Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 759/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i par. 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 86 ust. 1-2, art. 88 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 176
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 17(6) zd. 3
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Gabriela Jyż (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" S.A. w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług ( interpretacja indywidualna) 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., nr [...] stwierdził, że stanowisko Spółki Akcyjnej "A" przedstawione we wniosku z dnia [...] r., uzupełnionym pismem dnia [...] r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków związanych z ofertą publiczną akcji "A" S.A. - zgodnie z art. 86 ust 1-2 oraz z art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W [...] r. Walne Zgromadzenie spółki podjęło decyzję o wprowadzeniu akcji spółki do obrotu na rynku regulowanym giełdy papierów wartościowych w Warszawie. Spółka rozpoczęła proces od podwyższenia kapitału zakładowego, następnie przekształcono spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. Kolejnym etapem była konsolidacja sprawozdań finansowych za lata [...] spółek należących do grupy "A“ t.j. "B" Sp. z o.o., "C“ SRO. (Republika Czeska) i "D" Sp. z o.o., oraz zbadanie ich przez biegłych rewidentów. Następnie został przygotowany prospekt emisyjny, który został zatwierdzony przez komisję nadzoru finansowego w dniu [...] r. Oferta publiczna spółki zakładała emisję [...] szt. nowych akcji serii C oraz [...] szt akcji serii A należących do obecnych akcjonariuszy. Warunkiem dojścia emisji do skutku było objęcie [...] szt. akcji serii C. Akcje serii C miały być przydzielane w pierwszej kolejności.

Głównym celem emisji była budowa zakładu w ramach spółki zależnej "B" Sp. z o.o., a realizacja tego celu miała przynieść zdecydowany wzrost przychodów całej grupy "A“. Pozostałe cele emisyjne dotyczyły rozwoju sprzedaży eksportowej oraz zakupu maszyn i urządzeń. Pomimo dostosowania oferty publicznej do sugestii inwestorów, tj. zamieszczenie danych finansowych za [...] rok oraz prognoz finansowych na lata [...], a także obniżenia ceny emisyjnej akcji, niestety akcje serii C nie zostały objęte w ilości pozwalającej na dojście emisji do skutku, więc oferta publiczna zakończyła się niepowodzeniem. W związku z przygotowaniami oferty publicznej spółka poniosła następujące wydatki: 1) koszty przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną, koszty badania sprawozdań finansowych oraz skonsolidowanych sprawozdań finansowych, 2) koszty związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, koszty doradztwa prawnego i finansowego, 3) koszty prawne (opłaty notarialne, sądowe, skarbowe, koszty wymaganych ogłoszeń), 4) koszty marketingowe związane z poszukiwaniem inwestorów oraz promocją oferty publicznej. Wszystkie wymienione wydatki były poniesione przez "A“ w związku z planowaną ofertą publiczną. Poniesione koszty nie były zależne od wartości oferty publicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków wymienionych we wniosku związanych z ofertą publiczną akcji "A“ S.A. - zgodnie z art. 86 ust 1-2 oraz z art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z wejściem Spółki na giełdę papierów wartościowych są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, więc naliczony podatek od towarów i usług podlega odliczeniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Według Spółki wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zasada potrącalności podatku naliczonego powinna znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu niezbędnych usług, związanych z planami wprowadzenia akcji spółki na giełdę papierów wartościowych w Warszawie. Podwyższenie kapitału zakładowego, poprzez emisję przez spółkę akcyjną akcji jest czynnością, która prowadzi do uzyskania dodatkowego kapitału przez spółkę, który jest wykorzystywany do działalności gospodarczej spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie stanowi czynności opodatkowanej, jednak czynność ta podejmowana jest w związku z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą. W wyniku tej czynności spółka będąca podatnikiem uzyskuje środki pieniężne wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności. Zatem, jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej.

