Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 263/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2019-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1 i 2, art. 138a, art. 138 f, art. 147 § 1, art. 150, art. 150 § 4, art. 162 § 1 i 2.
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) sędzia WSA Jolanta Strumiłło po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 maja 2019 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

A. M. (dalej podatnik, skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej WSA) w Olszynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) z "[...]" nr "[...]" o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Z przedstawionych wraz ze skargą do kontroli Sądu akt administracyjnych sprawy wynika, że skarżący, będący obcokrajowcem, złożył 8 marca 2017 r. w Urzędzie Skarbowym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w kwocie 4.097 zł (karta 2 teczki akt głównego postępowania podatkowego, spośród trzech teczek nieoznaczonych kolejnymi numerami). Na wniosku sporządzonym w języku polskim skarżący udzielił pełnomocnictwa żonie, pismem odręcznym, również w języku polskim.

W wyniku prowadzonego postępowania organ podatkowy wydał "[...]"2017 r. decyzję umarzającą postępowanie w sprawie stwierdzenia ww. nadpłaty w podatku jako bezprzedmiotowe (k. 21 - 22 teczki akt głównego postępowania podatkowego). Na skutek wniesienia odwołania DIAS decyzją z "[...]"2017 r. (k. 30 - 33) uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowemu (dalej NUS). Wniesioną przez podatnika na decyzję organu II instancji skargę WSA w Olsztynie oddalił prawomocnym wyrokiem z 16 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 655/17 (k. 51 - 56).

Organ I instancji po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z "[...]" 2018 r. nr "[...]" (k. 104 - 109), określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w kwocie 19.173 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w kwocie 4.097 zł. Organ I instancji zawarł stosowne pouczenie o sposobie i terminie wniesienia odwołania, wynikające z art. 220 i 223 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaskarżona decyzja uznana została za doręczoną 14 sierpnia 2018 r., zgodnie z treścią art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżący odebrał 7 września 2018 r. kopię ww. decyzji w siedzibie organu I instancji, co potwierdza pismo strony - k. 111 teczki akt głównego postępowania podatkowego.

Pismem z 12 września 2018 r. kolejny pełnomocnik skarżącego będący adwokatem, wniósł odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania; data wpływu do organu I instancji: 14 września 2018 r. (k. 1 - 5 teczki akt dotyczącej wniosku o przywrócenie terminu, oryginały: k. 2 - 10 teczki akt opisanych jako odwoławcze).

W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik, w oparciu o treść art. 58 § 1 i 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, wniósł o przywrócenie terminu do wywiedzenia odwołania i wskazał na brak winy skarżącego w uchybieniu terminowi do jego wniesienia. Zaznaczył, iż w trakcie prowadzonego postępowania podatnik przebywał na urlopie poza granicami kraju, co miały potwierdzać załączone dowody. Zarzucił, że organ nie poinformował skarżącego o możliwości ustanowienia pełnomocnika do doręczeń na czas wyjazdu poza granice kraju, w związku z planowanym urlopem. Podatnik nie posługuje się ponadto językiem polskim, co powinno skutkować takim prowadzeniem przez organ postępowania by było one dla niego zrozumiałe. Zaznaczono, że w czasie prowadzonego postępowania podatnika reprezentowała małżonka, która nie jest pełnomocnikiem profesjonalnym.

DIAS postanowieniami z "[...]":

- nr "[...]" stwierdził uchybienie terminowi do złożenia odwołania (k. 28 teczki akt opisanych jako odwoławcze),

- nr "[...]" odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (k. 30 - 32 teczki akt w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu).

W sentencji postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania organ odwoławczy powołał art. 162, art. 163 § 2 i art. 216 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), dalej O.p.

W uzasadnieniu postanowienia uznał, że kluczową kwestią jest ocena, czy uchybienie terminowi nastąpiło z przyczyn niezależnych od strony i czy wniosek z 12 września 2018 r. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania złożono z zachowaniem terminu określonego w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Wobec odebrania przez skarżącego kopii decyzji w siedzibie organu I instancji 7 września 2018 r. DIAS uznał, że wniosek o przywrócenie terminu złożony 14 września 2018 r. został wniesiony z zachowaniem wymaganego siedmiodniowego terminu.

Organ na podstawie rachunku bankowego podatnika, zestawienia połączeń telefonicznych oraz oświadczeń podatnika i jego małżonki uznał, że w sprawie uprawdopodobniona została okoliczność wyjazdu na urlop poza granice kraju strony wraz z małżonką będącą pełnomocnikiem, w terminie od 29 lipca 2018 r. do 1 września 2018 r. Stwierdził jednak, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki, określone w art. 162 O.p., gdyż wskazana przyczyna niezłożenia w terminie odwołania, tj. okoliczność wyjazdu podatnika wraz żoną będącą pełnomocnikiem na urlop poza granice kraju, nie stanowi przesłanki warunkującej przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie nie można zatem stwierdzić, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony.

Organ podał, że małżonka strony, będąca pełnomocnikiem, uczestniczyła aktywnie w postępowaniach podatkowych, np. realizowała uprawnienia do zapoznania się z aktami sprawy, wniosła odwołanie od ww. decyzji NUS z "[...]"2017 r., czy też w dniu 17 sierpnia 2017 r. złożyła skargę na decyzję DIAS z "[...]"2017 r. Powyższe oznacza w ocenie organu odwoławczego, że małżonka podatnika wiedziała jakie znacznie mają wysyłane przez organ podatkowy w toku postępowania pisma, znała także terminy do wniesienia środków zaskarżenia. Pełnomocnik mając świadomość zaplanowanego dłuższego urlopu poza granicami kraju, zarówno jego jak i podatnika, a także wiedząc o planowanym terminie zakończenia przez NUS toczącego się postępowania, powinien był dołożyć należytej staranności w prowadzeniu sprawy w ramach ochrony interesów mocodawcy.

DIAS przedstawił tezy orzecznictwa w zakresie rozumienia pojęcia winy oraz stopniach zawinienia w uchybieniu terminu wyłączających możliwość przywrócenia terminu, na tle wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 listopada 207 r., sygn. akt II FSK 2738/15, z 24 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2530/16, z 18 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2179/11. Uznał, że w stanie faktycznym sprawy nie zostało uprawdopodobnione, iż uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. Okoliczność wyjazdu na urlop podatnika i jego małżonki będącej pełnomocnikiem nie stanowiła bowiem zdarzenia nagłego i trudnego do przewidzenia, co warunkuje skuteczność wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wyjazd na urlop jest co do zasady zdarzeniem planowanym, które można przewidzieć, zatem pełnomocnik mógł podjąć działania mające na celu zorganizowanie odbioru korespondencji kierowanej przez organ podatkowy.

Odnośnie zarzutów w treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w zakresie braku niezbędnych pouczeń podatnikowi nieposługującemu się językiem polskim oraz reprezentacji strony przez małżonkę jako pełnomocnika nieprofesjonalnego DIAS podał, że pismem z 21 marca 2017 r. organ I instancji poinformował pełnomocnika, że zgodnie z treścią art. 121 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest udzielić niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organ podatkowy nie jest jednak w stanie przewidzieć wszystkich możliwych zachowań i działań podatnika, mogących mieć miejsce w toku postępowania. Z protokołu z 11 lipca 2018 r. nie wynika, aby pełnomocnik czy też podatnik poinformowali organ o planowanym wyjeździe (k. 93 teczki akt postępowania głównego), a zatem organ nie miał wiedzy o zamiarach podatnika i jego małżonki. Tym samym nie można czynić organowi I instancji zarzutu, iż nie dokonał w stosunku do podatnika nieposługującego się językiem polskim niezbędnych pouczeń, podczas gdy podatnik reprezentowany był przez pełnomocnika. W kontekście powyższego nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut pełnomocnika o niepoinformowaniu podatnika o możliwości ustanowienia pełnomocnika do doręczeń w kraju na czas planowanego urlopu.

Ponadto organ II instancji wskazał, że ustanowienie pełnomocnika zgodnie z art. 138a O.p. jest prawem strony. Zatem to podatnik decyduje czy i kto będzie go reprezentował przed organem podatkowym. Skarżący wskazał jako pełnomocnika swoją żonę, a nie pełnomocnika profesjonalnego, co nie zmienia faktu, że zadaniem pełnomocnika było dochowanie należytej staranności w prowadzeniu spraw małżonka. Pełnomocnik miał świadomość, iż termin wyjazdu na urlop jest zbieżny z planowanym terminem wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowym postępowaniu, a mimo to nie podjął żadnych działań zmierzających do zabezpieczenia interesów podatnika, w tym zabezpieczenia prawidłowego odbioru korespondencji od organu podatkowego a następnie możliwości wniesienia środka zaskarżenia.

Postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, doręczone zostało w trybie art. 152 § 3 O.p. (k. 29 - 30 teczki akt odwoławczych) i nie zostało zaskarżone przez pełnomocnika skarżącego. Natomiast postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, doręczone zostało adwokatowi podatnika 3 lutego 2019 r. w formie dokumentu elektronicznego (k. 33 - 34 teczki akt wniosku o przywrócenie terminu).

W skardze do WSA w Olsztynie na ww. postanowienie DIAS o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania skarżący, reprezentowany przez dotychczasowego pełnomocnika będącego adwokatem, wniósł o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania i zastępstwa procesowego. Zarzucił postanowieniu naruszenie następujących przepisów:

1) art. 121 § 2 w związku z art. 138 f ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieudzielenie przez organ niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, tj. prawa do ustanowienia pełnomocnika do doręczeń pomimo, że skarżący jest osobą nieposługującą się językiem polskim, nie był w momencie wydania decyzji merytorycznej w sprawie reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, przez co organ winien w sposób rzetelny pouczyć skarżącego, iż w przypadku wyjazdu poza granice kraju, winien ustanowić pełnomocnika do doręczeń;

2) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych i uznanie, że zachowanie skarżącego charakteryzowało się niedbalstwem w sytuacji, gdy skarżący aktywnie uczestniczył jako strona w przedmiotowym postępowaniu, a samo niepodjęcie przesyłki wynikało wyłącznie z braku pouczenia przez organ o możliwości ustanowienia pełnomocnika do doręczeń w sytuacji czasowego wyjazdu za granicę w celach urlopowych skarżącego i jego pełnomocnika nieprofesjonalnego;

3) art. 2a O.p. poprzez rozszerzającą interpretację przesłanek wynikających z art. 121 § 2 ww. ustawy w sytuacji, gdy organ podatkowy w postępowaniu podatkowym obowiązany jest udzielać stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień z urzędu, przez co strona w tych kwestiach nie musi formułować jakichkolwiek wniosków;

4) art. 162 § 1 O.p. poprzez bezzasadną odmowę przywrócenia terminu do złożenia odwołania wynikającą z niewłaściwego uznania, że skarżący nie uprawdopodobnił braku zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, choć prawidłowa analiza zgromadzonego materiału dowodowego, wyjaśnień skarżącego, przedłożonych dokumentów, braku właściwego pouczenia skarżącego, winny prowadzić do uznania, że uprawdopodobnił on brak winy w niedochowaniu terminu, co powinno skutkować ostatecznie przywróceniem skarżącemu terminu do wniesienia odwołania.

Pełnomocnik skarżącego wskazał, iż w toku postępowania przed organem I instancji podatnik reprezentowany był przez małżonkę, ponieważ sam nie posługuje się językiem polskim. Powyższe skutkować powinno dokonaniem przez organ podatkowy niezbędnych pouczeń oraz udzieleniem wyjaśnień i informacji co do przepisów prawa podatkowego. Na poparcie powyższych twierdzeń powołał poglądy doktryny do art. 121 O.p.: Stefana Babiarza oraz Leonarda Etel, z których wynika, że obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotowym postępowaniem ciąży na organie z urzędu. Natomiast "niezbędne wyjaśnienia i informacje" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji i orzecznictwa.

Jak podniesiono w skardze zachowanie organu podatkowego, w którym nie wywiązuje się on z ww. obowiązku, jest sprzeczne z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wskazał także, iż zasada ta zwraca uwagę na takie wartości jak sprawiedliwość, równość podmiotów, poszanowanie reguł zachowań międzyludzkich, a także kulturę administrowania. W ocenie pełnomocnika, organ podatkowy rażąco naruszył powyższą zasadę, nie udzielając skarżącemu niezbędnych informacji, co spowodowało ujemny skutek dla obywatela. Na poparcie swojego stanowiska powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 listopada 1987 r. sygn. akt III SA 702/87.

Zarzucono organowi błędne uznanie, że skarżący miał rozeznanie co do swoich praw i ewentualne wyjaśnienia organu udzielane powinny być na wniosek strony, wobec czego organ dokonał nieprawidłowej interpretacji przepisów prawa na tle wyroku NSA z 17 czerwca 1988 r. sygn. akt III SA 118/88.

Ponadto skarżący wypełnił przesłanki wynikające z art. 162 § 1 O.p. Wskazał, iż w momencie doręczenia przedmiotowej decyzji przebywał poza miejscem zamieszkania na krótkoterminowym urlopie. Wyjazd taki zgodnie z treścią art. 138 f O.p. nie wymusza na skarżącym ustanowienia pełnomocnika do doręczeń.

Z kolei postanowienie o przedłużeniu postępowania wiązało się z fikcją doręczenia, w związku z czym skarżący nie znał daty ostatecznego terminu załatwienia sprawy. Zarówno skarżący jak i jego małżonka, będąca pełnomocnikiem nieprofesjonalnym, nie są zorientowani w polskim porządku prawnym, zatem organ mając powyższe na uwadze powinien z rozwagą podchodzić do strony postępowania. Organ wymaga natomiast od strony przebywania pod jej adresem w sposób ciągły, bez możliwości przemieszczania się.

Organ podatkowy posiadał cały materiał dowodowy i mógł wydać decyzję w ustawowym terminie, bez konieczności ciągłego przedłużania terminu zakończenia postępowania.

Na tle art. 2a O.p. wskazano, iż zasada in dubio pro tributario powinna dawać gwarancję, że podatnik ze względu na zawiłość i niejasność przepisu mógł dokonać określonej jego interpretacji, co powinno skutkować eliminacją wadliwej decyzji organu podatkowego.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego przedłużeń postępowania podatkowego, a także rozstrzygnięcia merytorycznego jakie zapadło w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez NUS wskazał, że przedmiotem skargi jest postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Oznacza to, że kwestie zawarte w decyzji organu I instancji nie były przedmiotem postępowania, w wyniku którego odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Tym samym wywody pełnomocnika, że wątpliwości co do wykładni przepisu prawa podatkowego powinny zostać w oparciu o art. 2a O.p. rozstrzygnięte na korzyść podatnika, co w konsekwencji skutkowałoby wyeliminowaniem z obrotu prawnego wadliwej decyzji, nie stanowią zarzutu w odniesieniu do postanowienia, będącego przedmiotem zaskarżenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku kontroli sądowej postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) p.p.s.a.).

Złożona w niniejszej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

W wyroku z dnia 22 stycznia 2019r., sygn. akt II FSK 166/17, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "W przypadku, kiedy za stronę działa pełnomocnik, o wadach oświadczenia woli, dobrej lub złej wierze, zachowaniu należytej staranności, co do zasady, należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zachodzących po stronie pełnomocnika, a nie mocodawcy. Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że skutki działania pełnomocnika ponosi strona. Ona też ponosi odpowiedzialność za dobór osób, którymi posługuje się przy prowadzeniu swoich spraw".

W razie uchybienia terminu w postępowaniu podatkowym winien on zostać przywrócony na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej), przy czym prośba o przywrócenie terminu powinna zostać wniesiona w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia, a jednocześnie z wniesieniem prośby zainteresowany winien dopełnić czynności, dla której określony był termin (art. 162 § 2 ww. ustawy). Przesłanki te muszą zostać spełnione kumulatywnie.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych i można mówić o nim tylko wówczas, gdy dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od strony. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1972 r., sygn. akt III CRN 448/71, OSPiKA 1972, nr 7-8, poz. 144). Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto zauważyć należy, iż przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. akt II GZ 599/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I GSK 1580/12 z dnia 30 kwietnia 2014 r. oraz I GSK 1347/11 z dnia 19 marca 2013 r., CBOSA).

A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. Przepis art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Ponadto wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym (por. wyrok WSA w Olsztynie sygn. akt II SA/Ol 1089/16 z dnia 6 grudnia 2016 r., CBOSA). Nie może też budzić wątpliwości, że to podatnik wnioskujący o przywrócenie terminu powinien uwiarygodnić odpowiednią argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności w trakcie postępowania podatkowego.

Wyjazd związany z czynnościami służbowymi i przebywanie poza terytorium RP nie stanowi przesłanki warunkującej przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, albowiem zgodnie z treścią art. 147 § 1 Ordynacji podatkowej w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń, chyba że doręczenie następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Jeżeli natomiast pobyt strony poza granicami kraju był krótszy i strona nie miała obowiązku ustanawiania takiego pełnomocnika, to właśnie między innymi do tego typu przypadków ustawodawca przewidział rozwiązanie zawarte w art. 150 Ordynacji podatkowej, czyli fikcję prawną doręczenia. Zaskarżona decyzja uznana została za doręczoną 14 sierpnia 2018 r., zgodnie z treścią art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej.

W sprawie została wykazana okoliczność wyjazdu na urlop poza granice kraju strony wraz z małżonką będącą pełnomocnikiem, w terminie od 29 lipca 2018 r. do 1 września 2018 r.. Należy jednak zgodzić się z Organem, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki, określone w art. 162 O.p. Wskazana przyczyna niezłożenia w terminie odwołania, tj. okoliczność wyjazdu podatnika wraz żoną będącą pełnomocnikiem na urlop poza granice kraju, nie stanowi przesłanki warunkującej przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie nie można bowiem stwierdzić, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony. Ustanowienie pełnomocnika zgodnie z art. 138a O.p. jest prawem strony. Zatem to podatnik decyduje czy i kto będzie go reprezentował przed organem podatkowym. Skarżący wskazał jako pełnomocnika swoją żonę, a nie pełnomocnika profesjonalnego, co nie zmienia faktu, że zadaniem pełnomocnika było dochowanie należytej staranności w prowadzeniu spraw małżonka. Pełnomocnik miał świadomość, iż termin wyjazdu na urlop jest zbieżny z planowanym terminem wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowym postępowaniu, a mimo to nie podjął żadnych działań zmierzających do zabezpieczenia interesów podatnika, w tym zabezpieczenia prawidłowego odbioru korespondencji od organu podatkowego a następnie możliwości wniesienia środka zaskarżenia.

W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia art. 121 § 2 w związku z art. 138 f ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieudzielenie przez organ niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, tj. prawa do ustanowienia pełnomocnika do doręczeń pomimo, że skarżący jest osobą nieposługującą się językiem polskim, nie był w momencie wydania decyzji merytorycznej w sprawie reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, przez co organ winien w sposób rzetelny pouczyć skarżącego, iż w przypadku wyjazdu poza granice kraju, winien ustanowić pełnomocnika do doręczeń; art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufanie do organów podatkowych i uznanie, że zachowanie skarżącego charakteryzowało się niedbalstwem w sytuacji, gdy skarżący aktywnie uczestniczył jako strona w przedmiotowym postępowaniu, a samo niepodjęcie przesyłki wynikało wyłącznie z braku pouczenia przez organ o możliwości ustanowienia pełnomocnika do doręczeń w sytuacji czasowego wyjazdu za granicę w celach urlopowych skarżącego i jego pełnomocnika nieprofesjonalnego. Pismem z 21 marca 2017 r. organ I instancji poinformował pełnomocnika, że zgodnie z treścią art. 121 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest udzielić niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Pełnomocnik skarżącego nie poinformował Organu o planach urlopowych . Tym samym nie można czynić organowi I instancji zarzutu, iż nie dokonał w stosunku do podatnika nieposługującego się językiem polskim niezbędnych pouczeń. Podatnik reprezentowany był przez pełnomocnika. W kontekście powyższego nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut pełnomocnika o niepoinformowaniu podatnika o możliwości ustanowienia pełnomocnika do doręczeń w kraju na czas planowanego urlopu. Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 2a O.p. poprzez rozszerzającą interpretację przesłanek wynikających z art. 121 § 2 ww. ustawy w sytuacji, gdy organ podatkowy w postępowaniu podatkowym obowiązany jest udzielać stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień z urzędu, przez co strona w tych kwestiach nie musi formułować jakichkolwiek wniosków. Pouczenia są związane z zaistnieniem okoliczności. Obowiązek udzielenia informacji musi być powiązany z wiedzą organu procesowego, że taka sytuacja nastąpi. Natomiast w rozpoznawanej sprawie to pełnomocnik skarżącej zaniedbał zabezpieczenia interesów swego mocodawcy. Za elementarną należy uznać wiedzę, że termin odwołania jest terminem ustawowym. Jego uchybienie wywołuje skutki procesowe. W konsekwencji to pełnomocnik procesowy skarżącego winien podjąć, przed wyjazdem na urlop, niezbędne czynności, celem dochowania terminu. Nie może tego obowiązku przerzucać na organ procesowy. W rezultacie Sąd nie podzielił zarzutu skargi w przedmiocie naruszenia art. 162 § 1 O.p.. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem pełnomocnika skarżącej, że Organ bezzasadnie odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Skarżący nie uprawdopodobnił braku zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Wynika to z analizy zgromadzonego materiału dowodowego i wykładni treści 162 § 1 O.p..

Skarga okazała się bezzasadna i po myśli art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.