Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 440/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Jacek Kaute, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 listopada 2020 r. sprawy ze skargi I. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za luty, kwiecień, czerwiec oraz od sierpnia do grudnia 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej zwany "Naczelnikiem") decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. orzekł o solidarnej ze Spółką B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana "Spółką") odpowiedzialności I. Z. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,08-12/2014 r. w łącznej kwocie 7.456,94 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 2.839,00 zł i kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie 504,50 zł.

Skarżąca w odwołaniu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w niniejszej sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie, stosownie do art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z uwagi na to, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. przez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem zasad proceduralnych, w tym w szczególności zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co w konsekwencji spowodowało, że organ podatkowy wydał decyzję bez wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie niekompletnego materiału;

2) art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., przez błędne i niedostateczne ustalenie stanu faktycznego co do kondycji finansowej Spółki w okresie, w którym Strona pełniła funkcję prezesa zarządu oraz ewentualnego istnienia w tym okresie podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a także niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego;

3) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, tj. z uwagi na przyjęcie przez organ podatkowy pierwszej instancji, wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu zaistniały przesłanki niewypłacalności Spółki;

4) art. 165 § 2 w zw. z art. 165 § 4 O.p. w związku z art. 150 § 4 poprzez jego błędne zastosowanie i wydanie decyzji z dnia [...] lipca 2019 r. Naczelnika o solidarnej odpowiedzialności Strony byłego Członka Zarządu Spółki wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wraz z odsetkami i powstałymi kosztami egzekucyjnymi i prowadzenie postępowania bez uprzedniego skutecznego doręczenia Stronie postanowienia o wszczęciu tego postępowania;

5) art. 150 § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że postanowienie o wszczęciu postępowania z urzędu o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe jak i decyzja z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnika stwierdzająca odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określająca wysokość pobranych, a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zostało skutecznie doręczone Stronie;

6) art. 108 § 1 w zw. z art. 108 § 2 pkt. 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 150 § 4 ww. ustawy poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia Stronie decyzji z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnika stwierdzająca odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określająca wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a tym samym błędnie organ uznał, że został spełniony wymóg wszczęcia postępowania podatkowego o odpowiedzialności Skarżącej po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

7) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a poprzez jego błędne zastosowanie i orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony w sytuacji, gdy nie wyjaśniono w sposób dostateczny sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki i błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność byłego członka zarządu za zobowiązania Spółki;

8) art. 121, art. 122, art. 123 O.p. w zw. z art. 150 § 4 O.p. poprzez uniemożliwienie Stronie brania czynnego udziału w sprawie i wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego jak i złożenia wyjaśnień.

Skarżąca uzasadniając zarzuty podniosła, iż organ pierwszej instancji w trakcie prowadzonego postępowania, nie ustalił zarówno miejsca prowadzenia działalności Spółki, miejsca przechowywania ksiąg rachunkowych, jak również nie ustalił majątku Spółki. Zarzuciła Naczelnikowi, iż w sposób nierzetelny dokonał ustalenia stanu faktycznego, jak i kondycji finansowej Spółki. W jej ocenie organ ograniczył prowadzone postępowanie dowodowe jedynie do skierowania pism do firm, od których były wynajmowane powierzchnie biurowe, jak i do osób, których podpisy widnieją na dokumentach urzędowych. Tym samym zaniechał ustalenia miejsca faktycznego prowadzenia działalności w oparciu o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. J., która była pracownikiem Spółki. Wskazana osoba, zdaniem Skarżącej, posiada szeroką wiedzę na temat Spółki, albowiem świadczyła usługi prawne na rzecz podmiotu, jak również wskazała osobę do prowadzenia ksiąg rachunkowych – A. C.(Kancelaria Finansowo-Prawna, ul. [...], [...] S.), a zatem znane jej było miejsce przechowywania ksiąg rachunkowych Spółki w okresie do dnia odwołania Skarżącej ze stanowiska w zarządzie Spółki.

Według Strony przy ustalaniu stanu faktycznego i określaniu na jego podstawie zobowiązania podatkowego organ wybierał zdarzenia jedynie kreujące zobowiązanie podatkowe, a pomijał inne okoliczności korzystne dla podatnika.

Ponadto za niewłaściwe uznała stanowisko Naczelnika, uznające za skutecznie doręczoną zarówno decyzję określającą jak i decyzję o solidarnej odpowiedzialności. W jej ocenie w sytuacji, gdy przesyłka dla Strony została skierowana na adres znany organowi, lecz faktycznie nieaktualny, także gdy adresat uchybił obowiązkowi aktualizacji danych adresowych w rozumieniu ustawy, przesyłka nie może być uznana za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 § 4 O.p. Z uwagi na brak skutecznego doręczenia obu decyzji, nie można uznać, iż został spełniony wymóg wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie solidarnej odpowiedzialności Strony po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a).

W przekonaniu Skarżącej Naczelnik dokonując dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego, przyjął, że w okresie pełnienia przez nią funkcji prezesa zarządu zaistniały przesłanki niewypłacalności Spółki. Nie powołał się przy tym na przesłankę określoną w art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 233 z późn. zm.; dalej zwana "u.p.u.n.") omawianej regulacji, a więc okoliczność przewyższania przez zobowiązania majątku Spółki. Organ powołał się na przesłankę art. 11 ust. 1 u.p.u.n., która ma charakter obiektywny. Jej przyjęcie zasadza się bowiem na ustaleniu, czy dłużnik posiada zobowiązania, których nie uregulował. Wystarczające jest więc jedynie ustalenie listy nieregulowanych zobowiązań wraz z datą wymagalności i czasookresu ich nieuregulowania. Ustalenie, że dłużnik nie reguluje zobowiązań pozwala na przyjęcie, że konieczne jest złożenie wniosku o upadłość.

Strona nie zgodziła się z twierdzeniem organu pierwszej instancji, że przesłanki do ogłoszenia upadłości zaszły w okresie, gdy pełniła funkcję w zarządzie Spółki. Wskazała, iż nie miała możliwości brania czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, a jej wiedza w istotny sposób mogła mieć wpływ na wysokość ustalonej należności publicznej w podatku od towarów i usług, a tym samym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreśliła, iż w okolicznościach niniejszej sprawy nie można przypisać jej winy w zakresie niezłożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wskazała, iż mając świadomość o kosztach Spółki w początkowym okresie jej działalności, będąc w stałym kontakcie z osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie ksiąg rachunkowych nie widziała podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Skarżąca podniosła, iż jest w stanie wskazać majątek Spółki, z którego można przeprowadzić egzekucję. Majątek Spółki na dzień odwołania jej z organu zarządczego znacznie przewyższał zobowiązania podatkowe Spółki określone w decyzji.

