Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 698/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9a ust. 1 i ust. 2,  art. 11 ust. 1 i ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61, art. 16 ust. 7 i ust.  7b,
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 14c, art. 120, art. 121 par. 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2016r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

"A.X." ([...]) sp. z o.o. w [...] (dalej: "Spółka") przedstawiła we wniosku z dnia [...] września 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) - dalej: "u.p.d.p.", w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w związku z umową cash-poolingu następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej "X" składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (dalej: "Grupa"). Spółka zamierza przystąpić do centralnego systemu cash-poolingu (dalej: "Struktura'') w ramach Grupy. W tym celu planuje podpisać Umowę Struktury Cash-Pooling (dalej "Umowa struktury'') z Bankiem "[...]" (dalej: "Bank"). Spółka będzie pełnić funkcję "Lidera" oraz "Uczestnika" w Strukturze. Ze względu na wewnętrzną organizację w ramach Spółki, odrębnymi uczestnikami systemu cash-poolingu będą Oddziały w [...] i w [...] funkcjonujące w Strukturze jako "A.X. ([...])" Sp. z o.o. Oddział w [...] i "A.X. ([...])" Sp. z o.o., Oddział w [...] (dalej: "Oddziały"). Do Struktury włączone zostaną także inne podmioty z Grupy z siedzibą w Polsce (dalej: "Uczestnicy"). Zarówno Oddziały, jak i Uczestnicy podpiszą ze Spółką i Bankiem stosowne umowy przystąpienia. Lider oraz pozostali Uczestnicy są powiązani kapitałowo ze sobą w sposób pośredni w rozumieniu art. 11 u.p.d.p. Wszystkie spółki, tj. "A.X. ([...])" Sp. z o.o., "B.X." Sp. z o.o., "C.X." Sp. z o.o. i "D.X." Sp. z o.o. mają wspólnego pośredniego udziałowca, którym jest "E.X." S.A. Ponadto Lider jest pośrednio powiązany z grupową jednostką operacji finansowych – "F.X." [...] (dalej: "Dział Treasury"). Natomiast "C.X." Sp. z o.o. i "D.X." Sp. z o.o. mają wspólnego bezpośredniego udziałowca – "G.X." [...] (tj. są spółkami siostrami).

Każdy z Uczestników, w tym Oddziały, będą funkcjonować w Strukturze w oparciu o odrębne "Rachunki Uczestnika", prowadzone w PLN przez Bank. Jednocześnie na potrzeby realizacji Umowy Lider będzie posiadał "Rachunek Lidera" oraz "Rachunek Lidera" jako Uczestnika, oba prowadzone w PLN przez Bank (rachunki Lidera przypisane będą wewnętrznie "Centrali Spółki"). Umowa przewiduje też możliwość posiadania przez Uczestników "Rachunków Zagranicznych", jednak na ten moment nie są one prowadzone.

Struktura cash-poolingu polegać będzie na bilansowaniu (zerowaniu) sald na Rachunkach Uczestników (w tym na Rachunku Spółki jako Uczestnika) z wykorzystaniem Rachunku Lidera.

Zgodnie z Umową na koniec dnia w dacie transferu Bank będzie:

- w pierwszej kolejności dokonywać transferów każdej kwoty salda dodatniego z Rachunku Uczestnika (oraz w myśl Umowy - każdej kwoty salda dodatniego z Rachunku Zagranicznego Uczestnika; na ten moment jest to zapis hipotetyczny, gdyż żadne rachunki zagraniczne nie mają być włączone w strukturę cash-poolingu) na Rachunek Lidera oraz

- w drugiej kolejności dokonywać transferów każdej wartości kwoty salda ujemnego z Rachunku Lidera na Rachunek Uczestnika.

