Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1871/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 150 § 4, art. 162 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 183 § 1, art. 176
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (spr.), Sędzia NSA Marek Olejnik, , po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 19 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 160/19 w sprawie ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 31 lipca 2018 r. nr 2601-IOV-1.4103.25.2018 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu I instancji i przedstawiony przez ten sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1.1. Wyrokiem z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 160/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę A. G. (dalej: podatnik, skarżący, strona) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 31 lipca 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Rozstrzygniecie zapadło w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

1.2. Postanowieniem z 31 lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach po rozpatrzeniu wniosku podatnika odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 3 stycznia 2018 r. wydanych w zakresie wymiaru podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2015 r. oraz wydanych na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor ustalił, że Naczelnik wydał decyzje dla A. G.. Zostały one skierowane na adres zamieszkania podatnika będący jednocześnie adresem pod którym prowadził on działalność gospodarczą: [...] S. i doręczone w trybie art. 150 O.p. Przesyłka zawierająca decyzje awizowana była przez Urząd Pocztowy w S. pierwszy raz 8 stycznia 2018 r., po raz drugi po upływie 7 dni – 16 stycznia 2018 r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru odnotowano: "Z powodu niemożności doręczenia, w sposób wskazany w pkt 1, pismo pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej S. w dniu 8 stycznia 2018 r. (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tej placówce pocztowej wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia umieszczono pod wskazanym adresem na drzwiach mieszkania)". Zatem zgodnie z ww. przepisem za dzień doręczenia decyzji uznano 22 stycznia 2018 r.

Od powyższych decyzji zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. stronie przysługiwało prawo wniesienia odwołania do Dyrektora za pośrednictwem Naczelnika w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, tj. do 5 lutego 2018 r.

1.3. W dniu 12 marca 2018 r. do urzędu skarbowego wpłynęły odwołania od decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do ich wniesienia. We wniosku podatnik oświadczył, że wnosi o doręczenie ww. decyzji Naczelnika, które nigdy nie zostały mu doręczone, a w przypadku uznania przez organ odwoławczy decyzji za doręczone, o potraktowanie pisma jak wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołań. Wyjaśnił, że w posiadanej przez niego skrytce pocztowej nigdy nie było decyzji organu podatkowego. W skrzynce i na poczcie nie było też awiza dotyczącego ww. przesyłki. Na dowód tego przedłożył oświadczenie brata – W. G., pełnomocnika pocztowego upoważnionego do odbioru korespondencji. W. G. wyjaśnił w nim, że co najmniej raz na 10 dni sprawdza skrytkę pocztową oraz pyta w urzędzie pocztowym o korespondencję dla brata. W skrytce pocztowej nigdy nie było przesyłek od Naczelnika zawierających decyzje, nie było również awiza w skrytce ani na poczcie, które świadczyłoby o tym, że przesyłka zawierająca decyzje była przekazana do doręczenia. Pełnomocnik pocztowy wyjaśnił również, że 10 stycznia 2018 r. był w urzędzie pocztowym w celu odebrania adresowanych do jego brata innych przesyłek z urzędu skarbowego. W. G. poinformował też, że na poczcie zdarzało się, że pomylono skrytki pocztowe lub nie umieszczono korespondencji w skrytce brata. Podatnik we wniosku oświadczył, że do momentu odebrania 28 lutego 2018 r. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z 20 lutego 2018 r. oraz tytułów wykonawczych z 19 stycznia 2018 r., wystawionych w związku z wydaniem decyzji w zakresie wymiaru VAT nie wiedział o wydaniu dla niego decyzji. W opinii podatnika nie można mu przypisać winy w niedochowaniu terminu, ponieważ w konsekwencji braku doręczenia mu przedmiotowych decyzji (najprawdopodobniej wskutek omyłki pracowników poczty), nie wiedział o ich istnieniu, a co za tym idzie nie miał możliwości ich zaskarżenia.

1.4. Dyrektor wskazał, że wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja od której powinno być wniesione odwołanie, została skutecznie doręczona.

