Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 712/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1292
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - tekst jedn.
article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie asesor sądowy WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia obowiązku zapłaty podatku VAT za październik, listopad i grudzień 2014 r. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją Nr [...] z dnia [...] marca 2020 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. określił T. Sp. z o.o. (dalej powoływanej jako: "skarżąca" bądź "spółka") obowiązek zapłaty podatku VAT za październik, listopad i grudzień 2014 r. w łącznej kwocie 257.255 zł na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, dalej: "ustawa o VAT" lub "u.p.t.u.").

Nie godząc się z rozstrzygnięciem organu I instancji, pełnomocnik spółki złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie do ponownego rozpoznania celem realizacji wniosków dowodowych. Ponadto pełnomocnik wniósł, na podstawie art. 188 w zw. z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "o.p.") o przeprowadzenie dowodu z dowodów uzyskanych w postępowaniu karnym prowadzonym z zawiadomienia spółki przez Prokuraturę Rejonową W. w sprawie podrobienia faktur spółki, zgromadzonych przez Prokuraturę na etapie zakończenia postępowania karnego, w szczególności dowodów w zakresie ustalenia sprawcy czynu, polegającego na podrabianiu faktur; w tym dowodów z przesłuchania R. G. i E. J. - na okoliczność, że faktury zostały podrobione.

Decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. o nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: "DIAS") utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy wskazując, że spółka, swoim zachowaniem, zrealizowała dyspozycję art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż wystawiła i wprowadziła do obrotu prawnego faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury te stanowiły ich odbiorcy podstawę do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Zdaniem organu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że spółka miała świadomość fikcyjnego charakteru transakcji, odzwierciedlanych na fakturach Nr [...] z dnia [...] października 2014 r., Nr [...] z dnia [...] listopada 2014 r. oraz Nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. i godziła się na to.

Dokonując oceny transakcji opisanych na spornych fakturach, organ zwrócił uwagę na powiązania osobowe między T. Sp. z o.o. a O. Sp. z o.o. Wspólnikiem obu tych spółek była H. S.A. i w obu tych spółkach funkcję wiceprezesa zarządu pełniła E. J.. R. G. był akcjonariuszem H. S.A. i udziałowcem O. Sp. z o.o., a prywatnie mężem E. J..

Organ wskazał również, że sporne faktury dotyczyły badania rynku rozwiązań informatycznych na Białorusi dla zastosowań nowego iPada 6, MC AIR MacBook Air w aplikacjach wspomagających medycynę. Jak jednak ustalono, środki przekazane przez O. Sp. z o.o. na rzecz T. Sp. z o.o. na poczet realizacji umowy w łącznej wysokości 310.752 zł nie zostały jednak wydatkowane na badania rynku rozwiązań informatycznych. W piśmie z dnia [...] listopada 2018 r. (karty Nr 211-213) spółka wyjaśniła, że uzyskane wynagrodzenie od O. Sp. z o.o. służyło do opłacenia faktur związanych z bieżącą działalnością spółki, w tym prowadzonymi inwestycjami oraz do zwrotu pożyczki otrzymanej od udziałowca - spółki H.. Z załączonego do ww. pisma salda rozrachunków za 2014 r. z H. wynika, że w 2014 r. udało się spółce spłacić 133.900 zł z 447.110 zł pożyczki udzielonej przez udziałowca.

Ponadto z pisma spółki z dnia [...] listopada 2018 r. wynika, że pomimo niewykonania usług, za które otrzymano wynagrodzenie, T. Sp. z o.o., nie zwróciła środków przekazanych jej na ten cel przez O. Sp. z o.o. w latach 2014-2015, a O. Sp. z o.o. nie ubiegała się o ich zwrot. Zdaniem organu, spółka T. akceptowała ten stan rzeczy i korzystała z osiągniętych w ten sposób profitów, co pozwala sądzić, że od początku wiedziała, że otrzymane od O. Sp. z o.o. kwoty nie stanowią zaliczek na świadczenie usług badania rynku.

