Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt SA/Bd 3033/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Powołane przepisy: article: art. 68, art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Joanna Szklarska po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2004r. na rozprawie przy udziale ---- sprawy ze skargi Z. D. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 1999r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] Izba Skarbowa w B. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w L. z [...] ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy za 1999r w kwocie (...) od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

W uzasadnieniu decyzji organ powołał się na następujące ustalenia faktyczne: w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy w L. stwierdził, że Z. D. wraz z żoną poniósł w 1999r wydatki w wysokości (...) przy czym część wydatków, w kwocie (...) nie znalazła pokrycia w mieniu zgromadzonym w tym roku oraz w latach poprzednich w łącznej kwocie (...) na którą składają się emerytury małżonków po odliczeniu zaliczek na podatek dochodowy i składek na ubezpieczenie społeczne w kwocie (...) dochód z gospodarstwa rolnego, ustalony na podstawie szacunkowej dochodowości gruntów rolnych o powierzchni 18,71 ha w kwocie (...), oszczędności zgromadzonych na książeczce oszczędnościowej na dzień 1 stycznia 1999r w kwocie (...) powiększonej o oprocentowanie w kwocie (...) i pomniejszonej o środki pozostawione na książeczce na dzień 31 grudnia 1999r w kwocie (...).

Z uwagi na istniejącą pomiędzy małżonkami ustawową wspólność majątkową małżeńską, połowa kwoty (...) o którą wydatki przekroczyły wpływy (...) stanowiła podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 75% dochodu, zgodnie z art.20 ust.1 i 3 w związku z art.30 ust.1 pkt.7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W efekcie Urząd Skarbowy w L. wydał decyzję ustalając wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego za 1999r w kwocie (...) od przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach.

Organ odwoławczy przedstawił, że w odwołaniu skarżący zarzucił błędną interpretację przepisów i niewłaściwe ich zastosowanie a ponadto nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy. Przyjęcie dochodów z gospodarstwa rolnego na podstawie danych statystycznych i powszechnego spisu rolnego nie może bowiem stanowić podstawy do prawidłowego określenia dochodu z tego źródła, co uzależnione jest od umiejętności prowadzenia gospodarstwa rolnego, zaangażowania pracujących w nim osób oraz oszczędnych wydatków. Odwołujący wskazał, że oprócz uprawy własnej ziemi, uprawiana była ziemia dzierżawiona, ponadto otrzymywał pomoc finansową od nieżyjących rodziców żony oraz matki,

L. D. Materiały budowlane na budowę domu gromadzone były już w latach wcześniejszych. W odwołaniu podniesiono także okoliczność, że po przekazaniu gospodarstwa rolnego niepełnoletniej córce, małżonkowie D. dokonali wyprzedaży inwentarza żywego oraz częściowo maszyn i narzędzi rolniczych.

Izba Skarbowa rozpoznając odwołanie powołała art. 9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art.21 i zwolnionych od tego podatku na podstawie odrębnych przepisów. Opodatkowaniu podlegają dochody uzyskiwane ze źródeł przychodów wymienionych w art.10 ust.1 ustawy, w tym m.in. z -innych źródeł-; definicję tych przychodów zawiera art.20 ust.1 ustawy, który wymienia wśród nich także przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach, z kolei art. 20 ust. 1 i 3 stanowi, że wysokość tych przychodów ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym podatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W myśl art. 30 ust. 1 pkt.7 ustawy dochodów z nieujawnionych źródeł nie łączy się z dochodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. W toku postępowania podatkowego prowadzonego w trybie art. 20 ust. 3 ustawy podatnik ma prawo do wykazania wszystkich źródeł przychodów z których poniesiono wydatki, w tym również przychodów wyłączonych z opodatkowania na podstawie art. 2 ustawy. Uwzględnienie w tym postępowaniu dochodu wyłączonego od opodatkowania podatkiem dochodowym, np. z działalności rolniczej powoduje zmniejszenie różnic pomiędzy porównywanymi przez organy podatkowe wydatkami i mieniem zgromadzonym, a tzw. przychodami legalnymi, czyli mieniem pochodzącym z przychodów opodatkowanych i wolnych od opodatkowania. Nieuzasadnione jest zatem stanowisko, że podatnicy osiągający dochód z gospodarstwa rolnego nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dochodów z innych źródeł, w tym z nieujawnionych źródeł przychodów.

