Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 522/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2015-08-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1,  art. 104 ust. 8-9
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi W. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżone decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz W. D. kwotę 1418 (tysiąc czterysta osiemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Jaguar XF o pojemności skokowej silnika 4196 cm3, rok produkcji 2009. Podstawę wydanej decyzji stanowiły ustalenia organu, że zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania zakupionego samochodu w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (sprowadzonego za pośrednictwem Niemiec), znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu wynikającej z katalogu System INFO-EKSPERT/ SRTSiRD Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe, Samochody Osobowe. Organ powołał biegłego, który dokonując identyfikacji typu, wersji wyposażenia, stanu technicznego oraz rodzaju uszkodzeń pojazdu ocenił go i na tej podstawie określił końcową wartość brutto przedmiotowego pojazdu na dzień [...]. w kwocie [...] zł.

W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji

i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając naruszenie:

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749) – dalej: "O.p.", poprzez dokonanie niewystarczających,

a w konsekwencji nieprawidłowych ustaleń w zakresie wartości rynkowej uszkodzonego samochodu marki Jaguar XF,

- naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez brak wystarczającego uzasadnienia dla zakwestionowania wyceny rynkowej spornego samochodu, sporządzonej przez uprawnionego rzeczoznawcę.

Decyzją z dnia [...] marca 2015r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie, tj. art. 8 ust.1 pkt 4, art. 100 ust.1 pkt 2 i art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009r.

Nr 3, poz. 11 ze zm.) – dalej "u.p.a.". Organ podał, że w załączonej do deklaracji wycenie rzeczoznawca J. W. określił wartość pojazdu brutto w stanie uszkodzonym na kwotę [...] zł. Dokumentacja fotograficzna wskazywała, że przedmiotem wyceny był pojazd zdekompletowany i powypadkowy. Strona na wezwanie organu I instancji nie przedłożyła rachunków za zakup części zamiennych do pojazdu, ani faktur za naprawę zdemontowanego pojazdu. Organ wskazał, że uszkodzenia pojazdu opisane przez rzeczoznawcę odpowiadają uszkodzeniom opisanym na aukcji internetowej, na której pojazd został zakupiony (aukcja nr # [...] w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej), natomiast wypisane

w wycenie braki nie mają potwierdzenia w dokumentacji przedstawiającej licytowany pojazd (poza brakiem lamp zespolonych tylnych 2 szt.). Z uwagi na rozbieżności jakie zachodziły pomiędzy ustaleniami rzeczoznawcy a tym, co przedstawiają załączone do sprawy zdjęcia samochodu z aukcji w USA, organ podatkowy I instancji przeprowadził dowód z opinii biegłego. Organ odwoławczy podkreślił, że rozbieżność między wartością pojazdu wyliczoną przez rzeczoznawcę J. W. a ustaloną przez biegłego K. B. wynikała wyłącznie ze stanu technicznego wycenianego pojazdu. Rzeczoznawca w wycenie swoje wyliczenia wartości pojazdu wykonał w oparciu o pojazd uszkodzony i zdekompletowany w stanie przedstawionym do oględzin, natomiast opinia biegłego powołanego przez organ opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym w trakcie prowadzonego postępowania i dotyczy wyceny pojazdu uszkodzonego w wyniku kolizji drogowej. Organ zaznaczył, że podatnik nie zakwestionował w odwołaniu ustaleń organu pierwszej instancji, który udowodnił ponad wszelką wątpliwość, iż samochód okazany do wyceny, J. W., został celowo zdekompletowany w celu zaniżenia jego wartości.

W ocenie Dyrektora, opinia biegłego powołanego przez organ została sporządzona zgodnie z obowiązującą metodologią wykonywania wyceny pojazdów uszkodzonych

w wyniku kolizji drogowej w oparciu o Instrukcję określania wartości pojazdów (wyd. 1/2005, opublikowane w Biuletynie Rzeczoznawca Samochodowy w styczniu 2005 roku), sporządzonej przez Stowarzyszenie Rzeczoznawców Techniki Samochodowej

i Ruchu Drogowego oraz wydanego na tej podstawie oprogramowania do ustalania wartości pojazdów. Organ podkreślił, że przy wydawaniu rozstrzygnięcia w sprawie wziął pod uwagę wszystkie zgromadzone w trakcie postępowania dowody, tj. złożone przez stronę i świadków wyjaśnienia, opinię biegłego wraz z dokonaną analizą rynku kraju nabycia. Wartość rynkowa pojazdu została ostatecznie określona po uwzględnieniu korekt, których zastosowanie w opinii biegły uzasadnił. Organ odwoławczy zauważył również, że strona w toku całego postępowania nie sformułowała skutecznie zarzutów podważających wiarygodność opinii biegłego K. B., a tym samym wartości dowodowej.

W złożonej do tut. Sądu skardze podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzucając naruszenie:

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez dokonanie nieprawidłowych

i nieznajdujących oparcia w materiale dowodowym ustaleń w zakresie stanu technicznego i wartości rynkowej uszkodzonego samochodu marki Jaguar XF

w momencie jego nabycia przez skarżącego;

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia dla przyjęcia założenia, że skarżący nabył sporny samochód marki Jaguar XF na aukcji internetowej w USA

w stanie technicznym, który był prezentowany w trakcie tej aukcji, podczas gdy

z dokumentu sprzedaży (bill of sale) wynika jednoznacznie, iż skarżący nabył ten samochód od podmiotu pod nazwą [...].

Skarżący zaprzeczył, że zakupił pojazd na aukcji internetowej wskazanej przez organy podatkowe. Podał, że pojazd zakupił od podmiotu o nazwie [...]. i nie są mu znane żadne powiązania pomiędzy tym podmiotem

a podmiotem, który prezentował samochód na aukcji. Skarżący dodał, że J. W. miał możliwość dokonania bezpośrednich oględzin spornego samochodu według stanu istniejącego w momencie jego nabycia. Natomiast biegły K. B.nigdy nie oglądał przedmiotowego samochodu, ustalenia jego stanu technicznego dokonywał po kilku latach na podstawie dokumentacji przedstawionej przez organ celny, a szczególnie na podstawie informacji i zdjęć z aukcji internetowej w USA.

Skarżący zauważył, że nawet gdyby podmiot, od którego nabył samochód, kupił go wcześniej na tej aukcji internetowej, to w żaden sposób nie oznacza to, iż firma ta musiała i odsprzedała skarżącemu samochód w identycznym stanie, który był prezentowany podczas aukcji. Skarżący podniósł, że niezależnie jednak od tego kto

i dlaczego dodatkowo zdekompletował przedmiotowy samochód w stosunku do stanu ze zdjęć zaprezentowanych na aukcji internetowej, on zakupił przedmiotowy samochód od firmy [...]. w stanie zdekompletowanym, zaprezentowanym biegłemu J.W..

Odnosząc się do wyceny biegłego powołanego przez organ skarżący zauważył, że zastosowana przez biegłego metoda urealnionego kosztu naprawy nie znajduje oparcia w będącej podstawą metodologii wyceny "Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2005". Wprawdzie biegły wskazuje, że pełny koszt naprawy przedmiotowego samochodu wynosi [...] zł, to jednak przyjmuje zredukowany koszt naprawy w wysokości jedynie [...] zł. Zdaniem strony, należy zakwestionować zasadność zastosowania na potrzeby niniejszej sprawy metody zredukowanego kosztu naprawy, albowiem nie po to nabywca decyduje się na zakup luksusowego samochodu marki Jaguar, aby naprawiać go przy wykorzystaniu najtańszych zamienników, jak to ma miejsce w przypadku najpopularniejszych pojazdów.

Ponadto, organ ustalając wartość przedmiotowego samochodu odwołał się do cen stosowanych na rynku amerykańskim, podczas gdy szacując koszty jego naprawy zastosował stawki krajowe, co świadczy o niekonsekwencji. Podatnik, dokonując zakupu uszkodzonego samochodu na rynku amerykańskim, uiścił cenę odzwierciedlającą spadek wartości tego samochodu o koszty jego naprawy na rynku lokalnym, a nie rynku polskim, na którym ceny części zamiennych, czy koszty robocizny, są zdecydowanie niższe. Zarzucił, że organ jest niekonsekwentny, ponieważ jak ustalił biegły powołany przez organ, na rynku amerykańskim wartość takiego pojazdu wynosi [...] USD.

Wątpliwości skarżącego budzi również zakres podwyższenia korekty za wyposażenie dodatkowe dokonanego przez biegłego M. B.. Biegły przyjął istnienie wielu dodatkowych elementów wyposażenia, istnienia których nie sposób stwierdzić

z uwagi na znaczny zakres uszkodzeń przedmiotowego samochodu, szczególnie jego tylnej części. Zdaniem strony, nie sposób także zgodzić się z uznaniem takich elementów jak np. lakier metalizowany jako dodatkowego, ponadstandardowego wyposażenia luksusowego samochodu marki Jaguar XF. Wyposażenie takie

w samochodach z "górnej półki" przybiera charakter standardowego, wchodzi w skład wartości wersji podstawowych i nie powinno dodatkowo podwyższać wyceny, jak ma to miejsce w przypadku tańszych marek i modeli.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 1647), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowej) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy

z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) dalej: "u.p.p.s.a."

W rozpoznawanej sprawie organy przyjęły, że skarżący bez uzasadnionej przyczyny, znacznie zaniżył deklarowaną podstawę opodatkowania z tytułu nabycia uszkodzonego pojazdu w USA sprowadzonego wewnątrzwspólnotowo do kraju (przez Niemcy). Należało zatem określić skarżącemu podstawę opodatkowania i zobowiązanie

w podatku akcyzowym uwzględniając ceny rynkowe porównywalnych pojazdów, czyli stosując przepisy m.in. art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji określającą skarżącemu zobowiązanie

w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł. Podać należy, że w dniu [...] grudnia 2011r. podatnik złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego dla samochodu osobowego marki Jaguar XF, numer nadwozia [...], rok produkcji 2009, pojemność silnika 4196 cm3, zakupionego za kwotę [...] USD

w Stanach Zjednoczonych i sprowadzonego do kraju za pośrednictwem Niemiec.

W deklaracji podatnik zadeklarował kwotę [...] zł podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego. Zdaniem organu, podatnik zaniżył podstawę opodatkowania, bowiem podana przez niego wartość ww. pojazdu ([...] zł) znacznie odbiega od wartości rynkowej podobnego pojazdu, natomiast w ocenie strony skarżącej brak jest podstaw do jej podważania.

W pierwszej kolejności podać należy, że zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Regułą zatem jest, stosownie do literalnego brzmienia tego przepisu, że podstawą opodatkowania jest wartość wynikająca z faktury sprzedaży samochodu. Jednak w celu ograniczenia częstych przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a, zgodnie

z którym w sytuacji, gdy wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności,

o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest zaś wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym,

w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.). Czyli art. 104 ust. 8 u.p.a. zobowiązuje właściwe organy do weryfikacji podanej przez podatnika w deklaracji podstawy opodatkowania.

Powyższa procedura powinna być jednak wdrażana wyjątkowo i tylko wtedy, gdy wskazana cena nabycia bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Zasadą bowiem jest, że podstawę opodatkowania stanowi kwota, którą podatnik jest zobowiązany zapłacić za ten samochód (art. 104

ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Podzielić należy stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 21 marca 2013 r. (sygn. akt I GSK 1399/11; dostępny

w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA"), że nie jest prawidłowe działanie organu, który w każdej sprawie, nie bacząc na okoliczności, jako punkt wyjścia przyjmuje średnią wartość rynkową podobnego samochodu w kraju i do tej wartości porównuje cenę jaką zapłacił podatnik w kraju nabycia. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela i uznaje za własny także pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w wyroku

z dnia 14 września 2011r. (sygn. akt I GSK 245/10; CBOSA), że celem procedury określonej w art. 104 ust. 8 u.p.a (art. 82a poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym), nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych, jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. W szczególności jego celem nie jest przeciwdziałanie konkurencji i wprowadzaniu na rynek Polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków europejskich. Celem przepisu jest przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i zamierzonemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Cel ten pozwala osiągnąć tylko właściwe rozumienie użytego przez ustawodawcę określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Określenie "uzasadnionej przyczyny" pozwala na wytyczenie zakresu zastosowania procedur weryfikacyjnych przewidzianych omawianym przepisem. Kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. Czyli wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a.

W przypadku stwierdzenia, że odbiega ona znacznie od średniej wartości rynkowej danego samochodu osobowego, organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia z urzędu wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych

w kraju.

Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że proces weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego może przebiegać w dwóch etapach. W pierwszej kolejności, w razie powzięcia przez organy wątpliwości, podatnik jest zobowiązany do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny (podstawy opodatkowania) znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. W tej fazie postępowania inicjatywa dowodowa należy do podatnika, czyli powinien on przedstawić okoliczności uzasadniające podaną cenę. Obowiązkiem organu podatkowego jest zaś dokonanie ich oceny pod względem wiarygodności

i zasadności. Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy zaistniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania jaką jest cena podana przez podatnika, znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej pojazdu. Jak wielokrotnie podnoszono w orzecznictwie sądów administracyjnych, "uzasadniona przyczyna" niższej ceny pojazdu nie musi wiązać się wyłącznie z jego stanem technicznym (por. wyroki NSA: z 15 marca 2011r., I GSK 103/10; z 14 września 2011r., I GSK 245/10;

z 15 stycznia 2013r., I GSK 19/12 i I GSK 22/12). Stwierdzić należy, że zły stan techniczny pojazdu wpływa na jego cenę nie tylko poprzez konieczność uwzględnienia kosztów naprawy pojazdu, którą trzeba będzie przeprowadzić w kraju. Do notoriów należy wiedza, że poważne uszkodzenie samochodu powoduje, iż na wielu rynkach bogatych krajów Unii Europejskiej bądź też w USA pojazd taki osiąga bardzo niską cenę, gdyż w tamtych warunkach naprawa jest nieopłacalna. Ta okoliczność także należy do "uzasadnionych przyczyn", z powodu których podstawa opodatkowania, jaką jest cena, znacznie odbiega od średniej wartości samochodu w kraju (zob. wyrok NSA

z 21 marca 2013r., sygn. akt I GSK 1399/11;wyrok WSA w Warszawie z dnia

15 kwietnia 2015r. sygn. akt VIII SA/Wa 991/14; CBOSA).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że organ przeprowadzając we własnym zakresie postępowanie wymiarowe, powinien uwzględnić uwarunkowania rynku, na którym samochód osobowy został nabyty,

tj. w USA. Sąd zauważa, że w aktach administracyjnych znajduje się opinia sporządzona przez biegłego powołanego przez organ, z której wynika m.in., iż "Pojazd eksploatowany był w Kalifornii. Uległ tam uszkodzeniu polegającym na zniszczeniu elementów konstrukcyjnych nadwozia i został zakwalifikowany jako wrak (adnotacja SALVAGE). Na rynku amerykańskim ubezpieczyciele kwalifikują elementy konstrukcyjne nadwozia jako całość, co prowadzi do wymiany całego nadwozia, a tym samym koszt naprawy przewyższa 70% wartości pojazdu, co według prawa stanowego identyfikuje pojazd jako wrak. Na rynku amerykańskim zakłady naprawcze nie dysponują technologią naprawy na ramie naprawczej." Następnie biegły zawarł w opinii informacje o rynku i cenie wskazując, że "Rynek wtórny dla tego typu pojazdów jest rozwinięty. Cena uzależniona jest od lokalizacji przedmiotu transakcji. Jest to powodowane odrębnymi stanowymi regulacjami prawnymi i podatkowymi. Zatem określenie wartości bazowej zostało ustalone na podstawie kodu pocztowego ostatniej rejestracji pojazdu na terenie USA. Zgodnie z analizą rynku lokalnego przeprowadzoną w oparciu o portal internetowy clearbook.truecar.com, dla pojazdu Jaguar XF dla miasta Santa Monica Califomia dla pojazdu dwu letniego cena wynosi 32056 $ przy średniej cenie 35215 $."

Dalej biegły ustalił wartość rynkową przed szkodą podając, że "Ustalenie wartości przedmiotu wyceny oparte zostało o analizę rynku. Przyjęto wartość pojazdu dla miejsca zakupu dla pojazdu o porównywalnych parametrach równą 32000$." Po czym tenże biegły ustalił indywidualną wartość rynkową wraku stwierdzając, że ze względu na zakres uszkodzeń pojazdu przyjęto współczynnik korekcyjny wynoszący 0,4, stąd ustalono wartość wraku po tej korekcie w kwocie (32000x0,4) 12.800$. Ponadto ze względu na możliwość negocjacji ceny przyjęto współczynnik korekcyjny wynoszący 0,9 (12800x0,9) i ostatecznie ustalono wartość rynkową wraku w kwocie 11.500$.

Biegły skonstatował, że hipotetyczna wartość pojazdu w stanie uszkodzonym zawiera się w hipotetycznym przedziale 11.500$ -12.800$ (d.: k. 78-80 akt administracyjnych).

Z powyższej opinii wynika zatem, że cena podobnego pojazdu uszkodzonego kształtowała się na rynku amerykańskim w przedziale od 11.500 do 12.800 USD, co

w przeliczeniu – według kursu 3,3 zł – daje odpowiednio kwoty od 37.950 zł do 42.240 zł, przy średniej wielkości 40.095 zł. Podatnik natomiast w deklaracji zadeklarował podstawę opodatkowania w kwocie 32.150 zł (po przeliczeniu wg ww. kursu stanowi to -9.742 USD), czyli wyższą od ceny z umowy wynoszącej 6.100 USD. Odnosząc zatem wielkość zadeklarowanej podstawy opodatkowania przez podatnika do ceny średniej wyliczonej w oparciu o dane biegłego należy stwierdzić, że wprawdzie występuje różnica, jednakże nie ma ona charakteru znacznego. Przy cenie najniższej na rynku amerykańskim (11.500 USD) różnica do wartości zadeklarowanej wynosi 15 %, a przy cenie średniej (12.150 USD) 20%, zaś przy najwyższej (12.800 USD) – 24%. Nie są to zatem różnice znaczące.

Dyrektor wprawdzie na s. 7 zaskarżonej decyzji przywołał ww. fragment opinii biegłego powołanego przez organ, jednakże nie zajął wyraźnego stanowiska, dlaczego przyjął, że zadeklarowana przez podatnika kwota (32.150 zł, tj. 9.742 USD) rzeczywiście odbiega w sposób znaczący od cen na rynku amerykańskim uszkodzonego pojazdu (11.500-12.800 USD) i nie stanowi w realiach niniejszej sprawy "uzasadnionej przyczyny" w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a. oraz jaki wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy ma ta bezsporna jak się wydaje okoliczność. Organy podatkowe tym samym nie wykazały, że wystąpiły podstawy do weryfikowania deklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania. Naruszyły zatem przepisy postępowania, tj. art. 122,

art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p., w stopniu mającym istotny wpływ wynik rozpoznawanej sprawy. W konsekwencji, wobec podanych przez biegłego powołanego przez organ kwot podobnego pojazdu na rynku amerykańskim w wysokości choćby 11.500 USD, kwestionowanie zadeklarowanej wielkości odpowiadającej kwocie 9.742 USD należy ocenić jako niezasadne. W tej sytuacji doszło do naruszenia także przepisów prawa materialnego, tj. 104 ust. 8 i 9 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.p.a. poprzez stwierdzenie, że nie wystąpiła uzasadniona przyczyna różniąca wartość zadeklarowaną od średnich cen rynkowych.

Zdaniem Sądu, organy nie wykazały, że zadeklarowana przez skarżącego wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu uszkodzonego (okoliczność bezsporna) zakupionego w USA, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu na rynku nabycia. Nie wykazały, że wystąpiły przesłanki do weryfikowania deklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania. Nie uwzględniły okoliczności, że biegły powołany przez organ ustalił cenę samochodu podobnego na rynku amerykańskim w wysokości nieznacznie odbiegającej od zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania. Ustalenie z urzędu uzasadnionej przyczyny podanej ceny (np. w formie ekspertyzy - opinii rzeczoznawcy), powoduje konieczność zbadania przez organ wszechstronnego wpływu uszkodzenia na cenę pojazdu i to nie tylko przez konieczność odliczenia kosztów naprawy, ale także wzięcia pod uwagę spowodowanego uszkodzeniem spadku ceny na rynku nabycia. Celem uregulowania zawartego w przepisach art. 104 u.p.a. jest przeciwdziałanie oszustwom podatkowym (zaniżaniu podstawy opodatkowania). Nie mają one jednak za zadanie przeciwdziałać podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej na rynku amerykańskim, który ze względu na wysokie wymagania konsumenta amerykańskiego oferuje pojazdy uszkodzone po cenach niższych niż w kraju. Zatem nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej oraz automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i nie ma uzasadnionej przyczyny (zob. wyrok NSA z 21 marca 2013 r.,

I GSK 1399/11; CBOSA). W przedmiotowej sprawie z opinii biegłego, i to powołanego przez organ wynikają ceny pojazdów podobnych na rynku amerykańskim zbliżone do wartości podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez podatnika. W tym stanie sprawy zbędne jest ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów skargi.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c u.p.p.s.a., Sąd uwzględnił skargę. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 u.p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 490), na które złożyły się: uiszczony wpis od skargi (201 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (1.200 zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).

H. Adamczewska – Wasilewicz Z. Pietrasik E. Kruppik – Świetlicka