Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2929/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 68 § 1-2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 4 ust. 2, art. 6 ust. 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2022 r. sprawy ze skargi M.K. i A.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2017 r. Prezydent W. (Organ pierwszej instancji, Prezydent) ustalił Paniom M. K. i A. B. (Skarżące, Strona) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012 za lokal nr [...] znajdujący się w W. przy ul. L. na kwotę 15 655 zł. Do opodatkowania organ pierwszej instancji przyjął:

- lokale pod działalność gospodarczą o pow. 668,89 m2,

- budynki pozostałe o pow. 44 m2, 129 m2, 76 m2,

- piwnice pod działalność gospodarczą o pow. 16,5 m2.

Wysokość podatku organ ustalił przy zastosowaniu stawek podatku od nieruchomości właściwych dla budynków pozostałych (7,36 zł za 1 m2 pow. użytkowej) i budynków pod działalność gospodarczą (21,94 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej) przyjętych przez Radę W. w uchwale z dnia 17 listopada 2011 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2012 (Dz. Urz. Woj. Maz. Nr 215, poz. 6500). Powyższa decyzja została doręczona w dniu 10 listopada 2017 r.

Skarżące złożyły odwołanie od ww. decyzji Prezydenta W. z dnia [...] listopada 2017 r.

Skarżące podniosły, że organ podatkowy winien dostarczyć im decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w terminie 3 lat, po tym okresie następuje przedawnienie prawa do wydania decyzji. Wskazały, że dane do wydania decyzji zostały przez nie dostarczone do urzędu w maju 2013 r. W grudniu 2012 r. wpłaciły tytułem zaliczki na podatek za 2011 r. i 2012 r. kwotę 18 300 zł. Organ zaliczył tę kwotę na podatek za lata 2008 - 2010. Wyjaśniły, że w pierwszej umowie najmu nie była zawarta informacja o obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości. Informacja o powyższym obowiązku została wprowadzona do umów najmu z 2011 r. i 2014 r. Odwołujące wyjaśniły nadto, że w przedmiotowym lokalu przy ul. L. bud. 35 o pow. około 1000 m2 przeprowadziły generalny remont kosztem około 250 000 zł. Wpłaty z tytułu czynszu, podatku od nieruchomości i koszt remontu wyniosły łącznie około 1 mln zł. Budynek został przejęty przez byłych właścicieli nieruchomości, a one zostały zmuszone do opuszczenia lokalu w czerwcu 2016 roku.

Decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (Organ drugiej instancji, SKO, Kolegium) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Kolegium podniosło, że w dniu 26 września 2011 r. pomiędzy miastem W. - Zakładem Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy P. W. (jako wynajmującym) a Panią M. K. prowadzącą działalność gospodarczą i Panią A. B. prowadzącą działalność gospodarczą - działającymi w spółce cywilnej pod nazwą "A." z/s w W. przy ul. L .lok. [...] (jako najemcami), zawarta została umowa najmu lokalu użytkowego nr [...] w budynku przy ul. L. w W., znajdującego się na działce ewidencyjnej nr [...] z obrębu [...]. Przedmiotowy lokal usytuowany jest w oficynie budynku i zawiera ogólnej powierzchni 985,39 m2, w tym pow. podstawowa 968,89 m2 i pow. piwnicy 16,5 m2. Protokół pomiaru powierzchni lokalu wraz z planem lokalu stanowi załącznik nr 1 do w/w umowy najmu.

Powyższy lokal został wydany najemcom na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego z dnia 1 lipca 2008 r. W powyższym protokole opisany został stan techniczny przedmiotowego lokalu użytkowego. Strony umowy oświadczyły, że ww. lokal będzie wykorzystywany przez najemcę wyłącznie w celu prowadzenia w nim działalności w branży produkcja odzieży, usługi bytowe dla ludności. W umowie zawarty został zapis (§ 20) o obowiązku uiszczania przez najemcę podatku od nieruchomości zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej także "u.p.o.l."). Opisana wyżej umowa najmu została zawarta na czas oznaczony do dnia 16 czerwca 2014 r.

Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy kopii Protokołu zdawczo - odbiorczego z przekazania w administrowanie i zarządzanie budynków przy ul. L. w W. sporządzonego w dniu 27 listopada 2015 r., wg stanu na dzień 27 listopada 2015 r. budynki mieszkalne posadowione na przedmiotowej nieruchomości stanowiły dotychczas własność Miasta W., które reprezentował Zakład Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy P. P. W.