Z powołanego przepisu wynika także, że zaistnienie obiektywnej okoliczności polegającej na ujawnieniu przychodów przewyższających znane organowi podatkowemu wpływy stwarzającej domniemanie o osiągnięciu przychodów z nieujawnionych źródeł powoduje, że ciężar dowodu przeciwnego spoczywa na tym, kto chce domniemanie powyższe wzruszyć. Domniemanie to przerzuca ciężar dowodu na podatnika, który powinien dostarczyć dowody na okoliczność, że wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów.

W ocenie organu odwoławczego Urząd Skarbowy w L. przeprowadził postępowanie wyjaśniające, w wyniku którego zebrał i dokonał szczegółowej analizy całości materiału dowodowego pod kątem wysokości i źródła osiągniętych w 1999r przychodów, wydatków poniesionych w tym roku oraz możliwości zgromadzenia zasobów finansowych na dzień 01 stycznia 1999r. Ustalono, że małżonkowie D. ponieśli wydatki w kwocie (...) uznając, że dla celów ustalenia wysokości dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach, wkład bankowy jest wydatkiem wkładcy w roku jego poniesienia. Z analizowanych dokumentów, podobnie jak organ I instancji, ustalono, że w 1999r wystąpiła nadwyżka poniesionych wydatków nad wartością posiadanego w tym roku mienia w wysokości (...).

Oceniając kwestię dochodowości gospodarstwa rolnego, Izba stwierdziła, że w 1999r podatnik i jego żona nie byli właścicielami gospodarstwa rolnego bowiem 24 listopada 1998r przekazali je w drodze darowizny małoletniej córce, a do prowadzenia gospodarstwa w imieniu małoletniej zobowiązany został W. G. Niezależnie od tego, organ z korzyścią dla podatnika uwzględnił możliwość dysponowania dochodami z gospodarstwa rolnego będącego własnością córki i faktycznego przeznaczenia ich na budowę domu. Gospodarstwo liczy 18,71 ha (6,5 ha przeliczeniowego) i ma charakter - jak oświadczył to Z. D. - tradycyjny, nastawione jest na produkcję trzody chlewnej i bydła; jednocześnie w piśmie podatników wskazano, że hodowla bydła i trzody chlewnej prowadzona była przez wiele lat w znacznych rozmiarach. Podatnicy oświadczyli, że dochód z tego źródła w 1999r wyniósł (...) tj. sześciokrotnie więcej od przeciętnych dochodów polskich gospodarstw, ustalonych w oparciu o dane statystyczne - jednakże w toku prowadzonego postępowania podatkowego podatnik nie przedstawił żadnego dowodu potwierdzającego bądź uprawdopodobniającego fakt uzyskania z tego źródła tak wysokich dochodów. Urząd wielokrotnie wzywał do przedstawienia dowodów, natomiast skarżący przedłożył jedynie oświadczenia i dowody sprzedaży trzody chlewnej i bydła dokumentujące należności za lata 1994 - (...), 1996r - (...), 1997r- (...), 1999r - (...), 2000r - (...) oraz 2001r - (...). Gdyby nawet przyjąć, że w roku objętym kontrolą nie ponosili podatnicy żadnych nakładów w celu wyprodukowania sprzedanych produktów, wielkość dokonanej sprzedaży tj.9 tuczników w łącznej wysokości (...) nie potwierdza wysokiej dochodowości przedmiotowego gospodarstwa. W ocenie organu odwoławczego nie można dać wiary oświadczeniom podatnika i jego żony, że pieniądze wpłacane na książeczkę oszczędnościową w 1999r w wysokości (...) pochodziły z wieloletnich dochodów uzyskiwanych z prowadzonego gospodarstwa rolnego a później wypłacone, przeznaczone zostały na budowę domu., bowiem nie przedłożono żadnych dowodów na potwierdzenie tego faktu. Nadmienić należy że w 1998r małżonkowie D. ponieśli znaczne wydatki na zakup działek (...), koszty zawarcia umowy sprzedaży w wysokości (...) oraz koszty umowy darowizny gospodarstwa - (...). W tej sytuacji uznanie za prawdziwe oświadczenia podatników sprzeczne byłoby z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Izba wskazała, że wprawdzie w odwołaniu małżonkowie D. powołali się na fakt wyprzedaży inwentarza żywego, -zbywających- maszyn i narzędzi rolniczych, nie wskazali jednak jakie zwierzęta, maszyny i narzędzia objęte były wyprzedażą, w jakiej ilości i za jaką kwotę. Oprócz dwóch dowodów na sprzedaż żywca w 1999r w łącznej wysokości (...) nie przedłożono żadnych innych dowodów. Okoliczności wyprzedaży majątku bynajmniej nie potwierdzają świadkowie w złożonych oświadczeniach dołączonych do odwołania; oświadczenie sołtysa wsi B. polegało na podpisaniu się świadka pod informacją, że w latach 1990-2002r dokonywano sprzedaży zwierząt hodowlanych na wolnym rynku potwierdza ono jedynie, że wydawane były Z. D. świadectwa pochodzenia zwierząt. Samo powoływanie się na pewne okoliczności bez wskazania konkretnych faktów i dowodów na ich potwierdzenie nie może skutkować zmianą ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji.

