Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 425/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-08-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 116 par. 1,  art. 122
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 sierpnia 2009r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług oddala skargę /-/ M.Bejgerowska /-/ J.Małecki /-/ S.Małek


UZASADNIENIE

Przedsiębiorstwo Produkcyjno – Usługowo -Handlowe A , z siedzibą w P, posiada zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2003 roku.

Ze złożonych za powyższy okres deklaracji VAT-7 wynikają następujące kwoty zobowiązań podatkowych:

za styczeń 2003 roku ... zł,

za luty 2003 roku .... zł

za marzec 2003 roku .... zł,

za kwiecień 2003 roku ... zł,

za maj 2003 roku ... zł,

za czerwiec 2003 roku ... zł,

za lipiec 2003 roku ... zł,

za sierpień 2003 roku - ... zł.

Powyższe kwoty winny zostać wpłacone na konto właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 roku, Nr 11, poz. 50 ze zm.). Podatnik nie dopełnił jednak powyższego obowiązku. W stosunku do powyższych zaległości wszczęto postępowanie egzekucyjne, prowadzone w oparciu o wystawione tytuły wykonawcze o następujących numerach:

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 01/2003,

- ... z dnia roku na zaległość w podatku VAT za 02/2003,

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 03/2003,

- ... z dnia .. roku na zaległość w podatku VAT za 04/2003,

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 05/2003,

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 06/2003,

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 07/2003,

- ... z dnia ... roku na zaległość w podatku VAT za 08/2003.

W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego w dniu 11 grudnia 2003 roku w oparciu o w/w tytuły wykonawcze dokonano zajęcia dwóch ruchomości: maszyny poligraficznej DIODE-GLASER i kopioramy firmy AGFA będących własnością podatnika.

Ruchomości te zostały sprzedane w drodze licytacji publicznej za łączną sumę brutto ... zł, na którą składa się kwota netto ... zł i podatek VAT ... zł. Kwota ta została rozdysponowana w następujący sposób:

- ... zł wycena biegłego rzeczoznawcy,

- ... zł ogłoszenie w prasie,

- .. zł VAT z tytułu sprzedaży,

- ... zł koszty egzekucyjne,

- ... zł koszty upomnień,

- ... zł zaległość podatkowa za lipiec 2002 roku,

- ...zł odsetki za zwłokę od powyższej zaległości.

Ponadto w dniu ... roku dokonano zajęcia konta bankowego w ... z tytułu zaległości za styczeń 2003 roku. W dniu ... roku bank poinformował jednak, że na rachunku dłużnika brak jest środków. Jednocześnie bank poinformował, że w dniu 12 stycznia 2006 została wypowiedziana umowa prowadzenia rachunku. Dlatego organ egzekucyjny uznał, że prowadzone postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do spółki za poszczególne miesiące 2003 roku okazało się bezskuteczne. W trakcie tegoż postępowania nie ujawniono aktywów spółki, z których możliwe byłoby zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych.

W związku z zaistniałą sytuacją Naczelnik Urzędu Skarbowego ... postanowieniem z dnia ... roku, Nr ... wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej A. K. jako członka zarządu Spółka z o.o. "A" za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2003 roku. Postępowanie takie wszczęto także wobec pozostałych członków zarządu spółki A".

Następnie organ podatkowy decyzją z dnia ..., Nr .. orzekł o solidarnej odpowiedzialności A. K. jako członka zarządu Spółka z o.o. A za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2003 roku w łącznej kwocie ... zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie ... zł. Identycznymi decyzjami orzeczono o odpowiedzialności pozostałych członków zarządu.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu dokonano na podstawie przepisów art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy, nie wskazuje mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych - za zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie zarządu.

Organ pierwszej instancji wyjaśnia dalej, iż ze zgromadzonych akt sprawy wynika, że A. K. w 2003 roku pełnił funkcję członka zarządu spółki z o.o. "A". Jednocześnie nie wykazał on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub postępowanie układowe, albo, że nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Z akt sprawy wynika, że w sprawozdaniu finansowym zatwierdzonym przez wspólników ... roku zarząd spółki nie przewidywał zaprzestania prowadzenia działalności. Natomiast A. K. przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że nie pamięta od jakiego okresu Spółka zaprzestała wywiązywać się z bieżących zobowiązań.