W sytuacji, kiedy w dacie transferu po dokonaniu transferów wszystkich kwot sald dodatnich suma środków zgromadzonych na rachunku Lidera; oraz kwoty dostępnego Kredytu będzie niższa od sumy sald kwot ujemnych, które powinny być przedmiotem transferu w tej dacie transferu, Bank jest uprawniony do dokonania, bez dodatkowych dyspozycji Uczestników, transferów sald kwot ujemnych w zakresie możliwym do wykonania, biorąc pod uwagę łączną wysokość środków określonych powyżej, przy czym Bank będzie mógł według swojego swobodnego uznania określić, na które rachunki Uczestników zostaną dokonane te transfery i w jakiej kwocie. Oznacza to, że salda kredytowe na Rachunkach Uczestników na koniec dnia będą transferowane na Rachunek Lidera, natomiast salda debetowe będą uzupełniane środkami z Rachunku Lidera. W każdej dacie transferu, po dokonaniu wszystkich transferów, Bank naliczy odsetki kapitałowe ustalone zgodnie z "Parametrami Struktury", stanowiącymi załącznik do Umowy Struktury, Jeśli saldo na wszystkich rachunkach Uczestników będzie równe zero, a:

- saldo na rachunku Lidera będzie dodatnie, wówczas Bank zapłaci Liderowi odsetki kapitałowe naliczone od kwoty środków zgromadzonych na Rachunku Lidera,

- saldo na Rachunku Lidera będzie ujemne, wówczas Lider zapłaci bankowi odsetki kapitałowe naliczone od kwoty niespłaconego kredytu.

W przypadku natomiast, gdy na którymkolwiek Rachunku Uczestnika pozostawać będzie niespłacony debet techniczny, Lider zapłaci Bankowi odsetki kapitałowe naliczone od kwoty niespłaconego kredytu.

Odsetki kapitałowe płatne będą na zasadach określonych w umowie kredytu zawartej pomiędzy Bankiem i Liderem i Umowie rachunku bankowego dotyczącej Rachunku Lidera. Odsetki kapitałowe należne Liderowi od Banku będą wpłacane przez Bank na Rachunek Lidera. Naliczenia odsetek kapitałowych dokonuje Bank, a naliczone odsetki są doliczane do salda kwotą zbiorczą za cały miesiąc. Dalej odsetki będą rozliczane na Uczestników przez Dział Treasury. Odsetki naliczane będą na podstawie comiesięcznych zestawień i będą w ramach, tych zestawień automatycznie doliczane do salda poszczególnych Uczestników. W związku z tym nie będzie to miało formy klasycznego przelewu - odsetki nie będą w żaden sposób wypłacane, przekazywane, pobierane itp. Odsetki te powiększać będą należność bądź zobowiązanie Lidera wobec danego Uczestnika. W związku z odsetkami nie będzie wystawiany żaden dodatkowy dokument, poza wspomnianym zestawieniem. Odsetki naliczane będą przez Dział Treasury co miesiąc od dziennego salda rozliczeń pomiędzy Uczestnikiem a Liderem, wynikającego z zestawienia od Grupy (nie od salda na rachunku bankowym Uczestnika). W przypadku, gdy w danym okresie Uczestnik wykazuje saldo dodatnie/ujemne, od którego naliczane są odsetki, odsetki te widnieją jako "ulokowane" w Strukturze w następnym okresie i w przypadku ujemnego/dodatniego salda w kolejnym okresie, podlegają rozliczeniu z odsetkami naliczonymi od tego ujemnego/dodatniego salda. Stopa procentowa stosowana przez Dział Treasury w celu naliczania wysokości odsetek dla poszczególnych Uczestników będzie miała charakter rynkowy. Odsetki naliczane będą od sald ujemnych i dodatnich.

