Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 369/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Asesor WSA Maciej Kurasz, Asesor WSA Jarosław Trelka, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz D. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 1488 zł (słownie: tysiąc czterysta osiemdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Decyzją z dnia [...] września 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (dalej w skrócie "NUC") określił Spółce D. Sp. z o.o. (dalej w skrócie "Spółka" lub "Skarżąca") kwotę podatku od towarów i usług (dalej w skrócie "podatek VAT") z tytułu importu towarów dopuszczonych do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2002 r.

NUC ustalił, że strona zgłosiła do dopuszczenia do obrotu [...]. Decyzją organu celnego pierwszej instancji z dnia [...] września 2005 r. zgłoszenie celne zostało uznane za nieprawidłowe między innymi w zakresie stawki celnej oraz wartości celnej, co skutkowało określeniem kwoty cła w wyższej wysokości niż pierwotnie zadeklarowana. Decyzja ta została utrzymana w mocy w postępowaniu odwoławczym decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. Mając tę okoliczność na względzie NUC stwierdził, że podwyższenie kwoty cła spowodowało konieczność ustalenia nowej podstawy opodatkowania podatkiem VAT oraz prawidłowej wysokości tego podatku. Jako podstawę prawną orzekania w tym zakresie organ przywołał art. 15 ust. 4 i ust. 4c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), dalej w skrócie "u.p.t.u. z 1993 r.", wskazując, iż podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło oraz, o ile elementy te nie zostały do niej włączone, prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju. Podniósł też, że zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej w skrócie "u.p.t.u. z 2004 r.", naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. Zobowiązanie w tym podatku powstaje w chwili powstania długu celnego, a decyzja wydana w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu ma charakter decyzji deklaratoryjnej.

W kwestii określonego w sentencji decyzji podatku VAT dla poszczególnych pozycji towarowych NUC wyjaśnił, że koszty transportu krajowego z pola [...] SAD zostały rozliczone proporcjonalnie do wartości celnej towaru z każdej pozycji, a podstawa opodatkowania oraz kwota podatków została zaokrąglona do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy zostały pominięte, a przekraczające tę kwotę podwyższone do pełnych złotych.

II. Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

W jej ocenie decyzja narusza: - art. 4 i art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie "O.p.", w związku z art. 31 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), dalej w skrócie "u.WKS", przez zastosowanie do ustalenia zobowiązania podatkowego przepisów nie obowiązujących w dacie powstania zobowiązania podatkowego; -art. 51, art. 53, art. 59 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 11c ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. przez uznanie, że podatnik nie zapłacił podatku w terminie, a wobec tego powstała podstawa do naliczenia odsetek za zwłokę. Termin zapłaty podatku zgodnie z art. 11c ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r., który obowiązywał w 2002 r., wynosi 14 dni od daty otrzymania "decyzji ustalającej" wydanej w tym przedmiocie. W tej sytuacji nie powstaje więc zaległość podatkowa i brak jest tym samym podstaw do naliczania odsetek, a zwłaszcza naliczania ich od daty 1 września 2003 r., kiedy to dokonano zmiany zasad naliczania podatku, powstania obowiązku podatkowego i zasad ustalania zobowiązania podatkowego. Zmiany te nie mogą bowiem działać wstecz. Według Spółki decyzja została więc wydana bez podstawy prawnej w zakresie okresu za jaki naliczono odsetki.

Nadto, Spółka zarzuciła, że ani na podstawie rozstrzygnięcia (sentencji decyzji), ani też w oparciu o uzasadnienie decyzji nie można ustalić z czego wynika przyjęta przez organ pierwszej instancji podstawa opodatkowania i jego stawka.

III. Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej w skrócie "DIC") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, iż uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe pociągnęło za sobą zmianę podstawy opodatkowania, przy czym stawka podatku VAT nie uległa zmianie. Zgodnie bowiem z art. 18 ust. 1 u.p.t.u. z 1993 r. dla towarów zataryfikowanych do pozycji [...] (kod PCN [...]) stawka podatku VAT wynosi 22%. Podstawę opodatkowania w imporcie stanowiła natomiast wartość celna powiększona o należne cło. Zdaniem DIC prawidłowa była podstawa prawna wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. Powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 3249/05 organ stwierdził, że zastosowanie do ustalania zobowiązania podatkowego przepisów nie obowiązujących w dacie powstania zobowiązania podatkowego, tj. art. 33 i art. 34 u.p.t.u. z 2004 r. oraz pominięcie w podstawie prawnej decyzji art. 11 ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. odpowiadało zasadzie stosowania prawa procesowego i ustrojowego obowiązującego w dacie orzekania. Ustawodawca w tym zakresie nie przewidział bowiem przepisów przejściowych. Jedynie w zakresie prawa materialnego należało zastosować przepisy obowiązujące w dacie wystąpienia zdarzeń powodujących skutki podatkowe. W ocenie DIC nie naruszono także art. 31 ust. 3 u.WKS, gdyż dotyczy on wyłącznie postępowań w sprawach podatkowych wszczętych i nie zakończonych ostatecznym rozstrzygnięciem w danym trybie, przed dniem wejścia w życie tej ustawy. W rozpatrywanej zaś sprawie postępowanie podatkowe zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] grudnia 2005 r., zatem po wejściu w życie przywołanej ustawy.

W kwestii zarzutów dotyczących odsetek organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja NUC z dnia [...] września 2007 r. nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek. Umieszczono w niej jedynie informację o przepisach do nich się odnoszących oraz obowiązkach Spółki związanych z ich rozliczeniem. Taki charakter należy też przypisać wskazaniu daty naliczania odsetek od dnia 1 września 2003 r. DIC wyjaśnił, że organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 O.p. może wydać decyzję jedynie w przedmiocie zobowiązania podatkowego, a rozstrzygnięcie w zakresie odsetek za zwłokę wykracza poza zakres tego przepisu. Odsetki za zwłokę nalicza bowiem i uiszcza sam podatnik. Ewentualny spór w tym zakresie będzie rozstrzygnięty w odrębnym postępowaniu w ramach orzekania o sposobie zarachowania wpłat na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę.

Organ odwoławczy w konkluzji stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku VAT od importu towarów powstaje z dniem powstania długu celnego i w przypadku, gdy podatek został pobrany w wysokości niższej, ustalana jest w decyzji właściwego organu jego prawidłowa wysokość. Decyzja taka jest decyzją deklaratoryjną co powoduje, że stanowi ona formę powiadomienia importera o wysokości należnego podatku i konieczności uiszczenia zaległości podatkowej, wobec czego, naliczanie odsetek od zaległości podatkowych jest uzależnione od daty powstania długu celnego.

Zdaniem DIC organ pierwszej instancji podał podstawy naliczenia podatku VAT. W decyzji tej wskazał podstawę prawną określającą elementy wchodzące w skład podstawy opodatkowania w imporcie towarów, jej wysokość oraz odniesienie do decyzji celnej. W oparciu o te elementy Spółka mogła skontrolować prawidłowość określenia w zaskarżonej decyzji podstawy podatku oraz jego wymiar.

IV. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji DIC z dnia [...] grudnia 2007 r. i zasądzenie kosztów postępowania.

Decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 70 § 2 w związku z art. 208 § 1 i art. 212 O.p. przez wydanie - doręczenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe po upływie terminu przedawnienia, tj. po upływie 5 letniego okresu od końca roku w którym upłynął termin płatności podatku, co miało miejsce w dniu 9 września 2002 r. W tym zakresie Skarżąca stwierdziła, iż zobowiązanie podatkowe z tytułu importu towarów przedawniło się w dniu 31 grudnia 2007 r. Do tej daty nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia. Doręczenie bowiem zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych miało miejsce w dniu 2 stycznia 2008 r., a więc po upływie terminu przedawnienia. Podobnie, decyzja organu odwoławczego została doręczona po tym terminie w dniu 3 stycznia 2008 r. Podane okoliczności powinny skutkować umorzeniem postępowania na podstawie art. 208 § 1 O.p.

W przypadku nieuwzględnienia powyższego zarzutu, Skarżąca dodatkowo postawiła identyczne zarzuty wraz z ich uzasadnieniem, jak zawarte w odwołaniu, tj. zarzut naruszenia art. 4 i art. 5 O.p. w związku z art. 31 u.WKS, art. 51, art. 53, art. 59 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 11c ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. oraz zarzut wydania decyzji bez podstawy prawnej w zakresie okresu za jaki naliczono odsetki.