Konsekwencją zawarcia umowy najmu lokalu użytkowego było nie tylko nabycie przez nich statusu najemcy, ale także statusu posiadacza zajmowanej nieruchomości lub jej części.

Organ odwoławczy wskazał również, że w dniu 26 maja 2011 r. Skarżące złożyły Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której zadeklarowały do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowy lokal nr [...] usytuowany w budynku przy ul. L., wskazując jako podstawy opodatkowania:

- budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 8,25 m2 (pomieszczenie o wysokości od 1,4 m do 2,20 m)

- budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 668,89 m2 (pomieszczenie o wysokości powyżej 2,20 m).

Z treści umowy najmu ww. lokalu wynika natomiast, że poza zadeklarowaną przez podatniczki powierzchnią, podatek od nieruchomości należy ustalić również za pozostałe 249 m2.

Organ odwoławczy zauważył, że w piśmie z dnia 26 maja 2011 r. Skarżące podniosły, że trzecia kondygnacja - poddasze o pow. 249 m2 - nie nadaje się do użytku, bowiem ściany i sufity wyłożone są łatwopalną wykładziną, a ponadto brak jest izolacji dachu, co powoduje przegrzanie latem i nadmierne wychłodzenie poddasza zimą. Oświadczyły, że faktycznie użytkują parter i 90m2 na pierwszej kondygnacji, co w sumie daje około 450 m2.

SKO wskazało, że powierzchnia użytkowa przedmiotowego lokalu użytkowego nr 35 została zgodnie ustalona przez strony zawartej w dniu 26 września 2011 r. umowy najmu na 968,89 m2. Podobnie, jak we wcześniejszej umowie najmu z dnia 16 czerwca 2008 r. Okoliczność, że ze względu na wyposażenie objętej tytułem najmu części budynku i jej właściwości techniczne, Strona nie może w pełni wykorzystywać na działalność gospodarczą przedmiotowego lokalu, nie uzasadnia zwolnienia wskazywanej przez Skarżące części lokalu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Kolegium podniosło, że umowa najmu ww. lokalu użytkowego z dnia 26 września 2011 r. jest kolejną umową, którą Skarżące zawarły z miastem W. Nie sposób więc przyjąć, że Strony nie znały stanu technicznego objętego tytułem najmu lokalu.

Ponadto z materiału dowodowego nie wynika, aby w odniesieniu do jakiejkolwiek części zajmowanego przez Stronę lokalu wydana została decyzja właściwego organu w rozumieniu art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 i 1529, dalej także "P.b."). Niemniej jednak, jak wynika z treści skarżonej decyzji z dnia [...] listopada 2017 r. organ podatkowy uwzględnił stan techniczny poddasza o pow. użytkowej 249 m2 i opodatkował tę część przedmiotowego lokalu użytkowego według stawki właściwej dla budynków pozostałych (7,36 zł/1m2), nie zaś stawką, jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą (21,94 zł/1 m2).

Natomiast wysokość stawek podatku od nieruchomości na rok podatkowy 2012 wynika z uchwały Rady W. z dnia 17 listopada 2011 r. (Dz. Urz. Woj. Maz. Z 2011r., Nr 215, poz. 6500).

Mając na uwadze poczynione wyjaśnienia Kolegium wskazało, że wysokość podatku od nieruchomości za 2012 rok za przedmiotowy lokal użytkowy nr 35 wynosi po zaokrągleniu do pełnych złotych 16 689 zł, wg wyliczenia:

- powierzchnia lokalu związana z prowadzeniem działalności gospodarczej 668,89 m2 x 21,94 zł = 14 675,45 zł,

- powierzchnia lokalu sklasyfikowana jako "budynki pozostałe" 249 m2 x 7,36 zł = 1 832,64 zł.

- powierzchnia piwnicy związana z działalnością gospodarczą o wysokości w przedziale 1,4 - 2,2 m: 16,5 m2 x 50% x 21,94 zł = 181 zł.

Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za przedmiotowy lokal, Organ pierwszej instancji dla części lokalu o pow. użytkowej 76 m2 ustalił podatek na 0 zł, nie czyniąc przy tym żadnych wyjaśnień w tym zakresie w uzasadnieniu podjętej decyzji. Z uwagi na powyższe, a nadto mając na uwadze, że organ odwoławczy nie może orzekać na niekorzyść strony odwołującej się, skład orzekający Kolegium pozostał przy wysokości zobowiązania podatkowego ustalonego przez Prezydenta W. w zaskarżonej decyzji z dnia [...] lutego 2017 r. i decyzję tę utrzymał w mocy.

Odnosząc się do argumentacji odwołania Kolegium wyjaśniło, że Skarżące złożyły stosowną deklarację na podatek od nieruchomości w dniu 27 maja 2011 r. z zastrzeżeniem, że jest to informacja składana po raz pierwszy. Mając na uwadze, że pierwsza umowa najmu przedmiotowego lokalu użytkowego w budynku przy ul. L. w W. została zawarta przez Skarżące w dniu 16 czerwca 2008 r., Strony nie dochowały ustawowego 14- dniowego terminu uregulowanego w art. 6 ust. 6 u.p.o.l., w którym podatnik winien poinformować organ o zdarzeniu powodującym powstanie obowiązku podatkowego.

Ponadto jak wynika i akt sprawy, Skarżące nie ujawniły wszystkich danych – w rozumieniu art. 68 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej także "O.p.") - niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W złożonej deklaracji Strony nie wykazały prawidłowej powierzchni lokalu zajmowanego na podstawie umowy najmu.

Przenosząc powyższe regulacje prawne oraz ustalenia faktyczne na grunt niniejszej sprawy Kolegium stwierdziło, że aby powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 rok, organ podatkowy winien doręczyć podatnikom decyzję ustalającą wysokość tego zobowiązania przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, czyli do końca 2017 roku. Skoro skarżona decyzja z dnia [...] listopada 2017 r. doręczona została A. B. i M. K. w dniu 10 listopada 2017 r., zatem zobowiązanie podatkowe powstało zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy uprawniony jest bowiem do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w dowolnej dacie pięcioletniego okresu wynikającego z art. 68 § 2 O.p.

Pismem z dnia 26 listopada 2021 r. Skarżące złożyły do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję Kolegium, zaskarżając ją w całości oraz żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 121, art. 122 w związku z art. 180, 181, art. 187, art. 190, art. 192, art. 210 O.p. poprzez zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, przez wybiórcze dobieranie dowodów dla potwierdzenia własnych tez, interpretacji wszelkich okoliczności jedynie na niekorzyść Skarżących przy równoczesnym bagatelizowaniu lub pomijaniu treści dowodów świadczących na korzyść podatnika oraz niezebranie pełnego materiału dowodowego i nierozpatrzenie go w całości oraz poprzez brak realizacji w niniejszym podstępowaniu naczelnej zasady postępowania podatkowego, tj. zasady prawdy obiektywnej oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak dążenia do właściwego zastosowania przepisów podatkowych, czego skutkiem była m. in. obraza prawa materialnego;

2. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego,

3. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania, czyli prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Do akt postępowania nie włączono informacji o okolicznościach zaliczenia wpłaty niezgodnie z dyspozycją stron.

Ponadto Skarżące zarzuciły:

- brak uwzględnienia w zaskarżonej decyzji, iż w sprawie zachodzi potrzeba dokonania ustaleń faktycznych dotyczących zarzutu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji podatkowej z dnia [...] listopada 2017 r.;

- naruszenie art. 59 § 1 poprzez brak uwzględnienia, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty,

- naruszenie art. 68 § 1 poprzez brak uwzględnienia, że upłynął trzyletni termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za ten okres.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Prezydenta W. w całości oraz o zasądzenie od organu administracji publicznej na rzecz Skarżących zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżące wskazały, że podatek od nieruchomości za rok 2012 został przez nią uiszczony w grudniu 2012 roku w wysokości 18 300 zł celem pokrycia podatku za rok 2012 w całości oraz 2011 w części. Skarżące wskazały, że urząd przeksięgował te pieniądze na podatek za lata wcześniejsze, jednak nie wysłał postanowienia o zarachowaniu tej kwoty. Przeksięgowanie było niezgodne z wolą Strony, gdyż jej intencją było opłacenie podatku za rok 2012. Skarżące uważają powyższą sytuację za nadużycie władzy. Organ podatkowy w jakimś nieokreślonym terminie zaliczył wpłatę na zobowiązania za jakieś wcześniejsze okresy, nie wypełniając ustawowego obowiązku poinformowania strony poprzez wydanie postanowienia w tym zakresie, czy choćby zawiadomienia w jakiejś innej formie. Czynności te dobitnie wskazują, że zostały wykonane dla pozoru, być może w celu niedopuszczenia do przedawnienia zobowiązania za wcześniejsze okresy, ale o tamtych sytuacjach również Strona nie była zawiadomiona.