Pomiędzy Liderem, a Działem Treasury zostanie podpisana umowa, która będzie regulować zasady tych rozliczeń. Na podstawie tej umowy Lider będzie płacił wynagrodzenie do Działu Treasury za świadczone przez niego usługi. Dział Treasury będzie posiadał podgląd do Rachunków Uczestników, a po naliczeniu odsetek będzie przesyłać zestawienia Liderowi. Na podstawie tych zestawień Lider księgowo będzie dopisywał odsetki każdemu Uczestnikowi w ten sposób, że saldo z dnia poprzedniego (wraz z odsetkami) będzie korygowane o obroty w dniu następnym (tj. bilans zamknięcia danego dnia jest bilansem otwarcia dla dnia następnego). Spółka jako Lider będzie posiadała w swojej ewidencji księgowej subkonto analityczne dla rachunku bankowego Lidera (Rachunku Lidera), nie będzie posiadać natomiast subkonta analitycznego dla swojego rachunku bankowego Uczestnika (Rachunku Uczestnika). Ponadto Spółka jako Lider będzie dysponować pełną analityką księgową w stosunku do rozrachunków z innymi Uczestnikami. Na kontach księgowych ewidencjonowane będą również naliczone przez Dział Treasury odsetki. Konta rozrachunkowe będą korespondować z kosztami (odsetki dodatnie) bądź przychodami (odsetki ujemne). Rachunek bankowy Lidera oraz Rachunek bankowy Lidera jako Uczestnika będą funkcjonować jako dwa oddzielne rachunki, ewidencjonowane na dwóch odrębnych kontach księgowych. Ponieważ saldo na rachunku Lidera jako Uczestnika na koniec dnia będzie wynosiło zero, nie będą od niego naliczane odsetki. Jedyne odsetki jakie mogą być naliczane dla Spółki jako Lidera to są odsetki od salda ujemnego na Rachunku Lidera. Dla zobrazowania sposobu ewidencjonowania przez Spółkę jako Lidera odsetek naliczanych od sald Uczestników przez Dział Treasury, Spółka przedstawiła we wniosku uproszczony przykład prezentujący dzienne rozliczenia między Liderem a Uczestnikami Struktury będące podstawą do naliczenia miesięcznych odsetek przez Dział Treasury.

Jeśli Uczestnik nie zapłaci Bankowi jakiejkolwiek kwoty przypadającej do zapłaty przez niego w ramach Struktury (innej niż zalegle odsetki), będzie zobowiązany zapłacić Bankowi odsetki za opóźnienie od zaległej kwoty za okres od daty wymagalności do dnia faktycznej zapłaty. Odsetki za opóźnienie będą płatne w dacie określonej przez Bank, tj. będą pobierane bezpośrednio przez Bank odpowiednio z Rachunku Lidera, w tym również w ciężar dostępnego kredytu lub z Rachunku Uczestnika.

Uczestnicy mają udostępnione debety techniczne w Rachunku Uczestnika z przeznaczeniem na realizację swoich dyspozycji związanych ze swoimi bieżącymi potrzebami korporacyjnymi, w wysokości określonej dla Uczestnika lub Lidera, pod warunkiem wcześniejszego podpisania oświadczenia o poddaniu się egzekucji. Kwoty wykorzystane w ramach debetu technicznego nie są oprocentowane. Wartość każdej dyspozycji wykonanej w ciężar debetu technicznego pomniejsza kwotę debetu technicznego dostępną dla Uczestnika. W przypadku niespłacenia debetu technicznego w dacie jego wymagalności (tj. w dacie transferu, w której został wykorzystany) Bank może pobrać kwotę niezbędną do jego spłaty z każdego innego rachunku Uczestnika w Banku, bez jego odrębnej dyspozycji. Od niespłaconego debetu technicznego naliczane są odsetki.

Także Lider ma do dyspozycji Kredyt w Rachunku Lidera w określonej umownie kwocie z przeznaczeniem na realizację dyspozycji Lidera związanych z jego bieżącymi potrzebami korporacyjnymi oraz na realizację transferów kwot salda ujemnego. Jednocześnie wartość każdej dyspozycji i każdego transferu kwoty salda ujemnego wykonanych w ciężar kredytu oraz - w okresie, w którym kwota salda struktury jest równa lub mniejsza od zera - sumy kwot debetów technicznych wykorzystanych i niespłaconych przez Uczestników każdorazowo w okresie po ostatnim osiągnięciu przez kwotę salda struktury wartości zero, pomniejszają kwotę kredytu dostępną Liderowi w ramach limitu kredytu.

Zgodnie z Umową struktury Uczestnicy zrzekną się prawa do potrąceń i roszczeń wzajemnych i wszystkie płatności dokonywane przez Uczestnika z tytułu Umowy Struktury, Umowy przystąpienia, Umowy kredytu, Umowy rachunku bankowego i pozostałych dokumentów związanych ze Strukturą, będą obliczane i dokonywane bez potrąceń i roszczeń wzajemnych oraz odliczeń na ich poczet.

Zgodnie z Umową struktury relacje pomiędzy Uczestnikami w ramach Struktury będą miały charakter rynkowy.

W związku z udostępnieniem Struktury Uczestnikom Spółka jako Lider będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Banku prowizji w wysokości i w terminach określonych w Załączniku I do Umowy Struktury (Parametry Struktury).