Dalej DIAS wskazał, że z protokołu kontroli podatkowej, przeprowadzonej wobec O. Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do czerwca 2015 r. oraz aktualności danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym (karty Nr 298-315) wynika, że zaraz po wszczęciu kontroli podatkowej E. J. przestała pełnić funkcję wiceprezesa zarządu O. Sp. z o.o., a udziały w O. Sp. z o.o. zostały sprzedane przez dotychczasowego właściciela H. S. A. z siedzibą w Szwajcarii na rzecz obywatela Ukrainy – B. K., który jednocześnie objął funkcję prezesa zarządu. Z ustaleń Naczelnik Drugiego M. Urzędu Skarbowego w W. wynika, że z B. K. nie ma żadnego kontaktu. Pisma wysyłane na adres e-mail: [...] pozostają bez odpowiedzi. Mężczyzna nie odpowiada również na pisma kierowane pod ujawniony w KRS adres siedziby O. Sp. z o.o. - ul. [...].

Zdaniem organu, z punktu widzenia art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie jest istotne, kto w imieniu T. Sp. z o.o. wystawił sporne faktury, a decydujące znacznie ma okoliczność, że odbyło się to za wiedzą i zgodą spółki. DIAS uznał przy tym, że J. T. swoim zachowaniem obiektywnie przyczynił się do wprowadzenia do obrotu pustych faktur, powierzając E. J. i R. G., których w żaden sposób nie kontrolował, prowadzenie spraw finansowych spółki, zaś to przedsiębiorca ponosi ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, doborem pracowników i kontrolą realizowanych przez nich obowiązków. Uznanie braku odpowiedzialności podatnika z powyższego tytułu skutkowałoby przerzuceniem takiej odpowiedzialności za prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorców na Skarb Państwa, czego nie można zaakceptować.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, spółka wniosła skargę do tut. sądu, zarzucając mu naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia tj.:

1. art. 191 o.p. poprzez dowolne uznanie, że:

- spółka wystawiła puste faktury oznaczone numerami [...] podczas gdy dokumenty te nie pochodziły od spółki - zostały podrobione, a postępowanie w tej sprawie na skutek zawiadomienia spółki z dnia 9.11.2018 r. - prowadzone jest przez Prokuraturę Rejonową W.;

- dokumenty spornych faktur, znajdujące się w dokumentacji spółki O. sp. z o.o., mogły zostać wystawione w imieniu podatnika przez E. J., podczas gdy jednocześnie organy przyznają, że jest to jedynie jedna z hipotez - równie prawdopodobna, jak okoliczność, że faktury zostały podrobione;

- podjęcie w okresie wcześniejszym współpracy ze spółką O. sp. z o.o. oraz otrzymanie płatności zaliczkowej przez Podatnika - udokumentowanej wystawionymi fakturami o nr [...] (podatek VAT zadeklarowany i uregulowany w terminie) - pozwala na przyjęcie, że inne sporne dokumenty faktur oznaczone nr [...] w zakresie których spółka złożyła zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa, zostały wystawione za jej zgodą;

2. art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292), poprzez rozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości w zakresie stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, w tym przyjęcie niekorzystnej dla strony interpretacji stanu faktycznego w oparciu o przypuszczenia organu - prawdopodobieństwa, że podrobione faktury zostały wystawione przez osobę upoważnioną do działania w imieniu spółki, podczas gdy jednocześnie organ wskazuje, że tego rodzaju ustalenie jest jedynie jedną z hipotez w zakresie stanu faktycznego, o czym świadczy stwierdzenie organu I-instancji "sporne faktury mogła wystawić również E. J." - nie wykluczając, że sporne faktury nie zostały podrobione;

3. art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 o.p. oraz w zw. z art. 122 w zw. z art. 121 § 1 o.p. poprzez:

- zaniechanie zgromadzenia i rozpatrzenia całości istotnego dla sprawy materiału dowodowego, w tym materiału dowodowego gromadzonego w postępowaniu karnym, prowadzonym z zawiadomienia zarządu spółki - podatnika przez Prokuraturę Rejonową W. w sprawie podrobienia faktur spółki T. sp. z o.o., m.in. w postaci protokołów z przesłuchania świadków w postępowaniu karnym; w szczególności wobec faktu, że organowi podatkowemu nie udało się w prowadzonym postępowaniu podatkowym przesłuchać osoby, co do której spółka kierowała oskarżenia o podrobieniu faktur; prowadzące w konsekwencji do naruszenia zasady dążenia do ustalenia prawdy materialnej, oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa;

- wydanie rozstrzygnięcia, pomimo zaniechania przeprowadzenia dowodów z przesłuchania istotnych w sprawie świadków: E. J. i R. G., (o których przesłuchanie wnioskował organ) oraz zaniechanie włączenia dowodów z przesłuchania ww. świadków, których przesłuchanie przeprowadzone zostanie w ramach postępowania karnego, prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową W. w sprawie podrobienia faktur spółki.

Z uwagi na powyższe, autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi zasadność zastosowania wobec skarżącej art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z trzech faktur, wystawionych na rzecz O. Sp. z o.o.: Nr [...] z dnia [...] października 2014 r. (wartość netto 380.000 zł, podatek VAT 87.400 zł); Nr [...] z dnia [...] listopada 2014 r. (wartość netto 192.000 zł, podatek 44.160 zł); Nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. (wartość netto 546.500 zł, podatek VAT 125.695 zł). Organy podatkowe przyjęły bowiem, że zakwestionowane faktury, które skarżąca wystawiła na rzecz tego kontrahenta, faktycznie nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. usług, jakie skarżąca miała wyświadczyć. W rezultacie organy, w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy o VAT uznały, że podatek VAT, wykazany na zakwestionowanych fakturach, jest podatkiem do zapłaty, a obowiązek z tego tytułu obciąża skarżącą, jako wystawcę faktur.

Wedle argumentacji przedstawionej przez skarżącą, nie była ona wystawcą faktur, które zostały podrobione i nie zostały przez nią wystawione, składając zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa w tym zakresie. Zatem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie może znaleźć wobec niej zastosowania. Spółka w toku postępowania podnosiła, że o posłużeniu się przez O. sp. z o.o. podrobionymi "fakturami" dowiedziała się dopiero w trakcie prowadzonej w stosunku do niej kontroli podatkowej, prowadzonej przez P. Urząd Skarbowy w B. pod nr 2[...]. Zarząd Spółki uzyskał wtedy informację, że spółka O. sp. z o.o. w swoich księgach rachunkowych zaewidencjonowała 3 podrobione faktury, w których jako wystawca wskazano skarżącą spółkę T. sp. o.o., tj. faktury, będące przedmiotem niniejszego postępowania.

Odnosząc się do tak zarysowanego sporu Sąd uznał, że rację należało przyznać organom podatkowym. Argumentacja, zawarta w skardze, jako niezasadna, nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie zostały bowiem spełnione przesłanki do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Strona nie spełniła również kryteriów, dotyczących dobrej wiary oraz wyeliminowania negatywnych skutków wystawienia faktur, które pozwoliłyby jej na uchylenie się od skutków prawnych zaistniałego oszustwa podatkowego.

Zgodnie z przywołanym już art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Obowiązek ten aktualizuje się również w przypadku, gdy strona wystawi i wprowadzi do obrotu prawnego nierzetelne faktury, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty danej kwoty podatku jest sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Wystawienie faktury i przekazanie jej innemu podmiotowi oznacza wprowadzenie dokumentu do obrotu prawnego. Z treści art. 108 ustawy o VAT wynika, że wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy jego kwota jest wyższa od rzeczywistej kwoty podatku należnego z tytułu danej transakcji, gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT lub podlega zwolnieniu z VAT, a także wówczas, gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Wskazana regulacja stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku. Wystawienie faktury zgodnie z wolą ustawodawcy, wyrażoną w art. 108 ustawy o VAT, jest samoistną czynnością, rodzącą publicznoprawny obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku. Z tego powodu faktura, która została wprowadzona do obrotu prawnego, wywołuje skutki podatkowe, choćby nie dokumentowała żadnego zdarzenia.

