Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1155/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej za 2010 r., po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; zwanej dalej "O.p."), Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 20 lutego 2015 r. nr [...], którą odmówiono W K uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia 29 stycznia 2010 r. nr [...] w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2010.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikało, że decyzją z dnia 29 stycznia 2010r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie (zwany dalej "organem I instancji") ustalił W K (zwanemu dalej "Podatnikiem", Stroną" bądź "Skarżącym") - jako osobie prowadzącej w 2010 r. działalność gospodarczą wymienioną w art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.; zwanej dalej "u.z.p.d."), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., na zasadach i w warunkach określonych w części I tabeli, zawartej w załączniku nr 3 ww. ustawy, tj. "usługi kotlarskie" - wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2010 w kwocie [...] zł. Decyzja ta została doręczona Podatnikowi w dniu 29 lutego 2010 r. i wobec niewniesienia od niej odwołania stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Pismem z dnia 24 września 2014 r., na podstawie art. 96 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, Podatnik zgłosił informację o zaprzestaniu z dniem 31 marca 2007 r. wykonywania działalności gospodarczej na załączonym formularzu VAT-Z i wniósł o wykreślenie go z rejestru jako podatnika VAT od dnia 31 marca 2007 r. oraz anulowanie wszystkich złożonych przez niego deklaracji VAT-7 z wykazanymi "zerowymi" kwotami - począwszy od deklaracji za kwiecień 2007 r. Ponadto, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wniósł o wznowienie wszelkich postępowań zakończonych decyzjami ostatecznymi, które zostały wydane po dniu 31 marca 2007 r. i dotyczyły Podatnika jako osoby prowadzącej działalność, a następnie w ramach wznowionych postępowań uchylenie ww. decyzji w całości i umorzenie postępowań w tych sprawach, w takim samym zakresie. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że z dniem 1 kwietnia 2007 r. (cyt.) "przerwał wykonywanej działalność". Nie została ona nigdy wznowiona i Podatnik faktycznie jej nie wykonywał, lecz nie dokonał jej wyrejestrowania z Ewidencji Działalności Gospodarczej, jak też z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej w odpowiednim terminie - wyłącznie z własnej niewiedzy. Składał deklaracje VAT-7, na których były wykazywane kwoty "zerowe", co wskazywało na faktyczny brak prowadzenia działalności gospodarczej. Do wniosku, jako dowód potwierdzający zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej załączył wydruk z CEIDG, z którego wynika, że 23 września 2014 r. wykreślono wpis z rejestru dotyczącego prowadzonej przez Podatnika działalności, z dniem 31 marca 2007 r. Strona wskazała również, że wpis do CEIDG ma charakter jedynie deklaratoryjny, co oznacza, iż o uznaniu danego podmiotu za osobę prowadzącą działalność gospodarczą przesądza faktyczne wykonywanie tej działalności, a nie wpis widniejący w rejestrach. Faktyczne zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej przesądza o tym, że podmiot nie powinien być traktowany jako prowadzący działalność gospodarczą i to niezależnie od tego, czy widnieje w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, czy też został z niej wykreślony. W kwestii traktowania jego jako podatnika VAT wskazał, że jest to okoliczność podlegająca weryfikacji zgodnie z zaistniałym stanem faktycznym w sprawie, a nie wyłącznie wynikająca z zapisów w odpowiednich rejestrach. Wyjaśnił również, że po faktycznym zakończeniu w 2007 r. prowadzenia działalności gospodarczej przez niego, organ podatkowy wydawał decyzje dotyczące m.in. opodatkowania podatkiem dochodowym w kolejnych latach. W ocenie Strony, na podstawie przedstawionych okoliczności uznać należy, że faktycznie od 31 marca 2007r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, co w momencie wydawania wobec niego decyzji ustalających stawkę karty podatkowej na lata 2008-2014, stanowiło okoliczność nieznaną organowi. Powyższe rodziło zaś, w jego ocenie, obowiązek wznowienia postępowań podatkowych przez organ zgodnie z art. 240 ust. 1 pkt 5 O.p., uchylenia w całości decyzji za lata 2008-2014 i umorzenia postępowań w tym zakresie.

W związku z powyższym wnioskiem, postanowieniem z dnia 16 października 2014 r., organ I instancji wznowił postępowanie w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na 2010 rok, w wyniku którego stwierdził, że w sprawie nie zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 O.p. To zaś skutkowało wydaniem przez organ I instancji decyzji z dnia 20 lutego 2015 r., którą odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia 29 stycznia 2010 r.

Organ I instancji w toku przeprowadzonego wznowionego postępowania podatkowego ustalił, że Podatnik złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym w Szczecinie 21 stycznia 1991 r. deklarację w sprawie uzyskania karty podatkowej na zasadach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 lipca 1983 r. w sprawie zryczałtowania podatków obrotowego i dochodowego od niektórych grup podatników oraz w sprawie opłaty skarbowej z tytułu wykonywania rzemiosła (Dz. U. nr 43, poz. 196), w której zadeklarował prowadzenie od 1 stycznia 1991 r. działalności gospodarczej polegającej na usługach kotlarskich. Z uwagi na to, że Podatnik nie zgłosił zmiany formy opodatkowania i nie zawiadomił o utracie warunków do karty podatkowej, w latach następnych przychody uzyskane z ww. działalności gospodarczej przez Stronę (z wyłączeniem 2001 r., za który to okres organ stwierdził wygaśnięcie decyzji) były opodatkowane w ww. formie. Ponadto Podatnik, pismem z dnia 20 marca 2007 r., zgłosił przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej, stwierdzając (cyt.) "z dniem 1.04.2007 r. zawieszam działalność gospodarczą", co skutkowało niepobieraniem podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy.

Organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 36 ust. 1 oraz ust. 7 u.z.p.d., na podatniku spoczywa obowiązek zawiadomienia w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie 7 dni od powstania okoliczności powodujących zmiany (tj. w niniejszym przypadku - o likwidacji działalności gospodarczej). Stosownie natomiast do art. 29 ust. 1 zdanie 3 u.z.p.d., jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, akt zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej nastąpił dopiero w dniu 23 września 2014 r., gdy w CEIDG likwidację tę zgłoszono z datą "wsteczną".

W ocenie organu I instancji, powołanie się przez Stronę na okoliczność,

że od 1 kwietnia 2007 r. nie wykonywała działalności gospodarczej, jako mającą potwierdzić fakt o trwałym zaprzestaniu jej prowadzenia, pozostawało bez wpływu

na sprawę, albowiem z istoty zgłoszenia samej przerwy wynikało, że Podatnik nie miał prawa wykonywać ww. działalności gospodarczej, co z kolei znalazło odzwierciedlenie w składanych deklaracjach VAT-7. Do czasu zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej w przewidziany prawem sposób, należało zatem uznać Podatnika za podmiot podlegający opodatkowaniu w formie karty podatkowej. Wobec braku zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej, zasadne było wydanie decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej na rok 2010.

Podatnik wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie (zwanego dalej "organem odwoławczym") odwołanie od decyzji organu I instancji, domagając się jej uchylenia z uwagi na naruszenie:

– art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przez uznanie, że Podatnik nie dowiódł, że w jego sprawie zaistniała nowa okoliczność faktyczna nieznana organowi w momencie wydawania decyzji, tj. trwałe zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej z dniem 31 marca 2007 r.,

– art. 199a § 1 w związku z art. 187 § 1, art. 191 i art. 121 § 1 O.p., przez interpretowanie wszelkich okoliczności w sprawie, z zupełnym pomięciem woli i zamiaru Strony przy dokonywaniu przez nią określonych czynności, co podważa zaufanie podatników do działań organów podatkowych i narusza zasadę rozstrzygania wątpliwości na ich korzyść,

– art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d. i art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez wydawanie decyzji o karcie podatkowej w stosunku do podmiotu, który nie prowadzi działalności gospodarczej.

Ponadto, w toku postępowania odwoławczego do organu odwoławczego wpłynęło:

– pismo organu I instancji, wraz z którym przekazano uwierzytelnioną kopię wniosku Podatnika z 17 września 2014 r. o wydanie zaświadczenia wraz z pismem przewodnim pełnomocnika (postanowieniem z dnia 27 maja 2015 r. dokumenty te włączono do akt sprawy);

– pismo Strony z 20 maja 2015 r., w którym przedstawiono dodatkową argumentację do stanowiska wyrażonego w odwołaniu, a ponadto wniesiono na podstawie art. 180 § 1 i art. 181 O.p. o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka - T K, [...] Podatnika (postanowieniem z dnia 19 czerwca 2015 r. organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu);

– pismo Strony z 13 lipca 2015 r., w którym Podatnik złożył dodatkowe wyjaśnienia.

Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu sprawy na nowo w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, za zasadne uznał utrzymać w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy na wstępie stwierdził, że z uwagi na fakt, iż wniosek o wznowienie postępowania podatkowego został wniesiony przez podmiot uprawniony do właściwego organu podatkowego, dotyczył decyzji ostatecznej a w jego treści wskazano podstawę wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. – organ I instancji prawidłowo wydał postanowienie

o wznowieniu postępowania podatkowego.

Organ odwoławczy wyjaśnił dalej, na czym polega instytucja wznowienia postępowania podatkowego oraz jakie łączne przesłanki muszą zostać spełnione,

aby uznać, że w sprawie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wskazał także, że poza sporem pozostaje fakt, że Podatnik od 1984 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie kotlarstwa, opodatkowaną w formie karty podatkowej. Sporna jest natomiast ocena, czy zgłoszenie zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej z 16 września 2014 r., ale z dniem 31 marca 2007 r., uzasadnia konieczność wyeliminowania decyzji ostatecznej dotyczącej stawki karty podatkowej

za rok 2010. Podatnik zarzuca też nieprawidłowe odczytanie treści pisma z dnia 20 marca 2007 r.