Uczestnicy będą ponosić koszty opłat bankowych związanych z prowadzeniem Rachunków Uczestnika. Ponadto zostanie zawarta umowa pomiędzy Uczestnikami i Liderem, na podstawie której na rzecz Lidera będzie płacone wynagrodzenie za usługi wykonywane w ramach Umowy struktury. Wynagrodzenie płacone będzie w okresach kwartalnych.

Spółka w związku z powyższym opisem zadała pytanie czy w związku z uczestnictwem w opisanej wyżej Strukturze będzie na niej spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a u.p.d.p. wyłącznie w odniesieniu do wynagrodzenia płaconego przez Spółkę jako Lidera na rzecz Działu Treasury za świadczone usługi oraz wynagrodzenia otrzymywanego od Uczestników za usługi wykonywane w ramach Struktury, o ile zostaną przekroczone progi ustawowe wyrażone w art. 9a ust. 2 pkt 2 u.p.d.p. w związku z zapłatą/otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu świadczenia tych usług?

Ponadto Spółka poinformowała, że w odniesieniu do Uczestników opisywanej Struktury, zostały złożone stosowne wnioski do Dyrektorów Izb Skarbowych w Katowicach i Łodzi, o wydanie wiążących interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Spółka przedstawiając w tym zakresie swoje stanowisko stwierdziła, że wobec uczestnictwa w powyżej Strukturze będzie zobowiązana do przygotowania dokumentacji wynikającej z art. 9a u.p.d.p. wyłącznie w odniesieniu do wynagrodzenia płaconego przez Wnioskodawcę jako Lidera na rzecz Działu Treasury za świadczone usługi oraz wynagrodzenia otrzymywanego od Uczestników za usługi wykonywane w ramach Struktury, o ile zostaną przekroczone progi ustawowe wyrażone w art 9a ust. 2 pkt 2 u.p.d.p. w związku z zapłatą/otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu świadczenia tych usług. Podkreśliła, że w ramach Struktury jako transakcje zawierane przez Spółkę należy uznać wyłącznie usługi świadczone przez Spółkę jako Lidera na rzecz Uczestników w ramach Struktury oraz usługi świadczone na jej rzecz przez Dział Treasury. Zdaniem Spółki, obowiązek dokumentacyjny powstanie, jeśli nastąpi spełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia kwoty rocznej wartości zawieranych transakcji (w tym przypadku określonej zgodnie z art. 9a ust. 2 pkt 2 u.p.d.p. jako równowartość 30.000 euro). W tym zakresie Spółka powołała się na liczne interpretacje wydane przez Dyrektorów Izb Skarbowych , wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych,

Minister Finansów działając przez podmiot upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w interpretacji z dnia [...] stycznia 2015 r., nr [...], wydanej na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012. r., poz. 749, ze zm.) – dalej: "O.p." stwierdził, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji, jest nieprawidłowe. W interpretacji przedstawił następującą wykładnię prawa: zgodnie z art. 9a ust. 1 u.p.d.p. podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);

2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;

3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;

4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;

5) wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;

6) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek - na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy - obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1) 100 000 euro - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust 7, albo

2) 30 000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo

3) 50 000 euro - w pozostałych przypadkach.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11. ust. 1 i 4 ustawy, i tak, jeżeli:

1) podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

2) osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

3) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów,

4) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

5) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5a ustawy: posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i ust. 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

Na podstawie art. 11 ust. 5a tej ustawy, określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków. Po pierwsze, musimy mieć do czynienia z transakcją oraz po drugie, taka transakcja musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi.

Pojęcie "transakcja" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego, zatem można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy.

Wobec powyższego opisu należy stwierdzić, że umowa cash poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy. Nie została ona uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie - odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia transfery środków dokonywane są między uczestnikami systemu, w tym Liderem, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Jednocześnie w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek czy wynagrodzenia Lidera ustala powiązany z uczestnikami systemu Lider (tu: wnioskująca Spółka), transfery środków między uczestnikami systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia. Ponadto wybrany uczestnik systemu występujący w roli Lidera za świadczone w ramach systemu usługi otrzymuje wynagrodzenie. Jego wysokość także podlega badaniu. Dodatkowo w niniejszej sprawie badaniu będzie podlegać także wysokość wynagrodzenia płaconego przez Spółkę na rzecz Działu Treasury, ponieważ umowa regulująca zasady rozliczeń odsetek na poszczególnych Uczestników jest elementem opisanej we wniosku Struktury.

