Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 331/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 października 2013 r. sprawy ze skargi J. K. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu 21 września 2012 r., uzupełnionym w dniu

22 października 2012 r., J. K. zwróciła się do Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu lokalu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w stawce [...]

Prezentując stan faktyczny wnioskodawczyni wskazała, że wraz z mężem jest współwłaścicielką (na prawach wspólności małżeńskiej) lokalu przeznaczonego do wynajmu. Powyższy lokal zakupiony został z majątku prywatnego.

Od miesiąca lipca lokal jest wynajmowany na doby. Umowa najmu jest spisywana pomiędzy wnioskodawczynią a osobą wynajmująca na bardzo krótki czas,

tj. na jedną lub kilka dób, tydzień, miesiąc. W ramach tej umowy wnioskodawczyni zobowiązuje się oddać najemcy lokal do używania przez oznaczony w niej czas,

a najemca zobowiązuje się zapłacić na jej rzecz czynsz. Dodatkowo wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymi oraz wynajmuje prywatnie mieszkanie w ramach długotrwałej umowy najmu. Wnioskodawczyni wskazała także, że świadczone przez nią usługi najmu lokalu na krótkie okresy czasu sklasyfikowane są według Nr PKWiU obowiązującego od 1 września 2009 r. w grupowaniu 55.20.19.0 - pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi. W ocenie wnioskodawczyni, wobec tego, że najem jest realizowany z majątku prywatnego, to klasyfikacja według PKWiU nie powinna wpływać na kwalifikację źródła przychodów.

W związku z powyższym wnioskodawczyni zadała następujące pytanie: czy wynajem krótkotrwały lokalu, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne można opodatkować według stawki 8,5% w ramach najmu prywatnego?

Zdaniem wnioskodawczym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy

o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, stawkę podatku zryczałtowanego w wysokości 8,5% stosuje się do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy. Zgodnie z tym artykułem, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Wnioskodawczyni wywiodła dalej, że stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Według wnioskodawczyni dzierżawa krótkotrwała lokalu jako niestanowiąca składnika majątku jej firmy może zatem być opodatkowana stawką 8,5%.

W interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2012 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - działając w imieniu Ministra Finansów - uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Argumentując organ powołał się m.in. na przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6, art. 5a pkt 6, art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), dalej zwanej "u.p.d.o.f.", art. 2 ust. 1 a , art. 6, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 2 lit e ustawy

z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, ze zm.), dalej zwanej "u.z.p.d".

Analizując przytoczone przepisy, organ interpretacyjny stwierdził, że ustawa

o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia dwa odrębne źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarczą oraz najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Najem zaś może być traktowany zarówno jako działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów.

Następnie, organ wskazał, że aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5a pkt 6 ustawy) musi ona mieć charakter zarobkowy, zorganizowany

i ciągły.

Organ wyjaśnił też, że zarobkowy charakter działalności gospodarczej występuje wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Organ wskazał też, że brak takiego zysku stanowi ryzyko tej działalności i nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona.

Odnośnie elementu organizacji działalności gospodarczej, organ wyjaśnił,

że sprowadza się to do obowiązku rejestracji, zgłoszenia statystycznego, podatkowego

i w zakresie ubezpieczeń społecznych, założenia rachunku bankowego, zastosowania wybranej formy organizacyjno-prawnej, wystąpienia i uzyskania zezwolenia lub koncesji. Zwrócił jednocześnie uwagę, że możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia formalnych elementów organizacji, gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. W przypadku elementu ciągłości, organ interpretacyjny z kolei wskazał na powtarzalność pewnych działań, na występujące w toku prowadzenia danego rodzaju działalności mechanizmy, cykle, składające się z czynności faktycznych lub prawnych, stanowiące metodę prowadzenia danej działalności. Wyjaśniono także, że ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Według organu, ciągłość działania w aspekcie celowym oznacza, że podmiot posiada plan działania, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych czynności.

Ponadto, zdaniem organu, dla oceny ciągłości działania w aspekcie podstawy utrzymania się nie ma znaczenia, czy dana działalność jest podstawowym lub jedynym źródłem dochodu czy tylko zajęciem dodatkowym. Ważny jest bowiem element stałości, ciągłości uzyskiwanych dochodów. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość – jak też wywiódł organ - przejawia się również w ilości transakcji.

Dalej w interpretacji, organ wyjaśnił też, że pojęcie najmu należy definiować

w oparciu o przepisy art. 659-692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), wskazując, że z treści art. 659 § 1 K.c. wynika, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym, dla potrzeb opodatkowania przychodem z najmu jest czynsz.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, powołując się na rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów

i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 i Nr 220, poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753) oraz wskazując na zastosowanie PKWiU dla celów opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od dnia 1 stycznia 2011 r., podał jakie usługi klasyfikują się do usług hotelarskich i gastronomicznych (sekcja H dział 55 PKWiU).

