Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1013/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 21 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 637/18 w sprawie ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2017 r., nr 1401-IEW.4.4123.110.2017.AW w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 18 grudnia 2018 r., III SA/Wa 637/18, oddalił skargę L. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2017 r. nr 1401-IEW.4.4123.110.2017.AW w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki wraz z drugim wspólnikiem oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy. Ocena dowodów nie nosiła znamion dowolnej. Organy przedstawiły logiczną i spójną argumentację prowadzącą do wniosku, że skarżący w przedmiotowych okresach pełnił funkcję członka zarządu spółki, egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, natomiast strona nie wykazała następstwa przynajmniej jednej z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - zwanej w skrócie "O.p.").

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 oraz art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), zarzucił:

I. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 138 p.p.s.a. przez błędne uznanie, że przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki wraz z drugim wspólnikiem oraz spółką osobową, podczas gdy przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałym członkiem zarządu za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej;

2) naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak należytego rozważenia zarzutu naruszenia art. 116 § 2 O.p., pominięcie kwestii podnoszonych przez skarżącego oraz brak dokonania oceny zasadności zarzutów na gruncie rozpatrywanej sprawy;

II. naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 116 § 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w sprawie spełniona została przesłanka pozytywna, iż termin płatności zobowiązania w VAT, które przerodziło się w zaległość podatkową, przypadał w okresie pełnienia przez skarżącego kasacyjnie obowiązków członka zarządu spółki, podczas gdy zawieszenie i wyłączenie członka zarządu w drodze uchwały zgromadzenia wspólników, prowadzi do wyłączenia prawa do prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji, a co za tym idzie wyłączony i zawieszony członek zarządu nie pełni w tym czasie obowiązków członka zarządu;

- natomiast w przypadku uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki w okresie powstania zaległości podatkowych tj. w 2012 r., skarżący zarzuca naruszenie:

2) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zawieszenie i wyłączenie członka zarządu w drodze uchwały zgromadzenia wspólników prowadzące do wyłączenia prawa do prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji połączone z przewlekłą chorobą nie stanowi okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do uznania, że niezgłoszenie przez członka zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) w związku z zawieszeniem w prawach członka zarządu ze względu na przewlekłą chorobę stanowi okoliczność wyłączającą winę, co w konsekwencji doprowadziło do niezastosowania tego przepisu.

Wobec tak postawionych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na zasadzie art. 188 p.p.s.a. przez uchylenie Decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją Decyzji NUS, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie w oparciu o art. 185 §1 p.p.s.a. oraz na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 223 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych oraz w zw. z § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu o przyznanie radcy prawnemu A. W. kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu gdyż nie zostały one zapłacone ani w całości ani w części.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, t.j.), dalej: "p.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.

Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym stosownie do zarządzenia z 4 sierpnia 2022 r. Przewodniczącego III Wydziału Izby Finansowej, wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.). Jednocześnie poinformowano strony o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, składzie orzekającym i terminie posiedzenia niejawnego oraz pouczono o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia.

W sprawie nie sformułowano zarzutów podważających prawidłowość przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy, zatem obecnie należy uznać, że miarodajnym pozostaje ustalenie i ocena wszystkich faktów i okoliczności, które były niezbędne dla załatwienia sprawy. W tym kontekście niezasadne są zarzuty naruszenia art. 116 § 2 O.p. Autor skargi dopatruje się błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwego zastosowania tego przepisu. W jego przekonaniu w sprawie nie została spełniona przesłanka pozytywna, że termin płatności zobowiązania w VAT, które przerodziło się w zaległość podatkową, przypadał w okresie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu spółki. Wskazuje na zawieszenie i wyłączenie członka zarządu w drodze uchwały zgromadzenia wspólników. Miarodajnym przy tym jest przyjęte przez WSA i niepodważone, że skarżący działał tak, że wśród dokumentów składanych w lipcu 2012 r. w urzędzie skarbowym znajdowała się informacja do sprawozdania rocznego za 2011 r. oraz rachunek zysków i strat za 2011 r., oba dokumenty opatrzone pieczątką i podpisem "zastępca prezesa zarządu L. K.".

W ramach tego zarzutu za istotne należy przyjąć prawidłowe rozumienie pojęcia z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. "pełnienia obowiązków członka zarządu". Ordynacja podatkowa nie daje odpowiedzi na to, co konkretnie mieści się w tym wyrażeniu. Argumentacja skargi kasacyjnej opiera się na okoliczności podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników o zawieszeniu i wyłączeniu wykonywania przez skarżącego obowiązków członka zarządu oraz zwolnieniach lekarskich od 27 marca 2012 r. do 23 września 2012 r. Odwołując się do Kodeksu spółek handlowych, w tym przepisów, które pojawiły się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przy okazji przywołanych cytatów z literatury prawa, NSA przypomina, że stosownie do art. 201 § 1, 2, 3 i 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2000 r., poz. 1037), dalej: "k.s.h.", zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, składa się z jednego albo większej liczby członków, a do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Co istotne, członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Należy też pamiętać, że stosownie do art. 204 § 2 k.s.h. prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich. W przywołanym przez autora skargi kasacyjnej art. 220 k.s.h. wskazano, że umowa spółki może rozszerzyć uprawnienia rady nadzorczej, a w szczególności stanowić, że zarząd jest obowiązany uzyskać zgodę rady nadzorczej przed dokonaniem oznaczonych w umowie spółki czynności, oraz przekazać radzie nadzorczej prawo zawieszania w czynnościach, z ważnych powodów, poszczególnych lub wszystkich członków zarządu. Przy tym ostatnim przepisie należy jednak wskazać, że to zgromadzenie wspólników zostało wskazane, jako podejmujące uchwałę o zawieszeniu i wyłączeniu skarżącego (s. 9 skargi kasacyjnej).

Skutkiem zawieszenia jest czasowa niemożność prowadzenia przez danego członka zarządu spraw spółki i jej reprezentowania, natomiast nie prowadzi do wygaśnięciem jego mandatu. Prawo do reprezentacji spółki przez zawieszonego członka zarządu zostaje czasowo odebrane. Następstwa czynności prawnych dokonywanych w ramach reprezentacji spółki przez zawieszonego członka zarządu zależą od tego, czy informacja o zawieszeniu została wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego dla spółki. Np. w przypadku gdy osoba trzecia zawrze umowę ze spółką z o.o. reprezentowaną przez zawieszonego członka zarządu, którego zawieszenie jest jeszcze ujawnione w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym dla spółki, to spółka nie mogła powoływać się na nieważność takiej czynności prawnej, o ile osoba trzecia działała w dobrej wierze (por.: M. Chomiuk, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, C.H. Beck, W-wa 2014, s. 877). Skarżący wykazując jedynie uchwałę o zawieszeniu oraz zwolnienia lekarskie, oczekuje uznania, że brak faktycznego (jak określono w skardze kasacyjnej "aktywnego") uczestnictwa w funkcjonowaniu spółki jest wystarczające do uznania, że nie pełnił on obowiązków w czasie powstania zaległości. Niemniej bezspornie w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, z tytułu których powstały zaległości, za jakie orzeczono odpowiedzialność skarżącego, posiadał on mandat członka zarządu. Pojęcie, jakim ustawodawca posłużył się w art. 116 § 2 O.p. zostało zakreślone w orzecznictwie sądów administracyjnych do faktycznego pełnienia obowiązków, nawet w przypadku wygaśnięcia mandatu (por. wyrok NSA z 14 czerwca 2016 r., I FSK 1896/14). Przy czym doprecyzować należy za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2022 r., III FSK 578/21, który stwierdził, że użyte w art. 116 § 2 O.p. sformułowanie pełnienie obowiązków członka zarządu oznacza, że odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od pełnienia tej funkcji, a nie jedynie faktycznego wykonywanie obowiązków członka zarządu. Przesłanka ta z racji wykładni systemowej winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Przepis art. 116 O.p. w żadnym miejscu nie używa bowiem formuły "faktyczne pełnienie funkcji członka zarządu", a jedynie "pełnienie funkcji członka zarządu". Tę zaś funkcję określona osoba pełni od momentu jej powołania (art. 201 § 1 k.s.h.), do momentu wygaśnięcia jej mandatu (art. 202 § 1- § 3 k.s.h.), jej śmierci, rezygnacji albo odwołania (art. 202 § 4 k.s.h.). Członek zarządu ma przy tym pełne prawo do złożenia rezygnacji z tej funkcji w każdym czasie (art. 202 § 5 k.s.h. w związku z art. 746 § 2 Kodeksu cywilnego). Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 208 § 2 k.s.h.). Jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych "pełnienie obowiązków członka zarządu" rozumieć należy jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu. Sformułowanie: "pełnienie obowiązków" nie wiąże się w tym przypadku z faktycznym wykonywaniem tych obowiązków.

W przywołanym wyroku z 17 maja 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzegł, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że dla ustalenia, że dana osoba pełniła funkcję członka zarządu spółki konieczna jest ocena, czy dana osoba faktycznie wykonywała funkcje członka zarządu spółki. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że pogląd ten nie jest formułowany jako podważenie ustalenia opartego na formalnie poprawnych zapisach w Krajowym Rejestrze Sądowym czy też innych dokumentach stwierdzających powołanie danej osoby do pełnienia funkcji członka zarządu spółki i brak jej odwołania. Chodzi o sytuacje, w której dana osoba, pomimo że formalnie nie pełni funkcji członka zarządu spółki, faktycznie jednak funkcje członka zarządu spółki wykonuje.

W wyroku z 21 stycznia 2022 r., III FSK 3995/21, Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że jedną z określonych w art. 116 § 1 i § 2 O.p. przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest pełnienie tej funkcji w czasie, gdy upływał termin płatności tych zaległości. W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że jeżeli członek zarządu spółki kapitałowej prowadzi sprawy spółki, chociaż jego mandat wygasł na mocy art. 202 § 1 k.s.h., to nie może skutecznie powołać się na tę okoliczność w sprawie, której przedmiotem jest przeniesienie na niego odpowiedzialności za powstałe w tym okresie zaległości podatkowe. Podkreśla się, że za powiązaniem odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z faktycznym pełnieniem obowiązków członka zarządu przemawia nie tylko językowe brzmienie art. 116 § 2 O.p., ale również wykładnia celowościowa, dzięki której instytucja ta nabiera prakseologicznej spójności. Jeżeli bowiem o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki decydowałyby wyłącznie względy formalne, wówczas negatywne konsekwencje mogłyby dotyczyć również tych osób, które z przyczyn od siebie niezależnych nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw w czasie powstania zaległości. Opowiedziano się za tym, by pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu" nie utożsamiać z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, lecz by rozumieć je, jako faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością także po formalnej rezygnacji z tej funkcji. Jeśli zatem członek zarządu sprawował dotąd pełnioną funkcję również po wygaśnięciu mandatu, to może on ponosić odpowiedzialność na zasadach określonych w art. 116 § 1- 4 O.p.

Tak szerokie rozumienie pojęcia "pełnienia obowiązków", o jakim mowa w art. 116 § 2 O.p. powoduje to, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zebrane w niniejszej sprawie dowody należało uznać za wystarczającego do tego, co przyjęto w zaskarżonym wyroku, że skarżący faktycznie pełnił funkcję członka zarządu spółki, w ramach mandatu członka zarządu i pomimo uchwały o jego zawieszeniu. Zauważenia wymaga, że nie podważają tego również zwolnienia lekarskie (27 marca – 23 września 2012 r.), na jakie powołano się w sprawie i co przyjął do oceny Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Kwestię problemów zdrowotnych skarżącego należy rozpatrzyć w zakresie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., gdyż zarzut zawinionego zaniechania będzie aktualny zawsze wtedy, gdy osoba trzecia świadomie (wina umyślna) albo tylko przez niedbalstwo (wina nieumyślna) nie wywiązała się z nałożonego obowiązku terminowego zgłoszenia wniosku (por.: J. Olesiak, Odpowiedzialność członków zarządu spółek kapitałowych za ich zaległości podatkowe (...), Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego 2020, s. 137). Oczywiście nie można wykluczyć na tyle zmiennej sytuacji członka zarządu, że nie mógł on zgłosić wniosku w czasie właściwym, i każdorazowo ocena taka powinna być dokonana indywidualnie, na co wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Niemniej chodzi o, krótko rzecz ujmując na potrzeby niniejszej sprawy, uchybienie niezależne od skarżącego. Mimo tego, w sprawie nie wykazywano, by skarżący nie był w stanie działać tak, by wniosek o upadłość spółki nie został złożony w terminie, gdyż ten nie został złożony wcale. Można przyjąć, że w katalogu okoliczności wyłączających winę członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości mieszczą się okoliczności związane z jego osobą (jak np. ciężka choroba uniemożliwiająca mu działanie), czy takie, które wpływają na ocenę dochowania przez niego należytej staranności w monitorowaniu stanu majątkowego spółki, niemniej w zaskarżonym wyroku trafnie w kwestii braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Sąd pierwszej instancji uznał, że mimo formalnego zawieszenia skarżący nadal prowadził sprawy spółki. Powołał się na treść informacji do sprawozdania rocznego za 2011 r. oraz rachunku zysków i strat za 2011 r., na których widnieje jego podpis. Skarżący ponadto, mimo złego stanu zdrowia, dawał radę protokołować w czerwcu 2012 r. na zgromadzeniach jako wspólnik spółki. Są to okoliczności niekwestionowane. Tak jak niekwestionowanym jest, że zwolnienia lekarskie nie obejmowały całego okresu czasu, w którym skarżący mógł rozpoznać brak wywiązywania się spółki z jej zobowiązań. Zatem zarówno posiadanie mandatu członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych, jak i brak złożenia wniosku o upadłość w okolicznościach wykazanego funkcjonowania skarżącego jest wystarczający, by uznać istnienie przesłanki pozytywnej i brak przesłanki negatywnej, na jakie powołano się w skardze kasacyjnej. Zatem niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł również podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w oparciu o zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 138 p.p.s.a. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, błędnie uznano, że przedmiotem zaskarżenia w sprawie jest orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki wraz z drugim wspólnikiem oraz spółką osobową, podczas gdy przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałym członkiem zarządu za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej. Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z wyjątkami niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie). Sąd pierwszej instancji jest wobec powyższego związany "granicami sprawy", lecz nie jest związany "granicami skargi". Granice sprawy określone w powyższym przepisie oznaczają, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. Granice przedmiotowe odnoszą się do materialnego stosunku prawnego, który legł u podstaw postępowania, albo który w wyniku postępowania administracyjnego został ukształtowany mocą kontrolowanego aktu (por. wyrok NSA z 16 lipca 2020 r., sygn. akt I OSK 3196/19).