Celem umowy cash-poolingu jest ograniczenie - u podmiotów uczestniczących w takim porozumieniu - kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z uczestników systemu cash-poolingu (w tym Spółki) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to należy przyjąć, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to (co zrealizować można tylko w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym), czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych. W przypadku, gdy wzajemne świadczenia uczestników umowy są ekwiwalentne, to - zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1186 ze zm.), organy podatkowe nie dokonają korekty cen przedmiotów takich transakcji i dochodu podmiotów w niej uczestniczących.

Stwierdzenie, czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Warunki ustalania wynagrodzenia dla uczestnika systemu (podmiotu powiązanego z pozostałymi uczestnikami) pełniącego jednocześnie funkcję Lidera, powinny odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna również podlegać badaniu przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej oraz znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji sporządzanej na podstawie art. 9a u.p.d.p. Przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash-poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, że podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Spółka) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem, z dokumentacji tej powinien wynikać ekwiwalentny charakter takiej umowy. Ponadto należy wskazać, że opisana Struktura cash-poolingu spełnia definicję pożyczki, a zatem stanowi również transakcję w rozumieniu omawianej regulacji.

W konsekwencji, w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki, wynikające z art. 9 a u.p.d.p., w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust, 2 u.p.d.p. Wszystkie rozliczenia między Liderem i Uczestnikami oraz Działem Treasury podlegają obowiązkowi dokumentacyjnemu, o którym mowa w art. 9a w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.p. Dotyczy to zarówno transferów odsetek dokonywanych między Uczestnikami z Liderem, jak i wynagrodzenia dla Lidera oraz wynagrodzenia na rzecz Działu Treasury.

Reasumując, w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na wnioskującej o interpretację Spółce spoczywa obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a u.p.d.p., jeżeli łączna wartość transakcji między Liderem a pozostałymi Uczestnikami Struktury cash-poolingu i Działem Treasury przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art 9a ust. 2 tej ustawy.

Powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Tezy wskazanych we wniosku rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. Natomiast powołane interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Zgodnie z art. 14e § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu zmienić interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W odpowiedzi na wezwanie Spółki do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w [...] stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji indywidualnej z [...] stycznia 2015 r., znak [...].

W skardze Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenia na rzecz Skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1) art. 9a u.p.d.p. polegające na niewłaściwym zastosowaniu oraz błędnej wykładni przez przyjęcie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu, w stosunku do transferów odsetek dokonywanych między Liderem a Uczestnikami systemu, na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a u.p.d.p., jeżeli transakcje między uczestnikami sytemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a z tej ustawy,

2) art. 120 w związku z art. 14h O.p., poprzez niezastosowania zasady nakazującej prowadzenie postępowania na podstawie przepisów prawa,

3) art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p., poprzez niezastosowanie zasady nakazującej prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu Spółka stwierdziła, że skoro ustawa podatkowa nie zawiera odrębnej definicji "pożyczki" dla celów stosowania art. 9a tej ustawy, definiując pojęcie pożyczki należy odnieść się do art. 720 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". W ocenie Spółki, w Strukturze cash-poolingu Uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w Strukturze cash-poolingu dla wszystkich Uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. W związku z powyższym, brak jest podstaw do zakwalifikowania Struktury cash-poolingu, jako umów pożyczek.

Spółka wywodziła, że nie sposób natomiast uznać relacji Spółki z Uczestnikami za kupno lub sprzedaż towarów lub usług. Co więcej, Uczestnicy w ramach Struktury nie zawierają pomiędzy sobą żadnych umów dotyczących kupna czy sprzedaży towarów lub usług związanych z działalnością przedsiębiorstwa, np. sprzedaży materiałów do produkcji.

Interpretacja zawiera nieprawidłową ocenę stanowiska Spółki oraz jest nieprawidłowo uzasadniona. Nieprawidłowość polega na błędnej wykładni przepisów prawa, która z kolei przełożyła się na sformułowanie błędnych poglądów, które nie mają oparcia w przepisach.

