Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1381/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i stwierdzono nieważność decyzji II instancji
Powołane przepisy: article: art. 185 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Rafał Batorowicz Sędziowie NSA Jan Bała Kazimierz Brzeziński (spr.) Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Lu 182/05 w sprawie ze skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok oraz decyzję Dyrektora Izby celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] i utrzymaną w mocy decyzję pierwszej instancji, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej na rzecz Z. W. kwotę 2529 zł. ( dwa tysiące pięćset dwadzieścia dziewięć ) tytułem kosztów postępowania,


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 30 czerwca 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 182/05 po rozpoznaniu skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] oddalił skargę.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że w dniu [...] lutego 2002 r. w Oddziale Celnym I w Lublinie objęto procedurą dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD nr [...] samochód osobowy marki OPEL VECTRA, sprowadzony z Holandii przez Z. W.. Z uwagi na fakt, że pochodzenie tego pojazdu zostało udokumentowane deklaracją sporządzoną na fakturze stwierdzającą unijne pochodzenie tego pojazdu do obliczenia kwoty cła zastosowano obniżoną, zerową stawkę celną.

W związku z wątpliwościami co do autentyczności deklaracji pochodzenia pojazdu została ona przesłana holenderskim władzom celnym do weryfikacji. Władze te poinformowały, że dane podane w deklaracji, dotyczące sprzedającego są fałszywe, oraz że pojazd wyprodukowano w Unii Europejskiej i odpowiada on warunkom dotyczącym pochodzenia unijnego.

Naczelnik Urzędu Celnego w Lublinie ocenił, że deklaracja ta nie może być uznana za dowód potwierdzający preferencyjne pochodzenie pojazdu i dlatego decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej, kwoty cła oraz kwoty podatków VAT i akcyzowego i określił kwotę cła oraz kwoty tych podatków w nowej, wyższej wysokości z zastosowaniem stawki autonomicznej.

Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej po rozpatrzeniu odwołania Z. W. decyzją z dnia [...] lutego 2005 r. nr 300000-EK-6400-8/05/ŁJ utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej stanął na stanowisku, że organy celne powinny były stosować w sprawie zarówno przepisy prawa materialnego jak i proceduralne – obowiązujące w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. nr 68, poz. 623) przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej.

Użyte w art. 26 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne ogólne sformułowanie "przepisy dotychczasowe", zdaniem Sądu, należy interpretować poprzez zakres regulacji zawartej w Kodeksie celnym. Zgodnie z art. 1 przedmiotem regulacji zawartej w Kodeksie celnym są zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny i wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych. Z powyższego przepisu wynika, że w Kodeksie celnym zawarto zarówno przepisy proceduralne prawa celnego, jak i przepisy materialnego prawa celnego. W przypadku zatem, gdy tak jak w niniejszej sprawie dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, zastosowanie będą miały przepisy materialne i proceduralne obowiązujące do dnia 30 kwietnia 2004 r., w tym Kodeks celny z 1997 r.

Organy celne powołując jako podstawę prawną wydanych decyzji art. 26 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, w ocenie Sądu I instancji nie naruszyły zatem prawa.

Obowiązek stosowania w stanie faktycznym sprawy dotychczas obowiązujących przepisów proceduralnych potwierdza, zdaniem Sądu I instancji, także przepis art. 67 Wspólnotowego Kodeksu celnego, w myśl którego, jeżeli szczególne przepisy nie stanowią inaczej, to datą, którą należy uwzględniać przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, jest data przyjęcia zgłoszenia przez organy celne.

Odnosząc się do kwestii zastosowania w niniejszej sprawie przepisów dotyczących weryfikacji dokumentów pochodzenia tj. Protokółu nr 4 Układu Europejskiego (Załącznik do Dz.U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662), który obowiązywał do dnia uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Sąd podkreślił, że mimo iż faktycznie od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej traktaty założycielskie (Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską, Traktat o utworzeniu Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, Traktat o Unii Europejskiej i ich modyfikacje) oraz opierające się na tych traktatach akty prawne są dla Rzeczpospolitej Polskiej prawem obowiązującym, to w art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej (Dz.U. UE L 03.236.33) zastrzeżono, że prawo pierwotne obowiązuje nowe Państwa Członkowskie, zgodnie z przepisami Aktu akcesyjnego, który mieści szereg przepisów intertemporalnych dotyczących między innymi prawa celnego.