W odwołaniu powołano się także na uzyskiwanie środków finansowych od nieżyjących teściów oraz matki podatnika, L. D., które zgromadzone były na książeczce oszczędnościowej. Z oświadczenia L. D. wynika, że po 1990r zobowiązała się z renty pomagać finansowo małżonkom D., nie ma jednak określenia wysokości przekazanych kwot ani jakiego okresu dotyczyła. Organ odwoławczy podkreślił, że ustalając źródła dochodów uwzględnił oszczędności zgromadzone na książeczce oszczędnościowej J. D. na dzień 01 stycznia 1999r w kwocie (...), czego nie kwestionowano, zatem jeśli małżonkowie rzeczywiście uzyskali pomoc finansową w poprzednich latach i nie została wcześniej wydatkowana, to została już uwzględniona w oszczędnościach zgromadzonych na książeczce oszczędnościowej. Biorąc pod uwagę ewentualną pomoc finansową matki udzieloną z renty to, wg. organu odwoławczego - z uwagi na wysokość świadczeń rentowych oraz ponoszone koszty utrzymania - nie mogła to być znacząca kwota. Ponadto nielogiczne i sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego wydaje się korzystanie przez podatników z pomocy finansowej matki rencistki w sytuacji, gdy jednocześnie powołują się oni na wysoką dochodowość przedmiotowego gospodarstwa.

Izba wskazała, że w odwołaniu jako źródło dochodów Z. D. podał uprawę dzierżawionej ziemi, mając na uwadze oświadczenia świadków, że w latach 1988-1990 małżonkowie D. dzierżawili 5 ha a w 1992r - 10ha uznać należy, że uprawdopodobnili możliwość uzyskiwania dochodów z tego źródła, nie wskazali jednak wysokości dochodu z tytułu dzierżawy ziemi. Wobec tego dochody z tego źródła o ile nie zostały wydatkowane wcześniej, znalazły odzwierciedlenie w przyjętym przez urząd skarbowy stanie oszczędności na dzień 01 stycznia 1999r. Wobec braku możliwości ustalenia wysokości dochodu osiągniętego w 1999r przez małżonków D., zasadnie organ pierwszej instancji przyjął szacunkową dochodowość gospodarstwa rolnego za 1999r w oparciu o przeciętny miesięczny dochód w gospodarstwie rolnym z jednego ha przeliczeniowego publikowanego przez Główny Urząd Statystyczny w kwocie 7.922,20zł.

Odwołanie zawiera również zarzut, że organ I instancji niesłusznie przyjął, że budowa domu mieszkalnego realizowana była w 1999r podczas gdy w rzeczywistości nie została ona dotychczas zakończona. Ponadto znaczna część materiałów budowlanych zakupiona została w latach wcześniejszych. W ocenie Izby Skarbowej organ I instancji dokonał prawidłowych ustaleń, z materiału dowodowego wynika bowiem, że decyzją z [...] udzielono pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem, [...] rozpoczęte zostały roboty budowlane. Z powyższego wynika, że czynności związane z uruchomieniem procesu budowlanego i faktyczne rozpoczęcie budowy miało miejsce w drugiej połowie 1999r. Powyższa okoliczność nie wyklucza możliwości wcześniejszego zgromadzenia części materiałów budowlanych za cenę niższą niż przykładowo przedstawiona w decyzji urzędu skarbowego. Nie zmienia to faktu, że doprowadzenie budowy do stanu surowego zamkniętego z częściowym przyłączeniem mediów pochłonęło znaczne środki finansowe. Okoliczność ustalona została na podstawie zeznań kierownika budowy złożonych do protokołu przesłuchania. Z kolei z oświadczeń złożonych przez małżonków D. w dniu [...] wynika, że wszelkie oszczędności a więc środki wypłacone z książeczki oszczędnościowej przeznaczone zostały na budowę domu. Zatem prawidłowo przyjęto, że nadwyżki, którymi dysponowali podatnicy wydatkowane były na - jak wynika z projektu budowlanego - znacznej wielkości budynek mieszkalny jednorodzinny.

W efekcie organ odwoławczy uznał, że organ I instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie w sprawie.

