Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 451/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 1a ust. 1 pkt 3 i 7, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2018 r . sprawy ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo (powoływane dalej jako: "Nadleśnictwo", "strona skarżąca", "podatnik") wniosło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (powoływanego dalej jako" Kolegium", "organ odwoławczy") z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] uchylającą w całości decyzję Wójta Gminy (powoływanego dalej jako: "Wójt", "organ pierwszej instancji" z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] i określającą Nadleśnictwu wysokość podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 137 451 zł.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

W złożonej w dniu [...] stycznia 2013 r. deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2013 a także w złożonych korektach tej deklaracji Nadleśnictwo zgłosiło do opodatkowania budynki mieszkalne, budynki pozostałe, budynki związane z działalnością gospodarczą, grunty związane z działalnością gospodarczą, budowle związane z działalnością gospodarczą i grunty pozostałe. Zadeklarowało do zapłaty za rok 2013 kwotę 45 803 zł i taką kwotę wpłaciło na konto organu podatkowego.

Wezwaniem z dnia [...] września 2017 r. Wójt Gminy zwrócił się do Nadleśnictwa o złożenie wyjaśnień odnośnie nieuwzględnienia w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2013 r. gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazał, że z załączników nr l do umów wykonawczych

nr [...], przedstawionych w postępowaniu podatkowym za lata 2011 i 2012 wynika, że linie i urządzenia elektroenergetyczne, należące do E Sp. z o.o., znajdowały się na terenie Nadleśnictwa w 2013 roku na gruntach o powierzchni ok. 188 362 m2, a w złożonej deklaracji Nadleśnictwo nie wykazuje wielkości gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. gruntów pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi stanowiących własność E Sp. z o.o. a będących w zarządzie Nadleśnictwa.

W odpowiedzi na powyższe Nadleśnictwo wyjaśniło, że aby objąć grunt leśny podatkiem od nieruchomości musi on być faktycznie zajęty na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna a na wskazanych przez Wójta gruntach prowadzona jest działalność leśna. W ocenie Nadleśnictwa brak jest podstaw do skorygowania w tym zakresie deklaracji za 2013 r.

Wobec powyższego Wójt Gminy postanowieniem z dnia [...].09.2017 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Nadleśnictwu podatku od nieruchomości za rok 2013.

W piśmie z dnia [...] października 2017 r. Nadleśnictwo wyjaśniło, że umowy wykonawcze nr [...]nie były podpisane w 2013 r., ani jakiekolwiek inne. Załączniki nr 1 i 2 do ww. umów nie ulegały zmianie przez okres ich obowiązywania.

Do ww. pisma załączyło wykaz działek i ich powierzchni na których w 2013 r. znajdowały się linie elektroenergetyczne należące do E Sp. z o.o.; opis działalności na gruntach w pasie technicznym oraz pismo z dnia [...] września 2017 r., w którym E Sp. z o.o. wyjaśniła m.in., że w latach 2013-2016 nie budowano nowych elementów sieci elektroenergetycznej.

Nadto w toku postępowania Wójt Gminy przesłuchał w dniu [...] lutego 2018 r. - w charakterze strony - Nadleśniczego oraz z dniu [...] marca 2018 r. w - charakterze świadków – pracowników Nadleśnictwa Pozyskał również umowy wykonawcze o nr [...] wraz z załącznikami zawarte w dniu [...] listopada 2012r. pomiędzy Nadleśnictwem a E Sp. z o.o.

Decyzją z dnia [...] marca Wójt Gminy określił Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2013 w kwocie 198 069 zł.

W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji, odwołując się do treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (powoływanej dalej jako u.p.o.l.) stwierdził, że podatnikiem podatku będzie Nadleśnictwo jako zarządca nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa. Zaznaczył, że E Sp. z o.o. korzystała w 2013 r. z gruntów pod liniami, a korzystanie to odbywało się bez tytułu prawnego. Takiego tytułu nie stanowiły podpisane w 2012 r. i przedłożone przez podatnika Umowy Wykonawcze. Nie została zawarta z zakładem energetycznym umowa, przenosząca posiadanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na ten podmiot.

Organ pierwszej instancji wskazał na treść art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym oraz art. 2 ust. 2 u.p.o.l., następnie stwierdził, iż sprawie bezsporne jest, że E Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m. in. dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne będące własnością Operatora. Grunty te zostały udostępnione E Sp. z o.o. na posadowienie na: nich slupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznej gwarantującej niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego.

