Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 20/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 180 par. 1 art. 187 par. 1 art. 191 art. 195 art. 199a art. 229
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi G.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997r. od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją ostateczną z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...] ustalającą G.G. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1997 r. w kwocie [...] od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzącego za źródeł nieujawnionych oraz umorzył postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy wskazał, że podstawę do wydania decyzji stanowiły ustalenia kontroli przeprowadzonej w zakresie dochodów G.G. i jej małżonka R.G. nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata 1996-2000, z której wynikało, że podatnicy w 1997 r. ponieśli wydatki w łącznej kwocie [...] w związku z prowadzeniem kwiaciarni "S", zakupem samochodu marki [...], założeniem lokaty w Banku [...] w S., opłaceniem podatku od nieruchomości, składkami na ubezpieczenie samochodów oraz na ubezpieczenie mieszkania, domu i kwiaciarni, wydatkami poniesionymi na energię elektryczną, czynszem za dzierżawę, telefon, wodę, gaz, za wywóz odpadów, a także w związku z kosztami bieżącego utrzymania 3-osobowej rodziny, które zostały przyjęte przez organ kontroli skarbowej na podstawie danych publikowanych przez Główny Urząd Statystyczny, a dysponowali środkami finansowymi w łącznej kwocie [...], które pochodziły z przychodów osiągniętych z tytułu prowadzonej przez G.G. działalności gospodarczej, ze sprzedaży samochodu marki [...] oraz z tytułu likwidacji lokaty w Banku [...] S.A. Ponadto, organ wskazał, że w toku postępowania podatnicy złożyli wyjaśnienia, w których wskazali, iż wydatki badanego roku zostały sfinansowane z oszczędności zgromadzonych przez małżonków w latach poprzednich, w tym przez G.G. w okresie sprzed zawarcia związku małżeńskiego, przez R.G., który w latach osiemdziesiątych zajmował się handlem walutą obcą, oraz pochodzących od rodziców w ramach uzyskanej pomocy finansowej. Na potwierdzenie otrzymanej pomocy finansowej od rodziców strony przedłożyły: oświadczenia L.L. i W.L. - rodziców G.G., w których ww. wskazali, iż w 1999 r. przekazali wnuczce – J.G. kwotę [...] na pokrycie kosztów związanych z nauką, natomiast w 2000 r., oprócz ponoszenia wydatków na naukę wnuczki, pokrywali również część wydatków na wyżywienie i bieżące utrzymanie domu, umowy darowizn z lat 1986-1987, z których wynika, iż rodzice G.G. i ojciec R.G. przekazali podatnikom na budowę domu jednorodzinnego środki pieniężne w łącznej kwocie [...] (umowy darowizny zostały zgłoszone w urzędzie skarbowym, odpowiednio: w 1986 r. i 1987 r.). Na potwierdzenie posiadania przez podatników oszczędności w walutach obcych i w złotówkach, G.G. przedłożyła do akt sprawy zaświadczenia i wydruki z bankowego systemu informatycznego wskazujące na wysokość lokat i sald oraz zaświadczenia uprawniające G.G. do wywozu walut za granicę.

Dalej, z uzasadnienia ww. decyzji wynika, że organ kontroli skarbowej w toku postępowania, dążąc do wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności dotyczących prowadzonej przez R.G. w latach osiemdziesiątych działalności polegającej na handlu walutą, zwrócił się do Komendy Wojewódzkiej Policji w S. z prośbą o wskazanie, czy prowadzone były wobec R.G. postępowania dewizowe i jak się one zakończyły. W odpowiedzi na powyższe pismo Komenda Wojewódzka Policji w S. poinformowała, iż nie posiada żadnych informacji w tej sprawie, natomiast w związku z zarzutami postawionymi R.G. przez Prokuraturę Okręgową w S. - VI Wydział ds. Przestępczości Zorganizowanej, organ kontroli zwrócił się do Prokuratury o wskazanie okresu, jakiego dotyczyły postawione podatnikowi zarzuty oraz wskazanie, czy z zarzucanego podatnikowi przestępstwa osiągnął on jakieś korzyści majątkowe. W odpowiedzi na to zapytanie, Prokuratura przesłała kopię postanowienia o przedstawieniu zarzutów R.G. oraz kserokopię protokołu przeszukania mieszkania podatników, z treści którego wynikało, że w trakcie przeszukania mieszkania nie znaleziono żadnych wartości dewizowych. Organ przesłuchał także L.L., która potwierdziła, iż wraz z mężem przekazywała podatnikom środki finansowe.

Dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ kontroli skarbowej stwierdził, że podatnicy w toku postępowania nie udowodnili ani też nie uprawdopodobnili, iż w 1997 r. dysponowali wystarczającymi środkami finansowymi na pokrycie wydatków tego roku. W konsekwencji czego, organ ten uznał, iż R.G. i G.G. w 1997 r. dysponowali dochodami w rozumieniu przepisu art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowiły kwotę [...] i ustalił podatnikowi podatek dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w wysokości [...] od kwoty [...], stanowiącej 50% ogólnej kwoty przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Jak wynika dalej z uzasadnienia omawianej decyzji, że od wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji G.G. złożyła odwołanie, w którym nie zgodziła się z tak podjętym rozstrzygnięciem i wniosła o jej uchylenie, wskazując, że organ kontroli skarbowej nie wyjaśnił, w jakiej wysokości zostały zgromadzone środki finansowe przed 1996 rokiem oraz, na co zostały one przeznaczone. Także pełnomocnik podatnika, pismami z dnia 25 marca 2003 r. i 26 marca 2003 r. wniósł dodatkowe uwagi do zaskarżonej decyzji, w tym m.in. zarzucił organowi pierwszej instancji niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych i nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego.

W związku z zarzutami podniesionymi przez stronę, organ odwoławczy zlecił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej, w trybie przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej, przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia materiału dowodowego, w trakcie którego m.in.: R.G. złożył pisemne oświadczenie, w którym wskazał, że w latach 1980-1990 uzyskiwał dochody uczestnicząc w grach hazardowych (poker, ruletka, wyścigi konne), a w 1987 r. pożyczył bratu – C.G. kwotę [...], którą brat podatnika zwrócił w 1997 r. Zwrot pożyczki nastąpił ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania wraz z wyposażeniem. Na potwierdzenie tych okoliczności podatnik przedłożył do akt sprawy akt notarialny z dnia 26 marca 1997 r., zaś przesłuchani na tę okoliczność: G.G. oraz, w ramach pomocy prawnej na terenie Niemiec, brat podatnika – C.G. potwierdzili udzielenie pożyczki.

Dyrektor Izby Skarbowej, po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie w postępowaniu pierwszoinstancyjnym jak też w postępowaniu uzupełniającym, stwierdził, że odwołanie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zebrane w sprawie dowody potwierdziły posiadanie przez podatników wystarczających środków finansowych do sfinansowania wydatków roku 1997, dlatego też wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] Nr [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i umorzył postępowanie w sprawie.

Organ odwoławczy wskazał, że dochody uzyskane przez małżonków R. i G.G. wyniosły [...], zaś wydatki [...] oraz, że podatnicy w 1997 r. dysponowali nadwyżką środków finansowych w wysokości [...]. Analizując szczegółowo przychody i wydatki podatników, organ odwoławczy nie uwzględnił jednak w przychodach roku podatkowego 1997 równowartości kwoty [...] mającej pochodzić ze zwrotu pożyczki od brata podatnika – C.G. Odnosząc się do tej kwestii, organ odwoławczy stwierdził, że okoliczność otrzymania zwrotu pożyczki została powołana jedynie na potrzeby postępowania podatkowego. Za zasadnością tego stwierdzenia przemawia – według organu – przede wszystkim to, iż na początku postępowania, które rozpoczęło się we wrześniu 2001 r. nie została powołana ta okoliczność, nie została także wskazana w żadnym piśmie zawierającym uwagi do protokołu z kontroli, ani w odwołaniu od zaskarżonej decyzji, bądź też w pismach zawierających dodatkowe uwagi do treści decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Podatnicy okoliczność tę powołali dopiero w piśmie z dnia 1 października 2003 r., w toku postępowania uzupełniającego, a więc po upływie ponad dwóch lat od wszczęcia postępowania przez organ kontroli skarbowej oraz po upływie dziesięciu miesięcy od złożenia odwołania od zaskarżonej decyzji. W ocenie organu odwoławczego, mało prawdopodobne jest to, aby podatnicy mogli zapomnieć o tak istotnej okoliczności. Według organu, wyjaśnienia składane przez podatników w powyższym zakresie są również niewiarygodne. R.G. twierdzi bowiem, iż zwrócone przez brata środki pochodziły ze sprzedaży wraz z wyposażeniem własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu położonego w S. przy ulicy [...]. Na potwierdzenie powyższego podatnik, wprawdzie, przedłożył umowę sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego, z której wynika, iż C. i U. G. sprzedali ww. mieszkanie za kwotę [...], to jednak powyższa kwota nie pokrywała w całości wartości zwróconej podatnikowi pożyczki - [...] w przeliczeniu na złotówki według średniego kursu dolara na dzień sprzedaży mieszkania, tj. z dnia 26 marca 1997 r., wynosi bowiem [...]. W ocenie organu, również zeznania C.G., w których potwierdza sam fakt zwrotu pożyczonych środków, nie mogą stanowić wystarczającego dowodu do uznania powyższej okoliczności za prawdopodobną. Podatnicy nie przedstawili bowiem żadnych innych obiektywnych dowodów potwierdzających wyjaśnienia podatnika w tym zakresie, np. dowodów potwierdzających wymianę złotówek na marki, zwrot pożyczki miał bowiem nastąpić w walucie obcej. Ponadto, wyjaśnienia podatnika są sprzeczne z zeznaniami świadka w kwestii dotyczącej momentu wyjazdu brata za granicę. Podatnik w pisemnym oświadczeniu wskazał, że brat sprzedał mieszkanie przed "wyjazdem na stałe do Niemiec", natomiast z zeznań C.G. wynika, iż posiada on obywatelstwo niemieckie już od 1989 r. i od dnia 21 listopada 1989 r. nieprzerwanie przebywa na terytorium Niemiec.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na ustalenie iż podatnicy posiadali wystarczające środki finansowe do sfinansowania wydatków roku 1997, zaskarżoną decyzję należało uchylić, a postępowanie w sprawie podatku dochodowego za 1997 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych umorzyć, bowiem przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że "gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzje o umorzeniu postępowania".

