Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1888/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant: Starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. sprawy ze skargi A na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz A kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w P. (działającego w imieniu Ministra Finansów) z dnia [...] marca 2014 r. (nr [...]), udzielona w zakresie wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że wnioskodawca – A przystąpiła do konkursu, w ramach Działania 1.3. Poddziałanie 1.3.1. Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w 2012 r. – konkurs z [...] września 2012 r., na dofinansowanie nowego projektu, które udzielane jest na realizację projektów z przeznaczeniem na badania przemysłowe lub prace rozwojowe.

Powołując się na postanowienia regulaminu tego konkursu, w/w uczelnia podkreśliła, że dofinansowanie może otrzymać projekt, który przewiduje rozwiązania wpisujące się w katalog branż (działalności wytwórczej lub usługowej) zaliczanych do wysokich i średniowysokich technologii (zdefiniowanych przez EUROSAT w oparciu o stopień nasycenia wiedzą). Beneficjentem tego dofinansowania może z kolei być publiczna organizacja badawcza, działająca na rzecz i w imieniu Konsorcjanta biznesowego, będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. Zgodnie z warunkami konkursu, Konsorcjant biznesowy zobowiązany jest wnieść do Projektu wkład finansowy (w wysokości co najmniej różnicy pomiędzy całkowitą wartością kosztów kwalifikowanych, a kwotą udzielonej pomocy publicznej) oraz do wdrożenia wyników danego Projektu do własnej działalności gospodarczej (jest to warunek dofinansowania). Zgodnie z warunkami konkursu, za wdrożenie wyników badań nie uznaje się sprzedaży tych wyników w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy.

Dalej we wniosku podano, że A zobowiązana jest do zapewnienia, że Konsorcjant biznesowy realizuje rzeczony Projekt zgodnie z umową o jego dofinansowanie oraz z umową A, w szczególności:

1) wniesie zadeklarowany wkład do Projektu;

2) przekaże Beneficjentowi niezbędne do realizacji umowy o dofinansowanie informacje, w szczególności, informacje niezbędne do przygotowania wniosków o płatność, informacje z realizacji Projektu, sprawozdania z wdrożenia;

3) wdroży wyniki Projektu w formie i w zakresie określonym we wniosku o dofinansowanie, w terminie 3 lat od zakończenia realizacji Projektu;

4) utrzyma wyniki Projektu w okresie jego trwałości.

Jak podkreślono, Konsorcjant biznesowy nie otrzymuje dofinansowania, natomiast w zamian za 100% praw majątkowych do wyników uzyskanych z przeprowadzonych badań przemysłowych i prac rozwojowych, zobowiązany jest zapewnić (z własnych środków) wkład finansowy w Projekcie, adekwatny do poziomu intensywności wsparcia wyliczonego zgodnie z dopuszczalną intensywnością pomocy publicznej dla danego typu przedsiębiorcy na poszczególne rodzaje prac. Konsorcjant biznesowy nie może realizować zadań w Projekcie w charakterze podwykonawcy, a wnioskodawca nie może być podwykonawcą w zadaniach realizowanych przez Konsorcjanta biznesowego. Środki finansowe przekazane wnioskodawcy (A) na realizację Projektu, w ramach A, stanowią w całości pomoc publiczną dla Konsorcjanta biznesowego, gdyż prawa majątkowe powstałe w wyniku badań przemysłowych lub prac rozwojowych prowadzonych przez wnioskodawcę w ramach Projektu będą przekazane w całości Konsorcjantowi biznesowemu. Udział A w realizacji Projektu ma charakter niezależnej dzielności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy. A pozostanie jedynie prawo do publikowania wyników Projektu w zakresie odnoszącym się do przeprowadzonych przez ten podmiot badań, z zastrzeżeniem informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorcy. Zachowa ona także prawo do wykorzystania wiedzy - zdobytej w ramach Projektu – do jego niezależnej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca podkreślił, że z umowy A jednoznacznie wynika zamiar kooperacji i wspólnej realizacji celu gospodarczego przez strony. Celem tym jest spełnienie warunków uczestnictwa w Programie Operacyjnym Innowacyjna Gospodarka, które konsorcjantowi umożliwia realizację własnych interesów gospodarczych, a wnioskodawcy realizację programu badawczego w szerszym zakresie niż gdyby Projekt nie był finansowany z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

