Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 671/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 16a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Grzegorz Granieczny, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że spółka A z siedzibą w B. zaniżyła przychody 2007 roku o kwotę [...]zł. oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów 2007 roku o kwotę [...]zł.

W zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. ustalono, że kontrolowana spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów 2007 r. o łączną kwotę [...]zł z tytułu: amortyzacji przesiewacza mobilnego- kwota [...]zł., prowizji od kredytu - kwota [...]zł, zakupu dźwigu samochodowego - kwota [...]zł., zakupu naczepy ciężarowej Janmil - kwota [...]zł, usług transportowych - kwota [...]zł., usług spedycji - kwota [...]zł.

Jednocześnie ustalono, że kontrolowana spółka zaniżyła przychody 2007 r. o łączną kwotę [...]zł. z tytułu: usług spedycji wykonanych przez B S.A. - kwota [...]zł., usług spedycji wykonanych przez C S.A. – kwota [...]zł.

Ustalając powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...] wydał decyzję , w której określił spółce: kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości [...]zł. to jest wyższej od zadeklarowanej o kwotę [...]zł., kwotę odsetek za zwłokę z tytułu zaniżenia zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne okresy 2007 r. w łącznej wysokości [...]zł.

Nie zgadzając się z ustaleniami zawartymi w zaskarżonej decyzji pełnomocnik strony w dniu 9 października 2009 r. złożył odwołanie w części w jakiej nie uznano za koszty uzyskania przychodów 2007 r. wydatków z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego - kwota [...]zł. i zakupu dźwigu samochodowego- kwota [...]zł. W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie decyzji w zakresie, w którym ustalono, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł., ustalenie kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości [...]zł., to jest wyższej od zadeklarowanej o kwotę [...]zł., ustalenia odpowiednio niższej wysokości odsetek za zwłokę z tytułu zaniżenia zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne okresy 2007 r. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił:

- błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę orzeczenia przez przyjęcie, iż podatnik nie wykorzystywał w roku 2007 przesiewacza mobilnego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- błąd w ustaleniach polegający na przyjęciu, że w roku 2007 kontrolowany podmiot nie zatrudniał kierowców z uprawnieniami do kierowania dźwigiem Liaz 100, ani żadnej osoby, która mogłaby ułożyć w roku 2007 płyty betonowe na placu składowym wynajmowanym przez podatnika oraz, że nie zakupił go w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów,

- naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 15 ust. 6 i art. 16 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poprzez błędną wykładnię i przez niewłaściwe zastosowanie stanowiące konsekwencję błędnego ustalenia stanu faktycznego,

- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 i art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej przez sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz ze stanem faktycznym, a także rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony,

- naruszenie zasady in dubio pro fisco.

Zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego w zakresie objętym zaskarżeniem, pełnomocnik opierał na błędnym przyjęciu przez organ, iż podatnik nie wykorzystywał w roku 2007 przesiewacza mobilnego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W szczególności pracownik podatnika K. W. w trakcie przesłuchania w dniu

25 sierpnia 2009 r. potwierdził, że w roku 2007 r.- Prezes Zarządu A sp. z o.o. polecił mu wsypywać do przesiewacza mobilnego miał węglowy, który był przesiewany. Ponieważ K. W. w roku 2007 był pracownikiem podatnika, a podatnik płacił mu za pracę wynagrodzenie, to zapłata za pracę przy obsłudze przesiewacza mobilnego stanowiła koszt jaki podatnik poniósł w związku z obsługą tego urządzenia. Ponadto faktyczne wykorzystywanie w roku 2007 przesiewacza mobilnego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą potwierdził w trakcie przesłuchania w dniu 26 czerwca 2009 r. T. S., który stwierdził, że osobiście obsługiwał to urządzenie w grudniu 2007 r. wykonując kontrolne przesiewy miału węglowego, który był sprzedawany przez podatnika do Firmy D W. W., a skoro ze sprzedaży tego miału węglowego podatnik otrzymał zapłatę i nie wniesiono żadnych formalnych reklamacji w związku z przeprowadzoną kontrolą jakości na tym urządzeniu, to błędne było ustalenie faktyczne organu podatkowego I instancji. Ponadto przesłuchany w dniu 25 czerwca 2009 r. W. W., stwierdził, że w jego obecności w roku 2007 kilkakrotnie był obsługiwany przez T. S. przesiewacz mobilny i dokonywano przesiewu kontrolnego miału węglowego, który kupił on od A sp. z o.o. W wyniku tego, oddzielono drobne ilości śmieci i odstąpiono od wszczynania procedury reklamacyjnej. Podobnie zeznał w dniu 25 sierpnia 2009 r. T. L. zatrudniony jako kierowca w Firmie D W. W., który potwierdził, że w jego obecności w roku 2007 T. S. obsługiwał pulpit sterowniczy przesiewacza mobilnego, w trakcie którego przesiewano miał węglowy jaki nabyto od podatnika, a w trakcie przesiewu kontrolnego wyodrębniono śmieci i butelki. Przy zakupie przesiewacza mobilnego sprzedający przeszkolił w zakresie jego obsługi Prezesa zarządu T. S., a także sprzedał to urządzenie zatankowane, co pozwalało na jego doraźne wykorzystanie w roku 2007 r. bez dokonywania zakupów paliwa w tym roku podatkowym. Ponadto, zdaniem odwołującego się, za błędne ustalenie stanu faktycznego przez organ I instancji należy uznać przyjęcie, że w roku 2007 spółka nie zatrudniała kierowców z uprawnieniami do kierowania dźwigiem Liaz 100, ani żadnej osoby, która mogłaby ułożyć w roku 2007 płyty betonowe na placu składowym wynajmowanym przez podatnika oraz, że podatnik nie zakupił go w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Pracownik podatnika K.W. w trakcie przesłuchania w dniu 25 sierpnia 2009 r. potwierdził, że w roku 2007 r. jeździł dźwigiem samochodowym Liaz 100 oraz że ma uprawnienia aby jeździć takim pojazdem. Ponieważ K.W. w roku 2007 był pracownikiem podatnika, a podatnik płacił mu za pracę wynagrodzenie, to zapłata za pracę przy obsłudze dźwigu Liaz 100 stanowiła koszt jaki podatnik poniósł w związku z obsługą tego urządzenia. Nie jest prawidłowe ustalenie faktyczne organu podatkowego I instancji, iż użycie dźwigu Liaz 100 na polecenie Prezesa A Sp. z o.o. przez pracownika podatnika K. W., polegające na utwardzeniu wynajmowanego placu składowego płytami betonowymi i ułożenie boksów do przechowywania miału węglowego, nie zmierzało do zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów podatnika, skoro przychody ze sprzedaży tych miałów w roku 2007 spółka faktycznie osiągała i miała zamiar prowadzić sprzedaż detaliczną. Ponadto podatnik wykazał, że w zakresie działalności jego przedsiębiorstwa było świadczenie usług sprzętem budowlanym oraz wynajem maszyn i urządzeń, a ponadto, że dokonując zakupu dźwigu samochodowego Liaz 100 od Firmy PTHU E sp. z o.o. poniesiono ten wydatek "w celu osiągnięcia i zabezpieczenia przychodu wynikającego z przedmiotu działalności spółki". Podatnik wykazał, że dźwigiem samochodowym Liaz 100, pracownik podatnika K. W. wykonywał prace na potrzeby spółki, które służyły zabezpieczeniu źródła przychodu, albowiem ich skutkiem było utwardzenie płytami placu składowego wynajmowanego przez podatnika, na którym miał zamiar składować węgiel i miał węglowy w celu osiągnięcia przychodów. Podatnik wykazał, że jego zamiarem nie było nabycie tego dźwigu samochodowego w celu odsprzedaży, ale wykorzystywanie na potrzeby bieżące, związane z pryzmowaniem i wynajmowaniem tego urządzenia, a do jego sprzedaży doszło w związku z jego awaryjnością. Właściwie ustalony stan faktyczny powinien przy prawidłowej subsumcji tego przepisu doprowadzić do uznania, że wydatek poniesiony przez podatnika w roku 2007 na zakup dźwigu samochodowego Liaz 100 w kwocie [...]zł. powinien stanowić koszt uzyskania przychodów w roku podatkowym 2007 r. jako poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, a także zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu.

