Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2160/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 104 ust 8
journal: Dz.U. 2018 poz 1114
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Kozik Sędziowie: Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.) Sędzia WSA Marek Kraus Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2020 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o. o. w na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 2 października 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2019 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja AKC-U wraz z dokumentami zakupu pojazdu marki Audi S8 Plus o nr VIN [...]. Dokument został zarejestrowany w systemie księgowo -rozliczeniowym pod numerem [...]. W deklaracji jako podstawę opodatkowania wskazano kwotę 270.480,00 zł, stawkę podatku 18,6% i kwotę podatku akcyzowego do zapłaty 50.309,00 zł. Zadeklarowano również, iż jest to pojazd "uszkodzony z opinią biegłego" i podano przebieg 40000 km. Jako dzień powstania obowiązku podatkowego Podatnik wskazał datę 12 lutego 2019r. Do ww. deklaracji Strona dołączyła m.in. opinię techniczną nr [...] z dnia 12.02.2019r. sporządzoną przez rzeczoznawcę M.S.

Organ I instancji uznał, że podstawa opodatkowania zadeklarowana przez Stronę w deklaracji znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego pojazdu i wezwał Stronę do dostarczenia dokumentów kosztowych uzasadniających poprawność wykazanej podstawy opodatkowania.

W odpowiedzi "A" Sp. z o.o. pismem z dnia 19.02.2019r. wskazała m.in., iż nie posiada żadnych dokumentów na zakup części i naprawę pojazdu. Dodatkowo Strona skorygowała podany przebieg samochodu z 40.000 km na 38.811 km. Następnie w kolejnym piśmie z dnia 07.03.2019r. (w dniu wydania decyzji organu I instancji) Spółka ponownie wskazała inny przebieg samochodu tj. 38.311 km.

Postanowieniem z dnia 22 lutego 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od samochodu osobowego marki Audi S8 Plus o poj. silnika 3993 cm3, rok prod. 2017 i nr VIN: [...].

Po przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego, decyzją z dnia 7 marca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi S8 Plus o poj. silnika 3993 cm3, rok prod. 2017 i nr VIN: [...] w wysokości 63 510,00 zł w tym podatek do zapłaty 13 201,00 zł.

Od powyższej decyzji, "A" Sp. z o.o. pismem z dnia 21 marca 2019r. wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 2 października 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że w przedmiotowej sprawie powodem weryfikacji deklarowanej przez Stronę podstawy opodatkowania była znaczna różnica w podstawie opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego. Organ I instancji zakwestionował wysokość podstawy opodatkowania podanej przez Stronę, z uwagi na fakt, iż nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości pojazdu. "A" Sp. z o.o. zadeklarowała podstawę opodatkowania w wysokości 270 480,00 zł, natomiast korzystając z dostępnych metod wyceny pojazdów na rynku krajowym (Eurotax), organ I instancji stwierdził, że średnia wartość rynkowa pojazdów wynosiła w tym czasie 341 450,00 zł. Tak znaczna różnica w podstawie opodatkowania wynosząca około 70 000 zł, jak słusznie uznał Naczelnik Urzędu Skarbowego stanowiła wystarczająca przesłankę do weryfikacji podstawy opodatkowania.

Niezależnie od powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w celu weryfikacji wysokości podstawy opodatkowania samochodu marki Audi S8 Plus, uznał za niezbędne przeprowadzenie dodatkowych czynności dowodowych, tj. przesłuchania świadków, które mogły by wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Wobec powyższego w dniu 30.05.2019r. działając w trybie art. 229 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego przeprowadzenie ww. czynności dowodowych.

Organ I instancji wezwał na przesłuchanie świadków:

- D.S., który zakupił w/w samochód marki Audi S8 Plus w dniu 14.02.2019r. na podstawie faktury nr [...];

M.R.- Prezesa "A" Sp. z o.o. na okoliczność wykonania opinii technicznej nr [...] z dnia 12.02.2019r. i sprzedaży samochodu osobowego marki Audi S8 Plus. na podstawie faktury nr [...] z dnia 14.02.2019r.

rzeczoznawcę M.S., na okoliczność wykonanej opinii technicznej nr [...] z dnia 12.02.2019r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował, iż M.S. nie stawił się na przesłuchanie w wyznaczonym terminie.

W dniu 09.07.2019r. Świadek – D.S., który dokonał zakupu przedmiotowego samochodu od "A" Sp. z o.o.. na pytanie, czy przed dokonaniem badania technicznego tego samochodu, tj. przed dniem 14.02.2019r. dokonywał napraw tego samochodu zeznał, że cyt.: "(...) naprawy dokonywałem po zakupie samochodu" Dodatkowo świadek na pytanie o posiadanie ewentualnych dokumentów faktur/rachunków za naprawę auta zeznał, iż cyt.: (...) ja to wykonywałem we własnym zakresie z racji technicznego, mechanicznego wykształcenia i sporego doświadczenia." Dodatkowo D.S. zobligowany podczas przesłuchania dostarczył do Dyrektora Izby potwierdzenie zapłaty za fakturę nr [...] z dnia 14.02.2019r. oraz kopię rachunku z dnia 20.02.219r. na kwotę 737,80 euro za zakup części do samochodu Audi.

W tym samym dniu, tj. 09.07.2019r. kolejny świadek – M.R.- Prezes Zarządu "A" Sp. z o.o zeznał m. in., że cyt.: "Rzeczoznawcy bezpośrednio przy aucie nie było. Rzeczoznawca dokonał wyceny handlowej dla potrzeb zleceniodawcy, czyli spółki, na podstawie wszystkich usterek przeze mnie stwierdzonych, na podstawie zdjęć warsztatowych, jak również innych dokumentów, tj. niemieckich czy też polskich" Dodatkowo M. R. zeznał, iż przed sprzedażą auta, tj. przed dniem 14.02.2019r. nie dokonywał napraw, a na pytanie o jakich uszkodzeniach samochodu marki Audi S8 Plus poinformował nabywcę w dniu sprzedaży zeznał, iż cyt.: "Zgodnie z uwagami na fakturze: samochód uszkodzony, zakres uszkodzeń jest znany nabywcy. Pan S. został poinformowany o wszystkich uszkodzeniach, które stwierdziłem w ramach analizy warsztatowej. Została mu również dostarczona w ramach umowy sprzedaży opinia rzeczoznawcy oraz opinia warsztatowa.

Organ odwoławczy zaznaczył, że zmiana wysokości podstawy opodatkowania jest możliwa tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna, a Strona wykazała przyczyny uzasadniające tą różnicę. W przedmiotowej sprawie "A" Sp. z o.o. nie wykazała tych okoliczności. Wskazała jedynie, iż w dniu 14.02.2019r. sprzedała przedmiotowy samochód na podstawie faktury [...] za kwotę brutto 417 000 zł z dopiskiem na dokumencie, iż" Samochód uszkodzony. Zakres uszkodzeń jest znany Nabywcy". Następnie w tym samym dniu, ti. 14.02.2019r. samochód przeszedł pomyślnie badanie techniczne i został zarejestrowany w Starostwie Powiatowym co dowodzi braku sugerowanych uszkodzeń w samochodzie marki Audi S8 Plus. Dodatkowo, organ zwrócił uwagę, że ani "A" Sp. z o.o., ani nowy nabywca samochodu D.S. nie przedstawił żadnych dokumentów handlowych potwierdzających usunięcie jakichkolwiek uszkodzeń w samochodzie marki Audi S8 Plus o numerze VIN: [...].

Zatem wszystkie wskazane wyżej okoliczności wskazują, że zarówno nabywca jak i sprzedawca samochodu osobowego marki Audi S8 Plus nie są w stanie wykazać "usterek", które miałyby wpływ na wartość tego pojazdu, a tym samym na zmianę wysokości podstawy opodatkowania.

Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie określił w końcowym rozstrzygnięciu postępowania zobowiązanie podatkowe, zgodnie z art. 104 ust 9 ustawy o podatku akcyzowym. Miarodajnym źródłem określenia wysokości podstawy opodatkowania mogą być katalogi lub informatory rynkowe, zawierające średnie ceny rynkowe samochodów osobowych według stanu na dzień dokonania nabycia wewatrzwspólnotowego samochodu osobowego. Organ I instancji prawidłowo dokonał wyceny wartości pojazdu Eurotax nr 780 z uwzględnieniem przebiegu 38811 km ustalając wartość brutto przedmiotowego pojazdu na kwotę 498 100, 00zł ( 341 450,00 zł netto).

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie nie narusza powołanych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 122 i art. 187 § 1. Tym samym należy uznać, że materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. To, że wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena jest odmienna od oczekiwań Strony nie może dowodzić wadliwości tej ocen, która zdaniem Dyrektora Izby, jest zgodna z zasadami wiedzy i logiki, a zatem odpowiada wymogom wskazanym w art. 191 Ordynacji podatkowej.

W aktach sprawy znajdują się dokumenty potwierdzające, iż samochód osobowy marki Audi S8 Plus nr VIN: [...] był w pełni sprawny w dniu 14.02.2019r. tj. w dniu pozytywnego badania technicznego oraz pozytywnej rejestracji w Starostwie Powiatowym . Dyrektor Izby dodatkowo zwraca uwagę, iż rejestracji przedmiotowego samochodu w Starostwie Powiatowym dokonano już w tym samym dniu, w którym "A" Sp. z o.o. dokonała sprzedaży spornego samochodu na podstawie faktury [...]. z dnia 14.02.2019r.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne czynności mające na celu ustalenie, czy stan przedmiotowego pojazdu uzasadniał podanie podstawy opodatkowania w wysokości ujętej w deklaracji AKC-U uznając, że dokumenty dołączone do złożonej deklaracji nie były wystarczające dla określenia realnej wartości pojazdu.

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy, celem określenia zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi S8 Plus, przyjął wartość brutto pojazdu w kwocie 498 100,00 zł.

Do dalszych obliczeń uzyskaną wartość należało pomniejszyć o podatek VAT i akcyzę (wg stawek odpowiednio 23% i 18,6%). Obliczona w powyższy sposób podstawa opodatkowania przedmiotowego pojazdu wyniosła 341 450,00 zł. W związku z czym należny podatek akcyzowy wyniósł 63 510,00 zł (341 450,00 zł x 18,6%).

Mając na uwadze fakt, iż Strona zapłaciła w dniu 14.02.2019 r. kwotę 50 309,00 zł tytułem podatku wykazanego w deklaracji nr [...], należnym do zapłaty

pozostanie kwota 13 201,00 zł.

Dnia 08 listopada 2019r. pełnomocnik Spółki wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

Pełnomocnik Strony przedmiotowej decyzji zarzucił:

naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity opublikowany w Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm. ("UOP"), poprzez:

odstąpienie od ustalenia istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, którą stanowią uwarunkowania na rynku, na którym samochód osobowy został nabyty w realiach rozpatrywanej sprawy (Republika Federalna Niemiec);

ustalenie, że w realiach rozpatrywanej sprawy wysokość podstawy opodatkowania odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej;

• naruszenie przepisu prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 z późn. zm. ("UOPA"), poprzez przyjęcie, że wyrażenie "(...) wysokość podstawy opodatkowania (...) znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej (...)" oznacza sytuację, kiedy wynik porównania (różnica) wysokości podstawy opodatkowania i średniej wartości rynkowej przedstawia wymiernie (nominalnie) znaczną wartość, podczas gdy wskazane powyżej wyrażenie winno być interpretowane w ten sposób, że oznacza sytuację, kiedy bezwymiarowy (to jest wyrażony w formie ustalenia jaką część danej wielkości stanowi druga wartość) wynik porównania wysokości podstawy opodatkowania i średniej wartości rynkowej ma charakter znaczny,

naruszenie przepisu prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 8 UOPA poprzez jego wadliwe zastosowanie, to jest zastosowanie w sytuacji, kiedy w realiach rozpatrywanej sprawy wysokość podstawy opodatkowania nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej, a ponadto różnica między wysokością podstawy opodatkowania i średnią wartością rynkową ma charakter uzasadniony.