W niniejszej sprawie organy podatkowe, spełniając wymogi dotyczące zasad prowadzenia postępowania podatkowego wykazały, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie, Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Aby zarzut taki mógł zostać uznany za zasadny konieczne jest wskazanie, że organ przyjął ustalenia niepoparte żadnymi dowodami lub pominął dowody świadczące na korzyść strony. Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

W opinii składu orzekającego, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe zebrały wystarczające dowody w celu zrekonstruowania zaistniałego stanu faktycznego oraz wydania rozstrzygnięcia w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, tj. ustalono, że spółka wystawiła i wprowadziła do obrotu faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. W tym celu przeanalizowano dokumentację księgową T. Sp. z o.o., przesłuchano w charakterze świadków J. T. i B. J., włączono do akt sprawy materiały ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową W., protokół kontroli, przeprowadzonej przez Naczelnika Drugiego M. Urzędu Skarbowego w W. wobec O. Sp. z o.o. oraz wydaną wobec tej spółki decyzję Nr [...] z dnia [...] maja 2019 r. w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od października 2014 r. do czerwca 2015 r.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. włączono również do akt sprawy zanonimizowane protokoły przesłuchania świadków (k. 457-461 akt podatkowych), które przeczą tezie skarżącej, jakoby sporne faktury miały zostać podrobione. Z protokołu przesłuchania M.S. z dnia [...] października 2019 r., która w okresie od 2013 r. do 2018 r prowadziła księgowość spółki O. wynika, że sporne faktury zostały przez nią zaewidencjonowane w ewidencji księgowej w roku 2014 bądź na początku 2015 r., tj. były zarejestrowane, o czym świadczy zapis w górnym lewym rogu, gdzie świadek nanosiła tzw. numer dowodu księgowego (numer, pod jakim został zaksięgowany dany dokument).

Również przesłuchany w dniu [...] września 2019 r. świadek P. R., będący w latach 2014-2018 prezesem spółki O. zeznał, że widział w dokumentach księgowych spółki faktury o nr [...] z dnia [...] października 2014 r., nr [...] z dnia [...] listopada 2014 r. oraz nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. Według wiedzy świadka, była jeszcze faktura nr [...] z tej samej serii, którą skarżąca spółka zaksięgowała i zaewidencjonowała, dotycząca tych samych usług. "Usługi te dotyczyły badania rynku, wykonywane przez T. na zlecenie O.. Dziwi mnie zatem fakt, że 1 z tych 4 faktur została przez nich zaakceptowana, a pozostałe nie, należność została za ww. faktury w całości opłacona przelewem bankowym na rachunek T.. (...) Ja ww. faktury widziałem w dokumentach księgowych, nie podrabiałem ich. Zostały, jak wcześniej wspomniałem, opłacone. Nic nie wiem na temat ich podrobienia przez kogokolwiek, byłem święcie przekonany, że zostały wystawione przez T. Faktury nie budziły moich zastrzeżeń ani co do zakresu usług, ani wysokości kwoty na nich widniejących. Kwoty wydawały mi się adekwatne."

Wobec powyższych zeznań, które korespondują z prawidłowo zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, trudno dać wiarę skarżącej spółce, jakoby nie miała wiedzy odnośnie spornych faktur. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika bowiem, że E. J., działając w imieniu O. Sp. z o.o., zleciła wykonanie usług badania rynku skarżącej spółce, w której pełniła funkcję wiceprezesa zarządu.

Sporne faktury dotyczyły badania rynku rozwiązań informatycznych na Białorusi dla zastosowań nowego iPada 6, MC AIR MacBook Air w aplikacjach wspomagających medycynę. Na podkreślenie w tym miejscu zasługuje fakt, że spółka podjęła się wykonania badania rynku rozwiązań informatycznych na rzecz O. Sp. z o.o., mimo że dotychczas nie świadczyła tego rodzaju usług. Podstawowy zakres działalności T. obejmował usługi medyczne, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Umowę na świadczenie usług badania rynku rozwiązań informatycznych z O. Sp. z o.o. w imieniu T. Sp. z o.o. podpisał Prezes Zarządu – J. T., który nie wiedział jednak, czy usługi zostały wykonane zgodnie z umową, gdyż - jak zeznał - wiedzę w tym zakresie posiada tylko E. J.

Spółka T. na poczet realizacji ww. umowy wystawiła na rzecz kontrahenta dwie faktury o nr [...], w wyniku czego na jej rzecz zostały przekazane zaliczki w kwotach 154.365 zł i 147.600 zł - łącznie 301.965 zł (k. 421 akt podatkowych). Pieniądze te nie zostały jednak wydatkowane na badania rynku rozwiązań informatycznych. W piśmie z dnia [...] listopada 2018 r. (karty Nr 211-213 akt administracyjnych) spółka wyjaśniła, że ww. wynagrodzenie, otrzymane od kontrahenta, spożytkowała na opłacenie faktur, związanych z bieżącą działalnością spółki, w tym prowadzonymi inwestycjami oraz do zwrotu pożyczki otrzymanej od udziałowca – spółki H.. Z załączonego do ww. pisma salda rozrachunków za 2014 r. z H. wynika, że w 2014 r. spółka spłaciła kwotę 133.900 zł z 447.110 zł pożyczki udzielonej przez udziałowca. Na uwagę zasługuje już sam fakt, że w latach 2013 i 2014 spółka H. pożyczyła skarżącej kwotę aż 447.110 zł bez określenia terminu jej spłaty oraz bez zawarcia jakiejkolwiek umowy na tę okoliczność.

Twierdzeniom, jakoby wcześniejsza współpraca spółki z O. pozostawała bez związku z przedmiotową sprawą przeczy również okoliczność, że pismem z dnia [...] lipca 2018 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. wezwał skarżącą m.in. do przedłożenia dowodów wykonania usług na rzecz O. Sp. z o.o. oraz wskazania kosztów realizacji tych usług wraz z wydrukiem z konta księgowego (kosztowego), na którym zostały one ujęte (karta Nr 19, tom I akt kontroli podatkowej). W odpowiedzi spółka, w pismach z dnia [...] lipca 2018 (karta Nr 30) i z dnia [...] sierpnia 2018 r. (karty Nr 42-43) wyjaśniła, że w dokumentacji księgowej nie odnaleziono dokumentów związanych ze świadczeniem na rzecz O. Sp. z o.o. usług badania rynku rozwiązań informatycznych. Spółka nie zaksięgowała też żadnych kosztów związanych z ich wykonaniem.

Jednakże, mimo braku realizacji umowy, spółka nigdy nie zwróciła otrzymanych od kontrahenta środków. Wobec faktu, że ww. zaliczki zostały spółce wpłacone na poczet zawartej umowy nie można zgodzić się ze skarżącą, że organy dowolnie uznały, że podjęcie w okresie wcześniejszym współpracy ze spółką O. sp. z o.o. oraz otrzymanie płatności zaliczkowej przez podatnika - udokumentowanej wystawionymi fakturami o nr [...] (podatek VAT zadeklarowany i uregulowany w terminie) - pozwala na przyjęcie, że inne sporne dokumenty faktur oznaczone nr [...] z dnia [...].10.2014 r., [...] w zakresie których spółka złożyła zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa zostały wystawione za jej zgodą. W dokumentacji księgowej T. i O. Sp. z o.o. nie odnaleziono żadnych dokumentów, potwierdzających wykonanie usług badania rynku, za którą to usługę miały zostać uiszczone ww. kwoty. Należy zatem uznać, że spółka akceptowała okoliczność, że otrzymała pieniądze "za nic" i korzystała z otrzymanych od O. Sp. o.o. środków, co pozwala sądzić, że od początku wiedziała, że otrzymane kwoty nie stanowią zaliczek na świadczenie usług badania rynku. Tym bardziej, że kontrahent nie domagał się ich zwrotu, pomimo braku wykonania usługi.

O tym, że sporne faktury zostały wystawione za wiedzą i zgodą spółki, wskazuje również okoliczność, że skarżąca była powiązana osobowo ze spółką O. – wspólnikiem obu tych spółek była spółka H. i w obu tych spółkach funkcję wiceprezesa zarządu pełniła E. J.. R. G. był natomiast akcjonariuszem H. i udziałowcem O., a prywatnie – mężem E. J. Nie był też osobą przypadkową w spółce. Jak wynika z zeznań, zajmował się sprawami finansowymi skarżącej oraz decydował o tym, co ma być zaksięgowane. W piśmie z dnia [...] sierpnia 2019 r. spółka wskazała, że E. J., będąc poza B., przekazała dokumenty księgowe mailowo, korzystając ze skrzynki męża. Z dowodów nie wynika natomiast, aby faktury wystawiał R. G. Zgodnie ze zgłoszeniem, dokumentacja spółki powinna być przechowywana pod adresem siedziby spółki, czy też w miejscu przechowywania dokumentacji rachunkowej, a nie, jak to miało miejsce, u E. J. Jak wynika z wyjaśnień i zeznań, J. T. nie pełnił nadzoru nad dokumentacją księgową spółki, a taki nadzór pełniła E. J., która jako osoba upoważniona do wystawiania faktur w imieniu spółki, nie informowała go o wszystkich wystawianych przez siebie fakturach. Przy czym należy wskazać, że sporne faktury, podobnie jak wystawiane poprzednio, nie były wystawiane w programie księgowym, a zwykłym edytorze tekstu. Nie zawierały podpisów wystawcy i odbiorcy. Ich szata graficzna nie różniła się od wcześniej wystawionych faktur.

Powyższe okoliczności świadczą co najmniej o niedochowaniu przez spółkę należytej staranności w nadzorze nad jej dokumentacją. Ponosi ona więc odpowiedzialność, za czynności dokonane przez osoby, działające w jej imieniu. E. J. reprezentowała spółkę jako członek zarządu i zgodnie z obowiązującą w spółce organizacją pracy, była uprawniona do wystawiania faktur VAT. Z twierdzeń J. T. wynika natomiast, że nie był zorientowany w zakresie działalności spółki, pomimo pełnienia funkcji jej Prezesa, potwierdzeniem czego ma być okoliczność, że przesłał maila ze spornymi fakturami księgowej, bez jego uprzedniego otwarcia, nie wiedząc nawet czego ten mail dotyczy.

Sporne faktury zostały przesłane drogą mailową przez R. G., do J. T. i następnie do księgowej – B. J., która poinformowała, że R. G. kontaktował się z nią, prosząc o zaksięgowanie tych faktur w związku z wszczętą wobec O. Sp. z o.o. kontrolą podatkową. W kontekście powyższego należy wskazać, że dowody zgromadzone w przedmiotowym postępowaniu, wbrew twierdzeniom spółki, nie wskazują na podrobienie faktury przez R. G. Wynika z nich jedynie, że mężczyzna ten przesłał je mailem z dnia [...] lutego 2018 r. do Prezesa spółki, tak jak to uczynił wcześniej z fakturą nr [...], co do której skarżąca nie miała wątpliwości. Z wyjaśnień spółki wynika, że taka praktyka była stosowana. Ponadto, skarżąca nie wskazała na żadne dowody świadczące o tym, że to R. G. wystawił, czy też podrobił faktury, będące przedmiotem niniejszego postępowania. Powyższemu przeczą również zeznania P. R., który widział te faktury w dokumentach księgowych spółki O., podobnie jak i pozostałe faktury z tej serii. Trudno zatem uwierzyć, aby zostały one wygenerowane dopiero na potrzeby prowadzonej kontroli podatkowej.

Dla określenia obowiązku zapłaty podatku VAT na podstawie przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT bez znaczenia pozostaje jednak okoliczność, kto z ramienia skarżącej spółki wystawił i wprowadził do obrotu sporne faktury. Istotne jest bowiem to, że odbyło się to przy akceptacji skarżącej spółki, co zostało w sprawie udowodnione. To zaś skarżąca ponosi odpowiedzialność za jej działanie i organizację, a zatem również za osoby podejmujące w jej imieniu czynności a także za dobór pracowników i innych osób działających w jej imieniu. Wszelkie działania, podejmowane przez osoby upoważnione, finalnie obciążają samą skarżącą, jako przedsiębiorcę. J. T. swoim zachowaniem obiektywnie przyczynił się do wprowadzenia do obrotu pustych faktur, powierzając E. J. i R. G., których w żaden sposób nie kontrolował, prowadzenie spraw finansowych spółki. Skarżąca nie może więc uwolnić się od odpowiedzialność za wystawianie nierzetelnych faktur stwierdzeniem, że nie uczestniczyła w ich wystawianiu. To ona, jako profesjonalny podmiot obrotu gospodarczego, odpowiedzialna za organizację i sposób funkcjonowania swojego przedsiębiorstwa ponosi także odpowiedzialność za działania osób, które w imieniu spółki wystawiały nierzetelne faktury, realizując przekazane w tym względzie uprawnienia. W szerszym aspekcie odpowiedzialności, za powyższe aspekty funkcjonowania kierowanego przez nią podmiotu, mieści się także staranność w doborze pracowników (współpracowników) oraz nadzór i kontrola działań podejmowanych w jej imieniu. Twierdzeniom o braku świadomości co do wystawiania zakwestionowanych faktur przeczy zachowanie samej skarżącej przyznając, że spożytkowała otrzymane od kontrahenta środki na realizację bieżących zobowiązań, w tym spłatę zaciągniętej pożyczki, nie wywiązując się jednak z zawartej wcześniej umowy. Co więcej, gdyby Prezes spółki rzeczywiście dopiero w dacie otrzymania faktur od R. G. o dowiedział się o ich istnieniu, zaskoczony tym faktem, od razu złożyłby zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa, co jednak uczynił dopiero po wszczęciu kontroli podatkowej wobec spółki. W kontekście powyższego Sąd uznał, że J. T. wiedział, że sporne faktury funkcjonowały w obrocie prawnym już w 2014 r., a złożenie zawiadomienia do Prokuratury w roku 2019 miało na celu jedynie próbę uwolnienia się od odpowiedzialności i przerzucenie jej na mężczyznę, z którym nie sposób się skontaktować. Sąd uznał przy tym, że gdyby nie kontrola podatkowa to takie zawiadomienie prawdopodobnie nigdy nie zostałoby złożone.

Uwzględniając powyższe spostrzeżenia Sąd doszedł do wniosku, że nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 10 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ rozstrzyga je na korzyść przedsiębiorcy.

Autor skargi, odwołując się do art. 10 ust. 2 Prawa przedsiębiorców nie dostrzegł, że w tej sprawie niedające się usunąć wątpliwości, co do stanu faktycznego, za jakie strona uznaje niemożność jednoznacznego wskazania kto wystawił sporne faktury, pozostają bez znaczenia dla możliwości zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, co już zostało szczegółowo omówione powyżej. Ponadto, naruszające prawo działanie spółki, czy też osoby przez nią do takiego działania upoważnionej, nawet skutkujące niewyjaśnieniem stanu faktycznego w sprawie, nie mogłoby stanowić podstawy do ochrony tej spółki z powodu pozostawania niedających się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego.

Zdaniem sądu, organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie dowodowe, nie naruszając przepisów gwarantujących przestrzeganie praw strony w postępowaniu dowodowym. W toku postępowania przeprowadzone zostały dowody z przesłuchania świadków, tj. osób działających w ramach kontrahenta, na rzecz którego wystawiane były zakwestionowane faktury. Organy swoje ustalenia faktyczne oparły na protokołach z kontroli podatkowych, przeprowadzonych zarówno wobec samej skarżącej, jak i wobec jej kontrahenta. Dowody te dostarczyły w ocenie Sądu wystarczających podstaw do dokonania ustaleń faktycznych, pozwalających na kontrolę rzetelności zakwestionowanych faktur.