Organ stwierdził, że adnotacje znajdujące się na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie budzą wątpliwości i świadczą o prawidłowym doręczeniu zgodnym z art. 150 O.p. Wskazał, że art. 17 ustawy z 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe stanowi, że potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez placówkę operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego. Przepis art. 194 § 1 O.p. stanowi, że dokumenty urzędowe, a takimi są potwierdzenia nadania, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podatnik nie podważył skutecznie wiarygodności zwrotnego potwierdzenia odbioru. Zatem przesyłka kierowana do podatnika została prawidłowo doręczona 22 stycznia 2018 r. w trybie art. 150 O.p.

W ocenie organu odwoławczego okoliczności podniesione przez stronę związane z rzekomym brakiem pozostawienia awiza przez doręczyciela są niewiarygodne. W związku z brakiem skrzynki pocztowej zawiadomienia zostały umieszczone na drzwiach wejściowych domu, co zgodne jest z art. 150 § 2 O.p. wskazującym kolejność miejsc, w których należy umieścić zawiadomienie. Podatnik nie podjął nawet próby wyjaśnienia podnoszonych nieprawidłowości w doręczeniu przesyłki. Na poparcie swoich zarzutów (poza oświadczeniem pełnomocnika pocztowego – W. G.) nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów, że rzeczywiście nie doszło do awizowania przesyłki, a pieczęcie pocztowe umieszczone na kopercie potwierdzają, że spełnione zostały ustawowe przesłanki dla tzw. zastępczego trybu doręczenia. Awizowanie przesyłki potwierdzają również informacje pozyskane przez organ od operatora pocztowego, który dokonał doręczenia (pisma z 7 i 29 maja, 10 lipca 2018 r.). Poczta Polska S.A. wyjaśniła m.in., że na posesji [...] (adres zamieszkania i prowadzenia działalności przez W. G.) nie było i nadal nie ma skrzynki pocztowej, dlatego zawiadomienia o nadejściu przesyłek rejestrowych pozostawiane są zawsze w drzwiach wejściowych domu, przesyłka nie była zaadresowana na skrytkę pocztową zgodnie z § 6 pkt 5 regulaminu świadczenia usług powszechnych stanowiących Załącznik Nr 2 Uchwały nr 72/2017 Zarządu Poczty Polskiej S.A. z 11 kwietnia 2017 r. i została skierowana do doręczenia przez listonosza w rejonie doręczeń oraz, że podatnik ani jego pełnomocnik pocztowy nie składali reklamacji w Urzędzie Pocztowym S. w sprawie nienależytego wykonania doręczenia, ani w żadnej innej sprawie. Awizowanie przesyłki 8 i 16 stycznia 2018 r. potwierdza również wydruk ze strony internetowej.

Dyrektor wskazał na art. 162 O.p. określający przesłanki przywrócenia terminu i stwierdził, że fakt powołania się podatnika na brak wiedzy o wydanej decyzji nie stanowi przyczyny uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Strona musiała liczyć się z faktem, że w tym czasie może otrzymać rozstrzygnięcie organu w powyższej sprawie. Podatnik zarówno w toku kontroli jak i prowadzonego postępowania podatkowego był informowany o czynnościach podejmowanych przez organ podatkowy, korespondencję odbierał osobiście lub poprzez pełnomocnika pocztowego. Podatnik był świadomy, że sprawa zmierza ku końcowi, o czym świadczy skierowana do niego korespondencja. Okoliczności sprawy świadczą jednoznacznie o tym, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji w ustawowym terminie było następstwem braku staranności A. G. w realizacji uprawnień procesowych, której należałoby oczekiwać od osoby dbającej o swoje interesy. Należy mieć bowiem na uwadze, że poza twierdzeniami, że awizo w skrzynce nie zostało pozostawione nie ma żadnego faktycznego potwierdzenia takiej okoliczności. Podatnik nie umieszczając skrzynki oddawczej w miejscu dostępnym dla adresatów i operatorów pocztowych nie wykonał nałożonego przez ustawodawcę obowiązku określonego w art. 40 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Prawo pocztowe.

