Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 386/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2018-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 233 § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod,, asesor WSA Katarzyna Górska, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2018r. sprawy ze skarg K. N. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]", "[...]", "[...]" w przedmiocie uchylenia decyzji oraz ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013, 2014 i 2015r. oddala skargi


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia "[...]" Wójt Gminy ustalił K.N. zobowiązania podatkowe pobierane w formie łącznego zobowiązania pieniężnego odpowiednio:

- za 2013 r. w wysokości 3.285 zł,

- za 2014 r. w wysokości 3.589 zł,

- za 2015 r. w wysokości 3.382 zł.

Do podstawy opodatkowania organ I instancji przyjął:

- w podatku rolnym - grunty rolne o powierzchni 10,6550 ha;

- w podatku od nieruchomości - grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 2.000 m2, budynki mieszkalne o powierzchni 110 m², budynki gospodarcze o powierzchni 230 m² i nieużytki o powierzchni 3.000 m²;

- w podatku leśnym - las o powierzchni 0,7400 ha.

Postanowieniami z dnia "[...]" organ podatkowy I instancji wznowił z urzędu na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) postępowania w sprawach zakończonych wymienionymi wyżej decyzjami ostatecznymi. W uzasadnieniu postanowień wskazał na decyzję z dnia "[...]" udzielającą podatnikowi koncesji na wydobywanie piasku ze żwirem, kruszywa naturalnego ze złoża zlokalizowanego w S. na działkach o numerach "[...]". Następnie decyzjami z dnia "[...]" organ I instancji uchylił własne decyzje ostateczne w przedmiocie wymiaru podatku i ustalił nową wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2013 – 2015, tj.:

- za 2013 r. w wysokości 45.083 zł;

- za 2014 r. w wysokości 49.008 zł;

- za 2015 r. w wysokości 50.212 zł.

Do podstawy opodatkowania organ I instancji przyjął m.in. grunty związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą polegającą na wydobywaniu kopalin. W uzasadnieniach decyzji podał, że w toku wznowionych postępowań uzyskał od strony nową informację dotyczącą zajęcia posiadanych gruntów na wymienioną działalność, którą rozpoczęto w 2009 r., przy czym rekultywację gruntów zakończono w 2015 r.

Decyzjami z dnia "[...]"Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje organu I instancji, uznając że wystąpiła przesłanka wznowienia postępowań podatkowych określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Kolegium ustaliło, że podatnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą A. Był właścicielem gruntów położonych w miejscowości S., sklasyfikowanych jako użytki rolne. Na gruntach tych prowadził działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kopaliny. W toku postępowania przyznał, że składane pierwotnie informacje nie obejmowały wszystkich gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, co potwierdziły informacje złożone w dniach 7 i 21 grudnia 2015 r. oraz 15 stycznia 2016 r., przy czym dane te pozostawały w wyłącznym posiadaniu podatnika. W tej sytuacji Kolegium uznało, że wystąpiły podstawy prawne i faktyczne do wznowienia postępowań w sprawie wymiaru podatku i uchylenia decyzji ostatecznych.

Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 678/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił powyższe decyzje organu odwoławczego, wskazując, że w ramach analizy podstaw wznowienia postępowania organ powinien był uwzględnić fakt, że koncesja na wydobywanie kopalin była udzielona w formie decyzji administracyjnej i organ podatkowy posiadał z urzędu wiedzę na ten temat.

Wydanymi w związku z wyrokiem Sądu decyzjami "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzje organu I instancji i przekazało sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Wskazując w uzasadnieniach decyzji na brzmienie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), organ podniósł, że do prawidłowego załatwienia sprawy niezbędne są ustalenia faktyczne w zakresie podstaw wznowienia postępowania podatkowego. Przesłanki, które posłużyły do wznowienia postępowania zostały przez Sąd zakwestionowane. Zatem, zdaniem organu, konieczne stało się uchylenie decyzji będących przedmiotem odwołań i przekazanie spraw organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż badanie istnienia przesłanek wznowienia postępowania tylko przez organ odwoławczy stanowiłoby naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie decyzji organu odwoławczego, podniosła zarzut naruszenia art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy - zdaniem strony - organ odwoławczy był zobowiązany wydać decyzje merytoryczne, tj. uchylić decyzje organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniach skarg podniesiono, że organ odwoławczy ma obowiązek podjąć wszelkie możliwe kroki do merytorycznego załatwienia sprawy. W niniejszej sprawie Kolegium uznało, że niezbędne są ustalenia faktyczne w zakresie podstaw wznowienia podatkowego, nie wskazując przy tym jakie wątpliwości w tym zakresie powstały. Dotychczasowe ustalenia faktyczne zostały zakwestionowane przez Sąd, przy czym decyzje organu I instancji były już wcześniej uchylane z uwagi na niewskazanie przesłanek wznowieniowych. Z powyższego, zdaniem strony, wynika, że Kolegium kwestionuje przesłanki, które posłużyły organowi I instancji do wznowienia postępowania. Brak istnienia przesłanek wznowienia postępowania powinien skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i umorzeniem postępowania. Nie wystąpiły tym samym przesłanki z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej mogące uzasadniać odstąpienie od merytorycznego rozstrzygnięcia o istocie sprawy. Kolegium ogólnikowo wskazało na potrzebę dowodowego poszukiwania okoliczności faktycznych w zakresie podstaw wznowienia postępowania jako okoliczność uzasadniającą kasacyjne rozstrzygnięcie. Jednocześnie nie zarzuciło organowi I instancji naruszenia przepisów postępowania. Nie wyjaśniło, dlaczego, w jego ocenie, nie było możliwe wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania wyjaśniającego unormowanego w art. 229 Ordynacji podatkowej. Uchylając decyzje organu I instancji i przekazując sprawy do ponownego rozpatrzenia bez wykazania podstaw do takiego rozstrzygnięcia procesowego, Kolegium naruszyło zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony, zebrany materiał dowodowy w sprawie był zupełny i można było z niego wyciągnąć jasny i oczywisty wniosek, że nie wystąpiły przesłanki wznowienia postępowania.

W odpowiedziach na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko.

Na rozprawie w dniu 11 października 2018 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 386/18 - I SA/Ol 388/18 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 386/18.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.). Sąd rozpoznający skargę na akt administracyjny dokonuje jego oceny, mając na uwadze wyłącznie stan prawny obowiązujący w dniu podjęcia aktu, jak i stan sprawy istniejący na ten dzień, a wynikający z akt administracyjnych (art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Podstawą orzekania Sądu jest więc materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed organami obydwu instancji.

Aby usunąć z obrotu prawnego decyzję wydaną przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w niej do naruszenia przepisu prawa materialnego o wpływie na wynik sprawy, bądź przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, albo też przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt dotknięty jest jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych ustawach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję co do jej zgodności z prawem, tj. w granicach określonych przepisami ustaw powołanych wyżej, Sąd doszedł do przekonania, że skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Kontroli sądowej zostały poddane decyzje kasacyjne organu odwoławczego wydane w trybie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem zaskarżenia są bowiem decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, na mocy których uchylono poprzedzające je decyzje Wójta Gminy z dnia "[...]" i przekazano sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Fakt ten determinuje zakres kontroli Sądu. Sprawy, w której wydano zaskarżone decyzje, nie zostały bowiem rozstrzygnięte merytorycznie. Z tego względu przedwczesne byłoby wypowiadanie się co do kierunków rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Sąd, badając legalność rozstrzygnięć kasacyjnych, oceniać może jedynie spełnienie przesłanek zastosowania instytucji przewidzianej art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a nie przekonania w kwestii hipotetycznego przyszłego rozstrzygnięcia.