Wydatki poniesione przez spółkę w związku z planami wprowadzenia akcji "A" S.A. do obrotu publicznego mają charakter ogólny i związane są z jej szeroko rozumianą działalnością i zdaniem wnioskodawcy nie należy oceniać ich mając na uwadze tylko bezpośrednie powiązanie tych wydatków z emisją akcji.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 października 2008 r. (III SA/Wa 1105/08), który stwierdził "jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z organizowaniem emisji akcji i ich zbyciu akcjonariuszom należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej." Jak słusznie zauważył Sąd "istotne jest, aby czynności dokonywane przez Spółkę w ramach jej działalności gospodarczej były opodatkowane.". Poglądy zbieżne z wyżej zaprezentowanymi są wyrażone również w orzeczeniach WSA w Warszawie z 2 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 269/2008), WSA w Warszawie z 27 maja 2008r. (III SA/Wa 230/08), WSA we Wrocławiu z 28 kwietnia 2008 r. (I SA/Wr 1551/07), NSA w wyroku z 7 marca 2006 r. (I FSK 121/05).

Organ w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał się za nieprawidłowe, stwierdzając, iż:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojecie dostawy towarów i świadczenia usług organ zdefiniował w oparciu o przepisy art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Z powyższych regulacji, zdaniem organu, wynika, iż emisja akcji jest czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług - nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług. W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków związanych z ofertą publiczną akcji "A" S.A. - zgodnie z art. 86 ust 1-2 oraz z art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zdaniem organu z przepisu art. 86 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Istotny jest więc związek między zakupami a działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany w sposób bezpośredni lub pośredni z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie precyzuje w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Organ powołał się na orzeczenia ETS: w sprawie C-465/03, w sprawie C-98/98.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Zatem warunkiem koniecznym, aby wnioskodawca mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego od wymienionych we wniosku zakupów, jest również uznanie ich za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Organ zauważył, iż w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych została wydana w dniu [...] r. odrębna interpretacja znak: [...], w której stwierdzono, iż wymienione przez spółkę wydatki dotyczące emisji akcji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Mając na względzie powyższe organ stwierdził, iż wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z emisją akcji, ponieważ nie można ich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dalej wyjaśnił, iż Polska przystępując do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. związana jest postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty przed dniem przystąpienia. A zatem, w przypadku Polski, obowiązująca w państwach Wspólnoty Szósta Dyrektywa Rady Unii, zaczęła w Polsce obowiązywać z dniem 1 maja 2004 r. Powołał się na przepis art. 17(6) zdanie trzecie Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE. L. 77.145.1 ze zm.), w myśl którego do czasu wejścia powyższych regulacji (listy wyłączeń spod prawa do odliczenia podatku), Państwa Członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy. Podobne regulacje zawarte zostały w art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r. Niniejszą regulację należy rozumieć w ten sposób, że krajowy akt prawny implementujący dyrektywę może co najwyżej utrzymywać dotychczasowe wyłączenia i ograniczenia, nie może zaś pogorszyć sytuacji podatników w odniesieniu do przepisów dotychczasowych. Komentowany przepis odnosi się do momentu wejścia w życie dyrektywy dla danego państwa członkowskiego. Momentem "wejścia w życie dyrektywy" dla Polski (państwa przystępującego dla wspólnoty już po pierwotnym terminie jej wejścia w życie był moment akcesji. Tak więc terminem wejścia w życie Szóstej Dyrektywy Rady dla Polski był dzień 1 maja 2004 r., jako, że wówczas nasz kraj przystąpił do Wspólnoty Europejskiej,

Organ stwierdził, że przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest odpowiednikiem obowiązującego do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Tak więc podobnie jak w ustawie z 1993r., także w ustawie o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. utrzymano brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, czyli nie nastąpiła zmiana prowadząca do poszerzenia zakazu odliczenia z tego tytułu. Od 1 maja 2004r. w tej części zostało wprowadzone ograniczenie w trybie art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, które wcześniej obowiązywało i było stosowane. Zdaniem organu przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT z 2004 r. jest zgodny z prawem unijnym. W świetle powyższego, uznał on, iż art. 88 ust. 1 pkt 2 nie pozostaje w sprzeczności z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, oraz obecnie obowiązującym art. 168 w zw. z art. 176 Dyrektywy 112/2006/WE.

Odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy, iż wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zasada potrącalności podatku naliczonego powinna znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu niezbędnych usług, związanych z planami wprowadzenia akcji spółki na giełdę papierów wartościowych, organ wskazał, że zgodnie z zasadą potrącalności podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, a nie obowiązek. Podatnik może z tego prawa korzystać tylko w granicach zakreślonych przepisami prawa.

Organ zaznaczył, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego - przy zakupie powyższych usług związanych z planami wprowadzenia akcji spółki na giełdę papierów wartościowych nie powstaje automatycznie w momencie uznania poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów. Fakt, iż dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów jest kwestią odrębną od tego czy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W pierwszej kolejności bowiem należy dokonać analizy, czy dany zakup towaru bądź usługi związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika, a dopiero w drugiej kolejności (jeżeli dany zakup jest związany z czynnościami opodatkowanymi) - czy można go uznać za koszt uzyskania przychodów. Zatem, jeżeli wydatki poniesione przez podatnika nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, fakt uznania ich za koszt uzyskania przychodów jest sprawą drugorzędną i pozostającą bez wpływu na możliwość odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi i co do zasady są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W stanie faktycznym wnioskodawca stwierdził, iż głównym celem emisji była budowa zakładu w ramach spółki zależnej "B" Sp. z o.o., a realizacja tego celu miała przynieść zdecydowany wzrost przychodów całej grupy "A". Wnioskodawca wskazał także, iż poniósł m.in. koszty związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez spółkę we wniosku stanu faktycznego organ ocenił, iż przedmiotowe zakupy nie są związane z czynnościami opodatkowanymi wnioskodawcy, ponieważ dotyczą one działalności innych podmiotów.

W konsekwencji organ stwierdził, iż spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z wydatkami poniesionymi w związku z emisją akcji.

Przedmiotowa interpretacja stała się przedmiotem skargi do WSA w Gliwicach. Skarżąca spółka wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów procesowych według nor przepisanych. Zarzuciła tejże interpretacji naruszenie art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 1 pkt 2, ustawy o VAT z 2004 r. w zw. z art. 176 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W skardze powtórzono argumenty wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji. Nadto wyrażono pogląd, iż wydatki opisane w zapytaniu nie spełniają kryterium zaliczenia ich do wydatków osobistych. Pozostają niewątpliwie w związku z działalnością gospodarczą spółki (tu powołano się na orzecznictwo ETS-u: orzeczenie w sprawie C-110 z dnia 29 lutego 1996 r. Intercomumunale voor zeewateronzilting INZO v. Belgia State; w sprawie C-400 z dnia 8 czerwca 2000 r. Finanziamt Goslar v. Brigitte Breitsohl) oraz na wyroki krajowych sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 135/07 – LexPolonica nr 15252020. Nadto skarżąca odnosząc się do przywołanego w uzasadnieniu interpretacji poglądu, iż wprowadzenie przez polskiego ustawodawcę normy przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z 2004 r., choć zasadniczo sprzecznej z przepisami Dyrektywy Rady, było dopuszczalne z uwagi na przewidzianą w tych przepisach klauzulę "stand still", stwierdziła, iż klauzula "stand still" pozwala na utrzymanie wyłączeń w prawie do odliczenia podatku VAT, które odnosiły się do konkretnych kategorii towarów i usług. Nie można z niej natomiast wywodzić uprawnienia dla państwa członkowskiego do wprowadzenia ograniczeń o charakterze generalnym. "Z tych względów zasadny jest zarzut niezgodności art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu sprzed 1.12.2008 r. z prawem wspólnotowym, bowiem ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT z uwagi na możliwość zaliczania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów ma charakter wyłączenia generalnego, a uprawnienia do takiego wyłączenia nie przewidziano w przepisach art. 176(6) VI Dyrektywy VAT oraz art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 11(4) II Dyrektywy VAT." (w tym zakresie powołał się na orzeczenia: wyrok WSA we Wrocławiu z 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 148/07 – LEX nr 280635, wyrok WSA w Warszawie z 30 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 173/2008 – LexPolonica nr 189204). Nadto w skardze zarzucono, iż błędne jest stanowisko organu w kwestii kwalifikacji opisanych w pytaniu wydatków z uwagi na treść art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz emisję akcji niewątpliwie spełniają przesłanki poniesienia ich w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów bowiem wiążą się z pozyskanie środków na działalność spółki. Nie są one przy tym wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera katalog wyłączeń. Dla poparcia tego poglądu powołano się na wyroki sądów: m. in. wyrok NSA z 22 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 191/05.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 4 a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z uchwałą NSA w Warszawie z 8.1.2007 r., I FPS 1/06, sąd administracyjny sprawując kontrolę w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej - jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Uchwała ta zdaniem sądu znajduje zastosowanie również w obecnie obowiązującym stanie prawnym.

W ocenie Sądu przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podwyższenie kapitału zakładowego spółki, poprzez emisję przez spółkę akcyjną akcji dopuszczonych do obrotu publicznego jest czynnością, która prowadzi do uzyskania dodatkowego kapitału przez spółkę, który wykorzystywany jest do działalności gospodarczej spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie stanowi czynności opodatkowanej, jednak czynność ta podejmowana jest w związku z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą w wyniku tej czynności spółka będąca podatnikiem uzyskuje środki pieniężne wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności. Emisja akcji jest jednym z podstawowych sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę akcyjną. Zatem jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. Z tego względu podatek naliczony związany z tym i wydatkami podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną. Pogląd ten jest prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych – wskazać można na wyrok WSA w Białymstoku z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 516/08 (LEX nr 484860), wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 269/08 (M.Podat. 2008, nr 8, s. 5), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1358/08 (LEX nr 484988). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela to stanowisko.

Spółka skarżąca zasadnie w skardze wskazywała na to, że przedmiotowe wydatki mają charakter ogólny i związane są z jej działalnością gospodarczą szeroko rozumianą i nie należy oceniać ich, mając na uwadze tylko bezpośrednie powiązanie tych wydatków z emisją akacji. W przypadku tego rodzaju wydatków należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych wydatków do generowania przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny, który w uzasadnieniu wyroku z 7 marca 2006 r., I FSK 121/05 stwierdził, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z procesem podwyższania kapitału zakładowego, oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, stwierdzając w uzasadnieniu wyroku z 2 czerwca 2008 r., III SA/Wa 269/08 (publ. M.Podt. 2008, nr 8, s. 5), iż: "gromadzenie kapitału przeznaczonego do wykonywania działalność gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jest procesem gospodarczym służącym prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej i naliczony w związku z tym podatek VAT podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego na zasadach określonych w VATU". Wskazać także należy na wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Białymstoku z 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 516/08 (LEX nr 484850), który w tezie nr 2 zaakcentował, iż: "Emisja akcji zmierzająca do powiększenia kapitału Spółki jest dokonywana z korzyścią dla jej ogólnie pojętej działalności gospodarczej, a w konsekwencji należy uznać, iż wydatki związane z ich emisją są wydatkami stanowiącymi część ogólnych kosztów Spółki stanowiących element cenotwórczy, spełniają tym samym wymogi określone w art. 86 ust. 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług."

Pogląd ten, jak słusznie wskazała strona skarżąca, znajduje także oparcie w powołanych w skardze wyrokach ETS-u i innych wyrokach krajowych sądów administracyjnych.

Nadto Sąd podziela stanowisko strony skarżącej wyrażone w skardze, a zaprezentowane wyżej, co do kwestii zakwalifikowania opisanych w pytaniu wydatków z uwagi na treść art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz we wskazanych tam wyrokach sądów administracyjnych. Wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz emisję akcji niewątpliwie spełniają przesłanki poniesienia ich w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów bowiem wiążą się z pozyskanie środków na działalność spółki. Nie są one przy tym wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera katalog wyłączeń.

Końcowo Sąd stwierdza że: nie znajduje w stanie faktycznym niniejszej sprawy potwierdzenie pogląd organu, iż "wydatki dotyczą działalności innych podmiotów, a nie Wnioskodawcy." (s. 7 odpowiedzi na skargę). Jak słusznie podkreśliła skarżąca spółka, odpowiadając na pytanie Sądu, w trakcie rozprawy w dniu 6 października 2006 r. pogląd ten jest nieuzasadniony z uwagi specyfikę spółki akcyjnej – spółki-matki działającej w strukturze holdingu.

Z tych powodów Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna z [...] r. nr [...] zawiera błędne stanowisko organów podatkowych w zakresie interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przez stwierdzenie, że przepis ten nie ma zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. W związku z powyższym doszło do naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 14 b Ordynacji podatkowej oraz art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie.

Skarga zasługuje zatem na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 §2 pkt 4 i 4 a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Ponieważ w tej sprawie doszło do naruszenia prawa, uchylono zaskarżoną interpretacje indywidualną. O kosztach postępowania orzeczono w trybie art. 200 i art. 205 § 2 wskazanej ustawy. Sąd zasądził od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, na która składają się : zwrot wpisu ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł), zwrot opłaty za pełnomocnictwo (17 zł).