Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1580/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1 art. 306h par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska /spr./ Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk Protokolant : st.sekr. Gabriela Porzezińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2004r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" Spółka z o.o. w B. na postanowienie Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] "A" Spółka z o.o. w B. wystąpiła do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o poświadczenie na fakturach : nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...] i nr [...] z dnia [...], że sprzedający - "W" Spółka z o.o. w W., nie zalega z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, wskazując jednocześnie, że do dokumentów przewozowych zakupionego wina luzem były dołączone zaświadczenia Urzędu Skarbowego z [...] z treści których wynikało, iż spółka "W" nie zalega z płatnością podatków, co - zdaniem Spółki "A" - winno skutkować poświadczeniem faktur.

Urząd Skarbowy odmówił poświadczenia faktur stwierdzając, że sprzedawca spółka "W" zalega z płatnościami podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym za październik i listopad 1999r., natomiast zaświadczenia z dnia [...] o niezaleganiu przez spółkę "W" z płatnościami podatku Urząd wydał zgodnie ze stanem faktycznym i księgowym na podstawie deklaracji sprzedawcy za wrzesień 1999r.

Następnie Spółka "A" pismem z dnia [...] złożyła - powołując jako podstawę prawną przepis art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej - wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie potwierdzenia faktur z listopada 1999r. i wydania stosownej decyzji.

Urząd Skarbowy odmówił potwierdzenia faktur, a Izba Skarbowa, rozpoznając skargę na bezczynność organu I instancji, podtrzymała to stanowisko w piśmie skierowanym do spółki "A" w dniu [...].

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie Spółka zarzuciła organom podatkowym bezczynność w sprawie.

Wyrokiem z dnia 25 kwietnia 20002r. o sygn. SAB/Sz 95/01 Naczelny Sąd Administracyjnym - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie zobowiązał Urząd Skarbowy do załatwienia sprawy poświadczenia faktur objętych wnioskiem z dnia [...] w terminie 30 dni.

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] postępowanie w sprawie potwierdzenia faktur umorzył jako bezprzedmiotowe, wywodząc w decyzji że spółka "A" w tym postępowaniu nie posiada przymiotu strony postępowania.

W postępowaniu odwoławczym spółka "A" dowodziła, że posiada status strony postępowania, gdyż ma interes prawny w tym, aby uzyskać potwierdzenie na fakturach, bowiem zamierza obniżyć należy podatek akcyzowy od wyrobów winiarskich zużytych do ich wytworzenia, zawarty w cenach zakupu wyrobów winiarskich w celu dalszego ich przetworzenia, na co zezwala przepis § 12 ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. Nr 157, poz. 1035 wraz z późn. zm./.

Izba Skarbowa podzieliła w decyzji wydanej w postępowaniu odwoławczym stanowisko Urzędu Skarbowego uznając, że spółka "A" nie może skutecznie domagać się wszczęcia postępowania dotyczącego zobowiązań podatkowych innego podmiotu.

Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie rozpoznając kolejną skargę spółki "A", tym razem na decyzję organu odwoławczego utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego, ponownie uznał skargę spółki "A" za uzasadnioną i zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego uchylił wyrokiem z dnia 6 lutego 2003r. o sygn. SA/Sz 2462/02.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że podstawą do uznania spółki "A" za stronę postępowania w sprawie potwierdzenia na fakturach dokumentujących zakup wyrobów winiarskich, że sprzedawca nie zalega z płatnościami podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jest art. 134 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że stroną postępowania mogą być również - obok podmiotów wskazanych w art. 134 § 1 Ordynacji podatkowej - inne podmioty, jeżeli przed powstaniem obowiązku podatkowego, na takim podmiocie ciąży szczególny obowiązek lub podmiot ten zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z prawa podatkowego.

W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie ustalił, że cyt. "Art. 302 ordynacji podatkowej stanowi, że z żądaniem wydania zaświadczenia o wysokości zaległości podatkowych podatnika do właściwego organu podatkowego może wystąpić kontrahent podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Przedkładając treść tego przepisu do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy nie można odmówić Spółce "A" racji, że organy podatkowe naruszyły przepisy ordynacji podatkowej odmawiając jej przymiotu strony postępowania podatkowego.

Aczkolwiek Spółka "A" wystąpiła do urzędu skarbowego o poświadczenie na fakturach dokumentujących zakup wyrobów winiarskich, że sprzedawca nie zalega z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a nie zaświadczenia o którym mowa w art. 302 ordynacji podatkowej, to nie zmienia to wyrażonej wyżej oceny.