Dyrektor stwierdził, że w świetle ww. okoliczności wniosek podatnika nie zasługuje na uwzględnienie.

2. Skarga do sądu I instancji

2.1. Na powyższe postanowienie A. G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I Instancji. Zarzucił naruszenie:

- art. 150 § 4 O.p. poprzez przyjęcie fikcji prawnej doręczenia decyzji Naczelnika z 3 lipca 2018 r., w sytuacji gdy ani w skrytce pocztowej skarżącego, ani w drzwiach domu, ani na poczcie nie zostały pozostawione awiza dotyczące przesyłek zawierających ww. decyzje, a tym samym nie został spełniony warunek konieczny do uznania skuteczności doręczenia;

- art. 162 § 1 O.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji w sytuacji, gdy uchybienie terminu do ich złożenia nie nastąpiło z winy skarżącego ani jego pełnomocnika pocztowego,

a najprawdopodobniej było skutkiem omyłki pracowników poczty.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wyrok sądu I instancji

3.1. Sąd wojewódzki skargę oddalił.

3.2. Sąd zgodził się, że nieprawidłowe doręczenie pisma stanowi okoliczność uzasadniającą brak winy w uchybieniu terminu – jednakże w niniejszej sprawie sąd nie stwierdził jednak takiej nieprawidłowości. Analiza informacji dotyczących doręczenia kwestionowanej przesyłki wskazuje, że nie ma uzasadnionych podstaw do twierdzenia, że doręczenie jej nastąpiło w sposób wadliwy.

Sąd wskazał na brzmienie art. 148 § 1, art. 149, art. 150 § 1-4 O.p. Analizując wskazane przepisy i zestawiając je z okolicznościami faktycznymi sprawy przyjął, że organy podatkowe prawidłowo oceniły skutek doręczenia pisma we wskazanej w zaskarżonym postanowieniu dacie, przejmując fikcję doręczenia. Przekonują o tym zapisy poczynione przez doręczyciela na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki oraz zapisy na kopercie zawierającej przesyłkę. Wynika z ich bezsprzecznie, że przesyłka była dwukrotnie awizowana w dniach: 8 i 16 stycznia 2018 r., a także że pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym. Ponadto na wspomnianym zwrotnym potwierdzeniu znajduje się adnotacja o zwrocie przesyłki do nadawcy 23 stycznia 2018 r. wobec jej niepodjęcia w terminie wraz z podpisem wydającego. Na dokumencie tym dokonano również zaznaczenia miejsca pozostawienia zawiadomienia informującego o tym fakcie ("na drzwiach mieszkania").

Wobec powyższego spełnione zostały wszystkie warunki dla przyjęcia doręczenia w trybie art. 150 § 4 O.p.

Dodatkowo należy odnotować, że pismo wysłano na adres zamieszkania skarżącego będący jednocześnie adresem, pod którym prowadził działalność gospodarczą, który nie jest przez niego negowany.

Pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Zatem, na tej podstawie fakt doręczenia określonej osobie, w określonej dacie przesyłki korzysta z domniemań prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli wiarygodności. Nie oznacza to oczywiście niemożliwości przeprowadzania przeciwdowodu wobec domniemań wynikających z takiego dokumentu. W judykaturze wyrażono pogląd, że takim przeciwdowodem może być reklamacja uzyskana od operatora pocztowego.

W niniejszej sprawie druk potwierdzenia odbioru zawiera wszystkie wymagane elementy, o których mowa w art. 150 O.p., zatem korzysta z domniemania prawdziwości. Dopełnieniem tych informacji są zapisy na kopercie zawierającej decyzje wymiarową. Zasadnie zatem organ podatkowy przyjął, że z upływem 22 stycznia 2018 r. doszło do fikcji prawnej w postaci doręczenia decyzji skarżącemu.