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego, G.G., za pośrednictwem pełnomocnika, zaskarżyła ww. decyzję skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w części dotyczącej określenia wysokości nadwyżki środków finansowych będących w dyspozycji podatników w roku 1997, a rzutującej – według skarżącej – na pokrycie wydatków w latach następnych i wniosła o jej uchylenie w tej części. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 180 § 1, art.187 § 1, art. 191, art. 195, art. 199a i art. 229 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie w zebranym materiale dowodowym dowodów jakimi są:

- oświadczenie R.G. dotyczące udzielenia bratu pożyczki w kwocie [...] w 1987 r.,

- oświadczenie R.G. dotyczące otrzymania zwrotu udzielonej bratu pożyczki,

- akt notarialny z dnia 26 marca 1997 r. mający potwierdzać sprzedaż przez C.G. mieszkania w 1997 r. i uzyskanie pieniędzy potrzebnych do zwrotu pożyczki,

- dowód uzyskany w ramach pomocy prawnej na terenie Niemiec z przesłuchania świadka C.G. potwierdzający zwrot w 1997 r. otrzymanej wcześniej pożyczki.

Uzasadniając skargę, G.G. podniosła, że negowanie kilku dowodów potwierdzających tę samą okoliczność jest nieuprawnione i przekracza ramy swobodnej oceny dowodów, a także przeczy istocie swobodnego ich rozpatrzenia. Ponadto, podniosła, że jeżeli organ powziął wątpliwości co do istnienia umowy pożyczki, a następnie jej zwrotu, to zgodnie z normą zawartą w przepisie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej winien wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie jej istnienia lub nieistnienia.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zasadności podniesionych zarzutów i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Do Sądu zaskarżono decyzję organu odwoławczego umarzającą, na podstawie przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie wszczęte w sprawie ustalenia podlegających zryczałtowanemu opodatkowaniu przychodów, o których mowa jest w przepisach art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), a kwestią sporną w sprawie była ocena zebranego materiału dowodowego w zakresie zaliczenia do przychodów roku podatkowego 1997 równowartości kwoty [...], mającej pochodzić ze zwrotu pożyczki od brata R.G. – C.G.

Na wstępie należy zatem wyjaśnić, że przepis art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 1997 r., stanowił, iż wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się, przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nieznajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Określając w powołanym przepisie zasady ustalenia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, wprowadzono jednocześnie w art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy podatkowej normę, zgodnie z którą dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu.

Można zatem przyjąć, że opodatkowanie w sytuacjach, o jakich mowa jest w powołanych przepisach następuje na podstawie tzw. znamion zewnętrznych, (tj. wydatków) świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Oznacza to, że organ podatkowy na podstawie wyżej wskazanych przepisów uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. W konsekwencji, w przypadku gdy stwierdzone zostanie, iż poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, organy podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił.

Przy takiej redakcji ww. przepisów dla ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach należy porównać - z jednej strony, poniesione w roku podatkowym wydatki i - z drugiej strony, wartość zgromadzonych w tym samym roku zasobów finansowych ze źródeł już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania oraz posiadanych przed tym rokiem zasobów finansowych pochodzących ze źródeł już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Wyłącznie w przypadku, jeżeli wynik tego porównania w roku podatkowym (roku kalendarzowym), w którym poniesiono wydatki wskazuje, iż zostały one pokryte również ze źródeł przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, organ podatkowy uzyskuje uprawnienie do wydania decyzji na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ustalającej kwotę należnego z tego tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego. W przypadku przeciwnym, jeżeli całość ponoszonych wydatków znajduje pokrycie w ujawnionych źródłach (zgromadzonych zasobach finansowych, albo wartości zgromadzonego mienia) - organ ten jest zobligowany do umorzenia wszczętego postępowania podatkowego. Przy tej ocenie, należy oczywiście uwzględnić zasoby majątkowe zgromadzone w latach poprzedzających poniesienie wydatku.

W rozpoznawanej sprawie, organ odwoławczy ostatecznie ocenił, iż skarżąca wykazała, że poniesione przez nią w roku 1997 wydatki znajdowały pokrycie w wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych (wartości zgromadzonego mienia). Przy ocenie tej uwzględniono także, iż skarżąca dysponowała zasobami majątkowymi zgromadzonymi w latach poprzednich, pochodzącymi z likwidacji 15 lokat w Banku [...] S.A. Ocena ta obligowała organ odwoławczy do podjęcia decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego. Oceny tej nie sposób zakwestionować na podstawie przepisów, stanowiących podstawę do wydania decyzji, tj. art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzenie postępowania. Na gruncie tego przepisu, jedyną przesłanką obligatoryjnego umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Postępowanie uznaje się za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw faktycznych lub prawnych do prowadzenia postępowania podatkowego, czyli że nie istnieje przedmiot tego postępowania (por. Komentarz do przepisu art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w brzmieniu analogicznym, jak przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, Zbigniew Janowicz - Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Wyd. Naukowe PWN - Warszawa Poznań 1995 r., str. 255). Bezprzedmiotowość postępowania, o której stanowi przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, oznacza że brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie co do jej istoty. Przyczyny tak rozumianej bezprzedmiotowości postępowania mogą dotyczyć zarówno podmiotu, jak i przedmiotu stosunku prawnego. W rozpoznawanej sprawie przyczyny bezprzedmiotowości postępowania należało upatrywać w przedmiocie stosunku prawnego sprowadzającego się do ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych. W takiej sytuacji, brak przedmiotu stosunku prawnego sprowadzał się do wykazania, że nie istniała sprawa podatkowa, która mogłaby stanowić przedmiot rozstrzygnięcia. A, w sprawach dotyczących wymiaru podatku w ten sposób rozumiana bezprzedmiotowość postępowania ma miejsce wtedy, gdy brak jest zobowiązania podatkowego, które miałoby zostać skonkretyzowane w decyzji podatkowej. O takiej sytuacji można mówić wówczas, gdy pomimo to, iż nie istniał obowiązek podatkowy nastąpiło wszczęcie postępowania, w wyniku którego nie mogło jednak dojść do ustalenia zobowiązania podatkowego.

Wyżej przedstawiona sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, bowiem, w wyniku prowadzonego postępowania odwoławczego, ostatecznie ustalono, iż nie istniał przychód, o którym mowa jest w art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak więc było podstaw do podjęcia innej decyzji niż wydana, na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. o umorzeniu postępowania w sprawie. Rozstrzygnięcie to kończy postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

W tej sytuacji, nie ma podstaw prawnych do podważania ani samej oceny, ani też postępowania, które do tej oceny doprowadziło. Stąd też, za pozbawione uzasadnienia, należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania (art. 180 § 1, art.187 § 1, art. 191, art. 195, art. 199a i art. 229 Ordynacji podatkowej). Skoro bowiem, organ odwoławczy ustalił, że wydatki skarżącej poniesione w 1997 r. znajdowały pokrycie w przychodach tego roku podatkowego, jak też w zasobach majątkowych zgromadzonych w latach poprzednich, to dalsze prowadzenie postępowania w sprawie było bezprzedmiotowe, gdyż nie mogło doprowadzić do innego rozstrzygnięcia niż to, które zostało podjęte.

Należy także zauważyć, czego nie dostrzega skarżący i jego pełnomocnik, że organ odwoławczy w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji nie wskazał, gdyż nie był do tego uprawniony – na podstawie powołanych wyżej przepisów art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy podatkowej oraz art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – kwoty nadwyżki zasobów finansowych w roku 1997, lecz uczynił to w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, uzasadniając podstawy i przesłanki umarzenia postępowania w sprawie, określając przy tym tę nadwyżkę na kwotę [...], co nie ma i nie może mieć wpływu – wbrew zarzutom skargi – na treść rozstrzygnięcia, jakie zostanie podjęte ewentualnie w przedmiocie rozliczenia skarżącej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. od przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Istotą rozstrzygnięcia organu odwoławczego nie było bowiem wydanie wiążącego rozstrzygnięcia, tj. ustalenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów pochodzącym ze źródeł nieujawnionych, lecz umorzenie postępowania podatkowego.

Wobec tego, uznając iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę należało oddalić.

Z.