Sąd wskazał, że w ust. 13 załącznika IV nr 5 do Aktu akcesyjnego stwierdzono, że "odzyskiwanie należności jest przeprowadzane na warunkach określonych w ustawodawstwie wspólnotowym. Jednakże w przypadku, gdy dług celny powstał przed dniem przystąpienia, odzyskiwanie należności zostanie przeprowadzone zgodnie z warunkami obowiązującymi w nowym Państwie Członkowskim, przez to Państwo na jego rzecz". Oznacza to, że w sytuacji, gdy zgłoszenie celne przyjęto przed dniem 1 maja 2004 r., to do postępowania celnego dotyczącego tego zgłoszenia, w tym do weryfikacji dokumentów dotyczących preferencyjnego pochodzenia towaru, zastosowanie będą miały przepisy Państwa Członkowskiego, które postępowanie prowadzi, tj. w przypadku Polski przepisy obowiązujące przed dniem 1 maja 2004 r.

Sąd stwierdził także, że w ust. 6 załącznika IV nr 5 do Aktu akcesyjnego umieszczono również przepisy przejściowe dotyczące dowodów pochodzenia wystawionych przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, a w ust. 5 postanowiono, że wnioski o późniejszą weryfikację dowodu pochodzenia wystawionego na podstawie preferencyjnych umów są przyjmowane przez właściwe organy celne obecnych Państw Członkowskich i nowych Państw Członkowskich przez okres trzech lat od daty wydania przedmiotowego dowodu pochodzenia i mogą być dokonywane przez te organy przez okres trzech lat począwszy od daty zaakceptowania dowodu pochodzenia dołączonego do zgłoszenia do swobodnego obrotu.

Wskazując na powyższe Sąd I instancji uznał, że w zakresie współpracy administracyjnej i czynności weryfikacyjnych dokumentów dotyczących preferencyjnego pochodzenia towaru organy celne prawidłowo zastosowały w sprawie postanowienia Protokołu 4 Układu Europejskiego.

Sąd wskazał, że przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej towary pochodzące ze Wspólnoty, transportowane bezpośrednio między Wspólnotą i Polską lub przez terytoria krajów wymienionych w art. 4 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego podlegały preferencyjnemu traktowaniu z zastosowaniem obniżonej, zerowej stawki celnej (art. 13 § 1 i 3 Kodeksu celnego, ust. 5 pkt 1 części A postanowień wstępnych do Taryfy celnej ustanowionej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej - Dz.U. nr 146, poz. 1639 ze zm. - w związku z art. 13 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego). Jeżeli dla towarów z Unii Europejskiej nie została ustalona obniżona stawka celna lub nie zostało udokumentowane pochodzenie towarów, stosowano stawkę celną autonomiczną (ust. 5 pkt 1 część A postanowień wstępnych załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej).

Z przepisu art. 32 ust. 3 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego wynika, że weryfikację "deklaracji na fakturze" mogły dokonać w przedmiotowej sprawie tylko władze celne Holandii. Zdaniem Sądu I instancji polskie władze celne mogły jedynie przyjąć wyniki weryfikacji dokonanej przez władze celne kraju eksportu oraz ocenić czy organy celne państwa eksportu wypowiedziały się wyraźnie w kwestii autentyczności weryfikowanego dokumentu oraz pochodzenia produktu. W przypadku uznania, że odpowiedź organów celnych państwa eksportu jest jednoznaczna i pozwala ustalić, czy dokument jest autentyczny i czy sprawdzany produkt można uznać za pochodzący ze Wspólnoty lub z innego kraju wymienionego w artykule 4 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego i czy spełnione są inne wymogi tego Protokołu, polskie organy celne zobowiązane są wziąć pod uwagę wyniki weryfikacji, gdyż są one wiążące dla władz kraju importu.

W związku z tym, że holenderskie władze celne ustaliły, że deklaracja pochodzenia pojazdu zawiera fałszywe dane Sąd uznał, że w świetle art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego pojazd ten nie podlega preferencyjnemu traktowaniu w imporcie do Polski oraz że nie zachodzą przesłanki do zastosowania w stosunku do niego obniżonej stawki celnej.

Odnosząc się do załączonego przez stronę do skargi świadectwa przewozowego EUR1 Sąd stwierdził, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji ten środek dowodowy nie istniał, zatem nie mógł być wzięty pod uwagę przez organ odwoławczy. Organ ten prawidłowo rozstrzygnął sprawę w oparciu o istniejący i wyczerpująco zgromadzony materiał dowodowy. Sąd wskazał, że oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji nie może brać pod uwagę środków dowodowych nieistniejących w dacie wydania zaskarżonej decyzji, z którymi organ orzekający nie mógł się zapoznać i ustosunkować się do nich.

Ubocznie Sąd zauważył, że w sytuacji, gdy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, to postępowanie może być wznowione z urzędu lub na żądanie strony (art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej).

Sąd stwierdził, że organy celne prawidłowo określiły podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług, jednakże błędnie zastosowały przepisy proceduralne zawarte w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ponieważ obie decyzje wydane zostały pod rządami nowych przepisów, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz.535), która weszła w życie w dniu 20 kwietnia 2004 r. oraz ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257), która weszła w życie w dniu 1 marca 2004 r. Ustawy te nie zawierają przepisów intertemporalnych nakazujących w przypadku obejmowania towarów procedurą celną dopuszczenia do obrotu stosowanie do określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług przepisów obowiązujących w chwili wszczęcia postępowania weryfikacyjnego. Zdaniem Sądu, zgodnie z kolizyjną dyrektywą systemową stwierdzającą, że "późniejsza norma prawna rozwiązuje wcześniejszą normę prawną" do czynności w postępowaniu podatkowo-celnym, dotyczącym określenia kwot podatków, zastosowanie miały przepisy proceduralne zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Niezastosowanie tych przepisów w podstawie prawnej decyzji, w ocenie Sądu nie miało jednak wpływu na wynik sprawy z uwagi na identyczne brzmienie zastosowanych przepisów z tymi, które należało powołać w decyzji.

Sąd I instancji nie podzielił również podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisów art. 2, 7 i 217 Konstytucji RP uznając, że organy celne wykazały w swoich decyzjach, które przepisy rangi ustawowej uprawniały je do nałożenia cła i podatku.

Z. W. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżyła ten wyrok w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej p.p.s.a., zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z:

1. art. 25, 26, 36 i 39 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia wysokości cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług i uznanie, że użyte w art. 26 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne sformułowanie "stosuje się przepisy dotychczasowe" oznacza, iż do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r. poza przepisami materialnymi, stosuje się także przepisy proceduralne, obowiązujące przed akcesją Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej oraz że prawidłowe było prowadzenie przez organy celne postępowania w oparciu o przepisy ustawy – Kodeks celny, która utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. (art. 25 i art. 39 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne), w sytuacji, kiedy ww. przepisy przejściowe dotyczą wyłącznie przepisów prawa materialnego zawartych w Kodeksie celnym i opartych na nich rozporządzeniach, zaś dokonywanie zmian przepisów prawa procesowego opiera się na założeniu, że nowe przepisy proceduralne mają zastosowanie także do postępowań wszczętych przed ich wejściem w życie, co w niniejszej sprawie jest obligatoryjne. Ustawodawca w art. 36 przyjął, że w przypadku postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ww. ustawy, czynności podjęte w toku postępowań pozostają w mocy, o ile ich zakres przedmiotowy jest wymagany do wydania stosownego rozstrzygnięcia według przepisów obowiązujących od dnia uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Skoro więc ustawodawca przewidział jako wyjątek, pozostawienie w mocy niektórych tylko czynności procesowych podjętych w toku postępowań w sprawach wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne, to jest oczywiste, że po wejściu w życie tej ustawy wszystkie postępowania – zarówno toczące się, jak i mające być wszczęte podlegają regulacji nowych przepisów procesowych.

2. art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 i art. 3 p.p.s.a. poprzez

- nieuchylenie zaskarżonych decyzji pomimo braku prawidłowego i wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co polegało m.in. na nieprawidłowym i niewystarczającym wskazaniu przez organy podstawy prawnej i niewyjaśnieniu, co organ celny rozumie pod pojęciami "prawidłowości formalnej" i "prawidłowości materialnej" dokumentu potwierdzającego preferencyjne pochodzenie pojazdu, pomimo uznania tychże pojęć za "przedmiot postępowania w sprawie wznowionej z urzędu",

- niewyeliminowanie z podstawy prawnej zaskarżonych decyzji art. 13, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c), art. 83, art. 85 § 1, art. 209, art. 222 § 1 i § 4, art. 231 § 1 pkt 1, art. 242 § 2, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny, która to ustawa została powołana w podstawie prawnej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie, utrzymanej w mocy przez zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej, w sytuacji, kiedy w niniejszej sprawie ww. ustawa nie ma zastosowania,

- niewzięcie pod uwagę, iż organy celne w zaskarżonych decyzjach nie wykazały, jakie przepisy prawne upoważniają organ celny do wymagania od importera łącznego spełnienia trzech warunków aby skorzystać z preferencyjnej stawki celnej, tj: 1. zgłoszenia towaru pochodzącego z państw członkowskich Unii Europejskiej, 2. bezpośredniego przywozu towaru z obszaru Unii Europejskiej do Polski, 3. przedłożenia prawidłowego dokumentu potwierdzającego status pochodzenia towaru tj. świadectwa przewozowego EUR1 lub deklaracji pochodzenia towaru sporządzonej zgodnie z art. 21 Protokołu,

- nieusunięcie sprzeczności logicznej w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie, tj. jednoczesnym wymaganiu od importera spełnienia łącznie ww. trzech warunków aby skorzystać z preferencyjnej stawki celnej i stwierdzeniu, że o "możliwości zastosowania do importowanego towaru stawek celnych obniżonych przesądza jego rzeczywiste pochodzenie", które przecież w niniejszej sprawie zostało udowodnione, a przy tym powoływanie się przez organ II instancji, że wyniki weryfikacji "muszą być takie, żeby umożliwiły ustalenie, czy deklaracja eksportera na fakturze odnosi się do omawianych produktów i czy produkty te mogą w rzeczywistości kwalifikować się do zastosowania działań preferencyjnych", z czego wynika, że postępowanie jest już bezprzedmiotowe w obliczu udowodnienia przez skarżącego pochodzenia importowanego pojazdu,

3. art. 13, art. 16, art. 21, art. 31 i art. 32 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego poprzez błędną ich wykładnię, co polegało na przyjęciu stanowiska, że skoro "dane odnośnie sprzedającego okazały się nieprawdziwe, zatem deklaracja o pochodzeniu została wystawiona nieprawnie. Przedmiotowy towar nie może korzystać z preferencji przewidzianych postanowieniami Protokołu 4 Układu Europejskiego.", które to stanowisko należy uznać za błędne i sprzeczne z treścią i istotą Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, który jest jedynie pomocniczym aktem prawnym, służącym przede wszystkim ustaleniu pochodzenia towarów, zaś istotą przysługiwania importerowi w Polsce preferencyjnej, zerowej stawki celnej jest zakup i import do Polski towaru pochodzącego z krajów Unii Europejskiej, co w niniejszej sprawie ma miejsce z uwagi na zakup przez skarżącą samochodu osobowego w Holandii, pochodzącego z Belgii,

4. art. 16 ust. 1 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego – poprzez odmowę skorzystania przez skarżącą z obniżonej stawki celnej w stosunku do produktu pochodzącego ze Wspólnoty Europejskiej, pomimo iż skarżąca (importer) przedłożyła Dyrektorowi Izby Celnej w Białej Podlaskiej notarialnie poświadczone świadectwo pochodzenia EUR1 Nr BA 1986581 (oryginał załączono do skargi do WSA),

5. art. 224 § 2 w zw. z art. 224 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 262 ustawy - Kodeks celny z 1997 r. poprzez niewzięcie pod uwagę, że nieprawidłowe było rozpoznanie przez organy celne wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Urzędu Celnego w Lublinie i oparcie się wyłącznie na przepisie art. 271 Kodeksu celnego, z pominięciem art. 224 § 2 w zw. z art. 224 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego,

6. art. 141 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez pominięcie oceny prawnej i niewyjaśnienie motywów orzeczenia w stosunku do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów. W ten sposób wadliwe jest samo orzeczenie, jak też jego uzasadnienie. Istotne bowiem jest wyjaśnienie, czy organy celne naruszyły prawo wydając zaskarżone decyzje w kontekście interpretacji wskazanych w podstawie prawnej zaskarżonych decyzji przepisów Ordynacji podatkowej, Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego i przepisów Konstytucji RP.,

7. art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez niezawieszenie postępowania przed WSA z urzędu, pomimo że Dyrektor Izby Celnej wszczął postępowanie administracyjne zmierzające do weryfikacji złożonego przez skarżącą dokumentu EUR1, co oznacza, że rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania.

II. naruszenie prawa materialnego – art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do Państwa i prawa przez Państwo stanowionego oraz zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa i naruszenie zasady ustawowej odnośnie regulacji danin publicznych.

Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne skarżąca wniosła na podstawie art. 185 p.ps.a. o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie.

Autor skargi kasacyjnej przytoczył w jej uzasadnieniu dalsze argumenty dotyczące pierwszego zarzutu podnosząc, że w analizowanym stanie prawnym ustawodawca nie zastosował zasady dalszego stosowania dotychczasowych przepisów procesowych (vide: rządowe uzasadnienie projektu ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne). Przytoczona reguła kolizyjna prawa procesowego jest powszechnie akceptowana zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie, włącznie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (m.in. wyrok w sprawie "Salumi and Others"; 212-217/80, ECR 2735).

Zdaniem skarżącej za "przepisy dotychczasowe" można uznać tylko i wyłącznie przepisy prawa materialnego zawarte w Kodeksie celnym i wydane na jego podstawie rozporządzenia. Gdyby bowiem za przepisy dotychczasowe uznać również przepisy proceduralne, doszłoby do naruszenia prawa, polegającego na zastosowaniu nieobowiązującej normy prawnej. Dlatego uzasadnione jest stanowisko, że organy celne wydając decyzje w przedmiotowej sprawie, powołują się na przepisy dotychczasowe, mogły oprzeć rozstrzygnięcie jedynie na dotychczasowych przepisach prawa materialnego, jednocześnie stosując w postępowaniu nowe przepisy proceduralne, zamieszczone w Rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. o ustanowieniu Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz. U. L 302.1 ze zm.) i innych przepisach prawa wspólnotowego, a w zakresie w nich nieuregulowanym przepisy ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne. Istotne jest, że nie tylko Kodeks celny wraz z wydanymi na jego podstawie przepisami wykonawczymi utracił moc obowiązującą z dniem 1 maja 2004 r., obowiązywać przestały również powołane w decyzji przepisy Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, w którym zawarte są między innymi przepisy procesowe określające procedury związane ze sposobem weryfikacji dowodów pochodzenia towarów, które zastosowały w niniejszej sprawie organy celne.

W ocenie skarżącej organy celne winny wykazać, że wyniki weryfikacji dowodu pochodzenia umożliwiały ustalenie, iż dokumenty pochodzenia nie były autentyczne i sprowadzonego samochodu nie można było uznać za pochodzący ze Wspólnoty Europejskiej, jak też, że nie zostały spełnione inne wymogi Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego (art. 32 ust. 1 i ust. 6). Zaskarżone decyzje wymagań tych nie spełniają, tym bardziej, że jest w sprawie całkowicie bezsporne wspólnotowe pochodzenie samochodu sprowadzonego przez skarżącą z Holandii. Skarżąca stwierdziła, że ponad wszelką wątpliwość rozstrzyga to dodatkowy dokument w postaci świadectwa pochodzenia EUR1.

Sąd naruszył art. 16 ust. 1 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, pozostawiając w obrocie prawnym decyzję Dyrektora Izby Celnej, odmawiającą skorzystania przez skarżąca z obniżonej stawki celnej w stosunku do produktu pochodzącego ze Wspólnoty Europejskiej, pomimo iż skarżąca (importer) przedłożyła świadectwo pochodzenia EUR1 Nr BA 1986581 i spełniła warunki wymagane zarówno przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej jak i po wstąpieniu.

Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania w przypadkach określonych w § 2, z których żaden w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

Przewidziana w tym przepisie zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten jest związany podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej, które determinują kierunek działalności kontrolnej Naczelnego Sądu Administracyjnego, jaką powinien on podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny poza przypadkami nieważności postępowania nie może z urzędu podjąć żadnych badań w celu ustalenia innych – poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej – wad zaskarżonego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Treść zarzutów przytoczonych w skardze kasacyjnej uzasadnia rozpoznanie w pierwszej kolejności, jako mającego kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy zarzutu stosowania w stanie faktycznym sprawy przepisów dotychczasowych, obowiązujących przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej.

Skarżąca zarzuciła w skardze kasacyjnej naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. oraz związanych z tym zarzutem przepisów prawa materialnego poprzez dokonanie przez Sąd I instancji błędnej wykładni użytego w art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), sformułowania "stosuje się przepisy dotychczasowe" i uznanie, że do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się dotychczasowe przepisy prawa materialnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonana przez Sąd I instancji wykładnia art. 26 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne jest prawidłowa i nie stanowi usprawiedliwionej podstawy kasacyjnej.

Z dniem 1 maja 2004 r., na podstawie art. 25 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne utraciła moc ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.). Dotychczasową regulację zastąpił Wspólnotowy Kodeks Celny oraz rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/93 – Dz.U. L. 253.1 z dnia 11 października 1993 r., a także ustawa z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Należy jednak podkreślić, że zgodnie z ust. 1 załącznika IV nr 5 do Aktu akcesyjnego rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 i rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 stosuje się do nowych Państw Członkowskich w odniesieniu do towarów, które w dniu przystąpienia były czasowo składowane lub też poddane jednej z procedur celnych lub traktowaniu o których mowa w art. 4 ust. 15 litera b) i ust. 16 litery b) do g) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92.

Sprowadzony przez skarżącą pojazd został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w dniu 14 lutego 2002 r., a więc przed akcesją Polski do Unii Europejskiej. Procedura dopuszczenia do obrotu nie została wymieniona w ust. 1 załącznika IV nr 5, co oznacza, że w stanie faktycznym sprawy nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913 oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454.

Na mocy przepisu – art. 26 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne zostały utrzymane w mocy przepisy dotychczasowe w stosunku do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Zawarte w tym przepisie sformułowanie "sprawy dotyczące długu celnego", zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy interpretować przy uwzględnieniu dotychczasowych przepisów regulujących powstanie długu celnego, zawartych w dziale II tytułu VII Kodeksu celnego. Z treści tych przepisów wynika, że dług celny powstaje wskutek zaistnienia okoliczności stanowiących przedmiot regulacji przepisów art. 209 – 213 i 216 – 224. Zgodnie z art. 209 § 2 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego.

Kodeks celny oprócz przepisów prawa materialnego zawiera również przepisy procesowe regulujące prowadzenie postępowania w sprawach celnych. Dla przykładu można wskazać na art. 64 § 2 a określający moc dowodową danych zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów i art. 65 § 7 znoszący obowiązek wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie celnej po przyjęciu zgłoszenia celnego, a w sprawach dotyczących powstania długu celnego np. na przepisy dotyczące ustalenia w drodze decyzji osoby dłużnika w legalnym przywozie (art. 209 § 3).

Sprowadzony przez skarżącą pojazd jak już wyżej wskazano został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu 14 lutego 2002 r. i w tym dniu powstał dług celny (art. 209 § 2 Kodeksu celnego). W sprawie dotyczącej tego długu, jak prawidłowo ustalił Sąd I instancji, zastosowanie mają obowiązujące w chwili powstania długu przepisy prawa materialnego i procesowego.

Powyższy pogląd można uznać za ugruntowany w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2006 r. oraz wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I GSK 559/06, niepubl.), a także znajduje oparcie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 grudnia 2006 r., sygn. akt SK 25/05 (Dz.U. Nr 229, poz. 1675).

Odmiennego poglądu nie uzasadnia przytoczona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacja odwołująca się do rządowego uzasadnienia projektu ustawy. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, gdyż w przedłożeniu rządowym nie wyrażono poglądu w kwestii stosowania prawa procesowego w sprawach dotyczących długu celnego powstałego przed akcesją.

Należy także wskazać, że w rozdziale IX dokumentu informacyjnego nr TAXUD/763/2004 z dnia 4 lutego 2004 r., opracowanego przez Komisję Europejską wskazano, że w sprawach dotyczących długu celnego powstałego przed przystąpieniem, zastosowanie mają przepisy, które obowiązywały w nowym Państwie Członkowskim przed przystąpieniem do Unii Europejskiej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji prawidłowo również uznał, że w kwestii weryfikacji dokumentów pochodzenia towaru, zastosowanie w sprawie mają dotychczasowe przepisy Protokołu nr 4 Układu Europejskiego (załącznik do Dz.U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662). Zgodnie z ust. 6 Załącznika IV nr 5 Aktu akcesyjnego w przypadku, gdy dowód pochodzenia i/lub dokumenty przewozowe zostały wystawione przed dniem przystąpienia i gdy wymagane jest dokonanie formalności celnych w odniesieniu do handlu towarami pomiędzy nowymi Państwami Członkowskimi a obecnymi Państwami Członkowskimi lub też pomiędzy samymi nowymi Państwami Członkowskimi mającą zastosowanie postanowienia Protokołów do właściwych Układów, dotyczących definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela natomiast stanowisko Sądu I instancji, ze wyniki weryfikacji dowodu pochodzenia, przeprowadzonej przez holenderskie władze celne, uprawniały polskie władze celne do uznania na podstawie art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego, że sprowadzony przez skarżącą pojazd nie podlega preferencyjnemu traktowaniu.

W myśl art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego produkty pochodzące ze Wspólnoty korzystają w imporcie do Polski, a produkty pochodzące z Polski korzystają w imporcie do Wspólnoty z postanowień umowy pod warunkiem przedłożenia:

a) świadectwa przewozowego EUR.1, którego wzór jest zamieszczony w załączniku III; lub

b) w przypadkach określonych w art. 21(1), deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty, o których mowa w sposób wystarczający do ich identyfikacji.

Z treści powyższego przepisu wynika, że deklaracja na fakturze powinna opisywać produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. W przepisie tym akcentuje się zatem zamieszczenie w deklaracji na fakturze danych koniecznych dla identyfikacji produktu. Dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia przeprowadzana na podstawie art. 32 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego przez władze celne kraju eksportu ma m.in. na celu ustalenie rzeczywistego pochodzenia sprowadzonych produktów (art. 32 ust. 5 i 6).

W wyniku weryfikacji dowodu pochodzenia pojazdu, sprowadzonego przez skarżącą, holenderskie władze celne ustaliły, że pojazd ten został wyprodukowany w Unii Europejskiej i odpowiada warunkom dotyczącym pochodzenia wymienionym w Protokole nr 4 Układu Europejskiego oraz że podane w fakturze dane dotyczące sprzedawcy są fałszywe.

W związku z jednoznacznym ustaleniem przez holenderskie władze celne, że pojazd ten pochodzi z Unii Europejskiej, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powinien korzystać z preferencji celnych. Odmiennego stanowiska organów celnych i Sądu I instancji w tej kwestii nie może uzasadniać zamieszczanie przez eksportera w fakturze nieprawdziwych danych dotyczących sprzedawcy. Potwierdzenie w wyniku weryfikacji rzeczywistego pochodzenia pojazdu z Unii Europejskiej stanowi w świetle art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego podstawę do przyjęcia, że pojazd ten jest towarem pochodzącym z Państwa – Strony i w imporcie do Polski korzysta z postanowień tej umowy i ma do niego zastosowanie obniżona, zerowa stawka celna przewidziana w taryfie celnej.

Wobec uznania za uzasadniony zarzutu skargi kasacyjnej opartego na przepisie art. 16 ust 1 w związku z art. 32 ust 5 i 6 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego i uwzględnienia na tej podstawie skargi kasacyjnej, rozpatrywanie przez Naczelny Sąd Administracyjny dalszych zarzutów skargi kasacyjnej stało się w istocie zbędne.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 i art. 188 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną i uchylił zaskarżony wyrok oraz po rozpoznaniu skargi uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej i poprzedzającej ja decyzję organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 200 p.p.s.a. uwzględniając koszty postępowania za obie instancje.