Zdaniem sądu skarżący nie podważył domniemania wynikającego ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji. Strona nie przedstawiła bowiem żadnych wiarygodnych dowodów, że nie doszło do awizowania przesyłki. Samo oświadczenie, że decyzje nie zostały doręczone jest niewystarczające. Przede wszystkim przesyłka nie mogła trafić do skrytki pocztowej, gdzie korespondencję odbierał skarżący oraz upoważniony przez niego pełnomocnik do doręczeń, ponieważ nie była zaadresowana na skrytkę pocztową, lecz została skierowana do doręczenia przez listonosza w rejonie doręczeń. W tym zakresie skarżący nie składał żadnych reklamacji u operatora pocztowego. Dodatkowo wymaga wyjaśnienia, że skrytki pocztowe Poczta Polska S.A. udostępnia w celu odbioru za ich pośrednictwem przyjmowanych i przemieszczanych przez Pocztę Polską S.A. przesyłek nierejestrowanych (§ 3 ust. 1 pkt 1 Regulaminu udostępniania i korzystania ze skrytek pocztowych Poczty Polskiej S.A.), tj. przesyłek listowych nadanych i doręczonych bez pokwitowania (§ 2 pkt 8 ww. Regulaminu). Decyzje stanowią natomiast przesyłki rejestrowane, tj. przesyłki pocztowe przyjęte za pokwitowaniem przyjęcia i doręczane za pokwitowaniem odbioru (§ 2 pkt 11 ww. Regulaminu). Według ustaleń ponadto na posesji skarżącego brak jest skrzynki pocztowej, wbrew wymogom art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo pocztowe. Powyższe informacje potwierdzają uzyskane przez organ informacje od Poczty Polskiej (pismo z 29 maja 2018 r. i z 10 lipca 2018 r.).

Również oświadczenie osoby bliskiej skarżącemu (brata skarżącego jako upoważnionego pełnomocnika do odbioru korespondencji) nie jest wystarczającym dowodem mogącym podważyć walor zwrotnego potwierdzenia odbioru. Strona bowiem nie wykazała, że istotnie istnieją problemy z doręczaniem przesyłek przez pocztę, nie wykazała, że składała reklamację lub skargi na działanie poczty. W konsekwencji Dyrektor prawidłowo stwierdził, że gołosłowne twierdzenia strony nie mogą stanowić dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru.

Na akceptację zasługuje też argumentacja Dyrektora dotycząca wiedzy podatnika o etapach toczącego się postępowania podatkowego zakończonego decyzjami. Argumentacja ta jest bowiem istotna w kontekście oceny podejmowanych przez skarżącego aktów staranności. W tym zakresie istotne jest, że podatnik pomimo, iż od otrzymania postanowienia wyznaczającego w trybie art. 200 O.p. 7- dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, upłynęło około 3 miesiące nie dokonywał ustaleń odnośnie dalszego postępowania.

Zdaniem sądu w związku z powyższym uprawnionym jest twierdzenie, że strona nie dochowała należytej staranności przy prowadzeniu swych spraw jakiej w danych okolicznościach można by od niej oczekiwać.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, którą zaskarżono wyrok WSA w całości, podatnik zarzucił:

1. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia oraz oddalenie skargi, chociaż zostało wykazane, że organ rażąco naruszył przepisy postępowania, tj.:

I. zaniechał dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wadliwie (dowolnie) ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, tj. przyjął, że skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów, że rzeczywiście nie zostało mu pozostawione awizo dotyczące przesyłek zawierających decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 3 stycznia 2018 r., co w konsekwencji doprowadziło do stwierdzenia, że ww. decyzje zostały skutecznie doręczone skarżącemu z dniem 22 stycznia 2018 r., a tym samym do niezłożenia w terminie odwołań od nich doszło na skutek zawinionego działania skarżącego oraz jego pełnomocnika pocztowego, podczas gdy w skrytce pocztowej posiadanej przez skarżącego, do której doręczana jest wszelka korespondencja do niego adresowana, nigdy nie było przesyłek od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w postaci ww. decyzji, ponadto ani w drzwiach domu, ani na poczcie nie było również awiz, które dotyczyłyby ww. przesyłek, wobec czego przedmiotowe decyzje nigdy nie zostały skarżącemu doręczone, czego potwierdzeniem jest oświadczenie pełnomocnika pocztowego skarżącego, zaś informację o rzekomym istnieniu ww. decyzji skarżący powziął dopiero z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. odebranego w dniu 28 lutego 2018 r. (znak: [...]), zawierającego zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 20 lutego 2018 r. oraz tytułów wykonawczych z dnia 19 stycznia 2018 r. (znak: [...]), których podstawą są właśnie przedmiotowe decyzje, a tym samym nie miał możliwości wcześniejszego dowiedzenia się o istnieniu przedmiotowych decyzji skutkiem omyłki pracowników poczty oraz niepozostawienia awiza ani skarżącego, ani na poczcie (tj. naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p.);

II. przyjął fikcję doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 3 stycznia 2018 r. znak: [...], podczas gdy awizo dotyczące ww. przesyłek nigdy nie zostało doręczone skarżącemu - ani w skrytce pocztowej skarżącego, ani w ani w drzwiach domu, ani na poczcie nie zostały pozostawione awiza dotyczące przesyłek zawierających ww. decyzje, a tym samym nie został spełniony warunek konieczny do uznania skutecznego ich doręczenia, pomimo rzeczywistego nieodebrania przesyłek je zawierających (naruszenie art. 150 § 4 O.p.);

III. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu

Skarbowego w S. z dnia 3 stycznia 2018 r. znak: [...], podczas gdy uchybienie terminu do ich złożenia nie nastąpiło z winy skarżącego ani jego pełnomocnika pocztowego, a najprawdopodobniej było skutkiem omyłki pracowników poczty (naruszenie art. 162 § 1 O.p.).

4.2. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji, o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

4.3. Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.).

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Należy przypomnieć, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej powoływanej jako: P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Z powyższego wynika zatem, że w istocie to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Do jego obowiązków należy przeto sprecyzowanie zarzutów kasacyjnych tj. wskazanie, które przepisy prawa materialnego i w jaki sposób zostały naruszone oraz które przepisy prawa procesowego zostały naruszone i jaki to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 22 lutego 2012 r. II GSK 20/11, z dnia 15 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 674/14, z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt II OSK 1014/14).

Pośród wskazanych w przepisie art. 176 P.p.s.a. wymogów skargi kasacyjnej, doniosłe miejsce zajmuje wymóg uzasadnienia zarzutów kasacyjnych. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zasadniczo zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych, przez przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - także wykazanie, że zarzucane uchybienie faktycznie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przypomnienie powyższych zasad, wiążących się ze sposobem redagowania skargi kasacyjnej było potrzebne z uwagi na to, że złożona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna wskazanych wymogów nie spełnia. Została sporządzona w sposób będący w istocie powtórzeniem dotychczasowej argumentacji strony o braku awizo w sprawie oraz o błędzie poczty, natomiast nie sposób znaleźć wskazania, na czym konkretnie miałoby polegać naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., art. 150 § 4 O.p, czy art. 162 § 1 O.p. ani też, jaki wpływ miało naruszenie tych przepisów na wynik sprawy. Można wręcz stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej ograniczył się do luźnego przywołania tych przepisów.

5.3. Nawet jednak pominąwszy te nieprawidłowości formalne, przyjąć należy, że skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Zarzutami (jak wskazano wyżej – bardzo ogólnymi i nieprecyzyjnymi) skargi kasacyjnej skarżący podważył prawidłowość postępowania sądowoadministracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a.) w powiązaniu z przepisami Ordynacji podatkowej, tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 150 § 4 i art. 162 § 1 O.p. Skarżący kwestionuje przede wszystkim ocenę dokonaną na bazie zgromadzonych dowodów, iż "nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów, że w sprawie nie zostało mu pozostawione awizo", podczas gdy uchybienie terminu do wniesienia odwołań nie nastąpiło z jego winy, ale "najprawdopodobniej było skutkiem omyłki pracowników poczty", w związku z czym nie miała miejsca fikcja doręczenia.