Ponadto wskazuje, że wszczęte wobec spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Brak było aktywów spółki w stosunku do których przeprowadzone postępowanie egzekucyjne doprowadziłoby do zaspokojenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Aktywów takich nie wskazał również członek zarządu.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 224 Ordynacji podatkowej z uwagi na ważny interes strony.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki pomimo tego, że zaistniała przesłanka wyłączająca tę odpowiedzialność. Organ I instancji nie uwzględnił bowiem faktu, że w okresie od października 2003 roku do października 2004 roku wielokrotnie składane były wnioski o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 116 okolicznością wyłączającą odpowiedzialność członków zarządu jest złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Z przepisu tego jednocześnie nie wynika aby wniosek taki musiał zostać rozpoznany przez sąd, który wyda postanowienie o ogłoszeniu upadłości lub o oddaleniu złożonego wniosku. Przepis wymaga jedynie, aby wniosek został złożony i aby został złożony we właściwym czasie. Ustalenie "właściwego czasu" wymaga odwołania się do obowiązujących w tym czasie przepisów prawa upadłościowego, czyli ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku - prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 10-11 tejże ustawy, wniosek o ogłoszenie upadłości należy złożyć, gdy dłużnik stał się niewypłacalny, co oznacza sytuację, gdy nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Z kolei art. 21 w/cyt. ustawy wskazuje, że wniosek taki należy złożyć w terminie 14 dni od dnia wystąpienia podstawy do ogłoszenia upadłości, czyli w terminie 14 dni od wystąpienia niewypłacalności. Wnioski, o których mowa były wielokrotnie składane przez spółkę w okresie od października 2003 roku do października 2004 roku. Zatem Organ I instancji błędnie przyjął, że z uwagi na braki formalne wniosku, wniosek taki nie może stanowić okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członków zarządu. Przepis Ordynacji podatkowej nie wymaga bowiem, aby wniosek taki został rozpoznany przez sąd, a jedynie wymaga, aby został złożony we właściwym czasie. Ponadto należy mieć na uwadze, że wniosek o ogłoszenie upadłości należy złożyć, gdy dłużnik stał się niewypłacalny, co oznacza, że nie wykonuje wszystkich swoich wymagalnych zobowiązań. Niewypłacalność spółki wystąpiła dopiero w drugiej połowie 2003 roku kiedy organ egzekucyjny dokonał zajęcia jedynego składnika majątkowego spółki, w oparciu o który uzyskiwała ona dochód. Z powyższego wynika, że większość zobowiązań spółki powstała w drugiej połowie 2003 roku a tylko nieliczne zaległości w 2002 roku. Z tego też względu nie sposób przyjąć, że już w 2002 roku zaistniała podstawa do ogłoszenia upadłości spółki. Podstawa taka zaistniała dopiero w drugiej połowie 2003 roku, kiedy to dłużnik zaprzestał regulować większości swoich zobowiązań. Ponadto skarżący podkreśla, że w czasie złożenia pierwszego wniosku, spółka dysponowała majątkiem o wartości przekraczającej 6 tys. złotych. W przypadku sprzedaży tego majątku, kwota uzyskana z jego sprzedaży pozwoliłaby na pokrycie większej części należności głównej z tytułu wymagalnych wówczas zobowiązań podatkowych.

Spółka od początku swego istnienia dysponowała kapitałem zakładowym w kwocie 4.200,00 zł, pochodzącym z wpłat gotówkowych. Wspólnicy celem dokapitalizowania Spółki udzielali jej pożyczek, których spółka nigdy nie spłaciła. Brak dokapitalizowania spółki w terminie do 31 grudnia 2003 roku do kwoty 25.000,00 zł wynikał z faktu, iż spółka zaprzestała prowadzenia działalności. Tym samym więc realizacja wspomnianego obowiązku była bezcelowa.

Naruszenie art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa polegała na niewykazaniu, że egzekucja zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług spółki za okres od stycznia do sierpnia okazała się bezskuteczna. Na poczet dochodzonych zaległości podatkowych zostały wystawione tytuły wykonawcze, które skierowano do egzekucji. Tymczasem z akt sprawy wynika, że tytuły wykonawcze, które stanowiły podstawę do egzekucji z majątku spółki nie dotyczyły zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Były to tytuły wykonawcze o następujących numerach:.............. Tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2003 roku, wystawione w październiku 2003 roku nigdy nie zostały skierowane do egzekucji. Oznacza to, że nie została nigdy formalnie stwierdzona bezskuteczność egzekucji prowadzonej w oparciu o wystawione tytuły wykonawcze. Tym samym organ podatkowy nie wykazał przesłanki bezskuteczności egzekucji do czego był zobowiązany stosownie do treści art. 116 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją Nr ...........z dnia ...... utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnia, że odpowiedzialność podatkowa osób trzecich jest instytucją prawną uregulowaną w rozdziale 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 107 § 1 tejże ustawy, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają solidarnie osoby trzecie. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty i został określony w art. od 110 do 117 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich obliguje organ podatkowy do orzeczenia o takiej odpowiedzialności. Nie istnieje bowiem prawna możliwość odstąpienia od takiego orzeczenia. Zakres odpowiedzialności członków zarządu wynika z treści przepisów art. 116 powołanej ustawy. W myśl w/w uregulowań przesłankami do wydania orzeczenia odpowiedzialności osób trzecich są:

1. istnienie zaległości z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu,

2. bezskuteczność prowadzonej w stosunku do podmiotu egzekucji,

3. nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo nie wykazanie braku winy, gdy działania w tym kierunku nie zostały podjęte,

4. nie wskazanie przez członka zarządu mienia podmiotu umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych tegoż podmiotu.

W przywołanym przepisie art. 116 Ordynacji podatkowej określone są więc zarówno przesłanki pozytywne odpowiedzialności członka zarządu (pkt 1 i 2) jak i przesłanki wyłączające ową odpowiedzialność (pkt 3 i 4 ). Istotne jest jednak to, że w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy zobowiązany był wykazać jedyne fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność prowadzonej egzekucji przeciwko podmiotowi. Ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywał natomiast na członku zarządu (wyrok WSA z dnia 30 czerwca 2005 roku, Sygn. akt III SA/Wa 629/04). Dla przyjęcia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu istotne było więc ustalenie, czy zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia przez niego funkcji członka. W rozpatrywanej sprawie zdaniem organu odwoławczego okoliczność ta była bezsporna. Potwierdzał to wpis do Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że A. K. w 2003 roku był członkiem zarządu Spółki z o.o. A.