W skardze do Sądu Z. D. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji jako niezgodnej z prawem i zasadami współżycia społecznego uzasadniając swoje stanowisko tym, że organ błędnie zinterpretował prawo, w szczególności art.20 ust.1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomijając treść art.2 ust.1 pkt.1 ustawy, który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Skarżący z żoną natomiast nie prowadził żadnej innej działalności poza rolniczą ograniczając się do spełnienia przesłanek art.2 ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem skarżącego, pomijając nawet kwestię nieważności postępowania wynikającą z faktu, że wobec niego nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stan faktyczny został przez organy ustalony nietrafnie i tendencyjnie albowiem nie uwzględniono mienia zgromadzonego w latach poprzednich, pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Organ odwoławczy, w ślad za organem pierwszej instancji, nie uwzględnił zestawienia zakupionych przed 1999r materiałów budowlanych, jak również nie uwzględnił przedłożonych dowodów.

Skarżący zarzucił, że od wielu lat gromadzone były środki na budowę domu, na obecny stan pracowały pokolenia korzystając w znacznym zakresie z materiałów w postaci żwiru i drewna z własnej żwirowni i własnego lasu. Podniósł, że organy domagały się dowodów na rynkową sprzedaż ogierów, klaczy zarodowych, prosiąt i cieląt, podczas gdy przy tego typu transakcjach nikt nie sporządzał żadnych dokumentów. W latach wcześniejszych skarżący z żoną sprzedawali znaczne ilości żwiru odbiorcom prywatnym, państwowym i spółdzielczym.

Zgromadzona w 1999r na książeczce oszczędnościowej kwota (...) pochodziła ze zwrotu pożyczek udzielonych osobom prywatnym - skarżący wskazał, że żyjąc od wielu lat w tym samym środowisku pożyczał wraz z żoną pieniądze znajomym, którzy w związku z rozpoczęciem budowy dokonywali zwrotu udzielonych im pożyczek.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi powołując w uzasadnieniu argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wezwany do uzupełnienia braków formalnych skargi, w piśmie z 14 maja 2003r, pełnomocnik skarżącego podniósł argument, że kwestionowane decyzje organów podatkowych wydane zostały na podstawie art. 21 §1 pkt 2 ordynacji podatkowej, jednocześnie art.58 § 1 ordynacji uzależnia powstanie na takiej podstawie zobowiązania podatkowego od doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w terminie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Postępowanie względem J. i Z. D. dotyczyło obowiązku podatkowego za rok 1999, jednakże decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego dostarczona została po upływie terminu 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym zobowiązanie powstało tj. w styczniu 2003r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie zawarte w niej zarzuty Sąd podzielił. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 ustawy prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to - wbrew żądaniom skargi - że sądy nie mogą oprzeć swojego rozstrzygnięcia na zasadach współżycia społecznego czy zasadach słuszności.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 20 ust.1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na status skarżącego, która jako uzyskujący przychody z działalności rolniczej nie podlegałby wskazanej ustawie, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt.1.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art.21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów. Źródła przychodów wymienia art.10 ust.1 ustawy, który w pkt.9 (po wyliczeniu konkretnych źródeł w punktach 1-8) stwierdza, że źródłami przychodów są także inne źródła. Z kolei przychody z innych źródeł określa art. 20 ust. 1 w/w ustawy stanowiąc, że za takie należy traktować przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach; o tym jak ustalać wysokość przychodów z innych źródeł traktuje art. 20 ust. 3 wskazanej ustawy, który mówi, że czyni się to przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach. Oznacza to, że organ podatkowy na podstawie wskazanych przepisów uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, co do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził wcześniej, przed danym rokiem podatkowym.

W przypadku, gdy stwierdzone zostanie, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej szeroko rozumianych zasobach, organy podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. W takiej sytuacji na podatniku ciąży wykazanie, że poniesione wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub zgromadzonym mieniu.

Nie jest trafny pogląd skarżącego, że osiągając dochody z gospodarstwa rolnego nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów, nie ma tu bowiem kolizji przepisów - jeśli skarżący wykaże, że poniesione wydatki zostały sfinansowane dochodami z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego, wówczas dopiero znajdzie zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ustosunkowując się do zarzutu skarżącego, że nie było w ogóle podstaw do wydania decyzji na podstawie art.21 § 1 ust.2 ordynacji podatkowej albowiem decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe została doręczona po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (stanowi o tym art. 68 §1 ordynacji zapewne omyłkowo określony przez pełnomocnika skarżącej jako art. 58 §1) należy uznać go za nietrafny. Art. 68 §4 ordynacji podatkowej wprost reguluje tą materię stanowiąc, że zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja. Jest to regulacja szczególna względem postanowień zawartych w §1 art. 68.