W związku z realizacją projektu wnioskodawca poniesie m in. koszty pokrycia podatku od towarów i usług, które mogą zostać uznane za kwalifikujące się do dofinasowania, jeśli podatek ten nie podlega zwrotowi lub odliczeniu przez wnioskodawcę zgodnie z właściwymi przepisami.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego A, jako Beneficjent Projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, zadała pytanie, czy będzie jej przysługiwało prawo do doliczenia podatku VAT od wydatków związanych z pracami naukowymi wykonywanymi w ramach tego Projektu?

Zdaniem A, nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z pracami naukowymi, wykonywanymi w ramach opisanego w stanie faktycznym Projektu, gdyż nabyte towaru i usługi nie zostaną wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie zostanie zatem spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm. – dalej: u.p.t.u.)

Przeprowadzając próbę ewentualnego przyporządkowania świadczonych przez wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta biznesowego czynności (w postaci przeniesienia praw do wyników prac naukowych) do kategorii odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. uczelnia zarzuciła, że tego rodzaju kwalifikacja nie znajdzie w sprawie zastosowania, albowiem uczelnia nie świadczy w tym zakresie żadnych usług na rzecz Konsorcjanta biznesowego, a wzajemne relacje obu podmiotów nie dają się sprowadzić do prostej relacji usługodawca - usługobiorca. W rozwinięciu wyrażonego stanowiska strona nawiązała do charakteru umowy kooperacyjnej, podkreślając, że wzajemna współpraca oraz wspólna realizacja celu gospodarczego stanowią istotę tego rodzaju umowy. W kontekście tym zarzuciła, że wzajemna współpraca uczelni jako Beneficjenta Projektu z Konsorcjantem biznesowym nie ma na celu wzajemnej wymiany świadczeń (która charakteryzuje klasyczne stosunki zobowiązaniowe), lecz daje możliwość zrealizowania Projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Swoje stanowisko A poparła odwołaniem się do, powołanych we wniosku, orzeczeń sądów administracyjnych oraz do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydanego w sprawie C-77/01.

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanowisko A uznał za nieprawidłowe.

Powołując się na przepis art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 29a ust.1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) oraz nawiązując do wybranych postanowień umowy o A, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego, wnioskodawca (A) wykonuje na rzecz Konsorcjanta biznesowego czynności w postaci odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Uzasadniając wyrażony pogląd, organ interpretacyjny stwierdził, że otrzymane przez wnioskodawcę od Konsorcjanta biznesowego dofinansowanie należy kwalifikować na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako wynagrodzenie za świadczenie wnioskodawcy, polegające na przeniesieniu na rzecz Konsorcjanta biznesowego 100% praw do wyników uzyskanych w toku przeprowadzonych przez ten podmiot badań przemysłowych lub prac rozwojowych. W rezultacie, uznał, że wzajemne rozliczenia pomiędzy wnioskodawcą (A) a Konsorcjantem biznesowym stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług 23% stawką podatku od towarów i usług. Tym samym wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją rzeczonego Projektu.

Odnosząc się końcowo do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych, Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał, że orzeczenia te nie mają związku z oceną prawną stanu faktycznego sprawy, stąd też, nie mogły mieć wpływu na kierunek podjętego w sprawie rozstrzygnięcia.

Działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wezwany do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej, zasądzenie, na jej rzecz, kosztów postępowania sądowego i zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że istnieje związek wydatków ponoszonych przez skarżącą w ramach Projektu z czynnościami opodatkowanymi;

- art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na ocenie, że czynności wykonywane przez skarżącą na podstawie umowy konsorcyjnej stanowią usługę w rozumieniu tego przepisu;

- art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak odniesienia się w zaskarżonej interpretacji podatkowej do powołanych we wniosku o jej udzielenie orzeczeń sądowych.

Uzasadnienie zarzutów skargi zdominowane było przede wszystkim polemiką z przyjętą przez organ podatkowy kwalifikacją czynności świadczonych przez skarżącą (w ramach Projektu) jako odpłatnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Zdaniem skarżącej, przyjęta w tym zakresie przez Dyrektora Izby Skarbowej ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego we wniosku jest błędna i nie uwzględnia powołanego we wniosku orzecznictwa sądowego, w czym strona skarżącą upatrywała, obok naruszenia prawa materialnego, także naruszenie procedury podatkowej, tj. art. 121 § 1 i art. 124 O.p.

Odnośnie zarzucanego w skardze naruszenia prawa materialnego skarżąca podniosła, że przyjęta przez organ interpretacyjny wykładnia prawa nie uwzględnia specyfiki funkcjonowania A, które należy oceniać przede wszystkim w kategorii umowy gospodarczej (co najmniej dwóch przedsiębiorców), zawartej w celu wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści i przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zarzuciła skarżąca, że w przyjętej wykładni stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się tylko do jednego z aspektów współpracy skarżącej w ramach A, a mianowicie tego, że skarżąca (zgodnie z założeniami Projektu) wykonuje świadczenia w postaci prac badawczych, zaś prawa do wyników tych badań przenosi na konsorcjanta biznesowego. Przyjęta przez organ ocena prawna pomija fakt, że tak ułożona współpraca pomiędzy oboma podmiotami zakłada wspólność interesów tak skarżącej, jak i jej Konsorcjanta biznesowego i to w wymiarze szerszym aniżeli mógłby wynikać ze zwykłego stosunku zobowiązaniowego (umowy zlecenia).

W tym też kierunku, należało, zdaniem skarżącej, interpretować zapis umowy w postaci przeniesienia na rzecz Konsorcjanta biznesowego całości praw do wyników przeprowadzonych przez skarżącą badań przemysłowych i prac rozwojowych. W nawiązaniu do powyższego zarzuciła skarżąca, że wkład finansowy, do jakiego zobowiązany jest Konsorcjant biznesowy, nie stanowi wynagrodzenia za przeniesienie na jego rzecz praw do wyników badawczych, ale jest elementem współpracy obu podmiotów w ramach Projektu. W kontekście tym podniosła, że analizowana współpraca pomiędzy skarżącą (jako Beneficjentem Projektu) a Konsorcjantem biznesowym ma na celu nie tyle uzyskanie wzajemnych świadczeń, co wspólne spełnienie warunków skorzystania z dofinansowania w ramach Projektu, co daje z kolei możliwość przeprowadzenia badań naukowych w zakresie znacznie szerszym niż byłoby to możliwe, gdyby jak w standardowym stosunku pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, Konsorcjant biznesowy po prostu zlecił uczelni wykonania badań za wynagrodzeniem.

Zwróciła również uwagę skarżąca, że zamiar kooperacji i realizacji wspólnego celu gospodarczego są wpisane w warunki zawartej przez uczelnię umowy A

Należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez skarżącą (w tym przekazanie Konsorcjantowi biznesowemu praw majątkowych do wyników badań) w ramach Programu nie należy traktować jako świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

W uzupełnieniu tej argumentacji skarżąca dodała, że na konieczność uwzględniania celu gospodarczego wspólnych przedsięwzięć zwraca uwagę także orzecznictwo sądowe w sprawach podatkowych, na które powołała się następnie strona.

W odpowiedzi na skargę, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej jako "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Oceniając zaskarżoną interpretację indywidualną według wskazanego kryterium należy stwierdzić, że skarga jest zasadna.

Spór w sprawie koncentruje się wokół prawa A, jako beneficjenta Projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, do pomniejszenia podatku należnego od towarów i usług o podatek naliczony od wydatków związanych z pracami naukowymi wykonywanymi w ramach tego Projektu. Poniesione bowiem przez A koszty podatku od towarów i usług, związane z wydatkami na realizację Projektu, mogą zostać uznane za kwalifikujące się do dofinansowania, jeśli podatek naliczony nie podlega odliczeniu (zwrotowi) przez beneficjenta (A), zgodnie z właściwymi przepisami.

W sprawie nie jest sporne, że zarówno beneficjent Projektu (A) jak i Konsorcjant biznesowy mają status podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 u.pt.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przy czym stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. czynnościami których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).Wykluczone jest zatem obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. do odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług ( art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.).

