Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 22/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2008-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1, art. 22 par. 2 i 3, art. 33
journal: Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
article: art. 5 ust. 6 pkt 7, art. 5 ust. 9 i 9b
journal: Dz.U. 1996 nr 106 poz 489
law: Ustawa z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz o urzędach i izbach skarbowych.
article: par 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2003 nr 209 poz 2027
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), asesor WSA Renata Kantecka, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 19 marca 2008r. sprawy ze skargi spółki A na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]". nr "[...]" w przedmiocie: zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy II. określa, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

ISA/OI 22/08

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]", nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia Spółki A na będące stanowiskiem wierzyciela postanowienie Wójta Gminy z dnia "[...]", nr "[...]", w przedmiocie uznania zarzutów za niezasadne, wniesionych pismem z dnia 12 czerwca 2007r., na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr "[...]", nr "[...]" nr "[...]" dotyczących egzekucji należności pieniężnych z tytułu podatku od nieruchomości, utrzymało w mocy to postanowienie.

Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego na podstawie tytułów wykonawczych nr "[...]", nr "[...]" nr "[...]" dotyczących egzekucji należności pieniężnych z tytułu podatku od nieruchomości, wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki A. Pismem z dnia 12 czerwca 2007r., na podstawie art. 33 pkt 9 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Spółka A złożyła zarzuty egzekucyjne w sprawie twierdząc , że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego nie jest właściwym miejscowo organem egzekucyjnym, w tytułach wykonawczych nr "[...]", nr "[...]" nr "[...]", że nie wskazano prawnej podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności, przy czym naruszono art. 27 § 1 pkt 5 ustawy oraz wniósł o umorzenie prowadzonego postępowania zgodnie z art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Organ egzekucyjny Trzeciego Urzędu Skarbowego zwrócił się do wierzyciela o wyrażenie stanowiska w zakresie zgłaszanych zarzutów. Wójt gminy, działając na podstawie art.17 § 1 oraz art. 34 § 1 w związku z art. 33 pkt.9 i art. 19 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wydał postanowienie o uznaniu zarzutów za niezasadne. Wskazano, że Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego nie uznał się za niewłaściwy. Odnośnie drugiego zarzutu wskazano, że art. 115 ustawy egzekucyjnej nie zawiera podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia, lecz określa zasady podziału kwoty uzyskanej z egzekucji.

Spółka wniosła zażalenie na to postanowienie, wskazując że bezspornym jest , iż Spółka A jest podmiotem , o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996r. a zmiana właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych skutkuje jednoczesną zmiana właściwości miejscowej organów egzekucyjnych, jako że ustawodawca w przypadku podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b cyt. wyżej ustawy nie wyłączył ogólnych zasad ustalania właściwości miejscowej organów egzekucyjnych. Ponadto podkreśliła, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych z dnia 19 listopada 2003 r. także nie wykluczają z kompetencji organów wymienionych w załączniku nr 2 do tegoż rozporządzenia uprawnień do prowadzenia egzekucji administracyjnej . Takie wyłączenie określono wyraźnie w załączniku nr 3 do wyżej powołanego rozporządzenia. Zarzuciła ponadto błędną interpretację art. 33 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 5 ustawy poprzez przyjęcie, iż dochodzone przez wierzyciela należności nie korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia.

W wyniku złożonego zażalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z dnia "[...]" nr "[...]" utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie Wójta Gminy wskazując, że właściwość organu egzekucyjnego została określona w art. 22 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. SKO wyraziło przy tym pogląd , że wskazany przepis jest jedynym obowiązującym przepisem, który określa właściwość organu egzekucyjnego i działania tego przepisu nie wyłącza w żadnym zakresie ustawa o urzędach i izbach skarbowych. SKO nie podzieliło zarzutu błędnej interpretację art. 33 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 5 ustawy poprzez przyjęcie, iż dochodzone przez wierzyciela należności nie korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia. SKO wskazało, że ani ustawa podatkowa ani inny akt prawny nie przewidują dla należności z tytułu niezapłaconego podatku pierwszeństwa.