W ocenie organu odwoławczego, w rozpatrywanej sprawie nie zaistniała przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż zgłoszenie zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej nastąpiło po wydaniu decyzji. Zarówno organ, jak i Podatnik nie znali okoliczności zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej. W dniu wydania decyzji nie istniał zatem dowód w postaci wyrejestrowanej działalności gospodarczej z datą wsteczną (aktualny wydruk z CEIDG), jak również zaświadczenie z dnia 19 grudnia 2014 r. potwierdzające wykreślenie z dniem 31 marca 2007 r. z ewidencji czynnych i zarejestrowanych podatników podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy wskazał także, że Strona domaga się odmiennej oceny innego dowodu, tj. pisma Podatnika z 20 marca 2007 r. skierowanego do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie i informującego o zawieszeniu działalności gospodarczej z dniem 1 kwietnia 2007 r. Oświadczenie to było jednakże znane organowi wydającemu decyzję, jak też Podatnikowi, który je złożył. W opinii Strony, miało informować organ podatkowy o likwidacji działalności gospodarczej z dniem 31 marca 2007 r., na co Podatnik przedstawia obecne wyjaśnienia oraz dokumenty, a w szczególności wpis w CEIDG oraz zeznania. Oznacza to, że obecnie Podatnik dąży do wywarcia skutków innych niż wywołanych poprzez złożenie ww. pisma.

Tymczasem, zdaniem organu odwoławczego, w treści ww. pisma nie sposób doszukać się odmiennego znaczenia od wyrażonego, a stanowisko Strony przedstawione w niniejszym postępowaniu nie znajduje potwierdzenia w treści uwierzytelnionych kopii wniosku Strony o wydanie zaświadczenia z 17 września 2014 r. (gdzie w zakresie żądania dokonano wyboru pkt 7, tj. wydania zaświadczenia

"o przerwach w prowadzeniu działalności gospodarczej w okresie 2006-2014") i pisma przewodniego pełnomocnika z 17 września 2014 r. do ww. wniosku o wydanie zaświadczenia (gdzie wskazano, że (cyt.) "zwracam się z wnioskiem o wydanie zaświadczenia potwierdzającego fakt od jakiej daty Pan K widnieje w rejestrach tut. urzędu jako podatnik, który zawiesił działalność gospodarczą"). Za nieprzekonujące uznał przy tym organ wyjaśnienia zawarte w piśmie z 13 lipca 2015 r., zwłaszcza

w zestawieniu z treścią pełnomocnictwa z 15 września 2014 r., oraz twierdzenia Strony co do braku wiedzy na temat funkcjonujących przepisów prawa w zakresie zgłaszania przerwy lub zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej i skutków prawnych, jakie wywołało złożone przez nią pismo z 20 marca 2007 r.

Organ odwoławczy odniósł się do kwestionowanej przez Stronę odmowy przesłuchania T K, wskazując, że wyczerpujących wyjaśnień w zakresie spornych okoliczności likwidacji działalności gospodarczej (zaprzestania jej prowadzenia) przez Podatnika w wyczerpujący sposób udzieliła już Strona w zeznaniach złożonych 13 listopada 2014 r., a ponadto zostały one również stwierdzone innymi zgromadzonymi w sprawie dowodami (w tym pismem Podatnika z 20 marca 2007 r. oraz złożonym przez niego wnioskiem z 17 marca 2014 r. o wydanie zaświadczenia).

Organ odwoławczy podkreślił również, że Podatnik w 2007 r. nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej nie tylko organowi podatkowemu, ale także Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezydentowi Miasta Szczecina prowadzącemu Ewidencję Działalności Gospodarczej. W dniu wydania przedmiotowej decyzji Podatnik figurował w publicznych rejestrach przedsiębiorców jako podmiot aktywny. Z takim statusem został też przeniesiony do CEIDG (wpis z 4 grudnia 2011 r.). Organ stwierdził, że gdyby nawet pismo z 20 marca 2007 r. miało w treści informację o likwidacji działalności gospodarczej, a Podatnik nie dokonałby jednocześnie wykreślenia wpisu z Ewidencji Działalności Gospodarczej, to pismo to nie mogłoby wywrzeć skutków prawnych w zakresie zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej i stanowiłoby wyłącznie podstawę do wezwania Podatnika do złożenia wyjaśnień w tym zakresie.

Organ odwoławczy zauważył także, że żądanie Podatnika sprowadza się do zmiany daty likwidacji działalności gospodarczej, a nie do zmiany (zasadności ustalenia) wysokości stawki karty podatkowej. Natomiast sporną decyzją ustalono wysokość stawki, a nie okoliczność niewykonywania działalności gospodarczej, zatem nie mogły one zawierać innego rozstrzygnięcia. Podkreślił, że wszystkie decyzje za lata 2008-2014 zostały doręczone osobiście lub domownikowi, a pomimo tego nie złożono od nich odwołań ani nie wystąpiono o zmianę statusu w CEIDG. Wobec tego, zdaniem organu, można przyjąć, że gdyby Podatnik już w dniach ich doręczenia nie uznawał, że działalność gospodarcza jest zawieszona, to odwoływałby się od nich jako niezgodnych z oświadczeniem z 20 marca 2007 r., czego w żadnym z lat 2008-2014 nie uczynił. Wskazany natomiast w decyzjach podatek nie był w rzeczywistości opłacany, ze względu na zgłoszoną przed ich wydaniem przerwę w działalności.

Organ odwoławczy nie uwzględnił także zarzutu w kwestii naruszenia art. 199a O.p., wskazując, że w przedmiotowej sprawie oświadczenie składał jeden podmiot i to wyłącznie organowi I instancji. Oświadczenie to złożono w formie pisemnej, nie na formularzu urzędowym. Tymczasem w dniu 20 marca 2007 r. informację o likwidacji działalności gospodarczej składać należało na formularzu NIP-3.

Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, podniesione na etapie odwołania twierdzenie, że, składając pismo z 20 marca 2007 r., Podatnik niefortunnie posłużył się nieodpowiednim wyrażeniem, postępując zgodnie z sugestiami osób trzecich, tj. wykwalifikowanych pracowników urzędu, stoi w opozycji do zeznań Podatnika złożonych 13 listopada 2014 r. Podatnik, na pytanie pełnomocnika (cyt.) "czy w momencie kiedy deklarował pan zaprzestanie działalności w 2007 roku czy konsultował się Pan z urzędnikami?", odpowiedział bowiem (cyt.) "nie konsultowałem się z urzędnikami".

Organ odwoławczy nie znalazł również podstaw do uwzględnienia pozostałych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. Jako prawidłowe

i zgodne z obowiązującymi przepisami prawa uznał działanie organu I instancji, polegające na wezwaniu Podatnika do złożenia deklaracji VAT-7 począwszy

od kwietnia 2007 r. Przepisy obowiązujące w 2007 r. nie zwalniały bowiem

z konieczności składania deklaracji VAT-7 w okresie zgłoszonej przez Podatnika przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, zaś niezłożenie deklaracji w terminie sankcjonowane jest przepisami Kodeksu karnego skarbowego. Nie było przy tym żadnych przeszkód, by Podatnik, chcąc uniknąć obowiązku składania deklaracji VAT-7 i ewentualnych konsekwencji związanych z ich niezłożeniem, dokonał faktycznej likwidacji działalności gospodarczej zgodnie z obowiązującą procedurą, tj. poprzez złożenie stosownego oświadczenia. Wiązałoby się to również z brakiem obowiązku organu wydawania decyzji w sprawie karty podatkowej za kolejne lata podatkowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Podatnik wniósł o uchylenie ostatecznej decyzji organu odwoławczego, domagając się jej uchylenia w całości i (cyt.) "przekazania organowi wskazówek co do dalszego postępowania w sprawie, zgodnie z żądaniem" Skarżącego oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji Podatnik zarzucił naruszenie:

– art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przez uznanie, że w sprawie nie zaistniała nowa okoliczność faktyczna nieznana organowi w momencie wydawania decyzji;

– art. 121 § 1 w związku z art. 187 § 1, art. 191 i 199a § 1 O.p., przez interpretowanie wszelkich wątpliwych okoliczności faktycznych oraz prawnych

z pomięciem woli i zamiaru Skarżącego istniejących przy podejmowaniu przez niego określonych czynności prawnych, co narusza zasadę in dubio pro tributario;

– art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d. i art. 5a pkt 6 ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez uznanie za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą osoby fizycznej, która obiektywnie nie posiadała takiego statusu oraz stosowanie do niej przepisów pierwszej z tych ustaw.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że Skarżący od dnia 1 kwietnia 2007 r. trwale przerwał wykonywanie działalności gospodarczej, m.in. z uwagi na wyjazd do pracy w N. Po uzyskaniu informacji, że dalej widnieje w rejestrze jako przedsiębiorca, w dniu 23 września 2014 r. złożył wniosek CEIDG-1 o wykreślenie wpisu z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z mocą wsteczną, tj. z dniem 31 marca 2007 r., gdyż od tego dnia faktycznie nie wykonywał działalności.

Skarżący podniósł, że dopiero we wrześniu 2014 r. powziął informacje,

iż w dalszym ciągu widnieje w rejestrach jako przedsiębiorca, wobec czego podjął niezbędne kroki do wyjaśnienia tej sytuacji. W pierwszej kolejności, 17 września 2014 r., złożył wniosek do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie o wydanie zaświadczenia o przerwach w prowadzeniu działalności gospodarczej w okresie 2006-2014. Zaświadczenie wydane zostało 18 września 2014 r. Jego treść wskazywała na to, że Podatnik figuruje w urzędzie jako przedsiębiorca nieprzerwanie od 5 września 1984 r. do dnia wydania zaświadczenia. Ponadto ww. dokument wskazywał na fakt, iż zgłaszał on przerwy w działalności gospodarczej od 1 października 1999 r. do 10 kwietnia 2000 r. oraz od 1 kwietnia 2007 r. do dnia wydania zaświadczenia.

W dniu 23 września 2014 r. złożył wniosek do Urzędu Miasta Szczecin

o wykreślenie wpisu z rejestru przedsiębiorców CEIDG dotyczącego jego działalności, z mocą wsteczną, tj. z dniem 31 marca 2007 r. Podatnik podkreślił przy tym, że wpis do CEIDG oraz wpis o wykreślenie z CEIDG mają charakter jedynie deklaratoryjny, co oznaczać ma, iż tworzą jedynie domniemanie, ze dany podmiot jest w danym czasie czynnym przedsiębiorcą. Z tego względu, zdaniem Skarżącego, o uznaniu danego podmiotu za osobę prowadzącą działalność gospodarczą przesądza faktyczne wykonywanie działalności gospodarczej, a nie wpis widniejący w rejestrach. Wpis ten nie kreuje bowiem rzeczywistości, a jedynie stanowi jej odzwierciedlenie - potwierdzenie zaistniałego stanu faktycznego. Odnosi to również do wykreślenia z rejestru przedsiębiorców - faktyczne zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej jego zdaniem przesądza o tym, że podmiot nie powinien być traktowany jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i to niezależnie od wpisu w CEIDG. Rejestr ten potwierdza w jego opinii zakończenie wykonywania działalności gospodarczej od dnia 31 marca 2007 r.

Skarżący wskazał także, że zwrócił się do organu podatkowego o wykreślenie go z rejestru VAT oraz anulowanie deklaracji VAT składanych od kwietnia 2007 r. i żądanie to zostało spełnione (co potwierdza zaświadczenie znajdujące się w aktach sprawy, na gruncie podatku od towarów i usług nie jest traktowany jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą począwszy od 31 marca 2007 r.). Zdaniem Podatnika, również ten rejestr podatników VAT, podobnie jak rejestr CEIDG, odzwierciedla rzeczywistość, a widniejące tam wpisy posiadają jedynie charakter deklaratoryjny.

Skarżący podniósł, że inne instytucje publiczne, takie jak Zakład Ubezpieczeń Społecznych, traktują wpis w CEIDG jako mający charakter jedynie deklaratoryjny.

W konsekwencji ZUS, ustalając okresy podlegania ubezpieczeniom społecznym, musi brać pod uwagę zarówno informacje wynikające z wpisu w rejestrze CEIDG, jak i stan faktyczny zaistniały w sprawie danego. Wskazał, że z uwagi na powyższe, począwszy od 31 marca 2007 r. nie jest traktowany przez ZUS jako przedsiębiorca.

W ocenie Skarżącego, należy więc uznać, że od dnia 31 marca, 2007 r. nie może być traktowany jako przedsiębiorca z uwagi na trwale zaprzestanie wykonywania działalności, co potwierdzają jego zeznania, brak deklarowania jakichkolwiek dochodów z działalności, niepodejmowanie żadnych czynności związanych z działalnością, wyjazd i praca w N. Zdaniem Skarżącego, skoro dopiero we wrześniu 2014 r. organ dowiedział się o tym fakcie (wcześniej nie posiadając takich wiadomości), to zaistniała podstawa wznowienia postępowania podatkowego i umorzenia bezpodstawnie wydanej decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok 2010. Skarżący stwierdził przy tym, że z całą pewnością organ podatkowy w dniu wydania ww. decyzji nie posiadał wiedzy o zaprzestaniu przez Podatnika prowadzenia działalności gospodarczej 31 marca 2007 r., co jest nową okolicznością istniejącą w momencie wydania decyzji, natomiast wpis do CEIDG stanowi nowy dowód. Wyszły one na jaw dopiero wskutek wyrejestrowania działalności z mocą wsteczną. Podatnik nie prowadził jednak działalności już w momencie wydania decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej i nie przewidywał jej wznowienia. W ocenie Skarżącego, zaistniała przesłanka kwalifikuje jego przypadek do wznowienia postępowania na mocy art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Ponadto Skarżący zarzucił, że w niniejszej sprawie wszelkie wątpliwe okoliczności sprawy i niejednoznaczne przepisy organ odwoławczy interpretował

na niekorzyść Podatnika, naruszając zasadę in dubio pro tributario. Organ odwoławczy skupił się, zdaniem Podatnika, na literalnym brzmieniu złożonych przez niego pism i oświadczeń (w tym wniosków i zeznań), pomijając jego zamiar oraz brak specjalistycznej wiedzy prawnej. Ponadto podkreśla, że po zaprzestaniu prowadzenia działalności w 2007 r. nigdy - ani faktycznie, ani formalnie - jej nie wznowił, nie uzyskiwał przychodu i nie prowadził działań związanych z działalności (reklama, pozyskiwanie klientów, nabywanie towarów i usług, etc.).

Skarżący wskazał również, że składał deklaracje VAT-7 za okres od kwietnia 2007 r. do lipca 2014 r., gdyż został do tego zmuszony przez organ podatkowy. Zdaniem Skarżącego, organ przymuszając go do składania deklaracji (m.in. poprzez wszczęcie postępowania karnego skarbowego), wywołał w nim przekonanie, że musi dokonywać takich czynności, pomimo zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej (potwierdza to m.in. treść pisma T K z 4 lutego 2008 r.). Dlatego też Skarżący nie reagował na wydawane przez organ w trakcie wielu lat decyzje o karcie podatkowej.

Nieuprawnione, zdaniem Skarżącego, jest również deprecjonowanie jego twierdzeń w zakresie daty zamknięcia działalności gospodarczej i sugerowanie przez organ podatkowy niekonsekwencji zeznań. Interpretacja tych zeznań przez organ podatkowy narusza, w ocenie Podatnika, zasadę działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i jest skutkiem niedokładnego przeprowadzania czynności procesowych. Wielokrotnie zaznaczał, że jego zamiarem było zamknięcie zakładu z dniem 1 kwietnia 2007 r. i niefortunnie posłużył się nieodpowiednim wyrażeniem, a następnie wskutek zastosowanego przymusu składał deklaracje VAT.

Skarżący podniósł, że odmienne traktowanie go na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług narusza art. 121 § 1 O.p.

Uzasadniając zarzuty naruszenia art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d. oraz art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując na przytoczone w skardze tezy z orzecznictwa i doktryny – Skarżący wywiódł, że w sytuacji, w której jego zachowania nie wypełniały znamion prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, należy uznać, że taka działalność nie miała miejsca i nie było podstaw do wydania względem jego osoby decyzji o opodatkowaniu kartą podatkową.

Zdaniem Skarżącego, nie ma znaczenia niedochowanie przez niego terminu wynikającego z art. 36 ust. 7 w związku z art. 36 ust. 1 pkt 2 u.z.p.d. W jego ocenie, organy obu instancji interpretują te regulacje wyłącznie literalnie, bez uwzględnienia pozajęzykowych reguł wykładni, a także w zupełnym oderwaniu od rzeczywistości oraz funkcji, które ma spełniać instytucja wznowienia postępowania podatkowego, i jako podstawę do uznania danej osoby za przedsiębiorcę przyjmują wyłącznie formalny rejestr, którym dysponują.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi jako niezasadnej, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem ocena zaskarżonej decyzji, dokonana zgodnie z kryteriami wynikającymi z art. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), daje podstawy do stwierdzenia, że akt ten nie narusza prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest w dalszym ciągu zasadność odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2010, na wstępie przypomnieć należy, że ustawa Ordynacja podatkowa, w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-256).

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Należy przy tym podkreślić, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 1998 r., sygn. akt II SA 1241/98, LEX nr 41894). Ponadto postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p.

Według Skarżącego, w sprawie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji ostatecznej z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. z powodu wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejące w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Według natomiast organów podatkowych obu instancji, takie przesłanki nie zaistniały.

Zarówno w orzecznictwie jak i w literaturze przedmiotu wskazuje się, że aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., powinny łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1) muszą wyjść na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub dowody,

2) te okoliczności lub dowody muszą być nowe ,

3) te nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody muszą istnieć w dniu wydania decyzji i nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Użyte w przywołanym przepisie sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza,

że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Łącznik "lub" wskazuje zaś na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania.

Przez "dowód" należy rozumieć środek dowodowy, a zatem środek, który umożliwia dowodzenie, czyli pozwala na przekonanie się o istnieniu oznaczonych faktów, a tym samym o prawdziwości twierdzeń o tych faktach. Natomiast "okolicznością faktyczną" nie może być proces myślowy, wnioskowanie, związek pomiędzy różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa

i jego wykładnią (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 170/04, LEX nr 143703). Błędna ocenia ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko druga z nich stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Generalnie uznaje się, że nowymi faktami lub dowodami będą takie, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej. Zarówno nowe fakty, jak i dowody stanowiące podstawę wznowienia postępowania muszą istnieć w chwili wydania decyzji ostatecznej, a ich "nowość" polega na tym,

że dotychczas ani organ, ani strona nie zgłosiły ich ani nie ujawniły. Organ orzekający dowodami tymi zatem nie dysponował, gdyż nie były mu one ujawnione. Zostały mu one ujawnione dopiero po wydaniu decyzji. Przymiot "nowych" ma okoliczność czy dowód bez względu na możliwość powołania ich przez stronę w poprzednim postępowaniu (por. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2005, str. 609). Przy czym, jeżeli dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Jednakże "nową okolicznością" nie jest np. nowa ocena znanych wcześniej okoliczności i dowodów. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 3684/14; LEX nr 1783694).

Z kolei przez nowy dowód lub nową okoliczność, które są "istotne dla sprawy" należy rozumieć taki dowód czy taką okoliczność, które mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Przenosząc powyższe uwagi teoretyczne na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że organ odwoławczy prawidłowo uznał, iż warunki wymienione

w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zostały spełnione.

W sprawie niekwestionowane jest, że Skarżący w 1984 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na usługach kotlarskich. W dniu 21 stycznia 1991 r. złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym w Szczecinie deklarację w sprawie uzyskania karty podatkowej, w której zadeklarował prowadzenie wskazanej działalności gospodarczej. W dniu 5 października 1999 r. Skarżący złożył organowi podatkowemu pismo dotyczące zgłoszenia przerwy w prowadzeniu działalności, a pismem z 10 kwietnia 2000 r. zgłosił jej wznowienie. Następnie, pismem z 20 marca 2007 r., poinformował organ, że (cyt.) "z dniem 1.04.2007 r. zawieszam działalność gospodarczą", co pozostało bez wpływu na wydawanie przez organ decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej za lata 2008-2014, skutkując jedynie niepobieraniem podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy. Ww. decyzje za lata 2008-2014 były doręczane Skarżącemu (do rąk Skarżącego albo dorosłego domownika), który nie wnosił od nich środków odwoławczych. W dniu 24 września 2014 r. Skarżący wystąpił do organu I instancji z wnioskiem o wznowienie m.in. przedmiotowego postępowania podatkowego, przedkładając jako dowód potwierdzający zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej, wydruk z CEIDG, z którego wynika, że 23 września 2014 r. wykreślono wpis z rejestru dotyczącego prowadzonej przez Skarżącego działalności, z dniem 31 marca 2007 r.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy niewątpliwe zatem jest, że Skarżący nie przedstawił organowi podatkowemu ani nowej okoliczności faktycznej, ani nowego dowodu, istniejących w dniu wydania decyzji i nieznanych organowi wydającemu decyzję z dnia 29 stycznia 2010 r., które byłyby istotne dla sprawy.

Przedstawiony organowi podatkowemu wydruk z CEIDG był bowiem dowodem nie "nowym" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., lecz "nowopowstałym", nieistniejącym w dacie podjęcia przedmiotowej decyzji.

Z kolei, oświadczenie Skarżącego z 20 marca 2007 r., skierowane do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, informujące o zawieszeniu działalności gospodarczej z dniem 1 kwietnia 2007 r., w dacie wydawania ww. decyzji było znane nie tylko Podatnikowi, który je złożył, lecz także organowi wydającemu tę decyzję. Według Skarżącego, nowa okoliczność miałaby polegać na zaprzestaniu wykonywania przez niego działalności gospodarczej z dniem ww. pisma, co w istocie sprowadza się do odmiennej oceny treści tego pisma (dowodu). Nie sposób uznać, że intencją Skarżącego, informującego organ podatkowy o "zawieszeniu" działalności gospodarczej, było w istocie poinformowanie o jej "zamknięciu" czy "likwidacji". Trudno uznać, że takie sformułowanie oświadczenia było zwykłym przejęzyczeniem, skutkiem braku wiedzy Podatnika, czy też następstwem złej porady udzielonej mu przez pracownika urzędu skarbowego.

Wskazane pojęcia ("zawieszenie" a "zamknięcie"/"likwidacja") w żaden bowiem sposób nie są zbliżone znaczeniowo, a fakt, iż Skarżący od wielu lat funkcjonował na rynku jako podmiot gospodarczy (od 1984 r.) i już uprzednio dokonał zawieszenia (w taki sam sposób formułując sporządzone własnoręcznie oświadczenie dla organu podatkowego) oraz podjęcia prowadzenia działalności, nie pozostawia wątpliwości, że posiadał wiedzę co do skutków, jakie wywołuje jego pismo z 20 marca 2007 r. Gdyby bowiem faktycznie wolą Skarżącego było zakończenie prowadzonej działalności gospodarczej i rezygnacja z opodatkowania w formie karty podatkowej, Skarżący winien był podjąć odpowiednie kroki niezwłocznie po otrzymaniu decyzji w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2008. Tymczasem, co podniesiono już powyższej, Skarżący w żaden sposób nie reagował na otrzymywane decyzje za kolejne lata 2008-2014, a pierwsze czynności, mające na celu wyeliminowanie tych decyzji z obrotu prawnego, wykonał dopiero we wrześniu 2014 r. Nieprzekonujące przy tym, zdaniem Sądu, jest twierdzenie Podatnika, że nie reagował na ww. decyzje, gdyż został wprowadzony w błąd przez urząd skarbowy, który niejako "przymusił" go do składania zerowych deklaracji VAT-7. Skoro bowiem Skarżący uważał, że dokonał zgłoszenia zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej a pismem z dnia 19 grudnia 2007 r. wezwano go do złożenia deklaracji VAT-7 za okres marzec-październik 2007 r., to już wówczas mógł wyjaśnić zaistniałą sytuację (osobiście bądź korespondencyjnie). W aktach sprawy brak jest także dowodu na to, aby zgłoszenie zawieszenia działalności gospodarczej z dniem 1 kwietnia 2007 r., zamiast zgłoszenia jej likwidacji (zakończenia) było następstwem interwencji osób trzecich, tj. pracowników urzędu skarbowego. Ponadto w toku składania zeznań w dniu 13 listopada 2014 r. sam Skarżący zeznał, że treści tego oświadczenia nie konsultował z urzędnikami.

Nie sposób także pominąć, a na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, że składając ww. oświadczenie z 30 marca 2007 r., Skarżący nie dokonał jednocześnie zgłoszenia likwidacji działalności organowi ewidencyjnemu, tj. Prezydentowi Miasta Szczecina, oraz Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych.

Zaznaczyć przy tym należy, że bez wpływu na wynik rozstrzygnięcia pozostać musi zawarte dopiero w treści skargi twierdzenie, że Skarżący począwszy od 31 marca 2007 r. nie jest traktowany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych jako przedsiębiorca. Z akt sprawy wynika bowiem, że okoliczność ta nie była podnoszona (ani odpowiednio udokumentowana) na żadnym z wcześniejszych etapów postępowania, a Skarżący nie wyjaśnia na czym "traktowanie" przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Podatnika jako osoby niebędącej przedsiębiorcą miałoby polegać. Przy czym zaznaczyć trzeba, że dla zaistnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. konieczne jest m.in., aby okoliczności te i ewentualne dowody istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej z 29 stycznia 2010 r. Tymczasem zarówno zgłoszenie likwidacji działalności gospodarczej (co miało miejsce 23 września 2014 r.), jak i wskazywane przez Skarżącego działania Zakładu miały miejsce po tej dacie.

W rozpoznawanej sprawie nie sposób także przyjąć, tak jak chce tego Skarżący, że z przedłożonego przez niego nowego dowodów postaci poczynionego w dniu 23 września 2014 r. wpisu do rejestru CEIDG o zaprzestaniu z dniem 31 marca 2007 r. wykonywania działalności gospodarczej, wynika nowa okoliczność mająca istotny wpływ na sprawę.