Wójt podkreślił, że pasy technologiczne (eksploatacyjne) znajdujące się pod napowietrznymi liniami mają na celu efektywne i bezpieczne wykonywanie przez przedsiębiorcę uprawnień w ramach wykonywania działalności gospodarczej, polegającej na dystrybucji i przesyle energii elektrycznej, a w szczególności: eksploatacji, konserwacji, usuwania awarii, remontów, modernizacji, przebudowy odbudowy lub wymiany. Wytyczenie przedmiotowego pasa technicznego wymaga usunięcia drzew lub krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych. Powyższe czynności i obowiązki operatorów linii przesyłowych związane są z regulacjami zawartymi w ustawie z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Organ pierwszej instancji stwierdził, iż ze stanu faktycznego wynika, że ww. grunty zajęte pod słupy oraz napowietrzne linie energetyczne są gruntami, na których w rzeczywistości są wykonywane czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej przez zakład energetyczny. Do czynności tych można zaliczyć budowę i utrzymanie słupów oraz linii energetycznych, jak również przesyłanie energii elektrycznej. Zakłady energetyczne są zresztą odpowiedzialne za utrzymywanie właściwego stanu technicznego linii. Konserwacja, modernizacja czy też naprawa linii elektroenergetycznych następuje co prawda w miarę potrzeb, ale jednak zawsze łączy się z koniecznością zapewnienie pracownikom zakładu energetycznego swobodnego dostępu do urządzeń elektroenergetycznych. Koniecznością staje się więc utrzymanie pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonanie ww. czynności w sposób ciągły, co ogranicza prowadzenie działalności leśnej.

W ocenie organu pierwszej instancji charakter możliwego wykorzystania tych gruntów determinowany jest przez rodzaj oraz specyfikę działalności związanej z dystrybucją oraz przesyłem energii elektrycznej, tym bardziej, że z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika, aby na gruntach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogła być prowadzona inna działalność, np. kulturalna, leśna czy charytatywna, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala w sposób fizyczny. Nie ma to jednak wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i jest to główny i podstawowy cel do jakiego wykorzystywane są grunty. Tym bardziej, że Nadleśnictwo unormowało swoje relacje z zakładami energetycznymi umowami wykonawczymi, na mocy których pobiera od zakładów energetycznych wynagrodzenie. Dochód z tego tytułu nie jest wynikiem prowadzenia działalności leśnej przez podatnika Jest to swoiste odszkodowanie za brak możliwości prowadzenia pełnej gospodarki leśnej pod liniami elektroenergetycznymi. Zdaniem organu pierwszej instancji dla opodatkowania tych gruntów podatkiem od nieruchomości bez znaczenia jest okoliczność, czy może być i w jakim zakresie prowadzona na nich działalność leśna.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, poza przyjętą istniejącą szerokością pasa technicznego do wyliczenia powierzchni przyjął długość linii wynikającą z aktualizacji załączników: Inwentaryzacji linii i urządzeń elektroenergetycznych E Sp. z o.o. z [...] października 2014 r.

Od powyższej decyzji Nadleśnictwo wniosło odwołanie zarzucając jej naruszenie:

1. art.3 ust.1 pkt 4 lit.b w zw. z art.3 ust.2 u.p.o.l. przez jego błędne zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że na Nadleśnictwie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu posiadania gruntów zlokalizowanych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, mimo że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że posiadaczem ww. gruntów pozostaje podmiot będący właścicielem infrastruktury elektroenergetycznej, która została na nich posadowiona, a posiadanie to wynika z umów zawartych z Nadleśnictwem, tj. umowy wykonawczej z dnia [...].11.2012 r. nr [...] oraz umowy wykonawczej z dnia [...].11.2012. nr [...], co powoduje, że obowiązek podatkowy z tytułu tych gruntów spoczywać winien, zgodnie z art.3 ust.1 pkt 4a u.p.o.l. na posiadaczu gruntów-właścicielu infrastruktury elektroenergetycznej,

2. merytoryczny błąd rozstrzygnięcia poprze wskazanie w rozstrzygnięciu decyzji roku 2012, co nie jest oczywistą omyłką, a sprostowanie tego błędu w trybie rektyfikacji prowadziłoby do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego,

3. art. 1 a ust. 1 pkt 3, art 1 a ust. 3 pkt 2 i 5 oraz art 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że objęte decyzją lasy i użytki rolne są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna w rozumieniu art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym,

4. art. 1 ust. 1 i 2 , art. 3 ust. 1 ustawy o podatku leśnym poprzez bezzasadne przyjęcie, że od objętych decyzją lasów Nadleśnictwo jest zobowiązane zapłacić podatek od nieruchomości, a nie podatek leśny,