Ponadto Strona wskazała, że decyzja została błędnie wysłana na adres W. ul. L., lok. [...], czyli na adres wynajmowanego lokalu a nie na adres wskazany do doręczeń: W., ul. S., [...]. Informacje te są widoczne w CEIDG. W chwili wysłania do decyzji Strona nie wynajmowała już lokalu, o czym urząd doskonale wiedział, gdyż lokal został przekazany w niewyjaśnionych okolicznościach pierwotnym właścicielom, co również zaskoczyło Stronę, gdyż poniosła ogromne koszty związane z wyremontowaniem oraz dostosowaniem lokalu.

Strona podniosła również, że trudno zgodzić się z argumentacją przedstawioną przez organy podatkowe, jakoby doszło do naruszenia art. 68 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżących trudno dać wiarę, że brak zaznaczenia w deklaracji podatkowej faktu, że nie jest to pierwsza umowa, nie ma wpływu na wysokość opodatkowania. Zapis artykułu 68 § 2 O.p. dotyczy nieujawnienia wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, nie zaś danych formalnych mających znaczenie jedynie pomocnicze.

W odpowiedzi na skargę Organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem skargi jest decyzja SKO z [...] października 2021 r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia [...] listopada 2017 r. ustalającą Paniom M. K. i A. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012 za lokal nr [...] znajdujący się w W. przy ul. L. na kwotę 15 655 zł. Skarżące kwestionują możliwość wydania decyzji ustalającej (wskazując w sprawie na przedawnienie prawa do wydania decyzji podatkowej po upływie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy), wskazują również (alternatywnie), że należało uwzględnić okoliczność uiszczenia przez Nie podatku w grudniu 2012 r. celem pokrycia podatku za 2012 r. oraz 2011 r. (w części), co skutkowało odpowiednim wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, wskazują również, że decyzja (nie precyzując która) została nieprawidłowo wysłana na adres W. ul. L. lok. [...], tj. na adres wynajmowanego lokalu, a nie na adres wskazany do doręczeń W. ul. S.

Zanim Sąd odniesie się do poszczególnych zarzutów należy zauważyć, że w sprawie nie jest sporne to, że w 2012r. Skarżące miały status podatnika podatku od nieruchomości z tytułu najmu ww. lokalu użytkowego od W. W tym zakresie należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) – dalej zwana u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa 2 lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. W tym zakresie nie jest sporne, że Skarżące z w związku z zawarciem umowy najmu lokalu użytkowego na czas oznaczony nr 92/2011 z dnia 26 września 2011 r. (t. 1, k. 6 akt administracyjnych) w 2012 r. miały wskazany lokal w posiadaniu (zależnym). Zgodnie bowiem z art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Będąc najemcami wskazanego lokalu, a więc posiadaczami zależnymi, Skarżące były podatnikami podatku od nieruchomości w odniesieniu do tego lokalu (tj. lokalu stanowiącego własność jednostki samorządu terytorialnego – tutaj W., który został im przekazany w posiadanie na mocy umowy zawartej z W.).

Odnosząc się do zarzucanej przez Skarżące kwestii przedawnienie w sprawie prawa do wydania decyzji podatkowej, należy zauważyć, że zgodnie z art. 68 §1 i §2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (§2). Jednocześnie jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1) lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 2), zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 29 marca 2022 r., I SA/Gl 1655/21, w orzecznictwie przyjmuje się, że ogólny trzyletni termin na wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, przewidziany w art. 68 § 1 O.p., dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu co do okoliczności objętych informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Informacja ta powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień, mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 864/15). Dla ustalenia możliwości zastosowania przepisu konstruującego termin trzyletni istotne jest zatem jedynie ustalenie, czy podatnik poinformował organ podatkowy o wszelkich niezbędnych danych, pozwalających na prawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli tego nie uczynił, z mocy omawianego przepisu termin do wydania decyzji ustalającej ulega przedłużenia do 5 lat (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 436/21).

W doktrynie przyjmuje się przy tym, że nieprawidłowe dane podane w deklaracji muszą dotyczyć wielkości rzutujących na wysokość zobowiązania i nie można za takie uznać braku lub błędu w danych podatnika, bądź wypełnienia jej niezgodnie z wymaganiami (por.: L. Etel, Komentarz do art. 68 O.p., (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021). Za wadliwą w rozumieniu art. 68 § 2 pkt 2 O.p. należy natomiast uznać deklarację, w której pominięto wymagane dane lub zamieszczono dane nierzetelne z zakresu związanego z przedmiotem podatku, podstawą opodatkowania i ulgami (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 24 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 491/20). Co ważne, norma art. 68 § 2 O.p. odnosi się do całego zobowiązania podatkowego. Brak zatem możliwości jego dzielenia na część objętą unormowaniem art. 68 § 1 oraz część objętą warunkami art. 68 § 2 O.p. - Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2031/15) zwrócił w tym kontekście uwagę na konieczność powiązania dyspozycji normy zawartej w art. 68 § 2 pkt 2 O.p. z konkretnym zobowiązaniem podatkowym za dany okres, a nie jego częścią.

Podatnik powinien zatem wykazać w stosownej informacji takie dane, które umożliwią organowi podatkowemu wydanie prawidłowej decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości. Nie czyniąc tego, uniemożliwia wydanie prawidłowej decyzji. Okoliczność, iż organ podatkowy może zweryfikować dane wykazane przez podatnika w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, nie zwalnia podatnika z obowiązku prawidłowego wypełnienia informacji. To właśnie konieczność weryfikacji błędnie wypełnionych deklaracji stanowi argument za przedłużeniem terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 68 § 2 pkt 2 O.p. (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1294/20). Dysponowanie przez organ podatkowy wiedzą o faktycznym przedmiocie opodatkowania nie może zatem prowadzić do pominięcia uregulowania zawartego w art. 68 § 2 pkt 2 O.p. Wskazano w nim bowiem wyraźnie, że to zaniedbanie podatnika prowadzi do przedłużenia terminu do doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 491/20).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że w złożonej w dn. 26 maja 2011 r. przez Skarżące informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (k. 11 akt administracyjnych) w ogóle nie zostały wskazane jako podlegające opodatkowaniu budynki lub ich części "pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego" mimo że konieczne było ich wykazanie w tejże informacji. Wprawdzie w załączonym do wskazanej informacji załączniku nr 1 doprecyzowano, że pow. 249 m2 (trzecia kondygnacja – poddasze) nie nadaje się do użytku i wskazano powody takiego stanowiska Skarżących (ściany i sufity wyłożone łatwopalną okładziną, brak izolacji (...)), co oznacza, że powierzchnia ta została wskazana przez Skarżące, jednakże w załączniku tym nie wyspecyfikowano jaką wysokość miało poddasze. Informacje w tym zakresie (dot. wskazania do opodatkowania części budynku "pozostałych (...)" i stosownych powierzchni wraz z wysokością) była istotna, gdyż prawidłowe ustalenie zobowiązania podatkowego wymagało uwzględnienia faktu bycia przez Skarżące w posiadaniu tych części budynku (tj. kwalifikowanych jako części budynku "pozostałych (...)) wraz z informacją o powierzchni oraz wysokości (skoro zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l. powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się). Jakiekolwiek informacje w tym zakresie znalazły się dopiero w wyjaśnieniach dot. rozliczenia pow. 249 m2 ostatniej kondygnacji budynku przy ul. L. lok 35 z dn. 12 marca 2013 r. (k. 22 akt administracyjnych), a więc już po upływie 2012 r., za który ustalono Skarżącym zobowiązanie podatkowe. W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11 [zastrzeżenie nieistotne w sprawie], są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Zważywszy na to, że Skarżące przed 2012 r. również były najemcami przedmiotowego lokalu stosowna informacja winna zostać złożona przed 2012 r., a w odniesieniu do 2012 r. najpóźniej z początkiem tego roku. Skoro stosowna informacja nie została złożona w terminie, zastosowanie znalazł art. 68 §2 pkt 2 O.p. stanowiący o nieujawnieniu wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego i w efekcie warunkiem powstania zobowiązania podatkowego było doręczenie decyzji ustalającej przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Warunek ten został dotrzymany, skoro decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. została doręczona Skarżącym w dn. 10 listopada 2017 r. (k. 32 i 33 akt administracyjnych), a więc przed upływem 5 lat licząc od końca 2012 r., kiedy powstał obowiązek podatkowy. W konsekwencji za nieuzasadnione należy uznać zarzuty upatrujące wadliwość decyzji w tym, że nie uwzględniono upływu terminu przedawnienia do wydania decyzji podatkowej - decyzja organu pierwszej instancji została wydana (i doręczona) w terminie umożliwiającym ustalenie zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu dotyczącego dokonania w grudniu 2012 r. zapłaty podatku za rok 2012 r. (przelew w dn. 11 grudnia 2017 r. w wysokości 18.300 zł) i związanym z tym wygaśnięciem zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. i co za tym idzie brakiem możliwości ustalenia przez organ w 2017 r. zobowiązania podatkowego za 2012 r. należy stwierdzić, że zarzut ten jest niezasadny. Zważywszy na to, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. (z tyt. przedmiotowego lokalu użytkowego) powstało w następstwie wydania i doręczenia Skarżącym decyzji ustalającej, co nastąpiło pod koniec 2017 r., to wcześniej, w szczególności w grudniu 2012 r., żadne zobowiązanie podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. (jeszcze) nie istniało. A co za tym idzie, dokonanie płatności (na podatek za 2012 r.) w grudniu 2012 r. nie mogło skutkować wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012 r., a w konsekwencji nie miało wpływu na możliwość (brak możliwości) wydania przez Prezydenta decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu. W tym miejscu wskazać należy, że poza granicami rozpoznawanej sprawy jest kwestia prawidłowości działań Prezydenta związanych z zaliczeniem wskazanej kwoty na poczet podatku za lata wcześniejsze. Sąd w ramach postępowania zainicjowanego skargą z dn. 26 listopada 2021 r. jest uprawniony do kontroli decyzji SKO z dn [...] października 2021 r. utrzymującej decyzję Prezydenta z dn. [...] listopada 2017 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r., a nie innych (ew.) rozstrzygnięć wobec Skarżących. Dla potrzeb oceny prawidłowości ww. decyzji SKO oraz decyzji organu pierwszej instancji wystarczy, jak była o tym mowa wyżej, jedynie wskazać, że dokonanie wskazanej płatności w 2012 r., jak również zarzucane przez Skarżącą wadliwe zaliczenie nadpłaty pozostaje bez wpływu na prawidłowość tychże wskazanych decyzji. W konsekwencji za nieuzasadnione należy uznać zarzuty upatrujące wadliwość decyzji w tym, że Skarżące dokonały zapłaty podatku w grudniu 2012 r., a co za tym idzie skutkowało to wygaśnięciem zobowiązania podatkowego i niemożliwością ustalenia wysokości tego zobowiązania w 2017 r.

Nie jest uzasadniony również zarzut dotyczący wadliwego doręczenia decyzji na adres W. ul. L. lok. [...] (gdy Skarżące nie były już wynajmującymi lokal). Zarówno decyzja pierwszej instancji (patrz t.1, k. 32 i 33 akt administracyjnych), jak również zaskarżona decyzja SKO (patrz t. 2, akta administracyjne nieponumerowane) zostały doręczone Skarżącym na ich adresy zamieszkania (adresy wskazane w skardze do tut. Sądu), obie Skarżące złożyły od tychże decyzji odpowiednio odwołanie (t. 11, k. 66 akt administracyjnych) oraz skargę do tut. Sądu (k. 5 akt sądowych). Stąd niezasadny jest zarzut nieprawidłowego ich doręczenia.

W ocenie Sądu Prezydent w prawidłowej wysokości ustalił Skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r., a co za tym idzie zasadne było utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy przez SKO. W tym zakresie podkreślić należy, że Prezydent zgodnie z informacją wskazaną przez Skarżące w dn. 26 maja 2011 r. do opodatkowania jako części budynku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przyjął 668,89 m2 (por. informacja - t. 1, k. 11v akt administracyjnych oraz decyzja Prezydenta – t. 1, k. 30 akt administracyjnych) oraz jako piwnice pod działalność gospodarczą przyjął 8,25 m2 (8,25 m2 x 21,94 zł/m2 wynosi (po zaokrągleniu) 181,01 zł jak ustalił Prezydent – por. informacja - t. 1, k. 11v akt administracyjnych oraz decyzja Prezydenta – t. 1, k. 30 akt administracyjnych). Również zgodnie z wyjaśnieniami samych Skarżących zawartych w piśmie z dn. 12 marca 2013 r. (t. 1, k. 22 akt administracyjnych) Prezydent, uznał, że ostatnia kondygnacja budynku ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, czego ustaloną przez Prezydenta prawidłową konsekwencją był brak możliwości opodatkowania tej części budynku jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (patrz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) i w konsekwencji konieczność uznania za część budynku kwalifikowanego do budynków "pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego". Zgodnie z wyjaśnieniami Skarżących zawartymi w tymże piśmie z dn. 12 marca 2013 r. Prezydent przyjął, że spośród 249 m2 poddasza w przypadku 44 m2 wysokość pomieszczenia wynosi powyżej 220 cm w przypadku 129 m2 wysokość pomieszczenia wynosi powyżej 140 cm i poniżej 220 cm, w przypadku zaś 76 m2 wysokość pomieszczenia wynosi poniżej 140 cm, w efekcie do opodatkowania przyjmując za podstawę opodatkowania odpowiednio 44 m2 (44m2x 7,36 zł/m2 = 323,84 zł), połowę ze 129 m2 (129 m2 x ½ x 7,36=474,72 zł), pomijając przy opodatkowaniu 76 m2 - zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l.. Jednocześnie Prezydent do tak określonych powierzchni zastosował prawidłowo określoną stawkę wynikającą z uchwały nr XXVII/545/2011 Rady Miasta W. z dnia 17 listopada 2011 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku do nieruchomości na 2012 r. – t. 1, k. 29 akt administracyjnych. Mając na uwadze to, że Prezydent wydając swoją decyzję oparł się na ww. informacjach/wyjaśnieniach samych Skarżących z okresu, gdy Skarżące dysponowały przedmiotowym lokalem użytkowym (informacje/wyjaśnienia z 2011-2013) – gdzie nie było podstaw do zakwestionowania ich prawidłowości – stwierdzić należy, że niezasadne okazały się pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Organy podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zgromadziły rozpatrzyły kompletny materiał dowodowy w sprawie – w konsekwencji nie doszło do naruszenia art. 121, art. 122 w związku z art. 180, 181, art. 187, art. 190, art. 192, art. 210 O.p. Postępowanie było prawidłowo prowadzone, zebrano w sposób należyty materiał dowodowy, dokonano prawidłowych ustaleń i rozpatrzono cały zebrany w sprawie materiał dowodowy.

Nie doszło również do naruszenia art. 121 §1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania, czyli prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jak wskazano wyżej dokonanie wcześniejszej wpłaty na podatek (i ewentualne jej zaliczenie niezgodnie z dyspozycją stron) pozostawało bez wpływu na możliwość wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wskazano wyżej w sprawie nie doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji podatkowej z dnia [...] listopada 2017 r. Nie doszło również do naruszenia art. 59 § 1 O.p. poprzez brak uwzględnienia, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty – do powstania zobowiązania podatkowego doszło w następstwie wydania przez Prezydenta decyzji z dnia [...] listopada 2017 r., więc wcześniejsza wpłata nie mogła skutkować wygaśnięciem zobowiązania wskutek zapłaty (skoro to zobowiązanie jeszcze(wówczas) nie powstało) i nie mogła umożliwiać wydania decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jak wskazano wcześniej w sprawie zastosowanie znalazł art. 68 §2 pkt 2 O.p. warunkujący powstanie zobowiązania podatkowego od tego, że nastąpi doręczenie decyzji ustalającej przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, a co za tym idzie, skoro w sprawie nie znajdował zastosowania przepis art. 68 § 1 O.p., przepis ten nie mógł zostać naruszony (poprzez brak jego uwzględnienia - jak zarzucono w skardze).

Mając na uwadze powyższe, uznając, że niniejsza decyzja odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.), skargę oddalił.