Zdaniem Sądu podstawę materialno - prawną żądania Spółki "A" stanowił przepis § 12 ust. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16.12.1998r., który uzależniał możliwość obniżenia należnego podatku akcyzowego od dysponowania fakturami dokumentującymi zakup wyrobów winiarskich poświadczonymi przez właściwy urząd skarbowy, że sprzedawca nie zalega z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

Jednocześnie § 27 ust. 2 rozporządzenia stanowił, że w przypadku sprzedaży wyrobów winiarskich, do faktury powinno być dołączone zaświadczenie właściwego w sprawach podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, że sprzedawca nie zalega z płatnością podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług.

Wprowadzając swoisty dualizm w sposobie poświadczania braku zaległości po stronie sprzedawcy, rozporządzenie nie zawiera regulacji w jakim trybie, i na czyj wniosek ma nastąpić poświadczenie faktur. Zdaniem Sądu, skoro przepis § 12 ust. 10 cytowanego rozporządzenia czyni kupującego wyroby winiarskie podmiotem zainteresowanym posiadaniem faktur poświadczonych, gdyż stanowi to warunek obniżenia podatku należnego i jako kontrahent nie został przepisami rozporządzenia wyłączony z możliwości ubiegania się o poświadczenie faktur, to uprawniony jest do żądania od organów podatkowych takiej czynności albowiem jest osobą, która przed powstaniem obowiązku podatkowego chce skorzystać z przysługujących jej uprawnień, wynikających z prawa w zakresie obniżenia podatku należnego - art. 134 § 1 ordynacji podatkowej.

Brak określenia trybu poświadczenia faktur w rozporządzeniu nie może być podstawą do odmowy dokonania takiej czynności przez organy podatkowe. Ogólnikowość regulacji rozporządzenia w tym zakresie, a z drugiej strony tożsamość w treści merytorycznej "poświadczenia na fakturze" z treścią zaświadczenia wydanego na podstawie § 27 ust. 2 rozporządzenie wskazuje, że uzasadnionym jest by w zakresie poświadczenia faktur zastosować tryb przewidziany do wydawania zaświadczeń a uregulowany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 31.12.1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - ordynacja podatkowa. Za takim trybem załatwiania sprawy poświadczenia faktur przemawia również to, że intencją regulacji zawartej w przepisie § 12 ust. 10 i § 27 ust. 2 rozporządzenie z 15.12.1998r. było zwiększenie możliwości sprawdzenia autentyczności potwierdzenia faktury - patrz pismo Ministerstwa Finansów z 1.12.1999r. nr KS 8-760/55/99 Biuletym Skarbowy 2000/1/21.

Za takim trybem załatwienia sprawy przemawia również incydentalność regulacji dotyczącej poświadczenie faktur i brak związku z trybem wydawania "zaświadczeń" zawartych w ordynacji podatkowej wskazuje wyrugowanie tego przepisu w rozporządzeniu z 15.12.1999r. w sprawie podatku akcyzowego, gdzie poprzestano na wymogu dołączania do faktur sprzedaży wyrobów winiarskich, zaświadczeń wydanych przez właściwy urząd skarbowy o niezaleganiu przez sprzedawcę w płatności podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług".

Urząd Skarbowy ponownie przystępując do rozpoznania wniosku Spółki "A" w przedmiocie poświadczenia faktur w dniu 14 kwietnia 2003r. wezwał Spółkę, na podstawie art. 169 § 1 i art. 306h § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002r. w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe (Dz.U. Nr 240, poz. 2067), do dostarczenia zgody podatnika, tj. spółki "W" na dokonanie przez organ podatkowy żądanych przez Spółkę czynności, informując Spółkę jednocześnie, że zgoda podatnika winna być wyrażona na piśmie z jego podpisem i pieczęcią używaną do celów związanych z działalnością gospodarczą. Urząd, ponadto wskazał w piśmie, że termin do wydania zaświadczenia oblicza się od dnia złożenia oświadczenia podatnika wyrażającego zgodę.

W odpowiedzi na wskazane pismo Urzędu Skarbowego Spółka w piśmie z dnia [...] wyjaśniła, że nie potrzebuje zaświadczenia o wysokości zaległości spółki "W", gdyż jest w posiadaniu zaświadczeń o niezaleganiu z okresu wystawienia faktur, a jedynie wnosi o przeniesienie treści zaświadczeń na te faktury.

