Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 136/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 183, art. 174, art. 145, art. 141 par. 1, art. 185, art. 151, art. 203 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 37k ust. 3, art. 37j ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2571
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 24 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 17 października 2013 r., sygn. akt III SA/Po 1224/13 w sprawie ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie opłaty paliwowej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz M. B. 817 (osiemset siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z 17 października 2013 r., sygn. III SA/Po 1224/13 oddalił skargę M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określenia jej wysokości za marzec 2009 r.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Decyzją z [...] listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. określił M. B. zobowiązanie w opłacie paliwowej za marzec 2009 r. w wysokości 1922 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał [...] maja 2010 r. decyzję w zakresie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2009 r. z tytułu użycia olejów opałowych niezgodnie z przeznaczeniem. Z tego względu powstał po stronie podatnika obligatoryjny obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2571 ze zm.; dalej: ustawa o autostradach płatnych) wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów podlega opłacie paliwowej. Wprowadzenie na rynek krajowy oznacza czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Obowiązek uiszczenia opłaty ciąży na podmiocie podlegającym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego (art. 37j) i powstaje on z dniem, w którym podmiot ten jest zobowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego (art. 37k). Podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw, od której podmiot ma zapłacić podatek akcyzowy (art. 37l ust. 1 i art. 37m ust. 1). Organ dokonał wobec tego obliczenia wysokości należnej opłaty paliwowej w oparciu o dane wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2010 r. w zakresie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2009 r.

W odwołaniu podniesiono, że niezasadnie przyjęto, iż instalacja pomiarowa na kontrolowanej stacji była przeznaczona do tankowania pojazdów i stanowiła dystrybutor paliwa, co prowadziło do błędnej tezy, że używała oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem. Błędnie ustalono także, że strona wprowadziła na rynek krajowy paliwa silnikowe, czym naruszono też art. 121, 122, 187 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.).

Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z [...] maja 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając jego ustalenia faktyczne i rozważania prawne.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że konsekwencją powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał [...] maja 2010 r. decyzję w zakresie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2009 r. z tytułu użycia olejów opałowych niezgodnie z przeznaczeniem, a organ II instancji utrzymał ją w mocy decyzją z [...] kwietnia 2011 r. Zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczyły bezpośrednio kwestii zasadności nałożenia na stronę podatku akcyzowego, która została rozstrzygnięta powyższą decyzją ostateczną z [...] kwietnia 2011 r.

W skardze na decyzję zarzucono naruszenie m.in.: art. 37h ust. 1 i ust. 2, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach płatnych, poprzez uznanie, że strona wprowadziła paliwo silnikowe na rynku krajowym, podczas gdyż sporne paliwo opałowe zostało niezasadnie uznane za paliwo napędowe; naruszenie art. 88 ust. 3 pkt 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm.; dalej: u.p.a.), poprzez niezasadne uznanie, że kontrolowana instalacja pomiarowa była przeznaczona do tankowania pojazdów co ma wskazywać na zużycie oleju na cele napędowe oraz art. 121, 122 i 187 O.p., poprzez brak wyczerpujących ustaleń w zakresie tego, że sporne urządzenie pomiarowe nie służyło do tankowania pojazdów.

Sąd I instancji wyrokiem z 17 października 2013 r. oddalił skargę.

Sąd wskazał, że zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach płatnych – opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu silników spalinowych. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych, o których mowa w ust. 1 rozumie się – zgodnie z art. 37h ust. 2 – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe. W myśl art. 37j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h, ciąży na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym, obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1 są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych (art. 37k ust. 1), a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej, jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy (art. 37l ust. 1).

Sąd przyjął, że ustalenia dokonane w postępowaniu określającym wysokość podatku akcyzowego były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, a w konsekwencji – na podstawie ustawy o autostradach płatnych – dotyczą również obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Sąd wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał [...] maja 2010 r. decyzję w zakresie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2009 r. z tytułu użycia olejów opałowych niezgodnie z przeznaczeniem, a organ II instancji utrzymał ją w mocy decyzją z [...] kwietnia 2011 r. Zarzuty podnoszone przez stronę w toku niniejszego postępowania dotyczyły bezpośrednio kwestii zasadności nałożenia na stronę podatku akcyzowego, która została rozstrzygnięta powyższą decyzją ostateczną z [...] kwietnia 2011 r.

W postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ nie dokonywał ponownie ustaleń w zakresie dotyczącym faktycznego przeznaczenia oleju, lecz odwołał się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego strony skarżącej w zakresie podatku akcyzowego, a które uznał ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej (ten sam okres 2009 r.).

W rezultacie w odrębnie przeprowadzonym postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem były olej napędowy oraz ilości tego oleju, od których podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy. W niniejszej sprawie powyższe okoliczności wynikały z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] kwietnia 2011 r. określającej stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Okoliczności te były wystarczającą podstawą wszczęcia postępowania w przedmiocie opłaty paliwowej i stwierdzenia obowiązku zapłaty tej opłaty.

W tej sytuacji Sąd stwierdził, że organy zgodnie z art. 37h, art. 37j i art. 37k ustawy o autostradach płatnych prawidłowo orzekły o powstaniu obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określiły skarżącemu wysokość tej opłaty za marzec 2009 r., co było następstwem stwierdzonego uprzednio obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym za powyższy okres i to bez konieczności dokonywania odrębnych ustaleń, czy akcyza została zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu, czy też winna zostać uiszczona przez inny podmiot aniżeli strona skarżąca. Tego rodzaju ustalenia – istotne dla stwierdzenia obowiązku w podatku akcyzowym – były przedmiotem odrębnego postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, które zostało ostatecznie zakończone, a tym samym byłyby niedopuszczalne w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej.

M. B. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając go w całości, domagając się jego uchylenia i rozpoznania skargi lub jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenia kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

I. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) i art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.; dalej: p.u.s.a.) oraz art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, 187 § 1 i 191 O.p., polegające na oddaleniu skargi, mimo niezastosowania przez organ podatkowy powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej, co spowodowało dowolne ustalenie stanu faktycznego, tj. przyjęcie w oparciu o domniemanie faktyczne, iż:

a) doszło do "wprowadzenia paliwa silnikowego na terytorium kraju" i że ta okoliczność faktyczna została wystarczająco ustalona dowodami w postaci ostatecznej decyzji podatkowej Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2010 r., w sytuacji gdy brak jest podstaw do takiego ustalenia stanu faktycznego, a które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem było podstawą do podzielenia przez Sąd błędnego i całkowicie dowolnego zapatrywania organów, iż organy postąpiły prawidłowo,

b) olej opałowy sprzedawany przez podatnika był "paliwem silnikowym" i że ta okoliczność faktyczna została wystarczająco ustalona dowodami w postaci ostatecznej decyzji podatkowej Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2010 r., w sytuacji gdy brak było podstaw do takiego ustalenia stanu faktycznego, a które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem było podstawą do podzielenia przez Sąd błędnego i całkowicie dowolnego zapatrywania organów, iż organy postąpiły prawidłowo;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd, iż organ podatkowy II instancji naruszył przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji organu II instancji, co z kolei było skutkiem błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów art. 37h ust. 1, 2, 3 i 4 ustawy o autostradach płatnych, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

II. Naruszenie prawa materialnego, a to:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 p.u.s.a. oraz w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja wydana została z mającymi wpływ na wynik sprawy naruszeniami prawa materialnego, tj. art. 37h ust. 1, 2, 3 i 4 ustawy o autostradach płatnych, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym zrównaniu "zmiany przeznaczenia" oleju opałowego z powstaniem "paliwa silnikowego" określonego w art. 37h ust. 3 podlegającego opłacie paliwowej, a ponadto błędne przyjęcie, że ww. zmiana przeznaczenia wynikająca z przyjętej fikcji prawnej zgodnie z art. 88 ust. 4 u.p.a. powoduje "wprowadzenie na terytorium kraju" paliwa silnikowego.

Dyrektor Izby Celnej w P. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

W trakcie rozprawy pełnomocnik wnoszącego skargę kasacyjną oświadczył, że popiera skargę kasacyjną z wyłączeniem zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia art. 37 h ust. 4 ustawy o autostradach płatnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi. Artykuł 174 p.p.s.a. dookreśla przy tym, na jakich podstawach skarga kasacyjna może być oparta. Podstawą skargi kasacyjnej może zatem być: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwie zastosowanie, 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mieszczące się w przedstawionym katalogu podstawy skargi kasacyjnej, sprecyzowane przez wnoszącego środek odwoławczy, wyznaczają zakres kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Wyrokowi Sądu I instancji zarzucono bowiem zarówno naruszenie prawa materialnego – przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie – jak i naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Co do zasady, zarzuty dotyczące niewłaściwego zastosowania prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niesporny. Jednakże dokonywanie ustaleń faktycznych winno poprzedzać wyznaczenie normy prawnej znajdującej ewentualne zastosowanie w sprawie. O tym jakie okoliczności faktyczne są istotne dla wyjaśnienia i załatwienia sprawy, decyduje bowiem hipotetyczny stan faktyczny wyrażony w normie prawa materialnego.

I tak, przedmiotem sporu jest kwestia wymierzenia stronie skarżącej opłaty paliwowej.

Zastosowanie w sprawie znajduje więc art. 37h ustawy o autostradach płatnych. Stanowił on – w dacie stwierdzenia powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej w marcu 2009 r. – w ust. 1, że wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych i gazu, z wyłączeniem biokomponentów, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych, stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie paliwowej. Ustęp 2 do art. 37h ww. ustawy, doprecyzowuje pojęcie wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1. Pod pojęciem tym rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Z kolei jako paliwa silnikowe lub gaz należy rozumieć te określone w treści art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych. Ustawodawca wyjaśnił, że paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa ust. 1, są następujące produkty:

1) benzyny silnikowe (kod CN 2710 11 45 i 2710 11 49),

2) oleje napędowe (kod CN 2710 19 41),

3) gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu pojazdów samochodowych (kod 2710 ex 2901),

4) wyroby przeznaczone do napędu pojazdów samochodowych, z wyłączeniem stanowiących samoistne paliwa biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (bez względu na kod CN).

Nadto zgodnie z art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach płatnych – obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Z zacytowanych unormowań wynika, że – po pierwsze – przedmiotem opłaty paliwowej są paliwa silnikowe oraz gazy (z wyłączeniem biokomponentów), które podlegają czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym należy uznać przewidziane w art. 88 ust. 4 u.p.a. użycie olejów opałowych niezgodnie z przeznaczeniem, za które uznaje się również ich posiadanie lub sprzedaż ze zbiornika podłączonego do odmierzacza paliw. Potwierdzeniem powyższego jest przepis art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach płatnych, wskazujący, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Za taki inny podmiot należy uznać w świetle ustawy o podatku akcyzowym podmioty: nabywające lub posiadające wyroby akcyzowe, jeżeli od wyrobów tych nie została uiszczona akcyza w należnej wysokości. W tej części interpretacja Sądu I instancji jest prawidłowa.

Niemniej jednak, nie jest tak jak stwierdził Sąd I instancji, że postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wynika to z tego, że drugim koniecznym warunkiem do stwierdzenia powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej jest to, aby paliwa silnikowe lub gaz znajdowały się w katalogu produktów wymienionych w cytowanym art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych. Przy czym podkreślić należy, że jest to katalog zamknięty.

Przekładając powyższe na stan rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że Sąd I instancji pominął w zakresie swych rozważań treść art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych. Nie wskazał bowiem, do którego z czterech wymienionych w tabeli produktów zalicza się sporny olej opałowy posiadany przez skarżącego kasacyjnie w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw. Podkreślić należy, że właściwa identyfikacja wyrobu, który podlega opłacie paliwowej jest punktem wyjścia do dalszych rozważań w zakresie czynności nakładających tą opłatę.

Powyższy brak uzasadnienia Sąd I instancji w tej części czyni skutecznym zarzut skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych w zw. z art. 145 § 1 pkt 1a p.p.s.a.

Jednocześnie brak rozważań w zakresie unormowania art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych, sprawia zasadnym zarzut skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 1 p.p.s.a.), ponieważ Sąd I instancji zaakceptował przyjętą przez organy podatkowe istotną w sprawie okoliczność co do ustalenia, że olej opałowy sprzedawany przez podatnika był "paliwem silnikowym".

Zarzuty skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia postępowania co do ustalenia przez Sąd I instancji, że doszło do "wprowadzenia paliwa silnikowego na terytorium kraju" jest o tyle zasadny, że przedwcześnie przyjęto, że w sprawie mamy do czynienia z paliwami silnikowymi o jakich mowa w art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych. Wyjaśnienie powyższej kwestii, co jest podstawową przyczyną uchylenia zaskarżonego wyroku, jest kluczowe w zakresie dalszych ustaleń postępowania.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a., gdyż przepisy te określają podstawową funkcję sądów administracyjnych i toczącego się przed nimi postępowania. Norma w nich wyrażona ma przede wszystkim charakter ustrojowy i sąd administracyjny może go naruszyć wówczas, gdy zaniecha kontroli skutecznie złożonej skargi, rozpozna sprawę nienależącą do jego kognicji, zastosuje środek kontroli inny niż określony w p.p.s.a. bądź zastosuje inne niż zgodność z prawem kryterium kontroli działalności administracji publicznej. Do regulacji tej nawiązuje art. 3 § 1 p.p.s.a. nakazujący sądom administracyjnym stosowanie środków określonych w ustawie. Nie można zaś zarzucić Sądowi I instancji, aby nie dokonał kontroli legalności zaskarżonej decyzji, bądź by nie zastosował środka przewidzianego prawem, gdyż jak wynika z rozstrzygnięcia i jego uzasadnienia jako podstawę wydania orzeczenia przyjęto art. 151 p.p.s.a.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P. do ponownego rozpoznania (art. 185 § 1 p.p.s.a.).

Rozpoznając ponownie sprawę Sąd I instancji dokona rozważań w zakresie tego, czy olej opałowy posiadany przez skarżącego kasacyjnie w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw, można zaliczyć do jednego z produktów o jakich mowa w art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych, które podlegają opłacie paliwowej. Ustalenia to ma charakter zasadniczy dla wyniku przedmiotowej sprawy.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461).