5. art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 4 pkt 2a i 3 lit. c, d ustawy o lasach oraz art. 4 ust. 1, art. 8 ust. 1,3, 3b, 3e i art. 11 ust. 1 i 2 pkt 1, 2 i 6 ustawy z dnia 13 października 1995 r. - Prawo łowieckie w związku z art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym oraz art. 1 a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l., poprzez bezpodstawne i dowolne ustalenie, że Nadleśnictwo nie prowadzi i nie może na przedmiotowych gruntach prowadzić działalności leśnej, chociaż taka działalność była w 2013 r. prowadzona,

6. art. 4 pkt 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych poprzez przyjęcie, że przedmiotowe grunty zostały wyłączone z produkcji leśnej, na skutek usytuowania na nich linii elektroenergetycznych,

7. art.122, art.187 § 1 oraz art.191 Ordynacji podatkowej poprzez:

-dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności wybiórczą i kierunkową ocenę dowodu z przesłuchań świadków i pominięcie okoliczności faktycznego (leśnego) sposobu wykorzystania przez Nadleśnictwo gruntów pod liniami,

-dowolną ocenę dowodu w postaci umów wykonawczych i przyjęcie, wbrew ich postanowieniom, jakoby powierzchnią właściwą dla potrzeb opodatkowania pozostawała wyłącznie powierzchnia gruntu, określona jako powierzchnia pasa istniejącego - co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem (zawyżeniem) podstawy opodatkowania.

W konsekwencji Nadleśnictwo wniosło o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzupełnieniu argumentacji odwołania Nadleśnictwo przesłało opracowanie naukowe Uniwersytetu Przyrodniczego "Ocena funkcji przyrodniczych terenów pod liniami elektroenergetycznymi i możliwości prowadzenia gospodarki leśnej na tych terenach".

W odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego organ pierwszej instancji w piśmie z dnia [...].06.2018 r. wyjaśnił, że wykaz gruntów zawarty w decyzji, a także w tym piśmie, zawiera wyłącznie działki położone w obrębie właściwości miejscowej Gminy i jest on zgodny z załącznikiem nr 1 do pisma Nadleśnictwa a z dnia [...].10.2017 r. Organ pierwszej instancji przyznał, że w decyzji przyjął powierzchnię pasa istniejącego, jednakże po ponownym przeanalizowaniu treści umów wykonawczych, stoi na stanowisku, ze na potrzeby opodatkowania gruntów pod liniami należy przyjąć zasady dotyczące powierzchni gruntów wynikające z § 4 ust. 2b tych umów. Z tego też powodu organ załączył nowy wykaz gruntów z podaniem powierzchni zgodnej z jej zapisami. Tak wyliczona powierzchnia wynosi 104.145,40 m2, a podatek od nieruchomości za 2013 r. - 91.648,00 zł.

Wypowiadając się w zakresie przyjętej powierzchni gruntów rolnych i leśnych jako zajętych na prowadzenie działalności rolnej i leśnej, w piśmie z dnia [...].07.2018 r. Nadleśnictwo potwierdziło, że wykazana tam powierzchnia pasa wymaganego odpowiada powierzchniom wymaganym działek ujętych w załączniku nr 1 do umów wykonawczych. Nadleśnictwo zwróciło uwagę na błąd w pozycji 7 wykazu, gdzie zamiast działki nr [...] omyłkowo wpisano działkę nr [...], jednak jej parametry odpowiadają działce nr [...].

Decyzją z dnia [...] lipca 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i określiło Nadleśnictwu wysokość podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie 137 451 zł.

Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie bezspornym jest, że grunty będące przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego a znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi były w roku 2013 klasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako: lasy - "Ls" (lasy), grunty rolne zabudowane (BRV), grunty przemysłowe (Ba). Potwierdza to zgromadzony materiał dowodowy, a w szczególności umowa wykonawcza z dnia [...].11.2012 r. zawarta pomiędzy Nadleśnictwem i E spółką z o.o. Niesporne jest również i to, że podatnikiem podatku od nieruchomości będzie Nadleśnictwo - skoro bowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą (E spółka z o.o.) korzysta z gruntu bez tytułu prawnego, to zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w podatku od gruntów pozostających w zarządzie Nadleśnictwa będzie obciążać to Nadleśnictwo. Istota sporu koncentruje się natomiast na ustaleniu, jaki podatek - leśny, rolny czy od nieruchomości - winien płacić odwołujący od gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w jego zarządzie, na których posadowione są słupy i linie energetyczne.

Kolegium wskazało na treść art.2 ust.2, art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym. Następnie dokonało analizy pojęcia "zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej", podzielając m.in. stanowisko zaprezentowane w wyrokach NSA z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14.

Organ odwoławczy stwierdził, że operator energetyczny, w tym przypadku E spółka z o.o., prowadzi działalność gospodarczą w zakresie, m. in.: dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne będące własnością tego przedsiębiorcy. Grunty te zostały udostępnione powyższemu podmiotowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, a także budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń energetycznych. Na grunty te zakłady energetyczne muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii i konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej oraz jej porządkowania po powyższym zabiegu, nie naruszając zapisów ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz bezpodstawnie nie poszerzając przyjętych w inwentaryzacji istniejących pasów gruntów pod powyższymi liniami.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że kwestia istnienia pasów technicznych nie jest sporna w przedmiotowej sprawie, a powierzchnia gruntów udostępnionych przez Nadleśnictwo na ten cel dla operatora energetycznego została przyjęta przez organ pierwszej instancji na podstawie danych wynikających z zawartej pomiędzy podatnikiem i E spółką z o.o. umowy wykonawczej. Wytyczenie przedmiotowego pasa technicznego wymaga usunięcia drzew lub krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych. Powyższe czynności i obowiązki operatorów linii przesyłowych związane są z regulacjami zawartymi w ustawie z 10.04.1997 r. - Prawo energetyczne

W ocenie organu odwoławczego powyższe wywody przesądzają, że grunty pod liniami napowietrznymi zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej przez E spółkę z o.o., która prowadzi działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej.

Kolegium stwierdziło, że w rejonie pasów technicznych niemożliwe jest prowadzenie działalności leśnej w zakresie, ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych. Zaznaczyło, iż stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o lasach, powiększanie zasobów leśnych następuje w drodze zalesiania gruntów oraz podwyższania produkcyjności lasu w sposób określony w planie urządzenia lasu. W tym zakresie ustawodawca odsyła w zasadzie do miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, które określają grunty przeznaczone do zalesiania (art. 14 ust. 3). Utrzymanie lasów należy wiązać zarówno z utrzymaniem istniejącej powierzchni, jak i z niezmiennością funkcji lasu (utrzymaniem jego właściwych właściwości użytkowych), co polega na zachowaniu w lasach roślinności leśnej (upraw leśnych), pielęgnowaniu i ochronie lasu, przebudowie drzewostanu, racjonalnym użytkowaniu lasu.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż bezspornym jest, że przedmiotowe grunty pod liniami energetycznymi (tj. zajęte pod pasy techniczne), z uwagi na konieczność zapewnienia bezpieczeństwa liniom energetycznym, oczyszczane są z drzew i krzewów, co wynika z obowiązujących przepisów prawnych oraz ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Czynności tych dokonuje operator na własny koszt, we własnym zakresie i w rozmiarze, jaki uzna za niezbędny dla prawidłowego funkcjonowania linii napowietrznej. Z tego względu Kolegium za niewiarygodne uznało twierdzenia Nadleśnictwa, co do sytuowania pod liniami napowietrznymi ognisk biocenotycznych. Zaznaczyło, że ogniska takie to powierzchnie obsadzone głównie gatunkami krzewiastymi, określanymi mianem domieszek biocenotycznych - gatunki drzew i krzewów wprowadzane do drzewostanów celem umożliwienia bytowania pożytecznych zwierząt, które stanowią pierwszy element remizy w stosowanej ogniskowo-kompleksowej metodzie ochrony różnorodności biologicznej w lesie, polegającej na wydzielaniu fragmentów upraw lub drzewostanów o znacznie rozluźnionym zwarciu, w których dokonuje się zasadniczych zmian warunków środowiskowych poprzez wprowadzenie określonych gatunków roślin drzewiastych i krzewiastych rosnących w znacznym zwarciu (zob. "Encyklopedia leśna", www.encyklopedialesna.pl). Z uwagi na zapewnienie operatorowi nieograniczonego wstępu na pasy techniczne wraz z niezbędnym sprzętem, celem usuwania awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych, prowadzenia czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych remontowych lub modernizacyjnych linii i urządzeń elektroenergetycznych, a także budowy na tych gruntach nowych linii oraz wspomnianej już wycinki drzew i krzewów, nie sposób przyjąć, by możliwe było prowadzenie na tym gruncie kompleksowej działalności we wskazanym przez Nadleśnictwo zakresie, a sprowadzającym się do dokonywania zaplanowanych nasadzeń i prowadzenia upraw leśnych zmierzających urządzania i zagospodarowania lasu. Z tego względu Kolegium nie zgodziło się z Nadleśnictwem, że pasy techniczne wykorzystywane są do wprowadzania na nich krzewów liściastych oraz że wykorzystywane są jako poletka zgryzowe. Z uwagi na konieczność zachowania bezpieczeństwa w rejonie linii energetycznych wysokiego napięcia trudno też przyjąć, że pasy techniczne pod liniami wykorzystywane są, jako szlaki komunikacyjne.