Analiza sentencji wyroku nie pozostawia wątpliwości, że przedmiotem kontroli na etapie Sądu pierwszej instancji była decyzja dookreślona co do numeru, daty, adresata i nie ma wątpliwości, że do rozstrzygania WSA przyjął treść (rozstrzygnięcie co do istoty sprawy) tej właśnie decyzji. Opisanie przedmiotu kontrolowanego orzeczenia w sentencji wyroku nie miało, wbrew twierdzeniom skarżącego, wpływu na granice sprawy przyjęte przez WSA. W szczególności w żaden sposób nie można stwierdzić, że przedmiotem rozstrzygania była decyzja wydana na podstawie art. 115 O.p., na co wskazano w skardze kasacyjnej. Jej autor nie wykazuje, by sprawa rozstrzygana przez Sąd pierwszej instancji wykraczał poza granice w rozumieniu art. 134 p.p.s.a., gdyż nie wykazuje, by przedmiotem zaskarżenia była inna decyzja niż przyjęta do kontroli sądowoadministracyjnej. Jednocześnie stosownie do art. 138 p.p.s.a. sentencja wyroku powinna zawierać: oznaczenie sądu, imiona i nazwiska sędziów, protokolanta oraz prokuratora, jeżeli brał udział w sprawie, datę i miejsce rozpoznania sprawy i wydania wyroku, imię i nazwisko lub nazwę skarżącego, przedmiot zaskarżenia oraz rozstrzygnięcie sądu. Zatem art. 138 p.p.s.a. wymaga jedynie na tyle precyzyjnego oznaczenia aktu lub czynności organu administracji publicznej których dotyczy wyrok, by nie istniały żadne wątpliwości co do tego, jaki akt jest przedmiotem zaskarżenia. W sprawie takich wątpliwości nie było. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., wyjaśnić należy, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo w sytuacji, gdy nie zawiera stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego, jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), jak również, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku (por. np.: wyrok NSA z 12 października 2010 r., II OSK 1620/10; wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., I FSK 1002/11). W sprawie niniejszej uzasadnienie Sądu pierwszej instancji spełnia wymogi ustawowe. To że stanowisko Sądu pierwszej instancji nie było zbieżne z oczekiwaniami organu nie może natomiast stanowić o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a.

Mając na względzie powyższe oraz art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach nie rozstrzygnięto z braku stosownego wniosku (art. 209 p.p.s.a.). Natomiast wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.) przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258 - 261 p.p.s.a.

Mirella Łent Stanisław Bogucki Jacek Brolik