Wobec tego, że spółka "A" nie dostarczyła zgody spółki "W" na potwierdzenie zaświadczenie przez Urząd Skarbowy o niezaleganiu w podatku od towarów i usług oraz akcyzowym, Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia [...] o Nr [...], odmówił wydania zaświadczenia, a w uzasadnieniu Urząd zawarł stwierdzenie, że wg przepisu art. 306 a Ordynacji podatkowej zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania.

Zażalenie na to postanowienie wniosła do Izby Skarbowej Spółka "A" ponownie wskazując w zażaleniu, że Spółka nigdy nie występowała z wnioskiem o wystawienie zaświadczeń, lecz o przeniesienie treści z posiadanych zaświadczeń na faktury wystawione w listopadzie 1999r. przez spółkę "W".

Izba Skarbowa postanowieniem z dnia [...] o Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżone postanowienie uznając, że wydanie przez Urząd Skarbowy postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia jest w istocie wykonaniem polecenia Sądu, który wskazał w wyroku z dnia 6 lutego 2003r. o sygn. SA/Sz 2462/02 tryb załatwienia sprawy, jako tryb właściwy do wydawania zaświadczeń, wynikający z treści art. 306h § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i przepisów wykonawczych do ustawy Ordynacja podatkowa.

Postanowienie Izby Skarbowej zaskarżyła skargą do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie, spółka "A" podnosząc zarzuty takie, jak w odwołaniu od postanowienia organu I instancji, a ponadto Spółka wskazała, że Urząd Skarbowy posiada pisemne pełnomocnictwo spółki "W" dla prezesa spółki "A" do reprezentowania jej przed Urzędami w sprawie załatwienia potwierdzenia faktur i załączyła kopię pełnomocnictwa do skargi.

Odpowiedź na skargę wniósł do Sądu w dniu 8 października 2003r. Dyrektor Izby Celnej, który z dnia 1 września 2003r. na mocy przepisów ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych /Dz.U. Nr 137, poz. 1302/ przejął zadania w zakresie podatku akcyzowego w obrocie krajowym.

W obszernej odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko Izby Skarbowej w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona, gdyż zaskarżone postanowienie obowiązującego prawa nie narusza.

Urząd Skarbowy kierując się wskazaniami co do dalszego postępowania w sprawie wyrażonymi przez Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie w wyroku z dnia 6 lutego 2003r. o sygn. SA/Sz 2462/02, zgodnie z którymi uzasadnione jest w sprawie, by w zakresie poświadczenia faktur, zastosować tryb przewidziany do wydawania zaświadczeń, uregulowany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 162, poz. 1124 oraz z późn.zm.), zastosował wprost obowiązującą w tym zakresie procedurę, tj. przepis art. 169 § 1, art. 306h § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002r. w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe (Dz.U. Nr 240, poz. 2067), uzależniającą wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w płatnościach podatków kontrahentowi podatnika, od zgody podatnika wyrażonej na piśmie z jego podpisem i pieczęcią używaną do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Wprawdzie podstawa prawna wydawania zaświadczeń we wskazanym wyżej trybie zmieniła się dwukrotnie od 1999r. do 2003r., tj. :

- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 162, poz. 1124 wraz z późn.zm.) obowiązywało do 6 maja 2001r., a 7 maja 2001r. weszło w życie

- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 40 poz. 463), a 1 stycznia 2003r. zaczęły obowiązywać

- przepisy art. 306 a - 306 k Ordynacji podatkowej i rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe (Dz.U. Nr 240, poz. 2067), jednakże w każdym z tych stanów prawnych wymagana była zgoda podatnika na wydanie przez organy podatkowe jego kontrahentowi zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach wyrażona w odpowiedniej formie.

