Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1895/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 197/09 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa [...] N. sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 22 grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 czerwca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu prawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno Usługowego N. Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 22 grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r., uchylił zaskarżoną decyzję.

1.2 Sąd administracyjny pierwszej instancji ustalił następujący stan sprawy: Dyrektor Izby Skarbowej w G. kwestionowaną decyzją z dnia 22 grudnia 2008r., po rozpatrzeniu odwołania skarżącej , od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 24 listopada 2006 r. określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i orzekł o obniżeniu wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. z kwoty 84.217 zł do kwoty 82.769 zł. Uzasadniając swoje stanowisko wyjaśnił, że w 2002 r. Spółka zawarła z Przedsiębiorstwem Produkcyjno Handlowo - Usługowym F. sp. z o.o. umowę, której przedmiotem było świadczenie usług przeładunkowych polegających na przyjmowaniu, magazynowaniu i wydawaniu ładunków. Na poczet należności z tytułu wykonania umowy Spółka F. zobowiązana była dokonać przedpłaty w wysokości 180.000,00 zł w trzech ratach po 60.000,00 zł, przeliczanych na USD wg średniego kursu NBP na dzień przekazania. Powyższą sumę skarżąca otrzymała w trzech ratach w dniach 4 stycznia 2002 r., 1 lutego 2002 r. i 4 marca 2002 r.

Biorąc pod uwagę wysokość otrzymanych przedpłat, przy uwzględnieniu wzajemnych rozliczeń z tytułu wykonania umowy, organ podatkowy uznał, że skarżąca w 2002 r. nieodpłatnie dysponowała tymi środkami pieniężnymi. W jego ocenie było to, więc nieodpłatne świadczenie, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 j.t.) – dalej: u.p.d.o.p. Przekazanie środków pieniężnych i możliwość korzystania z nich stanowi, bowiem nieodpłatne świadczenie po stronie podmiotu przyjmującego pieniądze. Jednocześnie organ odwoławczy przyjął, że środków pieniężnych przekazanych przez Spółkę F. nie można zakwalifikować do przychodów o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1, ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.p., albowiem otrzymanych kwot nie można przyporządkować do konkretnych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej ustalił również, że w dniu 17 października 2001 r. pomiędzy Spółką a T. Co Ltd została zawarta umowa, której przedmiotem był czarter 2 barek zbiornikowych – [...]. Poprzedzała ją umowa z dnia 17 października 2000 r., której przedmiotem był czarter tych samych barek oraz ich przygotowanie do przeładunku materiałów płynnych. Przeróbka barek miała być wykonywana sukcesywnie w trakcie czarteru na koszt T. Co Ltd. Po dokonaniu modernizacji, która rozpoczęła się od dnia 17 sierpnia 2001 r., w dniu 21 lutego 2002 r., na podstawie dokumentu SAD [...] barkę tę dopuszczono do powrotnego wywozu z portu we Władysławowie, gdzie podlegała czynnemu uszlachetnianiu. W związku z takimi ustaleniami organ odwoławczy uznał, że w okresie od 1 stycznia 2002 r. do 21 lutego 2002 r., a więc w czasie przebudowy barki [...], Spółka nie mogła jej wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym wydatków w kwocie 5.170,84 zł poniesionych z tytułu czarteru barki w okresie, gdy nie Spółka nie była w jej posiadaniu, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Skoro Spółka, w czasie przebudowy nie wykorzystywała jej w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, to zdaniem organu oczywistym jest, że nie mogła ona przyczynić się do powstania lub zwiększenia przychodu.

Zakwestionował również prawidłowość odliczenia straty poniesionej przez skarżącą w 2001 r., ponieważ nie poniosła ona w tym roku straty a osiągnęła dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, którego wysokość została określona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 24 października 2008 r. nr [...].

Organ odwoławczy ustalił nadto, że rachunki wystawione przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowe [...] nie dokumentują zdarzeń gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. W związku z tym odmówił podatnikowi prawa do zaliczenia wydatków w wysokości 18.220 zł do kosztów uzyskania przychodu. Zdaniem organu nie stanowią również kosztu uzyskania przychodu wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu uczestnictwa w Misji Gospodarczej do R. Wprawdzie jako cel wyjazdu prezesa zarządu Spółki określono nawiązanie kontraktów w sprawie reeksportu drewna bukowego i dębowego na rynki skandynawskie, to w następstwie tego wyjazdu kontrakty nie zostały przez Spółkę podpisane. Podatnik nie wykazał także , iż udział prezesa zarządu Spółki w Misji Gospodarczej do R. związany był z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, a zatem poniesione z tego tytułu wydatki w kwocie 6.500 zł nie stanowią kosztu uzyskania przychodów 2002 r. w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

1.3 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. nr 173, poz. 1807) – dalej: u.s.d.g., art. 199 i 199a Ord. pod. oraz art. 7 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 4, art. 15 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że decyzje organów podatkowych zostały wydane w oparciu o materiał dowodowy zebrany w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej z naruszeniem art. 83 ust. 1 pkt 1 u.s.d.g. Czynności kontrolne były, bowiem prowadzone pomimo upływu terminu, o jakim mowa w tym przepisie, a przy tym przepisy prawa nie przewidują możliwości jego przedłużenia. Zdaniem podatnika organ podatkowy dokonał nieprawidłowej wykładni umowy zawartej ze spółką F., w wyniku czego przyjął, że Spółka otrzymała nieodpłatne świadczenie podczas, gdy w rzeczywistości uzyskała zaliczkę na poczet przyszłych zleceń. Spółka wskazała, że celem ustalenia woli stron organ podatkowy winien przesłuchać obie strony umowy, czego jednak nie uczynił ograniczając się do analizy pisma jednej ze stron.

Podatnik nie zgodził się również z rozstrzygnięciem organu podatkowego w przedmiocie zakwestionowania wydatków poniesionych w związku z czarterem barek. Spółka wskazała, że w związku z koniecznością opuszczenia dotychczas zajmowanego nadbrzeża, jedynym sposobem umożliwiającym kontynuowanie działalności przeładunkowej było wyczarterowanie barek służących magazynowaniu towarów. Z uwagi na specyfikę działalności Spółki oraz techniczne wymagania, które musiały spełniać barki, Spółka została zmuszona do ich wyczarterowania od jedynego armatora, który nimi dysponował, a do tego na wskazanych przez niego warunkach. Dodatkowo zachodziła konieczność przystosowania wyczarterowanych barek do przechowywania płynnych substancji chemicznych. W związku z tym, opłaty czarterowe ponoszone przez podatnika w okresie uszlachetniania barek należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, albowiem zostały one poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i uzyskiwanymi przychodami.

Niezasadnie organy podatkowe zakwestionowały również wydatki poniesione przez Spółkę w związku z pracami wykonanymi przez R.R. Wbrew twierdzeniom organu podatkowego prace zlecone tej osobie zostały wykonane, co wynika z zeznań świadka R.W. Zdaniem skarżącej podstawnie zakwestionowano także, poniesione przez podatnika, wydatki związane z misją gospodarczą w R. Po pierwsze były to wydatki podatnika, a nie Polsko Rumuńskiej Izby Przemysłowo Handlowej. Po wtóre były to koszty poniesione z uwagi na planowane inwestycje na rynku rumuńskim tj. zakup drewna, a więc pozostające w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

1.7 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Po pierwsze Sąd uznał, że nieprawidłowe jest rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie kosztów czarteru braki [...]. Wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu czarteru barki, która podlegała modernizacji zakończonej w lutym 2002 roku, należało, wbrew stanowisku organu, zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów tego podmiotu pomimo, że barka w czasie dokonywanej modernizacji nie mogła być faktycznie wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej dzielności gospodarczej. Poniesione koszty czarteru, które w swej istocie rekompensowały również koszty modernizacji, pozostawały w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami uzyskanymi przez Spółkę, gwarantowały bowiem trwałość kontraktu na usługi przeładunkowe, służyły zabezpieczeniu ciągłości działalności gospodarczej i stwarzały możliwość przyczynienia się do osiągnięcia przychodu przez podatnika w przyszłości.

Sąd zakwestionował, także prawidłowość rozstrzygnięcie organu w zakresie nieuwzględnienia, przy obliczeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w roku 2002, straty poniesionej przez podatnika w 2001 roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 19 maja 2009 r., w sprawie o sygn. akt. I SA/Gd 918/08 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych w 2001 roku. Zmiana rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Spółkę w 2001 roku prowadzi do zmiany wysokości dochodu podlegającego opodatkowaniu, bądź też, może skutkować wystąpieniem straty, podlegającej rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych. Tym samym uwzględnienie ewentualnej straty może mieć wpływ na wysokość należnego zobowiązania podatkowego Spółki za rok 2002.

Odnosząc się do zagadnienia, czy korzyść ekonomiczna Spółki, polegająca na możliwości korzystania ze środków finansowych, pozostawionych w dyspozycji podatnika na skutek wpłaty przedpłat na poczet przyszłych świadczeń, może być traktowana jako nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że skoro z ustaleń dokonanych w toku przeprowadzonego postępowania wynika bezspornie, że skarżąca otrzymała przedpłaty na poczet przyszłych usług świadczonych na rzecz Spółki F. i usługi te zostały wykonane, to dokonanemu przysporzeniu nie można przypisać, jak to uczyniły organy podatkowe, charakteru nieekwiwalentnego.

Sąd podzielił, natomiast stanowisko organu odwoławczego co do odmowy uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku Misją Gospodarczą w R. oraz wydatków, które zaksięgowane zostały jako poniesione na rzecz R.R. Nie podzielił, zaś zarzutu naruszenia art. 83 ust. 1 pkt 1 u.s.d.g. polegającego - zdaniem strony skarżącej - na wydaniu decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. w oparciu o dowody zebrane po upływie 4 tygodni od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. O ile, bowiem naruszenie przez organ kontroli skarbowej przepisów ustawy o ograniczeniu czasu trwania kontroli stanowi naruszenie art. 120 Ord. pod. oraz art. 7 Konstytucji RP, to jednak nie dyskwalifikuje bezwzględnie wyników kontroli oraz nie czyni niemożliwym wydania merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie.

2.1 Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w G. i zaskarżając go w całości zarzucił:

1. na podstawie art.174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) - dalej p.p.s.a. -- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wzięcie pod uwagę okoliczności niewynikających z akt sprawy, gdyż dowody dotyczące kosztów uzyskania przychodu za 2001r. i poniesionej straty znajdowały się w aktach administracyjnych innego postępowania;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 12 ust.1 pkt 2 i art.12 ust.4 pkt 1 ustawy z dnia 5 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej u.p.d.o.p.), oraz w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego sprawy wskutek uznania, że korzystanie przez skarżącą ze środków finansowych, otrzymanych od jej kontrahenta nie skutkowało wystąpieniem przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia oraz wskutek uznania, że wydatki z tytułu czarteru barki [...] poniesione w okresie, kiedy była ona modernizowana przez inny podmiot stanowią koszt uzyskania przychodu;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art.151 p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na nieudowodnionych okolicznościach wskazanych przez skarżącego oraz poprzez nieuprawnione niezaaprobowanie oceny dowodów dokonanej przez organy podatkowe na podstawie całości materiału dowodowego;

- art.151 p.p.s.a poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy zachodziły przesłanki do oddalenia skargi gdyż zaskarżona decyzja nie naruszała zarzucanych przez Sąd przepisów prawa materialnego.

2. na podstawie art.174 pkt 1 p.p.s.a. - naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art.15 ust.1 u.p.d.o.p, poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wynikające z błędnej oceny przez Sąd stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy podatkowe przez uznanie, że wydatki poniesione przez skarżącą są kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art.15 ust.1 u.p.d.o.p.;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust.4 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wynikające z błędnej oceny przez Sąd stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy podatkowe przez uznanie, że korzystanie przez skarżącą z wpłaty dokonanej przez jej kontrahenta nie jest przychodem w rozumieniu art.12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

W związku z zarzutami organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania.

2.2 W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w G. zarzucił, że bezpodstawnie Sąd pierwszej instancji odmówił aprobaty zajętemu przez organy podatkowe stanowisku, że otrzymane przez skarżącą od kontrahenta – firmy F.- środki pieniężne w kwocie 180.000,00 zł nie stanowiły przedpłaty (zaliczki) – w rozumieniu, o którym mowa art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz, że korzystając z nich bezpłatnie Spółka otrzymała nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Stanowisko Sądu, iż z ustaleń dokonanych w toku postępowania przez organy podatkowe wynikało, że skarżąca otrzymała przedpłaty na poczet przyszłych usług świadczonych na rzecz Spółki F. nie znajduje, bowiem oparcia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie.

Organ nie zgodził się również ze stanowiskiem Sądu w odniesieniu do kosztów czarteru barek. W tym zakresie Sąd uwzględnił wyłącznie okoliczności wskazane przez skarżącą, przyjmując, iż są wiarygodne, co doprowadziło do wadliwej oceny całości materiału dowodowego pod kątem kryteriów uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, określonych w art.15 ust. 1 u.p.d.o.p. Uznając, że ponoszone przez Spółkę koszty z tytułu czarteru barki Bison 5 za okres, kiedy barka ta nie była w jej posiadaniu, w związku z prowadzoną przez inny podmiot na zlecenie armatora jej modernizacją mogły stanowić koszty uzyskania przychodów, Sąd bezpodstawnie przyjął, że skarżąca za okres kiedy barka była w modernizacji zobowiązana była do ponoszenia opłat z tytułu czarteru. Z akt administracyjnych wynika , że skarżąca była zobowiązana do ponoszenia opłat z tytułu czarteru barek, które były w jej dyspozycji, bez względu na sposób ich wykorzystania. Skoro, zatem w okresie modernizacji barka [...] w ogóle (zarówno bezpośrednio jak i pośrednio) nie mogła być wykorzystywana przez skarżącą Spółkę w prowadzonej w porcie działalności gospodarczej, to poniesione za ten okres wydatki, wbrew ocenie Sądu, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd wskazując, że koszty czarteru przyczyniały się do zabezpieczenia przyszłych przychodów podatnika, nie wziął pod uwagę faktu, że wykonana przebudowa barki [...] spowodowała wzrost jej wartości, a tym samym zabezpieczyła właścicielowi barki, tj. T. Co Ltd uzyskiwanie przychodów w przyszłości, a w przypadku, gdyby barka miała być sprzedana - uzyskanie wyższej ceny sprzedaży. Sąd nie miał podstaw do uznania, że modernizacja barki przyczyniła się do zabezpieczenia przyszłych przychodów Spółki. Skarżąca użytkowała, bowiem barkę na podstawie umowy czarterowej, która mogła być rozwiązana przez armatora w każdym czasie za trzymiesięcznym wyprzedzeniem.

3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przepis art. 174 ustawy stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego. W tej sytuacji ocena zasadności skargi kasacyjnej wymaga w pierwszej kolejności rozważenia zasadności zarzutów o charakterze procesowym, bowiem zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być zweryfikowane tylko w odniesieniu do określonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego.

Ustosunkowując się do tych zarzutów w pierwszej kolejności podnieść trzeba, że w prawidłowo powołanej podstawie kasacyjnej, skarżący zarzucając naruszenie przepisów postępowania, powinien wskazać przepisy prawa naruszone przez Sąd i wykazać, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zatem obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną było wykazanie, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów nie doszło, wyrok Sądu pierwszej instancji byłby inny. Obowiązkom tym autor skargi kasacyjnej nie sprostał.

3.2 Zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wzięcie pod uwagę okoliczności niewynikających z akt sprawy, gdyż dowody dotyczące kosztów uzyskania przychodu za 2001r. i poniesionej straty znajdowały się w aktach administracyjnych innego postępowania nie został w skardze kasacyjnej, nawet lakonicznie uzasadniony. Brak wskazania na czym polegało naruszenie przytoczonych przepisów oraz jaki to miało wpływ na wynik sprawy uniemożliwia jego ocenę . Niezależnie od tego należy podnieść, że z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika, aby Sąd pierwszej instancji powoływał się na dowody zgromadzone w innej sprawie. Przeciwnie, to właśnie Dyrektor Izby Skarbowej w G. kwestionując zasadność uwzględnienia przez skarżącą w rozliczeniu podatku za 2002 r. poniesionej w 2001 r. straty, jako jedyny argument wskazał, treść własnej decyzji z dnia 24 października 2008 r. nr [...], z której wynika, że nie poniosła ona straty ale osiągnęła podlegający opodatkowaniu dochód. Skoro, więc decyzja wskazana jako dowód ustaleń faktycznych została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 maja 2009 r. , to Sąd orzekający w niniejszej sprawie mógł fakt ten uwzględnić w swoich rozważaniach bez naruszenia treści art. 133 § 1 p.p.s.a. Stosownie do art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżać dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Wykazaną w zeznaniu CIT- 8 za 2001 r. stratę skarżąca uwzględniła w rozliczeniu podatku za 2002 r., co zostało zakwestionowane przez organy podatkowe. Trafnie, zatem Sąd pierwszej instancji uznał, że rozstrzygnięcie to rzutuje na jej sytuację prawno-podatkową w 2002 r. Bez ostatecznego rozstrzygnięcia tej kwestii nie jest, bowiem możliwe określenie prawidłowej wysokości należnego zobowiązania skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r..

Przechodząc do oceny dalszych zarzutów skargi kasacyjnej sformułowanych jako naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy należy przypomnieć ich treść. Otóż autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji: naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. i w zw. z art. 12 ust.1 pkt 2, art.12 ust.4 pkt 1 oraz z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego sprawy i uznanie, że korzystanie przez skarżącą ze środków finansowych, otrzymanych od jej kontrahenta nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia oraz wskutek uznania, że wydatki z tytułu czarteru barki Bison 5 w okresie jej modernizacji stanowią koszt uzyskania przychodu; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art.151 p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na nieudowodnionych okolicznościach wskazanych przez skarżącego oraz niezaaprobowanie oceny dowodów dokonanej przez organy podatkowe a nadto art.151 p.p.s.a poprzez jego niezastosowanie. Z powyższego wynika, że zarzut naruszenia przepisów postępowania uzasadnił również naruszeniem prawa materialnego.

Wskazany w skardze kasacyjnej przepis art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) stanowi, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania (inne niż dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) oraz stwierdzenia nieważności - art. 145 § 1 pkt 2) w takim stopniu, iż mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przepis ten, zatem normuje powinność wydania oraz treść rozstrzygnięcia sądu administracyjnego pierwszej instancji w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ administracyjny przepisów postępowania. Należy, zatem przypomnieć, że Sąd pierwszej instancji nie zarzucił organowi podatkowemu naruszenia przepisów postępowania i nie stosował tego przepisu a jako podstawę uchylenia kwestionowanej decyzji wskazał art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a, a więc naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Stosownie zaś do treści art. 151 p.p.s.a w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Przepis ten charakter ogólny, co oznacza, że powołując zarzut jego naruszenia należy powiązać go z zarzutem naruszenia przez sąd konkretnych przepisów przy rozpoznawaniu sprawy, nie może on, zatem stanowić samodzielnej podstawy zarzutu kasacyjnego. Podobnie nie mógł być skuteczny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a w sytuacji, gdy Sąd tego pierwszego nie stosował.

Z kolei przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazuje na określone elementy, które powinny znaleźć się w wyroku. Uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy. W rozpatrywanej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku wymogi te spełnia. Zawiera zarówno przedstawienie stanu sprawy, zarzutów skargi, stanowisk stron jak i podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. Z jego treści wynika, ze przedmiotem rozważań Sądu, wbrew zarzutom, były wszelkie okoliczności istne dla załatwienia sprawy. Analiza skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że jej autor zarzutami naruszenia przepisów postępowania, w istocie kwestionuje prawidłowość zastosowania prawa materialnego. Do podobnych wniosków prowadzi również lektura jej uzasadnienia, w którym skarżący odniósł się wyłącznie do zarzutu naruszenia przez Sąd prawa materialnego.

Konkludując należało stwierdzić, że tak sformułowane zarzuty odbiegają w sposób istotny od warunków jakie powinny spełniać z uwagi na sformalizowany charakter skargi kasacyjnej jako środka zaskarżenia, o czym mowa w art. 183 § 1 p.p.s.a. Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczają, zaś ściśle jej granice i mają one, co do zasady charakter wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego. W świetle powyższych rozważań postawione przez skarżąca zarzuty o charakterze procesowym nie mogły być skuteczne.

3.4 Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego sformułowanego jako naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w zw. z art. 15 ust 1 i art. 12 ust 1 pkt 2 i ust 4 pkt 1 u.p.d.o.p polegające na błędnej ich wykładni i niewłaściwym zastosowaniu należy uznać go za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw.

