Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 31/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1,2,3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Wojciech Kręcisz (sprawozdawca), Protokolant Stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z. po rozpatrzeniu odwołania "A" S.A. w B. od decyzji Burmistrza Miasta B. z [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podnosiło, że "A" S.A. w B. w dniu [...] złożyła korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2009 wraz z uzasadnieniem dokonanej korekty wnosząc o zaliczenie powstałej w wyniku złożonych korekt nadpłaty w wysokości 493.847,70 zł na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości. W piśmie z dnia 10 czerwca 2010 r. spółka doprecyzowała wniosek wskazując, iż wnosi o stwierdzenie nadpłaty w tym zakresie wskazując, iż w wyniku weryfikacji zobowiązań podatkowych spółki z tytułu podatku od nieruchomości okazało się, iż spółka w latach 2005 - 2009 błędnie deklarowała podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości co spowodowało, iż zadeklarowany i uiszczony podatek został zapłacony nienależnie. Skorygowanie deklaracji spowodowało powstanie nadpłaty.

Burmistrz B. nie uznał złożonych deklaracji za nie budzące wątpliwości i wszczął postępowanie w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2009. W trakcie przeprowadzonego postępowania zebrano szereg dowodów w tym opinie architekta K. I. w zakresie kwalifikacji prawnej obiektów budowlanych, operat szacunkowy rzeczoznawcy majątkowego K. K., opinię techniczną rzeczoznawcy budowlanego R. T. oraz opinię prawną dotyczącą wykładni pojęcia "budynku".

Następnie, Burmistrz Miasta B. określił spółce zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 1.683.684,80 zł, w tym od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 200.295,39 zł, od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 1.234.952,80 zł i od budowli 248.436,56 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż pierwotnie zadeklarowana wysokość podatku od nieruchomości za rok 2005 wynosiła 1.751.392,50 zł. Burmistrz uwzględnił stanowisko podatnika w zakresie korekty opodatkowania kompleksu budynków o nazwie "Hale Magazynowe" oraz w zakresie opodatkowania obiektów stanowiących środki trwałe znajdujące się wewnątrz budynków tj.: urządzenie węzła cieplnego, lakiernia - instalacji ciepła technologicznego oraz instalacji technologicznej ECB. Nie uwzględnił natomiast korekty w zakresie opodatkowania wiat, które w ocenie spółki powinny być opodatkowane jako budowle, a nie budynki związane z działalnością gospodarczą. W ocenie Burmistrza przedłożone przez spółkę dowody dotyczące prawidłowości kwalifikacji wiat jako budowli, a nie budynków nie mogą być uwzględnione z uwagi na zapisy w ewidencji gruntów i budynków, które są wiążące dla organu podatkowego.

W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła naruszenie art. 1a ust.1 pkt. 2, art. 1a ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 217 Konstytucji RP, a także naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 191 i art. 194 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie spółki, zapisy w ewidencji gruntów i budynków nie mają niepodważalnego charakteru, gdyż definicja budowli i budynku zawarta w ustawie podatkowej jest różna od definicji stosowanej w przepisach dotyczących geodezji i kartografii, a nadto zastosowanie definicji służących do prowadzenia ewidencji budynków do określenia podstawy opodatkowania prowadziłoby do zastosowania przy określeniu tej podstawy aktów prawnych niższego rzędu niż ustawa, co narusza art. 217 ustawy zasadniczej. Naruszenie przepisów postępowania w ocenie spółki wynika z faktu, iż zastosowano legalną ocenę dowodów i nie dopuszczono możliwości obalenia domniemań związanych z dokumentami urzędowymi, co jest sprzeczne z zasadami postępowania podatkowego.

Rozpatrując sprawę i odnosząc się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze podnosiło, że w stanie sprawy jedynym przedmiotem sporu pomiędzy spółką a organem podatkowym, jest kwestia wagi dowodu w postaci zapisów w ewidencji gruntów i budynków, a ocena tego zagadnienia determinuje dalszy tok postępowania, gdyż organ podatkowy nie prowadził analizy dowodów dotyczących kwalifikacji budynków, uznając je za zbędne dla celów postępowania.