Ponadto zaznaczyła, iż wskazała przesłanki, których wystąpienie może spowodować uchylenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Według Strony niezłożenie wniosku o upadłość wystąpiło bez jej winy. Jednocześnie wskazała mienie, z którego egzekucja spowoduje zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie zwrócił uwagę, iż został spełniony warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a w związku z art. 108 § 3 O.p., w sytuacji, gdy decyzja Naczelnika z dnia [...] stycznia 2019 r. orzekająca o odpowiedzialności Spółki jako płatnika i określająca wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,08,09,10,11,12/2014 r. została doręczona w dniu 31 stycznia 2019 r. w trybie art. 150 § 4 O.p., natomiast postanowienie Naczelnika z dnia [...] kwietnia 2019 r. wszczynające postępowanie podatkowe wobec Skarżącej w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,08-12/2014 r. doręczone zostało 6 maja 2019 r. w trybie art. 150 O.p.

Dyrektor odnosząc się do przesłanki odpowiedzialności określonej w art. 116 § 2 O.p., wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżąca w terminie płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,08,09,10,11,12/2014 r. (tj. w dniach 20 marca 2014 r., 20 maja 2014 r., 21 lipca 2014 r., 22 września 2014 r., 20 października 2014 r., 20 listopada 2014 r., 22 grudnia 2014 r., 20 stycznia 2015 r.) pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. Powyższy fakt potwierdzają: odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] - stan na dzień 6 grudnia 2019 r., w świetle którego Strona (poprzednie nazwiska: H.: M.) została wpisana jako prezes zarządu Spółki z dniem 24 stycznia 2012 r. (wpis nr 1), a wykreślona z dniem 17 maja 2016 r. (wpis nr 7), akt notarialny Rep. A nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. zawierający umowę zawiązującą Spółkę, z którego wynika, że poza umową Spółki powołany został pierwszy Zarząd, w którego skład wchodzi I. H., PESEL: [...] (obecnie: I. Z.) jako Prezes Zarządu, a także protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 20 marca 2015 r., z którego wynika, że Uchwałą nr 1 Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki odwołało dotychczasowy Zarząd Spółki w osobie Skarżącej oraz powołało J. N. do pełnienia funkcji prezesa zarządu z dniem 20 marca 2015 r.

Przechodząc z kolei do kwestii wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki zaznaczył, że podjęte przez organ działania egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela. Naczelnik w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego podjął szereg czynności mających na celu wyegzekwowanie przedmiotowych zaległości. W odpowiedzi na zawiadomienia z dnia 15 marca 2016 r. o dokonaniu zajęcia rachunku bankowego Spółki B. S.A. poinformował, że brak wystarczających środków pieniężnych na rachunku bankowym stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego. Z kolei w odpowiedzi na zawiadomienie z dnia 18 maja 2017 r. poinformował, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie może zostać zrealizowane, ponieważ Bank nie prowadzi rachunku bankowego dla Spółki. Natomiast A. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., T. Sp. jawna, G. Sp. z o.o., F. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. nie odebrały skierowanych do nich zawiadomień o dokonaniu zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. Z kolei A. Sp. z o.o. poinformowała, że nie współpracuje w żadnym zakresie ze Spółką.

Jednocześnie Dyrektor wskazał, iż pismem z dnia 19 maja 2016 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w P. poinformował, że Spółka nie figuruje jako płatnik składek. Pismem z dnia 11 maja 2016 r. Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców poinformowała, że Spółka posiada zarejestrowane pojazdy: samochód osobowy [...], nr rejestracyjny [...], nr podwozia [...], rok produkcji 2004 r. Jednak podczas dokonywanej rekwizycji okazało się, że powyższy pojazd od maja 2015 r. jest własnością Firmy Turystycznej P. Sp. z o. o. Natomiast z wydruku z Podsystemu Dostępu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych z dnia 28 kwietnia 2016 r. wynikało, że nie znaleziono ksiąg wieczystych prowadzonych dla nieruchomości należących do Spółki.

Z raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z dnia 7 marca 2016 r. wynikało, że pod adresem ul [...] Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej i nie ma żadnego majątku ruchomego, do którego można by skierować egzekucję; umowa najmu zawarta w dniu 11 stycznia 2012 r. pomiędzy ww. Spółką a P. S.A. reprezentowaną przez B. R. w W. zezwalała na posługiwanie się tym adresem, jako adresem rejestrowym prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w dniu 4 maja 2015 r. nastąpiło rozwiązanie umowy; Prezesem Zarządu jest Pani I. M.; miejsce pobytu nieznane; w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nie została wykreślona siedziba ww. Spółki; nie ustalono aktualnego adresu miejsca prowadzenia działalności Spółki.

Natomiast z raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z dnia 20 października 2016 r. wynikało, że: pod adresem ul. [...] w W. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej; z zapisu w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz danych zawartych w bazie POLTAX wynika, że siedziba Spółki mieści się w W. przy ul. [...]; Prezesem Zarządu jest J. N.; nie ustalono danych dotyczących miejsca prowadzenia działalności Spółki; nie ustalono danych dotyczących biura rachunkowego Spółki.

Ponadto ustalono, że: Spółka nie prowadzi działalności pod ww. adresem, nie pozostawiła żadnego majątku ruchomego, do którego można by skierować egzekucję; umowa najmu i świadczenia usług zawarta w dniu 24 lutego 2016 r. pomiędzy Spółką a G. Sp. z o.o. zezwalała na posługiwanie się ww. adresem jako adresem rejestrowym prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Z uwagi na brak płatności ze świadczone usługi, niniejsza umowa została rozwiązana z dniem 2 czerwca 2016 r. ze skutkiem natychmiastowym.

Dyrektor mając na uwadze, że wszczęte w stosunku do majątku Spółki postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyegzekwowania należności przypadających na rzecz wierzyciela, podkreślił, że wyczerpane zostały dostępne środki prawne, których celem była realizacja roszczenia podatkowego w stosunku do dłużnika podatkowego. Na podstawie podjętych czynności stwierdzono, że w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Wobec powyższego Naczelnik postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.; dalej "u.p.e.a.") umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych [...] i [...] obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02,04,06,8-12/2014 r. Natomiast postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za 12/2013 r., 01- 12/2014 r.,01/2015 r.

W związku z powyższym podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż pomimo podjęcia wszelkich możliwych środków przewidzianych w u.p.e.a., egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, zatem zaistniała kolejna pozytywna przesłanka uprawniająca do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki.

