Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1061/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 82 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 72 par. 1 pkt 1,  art. 78 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 32 poz 223
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant Specjalista Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o., Sp. k. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (odmowy uzupełnienia decyzji) oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K., zaskarżonym postanowieniem, nr [...], z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne tego organu, nr [...], z dnia [...] r., odmawiające skarżącej "A" Sp. z o.o. Sp. komandytowa z/s T. uzupełnienia decyzji nr [...] z dnia [...]r. w zakresie rozstrzygnięcia co do oprocentowania kwoty zwracanej akcyzy.

W podstawie prawnej powołano art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz.749 dalej powoływana jako O.p.).

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną.

W dniu [...]r. "A" Sp. z o.o. Sp. komandytowa z/s T. wystąpiła o zwrot akcyzy w kwocie [...] zł w związku z dokonaną dostawą wewnątrzwspólnotową wyrobu akcyzowego (piwa) do Wielkiej Brytanii.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. wezwał stronę do uzupełnienia wniosku o:

1.dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych,

2.potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, lub na dokumencie o którym w art. 47 ust. 5,

3. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Wspólnoty Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.

Jednocześnie pouczył wnioskodawcę, że niewypełnienie warunków wezwania spowoduje odmowę zwrotu akcyzy. Wezwanie zostało doręczone stronie w dniu [...]r.

Wobec jedynie częściowego uzupełnienia wniosku, organ w dniu [...] r. ponownie wezwał stronę o brakujące dokumenty wymagane przepisami, a w szczególności o:

- oryginał faktury VAT nr [...] z dnia [...]r.,

- oryginał listu przewozowego CMR z dnia [...]r.,

- oryginał dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Wspólnoty Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokumentu potwierdzającego, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.

W odpowiedzi na wezwanie strona przesłała wymagany oryginał faktury z dowodem zapłaty i poinformowała, że oryginał listu przewozowego CMR oraz oryginał dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy w państwie członkowskim zostały przekazane do Urzędu Celnego w P. i zostaną dostarczone po ich zwrocie przez ten organ celny.

W dniu [...]r. strona przesłała oświadczenie "B" S.A. z dnia [...]r. o dokonaniu zapłaty podatku akcyzowego od piwa nabytego przez Spółkę.

Po przeprowadzonym postępowaniu dowodowym Naczelnik Urzędu Celnego w B., decyzją nr [...] z dnia [...]r. odmówił stronie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych we wnioskowanej wysokości [...] zł., wskazując w uzasadnieniu decyzji, że wnioskodawca pomimo prawidłowego wezwania przez organ podatkowy, jak również w związku z deklaracją jaką sam złożył w piśmie z dnia [...]r. nie przedłożył wymaganego przepisami prawa podatkowego dokumentu uprawniającego go do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego.

Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania strony, ponownej analizie zebranego materiału dowodowego uzupełnionego w postępowaniu przed organem odwoławczym stwierdził, że Spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej piwa zgodnie ze specyfikacją wskazaną w dokumencie UDT z dnia [...]r., od której została zapłacona akcyza i decyzją nr [...] z dnia [...]r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. O.p. orzekł o zwrocie podatku akcyzowego w wysokości 3 352,00 zł., z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w dniu [...]r. do Izby Celnej w K. nadesłano notarialnie poświadczony odpis dokumentu potwierdzającego dokonanie zapłaty akcyzy w Wielkiej Brytanii za dostawy dokonane w okresie od stycznia do kwietnia 2010 r. Organ wskazał ponadto, że tego faktu mimo czynionych starań nie mógł ustalić we własnym zakresie. Decyzja została doręczona Spółce w dniu [...] r.

Wnioskiem z dnia [...]r. pełnomocnik strony wniósł o uzupełnienie ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r., co do oprocentowania kwoty zwracanej akcyzy.

Pełnomocnik Spółki przywołując § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych, wskazał, że decyzja o zwrocie akcyzy oraz sam zwrot akcyzy winien być dokonany w terminie 30 dni od daty złożenia dokumentów wymienionych w tym przepisie, względnie w terminie 90 dni w przypadku konieczności przeprowadzenia postępowania sprawdzającego. Tym samym w przypadku wydania decyzji po upływie wskazanych terminów zwrot powinien być dokonany wraz z oprocentowaniem.

Pełnomocnik Spółki ponadto wskazał, że w myśl przepisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Niezwrócenie przez organ podatkowy w ww. terminach akcyzy powoduje, iż Skarb Państwa dysponuje kwotą zwrotu akcyzy bez podstawy prawnej. Świadczenie to wraz z upływem ww. terminu stało się nienależnym świadczeniem podatkowym, a więc w istocie nadpłatą. Podatnik zostaje natomiast pozbawiony możliwości dysponowania kwotą zwrotu podatku akcyzowego, jemu należną. Określenie terminu zwrotu akcyzy w przepisach rozporządzenia pełni funkcję ochronną, i ma chronić podatnika przed przewlekłym postępowaniem organu oraz przed nieuzasadnionym przetrzymywaniem należnych mu środków pieniężnych.

Dyrektor Izby Celnej w K., postanowieniem, nr [...] z dnia [...]r. uznał, że brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku o uzupełnienie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...] z dnia [...]r., co do rozstrzygnięcia w zakresie oprocentowania zwracanej akcyzy.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej - strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia, co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Jednakże w opinii Dyrektora Izby Celnej w K. w niniejszej sprawie, nie zachodziła konieczność uzupełnienia decyzji, co do rozstrzygnięcia w zakresie oprocentowania, bowiem decyzja ta rozstrzyga sprawę co do jej istoty w całości, zgodnie z wnioskiem strony.

Wskazał ponadto, że zgodnie z art. 82 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej. Natomiast zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, i dokonuje zwrotu tej kwoty, w terminie 30 dni od dnia przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 82 ust. 3 ww. ustawy. Jeżeli zasadność zwrotu akcyzy wymaga dodatkowego sprawdzenia, zwrot następuje w terminie 90 dni.

W ocenie organu, strona nie dopełniła wymogów wynikających z art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż dokument potwierdzający dokonanie zapłaty akcyzy przedstawiono dopiero w dniu [...]r., zatem żądanie strony w kwestii wypłaty oprocentowania z tytułu nieterminowego zwrotu podatku akcyzowego, należało uznać jako bezprzedmiotowe.

Natomiast odnośnie zarzutu naruszenia art. 72 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazują na nadpłatę oraz zwrot podatku jako dwie odrębne instytucje, a z analizy tych dyspozycji wynika, że: "Brak jest przepisu, który pozwalałby zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie traktować jak nadpłatę podlegającą oprocentowaniu".

Pismem z dnia [...]r. strona złożyła zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...] z dnia [...]r., wnioskując o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez oprocentowanie kwoty zwracanej akcyzy.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 200 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych poprzez niewydanie decyzji o zwrocie akcyzy w terminie;

- art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedokonanie przez organ oprocentowania zwrotu podatku akcyzowego, stanowiącego nadpłatę w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej;

- art. 194a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że dokument poświadczony za zgodność z oryginałem przez radcę prawnego występującego w sprawie w charakterze pełnomocnika, nie miał charakteru dokumentu potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego i nie mógł stanowić podstawy do wydania decyzji o zwrocie podatku akcyzowego.

W uzasadnieniu podniesiono, że Dyrektor Izby Celnej w K. nieprawidłowo przyjął, jakoby dopiero w dniu [...]r. strona przedłożyła wymagane przepisami prawa dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy, gdyż jak wynika z akt sprawy w dniu [...] r. strona uzupełniła wniosek złożony dnia [...]r. o dokumenty takie jak UDT, CMR oraz fakturę VAT, które potwierdzały zapłatę przez nią akcyzy.

Spółka ponadto wskazała, że pismem z dnia [...]r. pełnomocnik strony skarżącej przedłożył tłumaczenie przysięgłe dokumentu potwierdzającego uiszczenie podatku akcyzowego na terytorium Wielkiej Brytanii, wydane przez Polish Food Experts Limited, który został potwierdzony za zgodność z oryginałem na podstawie art. 194a § 1 O.p. przez występującego w jej imieniu pełnomocnika będącego radcą prawnym, wobec czego poświadczenie to miało charakter dokumentu urzędowego. Natomiast organ podatkowy, mimo uzyskania niezbędnych dokumentów potwierdzających zapłatę podatku akcyzowego oraz dodatkowo możliwości dokonania ich weryfikacji w dalszym ciągu, bezpodstawnie wzywał stronę do ich uzupełnienia i wydał decyzję w przedmiocie zwrotu akcyzy dopiero w dniu [...]r., tj. po upływie 2 lat.

W ocenie strony stanowi to naruszenie terminów, o których mowa w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Ponadto stoi na stanowisku, że niewydanie decyzji orzekającej zwrot podatku akcyzowego w terminie wymaganym przez przepisy wiąże się z koniecznością oprocentowania kwoty zwróconego podatku. Na poparcie swojego stanowiska strona powołuje się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 maja 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa, publ. LEX nr 611901) w którym Sąd stwierdził, iż: dokonanie przez organy podatkowe zwrotu akcyzy po upływie terminów, o których mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia z 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych stanowi naruszenie art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 Konstytucji oraz art. 73 Ordynacji podatkowej w związku z art. 77 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy ustalił, że zwrotu akcyzy w kwocie [...] zł. na konto strony dokonano w dniu [...]r.

Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu materiału zgromadzonego w sprawie oraz przeanalizowaniu zarzutów podniesionych w zażaleniu w pierwszej kolejności wskazał , że opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych reguluje Dział II (przepisy art. 8-39), a organizację obrotu wyrobami akcyzowymi Dział III (przepisy art. 40-85) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 ze zm.).

W szczególności zgodnie z art. 82 ust. 1 pkt 1 tej ustawy "W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy: podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych - na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju".

Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie odnoszą się do wyrobu akcyzowego, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące wyrobu akcyzowego polegają na tym, że musi to być wyrób akcyzowy, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający wewnątrzwspólnotowej dostawie. Natomiast wniosek wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju musi być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego i spełniać warunki wynikające z art. 82 ww. ustawy oraz przepisów wykonawczych.

Zgodnie z art. 82 ust. 3 ustawy podatnik lub podmiot, o którym mowa w ust. 1, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy jest obowiązany, po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1) dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;

2) potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, lub na dokumencie, o którym mowa w art. 47 ust. 5;

3) dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.

Minister Finansów określił, w drodze rozporządzenia z dnia 13 lutego 2009 r., w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych - tryb i terminy zwrotu podatku akcyzowego, minimalną kwotę zwrotu oraz wzór wniosku o zwrot akcyzy (Dz. U. z 2009r., Nr 32, poz. 223). Jak wynika z § 1 pkt 1 rozporządzenia właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, i dokonuje zwrotu tej kwoty, w terminie 30 dni od dnia przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 82 ust. 3 ww. ustawy o podatku akcyzowym. Jeżeli zasadność zwrotu akcyzy wymaga dodatkowego sprawdzenia, zwrot następuje w terminie 90 dni.

W niniejszej sprawie strona wnioskiem z dnia [...]r. złożonym w Urzędzie Celnym w B. wystąpiła o zwrot akcyzy w kwocie [...] zł, w związku z dostawą wewnątrzwspólnotową wyrobów akcyzowych do Wielkiej Brytanii. Jednakże do dnia wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., nr [...] z dnia [...] r., wnioskodawca nie dołączył do wniosku wymaganych przepisami prawa dokumentów, tj. potwierdzenia zapłaty akcyzy w innym państwie członkowskim, mimo że zobowiązał się je dostarczyć do końca lipca 2010 r., wyjaśniając, że dokument ten został przekazany do Urzędu Celnego w P..

Dyrektor Izby Celnej w K. w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego, ze względu na fakt, iż nie można było potwierdzić płatności akcyzy od otrzymanych wyrobów akcyzowych przez zagraniczne władze, ponownie wezwał stronę do przedstawienia oryginału tego dokumentu.

W dniu [...]r. do Izby Celnej w K. wpłynął notarialnie poświadczony odpis dokumentu potwierdzającego dokonanie zapłaty akcyzy w Wielkiej Brytanii za dostawy dokonane w okresie od stycznia do kwietnia 2010 roku, które to dokumenty zostały również potwierdzone i przedziurkowane przez Urząd Celny w P..

Ponadto w dniu [...]r. do Izby Celnej w K. wpłynęły również tożsame dokumenty z Urzędu Celnego w P. z dodatkowo zaznaczonymi dostawami wewnątrzwspólnotowymi, od których został zwrócony podatek akcyzowy w Urzędzie Celnym w P..

Na podstawie wskazanych wyżej dokumentów Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że stanowią one podstawę do orzeczenia o zwrocie podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych i tym samym decyzją nr [...] z dnia [...]r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. i orzekł o zwrocie kwoty [...] zł, co nastąpiło w dniu [...]r. - a więc w terminie określonym w § 1 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych.

W niniejszej sprawie brakujący dokument w wymaganej formie dostarczono do Izby w dniu [...]r.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym zasadnym było wydanie postanowienia odmawiającego uzupełnienia decyzji nr [...] z dnia [...]r. orzekającej o zwrocie podatku akcyzowego w wysokości: [...] zł., o rozstrzygnięcie w zakresie oprocentowania kwoty zwracanej akcyzy.

Ponadto w odniesieniu do zarzutów zażalenia, wskazał, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu jedynie w ściśle określonych w art. 78 Ordynacji podatkowej przypadkach. Oznacza to, że nie wszystkie nadpłaty korzystają z oprocentowania, jednakże w przypadku tych, które podlegają oprocentowaniu, jest ono naliczane z mocy prawa. W rozpatrywanej sprawie wskazał, że brak jest przepisu, który pozwalałby zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie traktować jak nadpłatę podlegającą oprocentowaniu.

Zauważył, że instytucja nadpłaty oraz kwestia zwrotu podatku akcyzowego to dwie odrębne instytucje.

Ponadto wskazał, że powyższą kwestię ustawodawca uregulował wprowadzając w ustawie z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012r., poz. 1342) art. 26 obowiązujący od 1 stycznia 2013 r. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż zwrot akcyzy określony w art. 82 ust. 1, 2 i 2e ustawy zmienianej w art. 15 (tj. ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626) i niedokonany przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy następuje wraz z odsetkami, o których mowa w art. 82 ust. 6a ustawy zmienianej w art. 15, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Jednakże w niniejszej sprawie nie będzie on miał zastosowania, gdyż jak wynika z akt sprawy zwrot podatku akcyzowego został dokonany w dniu [...] r., a więc przed dniem wejścia w życie wskazanej wyżej regulacji.

Reasumując Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził brak podstaw do uwzględnienia wniosku strony z dnia [...]r. o uzupełnienie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...] z dnia [...]r., co do rozstrzygnięcia w zakresie oprocentowania kwoty zwracanej akcyzy.

Na postanowienie organu odwoławczego, pełnomocnik Spółki, pismem z dnia [...]r., wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając:

1) naruszenie prawa materialnego - § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych poprzez niewydanie decyzji o zwrocie akcyzy w terminie;

2) naruszenie prawa procesowego - art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i niedokonanie przez organ oprocentowania zwrotu podatku akcyzowego, stanowiącego nadpłatę w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej;

3) naruszenie prawa procesowego - art. 174a § 2 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i niezasadne uznanie, iż dokonane przez występującego w niniejszej sprawie w charakterze pełnomocnika radcę prawnego poświadczenie za zgodność z oryginałem dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium Wielkiej Brytanii nie miało charakteru dokumentu urzędowego w związku z czym nie stanowiło wystarczającego dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium państwa członkowskiego.

Podnosząc powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...]r oraz o zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Dyrektor Izby Celnej w K. uznał, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego i w obowiązującym stanie prawnym nie zachodzą przesłanki do uzupełnienia decyzji o zwrocie akcyzy o rozstrzygnięcie w zakresie oprocentowania kwoty zwracanej akcyzy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy).

Reasumując powyższe należy więc zauważyć, że kontrola ta realizowana jest w wymiarze odnoszącym się do: oceny zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym, dochowania wymaganej procedury oraz respektowania reguł kompetencji. Następuje więc przy uwzględnieniu kryterium zgodności z prawem. Operując metodyką kontroli wykładni prawa w odniesieniu do stanowiącego przedmiot kontroli zaskarżonego aktu, sąd administracyjny ocenia jego legalność w zakresie odnoszącym się do kompetencyjno - proceduralnych podstaw działania organu administracji podejmującego rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie oraz materialnoprawnych podstaw jego wydania, kontrolując prawidłowość ich wykładni oraz prawidłowość ich zastosowania (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II GSK 217/11, LEX nr 1137919).

Oznacza to, że sprawowanie kontroli oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, oceniania zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są pozbawione racji.

W rozpatrywanej sprawie niespornym jest, że Spółka w dniu [...]r. wystąpiła z wnioskiem o zwrot akcyzy w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą piwa do Wielkiej Brytanii.

Poza sporem pozostaje również fakt zwrotu skarżącej akcyzy dokonany faktycznie w dniu [...]r., a to na podstawie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...] z dnia [...]r.

Sporna natomiast pozostaje zasadność żądania Spółki uzupełnienia decyzji organu o rozstrzygnięcie w zakresie oprocentowania kwoty zwróconej akcyzy.

A zatem istotą sporu jest kwestia wypłaty odsetek od zwrotu podatku akcyzowego. Zdaniem Spółki, od zwrotu akcyzy należne jest oprocentowanie, natomiast w ocenie organów podatkowych, nie ma podstaw prawnych do wypłaty odsetek.