Zastosowanie przez Urząd Skarbowy procedury przewidzianej do wydawania zaświadczeń wprost do trybu poświadczeń na fakturach nie może zostać ocenione jako sprzeczne ze wskazaniami zawartymi w wyroku z dnia 6 lutego 2003r. o sygn. SA/Sz 2462/02. Natomiast - zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie - nieuprawnione było twierdzenie wyrażone przez Urząd Skarbowy w uzasadnieniu postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia, że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania, skoro - od samego początku postępowania w tej sprawie - wiadome jest, że spółka "A" zabiega o poświadczenie obrazujące stan niezalegania przez Spółkę "W" w podatkach z okresu wystawienia faktur, a nie na dzień wydania zaświadczeń. Jednakże ta okoliczność nie mogła stanowić podstawy do uznania wadliwości tego postanowienia, tym bardziej że zaskarżone postanowienie Izby Skarbowej takiego stwierdzenia nie zawiera. Ponadto, w ocenie tut. Sądu, jest oczywiste że Urząd Skarbowy odmówił wydania zaświadczenia z powodu braków formalnych, tj. brak zgody kontrahenta i powołał się w postanowieniu na tę przyczynę wskazując, jako podstawę jej wydania m.in. art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, a nie z tej przyczyny, że nie może wydać zaświadczenia obrazującego stan zalegania lub niezalegania Spółki "W" z okresu wystawienia przez tę Spółkę faktur sprzedaży wina spółce "A".

Powyższy wyrok Sądu nie zamyka Spółce "A" możliwości dalszego domagania się od Urzędu Skarbowego poświadczenia faktur wystawionych przez spółkę "W" w listopadzie 1999r. w trybie wskazanym przez Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z dnia 6 lutego 2003r. o sygn. SA/Sz 2462/02 i po uzyskaniu przez Spółkę zgody podatnika - spółki "W" na wydanie zaświadczenia /poświadczenia/ w wymaganej przez prawo formie, tj. na piśmie z jego podpisem i pieczęcią używaną do celów związanych z działalnością gospodarczą. Wskazanych wyżej wymogów - w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie - nie spełnia pełnomocnictwo z dnia 9 kwietnia 2002r. udzielone przez Likwidatora spółki "W" spółce "A", a załączone przez Skarżącą do skargi wniesionej do Sądu.

Podniesione okoliczności stanowiły podstawę do uznania skargi za nieuzasadnioną.

Na marginesie zauważyć należy, że skoro spółka "A" domaga się poświadczenia faktur wystawionych w okresie obowiązywania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 157, poz. 1035 wraz z późn.zm.) nakładających na nią obowiązek podwójnego potwierdzenia autentyczności faktur (posiadanie faktur dokumentujących zakup wina po cenach zawierających podatek akcyzowy potwierdzonych przez właściwy dla sprzedawcy urząd skarbowy oraz posiadanie zaświadczenia z tego urzędu o niezaleganiu przez sprzedającego z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego), a z żądaniem poświadczenia faktur wystąpiła w dniu 10 kwietnia 2000r. tj. pod rządami przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 105, poz. 1197 wraz z późn.zm.) nakładającymi na nią obowiązek jednokrotnego potwierdzenia autentyczności faktur (posiadanie tylko zaświadczenia urzędu skarbowego o niezaleganiu przez sprzedającego z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego), to - w ocenie Sądu - spółka "A" w 2000r. mogła obniżyć podatek akcyzowy należny od sprzedaży swoich wyrobów, do wytworzenia których zużyła wyroby nabyte od spółki "W" na podstawie wystawionych przez tę spółkę faktur w listopadzie 1999r. o podatek akcyzowy od wyrobów zakupionych, bez konieczności potwierdzenia tych faktur przez właściwy dla sprzedawcy urząd skarbowy. W dniu bowiem 10 kwietnia 2000r., tj. w dniu wystąpienia przez spółkę "A" z wnioskiem do Urzędu Skarbowego o wszczęcie postępowania w przedmiocie potwierdzenia faktur obowiązywały już /od 1 stycznia 2000r./ przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999r. - w pewnym sensie - korzystniejsze dla Spółki, jako podatnika, a Minister Finansów wydając nowe przepisy w rozporządzeniu z dnia 15 grudnia 1999r., nie wprowadził na okres przejściowy przepisów, które jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzałyby, jakie przepisy stosować w okresie przejściowy, gdy podatnik posiada fakturę wydaną przed 1 stycznia 2000r., a z prawa do obniżenia należnego podatku akcyzowego chce skorzystać po 1 stycznia 2000r.

W tej sytuacji - w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie - podatnik powinien posiadać możliwość wyboru procedury mniej skomplikowanej i jednoznacznie w przepisach uregulowanej, tym bardziej że procedura poświadczenia faktur w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998r. nawet w minimalnym zakresie że została uregulowana.

Z tych też względów tut. Sąd, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ orzekł jak w sentencji.