W dalszej części uzasadnienia przechodząc do oceny wystąpienia w sprawie przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p., stwierdził, iż Naczelnik słusznie uznał, iż zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Strony za zaległość podatkową Spółki. W przedmiotowej sprawie z całą pewnością nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość, ponieważ z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS (stan na dzień 6 grudnia 2019 r.). wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie wpłynął, ani nie toczy się postępowanie układowe lub naprawcze wobec ww. Spółki.

Ponadto zauważył, że z akt sprawy wynika, że zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,8-12/2014 r. objęte decyzją Naczelnika z dnia [...] lipca 2019 r. nie były jedynymi nieuregulowanymi zaległościami przez Spółkę. Wygenerowała ona również zobowiązanie względem Naczelnika z tytułu podatku od towarów i usług za 06,08-12/2013, 01-12/2014 r., 01/2015 r. w łącznej kwocie 105.891,00 zł oraz względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (pismo z dnia 6 marca 2019 r.) z tytułu składek na: ubezpieczenie społeczne za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/2018 r. do 01/2019 r. w łącznej kwocie 112.695,42 zł wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi, ubezpieczenie zdrowotne za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/2018 r. do 01/2019 r. w łącznej kwocie 29.663,18 zł wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/2018 r. do 01/2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor stanął na stanowisku, że w świetle art. 21 u.p.u.n. Naczelnik zasadnie i prawidłowo wskazał, iż wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien być złożony w połowie listopada 2013 r. gdyż w tym okresie Spółka trwale nie wykonywała swoich zobowiązań wobec Naczelnika z tytułu podatku od towarów i usług za 06,08,09/2013 r. Ponadto podkreślił, iż stan niewypłacalności pogłębiał się w kolejnych okresach, natomiast od czerwca 2014 r. Spółka kumulowała zaległości względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (zaległości na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za 05/2014 r.). Zaprzestanie płacenia wymagalnych zobowiązań przez Spółkę miało charakter trwały, ponieważ w listopadzie 2013 r. Spółka trwale zaprzestała płacenia należnych zobowiązań publicznoprawnych wobec [...] Urzędu Skarbowego w W., natomiast w czerwcu 2014 r. również wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Była to zatem sytuacja kwalifikująca do uznania Spółki za dłużnika niewypłacalnego w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n

Dyrektor dokonując analizy sytuacji finansowej Spółki zauważył, iż ze sprawozdań finansowych za 2012 i 2013 r. wynika, że na koniec 2012 r. aktywa trwałe Spółki wynosiły 1.700.000,00 zł, aktywa obrotowe wynosiły 23.653,44 zł, kapitał (fundusz) własny był na minusie i wynosił - 144.547.46 zł, zaś zobowiązania i rezerwy na zobowiązania Spółki wynosiły 1.868.200,90 zł (w tym rezerwy na zobowiązania 0,00 zł), z kolei na koniec 2013 r. aktywa trwałe Spółki wynosiły 4.360.446,15 zł, aktywa obrotowe wynosiły 140.134,76 zł, kapitał (fundusz) własny był na minusie i wynosił -182.274.72 zł, zaś zobowiązania i rezerwy na zobowiązania Spółki wynosiły 4.662.855,63 zł (w tym rezerwy na zobowiązania w wysokości 0,00 zł). Powyższe zdaniem organu potwierdza, iż w latach 2012-2013 zobowiązania Spółki przekraczały jej aktywa, w 2013 r. zobowiązania Spółki zwiększyły się z kwoty 1.866.200,90 zł do kwoty 4.662.855,63 zł, kapitał własny utrzymywał się na poziomie ujemnym. Tym samym uznał, iż skoro wartość zobowiązań Spółki przekraczała wartość jej majątku, potwierdza zaistnienie kolejnej przesłanki uprawniającej do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, który powinien być złożony w listopadzie 2013 r.

Według Dyrektora zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że Skarżąca nie wywiązała się z obowiązku, jaki nakłada na członków zarządu art. 21 u.p.u.n., bowiem pomimo wystąpienia przesłanek do zgłoszenia Spółki w stan upadłości nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, dlatego winna liczyć się z tym, że będzie zobowiązana ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe. Mając na uwadze fakt, iż Strona zaniechała zainicjowania postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy ewidentnie w Spółce wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, nie budzi wątpliwości, że Strona w pełni świadomie działała w granicach ryzyka gospodarczego i nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku służącego ochronie praw wierzycieli, w tym Skarbu Państwa. Strona godząc się na powołanie w skład zarządu, zgodziła się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa.

Reasumując Dyrektor zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika co do zaistnienia w zaskarżonej decyzji przesłanki uprawniającej do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań. Zauważył także, iż w sprawie zaistniała również druga przesłanka, tj. nadmierne zadłużenie. Tym samym uznał, iż w niniejszej sprawie brak jest przesłanki uwalniającej Skarżącą od odpowiedzialności za powstałe zaległości Spółki, gdyż pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie zostały podjęte stosowne czynności w tym zakresie. Poczynione ustalenia pokazują, iż w okresie pełnienia przez Skarżącą obowiązków w zarządzie Spółki miało miejsce trwałe niepłacenie wymagalnych zobowiązań podatkowych oraz przerost zobowiązań nad majątkiem. Strona miała zatem świadomość, iż kierowany przez nią podmiot nie wywiązuje się z zapłaty wymagalnych wierzytelności, nie podjęła jednak czynności, do których była zobligowana przepisami u.p.u.n.

Odnosząc się do stwierdzenia Strony, iż mając świadomość o kosztach Spółki w początkowym okresie jej działalności, będąc w stałym kontakcie z osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie ksiąg rachunkowych nie widziała podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podniósł, iż nie można odmówić członkom zarządu prawa do podjęcia ryzyka i nie zgłoszenia wniosku o upadłość mimo zajścia stosownych ku temu przesłanek, w sytuacji, gdy według ich oceny uda się opanować sytuację finansową spółki i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. W przypadku jednak dokonania błędnej oceny, członkowie zarządu muszą liczyć się z konsekwencjami finansowymi. Organ uznał zarazem, że opisane w odwołaniu działania Strony (oczekiwanie na legalizację budowy hotelu, brak informacji o sposobie jej zakończenia z uwagi na zaprzestanie pełnienia funkcji) - nie wskazują na wyłączenie odpowiedzialności Strony, w szczególności w kontekście "braku winy" w niezgłoszeniu wniosku o upadłość.

Dyrektor przechodząc do kolejnych okoliczności pozwalających na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości poprzez wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.), zaznaczył, że wskazane w odwołaniu "mienie" w postaci wyposażenia hotelu: recepcji, sauny itd. (związane z inwestycjami poczynionymi w nieruchomość), czy też załączone do odwołania kserokopie faktur nie może być uznane za mienie, którego wskazanie zwalnia od odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości Spółki. Powyższe mienie Spółki zostało wskazane w sposób bardzo ogólnikowy, odnosi się do sytuacji z okresu, kiedy Strona zarządzała Spółką (nie do sytuacji bieżącej). Natomiast jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec majątku Spółki ustalono, ze nieruchomość w B. zmieniła właściciela. Decyzja Naczelnika z dnia [...] kwietnia 2017 r. potwierdza, że pod adresem B., ul. [...] działalność gospodarczą prowadzi inny podmiot, tj. A. Sp. z o. o. (obiekt B.). W powyższej decyzji ustalono, że pod ww. adresem Spółka B. nie wykonuje żadnej działalności gospodarczej. Podkreślił jednocześnie, że poszukiwanie majątku Spółki nie doprowadziło do ustalenia składników jej majątku ruchomego, w związku z czym organ egzekucyjny był zmuszony do odstąpienia dalszych czynności.

Dyrektor mając powyższe na uwadze uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w art. 116 § 1 O.p. pozwalająca na skuteczne uwolnienie się Strony od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Sama Skarżąca natomiast nie dowiodła wystąpienia żadnej z okoliczności egzoneracyjnych, a zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na istnienie przesłanek obligujących do orzeczenia o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki.

W dalszej części uzasadnienia za bezzasadne uznał podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia art. 165 § 2 w zw. art. 165 § 4 w związku z art. 150 § 4, art. 108 § 1 w zw. z art. 108 § 2 pkt. 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 150 § 4 ww. ustawy, twierdząc, że postanowienie Naczelnika z dnia [...] kwietnia 2019 r. wszczynające postępowanie podatkowe wobec Strony w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,08.09,10,11,12/2014 r. zostało skierowane na adres zgodny zdanymi zgłaszanymi do organów podatkowych (wydruk z systemu SERCE z dnia 12 kwietnia 2019 r.), wskazujący, że adres pod który skierowano postanowienie, tj. ul. [...], [...] K., jest zarówno adresem rejestracyjnym, jak i adresem siedziby działalności gospodarczej od dnia 7 lutego 2018 r. Powyższy adres potwierdza zatem Centralny Rejestr Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników. Organ zwrócił uwagę, że adnotacje dokonane przez doręczyciela, zarówno na kopercie zawierającej ww. postanowienie, jak i na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wskazują, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub innej osobie, która podjęłaby się oddania pisma adresatowi, pracownik poczty pozostawił przesyłkę na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym. Przesyłka była awizowana po raz pierwszy w dniu 19 kwietnia 2019 r., a po raz drugi w dniu 29 kwietnia 2019 r., natomiast w dniu 7 maja 2019 r. podjęto decyzję o zwrocie przesyłki. Przesyłka zatem była dwukrotnie awizowana. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym zostało umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. W związku z niepodjęciem korespondencji przez adresata, w dniu 7 maja 2019 r. została ona zwrócona do nadawcy.

Powyższe zdaniem Dyrektora potwierdza, iż ww. postanowienie z dnia [...] kwietnia 2019 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 6 maja 2019 r. w trybie doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 150 § 4 O.p. W jego ocenie o tym, że dany adres nie jest adresem miejsca zamieszkania (adresem miejsca, pod którym należy doręczać korespondencję) nie może świadczyć okoliczność wakacyjnego wyjazdu. Zaznaczył przy tym, iż Strona pod adresem - ul. [...], [...] K. odebrała postanowienie z dnia [...] maja 2019 r. wydane w trybie art. 200 O.p. oraz decyzję Naczelnika z dnia [...] lipca 2019 r. Ponadto Strona wskazała ww. adres w przedmiotowym odwołaniu.

Natomiast odnosząc się do zarzutu dotyczącego doręczenia decyzji Naczelnika z dnia [...] stycznia 2019 r. stwierdzającej odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określająca wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za przedmiotowe okresy wyjaśnił, iż adresatem ww. decyzji jest Spółka do której skierowano ww. decyzję, natomiast nie członek zarządu, do którego prowadzone jest postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej.

Dyrektor nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony w sytuacji, gdy nie wyjaśniono w sposób dostateczny sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki i błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność byłego członka zarządu za zobowiązania Spółki. Zauważył, iż z akt sprawy wynika, że zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 02,04,06,8-12/2014 r. objęte decyzją Naczelnika z dnia [...] lipca 2019 r. nie były jedynymi nieuregulowanymi zaległościami przez Spółkę. Wygenerowała ona również zobowiązanie względem Naczelnika z tytułu podatku od towarów i usług za 06,08-12/2013, 01-12/2014 r., 01/2015 r. w łącznej kwocie 105.891,00 zł oraz względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (pismo z dnia 6 marca 2019 r.) z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/2018 r. do 01/2019 r. w łącznej kwocie 112.695,42 zł wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi, ubezpieczenie zdrowotne za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/r. do 01/2019 r. w łącznej kwocie 29.663,18 zł wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 05/2014 r. do 06/2014 r., od 08/2014 r. do 02/2015 r., od 03/2018 r. do 01/2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnienia i kosztami egzekucyjnymi. Uznał przy tym, iż powyższe pozwoliło stwierdzić organom podatkowym, iż Spółka w związku ze spełnieniem przesłanki niewypłacalności wynikającej z art. 11 § 1 u.p.u.n. powinna wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w listopadzie 2013 r. W okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki wystąpiło trwałe nieregulowanie zobowiązań wobec dwóch wierzycieli, Naczelnika oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Tym samym organ wystąpienie przesłanki nieregulowania zobowiązań Spółki za wystarczające uznał dla stwierdzenia stanu jej niewypłacalności. Zauważył przy tym, iż analiza finansowa Spółki dokonana na podstawie jej bilansów z lat 2012-2013 również wskazuje na zaistnienie drugiej przesłanki wynikającej z art. 11 ust. 2 O.p., tj. nadmiernego zadłużenia.

Zdaniem Dyrektora wskazane przez Stronę okoliczności nie wypełniają przesłanek wyłączających odpowiedzialność Strony za przedmiotowe zaległości Spółki w zakresie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki oraz wskazania mienia Spółki nadającego się do efektywnej egzekucji.

Odnosząc się natomiast do zarzutu, iż w trakcie prowadzonego postępowania, organ pierwszej instancji nie ustalił zarówno miejsca prowadzenia działalności Spółki, miejsca przechowywania ksiąg rachunkowych, jak również nie ustalił majątku Spółki, uznał, iż powyższe zarzuty dotyczą postępowania wymiarowego, natomiast w niniejszym postępowaniu organ podatkowy nie bada zasadności postępowania wymiarowego. Wszelkie zarzuty dotyczące zasadności określenia przedmiotowego zobowiązania podatkowego Skarżąca winna zgłaszać na etapie prowadzonego postępowania wymiarowego przed organami podatkowymi. Stwierdził jednocześnie, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego jedynie koryguje wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowanego pierwotnie przez Spółkę, które powstaje z mocy prawa, stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 O.p. - z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania. Jeżeli organ określi zobowiązanie podatkowe w kwocie innej niż zadeklarowana, oznacza to, że podatnik powinien był we właściwym czasie zadeklarować i zapłacić podatek w kwocie określonej przez organ podatkowy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie obiektywnej przesłanki niewypłacalności, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w czasie kiedy członek zarządu nie pełni już tej funkcji.

Końcowo za bezzasadne uznał zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i art. 191 O.p. twierdząc, iż Naczelnik na podstawie zebranego materiału dowodowego dokonał prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie, czego potwierdzenie stanowią zebrane w niniejszej sprawie dokumenty. W sprawie organy przeprowadziły wszelkie niezbędne i konieczne dla ustalenia (wyjaśnienia) istotnych okoliczności faktycznych, a dopuszczone (zgodne z prawem) w art. 180 i art. 181 O.p. dowody przyczyniły się do wyjaśnienia sprawy. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, który umożliwił udzielenie Skarżącej niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania wystosowując do Strony pismo z dnia 24 maja 2019 r. w trybie art. 123 § 1 O.p., które zostało doręczone Stronie w dniu 4 czerwca 2019 r., jak również w sposób dostateczny wyjaśnił Stronie w skarżonej decyzji przesłanki, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Według organu Stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu na podstawie art. 123 § 1 O.p., a także możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego stosownie do art. 200 § 1 O.p.

W skardze z 30 stycznia 2020 r. Strona, wnosząc o uchylenie zarówno decyzji organu pierwszej jak i drugiej instancji oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

1) art. 116 § 1,§ 2, § 4 w zw. z art. 107 § 1, § 2 i 4, art. 108 § 1 O.p. poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, iż w sprawie zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki;

2) art. 116 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 11 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 1 i 2, 4, 7 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 498 - dalej: "P.u."), poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe ich zastosowanie, w szczególności poprzez błędne przyjęcie, iż w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu Spółka znajdowała się w stanie uzasadniającym ogłoszenie upadłości;

3) art. 210 § 4 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji brak w treści zaskarżonej decyzji prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności w kwestii zaistnienia przesłanki o bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki;

4) art. 127 O.p. w zw. z art. 229 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania polegającego na niewłaściwym i nieprawidłowym rozpoznaniu sprawy przez organ odwoławczy tj. nieprzeprowadzenie istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia wniosków dowodowych podnoszonych przez Stronę w postępowaniu odwoławczym oraz nieprzeprowadzenie postępowania uzupełniającego w tym zakresie, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do dwukrotnego merytorycznego rozpoznania sprawy;

5) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie jakichkolwiek działań zmierzających do dokładnego i kompletnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, w szczególności dokonania pełnej analizy sytuacji finansowej Spółki potrzebnej do oceny przesłanek obligujących Spółkę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości zgodnie z treścią art. 116 § 1 pkt 1 O.p., jak również do oceny czy zgłoszenie wniosku nastąpiło z zachowaniem "właściwego czasu", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p.;

6) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych działań celem zebrania kompletnego materiału dowodowego i zaniechanie jego wszechstronnego rozpatrzenia, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w wyniku uznania, iż w Spółce w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu ziściły się przesłanki ogłoszenia upadłości;

7) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez błędne przeprowadzenie postępowania, w szczególności w zakresie gromadzenia dowodów w sprawie, celem ustalenia daty powstania niewypłacalności Spółki i właściwego momentu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, polegające na braku analizy sytuacji finansowej Spółki, co skutkowało wydaniem orzeczenia w oparciu o niepełny i błędnie oceniony materiał dowodowy;

8) art. 150 § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że postanowienie o wszczęciu postępowania z urzędu o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe, jak i decyzja z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnika stwierdzająca odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określająca wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zostało skutecznie doręczone Stronie;

9) art. 108 § 1 w zw. z art. 108 § 2 pkt. 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 150 § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia Skarżącej decyzji z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnika stwierdzająca odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określająca wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a tym samym błędnie organ uznał, że został spełniony wymóg wszczęcia postępowania podatkowego o odpowiedzialności Strony po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

10) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a poprzez jego błędne zastosowanie i orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej w sytuacji, gdy nie wyjaśniono w sposób dostateczny sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki i błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność byłego członka zarządu za zobowiązania spółki;

11) art. 121, art. 122, art. 123 O.p. w zw. z art. 150 § 4 O.p. poprzez uniemożliwienie stronie brania czynnego udziału w sprawie i wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak i złożenia wyjaśnień.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu albowiem zarzuty naruszenia prawa procesowego i materialnego nie zasługują na uwzględnienie.

Na wstępne Sąd porządkowo wyjaśnia, iż niniejszą sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W okolicznościach niniejszej sprawy stwierdzono zaistnienie powyższych warunków, co determinowało rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy oceny czy Skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność podatkową wraz ze Spółką B. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za luty, kwiecień, czerwiec oraz za okres od sierpnia do grudnia 2014r. w łącznej wysokości 7.456,94 zł wraz o odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Ponieważ zarzuty skargi zostały szczegółowo opisane w tzw. części historycznej nin. uzasadnienia, Sąd odstępuje od ich ponownego omówienia, podkreślając jedynie, że - zdaniem Skarżącej - organy podatkowe przypisując jej taką odpowiedzialność naruszyły zarówno przepisy postępowania podatkowego poprzez, w szczególności, zaniechanie niezbędnych działań w celu zebrania kompletnego materiału dowodowego oraz jego wszechstronnego rozpatrzenia, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1,§ 2, § 4 w zw. z art. 107 § 1, § 2 i 4, art. 108 § 1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, iż w sprawie zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki.

Przy tak zakreślonych granicach skargi, tj. gdy zarzuty skargi dotyczą naruszenia tak przepisów prawa procesowego, jak i materialnego, zasadą jest, że w pierwszej kolejności rozpoznaje się zarzuty prawa procesowego.

W ocenie Sądu w realiach rozpoznawanej sprawy zasadnym jest jednak odstąpienie od tejże zasady i w pierwszej kolejności omówienie przepisów materialnoprawnych mających zastosowanie w sprawie albowiem dokonanie prawidłowej wykładni przepisów materialnoprawnych regulujących materię solidarnej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki, determinuje zakres i kierunki postępowania wyjaśniającego koniecznego do ustalenia przez organ podatkowy odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki.

I tak: w punkcie wyjścia wskazać należy, że w myśl art. 116 § 1 O.p. za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei w § 2 tego przepisu ustawodawca unormował zakres przedmiotowy tej odpowiedzialności, określając, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, o której mowa w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Mający zastosowanie w sprawie art. 116 § 1 O.p. rozróżnia przesłanki pozytywne orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych podmiotów gospodarczych, jak i przesłanki negatywne. W katalogu przesłanek pozytywnych mieszczą się niewątpliwie okoliczności istnienia zaległości podatkowej wynikającej z decyzji podatkowej oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki.

Natomiast przesłanki negatywne to: wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niepodjęcie wymienionych działań nastąpiło bez winy członka zarządu, bądź wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego prowadzenie egzekucji. Podkreślić przy tym trzeba, że wystąpienie jednej z wymienionych negatywnych przesłanek orzekania o odpowiedzialności uniemożliwia skuteczne orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe tego podmiotu.

Pogląd ten uzasadnia użycie przez ustawodawcę spójników rozłącznych "albo, bądź". Stwierdzenie przez organ, że członek zarządu nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, wobec czego nie zaistniała przesłanka egzoneracyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 o.p., wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy w ogóle zaistniały okoliczności uzasadniające zwrócenie się z takim wnioskiem, a jeśli tak, to jaki był właściwy moment na jego wniesienie.

Ponieważ kwestia ta nie została uregulowana w przepisach prawa podatkowego, zarówno w orzecznictwie (por. dla przykładu: wyroki NSA: z 12 marca 2008 r., sygn. I FSK 744/06 i z 21 listopada 2007 r., sygn. II FSK 1260/06), jak i literaturze przedmiotu (por. K. Biernacki, "Właściwy czas" w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, Pr. i. P. 2008, Nr 3, s. 16-18) zgodnie przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym względzie do norm prawa upadłościowego

Zgodnie z art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej także określane jako – "u.p.u.n.") przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi jego niewypłacalność. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.n.), przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.n.). Na niewypłacalność dłużnika może wskazywać np. bezskuteczność prowadzenia egzekucji przez któregokolwiek z jego wierzycieli, złożenie wykazu majątku przez dłużnika, zaprzestanie płacenia przez niego długów itp.; nie jest jednak "niewypłacalnością" stan krótkotrwałego i przejściowego wstrzymania wypłat (zob. M. Pyziak-Szafnicka, Ochrona wierzyciela w razie niewypłacalności dłużnika, Warszawa 1995, s. 89 i nast.).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonalnych przez dłużnika zobowiązań. Nawet bowiem niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań (por. wyroki NSA np.: z 23 października 2019 r., sygn. I GSK 394/17; z 12 lipca 2017 r., sygn. I FSK 429/17).

Dalej podkreślić należy, że - zgodnie z uchwałą 7 sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. II FPS 3/09 - członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za ww. zaległości, jeżeli w postępowaniu podatkowym wykaże, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego.

Zwrócić też należy uwagę, że ustawodawca konstruując przepis art. 116 § 1 O.p. posłużył się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie".

Rozwiązanie przyjęte w tym przepisie uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w tym przepisie. Ocena kiedy zaistniały okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego oraz czy zgłoszenie stosownych wniosków nastąpiło we właściwym czasie, winna być dokonana - z uwagi na moment powstania objętych zaskarżona decyzją zaległości - na gruncie przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego.

Jak już wskazano wcześniej - zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. - dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Ustawa Prawo upadłościowe i naprawcze wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest zobowiązany, nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub z innymi osobami. Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym - jak wynika z przytoczonych powyżej regulacji, jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.n.), albo dzień, w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną albo inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej).

Oceniając czy w okolicznościach niniejszej sprawy ziściły się przesłanki upadłościowe, od których uzależniona jest odpowiedzialność podatkowa członków zarządu spółek kapitałowych Sąd stwierdza, że znajdujący się w aktach materiał dowodowy – wbrew twierdzeniom Skarżącej - pozwalał na dokonanie obiektywnej, w kontekście ww. przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, oceny wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość.

I tak: ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika w sposób nie budzący wątpliwości, iż zaległość Spółki B. Sp. z o. o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wyniosła odpowiednio w 2014r.: za luty - w wysokości 486,00 zł, za kwiecień - w wysokości 8.94,00 zł, za czerwiec 2014r. - w wysokości 1.263.00 zł, za sierpień - w wysokości 1.347.00 zł, za wrzesień - w wysokości 1.278.00 zł, za październik - w wysokości 1.458,00 zł, za listopad - w wysokości 797,00 zł oraz za grudzień - w wysokości 819,00 zł, co znalazło wyraz w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w: W. z dnia [...].01.2019r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Spółki B. Sp. z o. o. jako płatnika i określającą wysokość pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za wymienione wyżej okresy.

Z akt sprawy wynika także w sposób nie budzący wątpliwości, iż powyższa decyzja została doręczona Spółce w dniu 31.01.2019r. w trybie art. 150 § 4 O.p.

Następnie, postanowieniem z dnia [...].04.2019r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął postępowanie podatkowe wobec Skarżącej (I. Z.) w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką B. Sp. z o. o. odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wskazane w decyzji okresy. Postanowienie to zostało doręczone Skarżącej w dniu 6 maja 2019r. w trybie art. 150 O.p.

W świetle przytoczonych faktów, Sąd stwierdza, że skoro zatem postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Skarżącej za przedmiotowe zaległości Spółki zostało wszczęte w dniu 06.05.2019r., zaś decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].01.2019r. orzekająca o odpowiedzialności Spółki jako płatnika i określająca wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za wskazane wyżej okresy została doręczona Spółce w dniu 31.01.2019r. w trybie zastępczym, to tym samym postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej zostało wszczęte z zachowaniem wymogu określonego w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p.

W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo też przyjęły, że w okresie powstania zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wymienione w decyzji okresy zarząd Spółki B. Sp. z o. o. w okresie od dnia 11.01.2012r. do dnia 20.03.2015r.był jednoosobowy oraz, że był sprawowany przez Skarżącą jako prezes zarządu ww. Spółki.

Powyższe wynika ze zgromadzonych w sprawie dowodów tj. zarówno akt rejestrowych Sądu Rejonowego dla W. prowadzonych dla Spółki B. Sp. z o. o. oraz z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] (według stanu na dzień 06.12.2019r.), jak i z protokołu NZW Spółki B. Sp. z o.o. z dnia 20 marca 2015r. z którego wynika, że uchwałą nr 1 NZW odwołało dotychczasowy zarząd spółki w osobie Skarżącej i powołało do pełnienia prezesa zarządu z tym samym dniem J. N..

Spełniona została zatem pierwsza z wymaganych w art. 116 § 2 O.p. pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki, tj. że zobowiązania podatkowe spółki powstały w czasie pełnienia przez Skarżącą obowiązków członków zarządu spółki.

Nie ulega też wątpliwości, w świetle akt sprawy, że została spełniona także druga z pozytywnych przesłanek przepisu art. 116 § 2 O.p. tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Pomimo bowiem podjęcia wszelkich możliwych środków przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja z majątku B. Sp. z o. o. okazała się bezskuteczna, co zostało ostatecznie stwierdzone postanowieniami wydanymi na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. umarzającymi postępowanie egzekucyjne: z dnia [...] kwietnia 2018r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. – w odniesieniu do zaległości podatkowych od osób fizycznych za luty, kwiecień, czerwiec oraz za okres od sierpnia do grudnia 2014r. oraz z dnia [...] kwietnia 2018r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. – w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów i usług za 12/201r., 01-12/2014r. oraz 01/2015r.

Sąd wskazuje przy tym, że ustalenia organów podatkowych w zakresie, w jakim organ egzekucyjny podejmował czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości z powyższych tytułów zostały szczegółowo opisane na str. od 10-12 zaskarżonej decyzji oraz, że ponieważ mają one pełne potwierdzenie w aktach sprawy i zgromadzonym materiale dowodowym, przyjmuje je jako ustalenia własne.

Jednocześnie Sąd nie może podzielić forsowanego w skardze poglądu Skarżącej o niewykazaniu przez organy przesłanki bezskuteczności egzekucji skoro "(...) jest w stanie wskazać majątek spółki, z którego można przeprowadzić egzekucję" z nieruchomości – hotelu zlokalizowanego przy ul. [...] (w której to nieruchomości, wg wiedzy Skarżącej były "czynione inwestycje"). Jak bowiem wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec majątku Spółki B. Sp. z o. o., nieruchomość w B. zmieniła właściciela a ponadto, jak wynika to z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].04.2017r., pod adresem B., ul. [...] działalność gospodarczą prowadzi inny podmiot, tj. A.Sp. z o.o. (obiekt B.). W powyższej decyzji ustalono, że pod ww. adresem Spółka B. nie wykonuje żadnej realnej działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu, Skarżąca nie wykazała również w prowadzonym postępowaniu przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Zdaniem Skarżącej organy naruszyły w tym zakresie przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej w sytuacji, gdy nie tylko nie wyjaśniono w sposób dostateczny sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki, ale i błędnie uznano, że w okolicznościach sprawy nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność byłego członka zarządu za zobowiązania Spółki.

Powyższego poglądu Sąd nie może zaakceptować albowiem pozostaje on w sprzeczności z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie.

Mianowicie z akt sprawy wynika w sposób jednoznaczny, że zobowiązania Spółki w okresie, w którym Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu wynosiły odpowiednio w podatku od towarów i usług za 06,08-12/2013, 01-12/2014r., 01/2015r. w łącznej kwocie 105.891,00 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazane w zaskarżonej decyzji okresy tj. za kwiecień, czerwiec oraz za okres od sierpnia do grudnia 2014r. w łącznej wysokości 7.456,94 zł.

Ponadto Spółka miała zobowiązania względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na: ubezpieczenie społeczne (za okres od 05/2014 do 06/2014, od 08/2014 do 02/2015) oraz z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego (za okres od 05/2014r. do 06/2014r., od 08/2014r. do 02/2015r.). Spółka nie realizowała również wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 05/2014r. do 06/2014r. oraz od 08/2014r. do 02/2015r.

W tym stanie rzeczy, jak trafnie przyjęły organy, Spółka w związku ze spełnieniem przesłanki niewypłacalności wynikającej z art. 11 § 1 u.p.n.u. powinna wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości już w listopadzie 2013r.

Bezspornym jest także, że to w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki B. Sp. z o. o. wystąpiło powyższe i trwałe nieregulowanie zobowiązań wobec dwóch wierzycieli, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i to na Skarżącej ciążył obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Jak już zaznaczono w części wstępnej rozważań, zgodnie z art. 11 § 1 u.p.n.u. (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2015r.) istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań; dłużnik jest niewypłacalny wówczas, gdy nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. W świetle § 2 ww. przepisu, dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Podkreślenia wymaga przy tym, iż przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później jednak niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Tak więc już okoliczność wystąpienie przesłanki nieregulowania zobowiązań Spółki jest wystarczająca dla stwierdzenia stanu niewypłacalności Spółki. Z art. 11 ust. 1 u.p.u.n. nie wynika bowiem aby ustawodawca powiązał stan niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów (por. dla przykładu: wyroki NSA z 10 kwietnia 2015r. sygn. akt II FSK 853/13, z 11 kwietnia 2014r. sygn. akt IFSK 656/13, z 25 października 2016r. sygn. akt II FSK 2557/14).

Skoro zatem organy za przyczynę niewypłacalności przyjęły brak wykonywania przez Spółkę jej wymagalnych zobowiązań, tj. wystąpienie przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., to istotnym elementem ustaleń w sprawie określenia "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest stan regulowania takich zobowiązań, a nie analiza stanu finansowego Spółki. Nie było więc potrzeby w tym przypadku ustalania sytuacji finansowej Spółki.

W kontekście powyższej konstatacji jedynie ubocznie Sąd, że także analiza finansowa Spółka dokonana na podstawie bilansów Spółki z lat 2012-2013 również wskazuje na zaistnienie drugiej przesłanki wynikającej z art. 11 ust. 2 O.p. tj. nadmiernego zadłużenie.

Reasumując tę część rozważań, w ocenie Sądu Organy opierając się na dokonanych ustaleniach faktycznych trafnie przyjęły, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki, zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, czego Skarżąca jednak nie uczyniła.

Odnosząc się odrębnie do zarzutu naruszenia art. 150 § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że tak postanowienie o wszczęciu postępowania z urzędu o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe, jak i decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].01.2019r. stwierdzająca odpowiedzialność B. Sp. z o. o. jako płatnika i określająca wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zostały skutecznie doręczone Stronie Sąd stwierdza, że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie.

W punkcie wyjścia Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. W myśl art. 145 § 2 ww. ustawy jeśli strona ustanowiła pełnomocnika, pismo doręcza się pełnomocnikowi.

Zgodnie natomiast z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W myśl pkt 2 tego przepisu pisma doręcza się również w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji.

Jednocześnie jednak ustawodawca przewidział, że w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 !ub art. 149 powołanej ustawy, dochodzi do zastępczego doręczenia przesyłki na zasadach określonych w art. 150 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. I tak, jeżeli doręczenie pisma (przesyłki) następuje za pośrednictwem poczty, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1 O.p.), przy czym zobowiązana jest do dwukrotnego powiadomienia adresata przesyłki o pozostawieniu jej w określonej placówce pocztowej (art. 150 § 2 i § 3 O.p.). Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 4 O.p.).

Sąd stwierdza, że organy prawidłowo zastosowały powyższe przepisy w realiach sprawy.

Jak bowiem wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...].04.2019r. wszczął postępowanie podatkowe wobec Skarżącej w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką B. Sp. z o. o. odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wskazane w zaskarżonej decyzji okresy 2014r.

Powyższe postanowienie zostało skierowane na adres zgodny z danymi zgłaszanymi do organów podatkowych (wydruk z systemu SERCE z dnia 12.04.2019r.), wskazujący, że adres, pod który skierowano postanowienie, tj. ul. [...], [...] K., jest zarówno adresem rejestracyjnym, jak i adresem siedziby działalności gospodarczej od dnia 07.02.2018r. Powyższy adres potwierdza również Centralny Rejestr Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników.

Adnotacje dokonane przez doręczyciela, zarówno na kopercie zawierającej ww. postanowienie, jak i na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wskazują, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub innej osobie, która podjęłaby się oddania pisma adresatowi, pracownik poczty pozostawił przesyłkę na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym.

Przesyłka była awizowana po raz pierwszy w dniu 19.04.2019r. a po raz drugi w dniu 29.04.2019r., natomiast w dniu 07.05.2019r. podjęto decyzję o zwrocie przesyłki. Przesyłka zatem była dwukrotnie awizowana. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym zostało umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej adresata.

W związku z niepodjęciem korespondencji przez adresata, w dniu 07.05.2019r. została ona zwrócona do nadawcy.

W świetle powyższych ustaleń Sąd stwierdza, że postanowienie z dnia [...].04.2019r. zostało skutecznie doręczone w dniu 06.05.2019r. w trybie doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 150 § 4 O.p.

W konsekwencji, związku ze skutecznym doręczeniem ww. postanowienia z dnia [...].04.2019r. wydanym na podstawie art. 165 § 1 i 2 O.p. uznać należy, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Warszawie jako organ I instancji skutecznie wszczął także postępowanie podatkowe wobec Skarżącej w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką B. Sp. z o. o. odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wymienione w decyzji okresy 2014r. z dniem 06.05.2019r., tj. z dniem doręczenia ww. postanowienia (zgodnie z art. 165 § 4 O.p.).

Niezależnie od powyższego Sąd za organem zauważa, że Skarżąca na etapie postępowania odwoławczego wskazała, że korespondencja została wysłana na prawidłowy adres, jednakże w okresie awizowania przesyłki, tj. od 23.04.2019r. do 05.06.2019r. przebywała zagranicą. Sąd wyjaśnia, że o tym, że dany adres nie jest adresem miejsca zamieszkania (adresem miejsca, pod którym należy doręczać korespondencję) nie może jednak świadczyć okoliczność wyjazdu w związku z udziałem w wycieczce (usłudze) turstycznej.

W ocenie Sądu, niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 108 § 1 w zw. z art. 108 § 2 pkt. 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 150 § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia Skarżącej decyzji z dnia [...] stycznia 2019 r. organu I instancji stwierdzającej odpowiedzialność Spółki jako płatnika i określającej wysokość pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przede wszystkim Sąd wyjaśnia, iż adresatem ww. decyzji była Spółka, tj. jest B. Sp. z o. o., do której skierowano ww. decyzję, a nie Skarżąca jako członek zarządu, w stosunku do którego prowadzone jest postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej.

Taki tryb pozostaje w zgodzie z art. art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) O.p., gdyż zgodnie z tym przepisem warunek uprzedniego "doręczenia decyzji" nie dotyczy doręczenia takiej decyzji członkowi zarządu, względem którego ma być wszczęte postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej, ale spółce. Tak też organ postąpił w realiach sprawy, doręczając decyzję podmiotowi głównemu, tj. Spółce B. Sp. z o. o. w dniu 31.01.2019r. - w trybie art. 150 § 4 O.p.

W konsekwencji, postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej zostało wszczęte z zachowaniem wymogu określonego w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p.

W ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie także zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i 2. art. 122, art. 123, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 O.p.

Analiza zarówno akt sprawy, jak i treści zaskarżonych decyzji w konfrontacji z zarzutami skargi upoważnia Sąd do stwierdzenia, że kwestionowane postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, który umożliwił udzielenie Skarżącej niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, wystosowując do Strony pismo z dnia 25.1I.2019r. w trybie art. 123 § 1 O.p., które zostało doręczone pełnomocnikowi Strony w dniu 05.12.2019r.Sąd zauważa, że Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa.

Treść uzasadnienia zaskarżonych decyzji wskazuje, że organy w sposób dostateczny każdorazowo wyjaśniły Stronie przesłanki, którymi kierowały się przy załatwieniu sprawy.

Z akt sprawy wynika, że Skarżąca miała możliwość zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i wypowiedzenia się jeszcze przed wydaniem zaskarżonej decyzji również przez organ I instancji. Z prawa tego Strona skorzystała, stawiając się w dniu 17.06.2019r. w siedzibie [...] Urzędu Skarbowego w W. w celu zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym w postępowaniu podatkowym, którą to okoliczność potwierdza sporządzony protokół. Stronie zapewniono zatem czynny udział w postępowaniu zgodnie z art. 123 § 1O.p., a także możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego stosownie do stosownie do art. 200 § 1 O.p.

Z akt sprawy wynika także, że organ odwoławczy przeprowadził ponowne postępowanie podatkowe, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 127 O.p. dokonując całościowej, merytorycznej oceny ustaleń faktycznych, zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

W ocenie Sądu zarówno organ pierwszoinstancyjny, jak i organ odwoławczy, zgodnie z wymogiem zawartym w art. 210 § 4 O.p. oparły swoje rozstrzygnięcie na przekonywających podstawach, czemu dały wyraz w uzasadnieniu swoich decyzji wskazując fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, ponieważ zarzuty skargi okazały się bezpodstawne, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.