Za uzasadnione Sąd uznał zarzuty skarżącego dotyczące przeprowadzonego postępowania na okoliczność wysokości i źródeł przychodów skarżącego i jego żony. Kwestią sporną w sprawie były ustalenia w zakresie stanu faktycznego dotyczące dochodów osiąganych przez skarżącą z gospodarstwa rolnego, jak również wysprzedawania urządzeń i inwentarza z tego gospodarstwa w związku z przekazaniem go małoletniej córce. Na te okoliczności skarżący na etapie odwołania złożył dowody w postaci oświadczeń świadków, jednakże organ odwoławczy uznał je za niewystarczające.

Rację ma organ wskazując, że na skarżącym ciążył w sprawie obowiązek wykazania, że poniesione wydatki znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub posiadanych zasobach. W ocenie Sądu skarżący wypełnił ten obowiązek, złożył dowody w postaci oświadczeń świadków, którym organ odwoławczy nie odmówił wiarygodności, ale ocenił jako niewystarczające w tej postaci do wyjaśnienia okoliczności, dla których zostały powołane.

W ocenie tychże dowodów wskazano, że z oświadczenia sołtysa wprawdzie wynika, że wystawiał on świadectwa pochodzenia zwierząt, ale nie wiadomo w jakich ilościach i w jakim okresie, z kolei z oświadczenia świadka L. P. wynika, że czerpano zyski ze sprzedaży żwiru ale dotyczyło to nieżyjącego teścia skarżącego, wprawdzie matka skarżącego oświadczyła, że regularnie świadczyła pomoc finansową na rzecz rodziny skarżącego, ale zdaniem organu nie mogły to być znaczące środki - poza tym wątpliwe jest, że czerpiący rzekomo wysokie dochody z gospodarstwa korzystali z pomocy matki rencistki.

Taka ocena dowodów narusza zasadę wyrażoną w art.122 ordynacji podatkowej, w ramach której organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Strona nie pozostała bierna i zaoferowała dowody, w przekonaniu, że są one w swej treści wystarczające dla wykazania dowodzonych okoliczności. Organ nie stwierdził, że są one nieistotne ani niewiarygodne. Skoro po ich przeprowadzeniu pozostały wątpliwości co do ustaleń stanu faktycznego, którym miały służyć, należało uzupełnić postępowanie o przesłuchanie świadków a wątpliwości skonfrontować z przesłuchaniem strony na te okoliczności.

Z oświadczenia L. P. wynika wprawdzie, że teść skarżącej czerpał zyski ze sprzedaży żwiru ale po jego śmierci wszystko odziedziczyli małżonkowie D. Na okoliczność uzyskiwania dochodów z tego źródła powoływał się także skarżący.

Z oświadczenia L. D. wynika, że zobowiązała się pomagać synowi z renty natomiast ocena organu, że zapewne renta jest niewysoka i praktycznie pomoc nie miała żadnego znaczenia bez uzyskania jednoznacznych danych na tę okoliczność jest przedwczesna.

Podobnie oświadczenie podpisane przez sołtysa S. C. zawiera pewne dane istotne z punktu widzenia stanu faktycznego, ale ich nie uściśla pozostawiając wątpliwość o jaką ilość i okres sprzedaży chodzi.

Skarżący złożył dowody, ale nie można na nią nakładać obowiązku profesjonalnego przeprowadzenia i wykorzystania tych środków dowodowych. Natomiast rola organów nie może sprowadzać się jedynie do krytycznej oceny przedłożonych oświadczeń świadków ze wskazaniem, że są one niepełne lub nie zawierają istotnych danych. Skarżący nie musi mieć świadomości, że przedłożony dowód w takiej postaci (oświadczenie świadka zamiast wniosku o jego przesłuchanie) nie jest wystarczający dla wykazania danej okoliczności, natomiast organ powinien z urzędu przeprowadzić dowód z przesłuchania świadków w celu ustalenia w sposób jednoznaczny istotnych okoliczności sygnalizowanych w złożonych oświadczeniach.

Skarżący w odwołaniu powoływał się także na okoliczność wyprzedawania urządzeń z gospodarstwa w związku z przekazaniem go córce. Mając na uwadze bliskość czasową tego zdarzenia z badanym okresem należałoby dane co do możliwości uzyskania przychodów z tego tytułu ustalić w następstwie przesłuchania strony.

Mając na uwadze powyższe braki w postępowaniu dowodowym stanowiące naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt.1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję i na podstawie art. 152 w/w ustawy określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienie się wyroku.