Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 516/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 4, art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska – Kyć (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Specjalista Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi R.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K . po rozpatrzeniu odwołania R. M. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K . [...] r. nr [...] , określającą rozliczenie w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2007 r. oraz od stycznia do grudnia 2008 r. w sposób odmienny od podatnika. W podstawie prawnej decyzji powołał art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 ze zm.), a także przepisy powołane w uzasadnieniu prawnym decyzji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy wyjaśnił, że przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "A" w okresie od września 2007 r. do grudnia 2008 r. dokonał rozliczenia podatku naliczonego z faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych, wystawionych przez:

1. "B" - w m-cach IX- XI/2007 r. oraz I-XII/2008 r. na łączną kwotę podatku VAT w wysokości [...] zł; dotyczących sprzedaży towarów w postaci stali, tj. m.in. profili, blach, kątowników, prętów, dwuteowników, ceowników;

2"C" - w m-cach XI/2007 oraz II i XII/2008 na łączną kwotę podatku VAT w wysokości [...] zł, dotyczących świadczenia usług wykonania i montażu ogrodzenia na ul. Tymiankowej w K ., niwelacji terenu koparką oraz wykonania i montażu odbojów stalowych w[...] w B.

Zatem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K . odmówił podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez w.w. podmioty i decyzją z [...] r. nr [...], określił rozliczenie w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2007 r. oraz od stycznia do grudnia 2008 r. w sposób odmienny od podatnika, w podstawie prawnej powołując m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej ustawą VAT). Była to kolejna decyzją w sprawie, gdyż poprzednią decyzję organu pierwszoinstancyjnego z [...]r., Dyrektor Izby Skarbowej w K . uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia w celu przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części.

W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej skarżący działając przez pełnomocnika zarzucił naruszenie: art. 21 § 3, art. 207 § 1, art. 120 - 123 O.p. oraz art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 4, art. 99 ust. 12 ustawy VAT.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik strony dodatkowo podniósł, że:

- organ podatkowy powinien wykazać w sposób nie budzący wątpliwości, czy podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego na podstawie faktur wystawionych przez firmy "C" i "D" ;

- wydając zaskarżoną decyzję organ kontroli dokonał ustaleń na podstawie zeznań i wyjaśnień złożonych przez A. C. , z których wynika, że wystawione przez niego faktury są fikcyjne, lecz treść tych zeznań/wyjaśnień nie została w żaden sposób poddana weryfikacji np. z osobowych źródeł lub dokumentów;

- postępowanie dowodowe winno zostać przeprowadzone w celu ustalenia wiarygodności wyjaśnień A. C. , bowiem P. P. złożył do Prokuratury Rejonowej w S. zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa składania fałszywych zeznań przez ww. świadka i postępowanie w tej sprawie toczy się przed organami ścigania, zatem zasadnym jest aby do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnego, przedmiotowe postępowanie zostało zawieszone;

- organ podatkowy dokonał błędnej i wybiórczej oceny treści zeznań przesłuchanych w trakcie postępowania podatkowego świadków: R. R., T. S., T. B. oraz T. K. , bowiem wbrew ustaleniom organu, iż dowody te nie wskazują na okoliczność, że doszło do współpracy z J. P. i A. C. - ww. świadkowie potwierdzili fakt wykonywanych prac i zakupu materiałów niezbędnych do ich wykonania; ponadto naturalnym jest, że obecnie przesłuchiwani świadkowie nie muszą dokładnie pamiętać szczegółów wykonywanych czynności, a zapamiętane szczegóły mogą ulegać różnicom, nie zostały zatem przeprowadzone wszystkie dowody na okoliczność wskazania czy A. C. i J.P. mieli prawo do wystawienia faktur VAT z tytułu wykonywanych usług i dokonywanej sprzedaży, a zatem czy skarżący na podstawie wystawionych przez nich faktur miał prawo do obniżenia podatku należnego;

- potwierdzenie sprzedaży nastąpić może jedynie poprzez otrzymanie przez kupującego prawidłowo wystawionej faktury VAT przez sprzedającego, a ustawodawca nie wyposażył kupującego w instrumenty pozwalające mu na dokonanie kontroli prawidłowości i rzetelności prowadzenia ksiąg rachunkowych i rejestrów VAT sprzedawcy, zatem wobec braku takich uprawnień i możliwości, nieporozumieniem jest samowolne nakładanie na podatnika przez Urząd Skarbowy obowiązku takiej kontroli;

- nieuzasadnionym jest pogląd organu, iż podatnik nie korzystając z uprawnień określonych w przepisie art. 96 ust. 13 ustawy VAT, nie dochował należytej staranności, bowiem nie ma obowiązku korzystania z tego uprawnienia tylko ma do tego prawo; obowiązku badania czy dane transakcje są rzeczywiste czy też takiego przymiotu nie posiadają organy nie mogą przerzucać na podatnika;

- zakaz odliczenia podatku naliczonego istnieje jedynie wówczas, gdy organ kontrolujący wykaże, że brak kopii faktury u sprzedawcy miał miejsce w chwili, gdy nabywca skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia, a więc "w terminie określonym w art. 19 ustawy VAT, natomiast odmawianie mu prawa do odliczenia na skutek stwierdzonego w terminie późniejszym ww. braku stanowi nieuzasadnione przepisami prawnymi przerzucanie faktycznego ciężaru odpowiedzialności za działania i zdarzenia, na które podatnik - nabywca nie ma i nie może mieć jakiegokolwiek wpływu;

- organ nie wskazał na umyślność działań podatnika oraz jego świadomość, że uczestniczy w transakcjach dotkniętych nadużyciem;

- strona złożyła wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań "wnioskowanych w pkt 2) świadków", którzy posiadają wiedzę na temat faktycznie przeprowadzonych zdarzeń gospodarczych, jednakże wniosek ten został pozostawiony przez organ kontroli bez rozpoznania, bez podania przyczyn i uzasadnienia takiego rozstrzygnięcia.

Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

W uzasadnieniu wskazał, iż w toku prowadzonego postępowania kontrolnego zgromadzono m. in. następujące dowody:

- protokół badania ksiąg,

- protokoły z czynności sprawdzających przeprowadzonych m.in. u: J. P., P. P., w firmie "D" sp. z o.o., w firmie "E" ,

- protokoły przesłuchania: kontrolowanego w charakterze strony oraz w charakterze świadka złożone w Komendzie Wojewódzkiej Policji w K .; zeznania świadków: R. B. , P. P. , M. K. , A. C. a także jego zeznania złożone w charakterze podejrzanego,

- informacje dotyczące J. N. tj. wydruk z systemu "F" dotyczący firmy "G" , wydruk z Wojewódzkiego Zbioru Meldunkowego [...] Urzędu Wojewódzkiego dotyczący miejsca zameldowania ww., informację z Krajowego Rejestru Karnego, kserokopię pisma z Urzędu Skarbowego z dnia 29.01.2007 r.

W trakcie ponownie przeprowadzonego postępowania kontrolnego, po uchyleniu przez organ odwoławczy decyzji pierwszoinstancyjnej z [...] r. zgromadzony dotychczas materiał dowodowy uzupełniono o kolejne dowody w tym m.in. o:

- protokoły przesłuchania świadków: T.K., R. O., T.S., K.K., A. J., T. B.,

J.P., A. C. ,

- protokół z czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie "H" ,

- pismo T. K. z [...] r. wraz z załącznikami,

- pismo od "D" sp. z o.o. z [...] r.,

- dokumenty przesłane przez R. M. oraz pismo pełnomocnika strony z [...] r.

Ponadto, materiał dowodowy uzupełniono o dowody włączone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K . postanowieniem z [... ]r.

Organ odwoławczy przywołał zeznania J. P. , wskazując, że wynika z nich, że świadek zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej w styczniu 2007 r. i decyzją Prezydenta Miasta K. z [...] r. został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej. Od tego momentu nie składał żadnych deklaracji, w tym deklaracji VAT – 7, nie prowadził już żadnych rejestrów ani ewidencji. W 2008 r. wystawiał faktury sprzedaży tylko dla R. M. , które dotyczyły wyprzedaży pozostałości towaru po prowadzonej działalności. Obecnie nie posiada kopii wystawionych faktur ponieważ uległy one zniszczeniu w czasie powodzi (ok. 2009 - 2010 r.). Poinformował, że z tytułu sprzedaży podatek należny nie został przez niego odprowadzony do urzędu skarbowego (nie został rozliczony, ani wykazany w deklaracjach). Po okazaniu J. P. 22 faktur dokumentujących sprzedaż towarów na rzecz "A" , przesłuchiwany stwierdził, że są to faktury własnoręcznie przez niego wystawione z jego podpisem i firmową pieczątką. J. P. nie pamięta gdzie, kiedy i w jakich okolicznościach poznał R. M. . Oświadczył, że pozostałości stali w ilości ok. 10 ton, sprzedawał R. M. , a resztę kupował na jego zamówienia składane telefonicznie, były to kątowniki, blacha, profile i jakieś wyroby hutnicze. Pozostałości z poprzedniej działalności składował na bazie "I" w K . na ul. [...] , ale być może przewiózł je w inne miejsce - nie pamięta jednak w jakim to było okresie. Ponadto oświadczył, że nie wynajmował i nie posiadał żadnych magazynów w 2007 i 2008 r. Wyroby zamawiane przez R. M. kupował w jakichś hurtowniach. Niektóre firmy, od których kupował towar dla R. M. zapewniały transport, a czasami on sam organizował transport. Zawsze był obecny przy zakupie i sprzedaży towaru, a za zakupiony towar płacił gotówką, a potem sprzedawał go R.M. i on też zawsze osobiście płacił gotówką. Czasami gdy nie miał tyle gotówki - płacił w ratach. Marżę określił na około 10%. W momencie zakupu towar ładował sprzedający, J. P. zawoził go do R. M. i tam "jacyś ludzie, często przy pomocy jakiegoś sprzętu specjalistycznego (dźwig, wózek widłowy) towar rozładowywali. Gdy firma sprzedająca nie gwarantowała transportu, transport wykonywali przypadkowi kierowcy z ciężarówkami. Szukał ich przy jakiś budowach, bazach transportowych, zatrzymywał również na ulicy. W 2008 r. nie miał zawartych umów ani na prowadzenie ksiąg podatkowych i rejestrów, ani umów najmu lokalu na biuro na magazyn itp. Nie wynajmował również środków transportu własnych też nie posiadał. Nie zatrudniał żadnych osób ani na umowę o pracę ani na zlecenie.

Organ odwoławczy wskazał, że [...] r. została wydana ostateczna decyzja nr [...] , w której Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K . na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT określił J.P. kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty w wysokości [...] zł, wykazanego w wystawionych przez ww. 22 fakturach VAT na rzecz "A" w okresie od stycznia do sierpnia 2008 r. i od października do grudnia 2008 r.

Organy wskazały również, że zgromadziły dowody odnośnie składowania 10 ton stali pozostałości z poprzedniej działalności na bazie "I" w K . na B. , ul. [... ]. Podkreśliły, iż z notatki służbowej sporządzonej przez pracowników UKS wynika, że prezes zarządu firmy "I" K. S.A. D.Ć. przedstawił dokumenty, świadczące o tym, że w okresie od 1993 do 1999 r. spółka cywilna, w której J. P. był wspólnikiem (firma "J" s.c.. ), wynajmowała lokal użytkowy i "wiatę-blaszankę" od firmy "I" K. S.A. Jednakże wypowiedzenie umowy najmu lokalu użytkowego dotyczącego "wiaty-blaszanki" nastąpiło z dniem 28.03.1997 r., a umowy najmu lokalu użytkowego z dniem 30.09.1999 r. Natomiast zgodnie z ustnymi wyjaśnieniami głównej księgowej firmy "I" K. B. P. oraz długoletniego pracownika ww. firmy L. G. , wynika, że po rozwiązaniu ww. umów najmu nie zawierano już żadnych innych umów z J. P. i nie dokonywano żadnych transakcji gospodarczych i handlowych.

Przede wszystkim jednak organ zwrócił uwagę na fakt, iż w aktach sprawy znajduje się: wyciąg z protokołu przesłuchania J. P. z dnia [...] r., sporządzony w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K ., jako podejrzanego o czyn z art. 62 § 2 kks; w trakcie ww. przesłuchania podejrzany przyznał się do popełnienia zarzuconego mu czynu i złożył wniosek o udzielenie zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności oraz wyciąg z wyroku Sądu Rejonowego K. - Wschód w K ., Wydział V karny z [... ] r. sygn. akt [...] , z którego wynika, iż Sąd: udzielił J. P. na podstawie art. 17 § 1 kks, art. 18 § 1 kks, art. 148 § 1 kks zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności, jako sprawcy przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 kks, polegającego na tym, że w 2008 r. w K . przy ul. [...] , nie posiadając statusu podatnika podatku od towarów i usług wystawił w sposób nierzetelny i wprowadził do obrotu gospodarczego dwadzieścia dwie faktury dotyczące sprzedaży towarów — wyrobów ze stali, na rzecz "A" S. ul. [...] na łączną kwotę podatku VAT [...] zł, co do których faktur stwierdzono, że nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (dokumentują fikcyjna sprzedaż towarów). Wyrok jest prawomocny od dnia [... ] r.

Natomiast w trakcie przesłuchania świadka J. P. w dniu [...] r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K . w zasadzie potwierdził on wcześniej złożone zeznania stwierdzając, że w okresie od 01.08.2007 r. do 31.12.2008 r. nie prowadził działalności gospodarczej i że zna Pana M. , ale nie pamięta gdzie go poznał.

Organ przywołał także i przeanalizował zeznania świadka T. K. , wskazując, że w okresie od 1.08.2007 r. do 31.12.2008 r. prowadził działalność gospodarczą, miał i ma do tej pory jednoosobową firmę "K" w K . przy ul. [...] . Świadek ten wskazał, że nie ma dokumentów księgowych wystawionych w latach 2007 i 2008 na rzecz firmy "A" . Był w firmie może dwa, trzy razy. Gdy przywoził tam towar, to chyba firma "A" rozładowywała sama stal. Wydaje mu się, że te prace zlecał mu J. P. . Natomiast co do kwestii dokumentowania świadczonych usług na rzecz J. P. i wzajemnych rozliczeń, zeznał, że nie posiada faktur. Za świadczone usługi J. P. płacił mu osobiście gotówką.

Organ przywołał również zeznania pracowników R. M. - R. O. , T.S., K. K., T. B. - zatrudnionych na umowę o dzieło m. in. w okresie od września 2007 r. do grudnia 2008 r. w charakterze ślusarzy, ślusarzy - spawaczy, wykonujących prace przy konstrukcjach stalowych, ogrodzeniach, bramach przesuwnych. Wskazał, że zeznali oni, że wszystkie prace wykonywali najpierw na terenie firmy tj. w S. na Z. przy ul. [...] , a później w B. przy ul. [...] , natomiast montaż konstrukcji następował w terenie np. na ul. [...] w K .. Odnośnie natomiast kwestii dostarczania towaru na teren zakładu pracy, zeznali, że ktoś przywoził stal, np. szef przywoził z hurtowni w B. , albo ktoś inny. Towar był przywożony na przyczepie samochodowych, na specjalnych długich przyczepie (profile mają 6 metrów długości). Nie jeździli po materiały, ale uczestniczyli w rozładowywaniu profili, ceówek, płaskowników, blach. Robili to ręcznie. Tej stali nie przyjeżdżały duże ilości - może jakieś 200 kg. Ponadto zeznali, że nie znają J. P. .

Organ przywołał też zeznania R. M. odnośnie współpracy z J. P. złożone [...] r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K ., kiedy oświadczył, że J. P. poznał przez J. S. w 2007 r. Rozpoczął z nim współpracę, bo miał dostęp do materiałów z huty (np. z huty [...] ) blachy przywoził w gotowym formacie. Miał współpracownika — Pana T. - z którym przywoził towar samochodem ciężarowym o ładowności 8 ton, 10 ton, trochę większym od Stara lub Jelcza. J. P. przyjeżdżał z Panem T. , czasami Pan T. przyjeżdżał sam. Rozładunek następował albo w S. na M. j, albo w B. na Odrodzenia. Płacił za towar gotówką osobiście J. P. .

Organ porównał te zeznania z zeznaniami T. K. , wskazując, że jest to prawdopodobnie "Pan T. ", i stwierdził, że niemożliwym jest, aby J. P. faktycznie mógł zrealizować dostawę towarów w postaci stali tj. ceowników, kątowników, blach, prętów, ujętych w 22 zakwestionowanych fakturach wystawionych w okresie od września 2007 r. do grudnia 2008 r. Zaakcentował, że stanowisko to uzasadnia również fakt, iż po zakończonej działalności J. P. miał tylko jeden samochód; w miejscu wskazanym przez niego jako miejsce składowania pozostałości towaru po zakończonej działalności gospodarczej, obecność tegoż towaru została zanegowana (vide: ww. ustalenia dotyczące blaszanej wiaty na terenie "I" w K . przy ul. [...] ), a innego miejsca przechowywania towaru nie wskazał; w czasie przeprowadzonej u niego kontroli nie przedstawił żadnej dokumentacji potwierdzającej fakt nabywania jakiegokolwiek towaru celem dalszej jego odsprzedaży; nie wynajmował żadnych magazynów; nie zatrudniał pracowników; ponadto w styczniu 2007 r. złożył do Urzędu Miasta w K . wniosek o wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej i decyzją z dnia [...] r. został wykreślony; w trakcie prowadzonego wobec niego postępowania karnego - skarbowego sam przyznał się do zarzucanych mu czynów, a Sąd Rejonowy K. - Wschód prawomocnym wyrokiem z [...] r. sygn. akt [...] orzekł, że wystawiając na rzecz firmy skarżącego 22 faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (dokumentujące fikcyjną sprzedaż towarów) - jest sprawcą przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 kks.

Reasumując powyższe ustalenia, organ stwierdził, iż faktury wystawione przez J. P. dotyczące sprzedaży towarów w postaci stali nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych między podmiotami wskazanymi na nich jako sprzedawca i nabywca.

Odnośnie "C" , organ odwoławczy wskazał, że [...] r. w Wydziale dw. z przestępczością gospodarczą Komendy Wojewódzkiej Policji w K ., A. C. jako podejrzanemu ogłoszono postanowienie o przedstawieniu zarzutów, że "w okresie od 1.01.2007 r. do 26.09.2011 r. w D. , działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu takiego samego zamiaru, będąc właścicielem zarejestrowanej firmy o nazwie "C" z/s. D. ul. [...] , pomimo wykreślenia ww. podmiotu z rejestru podatników VAT w Urzędzie Skarbowym w D. i nie prowadząc rzeczywistej działalności gospodarczej, wystawił w sposób nierzetelny dla firm (...) 55 faktury VAT w których wykazane zostały fikcyjne zdarzenia gospodarcze. (...) - tj. o czyn z art. 62 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks." A. C. przesłuchany w charakterze podejrzanego przyznał się w całości do popełnienia tego czynu i zeznał, że PHU wykonywała faktyczną działalność gospodarczą, a oprócz tego zajmowała się wystawianiem tzw. pustych faktur dla znajomych. Jako odbiorców faktur wskazał m.in. "A" . Nie świadczył żadnych usług dla tej firmy, nie pamięta, jak nawiązała się współpraca. Miał bezpośredni kontakt z właścicielem tej firmy i on odbierał wystawione faktury i płacił za nie. W trakcie kolejnego przesłuchania [...] r. A. C. oświadczył, że wystawiał faktury VAT na komputerze, a po wydrukowaniu podpisywał się na nich jako wystawca, około 20 danego miesiąca kontaktował się osobiście lub telefonicznie z właścicielami odbiorców faktur celem ustalenia danych do wystawiania fikcyjnych faktur VAT i otrzymywał do 5 % z kwoty netto wskazanej na danej fakturze. Nie miał żadnych podwykonawców i pośredników w sprzedaży towarów. Procederowi temu nie towarzyszyły przepływy środków finansowych na rachunkach bankowych. Były sporządzane fikcyjne protokoły wykonania, odbioru robót, i wypłaty odbioru gotówki, wszystko to było fikcją i służyło jedynie do uwiarygodnienia transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Organ przywołał również zeznania A. C. , złożone przez niego w charakterze świadka w Areszcie Śledczym w S. , wskazując, że po okazaniu kserokopii faktur zakwestionowanych w zaskarżonej decyzji wystawionych na rzecz firmy R. M. , oświadczył, że były przez niego wystawione i nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług. Są to faktury fikcyjne. Organ przywołał też późniejsze jego zeznania składane wielokrotnie w trakcie śledztwa, z których wynika, że kontakt z firmą "A" nawiązał przez P. P. , który podawał treść i kwoty, które widnieją na ww. fakturach. Rozliczenia następowały gotówkowo, również z P. P. . Otrzymywał ok. 3% wartości netto faktury od P. P. . Zaznaczył, że wyżej wymienione zdarzenia były na pewno na polecenie czy na zlecenie R. M. . Przyglądając się dokładnie fakturze nr [...] z 27.02.2008 r. (kserokopii) miał wątpliwość co do autentyczności tej faktury. Nie przypominał sobie, żeby wystawiał jeszcze inne faktury na rzecz "A" . Doprecyzowując te zeznania stwierdził, że na co najmniej kilkadziesiąt podmiotów gospodarczych mógł wystawić fikcyjne faktury VAT. P. P. również wskazywał mu podmioty, na które wystawiał faktury kosztowe, m.in. na firmę jego córki "M" .

Z kolei w dniu [...] r. A. C. przesłuchiwany przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w K . w Areszcie Śledczym oświadczył, iż w początkowym okresie "współpracy" z firmą "A", nie znał właściciela, w późniejszym okresie widział go ze dwa razy u P. P. . Nigdy nie był w siedzibie firmy "A" , ani w miejscu wykonywania przez nią działalności.

Organ przywołał również zeznania P. P. złożone w charakterze świadka [...] r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K . odnośnie współpracy z firmą "A" , z których wynika, że: w okresie od 1.08.2007 r. do 31.12.2008 r. będąc właścicielem firmy PPUH "M" prowadził działalność w zakresie usług remontowo-budowlanych, ślusarskich, handel materiałami budowlanymi i stalą. Wyszukiwaniem kontrahentów i nawiązywaniem kontaktów handlowych zajmował się osobiście. R. M. zna od dawna. W okresie od 1.08.2007 r. do 31.12.2008 r. zdarzało się, że zatrudniał pod konkretne prace (budowlane, remontowe, ślusarskie) ludzi na umowę zlecenia i umowę o dzieło. Czasami współpracował z firmami, którym podzlecał wykonanie prac. W latach 2007-2008 posiadał "jakieś auta osobowe z hakiem", miał spawarki elektryczne (migo-mag), szlifierki, wiertarki i giętarki. W ww. okresie nie wynajmował i nie wydzierżawiał żadnego magazynu, hali itp. Zlecone jego firmie prace tj. roboty budowlane i remontowe wykonywał u zleceniodawcy, a prace ślusarskie podzlecał innym firmom. W okresie tym na rzecz "A" wykonywał prace remontowo-budowlane, montaże ogrodzeń i bram oraz sprzedawał "jakieś " materiały (stal, materiały budowlane). Część usług wykonywał sam, a część podzlecał takim firmom jak: "N" , "G" "C" . Nie przypomina sobie gdzie, kiedy i w jakich okolicznościach rozpoczął współpracę z ww. firmami. Płatności były przeważnie dokonywane gotówką i przekazywane bądź u R. M. na bazie, bądź u P. P. , a czasami w miejscu wykonania robót.

Organ wskazał też, że na okoliczność wykonania prac dotyczących ogrodzenia na ul. [...] w K . na rzecz "D" sp. z o.o. w tym w szczególności w zakresie prac udokumentowanych fakturami wystawionymi przez A. C. przesłuchano też pracowników zatrudnionych w tym czasie przez R. M. na umowę o dzieło tj.: R. O. , T. S. , K. K. i T. B. . Organ przywołał te zeznania wskazując, że żaden z pracowników nie zna takiej firmy jak "C" i nie kojarzy takiej osoby jak A. C. . Organ zaakcentował, że na tę okoliczność został również przesłuchany M. K. , który jako kierownik budowy pracujący w latach 2007 do 2008 w firmie "D" sp. z o.o. zajmował się organizacją i kontrolą prowadzonych robót na budowie osiedla [...] w K . i w kwestii prac wykonanych przez firmę P.P.H.U. "A" R. M. . Zeznał on, że Firma R. M. wykonywała ogrodzenia na terenie osiedla przy ul. [...] i nie przypomina sobie żadnych zgłoszonych podwykonawców przez R. M. . Ponadto, poinformował, że nie kojarzy nazwy takiej firmy jak "C" i nie zna osoby o nazwisku A. C. .

Organ wskazał również, że w trakcie toczącego się postępowania kontrolnego przeprowadzono czynności sprawdzające w firmie "E" , która była zleceniodawcą wykonania montażu i dostawy odbojów w hipermarkecie[...] w B. Z zebranego w trakcie tych czynności materiału dowodowego wynika, iż zleceniobiorca tj. wystawił dwie faktury dokumentujące wykonanie ww. usługi. Fakt wykonania ww. usługi został również potwierdzony protokołem odbioru. Ponadto, z umowy o współpracy z [...] r. zawartej pomiędzy stronami wynika, iż zleceniobiorca przekaże zleceniodawcy listę podwykonawców. Jednakże w żadnym z przedstawionych w trakcie czynności sprawdzających przez I. B. dokumentów nie ma informacji, że [...] podzlecił komukolwiek wykonanie ww. usługi. Co więcej, w kwestii wykonania odbojów w[...] w B. w trakcie przesłuchania kontrolowanego w charakterze strony w dniu [...] r. [...] stwierdził, że nie zgłaszał żadnych oficjalnych podwykonawców do wykonania powyższych prac.

Organ przywołał też zeznania R. M. , z których wynika, że współpracował z firmą PPHU "C" A. C. od 2007 r. do 2009 r. Zlecił mu wykonanie prac jako podwykonawcy w zakresie montażu ogrodzenia na ul. [...] w K . oraz na wykonanie odbojów na zapleczu [...] w B. On te prace wykonał i wystawił fakturę. R. M. zeznał też, że z firmy "C" pracowały przy montażu 4 osoby, łącznie z brygadzistą chyba Pan A. j (szczupły, wysoki) nazwiska nie pamięta. W trakcie tych prac był tam kilka razy i widział, te pracujące osoby. Z A. C. widział się na budowie tylko wtedy gdy się z nim umówił. Płatności były dokonywane gotówkowo, do rąk własnych. Rozliczał się na budowie na Tymiankowej, a za odboje robione w B. rozliczał się w biurze w B. na Odrodzenia. Z kolei w B. prace wykonywane przez "C" polegały na zamontowaniu odbojów. Nie wie dokładnie kto montował odboje, ile osób i kiedy. Pojechał do Białegostoku żeby odebrać roboty.

Oceniając te zeznania organ zwrócił uwagę na fakt, iż zakres wykonanych przez firmę R. M. prac na ul. [...] został jednoznacznie określony w § 1 pkt 3 umowy zawartej w dniu [...] r. w C. pomiędzy "D" Sp. z o.o., a R. M. oraz w dołączonych aneksach. Ponadto, z treści § 4 pkt 5 ww. umowy wynika, iż: "Wykonanie przedmiotu umowy wyłącznie siłami własnymi. Wykonawca nie może zlecić wykonania choćby części przedmiotu umowy jakiemukolwiek innemu podmiotowi."

Zdaniem organu powyższe znalazło potwierdzenie w zeznaniach pracowników zatrudnianych w tym okresie przez R. M. . Ponadto, jeśli przyjąć hipotetycznie za zgodne z prawdą stwierdzenie R. M. : "zazwyczaj podzlecałem tylko montaż konstrukcji" - oznaczałoby to, że dopuścił się złamania warunków umowy zawartej z firmą "D" sp. z o.o.

Organ zwrócił też uwagę, że z zeznań pracowników wynika, iż żaden nie zna firmy jak "C" i nie kojarzy A. C. , zatem brak jest materiału dowodowego, który podważa zeznania A. C. , iż na rzecz "A" wystawiał jedynie faktury nie wykonując przy tym żadnych faktycznych usług, co oznacza, że kwestionowane faktury nie potwierdzają dokonania czynności pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami.

Tak więc organ odwoławczy uznał, że zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT jako podstawy prawnej zaskarżonej decyzji w odniesieniu do faktur wystawionych przez J. P. i A. C. jest zasadne.

W kwestii uznania podatnika za świadomego udziału w oszustwie, organ podkreślił, że należy uwzględniając wykładnię TSUE w tym zakresie - badać, czy podmioty gospodarcze podjęły wszelkie możliwe działania, których podjęcia można się od nich w sposób uzasadniony domagać celem zapewnienia, że realizowane przez nie transakcje nie są dotknięte oszustwem w podatku VAT.

Następnie organ wskazał, że w zakresie współpracy R. M. z J. P. ustalono następujące fakty: odnośnie rozpoczęcia i prowadzenia współpracy z tym podmiotem R.M. złożył zeznania dość ogólnikowe, pamiętając głównie, iż J. P. poznał w 2007 r.; J. P. miał współpracownika "Pana T. ", z którym (lub który sam) przywoził towar, zapłata za towar odbywała się w gotówce. R. M. wskazał przy tym na okoliczności współpracy z J. P. sprzeczne z zeznaniami J. P. , który przyznanł się do wystawiania fikcyjnych faktur. Natomiast odnośnie współpracy z A. C. , R. M. zeznał, iż nie pamięta od kogo otrzymał numer telefonu do A. C. , część z robót było na zamówienie pisemne, a część ustne, rozliczali się gotówko i nie pamięta czy wystawiał pokwitowanie zapłaty, firma "C" była wykonawcą konstrukcji metalowych, ale nie wie gdzie je robili, nie wie kto był zatrudniony w firmie "C" , na budowie na ul. [...] widział dwie lub trzy osoby, a gdy był w B. to nie spotkał się z jego ekipą, z A. C. widział się tylko wtedy kiedy się z nim umówił, nie widział jego dokumentów ani osobistych ani firmowych. Przy czym organ wskazał, iż A. C. zeznał, że nie wykonywał fakturowanych usług, a faktury wystawiał na polecenie P. P. , działającego według A. C. niejako "na zlecenie" R. M. .

W świetle powyższego, w ocenie organu R. M. miał pełną świadomość tego, w jaki sposób przebiegała współpraca z ww. firmami w zakresie rzekomego świadczenia usług i sprzedaży towarów. Sposób prowadzenia spraw firmy, w tym dbałości o wiedzę dotyczącą faktycznych wykonawców usług (nie byli nimi wszak wystawcy spornych faktur), należyty nadzór nad przebiegiem ich wykonania, pozbawiony był jakiejkolwiek przezorności, a przede wszystkim staranności. Pomimo, iż współpraca pomiędzy R. M., a J. P. trwała dość długo (bo od września 2007 r. do grudnia 2008 r.) i na stosunkowo dużą skalę, podatnik nie podpisał żadnych umów o współpracy, z których wynikałyby jakiekolwiek zasady dotyczące wywiązywania się chociażby z terminów zrealizowania zamówień, czy odpowiedzialność za jakość dostarczonego towaru itp. Natomiast w przypadku rzekomo świadczonych usług przez A. C. za całkowicie nieodpowiedzialne organ ocenił zawieranie "ustnych umów" w sytuacji, gdy były one tak kosztowne, jak w przypadku wykonania odbojów stalowych i ich montażu w[...] w B. wycenionych wg faktury VAT nr [...] z dnia 30.12.2008 r. na kwotę [...] zł. Z kolei brak elementarnej wiedzy na temat swoich kontrahentów i ich możliwości w zakresie realizowania usług czy dostarczenia towarów, a przy tym brak wykazania jakiejkolwiek inicjatywy ze strony podatnika aby sprawdzić ich status, świadczy o całkowitym zaniechaniu wykazania jakiejkolwiek staranności w prowadzeniu spraw firmy. Trudno zatem uznać, że R. M. nie miał świadomości istniejącej sytuacji.

Organ nie zgodził się też z zarzutami dotyczącymi naruszenia przepisów postępowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając, naruszenie:

a) art. 21 § 3, art. 207 § 1, art. 120 - 123 O.p.,

b) art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 4, art. 99 ust. 12 ustawy VAT.

W uzasadnieniu podniósł tę samą argumentację co w odwołaniu. Dodatkowo stwierdził, że postępowanie podatkowe winno zostać uzupełnione o przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów i dopiero po ich przeprowadzeniu tak zebrany materiał dowodowy może podlegać ocenie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy.

Przeprowadzone we wskazanych ramach badanie sprawy wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy podnieść, iż organom nie można skutecznie zarzucić, że przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa procesowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji nienaruszenia zasad procedury nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego.

W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez: "D" , "C" A. C. , wskazując, że firmy te nie dokonały czynności wskazanych w fakturach.

Należy przypomnieć, że według art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W świetle tych przepisów zasadniczą kwestią dla wyniku tej sprawy jest ustalenie, czy zakwestionowane przez organy podatkowe faktury obrazują czynności rzeczywiście dokonane pomiędzy podmiotami tam wskazanymi, a więc dostawę towarów, świadczenie usług, czy też są to faktury puste, za którymi nie szły faktycznie dokonane czynności, co powoduje pozbawienie skarżącego prawa do pomniejszenie podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.

Należy również zauważyć, że kwestia ustalenia stanu świadomości podatnika co do podmiotu (kontrahenta) i przedmiotu dokonanych transakcji nabrała istotnego znaczenia na skutek wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie: TSUE) wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 (Mahagében kft vs. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága) i C-142/11 (Péter Dávid vs. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága).

W powołanym wyżej wyroku TSUE postawił zasadniczo dwie tezy. Z pierwszej z nich wynika, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1, dalej dyrektywa 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy, na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

W myśl drugiej tezy art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112/WE, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Ponadto w wyroku TSUE z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Trybunał orzekł m.in., że jeżeli organ podatkowy przedstawi konkretne przesłanki dotyczące istnienia oszustwa, dyrektywa 2006/112 i zasada neutralności podatkowej nie sprzeciwiają się temu, aby sąd krajowy zbadał na podstawie ogólnej oceny wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, czy wystawca faktury sam wykonał daną transakcję. Niemniej jednak, w sytuacji takiej jak przed sądem krajowym tylko wtedy można odmówić prawa do odliczenia, jeżeli organ podatkowy wykaże na podstawie obiektywnych dowodów, że adresat faktury wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcja powołana w celu uzasadnienia prawa do obliczenia stanowiła oszustwo popełnione przez rzeczonego wystawcę lub innego przedsiębiorcę uczestniczącego w łańcuchu świadczenia usług.

Z kolei w wyroku z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik, TSUE wskazał, że w razie uznania przez organy podatkowe w związku z przestępstwem lub nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktury, że transakcja zafakturowana i powoływana jako podstawa do odliczenia nie została rzeczywiście zrealizowana, odmowa prawa do odliczenia wymaga wykazania przez te organy na podstawie obiektywnych przesłanek- bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – iż odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT, co ustalić powinien sąd odsyłający.

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwala stwierdzić, że skarżący wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcje potwierdzone zakwestionowanymi fakturami VAT stanowiły oszustwo popełnione przez ich wystawców.

Sąd nie znajduje podstaw do kwestionowania ustaleń organów podatkowych przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i ustalenia te całkowicie podziela.

Słusznie wskazał organ odwoławczy, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowe okazały się zeznania J. P. i A. C. , którzy wyjaśnili mechanizm wystawiania faktur dla strony skarżącej i stwierdzili, iż nie wykonali czynności w nich opisanych. Organ szeroko przywołał te zeznania i słusznie wskazał, że znajdują one potwierdzenie w innych dowodach zgromadzonych w sprawie.

Z dowodów tych jednoznacznie wynika, że podmioty wskazane w zakwestionowanych fakturach jako sprzedawcy, nie wykonywały czynności tam opisanych. Odnośnie A. C. świadczą o tym w szczególności zeznania R. O., T. S. , K. K., T. B. - zatrudnionych na umowę o dzieło u skarżącego m. in. w okresie od września 2007 r. do grudnia 2008 r. w charakterze ślusarzy, ślusarzy - spawaczy, wykonujących prace przy konstrukcjach stalowych, ogrodzeniach, bramach przesuwnych. Organ zacytował te zeznania i je przeanalizował słusznie oceniając, iż z zeznań pracowników skarżącego wynika, iż żaden nie zna firmy jak "C" i nie kojarzy A. C. , zatem brak jest materiału dowodowego, który podważa zeznania A. C. , iż na rzecz "A" R. M. wystawiał jedynie faktury nie wykonując przy tym żadnych faktycznych usług, co oznacza, że kwestionowane faktury nie potwierdzają dokonania czynności pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami. Kolejnymi dowodami potwierdzającymi zeznania A. C. są: zeznania M. K. , który jako kierownik budowy pracujący w latach 2007 - 2008 w firmie "D" sp. z o. o. zajmował się organizacją i kontrolą prowadzonych robót na budowie osiedla [...] w K . i nie przypominał sobie żadnych zgłoszonych podwykonawców przez R. M. . Ponadto nie kojarzył nazwy firmy jak "C" i nie zna osoby o nazwisku A. C. . Dowodem takim jest też umowa o współpracy w zakresie wykonania montażu i dostawy odbojów w hipermarkecie[...] w B. z [...] r. z której wynika, że zleceniobiorca w formie załącznika przekaże zleceniodawcy listę podwykonawców, jednakże w żadnym z przedstawionych w trakcie czynności sprawdzających przez I.B.(zleceniodawcę) dokumentów nie ma informacji, że R. M. podzlecił komukolwiek wykonanie ww. usługi, a on sam zeznał w dniu [...] r., że nie zgłaszał żadnych oficjalnych podwykonawców do wykonania powyższych prac.

W świetle tych dowodów zeznania P. P. , który potwierdził wykonywanie prac przez A. C. są mało precyzyjne i nie mogą być przesądzające w sprawie.

W tym miejscu wskazać trzeba, iż słusznie wskazał organ, że bezzasadny jest zarzut podniesiony w odwołaniu, powtórzony zresztą w skardze, iż postępowanie dowodowe winno zostać przeprowadzone w celu ustalenia wiarygodności wyjaśnień A. C. , bowiem P. P. złożył do Prokuratury Rejonowej w S. zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa składania fałszywych zeznań przez ww. świadka. Bezzasadność tego zarzutu potwierdza faktu, że w aktach sprawy znajduje się postanowienie o umorzeniu śledztwa z dnia [...]\. r. w sprawie składania fałszywych zeznań przez A. C. w dniu [...] r. w Areszcie Śledczym w S. w trakcie czynności procesowych wykonywanych w ramach postępowania prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w K . tj. o czyn z art. 233 § 1 kk. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano na brak dowodów, które w sposób jednoznaczny świadczyłyby o popełnieniu przez A. C. przestępstwa polegającego na złożeniu fałszywych zeznań. (vide: tom V, strony nr 26-27 wg spisu akt organu kontroli).

Reasumując ten wątek jeszcze raz podkreślić przyjdzie, że organy udowodniły fikcyjność zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez A. C. .

Do tego samego wniosku należy dojść oceniając materiał dowodowy zebrany w trakcie postępowania w odniesieniu do faktur wystawionych przez J. P. . Świadczą o tym zeznania samego wystawcy spornych faktur – J. P. , który zeznał, że nie dokumentowały one rzeczywistych transakcji. Nie bez znaczenia w ocenie tych zeznań jako wiarygodnych jest prawomocny wyrok Sądu Rejonowego K z [...] r. sygn. akt [...] orzekający, że J. P. wystawiając na rzecz firmy R. M. 22 faktury nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (dokumentujące fikcyjną sprzedaż towarów) - jest sprawcą przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 kks oraz ostateczna decyzja nr [...] , Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K ., którą na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT określono J. P. kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty w wysokości [...] zł, wykazanego w wystawionych przez ww. w 22 fakturach VAT na rzecz "A" R. M. w okresie od stycznia do sierpnia 2008 r. i od października do grudnia 2008 r. W uzasadnieniu tej decyzji organ kontroli wskazał, m. in., iż: J. P. . który w toku niniejszego postępowania nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających zakup towarów w okresie objętym postępowaniem, nie potrafił również wskazać żadnych dostawców tych towarów, nie mógł w konsekwencji dokonać również jego sprzedaży. W tej sytuacji faktury VAT wystawione przez J. P. z tytułu sprzedaży wyrobów stalowych na rzecz "A" R. M. , nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zeznania J. P. zostały także przeanalizowane przez organ w świetle zeznań pracowników "I" K. S.A. t.j. prezesa zarządu D. Ć. głównej księgowej U. C. oraz długoletniego pracownika L. G. , z których wynika, że po 1999 r. J. P. nie wynajmował tam żadnych pomieszczeń ani wiat. Słusznie też wskazał organ, że zeznania świadka T. K. kierowcy okazjonalnie wożącego towary na zlecenie J. P. wskazują, że J . P. nie wykonał czynności opisanych w spornych fakturach. Wykonania przez niego tych czynności nie potwierdzili też pracownicy R. M. - R. O. , T. S., K. K. i T. B. , którzy wskazywali, że przyjeżdżała stal na zamówienie R. M. , lecz nie kojarzyli J. P. .

Ponadto słusznie wskazał organ, że zebrany materiał dowodowy, uprawnia do postawienia tezy, iż świadomość tego że zakwestionowane transakcje stanowiły oszustwo w podatku od towarów i usług miał lub co najmniej powinien był mieć skarżący.

Zgodzić trzeba się z organem, że okoliczności rozpoczęcia i prowadzenia współpracy z J. P. nie zostały wyjaśnione przez skarżącego. W tym zakresie R. M. złożył zeznania dość ogólnikowe, wskazując, iż J. P. poznał w 2007 r.; J. P. miał współpracownika "Pana T. ", z którym (lub który sam) przywoził towar, zapłata za towar odbywała się w gotówce. Natomiast odnośnie współpracy z A. C. , R. M. zeznał, iż nie pamięta od kogo otrzymał numer telefonu do A. C. , część z robót było na zamówienie pisemne, a część ustne, rozliczali się gotówko i nie pamięta czy wystawiał pokwitowanie zapłaty, firma "C" była wykonawcą konstrukcji metalowych, ale nie wie gdzie je robili, nie wie kto był zatrudniony w firmie "C" , z A. C. widział się tylko wtedy kiedy się z nim umówił, nie widział jego dokumentów ani osobistych ani firmowych.

Słusznie zwrócił uwagę organ, że współpraca pomiędzy R. M. , a J. P. trwała dość długo (bo od września 2007 r. do grudnia 2008 r.) i na stosunkowo dużą skalę, podatnik nie podpisał żadnych umów o współpracy, z których wynikałyby jakiekolwiek zasady dotyczące wywiązywania się chociażby z terminów zrealizowania zamówień, czy odpowiedzialność za jakość dostarczonego towaru itp. Słusznie też ocenił, że całkowicie nieodpowiedzialne jest zawieranie "ustnych umów" z A. C. w sytuacji, gdy były one tak kosztowne, jak w przypadku wykonania odbojów stalowych i ich montażu w[...] w B. wycenionych wg faktury VAT nr [...] z dnia 30.12.2008 r. na kwotę [...] zł. Zasadnie też wskazał organ, że brak elementarnej wiedzy na temat swoich kontrahentów i ich możliwości w zakresie realizowania usług czy dostarczenia towarów, a przy tym brak wykazania jakiejkolwiek inicjatywy ze strony podatnika aby sprawdzić ich status, świadczy o całkowitym zaniechaniu wykazania jakiejkolwiek staranności w prowadzeniu spraw firmy. Zgodzić się zatem przyjdzie z organem, że nie do zaakceptowania jest pogląd, że R. M. nie miał świadomości istniejącej sytuacji. W świetle zebranych dowodów bez znaczenia jest podnoszony jeszcze na etapie postępowania odwoławczego zarzut, że skarżący nie miał obowiązku zwracać się w trybie art. 96 ust. 13 ustawy VAT o potwierdzenie czy kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT. W sytuacji, gdy skarżący nie miał żadnych wiarygodnych informacji co do rzeczywistej działalności gospodarczej swoich kontrahentów to oczywistym jest, że wszelkimi możliwymi sposobami takich informacji w tym zakresie powinien zasięgnąć.

Zatem jeszcze raz wskazać przyjdzie, że zaskarżona decyzja została słusznie wydana m.in. w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. Zasadnie organy dokonały w sposób odmienny od podatnika rozliczenia w podatku od towarów i usług za sporny okres rozliczeniowy nie naruszając przy tym art. 21 § 3, art. 207 § 1 O.p oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT.

Niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 19 ustawy VAT, albowiem przepisy te nie zostały powołane przez organ i nie mają zastosowania w sprawie.

Nie doszło też po stronie organów podatkowych do naruszenia art. 120 – 123 O.p. Organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa. Postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy oparły na wszystkich dowodach przeprowadzonych w sprawie i rozważyły je we wzajemnym powiązaniu.

Zdaniem Sądu okoliczności dotyczące faktycznego przebiegu transakcji zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego, którym dysponował organ podatkowy, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Nie doszło zatem do naruszenia art. 187 i 210 § 4 O.p.

Niezasadne okazały się też zarzuty skargi dotyczące okoliczności, które nie były przedmiotem prowadzonego postępowania tj. zarzut zakwestionowania faktur od J. N. , gdyż takie faktury nie zostały zakwestionowane. Słusznie zatem wskazał organ, że pełnomocnik strony nie dokonał wnikliwej analizy zaskarżonej decyzji.

Na zakończenie wskazać trzeba, iż z urzędu Sąd stwierdza, że nie doszło w rozpoznawanej sprawie do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za 2007 r. oraz 2008 r., albowiem z mocy art. 70 § 6 pkt 1 O.p.doszło do zawieszenia biegu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego o przestępstwo skarbowe.

W aktach sprawy znajduje się informacja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K ., że w dniu [...] r. R. M. ogłoszono zarzut, że w okresie od października do grudnia 2007 r., prowadząc działalność gospodarczą pod firmą R. M. "A" , działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, z wykorzystaniem takiej samej sposobności, naraził na uszczuplenie podatek od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł. w ten sposób, że w złożonych organowi podatkowemu (Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M. ) deklaracjach VAT-7 za miesiące od września do listopada 2007 r., podał nieprawdę odnośnie kwot podatku naliczonego, zawyżając go na skutek ujęcia w ewidencjach i deklaracjach, podatku wynikającego z faktur, wystawionych przez PHU "C" A. C. z siedzibą w D. oraz "B" z siedzibą w K ., na łączną kwotę netto [...] zł., podatek VAT [...] zł, co do których to faktur stwierdzono, że nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, czym naruszył art. 86 ust. 1 i 2, art.87 ust. 1, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a, art. 109 ust.3 ustawy VAT tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 przy zastosowaniu art. 7 § 1 kodeksu karnego skarbowego.

Ponadto w dniu [...] r. ogłoszono stronie zarzut, że w okresie od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r., w M. , prowadząc działalność gospodarczą pod firmą R. M. "A" z siedzibą w M. przy ul. [...] , działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, z wykorzystaniem takiej samej sposobności, naraził na uszczuplenie podatek od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł., w ten sposób, że w złożonych organowi podatkowemu (Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M. ) deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r., podał nieprawdę odnośnie kwot podatku naliczonego, zawyżając go na skutek ujęcia w ewidencji (rejestrach zakupów) i deklaracjach, podatku wynikającego z faktur, wystawionych przez:

- "C" A. C. zs. w D. na łączną kwotę netto [...] zł., podatek VAT [...] zł.,

- "B" zs. w K . na łączną kwotę netto [...] zł., podatek VAT [...] zł, co do których to faktur stwierdzono, że nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, czym naruszył art. 86 ust. 1 i 2, art.87 ust. 1, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a, art.109 ust.3 ustawy VAT tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 przy zastosowaniu art. 7 § 1 kodeksu karnego skarbowego.

Nadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. w dniu [...] r. działając na podstawie art. 70c ustawy O.p. zawiadomił skarżącego, że w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego o przestępstwo skarbowe, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, od dnia 24.10.2013 r. ulega zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. Zawiadomienie to zostało odebrane przez skarżącego 9 grudnia 2013 r.

Okoliczności te nie były kwestionowane przez stronę skarżącą.

Mając na uwadze powyższe Sąd podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.