Spółka podkreśliła, że organ, rozpatrując sprawę naruszył obowiązek określony przez art. 120 O.p. Dokonał bowiem nieprawidłowej wykładni prawa materialnego, uznając, że obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej wynikający z art. 9a u.p.d.p. dotyczy wszystkich rozliczeń pomiędzy Liderem i Uczestnikami oraz Działem Treasury, a więc także transferów odsetek pomiędzy Spółką a Uczestnikami.

Dowolność (oderwanie od podstawy prawnej) oraz arbitralność rozstrzygnięcia, spowodowało również naruszenie zasady określonej art. 121 § 1 O.p. Organ przyjął tezy, które nie wynikają z przepisów prawa, a wręcz stanowią ich zaprzeczenie. Nie uwzględnił przy tym faktu, że w obrocie prawnym istnieje wyraźne stanowisko organów podatkowych potwierdzające stanowisko Spółki. Naruszył również ten przepis przez sposób rozpatrzenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Stwierdził, że zaskarżona interpretacja została wydana prawidłowo, a tym samym nie zostały naruszone wskazane w skardze przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest kwestia czy w związku z umową cash-poolingu na Spółce spoczywa obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej na podstawie art. 9a ust. 1 u.p.d.p. wyłącznie w odniesieniu do wynagrodzenia płaconego przez Spółkę jako Lidera na rzecz Działu Treasury za świadczone usługi oraz wynagrodzenia otrzymywanego od Uczestników za usługi wykonywane w ramach Struktury, czy obowiązkowi dokumentacyjnemu podlegają wszystkie rozliczenia między Liderem i uczestnikami oraz Działem Treasury.

Rozstrzygnięcie powstałego sporu wymaga uprzedniego przesądzenia charakteru umowy cash poolingu w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej.

Stosownie do art. 16 ust. 7b u.p.d.p. przez pożyczkę, o której mowa w 16 ust. ust. 1 pkt 60 i pkt 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu. Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni. Stosownie zaś do treści art. 16 ust. 1 pkt 61 u.p.d.p. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Sąd szczególnie podkreśla, że przepis art. 16 ust. 7b u.p.d.p., definiuje umowę pożyczki na potrzeby prawa podatkowego szerzej, niż wynika to z definicji pożyczki w Kodeksie cywilnym.

Cechą umowy cash-poolingu jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek. Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z opisanym we wniosku stanem faktycznym według którego operacje na koniec dnia roboczego będą przebiegać w zgodzie z postanowieniami umowy cash-poolingu: salda kredytowe na Rachunkach Uczestników na koniec dnia będą transferowane na Rachunek Lidera, natomiast salda debetowe będą uzupełniane środkami z Rachunku Lidera. W każdej dacie transferu, po dokonaniu wszystkich transferów, Bank naliczy odsetki kapitałowe ustalone zgodnie z "Parametrami Struktury", stanowiącymi załącznik do Umowy Struktury. Jeśli saldo na wszystkich rachunkach Uczestników będzie równe zero, a:

a) saldo na rachunku Lidera będzie dodatnie, wówczas Bank zapłaci Liderowi odsetki kapitałowe naliczone od kwoty środków zgromadzonych na Rachunku Lidera,

b) saldo na Rachunku Lidera będzie ujemne, wówczas Lider zapłaci bankowi odsetki kapitałowe naliczone od kwoty niespłaconego kredytu.

W opinii sądu opisana we wniosku umowa cash-poolingu wypełnia przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b u.p.d.p. Środki pieniężne są przekazywane pomiędzy podmiotami (uczestnikami), przy jednoczesnej konieczności zwrotu środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek.

Realnym celem umowy cash-poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie. Tego faktu nie można pomijać i wywodzić, że transfery rzeczywiste środków pieniężnych w ramach cash-poolingu nie będą stanowiły pożyczek w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.p. Dlatego bez znaczenia pozostaje sama forma prowadzania umowy cash-poolingu.

