Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 316/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par. 7c ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 09 lipca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 roku sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] w sprawie określenia S.K. w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 0 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu 22 stycznia 2013 r. do [...]Urzędu Skarbowego Ł. wpłynęła deklaracja podatkowa VAT-7K za IV kwartał 2012 r., w której S. K. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości 41.637 zł. Do ww. deklaracji został załączony wniosek o zwrot podatku VAT, w którym Strona wskazała na wyrok WSA w Poznaniu z 18 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1419/08 oraz wyrok NSA z 10 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1981/09, w których stwierdzono, że Podatnik świadczący usługi na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego nie jest zobowiązany do posiadania dokumentu, o którym stanowi § 7c ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podatniczka, aby zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 0% musi natomiast posiadać zamówienie i specyfikację zamówionych towarów i usług potwierdzoną przez instytucję WE - posła do Parlamentu Europejskiego, który to dokument wraz z umową o świadczenie usług Strona posiada. Jednocześnie S.K. wyjaśniła, że zostały sporządzone i doręczone nabywcy faktury korygujące dotyczące usług świadczonych w latach 2008 oraz 2009, potwierdzone przez odbiorcę kopie faktur korygujących zostały doręczone do Podatniczki w grudniu 2012 r. Strona wskazała ponadto, że korekta nie dotyczy wartości brutto operacji gospodarczej, lecz odnosi się do różnicy w wysokości obowiązującej stawki podatku VAT.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego i podatkowego, decyzją z [...] określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za IV kwartał 2012 r. w wysokości 0 zł.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że z ustaleń dokonanych w sprawie wynika, że S. K. nie spełnia warunków, o których mowa w § 7c ust. 2 (§ 11 ust. 2) rozporządzeń w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z 27 kwietnia 2004 r. (28 listopada 2008 r.), ponieważ nie posiada wymaganych dokumentów wystawionych przez instytucję WE, tj.:

- świadectwa zwolnienia z podatku akcyzowego potwierdzonego przez właściwe władze państwa członkowskiego na terytorium którego podmiot ten - instytucja WE - posiada siedzibę lub przedstawicielstwo,

- zamówienia usług wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się ww. świadectwo zwolnienia.

Zdaniem ww. organu Strona, świadcząc usługi na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego, nie mogła więc skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0%. Mając na uwadze powyższe organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury korygujące o numerach [...] oraz [...] zostały wystawione bezzasadnie i nie mogą stanowić w rozliczeniu za IV kwartał 2012 r. podstawy do zmniejszenia kwoty podatku należnego, a w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy do żądania zwrotu kwoty 41.637 zł, wykazanej w deklaracji VAT-7K za ww. kwartał jako nadwyżka podatku naliczonego nad należnym.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] stwierdził, że podatniczka w dniach 19 grudnia 2007 r. oraz 17 listopada 2008 r. zawarła umowy o świadczenie usług (zlecenia) z posłem do Parlamentu Europejskiego na okres odpowiednio: 01.01.2008 r. - 31.12.2008 r. oraz 01.01.2009 r. -31.07.2009 r. Zakres czynności i obowiązków Zleceniobiorcy określony został w art. 2 tychże umów i polegał na reprezentowaniu Posła do Parlamentu Europejskiego na spotkaniach w Polsce i zagranicą, udziale w posiedzeniach Komisji Parlamentu Europejskiego, w których Poseł pracuje i na prowadzeniu szkoleń. Ponadto w art. 11 przedmiotowych umów określono, że umowa zostaje zawarta między dwiema stronami sygnatariuszami i podlega przepisom polskiego prawa cywilnego, oraz że Parlament Europejski nie może w żadnym wypadku zostać uznany za partnera strony zawierającej umowę ze Zleceniobiorcą. Do każdej umowy o świadczenie usług załączono zamówienie podpisane w tym samym dniu co umowa przez Posła do Parlamentu Europejskiego oraz specyfikację usług także podpisaną przez Posła, ale bez daty. Zapłaty wynagrodzenia dokonał Parlament Europejski (wysokość wynagrodzenia ustalono na kwotę 3.700 euro brutto). S.K. wystawiała faktury miesięczne, w których podawała wysokość wynagrodzenia ustalonego w umowie (na ww. wysokość składała się kwota netto powiększona o należny podatek od towarów i usług wyliczony według stawki 22%).

Organ odwoławczy zgodził się z organem pierwszej instancji, że choć w Protokole w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich (Dz. U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/4) nie wymieniono wprost Parlamentu Europejskiego, to z uwagi na fakt, że ww. instytucja stanowi zgromadzenie przedstawicieli narodów państw należących do Wspólnoty - posłów, a Protokół odnosi się do członków Parlamentu Europejskiego, to Protokół ten pośrednio odnosi się do Parlamentu Europejskiego. W konsekwencji usługi świadczone na rzecz posła jako członka Parlamentu Europejskiego należy uznać za usługi pośrednio świadczone na rzecz Parlamentu Europejskiego, tj. "instytucji Wspólnot", o których jest mowa w § 7c ust. 1 pkt 1 (§ 11 ust. 1 pkt 1) ww. rozporządzeń.