Kolejnym warunkiem niezbędnym do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu było wykazanie, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Jak już wskazano wyżej w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano jedynie zajęcia maszyny poligraficznej i kopioramy. Ruchomości te zostały sprzedane dnia ... roku w drodze licytacji publicznej za kwotę brutto ... zł. a zaległości spółki stanowiące przedmiot niniejszego postępowania nie zostały pokryte. Pozwoliły jedynie na pokrycie kosztów upomnień oraz kosztów egzekucyjnych. Z pozostałej części zaspokojono zaległości w kwocie ...zł, stanowiącą zaledwie część zaległości za miesiąc lipiec 2002 roku. Zajęcie konta bankowego okazało się bezskuteczne. Ponadto poborca podatkowy dnia ...roku stwierdził, że firma pod wskazanym adresem nie posiada majątku i nie prowadzi działalności gospodarczej. Wobec powyższego stwierdzić należało, że wszelkie podjęte działania egzekucyjne były praktycznie nieskuteczne i nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości podatkowych od spółki.

Strona mogła jednak uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jeśli wykazałaby, że złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości oraz, że wniosek taki został złożony we właściwym czasie. A. K. powołał się na powyższe okoliczności. Aby wypełnić jednak wymogi art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa nie wystarczy jedynie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Do skutecznego uwolnienia się od odpowiedzialności wymagane jest wszczęcie postępowania upadłościowego. Nie uwolni się od odpowiedzialności członek zarządu, którego wniosek o ogłoszenie upadłości został przez sąd zwrócony. Złożenie takiego wniosku winno doprowadzić do ogłoszenia upadłości, chyba, że wcześniej zaszłyby okoliczności uzasadniające odstąpienie od tego zamierzenia, np. spłata długów, dofinansowanie ze strony wspólników czy innych inwestorów. W związku z tym należy uznać, że członek zarządu w celu uwolnienia się od odpowiedzialności przewidzianej w art. 299 Kodeksu spółek handlowych powinien nie tylko złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lecz również podejmować wszelkie przewidziane prawem kroki do skutecznego kontynuowania tego postępowania. Z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 03 sierpnia 2007 roku, sygn. akt SA/WA 2982/06 wynika, że za zaległości podatkowe odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie zarządu spółki, niezależnie od faktu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli wniosek ten okaże się nieskuteczny.

Organ odwoławczy wyjaśnia następnie, że na podstawie art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 roku, Nr 60, poz. 535) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11, ust. 1 w/w ustawy stanowi, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Stosownie do ust. 2 tego przepisu, dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei na podstawie art. 21, ust 1 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W niniejszej sprawie wykazane zostanie ponad wszelką wątpliwość, że nawet pierwszy złożony przez spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 21 października 2003 roku nie spełniał w/w wymagań. Zaległości podatkowe sięgają bowiem lipca 2002 roku. Od tego miesiąca spółka zaprzestała regulować należny podatek od towarów i usług. Do momentu, gdy faktycznie zaprzestała prowadzenia działalności, tj. od 2004 roku nie dokonywała już wpłat należnego podatku. Kwota zaległości z tytułu VAT za 2002 rok wynosi ... zł, odsetki za zwłokę ... zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego ... zł. Kwota zaległości za 2003 rok wynosi ... zł, odsetki za zwłokę ...zł. Łączna kwota zaległości Spółki w w/w podatku za 2002 i 2003 rok wynosi zatem .. zł natomiast odsetki za zwłokę ... zł. Ponadto z przedłożonych przez skarżącego dokumentów wynikało, że majątek firmy na dzień złożenia pierwszego wniosku o upadłość wynosił jedynie około ... zł, natomiast zobowiązania spółki wobec wierzycieli uprzywilejowanych sięgały kwoty ... zł. Ponadto spółka posiadała zobowiązania wobec pracowników na kwotę .. zł, wobec osób trzecich na kwotę ... zł oraz wobec innych firm na ogólną kwotę (po uwzględnieniu kaucji) ... zł. Z powyższego jasno wynika, że zobowiązania wielokrotnie przewyższały majątek spółki, co nie pozwalało na zaspokojenie wierzycieli w znacznym stopniu, nie było więc możliwe pozytywne przeprowadzenie postępowania upadłościowego.

Ponadto na podstawie bilansu spółki sporządzonego na dzień 30 grudnia 2003 roku wykazującego aktywa i pasywa firmy wg. stanu na koniec bieżącego roku obrotowego (czyli 2003) i poprzedniego roku obrotowego (czyli 2002) można było wykazać, iż spółka już w 2002 roku miała poważne trudności finansowe a poniżej prawidłowych kształtowały się wskaźniki płynności bieżącej i płynności szybkiej oraz wskaźnik kapitałowy (na takie przesłanki powołuje się wyrok WSA w Olsztynie z dnia 19 września 2007 roku, Sygn. akt I SA /Ol 252/07). Wskaźniki płynności pozwalają określić zdolność firmy do utrzymania egzystencji w perspektywie krótkiego okresu czasu. Płynność bieżąca oznacza, że zobowiązania krótkoterminowe powinny być w krótkim okresie spłacane, bez konieczności upłynniania części aktywów trwałych. Prawidłowe wielkości tych wskaźników powinny być większe od "1". I tak wskaźniki płynności bieżącej i płynności wysokiej (szybkiej) z powodu braku zapasów są w analizowanym przypadku jednakowe. Wskaźnik płynności bieżącej za 2002 rok wynosi 0,23, natomiast za 2003 rok 0,001. Obie wielkości oznaczają całkowity brak płynności finansowej. Wskaźniki zaangażowania kapitału odzwierciedlają stopień pokrycia majątku trwałego kapitałem własnym (lub kapitałem własnym i zobowiązaniami długoterminowymi). Spółka nie posiada jednak kapitału własnego (wg. bilansu są to wartości ujemne zarówno w 2002 jak i w 2003 roku), co oznacza, że cały majątek firmy jest zadłużony.