Wskazać należy, że opodatkowanie w formie karty podatkowej, z uwagi na jej uproszczony i uprzywilejowany charakter, wiąże się z koniecznością spełnienia określonych warunków wynikających z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tu w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) i nakłada równocześnie na podatnika określone obowiązki wobec organu podatkowego, których musi bezwzględnie dotrzymać, jeżeli chce korzystać z tej formy ustalenia zobowiązania podatkowego, bądź z niej zrezygnować z uwagi na zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 u.z.p.d., podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego:

1) o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które:

a) powodują utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej,

b) mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach: w stanie zatrudnienia, miejsca prowadzenia działalności, rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby stanowisk na parkingu oraz liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych, liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego oraz wolnego zawodu w zakresie usług weterynaryjnych, liczby sprzedawanych posiłków domowych, liczby godzin sprawowania opieki domowej nad dziećmi i osobami chorymi, liczby godzin przeznaczonych na udzielanie lekcji,

2) o likwidacji prowadzonej działalności.

W myśl art. 36 ust. 7 zdanie pierwsze u.z.p.d., o zmianach, o których mowa

w ust. 1, 2 i 4, podatnik jest obowiązany zawiadomić w formie pisemnej naczelnik urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany.

Stosownie natomiast do art. 29 ust. 1 zdanie trzecie u.z.p.d., jeżeli do dnia

20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej [podkreślenie własne] lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie.

Z powyższego wynika zatem, że osoba, która nie dokonała do dnia 20 stycznia roku podatkowego likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonała wyboru innej formy opodatkowania, będzie uznawana nadal za osobę prowadzącą działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej. Do takiego podatnika, który nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, mają zatem zastosowanie przepisy u.z.p.d. i dotyczy to także sytuacji, gdy podatnik nie uzyskuje dochodów z tytułu tejże działalności (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 października 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 797/06, LEX nr 456795).

W rozpoznawanej sprawie Skarżący nie dokonał w przewidzianym terminie zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego likwidacji działalności gospodarczej, co dawało organowi podatkowemu podstawę do przyjęcia, że jest on osobą prowadzącą działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej i uprawniało organ do wydania decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2010.

Podnoszona przez Skarżącego okoliczność, że od 31 marca 2007 r. faktycznie zaprzestał on prowadzenia działalności gospodarczej i nie osiągał z tego tytułu żadnych dochodów musi zatem pozostać bez wpływu na wynik sprawy. Niepodejmowanie działań związanych z działalnością (reklama, pozyskiwanie nowych klientów, nabywanie towarów i usług) i nieuzyskiwanie z tego tytułu żadnych dochodów jest bowiem także wpisane w zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej. Przedmiotem decyzji w sprawie karty podatkowej nie jest zaś orzeczenie o prowadzeniu działalności gospodarczej. Natomiast istotny dla kwestii wydania decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej fakt zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej [podkreślenie własne] nie istniał w momencie wydawania decyzji z dnia 29 stycznia 2010 r., lecz nastąpił dopiero w dniu 23 września 2014 r., gdy w CEIDG likwidację tę zgłoszono z datą "wsteczną".

Zaznaczyć przy tym należy, że nieuzasadnione są twierdzenie Skarżącego, że organy podatkowe pominęły okoliczność niewykonywania przez Podatnika działalności gospodarczej od momentu zgłoszonego jej zawieszenia. Należy bowiem zauważyć, że organ podatkowy uwzględnił powyższą okoliczność nie pobierając

- stosownie do art. 34 ust. 1 u.z.p.d. - podatku z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej, od momentu zawieszenia przez Skarżącego działalności gospodarczej w 2007 r., aż do zgłoszenia jej likwidacji w 2014 r.

Tym samym nie sposób za zasadne uznać zarzutów i argumentacji skargi

w zakresie naruszenia art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d.

i art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi w zakresie naruszenia art. 121 § 1 w związku z art. 187 § 1, art. 191 i 199a § 1 O.p., poprzez interpretowanie wszelkich wątpliwych okoliczności faktycznych oraz prawnych z pomięciem woli i zamiaru Skarżącego istniejących przy podejmowaniu przez niego określonych czynności prawnych, co narusza zasadę in dubio pro tributario.

Postępowanie w trybie wznowieniowym zostało bowiem przeprowadzone przez organ odwoławczy rzeczowo, w sposób umożliwiający ustalenie prawdy obiektywnej, a przede wszystkim na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa. Zgromadzone w sprawie dowody - mające zarówno potwierdzać stanowisko Skarżącego, jak i tego stanowiska niepotwierdzające - zostały poddane badaniu w ramach zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, które nie przekroczyło jej granic. Fakt, że na tej podstawie organ doszedł do wniosków odmiennych od oczekiwań Skarżącego nie jest równoznaczny z naruszeniem wskazywanych przez niego przepisów. W szczególności nie sposób przypisać organowi działania opartego wyłącznie na zasadzie in dubio pro fisco, z pominięciem woli i zamiaru Skarżącego istniejących przy podejmowaniu przez niego określonych czynności, zwłaszcza, że część z ocenianych działań Podatnika dokonywana była przy pomocy i w obecności wspierającego Skarżącego profesjonalnego pełnomocnika (vide np.: wniosek dnia z 17 września 2014 r. o wydanie zaświadczenia o przerwach w działalności, zeznania Skarżącego złożone w dniu 13 listopada 2014 r.).

Uznając zatem, że organ podatkowy prawidłowo rozpoznał sprawę pod kątem istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i zasadnie stwierdził,

że przesłanka ta nie zachodzi, a w toku prowadzonego postępowania nie doszło

do naruszenia wskazywanych przez Skarżącego przepisów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd orzekł o oddaleniu skargi.