Odnosząc się do zarzutu nieprzesłuchania wskazywanych przez stronę świadków należy wskazać, że E. J. i R. G. zniknęli zaraz po wszczęciu kontroli podatkowej wobec O. Sp. z o.o. W związku z tym, niepowodzeniem zakończyły się próby odebrania od nich wyjaśnień. Organ I instancji podjął jednak starania przesłuchania w charakterze świadków ww. osób. Próby wykonania tych czynności, podejmowane przez w ramach pomocy prawnej, przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (w stosunku do E. J.) oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. (w stosunku do R. G.) nie powiodły się z powodu braku kontaktu z tymi osobami. Zarówno E. J., jak i R. G. nie odebrali wezwań skierowanych do nich pod adresy wskazane do organów podatkowych jako adresy zamieszkania. Niepowodzeniem zakończyły się również próby uzyskania pisemnych wyjaśnień od E. J. i R. G. odnośnie transakcji między T. Sp. z o.o. a O. Sp. z o.o. Korespondencja wróciła nieodebrana w terminie. Z powyższego płynie wniosek, że wnioskowanych dowodów z przyczyn obiektywnych nie dało się przeprowadzić, gdyż organom nie udało się skontaktować ani ustalić miejsca pobytu E. J. i R. G. Należy zatem zwrócić uwagę na obiektywną niemożność przesłuchania wnioskowanych przez stronę świadków. Okoliczności sprawy mimo to, zdaniem Sądu, nie budzą wątpliwości.

Pełnomocnik zarzucił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest niekompletny, gdyż organy podatkowe zaniechały zebrania i rozpatrzenia dowodów zebranych w postępowaniu karnym prowadzonym z zawiadomienia zarządu T. Sp. z o.o. Z powyższym stwierdzeniem nie sposób się zgodzić. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. włączył bowiem do akt sprawy materiały ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową W., tj. m.in. zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa, postanowienie z dnia [...] stycznia 2019 r. o wszczęciu dochodzenia, protokół przesłuchania J. T., protokół przesłuchania B. J., postanowienie o wszczęciu śledztwa z dnia [...] maja 2019 r., pismo Komisariatu Policji W. Nr [...] z [...] lutego 2019 r. z załącznikami, protokół przesłuchania M.S. z [...] października 2019 r, protokół przesłuchania P. R. z [...] września 2019 r., pismo z [...] listopada 2019 r. Wydziału dw. z Przestępczością Gospodarczą i Korupcją Komendy Rejonowej Policji W. I, pisma z [...] października 2019 r. Komisariatu Policji W.

Odnosząc się do zarzutu braku włączenia w poczet materiału dowodowego protokołów przesłuchania E. J. i R. G. w postępowaniu karnym, należy wyjaśnić, że przy piśmie z dnia [...] czerwca 2019 r. Prokuratura Rejonowa W. udostępniła organowi I Instancji akta prowadzonego śledztwa. Akta te nie zawierały jednak zeznań ww. świadków. Ujawniono natomiast pismo Komisariatu Policji W. z dnia [...] lutego 2019 r., z którego wynika, że cyt.: "dokonano wielokrotnej kontroli adresu W. za osobą E. J.. Pod wskazanym adresem nikogo nie zastano. Na pozostawioną wiadomość o kontakt nikt nie odpowiedział. Rozpytani sąsiedzi oświadczyli, iż nie znają lokatorów pod wskazanym adresem".

Reasumując, zarzuty skargi, co do naruszenia reguł prowadzenia postępowania dowodowego i wyprowadzania ustaleń – Sąd uznał za bezzasadne. Oceny, dokonane przez organ, są prawidłowe w kontekście art. 187 § 1 i 191 o.p. Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze wybiórczego, selektywnego podejścia do dowodów. Akta nie wskazują, aby organy dowolnie wybierały materiał dowodowy i aby tendencyjnie oceniono materiał dowodowy.

Mając na względzie wyżej przedstawione okoliczności faktyczne sprawy oraz wykładnię art. 108 ust. 1 ustawy o VAT Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu a skargi podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.