Z powyższej analizy wynikało – zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej - że już w momencie, gdy spółka A wystąpiła z pierwszym wnioskiem do sądu o ogłoszenie upadłości była w tak złej kondycji finansowej, że wniosek ten nie mógł zostać pozytywnie rozpatrzony. Tym samym bezsprzecznie wykazano, że wniosek ten nie został złożony przez spółkę we właściwym czasie. A tylko wykazanie takich właśnie przesłanek ekskulpacyjnych w myśl obwiązujących przepisów art. 299 Kodeksu spółek handlowych mogło uwolnić od odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki.

A. K. nie wskazał ponadto żadnego majątku spółki w stosunku do którego można by skutecznie prowadzi, postępowanie egzekucyjne, które doprowadziłoby do zaspokojenia wierzycieli w znacznym stopniu. Wyjaśnia też, że tytuły wykonawcze o numerach wskazanych przez skarżącego nie dotyczyły egzekucji przedmiotowych zaległości podatkowych. Egzekucja tych zaległości prowadzona była w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione w dniu ... roku o numerze SM ... oraz kolejne tytuły wystawione w dniu ... roku o numerach: . ... Fakt. iż przeprowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło wyegzekwowania należnych kwot a jedynie spowodowało pokrycie kosztów upomnień i kosztów egzekucyjnych nie oznaczało jednak, że w/w tytuły wykonawcze nie zostały skierowane do egzekucji. Potwierdzało natomiast fakt. że przeprowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna. Bezskuteczność egzekucji nie musi być stwierdzona żadnym formalnym aktem procesowym wydanym przez organ egzekucyjny. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji, o której mowa i art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Jednakże ustala się je na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Takie stanowisko zaprezentowane w Uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 grudnia 2008 roku, sygn. akt IIFPS 6/08.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. skarżący zarzuca powyższej decyzji naruszenie art. 7 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności członka zarządu Spółki A, pomimo, iż nie zostały spełnione ustawowo przesłanki do wydania takiej decyzji. W drugiej kolejności zarzucił naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Usługowo - Handlowego A Spółka z o.o. z siedzibą w P. pomimo tego, że zaistniała przesłanka wyłączająca tę odpowiedzialność. A także poprzez naruszenie w/w przepisu z uwagi na prowadzenie odrębnych postępowań oraz wydanie odrębnych decyzji o odpowiedzialności solidarnej z tytułu zobowiązania spółki w stosunku do poszczególnych członków zarządu podczas, gdy powinno toczyć się jedno postępowanie oraz winna zostać wydana jedna decyzja w stosunku do wszystkich członków zarządu. Następnie zarzuca naruszenie art. 121 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych a także naruszenie art. 210 § 1, pkt 8 i art. 143 § 2, pkt 2 w związku z art. 235 ustawy - Ordynacja podatkowa polegający na podpisaniu decyzji przez osobę nie posiadającą w ogóle upoważnienia albo niezgodnie z tym upoważnieniem lub działającą na podstawie upoważnienia udzielonego przez piastuna organu powołanego z naruszeniem przepisów prawa , tj. powołaną przez osobę inną aniżeli Minister Finansów. Dlatego wniósł o jej uchylenie.

W uzasadnieniu skargi strona wskazuje, że jak stanowi Konstytucja organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa a w przedmiotowej sprawie organ orzekł o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Usługowo - Handlowego A Spółka z o.o. pomimo tego, że zaistniała przesłanka wyłączająca tę odpowiedzialność.

Tymczasem w okresie od października 2003 roku do października 2004 roku wielokrotnie składane były wnioski o ogłoszenie upadłości spółki. Fakt składania takich wniosków potwierdzony został przez skarżącego w trakcie składania zeznań w charakterze świadków. Zgodnie z art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa okolicznością wyłączającą odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki jest złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym. Biorąc pod uwagę literalną wykładnię tego przepisu nie sposób zgodzić się z twierdzeniem organu II instancji, jakoby sam fakt złożenia wniosku nie był wystarczająca przesłanką, która wyłącza odpowiedzialność członka zarządu. Przepis wymaga jedynie, aby wniosek został złożony i po drugie, aby został złożony we właściwym czasie. Na poparcie tego argumentu skarżący przytacza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 maja 2005 roku, FSK 1691/2004, z którego wynika, że członek zarządu może odpowiadać za długi podatkowe spółki jeżeli we właściwym czasie nie zgłosi wniosku o upadłość. Nie można jednak uznać, że tym właściwym czasem jest okres dwóch tygodni od jednaj konkretnej daty, w jakiej wystąpiły przyczyny wnioskowania o upadłość. Żaden bowiem przepis nie zabrania wnioskowania później. W niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, że wnioski takie nie mogą stanowić okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członków zarządu, gdyż zostały złożone zbyt późno. Niewypłacalność spółki nastąpiła dopiero w drugiej połowie 2003 roku, kiedy organ egzekucyjny dokonał zajęcia jedynego składnika majątkowego spółki, w oparciu o który spółka uzyskiwała dochód a mianowicie maszyny drukarskiej. Z przedłożonych do akt sprawy dokumentów wynika, że większość zobowiązań spółki powstała w drugiej połowie 2003 roku a tylko nieliczne w 2002 roku. Z tego względu nie sposób przyjąć, że dłużnik stał się niewypłacalny już w 2002 roku czy też nawet 2000 roku jak podnosi organ podatkowy. Ponadto skarżący podkreśla, że w czasie złożenia pierwszego wniosku spółka dysponowała majątkiem o wartości przekraczającej 6 tysięcy złotych. W przypadku sprzedaży tego majątku kwota uzyskana ze sprzedaży pozwoliłaby na pokrycie części należności głównej z tytułu wymagalnych wówczas zobowiązań podatkowych.

