Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1235/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 122, art. 180
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 4 pkt 1, art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 71 poz 838
law: Ustawa dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 688/11 w sprawie ze skargi "F." S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 23 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 rok oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 stycznia 2012 r. I SA/Gl 688/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę F. S.A. w K. (dalej: Strona, Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 23 maja 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.qov.pl/.

Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Gliwicach ):

Spółka złożyła korekty zeznania podatkowego za lata 2004-2006 i wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Podniosła, że korekty dotyczą: 1) wyłączenia z podstawy opodatkowania urządzeń związanych z eksploatacją budynków, 2) gruntów zajętych pod drogi publiczne i parkingi, 3) dróg dojazdowych i ogrodzeń przypisanych do budynków i związanych z ich eksploatacją, 4) ogrodzeń, 5) dróg i placów wewnętrznych oraz 6) przekwalifikowania z grupy I do grupy II obiektów nie będących budynkami, a ponadto – 7) korekty powierzchni użytkowej budynków.

Prezydent Miasta K., decyzją z dnia 23 maja 2011 r. określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r., w kwocie niższej niż pierwotnie zadeklarowana. Organ uwzględnił część korekt , odmówił jednak m.in. uznania, że wskazane przez Stronę drogi i place wewnętrzne, korzystały w 2005 r. ze zwolnienia przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm.) – powoływanej dalej jako "u.p.o.l. z uwagi na brak oznaczenia działek symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków, na których się one znajdują.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 23 maja 2011 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Zdaniem organu odwoławczego skoro grunt podatnika nie został sklasyfikowany jako drogi, to brak jest przesłanek do wyłączenia z opodatkowania budowli drogi wewnętrznej. Jeżeli dany grunt stanowi pas drogowy zabudowany drogą w ujęciu ustawy o drogach publicznych to powinien być sklasyfikowany w stosownej ewidencji jako droga (dr). Dotyczy to także dróg wewnętrznych. Natomiast organy podatkowe nie są uprawnione do przyjęcia przy wymiarze podatku od nieruchomości innej jego podstawy, niż dane wykazane w ewidencji gruntów i budynków. Skoro więc z ewidencji nie wynika, aby na spornych działkach znajdowały się grunty oznaczone symbolem "dr", to- zdaniem organu odwoławczego- nie są na nich zlokalizowane drogi wewnętrzne, podlegające wyłączeniu od opodatkowania.

Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Gliwicach (Sądem pierwszej instancji).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz. art. 180 i 187 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie Spółki organy błędnie przyjęły, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegały wyłącznie geodezyjnie wydzielone drogi i pasy drogowe uwzględnione w ewidencji gruntów i budynków oraz oznaczone symbolem "dr".

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał skargę za zasadną i uchylił decyzję SKO. W motywach wyroku sąd pierwszej instancji nie podzielił stanowiska organów, że skoro drogi wewnętrzne nie zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, to brak jest podstaw do wyłączenia takich dróg z opodatkowania. Wprawdzie stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne ( tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ) "podstawę ( ... ) wymiaru podatków i świadczeń ( ... ) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków", to jednak przypisanie ewidencji gruntów i budynków decydującej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. nie jest działaniem prawidłowym. Ewidencja ta może być bowiem podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje kategorię gruntów wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawodawca w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyraźnie wskazał na różne kategorie przedmiotów opodatkowania - pas drogowy i drogę. W ewidencji gruntów i budynków nie ma symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i dlatego art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego w tym zakresie nie może znaleźć zastosowania. Stąd też przedmiotem ustaleń powinno być istnienie na gruncie budowli drogi. Ewidencja gruntów i budynków, jak wskazuje już jej nazwa, nie jest również dokumentem obejmującym budowle, w tym drogi. Są tam zawarte dane dotyczące gruntów i budynków, a nie budowli. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajduje się budowla, np. droga ( R. Dowgier, L. Etel, Glosa do wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007 r. I SA/Ol 582/06, Finanse Komunalne 2007/3/49). A zatem organy podatkowe błędnie przyjęły, że brak sklasyfikowania dróg wewnętrznych na terenie zakładu produkcyjnego symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków, przesądza iż drogi te nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania.

Konkludując rozważania sąd pierwszej instancji stwierdził, że w zaskarżonej decyzji naruszone zostały zarówno przepisy prawa materialnego (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz 21 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne) przez niewłaściwą ich interpretację, a także zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez nieustalenie czy na spornej nieruchomości w rzeczywistości istnieją drogi wewnętrzne.

We wskazaniach co do dalszego postępowania sąd zobowiązał organ podatkowy do ponownego rozpoznania sprawy poprzedzonego prawidłowym ustaleniem stanu rzeczywistego nieruchomości z uwzględnieniem oceny prawnej, zawartej w uzasadnieniu wyroku, a odnoszącej się do zakresu wyłączenia z opodatkowania dróg wewnętrznych.

Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie rozpoznanie skargi, jak również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Pełnomocnik organu skargę kasacyjną oparł na obu wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – powoływanej dalej jako "p.p.s.a." podstawach, a mianowicie:

I. Naruszeniu prawa materialnego tj.: art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. ) poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że budowle tzw. "dróg wewnętrznych" posadowione na gruntach, które nie zostały oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" korzystały ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

II. Naruszeniu przepisów postępowania tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w sprawie organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności w sprawy, a w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie czynności zmierzających do ustalenia, czy na opodatkowanej nieruchomości faktycznie znajdują się drogi wewnętrzne.

Strona przeciwna nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu.

Powołane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego sprowadzają się w istocie do problemu zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków nie oznaczono ich symbolem drogi ("dr"). Ponieważ stosowanie wspomnianego przepisu budziło wątpliwości, a w konsekwencji doprowadziło do rozbieżności w orzecznictwie, Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 18 listopada 2013 r. (sygn. akt II FSP 2/13) podjął uchwałę, w której rozstrzygnął wyłaniające się na tym tle kontrowersje. Stwierdzono w niej, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, uregulowana w art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia dróg wewnętrznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.). Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela przedstawiony powyżej pogląd.

W przywołanej uchwale przyjęto także, że zgodnie z definicją drogi, zawartą w art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych, droga ma być budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego. Z użytego zwrotu "przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego" można zatem wyprowadzić wniosek, że drogą w rozumieniu wskazanej ustawy będzie budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Droga musi co do zasady służyć większej ilości osób, niekonieczne będących właścicielami gruntu, na którym droga jest posadowiona i osób z nim związanych. Na takie przeznaczenie drogi, także wewnętrznej, wskazuje też art. 8 ust. 1 ustawy. Wymienia on bowiem wśród desygnatów nazwy droga wewnętrzna m.in. drogi w osiedlach mieszkaniowych czy dojazdowe do obiektów użyteczności publicznej, które niewątpliwie dostępne są również dla osób innych niż właściciel gruntu. Aspekt funkcjonalny, tzn. powiązania pojęcia "drogi" ("pasa drogowego" i "obiektów budowlanych") z prowadzeniem (zabezpieczeniem i obsługą) ruchu drogowego, eksponowany jest też w treści art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Tym samym stwierdzić należy, że dana budowla może być uznana za drogę wewnętrzną jedynie wówczas, gdy przeznaczona ona jest do ruchu drogowego (rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób, każdego użytkownika dróg), a nie służy tylko przedsiębiorcy do wewnętrznej komunikacji w obrębie danej nieruchomości (na terenie jego zakładu). Skoro [...] w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. pojęcie "drogi" oraz "obiektów budowlanych" powiązane zostało z elementem funkcjonalnym, tj. ruchem drogowym i obsługą (zabezpieczeniem) tego ruchu, regulacja ta zatem swoim zakresem nie obejmuje obiektów o innych funkcjach, w tym takich kategorii, jak parkingi oraz inne obiekty, które nie są bezpośrednio związane z ruchem drogowym i nie służą bezpośrednio obsłudze (zabezpieczeniu) tego ruchu, a np. zapewnieniu miejsc postojowych przed centrami handlowymi, stacjami paliw itp.

Trafnie zatem sąd pierwszej instancji zobowiązał organ podatkowy do ustalenia, czy nieruchomości wskazane przez Spółkę w deklaracjach podatkowych spełniają kryteria określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych. O zastosowaniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. decydować powinien bowiem stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy (art. 122 Ordynacji podatkowej) przy zastosowaniu istniejących środków (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej).

Kierując się powyższymi względami, na mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.