Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 888/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1 pkt 126,  art. 21  ust. 22
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia WSA Beata Kozicka, Sędzia WSA Bożena Suleja (spr.), Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2011 r. sprawy ze skargi J. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Indywidualną interpretacją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko J.K. zawarte we wniosku z dnia 25 stycznia 2010r. w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania – za nieprawidłowe. Interpretację wydano z powołaniem się na art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770).

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z treści wniosku wynikało, iż wnioskodawca wraz z małżonką nabyli w 2008 roku mieszkanie własnościowe stanowiące odrębną nieruchomość. W 2009 r. małżonkowie dokonali sprzedaży przedmiotowego mieszkania. Mieszkanie stanowiło wspólność ustawową małżeńską. W lokalu tym była zameldowana żona wnioskodawcy w okresie od 2002 do 2009 roku tj. przez okres powyżej 12 miesięcy. W dniu 26 stycznia 2009r. żona wnioskodawcy złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie, iż spełnia warunki zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. wnioskodawca natomiast nie był zameldowany w przedmiotowym lokalu.

We wniosku o interpretację sformułowano następujące pytanie: "czy w tym stanie faktycznym wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia w/w nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?"

Jednocześnie wyrażono stanowisko, że w odniesieniu do tzw. ulgi meldunkowej zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków nawet w sytuacji, gdy tylko jedno z nich spełniało wymóg zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy poprzedzających zbycie. Świadczy o tym zapis art.. 21 ust. 22 cyt. ustawy, w myśl którego "zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków" co oznacza, że warunki zwolnienia należy rozpatrywać w stosunku do małżonków łącznie a nie rozdzielnie.

Na potwierdzenie swego stanowiska wnioskodawca przywołał dwa orzeczenia sądów administracyjnych: WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 12/09 oraz WSA w Lublinie z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 622/08, w których zaprezentowano taki sam pogląd.

Organ interpretacyjny – odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę – w pierwszej kolejności odwołał się do regulacji zawartej w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. O podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm., zwaną dalej updof) podnosząc, że podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu będącego przedmiotem odrębnej własności),

2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Następnie organ podniósł, że w myśl art. 8 ust.1 ustawy z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c updof nabytych lub wybudowanych w okresie od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. (a więc w rozpoznawanej sprawie) stosuje się zasady wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Art. 30 e ust. 1 i 4 updof stanowi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c ustawy, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawę obliczenia podatku stanowi różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych, zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6 c i 6 d powiększonymi o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22 h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W dalszej kolejności, organ powołał się na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 roku, który w ramach zwolnień przedmiotowych przewiduje, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego,

d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a – d na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 updof). Jak podkreślił organ, w myśl art. 8 ust. 3 powołanej już wyżej ustawy zmieniającej, podatnicy do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2 tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008 r. - oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. składają w terminie złożenia zeznania określonym w art. 45 ust 1 updof za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Organ podniósł, że przepis art. 21 ust.1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 powołanej ustawy zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. W ocenie organu interpretacyjnego oznacza to, iż w razie zbycia lokalu stanowiącego współwłasność małżonków, każdy z nich musi spełniać warunki do przedmiotowego zwolnienia. Zatem zwolnienie to uzależnione jest od spełnienia łącznie przez każdego z małżonków dwóch warunków:

1) okresu zameldowania na pobyt stały nie krótszego niż 12 miesięcy, przed datą zbycia,

2) terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia

Ustosunkowując się do stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę i wyrażonego przez niego stanowiska, organ interpretacyjny stwierdził, że J.K. nie mógł skorzystać ze zwolnienia z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w oparciu o treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego w 2009 r. albowiem nie był w nim zameldowany.

Organ wskazał, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 updof małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Zasadą przewidzianą w ustawie jest, że każdy z małżonków jest osobnym podatnikiem, czego nie zmienia nawet dopuszczalne prawem łączne opodatkowanie albowiem nadal podatnikami pozostają osoby fizyczne a nie małżeństwo. W przypadku dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c updof nie znajduje zastosowania art. 6 ust. 2 ustawy, ponieważ dochody z tego tytułu są wyłączone z możliwości łącznego opodatkowania. Organ dodatkowo podkreślił, że prawo nie daje możliwości solidarnego korzystania z ulg i zwolnień. Przeciwne twierdzenia są niedopuszczalne i sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości, gdyż ich przyjęcie pozwalałoby na korzystanie ze zwolnień osobom, które nie spełniają warunków do tychże zwolnień.