W odpowiedzi na skargę DIC wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie. W kwestii zarzutu przedawnienia stwierdził, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. W dniu 14 grudnia 2007 r. doręczono bowiem Spółce odpis tytułu wykonawczego wraz z zajęciem rachunku bankowego z dnia 10 grudnia 2007 r. W dniu 19 grudnia 2007 r. skutecznie zastosowano środek egzekucyjny, uzyskując wpływ na konto Izby Celnej w W. w kwocie 2.137,12 zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa procesowego w stopniu który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu słuszny był zarzut Skarżącej dotyczący braku dostatecznego wyjaśnienia przez organy orzekające ustalenia wysokości podstawy opodatkowania poszczególnych towarów oraz przypisanej im stawki podatkowej. W sytuacji, gdy takich szczegółowych wyjaśnień zabrakło w decyzji organu pierwszej instancji, należało tego rodzaju nieprawidłowość usunąć na etapie postępowania odwoławczego. Rolą bowiem organu drugiej instancji jest ponowne zbadanie i ocena merytoryczna sprawy w jej całokształcie. Organ ten wydając orzeczenie nie poprzestaje na sprawdzeniu działania organu niższego stopnia, ale również ma obowiązek dokonać własnej oceny sprawy, przedstawić własną argumentację oraz wnioski na tej podstawie wysnute. W żadnym razie nie jest dopuszczalne, aby treści, które winny znaleźć się w motywach podejmowanej decyzji, w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, miały być "dopowiadane" przez adresata decyzji. W świetle art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. jednym z niezbędnych elementów decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Składa się na nie wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania podatkowego wyrażające się w prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio O.p.). Innymi słowy decyzja, którą otrzymuje strona powinna być pełna, tzn. powinna w swoim uzasadnieniu dawać kompletną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu.

Trafnie zauważył organ odwoławczy, iż w decyzji NUC z dnia [...] września 2007 r. podana została podstawa prawna określająca elementy wchodzące w skład podstawy opodatkowania w imporcie towarów, wysokość tej podstawy oraz odniesienie do decyzji celnej. Zwrócić jednak należy uwagę, że w ten sposób tylko generalnie wskazano na reguły dotyczące sposobu wyliczenia zobowiązań podatkowych ciążących na poszczególnych towarach. Rolą natomiast organu a nie strony jest przedstawienie konkretnych wyliczeń liczbowych, dających wynik przyjęty jako podstawa opodatkowania. Jak już wspomniano decyzji podatkowej nie można konstruować w taki sposób, że jej istotne elementy mają być poszukiwane przez adresata w rozstrzygnięciu wydanym w odrębnym postępowaniu, w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, czy ustalane w oparciu o "wskazówki" nakreślone przez organ podatkowy. To właśnie organ podatkowy ma wykazać, które konkretnie elementy i dlaczego przyjmuje z innej decyzji, jakie dane służyły za podstawę przyjętych ustaleń. Strona ma zaś prawo do tego, aby móc wyłącznie w oparciu o skierowaną do niej decyzję podatkową sprawdzić i ewentualnie zakwestionować sformułowany tą decyzją ciążący na niej obowiązek. Bezpodstawna była więc sugestia organu odwoławczego o możliwości skontrolowania przez stronę prawidłowości określenia poszczególnych zobowiązań podatkowych związanych z importem towarów (w zakresie podstawy opodatkowania oraz wymiaru podatku). Aby tego dokonać, to strona musiałaby poczynić stosowne ustalenia faktyczne, a tego rodzaju powinność ciąży na organie podatkowym a nie na stronie postępowania.

Dla przykładu można wskazać, że organ odwoławczy w ramach własnego stanowiska stwierdził, iż na podstawę opodatkowania w imporcie składała się wartość celna i należne cło. Organ ten nie przedstawił jakichkolwiek wyliczeń w tym zakresie. Poprzestając więc na tej konstatacji i sięgając jednocześnie - jak sugeruje organ odwoławczy - do decyzji wydanej przez organ celny w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - stwierdzić należało, że tak ustalona podstawa opodatkowania poszczególnych towarów różni się matematycznie od podstawy opodatkowania przyjętej w decyzji organu pierwszej instancji. DIC w żaden sposób nie odnosi się do kwestii ewentualnego uwzględnienia w tej podstawie także kosztów transportu krajowego, ich wysokości i sposobu wyliczenia, na co z kolei wskazywał NUC. W tym zakresie stanowisko organu odwoławczego nie znalazło wyrazu w treści zaskarżonej decyzji, a wskazane wyżej składowe podstawy opodatkowania sugerują pominięcie tego elementu. Jeśli natomiast takie byłoby ostateczne stanowisko organu drugiej instancji, wówczas należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i określić wysokość zobowiązań podatkowych poszczególnych pozycji towarowych w niższej wysokości. W omówionym zakresie występuje zatem sprzeczność między sentencją decyzji (utrzymaniem w mocy decyzji organu pierwszej instancji) a motywami jej podjęcia zawartymi w uzasadnieniu.