Skargę do Sądu na powyższe postanowienie wniosła Spółka A i zarzuciła naruszenie art.33 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z jej art.22 § 2 oraz art. 5 ust. 6, 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996r. oraz § 1, § 2 i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych poprzez mylną interpretację i uznanie złożonych przez skarżącego zarzutów za nieuzasadnione; naruszenie prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 27 § 1 pkt 5 ustawy.

Skarżąca Spółka wniosła przy tym o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego nr "[...]" wraz z poprzedzającym je postanowieniem wójta gminy Lidzbark Warmiński z dnia "[...]". W uzasadnieniu skargi Spółka A podtrzymała swoje stanowisko i argumentacje zawartą w zażaleniu złożonym na postanowienie wójta gminy "[...]" z dnia "[...]", a ponadto zdaniem skarżącego Samorządowe Kolegium Odwoławcze błędnie przyjęło, że zwrot użyty w art. 9a ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996r., tj. iż: terytorialny zasięg działania określonego urzędu skarbowego wyłącznie w zakresie wykonywania niektórych zadań określonych w ust. 6, może obejmować terytorialny zasięg działania innych urzędów skarbowych, oznacza że nie wszystkie kompetencje z art. 5 ust. 6 ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996r., przechodzą do kompetencji naczelników urzędów skarbowych wymienionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych. Według skarżącego przedstawiony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze wywód nie posiadania przez niektórych naczelników urzędów skarbowych kompetencji do prowadzenia egzekucji administracyjnej odnosi się do naczelników urzędów skarbowych wymienionych w zał. 3 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych.

Poza tym, zdaniem skarżącego, podniesione przez niego wady w prowadzeniu postępowania egzekucyjnego skutkujące naruszeniem art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, potwierdzają nie tylko obowiązujące przepisy prawa, ale także okoliczność, że kwestie rozstrzygane w przedmiotowym postępowaniu były już przedmiotem wielu rozstrzygnięć. Zdaniem skarżącego dochodzone przez wierzyciela należności korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia, a wynika to z treści art. 115 ustawy egzekucyjnej. Ta wada w tytułach egzekucyjnych uniemożliwia prowadzenie postępowania egzekucyjnego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko i domagało się oddalenia skargi.

Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zarzut naruszenia właściwości organu egzekucyjnego zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny nie budził wątpliwości. Postępowanie egzekucyjne dotyczyło wyegzekwowania na drodze przymusu administracyjnego należności z tytułu podatku od nieruchomości. Wierzycielem tej należności był wójt gminy. Zobowiązanym była natomiast spółka A, która należała do kategorii podatników wskazanych w art. 5 ust. 9b o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996r. Egzekucję prowadził Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego.

Spór sprowadza się do kwestii, czy w przypadku podmiotu zobowiązanego zaliczanego do jednej z kategorii podatników, o których mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, właściwym miejscowo dla niego organem egzekucyjnym w zakresie egzekucji należności pieniężnych jest naczelnik urzędu skarbowego wskazany w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r., czy też właściwym organem egzekucyjnym jest naczelnik urzędu skarbowego ustalony zgodnie z załącznikiem nr 1 do ww. rozporządzenia.

Spółka A podniosła zarzut niewłaściwości miejscowej organu prowadzącego egzekucję. Zarzut ten mieści się w katalogu określonym w art. 33 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji powoływanej dalej jako "u.p.e.a." pkt ( 9 ), Zgodnie natomiast z art. 1a pkt 7 w/w ustawy organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczenia wykonania tych obowiązków. W myśl art. 19 ust. 1 i art. 22 §2 i 3 "u.p.e.a" organem egzekucyjnym w sprawie jest właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 6 pkt 7 ustawy o urzędach i izbach skarbowych do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych.

Według przepisu art. 22 § 2 "u.p.e.a" właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych (a taka egzekucja była prowadzona w rozpoznanej sprawie) ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. W takiej sytuacji dla ustalenia właściwego miejscowo organu egzekucyjnego, którym jest naczelnik urzędu skarbowego, niezbędne staje się określenie, w którego urzędu skarbowego terytorialnym zasięgu działania leży siedziba zobowiązanego.

Stosownie do treści art. 5 ust. 9 o urzędach i izbach skarbowych właściwość miejscową naczelników urzędów skarbowych określa się według terytorialnego zasięgu działania urzędu skarbowego, z uwzględnieniem ust. 9a w/w ustawy. Zgodnie z tym ostatnim przepisem zasięg terytorialny danego naczelnika urzędu skarbowego może się pokrywać z zasięgiem ustalonym dla innego naczelnika urzędu skarbowego wyłącznie w zakresie:

1) niektórych kategorii podatników,

2) wykonywania niektórych zadań określonych w ust. 6.

Przepis art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych stanowi, że wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego zgodnie z ust. 9a następuje w przepisach określonych na podstawie ust. 9c i może dotyczyć w szczególności:

1) podatkowych grup kapitałowych;

2) banków;

3) zakładów ubezpieczeń;

4) jednostek działających na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych;

5) jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;

6) oddziałów lub przedstawicielstw przedsiębiorstw zagranicznych;

7) osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które:

a) w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego albo

b) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego, biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwami położonymi za granicą lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale takich przedsiębiorstw albo

c) są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydent dysponuje co najmniej 5 % głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, albo

d) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że skarżąca Spółka należy do kategorii w/w podmiotów.

Ustawą z dnia 27 czerwca 2003r., o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizacje jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych znowelizowano ustawę o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996 r. i powołano do działania naczelników urzędów skarbowych właściwych dla tzw. dużych podatników. W powołanym wyżej art. 5 ust. 9b ustawy wyodrębniono urzędy skarbowe właściwe dla określonej grupy podatników.

Właściwość miejscową naczelników urzędów skarbowych określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych; powyższe rozporządzenie wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw administracji publicznej określa, w drodze rozporządzenia, terytorialny zasięg działania oraz siedziby naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych, uwzględniając zasady określone w art. 5 ust. 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996 r.

W rozporządzeniu z dnia 19 listopada 2003 r. wyróżniono trzy grupy naczelników urzędów skarbowych. Pierwsza zasadnicza grupa (załącznik nr 1) objęła wszystkich naczelników urzędów skarbowych z wyjątkiem naczelników właściwych wyłącznie w sprawach podatników określonych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz naczelników nieuprawnionych do wykonywania egzekucji administracyjnej. Załącznik nr 2 określa siedziby i terytorialny zasięg działania naczelników urzędów skarbowych właściwych dla podmiotów z art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Natomiast w załączniku nr 3 zawarto wykaz naczelników urzędów skarbowych wykonujących zadania określone w art. 5 ust. 6 urzędach i izbach skarbowych z wyłączeniem egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz terytorialny zasięg ich działania. Zgodnie z w/w załącznikiem nr 2 w przedmiotowej sprawie właściwym miejscowo jest Naczelnik Pierwszego "[...]" Urzędu Skarbowego, a zatem mając na uwadze przepis art. 22 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jest on także właściwym miejscowo organem egzekucyjnym.

Ponadto, w rozporządzeniu z 19 listopada 2003r. Minister Finansów, odmiennie niż w przypadku załączników nr 1 i nr 3, w przypadku załącznika nr 2 w żaden sposób nie pozbawił naczelników urzędów skarbowych wymienionych w tym załączniku kompetencji z art. 5 ust. 6 o urzędach i izbach skarbowych, lecz zawęził ich stosowanie jedynie w stosunku do określonych podmiotów.

W powyższym stanie faktycznym należy stwierdzić, że siedziba skarżącego mieszcząca się w W. przy ul. "[...]" leży w terytorialnym zasięgu działania dwóch naczelników urzędów skarbowych: wymienionego w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia - Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego oraz wymienionego w załączniku nr 2 do ww. rozporządzenia - Naczelnika Pierwszego "[...]" Urzędu Skarbowego. Z uwagi jednak na to, że zobowiązanym podmiotem jest Spółka zaliczona do kategorii podatników, o których mowa w art. 5 ust. 9b urzędach i izbach skarbowych to właściwym dla niej ze względu na siedzibę naczelnikiem urzędu skarbowego jest Naczelnik Pierwszego "[...]" Urzędu Skarbowego, a więc naczelnik wymieniony w załączniku nr 2 do ww. rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić że zmiana właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych wpłynęła na zmianę właściwości miejscowej organów egzekucyjnych wobec podmiotów określonych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dnia 21 czerwca 1996 r., z uwagi na to, że ustawodawca nie wyłączył podmiotów spełniających kryteria z art. 5 ust. 9b w/w ustawy z ogólnych zasad ustalania właściwości organów egzekucyjnych, które są określone w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tym samym w zakresie prowadzenia egzekucji należności pieniężnej z prawa majątkowego wyłączona jest właściwość miejscowa Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego. Zauważyć przy tym należy , iż pozbawione podstaw prawnych było przyjęcie przez wierzyciela stanowiska , że dopiero wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny inny niż naczelnik urzędu skarbowego, mieściłoby się w pojęciu organu niewłaściwego, z uwagi na to, że zarzut niewłaściwości o którym mowa w art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji może dotyczyć zarówno niewłaściwości rzeczowej, jak i miejscowej. Reasumując, zasadniczy zarzut skargi dotyczący prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy miejscowo organ egzekucyjny był zasadny. W ocenie Sądu został naruszony art. 5 ust. 9 i ust. 9a ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz § 1 i § 2 rozporządzenia z dnia 19 listopada 2003 r., w związku z art.19 § 1 i 22 §2 "u.p.e.a" .

Przedstawiony podział urzędów skarbowych , wbrew odmiennemu poglądowi wyrażonemu w zaskarżonym postanowieniu , nie pozostaje w sprzeczności z zasadą właściwości miejscowej z art. 22 §2 u.p.e.a. Nie można bowiem twierdzić ,że rozporządzenie zmieniałoby regulację ustawową co do właściwości miejscowej organów egzekucyjnych, Nadal ustalenie tej właściwości odbywa się z uwzględnieniem reguły art. 22§2 u.p.e.a. a więc według siedziby podmiotu zobowiązanego. Rozporządzenie , wykonując upoważnienie ustawowe, określiło natomiast terytorialny zasięg działania poszczególnych urzędów skarbowych, na którym realizują one uprawnienia wynikające z ich właściwości rzeczowej i miejscowej . Podobne zasady określania terytorialnego obszaru właściwości miejscowej stosowane są również i innych rodzajach postępowań , na przykład w postępowaniach przed sądami powszechnymi , w których właściwość miejscową co do zasady określają właściwe kodeksy postępowania ale terytorialny zasięg tej właściwości określa właściwy minister w rozporządzeniu wykonawczym ( vide na przykład art.20 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r.- Prawo o ustroju sądów powszechnych ,t,j. D.U, nr 98z 2001r, poz. 1070 ze zm.).W okolicznościach rozpoznawanej sprawy , skoro , jak wyżej stwierdzono, siedziba skarżącej spółki A znajduje się na obszarze właściwości dwóch urzędów skarbowych , zbadać należało , czy zobowiązana spółka należy do kategorii podmiotów określonych w art. 5 ust.9 b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. W sprawie fakt przynależności Spółki A do tej kategorii podatników jest bezsporny . W takiej sytuacji wyłączona została właściwość miejscowa naczelnika organu skarbowego wymienionego w załączniku nr 1 , gdyż zastosowanie znajduje regulacja szczególna , przewidziana dla tej grupy specjalnych podatników a obejmująca także kompetencje w zakresie postępowania egzekucyjnego. Naczelnicy urzędów wymienionych w załączniku nr 1 nie mogą bowiem wykonywać kompetencji przewidzianych dla naczelników urzędów wymienionych w załączniku nr 2. Za przedstawionym wyżej stanowiskiem sądu przemawiają także względy celowościowe. Nie ma bowiem żadnego racjonalnego uzasadnienia dla tezy, dopuszczającej właściwość dwóch organów egzekucyjnych w stosunku do tego samego podmiotu zobowiązanego z tytułu podatków , Nadto wskazania wymaga ,że właśnie skoncentrowanie wszystkich obowiązków i zadań w jednym " dużym urzędzie" skarbowym w stosunku do dużego podatnika (zobowiązanego) pozwala na przeprowadzanie postępowań skuteczniej i sprawniej , gdyż powstaje możliwość zgromadzenia w jednym organie wszelkich informacji i danych dotyczących tego podatnika. Sprzyja to w oczywisty sposób także efektywności egzekucji. Powoływana ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w przepisie art. 17 § 1 stanowi, że o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie to służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia postanowienia. Z uwagi na treść przytoczonego przepisu należy przyjąć, że postanowienie jest podstawową formą rozstrzygnięcia poszczególnych kwestii w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postanowienie to pełni w zakresie tego postępowania taką rolę jak decyzja w postępowaniu administracyjnym. Zgodnie z art. 34 § 1 "u.p.e.a" zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Stosownie do treści art. 34 § 4 "u.p.e.a" organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Ustalenie właściwości miejscowej organu egzekucyjnego ma istotne znaczenie procesowe. Wprawdzie wypowiedź wierzyciela odnośnie właściwości nie jest dla organu egzekucyjnego wiążąca, ale nie oznacza to iż może ona być dowolna. Jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego ( art. 18 "u.p.e.a" ). Organy administracji publicznej przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej ( art. 19 kpa ). Organ który stwierdzi, że nie jest właściwy do rozpoznania sprawy wydaje postanowienie o przekazaniu sprawy do organu właściwego (art. 65 k.p.a.). Decyzje organu wydane z naruszeniem przepisów o właściwości są nieważne (art. 156 § 1 pk1 kpa ). W konsekwencji to organ egzekucyjny po zapoznaniu się z wypowiedzią wierzyciel ma obowiązek rozstrzygnąć zarzuty poprzez wydanie postanowienie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, umorzenia postępowania egzekucyjnego lub w inny sposób ( np. wydać postanowienie o przekazaniu sprawy organowi właściwemu ). Nie jest zasadny zarzut wadliwego wypełnienia tytułu wykonawczego. Wskazywany w art. 115 § 1 "u.p.e.a" podział sumy uzyskanej z egzekucji następuje z uwzględnieniem zasady uprzywilejowania i zasady równorzędności mogącej mieć postać zasady stosunkowości ( proporcjonalności) albo pierwszeństwa. Art. 115 § 1 "u.p.e.a" jest przepisem prawa procesowego. Natomiast powoływana w skardze podstawa pierwszeństwa określona w art. 27 § 1 pkt 5 "u.p.e.a" dotyczy przepisów prawa materialnego. Dotyczy to należności zabezpieczonych hipoteką i zastawem, które podlegają zaspokojeniu według pierwszeństwa wynikającego z prawa materialnego. W konsekwencji zarzut wadliwego wypełnienia tytułu wykonawczego należy uznać za nieuzasadniony.

W myśl art. 135 cyt. ustawy sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów wydanych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy , zatem w niniejszej sprawie mógł również uchylić postanowienie wierzyciela. Uwzględniając zatem przedstawiony stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. orzekł jak w pkt I wyroku . O wykonalności rozstrzygnięto na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i 209 P. p. s. a. . ( pkt III wyroku).