Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 919/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3 art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: Pomocnik sekretarza Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 919/14

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] roku w sprawie określenia A S.A. z siedzibą w W. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 167.365,00 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, że A Spółka Akcyjna z siedzibą w W. w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 rok złożonej w Urzędzie Miasta w T. w dniu [...] roku wskazała, że przedmiotem opodatkowania jej nieruchomości na terenie Gminy Miasta T. są:

• grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 33.935 m2 (x 0,62 zł za 1 m2 = 21.040 zł),

• budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.702,81 m 2 (x 15,52 zł za 1 m2 = 26.428 zł),

• budowle o wartości 5.947.277 zł, co przy 2 % wartości dało kwotę podatku 118.945,54 zł.

Wskazano jednocześnie, że spółka nie podała żadnej informacji o przedmiotach, w tym budowlach, zwolnionych z podatku.

A Spółka Akcyjna z siedzibą w W. w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 rok złożonej w Urzędzie Miasta w T. w dniu 14 stycznia 2008 roku wskazała, że przedmiotem opodatkowania jej nieruchomości na terenie Gminy Miasta T. są:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 33.935 m2 (x 0,63 zł za 1 m2 - 21.379,05 zł),

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.702,81 m2 (x 15,88 zł za 1 m2 = 27.040,62 zł),

- budowle o wartości 3.659.566 zł, co przy 2 % wartości dało kwotę podatku 73.191,32 zł,

nie podając żadnej informacji o przedmiotach, w tym budowlach, zwolnionych z podatku.

A Spółka Akcyjna z siedzibą w W. w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 rok złożonej w Urzędzie Miasta w T. w dniu 29 września 2008 roku wskazała, że przedmiotem opodatkowania jej nieruchomości na terenie Gminy Miasta T. są:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 33.935 m2 (x 0,63 zł za 1 m2 - 21.379,05 zł),

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.702,81 m2 (x 15,88 zł za 1 m2 - 27.040,62 zł),

- budowle o wartości 3.669.342 zł, co przy 2 % wartości dało kwotę podatku 73,386,84 zł,

nie podając żadnej informacji o przedmiotach, w tym budowlach, zwolnionych z podatku.

W piśmie z dnia 9 czerwca 2008 roku spółka wyjaśniła, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na 2007 rok wynika z faktu, że w 2008 roku wyłączono z opodatkowania wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej.

Postanowieniem z dnia [...] 2008 roku Burmistrz Miasta T. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia A Spółce Akcyjnej w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Decyzją z dnia [...] 2009 roku Burmistrz Miasta T. określił A Spółce Akcyjnej w W. wysokość zaległości w podatku od nieruchomości za 2008 rok na kwotę 45.559,00 zł.

Na skutek odwołania spółki od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...]2009 roku uchyliło w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia

Decyzją z dnia [...] 2010 roku Burmistrz Miasta T. określił A Spółce Akcyjnej w W. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 167.365,00 zł.

Od powyżej decyzji Spółka złożyła odwołanie.

Mając na uwadze zarzuty odwołania SKO w Ł. powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazało, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek wyłączających zastosowanie najwyższej stawki opodatkowania do wszystkich przedmiotów i podstaw opodatkowania.

Podkreślono, że organ pierwszej instancji opodatkował 33.935 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i 1.702,81 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zgodnie z deklaracją złożoną przez Spółkę. Różnica pomiędzy złożoną deklaracją, a zaskarżoną decyzją dotyczy wartości budowli. Spółka bowiem zadeklarowała na 2008 rok wartość budowli 3.669.342 zł, natomiast organ pierwszej instancji przyjął wartość z korekty deklaracji za 2007 rok, tzn. kwotę 5.947.277 zł. Wskazano, że różnica ta wynika z pomniejszenia w deklaracji za 2008 rok w stosunku do 2007 roku wartości zadeklarowanych budowli o kwotę odpowiadającą wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej.

Wskazano, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca wcześniej w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem, jest budowlą. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w sposób wyraźny stanowi, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, a tym samym rozstrzygając zakres przedmiotowy w podatku od nieruchomości konieczne jest sięgnięcie do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2006 roku Nr 156, poz. 1118 z późn. zm. oraz tekst jednolity Dz.U. z 2010 roku Nr 243, poz. 1623 z późn. zm,). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przez obiekt budowlany należy rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przytoczona definicja nie stanowi katalogu zamkniętego i jest jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę. Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest także "urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym", zdefiniowane w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Tego typu urządzenia są traktowane jako budowla i powinny podlegać opodatkowaniu albo samodzielnie (np. ogrodzenie posesji, na której prowadzona jest działalność gospodarcza) albo jako element składowy obiektu (np. instalacje i przyłącza rurociągu lub linii energetycznej). Budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Za część składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, póz. 93 z późn. zm.) uważane jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Częścią składową gruntu (art. 48 k.c.) są, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, w szczególności budynki i inne urządzenia z gruntem trwale związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Zasadą jest, że podatek od obiektów stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty. Jeżeli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel. Wyjątkiem od przedstawionego rozumienia części składowej gruntu są urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne podobne (art. 49 k.c.). Urządzenia te w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to budowle, określane mianem sieci technicznych. Nie należą one do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Podatek od nich będzie płacił ich właściciel lub posiadacz - jeżeli są to urządzenia stanowiące własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego. Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli. W przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń, które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa.

Podniesiono, że linie kablowe stanowią łącznie z kanalizacją kablową funkcjonalną całość techniczno-użytkową, co jest bezspornie przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, która stanowi osłonę transferu przebiegającego tymi liniami. Z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne nie mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej wynika, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie. Niewypełniona liniami telekomunikacyjnymi nie jest budowlą, bowiem nie realizuje swojego przeznaczenia, tj. nie osłania linii telekomunikacyjnych przesyłających sygnał. Stwierdzono również, że w sprawie opodatkowania linii kablowych wraz z kanalizacją kablową została wypracowana już utrwalona jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, którą Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w całości podziela.

Przytaczając treść art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazano, że podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. W opinii organu z powołanego przepisu wynika, iż zasadą jest, iż podstawę opodatkowania budowli stanowi ich wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego" wskazuje jednoznacznie, że chodzi tu o "wartość do dokonywania odpisów amortyzacyjnych" na potrzeby podatkowe, którą obecnie regulują przepisy art. 16a i następnych ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 roku 54, poz. 654 z późn. zm.).

Wyjaśniono, ze organ pierwszej instancji określając Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w zakresie budowli oparł się nie na zadeklarowanej na rok 2008 kwocie 3.669.342 zł (i to po korekcie deklaracji), a na kwocie wskazanej w korekcie deklaracji za poprzedni rok 2007 tzn. na kwocie 5.947.277 zł. Z wyjaśnień do deklaracji za 2008 rok - w piśmie z dnia 9 czerwca 2008 roku - wynika, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej przez Spółkę na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na 2007 rok wynika z faktu, że w 2008 roku wyłączono z opodatkowania wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej jako obiektów niebędących budowlami.

Zauważono, że zgodnie z przepisem art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej co do zasady podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Oczywiście podatek wskazany w deklaracji za 2007 rok (a potem w korekcie deklaracji) jest podatkiem do zapłaty za 2007 rok. Jednakże złożona przez Spółkę deklaracja i korekta za 2007 rok, poza znaczeniem, jaki jej nadaje powołany przepis art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, ma niewątpliwie wartość dowodową na zasadzie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Z deklaracji tej wynika m.in. wartość początkowa w 2007 roku, będąca podstawą opodatkowania w zakresie budowli. Spółka jest zobligowana informować organy podatkowe o wszelkich dokonywanych zmianach, mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. W związku z tym na przedmiotowy 2008 rok organ pierwszej instancji miał podstawę do przyjęcia podstawy w zakresie budowli zadeklarowanej na 2007 rok tzn. 5.947.277 zł, odzwierciedlającej wszelkie zmiany, jakie zaszły w związku z budowlami. Kwota ta odzwierciedla wartość przedmiotowych budowli nie tylko w 2007, ale i w 2008, zawierając wartość zadeklarowanych na 2007 rok linii kablowych wraz z kanalizacją kablową. Organy w przedmiotowym postępowaniu tym samym dają wiarę oświadczeniu podatnika w deklaracji, z którego wynika pełna wartość przedmiotowych budowli, nie zaś wartość tych budowli z odjęciem wartości linii kablowych. Deklaracja złożona przez Spółkę stanowi dowód w postępowaniu, pozwalający stwierdzić wartość budowli podlegających opodatkowaniu.

Podkreślono, iż organ pierwszej instancji bezskutecznie wzywał Spółkę m.in. do wskazania wartości linii kablowych obliczonych zgodnie z ewidencją środków trwałych. Podatnik jednakże nie wskazał ani na wartość przedmiotowych linii kablowych, czy też na jakiekolwiek zmiany, jakie zaszły w ich wartości w roku 2008, w stosunku do roku 2007, stąd też organ pierwszej instancji miał pełne podstawy do przyjęcia w przedmiotowej sprawie wartości z 2007 roku.

Oznacza to, zdaniem organu, że w przedmiotowej sprawie została wypełniona norma z powołanego przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji i jej korekcie za 2008 rok.

W ocenie organu II instancji przedmiotowe postępowanie zostało przeprowadzone z wypełnieniem wymagań wynikających z przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wystarczający do określenia wartości budowli w przedmiotowym 2008 roku. W przedmiotowym postępowaniu zapewniono także czynny udział w postępowaniu na zasadzie art. 123 § 1, art. 155 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji wypełnia wymogi z art. 124 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do załączonej do pisma pełnomocnika Spółki z dnia 22 marca 2011 roku opinii technicznej rzeczoznawcy budowlanego w zakresie telekomunikacji ze Stowarzyszenia B mgr inż. J. C. na temat zagadnień budowy telekomunikacyjnej kanalizacji kablowej, telekomunikacyjnych linii kablowych i telekomunikacyjnych linii napowietrznych w mieście W. gmina W. z 2009 roku, Kolegium wskazało, że opinia ta nie dotyczy przedmiotów opodatkowania na terenie gminy Miasto T., a poza tym w ogóle ocena techniczna tych przedmiotów nie może stanowić dowodu na to, czy linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej stanowią część budowli stanowiącej całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami podlegającej opodatkowaniu w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 1 lit. b w/w ustawy Prawo budowlane.

W związku z powyższym przedstawiony przez stronę dowód nie miał, w opinii organu, żadnego wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] 2011 r. wpłynęła skarga Spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1) art. 21 § 3 oraz art. 207 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz w związku z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie za prawidłową decyzję podatkową pomimo tego, że nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008, w związku z czym decyzja ta została wydana poza postępowaniem podatkowym;

2) art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałaby, że:

a) A S.A. (dalej również Spółka) jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości za rok 2008, choć powinna była je zadeklarować,

b) należące do Spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

- brak ustaleń opisanych w pkt a) i w pkt b) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił, że zaistniał przedmiot opodatkowania,

c) wartość spornych linii kablowych, która - przy założeniu ich opodatkowania - powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy,

- brak ustalenia opisanego w pkt c) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił podstawy opodatkowania;

3) art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie;

4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o:

1) uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] 2011 r.,

2) uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta T. z dnia [...] 2010 r.,

3) zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. uznało za prawidłową decyzję podatkową wydaną poza postępowaniem podatkowym; w sprawie, w której wydano decyzję, nie doręczono bowiem Spółce postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu.

Wskazano również, że organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie ustaliły inną niż zadeklarowana przez podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok, nie przedstawiły jednak dowodów, z których wynikałoby, że wysokość zadeklarowana przez podatnika nie odzwierciedla rzeczywiście zaistniałego u niego podatkowego stanu faktycznego.

Zdaniem strony - skoro zakwestionowano prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to na organach podatkowych ciążył obowiązek wykazania, że jest ono niezasadne.

W opinii autora skargi, za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez A S.A. za poprzedni okres rozliczeniowy.

Wskazano, że ustalenie wartości obiektów, które organ zakwalifikował jako budowle następuje na podstawie ewidencji środków trwałych. Tylko ewidencja środków trwałych obejmuje wszystkie składniki majątkowe stanowiące własność A S.A. Zaznaczono, że dane wykazane w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 nie są aktualne na nowy rok podatkowy. Jest to następstwem zmian, jakie w sposób systematyczny zachodzą w stanie składników majątku A S.A.

Ponadto, zdaniem strony, organ I instancji, jak i SKO w Ł., nie wyjaśniły, dlaczego wartość wykazana w deklaracji złożonej przez A S.A. za rok 2007 jest rzeczywistą wartością spornych obiektów i odpowiada wartości budowli niezadeklarowanych do opodatkowania w deklaracji za rok 2008.

Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że wartość przyjęta przez organy podatkowe do wymiaru podatku nie jest wartością określoną zgodnie z tymi przepisami, ponieważ organ podatkowy orzekający w przedmiotowej sprawie jako podstawę opodatkowania od budowli w roku 2008 przyjął wartość, która nie jest wartością początkową środka trwałego, ale wartością określoną przez stronę w deklaracji podatkowej złożonej za poprzedni rok podatkowy.

Tym samym, w opinii strony, doszło do niewłaściwego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w związku z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Następnie podniesiono, że zaskarżona decyzja narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ podatkiem od nieruchomości obciążono linie kablowe, które nie wykazują cech budowli w rozumieniu tych przepisów.

Zdaniem strony, dokonana przez Kolegium wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, w kontekście opodatkowania sieci technicznej, jest nieprawidłowa, gdyż nie uwzględnia tego, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą w rozumieniu tego przepisu jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

W odpowiedzi na skargę SKO w Ł. wniosło o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 13 stycznia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie w sprawie na podstawie art. 124 § 1 pkt 6 w związku z art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., z uwagi na uprzednie wszczęcie i niezakończenie postępowania wszczętego w trybie nadzwyczajnym, którego przedmiotem była zaskarżona decyzja SKO. Zażalenie SKO wniesione na powyższe postanowienie zostało oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zmianami) – dalej u.p.o.l. oraz ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zmianami), jak też mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zmianami) – dalej O.p.

W pierwszym rzędzie należy jednak ustosunkować się do sformułowanego dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego zarzutu dotyczącego zachowania formalnych wymogów wszczęcia postępowania podatkowego.

Strona skarżąca podniosła w skardze, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało doręczone na adres będący adresem siedziby podatnika, lecz na adres jej pełnomocnika, który został ustanowiony na etapie czynności sprawdzających, a nie w postępowaniu podatkowym.

Z treści art. 6 ust. 9 u.p.o.l. wynika obowiązek osób prawnych do samoobliczenia podatku od nieruchomości i jego wpłacenia – bez wezwania – na rachunek budżetu właściwej gminy (pkt 3). Wobec powyższego w odniesieniu do osób prawnych zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). W konsekwencji powyższego w sytuacji w której organ podatkowy uzna, że wynikająca z tej deklaracji wysokość podatku nie odpowiada prawu, określenie jego prawidłowej wysokości może nastąpić po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w wydanej w następstwie tego postępowania decyzji (art. 21 § 3 O.p.). Decyzja taka winna zapaść po uprzednim przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (art. 165 § 2 O.p.). Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 O.p.). Niewątpliwie norma art. 165 § 4 O.p. ma charakter gwarancyjny służący prawidłowej realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu zagwarantowanej w art. 123 § 1 O.p. W opinii Sądu także ocena właściwego wypełnienia obowiązków przez organ podatkowy w zakresie prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego nie może abstrahować od jej realizacji w okolicznościach konkretnej sprawy oraz od wpływu ewentualnego uchybienia organów w tym zakresie na wynik postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.)

Wobec powyższego wskazać należy, że w niniejszej sprawie w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji z 19 marca 2008 r. do złożenia stosownych wyjaśnień dotyczących zmniejszenia wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w deklaracji na 2008 rok w stosunku do wartości budowli opodatkowanych w roku 2007, w piśmie z dnia 9 czerwca 2008 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wyjaśniła, że kwestionowana zmiana wartości budowli wynika z wyłączenia z podstawy opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, które nie są budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Do pisma dołączone zostało pełnomocnictwo opatrzone datą 25 stycznia 2008 roku dla doradcy podatkowego A. C. do reprezentowania skarżącej Spółki przed organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości. Następstwem złożenia powyższych wyjaśnień w zakresie rozbieżności pomiędzy deklaracjami podatkowymi za 2007 i 2008 rok było wszczęcie przez Burmistrza Miasta T. postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Ze znajdującego się w posiadaniu organu pełnomocnictwa strony wynikało jednoznacznie, że w zakresie przedmiotowym wszczętej sprawy podatnik ustanowił do reprezentowania jego interesów profesjonalnego pełnomocnika, a złożenie pełnomocnictwa już na etapie czynności wyjaśniających uprawniało - w ocenie Sądu - organ do przyjęcia, że intencją mocodawcy było objęcie profesjonalną ochroną już od pierwszych czynności prowadzonego wobec Spółki postępowania podatkowego. W okolicznościach niniejszej sprawy za sprzeczne z interesem strony uznać można by ignorowanie złożonego pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania interesów Spółki przed organami podatkowych i sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości i wszczynanie postępowania podatkowego bezpośrednio wobec Spółki z pominięciem jej pełnomocnika, wyznaczonego zgodnie z przepisami prawa, w celu zagwarantowania jej ochrony prawnej na każdym etapie postępowania w tym przedmiocie. Zakres złożonego pełnomocnictwa w pełni uprawniał do przyjęcia, że intencją skarżącej było, aby pełnomocnik zastępował ją w każdej sprawie dotyczącej jej zobowiązań w podatku od nieruchomości, a do takich spraw należy zaliczyć również postępowanie dotyczące określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Nie bez znaczenia w rozpatrywanej sprawie jest także fakt, że wyznaczony w tej sprawie pełnomocnik wykazywał się aktywnością w toku całego postępowania składając liczne pisma procesowe, w tym odwołania od decyzji organu I instancji, zaś strona na żadnym etapie postępowania nie zakwestionowała jego uprawnienia do reprezentowania jej interesów w tym postępowaniu. Zachowanie Spółki w toku postępowania wskazywało więc na jej pełną akceptację dla działań jej pełnomocnika w tej sprawie od samego początku postępowania.

Wobec powyższego uznać należy, że w okolicznościach sprawy doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania pełnomocnikowi umocowanemu do reprezentowania Spółki w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości, a nie bezpośrednio stronie, która miała w toku tego postępowania wolę i pełną świadomość reprezentowania jej w jego trakcie przez ustanowionego pełnomocnika, w żaden sposób nie naruszyło jej gwarancji procesowych do udziału w postępowaniu z art. 123 § 1 O.p., a wobec powyższego pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Przechodząc z kolei do istoty sporu w rozstrzyganej sprawie, który ogniskuje się wokół możliwości opodatkowania kanalizacji kablowej wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi jako budowli, wskazać należy, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości został określony w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlę stanowi – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy rozumieć przez to budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym przedmioty składające się na całość użytkową.

Definicja i wyliczenie budowli zawarte w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego mają charakter otwarty i przykładowy. Dla łatwiejszego zidentyfikowania cech budowli ustawodawca wymienia pewne ich typowe przykłady, zastrzegając dodatkowo łączącą je negatywną przesłankę, a mianowicie, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Wśród wymienionych w tym katalogu desygnatów budowli znalazły się m.in. sieci techniczne. Z kolei załącznik do ustawy prawo budowlane do obiektów budowlanych kategorii XXVI zalicza m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Zgodnie jednak z definicją tego pojęcia zawartą w ustawie z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (DZ. U. Nr 171, poz. 1800 ze zm.) sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to zatem obiekt budowlany będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy pomiędzy węzłami. Zadaniem sieci telekomunikacyjnej jest więc przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami.

Tak więc sieć telekomunikacyjna składa się z szeregu elementów tworzących całość techniczno-użytkową, których połączenie w odpowiedni sposób - zgodnie z wymogami technicznymi - umożliwia ich wykorzystanie w celu transmisji danych. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 maja 2010 roku w sprawie sygn. akt II FSK 2049/09 - nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych (por. R. Dowgier, Sieć techniczna jako przedmiot podatkowania podatkiem od nieruchomości, Finanse Komunalne z 2004 r., nr 12, s. 26, L. Etel, B. Pahl, Opodatkowanie linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, Prawo i podatki z 2009 r., nr 4, s 34). Całość ta zatem razem stanowi budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

W tym miejscu wskazać należy, że Sąd w składzie niniejszym podziela utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, zgodnie z którym przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno – użytkową podlegającą opodatkowaniu jako jeden obiekt budowlany podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (por.: FSK 2316/04, II FSK 156/ 08 i II FSK 564/08, II FSK 1951/09, II FSK 484/10 dostępne w Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http:// nsa.gov.pl).

Skoro na podstawie art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego, obiektem budowlanym jest "budowla stanowiąca całość techniczno–użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami", to organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że sieć telekomunikacyjna będąca własnością A S.A. stanowiąca całość techniczno-użytkową jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Zaliczenie sieci telekomunikacyjnej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 punkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej należy zatem dokonywać na podstawie przepisów ustaw o podatkach dochodowych, regulujących amortyzację środków trwałych. Wykaz stawek amortyzacyjnych zawiera z kolei załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym załączniku dokonany jest też podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Linie (sieci) telekomunikacyjne są w tym wykazie ujęte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Pozwala to przyjąć, że wartość linii (sieci) telekomunikacyjnej na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować na podstawie ich wartości z ewidencji środków trwałych. Linia telekomunikacyjna jest budowlą, a zarazem środkiem trwałym, którego wartość jest określona zgodnie z przepisami regulującymi amortyzację. Ta właśnie wartość jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że wobec niezłożenia przez Spółkę wykazu budowli za 2008 rok ze wskazaniem ich rodzaju i wartości, jak również ewidencji środków trwałych, organ prawidłowo za podstawę opodatkowania przyjął wartość określoną przez stronę w wysokości wynikającej z korekty deklaracji podatkowej za 2007 r.

Odnosząc się do treści skargi należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ust. 1 punkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne.

Ustawa podatkowa nie wskazuje jednak dowodu, za pomocą którego należy wartość tę ustalać. Nie jest to oczywiście luka w prawie, lecz wyraz funkcjonowania w szeroko pojętym prawie podatkowym dwóch zasad:

- po pierwsze zasady, iż ustawy podatkowe nie regulują zagadnień proceduralnych, w tym postępowania dowodowego, które jest domeną ordynacji podatkowej,

- po drugie zasady, zgodnie z którą ordynacja podatkowa nie przewiduje formalnej oceny dowodów przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości, pozostawiając takie ustalenia organom w ramach obowiązującej zasady swobodnej oceny każdego dowodu dopuszczalnego przez prawo (art. 180 § 1 w związku z art. 191 O.p.).

Przy specyficznym charakterze ustaleń podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości, które w pierwszym rzędzie można poczynić w oparciu o dokumenty posiadane przez podatnika, tj. ewidencję środków trwałych, prowadzoną dla spornego przedmiotu opodatkowania, wydaje się oczywiste, że gdy organy nie dysponują takim dowodem muszą ustalenia poczynić w oparciu o inne dostępne dowody. Brak takiego dowodu (ewidencji środków trwałych) i brak wykazu budowli ze wskazaniem ich wartości w ramach materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika wprost z woli strony skarżącej. Na wezwanie organu zawarte w piśmie z dnia 24 czerwca 2008 r. do przedłożenia wykazu budowli za lata 2007-2008 ze wskazaniem ich rodzaju, wartości i wyjaśnienia, które obiekty i na jakich odcinkach nie zostały ujęte w deklaracji na 2008 rok, organ I instancji nie otrzymał odpowiedzi (vide - pismo z dnia 24 czerwca 2008 r.).

W obliczu zaistniałej w rozpoznawanej sprawie sytuacji, tj. braku dokumentów podatnika, sąd I instancji nie dopatruje się naruszenia żadnego przepisu prawa w ustaleniu przez organy podatkowe tejże podstawy opodatkowania na podstawie innych dowodów, jak uczyniono w rozpoznawanej sprawie.

Rację należy przyznać organom, gdy spośród wszystkich wchodzących w grę dowodów wybrały ten, który wiernie odzwierciedla wartość stanowiącą podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 4 ust. 1 punkt 3 ustawy podatkowej. Mowa tu o danych wynikających z korekty deklaracji w podatku od nieruchomości za rok 2007, czyli rok poprzedzający rozpatrywany rok podatkowy, tym bardziej że zmiana wartości budowli - w ocenie strony - była wynikiem jedynie odmiennej kwalifikacji prawnej budowli.

Sąd I instancji wyraża w tym miejscu pogląd, że zabieg ten nie wykracza poza granice dopuszczalności przeprowadzenia dowolnego dowodu w postępowaniu podatkowym oraz zasady swobodnej oceny dowodów, o których mowa w art. 180 § 1 w związku z art. 191 O.p. Jeśli można by mieć jakiekolwiek (hipotetyczne) zastrzeżenia do tego dowodu, to rozwiał je już uprzednio sam podatnik stwierdzając w piśmie złożonym jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, że przyjęta w deklaracji podstawa opodatkowania została pomniejszona o wartość linii kablowych (pismo z dnia 9 czerwca 2008 r.). Zatem z powyższego wynika, że sporem objęta jest kwestia opodatkowania linii kablowych, a nie ich wartość. Tak więc strona skarżąca jest konsekwentna w całej sprawie broniąc tezy, że linie kablowe nie stanowią przedmiotu opodatkowania i że zmiana postawy opodatkowania wynika z wyeliminowania ich wartości.

Przy tak precyzyjnie i jednoznacznie wskazanej przyczynie zmiany podstawy opodatkowania w deklaracji za 2008 rok, wykluczającej możliwość pomyłki, trafnie organy podatkowe uznały, że dane z korekty deklaracji za rok 2007 odpowiadają wartości, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., tym bardziej, że w poprzednich latach podatkowych nie miały zastrzeżeń do danych przedstawianych przez stronę.

Oznacza to, że podstawa opodatkowania została ustalona w sposób prawidłowy, bez naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 i 8 w związku z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. strona skarżąca miała obowiązek wykazać wartość podstawy opodatkowania w sposób przewidziany w cytowanych przepisach. Skoro tego nie uczyniła, a zmiana wartości była spowodowana jedynie sporem co do linii kablowych, to nie sposób obciążać odpowiedzialnością za tego rodzaju zabieg organy podatkowe. Ustawodawca w cytowanych przepisach przerzucił ciężar dowodu na podatnika, który - w odróżnieniu od organów - z natury rzeczy ma pełną wiedzę o zaistniałych zmianach mających znaczenie podatkowoprawne. Skoro zaś, jak wyżej wskazano, pogląd strony skarżącej o celowości wyeliminowania z podstawy opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych okazał się błędny, to również nieuzasadniony musiał okazać się zarzut skargi naruszenia art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p.

Reasumując stwierdzić należy, że w sprawie nie ma sporu co do wartości podstawy opodatkowania. Wprawdzie strona skarżąca próbuje, w przywołanych wystąpieniach procesowych przekonać, że w toku postępowania podatkowego zmierzała do ustalenia tej wartości, lecz w istocie ostrze sporu między stronami dotyczyło innej kwestii. Jak wskazano wyżej dotyczyło ono tego, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są budowlą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Spór nie dotyczył zaś ich wartości, bo ta jest ustalona i wynika zarówno z przedmiotowej ewidencji środków trwałych pozostającej, co należy zaakcentować z całą mocą, w wyłącznej dyspozycji strony skarżącej, jak również danych wynikających z korekt deklaracji za rok 2007. W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 188 O.p. nie okazał się skuteczny, gdyż nie dotyczył okoliczności mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia.

Liczne, powołane przez stronę skarżącą orzeczenia sądów administracyjnych nie są źródłami prawa ani nie posiadają mocy wiążącej dla sądu I instancji orzekającego w rozpoznawanej sprawie, który w całości podziela tezy judykatury i doktryny powołane w niniejszych rozważaniach.

Wbrew zarzutowi skargi zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe uzasadnienie prawne. Uważna lektura tego aktu pozwala na stwierdzenie, jaki stan faktyczny został przyjęty przez organ i na jakiej podstawie prawnej organ nie uwzględnił argumentacji strony skarżącej.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji.

mko