Zarzut naruszenia prawa materialnego pełnomocnik uzasadnił tym, iż w jego ocenie organ podatkowy I instancji praktycznie nie dokonał wykładni sformułowania zawartego w przepisie art. 16 a ust. 1 u.p.d.o.p., które stanowiło podstawę rozstrzygnięcia w zakresie jakim nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatku z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego w kwocie [...]zł. Wskazano na treść przepisu art. 16 a ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie, z którą: "amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17 a pkt.1, zwane środkami trwałymi". Ustawodawca wprowadził w ten sposób dychotomiczny podział sytuacji, w ramach których podatnikowi przysługuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Pierwsza z tych sytuacji wiąże się z wykorzystaniem wymienionych w tym przepisie składników, "na potrzeby" podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a druga – z oddaniem tych składników osobom trzecim do używania na podstawie wymienionych w tym przepisie umów. Sformułowanie "na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą" (pierwsza z wymienionych sytuacji), wskazuje na konieczność wykazania związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co nie oznacza jednak, że związek ten może wykazać jedynie poprzez fizyczne, bezpośrednie wykorzystanie określonego środka trwałego w działalności gospodarczej podatnika. Pojęcie "wykorzystywanie na potrzeby", jest pojęciem szerszym od pojęcia "wykorzystywania w ramach" prowadzonej działalności gospodarczej. Stwierdzono, że nie można się zgodzić z twierdzeniem organu I instancji, że dokonanie przesiewu kontrolnego miału węglowego na żądanie kupującego, z którym była zwarta stała umowa handlowa i który miał prawo zgłaszać w ramach rękojmi zastrzeżenia co do jakości i uniknięcie w ten sposób ewentualnych roszczeń z tytułu reklamacji, nie stanowiło wykorzystania tego urządzenia "na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością" skoro głównym źródłem przychodów podatnika w roku 2007 stanowiły przychody ze sprzedaży miałów węglowych. Ponadto organowi I instancji zarzucono błąd w subsumcji przepisu art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. który stwierdził, że skoro nie ma dowodu na wykorzystanie tego urządzenia w działalności podatnika, to nie może być ten przepis zastosowany. Podano, że stan faktyczny został przez organ l instancji błędnie ustalony, albowiem podatnik wykazał faktyczne użycie tego urządzenia "na potrzeby" podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w roku 2007 r., a zatem prawidłowa subsumcja tego przepisu powinna doprowadzić do ustalenia, że podatnik miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego. W odniesieniu do nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatku na zakup dźwigu samochodowego Liaz 100 pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię sformułowania "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów". Podał, że organ podatkowy nie wykazał, iż wydatek na zakup dźwigu samochodowego Liaz 100 stanowił koszt ujęty w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.. W jego ocenie podatnik wykazał, że w zakresie działalności jego przedsiębiorstwa było świadczenie usług sprzętem budowlanym oraz wynajem maszyn i urządzeń, a ponadto, że dokonując zakupu dźwigu samochodowego Liaz 100 od Firmy PTHU E sp. z o.o. poniesiono ten wydatek "w celu osiągnięcia i zabezpieczenia przychodu wynikającego z przedmiotu działalności spółki". Ponadto podatnik wykazał, że dźwigiem samochodowym Liaz 100 pracownik podatnika K.W. wykonywał prace na potrzeby spółki, które służyły zabezpieczeniu źródła przychodu, albowiem ich skutkiem było utwardzenie płytami placu składowego wynajmowanego przez podatnika, na którym podatnik miał zamiar składować węgiel i miał węglowy w celu osiągnięcia przychodów.