Niezależnie od powyższego stwierdził, że prawodawca uzależnił możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% przy świadczeniu usług na rzecz instytucji Wspólnot Europejskich od spełnienia warunków przewidzianych w ust. 2 powołanych przepisów ww. rozporządzeń, tj. otrzymania przed wykonaniem usług dokumentów w nich wymienionych. Dopiero spełnienie tych warunków pozwala podatnikowi podatku od towarów i usług na zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, strona nie posiada dokumentu, o którym mowa w § 7c ust. 2 pkt 1 (§ 11 ust. 2 pkt 1) ww. rozporządzeń. Nawet gdyby przyjąć, że świadectwo zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa ww. przepisie nie jest wymagane celem zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT, to warunkiem zastosowania stawki 0% jest posiadanie dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 2 ww. przepisów. Zgodnie bowiem z § 7c ust. 2 pkt 2 (§ 11 ust. 2 pkt 2) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. (28 listopada 2008 r.) zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT uzależnione jest również od przekazania przez instytucję Wspólnoty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi dokonującemu dostawy towarów lub usługodawcy zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją). Przepisy rozporządzeń nie precyzują formy, w jakiej zamówienie powinno zostać sporządzone. W takiej sytuacji, za zamówienie dotyczące usług (wraz z ich specyfikacją) należy uznać taki dokument pochodzący od instytucji Wspólnot Europejskich, na podstawie którego możliwe będzie ustalenie rodzaju usług bezpośrednio świadczonych na rzecz posła do Parlamentu, a pośrednio na rzecz Parlamentu Europejskiego. Za takie dokumenty, w ocenie organu odwoławczego, nie mogą być uznane w przedstawionym stanie faktycznym umowy zawarte z posłem do Parlamentu Europejskiego wraz z załączonymi do nich zamówieniami i specyfikacjami, bowiem umowy te zawarte zostały pomiędzy deputowanym w Parlamencie Europejskim a S. K.. Ich stroną nie jest wobec tego instytucja Wspólnoty, a mianowicie Parlament Europejski, lecz poseł do Parlamentu Europejskiego. Ponadto jak wynika z art. 11 § 2 umów zawartych pomiędzy S. K. a posłem do Parlamentu Europejskiego: "Parlament Europejski nie może w żadnym wypadku zostać uznany za partnera Strony zawierającej umowę z Zleceniobiorcą". Zdaniem organu wymóg otrzymania przed wykonaniem usług zamówienia dotyczącego tych usług (wraz z ich specyfikacją) oznacza, że taki dokument powinien pochodzić od instytucji Wspólnot Europejskich, czyli od Parlamentu Europejskiego. Instytucją Wspólnot Europejskich jest bowiem Parlament Europejski jako całość, a nie poseł do Parlamentu.

Biorąc powyższe pod uwagę organ drugiej instancji stwierdził, że w oparciu o obowiązujące przepisy prawa podatkowego, a w szczególności § 7c ust. 1 pkt 1 (§ 11 ust. 1 pkt 1) ww. rozporządzeń Strona świadcząc usługi na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego świadczy usługi na rzecz tego Parlamentu - instytucji Wspólnot Europejskich, do której ma zastosowanie protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, posiadającej siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska, do celów tej instytucji. Strona nie ma jednak prawa do zastosowania dla wykonywanych usług preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Zgodnie bowiem z § 7c ust. 2 pkt 1 (§ 11 ust. 2 pkt 1) ww. rozporządzeń Podatniczka powinna posiadać dokument, o którym mowa w ww. przepisach. Ponadto świadcząc usługi na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego Strona winna także posiadać zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) wystawione przez instytucję Wspólnot Europejskich, tj. Parlament Europejski. Przedstawione przez Stronę umowy o świadczenie usług wraz z towarzyszącymi im zamówieniami i specyfikacjami podpisanymi przez posła do Parlamentu Europejskiego nie mogą zastąpić zamówienia ze specyfikacją, o którym stanowi § 7c ust. 2 pkt 2 (§ 11 ust. 2 pkt 2) ww. rozporządzeń, gdyż nie są to dokumenty wystawione przez instytucję Wspólnot Europejskich, za jaką należy uznać Parlament Europejski. Zdaniem organu w rozpoznawanej sprawie zasadnym było nieuwzględnienie interpretacji indywidualnej z [...] wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Strona, pomimo otrzymania ww. interpretacji, w fakturach wystawionych w okresie od marca 2008 r. do lipca 2009 r., dokumentujących usługi świadczone na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego, nadal stosowała podstawową stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Takie stwierdzenie w zaskarżonej decyzji zawarł również organ pierwszej instancji. W ocenie Organu niezasadne jest również twierdzenie, że Strona nie zastosowała się do interpretacji indywidualnej z [...] ponieważ nie posiadała świadectwa zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym jest mowa w § 7c ust. 2 pkt 1 (§ 11 ust. 2 pkt 1) ww. rozporządzeń. Strona po otrzymaniu ww. interpretacji wystąpiła do właściwego Urzędu Skarbowego z wnioskiem z 17 marca 2008 r. o zwrot nadpłaconego podatku VAT za okres od lipca 2005 r. do lutego 2008 r. od świadczonych usług, które - zgodnie z twierdzeniem podatniczki - są tożsame z usługami świadczonymi w okresie od marca 2008 r. do lipca 2009 r.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem organu, faktury wystawione przez Stronę w okresie od marca 2008 r. do lutego 2009 r., dokumentujące usługi świadczone na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego, zawierały prawidłowo wyliczone kwoty podatku należnego według stawki 22%. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zgodził się z organem pierwszej instancji, że faktury korygujące z dnia [...] nr [...] oraz z dnia [...] nr [...] zostały przez Stronę wystawione bezzasadnie, a zatem nie mogą one stanowić w rozliczeniu za IV kwartał 2012 r. podstawy do zmniejszenia kwoty podatku należnego i w konsekwencji żądania zwrotu, wykazanej jako nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, kwoty 41.637 zł.

