Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1030/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 7 ust.1 pkt 12
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art 66 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 40
law: Ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.
article: art. 120, art 121 § 1, art 122, art 127, art. 187 §
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art 135, art 200
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Wójt Gminy C. decyzją z dnia [...] 2015 r., nr [...], ustalił G. R. i M. R. (dalej jako: "podatnik", "strona" lub "skarżący"), łączne zobowiązanie pieniężne w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym za 2015 r. (III i IV rata) od nieruchomości położonej w C. (działki o nr ewidencyjnym [...], arkusz mapy 20), w kwocie [...]zł, w tym:

1. podatek rolny w kwocie [...]zł za grunty orne (klasa V) o pow. [...] ha

2. podatek od nieruchomości w kwocie [...]zł, za:

- pozostałe budynki o wysokości do 2,20 m wys. o pow. [...] m2 w kwocie [...]zł (wg stawki podstawowej [...] zł/m2).

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wymiaru zobowiązania dokonano na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 czerwca 2015 r., nr [...], danych zawartych w informacji złożonej przez podatników, stosując dla podatku rolnego stawki ustawowe, a dla podatku od nieruchomości stawki określone w Uchwale Nr [...] Rady Gminy C. z dnia [...] 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących w roku 2015 i zwolnień w tym podatku (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z 2014 r., poz. 5965 - w skrócie: "uchwała").

W odwołaniu z dnia 12 października 2015 r. podatnicy wskazali, że na ww. działce postawili altanę o pow. 30 m2. Zaznaczyli, że altana ta nie jest "budynkiem" w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. - w skrócie: "u.p.o.l."), gdyż nie ma fundamentów. Ponadto wskazali, że altana nie jest wykorzystywana na inne cele, np. zamieszkiwanie, czy do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym uznali, że altana nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] 2016 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że z dokumentów złożonych przez M. R. wraz z odwołaniem od decyzji Wójta Gminy C. ustalającej podatnikom zobowiązanie pieniężne za 2017 r. wynika, że wydzierżawiony grunt (działka o nr ewidencyjnym [...]) jest położony na terenie [...], zarejestrowanego w listopadzie 2016 r. Z okoliczności tej odwołujący się wywodzi, że altana powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l. Mając na względzie powyższe SKO uznało, że powodem kwestionowania przez podatników decyzji Wójta Gminy C. ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. jest niezasadne naliczenie podatku od nieruchomości od altany znajdującej się na dzierżawionym gruncie, gdyż - zdaniem odwołujących się - w ich sprawie winny mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o Rodzinnych ogrodach działkowych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2176 - w skrócie: "u.r.o.d.") i co za tym idzie - budynek altany powinien podlegać zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l.

Odnosząc się do powyższej argumentacji SKO stwierdziło, że nie jest możliwe zastosowanie w sprawie zwolnienia przedmiotowego z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l., albowiem wymienione w tym przepisie przedmioty opodatkowania (m.in. altany działkowe) muszą znajdować się na terenie rodzinnego ogrodu działkowego. Dopiero gdy spełniony jest ten podstawowy warunek, w dalszej kolejności należy mieć na uwadze takie kwestie jak charakter obiektu budowlanego (w tym przypadku altany), czy wielkość powierzchni jej zabudowy. W kontekście powyższego zaakcentowano, że wydzierżawiona przez podatników od gminy C. działka nigdy nie należała do rodzinnych ogrodów działkowych. Wobec tego nie ma znaczenia w sprawie fakt, że działka ta, oraz inne przylegające do niej działki, mogą służyć celom, o których mowa w u.r.o.d., a także to, że osoby korzystające z tych działek powołały w 2016 r. [...].

W skardze z dnia 21 sierpnia 2017 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu M. R. wniósł o uchylenie powyższej decyzji SKO w P., a także decyzji SKO dotyczących łącznych zobowiązań pieniężnych skarżącego za lata 2016 i 2017.

W uzasadnieniu skargi skarżący bardzo szczegółowo opisał przebieg postępowań w sprawie wymierzenia jemu łącznych zobowiązań pieniężnych w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym za lata 2015 - 2017. Autor skargi ponownie stanął na stanowisku, że altana nie jest "budynkiem" w rozumieniu u.p.o.l., gdyż nie ma fundamentów, a w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu. Ponadto podniósł, że w listopadzie 2016 r. zostało zarejestrowane [...], a do takich stowarzyszeń mają zastosowanie przepisy u.r.o.d.

W odpowiedzi na skargę SKO w P. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii ustalenia skarżącemu wysokości wymiaru podatku od nieruchomości położonej w C. (część działki nr [...], arkusz mapy 20, powierzchnia 764 m2), na której posadowiony jest budynek letniskowy, kwalifikowany przez skarżącego jako altana. Jak wynika ze stanowiska organu odwoławczego, rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się do ustalenia, czy zastosowanie w okolicznościach faktycznych sprawy znajdzie zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.o.p.l.

Na wstępie rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 O.p. (tak NSA oz. w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślić należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014 r., I SA/Bd 682/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jakkolwiek skarżący nie zarzucił w skardze naruszenia przepisów postępowania, to Sąd badał z urzędu, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, co ma kluczowe znaczenie dla oceny, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego.

Przy ocenie naruszeń przepisów postępowania zwrócić należy uwagę, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP.

Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O. p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

Ponadto zwrócenia uwagi wymaga zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażona w art. 127 O.p. Granice postępowania dowodowego wyznaczają zasady ogólne postępowania podatkowego, w tym przede wszystkim zasada prawdy obiektywnej i właśnie zasada dwuinstancyjności. Ta ostania ma istotne znaczenie z punktu widzenia kontroli sądowej i badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Przypomnieć należy, że zasada dwuinstancyjności wynika z art. 78 Konstytucji RP i realizowana jest także w postępowaniu podatkowym.

W myśl zasady dwuinstancyjności, organ odwoławczy może rozpoznać tylko sprawę, która była już wcześniej rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), dokonuje oceny materiału dowodowego zebranego w postępowaniu przez pierwszą instancję. W sytuacji, w której wynik tej oceny wskazuje, że organ pierwszej instancji pomimo, że nie dysponował niezbędnymi dowodami, nie przeprowadził postępowania dowodowego w celu ich uzyskania, to stwierdzić należy, że w istocie brak było rozpoznania sprawy w pierwszej instancji. Takiej wadliwości postępowania w pierwszej instancji organ odwoławczy nie może konwalidować, przeprowadzając rozpoznanie sprawy we własnym zakresie. Naruszyłby on w takim wypadku zasadę dwuinstancyjności, pozbawiając stronę prawa do dwukrotnego merytorycznego rozpoznania sprawy administracyjnej (por. B. Adamiak, [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2012, s. 950).

Odnosząc się z kolei do ustawowego modelu postępowania odwoławczego podkreślić należy, że przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji. Druga instancja postępowania podatkowego to także instancja merytoryczna, co wynika z treści art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., zgodnie z którym, organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu I instancji w całości lub części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy. Przyznanie przez ustawodawcę temu organowi uprawnień reformatoryjnych oznacza, że organ ten ma obowiązek oceny nie tylko ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji, ale również rozpoznania sprawy w pełnym zakresie.

Jak trafnie zauważa się w orzecznictwie sądów administracyjnych, prowadzenie postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy ma ustawowo zakreślone granice, których nie można przekraczać bez naruszenia zasady dwuinstancyjności. Łączna wykładnia art. 229 i art. 233 § 2 O.p. prowadzi do wniosku, że organ odwoławczy może przeprowadzić jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, natomiast jeśli postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ I instancji w ogóle, albo też wymagane jest uprzednie przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 grudnia 2012 r., I SA/Gl 612/12, LEX nr 1376132).

Podkreślić ponadto należy, że organ odwoławczy rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie. Powołana na wstępie zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania lub zażalenia sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Rodzi to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Zasada ta nie wyklucza przy tym dokonania odmiennej oceny materiału dowodowego zgromadzonego już w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Organ odwoławczy nie jest bowiem organem stricte kontrolującym prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, ale samodzielnie, w oparciu o już zgromadzone (ewentualnie uzupełnione) dowody, ponownie rozstrzyga sprawę. Ponowne rozstrzygnięcie sprawy oznacza zatem dokonanie ponownych ustaleń faktycznych, a nie tylko przyjęcie tych, które wynikają z rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 marca 2013 r., I SA/Gd 1061/12, LEX nr 1302777 i powołane tam orzecznictwo).

W ocenie Sądu ustalona przez organy podstawa faktyczna rozstrzygnięcia, w świetle okoliczności faktycznych podanych przez skarżącego podczas rozprawy, które winny być w sprawie bezsporne i znane organowi I instancji z urzędu, jest niepełna i nie pozwala na dokonanie sądowej kontroli zaskarżonej decyzji.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że o zakresie istotnych dla rozstrzygnięcia faktów i okoliczności decydują przepisy prawa materialnego. W niniejszej sprawie jest to powołany przez organ odwoławczy art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l., zgodnie z którym, zwalnia się od podatku od nieruchomości położone na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, m.in. grunty, altany działkowe i obiekty gospodarcze o powierzchni zabudowy do 35 m2. A zatem z punktu widzenia istotnych okoliczności uzasadniających zastosowanie tego zwolnienia, ustalić należy czy:

- dana działka gruntu położona jest na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, oraz

- czy znajdujący się na tej działce obiekt budowlany kwalifikowany jest zgodnie z przepisami jako altana działkowa.

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznał brak spełnienia pierwszej z wymienionych przesłanek, stąd nie rozważał już kwestii, czy na działce skarżącego znajduje się altana, o której mowa w analizowanym tu przepisie.

Przystępując do rozstrzygnięcia sprawy Sąd w pierwszej kolejności zwraca uwagę, że zagadnienie zwolnienia podatkowego na podstawie tego przepisu w ogóle nie było przedmiotem rozważań, ani ustaleń organu I instancji, co niewątpliwie narusza zasadę dwuinstancyjnego postępowania podatkowego (art. 127 O.p.). Z akt sprawy administracyjnej wynika, że decyzja organu I instancji opiera się na okolicznościach wynikających z zawartej w dniu 15 czerwca 2015 r. przez skarżącego z Gminą C. umowy dzierżawy (k. 4 akt) oraz ze złożonej przez skarżącego (na wezwanie organu) informacji z dnia 16 września 2015 r. (k. 9). Na podstawie danych wynikających z tych dwóch dokumentów ustalono wysokość łącznego zobowiązana pieniężnego za okres od lipca do grudnia 2015 r. (decyzja z dnia [...] 2015 r. – k. 13 akt).

Zagadnienie zwolnienia podatkowego nie pojawiło się także w odwołaniu skarżącego, w którym skoncentrował się on na kwestii altany i jej niewykorzystywania na cele mieszkaniowe, czy na potrzeby działalności gospodarczej. Brak podstaw do opodatkowania altany skarżący wywodził z cytowanego poglądu wyrażonego w piśmiennictwie twierdząc, że altana ta nie może być kwalifikowana jako budynek, skoro nie ma fundamentu.

Jak wynika natomiast z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w postępowaniu odwoławczym organ zapoznał się z aktami postępowania dotyczącego wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2017, z których wynika, że sporna działka położona jest na terenie [...], zarejestrowanego w listopadzie 2016 r. Na tej podstawie organ odwoławczy uznał, że w sprawie należy rozważyć zasadność zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l. Odmowa zastosowania tego przepisu przez organ II instancji opiera się na ustaleniu, które nie ma żadnego potwierdzenia w dowodach zebranych w toku postępowania podatkowego, że działka skarżącego może służyć celom, o którym mowa ustawie o rodzinnych ogrodach działkowych, ale teren ten nie należał do pracowniczych ogrodów działkowych. W konkluzji organ odwoławczy uznał, że skoro zwolnienie dotyczy tylko rodzinnych ogrodów działkowych, to nie ma zastosowania do gruntów objętych działaniem [...].

Stanowisko organu odwoławczego nie znajduje potwierdzenia w okolicznościach wskazanych przez skarżącego podczas rozprawy, a jednocześnie w aktach sprawy administracyjnej brak jest dowodów, pozwalających zweryfikować prawdziwość danych podanych przez skarżącego. Skarżący wyjaśnił bowiem, że sporną działką włada od 1992 roku. Działka ta, pierwotnie jako działka pracownicza, została przydzielona skarżącemu jako pracownikowi [...]. Skarżący otrzymał od pracodawcy przydział na tę działkę i zawarł umowę o korzystanie z tej działki. Gmina przejęła ten teren w 1998 roku, a w 2015 r. zaproponowano skarżącemu zawarcie umowy dzierżawy. Altanę skarżący postawił po koniec lat 90-tych ubiegłego wieku.

W świetle tych okoliczności dla ustalenia, czy w sprawie ma zastosowanie rozważane tu zwolnienie podatkowe, niezbędne jest przeprowadzenie analizy prawnej, pozwalającej na wyjaśnienie, w jaki sposób skarżący utracił (i czy w ogóle utracił) tytuł prawny do władania tą działką - jako działką pracowniczą, a ponadto jaki był status tego gruntu po wejściu w życie ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2005 r., Nr 169, poz. 1419 ze zm.). Zauważyć należy, że skarżący władał działką nieprzerwanie od 1992 roku, nie zmienił się także rekreacyjny cel korzystania z tej nieruchomości.

Na zagadnienie konieczności poczynienia ustaleń pozwalających na określenie statusu prawnego ogrodu działkowego, w kontekście zwolnienia podatkowego, zwracał uwagę tut. Sąd m.in. w wyroku z dnia 11 maja 2017 r., wydanym w sprawie o sygn. akt

I SA/Po 1535/16 (dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniu tym tut. Sąd stwierdził, że określenie charakteru prawnego ogrodu działkowego ma zasadnicze znaczenie dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l Sąd zwrócił także uwagę na konsekwencje zmiany stanu prawnego w związku z wejściem w życie w dniu 21 września 2005 r. ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych i zastąpienia pojęcia "pracowniczy ogród działkowy" przez pojęcie "rodzinny ogród działkowy"". Z dniem wejścia w życie tej ustawy dotychczasowe pracownicze ogrody działkowe stały się rodzinnymi ogrodami działkowymi.

Sąd orzekający w sprawie I SA/Po 1535/16 uznał, że skoro ogród pracowniczy z mocy ustawy stał się ogrodem rodzinnym, to wynikiem tego rodzaju ustaleń winno być uznanie, że znajduje do niego zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l. Zastosowanie tego przepisu wymaga jednak w pierwszej kolejności ustalenia statusu prawnego danego ogrodu działkowego, co wymaga przeprowadzenia przez organ pierwszej instancji postępowania dowodowego. W szczególności ustalenia te muszą być dokonywane z uwzględnieniem przepisów przejściowych ustaw regulujących materię pracowniczych (deputatowych) i rodzinnych ogrodów działkowych, tj:

- art. 66 pkt 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40 ze zm.), zgodnie z którym z dniem wejścia w życie niniejszej ustawy rodzinne ogrody działkowe, w rozumieniu ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w rozumieniu niniejszej ustawy;

- art. 41 ust. 1 i 2 powołanej wyżej ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, zgodnie z którym pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu (ust.1). Pracownicze ogrody działkowe o nieuregulowanym stanie prawnym, a zarejestrowane w rejestrze pracowniczych ogrodów działkowych prowadzonym na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w rozumieniu niniejszej ustawy (ust. 2); oraz

- art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (t.j. - Dz. U. z 1996 r., Nr 85, poz. 390 ze zm.) w brzmieniu przed dniem 21 września 2005 r., zgodnie z którym miejskie i przyzakładowe pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie ustawy stają się pracowniczymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu.

Podzielając powyższe stanowisko, Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę uznał, że organy podatkowe powinny rozpoznać sprawę ponownie, aby w sposób jednoznaczny ustalić status prawny nieruchomości, na której położona jest działka, którą włada skarżący, przy uwzględnieniu powołanych wyżej regulacji prawnych i z zachowaniem zasady dwuinstancyjności, czego dotychczas organy nie uczyniły, naruszając tym samym przepisy postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 127 O.p., art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 122 O.p.).

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.).