Sąd pierwszej instancji szczegółowo rozważył wszelkie, ustalone przez organy podatkowe, okoliczności związane z czarterem barki Bison 5, w tym także co do okresu w którym przechodziła modernizację. Na tle tego stanu dokonał prawidłowej interpretacji przepisu art. 15 ust 1 u.p.d.o.p. i trafnie uznał, ze wydatki poniesione z tytułu czarteru w okresie modernizacji barki stanowią dla skarżącej koszt uzyskania przychodu w rozumieniu tego przepisu a zatem dokonał prawidłowej subsumcji tej normy do ustalonego stanu faktycznego. Stosownie do tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione zarówno w celu osiągnięcia przychodów, jak i ich zachowania lub zabezpieczenia. W utrwalonym orzecznictwie sądowym w tym zakresie przyjmuje się, że kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli wykaże się, że zostały poniesione racjonalnie w celu uzyskania przychodów bądź zabezpieczenia źródła przychodów, czy też zapobieżenia stracie. Jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji w ustalonych okolicznościach takich jak konieczność opuszczenia przez skarżącą nabrzeża portowego, dostosowania barki poprzez modernizacje do jej indywidualnych potrzeb, zawarte wcześniej umowy z kontrahentami pozwalają przyjąć, że ponoszenie kosztów czarteru w okresie modernizacji barki nie było gospodarczo nieracjonalne. Sam fakt, że w tym okresie barka nie była przez skarżącą wykorzystywana w działalności i koszty czarteru nie miały bezpośredniego związku z uzyskiwanym przychodem, nie oznacza ich wykluczenia z kosztów uzyskania przychodu. Wydatki te rekompensowały, bowiem koszty dostosowania barki do potrzeb podatnika i przyczyniały się do zabezpieczenia jej przyszłych przychodów. Gwarantowały utrzymanie zawartego kontraktu a więc zabezpieczenia ciągłości działalności gospodarczej w zakresie usług składowania i magazynowania towarów. W tej sytuacji należał uznać, że wydatki związane z czarterem barki w okresie jej modernizacji stanowiły koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust 1 u.p.d.o.p. Uzasadniając zarzut autor skargi kasacyjnej w żadnej mierze trafności takiej oceny nie podważył. W szczególności nie podważają jej ani zapisy umowy na które wskazuje, ani też fakt wzrostu wartości barki na skutek modernizacji. Okoliczności te pozostają bez związku z kwestią prawidłowości zastosowania cyt. przepisu do ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego.

Co do oceny charakteru dokonanych przez Spółkę F. wpłat na rzecz skarżącej w wykonaniu umowy z dnia 2 stycznia 2002 r. należy podnieść, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji nie zarzucił organom podatkowym naruszenia przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., lecz wyłącznie naruszenie art. 12 ust. 1 pkt. 2 u.p.d.o.p. Zdaniem organów podatkowych wpłacona w trzech ratach kwota 180.000 zł. stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu tego przepisu. Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie świadczeń oraz przychodów w naturze, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od skarbu państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Istotą świadczenia nieodpłatnego jest, zatem przysporzenie, które nie jest związane z kosztami lub jakąkolwiek formą ekwiwalentu na rzecz podmiotu świadczącego. Co do interpretowania pojęcia nieodpłatnego świadczenia w orzecznictwie sądowoadministracyjnym reprezentatywne są dwie uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, na które trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, tj. uchwała z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 i z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 (publ. http//orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazano w nich, że pojęcie to na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje, bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inna formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie mające konkretny wymiar finansowy.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że Spółka F. dokonała wpłaty wspomnianej kwoty na rzecz N. Sp. z o.o. w wykonaniu § 7, zawartej w dniu 2 stycznia 2002 r., umowy o świadczenie usług przeładunkowych. Z postanowień umowy wynika, że była to przedpłata na poczet planowanych usług. Umowa została zawarta a czas nieokreślony i ustalono w niej zarówno sposób rozliczenia przedpłaty, jak i minimalny roczny zakres świadczonych usług i była ona przez następne lata realizowana. W żadnym razie w tych okolicznościach, wynikających z akt postępowania podatkowego, nie można uznać, że dokonana wpłata była świadczeniem nieekwiwaletnym, powodującym nieodpłatne przysporzenie majątku po stronie skarżącej. Nie można jej, zatem uznać za, stanowiące przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p, świadczenie nieodpłatne. Reasumując należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji trafnie przypisał organowi odwoławczemu naruszenie kwestionowaną decyzją tego przepisu.

Sąd ten nie zarzucił, natomiast organowi naruszenia treści art. 12 ust. 4 pkt 1 ani też nie też nie rozstrzygnął o takim charakterze otrzymanej przez skarżącą kwoty, co czyni rozważania w tym zakresie za bezprzedmiotowe.

3.5 Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, stosownie do treści art. 184 p.p.s.a., podlegała oddaleniu.