Organ odwoławczy nie wypowiedział się również w kwestii sposobu zaokrąglania podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku. NUC wskazał na reguły tegoż zaokrąglania. Odnosząc je jednak do sposobu opodatkowania zaprezentowanego w decyzji z dnia [...] września 2007 r. w zakresie pozycji nr [...] SAD podnieść należało, iż przy podstawie opodatkowania wynoszącej 67093 zł podatek VAT obliczony według stawki 22% powinien wynieść 14.760,46 zł, a po zaokrągleniu do pełnych złotych 14.760 zł (pominięcie groszy w kwocie niższej niż 50 gr.). Tymczasem w decyzji tej podatek określono na kwotę 14.761 zł. Takie rozstrzygnięcie utrzymał w mocy DIC, nie wyjaśniając przy tym z jakich powodów uznał, iż wyliczenie organu pierwszej instancji jest prawidłowe.

Zauważyć trzeba i to, że organ odwoławczy nie wyjaśnił w sposób dostateczny powodów zastosowania 22% stawki podatku VAT. Za wyjaśnienie takie nie można było bowiem uznać stwierdzenia, że "stawka ta nie uległa zmianie" i że "dla towarów zataryfikowanych do pozycji [...] (kod PCN [...]) wynosi 22%". Po pierwsze, dla ustalenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT towarów importowanych w 2002 r. (ściślej - dopuszczonych do obrotu w tymże roku) zastosowanie znajdowały klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Wynikało to z treści art. 4 pkt 1 oraz art. 54 u.p.t.u. z 1993 r. Tym samym odwołanie się do sposobu "zataryfikowania" importowanych towarów, a więc przyporządkowania ich do kodów Taryfy celnej, wydanej w oparciu o delegację ustawową zawartą w ustawie z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), z jurydycznego punktu widzenia nie było prawidłowe, mimo, że Taryfa ta oparta była również na Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego. Należało w tym zakresie posłużyć się bowiem innym źródłem klasyfikacyjnym, mającym umocowanie w przepisach o statystyce publicznej. Po drugie, stwierdzenia organu odwoławczego, pomijając powyższą uwagę, co najwyżej mogły odnosić się do pozycji nr [...] SAD, gdyż tylko w tym zakresie było dokonane zgłoszenie wraz ze wskazaniem kodu PCN mieszczącego się w tej pozycji ([...]) i przypisaniem do niego 22% stawki podatku VAT (pola [...], [...] i [...] SAD z dnia [...] września 2002 r.). Pozostałe pozycje towarowe nr [...] i nr [...] zostały dodane jako pozycje SAD przez organ celny mocą decyzji uznającej zgłoszenie za nieprawidłowe. Nie sposób więc w tym dodanym zakresie mówić, iż stawka nie uległa zmianie. Brak jest bowiem jakiegokolwiek odniesienia w stosunku do czego zmiana stawki nie nastąpiła. Po trzecie, towar z pozycji nr [...]i nr [...] SAD według decyzji organu celnego z dnia [...] września 2005 r. został zataryfikowany do pozycji [...] (kod [...]). W tej sytuacji stwierdzenie DIC o wysokości stawki podatku VAT dla pozycji [...] nie ma żadnego znaczenia, gdyż nie przystaje do zastosowanej taryfikacji.

Braki uzasadnienia zaskarżonej decyzji i jej wewnętrzna sprzeczność we wskazanych wyżej zakresach stanowiły o naruszeniu art. 210 § 4 O.p. Mogły przy tym mieć istotny wpływ na wynik sprawy i jako takie skutkowały uchyleniem zaskarżonej decyzji. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ odwoławczy uwzględni przedstawioną wyżej ocenę Sądu, dając temu wyraz w podjętym rozstrzygnięciu, a zwłaszcza jego uzasadnieniu.