Zarzut naruszenia prawa procesowego przez organ podatkowy l instancji, pełnomocnik uzasadnił w następujący sposób. Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy materialnej, która jest naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zgodnie z nią organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji, zasada prawdy materialnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Procesowe gwarancje realizacji zasady prawdy materialnej zawierają regulacje dotyczące postępowania dowodowego ujęte w przepisach rozdziału 11 Ordynacji podatkowej. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z tą zasadą jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Organ podatkowy narusza prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Niezgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego prowadzi w postępowaniu do naruszenia prawa. Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy stwierdzono, że organ podatkowy nie wywiązał się z dyrektyw postępowania wynikających ze wskazanych przepisów. Nie wyczerpano bowiem wszystkich możliwości dowodowych zmierzających do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Aby dojść do prawdy obiektywnej organy podatkowe nie mogą ograniczać zakresu środków dowodowych. Jakiekolwiek ich ograniczenia, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, stanowią zagrożenie dla realizacji zasady prawdy materialnej i mogą wynikać tylko z przepisów ustawowych. Organy muszą podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującym organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Tym samym, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne. Powyższe obowiązki nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający sprawę w I instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy. Zasada ta nakazuje organom podatkowym uwzględniać zarówno okoliczności korzystne, jak i niekorzystne dla strony. Tymczasem w niniejszej sprawie organ podatkowy l instancji wszelkie wątpliwości interpretował na niekorzyść podatnika, a postępowanie podatkowe nie doprowadziło do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co stanowiło naruszenie przepisów postępowania. Gromadząc materiał dowodowy organ podatkowy nie może pominąć dowodów przedstawionych przez stronę postępowania. W sprawie, w której strona przedstawi niepełny materiał dowodowy, organ podatkowy obowiązany jest do jego uzupełnienia. Jest on obowiązany do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego rozstrzyganej sprawy. Wymaga to zbadania wszystkich dowodów, które mogą być dla niej istotne. Wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego powinno bowiem prowadzić do jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych. Wskazano, iż w niniejszej sprawie organ podatkowy I instancji przeprowadzone dowody, które były wnioskowane przez podatnika potraktował selektywnie, a wynikające z nich rozbieżności zinterpretował na niekorzyść podatnika, co stanowiło naruszenie opisanych wyżej przepisów prawa procesowego. Jako przykłady takich błędów i selektywności wskazano ustalenie organu podatkowego, że świadek K. W. zeznał, iż "nigdy w jego obecności w 2007 r. nie sprawdzano jakości miału". Skoro świadek ten na pytanie "Po co wsypywał Pan ten węgiel" odpowiedział "Nie wiem"; świadek T. L. zeznał, że ,,na pytanie kontrolujących czy sprawdzano kiedykolwiek w 2007 roku jakość i ilość węgla na placu składowym w Z. zakupionego od spółki A", odpowiedział, że ,,w jego obecności nie sprawdzano", co ma uzasadniać tezę niekorzystną dla podatnika, a przyjętą niejako a priori przez organ podatkowy o niewykorzystaniu tego urządzenia przez podatnika w roku 2007, podczas gdy świadek ten w trakcie tego samego przesłuchania zeznał, że w jego obecności urządzenie to było używane w roku 2007 i przesiewano nim miał węglowy, który przywiózł wprost z kopalni na polecenie Pana W. Według zeznań tego świadka urządzenie obsługiwał T. S. i oddzielono śmieci, a ponadto zeznał, że nie przebywał na tym placu w Z. 24 godziny na dobę. Skoro ten świadek nie przebywał z racji swojego charakteru pracy kierowcy, cały czas na placu składowym w Z., to jest oczywiste, że nie mógł wiedzieć jaki węgiel jest na tym placu składowany i czy podlegał kontroli. W obecności tego świadka nie dokonywano kontroli węgla składowanego na placu, a jedynie kontrolowano węgiel, który on przewoził na swoim aucie. Świadek potwierdził, że wiedział, iż węgiel który przywiózł do przesiania był zakupiony za pośrednictwem A i w trakcie przesiewu oddzielono śmieci. Świadek W. W. zeznał, że na jego prośbę w roku 2007 dokonywano przesiewów kontrolnych na przesiewaczu mobilnym miału węglowego jaki kupował od A i w trakcie tych przesiewów wydzielono śmieci, co pozwoliło na ugodowe załatwienie zgłoszonych zastrzeżeń. Zeznający w charakterze strony T. S. zeznał, że prace przesiewaczem mobilnym A zaczęła wykonywać w grudniu 2007 i jedynie dokonywano w tym roku przesiewów kontrolnych miału węglowego, który sprzedawała albowiem chciał sprawę zastrzeżeń co do jakości załatwić polubownie. Organ podatkowy stwierdził, że brak jest dokumentów potwierdzających wykonanie czynności przesiewu kontrolnego, co rozstrzygnął na niekorzyść podatnika wywodząc z tego, iż podatnik nie udokumentował, iż zakupiony przesiewacz był wykorzystywany przez podatnika w 2007 r. na potrzeby związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Przepisy Ordynacji podatkowej zawarte w rozdziale 11 nie zawierają żadnej hierarchii dowodów i nie ma potrzeby udowadniać wszystkich okoliczności dokumentami, albowiem moc dowodową mają wszystkie wskazane w art. 181 Ordynacji podatkowej środki dowodowe, które na podstawie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej podlegają zebraniu i rozpatrzeniu. Brak dowodu z konkretnego źródła tj. dokumentu nie może być konfrontowany z dowodem, który został przeprowadzony przed organem podatkowym tj. z dowodem z zeznań świadków. Powołanie w uzasadnieniu decyzji braku dokumentów, a więc dowodów, których faktycznie nie przeprowadzono jako uzasadniających tezy przeciwne do zawartych w przeprowadzonych dowodach, stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej tj. dokonanie oceny okoliczności faktycznych istotnych ze względu na interes podatnika nie na podstawie dowodów jakie przeprowadził tylko takich jakie organ podatkowy oczekiwał, że będą mu przedstawione przez podatnika, a których nie przeprowadzono bo podatnik takimi dowodami nie dysponował. Powyższe działanie organu podatkowego I instancji, polegające na wymaganiu od podatnika dowodzenia okoliczności faktycznych dokumentami mimo, że nie ma takiego ustawowego obowiązku, stanowi także naruszenie przepisu art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, albowiem nie sposób uznać tego działania za podejmowanego na podstawie przepisów prawa i budzącego zaufanie do organu podatkowego. Skoro powołane przez podatnika dowody jakie przeprowadził organ podatkowy, w postaci przesłuchania świadków W. W., T. L., K. W. i przesłuchania w charakterze strony T. S., potwierdziły dokonanie kontroli jakości miału węglowego przesiewaczem mobilnym w 2007 r. należącym do podatnika, to decyzja w części w jakiej stwierdzono w niej, że brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających taką kontrolę jest sprzeczna z art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ podatkowy nie dokonał oceny przeprowadzonych dowodów pod kątem ustalenia z jakiego powodu dał wiarę jedynie tym wypowiedziom świadków, które potwierdziły założoną przez kontrolujących wersję wydarzeń, a wiarygodności tym świadkom odmówił w tej części, w której ich zeznania potwierdzały wersję przedstawioną przez podatnika, co stanowi naruszenie swobodnej oceny dowodów i świadczy nie tylko o selektywnym doborze dowodów, a wręcz o selekcji wypowiedzi świadków i poczynienie ustaleń faktycznych jedynie na tych ich wypowiedziach, które według organu podatkowego mogłyby potwierdzać jego tezy, jakie zawarł w protokole z kontroli z dnia 6 maja 2009 r. Praktycznie nie jest wiadome na jakich dowodach oparł się organ podatkowy czyniąc ustalenia w protokole z kontroli z dnia 6 maja 2009 r. w zakresie przesiewacza mobilnego oraz dźwigu samochodowego Liaz 100, albowiem nie przeprowadził żadnego dowodu wnioskowanego przez podatnika. Wnioskowane przez podatnika dowody z przesłuchania świadków W. W., T. L., K. W. oraz w charakterze strony T. S. były logicznie spójne i wzajemnie się uzupełniały. Oczywiste jest, że skoro wyżej wymienieni świadkowie byli w roku 2007 zatrudnieni w innych firmach przy wykonywaniu różnych czynność z racji swoich odmiennych obowiązków, przedstawili swoją wiedzę na temat zdarzeń, jakie miały miejsce w roku 2007 odmiennie, co nie może być traktowane jako powód pominięcia tych dowodów, czy też odmówienia im wiarygodności w części korzystnej dla podatnika. Skoro świadek K. W. był zatrudniony u podatnika jedynie w charakterze kierowcy i przy obsłudze urządzeń oraz nasypywał na polecenie Prezesa T. S. miał węglowy do przesiewacza mobilnego, którego użyciu w roku 2007 organ podatkowy zaprzeczył, to mógł nie widzieć, obsługując ładowarkę, kto stoi za pulpitem sterowniczym tego urządzenia. Kierujący pojazdem jakim jest koparko- ładowarka nie powinien koncentrować się na obsłudze innych urządzeń. T. L., który był kierowcą i przywiózł węgiel do przesiewu kontrolnego po wysypaniu ze swojego samochodu węgla, praktycznie oczekując na załadunek po przesianiu miał możliwość przyglądania się temu procesowi przesiewania z innej perspektywy niż świadek K. W., a zatem skoro widział on jak za pulpitem przesiewacza stał T. S. to nie sposób temu wyjaśnieniu nie dać wiary. T. L. w sposób stanowczy potwierdził, że przesiany węgiel przywiózł na polecenie W. W., a przesianą partią był węgiel kupowany od A. Nie było w kompetencji tego świadka załatwianie reklamacji czy podejmowanie decyzji co do sposobu wniesienia zastrzeżeń i w tym zakresie był on podporządkowany właścicielowi W. W. Nie sposób także odmówić wiarygodności zeznaniom świadka W. W., który stwierdził, że miał sygnały o występowaniu zanieczyszczeń w miale, za który płacił A i zgłosił to T. S. oraz, że razem uzgodnili aby uniknąć sporu i reklamacji na przesiewaku mobilnym należącym do A, iż dokonają przesiewów kontrolnych, co faktycznie miało miejsce. Zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 , art. 191 , art. 193 i art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej przez sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz ze stanem faktycznym, a także rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony- zdaniem odwołującego się- jest uzasadniony także w części w jakiej przeprowadzono postępowanie co do ustalenia, że kontrolowana spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów 2007- zakupu dźwigu samochodowego na kwotę [...]zł. W szczególności przeprowadzone dowody z przesłuchania świadka K. W. potwierdzają użycie na potrzeby podatnika dźwigu samochodowego Liaz 100, albowiem świadek ten zeznał, że nim w roku 2007 kierował i na nim pracował na polecenie swojego przełożonego. Skoro K. W. w 2007 r., był zatrudniony w A otrzymywał za