Jednakże Kolegium zaznaczyło, że przeprowadzone postępowanie dowodowe dotyczące powierzchni przyjętej do opodatkowania jako zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej, doprowadziło do sporządzenia przez organ pierwszej instancji nowego wykazu gruntów uwzględniającego, uzgodnioną przez Nadleśnictwo i E wolę uregulowania wielkości pasa technicznego oraz pomijające działki nr [...], gdyż nie znajdują się na terenie Gminy, nie występuje na nich linia elektroenergetyczna oraz działki: [...], gdyż były przedmiotem dzierżawy i z tego względu obowiązek podatkowy nie może obciążać Nadleśnictwa. Powierzchnia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, wynikająca z wykazu organu pierwszej instancji, zawartego w piśmie z dnia [...].06.2018 r., wynosi 104.145,40 m2. Powierzchnia ta jest również zgodna z zapisami w umowie wykonawczej z dnia [...].11.2012 r. (§ 4) i została potwierdzona w piśmie Nadleśnictwa z dnia [...] .07.2018 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że uwzględniając dokonaną korektę powierzchni postanowił uchylić zaskarżoną decyzję w całości i orzec co do istoty, określając wysokość podatku.

Na powyższą decyzję Nadleśnictwo wniosło skargę zarzucając jej naruszenie:

1. przepisu prawa materialnego tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit b) w zw. z art. 3 ust. 2 u.o.p.l. oraz art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) u.o.p.l.- poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że na Nadleśnictwie (jednostce organizacyjnej Lasów Państwowych) ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu faktycznego władania gruntami zlokalizowanymi pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, stanowiącymi przedmiot postępowania podatkowego, pomimo, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych gruntów spoczywać winien na posiadaczu gruntów- właścicielu infrastruktury elektroenergetycznej;

2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim Kolegium nie podjęło wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz dokonało wybiórczej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego;

3. art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz z art. 121 i art. 120 Ordynacji podatkowej w zakresie w jakim rozstrzygając sprawę Kolegium naruszyło zasady rządzące postępowaniem podatkowym tj. m.in. zasadę pewności prawa, praworządności oraz działania organów podatkowych w sposób budzący zaufanie - poprzez brak jakichkolwiek ustaleń dotyczących faktycznego sposobu wykorzystania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi i zastosowanie domniemania (w oparciu o treść abstrakcyjnej, wypracowanej w innych sprawach linii interpretacyjnej), że na spornych gruntach prowadzona jest przez przedsiębiorcę energetycznego działalność gospodarcza i ma ona charakter dominujący, podczas gdy: po pierwsze wniosek taki winien być rezultatem postępowania dowodowego i czynności procesowych podjętych w indywidualnej sprawie podatnika, a po drugie z twierdzeń podatnika i podnoszonych przez niego okoliczności wynika, że na gruntach pod liniami energetycznymi prowadzona jest nieprzerwanie działalność leśna w pełnym zakresie.

Wobec podniesionych zarzutów Nadleśnictwo wniosło o uchylenie decyzji w całości oraz zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2018 r. Nadleśnictwo podtrzymało zarzuty i wnioski podniesione w skardze jednocześnie powołało się na stanowisko NSA zawarte w wyroku z dnia 5 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 131/18 "(...)uprawniony ze służebności przesyłu przedsiębiorca w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a u.p.o.l. jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Prowadzi to do wniosku, że w odniesieniu do tej nieruchomości podatnikiem nie może być Nadleśnictwo."

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2018r. uchylająca w całości decyzję Wójta Gminy z dnia [...] marca 2018 r. i określająca skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2013.

Spór między stronami niniejszego postępowania budzi kwestia opodatkowania gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących

w zarządzie Nadleśnictwa, na których posadowione zostały słupy i linie energetyczne. W ocenie skarżącego Nadleśnictwa grunty te winny być opodatkowane zgodnie z ich klasyfikacją w ewidencji gruntów i budynków. Z kolei organy stoją na stanowisku, że sporne grunty należy opodatkować podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawki właściwej dla gruntów związanych

z działalnością gospodarczą.