Ustosunkowując się zaś do uwag strony zawartych w piśmie z dnia 12 grudnia 2013 r., organ ponownie stwierdził, że dopiero spełnienie obu warunków wymienionych w ust. 2 § 7c (§ 11) ww. rozporządzeń pozwala podatnikowi podatku od towarów i usług w Polsce na zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz instytucji Wspólnot Europejskich, jaką jest Parlament Europejski, uznanych przez państwo jej siedziby. Z ustaleń dokonanych w sprawie wynika natomiast, że Strona nie spełnia warunków wymienionych w § 7c ust. 2 (§ 11 ust. 2) ww. rozporządzeń, ponieważ nie posiada wymaganych dokumentów' wystawionych przez instytucję Wspólnot Europejskich, tj.:

- świadectwa zwolnienia z podatku akcyzowego potwierdzonego przez właściwe władze państwa członkowskiego na terytorium którego podmiot ten - instytucja WE - posiada siedzibę lub przedstawicielstwo,

- zamówienia Usług wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się ww. świadectwo zwolnienia.

Strona nie mogła zatem skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% do usług świadczonych na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego. Organ nie podzielił również stanowiska, że warunek określony w § 7c ust. 2 pkt 1 (§ 11 ust. 2 pkt 1) ww. rozporządzeń Ministra Finansów nie obowiązuje, ponieważ dokument wymieniony w ww. przepisach dotyczy jedynie zwolnienia dostawy towarów z podatku akcyzowego i nie stosuje się go do potwierdzania zwolnienia usług z podatku od towarów i usług. Ponadto Rzeczypospolita nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 3 rozporządzenia Komisji z nr 31/96 z dnia 10 stycznia 1996 r.. tj. nie dostosowała przedmiotowego świadectwa zwolnienia dla potrzeb opodatkowania usług podatkiem od towarów i usług. Organ odwoławczy zauważył, że z treści ww. przepisów wynika, iż prawodawca, korzystając z zawartego w art. 2 ww. rozporządzenia Komisji, jak również wyrażonego w preambule do tego aktu normatywnego zezwolenia na objęcie przepisami ww. rozporządzenia Komisji również innych dziedzin opodatkowania pośredniego, w tym więc także z zakresu podatku od towarów i usług.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. podatniczka zarzuciła:

1. błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie przepisu § 7c ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970), zmienionego przez rozporządzenia: z dnia 26 września 2005 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 193, poz. 1617) oraz z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1336) poprzez to, że pojęcie instytucja Wspólnot Europejskich, które jest użyte w ww. przepisach, organy podatkowe interpretują dowolnie, nadając temu samemu pojęciu, w obrębie tego samego przepisu, znaczenie różne, zależne od potrzeb; ponadto organy podatkowe dokonując błędnej wykładni normy prawnej zawartej w tym przepisie, wbrew intencji prawodawcy, doprowadziły do faktycznego braku możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku, przez co wyłączyły możliwość nieobciążenia podatkiem usług świadczonych na rzecz Parlamentu Europejskiego, mimo wyraźnego wskazania zawartego w przepisie rozporządzenia i sprzecznie z celem ustanowienia preferencji podatkowej,

2. naruszenie przepisów rozporządzenia Komisji (WE) nr 31/96 z dnia 10 stycznia 1996 r. w sprawie świadectwa zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 8 z 11.01.1996 r.. Dz. Urz. WE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1. str. 297) poprzez domaganie się od Podatnika wykonania obowiązku niemożliwego do spełnienia jako warunku niezbędnego dla potwierdzenia prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług,

