Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 832/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-02-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 86, art. 88 ust. 3a pkt 4a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: Specjalista Alina Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 lutego 2020 r. sprawy ze skargi V A N T. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania V. Ż., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł-W z dnia [...] r. określającą w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące 2014 roku.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny.

W wyniku kontroli przeprowadzonej, m.in. w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do grudnia 2014 r., a następnie postępowania podatkowego w zakresie podatku VAT za ten sam okres stwierdzono, że strona poprzez zawyżenie podatku naliczonego, wynikające z ujęcia w ewidencji i w deklaracjach VAT-7 za powyższe miesiące faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, naruszyła art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej jako: ustawa o VAT. Jak ustalono ww. faktury dotyczyć miały nabycia wyrobów tekstylnych i zostały wystawione na rzecz strony przez Spółkę z o.o. A, Spółkę z o.o. B, Spółkę z o.o. C, Spółkę z o.o. D i Spółkę z o.o. E. W zakresie zadeklarowanych przez stronę transakcji dostaw towarów - w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej - nieprawidłowości nie stwierdzono.

W oparciu o zebrane materiały i na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT organ I instancji decyzją z dnia [...] r. określił stronie w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące 2014 roku.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie:

• przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 1, art. 167, art. 168 i art. 169 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. Nr 347/1),

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT;

• przepisów postępowania, tj.: - art. 120, art. 121, art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 124 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) dalej jako: O.p.

W związku z powyższym pełnomocnik strony wniósł o dokonanie przez organ I instancji autokontroli zaskarżonej decyzji, bądź ewentualnie o uchylenie przez organ odwoławczy ww. decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego lub o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego wskazał, że kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest możliwość odliczenia przez stronę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, w których jako wystawcy figurują Spółki z o.o.: A, B, C, D i E. Poddając ocenie zebrany w sprawie materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł-W uznał rzeczone faktury za nierzetelne, tj. niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy przypomniał, iż jak wynika z akt sprawy strona w okresie objętym zaskarżoną decyzją, prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą F. Przedmiotem tej działalności - zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - była sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, natomiast faktyczny przedmiot działania, jak wynika z protokołu kontroli, stanowił handel odzieżą damską.

W miesiącach od stycznia do grudnia 2014 r. strona - co bezspornie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego - odliczyła podatek VAT naliczony wynikający z zaewidencjonowanych, a następnie wykazanych w deklaracjach VAT-7 faktur VAT dotyczących zakupu wyrobów tekstylnych, na których jako sprzedawcy widnieją:

- Spółka z o.o. B (faktura z dnia [...] 2013 r. Nr [...]; kwota netto: 4.473 zł, podatek VAT: 1.028,79 zł),

- Spółka z o.o. A (18 zakwestionowanych faktur szczegółowo wymieniono na stronach nr 6-7 zaskarżonej decyzji),

- Spółka z o.o. C (20 zakwestionowanych faktur szczegółowo wymieniono na stronach nr 10-11 zaskarżonej decyzji),

- Spółka z o.o. D (11 zakwestionowanych faktur szczegółowo wymieniono na stronie nr 13 zaskarżonej decyzji),

- Spółka z o.o. E (faktura z dnia [...] 2014 r. Nr [...]; kwota netto: 11.352 zł, podatek VAT: 2.610,96 zł).

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. zebrany w sprawie materiał dowodowy przedstawiony na stronach 7-17 zaskarżonej decyzji w odniesieniu do każdej z ww. spółek stanowi wystarczającą podstawę do przyjęcia, że faktury sygnowane przez Spółki z o.o.: A, B, C, D i E nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ustalony w sprawie stan faktyczny dowodzi, że Spółki te w 2013 r. (Spółka B) i w 2014 r. nie prowadziły rzeczywistych działalności gospodarczych, nie dokonywały zakupu i sprzedaży towarów handlowych, nie ponosiły kosztów bieżącej działalności gospodarczej, pomimo "prowadzenia handlu hurtowego" na dużą skalę nie zatrudniały pracowników, nie posiadały żadnego potencjału gospodarczego, własnych magazynów i innych składników majątkowych. Ponadto, Spółki te nie posiadały środków transportowych oraz nie korzystały z usług firm transportowych. We wszystkich ww. podmiotach funkcje Prezesów Zarządu pełnili cudzoziemcy, z którymi kontakt w momencie wszczynania postępowań kontrolnych (kontroli podatkowych) przez właściwe organy podatkowe był niemożliwy. Opisanych powyżej okoliczności nie sposób uznać za właściwe, typowe dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek, funkcjonujących w życiu gospodarczym i zawierających z kontrahentami transakcje mające odzwierciedlenie w rzeczywistości. Nie sposób też uznać za obwiązującą praktykę odstąpienie od jakiegokolwiek udziału w postępowaniu kontrolnym osób, które w tym okresie sprawowały funkcje prezesów zarządu i były udziałowcami w Spółkach. Charakterystyczne dla tych podmiotów jest także i to, że:

