Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 1187/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Mikosz /sprawozdawca/ Sędziowie NSA Małgorzata Wolf-Mendecka Stanisław Bogucki Protokolant Sekretarz Halina Modliszewska po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi M. Ś. na decyzję Izby Skarbowej w K. - Ośrodka Zamiejscowego w C. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł /słownie [...] złotych/, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., Nr [...] Izba Skarbowa w K. - Ośrodek Zamiejscowy w C., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w związku z art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) oraz z ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287), utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...], umarzającą postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowej.

W uzasadnieniu tej decyzji Izba przedstawiła najpierw zasadnicze elementy ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W tych ramach w punkcie wyjścia przypomniała, że w dniu [...] 2002 r. M.Ś. złożył w Urzędzie Skarbowym w B. wniosek o zrestrukturyzowanie zaległości w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł oraz zryczałtowanego podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie [...] zł. Pierwszy z tych wniosków został uwzględniony, postępowanie dotyczące podatku dochodowego zostało natomiast przez Urząd Skarbowy umorzone.

W dalszej części uzasadnienia Izba Skarbowa, odnosząc się do wniesionego odwołania, generalnie podzieliła pogląd organu pierwszej instancji, co do tego, że brak podstaw, by uwzględnić wniosek restrukturyzacyjny. Przedstawiając źródło zaległości podatkowej przypomniała, że aktem notarialnym z dnia [...] 1998 r. skarżąca wraz z R. P. nabyli, jako wspólnicy spółki cywilnej "A" P. - Ś., użytkowanie wieczyste działki gruntu o powierzchni [...] m2 , następnie zaś użytkowanie to zostało w dniu [...] 1998 r. przez nich sprzedane Spółce "B" w B. za kwotę [...] zł. Po zbyciu M. Ś. złożył w Urzędzie Skarbowym w B. za kwotę [...] zł. Po zbyciu M.Ś. złożył w Urzędzie Skarbowym w B. oświadczenie o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży na cele mieszkalne. Z uwagi zaś, że tego nie uczynił Urząd Skarbowy w B. w dniu [...] r. Nr [...] ustalił podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł oraz określił zobowiązanie z tytułu podatku od dochodów ze sprzedaży połowy nieruchomości w wysokości [...] zł.

W końcowej części uzasadnienia decyzji Izba Skarbowa wyraziła pogląd, że sprzedaż użytkowania wieczystego nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż "przychód uzyskany z zawartej transakcji podatnik przeznaczył na cele mieszkaniowe". Potwierdzeniem tej tezy było również, zdaniem Izby, nieujęci wspomnianej nieruchomości w ewidencji środków trwałych Spółki cywilnej "A". Wszystkie te okoliczności uniemożliwiały, zdaniem organu odwoławczego, uwzględnienie tej części wniosku o restrukturyzację zaległości podatkowych.

Decyzję Izby Skarbowej pełnomocnik M. Ś. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia w całości oraz zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zarzucił organom naruszenie prawa materialnego poprzez błędną interpretację regulacji zawartej w art. 1 ust. 2 i art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. a powołanej wyżej ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

Uzasadniając swoje stanowisko pełnomocnik skarżącego w pierwszej kolejności przedstawił dotychczasowy przebieg zdarzeń w sprawie. Następnie, przechodząc do zarzutów, przytoczył - w formie cytatu - treść art. 1 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji, wyrażając przy tym pogląd, że skarżący spełniał i nadal spełnia wymienione w tym przepisie warunki, nadto zaś, że należność objęta jego wnioskiem tej restrukturyzacji podlega, co wynika wyraźnie z art. 6 ust. 4 rozpatrywanej ustawy. Pełnomocnik podkreślał, że żaden z przepisów tej ustawy nie wymaga, by - w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - zobowiązanie podatkowe musiało wynikać z okoliczności wiążących się z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Stąd też, jego zdaniem, pogląd wywiedziony na zasadzie domniemania przez organy podatkowe, w świetle którego art. 1 ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy stosować należy wyłącznie do zaległości w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z prowadzonej przez przedsiębiorców działalności gospodarczej, narusza wspomniane przepisy, a także art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie wyrażając pogląd, iż sformułowane w niej zarzuty są pozbawione uzasadnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Nie ulega wątpliwości, ze zasadniczym przedmiotem sporu, jaki zarysował się między stronami w rozpatrywanej sprawie, jest odpowiedź na pytanie o to, czy skarżący spełnił wymagania określone ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287; dalej powoływaną jako "ustawa restrukturyzacyjna").

W treści art. 1 ust. 1 ustawy restrukturyzacji wynika, że określa ona warunki restrukturyzacji nieleśności publicznoprawnych od przedsiębiorców, zasady ustalania należności podlegających restrukturyzacji i tryb postępowania restrukturyzacyjnego, nadto zaś warunki uzyskania preferencji podatkowych dla przedsiębiorców nieposiadających zaległości podatkowych, co jednak - ze względu na stan faktyczny sprawy - można pozostawić na uboczu. Z dalszych przepisów ustawy wynika, że wspomniane wyżej "warunki restrukturyzacji" mają charakter zarówno podmiotowych, jak i przedmiotowych. Zakresem ustawy objęty został bowiem jedynie pewien krąg podmiotów, nadto zaś dotyczy ona tylko oznaczonych rodzajów należności publicznoprawnych.

Nie powinno budzić wątpliwości, ze skarżący - jako wspólnik spółki cywilnej prowadzący działalność gospodarczą - mieści się w kręgu podmiotów, do których zastosowanie znajduje ustawa restrukturyzacyjna. Do wniosku takiego prowadzi stosunkowo skomplikowana wykładnia, wynikająca ze specyficznego systemu odesłań zastosowanego przez ustawodawcę. I tak zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej, restrukturyzacją objęci zostali przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowania pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Odesłanie to oznacza, że ustalenie kręgu podmiotów mogących skorzystać z dobrodziejstwa restrukturyzacji wymaga sięgnięcia do przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 141, poz. 1177 ze zm.). Zabieg taki o tyle jednak nie przynosi bezpośredniego rezultatu, że ustawa ta również nie zawiera definicji "przedsiębiorcy". Z treści jej art. 7 pkt 9 wynika bowiem jedynie tyle, że należy przezeń rozumieć przedsiębiorcę w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej, a także spółkę cywilną. Oznacza to, że o zakresie pojęcia "przedsiębiorca", użytego m. in. w art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej, przesądzają przede wszystkim przepisy ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.). Ta ostatnia zaś wyraźnie wymienia wśród przedsiębiorców m. in. wspólników spółki cywilnej (por. ar. 2 ust. 3).

Zakres przedmiotowy ustawy restrukturyzacyjnej wyznacza z kolei przede wszystkim jej art. 6, w którym wymieniono zarówno należności publicznoprawne podlegające restrukturyzacji, jak i te, które zostały z niej wyłączone. W tych ramach wskazane zostały w szczególności znane na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości z tytułu podatków: dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (ust. 1 pkt 1 ), Co warte przy tym podkreślenia, ani wspomniany art. 6, ani też żaden inny przepis ustawy nie formułuje dalszych wymagań, jakim zaległości te miałyby odpowiadać, w szczególności dotyczących przyczyny zaległości. Skoro więc tak, to przyjąć trzeba, że wszystkie te należności przedsiębiorców, które objęte zostały zakresem przedmiotowym ustawy mogą być przedmiotem postępowania restrukturyzacyjnego. Nie można zatem, co słusznie podniesiono w skardze, uzależniać możliwości restrukturyzacji rozpatrywanych należności od ich związku z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W ten sposób bowiem zastosowanie omawianej instytucji prawnej uzależnione zostałoby od przesłanki, która nie została przewidziana przez ustawodawcę. Oczywiste zaś jest, że do takiego zabiegu brak podstawy prawnej.

Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do analizowanej sprawy stwierdzić trzeba, że wbrew stanowisku organów restrukturyzacyjnych, skarżący spełnił, zdaniem Sądu, zarówno podmiotowe (czego organy nie kwestionowały), jak przedmiotowe warunki wynikające z ustawy restrukturyzacyjnej. Z ustalonego w niej stanu faktycznego wynika bowiem, że należność publicznoprawna, objęta jego wnioskiem, spełnia wszystkie wymogi wynikające z ustawy, w szczególności te, które wymienione zostały w przytoczonym wyżej art. 6 ust. 1a. Sporna należność stanowi bowiem wspomnianą w tym przepisie zaległości w zryczałtowanym podatku od przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), pobieranym na podstawie art. 28 ust. 2 i 3 tej ustawy. Po drugie zaś należność ta była znana na dzień [...] 2002 r., skoro została ustalona decyzją Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...].

Wszelkie inne cechy rozpatrywanej należności, w szczególności podkreślany przez organy restrukturyzacyjne jej brak związku z prowadzona przez skarżącego działalnością gospodarczą, pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o restrukturyzację. Na marginesie można przy tym jedynie odnotować, że w świetle zebranego w sprawie materiału, jako nader wątpliwy jawi się pogląd organów o braku takiego związku. Okoliczności to jednak, jak wynika z wcześniejszych uwag w tej materii, pozbawiona jest istotniejszego znaczenia i nie wpływa na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.

Niezależnie od dotychczasowych uwag należy zwrócić uwagę, że sama treść wspomnianego rozstrzygnięcia również nie może być uznana za prawidłową. Brak było bowiem, zdaniem Sądu, podstaw do tego, by umorzyć postępowanie w sprawie, na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), nakazującego organowi podatkowemu wydanie takiej decyzji zawsze wtedy, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe. Umorzenie takie oznacza bowiem, że żądanie zawarte we wniosku podatnika nie może zostać rozstrzygnięte merytorycznie. Jest to więc orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia, a bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty (por. w szczególności wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2001 r., sygn. akt III SA 102/00, Przegląd Podatkowy 2001, nr 9, s. 63). Nie ulega zaś wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie w chwili orzekania przedmiot sprawy, w postaci żądania skarżącego, nadal istniał, natomiast w świetle obowiązującej w tym zakresie regulacji prawnej brak było przesłanek do tego, by żądanie takie uwzględnić. Brak było tez podstawy do umorzenia postępowania wynikającej z któregokolwiek z przepisów ustawy restrukturyzacyjnej. Dotyczą one bowiem ściśle określonych przypadków, a żaden z nich nie zachodził w rozpatrywanej sprawie.

Mając na względzie powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) stosowanego w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stosowanym w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzając ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), mając na uwadze regulację zawartą w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia a czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczególnych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).