Zgodnie ze wspomnianym przepisem, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W przedmiotowych sprawach podkreślić należy, że zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego zostały wydane na skutek prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 6 grudnia 2017 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 678/17. Wyrokiem tym tutejszy Sąd uchylił decyzje organu odwoławczego, wskazując, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni następujące stanowisko Sądu wyrażone w uzasadnieniu wyroku: "Po pierwsze przy ocenie przesłanki wznowienia postępowania uwzględni fakt, że koncesja na wydobywanie kopalin była udzielona w formie decyzji administracyjnej. Wiedzę na ten temat posiadał organ podatkowy. Tej okoliczności nie negował ani Organ I instancji, ani Organ odwoławczy. Na tę okoliczność powołał się również skarżący w skardze i jego pełnomocnik na rozprawie. O nowym fakcie można byłoby mówić, gdyby skarżący wydobywał kopaliny poza działkami, które były przedmiotem koncesji. Po drugie czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów: art. 2 ust. 1 i 2 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. powoduje, iż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych. Po trzecie prawo do wznowienia postępowań podatkowych, za poszczególne lata podatkowe nie może być związane z odmienną oceną stanu faktycznego, który był znany Organowi podatkowemu w dacie wydawania decyzji wymiarowych".

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Wskazać należy, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 1998 r., sygn. II SA 1560/97, niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, Baza NSA). Zatem ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Podsumowując stwierdzić należy, zgodnie z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 21 marca 2014r., sygn. akt I GSK 534/12, Baza NSA), że: "Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 P.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 P.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania".

Rolą obecnie kontrolującego zaskarżone decyzje Sądu jest zatem weryfikacja, czy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pełni zastosowało się do zaleceń i wskazań wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2017 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 678/1.

W ocenie Sądu, podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, że do prawidłowego załatwienia sprawy niezbędne są ustalenia faktyczne w zakresie podstaw wznowienia postępowania podatkowego. Przesłanki, które posłużyły do wznowienia postępowania zostały przez Sąd zakwestionowane. Zatem, konieczne stało się uchylenie decyzji będących przedmiotem odwołań i przekazanie spraw organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż badanie istnienia przesłanek wznowienia postępowania tylko przez organ odwoławczy stanowiłoby naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego.

Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, że opisane wyżej braki oraz pozostawione bez wyjaśnienia wątpliwości świadczą o niekompletności zebranego materiału dowodowego oraz dokonanych ustaleń faktycznych będących podstawą wydania decyzji wymiarowych Zważywszy zatem, że wskazane przez organ odwoławczy okoliczności, które winny być wyjaśnione, mają istotne znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia, uznać należało, że uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania było w świetle art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej zasadne.

Organ odwoławczy nie miał bowiem możliwości merytorycznej dyskusji z ustaleniami organu pierwszej instancji, skoro postępowanie dowodowe wymagało uzupełnienia w znaczącej i istotnej części. Uniemożliwiało mu to merytoryczną kontrolę zaskarżonego aktu administracyjnego, a przez to urzeczywistnienie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego.

Niewątpliwie ustalenie stanu faktycznego sprawy stanowi niezbędną przesłankę stwierdzenia, że w sprawie w ogóle mamy do czynienia z rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie administracyjnej. Poczynienie tych ustaleń dopiero na etapie postępowania odwoławczego w istocie rzeczy pozbawiłoby skarżącego prawa do dwukrotnego rozpoznania ich sprawy w całości w toku postępowania administracyjnego.

Organy podatkowe, prowadząc postępowanie podatkowe, powinny wprawdzie kierować się zasadą szybkości i ekonomiki postępowania, na co zwrócono uwagę w skargach, niemniej jednak realizacja tych zasad nie może w żaden sposób kolidować z nadrzędną zasadą jaką jest prowadzenie postępowania podatkowego zgodnie z przepisami prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej) w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania" wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu. W kontekście powyższego nie są więc uzasadnione wątpliwości skarżącego dotyczące przewlekłości prowadzonego w sprawie postępowania podatkowego.

Rozważania poczynione wyżej są o tyle istotne, że jak wynika z treści uzasadnienia skargi skarżący nie zakwestionował potrzeby przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w znacznej części, tj. w zakresie wskazanym w zaskarżonej decyzji. W skargach brak jest jakiegokolwiek zarzutu wskazujące np. na niecelowość przeprowadzenia określonego dowodu wskazanego przez organ odwoławczy. Natomiast zarzuty nakierowane są na zanegowanie faktu przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji i tym samym naruszenia art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

W opinii Sądu z uwagi na charakter i zakres stwierdzonych braków postępowania dowodowego, organ odwoławczy nie miał możliwości wykorzystania art. 229 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 229 Ordynacji podatkowej pozwala wyłącznie na przeprowadzenie postępowania dowodowego w wąskim zakresie tj. "w celu uzupełnienie dowodów i materiałów w sprawie". Tym samym organ odwoławczy nie może przeprowadzać tego postępowania w całym lub znacznym zakresie, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Reasumując, organ odwoławczy, uchylając decyzje organu pierwszej instancji i przekazując sprawy do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego w istotnej części, stworzył organowi podatkowemu I instancji możliwość dokonania kompletnych ustaleń faktycznych niezbędnych do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, a skarżącemu możliwość czynnego udziału w ponownie prowadzonym postępowaniu dowodowym w sprawie. Uchylenie bowiem decyzji w oparciu o art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej otwiera ponownie etap postępowania przed organem I instancji, w którym to postępowaniu stronie przysługuje pełnia praw do czynnego udziału w tym postępowaniu. Skarżący będzie mógł ponownie przedstawić swoje stanowisko w sprawie, składać wyjaśnienia, występować z wnioskami dowodowymi, a złożone odwołania i zarzuty w nim podniesione powinny posłużyć organowi I instancji dla wnikliwej oceny poprawności przeprowadzonego postępowania podatkowego przed ponownym wydaniem merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie.

Zaskarżone do Sądu decyzje spełniają wskazane powyżej warunki wydania decyzji kasacyjnych. W analizowanym przypadku organ odwoławczy prawidłowo wskazał na to, iż nie poddano wnikliwej ocenie oczywistych nieprawidłowości w prowadzonym przez organ I instancji postępowaniu w zakresie badania podstaw wznowienia postępowania. W niniejszych sprawach kwestią zasadniczą jest to, czy organ podatkowy miał wiedzę o koncesji na wydobywanie kopalin na dzień wydawania decyzji ostatecznych. Jednocześnie wskazania wymaga, że skoro stosownie do art. 1 ustawy o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892) oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.), podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia gruntów, powinna ona zostać ustalona w sposób bezsprzeczny. Wymaga to ustalenia, jaka faktycznie powierzchnia gruntów została zajęta w poszczególnych latach podatkowych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin. Innymi słowy, to nie sama wiedza organu podatkowego o koncesji może być podstawą wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, ale faktyczna realizacji tej koncesji i zakres tej realizacji. Trafnie zatem zwrócono uwagę w uzasadnieniach skarżonych decyzji na braki przeprowadzonego przez organ I instancji postępowania dowodowego w przedmiocie ustalenia podstawy wznowienia, tj. w zakresie, czy sporne nieruchomości faktycznie były zajęte pod działalność gospodarczą związaną z wydobywaniem kopalin.

Należy zgodzić się z organem II instancji, że skoro ustalenia faktyczne sprawy nie są kompletne, a organ I instancji nie podjął koniecznych czynności wyjaśniających, to wydanie, po wznowieniu postępowania, decyzji ustalających zobowiązania podatkowe byłoby przedwczesne. Nie budzi ponadto zastrzeżeń Sądu uznanie przez organ odwoławczy, że dopiero w sytuacji, gdy w sposób bezsporny zostanie dowiedziona podstawa wznowienia, a tym samym wielkość podstawy opodatkowania, możliwe będzie dokonanie oceny, czy przed wydaniem decyzji ostatecznych istniały dowody znajdujące się w posiadaniu organu podatkowego, które potwierdzały obszar gruntów, na których była prowadzona działalność w przedmiocie wydobywania kopalin w innym zakresie niż to wynikało z informacji podatkowych złożonych przez skarżącego. Dopiero wówczas będzie można ocenić, czy fakt zajęcia użytku rolnego na prowadzenie działalności gospodarczej był znany organowi podatkowemu I instancji w dacie wydania decyzji ostatecznych. Powyższe okoliczności niewątpliwie wymagały dodatkowych ustaleń. Dopiero zatem dokładne ustalenie stanu faktycznego pozwoli na wyprowadzenie prawidłowej oceny co do przedmiotu i podstawy opodatkowania, a w rezultacie podstaw do wznowienia postępowań podatkowych i ewentualnego ponownego wymiaru podatków.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.