5.4. Zasadnie na wstępie swych rozważań zauważył sąd I instancji, że nieprawidłowe doręczenie pisma stanowi okoliczność uzasadniającą brak winy w uchybieniu terminu – jednakże w niniejszej sprawie nie sposób stwierdzić takiej nieprawidłowości.

Stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo oceniły skutek doręczenia pisma we wskazanej w zaskarżonym postanowieniu dacie, przejmując fikcję doręczenia. Słusznie zatem przyjęto, że spełnione zostały wszystkie warunki dla przyjęcia doręczenia w trybie art. 150 § 4 O.p.

Odnosząc się do kwestii oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia przez skarżącego terminowi do złożenia odwołań, tym samym spełnienia przesłanek z art. 162 § 1 O.p., Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że skarżący nie wykazał braku zawinienia w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołań.

Ocena braku winy w niedochowaniu terminu wyznaczonego do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy i uwzględniać musi (ocena) wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona, bądź jej pełnomocnik nie mogli usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu.

Należy podzielić stanowisko WSA, że strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów, że nie doszło do awizowania przesyłki. Samo oświadczenie, że decyzje nie zostały doręczone jest niewystarczające. Przede wszystkim przesyłka nie mogła trafić do skrytki pocztowej, gdzie korespondencję odbierał skarżący oraz upoważniony przez niego pełnomocnik do doręczeń, ponieważ nie była zaadresowana na skrytkę pocztową, lecz została skierowana do doręczenia przez listonosza w rejonie doręczeń. W tym zakresie skarżący nie składał żadnych reklamacji u operatora pocztowego. Skrytki pocztowe Poczta Polska S.A. udostępnia w celu odbioru za ich pośrednictwem przyjmowanych i przemieszczanych przez Pocztę Polską S.A. przesyłek nierejestrowanych (§ 3 ust. 1 pkt 1 Regulaminu udostępniania i korzystania ze skrytek pocztowych Poczty Polskiej S.A.), tj. przesyłek listowych nadanych i doręczonych bez pokwitowania (§ 2 pkt 8 ww. Regulaminu). Decyzje stanowią natomiast przesyłki rejestrowane, tj. przesyłki pocztowe przyjęte za pokwitowaniem przyjęcia i doręczane za pokwitowaniem odbioru (§ 2 pkt 11 ww. Regulaminu). Według ustaleń ponadto na posesji skarżącego brak jest skrzynki pocztowej, wbrew wymogom art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo pocztowe. Powyższe informacje potwierdzają uzyskane przez organ informacje od Poczty Polskiej (pismo z 29 maja 2018 r. i z 10 lipca 2018 r.).

Również oświadczenie osoby bliskiej skarżącemu (brata skarżącego jako upoważnionego pełnomocnika do odbioru korespondencji) nie jest wystarczającym dowodem mogącym podważyć walor zwrotnego potwierdzenia odbioru. Strona bowiem nie wykazała, że istotnie istnieją problemy z doręczaniem przesyłek przez pocztę, nie wykazała, że składała reklamację lub skargi na działanie poczty. Rację ma organ, że gołosłowne twierdzenia strony nie mogą stanowić dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu, jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru.

Na akceptację zasługuje też argumentacja organu dotycząca wiedzy podatnika o etapach toczącego się postępowania podatkowego zakończonego decyzjami. Argumentacja ta jest istotna w kontekście oceny podejmowanych przez skarżącego aktów staranności.

Usprawiedliwionym jest zatem twierdzenie, że strona nie dochowała należytej staranności przy prowadzeniu swych spraw, jakiej w danych okolicznościach można by od niej oczekiwać. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, podniesione przesłanki w żaden sposób nie uprawdopodobniają braku zawinienia w niedochowaniu ustawowego terminu.

5.5. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Ryszard Pęk Bartosz Wojciechowski (spr.) Marek Olejnik

sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA