Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 764/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-07-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 ust. 1 i ust. 3, art. 74 ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Protokolant - ref. staż. Julia Murawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A.W. – M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez A.W. prowadzącego działalność pod nazwą M. (dalej: Skarżący lub Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] grudnia 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 10.158,00 zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z [...] marca 2014 r. Skarżący zwrócił się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 10.158,00 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 6 samochodów osobowych marki C..

W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika UC Skarżący uzupełnił wniosek o dokumenty potwierdzające dostawę wewnątrzwspólnotową pojazdów objętych wnioskiem o zwrot akcyzy.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik UC ustalił dane dotyczące rejestracji spornych samochodów zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców - CEPIK, jak również, że podmiot zobowiązany tj. C. Sp. z o .o. w odniesieniu do przedmiotowych pojazdów złożyła deklaracje AKC-U i zapłaciła podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów wyszczególnionych we wniosku w wysokości 10.161,00 zł.

Organ I instancji uznał także, biorąc pod uwagę treść listów przewozowych CMR, że przemieszczenie 5 pojazdów rozpoczęło się w dniach [...] i [...] kwietnia 2013 r. już po ich zarejestrowaniu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W przypadku 6 pojazdu o nr VIN [...] zleceniodawcą dostawy wewnątrzwspólnotowej był klient finalny, a nadawcą firma C. Sp. Z o.o. w S..

Decyzją z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 10.158,00 zł. Naczelnik UC stanął na stanowisku, samochody w momencie dostawy wewnątrzwspólnotowej były zarejestrowane zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zaś w jednym przypadku dostawa wewnątrzwspólnotowa nie została dokonana przez wnioskodawcę.

Rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania Dyrektor IC decyzją z [...] grudnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC.

W uzasadnieniu decyzji, po wskazaniu podstaw prawnych, Dyrektor IC podkreślił, że zgodnie z treścią art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, dalej: u.p.a.) – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje dostawy niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu dostawa ta jest realizowana, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania przemieszczenia tego samochodu osobowego.

W odniesieniu do przesłanek zwrotu akcyzy określonych w treści wskazanego art. 107 ust. 1 u.p.a. Dyrektor IC wskazał, że Skarżący nie spełnił następujących przesłanek warunkujących zwrot akcyzy.

Zdaniem organu tylko w przypadku 1 samochodu strona wykazała zachowanie jednorocznego terminu do złożenia wniosku o zwrot akcyzy. W przypadku pozostałych, brak jest dowodów kiedy nastąpił odbiór samochodów (złożone dokumenty wykazują tylko początek dostawy).

Zdaniem Dyrektora IC Strona nie przedłożyła dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy, gdyż kserokopie potwierdzone za zgodność z oryginałem tych dokumentów tego wymogu nie spełniają. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że Skarżący winien złożyć oryginały dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. Wyjaśnił, że jego zdaniem powyższe wynika z obawy przed wielokrotnością tworzenia ich odpisów w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego. W tym zakresie Dyrektor IC powołał się także na § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego i wskazał, że właściwy naczelnik urzędu celnego, uwzględniając wniosek o zwrot akcyzy, obowiązany jest ostemplować pieczęcią urzędu celnego oraz przedziurkować każdy dokument dołączony do wniosku o zwrot akcyzy w celu uniknięcia ponownego ich użycia.

Organ II instancji stwierdził, że bezspornym jest, że Skarżący wypełnił przesłankę dysponowania pojazdami jak właściciel w stosunku do 5 z 6 samochodów. Przesłanki tej nie spełnił w stosunku do jednego pojazdu, a przemawia za tym, m.in. treść zapisów listu przewozowego CMR .

Ponadto zdaniem organu w stosunku do wszystkich samochodów objętych wnioskiem nie zachodzi przesłanka braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Organ wskazał, że 5 samochodów zostało wcześniej zarejestrowanych przed rozpoczęciem procedury przemieszczenia, zaś 1 samochód po dokonaniu dostawy.

W skardze z [...] stycznia 2015 r. na decyzję Dyrektora IC z [...] grudnia 2014 r. Strona wniosła o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że samochody w momencie dokonania dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz błędne przyjęcie, że Strona nie udokumentowała dokonania dostawy przedmiotowych pojazdów;

2. art. 121 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz poprzez brak sprawdzenia faktów zarejestrowania pojazdów w Wydziale Komunikacji poszczególnego urzędu,

W uzasadnieniu skargi Skarżący podkreślił, że rejestracja spornych samochodów, mająca miejsce [...], [...] i [...] kwietnia 2013 r. była rejestracją czasową, która nie stanowi rejestracji stałej, której dotyczy art. 107 ust. 1 u.p.a. W tym kontekście powołał się na wykładnię "braku wcześniejszej rejestracji pojazdu" dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Po 249/12. Stanął na stanowisku, że art. 107 ust. 1 u.p.a. nie obejmuje rejestracji czasowej i to zarówno tej o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 jak i pkt 2 Prawa o ruchu drogowym. Potwierdzeniem powyższego, w ocenie Strony, jest wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 737/12.

Dodatkowo wskazał, że organ odwoławczy w wydanej decyzji dokonał błędnej interpretacji powyższego orzeczenia WSA w Poznaniu, twierdząc że: "dokonana przed dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem rejestracja na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego oznacza jego konsumpcję na terytorium kraju". Zauważył, iż w chwili wydania decyzji o rejestracji stałej spornych pojazdów podmiot wnioskujący o ich rejestrację nie był już ich właścicielem, gdyż dokonał sprzedaży przedmiotowych pojazdów firmie D. we F..

W ocenie Skarżącego w przeprowadzonym postępowaniu, doszło także do naruszenia art. 122, art. 187 oraz art. 191 o.p. Naczelnik UC nie podjął bowiem wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzi na pytania, czy przedstawione przez skarżącą dowody świadczą o tym, że spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju samochodów osobowych, czy w należyty sposób wykazała fakt wcześniejszego uiszczenia za te pojazdy akcyzy, wreszcie, czy dochowała rocznego terminu do złożenia wniosku o zwrot zapłaconego podatku akcyzowego. Tym samym, przedmiotem sporu jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy.

Należy podzielić stanowisko organów, że skarżąca nie przedstawiła stosownych dowodów potwierdzających wypełnienie dyspozycji art. 107 ust. 1 u.p.a., umożliwiającego zwrot akcyzy.

Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1. nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2. dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3. brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4. zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5. złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6. zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki, jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące pojazdu sprowadzają się do tego, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający dostawie wewnątrzwspólnotowej lub eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być przy tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu bądź dostawy wewnątrzwspólnotowej lub w jego imieniu eksport bądź dostawa wewnątrzwspólnotowa jest realizowana. Nadto podmiot ten powinien posiadać wymagane prawem dokumenty potwierdzające wcześniejsze uiszczenie akcyzy oraz dokumenty potwierdzające rzeczywiste dokonanie eksportu bądź dostawy wewnątrzwspólnotowej. Odnośnie samego wniosku, wypada zauważyć, że powinien on zostać złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania art. 107 ust. 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie).

W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 6 samochodów marki C..

Zdaniem Sądu organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Z akt sprawy wynika, że Urząd Miasta w T. na wniosek skarżącej spółki dokonał w dniu [...] i [...] kwietnia 2013 r., a więc przed ich dostawą wewnątrzwspólnotową rejestracji 5 pojazdów objętych wnioskiem o zwrot akcyzy. Okoliczności te wynikają z danych zgromadzonych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". Natomiast w myśl ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym stanowi, że ewidencję prowadzi w systemie teleinformatycznym minister właściwy do spraw wewnętrznych. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji.

Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie.

W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1 - 5 – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 4) wymienione w ust. 1a – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu.

Mając zatem na uwadze wskazane przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporne pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowany w kraju przed dokonaniem ich wewnątrzwspólnotowej dostawy. Nie budzi wątpliwości Sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem Sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposobu gromadzenia danych. Zatem organ mógł przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w dacie wskazanej w ewidencji. Dlatego też prawidłowo organ podatkowy także z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącej wskazującej, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione.

Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazdy były zarejestrowane. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika data pierwszej rejestracji samochodów w kraju miała miejsce [...] stycznia 2013 r. Zatem bezzasadne są twierdzenia skarżącej o niezarejestrowaniu tych pojazdów.

Ponadto Sąd wyjaśnia, że art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.

W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. Trzeba także zwrócić uwagę, że zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. nr 186, poz. 1322, ze zm.) rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje:

1) dowód rejestracyjny;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Natomiast w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1ustawy (rejestracja z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów – dopisek Sądu), organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Porównując powyższe przepisy należy stwierdzić, że organ rejestrujący wydaje identyczne dokumenty, co wprost potwierdza, że czasowa rejestracja jest tylko częścią procesu rejestracji. Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia wydawanych przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne.

W sprawie, co wynika z ewidencji CEPiK, wydano wszystkie dokumenty określone § 6 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo skutecznego domagania się zwrotu akcyzy.

Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartego w wyroku z 17 maja 2012 r., III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie skarżąca taki wniosek złożyła i uzyskała z urzędu najpierw czasową rejestrację a następnie rejestrację pojazdu, na co wskazuje status pojazdu widniejący w wydruku z ewidencji CEPiK - pojazd zarejestrowany. Tym samym Sąd uznaje także zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. za nieuzasadniony. Z kolei powołany przez skarżącą wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2012 r. i ocena prawna w nim wyrażona zostały zmienione wyrokiem NSA z 30 października 2014 r., I GSK 124/13. W tym zakresie Sąd w pełni popiera stanowisko wyrażone w uzasadnieniu powyższego wyroku NSA. Zgodnie z nim: "Ustanawiając (...) przesłanki, od kumulatywnego spełnienia których uzależnione zostało prawo zwrotu akcyzy z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, ustawodawca wymienił w ich katalogu również przesłankę "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego" stanowiącego przedmiot wymienionej czynności. Fakt, że w analizowanym zakresie ustawodawca generalnie odwołał się do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, bez wprowadzania w tej mierze jakiegokolwiek zróżnicowania - gdy chodzi o skutek prawnopodatkowy - na rejestrację czasową lub rejestrację stałą, nie może pozostawać bez wpływu na rezultat wykładni omawianego przepisu, z punktu widzenia spełniania omawianej pozytywnej przesłanki zwrotu akcyzy. Skoro z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że przesłankę tę stanowi niezarejestrowanie wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, samochodu osobowego, to w sytuacji, gdy przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym, stanowią o rejestracji czasowej oraz o rejestracji stałej, to przyjąć należy, że wolą racjonalnie działającego ustawodawcy było to, aby zakresem normowania wymienionego przepisu ustawy podatkowej objąć, co do zasady, fakt wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, i to niezależnie od tego, czy miałaby to być rejestracja czasowa, czy też stała. Oznacza to, że chodzi o wszystkie przewidziane ustawą Prawo o ruchu drogowym sposoby rejestracji samochodu osobowego (por. również wyrok NSA z 25 listopada 2008 r., II FSK 1094/07). W analizowanym zakresie podkreślić należy i to, że przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA z 18 maja 2011 r., I OSK 1168/10). Tym samym, stwierdzić należy, że gdyby rzeczywiście zamiarem racjonalnie działającego ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej oraz rejestracji czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił."

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju 5 samochodów objętych wnioskiem, a więc zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. jest błędny. Tym samym Sąd uznał za chybiony zarzut naruszenia art. 122, 187 i 191 o.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W przypadku samochodu C. o nr VIN [...]- rejestracja samochodu miała miejsce po dacie jego dostawy tj. w dniu [...].04.2013 r. Jednak w przypadku tego pojazdu Sąd podziela pogląd organu podatkowego, że skarżący nie wykazał, że w jego imieniu dostawa wewnątrzwspólnotowa została zrealizowana. Istotnie w liście przewozowym CMR (k. 45 akt adm.) w rubryce 1 i 22 jako nadawca figuruje C.w S.. Dokument ten więc faktu, na który powołuje się strona nie potwierdza. Wersji o dokonaniu dostawy nie potwierdza także oświadczenie strony (k. 44 akt adm.), z którego wynika ,że odbiór i transport w/w samochodu "był zlecany i kierowany przez klienta finalnego".

Należy w tym miejscu przypomnieć, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Oznacza to, że na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wykazania spełnienia przesłanek do zwrotu akcyzy.

Należy także podkreślić, iż przesłanki zwrotu podatku akcyzowego o których mowa w art. 107 u.p.a. muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednej powoduje wydanie decyzji o odmowie zwrotu podatku akcyzowego. Już sama ta okoliczność przesądza o legalności kontrolowanej decyzji.

Z tych przyczyn Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm).