Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 216/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-07-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2020 r. sprawy ze skargi M. A. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. na rzecz skarżącego M. A. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] października (data wpływu [...] listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia [...] stycznia 2020 r. (data wpływu [...] stycznia 2020 r.), M. A. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżący" lub "Strona") zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ interpretacyjny") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT 8% dla usługi montażu markiz.

Przedstawiając opis stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, oraz że świadczy usługi instalacyjnych robót budowlanych, polegające na montażu systemów osłonowych na okna i taras, tj. markiz. Prace montażowe wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią prace modernizacyjne i termomodernizacyjne w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.; obecnie tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.", i są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Instalacyjno-budowlane usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne świadczone przez Wnioskodawcę obejmują 2 etapy. W pierwszej kolejności, Wnioskodawca wykonuje czynności z zakresu doradztwa i wykonania pomiarów, w następstwie których klient Wnioskodawcy składa zamówienie na produkt na wymiar z wybranych przez klienta materiałów. Drugim etapem jest sam montaż systemów osłonowych. Sposób montażu uzależniony jest od stopnia zaawansowania prac budowlanych u klienta Wnioskodawcy oraz od rodzaju montowanego produktu.

W przypadku montażu markiz, ich instalacja nie jest dokonywana pod elewacją budynku, ale montaż związany jest z ingerencją w strukturę nieruchomości. Konieczne jest przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych czy specjalistycznych kotw chemicznych, a więc są zintegrowane z budynkiem. Konstrukcje markiz są aluminiowe, natomiast tkaniny to folie PES, akryle i poliestry pokrywane PVC. Montaż markiz zwiększa powierzchnię użytkową budynku. Powstaje dodatkowa powierzchnia funkcjonalna do wykorzystania. Po montażu markizy klienci Wnioskodawcy traktują taras jako przedłużenie powierzchni salonu. Stworzona przestrzeń jest dodatkowym pomieszczeniem, dostosowanym do zmiennych warunków pogodowych.

Wyżej wymieniony system osłonowy Wnioskodawcy pełni przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną poprzez wpływ na parametr GTOT (tj. wewnętrzny współczynnik przepuszczalności energii promieniowania słonecznego). Spełnia również funkcję ochrony przed zmiennymi warunkami atmosferycznymi, tj. przed wiatrem, deszczem, słońcem a nawet śniegiem.

Skutkiem usług Wnioskodawcy jest uzyskanie przez obiekty, których

dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów a także podwyższenie wartości obiektu. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na wykonywaniu czynności budowlanych. Wnioskodawca we własnym zakresie zaopatruje się w materiały niezbędne do wykonania usług. Materiały są wybierane w porozumieniu z odbiorcą usług, uwzględniając cechy obiektu budowlanego w celu zmaksymalizowania korzyści użytkowych wynikających z wykonanych usług.

W piśmie uzupełniającym z dnia [...] stycznia 2020 r. sporządzonym na wezwanie organu Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy, wyjaśniając, że:

1) Wnioskodawca zawiera umowy cywilne w formie pisemnej na wykonanie świadczenia w postaci montażu markiz w lokalach mieszkalnych o powierzchni użytkowej do 150 m2 oraz budynkach jednorodzinnych o powierzchni użytkowej do 350 m2. Przedmiotem ww. umów jest wykonanie usługi budowlano-montażowej markizy. Zakres czynności montażu to: dokonanie szczegółowych pomiarów; zamówienie pod spersonalizowany wymiar produktu; przygotowanie specjalistycznych kotw, uchwytów montażowych i konsol; montowanie wykonanych specjalnie pod wymiar uchwytów w budynkach ocieplonych; zamontowanie produktu (markizy); w niektórych przypadkach konieczne jest wykonanie montażu instalacji elektrycznej, którą podpina się do sieci elektrycznej w budynku; podpięcie markizy do instalacji uziemienia budynku; wykonanie uszczelnienia izolacyjnego powstałego na skutek ingerencji w ocieplenie budynku.

2) Klienci Wnioskodawcy to osoby będące w trakcie budowy lub remontu

mieszkania, czy też budynku jednorodzinnego. Poprzez zainstalowanie markizy inwestorzy dokonują czynności termoizolacyjnych. W domach jednorodzinnych, wybudowanych szczególnie kilkanaście lub kilkadziesiąt lat temu, ma miejsce przebudowa mająca na celu modernizację z zastosowaniem nowych technologii stosowanych aktualnie w budownictwie, w tym sprawdzających się przy montażu markiz. W okresie wiosenno-letnim, przy wysokich temperaturach zewnętrznych, markizy pełnią funkcje termoizolacyjne. Chronią pomieszczenia przed przegrzaniem, a nadto powodują, że szyby okienne nie nagrzewają się nadmiernie. W związku z powyższym zainstalowanie markizy pozwala na nieprzekazanie wysokich temperatur do wnętrza budynku. W mieszkaniach klimatyzowanych markizy pozwalają na skuteczne ograniczenie nadmiernego użytkowania klimatyzatorów. Chronią również tarasy i balkony powodując ich zacienienie.

3) Koszt markizy stanowi około 40% ceny świadczenia, natomiast pozostałe czynności związane z montażem wynoszą około 60%.

4) Elementem dominującym jest wykonanie usługi montażowej, a to ze względu na konieczność posiadania wysoce specjalistycznej wiedzy dotyczącej konstrukcji budynku, nowoczesnych rozwiązań kotwiących, posiadania uprawnień elektrycznych, a także posiadania specjalistycznego sprzętu montażowego. Samodzielny montaż zakupionego towaru nie jest możliwy.

5) Wszystkie czynności zmierzające do zamontowania markizy mają charakter podstawowy i zasadniczy. Charakter pomocniczy mają natomiast prace porządkowe w miejscu montażu.

6) Montaż markizy nie narusza elementów konstrukcyjnych budynku. Niekiedy montaż, a w szczególności elementy montażowe (np. konsole) muszą być zaprojektowane i obliczone przez projektantów posiadających odpowiednie uprawnienia. Miejsce montażu markizy również musi być wskazane przez osoby posiadające odpowiednie uprawnienia.

a) sam montaż markizy polega na uprzednim przygotowaniu pod indywidualne potrzeby konsol, uchwytów itp., które należy przymocować do budynku. W tym celu stosuje się specjalistyczne kotwy chemiczne i pręty gwintowane o odpowiedniej klasie wytrzymałości. Po wykonaniu montażu nie ma możliwości ich demontażu, ponieważ są na stałe związane z budynkiem. Istotne jest również końcowe uszczelnienie markizy w miejscach montowanych kotw. Uszczelnienie to wykonuje się za pomocą specjalistycznych mat, taśm czy też mat uszczelniających.

b) demontaż markizy nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku. Spowoduje jednak naruszenie izolacji termicznej budynku, jaką jest np. wełna, styropian itp.

c) demontaż markizy nienaruszający elewacji budynku jest niemożliwy. Ze względu na spersonalizowane wymiary, czy też wykonane pod zamówienie specjalne konsole, markizy nie mogą zostać zamontowane w innym miejscu, ponieważ elementy je mocujące pozostaną na stałe w murze. Wskutek demontażu zostanie naruszona także elewacja budynku oraz osłona termiczna (styropian, wełna, itp.), którą trzeba będzie na nowo uszczelnić, obrobić i pomalować. Demontaż instalacji elektrycznej spowoduje naruszenie tynków oraz farby w środku pomieszczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy usługi świadczone przez wnioskodawcę, o charakterystyce wskazanej w przedmiotowym wniosku, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 u.p.t.u.?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego usługi, dotyczące budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegają opodatkowaniu stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 u.p.t.u.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie, Wnioskodawca przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy u.p.t.u. oraz ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Wskazał także, że potwierdzeniem słuszności stanowiska Wnioskodawcy jest stosowanie stawki, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u., przy świadczeniu usług wymiany czy montażu stolarki budowlanej, wymiany i montażu pokrycia dachowego, wymiany i montażu okiennic, albowiem u.p.t.u. nie przewiduje rozróżnienia, co do zakresu montażu wyposażenia podnoszącego standard i użyteczność budynku. Ponadto Wnioskodawca powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 2/13, wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje podatkowe, tj. interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. nr PT10/033/5133/WLI/14/RD 30577 i interpretacje indywidualne.

Organ interpretacyjny, działając na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej: "o.p.", w dniu [...] lutego 2020 r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny powołał brzmienie: art. 2 pkt 12, art. 5 ust. 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1-2 i ust. 12-12c, art. 146a

pkt 1 i 2, art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.t.u.; słownikowych definicji pojęć: "budować", "przebudowa", "remont", "montaż", "instalować", "modernizacja"; oraz zawartej w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22) definicji "przedsięwzięć termomodernizacyjnych".

Organ wskazał, że analiza przytoczonych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 u.p.t.u., jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, tj.:

1) zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów mieszkalnych;

2) budynki lub ich części, których dotyczą wymienione czynności, muszą zostać zaklasyfikowane do obiektów mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Przy czym, w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Organ interpretacyjny zauważył także, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę, oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). Zwrócił również uwagę na tzw. świadczenia kompleksowe (złożone) oraz sposób kwalifikowania transakcji jako dostaw albo świadczenia usług.

Dalej organ interpretacyjny wskazał, że istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób "istotny" wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwoli na zastosowanie 8% stawki podatku). Ponadto z preferencyjnej stawki podatku, mającej zastosowanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

Zestawiając powyższe ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, organ interpretacyjny stwierdził, że wszystkie czynności zmierzające do zamontowania markizy mają charakter podstawowy i zasadniczy, a charakter pomocniczy mają prace porządkowe w miejscu montażu. Jednocześnie organ stwierdził, że wykonane przez Wnioskodawcę usługi montażu (nawet jeżeli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) nie prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Zdaniem organu, markizy zamontowane do elewacji budynku/lokalu nie stanowią całości z budynkiem/lokalem (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku/lokalu, jego substancją), lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku/lokalu, do którego są montowane, zapewniającym w szczególności ograniczenie dopływu do wnętrza lokalu lub budynku światła i ciepła. Czynności związane z montażem markiz są w istocie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego w elementy wyposażenia i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku/lokalu (za takie naruszenie nie można bowiem uznać np. odcięcia kotew czy przewodów elektrycznych i ich zaizolowanie oraz uzupełnienia tynku).

Organ interpretacyjny podkreślił również, że w wyniku montażu markizy nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku/lokalu, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji, do których odnosi się art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Nawet jeżeli zamontowana markiza wpływa na stopień oświetlenia danego budynku/lokalu (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność), to nie można z tego wyciągać wniosku, że dochodzi do zmiany parametrów tego budynku.

W podsumowaniu organ interpretacyjny wskazał, że biorąc pod uwagę charakter usług związanych z montażem markiz, niewskazujący na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a także fakt, że wskutek montażu markiz nie dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, nie ma podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu i dostaw markiz będą podlegać opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

W końcowej części uzasadnienia organ interpretacyjny odniósł się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, wskazując, że akty te nie mogły wpłynąć na wynik rozstrzygnięcia, albowiem zostały podjęte na gruncie odrębnych indywidualnych spraw i wiążą strony w tych konkretnych przypadkach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby zbieżne sprawy. Zauważył przy tym, że wyroki o sygn. akt I FSK 1358/12 i I FSK 733/12 oraz uchwała o sygn. akt I FPS 2/13 nie rozstrzygają zagadnienia będącego przedmiotem interpretacji, a wyrok o sygn. akt III SA/Gl 518/12 został uchylony wyrokiem z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 23/17. Z kolei prawidłowość rozstrzygnięcia przyjętego przez organ interpretacyjny w przedmiotowej sprawie znalazła potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych o sygn. akt: I FSK 302/15, I SA/Ke 465/14 oraz I SA/Op 584/13.

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na powyższą interpretację indywidualną, domagając się uchylenia tej interpretacji w całości oraz zasądzenia od organu interpretacyjnego

na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji Skarżący zarzucił:

I. naruszenie prawa materialnego - art. 41 ust. 1-2 oraz ust. 12-12c u.p.t.u., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że instalacja markiz nie stanowi modernizacji w rozumieniu przepisów u.p.t.u. albowiem nie prowadzi do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego i jest jedynie elementem wyposażenia budynku lub lokalu, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że instalacja markiz podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie preferencyjna stawka podatku od towaru i usług;

II. naruszenie prawa procesowego - art. 14c § 2 o.p., poprzez brak należytego uzasadnienia stanowiska organu w zakresie, w którym uznał on stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, wedle którego instalacja markiz nie mieści się pod pojęciem remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Według Skarżącego, instalowane przez niego markizy nie są elementem wyposażenia budynku lub lokalu. W wyniku montażu markiz, tworzą one całość funkcjonalno-użytkową z budynkiem lub lokalem. Zdaniem Skarżącego, unowocześnienie i podniesienie standardu obiektu stanowi jego modernizację i powinno być objęte stawką VAT wynoszącą 8%.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi,

w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jednolity tekst Dz.U. z 2019 r., poz. 2167) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a." sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola ta obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, przy czym w takich sprawach Sąd związany jest zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a).

W badanej sprawie spór obejmował w pierwszym rzędzie kwestię prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 41 ust. 1-2 oraz ust. 12-12c u.p.t.u., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że instalacja markiz nie stanowi modernizacji w rozumieniu przepisów u.p.t.u. albowiem nie prowadzi do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego i jest jedynie elementem wyposażenia budynku lub lokalu, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że instalacja markiz podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie preferencyjna stawka podatku od towaru i usług.

Nadto Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez brak należytego uzasadnienia stanowiska organu w zakresie, w którym uznał on stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wyniku kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie była wysokość stawki podatku VAT właściwej dla opisanych we wniosku usług montażu markiz świadczonych przez Skarżącego. Poza sporem pozostawała natomiast okoliczność, że wykonywane przez Stronę czynności stanowią kompleksową usługę, wykonywaną w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 a-c u.p.t.u.

Zgodnie z treścią wskazanego powyżej przepisu art. 41 ust. 12 u.p.t.u. obniżoną stawkę podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u., stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przy czym przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym należy rozumieć, zgodnie z art. 41 ust. 12a u.p.t.u., obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Przepis art. 41 ust. 12b u.p.t.u. stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m˛ oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m˛. Jak zaś stanowi art. 41 ust. 12c ustawy - w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Stanowisko zajęte przez organ w wydanym rozstrzygnięciu sprowadzało się do stwierdzenia, że w świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego Strona nie jest uprawniona do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, gdyż świadczone usługi nie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Zdaniem organu, istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku z w/w przepisu jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób "istotny" wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwoli na zastosowanie 8% stawki podatku). Z preferencyjnej stawki podatku mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

Według organu interpretacyjnego w badanej sprawie wobec tego, że montowana markiza jest przykręcana do ściany budynku za pomocą specjalnych uchwytów i konsol montażowych, osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych czy specjalnych kotw chemicznych, to wykonywane przez Skarżącego usługi montażu (nawet jeśli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) nie prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Zdaniem organu, aby mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 u.p.t.u., wskutek dokonanego montażu markizy powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku/lokalu jedną całość funkcjonalno-użytkową. Markizy zamontowane do elewacji budynku/lokalu nie stanowią takiej całości z budynkiem/lokalem (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku/lokalu, jego substancją) lecz są, jedynie elementem wyposażenia budynku/lokalu, do którego są montowane, zapewniającym w szczególności ograniczenie dopływu do wnętrza lokalu lub budynku światła i ciepła. Czynności związane z montażem markiz są w istocie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego w elementy wyposażenia i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku/lokalu (za takie naruszenie nie można bowiem uznać np. odcięcia kotew czy przewodów elektrycznych i ich zaizolowanie oraz uzupełnienia tynku).

Zdaniem organu zamontowana markiza nie staje się integralną częścią budynku/lokalu, gdyż jako wyposażenie budynku/lokalu może być zdemontowana lub wymieniona. Ponadto trwałe połączenie montowanej markizy z konstrukcją budynku/lokalu powinno oznaczać, że demontaż tej markizy jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku/lokalu. Natomiast demontaż markizy - jak wskazał Wnioskodawca - nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku, spowoduje naruszenie izolacji termicznej budynku (wełna, styropian). W związku z tym nie może być mowy o znaczącym zniszczeniu budynku/lokalu, do którego dana markiza została zamontowana - jej odłączenie od budynku/lokalu nie narusza bowiem substancji tegoż budynku/lokalu. Demontaż markizy wymaga jedynie przywrócenia stanu sprzed montażu w związku z zaistniałymi ubytkami tynku w elewacji budynku/lokalu.

W ocenie organu, w wyniku montażu markizy nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku/lokalu, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji, do których odnosi się art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Organ twierdzi, że nawet jeżeli zamontowana markiza wpływa na stopień oświetlenia danego budynku/lokalu (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność), to nie można z tego wyciągać wniosku, że dochodzi do zmiany parametrów tego budynku.

W związku z powyższym organ uznał, że biorąc pod uwagę charakter usług związanych z montażem markiz, niewskazujący na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a także fakt, że wskutek montażu markiz nie dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, nie ma podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Skarżący uważa natomiast, że spełnia on normę wyrażoną w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., dlatego też może stosować preferencyjną stawkę VAT 8 % do usług dostawy i montażu markiz.

Dokonując oceny zasadności stanowisk stron i prezentowanej przez nie argumentacji wskazać na wstępie należy, że zagadnienie w zakresie interpretacji art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 u.p.t.u., zostało rozstrzygnięte uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, do której odwoływał się Skarżący. Wprawdzie powyższa uchwała zapadła w odmiennych okolicznościach faktycznych (dotyczyła montażu trwałej zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów), stąd też nie korzysta w niniejszej sprawie z mocy ogólnie wiążącej, wynikającej z art. 269 § 1 ppsa, jednakże z uwagi na tożsamość stanu prawnego oraz zbliżony stan faktyczny uchwała ta jest niezwykle istotną wskazówką interpretacyjną.

W powołanej uchwale NSA stwierdził m.in., że jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). NSA uznał, że w omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 u.p.t.u. NSA uznał też, że montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu. Stanowisko to znalazło akceptację w orzecznictwie NSA (np. wyroki NSA z 25 września 2013 r., I FSK 1358/12 i z 22 listopada 2013 r., I FSK 733/12).

W rozpatrywanej sprawie dla oceny charakteru usług świadczonych przez Skarżącego kluczowe znaczenie ma wykładnia użytego w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. terminu "modernizacja". W zaskarżonej interpretacji trafnie organ wywiódł, że wobec braku ustawowej definicji w ustawie podatkowej użytego w w/w przepisie terminu "modernizacja", przy ich interpretacji należało posiłkować się ich znaczeniem w języku powszechnym. Z drugiej strony organ posłużył się pojęciem "przedsięwzięcia termomodernizacyjnego" z ustawy z dnia 21 listopada 2018 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów, która to ustawa nie jest ustawą podatkową. Skarżący w opisie stanu faktycznego nazywa wykonywane usługi pracami modernizacyjnymi i termomodernizacyjnymi. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego za "modernizację" uważa się unowocześnienie, ulepszenie czegoś (tu obiektu budowlanego lub jego części). Zdaniem Sądu termomodernizacja też stanowi modernizację, której efektem jest poprawa efektywności energetycznej budynków, a przez to uzyskanie oszczędności energii, co pozwala uzyskać niższe koszty związane z ogrzewaniem zimą czy chłodzeniem latem (tak określa się pojęcie termomodernizacji w artykule "Termomodernizacja budynku - co to jest i co obejmuje?" opublikowanym w miesięczniku Izolacje Nr 6/2020).

Jak przyjmuje się w orzecznictwie (zob. wyrok WSA w Poznaniu z 20 grudnia 2017 r. o sygn. I SA/Po 852/17) o tym, czy usługa montażu markiz jest usługą modernizacji budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12 u.p.t.u., decyduje charakter tych czynności.

Modernizacja zachodzić będzie, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność, ale również są tak montowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją budynku jedną całość.

Zdaniem Sądu w świetle powołanej wyżej uchwały I FPS 2/13, dla oceny, czy charakter świadczonych usług, polegający na montażu markiz odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia modernizacja istotne znaczenie ma sposób tego montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową.

Sąd zauważa, że we wniosku o udzielenie interpretacji, w opisie stanu faktycznego Skarżący wskazał, że montaż jest związany z ingerencją w strukturę nieruchomości, a do ściany konieczne jest przykręcenie specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Nadto wskazał, że osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych czy specjalistycznych kotw chemicznych, a więc są zintegrowane z budynkiem. W piśmie uzupełniającym wniosek Skarżący wskazał że montaż markizy nie narusza elementów konstrukcyjnych budynku, polega na przygotowaniu pod indywidualne potrzeby konsol, uchwytów itp. które należy przymocować do budynku. W tym celu stosuje się specjalistyczne kotwy chemiczne i pręty gwintowane o odpowiedniej klasie wytrzymałości. Co istotne dalej Skarżący wskazał, że nie ma możliwości ich demontażu, ponieważ są na stałe związane z budynkiem. Demontaż markizy nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku, spowoduje jednak naruszenie izolacji termicznej budynku. Demontaż markizy nienaruszający elewacji jest niemożliwy. Nadto ze względu na spersonalizowane wymiary, czy wykonane pod zamówienie specjalne konsole, markizy nie mogą być zamontowane w innym miejscu, ponieważ elementy je mocujące pozostaną na stałe w murze, wskutek demontażu zostanie naruszona elewacja budynku oraz osłona termiczna. Demontaż zaś instalacji elektrycznej spowoduje naruszenie tynków oraz farby w środku pomieszczenia.

Na bazie tak przedstawionego stanu faktycznego organ uznał że wykonane usługi nie prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcji budynku. Aby mówić o takim trwałym połączeniu, zdaniem organu wskutek montażu markizy musiałyby tworzyć wraz z konstrukcją budynku/lokalu jedną całość funkcjonalno-użytkową. Organ jednak nie wyjaśnia co oznacza ta całość funkcjonalno-użytkowa i jaki konkretnie element powoduje, że markizy zamontowane do elewacji budynku/lokalu jej nie tworzą, mimo wskazania w wiążącym organ stanie faktycznym, że odnośnie specjalistycznych kotew chemicznych i prętów gwintowanych o odpowiedniej klasie wytrzymałości za pomocą których montuje się markizy nie ma możliwości ich demontażu, ponieważ są na stałe związane z budynkiem, a demontaż markizy nienaruszający elewacji jest niemożliwy.

Nadto zdaniem organu markiza nie staje się integralną częścią budynku albowiem może być zdemontowana lub wymieniona, podczas gdy Skarżący w uzupełniającym opisie stanu faktycznego wskazał, że ze względu na spersonalizowane wymiary, czy wykonane pod zamówienie specjalne konsole, markizy nie mogą być zamontowane w innym miejscu. Sama możliwość zdemontowania zdaniem Sądu nie przesądza o braku trwałego połączenia.

Sąd nie podziela też stanowiska organu, że "trwałe połączenie montowanej markizy z konstrukcją budynku/lokalu powinno oznaczać że demontaż tej markizy jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku/lokalu". Warunek taki, nie wynika bowiem ani z treści art. 41 ust. 12 u.p.t.u., ani z omawianej uchwały. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 846/16 "przedmiotowa uchwała nie uzależnia dopuszczalności zaliczenia takiego, jak opisany przez Skarżącego, rodzaju czynności do usług modernizacyjnych, o których mowa w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., od nieodwracalności montażu, a jedynie wskazuje na trwały charakter połączenia komponentów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi lokalu mieszkalnego, tworzących trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Z uchwały tej nie wynika natomiast, że o trwałym charakterze połączenia zabudowy meblowej z elementami konstrukcyjnymi lokalu mieszkalnego można mówić wyłącznie wtedy, gdy zabudowa meblowa jest zamontowana w sposób ingerujący w substancję budynku, uniemożliwiający demontaż takiej zabudowy bez uszkodzenia jej komponentów lub elementów konstrukcyjnych lokalu." Podobnie wypowiedział się ten Sąd także w wyroku z 6 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 793/16. Pogląd ten powtórzył WSA w Opolu w wyroku z dnia 25.09.2019 r. sygn. akt I SA/Op 142/19.

Mając zatem na względzie powyższe rozważania stwierdzić należy, że w zaskarżonej interpretacji organ w sposób nieuprawniony zawęził zastosowanie art. 41 ust. 12 u.p.t.u., błędnie odczytując kryterium "trwałości" połączenia montowanych elementów z budynkiem/lokalem, dla określenia zakresu, w którym świadczenie usług, polegających na montażu markiz przeciwsłonecznych do ścian budynku, jest traktowane jako modernizacja obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Co warte ponownego podkreślenia, a co stwierdził organ, jego zdaniem "trwałe połączenie montowanej markizy z konstrukcją budynku/lokalu powinno oznaczać że demontaż tej markizy jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku/lokalu". Sąd zauważa, że jak dotychczas nie są mu znane tak daleko idące poglądy jakiegokolwiek organu czy sądu, że trwałe połączenie montowanej części z konstrukcją budynku/lokalu ma miejsce tylko wtedy, gdy demontaż łączy się nie tylko ze zniszczeniem montowanej części, ale także ze zniszczeniem budynku/lokalu. Nawet jeśli jest to tylko pomyłka organu, to z uwagi na skutki jakie rodzi dla Strony w przekonaniu Sądu jest ona niedopuszczalna, a pogląd organu należy odczytywać tak jak został on ujawniony w interpretacji. Z poglądem tym Sąd w sposób oczywisty się nie zgadza. Trwałość połączenia ma bowiem miejsce nie tylko gdy demontaż części łączy się ze zniszczeniem budynku/lokalu, a także nie tylko gdy łączy się on z uszkodzeniem elementów konstrukcyjnych budynku/lokalu.

Rozpoznający niniejszą sprawę Sąd opowiada się także za szerokim rozumieniem pojęcia "modernizacja", z akcentowaniem takich istotnych cech obiektu budowlanego po wykonaniu usług instalacyjnych, jak podniesienie standardu obiektu budowlanego, m.in. przez jego ulepszenie lub unowocześnienie. W ocenie Sądu taki kierunek wykładni art. 41 ust. 12 wynika z cytowanej wyżej uchwały NSA w sprawie I FPS 2/13. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym wyrokach NSA z 20 lutego 2018r., sygn. akt I FSK 846/16 i z 28 września 2016r. sygn. akt I FSK 227/15, wyroku WSA w Poznaniu z 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 852/17 i wyroku WSA w Gdańsku z 12 lipca 2016r. sygn. akt I SA/Gd 624/16, jak i cytowanym wcześniej wyroku WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 142/19.

Jednocześnie Sąd stwierdza, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie znajduje uzasadnionych podstaw kwalifikowanie przez organ montażu markiz jako elementów wyposażenia. Ocenę powyższą organ argumentował tym, że zamontowana markiza nie staje się integralną częścią budynku/lokalu, gdyż jako wyposażenie budynku/lokalu może być w każdym czasie zdemontowana lub wymieniona. W ocenie Sądu, stanowisko organu w tym aspekcie nie zostało poprzedzone rzetelną, wnikliwą analizą opisanych we wniosku czynności dokonywanych przez Skarżącego i jest konsekwencją błędnej oceny cechy "trwałości" połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu.

Należy podkreślić, że Skarżący w złożonym wniosku wyraźnie podał, że montaż jest związany z ingerencją w strukturę nieruchomości, a do ściany konieczne jest przykręcenie specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Nadto wskazał, że osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych czy specjalistycznych kotw chemicznych, a więc są zintegrowane z budynkiem. W piśmie uzupełniającym wniosek Skarżący wskazał że montaż markizy nie narusza elementów konstrukcyjnych budynku, polega na przygotowaniu pod indywidualne potrzeby konsol, uchwytów itp. które należy przymocować do budynku. W tym celu stosuje się specjalistyczne kotwy chemiczne i pręty gwintowane o odpowiedniej klasie wytrzymałości. Co istotne dalej Skarżący wskazał, że nie ma możliwości ich demontażu, ponieważ są na stałe związane z budynkiem. Demontaż markizy nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku, spowoduje jednak naruszenie izolacji termicznej budynku. Demontaż markizy nienaruszający elewacji jest niemożliwy. Nadto ze względu na spersonalizowane wymiary, czy wykonane pod zamówienie specjalne konsole, markizy nie mogą być zamontowane w innym miejscu, ponieważ elementy je mocujące pozostaną na stałe w murze, wskutek demontażu zostanie naruszona elewacja budynku oraz osłona termiczna. Demontaż zaś instalacji elektrycznej spowoduje naruszenie tynków oraz farby w środku pomieszczenia. Nadto wskazano że skutkiem usług Wnioskodawcy (czyli montażu markiz) jest m.in. uzyskanie przez obiekty których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów. Co bardzo istotne w opisie stanu faktycznego Strona wskazała, że nowe parametry użytkowe oraz techniczne polegają na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że żaluzje przy wysokich temperaturach pełnią funkcje termoizolacyjne i chronią pomieszczenia przed przegrzaniem, a w mieszkaniach klimatyzowanych pozwalają na skuteczne ograniczenie nadmiernego zużywania klimatyzatorów.

Z powyższego opisu zdaniem Sądu wynika, że połączenie markizy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Skarżącego usług jako czynności modernizacji. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w wyniku montażu naruszona zostaje substancja budynku, co powoduje ingerencję budowlaną w stopniu pozwalającym na uznanie, że montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość. Wprawdzie zespolenie markizy z elementami konstrukcyjnymi budynku nie jest nieodwracalne, jednakże, wbrew temu co przyjął organ, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu markiz stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 u.p.t.u. (tak m.in. WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 142/19).

W ocenie Sądu nie ma również wątpliwości, że wskutek wykonania omawianych usług dochodzi do ulepszenia, podniesienia standardu i funkcjonalności obiektu budowlanego, co stanowi immanentną cechę modernizacji. Zauważyć w związku z tym należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji zabrakło wyczerpujących rozważań co do wpływu montażu markiz na parametry użytkowe lub techniczne obiektu budowlanego, pomimo że z wniosku Skarżącego wyraźnie wynika, że wykonane prace nadają obiektom nowe parametry użytkowe oraz techniczne polegające na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiektach w okresie letnim. Skarżący wyjaśnił, że markizy pełnią funkcje termoizolacyjne i chronią pomieszczenia przed przegrzaniem, a w mieszkaniach klimatyzowanych pozwalają na skuteczne ograniczenie nadmiernego zużywania klimatyzatorów. Tymczasem organ początkowo uznał (str. 11 interpretacji) że "montaż markiz zapewnia ograniczenie dopływu do wnętrza lokalu lub budynku światła i ciepła". Dalej jednak w podsumowaniu swoich rozważań (str. 12) zajął w istocie odmienne stanowisko uznając, że "w wyniku montażu markizy nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku/lokalu" oraz twierdząc, że "nawet jeżeli zamontowana markiza wpływa na stopień oświetlenia danego budynku/lokalu (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność), to nie można z tego wyciągać wniosku, że dochodzi do zmiany parametrów tego budynku". Zdaniem Sądu, skoro Skarżący we wiążącym organ opisie stanu faktycznego wskazał, że markizy pełnią funkcje termoizolacyjne i chronią pomieszczenia przed przegrzaniem, a w mieszkaniach klimatyzowanych pozwalają na skuteczne ograniczenie nadmiernego zużywania klimatyzatorów – to choćby z tego powodu, twierdzenie organu, że wyniku montażu markizy nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku/lokalu jest błędne. Tym bardziej, że organ w części interpretacji powtórzył za Stroną, iż montaż markiz ogranicza dopływ nie tylko światła ale także ciepła, natomiast dalej tę kwestię pominął.

Tylko na marginesie Sąd zauważa, iż na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska organ przywołuje okoliczności których Strona nie wskazywała we wniosku (np. organ twierdzi na str. 11 interpretacji, iż nie stanowi naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku/lokalu odcięcie kotew – o jakiej to czynności Strona nigdzie nie wspominała)

Wszystkie powyższe okoliczności stanowią także, jak trafnie podnosi Skarżący, o wadliwości zaskarżonej interpretacji także z uwagi na brak należytego uzasadnienia stanowiska organu w zakresie w którym uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, co skutkuje także uznaniem za trafny zarzutu naruszenia art. 14c § 2 O.p.

Reasumując, skład orzekający w sprawie niniejszej doszedł do wniosku, że z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny, nieuprawnione jest stanowisko organu interpretacyjnego, że wykonywana przez Stronę usługa montażu markizy nie jest połączona w sposób trwały z elementami obiektu, a tym samym, że jej montaż nie może być uznany za modernizację budynku (lokalu).W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że zaskarżony akt narusza także prawo materialne, a mianowicie art. 41 ust. 12 u.p.t.u., poprzez jego wadliwą wykładnię. Błędne jest bowiem stanowisko organu przedstawione w zaskarżonej interpretacji, odmawiające uznania opisanych we wniosku czynności jako modernizacji, o której mowa w tym przepisie. W rezultacie błędny jest pogląd organu podatkowego o wysokości stawki podatku od towarów i usług od usługi opisanej we wniosku o wydanie interpretacji. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o interpretację, organ podatkowy uwzględni przedstawione w niniejszym wyroku stanowisko Sądu. Organ powinien prawidłowo uzasadnić indywidualną interpretację, uwzględniając wskazania Sądu i dokonaną ocenę prawną obowiązków organów w zakresie udzielania i uzasadniania interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawach indywidualnych, nie zapominając przy tym o pogłębionej ocenie prawnej poglądu wyrażonego przez Wnioskodawcę.

Wobec takiego rozstrzygnięcia Sądu nie ma znaczenia dla niniejszej sprawy wskazywany w treści skargi zarzut że organ wydając interpretację nie dokonał dogłębnej analizy przedstawionego przez Stronę we wniosku orzecznictwa sądów administracyjnych.

Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że odnośnie opodatkowania montażu markiz stawką 8%, w szeregu wyroków sądy administracyjne podzieliły pogląd słuszność tego poglądu. Warto przywołać tu wyroki wspominany WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 142/19, ale też liczne wyroki WSA w Poznaniu z 20.12.2017 r. sygn. akt I SA/Po 852/17, z dnia 19.09.2017 r. I SA/Po 160/17, z 29.09.2015 r. I SA/Po 576/15, jak i wyroki NSA z 21.09.2017 r. I FSK 6/16, wyrok NSA z 21.12.2016 r. I FSK 695/15 lub wyrok NSA z 23.07.2015 r. sygn. akt I FSK 1008/14).

Słusznie nadto wskazał WSA w Poznaniu w jednym z ww. wyroków tj. I SA/Po 160/17, że w judykaturze nie budzi wątpliwości kwestia, iż usługi instalacji rolet zewnętrznych (drzwiowych lub okiennych) oraz usługi instalacji markiz (także montowanych na zewnątrz budynku), należy zaliczyć do tej samej grupy usług (por. wyroki: WSA w Opolu z 9 listopada 2013 r., I SA/Op 584/13; WSA w Gdańsku z 8 października 2013 r., I SA/Gd 1022/13; WSA w Gliwicach z 30 lipca 2012 r., III SA/Gl 518/12). Sąd ten wskazał, że odmienne traktowanie pod względem stawki podatku usług montażu rolet zewnętrznych (co do których organy interpretacyjne nie mają wątpliwości iż winna to być stawka 8%), a odmienne traktowanie usług montażu markiz jest sztuczne, a ponadto nie znajduje uzasadnienia w wykładni przepisu art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Pogląd ten Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800), zasądzając zwrot kosztów postępowania sądowego, w tym koszty zastępstwa procesowego, na które składają się: [...] zł tytułem wpisu sądowego uiszczonego przez Stronę, a także [...] zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika będącego adwokatem oraz [...] zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.