3. naruszenie przepisu art. 58 i art. 254 ust. 2 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. UE. L 1992 nr 76, poz. 10) poprzez domaganie się stosowania dokumentu, który nie został dostosowany i opublikowany zgodnie ze wskazanymi przepisami, w celu zastosowania zwolnienia - obniżonej stawki podatku od towarów i usług,

4. naruszenie podstawowych zasad rządzących postępowaniem podatkowym, jak zasada wyjaśniania, przekonywania, zasada prawdy obiektywnej, zasada legalizmu, zasada praworządności, wynikających z przepisów Konstytucji w związku z poszczególnymi naruszeniami przepisów podatkowego prawa materialnego.

5. naruszenie zasad państwa prawnego wynikających z ustawy zasadniczej, a zwłaszcza zasady legalizmu, zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa.

Mając na uwadze powyższe naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu skargi nawiązano do argumentacji z postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie ponownie wskazując na argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, choć niektóre z jej zarzutów zasługują na podzielenie.

Kwestią sporną w analizowanej sprawie jest możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej w podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania działalności, polegającej na świadczeniu usług doradztwa parlamentarnego na rzecz Posła do Parlamentu Europejskiego, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł z Posłem umowę. Przedmiotem tej umowy jest świadczenie usług przez osobę oddaną do dyspozycji posła. Stroną umowy jest poseł, natomiast płatnikiem wynagrodzenia jest Parlament Europejski.

Na wstępie zasadnym jest przytoczenie treści przepisów polskich oraz unii europejskiej mających w sprawie zastosowanie.

Tak więc , w analizowanej sprawie zastosowanie znajdują regulacje kolejnych rozporządzeń Ministra Finansów , prawidłowo zastosowane przez administrację podatkową , tj. rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - dalej w skrócie określane jako rozporządzenie z 2004 r. oraz następujące po nim rozporządzenie z tegoż Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - dalej określane jako rozporządzenie z 2008 r.

Brzmienie treści przepisów, które nie są kwestionowane, i które zostały powołane w podstawie rozstrzygnięcia tj. art. 7c ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia z 2004 r. oraz art. 11 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia z 2008 r. jest takie samo. Podstawą ich wydania stanowiła delegacja przewidziana dla Ministra Finansów do odmiennego uregulowania stawek podatku od towarów i usług , odbiegających od stawki podstawowej , zawarta w art. 41 ust. 16 tej ustawy podatku od towarów i usług.