Organ odwoławczy argumentował w tym względzie, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Organ podatkowy związany jest zapisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, bez względu na sposób interpretowania przepisów ustawy podatkowej. Dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy Ordynacja podatkowa i zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ustalenia oparte o treść tych dokumentów urzędowych stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Podważenie tych danych bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowania prowadzonym przed właściwymi organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe, ponieważ organy podatkowe nie zostały wymienione, jako uprawnione do tych działań w przepisach Prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz wydanego na jego podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań w podatku nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy jego wymiaru niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Ewidencja gruntów jest wprawdzie dokumentem urzędowym korzystającym z domniemania autentyczności i prawdziwości, a więc korzystającego z domniemania wzruszalnego, to jednak nie można tego domniemania podważyć zwykłym oświadczeniem osoby trzeciej. Jeżeli podatnik kwestionuje dokument urzędowy, jakim jest wskazana ewidencja, to powinien wszcząć procedurę w celu jego zmiany, natomiast organy, jak i sąd orzekający w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego nie mogą tych danych zmieniać.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wywodziło w związku z powyższym, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego poprzez oparcie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji na dowodach w postaci zapisów figurujących w ewidencji gruntów i budynków z pominięciem dowodów przedłożonych przez stronę skarżącą nie są zasadne. Dopóki bowiem stan faktyczny, którego istnienie stara się udowodnić strona skarżąca nie znajdzie odzwierciedlenia w ewidencji gruntów i budynków, dowodzenie w postępowaniu podatkowym przeciw zapisom tej ewidencji nie może doprowadzić do zmiany ustaleń w zakresie przedmiotu i

podstawy opodatkowania, które są ustalane na podstawie dokumentów urzędowych opartych o rejestr gruntów i budynków.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego na tę decyzję pełnomocnik spółki, wnosząc o jej uchylenie, jak również o przeprowadzenie - na podstawie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - dowodu uzupełniającego z dokumentu, tj. decyzji Burmistrza Miasta B. z dnia [...] Nr[...], na okoliczność naruszenia zasady budowania zaufania podatników do organów podatkowych, tj. art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowa wskutek rozstrzygnięcia w zakresie roku 2004 przez ten sam organ podatkowy, w stosunku do skarżącego, kwestii stanowiącej przedmiot niniejszego postępowania - przy identycznym stanie faktycznym i prawnym - w sposób odmienny od przyjętego w zaskarżonej decyzji, zaskarżonej decyzji zarzucał: I. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wpisy w ewidencji gruntów i budynków mają dla organów podatkowych bezwzględną moc wiążącą i stanowią nieweryfikowalną podstawę opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości; 2) art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych przez niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie uznania za budowle obiektów: "Wiata magazynowa przy H-2" nr inw. 1091/104; "Wiata przejazdowa przy H-l i H-2" nr inw. 1096/104; "Palarnia Nr 1" nr inw. 1112/109; "Palarnia Nr 2" nr inw. 1114/109; "Wiata na klej, smary, oleje" nr inw. 1121/104; "Wiata magazynowa Ryśpol - zadaszenie" nr inw. 95/104; "Budynek składu opału przy kotłowni" nr inw. 1101/104; "Zadaszenie (hala Fantazja) -Zl"; "Zadaszenie (przed halą na płytę) - Z2"; które nie posiadają wszystkich elementów charakterystycznych dla budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i powinny być uznane za budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy; II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego zebranego w sprawie; 2) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia nie na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, ale wyłącznie na podstawie treści wpisów w ewidencji gruntów i budynków; 3) art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie dowodów zebranych w postępowaniu ale innych niż wypis z ewidencji gruntów i budynków; 4) art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie możliwości obalenia domniemania wynikającego z dokumentu urzędowego (wypis z ewidencji gruntów i budynków) i nie wzięciu pod uwagę przedstawienia przez skarżącego w toku postępowania kontr dowodu wobec treści wpisów w ewidencji gruntów i budynków; 5) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie co do roku 2004, w stosunku do skarżącego, przez ten sam organ podatkowy, kwestii stanowiącej przedmiot niniejszego postępowania - przy identycznym stanie faktycznym i prawnym - w sposób odmienny od przyjętego w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik spółki wywodził, że przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowlę definiuje art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej - budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W tym kontekście podnosił, że należy zweryfikować czy obiekt posiada równocześnie następujące elementy i cechy: fundamenty, trwałe związanie z gruntem, dach oraz wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych.

Podkreślał w związku z powyższym, że zasadą regulującą postępowanie dowodowe jest zasada prawdy materialnej, która nakazuje organom podatkowym zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Ocena, czy dana okoliczność została udowodniona powinna być dokonana na podstawie całego zebranego materiału i dowodowego. Zgodnie z zaś z art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Nie ulega wątpliwości, że dowodem w postępowaniu podatkowym może być dokument urzędowy. Z dokumentu takiego wynika domniemanie zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Podkreślenia jednak wymaga, iż domniemanie to może zostać obalone. Przepis art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentom urzędowym.

