Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1874/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Szczepkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lutego 2020 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2012 roku do grudnia 2013 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 oraz art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, dalej "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania J.S. (dalej jako "Skarżący") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US") z dnia [...] 2019 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika US z dnia [...] 2017 r. określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

2.1. Naczelnik US decyzją z dnia [...] 2017 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r. w kwotach wykazanych w deklaracjach VAT-7 jako podatek należny, tj. z pominięciem kwot podatku naliczonego w nich wykazanego.

W uzasadnieniu ww. decyzji, organ I instancji stwierdził, iż pomimo wielokrotnych wezwań do przedstawienia dowodów źródłowych dokumentujących zakup towarów oraz stosownych ewidencji, kierowanych w toku kontroli podatkowej, a także postępowania podatkowego, Strona nie przedłożyła żadnej dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ podatkowy stwierdził, iż brak jest podstaw do uwzględnienia kwot podatku naliczonego wykazanego w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące styczeń 2012 r. - grudzień 2013 r. Organ podatkowy powołał się przy tym na brzmienie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u."), który uzależnia prawo odliczenia podatku z tytułu nabycia towarów i usług od powiązania zakupu z czynnościami opodatkowanymi oraz przedłożenia faktur VAT lub stosownych dokumentów celnych, dokumentujących te zakupy. Równocześnie organ podatkowy wskazał, iż biorąc pod uwagę: okoliczność zatrudnienia w okresie od maja do grudnia 2012 r. czterech pracowników, co zostało wykazane przez Podatnika w złożonych deklaracjach PIT-4R, potwierdzenia przez Podatnika wykonania usług wykazanych w dwóch fakturach VAT wystawionych w listopadzie i grudniu 2012 r., nieprzedstawienie przez Podatnika rejestrów dostaw i dowodów źródłowych - faktur VAT, składania deklaracji VAT-7 za miesiące styczeń 2012 - grudzień 2013 objęte postępowaniem, przyjąć należy, iż podatek należny zadeklarowany przez Podatnika w deklaracjach VAT-7 jest podatkiem należnym za badane okresy.

Powyższa decyzja została doręczona Skarżącemu w dniu 13 stycznia 2017 r. Wobec niezłożenia odwołania, decyzja ta stała się ostateczna.

2.2. Skarżący, pismem z dnia 4 lutego 2019 r., wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] 2017 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., z uwagi na pojawienie się nowych dowodów w sprawie w postaci faktur VAT dokumentujących zakupy, wystawionych na rzecz firmy Skarżącego w okresie od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r., istniejących w dniu wydania decyzji przez organ podatkowy, lecz nieznanych organowi. Faktury te zostały przedstawione w Sądzie Rejonowym w związku z prowadzonym postępowaniem karnym.

2.3. Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] 2019 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r. zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] 2017 r.

2.4. W wyniku przeprowadzonego postępowania wznowieniowego, Naczelnik US decyzją z dnia [...] 2019 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] 2017 r. uznając, iż brak jest podstaw do stwierdzenia zaistnienia przesłanek określonych art. 240 § 1 O.p.

Naczelnik US stwierdził, że faktury wskazujące na nabycie towarów i usług, które Skarżący przedłożył w Sądzie Rejonowym, nie były znane organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r., ponieważ Skarżący zarówno w trakcie postępowania podatkowego, jak też w toku poprzedzającej to postępowanie kontroli podatkowej, pomimo otrzymywania licznych wezwań oraz złożenia oświadczenia o przedłożeniu dokumentacji źródłowej, z sobie tylko znanych powodów, nie przedłożył organowi żadnej dokumentacji księgowej dotyczącej badanego okresu. Organ I instancji wskazał, że dokumentów tych nie można uznać za nowe dowody w sprawie, gdyż Skarżący nimi dysponował i mógł je przedłożyć w trakcie kontroli lub postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną.

2.5. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor IAS decyzją z dnia [...] 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, przywołując treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wskazał, że "nowe dowody" powinny być nieznane zarówno organowi podatkowemu, jak również Stronie. Złożony przez Stronę wniosek o wznowienie postępowania miał w istocie na celu przeprowadzenie postępowania merytorycznego w aspekcie zaakceptowania kwot podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT, w oparciu o art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Dyrektor IAS wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy, iż Skarżący na etapie prowadzonej kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego, zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] 2017 r., dysponował rzeczoną dokumentacją, deklarował jej udostępnienie, jednakże jej nie przedstawił. Ciężar udowodnienia prawa do odliczenia podatku VAT spoczywa na Podatniku, zatem brak aktywności w toku prowadzonego przez organ podatkowy postępowania nie stanowi sam w sobie wystarczającej przesłanki żądania uchylenia ostatecznej decyzji w oparciu o wskazany przez Stronę art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Znamienne jest, iż Skarżący był przez organ podatkowy wielokrotnie wzywany do przedłożenia dokumentacji źródłowej, czego dowodem są wezwania z dnia 6, 15 i 31 lipca 2015 r., 29 września 2015 r., 19 listopada 2015 r. i 26 stycznia 2016 r. - odebrane przez Skarżącego w toku prowadzonej kontroli podatkowej. Ponadto Podatnik w dniu 21 grudnia 2015 r. złożył oświadczenie, że w dniu 28 grudnia 2015 r. dostarczy wszelkie dokumenty w zakresie podatku od towarów i usług, jednakże tego nie uczynił. Również w toku postępowania podatkowego Naczelnik US wzywał Podatnika do przedłożenia dokumentacji. Wezwania z dnia 9 sierpnia i 3 listopada 2016 r. zostały odebrane przez adresata, który jednakże nie przedstawił żądanej dokumentacji. Ponadto do protokołu sporządzonego w dniu 3 listopada 2016 r. Skarżący poinformował, że posiada dokumenty księgowe za miesiące objęte postępowaniem i zobowiązuje się je dostarczyć do dnia 10 listopada 2016 r. Tego terminu Strona również nie dotrzymała.

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług w okresie styczeń 2012 - grudzień 2013 r. zostały przedłożone dopiero na etapie prowadzonego przed Sądem Rejonowym postępowania w sprawie karnej skarbowej. Skarżący nie przedstawił natomiast żadnych ewidencji, w szczególności ewidencji zakupu, zatem niemożliwe było potwierdzenie, że dostarczone faktury VAT stanowiły podstawę rozliczonego podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach VAT-7 tym bardziej, że suma wartości podatku VAT wynikającego z tych faktur VAT jest niższa niż wartości podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach VAT-7. Ponadto organ podatkowy wśród przedłożonych faktur ujawnił takie, na których widnieją podmioty niebędące czynnymi podatnikami VAT w okresach objętych postępowaniem prowadzonym wobec Strony.

Weryfikacja rzetelności przedstawionych przez Skarżącego w Sądzie Rejonowym faktur VAT pod względem spełnienia przesłanki z art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. prowadziłaby do merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją z dnia [...] 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r. (skutecznie doręczoną Skarżącemu w dniu 13 stycznia 2017 r., od której nie złożył odwołania). Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym.

Organ podkreślił, że Skarżący w myśl art. 86 § 1 O.p., jest zobowiązany do przechowywania ksiąg i dokumentów związanych z ich prowadzeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zaś organ do tego czasu ma prawo żądać ich przedłożenia. Skarżący natomiast ani w toku prowadzonej kontroli, ani w toku postępowania podatkowego, pomimo oświadczenia o posiadaniu i zamiarze przedłożenia, nie przedstawił żadnej dokumentacji, zaś aktualnie forsuje tezę, iż przedstawione faktury mają przymiot "nowych dowodów" w sprawie, nieznanych organowi podatkowemu. Zwrot "nowe dowody" powinien być interpretowany przez pryzmat użytego w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zwrotu "wyjdą na jaw". Zatem strona postępowania może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. Natomiast nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby zasadę stałości decyzji. Z tych przyczyn podniesiony przez Stronę zarzut przyznania przez organ podatkowy prymatu zasadzie trwałości decyzji nad zasadą uwzględniania interesu podatnika i zasadą wzbudzania zaufania podatników do organów podatkowych, w okolicznościach przedmiotowej sprawy jest nietrafny.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor IAS stwierdził, iż nie zaistniały łącznie przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uzasadniające uchylenie ostatecznej decyzji Naczelnika US z dnia [...] 2017 r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

Dyrektor IAS ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu, stwierdził, iż są one niesłuszne. Organ odwoławczy wskazał, że w postępowaniu wznowieniowym nie udowadnia się całego stanu faktycznego sprawy, bo nie prowadzi się jej od nowa we wszystkich jej aspektach. Bada się jedynie wystąpienie przesłanki wznowieniowej i wpływ jej wystąpienia na treść decyzji ostatecznej. Przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Podatnika lub podmiotów gospodarczych, które wystawiły faktury na rzecz Podatnika, nie mieści się w kategorii działań przypisanych prowadzonemu w tym trybie postępowaniu, co wynika wprost z treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Dyrektor IAS wskazał, że uporczywe uchylanie się Skarżącego od wykazania za pomocą posiadanej dokumentacji źródłowej, co najmniej prawa do pomniejszenia deklarowanego podatku należnego o podatek naliczony, odniosło niekorzystny dla Podatnika skutek w postaci braku prawa do pomniejszenia zadeklarowanego podatku należnego o podatek naliczony wykazany w złożonych deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy objęte postępowaniem. Nawet nałożenie Podatnikowi - postanowieniem z dnia [...] 2016 r. - kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 1 i 2 O.p., nie zmotywowało ww. do jej przedstawienia.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie:

- art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędną interpretację polegającą na tym, że brak jest podstaw do wznowienia postępowania na podstawie przedłożonych dowodów (2038 faktur), gdyż podatnik miał możliwość przedłożenia ich na wcześniejszym etapie postępowania; ww. przepis nie uzależnia wznowienia postępowania od tego, czy dowody były znane stronie lecz od tego, że dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych polegające na bezzasadnej odmowie uwzględnienia dowodów przedłożonych przez podatnika, pomimo iż dowody te (faktury kosztowe w ilości 2038 sztuk) mają wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniku;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych polegające na przyznaniu prymatu zasadzie trwałości decyzji nad zasadą uwzględniania interesu podatnika i zasadą wzbudzania zaufania podatników do organów podatkowych;

- art. 191 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez dowolną i arbitralną ocenę materiału dowodowego i odmowę przyznania waloru wiarygodności fakturom kosztowym wystawionym przez istniejące podmioty gospodarcze tylko z tego powodu, że na dokumentach tych brak jest adnotacji o przyjęciu danej faktury do księgowania ani o pozycji, pod którą zaewidencjonowano daną fakturę w rejestrze nabyć;

- art. 122 w zw. z art. 187 O.p. przez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, w szczególności zaniechanie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania podatnika oraz podmiotów gospodarczych, które wystawiły faktury kosztowe przedłożone przez podatnika w postępowaniu podatkowym.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 - dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.).

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji ani poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

5.3. Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowość dokonanej przez organ odwoławczy oceny, iż nie doszło do ziszczenia się przywołanej przez Skarżącego przesłanki wznowieniowej określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Na wstępie należy podkreślić, że instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym środkiem umożliwiającym wzruszenie decyzji pomimo jej ostateczności i nie może być poświęcona ponownemu załatwieniu sprawy w pełnym zakresie, jak w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania stanowi wyjątek od generalnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych (określonej w art. 128 O.p.) i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach prawa. Ma to także związek z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania, mające charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, które w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszczają możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej. Z tego względu przepisy regulujące wznowienie podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Tryb ten uregulowany został w Rozdziale 17 Działu IV O.p. Przepisy tej ustawy uzależniają możliwość skorzystania z trybu wznowieniowego od wystąpienia w sprawie dwóch przesłanek pozytywnych, a mianowicie: rozstrzygnięcia sprawy decyzją ostateczną i wystąpienia co najmniej jednej z enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. prawnych podstaw wznowienia postępowania. Przepis ten wymienia w sposób wyczerpujący katalog przesłanek wznowienia postępowania, które są związane z kwalifikowaną wadliwością postępowania, powodującą możliwość ponownego rozpatrzenia sprawy w celu sprawdzenia, czy stwierdzona wada postępowania nie wpłynęła na treść decyzji i w konsekwencji wyeliminowania rozstrzygnięcia wadliwego (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2709/15, wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).

Występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z powodów wskazanych w art. 240 § 1 O.p. strona zakreśla granice postępowania wznowieniowego. Wskazanie co najmniej jednej z podstaw wznowienia postępowania uzasadnia wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.). Natomiast to, czy podstawy te rzeczywiście występują, właściwy organ bada w postępowaniu wszczętym wspomnianym postanowieniem (art. 243 § 2 O.p.), a wynik badania przedstawia w decyzji, o której mowa w art. 245 O.p.

Podkreślić należy, iż w postępowaniu wznowieniowym nie dochodzi do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy podatkowej rozstrzygniętej ostateczną decyzją organu. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz wyłącznie zweryfikowanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności określone w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie wznowieniowe toczy się zatem w bardzo zawężonych ramach – jego celem jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości tego postępowania oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszyć każdą wadliwą decyzję ostateczną, nie stanowi ono bowiem kontynuacji postępowania instancyjnego.

Poza sporem pozostaje w niniejszej sprawie, iż wniosek Skarżącego o wznowienie postępowania dotyczył sprawy rozstrzygniętej decyzją Naczelnika US z dnia [...] 2017 r., w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r., która – w świetle przedstawionych w części historycznej ustaleń – jest ostateczna.

Skarżący składając wniosek o wznowienie postępowania wskazał jako przesłankę swojego żądania przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p., warunkujący wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną od sytuacji, w której wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zdaniem Skarżącego nowymi istotnymi dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji a nieznanymi organowi, który ją wydał, były faktury wystawione na rzecz Skarżącego, dokumentujące zakupy w okresie od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r., objętym postępowaniem zakończonym wydaniem przez Naczelnika US decyzji z dnia [...] 2017 r.

Aby ww. przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. mógł mieć zastosowanie, muszą zostać spełnione łącznie trzy przesłanki: po pierwsze, zostaną ujawnione nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istotne dla sprawy; po drugie - te okoliczności faktyczne lub dowody musiały istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej; po trzecie - te nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie, po raz pierwszy zgłoszone, nie były znane organowi podatkowemu oraz stronie, ani nie wynikały ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Cecha istotności nowych okoliczności faktycznych lub dowodów oznacza natomiast, iż mogłyby mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, czyli w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. sygn. akt I GSK 468/17). Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozpatrujących wniosek o wznowienie postępowania, które oceny tej winny dokonać przy uwzględnieniu zasad logiki i doświadczenia życiowego oraz w powiązaniu z pozostałymi okolicznościami i dowodami, dotychczas zgromadzonymi w toku prowadzonych postępowań wymiarowych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdza, że przywoływane przez Skarżącego i przedłożone w toku postępowania wznowieniowego faktury, nie mogą być uznane za nowe dowody w sprawie.

Wskazać bowiem należy, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji (por. wyroki NSA z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2701/13, z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2675/12, a także J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, A. Kabat, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2019, s. 1271-1272). Strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania.

Zasadnie wobec powyższego wskazały organy, że przedłożonych faktur nie można uznać za nowe dowody, bowiem Skarżący dysponował nimi w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, a zatem mógł je wówczas przedłożyć organowi podatkowemu, czego – pomimo wielokrotnych wezwań organu w tym przedmiocie oraz ponawianych deklaracji Skarżącego o dysponowaniu tymi dokumentami i zobowiązaniu się do ich udostępnienia – nie uczynił. Rację ma zatem organ odwoławczy wskazując, że "nowe dowody" powinny być nieznane zarówno organowi podatkowemu, jak również stronie – co nie miało miejsca w rozpatrywanej sprawie. Nie ma wobec tego racji Skarżący wykazując, że nie mają znaczenia przyczyny, dla których organ nie dysponował przedkładanymi dowodami na dzień wydania decyzji. Jeśli bowiem przyczyny te dotyczą okoliczności leżących po stronie Skarżącego (nieprzedłożenie dokumentów pomimo wezwań organu, w sytuacji złożenia oświadczenia o dysponowaniu nimi w toku postępowania wymiarowego), nie może on powoływać się na takie dowody w toku postępowania wznowieniowego.

Przedłożenie przez Skarżącego przedmiotowych faktur zmierza w istocie do powtórnego przeprowadzenia postępowania wymiarowego (poprzez dokonanie weryfikacji tychże faktur i uwzględnienie wykazanego na nich podatku naliczonego), na co nie zezwala nadzwyczajny charakter postępowania wznowieniowego.

W związku z powyższym uznać należało, że przedłożone przez Skarżącego faktury nie stanowiły nowych dowodów w rozumieniu wskazanej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. podstawy wznowienia, bowiem z uwagi na fakt, iż były znane Skarżącemu już w toku postępowania podatkowego zakończonego wydaniem przez Naczelnika US decyzji wymiarowej z dnia [...] 2017 r., nie można przypisać im posiadania przymiotu "nowości".

Powyższe argumenty wskazują na nietrafność zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Przy czym podniesiona w skardze argumentacja w tym zakresie została sformułowana w sposób nieodnoszący się do okoliczności zaistniałych w rozpatrywanej sprawie. Skarżący wskazuje bowiem na niezasadność braku wznowienia postępowania, podczas gdy w niniejszej sprawie postępowanie zakończone wydaniem przez Naczelnika US decyzji z dnia [...] 2017 r. zostało w istocie na wniosek Skarżącego wznowione, lecz zakończyło się – wbrew oczekiwaniom Skarżącego – odmową uchylenia ww. ostatecznej decyzji wymiarowej.

Odnosząc się natomiast do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 § 1 O.p.), Sąd stwierdza, iż nie zasługują one na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że nieprawidłowym było sformułowanie naruszenia ww. przepisów w powiązaniu z art. 14h O.p., który – jako że odnosi się do spraw dotyczących interpretacji indywidualnej – nie miał zastosowania w rozpatrywanej sprawie, która toczyła się w przedmiocie postępowania wznowieniowego.

Z przyczyn przedstawionych w niniejszym uzasadnieniu odmowa uwzględnienia przedłożonych przez Skarżącego dowodów, jako zgodna z przepisem prawa materialnego (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.), była zasadna i prawidłowa, a zatem nie mogła doprowadzić do podnoszonego naruszenia zawartej w art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania. Wskazać przy tym ponownie należy, że to nie odmowa wiarygodności przedłożonym przez Skarżącego fakturom stanowiła podstawę wydanych w sprawie rozstrzygnięć organów, lecz uznanie, że dokumentacja ta nie może zostać uznana za "nowe dowody" w rozumieniu wskazanej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesłanki wznowieniowej, a tym samym nie może doprowadzić do uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika US z dnia [...] 2017 r. Takie postępowanie, w istocie przyznające prymat zasadzie trwałości decyzji ostatecznych, jest zgodne z przepisami w przedmiocie postępowania wznowieniowego, które – jak już to wyżej wskazywano – ma charakter nadzwyczajny i wyjątkowy.

W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Przepisy mówią o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Skoro zaś ustalony w sprawie stan faktyczny był pełny, jednoznaczny i wystarczający dla dokonania oceny ziszczenia się przesłanki wznowieniowej, nie istniała potrzeba przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony ani podmiotów gospodarczych, które wystawiły przedmiotowe faktury.

Podsumowując tę część rozważań, należy stwierdzić, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych swobodnej oceny dowodów, przy uwzględnieniu faktów mających znaczenie prawne, zasad logiki, doświadczenia życiowego i reguł logicznego wnioskowania, poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Organy obu instancji działały na podstawie przepisów prawa, zapewniając przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiły jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielały niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przy poszanowaniu zasady przekonywania. A zatem - wbrew stanowisku Skarżącego - zaskarżona decyzja, ani poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, nie naruszają wskazywanych w skardze przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.4. Po dokonaniu kontroli Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

5.5. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako nieuzasadnioną.