Na podstawie § 7c ust.1 Rozporządzenia MF z 2004 r. ( § 11 ust 1 rozporządzenia z 2008 r. ) obniżoną do wysokości 0 % stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz instytucji Wspólnot Europejskich, do których ma zastosowanie Protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/4), zwanych dalej "instytucjami Wspólnot", posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju - do celów służbowych tych instytucji. Na mocy ust.2 § 7c Rozporządzenia MF ( ust. 2 § 11 rozporządzenia z 2008 r. ) stawkę w wysokości 0% można było stosować jednak pod warunkiem, że instytucja Wspólnot, dla nabywanych towarów lub usług przekaże przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi dokonującemu dostawy towarów lub usługodawcy: - wypełniony odpowiednio dla potrzeb podatku dokument, o którym mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 31/96 z dnia 10 stycznia 1996 r. w sprawie świadectwa zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 8 z 11.01.1996 r., Dz. Urz. WE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 297; dalej rozporządzenie Komisji), potwierdzony przez właściwe władze państwa członkowskiego, na terytorium którego podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, - zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się wskazany powyżej dokument. Z kolei po myśli art.1 rozporządzenia Komisji z 10 stycznia 1996 r. ( jw. ) dokument, o którym mowa w tym rozporządzeniu używany jest jako świadectwo zwolnienia na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym. Jednak na mocy art. 2 rozporządzenia Komisji Państwa Członkowskie mogą dostosować świadectwo zwolnienia w celu objęcia nim również innych dziedzin opodatkowania pośredniego oraz zagwarantowania zgodności zwolnienia z warunkami i ograniczeniami w przyznawaniu zwolnień w ich prawie krajowym. W takim przypadku, zgodnie z art. 3 rozporządzenia Komisji Państwo Członkowskie, które chce dostosować świadectwo zwolnienia, informuje o tym Komisję oraz przedstawia Komisji wszystkie istotne lub niezbędne informacje. Komisja informuje natomiast pozostałe Państwa Członkowskie. W świetle zaprezentowanego powyżej stanu prawnego podatnik w celu skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej w wysokości 0% winien spełnić następujące warunki: - dokonać dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz instytucji Wspólnot Europejskich, - instytucja Wspólnot, dla nabywanych towarów lub usług winna przekazać przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi dokonującemu dostawy towarów lub usługodawcy wypełniony odpowiednio dla potrzeb podatku dokument, o którym mowa w rozporządzeniu Komisji, potwierdzony przez właściwe władze państwa członkowskiego, na terytorium którego podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się wskazany powyżej dokument. Z niekwestionowanych ustaleń wynika ,że strona zawarła umowę z posłem do Parlamentu Europejskiego o świadczenie usług o zakresie czynności i obowiązków określonym w art. 2 umów ( 2008 r. i 2009 r. ) a także i to ,że zawarta została pomiędzy jej sygnatariuszami oraz ,że Parlament Europejski nie może zostać uznany za jej stronę. Elementami tych umów były podpisane przez posła – zamówienie oraz specyfikacja usług. Przy czym skarżący stoi na stanowisku, że Parlament Europejski należy traktować jako jednostkę kolektywną, zgromadzenie posłów. W jego ocenie , wykonanie usług na rzecz posła, pozostające w bezpośrednim związku z wykonywaniem przez niego mandatu jest równoznaczne ze świadczeniem usług na rzecz Parlamentu, a więc Instytucji Wspólnoty. To stanowisko spotkało się z aprobatą organu podatkowego, który uznaje je za prawidłowe. Organ podatkowy nie kwestionował faktu, że wykonanie usługi na rzecz posła do Parlamentu Europejskiego może zostać uznane za wykonanie usługi na rzecz instytucji Wspólnoty Europejskiej jaką niewątpliwie jest Parlament Europejski, stąd świadczenie usług na jego rzecz uzasadnia zastosowanie stawki preferencyjnej w wysokości 0% w związku z art.7c ust.1 pkt.1 Rozporządzenia z 2004 r. ( odpowiednio Rozporządzenia z 2008 r. ) Strony sporu poddanego kontroli sadowej jednomyślnie podkreślają przy tym ,że zgodnie z art.21 ust. 1-3 Decyzji Parlamentu Europejskiego z dnia 28 września 2005 r. w sprawie przyjęcia statusu posła do Parlamentu Europejskiego (2005/684/WE, Euratom) posłowie mają prawo do pomocy osobistych współpracowników, których sami sobie dobierają. Parlament ponosi natomiast faktyczne koszty zatrudnienia i określa warunki korzystania z tego prawa. To Parlament określa warunki, na jakich poseł może zatrudnić współpracowników, a od których spełnienia będzie zależało finansowanie z budżetu Unii Europejskiej uzyskiwanej w ten sposób przez posła pomocy. Parlament Europejski zobowiązuje się również do ponoszenia kosztów zatrudnienia wybranych przez posła współpracowników, a więc to Parlament, a nie poseł płaci podatnikowi wynagrodzenie za wykonane usługi. Obie strony równocześnie podkreślają ,że pomoc świadczona w ramach umowy przez skarżącą na rzecz Posła do Parlamentu, wiąże się bezpośrednio z wykonywaniem przez posła mandatu, podnosi jakość jego pracy w charakterze posła, a tym samym służy całemu Parlamentowi. W związku z powyższym należy uznać, iż w rzeczywistości beneficjentem świadczonych przez podatnika usług jest sam Parlament, choć umowa na ich świadczenie została zawarta z konkretnym posłem (również beneficjentem).