Następnie, organ interpretacyjny wyjaśnił także, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2

lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów ze świadczenia usług związanych z zakwaterowaniem (PKWiU dział 55), świadczonych przez pozostałe obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi. Natomiast stawka ryczałtu 8,5% - stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy - dotyczy przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (m.in. z najmu poza działalnością gospodarczą).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, organ, stwierdził, że wskazane przez wnioskodawczynię usługi najmu sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 55.20.19.0 – pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi, nie są usługami wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowiącym majątek własny (tzw. najem prywatny), gdyż zgodnie z ww. klasyfikacją noszą znamiona usług tymczasowego zakwaterowania w blokach mieszkalnych, które to dla celów opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie wyboru formy opodatkowania i stawki podatku - zostały zakwalifikowane pod symbolem PKWiU 55.20.19.0 w dziale 55.

W ocenie organu, w sytuacji przedstawionej we wniosku, jednoznacznie wynika, że przedmiotowy lokal nabyty został w celu wynajmu na krótkotrwałe okresy, zaś podjęte przez wnioskodawczynię działania mające charakter zarobkowy, powtarzające się okresowo, w sposób zorganizowany i ciągły zawierają elementy definicji działalności gospodarczej.

W konsekwencji organ uznał, że przychody uzyskiwane z tytułu udostępnienia lokalu w ramach usług krótkotrwałego zakwaterowania powinny zostać zaliczone do źródła przychodów, o którym mowa w art.10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowane w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów, a więc, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, 17% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Przy czym, według organu, dla powyższej oceny nie ma znaczenia fakt, że zgodnie z umową najemca jest zobowiązany do zapłaty czynszu, bowiem jest to obowiązek niezmieniający charakteru usługi, a także fakt, iż przedmiotem wynajmu jest lokal nie będący składnikiem majątku prowadzonej przez wnioskodawczynię działalności.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, wnioskodawczyni wniosła, pismem z dnia 9 stycznia 2013 r., wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Po dokonaniu analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany spornej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 31 stycznia 2013 r..

W dniu 11 marca 2013 r. J. K. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o zmianę zaskarżonej interpretacji

i zarzucając naruszenie art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W uzasadnieniu skargi, przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania, skarżąca nie zgodziła się z zaprezentowanym, przez organ stanowiskiem, gdyż, jej zdaniem, jest ono niezgodne z prawem. Według skarżącej ,świadczenie usług najmu, rozumianego według kodeksu cywilnego, w przedstawionym stanie faktycznym, stanowi najem prywatny podlegający opodatkowaniu ryczałtem w stawce 8,5%. W ocenie podatniczki, nie została spełniona przesłanka świadczenia usług najmu w ramach działalności gospodarczej, nie ma też znaczenia okres, na jaki zawierane są umowy najmu, podobnie jak klasyfikacja PKWiU usług, która ma charakter jedynie informacyjny.

Zdaniem J. K., decydujące znaczenie ma tu wola podatnika, który jeśli nie uzna wynajmowanych nieruchomości za związanych z działalnością gospodarczą, przysporzenie z tego tytułu będzie stanowić odrębne źródło przychodów od działalności gospodarczej. Stawka 17% ryczałtu, wskazywana przez organ

w interpretacji, dotyczy zaś nieruchomości stanowiących składnik majątkowy związany z działalnością gospodarczą, a nie majątku prywatnego, jak to ma miejsce w stanie faktycznym sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, prezentowane w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei, przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) -zwanej dalej "P.p.s.a." - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.). Przy czym sąd administracyjny nie jest władny dokonywać interpretacji, zastępując w ten sposób organ interpretacyjny, lecz jest obowiązany wytknąć błąd wykładni, który doprowadził do zajęcia stanowiska niezgodnego z prawem.

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji Sąd stwierdził, iż odpowiada ona prawu.

Z przedstawionego przez skarżącą we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnie z małżonkiem od lipca bieżącego roku wynajmuje zakupiony w tym celu lokal mieszkalny w P. Umowa najmu jest spisywana na krótki okres czasu – na dobę, kilka dni, tydzień, miesiąc. Dodatkowo skarżąca prowadzi działalności handlową i wynajmuje lokal mieszkalny w ramach długotrwałej umowy najmu. Skarżąca w uzupełnieniu wniosku wskazała, że świadczone usługi najmu lokalu na krótkie okresy czasu sklasyfikowane są w grupowaniu 55.20.19.0 – pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi.

W ocenie Sądu, w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, jak to słusznie uczynił organ podatkowy, że tak przedstawiony najem spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie mieści w ramach tzw. najmu prywatnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6: pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody

z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f.).

Najem i dzierżawa zatem - co nie budzi wątpliwości również w orzecznictwie - może być wykonywany w ramach działalności gospodarczej, jak i poza tą działalnością.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. obejmuje tylko taki najem, który nie stanowił działalności gospodarczej. Art. 10 u.p.d.o.f. zawiera bowiem podział zbiorów źródeł przychodu, a jednym z warunków prawidłowości podziału jest warunek rozłączności. Punkt 6 zatem może obejmować jedynie najem (dzierżawę), które nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, inaczej bowiem pokrywałby się swym zakresem z punktem 3.

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1a u.z.p.d., osoby fizyczne osiągające przychody

z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów

o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a wymienionej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (...).