Z art. 21 ust. 22 ustawy wynika bezspornie, że zwolnienie to ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Małżonkowie zatem, aby razem mogli skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej muszą oboje spełniać warunki uprawniające do skorzystania z tejże ulgi. Tym samym w przypadku, kiedy jedno z małżonków nie spełnia warunków do zwolnienia - jest ono niedopuszczalne i nie znajduje żadnego oparcia w obowiązujących przepisach prawa.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych organ stwierdził, iż orzeczenia te są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły, nie są natomiast źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Reasumując, organ interpretacyjny uznał, że skorzystanie z ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof wymaga, aby zameldowany w zbywanym lokalu był podatnik, czyli bezwzględnie każdy z małżonków. Zameldowanie tylko jednego z nich nie umożliwia drugiemu w żaden sposób skorzystanie z tzw. ulgi meldunkowej.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 10 maja 2010 r. wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika podtrzymał dotychczasowe argumenty i podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa podatkowego przez organ interpretacyjny tj. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 w związku z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazał ponownie, że jego stanowisko w przedmiotowej sprawie znajduje potwierdzenie w treści wyroków sądów administracyjnych w podobnych sprawach w tym: wyroku, który zapadł przed WSA w Gdańsku dniu 9 marca 2010 roku, sygn. akt I SA/Gd 901/09, wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 949/09, wyroku WSA w Łodzi z dnia 7 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 343/09. Podkreślił, że także wśród organów podatkowych spotkać analogiczne stanowisko (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia [...], [...]).

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej dnia [...].

Pismem z dnia 8 lipca 2010 r. interpretacja ta została zaskarżona przez pełnomocnika wnioskodawcy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji jako naruszającej prawo (w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 126 updof) oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając skargę ponownie przytoczył oglądy zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji i wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Końcowo podniósł, że przepisy wyraźnie wskazują, iż spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków powoduje możliwość skorzystania z powyższej ulgi przez oboje małżonków. W przeciwnym razie przepis ten miałby inne brzmienie, co znajduje potwierdzenie w przełomowych orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych

Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia prawa do ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), a w szczególności zagadnienie, czy prawo do ulgi mają oboje małżonkowie bez względu na to czy byli w sprzedanym mieszkaniu zameldowani przez okres ponad 12 miesięcy przed datą zbycia oboje czy też jedno z nich.

Rozstrzygnięcie powyższej kwestii rozpocząć należy od analizy treści art. 10 oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z ust. 21 i ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, źródło przychodów stanowi między innymi odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub wskazanych praw majątkowych - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c updof. W myśl art. 8 ust.1 ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c updof nabytych lub wybudowanych w okresie od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Dla porządku wypada nadmienić, iż z dniem 1 stycznia 2009 r., na podstawie powołanej wyżej ustawy - art. 21 ust. 1 pkt 126 oraz art. 21 ust. 21 i 22 updof utraciły moc obowiązującą.

Skarżący, jak wskazano we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, nabył wraz z małżonką własność lokalu mieszkalnego w 2008 roku. Opodatkowanie przychodu z jego odpłatnego zbycia należało zatem ocenić na podstawie przepisów obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r.

Według art. 21 ust. 1 pkt 126 updof wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,

d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a – d na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zgodnie z art. 21 ust.21 updof zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który - w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego - złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. W myśl natomiast art. 21 ust.22 powyższe zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Ustawodawca – jako przesłankę zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych m.in. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego określił zameldowanie na pobyt stały w zbywanym lokalu, przez okres co najmniej 12 miesięcy. Wymóg ten odnosi się – jak zasadnie wskazał organ interpretacyjny – do podatnika. Jednakże wywiedziona z treści tego przepisu konkluzja, że skoro podatnikiem jest każdy z małżonków odrębnie (w zw. z brzmieniem art. 1 i art. 6 updof) to, aby skorzystać z ulgi każdy z nich musi spełniać tę przesłankę, jest zdaniem Sądu wadliwa.

Przeczy temu uregulowanie przewidziane w treści art. 21 ust. 1 pkt 126, w myśl którego zawarta w nim zasada ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 21 i ust. 22 tego przepisu. Organ interpretacyjny prawidłowo ocenił wynikający z ust. 21 wymóg warunkujący prawo do ulgi tj. obowiązek złożenia w stosownym terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi w urzędzie skarbowym. Niemniej jednak nie dokonał łącznej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 22 updof, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia tezy, że każdy z małżonków – aby skorzystać z ulgi – musi (poza warunkiem wspomnianym wyżej) spełniać przesłankę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof czyli legitymować się co najmniej 12–miesięcznym okresem stałego zameldowania w zbywanym lokalu mieszkalnym.

Takiej interpretacji nie da się zaakceptować, mając na względzie treść ust. 22 wskazanego przepisu, zgodnie z którym ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. W opinii Sądu powołane wyżej przepisy muszą być interpretowane łącznie, co w rezultacie oznacza, że jeżeli podatnik (małżonek) był zameldowany przez okres co najmniej 12–miesięcy w zbywanym lokalu na pobyt stały, to zwolnienie przysługuje wspólnie obojgu małżonkom. Tylko taka wykładnia zapewnia bowiem realizację dyspozycji zawartej w ust. 22, tj. zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Interpretacja organu podatkowego de facto przesądza o tym, że przepis ust. 22 art. 21 staje się zbędny. Pogląd organu interpretacyjnego oparty został na wniosku, że "łącznie dla obojga małżonków" oznacza "odrębnie przez każdego z małżonków", co niweczy treść powyższego uregulowania. Trzeba wyraźnie podkreślić, że nie można przyjmować za prawidłową takiej interpretacji, która uznawałaby jakieś sformułowanie tekstu za zbędne. Z założenia językowej racjonalności prawodawcy wyprowadzić można regułę interpretacyjną szczególnie istotną dla rozstrzygnięcia niniejszej skargi, że każde słowo użyte w tekście prawnym jest potrzebne dla zrekonstruowania podatkowej normy postępowania (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 r. sygn. akt. SA/Po 692/94). Także Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 14 czerwca 1995 r. sygn. W 19/94 uznał za niezgodną z założeniem o racjonalności prawodawcy, leżącym u podstaw poprawnej wykładni przepisów prawa takiej wykładni, która prowadziłaby do wniosku, że pewien fragment przepisu należałoby uznać za całkowicie zbędny.

Konkludując wskazać należy, że z przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z art. ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania na okres stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie.

Sąd pragnie wskazać, że podobny pogląd był wielokrotnie wyrażany w orzecznictwie sądowym (w tym w powołanych przez stronę skarżącą wyrokach WSA w Lublinie z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 622/08, WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 12/09), jak i interpretacji niektórych organów podatkowych. Takie samo stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze III SA/Wa 1946/09 z dnia 25 marca 2010 r., w której stwierdził, że jeżeli nawet treść art. 21 ust. 22 updof budzi pewne wątpliwości interpretacyjne, to sytuacja ta nie uprawnia organu podatkowego do rozstrzygania ich na niekorzyść podatnika. Sąd zauważył też, że wobec treści art. 21 ust. 22 updof niezasadne jest dokonywanie interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy poprzez pryzmat regulacji zawartej w art. 6 ust. 1, jak uczynił to Minister Finansów. Bezsprzecznie małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów, jednak regulacja zawarta w art. 6 ust. 1 updof nie może wykluczyć stosowania art. 21 ust. 22 tej ustawy, który zresztą nie znosi odrębności opodatkowania małżonków, a jedynie umożliwia skorzystanie z ulgi podatkowej przez każdego z małżonków, jeśli warunek zwolnienia określony w art. 21 ust. 1 pkt 126 został spełniony przez jednego z nich. W powołanym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko zawarte w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1785/09, który wprost wskazał, że uznanie przez organ podatkowy, iż przedmiotowe zwolnienie z tzw. ulgi meldunkowej należy oceniać w odniesieniu do każdego z małżonków osobno mogłoby znaleźć aprobatę, gdyby nie zapis zawarty w art. 21 ust. 22 updof. Skoro w art. 21 ust. 22 ustawodawca postanowił, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków to mimo, że warunek zameldowania w zbywanej nieruchomości spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z opłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia.

WSA w Olsztynie w orzeczeniu z dnia 21 stycznia 2010 r. o sygnaturze I SA/Ol 748/09 podkreślił dodatkowo, że gdyby założenie ustawodawcy było zbieżne z poglądem organu interpretacyjnego przepis art. 21 ust. 22 updof musiałby mieć inne brzmienie a mianowicie, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 126, ma zastosowanie do małżonków łącznie tylko wówczas, gdy każde z małżonków spełnia warunki zwolnienia". Dokonując interpretacji przepisu art. 21 ust. 22 nie można zapominać, że nawiązuje on do ogólnej zasady zwolnienia (opisanej w art. 21 ust.1 pkt 126) od opodatkowania przychodów ze zbycia określonych dóbr. Akcent położony jest na słowo "zwolnienie", a ciąg dalszy zdania wskazuje na objęcie tym zwolnieniem łącznie małżonków (por. także wyroki: WSA we Wrocławiu z 10 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 949/09, WSA w Gdańsku z 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 540/09 i z 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 901/09, WSA we Wrocławiu z 5 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1904/09.)

Taki pogląd wyraził także tutejszy Sąd m. in. w sprawie o sygn. I SA/GL 215/09, w której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1732/09 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego w imieniu Ministra Finansów.

Ugruntowaną linię orzecznictwa w tym przedmiocie w pełni podziela skład orzekający w niniejszej sprawie.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja pozostaje w sprzeczności z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 126 w związku z ust. 22 updof i z tego powodu podlega uchyleniu na mocy art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Orzeczenie o kosztach postępowania oparto na podstawie z art. 200 powyższej ustawy.