Do dokumentów urzędowych należy wypis z ewidencji gruntów i budynków. Z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wynika, że podstawą wymiaru podatków i świadczeń są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Z kolei według art. 20 tej ustawy wynika, że ewidencja obejmuje informacje dotyczące położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych budynków oraz ogólne dane I techniczne. Skarżący nie neguje, iż zapisy ewidencji powinny być uwzględniane przez organy podatkowe przy określaniu przedmiotów i podstaw opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Należy uznać je za w pełni wiarygodny dowód w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji, które mają być wykorzystane w postępowaniu podatkowym w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, odpowiadają definicjom z ustawy podatkowej. Nasuwa się jednak wątpliwość czy powinny być podstawą rozstrzygnięcia w przypadku, gdy są niezgodne ze wskazanymi definicjami, gdyż klasyfikują obiekt jako np. budynek, podczas gdy w świetle ustawy podatkowej nie może on być uznany za budynek gdyż jest budowlą.

Pełnomocnik spółki podnosił, że zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie mają charakteru konstytutywnego w zakresie opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości, inaczej niż na gruncie ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym, z której wynika jednoznaczne i bezpośrednie odesłanie do ewidencji gruntów i budynków - lasem jest tylko grunt leśny sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako las. Podobnie w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym przepis art. 1 przesądza, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych wpisano co prawda odesłanie do ewidencji gruntów i budynków, ale nie w definicji budynku czy budowli, ale w konkretnym przepisie art. 1a ust. 3, który dotyczy wyłącznie gruntów. Odesłania zawartego w powołanym przepisie nie można więc rozciągać na definicje budynku czy budowli.

W przepisie § 2 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków podana jest definicja budynku stosowana na potrzeby przedmiotowego rozporządzenia. Budynkiem jest obiekt budowlany, który jest budynkiem w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury, wprowadzonych na podstawie ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej. Rozporządzenie regulujące sposób prowadzenia, treść oraz podstawy dokonywania wpisów do ewidencji gruntów i budynków odsyła nie do definicji budynku z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ale do definicji budynku z aktu wykonawczego do ustawy o statystyce publicznej. Na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej wydane zostało Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Zgodnie z nim budynki są to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Za szczególny rodzaj budynku według PKOB uważa się wiatę, która stanowi pomieszczenie naziemne, nie obudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione. Definicja ta jest znacznie szersza niż definicja z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej.

Pełnomocnik spółki podnosił, że wbrew stanowisku organów podatkowych nie można przyjąć, że w przypadku niezgodności wpisu w ewidencji ze stanem prawnym wynikającym z ustawy podatkowej ze stanem faktycznym, to skarżącego obciąża obowiązek zmiany danych ewidencyjnych w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi organami administracji. Wobec niezgodności powołanych wyżej definicji budynku z ustawy podatkowej i z PKOB obiekt niespełniający definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 - który jest niewydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (czyli wiata) - zostanie i tak wpisany do ewidencji gruntów i budynków jako budynek. Właśnie taka informacja pochodząca z ewidencji będzie podstawą do opodatkowania go podatkiem od nieruchomości od powierzchni użytkowej, a więc w sposób charakterystyczny dla budynków. Ponadto, przyjęcie na podstawie ewidencji gruntów i budynków, że obiekt będący budowlą zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych jest budynkiem, wyklucza prawidłowe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Przepis ten zawiera definicję powierzchni użytkowej.

Ustosunkowując się do twierdzenia o jednolitości orzecznictwa w zakresie znaczenia dowodowego wpisów w ewidencji gruntów i budynków w postępowaniu podatkowym, wskazać należy na orzeczenia sądów administracyjnych, z których wynika przede wszystkim deklaratoryjny charakter tych wpisów, potwierdzający jedynie okoliczności faktyczno - prawne. Wpisy w ewidencji powinny odzwierciedlać stan faktyczny. Treść ewidencji nie kształtuje praw i obowiązków podatnika zgodnie z treścią wpisów, również na gruncie podatku od nieruchomości.

W toku prowadzonego postępowania skarżący przedstawił organowi pierwszej instancji ekspertyzę specjalisty z zakresu prawa budowlanego. Autor ekspertyzy jednoznacznie stwierdził, że obiekty będące przedmiotem sporu nie spełniają przesłanek uznania ich za budynki w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący przedstawił więc dowód przeciwny treści wpisów w ewidencji gruntów i budynków w zakresie kwalifikacji prawnej przedmiotowych wiat, obalając domniemanie wynikające z ewidencji.

Z deklaratoryjnym charakterem ewidencji gruntów i budynków koresponduje jej techniczno - rejestracyjny charakter. Skutkiem tego jest określona kolejność dokonywania zmian w ewidencji. Najpierw należy zmodyfikować stan prawny w odrębnym postępowaniu (administracyjnym, sądowym etc.). Tak dokonana zmiana dopiero powinna znaleźć odzwierciedlenie w treści ewidencji. Kolejności tej nie można odwrócić. Podstawą wpisów w ewidencji mogą być tylko określone dokumenty. Rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów i budynków wymienia wśród nich ostateczne decyzje administracyjne, orzeczenia sądowe (§ 46 ust. 2 rozporządzenia). W związku z tym, po pierwsze, wpisy w ewidencji w sytuacji niezgodności z definicjami budynku i budowli z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mogą decydować o kwalifikacji obiektów do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, po drugie zaś, skarżący nie ma możliwości zmiany wpisów w ewidencji dotyczących budynków poprzez proste złożenie wniosku o dokonanie zmiany bez dysponowania odpowiednimi dokumentami.

Pełnomocnik spółki podnosił również, że w systemie prawa - w różnych jego gałęziach - mogą występować odmienne definicje tego samego pojęcia. Dotyczy to przykładowo pojęcia budynku. Jednak definicje zawarte w różnych aktach prawnych służą odmiennym celom. Definicje budynku i budowli w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zostały przygotowane specjalnie na potrzeby ustalania przedmiotów i podstaw opodatkowania tym właśnie podatkiem. Definicja budynku wykorzystywana na gruncie ustawy o statystyce publicznej służy celom statystycznym. Skarżący stoi na stanowisku, że skoro w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zawarto słownik wyrażeń ustawowych, w którym miejsce znalazły definicje budynku i budowli, to właśnie te definicje należy stosować przy badaniu przedmiotów i podstaw opodatkowania.

W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik spółki argumentował również, że w decyzji z dnia [...] Nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 Burmistrz Miasta B. uznał, że sporne obiekty, istniejące w roku 2004, są budowlami i powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości od ich wartości początkowej. Tym samym organ pierwszej instancji uznał za prawidłowe stanowisko skarżącego. To samo stanowisko, które jest kwestionowane w odniesieniu dla kolejnych lat podatkowych. Zaznaczyć należy, iż nie zmienił się stan prawny regulujący analizowaną kwestię. Przekształceniu nie uległ również stan faktyczny. Organ pierwszej instancji orzekał w oparciu o identyczny materiał dowodowy. Nie zmieniły się argumenty podnoszone przez skarżącego. Zmiana zaszła jedynie w stanowisku organu podatkowego. Zachowanie organów podatkowych ocenić należy jako naruszenie jednej z podstawowych zasad rządzących postępowaniem podatkowym, tj. zasady budowania zaufania obywateli do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 Ordynacji. Zaistniała sytuacja wywołuje stan niepewności po stronie skarżącego grożący szeregiem negatywnych konsekwencji.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z., odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosiło o oddalenie skargi.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw, aby uznać, że wydane one zostały z naruszeniem przepisów obowiązującego prawa.

W sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu istota sporu prawnego dotyczy kwestii oceny prawidłowości (i w konsekwencji zasadności) określenia skarżącej spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie 1.683.684,80 zł.

Odnosząc się do podstawowych i istotnych okoliczności stanu sprawy wskazać należy, iż z akt sprawy podatkowej wynika, że: 1) w dniu 29 kwietnia 2010 r. skarżąca złożyła korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2009 wraz z uzasadnieniem dokonanej korekty wnosząc o zaliczenie powstałej w wyniku złożonych korekt nadpłaty w wysokości 493.847,70 zł na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości; 2) pismem z dnia 10 czerwca 2010 r. spółka doprecyzowała wniosek wskazując, iż wnosi o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, albowiem dokonując weryfikacji zobowiązań podatkowych z tytułu tego podatku spółka, jak argumentowała, w latach 2005 - 2009 błędnie deklarowała podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości co spowodowało w zakresie odnoszącym się do zgłoszonych do opodatkowania: kompleksu budynków "Hale Magazynowe" oraz obiektów stanowiących środki trwałe znajdujące się wewnątrz budynków (tj: urządzenie węzła cieplnego, lakiernia - instalacji ciepła technologicznego oraz instalacji technologicznej ECB), a także wiat (w ocenie spółki powinny być one opodatkowane jako budowle, a nie budynki związane z działalnością gospodarczą), iż zadeklarowany i uiszczony podatek został zapłacony nienależnie; 3) po wszczęciu w dniu 8 czerwca 2010 r. postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości, w związku z uznaniem złożonych korekt deklaracji za budzące wątpliwości, Burmistrz Miasta B. określił skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 1.683.684,80 zł, w tym od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 200.295,39 zł, od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 1.234.952,80 zł i od budowli 248.436,56 zł – organ podatkowy pierwszej instancji uwzględnił stanowisko podatnika w zakresie korekty opodatkowania kompleksu budynków "Hale Magazynowe" oraz obiektów stanowiących środki trwałe znajdujące się wewnątrz budynków tj: urządzenie węzła cieplnego, lakiernia - instalacji ciepła technologicznego oraz instalacji technologicznej ECB, podważając jednocześnie zasadność tej korekty w zakresie dotyczącym opodatkowania wiat (z wyjątkiem zadaszenia Z3), które w ocenie spółki powinny być opodatkowane jako budowle, a nie jako budynki związane z działalnością gospodarczą; 4) rozpatrując odwołanie spółki od tej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

We wskazanych okolicznościach stanu sprawy kwestią sporną jest kwestia więc kwestia wykładni przepisów art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, a w konsekwencji podatkowoprawnej kwalifikacji faktu posiadania przez skarżącą spółkę obiektów budowlanych w postaci wiat znajdujących się w posiadaniu skarżącej spółki.

Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca definiuje budynek, jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1), zaś budowlę, jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2). Jednocześnie, wprost i wyraźnie stanowi, że gruntami, budynkami i budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (art. 1a ust. 1 pkt 3).

W kontekście zawartych w przywołanych przepisach odesłań do przepisów prawa budowlanego nie może budzić żadnych wątpliwości, że odesłania te mają charakter pełny i zupełny i odwołują się do pojęć "budynku", "budowli" oraz "urządzenia budowlanego", którymi prawodawca operuje na gruncie ustawy Prawo budowlane. Odesłanie na gruncie wskazanych przepisów ustawy podatkowej do "przepisów prawa budowlanego" rozmieć należy więc, jako obejmujące swoim zakresem tylko i wyłącznie przepisy o mocy prawnej ustawy. W konsekwencji zaliczenie na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych konkretnego obiektu budowlanego do stanowiących przedmiot opodatkowywania obiektów budowlanych wskazanych w tej ustawie następuje przy komplementarnym uwzględnieniu (zastosowaniu) treści adekwatnych przepisów ustawy Prawo budowlane (por. np.: wyrok NSA z 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 2049/09; wyrok WSA w Lublinie z 2 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 502/09; wyrok WSA w Gdańsku z 25 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 856/09).

W związku z powyższym, tj. w związku ze wskazanym wyżej charakterem i zakresem odesłania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz jego konsekwencjami, z punktu widzenia oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji za niezasadną uznać należy argumentację skargi odwołującą się we wskazanej kwestii spornej do regulacji, wydanego na podstawie i w celu wykonania ustawy o statystyce publicznej, rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych i zawartych w niej definicji pojęcia "budynku", czy też do regulacji rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego w sprawie ewidencji gruntów i budynków, na gruncie której prawodawca operuje pojęciem "budynku" w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury wprowadzonych na podstawie ustawy o statystyce publicznej. Stanowisko skarżącej spółki nie uwzględnia bowiem wskazanych wyżej zasadniczych konsekwencji obowiązywania normatywnej treści przywołanych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w tym również i faktu, że regulacje do których się odwołuje, nie mogą być uznane za adekwatne dla ustalania prawnych konsekwencji zdarzeń, z którymi ustawa podatkowa wiąże określone skutki. Podmiot, przedmiot, podstawa opodatkowania oraz stawka podatkowa stanowią bowiem, jako podstawowe elementy stosunku daninowego, przedmiot regulacji zastrzeżony dla aktu w formie ustawy (por. art. 217 Konstytucji RP).

Według Sądu, brak jest również jakichkolwiek podstaw, aby za zasadny uznać zarzut naruszenia przepisu art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędną jego wykładnię skutkującą przyjęciem przez organy podatkowe, że dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków mają dla organów podatkowych charakter wiążący.

Wbrew zarzutowi i argumentacji skargi brak jest podstaw, aby za przekonującą i trafną uznać argumentację, która podważa stanowisko organów podatkowych odnośnie skutków i charakteru danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, poprzez odwoływanie się do treści przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym i art. 1 ustawy o podatku rolnym – odsyłają one, w zakresie dotyczącym klasyfikacji lasów i gruntów do ewidencji gruntów i budynków – oraz poprzez konfrontowanie regulacji tychże ustaw z przepisem art. 1a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (przez szczegółowo wymienione w nim grunty rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków), co zdaniem strony skarżącej uzasadnia stanowisko o zdecydowanie innym – węższym przedmiotowo – zakresie odesłania do ewidencji gruntów i budynków na gruncie tej ustawy, niż na gruncie ustawy o podatku leśnym oraz ustawy o podatku rolnym.

Według Sądu konwencja językowa, którą ustawodawca operuje na gruncie ustawy o podatku leśnym oraz ustawy o podatku rolnym w konfrontacji z odpowiednimi przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie daje podstaw, aby uznać, że na gruncie tej ostatniej ustawodawca zakres odesłania do ewidencji gruntów i budynków ograniczył w sposób sugerowany w uzasadnieniu skargi. Ponad wszelką wątpliwość rozwiązanie takie byłoby nieracjonalne i dysfunkcjonalne. Zwłaszcza, gdy podkreślić, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o których mowa w art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy podatkowej (jak również grunty i użytki rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 2 art. 2 ustawy), w odniesieniu do których podstawę opodatkowania określa się z uwzględnieniem - odpowiednio do poszczególnych przedmiotów opodatkowania - parametrów powierzchni (grunty), powierzchni użytkowej (budynki) oraz wartości (budowle), tj. w sposób wskazany w art. 4 ustawy podatkowej i przy zastosowaniu odpowiednich stawek określonych przepisem art. 5 ustawy podatkowej. Ponadto, w kontekście istoty sporu w sprawie ponownie podkreślić należy, że zaliczenie na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych konkretnego obiektu budowlanego, o którym mowa w art. 1a pkt 1 i 2 ustawy podatkowej, do stanowiących przedmiot opodatkowywania obiektów budowlanych wskazanych w tej ustawie, następuje przy komplementarnym uwzględnieniu treści adekwatnych przepisów ustawy Prawo budowlane, co stanowi konsekwencję treści i zakresu odesłań zawartych we wskazanych przepisach ustawy podatkowej. W kontekście wyżej już przedstawionych argumentów potwierdzających racjonalność tego rodzaju charakteru i zakresu przedmiotowych odesłań wskazać należy również i na ten aspekt działań prawodawcy o niewątpliwie racjonalnym walorze, który wyraża się w tym, że uwzględnia w treści przyjętej regulacji prawnej fakt, że proces inwestycyjny (budowlany) również poddany jest regulacji prawnej, i to o zupełnym charakterze – z art. 1 ustawy Prawo budowlane wynika, że reguluje ona działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach. Poza sporem jest przy tym, że zakończenie procesu inwestycyjnego odzwierciedlone w treści stanowiska właściwych organów administracji publicznej (organów architektoniczno – budowlanych; organów nadzoru budowlanego) nie pozostaje bez wpływu na kształtowanie treści innych, potencjalnych stosunków administracyjno prawnych, w tym również stosunku daniowego – w podatku od nieruchomości jest on zdeterminowany faktem posiadania przedmiotu opodatkowania (art. 2 ust. 1 i 2 w związku z art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Stwierdzić więc należy, że komplementarność przywołanych regulacji jest, według Sądu, aż nadto wyraźnie widoczna, zwłaszcza gdy w analizowanym kontekście podkreślić szczególnego rodzaju znaczenie przepisu art. 7a ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i leśnego organy podatkowe prowadzą ewidencję podatkową nieruchomości w systemie informatycznych, która zgodnie z ust. 2 art. 7a zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej, a w szczególności: przed wejściem w życie ustawy; aktów notarialnych; ewidencji decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i wydanych decyzji o pozwoleniu na budowę; planu zagospodarowania przestrzennego; ewidencji prowadzonych przez urzędy skarbowe; Krajowej Ewidencji Podatników. W kontekście źródeł wskazanych danych o podatnikach, zwłaszcza zaś o przedmiotach opodatkowania podkreślenia wymaga, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków – w tej mierze, znaczenie danych zawartych w ewidencji wyraża się w zdeterminowaniu nimi zwłaszcza przedmiotu opodatkowania.

Z przepisu tego ponad wszelką wątpliwość wynika, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, której funkcją podstawową jest rejestrowanie zdarzeń prawnych i faktycznych zgodnie z rzeczywistością (art. 20 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne) – w analizowanym kontekście zgodność z rzeczywistością, w zakresie dotyczącym obiektów budowlanych, ponad wszelką wątpliwość, odnieść należy do sfery faktów (rzeczywistości) poddanych prawnej reglamentacji ustawy Prawo budowlane – mają walor dokumentu urzędowego, mają charakter podstawowy i są wiążące dla organów podatkowych (por. np. wyrok NSA z 13 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1243/08; wyrok NSA z 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 372/07; wyrok NSA z 29 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 1505/05; wyrok WSA w Gdańsku z 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 400/10; wyrok WSA w Gliwicach z 17 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/GL 700/10). W związku z tym, organy podatkowe nie mają kompetencji do dokonywania w niej zmian, albowiem kompetencja w tym względzie, jak również podstawowa kompetencja prowadzenia ewidencji gruntów i budynków, zastrzeżona została dla starostów. Tym bardziej nie mają one również kompetencji do dokonywania samodzielnej klasyfikacji budynków i budowli oraz ich funkcji, w sytuacji gdy istnieją odpowiednie zapisy w ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok WSA w Szczecinie z 13 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 814/09; wyrok WSA w Krakowie z 3 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1021/09). W związku z tym, skoro organem właściwym do prowadzenia ewidencji gruntów i budynków jest starosta, jak również skoro zmiana danych objętych ewidencją może być dokonana tylko przez ten organ, a jej podstawę stanowić mogą udokumentowane informacje przekazane przez właściciela gruntu lub inny podmiot zainteresowany albo decyzja właściwego organu (art.7d pkt 1 i art. 22 ust. 1 – 3 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne; § 45 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków) brak jest podstaw, aby uznać, że organy podatkowe w toku sprawy podatkowej mają kompetencję do jakiegokolwiek kształtowania (zmiany, modyfikowania, weryfikowania, odmiennego klasyfikowania) treści danych zwartych w ewidencji gruntów i budynków. Nie są one również zobowiązane do podejmowania w postępowaniu podatkowym działań zmierzających do doprowadzenia do zgodności zapisów w ewidencji gruntów i budynków ze stanem fatycznym (por. wyrok WSA w Gliwicach z 19 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 660/08).

W tej mierze, w kontekście przepisu art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w związku z art. 7a ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz w kontekście wyżej już przywoływanych argumentów odnoszących się do komplementarnego uwzględniania - dla ustalania przedmiotu opodatkowania – treści przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane, a także wskazanej wyżej funkcji ewidencji gruntów i budynków oraz charakteru danych w niej zawartych podkreślić należy, że o zasadności wyżej już formułowanych wniosków świadczy również i to, że zgodnie z przepisem § 35 rozporządzenia z 29 marca 2001 r. źródłami danych ewidencyjnych są między innymi dane zawarte w dokumentacji architektoniczno – budowlanej gromadzonej i przechowywanej przez organy administracji publicznej, a przepisy § 63 i § 64 tego rozporządzenia, określając katalog danych ewidencyjnych dotyczących budynków stanowiących część składową gruntu, jednoznacznie stanowią na przykład, że źródłem tychże danych odnośnie roku zakończenia budowy są dane z ewidencji prowadzonej przez organy architektoniczno – budowlane i organy nadzoru budowlanego (§ 63 ust. 5). W tym też kontekście wskazać należy, że z przepisu § 78 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków wynika, iż w ewidencji nie wykazuje się budynków, których budowa, w świetle przepisów prawa budowlanego, nie wymaga pozwolenia lub zgłoszenia. W tej mierze wskazać również należy, że z przepisu § 46 ust. 2 rozporządzenia z 29 marca 2001 r. jednoznacznie wynika, że podstawą dokonywanych z urzędu zmian w ewidencji gruntów i budynków jest między innymi dokumentacja architektoniczno – budowlana gromadzona i przechowywana przez organy administracji publicznej (pkt 3), a także prawomocne orzeczenia sądowe oraz ostateczne decyzje administracyjne (pkt 1). W tym względzie, w kontekście już wyżej przywołanych argumentów, w szczególności zaś tych, które odnoszą się do kwestii: funkcji ewidencji gruntów i budynków; źródeł danych ewidencyjnych (faktycznych podstaw ujawnianych w niej danych); zasad i trybu jej prowadzenia oraz dokonywania w niej zmian; organu administracji publicznej, dla którego kompetencje te zostały zastrzeżone na zasadzie wyłączności, brak jest podstaw, aby uznać, że w rozumieniu przepisu § 46 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków ostatecznymi decyzjami administracyjnymi (co odnieść należy również do prawomocnych orzeczeń sądów administracyjnych) są rozstrzygnięcia podejmowane w sprawach podatkowych. Podstawę zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków stanowić mogą bowiem tylko i wyłącznie te decyzje administracyjne i orzeczenia sądowe, które zawierają w treści swoich rozstrzygnięć dane objęte ewidencją gruntów i budynków (por. np. wyrok NSA z 19 kwietnia 2001 r., sygn. akt II SA 862/00; wyrok WSA w Warszawie z 19 września 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 457/07).

W konsekwencji, w pełni zasadnie należy więc stwierdzić, że organy podatkowe ustalając zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, w zakresie odnoszącym się do przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania, nie są uprawnione do przyjmowania innych danych niż te, które w tym względzie, istotnym z punktu widzenia określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, wynikają z danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

Zarzuty skargi o naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię uznać należy więc za niezasadne.

W konsekwencji stwierdzić również należy, że analiza akt sprawy nie daje podstaw, aby uznać, że ustalenia faktyczne w sprawie dokonane zostały z naruszeniem przepisów obowiązującego prawa. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie naruszyły standardu postępowania podatkowego określony przepisami ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie odnoszącym się do reguł ustalania faktycznych podstaw wydawanej decyzji. Organy podatkowe w toczącym się postępowaniu realizowały zasadę prawdy obiektywnej podejmując wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Ich aktywność wyrażała się w zebraniu i wyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów. Analiza akt sprawy, zwłaszcza zaś analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, w szczególności w zakresie odnoszącym się do wskazania faktycznych podstaw rozstrzygnięcia prowadzi do wniosku, iż postępowanie w sprawie prowadzone było w sposób uwzględniający, wynikającą z przepisu art. 180 § 1 w związku z art. 181 Ordynacji podatkowej, zasadę (koncepcję) otwartości postępowania dowodowego, jak również zasadę równej mocy środków dowodowych - istota rzeczy wyraża się przy tym w tym, iż jak wynika z przywołanego przepisu, dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy. Organy podatkowe ustalenia faktyczne w sprawie poczyniły na podstawie wszystkich dowodów istotnych dla jej rozstrzygnięcia. W tym też kontekście podkreślenia wymaga, że dowodom istotnym w sprawie - w analizowanym zakresie danym zawartym w ewidencji gruntów i budynków - skarżąca spółka nie przeciwstawiła skutecznie żadnych przeciwdowodów, ani też nie przeprowadziła skutecznie przeciwdowodu przeciwko dowodowi z ewidencji gruntów i budynków, co czyni niezasadnym zarzut naruszenia art. 194 Ordynacji podatkowej. Według Sądu, ustalenia odnoszące się do istoty sprawy – tj. przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości - przeprowadzone na podstawie zgromadzonych dowodów istotnych, ocenionych w sposób korespondujący z dyrektywą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, uznać należy za prawidłowe, zupełne i kompletne. Z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż na jej gruncie ustawodawca sformułował adresowaną do organów podatkowych dyrektywę, zgodnie z którą, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, oceniają one wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Konsekwencją tak rozumianej zasady swobodnej oceny dowodów jest to, ze rozpatrzeniu podlegają więc nie tyle poszczególne dowody odrębnie, co wszystkie dowody we wzajemnej ich korespondencji. Dokonując oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, organy podatkowe nie przekroczyły jej granic. O zasadności tego stanowiska przekonuje analiza argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, które zarówno w warstwie faktycznej, jak i w warstwie prawnej, realizują standard określony przepisem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w tym funkcje uzasadnienia decyzji administracyjnej, zwłaszcza zaś funkcję perswazyjną oraz funkcję kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. Zarzut zaś naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej nie może się sprowadzać jedynie do gołosłownego twierdzenia o przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów. Strona powinna wskazać, na czym polegało przekroczenie tych granic, a to oznacza, że w skardze należało określić, na czym polegał błąd w regułach logicznego rozumowaniu organów podatkowych, czy też wykazać sprzeczność rozumowania z zasadami doświadczenia życiowego, jak i wskazać na konkretne dowody, które zostały pominięte przez organ (por. wyrok NSA z dnia 27 marca 2007 r., sygn. I FSK 558/06). Podkreślenia również wymaga, że rezultat oceny dowodów przeprowadzonych w sprawie nie może być kwalifikowany jako naruszenie przepisów prawa, w sytuacji, gdy strona ocenę tę uznaje za niezgodną z jej oczekiwaniami.

Według Sądu, o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji nie może przekonywać podnoszona w skardze okoliczność, że w odniesieniu do roku 2004 organy podatkowe w tożsamym stanie faktycznym wydały rozstrzygniecie, na gruncie którego inaczej kwalifikowały przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Okoliczność ta, w żadnym razie nie może być kwalifikowana, jako naruszenia zasady wyrażonej w przepisie art. 121 Ordynacji podatkowej. Jakkolwiek więc, gdy uwzględnić we wskazanym kontekście wszystkie okoliczności stanu sprawy faktem jest, że odmienność (zmienność) rozstrzygnięć podejmowanych przez organy podatkowe przy tym samym stanie faktycznym i prawnym może uzasadniać kwalifikowanie tego rodzaju sytuacji, jako niezgodnej z zasadą wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej, to jednak nie może uzasadniać stanowiska o kwalifikowaniu jej, jako naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenia o którym mowa w art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Realizacja zasady formułowanej na gruncie przepisu art. 121 Ordynacji podatkowej nie może bowiem wyrażać się podejmowaniu rozstrzygnięć niezgodnych z obowiązującym prawem, powielających błędy zawarte w innych, pierwotnie wydanych decyzjach (por. S. Babiarz, B. Dautr, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 562 i n.). W związku z powyższym, według Sądu, brak jest podstaw, aby uznać, że jakikolwiek wpływ na ocenę o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, ma dołączona do skargi decyzja wydana w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. Z wszystkich więc wyżej wskazanych względów wstępna analiza jej treści, przeprowadzona w kontekście ustalenia istnienia przesłanek, o których mowa w art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dokument – prywatny albo urzędowy; o treści, walorach i cechach niezbędnych do wyjaśnienia istotnych wątpliwości; brak nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie), uzasadnia twierdzenie, że w sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu przesłanki te nie ziściły się, co skutkowało nieprzeprowadzeniem dowodu wnioskowanego przez stronę.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak na wstępie.