Wynika z tego, że tzw. najem prywatny jak i najem w ramach działalności gospodarczej mogą być opodatkowane ryczałtem.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.z.p.d. – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów ze świadczenia usług związanych

z zakwaterowaniem (PKWiU dział 55), świadczonych przez pozostałe obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi. Natomiast, stawka ryczałtu 8,5% – stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – dotyczy przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (m.in. z najmu poza działalnością gospodarczą).

Natomiast, pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jej stosowanie na gruncie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym wynika wprost z art. 4 pkt 12 tej ustawy. Stosownie zatem do treści art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. pojęcie to oznacza działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przedmiotowa definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek. Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany.

O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez dany podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zauważyć także należy, że ani sezonowa działalność, ani brak wykonywania przez przedsiębiorcę osobiście jakichkolwiek czynności, nie stoi na przeszkodzie uznania prowadzonej działalności za działalność gospodarczą (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2005 r., I SA/Wr 3237/03, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Przedsiębiorca bowiem może tak zorganizować prowadzoną działalność, że udział jego czynności będzie ograniczony do minimum,

np. tylko do kontrolowania i sprawdzania rozliczeń.

Wykładnia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. pozwala zatem na stwierdzenie,

że ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, uznając, że prowadzenie działalności gospodarczej (i osiąganie przychodów z tej działalności) to pewien stan obiektywny. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie winna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (vide wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lipca 2008 r., sygn. akt: II FSK 733/07, z 16 kwietnia 2009 r., sygn. akt: II FSK 28/08, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zatem, mając na uwadze powyższe, na podstawie przedstawionych we wniosku informacji oraz w oparciu o przepisy, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że wykonywane przez nią czynności wynajmu lokalu mieszkalnego mieszczą się w ramach tzw. najmu prywatnego.

Analiza opisanego we wniosku o interpretację stanu faktycznego pozwala przyjąć, jak to uczynił organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji, że prowadzony przez skarżącą najem ma zarobkowy charakter, czyli jest nastawiony na osiągnięcie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Zakres prowadzonego najmu wskazuje zaś, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się

z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest to, że skarżąca nabyła przedmiotowy lokal z zamiarem przeznaczenia go na wynajem – co wyraźnie wynika z wniosku skarżącej - a więc w celu uczynienia z niego źródła przychodu. Wskazana inwestycja niewątpliwie związana była z koniecznością podejmowania szeregu czynności (nawiązywania kontaktów z potencjalnymi sprzedawcami lokali pod wynajem i przystosowanie do wynajmu, następnie z klientami zarówno na etapie zawierania umów najmu, jak i w trakcie ich realizacji). O zorganizowanej działalności świadczy również konieczność pozyskiwania potencjalnego klienta (wynajmującego) poprzez udostępnianie informacji o posiadanym lokalu do wynajęcia, podejmowanie środków umożliwiających realizację przedmiotu umowy, czuwanie nad przestrzeganiem zasad dokonywania płatności za wynajem. Tego rodzaju działania, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań oraz czynności. Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspokajanie potrzeb osób trzecich - w tym przypadku osób wynajmujących lokal w miejscowości nadmorskiej.

W ocenie Sądu, słusznie zatem organ podatkowy przychody uzyskiwane z tytułu udostępniania lokalu mieszkalnego uznał za działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług najmu obiektów noclegowych turystyki oraz innych miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.z.p.d., a które to mieszczą się w grupowaniu PKWiU 55.1 i 55.2.

Sąd nie podziela poglądu skarżącej, że klasyfikacja usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług ma w tym przypadku jedynie charakter informacyjny.

Po pierwsze, charakterystycznym jest, że w art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d.o.f. ustawodawca definiując pojęcie "działalności usługowej" wprost stwierdza, że jest to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 1293 i Nr 220 poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753). Po drugie, oczywiste jest, że dla określenia stawki podatku dla danego rodzaju przychodów istotne jest sprecyzowanie rodzaju działalności, z której przychody te pochodzą. Przepisy omawianej ustawy odwołują się wprost do klasyfikacji statystycznych, określając stawkę podatku dla niektórych przychodów (zwłaszcza

w przypadku przychodów opodatkowanych 17-procentową stawką). Skoro normy prawa podatkowego, zawarte m.in. w art. 12 ust. 1 u.z.p.d. i określające stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, odwołują się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wskutek czego normy prawa statystycznego współtworzą normę opodatkowania, wobec tego nie można mówić, że klasyfikacja PKWiU ma jedynie charakter informacyjny.

Reasumując, Sąd stwierdza, że przychody z opisanego we wniosku najmu lokalu nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.,tj. najmu prywatnego. Mając na uwadze zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, że podejmowane przez skarżącą czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą, a jej wiążące sklasyfikowanie w grupowaniu 55.20.19.0 PKWiU przesądza że przychody z przedmiotowego najmu nie mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5%, zaś właściwą stawką będzie 17% stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec powyższego, zaskarżona interpretacja nie narusza art. 12 u.z.p.d.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.