nie posiadały, bądź ukrywały miejsca przechowywania dokumentacji podatkowej,

nie posiadały rzeczywistej siedziby lub miejsca sprawowania zarządu, a "wirtualne biura" (wielu podmiotom) służyły jedynie dokonywaniu formalnych czynności przez te podmioty,

zakres zgłoszonej w PKD działalności gospodarczej często nie pokrywa się z treścią faktur,

dominujący sposób dokonywania rozliczeń między "kontrahentami" to gotówka,

nie istnieją żadne dokumenty obrazujące: sposób nawiązania współpracy pomiędzy dostawcą i odbiorcą, korespondencję handlową (zamówienia, dostawy), ewentualne reklamacje itp.,

na fakturach VAT mających dokumentować zakup towarów handlowych "kontrahenci" podawali ogólną nazwę towaru (np. bluzka, czapka, getry, tunika, spódnice, spodnie, swetry), bez jakichkolwiek bardziej szczegółowych oznaczeń, co uniemożliwia identyfikację towarów, np. w razie złożenia reklamacji,

z uwagi na brak kontaktu z podmiotami lub zaprzestanie składania przez nie deklaracji VAT-7, nastąpiło ich wykreślenie z rejestru czynnych podatników podatku VAT,

fakturowymi dostawcami tych podmiotów były firmy, które również pozorowały wykonywanie działalności gospodarczych, ich siedziby znajdowały się w "wirtualnych biurach",

nie składają rocznych sprawozdań finansowych do KRS,

nie zatrudniają oficjalnie żadnych pracowników,

brak jest jakiegokolwiek kontaktu z członkami zarządu i właścicielami (najczęściej jednoosobowymi udziałowcami) tych spółek, którzy są cudzoziemcami, nie odbierają żadnej korespondencji, nie zgłaszają się na przesłuchania,

historie rachunków bankowych tych podmiotów, poza opłatami i prowizjami bankowymi, nie wykazują wydatków charakterystycznych dla prowadzonej działalności gospodarczej (np. kosztów funkcjonowania w postaci: czynszu najmu, energii elektrycznej, usług obcych, wynagrodzenia pracowników, zakupu towarów itp.).

Powyższe dowodzi, że funkcjonowanie ww. Spółek nie miało gospodarczo-ekonomicznego uzasadnienia.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. organ pierwszej instancji wykazał, w świetle pozyskanego materiału dowodowego, że opisane Spółki nie sprzedały na rzecz strony zafakturowanych towarów, stąd też nie można przyjąć, że wystawione przez nie faktury są prawidłowymi rzetelnymi dowodami księgowymi, odzwierciedlającymi rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Organ podkreślił, iż współpracę z opisanymi firmami potwierdziła strona w toku przesłuchania (str. 17 decyzji). Zwrócił uwagę na sposób wystawiania na rzecz strony faktur VAT, które miały dokumentować zakup towarów handlowych od poszczególnych kontrahentów. Pomijając, iż ten sam podmiot miał wystawiać na rzecz strony po kilka faktur dziennie, to w poszczególnych okresach strona otrzymywała faktury tylko od jednej firmy, a następnie gdy ta kończyła wystawianie faktur, na jej miejsce "wstępowała" kolejna:

- Spółka z o.o. "A w okresie styczeń-kwiecień 2014 r.,

- Spółka z o.o. C w okresie maj-sierpień 2014 r.,

- Spółka z o.o. D w okresie wrzesień-grudzień 2014 r., natomiast Spółki z o.o.: B i E w grudniu 2014 r.

Działanie takie powodowało, że utrzymywana była ciągłość w wystawianiu i otrzymywaniu przez stronę nierzetelnych faktur.

