Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 890/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-08-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3  ust. 1,  art. 100 ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka- sprawozdawca, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Anna Kruś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2013 r. w Wydziale I sprawy ze skargi K.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 29 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia 10 stycznia 2013 r. nr [...], na podstawie której określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...] w kwocie 312,00 zł.

W trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego ustalono, że skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod firmą K.C. "A." nabył na terenie państw Unii Europejskiej 613 samochodów w latach 2008 - 2010, w tym w 2010 r. na terenie F. samochód marki [...] nr nadwozia [...], rok produkcji 2008, za kwotę 2.480,30 euro.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ pierwszej instancji uznał, że strona dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ podatkowy wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), dalej u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, z późn. zm.: Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Definicję samochodu osobowego ustawodawca zawarł w art. 100 ust. 4 u.p.a., który stanowi, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie

z przepisami o ruchu drogowym. Pozycja 8703 obejmuje "Pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Według organu podatkowego samochód nabyty przez podatnika przeznaczony był zasadniczo do przewozu osób i spełniał kryteria niezbędne do klasyfikowania go do pozycji CN 8703, co ustalono m. in. w trakcie oględzin pojazdu przeprowadzonych

w dniu 22 października 2012 r. Przestrzeń pasażerska samochodu składa się z dwóch przednich siedzeń (dla pasażera i kierowcy). Pojazd posiada dwoje drzwi i klapę bagażnika. Siedzenia przednie wyposażone są w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Samochód posiada dwie poduszki powietrzne. Siedzenie pasażera posiada uchylne oparcie, typowe dla pojazdów trzydrzwiowych z tylną kanapą dla pasażerów. Za siedzeniami przednimi znajduje się metalowy sztywny panel, mocowany do ścian bocznych i podłogi za pomocą śrub. Z tyłu pojazdu znajdują się okna wzdłuż dwóch ścian bocznych. W tylnej części pojazdu znajdują się zaślepione górne uchwyty dla pasażerów oraz stałe punkty kotwiące do zainstalowania tylnych siedzeń. Nie stwierdzono oryginalnych punktów kotwiących dla montażu pasów bezpieczeństwa. Za metalowym panelem znajduje się płaska metalowa podłoga. Bagażnik oświetlony jest lampką z lewej strony. Wzdłuż tylnych okien znajdują się plastikowe prowadnice dla wewnętrznej klapy bagażnika. Tapicerka podsufitki jest jednakowa na całej długości. Tylne drzwi są oszklone i otwierane do góry.

Organ podatkowy stwierdził, że zmiany dokonane w samochodzie (nawet fabrycznie), umożliwiające zarejestrowanie go jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pojazdu i nie pozbawiły go elementów charakterystycznych dla samochodów osobowych. Ponadto w sposób prosty i łatwy można odwrócić charakter zmian dokonanych w spornym pojeździe. Nie są wiążące dla organów podatkowych dla celów klasyfikacji pojazdu francuskie i polskie dowody rejestracyjne oraz pismo B. z dnia 14 czerwca 2012 r., w którym podano że pojazd w momencie wyprodukowania miał przeznaczenie ciężarowe. Bez wątpienia samochód ma nadwozie samochodu osobowego, co potwierdza również zapis we francuskim dowodzie rejestracyjnym.

Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił podstawę opodatkowania

w wysokości 10.071,00 zł (2.480,30 euro według kursu z dnia 14 lipca 2010 r. – 4,0605 zł) i określił podatek w wysokości 312,00 zł według stawki 3,1 %.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego, zarzucając naruszenie:

- art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez określenie wysokości podatku akcyzowego od samochodu ciężarowego, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,

- art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez ustalenie podstawy opodatkowania w sposób sprzeczny z tym przepisem,

- art. 122 w związku z art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezebranie pełnego materiału dowodowego, a także nierozpatrzenie zebranego materiału

i w rezultacie niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy,

- art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz pominięcie bez uzasadnienia części dowodów.

Według strony samochód winien być klasyfikowany do pozycji CN 8704. Jest to pojazd typu VAN, trzydrzwiowy, z pojedynczą dwuosobową kabiną, odgrodzoną przez konstruktora trwałą, fabryczną ścianą grodziową, zamontowaną przez producenta na stałe z użyciem śrub patentowych o zwiększonej wytrzymałości wzmacnianych dodatkowo klejem konstrukcyjnym. W tylnej części nie posiada okien, co nie zostało odnotowane w trakcie oględzin. Przeszklone otwory pełnią bowiem tylko funkcję oświetleniową. W tylnej części nadwozia nie występują mocowania kanapy pasażerskiej oraz mocowania pasów bezpieczeństwa. Nie jest możliwe składanie oparcia fotela pasażera. Ładowność towarów wynosi 400 kg, natomiast ciężar pasażerów tylko 150 kg. Samochód ma niski standard wykończenia. Ciężarowe przeznaczenie samochodu wynika z dokumentu homologacji oraz z dokumentów rejestracyjnych, które zostały przez organ podatkowy pominięte. Natomiast zmiana przeznaczenia samochodu wymaga narzędzi stosowanych przez producenta. Według strony organ podatkowy nie uwzględnił również przeróbek dokonanych przez obecnego właściciela samochodu.

Organ drugiej instancji, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, stwierdził że stan faktyczny został ustalony w prawidłowy sposób, wyczerpująco zebrano materiał dowodowy, a przy ocenie zebranych dowodów nie naruszono granic swobodnej oceny dowodów, zatem organ pierwszej instancji nie naruszył art. 122, 187

i 191 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na twierdzenia zawarte w odwołaniu, organ odwoławczy zwrócił się do strony i obecnego właściciela samochodu o wskazanie zmian dokonanych w samochodzie po jego wewnątrzwspólnotowym nabyciu. Strona postępowania nie odpowiedziała na wezwanie organu, a obecny właściciel samochodu oświadczył, że nie dokonywał zmian po zakupie samochodu ani też nie zlecał zmian przed zakupem. Organ odwoławczy uznał więc, że stan samochodu z dnia oględzin odpowiada stanowi z dnia jego nabycia. Cechy konstrukcyjne pojazdu i jego wyposażenie wskazują, że pojazd pełni głównie funkcje pasażerskie. Organ odwoławczy potwierdził, że z tyłu pojazdu znajdują się okna, stałe punkty kotwiące do zainstalowania tylnych siedzeń, a siedzenie pasażera można uchylić do przodu. Natomiast kryterium ładowności dotyczyło pojazdów o podwójnej kabinie, a poza tym reguła ta została zniesiona na 28 sesji Komisji HS w 2001 r. Ponadto na klasyfikację samochodu nie wpływa fakt, że samochód został wyprodukowany jako samochód ciężarowy - pismo B. z dnia 14 czerwca 2012 r., ponieważ nie jest to dokument decydujący o klasyfikacji.

W skardze od powyższej decyzji strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 100 ust. 1 pkt 2 i art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. w związku z ich niewłaściwym zastosowaniem, naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezebranie i nierozpatrzenie pełnego materiału dowodowego i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy oraz naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i pominięcie części dowodów.

Strona wskazała, że jest to pojazd typu VAN, trzydrzwiowy, z pojedynczą dwuosobową kabiną, odgrodzoną przez konstruktora trwałą, fabryczną ścianą grodziową, zamontowaną przez producenta na stałe z użyciem śrub patentowych

o zwiększonej wytrzymałości wzmacnianych dodatkowo klejem konstrukcyjnym.

W tylnej części nie posiada typowych okien (brak funkcji otwierania). W tylnej części nadwozia nie występują mocowania kanapy pasażerskiej oraz mocowania pasów bezpieczeństwa. W ocenie organu podatkowego punkty mocowania kanapy pasażerskiej mają stanowić zawiasy metalowej pokrywy koła zapasowego. Nie jest możliwe składanie oparcia fotela pasażera, ponieważ homologacja na samochód ciężarowy nie dopuszcza rozkładania przednich foteli. Dopuszczalna ładowność wynosi 550 kg. Samochód posiada niski standard wykończenia, które nie dorównuje wyposażeniu ciągnika siodłowego. Cechy te upoważniają do zaliczenia samochodu do grupy pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów.

Strona zarzuciła, że organy podatkowe pominęły polskie i zagraniczne dokumenty rejestracyjne samochodu. Nie ustaliły również stanu pojazdu na moment wewnątrzwspólnotowego nabycia, ponieważ oględziny dokonano 3 lata później. Ponadto wskazała, że zabudowa ciężarowa powstaje fabrycznie i jest homologowana przez producenta, a jej demontażu nie przeprowadza się "w sposób prosty i łatwy". Pojazd można wyposażyć w elementy nie stosowane w fabryce, umożliwiające zamontowanie kanapy pasażerskiej, po dokonaniu zmian technologicznych. Organy podatkowe nie poczyniły też żadnych kroków w celu ustalenia przeznaczenia celnego tego pojazdu na terenie F.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy.

Spór pomiędzy stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki [...] w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez stronę skarżącą był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i winien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym i winien być klasyfikowany do kodu CN 8704.

Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, samochód nabyty przez skarżącego zarejestrowany został na terenie F. dnia 5 lutego 2008 r. jako samochód ciężarowy w nadwoziu samochodu osobowego z dwoma miejscami siedzącymi. Natomiast w dniu 15 lipca 2010 r. został zarejestrowany po raz pierwszy w kraju jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi.

Przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu. Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych oraz w przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy", użytego w ustawie o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się bowiem własną definicją "samochodu osobowego, zamieszczoną w art. 100 ust. 4. Zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad

o kodzie CN 8703 10 18. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym, to jedynie ta definicja ma istotny walor dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Powołana definicja "samochodu osobowego" odwołuje się do podanej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy

i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382,

z późn. zm.).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256

z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2,

t. 2, str. 382, z późn. zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną pozycja CN 8703 obejmuje Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionym w rozporządzeniu Rady nr 2658/87.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby,

natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu

i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających akcyzie. Jednakże, jeżeli głównym przeznaczeniem danego towaru jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych CN 8704 niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi).

W klasyfikacji towarów pomocne są noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy artykułu 9 paragraf 1 oraz artykułu 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87. W Polsce wyjaśnienia do Nomenklatury HS publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów. Zgodnie bowiem z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Korzystając z ustawowego upoważnienia Minister Finansów w załączniku do obwieszczenia z dnia

1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M. P. nr 86, poz. 880) ogłosił noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). W tomie IV sekcji XVII "Pojazdy, statki powietrzne, jednostki pływające oraz współdziałające urządzenia transportowe", w dziale 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" ujęto noty wyjaśniające do pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W wyjaśnieniach tych wskazano, że niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, tj. pojazdów mechanicznych do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą. Wskazano, że określenie "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703 są takie cechy jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Należy również podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. C- 486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów.

Na podstawie wyników oględzin samochodu, przeprowadzonych w dniu

22 października 2012 r. i załączonej dokumentacji fotograficznej można stwierdzić, że pojazd składa się z jednej zamkniętej przestrzeni przeznaczonej do przewozu pasażerów i towarów. Część towarowa oddzielona jest od części pasażerskiej metalowym panelem (do wysokości oparcia obu przednich siedzeń), mocowanym do ścian bocznych i podłogi za pomocą śrub. Za metalowym panelem znajduje się płaska metalowa podłoga. Część towarowa przykryta jest wewnętrzną klapą na wysokości dolnej krawędzi tylnych okien. Wzdłuż obu ścian bocznych znajdują się okna, również w tylnej części pojazdu. Także tylne drzwi są oszklone. Siedzenie pasażera posiada uchylne oparcie, typowe dla pojazdów trzydrzwiowych z tylną kanapą dla pasażerów.

W tylnej części pojazdu znajdują się zaślepione punkty na górne uchwyty dla pasażerów oraz stałe punkty kotwiące do zainstalowania tylnych siedzeń. Nie stwierdzono oryginalnych punktów kotwiących dla montażu pasów bezpieczeństwa. Tapicerka podsufitki jest jednakowa na całej długości.

Powyższe cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd dowodzą niezbicie, że nabyty przez stronę skarżącą samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i należy go zaklasyfikować do kodu CN 8703.

W ocenie Sądu, poczynione modyfikacje w nadwoziu samochodu osobowego (usunięcie tylnej kanapy, zamontowanie metalowego panela i wzmocnienie podłogi płytą metalową) nie spowodowały zmian konstrukcyjnych samochodu i nie pozbawiły go elementów charakterystycznych dla samochodów przeznaczonych do przewozu osób. Ponadto, jak słusznie zauważyły organy podatkowe, charakter dokonanych zmian jest prosty i łatwo odwracalny (mocowanie panela za pomocą śrub.). W momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochód wyposażony był też w stałe punkty kotwiące umożliwiające zainstalowanie siedzeń pasażerów w tylnej części samochodu.

Wbrew zarzutom skargi, że według organu podatkowego punkty mocowania kanapy pasażerskiej mają stanowić zawiasy metalowej pokrywy koła zapasowego, takie stwierdzenie nie wynika ani z protokołu oględzin ani też z treści decyzji organów podatkowych. Dla prawidłowej klasyfikacji nie ma też znaczenia brak możliwości otwierania tylnych okien w samochodzie. Tylne okna (otwierane lub nie otwierane) umieszczane są z uwagi na pasażerów podróżujących na tylnej kanapie, a nie z uwagi na przewożone towary. W zgromadzonym materiale dowodowym nie znajduje również potwierdzenia stanowisko skarżącego odnośnie braku możliwości odchylania do przodu siedzenia pasażera. Na załączonej do protokołu oględzin dokumentacji fotograficznej widoczny jest fotel pasażera odchylony do przodu oraz umożliwiający takie odchylenie uchwyt zamocowany na oparciu fotela pasażera. Jak zasadnie wskazały organy podatkowe, funkcja odchylania przedniego fotela umożliwia dostęp pasażerom do tylnej kanapy w trzydrzwiowych samochodach osobowych.

Wprawdzie strona zarzuca, że organy podatkowe ustaliły stan spornego samochodu na dzień dokonania oględzin, a nie na chwilę wewnątrzwspólnotowego nabycia, to jednak nie wskazuje, kiedy i jakie nastąpiły zmiany, istotne dla klasyfikacji samochodu w badanym pojeździe. Nabywca samochodu, w piśmie z dnia 8 kwietnia 2013 r., oświadczył że w samochodzie nie były dokonywane żadne zmiany w okresie między datą zakupu, tj. 14 lipca 2010 r. a datą oględzin w dniu 22 października 2012 r., jak również nie zlecał dokonania zmian przed zakupem samochodu.

Klasyfikacji pojazdu nie mogą zmienić zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu i dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j.: Dz. U.

z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 Prawa o ruchu drogowym. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym, które nie odwołują się do Nomenklatury scalonej. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy

o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej. Postanowienia Nomenklatury Scalonej nie odwołują się natomiast do homologacji pojazdu, jako przesłanki decydującej o klasyfikacji pojazdu.

Wskazywane przez skarżącego kryterium stosunku ładowności części towarowej i pasażerskiej dotyczyło pojazdów o podwójnej kabinie (np. typu pick up), a poza tym reguła ta została zniesiona. Wprowadzone do not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego na 22 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 1998 r. kryterium stosunku ładowności zostało usunięte w wyniku zmian do not wyjaśniających przyjętych na 28 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 2001 r. i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu (noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego w polskiej wersji językowej opublikowane zostały jako załącznik do powołanego wyżej obwieszczenia Ministra Finansów). Na marginesie należy zauważyć, że również noty wyjaśniające do HS do pozycji 8703 zaliczają pojazdy wielozadaniowe, które można wykorzystywać do transportu zarówno osób, jak i towarów.

Ponadto, jak słusznie stwierdziły organy podatkowe, samochód nabyty przez skarżącego nie spełnia warunków do zaklasyfikowania go do kodu CN 8704, wymienionych w notach wyjaśniających zawartych w powołanym wyżej obwieszczeniu Ministra Finansów.

Nieuzasadniony jest więc zarzut naruszenia art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., skoro skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Wbrew zarzutom skargi, brak jest podstaw prawnych do kontaktowania się przez polskie organy podatkowe z francuskimi organami celnymi, ponieważ krajowe organy podatkowe posiadają samodzielne uprawnienia do klasyfikacji pojazdów do odpowiedniego kodu CN.

Za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem organ podatkowy dokładnie ustalił stan faktyczny sprawy i uwzględnił całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,

w tym również wyjaśnienia skarżącego. Natomiast odmienna od skarżącego ocena materiału dowodowego, przy prawidłowo wyprowadzonych wnioskach przez organ podatkowy nie świadczy o pominięciu dowodów powoływanych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.