Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 695/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-08-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Bożena Suleja - Klimczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi A Gmbh w M. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny, organ odwoławczy) postanowieniem z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm., dalej: O.p.), po rozpatrzeniu zażalenia "A" GmbH w M. (dalej: wnioskodawca, Spółka, skarżąca) utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z dnia 11 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie potwierdzenia możliwości uzyskiwania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w trybie art. 108b ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm., dalej: u.p.t.u.) środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku.

Powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 11 grudnia 2019 r. do organu interpretacyjnego wpłynął wniosek, uzupełniony pismami z 21 grudnia 2019 r. i 10 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie potwierdzenia możliwości uzyskiwania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w trybie art. 108b ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku.

Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego. Na terytorium Polski ma zarejestrowany oddział – "A" GmbH (Sp. z o.o.) Oddział w Polsce. Wnioskodawca dostarcza między innymi polskim odbiorcom (dystrybutorom) swoje produkty wytwarzane w innych państwach UE i poza UE. Czynnościami sprzedaży zajmuje się centrala w Niemczech, produkty są dostarczane klientom krajowym i zagranicznym z magazynu w Polsce. Dostawy są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi zgodnie z u.p.t.u. Faktury są wystawiane w euro, z przeliczoną kwotą VAT wg kursu średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego przed wystawieniem faktury. Wnioskodawca posiada rachunek bankowy PLN w Banku [...] Bank [...] S.A. Oddział w Polsce (Bank [...]). Bank ten nie posiada obecnie siedziby na terytorium kraju - Rzeczpospolitej Polskiej - i działa w formie oddziału. Wynika to z faktu, iż znaczna część kadry zarządzającej "A" to obywatele Japonii. Natomiast [...] Bank (Bank [...]) to instytucja kredytowa z siedzibą w Holandii, ale o długim bo 350-letnim japońskim rodowodzie. Działa w ponad 50 krajach. W Polsce [...] BANK koncentruje się głównie na obsłudze podmiotów gospodarczych zainteresowanych kontaktami biznesowymi z japońskimi przedsiębiorstwami i spółkami akcyjnymi z udziałem kapitału japońskiego. W tym względzie Bank posiada unikatową pozycję w ramach polskiego sektora bankowego.

Wnioskodawca od lat stosuje system podzielonej płatności polegający na pobieraniu płatności netto w euro (na niemiecki rachunek euro) i kwot VAT (na polski rachunek PLN). Polski rachunek PLN jest zgłoszony w wykazie podatników VAT i służyć ma do regulowania zobowiązań wynikających ze składanych deklaracji VAT lub dokonywanych odpraw importowych.

Do końca 2019 r. wnioskodawca zamierza wprowadzić korektę swojego systemu rozliczeń z odbiorcami wskazując na fakturach nr polskiego rachunku EURO prowadzonego przez polski oddział banku obsługującego "A".

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy będzie wnioskodawca uprawniony do uzyskiwania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w trybie art. 108b ust. 1 w związku z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku?

Postanowieniem z dnia 28 lutego 2020 r. organ interpretacyjny działający jako organ pierwszej instancji, na podstawie art. 13 § 2a, art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W ocenie organu interpretacyjnego przedmiotem wniosku jest uzyskanie potwierdzenia, że wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskiwania na rachunek bankowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...]. S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku. Wnioskodawca nie pytał w istocie o skutek podatkowy konkretnego zdarzenia, ale oczekiwał od organu interpretacyjnego ogólnej opinii dotyczącej stosowania przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w kontekście art. 108b ust. 1 u.p.t.u.

Zdaniem organu interpretacyjnego zakres przedmiotowy wniosku zakreślony opisem stanu faktycznego i sprecyzowanym pytaniem nie mieści się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej, gdyż wydana interpretacja nie rozstrzygałaby w istocie o skutkach podatkowych dla wnioskodawcy, ponieważ nie przedstawił on żadnego konkretnego zdarzenia, którego zaistnienie rodziłoby takie skutki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższe postanowienie wnioskodawca wniósł zażalenie, zarzucając naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zasadę praworządności oraz zaufania do organów podatkowych, a także art. 165a § 1 O.p., poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 14b § 1 O.p.

Organ interpretacyjny działając jako organ odwoławczy postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 28 lutego 2020 r.

Organ odwoławczy omówił przepisy Rozdziału 1a Działu II O.p. i wskazał, że istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny, albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych.

Organ odwoławczy wskazał, że przepis art. 165a O.p., który stanowił podstawę prawną zaskarżonego postanowienia ma w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie odpowiednie zastosowanie. Oznacza to, że winien być interpretowany z uwzględnieniem pozostałych regulacji dotyczących wydawania interpretacji podatkowych, w tym odrębności, jakimi charakteryzują się wydawane na podstawie tych przepisów interpretacje podatkowe. Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi natomiast do wniosku, że w pojęciu jakichkolwiek innych, niż brak statusu zainteresowanego, przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania mieszczą się wszelkie inne okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje, gdy:

1. przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną są przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych,

2. przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego,

3. przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne,

4. wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.

Przechodząc do zawartego we wniosku o interpretację indywidualną pytania organ odwoławczy wskazał, że art. 108b u.p.t.u. odnosi się do podstawowego uprawnienia podatników podatku od towarów i usług a mianowicie zwrotu nadwyżki tego podatku w trybie art. 87 ust. 2 ustawy. Przepis ten określa zasadę i tryb przekazania środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy, albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT. W przeciwieństwie jednak do treści ogólnej zasady zwrotu nadwyżki określonej w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie wskazano w tym przepisie, aby zwrot nastąpić mógł tylko na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju, albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przypisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo- kredytowej.

Zdaniem organu odwoławczego zarówno z opisu stanu faktycznego jak i sprecyzowanego pytania nie wynikały dla wnioskodawcy żadne konsekwencje w sferze prawnopodatkowej ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące przedmiotu opodatkowania, podstawy opodatkowania, stawki podatku. Zakres przedmiotowy wniosku zakreślony sformułowanym pytaniem nie mieścił się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej, gdyż wydana interpretacja nie rozstrzygałaby w istocie o skutkach podatkowych dla wnioskodawcy. Wnioskodawca we wniosku jako przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem interpretacji wskazał art. 87 ust. 2 i art. 108b ust. 1 u.p.t.u., jednakże w ocenie organu odwoławczego przepisy te należy interpretować w powiązaniu z art. 14b O.p., zgodnie z którym przedmiotem interpretacji mogą być wyłącznie przepisy, które kształtują zobowiązania podatkowe. Samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji.

Organ odwoławczy podkreślił, że na podstawie art. 14b § 2a pkt 1 O.p. nie jest podmiotem uprawnionym do analizy art. 108b ust. 1 u.p.t.u., ponieważ przepis ten dotyczy czynności przypisanych ustawą naczelnikowi urzędu skarbowego, a więc innemu organowi podatkowemu.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że wnioskodawca nie przedstawił żadnego skonkretyzowanego zdarzenia (transakcji nabycia), którego zaistnienie powodowałoby powstanie po stronie wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, a w konsekwencji możliwości wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Z wniosku nie wynika, że wnioskodawca dokonał zakupu konkretnego towaru/usługi, których sprzedaż udokumentowana była fakturą VAT z wykazaną kwotą podatku, bądź innym dokumentem uprawniającym do odliczenia podatku, że nabyty towar/usługę wnioskodawca wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ani że na skutek tej transakcji, w deklaracji dla podatku od towarów i usług złożonej za konkretny okres rozliczeniowy, powstała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Wnioskodawca nie pytał w istocie o skutek podatkowy konkretnego zdarzenia, na określenie którego może rzutować wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów podatkowych, ale oczekiwał wyłącznie opinii organu interpretacyjnego, dotyczącej stosowania przepisu art. 108b ust. 1 u.p.t.u. w kontekście art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Reasumując, w sytuacji, gdyby została wydana interpretacja indywidualna, w której potwierdzono by, bądź nie stanowisko odnośnie przysługującego wnioskodawcy prawa do uzyskiwania na rachunek bankowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku, to interpretacja taka w żaden sposób nie chroniłaby wnioskodawcy, w sposób o którym mowa w art. 14k- 14n O.p., gdyż nie dotyczyłaby przedmiotu opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania czy stawki podatku.

W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zasadę praworządności oraz zaufania do organów podatkowych, a także art. 165a § 1 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 14b § 1 O.p. i art. 2a O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść wnioskodawcy w sytuacji, gdy orzecznictwo sądowe w spornej kwestii potwierdza stanowisko skarżącego.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia 31 stycznia 2020 r. (powinno być 28 lutego 2020 r. - przypis Sądu) i uznanie, iż w sprawie doszło do wydania tzw. "milczącej interpretacji". Alternatywnie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] (powinno być 28 lutego 2020 r. – przypis Sądu) i zobowiązanie organu do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ponadto pełnomocnik skarżącej wniósł o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że w ocenie skarżącej pytanie odnosi się do konkretnej normy prawa podatkowego, która może podlegać wykładni - art. 108b i art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Zdaniem pełnomocnika skarżącej, bezspornym jest, że pytanie, z którym wystąpił w zakresie uprawnienia do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w trybie art. 108b ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku, jest pytaniem o interpretację przepisów prawa podatkowego. Przepis art. 108b u.p.t.u. odnosi się do podstawowego uprawnienia podatników podatku od towarów i usług a mianowicie zwrotu nadwyżki tego podatku w trybie art. 87 ust. 2 ustawy. Przepis ten określa zasadę i tryb przekazania środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT.

Wobec powyższego skarżąca występując z wnioskiem o wydanie interpretacji zmierzała do ustalenia, czy w trybie art. 108b u.p.t.u. możliwy jest (w przeciwieństwie do literalnej treści art. 87 ust. 2 u.p.t.u.) zwrot środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na rachunek bieżący prowadzony w banku [...] Bank [...] S.A., który to Bank nie posiada na terytorium RP siedziby.

Zdaniem pełnomocnika interpretacja wydana w zakresie problemu przedstawionego we wniosku rozstrzygałaby o skutkach podatkowych dla skarżącej. Skutek jest bowiem oczywisty. Skarżąca, albo może uzyskać nadwyżkę podatku na takie konto, albo też nie. Zatem złożony wniosek o wydanie interpretacji, odnosi się do konkretnej normy prawnej, która może podlegać wykładni. Dlatego powinien on zostać merytorycznie rozpatrzony przez organ.

Ponadto pełnomocnik skarżącej wskazał, że nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym jakoby interpretacji nie można było wydać, gdyż nie skonkretyzowano transakcji nabycia, która generuje podatek naliczony. Właśnie w takiej sytuacji interpretacja byłaby "ułomna". Nie sposób bowiem przyjąć, aby podatnicy występowali z wnioskiem o wydanie interpretacji w tym zakresie co do każdej transakcji i faktury zakupowej (zdarzeń takich jest kilkadziesiąt w każdym miesiącu). Oczywistym wydaje się, że skoro wnioskodawca pyta o możliwość zwrotu nadwyżki to pyta o zdarzenie przyszłe, w którym nadwyżka taka wystąpi. Jeśli nadwyżka podatku nie wystąpi to bezsprzecznie nie będzie też możliwości skutecznego wystąpienia o zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy.

W ocenie autora skargi argumentacja, że wskazany przepis nie może być poddany interpretacji, ponieważ dotyczy czynności przypisanych ustawą naczelnikowi urzędu skarbowego, a więc innemu organowi podatkowemu wydaje się już niedorzecznością. Większość (jak nie wszystkie) przepisów, o których interpretację występują podatnicy stosowane są przez naczelników urzędów skarbowych jako organów podatkowych pierwszej instancji. Do uprawnień Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej należy właściwie jedynie wydawanie indywidualnych interpretacji podatkowych. Przyjmując przedstawioną przez organ interpretacyjny tezę nie mógłby on nigdy wydać interpretacji przepisów prawa podatkowego, ponieważ ich stosowanie zastrzeżone jest dla naczelników urzędów skarbowych, a więc innych organów podatkowych, co jest oczywistym absurdem.

Na zakończenie swoich rozważań pełnomocnik wskazał, że organ interpretacyjny wydawał już interpretacje dotyczące procedury zwrotu podatku VAT, np.:

1. nr [...] z dnia [...]

2. nr [...] z dnia [...]

3. nr [...] z dnia [...],

4. nr [...] z dnia [...],

5. nr [...] z dnia [...]

Dodatkowo na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik skarżącej powołał się na wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 82/19 (w niemal analogicznym stanie faktycznym); Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 696/14 (który został zaaprobowany przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 179/15); Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2466/17.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącą a organem interpretacyjnym jest kwestia, czy organ ten prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z dnia 11 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu wymaga odniesienia się do treści przepisów mających zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, (art. 14b § 2 O.p.).

W myśl art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Z kolei art. 14b § 2a pkt 1 O.p. stanowi, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

Będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia i wskazany przez pełnomocnika skarżącej art. 165a § 1 O.p. stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten na zasadzie odesłania w art. 14h O.p. ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych.

Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, w związku z przepisami regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn" mieszczą się wszelkie inne, oprócz braku statusu zainteresowanego, okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. W szczególności taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy np. przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego, przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne w imieniu Ministra Finansów, wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2612/11 i z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 935/17 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Jakkolwiek interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to rozumienie tej instytucji w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ interpretacyjny do wydania takiej interpretacji, jest błędne. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik. Z istoty pisemnej interpretacji wynika więc, że jej przedmiotem mogą być tylko takie przepisy, których potencjalnym adresatem jest podatnik a nie organ podatkowy. To bowiem podatnik ma wybór, czy zastosować się do poglądu organu interpretacyjnego i skorzystać z funkcji ochronnej, jaką daje interpretacja, czy też postąpić odmiennie.

Przechodząc do oceny zarzutów skargi przypomnieć należy treść pytania skarżącej, gdyż to właśnie jego analiza stanowiła bezpośrednią przyczynę odmowy wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji. Pytanie było następujące:

Czy wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskiwania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w trybie art. 108b ust. 1 w związku z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku?

W ocenie Sądu tak zadane pytanie należy skorelować z brzmieniem art. 108b ust. 1 u.p.t.u.

W myśl art. 108b ust. 1 u.p.t.u. na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje, w drodze postanowienia, zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT.

Zatem z literalnego brzmienia art. 108b ust. 1 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że to naczelnik urzędu skarbowego wydaje, w drodze postanowienia, zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT.

Należy więc zgodzić się z organem, że mając na uwadze regulację przepisu art. 14§ 2a O.p., nie jest on podmiotem uprawnionym do analizy art. 108b ust. 1 u.p.t.u., ponieważ przepis ten dotyczy czynności przypisanych ustawą naczelnikowi urzędu skarbowego, a więc innemu organowi podatkowemu. W ten sposób organ interpretacyjny wszedłby w kompetencje naczelnika urzędu skarbowego i wyraził za ten organ zgodę bądź też jej nie wyraził.

Słusznie też zauważył organ odwoławczy, że przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny oraz treść zadanego pytania wyraźnie wskazywał, że intencją skarżącej było uzyskanie od organu potwierdzenia, że będzie uprawniona do uzyskiwania na rachunek bankowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku VAT w [...] Bank [...] S.A. na rachunek bieżący prowadzony w tym Banku.

Dodatkowo trzeba zauważyć, że z tak sformułowanego pytania nie wynikałyby dla skarżącej żadne konsekwencje w sferze prawnopodatkowej ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące przedmiotu opodatkowania, podstawy opodatkowania, stawki podatku. Skarżąca nie przedstawiła bowiem w opisie stanu faktycznego żadnego skonkretyzowanego zdarzenia (transakcji nabycia), którego zaistnienie powodowałoby powstanie po jej stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego, a w konsekwencji możliwości wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Na koniec odnosząc się do powołanych przez autora skargi interpretacji indywidualnych Sąd stwierdza, że interpretacje wydawane w stosunku do innych podatników nie mają mocy wiążącej dla organów orzekających w rozpoznawanej sprawie. Co więcej interpretacje indywidualne nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa. Z kolei wyroki sądów administracyjnych, na które powołał się pełnomocnik skarżącej dotyczą innych stanów faktycznych i prawnych przedstawionych przez wnioskodawców. Wbrew twierdzeniom autora skargi nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 82/19 nie dotyczy analogicznego stanu faktycznego. Inne bowiem wnioskodawca zadał pytanie, inny podał stan faktyczny. I tak wnioskodawca w powołanej sprawie jest klientem banku mającego siedzibę w Polsce (dalej: "Bank"). Spółka korzysta z usług Banku między innymi w postaci: prowadzenia rachunku bieżącego w polskich złotych. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, w składanych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT Spółka wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i w trybie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. i występuje o zwrot tej nadwyżki na rachunek bieżący prowadzony przez Bank (i uzyskuje zwroty podatku VAT na ten rachunek – podkreślenie Sądu ). W ostatnim czasie Bank poinformował Spółkę, że planowane jest połączenie transgraniczne Banku z instytucją kredytową. Dojdzie do tzw. sukcesji generalnej, w wyniku której dotychczasowa działalność Banku będzie kontynuowana, w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe, w formie "oddziału instytucji kredytowej".

Z kolei wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 696/14 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 179/15) dotyczą nie tylko innego stanu faktycznego, ale i zagadnienia prawnego, a mianowicie wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za "podpis podatnika" w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast przedmiotem analizy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2466/17 był wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie obowiązków sprawozdawczych dotyczących tzw. jednolitego pliku kontrolnego.

Z tych też względów powołane przez pełnomocnika skarżącej orzecznictwo sądów administracyjnych nie może stanowić dodatkowej argumentacji, wspierającej jego stanowisko.

Organ interpretacyjny prawidłowo zastosował art. 165a § 1 O.p. Nie doszło też do naruszenia przepisów prawa procesowego: art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. O naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie świadczy brak wydania interpretacji, skoro organ interpretacyjny prawidłowo wywiódł, że zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,

Sąd nie stwierdził także naruszenia art. 2a O.p. Wskazany przepis może być zastosowany jedynie wówczas, gdy w sprawie wystąpiły nie dające się usunąć wątpliwości co do wykładni przepisów prawa podatkowego. Naruszenie zasady in dubio pro tributario miałoby natomiast miejsce w sytuacji, gdyby żadna z hipotez interpretacyjnych nie była przekonująca, a mimo to organ wybrałby opcję niekorzystną dla podatnika. Innymi słowy, naruszenie wspomnianej zasady to nierespektowanie w takich warunkach wyboru przez podatnika hipotezy interpretacyjnej (spośród kilku możliwych) najbardziej dla niego korzystnej (szerzej: B. Brzeziński, O wątpliwościach wokół zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, PP nr 4/2015, s. 17 i n.). Taka sytuacja w rozpoznanej sprawie nie miała miejsca, gdyż powołana przez organ wykładnia zastosowanych przepisów prawa, pozwoliła na jednoznaczne stwierdzenie, że wniosek skarżącej nie mógł zostać rozpoznany w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325) oddalił skargę.