Niezbędne jest zatem ustalenie, czy wykonywane przez beneficjenta Programu (A) czynności na rzecz Konsorcjanta biznesowego są czynnościami opodatkowanymi podatkiem do towarów i usług, w szczególności czy beneficjent Programu dokonuje na rzecz Konsorcjanta biznesowego odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów rozumie się przeniesie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenia na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Należy zwrócić uwagę, że elementem który, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., decyzje o opodatkowaniu czynności (tj. dostawy towarów, świadczenia usług) jest odpłatność, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne z dane świadczenie. Pomimo braku definicji legalnej tego pojęcia w ustawie o podatku od towarów i usług, można wyróżnić pewne cechy, które ją konstytuują. W literaturze wskazuje się, że na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odpłatność ma miejsce wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym jednocześnie świadczeniem wzajemnym. Usługodawcę musi łączyć stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności i musi być ono wyrażone w pieniądzu. Istotne jest zaś, że musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za świadczenie usług (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2012, Unimex, str. 68).

W rozpoznawanej sprawie A przystąpiła do Konkursu na dofinansowanie nowego projektu w ramach Działania 1.3. Poddziałanie 1.31. Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: POIG), które w szczególności udzielane jest na realizację projektów z przeznaczeniem na badania przemysłowe lub prace rozwojowe. Przystąpienie do Konkursu wiązało się z zawarciem umowy A z partnerem biznesowym (Konsorcjant biznesowy), gdyż zgodnie z warunkami konkursu beneficjentem w ramach Konkursu może być publiczna organizacja badawcza, dziejąca na rzecz i w imieniu Konsorcjanta biznesowego, będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą oraz mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Konsorcjant biznesowy zobowiązany jest wnieść wkład finansowy do projektu w wysokości co najmniej różnicy pomiędzy całkowitą wartością kosztów kwalifikowanych, a kwota udzielonej pomocy publicznej. Zobowiązany jest także do wdrożenie do własnej dzielności gospodarczej wyników danego Projektu (tj. wyników badań przemysłach lub prac rozwojowych). We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Politechnika, zaznaczyła również, że Konsorcjant biznesowy nie otrzymuje dofinansowania. Zgodnie jednak z Umową o dofinansowanie Projektu, środki finansowe przekazane A na realizację Projektu w ramach A, stanowią w całości dla Konsorcjanta biznesowego pomoc publiczną, ze względu na przekazanie w całości Konsorcjantowi biznesowemu praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych w celu wdrożenie wyników tych prac w prowadzonej działalności gospodarczej. Udział A w realizacji Projektu ma charakter niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy i lepsze zrozumienie podstaw zjawisk i obserwowalnych faktów. Jednostka ta zachowa zatem prawo do publikacji wyników badań oraz wykorzystania zdobytej wiedzy do dalszej działalności badawczo-rozwojowej i dydaktycznej.

Umowa A nie jest umową znaną w polski prawie cywilnym lub podatkowych. Zawieranie takich umów jest dopuszczalne z uwagi na, wynikające z art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz.121), prawo stron umowy do ułożenia stosunku prawnego według swego uznania, z tym zastrzeżeniem, że treść lub cel tego stosunku prawnego nie może sprzeciwiać się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Tego rodzaju umowy zawierane są w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W wyniku zawarcie umowy A nie powstaje nowy samodzielny podmiot gospodarczy, ale istniejące samodzielne podmioty zawierają porozumienie umożliwiające realizację wspólnego celu gospodarczego. Podmioty działające w ramach konsorcjom zachowują zatem swoja odrębność i niezależność w działaniach nieobjętych umową. W zakresie relacji wzajemnych w ramach A zobowiązane są do działań zgodnych w warunkami umowy.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym, zdaniem Sądu, nie można przyjąć, jak to przyjęto w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że A wykonuje na rzecz Konsorcjanta biznesowego w ramach umowy A usługi o charakterze odpłatnym, polegające, na przeniesieniu na Konsorcjanta biznesowego 100% praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych w zamian za wynagrodzenie, jakim jest wkład wniesionych przez Konsorcjanta biznesowego na finansowanie prac badawczych lub rozwojowych. Wniesiony przez Konsorcjanta biznesowego wkład nie pokrywa bowiem nawet kosztów przeprowadzenia badań przemysłowych lub prac rozwojowych. Badania te (prace rozwojowe) finansowane są bowiem nie tylko ze środków pochodzących od Konsorcjanta biznesowego, ale także ze środków publicznych pozyskanych dzięki zawarciu umowy A, m in. w celu pozyskania tych środków zawarto umowę A. Na cenę usługi składają się zaś zarówno koszty poniesione na jej wykonanie, jak i zysk podmioty wykonującego usługę. Trudno tym samym odnaleźć bezpośredni związek pomiędzy wynikami prac, do których prawa zostaną przeniesione na Konsorcjanta biznesowego, a otrzymanymi od tego podmiotu środkami finansowymi na prowadzenie badań przemysłowych lub prac rozwojowych. Łącząca A i Konsorcjanta biznesowego umowa A, jakkolwiek określa wzajemne zobowiązania stron, to nie wynika z niej obowiązek wykonania badań przemysłowych (prac rozwojowych) i przeniesienie praw do ich wyników za określonej wysokości wynagrodzenie, a jedynie obowiązek ponoszenia części ciężaru finansowego tych prac.

Umowa A, jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji, została zawarta (1) w celu uzyskania finansowania prac badawczo-rozwojowych ze środków publicznych oraz ze środków pochodzących od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą; (2) celu realizacji tych prac, finansowanych zarówno ze środków publicznych, jak i ze środków Konsorcjanta biznesowego, (3) wreszcie w celu zapewnienia wdrożenia wyników tych prac przez Konsorcjanta biznesowego do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Umowa ta realizuje zatem wspólne przedsięwzięcie korzystne dla obu stron umowy. A zyskuje bowiem środku zarówno publiczne jak i pochodzące od Konsorcjanta biznesowego na realizację działalności jaką jest prowadzenie badań przemysłowych i prac rozwojowych ukierunkowanych na potrzeby przemysłu, prawo publikacji wyników przeprowadzonych badań i prac, prawo do wykorzystania wyników tych prac i badań w dalszej pracy naukowo – badawczej i dydaktycznej. Konsorcjant biznesowy otrzymuje prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, które to badania i prace po części finansował, w celu wdrożenia wyników tych prac do prowadzonej działalności gospodarczej.

Sąd nie podziela stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, że A przekazując Konsorcjantowi biznesowemu prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych świadczy odpłatne usługi na rzecz Konsorcjanta biznesowego, opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie wynika aby sama czynność przekazania praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac badawczych miało charakter odpłatny. Fakt częściowego finansowania badań przemysłowych lub prac badawczych podczas ich realizacji nie może być postrzegany jako cena za prawa majątkowych do wyników tych badań lub prac. Wzajemne rozliczenia między stronami umowy A nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Celem wspólnego przedsięwzięcie podmiotów, które zawarły umowę A (A i Konsorcjant biznesowy) było przeprowadzenie badań przemysłowych lub prac badawczych i wdrożenie ich wyników do działalności gospodarczej wykonywanej przez Konsorcjanta biznesowego, a także możliwość wykorzystania wyników tych badań i prac w dalszej działalności badawczej i dydaktycznej A. Osiągniecie tego celu możliwe było tyko poprzez przeniesienie wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych na Konsorcjanta biznesowego z zachowaniem prawa do publikacji i wykorzystania wyników badań i prac w dalszej pracy badawczej i dydaktycznej.

Jeśli czynności dokonywane przez A w ramach umowy A, nie mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. to oznacza, że A nie wykonuje na rzecz Konsorcjanta biznesowego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym zakupy dokonywane przez A w związku z wykonaniem umowy A nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Stosownie zatem do art. 86 ust. 1 u.p.t.u., A nie przysługuje prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług wykorzystywanych do wykonania badań przemysłowych lub prac badawczych w ramach umowy A.

W ocenie Sądu, w zaskarżonej interpretacji indywidualnej niewłaściwie zastosowano art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt. 1 u.p.t.u., a w konsekwencji także art. 86 ust. 1 tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 §1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaskarżoną interpretację indywidualną uchylił. Orzeczenia o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 ww. ustawy.

Ponownie rozpoznając sprawę, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej zobowiązany będzie uwzględnić stanowisku wyrażone w uzasadnieniu wyroku.