Wyjaśnić zatem należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem

od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione

na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Za działalność leśną w rozumieniu ustawy o podatku leśnym uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3 ). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l.

Definicja "lasu" została precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym - są to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls". Również w art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja

w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem podstawę wymiaru podatków

i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2011r., sygn. akt II FSK 533/10 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. Co do zasady zatem, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy ("Ls") powinny zostać opodatkowane podatkiem leśnym, chyba, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie pojęcia "zajęcia gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej". Sformułowanie to nie zostało zdefiniowane, ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach

i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości. Brak tej definicji powoduje, że przy interpretacji tego pojęcia należy posiłkować się jego znaczeniem językowym. Wyraz "zająć" oznacza także wypełnić czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię ( zob. Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Tom V, Warszawa 2003.). W rozpoznawanej sprawie powietrzne linie elektroenergetyczne wraz ze znajdującymi się pod nimi pasami technicznymi stanowią wydzieloną przestrzeń, konieczną do prowadzenia przez zakłady energetyczne działalności gospodarczej, która nie może być jednocześnie wykorzystywana do nieograniczonej działalności leśnej (nie mogą bowiem na gruntach zajmowanych przez pasy techniczne znajdować się wysokie drzewa).

Sąd podziela pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny

w wyroku z dnia 22 października 2018r. sygn. akt II FSK 2533/18, że przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych

z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane, w sposób trwały (nieincydentalnie). Dalej NSA słusznie podkreślił,

że prawidłowa wykładnia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. prowadzi do wniosku,

że grunty pod liniami energetycznymi sklasyfikowane jako lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości także wówczas, gdy nie jest wyłączona możliwość prowadzenia na nich w ograniczonym zakresie działalności leśnej. Zdefiniowane w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym oraz w art. 1a pkt 7 u.p.o.l. pojęcie działalności leśnej jest bardzo szerokie. Jednakże nie każdy, choćby bardzo ograniczony, a nawet bagatelny, przejaw prowadzenia działalności leśnej na gruntach usytuowanych pod liniami energetycznymi, np. postawienie paśnika, zasadzenie choinek lub krzewów liściastych, pozyskanie karpiny, tworzenie poletek żerowych dla zwierzyny itp., może powodować skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. W przeciwnym przypadku sporne grunty podlegałyby opodatkowaniu różnymi podatkami. Zależałoby to jedynie od tego, czy pod liniami jest prowadzona w ograniczonym, czy nawet w jakimkolwiek zakresie gospodarka leśna, a nie od tego, czy grunty te są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Podkreślić trzeba, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęcie węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, na co słusznie zwrócił uwagę również organ odwoławczy, że tożsamy problem prawny był także przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt: II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14 . Zaakceptować należy stanowisko NSA, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej

w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Grunty te są bowiem udostępniane operatorowi na postawienie na nich słupów przesyłowych, rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a następnie w celu utrzymania

i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych. Działalność ta nie ma charakteru incydentalnego, albowiem w sposób ciągły następuje przesyłanie energii elektrycznej. Zatem

w przypadku regulacji art.2 ust.2 u.p.o.l. posługującej się pojęciem zajęcia a nie posiadania, nie ma zastosowania odnosząca się do posiadania regulacja z art.348 k.c., albowiem obowiązek podatkowy jest związany z "zajęciem rzeczy" a nie "posiadaniem rzeczy" regulowanym art.336 i następne k.c.

Przenosząc powyższe w realia rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy,

że E Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa są posadowione linie elektroenergetyczne będące własnością tego operatora. Spółka z o.o. E korzystała w 2013 r. z gruntów pod liniami. Grunty te były przez nią używane od wielu lat. Korzystanie z gruntów w 2013 r. odbywało się na warunkach określonych w zawartych [...] listopada 2012 r. pomiędzy Nadleśnictwem a E Sp. z o.o. Umowach Wykonawczych nr [...], przedmiotem których było "ustalenie szczegółowych zasad i warunków współdziałania pomiędzy "Stronami" w zakresie prowadzenia przez "OPERATORA" lub inny podmiot działający w jego imieniu eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych stanowiących własność "OPERATORA", posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie "Nadleśnictwa",(zwanych również "gruntami") a eksploatowanych przez Rejon Dystrybucji w Oddziale Dystrybucji oraz prowadzenia uzgodnień budowy na tych gruntach przez "OPERATORA" nowych linii i urządzeń elektroenergetycznych (§ 1 ust.1). Z ich treści wynikało również, że strony dopiero wyrażają wolę ustanowienia w przyszłości odpłatnej służebności przesyłu dla linii i urządzeń posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa (§ 1 ust.2, § 11). Zwrócić też trzeba uwagę, że zgodnie z § 2 ust. 2 cyt. umowy wykonawczej Nadleśnictwo zezwoliło Operatorowi na dokonywanie czynności polegających na: wstępie lub wjeździe na przedmiotowe grunty, wraz z niezbędnym sprzętem; usuwaniu awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych; prowadzeniu czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, remontowych lub modernizacyjnych tych linii i urządzeń; wycince drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych w zinwentaryzowanych pasach gruntu wyszczególnionych w załączniku nr 1.

Z ustalonego stanu faktycznego, jak też z § 1 ww. umowy wynika zatem,

że zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi jest Nadleśnictwo, które nie zrezygnowało z dalszego zarządzania tymi nieruchomościami. Jednak prawo do korzystania z nich, przejawiające się w udostępnieniu gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii miała także E Sp. z o.o. W tym miejscu warto też przytoczyć stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia

9 marca 2017r.sygn. akt II FSK 172/15, że skoro Nadleśnictwo zawarło z zakładem energetycznym ramową umowę o współpracy (umowa ta poprzedzała zawarcie umowy wykonawczej z dnia [...] listopada 2012 – uwaga Sądu) była ona, określającą zasady i warunki współdziałania w zakresie prowadzenia eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji, to nie sposób przyjąć, że na podstawie takiej umowy doszło do przeniesienia posiadania gruntu. Ponadto NSA w wyroku z dnia 22 września 2011 r., sygn. akt II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości nie wyklucza, że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej. Podkreślić należy, że zawarte umowy nie przenosiły posiadania.

Z ww. umów wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie Nadleśnictwa.

Zdaniem Sądu E Sp. z o.o. zajęła jednak sporne grunty na prowadzenie działalności gospodarczej. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" na co powyżej wskazano, jest pojęciem węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Przytoczone powyżej postanowienia umów wykonawczych z dnia [...] listopada 2012r. wskazują, że E Sp. z o.o. na ich podstawie nie może być przypisany status posiadacza zależnego, a tym samym podatnika podatku od nieruchomości, albowiem miała uprawnienie do "korzystania z rzeczy" jednak nie uzyskała "władztwa nad rzeczą" o którym mowa w art. 336 k.c.

Nadleśnictwa są podatnikami tego podatku jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. W przypadku przedmiotów będących

w zarządzaniu PGL Lasy Państwowe obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust. 2 u.p.o.l.).

Udostępnienie gruntów leśnych operatorowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu

i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych powoduje, że grunty te są zajęte a tym samym związane z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej

na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna.

W art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej określono, że działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej. Działalność

ta niewątpliwie ma charakter trwały i ciągły.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne zakłady energetyczne są odpowiedzialne za utrzymanie właściwego stanu linii znajdujących się na przedmiotowych gruntach. Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące

się przesyłem energii ma obowiązek utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji

i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych. Konserwacja, modernizacja czy też naprawa linii elektroenergetycznych następuje w miarę potrzeb; zawsze łączy się z koniecznością zapewnienia operatorowi swobodnego dostępu do linii oraz urządzeń elektroenergetycznych (słupów, transformatorów). Z tego względu utrzymanie pasa technicznego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo energetyczne jest niezbędne. Zwrócić należy uwagę,

że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie faktycznym jego wykorzystaniem w tej działalności. Między innymi może to polegać

na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku istnienie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą (wyroki NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09).

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu prawidłowe było ustalenie,

że przedmiotowe grunty w 2013 r. związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej przez – operatora sieci elektroenergetycznej. Objawiało się to m.in. utrzymaniem pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonywanie w sposób ciągły czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Są to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane w sposób aktywny

w takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone są linie elektroenergetyczne celem przesyłu energii elektrycznej, co uprawnia wniosek,

że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez E Sp. z o.o. Pasy techniczne umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji

i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi na bezpieczeństwo. Tym samym pasy techniczne pod liniami elektroenergetycznymi stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej.

Także treść znajdujących się w aktach sprawy umów wykonawczych wskazuje, że grunty leśne (Ls) były wykorzystywane przez E sp. z o.o.

do prowadzenia działalności gospodarczej. Z tytułu zgody na dokonywanie określonych w umowie czynności, m.in. związanych z dostępem do linii i urządzeń elektroenergetycznych Nadleśnictwu przysługiwało od ww. operatora wynagrodzenie. Dla opodatkowania tych gruntów podatkiem od nieruchomości bez znaczenia jest okoliczność, czy może być i w jakim zakresie prowadzona na nich działalność leśna. Wobec powyższego nie zasługuje na akceptację pogląd ferowany przez stronę skarżącą, że organy podatkowe powinny wziąć pod uwagę, że na przedmiotowych gruntach leśnych pod napowietrznymi liniami energetycznymi jest prowadzona działalność leśna.

Zauważyć trzeba, że działalność leśna jest związana z samym istnieniem i funkcjonowaniem lasu i jego ekosystemu. Tylko zaś to, że sporne grunty pod liniami elektroenergetycznymi znajdują się w granicach lasu, występuje tam roślinność leśna, i jak podkreśla strona skarżąca, jest prowadzona gospodarka leśna, chociaż w ograniczonym zakresie, w żadnym razie nie może przesądzać

o zasadności opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym

Odnosząc się do kwestii podmiotowych podniesionych w skardze należy uznać, że podstawą do uznania Nadleśnictwa za podatnika podatku od nieruchomości stanowiło uregulowanie art. 3 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Zakład energetyczny na podstawie zawartej umowy nie stał się posiadaczem zależnym spornych gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa co spowodowałoby, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. obowiązek podatkowy obciążałby tą Spółkę.

W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2018 r. Nadleśnictwo powołało się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2018r., sygn. akt II FSK 131/18, jednak wskazane orzeczenie dotyczyło stanu faktycznego w, którym ustanowiono umową służebność przesyłu. NSA w tym wyroku wyraził pogląd, że uprawniony ze służebności przesyłu uzyskuje władztwo nad cudzą rzeczą na mocy innego prawa niż użytkownik, zastawnik, najemca lub dzierżawca, jest więc posiadaczem zależnym tej nieruchomości 336 k.c. W konsekwencji uprawniony ze służebności przesyłu przedsiębiorca elektroenergetyczny jest także posiadaczem tej nieruchomości w rozumieniu art.3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l., a zatem podatnikiem obciążającego tę nieruchomość podatku od nieruchomości.

Odnosząc się do wskazanego wyroku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpoznawanej za 2013r. sprawie nie mieliśmy do czynienia z umownym ustanowieniem służebności przesyłu. Ponadto nie można podzielić poglądu, że "uprawniony ze służebności przesyłu uzyskuje władztwo nad cudzą rzeczą".

Sąd podziela pogląd zaprezentowany przez NSA w wyroku

z dnia 7 marca 2018r., sygn. akt II FSK 861/16 "że posiadanie służebności

o którym mowa w art. 352 § 1 k.c., dotyczy każdego rodzaju służebności (gruntowej, osobistej i przesyłu). Mówiąc o posiadaniu służebności, należy mieć na uwadze,

że dotyczy ono posiadania prawa, nie zaś rzeczy. NSA dalej w tym wyroku stwierdził, że art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych (np. służebności przesyłu). Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika, że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku".

Podkreślić także należy, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do przeniesienia posiadania w sposób wskazany w art.348 k.c. Należy bowiem zwrócić uwagę, że z wydaniem rzeczy następuje jednocześnie wyrażenie przez aktualnego posiadacza woli rezygnacji ze sprawowania faktycznego władztwa nad rzeczą we własnym imieniu oraz wyrażeniem przez podmiot uzyskujący posiadanie woli rozpoczęcia sprawowania takiego władztwa nad rzeczą. Przyjęcie, że na skutek zawartej umowy przesyłu doszło do przeniesienia posiadania, powinno wywołać ten skutek, że to Nadleśnictwo chcąc korzystać z gruntów znajdujących się w pasach pod liniami elektroenergetycznymi powinno uzyskiwać od przedsiębiorcy energetycznego, zgody na wejście na grunt, co jednak stoi w sprzeczności z zawartymi [...] listopada 2012r. umowami wykonawczymi.

Jako niezasadne ocenić również należy zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, mającego w szczególności polegać na niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie sposobu wykorzystania gruntów leśnych położonych pod napowietrznymi liniami energetycznymi i rodzaju prowadzonej na nich działalności. Istota sporu dotyczyła bowiem interpretacji prawa materialnego w zakresie opodatkowania gruntów a skoro zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się niezasadne, to również powiązane z nimi zarzuty naruszenia prawa procesowego nie mogły odnieść spodziewanego przez skarżącego skutku i doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę

z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższego, na podstawie art.151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.