieprzedstawieniem dokumentów dotyczących zobowiązania podatkowego za 2008 r., których strona nie była zobowiązana do posiadania ze względu na upływ terminu przedawnienia. W takiej sytuacji nieodtworzenie tej dokumentacji przez stronę pomimo zobowiązania się do tego i brak przedłożenia odtworzonej dokumentacji organowi winno podlegać ocenie w prowadzonym postępowaniu podatkowym, jednakże nie może być przedmiotem sankcji w postaci kary porządkowej.

Skoro strona nie miała obowiązku posiadania tej dokumentacji w dacie wezwania przez organ podatkowy do jej przedłożenia, to brak jej przedłożenia organowi nie może skutkować nałożeniem sankcji administracyjnej.

Zdaniem Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja organu podatkowego, wskazująca jako uzasadnienie nałożenia kary porządkowej, że w momencie wszczęcia postepowania podatkowego tj. 1 lipca 2013 r. nie upłynął termin przedawnienia. Zdaniem Sądu zasadność nałożenia sankcji w postaci kary porządkowej należy odnosić do konkretnego zdarzenia w postaci naruszenia obowiązku przez podatnika w określonej dacie, natomiast w niniejszej sprawie nałożona sankcja nie ma związku z datą wszczęcia postępowania podatkowego, gdyż dotyczy braku zrealizowania żądania zawartego w wezwaniach organu podatkowego z dnia 11 maja 2015 r. i 8 lipca 2015 r.

Również wbrew twierdzeniu organu odwoławczego wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zobowiązywało do złożenia wyjaśnień przez stronę, a jedynie dotyczyło przedłożenia dokumentacji księgowej wymienionej w pismach z dnia 11 maja 2015 r. oraz z dnia 8 lipca 2015 r.

Należy zauważyć, że organ podatkowy nie wezwał stronę do złożenia zeznań, które pozwoliłyby wyjaśnić jednoznacznie czy Skarżący jest w posiadaniu dokumentacji za 2008 r, bądź czy może dokonać ich odtworzenia.

Warto również wskazać, że zgodnie z treścią przepisu art. 262 § 1 pkt 2a O.p. dodanym przez art. 1 pkt 143 lit. a) ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. z 2015 r., poz. 1649 ) strona może zostać ukarana karą porządkową, jeżeli mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówiła okazania lub nie przedstawiła w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach.

Treść powołanego przepisu obowiązuje z dniem 1 stycznia 2016 r. i nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, jednakże potwierdza prawidłowość stanowiska, że żądanie organu przedstawienia lub okazania dokumentów może dotyczyć tych dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa.

8.4. Reasumując w ocenie Sądu nałożenie kary porządkowej na Skarżącego za brak przedłożenia dokumentacji wskazanej w wezwaniach organu, której strona nie była zobowiązana do posiadania ze względu na upływ okresu przedawnienia narusza art. 262 § 1 pkt 2 w zw. z art. 120 O.p.

8.5. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdzając naruszenie prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w wysokości 100 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (punkt drugi sentencji).