W świetle powyższego, dokonując obiektywnej oceny okoliczności mających towarzyszyć wykazanym dostawom towarów udokumentowanych spornymi fakturami organ odwoławczy wskazał, że strona nie działała w dobrej wierze. Strona nie znała osób reprezentujących dostawców, nie zawierała pisemnych umów, nie składała zamówień, ani w inny sposób (np. w formie korespondencji mailowej) nie udokumentowała warunków transakcji, dokonywała płatności tylko gotówką osobom, których danych personalnych nie znała i nie wiedziała czy osoby te posiadają umocowania do działania w imieniu sprzedającego. Ponadto, gotówkowa forma płatności ewidentnie koresponduje z brakiem jakichkolwiek dodatkowych dokumentów (poza spornymi fakturami) potwierdzających dokonanie transakcji, podobnie jak bardzo ograniczona wiedza strony, co do fakturowych dostawców. Strona nie podjęła absolutnie żadnej próby sprawdzenia ww. podmiotów w organach podatkowych (nie wskazała żadnych powodów, dla których nie podejmowała działań w celu sprawdzenia wiarygodności kontrahentów), nie przedstawiła żadnych ofert, zamówień czy umów, na podstawie których dokonywała wyboru kontrahentów, nie przedstawiła też, poza fakturami, żadnych dowodów (zamówień czy umów), mogących udokumentować Jej staranne działanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podsumował, iż w świetle wszystkich przedstawionych powyżej okoliczności stwierdzić należy, że faktury VAT wystawione przez Spółki z o.o.: A, B, C, D i E nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Okoliczności faktyczne odnoszące się do ogólnego obrazu funkcjonowania ww. firm pozwalają, zdaniem organu odwoławczego na stwierdzenie, że wystawcy faktur na rzecz strony, którzy - co do zasady - byli podmiotami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT, byli de facto podmiotami nieistniejącymi. Co za tym, nie można przyjąć, że wystawione na rzecz strony faktury są prawidłowymi, rzetelnymi dowodami księgowymi, odzwierciedlającymi rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik V. Ż., zarzucił organowi naruszenie przepisów:

- przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 1, art. 167, art. 168 i art. 169 Dyrektywy 2006/112AVE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że podatnik nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, w sytuacji gdy bez jego wiedzy - na wcześniejszych etapach dostaw mogło dojść do ewentualnych nieprawidłowości;

b) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art, 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez odmowę podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z uwagi na błędne przyjęcie, że czynności nie zostały dokonane, z uwagi na ewentualne nieprawidłowości jakich dopuściły się podmioty na wcześniejszych etapach obrotu w zakresie dostawy towarów handlowych;

- przepisów prawa proceduralnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 120 O.p., poprzez naruszenie zasady działania organów na podstawie przepisów prawa polegające na wydaniu decyzji niemającej umocowania w przepisach prawa, opartej jedynie na spekulacjach i niewyjaśnionych wątpliwościach organu podatkowego;

b) art. 121 O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na wydaniu decyzji ukierunkowanej na wydanie niekorzystnego rozstrzygnięcia, pomijając korzystne dla podatnika okoliczności lub istniejące w sprawie wątpliwości;

c) art. 122 O.p., w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym oraz dokonania jego nieobiektywnej oceny przy podejmowaniu rozstrzygnięcia;

d) art. 124 O.p. poprzez niepodejmowanie działań w celu przekonania podatnika do słuszności podjętego rozstrzygnięcia, lecz jedynie jednostronne przekonywanie co do rzekomego stworzenia sztucznej konstrukcji w celu zawyżenia kosztów uzyskania przychodów i odliczenia podatku naliczonego,

e) art. 210 § 4 O.p., poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonej decyzji, która w przeważającej mierze ma charakter sprawozdawczy, mający na celu potwierdzenie słuszności poglądu prezentowanego przez organ I instancji.

Wskazując na zasadność sformułowanych zarzutów pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji, zasądzenie kosztów postępowania administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270 – dalej: P.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) P.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest słuszność zajętego przez organy podatkowe stanowiska, co do odmowy stronie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur, na których jako wystawcy widnieją: Spółka z o.o. A, Spółka z o.o. B, Spółka z o.o. C, Spółka z o.o. D i Spółka z o.o. E. Organy podatkowe poddając ocenie zebrany w sprawie materiał dowodowy oceniły rzeczone faktury jako nierzetelne, tj. niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Skarżąca uważa natomiast, że nie powinna zostać pozbawiona możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, gdyż zawierając transakcje ze wspomnianymi Spółkami dochowała należytej staranności i pozostawała w dobrej wierze realizując te transakcje.

Zdaniem Sądu, analiza zgromadzonego obszernego materiału dowodowego uzasadnia ocenę, iż Spółki widniejące jako sprzedawcy towaru – wystawcy faktur, żadnego towaru nie dostarczały, a jego właścicielem był inny podmiot. Organy podatkowe prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy dotyczący fikcyjnej działalności ww. firm –B, A, C, D i E. Zgromadzony materiał dowodowy w pełni uprawniał do stwierdzenia, że firmy te nie prowadziły działalności gospodarczej w okresie, w którym wystawiono kwestionowane faktury.

W zakresie działalności Spółki B z zebranych materiałów wynika, iż firma ta nie posiadała samodzielnego lokalu funkcjonującego pod adresem ujawnionym jako adres w Rejestrze Przedsiębiorców KRS; nie posiadała siedziby miejsca prowadzenia działalności gospodarczej; nie posiadała pomieszczeń magazynowych; nie korzystała z usług transportowych; pomimo odbioru korespondencji Spółka nie reagowała na wezwania organów; nie składa również druków PIT-4R, co świadczy, iż nie zatrudniała pracowników; w składanych deklaracjach VAT-7 Spółka wykazywała milionowe dostawy towarów i podobne nabycia oraz wyłącznie niewielkie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres; nie ponosiła żadnych kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; w wyniku analizy historii rachunku bankowego za 2013 r. nie stwierdzono żadnych przelewów dokonanych tytułem zapłaty za towar; rzekomymi dostawcami towarów na rzecz Spółki były podmioty nie prowadzące działalności gospodarczej, tj. Spółki z o.o.: G, H i I, a wystawione przez nich faktury miały status tzw. "pustych faktur"; wystawiane faktury dokumentowały czynności niedokonane. Nadto, w stosunku do Spółki B w dniu 23 czerwca 2016 r. wydana została ostateczna decyzja w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. W rozstrzygnięciu tym stwierdzono m.in., że Spółce z o.o. B nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w miesiącach od stycznia do lipca 2013 r., ponieważ nastąpiło naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Organ odnotował, iż jakkolwiek decyzja ta obejmuje okres inny aniżeli w rozpatrywanej sprawie, to jednak szczegółowo i wnikliwie obrazuje i przedstawia rzekome funkcjonowanie tego podmiotu, jak i kontrahentów tejże Spółki (szczegółowy opis dotyczący rzekomych dostawców Spółki B - firm Sp. Z o.o. I, Sp. z o.o. G, Sp. Z o.o. H na str. 9-10 zaskarżonej decyzji). Zdaniem Sądu, z dokonanej analizy, w tym decyzji z dnia [...] 2014 r., którą Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. orzekł wobec Sp. z o.o. H obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, organy trafnie wywiodły, iż faktury VAT wystawione przez Spółki z o.o.: I, G i H nie odzwierciedlają faktycznie przeprowadzonych transakcji gospodarczych, albowiem podmioty te: nie prowadziły działalności gospodarczej, osoby je reprezentujące nie dostarczały stosownej dokumentacji potwierdzającej zawarcie transakcji, nie składały deklaracji podatkowych, a także Spółki te zostały wykreślone z rejestrów podatników VAT. W następstwie powyższego, uzasadnione jest stwierdzenia, że Spółka B nigdy nie nabywała towarów handlowych oraz nie dokonywała ich dalszej odsprzedaży, a wystawione faktury VAT w żadnym okresie nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Z kolei jak wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] 2016 r. określającej Spółce z o.o. A zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, za okres od stycznia do grudnia 2013 r., Spółka ta wykonywała działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet, natomiast według sprawozdania finansowego w zakresie sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, z kolei z wpisu do KRS wynika, że przedmiotem działalności Spółki był m.in. handel hurtowy i detaliczny pojazdami samochodowymi, naprawa pojazdów, magazynowanie i działalność wspomagająca transport, działalność usługowa związana z wyżywieniem oraz obsługa rynku nieruchomościami. Na podstawie pozyskanych w toku postępowania dokumentów stwierdzono, że Spółka z o.o. A także dokonywała zakupów od Spółek z o.o.: H, G, I i J, które jak ustalono były podmiotami zidentyfikowanymi jako nieistniejące lub stwarzające pozory prowadzenia działalności gospodarczej, z uwagi m.in. na rejestrację adresów w wirtualnych biurach, nieprowadzenie działalności pod adresami siedzib i ukrywanie prawdziwych adresów, brak dokumentacji księgowej, niewypełnienie obowiązków rejestracyjnych i aktualizacyjnych oraz zaprzestanie prowadzenia faktycznej działalności. W toku prowadzonego postępowania stwierdzono także, że w historii obrotów Spółki z o.o. A brak jest jakichkolwiek płatności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, brak zaplecza magazynowego, środków transportu, nie zatrudniała pracowników i nie złożyła żadnych dokumentów związanych z działalnością gospodarczą. Podobne ustalenia poczynione zostały przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., który w (ostatecznej) decyzji z dnia [...] 2015 r. również wydanej dla Spółki z o.o. A w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2014 r. stwierdził, iż A sp. z o.o. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży towaru, ponieważ w rzeczywistości towar pozostawał w posiadaniu podmiotu trzeciego i tylko ten podmiot mógł nim władać jak właściciel, więc dokonywać sprzedaży. Spółka A, nie będąc rzeczywistym sprzedawcą towarów wyszczególnionych na wystawionych przez siebie fakturach nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu tych transakcji.

W odniesieniu do Spółki C przeprowadzone postępowanie wykazało, że faktury VAT wystawione przez ww. podmiot nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, o czym świadczą okoliczności ustalone m.in. w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G., zakończonego wydaniem (ostatecznej) decyzji z dnia [...]2016 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za: II, III, IV kwartał 2014 roku oraz wysokość podatku do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w tym również z faktur VAT wystawionych na rzecz strony. Spółka ta bowiem - jak wynika z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. - uczestniczyła w procederze polegającym na wprowadzeniu do obiegu gospodarczego fikcyjnych/pustych faktur sprzedaży, nie nabywając faktycznie żadnych towarów, gdyż celem Jej funkcjonowania nie było prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej. Organ wskazał na szereg okoliczności, które legły u podstaw dokonanego rozstrzygnięcia m.in. nie można ustalić faktycznego miejsca prowadzenia działalności przez Spółkę albowiem ani pod adresem zarejestrowania, ani pod adresem lokalu wynajmowanego na cele prowadzenia działalności hurtowej, faktycznie działalności nie prowadziła; zarówno Prezes Spółki D. T. jak i drugi udziałowiec T. L. - jak wynika z informacji uzyskanej z Urzędu do Spraw Cudzoziemców - nie figurują w teleinformatycznym zbiorze rejestrów, ewidencji i wykazu cudzoziemców "POBYT"; korespondencja kierowana na adres Spółki albo podejmowana była przez pracownika "wirtualnego biura", albo wracała z adnotacją "nie podjęta w terminie", Spółka nie posiadała żadnych zasobów niezbędnych do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym magazynów, w których mogłaby przechowywać towar handlowy, środków transportu, czy punktów handlowych, w których mogłaby prowadzić faktyczną działalność gospodarczą.

W toku postępowania ustalono także, że w kontrolowanym okresie Spółka z o.o. C rozliczyła podatek naliczony z faktur, na których jako wystawcy widnieją Spółki z o.o.: K, L, Ł, M, N, D, E, O, P, R, S. Organ zwrócił uwagę, iż wśród ww. firm znajdowały się również podmioty, od których bezpośrednio również strona deklarowała zakup towarów handlowych, a mianowicie Spółki z o.o.: D oraz E.

W kwestii kolejnego kontrahenta strony, Spółki D z zebranego materiału wynika, iż dla ww. podmiotu wydane zostały: decyzja z dnia [...] 2015 r. i decyzja z dnia [...] 2016 r., w których Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. określił dla ww. Spółki w podatku od towarów i usług odpowiednio: w pierwszej za okres od stycznia do marca 2014 r. kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, zobowiązanie podatkowe i podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i w drugiej za czerwiec 2014 r. zobowiązanie podatkowe oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za: czerwiec 2014 r., listopad 2014 r., styczeń 2015 r., a także (ostateczna) decyzja z dnia [...] 2016 r., w której Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Spółce w podatku od towarów i usług za okres od lipca do września 2014 r. zobowiązanie podatkowe oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT wynikającego z faktur wystawionych w okresie od lipca do grudnia 2014 r.

Dokonane w toku ww. postępowań ustalenia wykazały m.in., że pod adresem zgłoszonym do urzędu jako siedziba Spółki z o.o. D oraz miejsce przechowywania dokumentacji rachunkowej brak było oznak prowadzenia działalności gospodarczej przez ww. Spółkę, której przedmiotem działalności - według wpisu do KRS – były m.in.: roboty budowlane specjalistyczne, handel hurtowy i detaliczny pojazdami samochodowymi, naprawa pojazdów; w zakresie zgłoszonego miejsca prowadzenia działalności przeprowadzone oględziny wykazały, że pod wskazanym adresem działalność gospodarcza prowadzona jest przez inny podmiot, który ani nie wynajmował, ani nie wynajmuje kontenera magazynowego Spółce. Ponadto ustalono, że Prezes Zarządu Spółki z o.o. D Pan V. N., z którym nie było kontaktu, nie figuruje w rejestrze cudzoziemców administrowanym przez Szefa Urzędu ds. Cudzoziemców (POBYT2), a także, że Spółka z dniem 30 lipca 2014 r. wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług, w kontrolowanym okresie nie zatrudniała pracowników, nie składała deklaracji VAT-7, nie wskazała też żadnych rachunków bankowych. W świetle powyższych ustaleń - w ocenie Sądu - zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowi wystarczającą podstawę do przyjęcia, iż faktury sygnowane przez Spółkę z o.o. D nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W kwestii spółki E ustalono natomiast, że ani pod adresem wskazanym jako siedziba, ani pod adresem zgłoszonym jako miejsce prowadzenia działalności żadna działalność gospodarcza nie jest prowadzona. Spółka z o.o. E - jak wynika z analizy historii rachunków bankowych - poza opłatami i prowizjami bankowymi nie ponosiła żadnych kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie zatrudniała żadnych pracowników, nie składała też deklaracji podatkowych VAT-7 (poza deklaracjami za: lipiec, sierpień i wrzesień 2014 r.), oraz sprawozdań finansowych, a także że z dniem 24 września 2015 r. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. ww. Spółkę, której przedmiotem działalności były m.in. - według zgłoszenia do KRS - roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane specjalistyczne, handel hurtowy i detaliczny pojazdami samochodowymi. Ponadto stwierdzono także, że z uwagi na brak jakiegokolwiek kontaktu z przedstawicielami Spółki, nie uzyskano ani żadnej dokumentacji księgowej, ani żadnych wyjaśnień dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. Odnośnie natomiast Pana N. T. (Prezesa oraz właściciela Spółki) ustalono, że nie figuruje w rejestrze cudzoziemców. Nadto, w dniu [...] 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., w związku z dokonanymi ustaleniami, wydał dla Spółki z o.o. E (ostateczną) decyzję, którą określił ww. Spółce w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za okres od lipca do września 2014 r. oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując zasadnie organy uznały, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uprawnia do stwierdzenia, że ww. spółki nie nabywały towarów handlowych oraz nie dokonywały ich odsprzedaży, tym samym wystawione przez te podmioty na rzecz skarżącej faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Sądu, podzielić należy ocenę organów podatkowych, iż całokształt dokonanych w sprawie ustaleń stanowi istotny element argumentacji dającej podstawę do zakwalifikowania wystawionych przez ww. Spółki faktur jako nierzetelnych, a co za tym idzie, nieodzwierciedlających rzeczywistości gospodarczej.

W świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, możliwość odliczenia przez podatnika podatku naliczonego istnieje wtedy, gdy podatnik posiada prawidłową pod względem formalnym fakturę zakupu towaru lub usługi, a nadto faktura ta odzwierciedla pod względem przedmiotowym i podmiotowym rzeczywiście przeprowadzoną transakcję. Sąd stwierdza, że ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionym na spornych fakturach jako dostawcy towarów są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Właściwie też określono podstawę prawną umożliwiającą odliczenie podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonanie obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty.

Zauważyć nadto należy, iż ani z treści art. 168 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika, że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji. Wprost przeciwnie, w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r., C-255/02, ETS podkreślił, że integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług jest prawo do odliczenia podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (pkt 83 wyroku), co oczywiście oznacza, że konieczne jest zaistnienie poprzednich etapów obrotu - w rozpatrywanej sprawie ten wcześniejszy etap obrotu (zakup oleju) nie miał miejsca. Przyjęcie innego stanowiska, dopuszczającego możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez podatnika faktur, ale nie dokumentujących rzeczywistych transakcji zakupu, sankcjonowałoby sytuację, że kto inny dostarcza towar, i kto inny wystawia fakturę sprzedaży za ten towar, którego źródło pochodzenia pozostaje w istocie nieznane, co w rezultacie prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na realnych zdarzeniach gospodarczych, lecz wyłącznie na treści zaoferowanych przez podatnika dokumentów. Byłoby to sprzeczne z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 487/08, LEX nr 575434).

Co więcej, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, mając w szczególności na uwadze zasadę neutralności podatku, że nie należy pozbawiać prawa do obniżenia podatku należnego podatnika uczestniczącego w łańcuchu transakcji, skoro nie wiedział on, ani nie mógł się zorientować, że inne transakcje z tego łańcucha, wcześniejsze lub późniejsze, stanowią oszustwo podatkowe, a i zorganizowanie całego łańcucha transakcji w zasadzie służyło temu oszustwu, jednakże pod warunkiem, że podatnik dokonał rzeczywistej transakcji. A zatem, ewentualne badanie świadomości podatnika może się zasadniczo odnosić do tych wcześniejszych i późniejszych transakcji. Stwierdzenie, że podatnik uczestniczył w oszustwie podatkowym lub na podstawie okoliczności towarzyszących transakcji powinien zdawać sobie z tego sprawę, może zatem być podstawą do pozbawienia takiego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, chociaż transakcja zakupu została przez niego w rzeczywistości zawarta z podmiotem uwidocznionym na posiadanej przez podatnika fakturze. Trybunał podkreślał bowiem, że celami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej są: zagwarantowanie pewności prawa i ułatwienie czynności związanych ze stosowaniem podatku od wartości dodanej poprzez uwzględnienie obiektywnego charakteru danej transakcji, a więc przesłanki te nie są spełnione w wypadku transakcji stanowiących nadużycie prawa (zob. wyrok w sprawie C-255/02). Ponadto Trybunał podkreślał, że wszystkie elementy stanu faktycznego warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego mają charakter obiektywny, a zatem warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest obiektywne zaistnienie transakcji zakupu towaru, a nie jedynie subiektywne przekonanie podatnika, że skutecznie taką transakcję zawarł ( zob. wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, opubl. LEX nr 187186).

Z kolei w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., w sprawach połączonych C 80/11 i C 142/11, Trybunał stwierdził m. in., że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Z wyroku tego wynika, że nie powinno się odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tylko wtedy, gdy nieprawidłowości dotyczą wcześniejszej lub późniejszej transakcji, ale nawet wtedy, gdy dotyczą one bezpośrednio transakcji zakupu zawartej przez tego podatnika, czyli tej transakcji, której dotyczy podatek naliczony do odliczenia, pod warunkiem jednak, że na podstawie obiektywnych przesłanek nie da się stwierdzić, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że zawierana przez niego transakcja zakupu wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Podobne stanowisko TSUE zajął także później w sprawach C 273/11 Mecsek-Gabona Kft, C 324/11 Gabor Toth, C 285/11 Bonik, w połączonych sprawach C 131/13, C 163/13, C 164/13, a także w postanowieniu z 6 lutego 2014 r. w sprawie C 33/13 Marcina Jagiełły wszczętej pytaniem prejudycjalnym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (sprawy dostępne w systemie LEX).

W świetle powyższych uwag dotyczących wykładni przepisów unijnych należałoby umożliwić podatnikowi odliczenie podatku naliczonego, chyba że w toku postępowania podatkowego zostanie wykazane przez organy podatkowe, że podatnik nie zachował się rozważnie i starannie w zakresie wyboru i sprawdzenia swego kontrahenta oraz sprawdzenia rzetelności transakcji, zakładając jednocześnie, że udowodniony został fakt rzeczywistego przepływu towarów do podatnika. Oczywiście możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów będzie wyłączona wtedy, gdy zostanie wykazane, że podatnik nie tylko mógł podejrzewać, że zawarcie transakcji wiąże się z oszustwem podatkowym, ale nawet wiedział to i brał udział w takim procederze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, poczynione przez organy podatkowe ustalenia jasno wskazują, iż wystawione na rzecz strony skarżącej faktury nie były wiarygodne i stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Nie kwestionując zatem, czy transakcje polegające na dostawie towarów handlowych wykazane na przedmiotowych fakturach faktycznie miały miejsce istotnym jest, że bezspornie nie mogły ich wykonać podmioty uwidocznione na wystawionych fakturach jako sprzedawcy. Niemniej jednak co istotne, a co znajduje potwierdzenie w obszernym materiale dowodowym, okoliczności przeprowadzonych transakcji zakupu towarów handlowych na podstawie faktur wystawionych przez ww. Spółki wskazują, że skarżący wiedział lub co najmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w przestępstwie poprzez ewidencjonowanie faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji. Na aprobatę zasługuje ocena organów podatkowych, iż strona skarżąca nie zachowała należytej staranności i przezorności kupieckiej przy zawieraniu kontaktów handlowych, a także - uwzględniając charakter prowadzonej przez nią działalności oraz rodzaj towaru, jaki miał być przedmiotem transakcji - wystarczającego zainteresowania kontrahentem przed rozpoczęciem oraz w trakcie współpracy. Nie czyniąc zbędnych powtórzeń z obszernej argumentacji zaskarżonej decyzji odnotować wystarczy, iż to strona nie zadbała o to, by dokonywane przez Nią transakcje zakupu były należycie udokumentowane i nie budziły wątpliwości co do podmiotów biorących udział w tych transakcjach. Za taką oceną stanu faktycznego przemawiają dokonane przez organy ustalenia, w tym dokonane na podstawie złożonych przez stronę zeznań: strona nie posiada jakichkolwiek innych dokumentów, poza fakturami zakupu, potwierdzających dokonanie transakcji (np. dowodów magazynowych, dowodów zapłaty K.P), zwłaszcza, że wskazani "kontrahenci", jako spółki kapitałowe, byli zobowiązani przepisami ustawy o rachunkowości do prowadzenia pełnej dokumentacji księgowej; strona nie zawierała żadnych umów, nie sporządzała zamówień; strona dokonywała płatności wyłącznie gotówką, pomimo znacznych kwot transakcji; w przypadku żadnej z faktur strona nie przedłożyła dokumentu potwierdzającego uiszczenie należności; - strona przy zawieraniu transakcji operowała wyłącznie fakturami i gotówką, którą przekazywała różnym osobom o nieznanych personaliach i różnym pochodzeniu, nie mając wiedzy i nie sprawdzając, czy posiadały one stosowne umocowania od ww. spółek, strona jak wynika z jej zeznań od ww. spółek dokonywała zakupów tylko w 2014 r. i w tym też roku nawiązała współpracę, w poszczególnych okresach strona otrzymywała faktury tylko od jednej firmy, przy czym bywało, że ten sam podmiot wystawiał po kilka faktur dziennie, a następnie gdy jedna spółka kończyła wystawianie faktur, na jej miejsce wstępowała kolejna. Działanie takie można uznać za lekkomyślne. Dokonane w ten sposób "odformalizowanie transakcji" przeczy o dochowaniu przez stronę należytej staranności; strona nie wykazała zainteresowania źródłem pochodzenia towaru, ani wiarygodnością dostawców, działania strony wskazują bowiem na brak jakiejkolwiek weryfikacji ww. podmiotów, nie okazano żadnych dokumentów potwierdzających fakt sprawdzenia Spółek, nie sprawdzano również wystawców faktur w sposób przewidziany w art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe okoliczności świadczą o zbyt daleko idącej "ufności" w stosunku do kontrahentów w obliczu dopiero co rozpoczętej współpracy. Ponadto gotówkowa forma płatności ewidentnie koresponduje z brakiem jakichkolwiek dodatkowych dokumentów, poza fakturami, potwierdzających dokonanie transakcji, a także bardzo ograniczoną wiedzą strony co do dostawcy towarów.

Podsumowując, zdaniem Sądu, ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionymi na spornych fakturach jako dostawcami towaru, są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Fakt dysponowania przez stronę skarżącą taką ilością towaru, jaka odpowiadała ilości wpisanej na spornych fakturach, nie jest dowodem na to, że ww. towar został dostarczony przez ww. Spółki. Strona nie legitymuje się żadnymi innymi dokumentami, które podważyłyby ocenę wywiedzioną przez organy, a przez Sąd w pełni akceptowaną. Faktury zakupu będące podstawą pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty nie dokumentują rzeczywistych transakcji między podmiotami w jej treści uwidocznionymi. Podatnik podatku VAT ma prawo odliczyć od wyliczonego przez siebie podatku należnego podatek naliczony zapłacony wcześniej przy nabyciu towaru lub usługi, ale jedynie gdy dysponuje fakturą zakupu z uwidocznioną w niej kwotą podatku (naliczonego), a po wtóre, gdy taka faktura dokumentuje rzeczywisty obrót towarami lub usługami, a więc gdy jest to faktura rzetelna zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Z tych wszystkich względów zarzut skargi dotyczący naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy o VAT oraz przepisów Dyrektywy 112 nie znajduje oparcia w materiale dowodowym.

Sąd nie podziela także podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które zdaniem strony miały istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy, wydając zaskarżoną decyzję działał na podstawie przepisów prawa, zgodnie z zasadą legalności wyrażoną w art. 120 O.p. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a w jego toku organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), przy udziale zasady zupełności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur, jak i odniósł się do podnoszonych przez skarżącego okoliczności. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy dokumenty, w tym decyzje wydane w stosunku do kontrahentów, fragmenty zeznań świadków, treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając stanowisko organu wraz z argumentacją, a zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, nadto jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe. Podnieść przy tym trzeba, że z art. 122 Ordynacji podatkowej wynika zasada prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozwinięciem tej zasady jest art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W świetle tych przepisów organ podatkowy jest uprawniony, ale i zobowiązany, do prowadzenia postępowania dowodowego w zakresie niezbędnym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uzasadnione było zatem działanie zmierzające w tym właśnie celu, a polegające na uzyskaniu materiału dowodowego również z innych postępowań. Zachowanie organu w tej mierze było uprawnione w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a także art. 181 tej ustawy, zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności m.in. dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej (ze stosownymi zastrzeżeniami) oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepisy te określają otwarty katalog dowodów w postępowaniu podatkowym i zrównują moc dowodową wszystkich dowodów, a ponadto znacznie ograniczają zasadę bezpośredniości dowodów. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą więc być zarówno zeznania świadków z przesłuchań samodzielnie przeprowadzonych przez organ prowadzący postępowanie, jak i protokoły zeznań świadków uzyskanych w innym postępowaniu, te ostatnie traktuje się jednak jako dowody z dokumentów" (por. wyroki NSA: z dnia 23 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 660/16, z dnia 18 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1837/08). Zgodnie z powyższym nie ma zatem znaczenia, że skarżąca nie uczestniczyła w postępowaniach toczących się wobec innych podmiotów. W takiej bowiem sytuacji zasada czynnego udziału strony w postępowaniu określona w art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa realizowana jest poprzez zapoznanie strony z dowodami pozyskanymi w innych postępowaniach i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie, co w przedmiotowej sprawie uczyniono zarówno przed Organem pierwszej, jak i drugiej instancji (por. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 660/16).

W ocenie Sądu przedstawione powyżej stanowisko jednoznacznie dowodzi, że zarzuty skargi dotyczące oparcia rozstrzygnięcia o materiał dowodowy zgromadzony w toku odrębnych postępowań (podatkowych) oraz naruszenia zasady zaufania, nie mogą być uznane za zasadne.

Bezzasadny, w opinii Sądu, jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem zaskarżona decyzja zawiera szczegółowe uzasadnienie faktyczne, w tym w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz uzasadnienie prawne z przytoczeniem podstawy prawnej decyzji. Okoliczność, że podatnik nie zgadza się z rozstrzygnięciem przyjętym w sprawie, nie oznacza, iż organy podatkowe nie mogą prezentować w tym względzie odmiennego stanowiska. Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się wskazanych przez autora skargi naruszeń przepisów prawa materialnego, które właściwie organy zinterpretowały przyjmując, że mają zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej podanych w petitum skargi.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

mko