W ocenie sądu, także stron, nie budzi wątpliwości to , że strona wypełniła warunek świadczenia usługi na rzecz instytucji Wspólnoty Europejskiej. Odmienność stanowisk koncentruje się natomiast wokół tego , czy skarżący spełnił pozostałe warunki pozwalające na skorzystanie ze stawki 0%. . Organ podatkowy wyraźnie podkreślił, że do zastosowania 0% stawki podatkowej konieczne jest, by podatnik otrzymał od Posła dokumenty, o których mowa w § 7c ust.2 Rozporządzenia z 2004 r. Dokumenty te to wypełniony odpowiednio dla potrzeb podatku dokument, o którym mowa w rozporządzeniu Komisji (dalej: świadectwo zwolnienia), potwierdzony przez właściwe władze państwa członkowskiego, na terytorium którego podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się wskazany powyżej dokument. Sad rozpoznający sprawę podziela stanowisko strony , iż warunek dysponowania świadectwem zwolnienia dla skorzystania z preferencyjnej stawki 0% nie ma w sprawie zastosowania. ( § 7 ust 2 pkt 1 ) . Podziela tym samym pogląd prawny wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1419/08 , który znalazł akceptację Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku wydanym w dniu 10.11.2010 r. sygn. akt I FSK 1981/09, utrzymującym w mocy ten pierwszy. Sąd w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę argumentację tam zawartą przyjmuje za własną. Otóż , nie budzi wątpliwości ,że świadectwo zwolnienia jest dokumentem wykorzystywanym dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym. Pozwala ono na skorzystanie ze zwolnienia od podatku akcyzowego siłom zbrojnym i organizacjom wymienionym w art.23 ust.1 dyrektywy 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE.L.92.76.1; Dz. U. UE-sp.09-1-179). Na ten zakres jego wykorzystania wskazuje odniesienie się wprost w załączniku do Rozporządzenia Komisji do tego właśnie przepisu, który wyznacza ramy jego stosowania. Ponadto z treści świadectwa jednoznacznie wynika, że zostało ono opracowane wyłącznie dla celów zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przykładowo w pkt.5 świadectwa zwolnienia przewidziano możliwość jedynie opisania wysyłanych towarów, nie przewidziano natomiast możliwości dokonania specyfikacji świadczonych usług, które są przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Pkt.6 przewiduje natomiast możliwość potwierdzenia warunków zwolnienia tylko przesłanych towarów z podatku akcyzowego, nie zaś usług. Ponadto wskazana powyżej procedura wystawiania i przechowywania świadectwa zwolnienia jest związana ściśle z instytucjami powołanymi na potrzeby wyłącznie opodatkowania podatkiem akcyzowym, jak np. prowadzącymi skład podatkowy. Z treści świadectwa jednoznacznie zatem wynika, że nie daje ono możliwości bezpośredniego zastosowania dla potrzeb podatków innych niż podatek akcyzowy. Co prawda z preambuły do tego rozporządzenia wynika ,że państwa członkowskie otrzymały uprawnienie na objęcie jego przepisami innych dziedzin opodatkowania pośredniego , lecz jednocześnie przewidziano w jego postanowieniach jako obowiązującą procedurę , opisaną w art. 2 i art. 3 , jako warunek sine qua non jego wykorzystania w tym właśnie celu. Możliwość wykorzystania świadectwa zwolnienia jest jednak obwarowana dwoma warunkami. Po pierwsze, w świetle art. 2 świadectwo winno być dostosowane do potrzeb podatku innego niż podatek akcyzowy. Może być zatem ono stosowane w celu zastosowania zwolnienia z opodatkowania, a nie dla stosowania go jak w niniejszej sprawie dla potrzeb preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Po drugie, na podstawie art. 3 rozporządzenia Komisji Państwo Członkowskie, które chce dostosować świadectwo zwolnienia, informuje o tym Komisję oraz przedstawia Komisji wszystkie istotne lub niezbędne informacje. Komisja następnie informuje pozostałe Państwa Członkowskie. Wskazane powyżej warunki umożliwiające stosowanie świadectwa zwolnienia dla potrzeb podatków innych niż podatek akcyzowy nie zostały spełnione. Sąd podziela w tej kwestii argumentacje przywołaną w opisanym wyroku WSA w Poznaniu , wskazując ,że dokument wskazany w § 7c ust. 2 pkt.1 Rozporządzenia z 2004 r. nie został przez Rzeczypospolitą Polską dostosowany dla potrzeb podatku od towarów i usług. Zupełnie zaś inny dokument, którym jest wspólne świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, na które powołuje się administracja podatkowa nie jest ani tym dostosowanym dokumentem, ani też nie zostało nigdzie opublikowane. Oznacza to ,że warunek wynikający z § 7c ust.2 pkt.1 cytowanego Rozporządzenia uznać należy za nieobowiązujący jako niemożliwy do spełnienia przez podatnika. Skorzystanie z preferencyjnej stawki podatkowej nie jest zatem uzależnione od otrzymania od Instytucji Wspólnoty świadectwa zwolnienia. W judykaturze przyjmuje się , że sądy administracyjne są uprawnione do badania zgodności podustawowych aktów normatywnych z ustawą i z Konstytucją , a stwierdziwszy taką niezgodność obowiązane są do odmowy zastosowania w sprawie takiego aktu wykonawczego ( vide: wyrok NSA z 2 lutego 2007 . sygn. akt I OSK 414/06). Tak też postąpił sąd rozpoznający niniejszą sprawę.

W związku z powyższym zarzuty skargi opisane w jej pkt 2 i pkt 3 wraz z powołaną argumentacja okazały się usprawiedliwione.

Nie są natomiast zasadne pozostałe zarzuty stawiane rozstrzygnięciom organów podatkowych, z następujących powodów:

Strona uważa , że dysponowanie dokumentami przez stronę , których sygnatariuszem jest poseł do Parlamentu Europejskiego wyczerpuje pozostały warunek skorzystania ze stawki 0% dla świadczonych usług . Przy czym posługuje się tu także takim argumentem , że skoro jest wobec niej niewymagalne dysponowanie świadectwem opisanym w ust 2 pkt 1 rozporządzenia, to z uwagi na powiązanie z nim zamówienia i specyfikacji z pkt 2 ust 2, także nie ma wobec niej zastosowania albowiem jest ono immanentnie związane z tym pierwszym, jako nieobowiązującym.

Wnioskowanie to nie jest zasadne . Wychodząc z uprawnienia jakim deponują sędziowie na podstawie art. 178 ust. 1 Konstytucji o czym wcześniej, a mianowicie mogą oni przy okazji rozpatrywania konkretnych spraw oceniać zgodność podustawowuch aktów normatywnych z ustawami, to tym bardziej mogą odmówić zastosowanie jednej z cząstek ( poszczególnych norm) takich regulacji , co nie oznacza , odmówienia zastosowania całego aktu podustawowego.

Mając powyższe na uwadze z tego punktu widzenia zasadność zarzutu skargi opisana w pkt 1 wymaga również rozpoznania.

Przechodząc zatem do oceny czy strona w okolicznościach niniejszej sprawy dysponowała wymaganymi dokumentami zamówienia i specyfikacja świadczonych usług, złożonymi przez postał do Parlamentu Europejskiego , w rozumieniu powołanych przepisów , sąd stwierdza , że organy nie naruszyły regulacji art. 7 ust 2 pkt 2 cytowanych rozporządzeń z 2004 r. i odpowiednio z 2008 w odniesieniu do § 11 ust 2 pkt 2 .

Za sądem w Poznaniu przyjąć należy ,że skorzystanie z preferencyjnej stawki podatkowej w wysokości 0% uzależnione jest także od dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz instytucji Wspólnot Europejskich oraz od przekazania przez instytucję Wspólnoty przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi dokonującemu dostawy towarów lub usługodawcy zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją). Przepisy rozporządzenia nie precyzują formy, w jakiej zamówienie powinno zostać sporządzone. W takiej sytuacji za zamówienie dotyczące usług (wraz z ich specyfikacją) należy uznać taki dokument, na podstawie którego możliwe będzie ustalenie rodzaju świadczonych usług na rzecz Posła do Parlamentu. Za dokument taki nie może być uznana przedstawiona umowa zawarta między Posłem do Parlamentu a skarżącą albowiem jej stroną nie jest instytucja Wspólnoty a mianowicie Parlament Europejski tylko poseł do Parlamentu Europejskiego.

Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika ,że umowa zawarta jest pomiędzy posłem a podatnikiem. W jej treści wyraźnie zaznaczono ,że Parlament Europejski nie może być uznany za partnera strony zawierającej umowę z Zleceniobiorcą ( art. 11 § 2 mowy ).

Nie budzi wątpliwości także i to ,że strona dysponuje zamówieniem oraz specyfikacją usług , które nie pochodzą także od Instytucji Wspólnoty lecz jak wcześniej wskazano od Eurodeputowanego. W ocenie sądu instytucją Wspólnoty nie jest sam poseł do Parlamentu Europejskiego. Jego działania nie mogą być utożsamiane z działaniami tej instytucji. Wykonując określone zadania w ramach powierzonych obowiązków i dysponując stosownymi uprawnieniami de facto działa on na rzecz tej instytucji jako jej członek, tym niemniej nie zastępuje Parlamentu Europejskiego w przysługujących tylko tej instytucji prawach. Wbrew stanowisko skarżącego z regulacji art. 21 ust. 1, 2 i 3 decyzji Parlamentu Europejskiego z 28 września 2005 r. w sprawie statusu posła do Parlamentu Europejskiego nie da się wywieść ,że jest on uprawnionym do zawierania umów , składania zamówienia oraz specyfikacji , o których mowa w powołanych rozporządzeniach Ministra Finansów.

Jak wskazuje przepis art. 21 cytowanej Decyzji to parlament jako instytucja Wspólnoty Europejskiej ponosi koszty zatrudnienia współpracowników posła, także i ten Parlament określa warunki korzystania z prawa do tej pomocy . Zakładając nawet ,że posłowie mają prawo w ramach doboru współpracowników zawierać z nimi umowy , na co wskazuje strona i co jest dla niej jednoznaczne , to nie sposób nie dostrzec ,że ustawodawca wspólnotowy we wskazanej jednostce redakcyjnej Decyzji , posługuje się wyraźnym rozróżnieniem – mówiąc o " Posłach" ( ust 1 ) oraz " Parlamencie" ( ust 2 i 3). Oznacza to ,że rozróżnienie to jest usprawiedliwione określonymi racjami , którymi w ocenie sądu są instrumenty kontroli w kwestii zawieranych przez posłów umów, nadzoru nad ich zakresem – rodzajem a także ponoszonych w tym przedmiocie wydatków. Wychodząc z tego założenia , iż parlament określa warunki korzystania z prawa do pomocy świadczonej przez współpracowników posła , oczywistym jest ,że także i zamówienie na te usługi oraz ich specyfikacja muszą pochodzić od Parlamentu a nie od Eurodeputowanego.

Podsumowując , nie sposób zarzucić organom dokonania niewłaściwej interpretacji cytowanego przepisu § 7 ust. 2 pkt 2 i o tej samej treści za kolejny okres tj . § 11 ust. 2 pkt 2 z 2008 r. . Prawodawca obwarował możliwość korzystania z preferencyjnej stawki w wysokości 0% warunkiem uzyskania przed dokonaniem przez podatnika dostawy usług od podmiotu, będącego instytucją Wspólnoty, dokumentu stanowiącego zamówienie wraz ze specyfikacją usług. Brak zatem uzyskania przez skarżącą z Parlamentu Europejskiego takich dokumentów stanowi podstawę do zajęcia stanowiska, że skarżąca nie może skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% określonej w § 7c ust.1 pkt.1 Rozporządzenia z 2004, odpowiednio z 2008 roku.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi opartego na nieuwzględnieniu interpretacji wydanej dla strony , do której się zastosowała i powiązanych z tym naruszeń zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa , jego pewności i otrzymanej gwarancji poprzez jej udzielenie co do dostosowania do niej zachowania dającego pewność co do stosowania prawa, a także wywodzenia z niej związania organu jej treścią oraz możliwości zmiany w ramach procedury przewidzianej dla tej instytucji a nie kwestionowania jej treści w czasie rozpatrywania sprawy podatkowej , jako działania spóźnionego i pozbawionego podstawy prawnej - sąd uznaje ten zarzut za nieuprawniony.

W ocenie sądu zagadnienie związane z dysponowaniem dwoma odmiennymi stanowiskami administracji podatkowej w zakresie rozumienia czy też interpretacji mających w sprawie zastosowanie przepisów cytowanych rozporządzeń Ministra Finansów – w wydanym postanowieniu interpretacyjnym z 2006 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł., czy też zawartym w indywidualnej interpretacji Ministra Finansów z [...] , a także różnicy stanowisk , która z nich obowiązuje - nie ma większego znaczenia dla oceny legalności podjętej decyzji będącej przedmiotem skargi.

W judykaturze oraz piśmiennictwie przedmiotu nie budzi wątpliwości pogląd , podzielany przez sąd rozpoznający niniejszą sprawę ,że przepisy art. 14 k § 1 , art. 14 k § 2 , art. 14 k § 3 i art. 14 m § 1 Ordynacji podatkowej stanowiące o nieuwzględnieniu interpretacji – indywidualnej i ogólnej - w rozstrzyganiu sprawy podatkowej , świadczą jednoznacznie i dowodzą niezbicie , że interpretacje te nie mają mocy formalnie wiążącej dla rozstrzygających w indywidualnych sprawach organów podatkowych . Mówi się , że skoro organ podatkowy może , zgodnie z ustawą , nie uwzględnić w rozstrzygnięciu sprawy interpretacji , oznacza to , że nie jest ona dla niego formalnie wiążąca. W powołanych przepisach ustawodawca wyraźnie wskazał ,że może dojść do nieuwzględnienia interpretacji w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej , przy czym w takiej sytuacji stworzył ochronę dla podatnika stosującego się do niej, szczegółowo opisując na czym ma ona polegać, np. zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku , nienaliczaniu odsetek od zaległości podatkowej w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji , które odnoszą się do sfery prawa materialnego nie zaś procesowego, a więc prawa regulującego postępowanie podatkowe. Oznacza to ,że ochrona wynikająca z urzędowych interpretacji prawa podatkowego nie obejmuje zakazu wszczynania postępowania podatkowego w podatkowym stanie faktycznym interpretacji , na którą powołuje się strona, tym samym jej nieuwzględnienia ( por. wyrok WSA w Łodzi z 23 marca 2010 r. sygn. I SA/Łd 34/10 oraz Jacek Brolik Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego Wydanie I , LexisNexis Warszawa 2013 r. str. 246 i nast. ).

Podsumowując dotychczasowe rozważania zdaniem sądu organy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszyły również zasad wyspecyfikowanych w pkt 4 skargi albowiem dały pełny i jednoznaczny wyraz z jakich powodów podjęto decyzje , działały na podstawie obowiązujących przepisów a to , że jest ona nieprzekonywująca dla strony nie oznacza ,że jest niewłaściwa w sytuacji kiedy administracja podatkowa powołała właściwą argumentację na jej usprawiedliwienie, a sąd ją akceptuje .

Nie doszło także do naruszenia zasady prawdy obiektywnej albowiem organy na podstawie zgromadzonych dowodów odtworzyły rzeczywiste stosunki prawne zachodzące w podatkowym stanie faktycznym , prawidłowo je oceniając w części , która nie pozwalała na uznanie ,że stronie przysługuje prawo do skorzystania z obniżonej stawki do wysokości 0% w stosunku do świadczonych usług na rzecz Eurodeputowanego.

Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 151 ppsa skargę oddalił.

AKe.