W rozpoznanej sprawie Sąd nie mógł uwzględnić zarzutu przedawnienia z kilku przyczyny. Kwestia przedawnienia nie miała i mieć nie mogła wpływu na ocene legalności decyzji z dnia [...] grudnia 2007 r., a tym samym dokonane przez organ odwoławczy rozstrzygnięcie. Zarzut przedawnienia postawiony został w skardze i opierał się na stwierdzeniu, iż decyzja organu odwoławczego została doręczona Spółce po dniu 31 grudnia 2007 r., czyli po upływie terminu przedawnienia. Należało jednak podkreślić, że decyzja ostateczna określająca podatek VAT z tytułu importu została wydana w dniu [...] grudnia 2007 r. Zatem w tej dacie nie upłynął jeszcze 5 letni termin przedawnienia, a w konsekwencji wydanie decyzji nie nastąpiło wbrew art. 70 § 1 O.p. W postępowaniu podatkowym organ odwoławczy nie wyrażał w tym przedmiocie stanowiska, gdyż rzeczony termin jeszcze nie upłynął. W takim stanie rzeczy motywy odnoszące się do tej problematyki zawarte w skardze oraz w odpowiedzi na skargę nie miały znaczenia. Sąd kontroluje zaskarżoną decyzję, oceniając jej legalność na dzień wydania (podjęcia). Nieuwzględnienie więc okoliczności, które wystąpiły później w sposób oczywisty nie może stanowić w toku kontroli sądowej o wadliwości uprzednio podjętego rozstrzygnięcia. Sąd nie może też ocenić stanowiska organu w tym zakresie jako mającego znaczenie dla sprawy, jeżeli zostało ono wyrażone jedynie w odpowiedzi na skargę. W tej płaszczyźnie Sąd ocenia bowiem zaskarżony akt a nie odpowiedź na skargę.

Ponadto, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2055/04, że jeżeli w postępowaniu podatkowym lub sądowym strona kwestionuje prawidłowość wszczęcia postępowania egzekucyjnego, to zarzut ten nie może doprowadzić do przyjęcia, iż zastosowany środek egzekucyjny nie przerwał biegu przedawnienia. Prawidłowość przeprowadzonych czynności egzekucyjnych można bowiem kwestionować tylko w trybie do tego przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Oznacza to, że kwestie związane z oceną skuteczności zastosowania środka egzekucyjnego, jako mającego wpływ na przerwanie biegu terminu przedawnienia, co do zasady mogą podlegać ocenie Sądu w ramach kontrolowania orzeczeń wydanych w postępowaniu egzekucyjnym.

Dodać można, że na gruncie postępowania egzekucyjnego przedawnienie obowiązku (w tym zobowiązania podatkowego) jest podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). O prowadzeniu tego rodzaju postępowania informował pełnomocnik Spółki na rozprawie w dniu 5 grudnia 2008 r. Brak wymagalności obowiązku stanowi również podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 ww. ustawy.). W konsekwencji okoliczność doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, wydanej przed upływem terminu przedawnienia, po upływie tego terminu w sytuacji, gdy nie wystąpiły przesłanki przerwania biegu tego terminu, może zostać uwzględniona na etapie wykonania decyzji.

Sąd za chybione uznał natomiast zarzuty skargi odnoszące się do odsetek. Jak słusznie stwierdził DIC, w decyzji organu pierwszej instancji brak było rozstrzygnięcia w tym przedmiocie, w szczególności określającego ich wysokość. Jakiekolwiek więc spory w tym zakresie (np. co do wystąpienia sytuacji ich naliczania, wysokości, okresu nim objętego) mogą być rozstrzygane w odrębnym postępowaniu związanym z ewentualnym zarachowywaniem wpłat na poczet zaległości podatkowych.

Nie zasługiwały na uwzględnienie także pozostałe zarzuty skargi. Prawidłowo bowiem przyjęły organy podatkowe, iż w rozpoznanej sprawie prawo materialne należało zastosować z daty wystąpienia zdarzeń rodzących skutki podatkowe (daty dokonania importu powodującego powstanie długu celnego), zaś prawo procesowe obowiązujące w dacie orzekania. Kwestia ta znalazła dostateczne wyjaśnienie w zaskarżonej decyzji.

Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, na podstawie art. 152 P.p.s.a., czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego i prawnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w oparciu o wskazane przepisy orzekł jak w sentencji.

Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także wynagrodzenie pełnomocnika (w tym przypadku adwokata) reprezentującego stronę skarżącą, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów, Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 1488 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (288 zł) oraz wynagrodzenia adwokata (1200 zł).