Stosownie do mającego zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 82 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm. dalej powoływanej jako u.p.a.), w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej.Zwrot akcyzy następuje na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Natomiast art. 82 ust. 7 u.p.a. stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, tryb i terminy dokonywania zwrotu, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2e, minimalną kwotę zwrotu oraz wzór wniosku o zwrot akcyzy, uwzględniając:

1) konieczność zapewnienia informacji dotyczących ilości dostarczanych wewnątrzwspólnotowo lub eksportowanych wyrobów akcyzowych;

2) konieczność prawidłowego określenia kwot zwracanej akcyzy;

3) ekonomiczną opłacalność dokonania zwrotu akcyzy.

Jak wynika z § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz.U. Nr 32, poz. 223), właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, i dokonuje zwrotu tej kwoty, w terminie 30 dni od dnia przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 82 ust. 3 ww. ustawy o podatku akcyzowym. Jeżeli zasadność zwrotu akcyzy wymaga dodatkowego sprawdzenia, zwrot następuje w terminie 90 dni.

Słusznie organ podatkowy wskazał, że zwrot podatku i zwrot nadpłaty podatku to zgoła odmienne instytucje.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 pkt 7 O.p., przez zwrot podatku należy rozumieć zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Z kolei, instytucja nadpłaty uregulowana jest w O.p. w dziale III "Zobowiązania podatkowe" w rozdziale 9 "Nadpłata". Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Przyjmuje się, że podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Natomiast podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą. Ogólnie nadpłatę scharakteryzować można zatem jako nienależne świadczenie podatkowe.

Z kolei, zgodnie z art. 78 § 1 O.p. nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem § 2, w myśl którego nie podlegają oprocentowaniu nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym.

Tymczasem w rozpatrywanej sprawie strona domagała się zwrotu podatku, a nie zwrotu nadpłaty co stanowi istotną dla rozstrzygnięcia sprawy różnicę.

W orzecznictwie sądowodaministracyjnym wielokrotnie wyrażono pogląd, że uchybienie terminowi zwrotu akcyzy przewidziane w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy o podatku akcyzowym nie ma tego skutku, że zwrot podatku staje się "nadpłatą" jako "świadczenie nienależne", gdyż nie stanowi tak ani wskazany wyżej przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ani art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 76b Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z 1 grudnia 2011 r., sygn. I GSK 707/10, sygn. I GSK 708/10, sygn. I GSK 709/10, sygn. I GSK 652/10, publ.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wprawdzie stanowisko to NSA wyraził na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z 23 stycznia 2004 r. i rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów wydanego do tej ustawy, jednak podobieństwo tej regulacji z obowiązującym w niniejszej sprawie stanem prawnym czyni je nadal aktualnym. Pogląd ten Sąd w składzie orzekającym w sprawie w całości podziela i tym samym za chybiony uważa zarzut naruszenia art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej.

Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej, jak też żaden z przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz żaden z przepisów w/w rozporządzenia wykonawczego nie stwarzał podstawy do uznania, iż zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie określonym w § 2 rozporządzenia wykonawczego do ustawy winien być traktowany jak nadpłata podlegająca oprocentowaniu.

Z tych przyczyn bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje termin spełnienia wymogu dostarczenia dokumentów koniecznych dla uznania żądania zwrotu akcyzy. Z akt sprawy administracyjnej nie wynika, aby strona podejmowała ustawowo przewidziane środki zmierzające do usunięcia bezczynności czy przewlekłości organu w załatwianiu sprawy.

Dyrektor Izby Celnej w K. trafnie wskazał na obowiązującą począwszy od 1 stycznia 2013 r. regulację zawartą w art. 26 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342). Z brzmienia tego przepisu wynika, że zwrot akcyzy określony w art. 82 ust. 1, ust. 2 i 2e ustawy zmienianej w art. 15 (tj. ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - Dz.U. z 2011r. Nr 108, poz. 626) i niedokonany przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy następuje wraz z odsetkami, o których mowa w art. 82 ust. 6a ustawy zmienianej w art. 15, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

Dopiero począwszy od 1 stycznia 2013 r. uzupełniono regulację zawartą w art. 82 ustawy o podatku akcyzowym o przepis ust. 6a, zgodnie z którym w przypadku niedokonania przez właściwego naczelnika urzędu celnego zwrotu akcyzy, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2e, w terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7, zwrot ten traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Należy wskazać na brak przepisów przejściowych pozwalających na stosowanie tej regulacji do dokonanego zwrotu akcyzy przed 1 stycznia 2013 r.

A zatem skoro w niniejszej sprawie strona otrzymała zwrot akcyzy w dniu [...]r., powyższa , nowa regulacja nie znajduje i z tej przyczyny zastosowania.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną