Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 118/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność decyzji I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek Sędziowie NSA Grażyna Danielec NSA Krystyna Kutzner spr Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi W. K. PPH " [...] " na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 23.11. 2005r, nr: [...] w przedmiocie klasyfikacji towaru celnego i wartości celnej I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] sierpnia 2005 r. Nr : [...] , II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 755 (siedemset pięćdziesiąt pięć ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] .06.2003 r. W. K. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą FPH "[...] " zgłosiła w Oddziale Celnym w [...] do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochód marki [...] , rok produkcji 1999 , przywieziony z Francji . Przedmiotowy pojazd został sklasyfikowany do kodu PCN 8704 21 99 0 tj. jako samochód ciężarowy. Do zgłoszenia celnego skarżąca dołączyła dokumenty, z których wynikało, że ww. pojazd jest samochodem ciężarowym, tj. zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu :technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...] .06.2003r. oraz wycenę nr [...] z [...] .06.2003r.

Zgodnie z deklaracją wartość celna została określona na kwotę [...] €.

Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny przystąpił do jego weryfikacji i w wyniku rewizji celnej stwierdził, że ww. pojazd posiadał m.in. dwa miejsca siedzące , przestrzeń tylna przystosowana była do przewozu ładunków i od części pasażerskiej była oddzielona kratą grodziową; w tylnej części pojazd posiadał szyby oraz drugą parę drzwi.

W związku z powyższymi ustaleniami Naczelnik Urzędu Celnego l w [...] decyzją z dnia [...] .08.2003 r nr [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej taryfikacji towaru oraz jego wartości celnej i orzekł , że zaimportowany przez skarżącą samochód należy klasyfikować do kodu PCN 8703 32 90 9 Taryfy celnej, a jego wartość celna wynosi [...] € .

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny wyjaśnił, że zgodnie z obowiązującymi przepisami do klasyfikacji towarowej importowanych towarów powołane zostały organy celne, które stosują przepisy celne. Nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej , wynika z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji prawnych (w tym przypadku ustawa - Prawo o ruchu drogowym - Dz. U. Nr 98, póz. 602 ze zmianami ), może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej Taryfy celnej i tym samym nie powinno mieć zastosowania w sprawach dotyczących wymiaru cła. Dla potrzeb celnych podstawą prawną wydawanych w tym zakresie decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, w tym dla potrzeb klasyfikacji taryfowej Taryfa celna, nawet wówczas, gdy dany towar, jak np. samochód traktowany był odmiennie w innych przepisach, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców.

Taryfa celna wyróżnia m. in. dwie , odrębne kategorie pojazdów: samochody osobowo — towarowe — kombi 8703 oraz pojazdy do transport towarowego zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo- towarowych - pozycja 8704.

W ocenie organu celnego zaimportowany samochód nie spełnia wymogów kodu PCN 8704 Taryfy celnej, gdyż tylna jego część była przeszklona oraz pojazd ten posiadał drugą parę drzwi w tylnej jego części.

W toku postępowania skarżąca przedłożyła dowód rejestracyjny pojazdu, który stwierdzał, iż zaimportowany samochód na terenie Francji był zarejestrowany jako samochód ciężarowy, a także ocenę techniczną, w której rzeczoznawca określa stopień uszkodzeń pojazdu w wysokości 9% .

Naczelnik Urzędu Celnego orzekł, że stan pojazdu uzasadniał jego klasyfikację do kodu PCN 8703 32 90 9 Taryfy celnej.

Organ celny w wyniku weryfikacji faktury nr [...] z dn. [...] .05.2003 r załączonej do zgłoszenia celnego , określającej wartość samochodu na kwotę [...] € oraz cen pojazdów używanych określonych w katalogu "Schwackeliste" uznał, że zadeklarowana przez skarżącą wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towarów, gdyż nie odpowiada ona rzeczywistej jego wartości. Użyty do weryfikacji wartości celnej katalog "Schwackeliste" wydawany przez "Eurotaxschwacke" Niemcy , w ocenie organu celnego , zawiera obiektywne średnie ceny nowych i używanych samochodów na reprezentatywnym dla Unii Europejskiej rynku niemieckim. W katalogu Schwackeliste nr 6/2003 podana średnia cena samochodu odpowiadającego typowi sprowadzonego pojazdu wynosi [...] € co stanowi kwotę znacznie wyższą od kwoty ujawnionej na ww. fakturze. Ta okoliczność uzasadniała odmowę przyjęcia zadeklarowanej wartości transakcyjnej.

Wartość celna dla zaimportowanego samochodu została ustalona metodą określoną w art.29 Kodeksu celnego zwaną " metodą ostatniej szansy". Podstawą wyceny zgodnie z tą metodą była wartość brutto samochodu odpowiadającego pojazdowi zaimportowanemu według katalogu "Eurotax" 6/2003 tj. kwota 38.300.00 PLN , którą następnie pomniejszono o podatek VAT, podatek akcyzowy , zwyczajową! marżę oraz o 9% z tytułu ubytków . Za wartość celną przedmiotowego samochodu organ celny przyjął kwotę [...] € na warunkach dostawy DDU [...].

Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpatrzeniu odwołania skarżącej decyzją z dnia [...].12.2003 r nr [...] uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części dotyczącej podstawy prawnej i w tym zakresie orzekł , a w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu celnego l w [...] .

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy stwierdzili , że w Taryfie celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87 od pozycji 8701 do 8705, do których klasyfikowane są następujące rodzaje pojazdów:

ciągniki (w tym ciągniki drogowe, rolnicze)

- pojazdy samochodowe do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą

- pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi

- pojazdy samochodowe do transportu towarowego

- pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia.

O wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia.

Dyrektor Izby Celnej w [...] wyjaśnił, że do pozycji 8703 Taryfy celne -zgodnie z jej brzmieniem - klasyfikuje się samochody i inne pojazdy mechaniczna przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zgodnie z 'Wyjaśnieniami do Taryfy celnej " pozycja 8703 obejmuje również samochody osobowo-towarowe.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że dokumenty rejestracyjne oraz opinie rzeczoznawców przedstawione przez skarżącą w toku postępowania nie obligują organów celnych do zaklasyfikowania przedmiotowego pojazdu jako ciężarowego

gdyż taryfikacja towarów dla celów postępowania celnego oparta jest na Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego PCN. Wynika to z art. 13 § 5 Kodeksu celnego, który jako przepis szczególny ma pierwszeństwo w zastosowaniu przed wszystkimi innymi regulacjami dotyczącymi tej kwestii.

Zgodnie z "Wyjaśnieniami do Taryfy celnej" dwie wersje pojazdów do transportu towarowego zbudowanych na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych (kombi) zostały zdefiniowane :

- wersja l - pojazdy, w produkcji których wykorzystywana jest cała bryła nadwozia samochodu osobowo-towarowego (kombi), przy czym w odróżnieniu od wersji pierwotnej (bazowej), tylna część pojazdu (za fotelem kierowcy) nie jest wyposażona w drugi rząd siedzeń , ani ozdobną tapicerkę, nie jest przeszklona oraz nie zawiera drugiej pary bocznych drzwi;

|- wersja II - pojazdy, które mają przejętą" bez większych zmian przednią część Dojazdu w wersji osobowej, natomiast tylna dobudowana jest dla potrzeb przewozu towarów, stanowiąc zamkniętą jednolitą metalową skrzynię nadwozia lub typu pick-up " nakrywaną plandeką bądź osłoną z tworzywa sztucznego.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej przedmiotowy pojazd nie spełnia powyższych wymogów (ani wersji l ani wersji II).

Zgodnie z treścią komentarza zawartych w "Wyjaśnieniach do Taryfy celnej" zmiana przeznaczenia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych i przystosowanie ich do celów użytkowych (ciężarowych), dotyczy pojazdów z fabryczną przebudową ich tylnej części. Pojęcie "fabrycznej przebudowy" odnosi się do pojazdów w ich pierwotnej wersji, w jakiej opuszczają wytwórnię, w chwili zakończenia pełnego procesu-produkcyjnego i przejęcia pojazdu przez użytkownika, otrzymującego gwarancję producenta.

W odróżnieniu od przepisów o ruchu drogowym, w Taryfie celnej wyróżnia m.in. dwie następujące, odrębne kategorie pojazdów:

samochody osobowo-towarowe (kombi) - pozycja 8703

pojazdy do transportu towarowego zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych (kombi) - pozycja 8704

Z kolei dla potrzeb homologacji ww. auta definiowane są w jednej grupie, jako pojazdy wielozadaniowe "przeznaczone do przewozu osób i ładunków w tym samym nadwoziu" ( § 4 załącznika nr 2 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 7 października 1999r. w sprawie homologacji pojazdów - Dz.U. Nr 91, 3óz. 1039 ze zmianami).

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił , że w związku z powyższym mogą pojawić się różnice przy ustalaniu kategorii pojazdów dla potrzeb stosowania przepisów prawa celnego (stosowany kod PCN) oraz w odniesieniu do przepisów o ruchu drogowym kwestia homologacji, rejestracji itp.). Pomimo tych rozbieżności, w obydwu przypadkach istnieją analogie w sposobie ustalania liczby miejsc siedzących pojazdu, gdzie decydującą w tym względzie jest obecność kotwiczeń tych miejsc. Aby uznać miejsce Biedzące za niedostępne dla użytkownika, "jego kotwiczenia powinny być przez producenta pojazdu zaspawane lub osłonięte pokrywami niemożliwymi do usunięcia za pomocą normalnie dostępnych narzędzi".

Pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania powyższych wyr nie spełnia, gdyż został wyprodukowany jako samochód osobowy , a następnie zmodernizowany.

Dyrektor Izby Celnej odnosząc się do przedłożonego przez skarżącą dokumentu "[...] " stwierdził, że jest to zaświadczenie , a nie wyciąg z homologacji którym francuska firma +[...] Wydział Leasingów i Wynajmu [...] poświadcza, że przedmiotowy pojazd został przerobiony z samochodu osobowego na samochód dostawczy [...]. Dokument ten poświadcza więc, iż w wersji pierwotnej pojazd wyprodukowany został jako osobowy.

Z kolei z tłumaczenia załączonej faktury nr [...] z dnia [...] .01.2003r. że Koncesjonowany Zakład [...], Rej. Handl: [...] sprzedał kupującemu [...] w dniu [...].01.99r. samochód marki [...], typ pojazdu [...], o numerach i parametrach technicznych zgodnych ze zgłoszeniem celnym SAD nr j. w

Powyższe dowody tj. faktura i zaświadczenie nie stanowią - w ocenie odwoławczego - dowodu w sensie homologacji producenta. Fakt , że przedmiotowy samochód został zarejestrowany po raz pierwszy jako ciężarówka nie przekonuje o tym iż w momencie zakończenia pełnego procesu produkcyjnego pojazd ten opuścił wytwórnię w wersji ciężarowej. Pojęcie "fabrycznej przebudowy" odnosi się do pojazdów ich pierwotnej wersji, w jakiej opuszczają wytwórnię . W dokumencie rejestracyjnym Immatriculation nr [...] [...] z dnia [...].05.2003r. Ministerstwo Transportu Francji potwierdziło rodzaj nadwozia tego pojazdu jako " pochodne same osobowego" ; również wycena nr [...] z dnia [...] .06.2003r., przedł organowi celnemu, określała rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy "na osobowego", a dalej jako minivan 5- drzwiowy.

Powyższe fakty - w ocenie Dyrektora Izby Celnej - potwierdzają, iż dokonana modernizacja pojazdu , w świetle wyżej powołanych przepisów prawa celnego zmieniła na trwałe jego przeznaczenia do transportu towarowego. Uzyskane pojeździe większej przestrzeni bagażowej, poprzez demontaż kilku siedzeń ( z 5 siedzeń na 2) i zamontowanie przegrody zabezpieczającej, nie przesądza o kategorii tego pojazdu, ponieważ zgodnie z nomenklaturą towarową Taryfy celnej zachowuje on status samochodu osobowo - towarowego. Organ celny dokom, klasyfikacji taryfowej towaru w pierwszej kolejności winien wziąć pod przesłanki wynikające z Taryfy celnej , przy czym wiążący jest tutaj art 85 § Kodeksu celnego, czyli stan towaru z dnia zgłoszenia celnego. W wyniku rewizji stwierdzono, iż tylna część w/w pojazdu jest przeszklona i zawiera drugą parę Przedmiotowy pojazd w chwili dokonywania zgłoszenia celnego spełniał w pozwalające na zaklasyfikowanie go w pozycji 8703 Taryfy celnej.

Organ odwoławczy podniósł również , że zadeklarowany przez skarżącą polu 33 zgłoszenia celnego kod towaru 8704 21 39 O jest nieprawidłowy również i z tego względu , iż jest on właściwy dla pojazdów samochodowych do transportu; towarowego, o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton, z silnikiem o zapłonie; samoczynnym (wysokoprężnym) o pojemności skokowej powyżej 2500 cm³, używanych, podczas gdy zgłoszony pojazd posiadał silnik o pojemności skokowej 1870 cm3.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się również do kwestii podstawy prawnej decyzji pierwszoinstancyjnej, co jednak nie jest przedmiotem zarzutów skargi.

W dniu [...].06.2005 r skarżąca wniosła pismo zatytułowane "Zażalenie" , w którym m.in. wniosła o zmianę w trybie nadzwyczajnym art.155 Kodeksu postępowania administracyjnego decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].12.2003r, nr [...] i uznanie zgłoszenia celnego z dnia [...] .06.2003r, nr [...] za prawidłowe w całości, w tym o uznanie przedmiotowego pojazdu za samochód ciężarowy taryfikowany do kodu PCN 8704 21 99 0.