Odnosząc się do powyższych zarzutów pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 2 października 2019r., jak i decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 marca 2019r.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Spór pomiędzy stronami dotyczy bezpodstawnego, zdaniem podatnika, podwyższenia wartości (tym samym podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym) nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki Audi S8 Plus o pojemności silnika 3993 cm3, rok prod. 2017 i nr VIN: [...], a co za tym idzie także podwyższenia należnego do zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 104 ust 8 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Nieprzedłożenie przez podatnika przekonujących wyjaśnień i niedokonanie zmiany podstawy opodatkowania daje podstawę organowi podatkowemu (art. 104 ust 9 ww. ustawy) do określenia podstawy opodatkowania w innej wysokości niż wskazana przez podatnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 104 ust 11 ww. ustawy średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż organ podatkowy uznając iż wartość podstawy opodatkowania samochodu osobowego marki Audi S8 bez uzasadnionej przyczyny znacznie (bo aż o ok. 70.000 zł) odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu wezwał Spółkę do dostarczenia dokumentów kosztowych, celem zweryfikowania poprawności wykazanej w deklaracji AKC-U/S wysokości podstawy opodatkowania. Ta wskazała jedynie, iż w dniu 14.02.2019r. sprzedała przedmiotowy samochód na podstawie faktury [...] za kwotę brutto 417 000 zł z dopiskiem na dokumencie, iż "Samochód uszkodzony. Zakres uszkodzeń jest znany Nabywcy". Jak wynika z akt sprawy, tego samego dnia pojazd marki Audi S8 Plus przeszedł pomyślnie badanie techniczne i został zarejestrowany w kraju, co dowodzi na brak sugerowanych uszkodzeń.

Słusznie, w ocenie Sądu, organ podkreślił, że w niniejszym postępowaniu brak jest jakichkolwiek, obiektywnych dowodów potwierdzających uszkodzenia pojazdu. Pomimo kilkukrotnych wezwań zarówno organu I instancji, jak i organu odwoławczego Strona (ani wzywany również nowy nabywca samochodu) nie przedstawił żadnych dokumentów handlowych potwierdzających usunięcie jakichkolwiek uszkodzeń w samochodzie marki Audi S8 Plus o numerze VIN: [...]. Spółka poinformowała, iż nie posiada dokumentów na zakup części i naprawę pojazdu, gdyż sprzedała pojazd w takim stanie w jakim go kupiła (pojazd w tym samym dniu został sprzedany z adnotacją o uszkodzeniu i jednocześnie poddany pozytywnemu badaniu technicznemu).

W konsekwencji za prawidłowy należy uznać pogląd organu, że strona nie przedstawiła przed organami podatkowymi żadnych dowodów, mogących mieć uzasadnienie podania wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Nie potwierdziło tego również zlecone przez Dyrektora Izby dodatkowe postępowanie dowodowe.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, w niniejszej sprawie decydujące znaczenie ma kryterium wartości pojazdu a nie jego cena. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego okoliczności nabycia wynikające z pertraktacji cenowych nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na wartość pojazdu, jedynie kształtują jego cenę. Wartość ta, jako określana na zasadzie wyjątku od reguły wynikającej z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., nie będzie nawiązywała do kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Ma być ona wartością obiektywną, a taka siłą rzeczy, nie może ograniczać się jedynie do uwzględniania jedynie wyjątkowo korzystnych okoliczności dokonania zakupu, wynikających np. ze skutecznie przeprowadzonych negocjacji cenowych (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2016r., sygn. akt I GSK 1157/14, LEX nr 2081046).

Mając to na uwadze Sąd uznał, że zarzut dotyczący naruszenia przepisu prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym jest nieuzasadniony.

W skardze pełnomocnik Strony zarzucił rozstrzygnięciu organu II instancji naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez odstąpienie od ustalenia istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, która stanowią uwarunkowania na rynku, na którym samochód osobowy został nabyty w realiach rozpatrywanej sprawy (Republika Federalna Niemiec). Przekazanie przez Stronę wydruków dotyczących innych aukcji, które dotyczą innych pojazdów a nie przedmiotowego samochodu Audi A8 o nr VIN [...], przy jednoczesnym niewykazaniu uzasadnionych przyczyn podania wysokości podstawy opodatkowania, jako odbiegającej znacznie - bo o ok. 70.000 zł (cena nowego średniej klasy pojazdu) od średniej ceny rynkowej tego samochodu, Sąd uznał za niewystarczające i niemające związku z przedmiotowym postępowaniem.

Odnosząc się do zarzutu Strony, iż ceny nabycia na rynku niemieckim, są odmienne niż na rynku krajowym należy zwrócić uwagę, iż wykazanie tych okoliczności należało do Strony w toku wyjaśniania przyczyn podania podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, czego Skarżąca w realiach niniejszej sprawy nie uczyniła. Jak już wspomniano wcześniej art. 104 ust 11 ustawy o podatku akcyzowym wprost wskazuje, że przy ustalaniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego należy przyjąć notowania na rynku krajowym.

Reasumując powyższe, Sąd uznał, że zarzuty skargi nie mogły doprowadzić skutecznie do jej uwzględnienia. Z tego powodu orzeczono w myśl art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).