Reasumując, sąd stoi na stanowisku, że opisana umowa cash-poolingu spełnia definicję pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.p.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 30 września 2015 r., sygn. akt II FSK 3137/14 formułując tezę, że zgodnie z art. 16 ust. 7b w związku z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.p., w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przez umowę pożyczki rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy i zapłacić odsetki, nawet wówczas, gdy zobowiązania stron umowy wynikają z niej w sposób dorozumiany (orzeczenie dostępne: CBOiS).

W opinii sądu zarzut naruszenia art. 9a u.p.d.p. jest bezpodstawny.

Podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są na podstawie art. 9a ust. 1 u.p.d.p. obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);

2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;

3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;

4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;

5) wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze - w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;

6) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym. Zgodnie zaś z art. 9 ust. 2 u.p.d.p. obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1) 100.000 euro - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo

2) 30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo

3) 50.000 euro - w pozostałych przypadkach.

W sprawie nie ma sporu co do tego, że aby powstał obowiązek sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej przewidziany w art. 9a ust. 1 u.p.d.p., konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków: (1) w danym przypadku musimy mieć do czynienia z "transakcją" oraz (2) taka transakcja musi mieć miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi. O ile nie ma wątpliwości pomiędzy stronami, że w sprawie spełniona jest druga przesłanka, a mianowicie mamy do czynienia z podmiotami powiązanymi o tyle spór zachodzi co do zaistnienia pierwszego warunku, tj. zaistnienia transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Sąd w tym zakresie wskazuje, że NSA w wyroku z dnia 10 maja 2012r. sygn. akt II FSK 1893/10, dostępne: CBOiS, podkreślił, że art. 9a u.p.d.p. nie definiuje terminu "transakcje", nie zawiera też odesłania do prawa cywilnego. Dlatego należy uznać, że wypowiadając się o transakcji/transakcjach prawodawca posłużył się w tym zakresie naturalnym językiem potocznym w którym "transakcja" znaczy zasadniczo tyle, co zawarcie umowy w sprawie kupna sprzedaży czegoś. Z powyższego wynika, że wykorzystany w art. 9a ust. 1 i w art. 9a ust. 2 u.p.d.p. termin "transakcja" bliski jest pojęciu "umowa". Skoro zaś cash pooling jest umową nienazwaną, a jak sąd przyjął, na gruncie ustawy podatkowej stanowi umowę pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.p., ton w związku z uczestnictwem w Strukturze na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a u.p.d.p., jeżeli transakcje między Spółką a Uczestnikami Struktury, będącymi podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 tejże ustawy, przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 u.p.d.p.

Sąd podkreśla, że art. 9a u.p.d.p. gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.p., że złożenie poprawnej dokumentacji pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2012 r., II FSK 1319/10; z dnia 10 maja 2012r. sygn. akt II FSK 1893/10, dostępne: CBOiS). W cash poolingu, do którego ma zamiar przystąpić Spółka obejmuje rzeczywiste transfery środków pomiędzy uczestnikami systemu, które to transfery mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Stwierdzenie, czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń (pool leaderem) staje się (tak jak w osądzanej sprawie) podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash-poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Warunki ustalania, wynagrodzenia dla uczestnika umowy (podmiotu powiązanego ze Spółką) pełniącego jednocześnie funkcję pool leadera powinny odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji sporządzanej na podstawie art. 9a u.p.d.p. (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2015r. sygn. akt II FSK 3137/14, opubl. CBOiS).

Niezasadne są też zarzuty naruszenia art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. W opinii sądu zadaniem organu podatkowego jest ocena poprawności zaprezentowanego stanowiska. Dopiero w razie negatywnej jego oceny organ jest zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej, w której wskaże prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c O.p.). Interpretacja zawiera tylko ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym. Wydanie interpretacji uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe nie może być podstawą zarzutu naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Nie stanowi też naruszenia prawa sam fakt dokonania odmiennej wykładni niż przyjęta przez inny organ czy sąd. Brak podstaw by na tle osądzanej sprawy istniało w orzecznictwie ugruntowane stanowisko, Pogląd odmienny od prezentowanego przez Spółkę odnośnie charakteru umowy cash poolingu przedstawił NSA w wyrokach z dnia 30 września 2015r. sygn. akt II FSK 3137/14 oraz sygn. akt II FSK 2033/14 (opublikowane w CBOiS).

Dlatego sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.