Skarżąca zarzuciła naruszenie art.13 Kodeksu celnego w związku z §1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, poprzez uznanie samochodu marki [...] z homologacją ciężarową za pojazd kwalifikowany do kodu PCN 8703 32 90 9 właściwego dla samochodów osobowych. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca przytoczyła fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...].07.2004r., sygnatura akt: [...], według którego "świadectwo homologacji samochodu ma wagę dokumentu urzędowego w postępowaniu celnym obejmującym klasyfikację tego samochodu według nomenklatury towarowej taryfy celnej".

Ponadto , w ocenie skarżącej Dyrektor Izby Celnej naruszył art.120, art.121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie mocy dowodowej świadectwu homologacji producenta i uznał , iż dla potrzeb klasyfikacji taryfowej towaru wiążące i wystarczające są postanowienia dotyczące " nomenklatury taryfowej Taryfy celnej.

Dyrektor Izby Celnej w [...] , działając na podstawie art. 262 i art. 2651 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne decyzją z dnia [...].08.2005 r odmówił zmiany swojej decyzji z dnia [...] .12.2003r., nr [...] Organ celny wyjaśnił , że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie mają przepisy proceduralne zawarte w Kodeksie celnym oraz w dziale IV Ordynacji podatkowej, natomiast nie mają zastosowania przepisy Kodeksu postępowania, administracyjnego , w tym wskazany art.155 tej ustawy.

Mając na uwadze treść wniosku , intencje skarżącej oraz brzmienie art.155 Kodeksu postępowania administracyjnego, Dyrektor Izby Celnej w [...] rozpatrzył złożony wniosek w oparciu o art.2651 Kodeksu celnego oraz o stosowne regulacje Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art.2651 Kodeksu celnego, decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

O zakwalifikowaniu spornego samochodu do kodu PCN 8703 , zamiast do kodu PCN 8704 Taryfy celnej - zdaniem Dyrektor Izby Celnej - zadecydowały rozwiązania prawa celnego . Wydając decyzje z dnia 18.12.2003 r organ celny powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych , zgodnie z którym "do klasyfikacji taryfowej zostały powołane organy celne, dla potrzeb celnych zaś podstawą prawną wydawanych w tym zakresie decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, w tym potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej Taryfy celnej, nawet wtedy, gdyby dany towar traktowany był odmienne w innych przepisach, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców.

Powołany przez skarżącą wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22.07.2004r. , sygn.akt GSK 3561/04 wskazuje na szczególną moc dowodową świadectwa homologacji pojazdu samochodowego jako dokumentu urzędowego, o którym mowa w art.194 Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie skarżąca przedstawiła wprawdzie, pomimo wezwania organu celnego pierwszej instancji (pismo z dnia 12.06.2003r), świadectwa homologacji spornego pojazdu. Do zgłoszenia celnego dołączono jednak dowód rejestracyjny oraz inne wymienione już wcześniej dokumenty dotyczące rodzaju, stanu i wartości samochodu.

Dokumentem urzędowym, który znajduje się w aktach niniejszej sprawy i dotyczy spornego pojazdu, jest dowód rejestracyjny z dnia [...] .05.2003r. wystawiony przez Prefekturę Departamentu Seine Saint Denis we Francji. Jak wynika z treści dowodu, rodzaj pojazdu określono jako "samochód ciężarowy mały / dostawczy", rodzaj nadwozia zaś określono jako "pochodne samochodu osobowego". Oznaczenia potwierdzone zostały także w dokumentach odnoszących się do stanu pojazdu z przyjęcia zgłoszenia celnego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu szczególności zaś w wycenie rzeczoznawcy z dnia 05.06.2003r. ("Rodzaj samochód ciężarowy (na bazie osobowego)").

Skarżąca nie dostarczyła świadectwa homologacji organowi celnemu , a za nieuzasadniony należy uznać zarzut odmowy mocy dowodowej takiemu świadectwu. Już w decyzji z dnia [...] .12.2003r. podkreślono, że dokument ".Attestion" ani żaden inny dokument znajdujący się w aktach sprawy, nie jest świadectwem homologacji.

W decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] .12.2003r kwestionowano treści przedłożonych dokumentów , ani ich nie odrzucono, potraktowano je jako punkt wyjścia dla ustalenia i potwierdzenia rodzaju wprowadzonego na polski obszar celny z punktu widzenia przepisów prawa celnego

Za nieuzasadnione organ celny uznał również zarzuty skarżącej naruszenia organ celny zasad postępowania celnego, o których mowa w art.120, art.121 i art. Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej w [...] oparł się w swoich ustaleniach nie tylko na treści Taryfy celnej, lecz także na Wyjaśnieniach do Taryfy celnej oraz informacjach zawartych w dokumentach dostarczonych przez skarżącą. Przyjęcie innego niż zadeklarowany kodu Taryfy celnej zostało wszechstronnie i wyczerpująco uzasadnione przez organ celny; on sam zaś, działał na podstawie przepisów obowiązującego prawa, w sposób budzący zaufanie do obywatela oraz wyjaśnił wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie.

Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie , które Dyrektor Izby Celnej rozpatrzył decyzją z dnia 23.11.2005 r utrzymującą swoją decyzję w mocy . W jej uzasadnieniu organ odwoławczy powtórzył dotychczasową argumentację.

Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której skarżąca zarzuciła naruszenie :

art. 253 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie w prowadzonym postępowaniu tego przepisu, a zastosowanie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego będącego nieobowiązującą normą prawną, co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania,

art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. z 2004 r., Nr 68, póz. 623 ze zm.) poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawo, stosuje się przepisy proceduralne obowiązujące w chwili powstania długu celnego,

art. 253 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 23.11.2005 r., znak: [...] sprzeciwiają się przepisy szczególne Kodeksu Celnego , co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania,

art. 120, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uznanie wagi dokumentu urzędowego w postaci dowodu rejestracyjnego pojazdu wystawionego przez Prefekturę Departamentu Seine Saint Denis we Francji,

art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji , wydanej pomimo braku wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego i wobec błędnej oceny dowodów przedstawionych przez skarżącą, co doprowadziło do ustalenia stanu faktycznego niezgodnego z prawdą materialną w szczególności zaświadczenia z firmy [...] Wydział Leassingów i Wynajmu [...] , dołączonej do zaświadczenia faktury zakupu z Koncesjonowanego Zakładu [...] , wyceny pojazdu z dnia [...].06.2005 r.

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji podważającej zaufanie obywateli do organów celnych, utrwalającej niejednolitość praktyki organów celnych.

Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...]z dnia 23.11.2005 r., znak: [...] i poprzedzającej jej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].08.2005r, [...] , jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa, ewentualnie w przypadku nie podzielenia tego zarzutu o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] .11.2005 r., znak: [...] i poprzedzającej jej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] .08.2005r, [...] .

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła , że Dyrektor Izby Celnej w [...] w decyzji z dnia [...] .08.2005 r., znak: [...] odmówił zmiany Decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] .12.2003 r., nr [...] . Jako podstawę prawną organ celny wskazał art. 262 oraz art. 2651 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne. Tymczasem zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne, przepisy dotychczasowe tj. ustawę z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Di U. Nr 23, póz. 117 ze zm.) stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. W ocenie skarżącej , zgodnie z piśmiennictwem należy stwierdzę iż "za przepisy dotychczasowe" należałoby uznać tylko i wyłącznie przepisy prawa materialnego zawarte w Kodeksie celnym i wydane na jego podstawie rozporządzenia [...] Gdyby organ celny potraktował jako "przepisy dotychczasowe" także przepisy proceduralne Kodeksu celnego i zastosował je, to mielibyśmy do czynienia z naruszeniem prawa polegającym na zastosowaniu nieobowiązującej normy prawnej (A. Ossowski, artykuł, Rzeczpospolita, 2004/5/11 -t. l.

Przeciwna interpretacja byłaby również sprzeczna z istotą instytucji nadzwyczajnego trybu postępowania administracyjnego , jakim jest uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawo. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.04.2004 r., sygn.akt GSK 7/04 LEX nr 150823 stwierdził, że .do spraw wszczętych w trybie nadzwyczajnym, jako nowych w stosunku do spraw już wcześniej zakończonych w zwyczajnym postępowaniu administracyjnym, należy stosować aktualny stan prawny, chyba że z istoty przepisów o wznowieniu postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji wynika konieczność oceny jej legalności według unormowań obowiązujących w dacie jej wydania." W ocenie skarżącej nie ma więc wątpliwości, iż organ celny winien zastosować art. 73 § 1 ustawy z dnia 19 marca 20041 Prawo celne (Dz. U. z 2004 r., Nr 68, póz. 622) oraz art. 253 a § 1 Ordynacji podatkowy Zgodnie z brzmieniem ostatniego z tych przepisów decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Dyrektor Izby Celnej w decyzji z dnia 23. 11. 2005 r. utrzymując w mocy swoją decyzję z dnia [...] .08.2005 r. wskazał, iż uchyleniu Decyzji Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] .12.2003 r. sprzeciwiają się przepisy szczególne ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny. W ocenie skarżącej stanowisko to jest błędne z trzech powodów.

Po pierwsze "Przesłanką negatywną wzruszenia decyzji ostatecznej jest zakaz wzruszenia decyzji ostatecznej zawarty w przepisach odrębnych, do których w nim odsyła. Organ nie wskazał takiego zakazu wzruszenia decyzji ostatecznej.

Po drugie w uzasadnieniu decyzji organ celny napisał: " W ocenie jednak Dyrektor Izby Celnej, aby można było uchylić decyzję w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego, nie wystarczy spełnienie którejkolwiek z przesłanek w tym przepisie wskazanych, Aby decyzja mogła być uchylona lub zmieniona koniecznym jest łączne spełnienie przesłanek , o których mowa w tym przepisie tj: zgodność z przepisami szczególnymi ważny interes strony lub interes publiczny. Jako, że organ celny doszedł przekonania, iż uchylenie lub zmiana decyzji z dnia [...] .12.2003 r spowodowałaby uchylenie przepisów szczególnych , tj. przepisów prawa celnego , tym sam bezprzedmiotowe okazało się badanie pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie. Organ celny nie wskazał , naruszenie jakiego przepisu spowoduje uchylenie lub zmiana Decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] .12.2003 r., nr [...] i na czym ono ma polegać.

Po trzecie w ocenie skarżącej, w rozpatrywanej sprawie organ mógłby jedynie ewentualnie rozpatrywać zgodność uchylenia lub zmiany decyzji z przepisami ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne.

Niezależnie od powyższego zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej została wydana z rażącym naruszeniem prawa procesowego i materialnego , w szczególności art. 120 i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uznanie wagi dokumentu urzędowego w postaci dowodu rejestracyjnego pojazdu wystawionego przez Prefekturę Departamentu Seine Saint Denis we Francji. Skarżąca powtórzyła argumentację , iż decyzje o zarejestrowaniu samochodu ciężarowego, stanowiące dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § l Ordynacji podatkowej, są dowodem tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Rozstrzygnięcia organu celnego nie zawierają żadnej informacji, że przeprowadzono dowód podważający wiarygodność dokumentu urzędowego. Decyzja Dyrektora Izby Celnej została więc podjęta z naruszeniem treści art. 120 i art. 194 §1 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcia te są sprzeczne z pozostałymi dowodami przedstawionymi przez skarżącą w toku postępowania , na okoliczność iż przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Sprowadzony przez skarżącą pojazd został przerobiony z samochodu osobowego na samochód ciężarowy i jako taki został wprowadzony na rynek i tak też zarejestrowany po raz pierwszy. Owo słowo przerobiony oznacza faktycznie więc "fabryczną przebudowę", o której mowa w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnosząc się do zarzutu naruszenie art. 253 a § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez niezastosowanie go w postępowaniu, a zastosowanie art. 2651 § 1 Kodeksu Celnego, będącego nieobowiązującą normą prawną, organ celny stwierdził, że brzmienie ww. art.2651 § 1 Kodeksu celnego jest zbieżne z brzmieniem przepisu zawartym w art. 253 a § 1 Ordynacji podatkowej , co oznacza , że wynik postępowania prowadzonego w przedmiotowej sprawie przez organ celny na podstawie Ordynacji Podatkowej nie byłby inny. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej uchylenie lub zmiana decyzji z [...].12.2003r. nr j.w spowodowałoby naruszenie przepisów szczególnych tj. przepisów celnego, dlatego bezprzedmiotowe stało się badanie pozostałych przesłanek wskazanych w przepisie tj. interesu publicznego lub ważnego interesu strony.

Z kolei odnosząc się do zarzutów dotyczących art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne, iż zawarte w ww. przepisie pojęcie przepisy dotychczasowe" dotyczy tylko przepisów prawa materialnego zawartych w Kodeksie celnym i wydanych na jego rozporządzeń , a ponadto , że zastosowanie pojęcia przepisy dotychczasowe" do przepisów proceduralnych Kodeksu celnego, spowodowałoby naruszenie polegające na zastosowaniu nieobowiązującej normy prawnej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że we wskazanym art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004r. w pojęciu "przepisy dotychczasowe" brak jest rozróżnienia na przepisy materialnego i przepisy prawa proceduralnego. Skoro tak, należało przyjąć, że pojęcie przepisy dotychczasowe" dotyczy zarówno przepisów materialnych jak proceduralnych, tym samym zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 265 §1 Kodeksu Celnego było zasadne i zgodne z prawem.

Za bezpodstawny organ celny uznał zarzut skarżącej dotyczący art. 253 a § 1J Ordynacji Podatkowej. Powołany w skardze przepis nie ma zastosowania w niniejszej: sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodności prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo zakresie wskazanym w art.145§1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Dz 2002 r Nr 153, poz.1270i

Z kolei art. 134 § 1 w/w ustawy stanowi , że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znak zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z 25.02.2004 r, syg.akt III S.A. 1456/02 , Lex nr 113588 ).

W pierwszej kolejności należy rozważyć , w oparciu o jakie przepisy należało rozstrzygnąć " zażalenie" skarżącej z dnia [...] .06.2005 , w którym wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].12.2003 r oraz poprzedzającej ją decyzją Naczelnika Urzędu Celnego l w [...] . Dyrektor Izby Celnej rozpatrzył "zażalenie" na podstawie art.2651 § 1 Kodeksu celnego w związku z art.26 w» ustawy z dnia 19.03.2004 r - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne Art.26 ww. ustawy brzmi : " przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego , jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczypospolitą członkostwa w Unii Europejskiej". Ustawodawca dopuści możliwość stosowania przepisów dotychczasowych , ale wyłącznie w odniesieniu do spraw dotyczących długu celnego , który powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczypospolita członkostwa w Unii Europejskiej . Z brzmienia przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika , że omawiany przepis odnosi się wyłącznie do spraw dotyczących wyłącznie długu celnego , niezależnie od koniczności spełnienia pozostałych przesłanek. A zatem rozważenia wymaga , czy rozpatrywana sprawa dotyczy długu celnego .

W dacie przyjęcia zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącą obowiązywała dla samochodów objętych kodem PC N 8703 i 8704 0% stawka celna Oznacza to , że dług celny nie powstał, bowiem , zgodnie z definicją długu celnego zawartą w art.3 § 1 pkt.2 Kodeksu celnego , jest to powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych ( dług celny w przywozie ) lub należności celnych wywozowych ( dług celny w wyzie ) odnoszące się do towarów. Sformułowanie " obowiązek uiszczenia należności celnych " wskazuje , że chodzi o należności wyrażone w liczbach dodatnich , powyżej zera. Przy stawce celnej 0% właściwej dla samochodów objętych wskazanymi pozycjami Taryfy celnej należności celne przywozowe zawsze będą wynosić [...] PLN , a zatem dług celny nie powstał.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy , że na samochodzie objętym zgłoszeniem celnym dokonanym przez skarżącą nie ciążyły należności celne przywozowe , a sprawa ta nie dotyczy długu celnego. Oznacza to , niezależnie od wszystkich pozostałych argumentów obu stron sporu , że " zażalenie" skarżącej złożone w dacie obowiązywania ustawy z dnia 19.03.2004 - Prawo celne (Dz.U.Nr 68, poz.622 ze zm.) nie mogło być rozpatrzone w oparciu o przepisy Kodeksu celnego , który był aktem nieobowiązującym od dnia 01.05.2004 r . Jak wyżej wykazano , w rozpatrywanej sprawie nie miał także zastosowania art.26 ustawy z dnia 19.03.2004 r - Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo celne (Dz.U.Nr 68, poz.623). Rozstrzyganie w oparciu o nieobowiązujący akt prawny , bez względu na trafność takiego rozstrzygnięcia , oznacza wydanie decyzji bez podstawy prawnej skutkujące jej nieważnością - art.247§1 pkt.2 Ordynacji podatkowej

" Zażalenie" skarżącej należało rozpatrzyć w oparciu o art.73 § 1 ww. ustawy Prawo celne , jeżeli chodzi i przepisy proceduralne , natomiast jeżeli chodzi o kwestię taryfikacji i wartości celnej - zastosowanie powinny mieć przepisy z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Odnosząc się do argumentacji skargi w zakresie taryfikacji przedmiotowego samochodu , Sąd w całości podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej jako zgodnej z prawem. W rozpatrywanej sprawie stan faktyczny nie jest sporny . Przedmiotem importu był samochód marki [...] , o danych opisanych w zgłoszeniu celnym oraz w decyzjach organów celnych , wyprodukowany we Francji jako samochód osobowy , a następnie pojazd ten został poddany przebudowie na samochód dostawczy [...] . Przebudowa została dokonana przed jego pierwszą rejestracją i przed wprowadzeniem samochodu do obrotu konsumenckiego.

Okolicznością sporną jest taryfikacja przedmiotowego samochodu według Taryfy celnej . Zgodzić należy się z twierdzeniem Dyrektora Izby Celnej , że sporny samochód został fabrycznie wyprodukowany jako pojazd osobowy, a proces

produkcyjny zakończył się w po opuszczeniu przez niego wytwórni ( pierwotna wersja ) będąc pojazdem w pełni sprawnym technicznie . Późniejsza przebudowa

samochodu i dostosowanie go do indywidualnych potrzeb konkretnego odbiorcy nie może być uznana za kolejny etap procesu produkcyjnego , a tym samym okoliczność ta nie mogła mieć wpływu na taryfikację przedmiotowego pojazdu do odpowiedniego kodu PCN Taryfy celnej. Powyższego stanowiska nie mogła również zmienić okoliczność podniesiona w skardze , że " fabryczna przebudowa" kończy się w chwili przejęcia pojazdu przez użytkownika . Przebudowa samochodu na terenie Francji , po opuszczeniu fabryki , nie może być uznana za kolejny etap procesu produkcyjnego . Interpretacja Opinii klasyfikacyjnej do Działu 87 Taryfy celnej , dokonana przez organy celne i szczegółowo omówiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz jego decyzji z dnia 18.12.2003 r jest zgodna z prawem .

Sąd nie podzielił natomiast stanowiska organów celnych w kwestii wartości celnej samochodu. Skarżąca mimo , iż wniosła o uznanie zgłoszenia celnego całości za prawidłowe , nie podniosła istotnych , z punktu widzenia tej kwestii argumentacji. Sąd w tym zakresie skorzystał zatem z uprawnień wynikających art.134 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru , która zgodnie z art.2ć Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany i celu przywozu na polski obszar celny.

Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawić przez zgłaszającego ( art.23 § 7 ).

Dopuszczalność wyeliminowania zasady określonej w art.23 § 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek : 1/ brak wiarygodne dokumentów lub brak samych dokumentów , 2/ wskazania przez organ przyczyn braku wiarygodności dokumentów .

W rozpatrywanej sprawie ograny celne zakwestionowały wartość transakcyjną zaimportowanego samochodu z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do wartości wynikającej z katalogu "Schwackeliste".

Stanowisko to jest nie zgodne z przytoczonym wyżej art.23 § 1 Kodeksu celnego zgodnie z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona należna . Ocena prawna zawarta w rozstrzygnięciach organów celnych budzi zastrzeżenia . Z uzasadnienia tych decyzji wynika , że rażąco niska cena pojazdu podana w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu , że cena zawarta w katalogu "Schwackeliste" różniła się od ceny deklarowanej przez skarżącego. Katalog ten . twierdzi Dyrektor Izby Celnej , "zawiera obiektywne średnie ceny nowych używanych samochodów na reprezentatywnym dla krajów Unii Europejskiej obszarze Niemiec... " . Wynika z tego , że Dyrektor Izby Celnej w Krakowie utożsamia wartość celną samochodu z jego wartością rynkową rozumianą jako "cena unijna " . Rzeczą powszechnie wiadomą jest, że nie istnieje jedna cena samochodu obowiązująca we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Z wyjaśnień do katalogi! "Schwackeliste" pod hasłem "Notowanie" wynika, , że wartości pojazdów używanych wymienione w tym katalogu określane są jako "notowania" i są one wynikiem przeprowadzanej na całym terenie Niemiec ciągłej obserwacji rynku. Nie ma zatem wątpliwości , że dane zawarte w tym katalogu odnoszą się wyłącznie do obowiązujących na rynku niemieckim . W rozpatrywanej sprawie pojazd został zakupiony we Francji , a zatem materiałem porównawczym dla oceny wiarygodności zadeklarowanej wartości transakcyjnej nie mogły być ceny obowiązujące w Niemczech.

Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalne wtedy , gdy okaże się że była ona rażąco niska . Stwierdzenie , że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z innymi cenami. Ustalenie tych "innych" cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy . Organ celny musi wykazać , że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym .

Niedopuszczalne jest ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami samochodów podobnych obowiązującymi na rynkach innych krajów , niż kraj eksportu . Weryfikacja zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji, aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym.

Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego .

W rozpatrywanej sprawie nie przeprowadzono żadnego postępowania na okoliczność ustalenia cen obowiązujących w miejscu zawarcia przez skarżącą transakcji kupna samochodu .W związku z powyższym organ celny powinien przeprowadzić w tym zakresie stosowne postępowanie . Dopiero wtedy , gdy organ celny stwierdzi, że istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru , ustala tę wartość w oparciu o jedną z metod określonych w art.25 - 29 Kodeksu celnego, zgodnie z wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej.

Sąd podzielił stanowisko organów celnych , iż właściwą metodą ustalania wartości celnej dla pojazdów używanych jest metoda określona w art.29 Kodeksu celnego , ale - jak wyżej podkreślono - wcześniej organy te muszą skutecznie podważyć wartość celną zadeklarowaną.

Uznając , że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) - orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.152 w/w ustawy Sąd orzekł , że określone w pkt.1 wyroku rozstrzygnięcia organów celnych nie podlegają wykonaniu , co oznacza , iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku , mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny.

Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.