Organ podatkowy nie wykazał także bezskuteczności postępowania egzekucyjnego. W szczególności w niniejszej sprawie nie wydano postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Błędy proceduralne organu I i II instancji polegają na tym, że w przypadku wieloosobowych zarządów spółek postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za długi powinno obejmować wszystkich członków zarządu, którzy pełnili funkcje w tym okresie. W 2003 roku funkcje takie pełniły 4 osoby: W. D., R. D., Z. K. oraz A. K. Pismo wszczynające postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności oraz ewentualna decyzja wydana w wyniku tego postępowania winna zatem zostać skierowana do wszystkich członków zarządu łącznie. Powyższe założenia potwierdza uchwala Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 09 marca 2009 roku, Sygn. IFPS 4/08. Ponadto wskazać należy, że ani organ podatkowy I ani II instancji nie uwzględniły wniosku pełnomocnika skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia, czy wnioski o ogłoszenie upadłości zostały złożone we właściwym czasie.

Zdaniem skarżącego zaskarżona decyzja została podpisana przez osobę nie posiadającą w ogóle upoważnienia albo niezgodnie z tym upoważnieniem lub działającą na podstawie upoważnienia udzielonego przez piastuna organu powołanego z naruszeniem przepisów prawa, tj. powołaną przez osobę inna aniżeli Minister Finansów.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi wniósł o oddalenie skargi. W jej uzasadnieniu wyjaśnia, że zaskarżona decyzja wydana została w zgodzie z treścią art. 7 Konstytucji RP, a więc na podstawie i w granicach prawa. Szczegółowo wyjaśnia też treść art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa w oparciu o który wydano zaskarżone orzeczenie. Z przepisu tego jednoznacznie wynika bowiem, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organ podatkowy obowiązany jest wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzona zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2004 roku, sygn. akt III SA 3215/02). Powyższe kwestie są bezsporne i zostały udowodnione w zaskarżonej decyzji. Podkreślić również należy, że uregulowanie art. 116 ustanawiające subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności samej spółki ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania. Pogląd ten zaprezentowany został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 maja 2005 roku, sygn. akt FSK 1663/04.

Członek zarządu aby uwolnić się od odpowiedzialności za nieuregulowane zobowiązania spółki musi wykazać, że złożył wniosek o ogłoszenie upadłości oraz, że wniosek ten zgłoszony został we właściwym czasie. Pojęcie złożenia wniosku we właściwym czasie oznacza złożenie go w chwilki, gdy majątek Spółki nie gwarantuje jej wierzycielom pełnego zaspokojenia roszczeń, jednakże gwarantuje ich pokrycie w jak największym stopniu. Organ odwoławczy nie podziela poglądu skarżącego, że wystarczy samo złożenie wniosku o upadłość, aby uwolnić się od odpowiedzialności. Zdaniem Dyrektora Izby warunkiem uwolnienia się od rzeczonej odpowiedzialności jest skutecznie złożony wniosek, który nie zostanie przez sąd zwrócony, lecz doprowadzi do ogłoszenia upadłości oraz zaspokojenia wierzycieli. W związku z tym uznano, że członek zarządu w celu uwolnienia się od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa powinien nie tylko złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, lecz również podejmować wszelkie przewidziane prawem kroki do skutecznego kontynuowania tego postępowania. Z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 03 sierpnia 2007 roku, sygn. akt SA/Wa 2982/06 wynika, że za zaległości podatkowe odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie zarządu spółki, niezależnie od faktu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli wniosek ten okaże się nieskuteczny. "Zwrot przez Sąd wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z powodu nieuzupełnienia jego braków formalnych jest równoznaczny z brakiem takiego wniosku. W tej sytuacji zwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki zależy od wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy" (teza z wyroku Sądu Najwyższego, UK 349/06 z dnia 18.04.2007).

W świetle powyższego niezwykle istotną kwestią jest złożenie wniosku zgodnie z wymogami treści art. 116 OP, tj. we właściwym czasie. "Właściwy czas" to pojęcie niedookreślone, co można jednak uznać za zabieg zamierzony ustawodawcy. Definicję tego pojęcia zawiera wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2000 roku, sygn. akt I ACa 620/00 (w Prawie Gospodarczym z 2002, Nr 4, str. 49), który wskazuje, że "właściwy czas" do zgłoszenia upadłości, o jakim mowa w art. 298 § 2 k.h., to czas, w jakim zarząd spółki niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby w ten sposób chronić interesy wszystkich jej wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości mogą liczyć na równomierne zaspokojenie. Jeżeli zatem członek zarządu spółki zgłasza wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, to oznacza, że uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych. Skarżący kwestionując ocenę organów podatkowych, co do określenia "właściwego czasu" do złożenia wniosku o upadłość powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 maja 2005, FSK 1691/2004, z którego jakoby wynika, że "nie można uznać, że właściwym czasem jest okres dwóch tygodni od jednej konkretnej daty, w jakiej wystąpiły przyczyny wnioskowania o upadłość. Żaden bowiem przepis nie zabrania wnioskowania później". Powołany wyrok faktycznie dotyczy jednak odliczania ulgi mieszkaniowej w ramach rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych i nie zawiera cytowanej przez skarżącego tezy. Kierując się wykładnią Sądu Apelacyjnego w przedmiotowej sprawie absolutnie nie można uznać, że A. K., jako członek zarządu Spółki "A" złożył wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Już bowiem pierwszy wniosek (z dnia ...) złożony w tym zakresie do Sądu Rejonowego w P. dnia .. nie spełniał w/w wymagań. Zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za 2002 rok wynosiły ... zł, odsetki za zwłokę ... zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego ... zł, natomiast za 2003 rok zaległości podatkowe wynosiły ... zł, odsetki za zwłokę .. zł. Łącza kwota zaległości spółki w w/w podatku wraz z odsetkami za zwłokę za lata 2002 i 2003 wynosi ... zł.

Z dokumentów przedłożonych przez skarżącego wynika, że majątek firmy na dzień złożenia pierwszego wniosku o upadłość wynosił jedynie ... zł, natomiast zobowiązania spółki wobec wierzycieli uprzywilejowanych sięgały kwoty ... zł. Ponadto spółka posiadała zobowiązania wobec pracowników na kwotę ... zł, wobec osób trzecich na kwotę ... zł oraz wobec innych firm na ogólną kwotę ... zł. Z powyższego wynika, że zobowiązania wielokrotnie przewyższały majątek spółki, co nie pozwalało na zaspokojenie wierzycieli i znacznym stopniu, nie było więc możliwe pozytywne przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Ponadto w zaskarżonej decyzji wykazano, że nie podstawie analizy bilansu sporządzonego przez spółkę na dzień 09 października 2003 roku (a więc na 12 dni przed złożeniem wniosku o upadłość) wynika, że spółka już w 2002 roku miała poważne trudności finansowe i nie posiadała płynności finansowej, co szczegółowo wykazano w zaskarżonej decyzji. Tym samym wykazano, że nawet pierwszy ze złożonych przez spółkę wniosków upadłość nie został złożony we właściwym czasie. A tylko wykazać przesłanek ekskulpacyjnych w myśl obowiązujących przepisów art. 29 Kodeksu spółek handlowych może uwolnić od odpowiedzialności członki zarządu za zaległości spółki.

Odnosząc się do zarzutu nie wykazania bezskuteczności postępów MH egzekucyjnego a w szczególności braku wydania postanowienia o umorzenie postępowania egzekucyjnego Dyrektor Izby uważa go za całkowicie bezzasadny. W trakcie prowadzonego postępowania przez organy podatkowe zarówno I jak i II instancji wykazano, że przeprowadzone postępowanie egzekucyjne było nieskuteczne. Przepisy prawa podatkowego w oparciu o które orzeczono o odpowiedzialności członka zarządu, tj. art. 116 ustawy – Ordynacji podatkowa, nie wymagają formalnego zakończenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego a więc wydania postanowienia o umorzeniu postępowania. Bezskuteczność prowadzonego postępowania ustala się bowiem na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Stanowisko takie jest zaprezentowane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (w składzie siedmiu sędziów) z dnia 08 grudnia 2008 roku, sygn. Akt IIFPS 6/08.

Zarzut naruszenia art. 122 ustaw - Ordynacja podatkowa poprzez brak ustalenia wszelkich okoliczność faktycznych i nie uwzględnienie wniosku pełnomocnika o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia, czy wnioski o ogłoszenie upadłości zostały złożone we właściwym czasie jest całkowicie niezrozumiały. Skarżący w trakcie toczącego się postępowania opinii takiej nie przedłożył. Postanowieniem z dnia ... roku, .. odmówiono powołania biegłego na okoliczność ustalenia, czy wnioski o ogłoszenie upadłości składane były we właściwym czasie. Zdaniem organu podatkowego, to właśnie strona chcąc uwolnić się za zobowiązania podatkowe spółki, w której pełniła funkcje członka zarządu powinna przedłożyć dowody ekskulpujące jej winę. Ponadto wskazać należy, że organy podatkowe obydwu instancji w swych orzeczeniach ustosunkowały się do wszystkich podnoszonych przez stronę lub jej pełnomocnika zarzutów.

Postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Usługowo - Handlowego "A" Sp. z o.o. zostało wszczęte jednocześnie względem wszystkich członków zarządu, którzy w 2003 roku pełnili funkcje członka zarządu. Są to: W. D.i, R. D., Z. K. i A. K.. Powyższe postępowania zostały zakończone w tym samym terminie w stosunku do wszystkich w/w członków zarządu i w dniu ... roku wydane zostały stosowne decyzje orzekające o ich odpowiedzialności za zaległe zobowiązania Spółki "A". Wobec powyższego stwierdzić należy, że żadna z powyższych osób nie została wykluczona z odpowiedzialności za długi podatnika. Tym samym więc wydanie odrębnych decyzji orzekających o odpowiedzialności nie wywołuje żadnego negatywnego wpływu na ewentualne roszczenia regresowe (zwrotne) na gruncie prawa cywilnego.

Ponadto podkreśla, że w stosunku do skarżącego Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia ... roku, sygn. akt .. oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia ..., Nr ... w przedmiocie odpowiedzialności A. K. jako członka zarządu spółki "A" za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2002 roku w łącznej kwocie ... zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie ... zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie ... zł.

W art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa nie została wprost wyartykułowana konieczność prowadzenia łącznego postępowania względem wszystkich członków zarządu, którzy ponoszą odpowiedzialność za zaległe zobowiązania spółki, w której wchodzili w skład zarządu w okresie, gdy powstały zaległości podatkowe. Cytowany przepis stanowi jedynie, że za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Zgodnie z tym uregulowaniem w stosunku do wszystkich członków zarządu przeprowadzono postępowanie i wydano orzeczenia w sprawie. Zauważa, że z powołanej przez skarżącego uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09 marca 2009 roku, I FPS 4/08 wynika jedynie, iż przepisy art. 116 w/cyt. ustawy nakładają na organ podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taka odpowiedzialność. Tym samym stwierdzić należy, że zostały spełnione wymogi powyższej uchwały.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego naruszenia art. 210 § 1, pkt 8, art. 143 § 2. pkt 2 w zw. z art. 235 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby uważa go za całkowicie bezzasadny. Zgodnie bowiem z wymogami powyższych uregulowań wydana decyzja winna zostać podpisana przez osobę upoważniona z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Osobą upoważnioną do podpisywania decyzji wydawanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. jest sam Dyrektor lub upoważniony przez Dyrektora pracownik Izby Skarbowej. Zaskarżona decyzja została opatrzona podpisem osoby upoważnionej przez Dyrektora jednostki, kierownika oddziału, mgr J. M.. Tym samym więc zarzut popełnienia błędu proceduralnego w tym zakresie jest niezasadny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji skarbowej tylko pod względem zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Ocenie podlega zatem m.in legalność ostatecznych aktów administracyjnych (decyzji albo postanowień) zarówno z uwagi na brzmienie przepisów materialnego, jak i prawa procesowego powszechnie obowiązującego. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem przez polskiego ustawodawcę do zbadania tego, czy organy administracji państwowej nie naruszyły przy wydawaniu ostatecznej decyzji albo ostatecznego postanowienia prawa powszechnie obowiązującego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena legalności takich ostatecznych aktów administracyjnych dokonywana jest na podstawie stanu prawnego dotyczącego obowiązków czy uprawnień strony i na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu administracyjnego oraz opisanego w ich uzasadnieniach . Sąd administracyjny nie jest więc kolejną instancją merytoryczną prowadzącą postępowanie dowodowe i rozstrzygającą o prawach lub obowiązkach strony, ale ma tylko i wyłącznie uprawnienia kasacyjne wobec naruszających prawo aktów administracyjnych.

W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje ponadto zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w przepisach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Z powyższej zasady oficjalności wynika, iż sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami złożonej skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji finansowej, ale związanych tylko i wyłącznie z decyzjami organów podatkowych dotyczących przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Usługowo- Handlowego "AT" spółka z o.o. w P. z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2003 r. do sierpnia 2003 r. na ówczesnego członka zarządu spółki - skarżącego A.K..

W przedmiotowej sprawie Sąd nie dopatrzył się, iżby organy podatkowe wydające decyzję o pociągnięciu do odpowiedzialności akcesoryjnej za zaległości podatkowej VAT spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" za poszczególne miesiące 2003 r. naruszyły obowiązujące w Polsce materialne i procesowe prawo podatkowe, a w szczególności art. 7 Konstytucji RP i art. 116 Ordynacji podatkowej.

Ponieważ decyzje o pociągnięciu osób trzecich do odpowiedzialności za cudzy dług podatkowy (w niniejszej sprawie spółki "A" jako podatnika) mają zawsze charakter pomocniczy, oznacza to, iż organy podatkowe aby podjąć działania zmierzające do orzeczenia i wyegzekwowania owej należności podatnika - mają najpierw obowiązek podjąć wszelkie przewidziane prawe środki prawne wobec podatnika. Dopiero, gdy takie działania okażą się nieskuteczne, istnieje możliwość prawna solidarnego orzeczenia o odpowiedzialności wszystkich członków zarządu spółki za cudzy dług podatkowy (podatnika) i dochodzenia od tych osób trzecich solidarnej zapłaty tak orzeczonych kwot pieniężnych.