swoja pracę wynagrodzenie, to wykonując pracę na dźwigu samochodowym Liaz 100, świadek ten pracował na potrzeby podatnika. Przesłuchany w charakterze strony T. S. również potwierdził użycie tego urządzenia na potrzeby podatnika. Zdaniem strony, jeżeli organ podatkowy nie dał wiary wyżej wymienionym dowodom, które przeprowadził, to powinien to uzasadnić, albowiem przepisy prawa podatkowego wymagają, aby ocenić całokształt zgromadzonego materiału dowodowego i w sposób logiczny wyjaśnić podstawy ich oceny. Podatnik przedłożył dowody z dokumentów potwierdzających, że w zakresie działalności podatnika był wynajem maszyn i urządzeń, a także że podatnik z tego tytułu w roku 2007 osiągnął przychody, zatem nie można było bez naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 i art. 210 § 1 i § 4 poczynić w zaskarżonej decyzji ustaleń jakie nie wynikają z prawidłowej oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ podatkowy naruszył ponadto przepis art. 193 § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej, albowiem skoro nie zawarł w zaskarżonej decyzji ustaleń, że księgi podatkowe były przez podatnika prowadzone nierzetelnie w części w jakiej nie uznano za koszt uzyskania przychodów w roku 2007 kosztów z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego - kwoty [...]zł. i zakupu dźwigu samochodowego - kwoty [...]zł, to księgi rachunkowe na podstawie prawidłowo zastosowanego przepisu art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej powinny zostać uznane za dowód w sprawie i stanowić podstawę do ustalenia, że podatnik prawidłowo uznał za koszt uzyskania przychodów wydatki w wyżej wymienionym zakresie, albowiem zapisów tych nie zakwestionowano stosownie do art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 §1 O.p). Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe, wskazuje na szereg rozbieżności pomiędzy wersją ustaloną przez organ podatkowy, która to wersja była jako niekorzystna przyjęta w protokole kontroli, a wersją przedstawioną przez podatnika, która znajduje potwierdzenie w dowodach wnioskowanych przez podatnika, a które przeprowadzono dopiero po zakończeniu kontroli podatkowej. Wszystkie rozbieżności zgodnie z zasadą in dubio pro fisco powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, wydając w dniu [...] decyzję o nr [...] stwierdził, iż zarzuty podniesione w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie i co za tym idzie, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania podkreślono, że K.W. podczas przesłuchania zeznał, iż nie miał nic wspólnego z obsługą przesiewacza oraz kontrolą jakości. Był jedynie odpowiedzialny za załadunek i rozładunek przesiewacza, a nie za jego obsługę. Z jego zeznań wynika, że w momencie operacji przesiewu nie było osoby odpowiedzialnej za przesiew przy pulpicie sterowniczym tj. T. S., ponieważ znajdował się on w tym momencie w innej części wynajmowanego placu. W związku z powyższym nie wiadomo, czy czynności kontroli jakości (przesiewu) w ogóle dokonano, ponieważ osoba przeszkolona i odpowiedzialna za obsługę przesiewacza była nieobecna przy urządzeniu. Spółka natomiast nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie kontroli jakości miału (przesiewu) oraz żadnego dokumentu zgłoszenia reklamacji jakości miału przez firmę D W.W. Również twierdzenie strony, że K. W. otrzymywał wynagrodzenie za obsługę przesiewacza jest nieprawdziwe. W zeznaniu z dnia 25 sierpnia 2009 r. K. W. oświadczył, iż w 2007 r. był zatrudniony w spółce A na pół etatu przez cały rok jako operator sprzętu ciężkiego. Obsługiwał on ładowarkę i koparko- ładowarkę oraz prowadził dźwig samochodowy Liaz 100, a nie miał nic wspólnego z obsługą przesiewacza. Natomiast w trakcie przesłuchania w dniu 26 czerwca 2009 r. Prezes spółki T. S. stwierdził, iż przesiewacz mobilny został zakupiony w celu kontroli jakości zakupionego miału od B S.A., a nie jak wskazuje pełnomocnik do wykonywania kontrolnych przesiewów. Zeznał również, iż osobiście obsługiwał przesiewacz w grudniu 2007 r. wykonując kontrolne przesiewy miału węglowego sprzedawanego do firmy D, ze względu na zgłaszane reklamacje związane z nieprawidłową frakcją miału. W toku postępowania kontrolnego ustalono, iż kontrolowana jednostka nie mogła wykonywać przesiewów, gdyż zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami Prezesa była tylko pośrednikiem w handlu węglem i zajmowała się jedynie sprzedażą prawa załadunku. W badanym okresie nigdy nie odbierała fizycznie węgla z kopalni B S.A. oraz go nie składowała. Tak więc zakup przesiewacza w celu kontroli jakości był bezzasadny. Również twierdzenie, iż przesiewy związane były z reklamacjami nie znajdują potwierdzenia. W toku postępowania kontrolowana spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów związanych ze zgłaszanymi przez D reklamacjami miału węglowego. Spółka nie posiadała również w badanym okresie żadnego regulaminu dotyczącego reklamacji, co było związane z rolą, jaką pełniła w obrocie węglem tj. była sprzedawcą prawa załadunku. Podmiotem odpowiedzialnym za zapewnienie odpowiedniej jakości oraz jej kontrolę był dostawca węgla czyli B, a nie kontrolowana jednostka, co zostało między innymi uzgodnione w umowie nr [...] zawartej pomiędzy kontrolowaną jednostką, a D. W toku kontroli ustalono ponadto, że żaden z kontrahentów spółki A nie składał pisemnych reklamacji dotyczących jakości miału w B S.A., ani w kontrolowanej spółce. Pełnomocnik wskazał również na zeznania W. W., który stwierdził, że w jego obecności w 2007 r. T. S. kilkakrotnie obsługiwał pulpit sterowniczy przesiewacza mobilnego, co miałoby wskazywać na jego wykorzystywanie zgodnie z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Ustosunkowując się do powyższego argumentu, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż faktycznie świadek zeznał, iż w jego obecności T. S. obsługiwał przesiewacz mobilny, jednak nie był w stanie wskazać daty, rodzaju asortymentu oraz miejsca pochodzenia przesiewanego towaru. Podczas przesłuchania, W. W. oświadczył też, że przesiewany był towar zakupiony na podstawie umowy nr [...] ze względu na zgłaszane reklamacje od swoich odbiorców. Nie wskazał jednak żadnej firmy zgłaszającej reklamacje, ani towaru, którego one dotyczyły. Nie przedstawił również żadnych dokumentów potwierdzających zgłaszane reklamacje. W toku czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie D ustalono, że nie posiada on żadnych pisemnych potwierdzeń rzekomo zgłaszanych reklamacji za 2007 r. od swoich kontrahentów w związku z towarem zakupionym od A. Firma D jako autoryzowany sprzedawca węgla B S.A. oraz właściciel tejże firmy bardzo dobrze znali procedurę zgłaszania reklamacji jakościowej i ilościowej towaru. Procedura zgłaszania i wyjaśniania wszelkich niezgodności co do jakości i ilości miału była zawarta w umowie handlowej nr [...]. Zgodnie z nią, podmiotem odpowiedzialnym za przyjmowanie reklamacji była B S.A., a nie spółka A, która zajmowała się jedynie sprzedażą prawa załadunku węgla i zgodnie z powyższą umową nie brała odpowiedzialności za jakość sprzedawanego towaru. Ponadto, zgodnie z zapisami umowy oraz ogólnie dostępnym regulaminem reklamacji B S.A., reklamację winien zgłosić odbiorca węgla, a nie firma która sprzedaje jedynie prawo do jego załadunku. W związku z powyższym organ II instancji stwierdził, iż przesiewy kontrolne, jakich rzekomo dokonał T. S. dla firmy D były nieuzasadnione, gdyż firma [...] i tak nie odpowiadała za jakość sprzedawanego miału. Dalej organ podniósł, że pełnomocnik w odwołaniu wskazał również na zeznania K. W., który zeznał iż w 2007 r. jeździł dźwigiem samochodowym i ma uprawnienia do jego prowadzenia. Ponadto stwierdził, iż podatnik wykazał, że K. W. wykonał pracę powyższym dźwigiem polegającą na utwardzeniu płytami betonowymi placu składowego wynajmowanego przez podatnika. Ustosunkowując się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż K. W. faktycznie zeznał, iż prowadził dźwig samochodowy ale nie potwierdził aby układał nim płyty betonowe. Zeznał, że w 2007 r. dźwig samochodowy Liaz 100 był użyty do podniesienia płyt betonowych na placu składowym w Z. w celu ułożenia boksów z płyt, jednak nie wie, czy ułożono je w miejscu, które należy do spółki A. Nie był w stanie nawet określić, która część placu w Z. wynajmowana od firmy D należała do kontrolowanej spółki. Organ odwoławczy zauważył, że kontrolowana spółka nie zatrudniała osób, które miałyby uprawnienia do obsługi dźwigu samochodowego. Nie przedłożyła również żadnych dokumentów potwierdzających zakup płyt betonowych, które rzekomo miały zostać ułożone za pomocą tego dźwigu. Podczas przesłuchania z dnia 26 czerwca 2009 r. T. S. zeznał, iż zakupiony dźwig służył do wykonywania doraźnych prac rozładunkowych, załadunkowych, porządkowych, wysokiego pryzmowania i przemieszczania składowanego towaru. Wykorzystywano go także do załadunku towaru, którym handlowała spółka i osiągała z tego tytułu przychody w 2007 r. Dopiero w wyjaśnieniach złożonych w dniu 20 sierpnia 2009 r. Prezes spółki stwierdził, że w roku 2007 dźwigiem Liaz 100 utwardzono plac składowy w Z. poprzez ułożenie na nim płyt betonowych. Ustosunkowując się do powyższych argumentów pełnomocnika, które jego zdaniem mają wskazywać na pozyskiwanie przychodów spółki poprzez możliwość składowania węgla organ stwierdził, iż kontrolowana spółka nie mogła wykorzystywać powyższego dźwigu do prac rozładunkowych, załadunkowych czy wysokiego pryzmowania, gdyż w 2007 roku nie magazynowała oraz nie składowała towaru, który podlegałby takim czynnościom. Natomiast jeśli chodzi o układanie płyt betonowych, to kontrolowana spółka nie posiada żadnego dowodu zakupu takich płyt, więc nie mogła ich układać. Jak już wspomniano wcześniej w kontrolowanym okresie spółka nie zatrudniała żadnej osoby posiadającej uprawnienia do obsługi dźwigu samochodowego. Trudno się również zgodzić ze stwierdzeniem pełnomocnika, że zamiarem podatnika nie było nabycie dźwigu celem odsprzedaży, ale wykorzystanie go na potrzeby bieżące związane z pryzmowaniem i wynajmowaniem, a do jego sprzedaży doszło w związku z jego awaryjnością. Zdaniem organu, kupując powyższe urządzenie w celu wykorzystania go w prowadzonej działalności, a nie w celu odsprzedaży, spółka ujęłaby przedmiotowy dźwig w ewidencji środków trwałych i dokonywała miesięcznych odpisów amortyzacyjnych, czego nie uczyniła. Przedmiotowy dźwig został sprzedany w dniu 29 lutego 2008 r. (zakup 5 lutego 2007r.) tj. po okresie dłuższym niż rok od dnia zakupu jednostce powiązanej tj. Firmie Handlowo - Usługowej D W.W. za 50 % ceny nabycia tj. za kwotę [...]zł netto. Zaliczając kwotę [...]zł. z tytułu zakupu dźwigu samochodowego Liaz 100 do kosztów uzyskania przychodu 2007 r. spółka naruszyła przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 6 ust. 1. Mając jednak na względzie przepis art.15 ust. 4 wyżej wymienionej ustawy stanowiącym, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, wydatki z tytułu zakupu dźwigu samochodowego, kontrolowana jednostka winna była zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2008 r., ponieważ związane są one z przychodami 2008 r.

Podsumowując wszystkie zarzuty i argumenty pełnomocnika przedstawione w odwołaniu, organ II instancji stwierdził, iż nie mogą one zasługiwać na uwzględnienie z uwagi na ustalony i opisany stan faktyczny, który wyraźnie wskazuje, iż kontrolowana spółka nieprawidłowo dokonała i zaliczyła w koszty uzyskania przychodów kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od zakupionego w 2007 r. przesiewacza mobilnego. Argumenty pełnomocnika i dowody wskazywane przez niego, które miałyby potwierdzić, że przesiewacz wykorzystywany był w celu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej nie mogą stanowić wiarygodnego materiału dowodowego, gdyż istnieje zbyt dużo rozbieżności w zeznaniach powołanych świadków, a spółka nie przedstawiła w toku całego postępowania żadnych dokumentów potwierdzających jej twierdzenie. Co prawda- zdaniem organu- T. S. Prezes spółki A oraz W. W. - właściciel D zeznali, iż w związku z zastrzeżeniami co do jakości miału węglowego, przedmiotowy przesiewacz był wykorzystywany w 2007 r. przy kontroli jakości, jednakże nie przedłożyli żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie tych czynności. Prezes spółki nie jest w stanie nawet określić jaki miał węglowy był rzekomo przesiewany oraz z jakiej kopalni pochodził. Jeżeli byłyby jakiekolwiek wątpliwości co do zawartości nadziaren w miale węglowym, to odbiorca (kierowca) winien był to zgłosić przed opuszczeniem kopalni, co wynika z procedury reklamacyjnej. Ponadto istnieją także rozbieżności co do miejsca przechowywania przesiewacza oraz kosztów jego eksploatacji. Z dokumentu OT nr [...] wynika, że miał się znajdować w B. przy ul. [...], natomiast T.S. zeznał, że od początku znajdował się w Z., a W. W. zeznał, że dopiero od 14 grudnia 2007 r. znajdował się w Z. Ponadto w pisemnym wyjaśnieniu z dnia 30 kwietnia 2009 r., T. S. nie był w stanie podać miejsca przechowywania przesiewacza w 2007 roku. Natomiast odnośnie kosztów eksploatacji, T. S. w pisemnym wyjaśnieniu z dnia 30 kwietnia 2009 r. stwierdził, że w 2007 r. spółka, poniosła koszty bieżące związane z eksploatacją przesiewacza, jednakże w toku kontroli nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających ten fakt. W opinii organu istnieją także rozbieżności w zeznaniach świadków K. W. oraz T.L. T.L. zeznał, iż przesiewacz mobilny był obsługiwany przez T. S., natomiast K. W. nie potwierdził tego faktu. Stwierdził jedynie, że T. S. "...był obecny, chodził po placu...". Ponadto K. W. raz stwierdza, że w jego obecności pod koniec 2007r. przesiano na przesiewaczu mobilnym miał węglowy, a potem, że nigdy w jego obecności w 2007 r. nie sprawdzano jakości miału. Wobec powyższego- zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej- trudno uznać wyjaśnienia i zeznania T. S. oraz zeznania W. W., K. W. oraz T. L. za wiarygodne, a co za tym idzie za istotny materiał dowodowy w prowadzonym postępowaniu kontrolnym. Wskazano także na fakt, iż T. S. w badanym okresie pełnił funkcję Prezesa kontrolowanej spółki oraz był zatrudniony na cały etat w D, której właścicielem jest W. W., na stanowisku specjalisty do spraw marketingu. Na podstawie złożonych wyjaśnień (zeznania z dnia 26 czerwca 2009 r.) oraz dokumentacji podatkowej stwierdzono, że T. S. pracując w firmie D W. W. na stanowisku specjalisty ds. marketingu oraz reprezentując spółkę A nie posiadał żadnej wiedzy na temat kontroli jakości sprzedawanego towaru handlowego (miału węglowego). W firmie D, T. S. pracując na stanowisku specjalisty ds. marketingu, odpowiedzialny był za promowanie firmy w całej Polsce, nie zajmował się on organizacją sprzedaży, zakupu, kontrolą jakości i logistyką towarów (miał węglowy, węgiel). Pracując w wyżej wymienionej firmie nie miał styczności z towarem handlowym. W spółce A pełniąc funkcję Prezesa zarządu, tj. prowadząc sprawy spółki oraz ją reprezentując zajmował się jedynie sprzedażą prawa załadunku węgla (pośrednictwem). Stwierdzono zatem, że nie posiadał on żadnych podstaw merytorycznych (wiedzy, doświadczenia) do przeprowadzenia kontroli jakości węgla, do którego sprzedawał jedynie prawo załadunku. Zgodnie z umową zawartą z D W. W., wszelkie reklamacje oraz odstępstwa od norm sprzedawanego węgla winny być zgłaszane pisemnie B S.A. Dalej podano, iż w toku kontroli ustalono również, że w badanym okresie kontrolowana jednostka nie posiadała regulaminu składania reklamacji jakościowych i ilościowych, gdyż nie zajmowała się ona sprzedażą towarów handlowych (węgla, miału węglowego), a jedynie sprzedażą prawa załadunku węgla tj. pośrednictwem w sprzedaży. Wszystkie nieprawidłowości związane z odstępstwami jakościowymi i ilościowymi od towarów handlowych miały być regulowane bezpośrednio w B S.A. W związku z powyższym- zdaniem organu- należało przyjąć, że kontrola jakości dokonana mobilnym przesiewaczem Nordberg Metso Minerals, o której mowa w złożonych wyjaśnieniach nie została przeprowadzona, ponieważ brak jakichkolwiek dowodów stwierdzających ich wykonanie. Ponieważ nie spełniono warunku wykorzystywania przez podatnika środka trwałego (przesiewacza mobilnego) na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, zatem nie było możliwości dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych. Aby zakupiony przez spółkę przesiewacz mógł podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musiałby być wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Do naliczania odpisów amortyzacyjnych nie jest wystarczające samo wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych, lecz musi zaistnieć fakt jego wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy podatkowe uzależniają bowiem zaliczenie w ciężar kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od tego, czy środek trwały jest wykorzystywany przez podatnika. Organ stwierdził zatem, że spółka dokonując jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w wysokości [...]zł naruszyła przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że jest on bezzasadny. Art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącą bez wątpienia naczelną zasadą postępowania administracyjnego. Obowiązywanie tej zasady nie jest jednak równoznaczne z założeniem braku jakiejkolwiek aktywności podatnika, a taką postawę reprezentował Prezes zarządu w trakcie całego postępowania, między innymi nie stawiał się na wezwania lub nie wyrażał zgody na przesłuchanie, nawet jeżeli powołany przez niego pełnomocnik wnosił o takie przesłuchanie (w aktach sprawy znajdują się wezwania z dnia 21 kwietnia 2009 r., 28 kwietnia 2009 r., 2 września 2009 r.), nie przedłożył też stosownych dowodów uwiarygodniających jego zeznania bądź zeznania świadków: K. W., T. L. i W. W. Zasadne więc- zdaniem organu- wydaje się przyjęcie, że strona swoją postawą spowodowała utrudnienie wykazania okoliczności przeciwnych do twierdzenia organu I instancji. Podobnie nie można na organ kontrolny przerzucać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów , jeżeli strona wykazuje się w tym zakresie biernością.

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób zapewniający podatnikowi na każdym etapie czynny udział w postępowaniu, o czym świadczy zgromadzona dokumentacja w sprawie. Nie wiadomo, na jakiej podstawie odwołujący stwierdził, iż naruszona została zasada prawdy obiektywnej wynikająca z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Celem Inspektora Kontroli Skarbowej oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej jako organu kontroli skarbowej było zgodne z zasadą prawdy obiektywnej dokładne ustalenie stanu faktycznego, co osiągnięto poprzez zebranie wszelkich dowodów koniecznych do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia, czym spełniono wymóg art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej.

Powyższa decyzja organu II instancji została zaskarżona przez pełnomocnika skarżącej spółki, skargą wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w części w jakiej nie uznano za koszt uzyskania przychodów w roku 2007 kosztów z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego -kwota [...]zł. oraz zakupu dźwigu samochodowego -kwota [...]zł. tj. w zakresie łącznego zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w roku 2007 w kwocie [...]zł., a zobowiązania podatkowego w kwocie wyższej o [...]zł. od kwoty zadeklarowanej. W związku z powyższym pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie decyzji w zakresie w jakim ustalono, że podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów 2007 o łączną kwotę [...]zł. z tytułu amortyzacji przesiewacza mobilnego- kwota [...]zł. oraz zakupu dźwigu samochodowego- kwota [...]zł. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi II Instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 i art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej przez sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz ze stanem faktycznym, a także rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony oraz naruszenie zasady in dubio pro tributario; błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę decyzji podatkowej przez przyjęcie, iż podatnik nie wykorzystywał w roku 2007 przesiewacza mobilnego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w roku 2007 nie zatrudniał kierowców z uprawnieniami do kierowania dźwigiem Liaz 100, ani żadnej osoby która mogłaby ułożyć w roku 2007 płyty betonowe na placu składowym wynajmowanym przez podatnika oraz że nie zakupił go w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów; naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 15 ust. 6 i art. 16 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych- poprzez błędną wykładnię i przez niewłaściwe zastosowanie stanowiące konsekwencje błędnego ustalenia stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skargi powtórzono argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Wskazano także, iż stanowisko organu II instancji stanowi aprobatę błędnego stanowiska organu podatkowego I instancji objętego zarzutem odwołania, dotyczącym naruszenia przepisów postępowania i wprowadzenia hierarchii dowodowej, w której na pierwszym miejscu organ podatkowy stawia dowód z dokumentu i brak takiego dowodu traktuje jako istotną okoliczność dla oceny wiarygodności innych przeprowadzonych dowodów tj. z zeznań świadków. Ponadto wskazano, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 1988 r. (sygn. akt III SA 964/87, ONSA 1989, nr l, póz. 5) stwierdził, że jakiekolwiek niejasności lub wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika (in dubio pro fisco). W niniejszej sprawie -zdaniem skarżącej - było według organu podatkowego II instancji "zbyt dużo rozbieżności w zeznaniach powołanych świadków", co wbrew powołanej regule pozwoliło rozstrzygnąć organom podatkowym wszelkie wątpliwości na niekorzyść podatnika. Wskazano też, iż nie jest prawdziwe ustalenie zawarte w uzasadnieniu decyzji, iż K.W. zeznał, że " nigdy w jego obecności w 2007 r. nie sprawdzano jakości miału" skoro ten świadek na pytanie "Po co wsypywał Pan ten węgiel" odpowiedział "Nie wiem". Poza tym, wnoszący skargę podzielił wykładnię art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. dokonaną w wyroku WSA w Opolu z dnia 24.06.2009 r., sygn. akt I SA/Op 179/09 ( publik. LEX nr 510665), a mianowicie, że wykładnia językowa zwrotu "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" prowadzi do wniosku, iż istotne jest w tym wypadku ukierunkowanie przez podatnika działania polegającego na poniesieniu wydatku na osiągnięcie celu w postaci przychodu. Zwrot użyty przez ustawodawcę w postaci słowa "cel" zakłada potencjalny charakter przychodu, kładąc wyraźnie nacisk na zamiar podatnika i celowość jego postępowania. Istotny jest związek przyczynowy pomiędzy wydatkami a przychodem, a mianowicie chodzi o taki związek, gdy poniesienie wydatku mogło mieć potencjalny wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Uzyskanie przychodu nie jest w takiej sytuacji warunkiem koniecznym do zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych, ale niezbędne będzie wykazanie racjonalności działania podatnika.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, również w całości powtarzając stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nadto wskazano, iż nie pominięto zeznań świadków, przy ocenie materiału zgromadzonego w sprawie. Stwierdzono natomiast, że istnieją spore rozbieżności w tych zeznaniach, które nie pozwalają na ich uwzględnienie jako jedyny dowód w sprawie. Ponadto, spółka wykonując czynności, o których pisze tj. wykonanie przesiewów kontrolnych, winna być w posiadaniu innych dowodów dokumentujących to zdarzenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Na wstępie zasadnym jest wskazanie, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga okazała się częściowo uzasadniona.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja, którą utrzymano w mocy decyzję organu I instancji określającą skarżącej Spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości [...]zł. oraz wysokość odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek w wysokości [...]zł. Przedmiot sporu – zarówno na etapie odwołania jak i skargi – dotyczył prawidłowości zakwestionowania przez organy podatkowe wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów a dotyczących odpisów amortyzacyjnych od przesiewacza mobilnego w kwocie [...]zł. oraz zakupu dźwigu Liaz 100 w kwocie [...]zł.

Stan faktyczny sprawy w oparciu, o który organy podatkowe zakwestionowały tzw. koszty amortyzacyjne przedstawiał się następująco:

- W dniu 29 listopada 2007 r. Spółka zakupiła od Przedsiębiorstwa Handlowego F przesiewacz mobilny Nordberg Metso Minerals. Powyższy zakup został udokumentowany fakturą VAT Nr [...] na wartość netto [...]zł., VAT [...]zł., brutto [...]zł. Dokumentem OT nr [...] z dnia [...] Spółka ujęła zakupiony przesiewacz w ewidencji środków trwałych. W powyższym dokumencie OT jako miejsce użytkowania przesiewacza wskazano B. ul. [...]. W dniu 30.11.2007 r. dokumentem PK Nr [...] Spółka ujęła kwotę [...]zł. na koncie 400 "Amortyzacja" i zaliczyła ją do kosztów uzyskania przychodów 2007 roku.

Organy podatkowe kwestionując zasadność zaliczenia w/w wydatku do kosztów uzyskania przychodów wskazały, że w roku podatkowym 2007 Spółka działała w roli pośrednika przy sprzedaży miału węglowego m.in. podmiotowi powiązanemu F.H.U. D W. W. od B S.A., że nie poniosła w tymże roku kosztów eksploatacyjnych oraz, że zeznania świadków co do dokonywania przesiewu miału w miesiącu grudniu 2007 r. ( W. W., T. L., K. W.) nie były spójne i nie wykazały w sposób nie budzący wątpliwości wykonywanie w/w przesiewu. Organ zaakcentował także, że Spółka nie ponosiła odpowiedzialności za jakość dostarczanego miału, nie miała opracowanego regulaminu reklamacji jego jakości, a skoro tak, to nie mogła zaliczyć kosztów związanych z amortyzacją przesiewacza mobilnego do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te nie wyczerpywały przesłanki określonej w art. 15 § 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. Nr 54, poz. 654 z 2000 r. z późn. zm. ) – w dalszej części uzasadnienia określana zamiennie skrótem "u.p.d.o.p.".

Przechodząc do meritum sprawy, podnieść należy, że zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stąd też istotne znaczenie, przy rozstrzyganiu zaistniałego sporu ma przepis art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie, z którym "amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi".

Zasadnie zatem podniosła Skarżąca, że w przepisie tym ustawodawca wprowadził dychotomiczny podział sytuacji, w ramach których podatnikowi przysługuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Pierwsza z tych sytuacji wiąże się z wykorzystaniem wymienionych w tym przepisie składników "na potrzeby" podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, druga z oddaniem tych składników osobom trzecim do używania na podstawie wymienionych w tym przepisie umów. Sformułowanie "na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą" (pierwsza z wymienionych sytuacji), wskazuje na konieczność wykazania związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co nie oznacza jednak, że związek ten może wykazać jedynie poprzez – jak przyjął to organ w badanej sprawie – prowadzenie działalności, z którą wiązałaby się odpowiedzialność podmiotu z tytułu czy to rękojmi czy gwarancji dostarczonego towaru, w tym przypadku miału węglowego.

W badanej sprawie poza sporem pozostaje kwestia spełnienia wszystkich przesłanek określonych w art. 16a u.p.d.o.p., poza przesłanką określoną w pkt 3 przepisu, a dotyczącą "wykorzystywania środka trwałego przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą". Ocena istnienia tej przesłanki wymaga w pierwszej kolejności analizy rodzaju prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, celem ustalenia , czy konkretny środek trwały mógł być – w obiektywnym znaczeniu – wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą Spółki. Jak wynika z przedłożonych akt podatkowych Spółka w roku podatkowym 2007 prowadziła działalność w przedmiocie m.in. sprzedaży węgla i miału węglowego.

Nie bez znaczenia dla oceny związania danego środka trwałego z kosztem uzyskania przychodu ma treść art. 15 § 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu bądź też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Cel zatem, który uzasadnia zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów został określony bardzo szeroko: od osiągnięcia przychodu do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że art. 15 u.p.d.o.p. ma zastosowanie również w sytuacji, gdy wydatek poniesiono nie tylko w celu osiągnięcia przychodu, ale także w celu zapobieżenia stracie (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 sierpnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa, LEX nr 278086).

W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości (...). W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 482/97, LexPolonica; podobny pogląd został również wyrażony w wyroku NSA z dnia 18 maja 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 1357/98, ONSA 2000, nr 2, poz. 81, oraz w uchwale składu 7 sędziów SN z dnia 13 marca 2002 r., sygn. akt III ZP 21/2001, OSNAPiUS 2002, nr 12, poz. 280).

W judykaturze podnosi się również, że podstawą nie uznania kosztów za koszty przychodów nie jest okoliczność, że nie doszło do uruchomienia działalności, w związku z którą koszty zostały poniesione (por. wyrok SN z dnia 23 czerwca 1994 r., sygn. akt III ARN 36/94, Glosa 1995, nr 2, s. 17) oraz, że bezpodstawne jest nie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez spółkę wydatków na cele produkcyjne, których produkcja nie została zakończona wyprodukowaniem wyrobu finalnego z uwagi na brak zbytu (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 1994 r., sygn. akt SA/P 2078/94, Monitor Podatkowy 1995, nr 4, s. 119).

Z cytowanych orzeczeń wynika, że wydatki zaliczane do kosztów uzyskania przychodu mogą w rezultacie nie doprowadzić do powstania przychodu. Fakt, że Spółka w miesiącu listopadzie zakupiła przesiewacz mobilny do przesiewania miału węglowego w celu zapewnienia lepszej jakości miału węglowego, w ocenie Sądu, w żadnym razie nie pozostaje w sprzeczności z przedmiotem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Trudno przyznać organom podatkowym rację, że przesiewacz mobilny – który mógł być wykorzystywany do przesiewu miału węglowego – nie był związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, skoro jej przedmiotem była m.in. sprzedaż węgla i miału węglowego. Jak wynika z akt podatkowych sprzedaż ta w 2007 r. była dokonywana nie tylko na rzecz podmiotu powiązanego ale także innych podmiotów. W aktach znajdują się umowa zakupu węgla przez Skarżącą Spółkę od B oraz faktury wystawione przez B z tytułu realizacji w/w umowy, co przeczy twierdzeniu organu, że Spółka trudniła się wyłącznie pośrednictwem w zakupie miału węglowego. Wydatek ten został poniesiony celem zagwarantowania właściwej jakości zbywanego a zakupionego od kopalni węglowych miału a w konsekwencji służył zabezpieczeniu ciągłości działalności gospodarczej Spółki. W ocenie Sądu nie do zaakceptowania jest teza przyjęta przez organy podatkowe, że przesiewacz mobilny, który służył przesiewaniu miału węglowego nie był związany z prowadzoną przez Spółką działalnością, która w 2007 r. obejmowała m.in. sprzedaż węgla i miału węglowego.

W świetle powyższych rozważań zasadnym wydaje się dokonanie reasumpcji uregulowań zawartych w art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 6 i art. 16 a u.p.d.o.p. – w aspekcie stwierdzonego stanu faktycznego. Po pierwsze art. 15 ust. 1 za koszty uzyskania przychodu uznaje te wydatki, które zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Jak wcześniej wykazano wydatek na zakup przesiewacza mobilnego spełnił kryterium zawarte w tej normie, a zatem, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy należałoby ocenić, czy środek trwały – przesiewacz mobilny – spełniał z kolei przesłanki zawarte w art. 16 a ustawy. W tej materii nie budzi wątpliwości fakt, że przesiewacz został nabyty przez Spółkę w dniu 29.XI. 2007 r., ( był więc własnością Spółki ), był kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania ( w dniu 30.XI. 2007 r. – karta OT ), przewidywany okres jego używania był dłuższy niż jeden rok, był wykorzystany w miesiącu grudniu na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalności gospodarczej tj. przesiew miału węglowego. Zdaniem organów podatkowych, Spółka nie wykazała, żeby w miesiącu grudniu przeprowadzała takie przesiewy, jednakże w ocenie Sądu dokonana przez organy podatkowe ocena zeznań świadków w tym zakresie budzi zastrzeżenia, a to chociażby z tego tytułu, że jak sam przyznał organ II instancji – "istnieją rozbieżności w zeznaniach świadków K. W. oraz T. L. T. L. zeznał, iż przesiewacz mobilny był obsługiwany przez T. S., natomiast K. W. nie potwierdził tego faktu". Organ dodał także, że T. S. – Prezes Spółki A oraz W. W. – właściciel D zeznali, że w związku z zastrzeżeniami co do jakości miału węglowego, przedmiotowy przesiewacz był wykorzystywany w 2007 r. przy kontroli jakości, jednakże nie przedłożyli żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie tych czynności.

Oceniając chociażby ten fragment postępowania dowodowego należałoby zaakcentować, że – wbrew twierdzeniu organów podatkowych – zeznania świadków K. W. i T. L. w żadnym razie nie pozostają w sprzeczności. To, że K. W. stwierdził, że nie widział, kto obsługiwał przesiewacz, wcale nie przesądza o nie używaniu tego przesiewacza w grudniu 2007 r. dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przede wszystkim bowiem należałoby wskazać na tę część zeznań, w których świadek stwierdził, że w 2007 r. T. S. kazał mu ładowarką wsypać na przesiewacz mobilny miał. Jak zeznał, przesiany miał ładował następnie na samochód. Z tym zeznaniem koresponduje zeznanie T. L., który stwierdził m.in., że na polecenie W. W. przewoził miał do firmy A oraz że nastąpiło "jego przesianie na przesiewaczu mobilnym obsługiwanym przez T. S.". Zeznania te zgodne są z zeznaniami T. S. i W. W. To, że świadkowi nie złożyli jednobrzmiących zeznań nie powinno – w ocenie Sądu – przesądzać o uznaniu ich za niewiarygodne. Na podstawie bowiem całości zeznań – a nie jak dokonały tego organy wybranych fragmentów – należy ocenić, czy określony fakt miał miejsce, czy też nie.

Za wykraczające poza swobodną ocenę dowodów uznać należy twierdzenie organu o konieczności potwierdzenia wykorzystywania przesiewacza mobilnego dla potrzeb prowadzonej działalności w formie dokumentów potwierdzających wykonanie tych czynności. Pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej – w kwestii mocy dowodowej poszczególnych dowodów zbieżny jest z formalną teorią dowodów, obcą polskiemu prawu podatkowemu. Na marginesie należałoby podnieść, że przepis prawa nie uzależnia dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych od wykazania dokumentem tego faktu. W badanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że brak "wykazania dokumentem dokonania przesiewu", dyskredytuje dowód w postaci zeznań świadków. Taka konstatacja – w ocenie Sądu – pozostaje w sprzeczności z zasadami prowadzenia postępowania dowodowego, a ponadto sprzeczna jest z art. 16 a u.p.d.o.p. Z konstrukcji tego przepisu wynika bowiem, że amortyzowaniu podlegają ( poza spełnieniem w/w warunków ) te środki trwałe, które związane są z prowadzoną przez podmiot działalnością gospodarczą i wykorzystywane w tym celu. Ustawodawca nie wprowadził formalnego dowodu na udokumentowanie wykorzystywania środka trwałego, stąd też twierdzenie organu, że Spółka nie udokumentowała zeznań świadków wykracza poza swobodną ocenę dowodów. Gdyby ustawodawca oczekiwał takich zachowań od podatników, to wprowadziłby normę nakładającą na podatnika obowiązek dokumentowanie faktu wykorzystania środka trwałego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przepisu takiego nie ma, a skoro tak, fakt ten tj. fakt wykorzystania środka na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą może być dowodzony na podstawie wszystkich dowodów, które przewiduje Ordynacja podatkowa, w tym także na podstawie zeznań świadków. W takim przypadku nie jest – w ocenie Sądu – możliwe dyskredytowanie tych zeznań, tylko z tego tytułu, że nie ma dokumentów na potwierdzenie tych zeznań.

W tym stanie rzeczy, rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie kosztów amortyzacyjnych uznać należało za nieprawidłowe.

Sąd nie podzielił natomiast zarzutu skargi dotyczącego zakwestionowania jako kosztu uzyskania przychodu wydatku w kwocie [...]zł. poniesionego na zakup dźwigu samochodowego Liaz 100.

Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego Spółka w dniu 05.02.2007 r. dokonała zakupu dźwigu samochodowego LIAZ 100 (nr rej[...], rok produkcji 1988) od Przedsiębiorstwa Transportowo – Handlowo –Usługowo – Produkcyjnego E Sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w S.. Sprzedaż została udokumentowana fakturą nr [...]z dnia [...]na wartość netto [...]zł., podatek VAT [...]zł., brutto [...]zł. Spółka w/w wydatek w kwocie netto zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów jako środek trwały o przewidywanym okresie używania krótszym niż rok, wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy. Dźwig ten został sprzedany jednostce powiązanej D W. W. w dniu 29.02.2008 r. (zakup 05.02.2007 r.), tj, po okresie dłuższym niż rok od dnia zakupu.

W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Spółka podjęła próbę wykazania, że w/w dźwig wykorzystywany był w roku podatkowym na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i de facto przyczynił się do powstania przychodu, jednakże – w ocenie Sądu – ustalenia organów podatkowych w tym zakresie oraz wywiedzione wnioski zasługują na aprobatę. Zaakcentowania wymaga, że Spółka nie zatrudniała osób, które miałyby uprawnienia do obsługi dźwigu samochodowego. Nie przedłożyła również żadnych dokumentów potwierdzających zakup płyt betonowych – które jak twierdził Prezes Zarządu T. S. (wyjaśnienia z dnia 20.VIII.2008 r. ) – miały być układane na części placu w Z. Podczas przesłuchania w dniu 26.06.2009 r. T. S. zeznał m.in., iż zakupiony dźwig służył do wykonywania doraźnych prac rozładunkowych, załadunkowych, porządkowych, wysokiego pryzmowania i przemieszczania składowanego towaru.

Kwestionując te zeznania organ zwrócił uwagę m.in. na fakt, że Spółka nie mogła wykorzystywać powyższego dźwigu do prac rozładunkowych, załadunkowych czy wysokiego pryzmowania, gdyż w 2007 roku nie magazynowała oraz nie składowała towaru, który podlegałby takim czynnościom. Za logiczny i zgodny z doświadczeniem życiowym uznać należy także wywód organów, iż trudno zgodzić się z twierdzeniem pełnomocnika, że zamiarem podatnika nie było nabycie dźwigu celem odsprzedaży ale wykorzystanie go na potrzeby bieżące związane z pryzmowaniem i wynajmowaniem, a do jego sprzedaży doszło w związku z jego awaryjnością. Pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, że w takim przypadku Spółka, kupując dźwig w celu wykorzystania go w prowadzonej działalności, ujęłaby go w ewidencji środków trwałych i dokonywała miesięcznych odpisów amortyzacyjnych, czego nie uczyniła, jest w pełni uzasadniony i zasługuje na aprobatę. Jak bowiem wskazano wcześniej przedmiotowy dźwig został sprzedany w dniu 29.02.2008 r. (zakup 5.02.2007 r.) tj. po okresie dłuższym niż rok od dnia zakupu jednostce powiązanej tj. Firmie D W. W. za 50 % ceny nabycia tj. za kwotę [...]zł. netto.

Konstatacja zatem organu – w świetle powyższych wywodów – o nieprawidłowym zaliczeniu wydatku w kwocie [...]zł. do kosztów uzyskania przychodów nie narusza prawa i zgodna jest z brzmieniem art. l5 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. l6 ust. l. Należy zaakcentować, że stosownie do art. 15 ust. 6 kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych, (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16 a-16 m, z uwzględnieniem art. 16. Jak wynika z art. 16 a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16 c, m.in. stanowiące własność nabyte, kompletne i zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Wskazać należy, że o tym jak długo będzie używany dany składnik przez podatnika, decyduje on sam. Zasadą jest jednak – zgodnie z art. 16 a u.p.d.o.p. – że, w sytuacji, gdy przewidywany okres używania czy to urządzenia, czy środka transportu jest dłuższy niż jeden rok stanowi on środek trwały i rozliczany jest – w kosztach uzyskania przychodów – pośrednio tj. poprzez odpisy amortyzacyjne ( przy wartości przekraczającej [...]zł. ). W sytuacji natomiast, gdy podatnik uzna, że dany składnik majątku nie będzie przez niego używany dłużej niż rok, wydatki na jego nabycie (koszt wytworzenia), niezależnie od ich wysokości, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, z uwzględnieniem zasady współmierności, zgodnie z którą, za koszty danego okresu sprawozdawczego uznaje się te koszty, które są związane z przychodami tego okresu. Jeżeli następnie okaże się – tak jak było to w niniejszej sprawie – że faktyczny okres używania składnika majątku o wartości przekraczającej [...]zł. będzie dłuższy niż jeden rok, podatnik obowiązany jest postąpić zgodnie z dyspozycją art. 16e ust. 1 u.p.d.o.p.

W kontrolowanej sprawie, Spółka nie uwzględniła w/w regulacji ( art. 16 e u.p.d..op.), nie ujęła też dźwigu w ewidencji środków trwałych ( art. 16 a u.p.d.o.p. ), a całość poniesionych na jego nabycie kosztów zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów 2007 r. Takie działanie naruszało art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., a zatem zarzuty dotyczące tego wydatku – jako kosztu uzyskania przychodu – nie mogły zostać uznane za uzasadnione.

Końcowo, należy wskazać na zasadność twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, a więc wydatki z tytułu zakupu dźwigu samochodowego Spółka winna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2008 r., zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. ( rok, w którym Spółka uzyskała przychód z tytułu zbycia tego środka ).

Rozpoznając ponownie sprawę organy podatkowe winny, stosownie do wytkniętych naruszeń, przeprowadzić ocenę zgromadzonego materiału dowodowego zgodnie z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej, wystrzegając się przede wszystkim nadmiernego formalizmu i wiązania skutków podatkowych związanych z określonym faktem tylko i wyłącznie z posiadaniem dokumentu potwierdzającego ten fakt. W badanej sprawie wiąże się to głównie z oceną – na podstawie zgromadzonych dowodów – istnienia przesłanki określonej w art. 16 a u.p.d.o.p., a dotyczącej wykorzystania przesiewacza mobilnego na "potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą". Ponownej analizie winien być przy tym poddany zarówno fakt powiązania zakupu przesiewacza mobilnego i jego amortyzacji z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i fakt faktycznego wykorzystania go do przesiewania miału węglowego w 2007 r. Organ odstąpi przy tym, od formalnej oceny mocy dowodowej poszczególnych dowodów, a wnioski w tej materii sformułuje na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, kierując się treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Stwierdzenie, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu wydano w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Koszty postępowania sądowego zasądzono na podstawie art. 200 w/w ustawy.