Tym co nie budzi wątpliwości między stronami jest zarówno to, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "A" posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za okresy od stycznia do sierpnia 2003 r., których to zaległości nie uregulowała (... zł kwota zaległości podatkowych plus ... odsetki od zaległości podatkowych). Z znanego Sądowi z urzędu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z . r. , sygn. akt ... wynika również, iż spółka "A" już w okresie wcześniejszym permanentnie nie regulowała zobowiązań podatkowych, miała m.in. zaległości w podatku do towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2002 r. (... zł zaległości podatkowe plus odsetki od owych zaległości podatkowych w kwocie .. zł). Z tytułu tychże zaległości podatkowych z tytułu za poszczególne miesiące 2002 r. - w dniu ... orzeczono o solidarnej odpowiedzialności odrębnymi decyzjami wszystkich ówczesnych członków zarządu, w tym i m.in. skarżącego w niniejszej sprawie A. K.. Nie budzi wątpliwości między stronami i to, iż przeprowadzona przez organy podatkowe egzekucja na podstawie wystawionych tytułów egzekucyjnych do majątku podatnika (jego wartość wynosiła jedynie 6000 zł) okazała się tylko w części skuteczna jeżeli chodzi o zaległości podatkowe dotyczące VAT za 2002 r., natomiast w drodze egzekucji nie udało się - zaspokoić żadnych zaległości podatkowych dotyczących 2003 r., a bank powiadomił organ o wypowiedzeniu spółce umowy rachunku bankowego. Także poborca podatkowy w protokole z dnia .... stwierdził, że firma "A" pod adresem wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności nie posiada żadnego majątku i nie prowadzi w nim żadnej działalności gospodarczej. Uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 potwierdza jedynie wcześniejsze stanowisko dużej części doktryny i orzecznictwa sądowego, iż przesłanka bezskuteczności egzekucji jest spełniona wówczas, gdy w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie ulega wątpliwości, że zaspokojenie należności podatkowych z majątku spółki jest niemożliwe i stwierdzenie tejże bezskuteczności organ podatkowy ma prawo ustalić na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Organy podatkowe wykazały zatem bezskuteczność prowadzonych postępowań egzekucyjnych wobec braku odpowiedniego majątku podatnika i zobowiązań publicznoprawnych oraz cywilnoprawnych przekraczających wielokrotnie majątek spółki. Z samych też wyjaśnień skarżącego złożonych w postępowaniu podatkowych wynika, iż kapitał własny spółki "A" był niewystarczający do jej prawidłowego funkcjonowania, a finansowanie jej działalności oparte było na tzw. cienkiej kapitalizacji (wspomaganie pożyczkami przez wspólników).

Między stronami nie budzi także wątpliwości fakt, iż skarżący A. K.k był członkiem zarządu w okresie, gdy powstały w 2003 r. zaległości z tytułu podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie Sąd nie podziela w szczególności zarzutów skargi, iżby organy podatkowe dopuściły się naruszenia obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.) - nie wyjaśniając stan faktyczny sprawy. W obszernych aktach administracyjnych i w bardzo rozbudowanych uzasadnieniach wydanych decyzji (Sąd omówił je szczegółowo poprzednio) wykazano czynności dowodowe podjęte w niniejszej sprawie i są one w zupełności wystarczające dla prawidłowego ustalenia podatkowego stanu faktycznego niezbędnego dla zgodnego z prawem rozstrzygnięcia o pociągnięciu do odpowiedzialności.

W niniejszej sprawie nie budzi zatem wątpliwości i to, że za zaległości podatkowe spółki ".A" dotyczące podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. pociągnięto do solidarnej odpowiedzialności jako tzw. osoby trzecie wszystkich ówczesnych członków zarządu spółki, a więc W. D., R. D., Z.K. i skarżącego A. K.. Tym samym organy podatkowe postąpiły zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08 w której stwierdzono, że " Przepis art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) nakłada obowiązek na organ podatkowy do prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z oo. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność."

Art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej uwolnienie od odpowiedzialności jako osoby trzeciej członka zarządu spółki z o.o. uzależnia od jego aktywności w zakresie wykazania przesłanek egzoneracyjnych, uwalniających od odpowiedzialności. W niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo przyjęły i uzasadniły swe stanowisko, że nawet gdy przyjąć, że pierwszy wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 21 października 2003 r. byłby prawnie skuteczny i tak nie został on zgłoszony we "właściwym czasie" w świetle ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze ( Dz. U. Nr 60, poz. 535), gdyż spółka już od lipca 2002 r. zaprzestała m.in. regulować swe comiesięczne zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług. Nawet pierwszy z wniosków o upadłość (odrzucony zresztą przez sąd powszechny) był zatem spóźniony. Nie może on zatem uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności z zaległości spółki. Strona jeżeli chce się uwolnić od odpowiedzialności jako osoba trzecia winna przedłożyć dowody uwalniające ją od odpowiedzialności i nie może z tym związanych własnych obowiązków przerzucać na organy podatkowe. Utrwalone natomiast w orzecznictwie sądów jest stanowisko, że w razie zwrócenia wniosku o upadłość nieodpowiadającego wymogom formalnym nie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności podatkowej spółki członka jej zarządu (por. np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 659/08).

Nietrafny jest również w świetle wyjaśnień Dyrektora Izby Skarbowej w P. zarzut podpisania decyzji w II instancji przez osobę nieuprawnioną. Decyzja ta została podpisana przez upoważnionego do tego przez organ pracownika - kierownika oddziału izby.

Z tych zatem powodów, nie dopatrując się ani naruszenia prawa materialnego, ani prawa procesowego - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 28 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku.

/-/M. Bejgerowska /-/J Małecki /-/S. Małek

LF