Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 678/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 107 §1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art.200
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lutego 2020 r. sprawy ze skargi C. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia 9 listopada 2018 r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej C. K. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności C. K. za zaległości podatkowe O. spółki z o. o. z siedzibą w S. z tytułu podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości, obliczonymi na dzień wydania decyzji, w kwocie [...]zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł.

Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że spółka powstała na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego [...] maja 2010 r. r. W dniu [...] grudnia 2012 r. odbyło się nadzwyczajne zgromadzenie wspólników spółki podczas którego podjęto uchwałę w sprawie powołania podatnika na stanowisko prezesa zarządu spółki. Następnie, [...] lipca 2013 r. uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki, został on odwołany z funkcji prezesa zarządu spółki. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wydał decyzję z dnia [...] lipca 2015 r. określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł. Spółka nie uregulowała w ustawowym terminie zobowiązania, w związku z czym stało się ono zaległością podatkową. Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S., na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2015 r., obejmującego zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r., wszczął wobec spółki postępowanie egzekucyjne, a postanowieniem z dnia [...] listopada 2015 r. umorzył to postępowanie egzekucyjne z uwagi na jego bezskuteczność. W związku z bezskutecznością postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S., postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r., wszczął [...] lipca 2018 r. postępowanie podatkowe wobec podatnika, zmierzające do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu spółki za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, gdyż podatnik był członkiem zarządu spółki w okresie, kiedy upłynął termin płatności podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r.

W toku postępowania podatnik zawnioskował o przeprowadzenie dowodów z dokumentacji zgromadzonej przez Prokuraturę Rejonową S. w postępowaniu przygotowawczym (sygn. akt [...]), a także o przesłuchanie w charakterze świadka A. K. - księgowej spółki. Organ I instancji pismami z dnia [...] sierpnia 2018 r. i [...] października 2018 r. bezskutecznie wystąpił do Prokuratury Rejonowej S. o udostępnienie zgromadzonej w sprawie dokumentacji w zakresie określonym w tych pismach. Następnie, ww. decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. organ ten orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatnika jako członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r. wraz z pochodnymi w kwotach wyżej wskazanych.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ wyjaśnił, że okoliczność pełnienia przez podatnika funkcji prezesa zarządu spółki w okresie, kiedy przypadał termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r. został potwierdzony dokumentami w postaci podjętych uchwał oraz wpisów do KRS. Tym samym, według organu, dowody będące w posiadaniu Prokuratury Rejonowej S. nie wniosłyby do sprawy nowych okoliczności.

Ustosunkowując się z kolei do żądania podatnika w przedmiocie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania A. K., organ postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r. odmówił przeprowadzenia tego dowodu na okoliczności wskazane przez podatnika, tj. czasu złożenia przez niego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; braku wystąpienia przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki oraz posiadanego przez spółkę majątku, z uwagi na fakt, iż zostało to już potwierdzone innymi dowodami i nie wniosłoby nic nowego do sprawy.

Ponadto, organ wskazał, że pismem z dnia [...] grudnia 2017 r. Sąd Rejonowy w S. XII Wydział Gospodarczy poinformował, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki oraz nie wpłynęło podanie o otwarcie wobec niej postępowania układowego. Wobec czego, organ - powołując przepisy art. 21 ust. 1, art. 10, art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2016 r. poz. 2171 ze zm.); dalej: "p.u." w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., regulujące zagadnienia "czasu właściwego do złożenia wniosku o głoszenie upadłości" oraz "niewypłacalności" dłużnika - stwierdził, że wydanie wobec spółki decyzji z dnia [...] listopada 2015 r. świadczy o tym, iż w okresie sprawowania przez podatnika funkcji prezesa zarządu spółki wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie wobec spółki postępowania układowego, gdyż spółka nie wykonała swojego wymagalnego zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r., a nadto, analiza sprawozdania finansowego spółki za 2012 r. wskazuje, że sytuacja finansowa i majątkowa spółki nie pozwalała na terminowe uiszczenie zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r., a wobec tego, że spółka była niewypłacalna w okresie sprawowania przez podatnika funkcji członka jej zarządu, a wniosek o ogłoszenie jej upadłości nie został w ogóle złożony, to podatnik chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki winien złożyć wniosek o ogłoszenie jej upadłości, bądź wszczęcie postępowania układowego w I kw. 2013 r., czego nie uczynił; nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

W odwołaniu od decyzji podatnik zarzucił naruszenie przepisów:

1) art. 116 O.p. poprzez przyjęcie, że ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki w związku z wystąpieniem pozytywnej i brakiem negatywnych przesłanek określonych w art. 116 O.p., pomimo że:

a. nigdy nie wyrażał woli bycia prezesem spółki i został podstępnie wprowadzony w błąd co do okoliczności powołania go na prezesa zarządu spółki;

b. nawet, jeśli przyjąć, iż został prawidłowo powołany na prezesa zarządu spółki, to organ nie ustalił, kiedy doszło do złożenia oświadczenia woli o zaprzestaniu bycia prezesem zarządu spółki i bezpodstawnie przyjął, iż nastąpiło to dopiero [...] lipca 2013 r., tj. w dniu podjęcia uchwały, chociaż - w jak podnosił - nastąpiło to dużo wcześniej, tj. przed dniem powstania zobowiązania podatkowego;

c. istnieje przesłanka zwalniająca jego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, bowiem nawet jeśli przyjąć, że był prezesem w I kw. 2013 r., to w tym okresie nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

2) naruszenie art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu sprzed nowelizacji z dnia 1 stycznia 2016 r., oraz art. 11, art. 13 i art. 21 ust.1 ustawy Prawo upadłościowe, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., poprzez przyjęcie, że zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, podczas gdy ani w okresie obowiązywania ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ani po jej zmianie, nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, co oznacza, że zachodziła przesłanka negatywna orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatnika za zaległości podatkowe spółki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a O.p.;

3) naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122 i art. 187 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności niezbędnych dla rzeczowej i prawidłowej oceny stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego, tj.:

a. nieprzesłuchania podatnika i nieustalenia, czy podatnik pełnił funkcję prezesa zarządu; w jakich okolicznościach został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu; czy złożył oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki, a jeśli tak, to kiedy to nastąpiło;

b. nieprzesłuchania księgowej spółki A. K. na okoliczność ustalenia majątku spółki, określenia czasu niewypłacalności spółki i złożenia wniosku o upadłość spółki oraz określenia, kto wykonywał rzeczywiście funkcje prezesa zarządu spółki;

c. nieprzesłuchania innych osób, które rzeczywiście decydowały o sprawach spółki, tj. S. R. i R. R. na okoliczność posiadanego przez spółkę majątku w 2013 r., czasu i miejsca złożenia przez podatnika oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu, wprowadzenia w błąd podatnika odnośnie do pełnienia funkcji w spółce.

Podatnik zawnioskował o:

1) przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości na okoliczność ustalenia, że nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a w przypadku stwierdzenia, że podstawy takie wystąpiły - ustalenia daty wystąpienia przesłanek ogłoszenia upadłości spółki;

2) przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A. K., księgowej spółki na okoliczność ustalenia aktywów i pasywów spółki w okresie, kiedy prezesem spółki był podatnik, określenia czasu złożenia wniosku o upadłość spółki, określenia kto wykonywał rzeczywiście funkcje prezesa zarządu spółki, oraz zobowiązanie A. K. do przekazania dokumentacji księgowej spółki.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. organ odwoławczy odmówił uwzględnienia wniosków dowodowych podatnika, wskazując, że organy podatkowe nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, powołania biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia daty powstania niewypłacalności, ani korzystać z opinii specjalisty, jeśli z innych dowodów jednoznacznie wynika, kiedy zarząd spółki powinien był złożyć wniosek o jej upadłość.

Odnosząc się do wniosku podatnika o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A. K. - księgowej spółki organ stwierdził, że podatnik nie wskazał konkretnie, jakie okoliczności winny być potwierdzone dowodem z przesłuchania strony. Nie wskazał, jakie dokumenty "ma na myśli" i jakie konkretnie okoliczności sprawy winny być udokumentowane dokumentami, "jakoby" posiadanymi przez A. K.. Nie wyjaśnił w jakim celu miałby przeprowadzić dowód z tych dokumentów ani nie wskazał konkretnie, jakie okoliczności winny być ustalone tymi dokumentami, ani jaki mogą mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, jak również nie wskazał adresu zamieszkania A. K., co uniemożliwiło organowi skierowania ewentualnej korespondencji do niej.

W toku postępowania podatnik złożył w piśmie z dnia [...] marca 2019 r. kolejne wnioski dowodowe, a organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r. odmówił uwzględnienia żądania w przedmiocie:

1) przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A. K. - księgowej spółki na okoliczność ustalenia czasu złożenia oświadczenia o rezygnacji z bycia prezesem spółki; posiadania przez spółkę majątku; braku wykonywania jakichkolwiek działań w spółce przez podatnika; braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki w okresie, gdy podatnik był prezesem spółki, a ponadto na okoliczność ustalenia w jaki sposób spółka zawierała transakcje, pomimo braku reprezentacji zgodnej z KRS; kto zawierał transakcje; czy były spełnione wymagania WDT;

2) przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka K. K. - syna podatnika na okoliczność ustalenia czasu złożenia oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; braku wykonywania przez podatnika jakichkolwiek czynności w spółce;

3) przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka R. K. - wspólnika spółki, na okoliczność złożenia oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; posiadania przez spółkę majątku; braku wykonywania przez podatnika jakichkolwiek działań w spółce; braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki w okresie, gdy podatnik był jej prezesem, a ponadto na okoliczność ustalenia w jaki sposób spółka zawierała transakcje, pomimo braku reprezentacji zgodnej z KRS, kto zawierał transakcje, czy były spełnione wymagania WDT;

4) przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka S. R. - wspólnika spółki, którego miejsce zamieszkania ani adres do korespondencji są nieznane, na okoliczność złożenia przez podatnika oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; posiadania przez nią majątku; braku wykonywania przez podatnika jakichkolwiek działań w spółce; braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki w okresie, gdy podatnik był jej prezesem, a ponadto na okoliczność ustalenia w jaki sposób spółka zawierała transakcje, pomimo braku reprezentacji zgodnej z KRS; kto zawierał transakcje; czy były spełnione wymagania WDT;

5) przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka R. R. - syna S. R., którego miejsce zamieszkania ani adres do korespondencji są nieznane, na okoliczność złożenia przez podatnika oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; posiadania przez spółkę majątku; braku wykonywania przez podatnika jakichkolwiek działań w spółce; braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki w okresie, gdy podatnik był prezesem zarządu spółki, a ponadto na okoliczność ustalenia w jaki sposób spółka zawierała transakcje pomimo braku reprezentacji zgodnej z KRS; kto zawierał transakcje; czy były spełnione wymagania WDT.

Utrzymując w mocy ww. decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. decyzję organu I instancji, organ odwoławczy potwierdził ustalenia faktyczne i oceny prawne tego organu oraz stwierdził, że ewidencjonowanie faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji w okresie pełnienia przez podatnika funkcji prezesa zarządu spółki w istotny sposób fałszowało jej sytuację finansową, a sprawozdanie finansowe spółki za 2012 r. nie uwzględniało zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r.

W ocenie organu odwoławczego, podatnik nie przedstawił żadnych okoliczności wymagających wyjaśnienia i niezasadnie żądał, aby to organ odwoławczy poszukiwał dowodów na brak jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Organ odwoławczy stwierdził także, iż nie zasługiwało na uwzględnienie żądanie strony w zakresie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wnioskowanych świadków na okoliczność złożenia oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki, bowiem podatnik pełnił tę funkcję od [...] grudnia 2012 r., co znajduje potwierdzenie w aktach sprawy, tj. w uchwale nr [...]/2012 r. nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z dnia [...] grudnia 2012 r. w sprawie powołania nowego członka zarządu. W uchwale tej wskazano: "Na podstawie art. 201 § 1 w zw. z art. 245 i art. 247 § 2 KSH Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki O. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S., w głosowaniu tajnym podejmuje uchwałę w sprawie odwołania p. S. R. ze stanowiska Prezesa Zarządu oraz powołania p. C. K. do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki.". Natomiast, na mocy uchwały nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki O. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S., KRS [...], z dnia [...] lipca 2013 r. "Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S., KRS [...] odwołuje ze stanowiska Prezesa Zarządu pana C. K..". Zatem, według organu, podatnik nie przedłożył żadnego dowodu na okoliczność złożenia rezygnacji z funkcji prezesa zarządu. W związku z tym, nie zaistniały wątpliwości, co do okresu pełnienia przez podatnika funkcji prezesa zarządu spółki. Skoro podatnik dąży do wykazania, że złożył rezygnację z pełnionej przez siebie funkcji, to winien przedłożyć dowód na tę okoliczność.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że nieznajomość stanu finansów spółki nie stanowi okoliczności uzasadniającej zwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p. oraz, że podatnik nie może skutecznie uzasadniać, iż nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z tego powodu, że ani księgowa spółki, ani jej prawnicy nie poinformowali prezesa zarządu o konieczności złożenia wniosku o upadłość spółki, a stan niewypłacalności spółki zaistniał najpóźniej na dzień [...] maja 2013 r.

W ocenie organu, nie zasługiwał na uwzględnienie wniosek podatnika dotyczący przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wskazanych świadków na okoliczność, że nie wykonywał w spółce czynności prezesa zarządu, gdyż ponoszenie odpowiedzialności na gruncie art. 116 O.p. nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania obowiązków w spółce, jak również nie zasługiwał na uwzględnienie wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wskazanych świadków na okoliczność zawierania transakcji przez osoby nieuprawnione do reprezentacji spółki i ustalenia, czy były spełnione wymagania WDT, jako że kwestia ta dotyczy decyzji wymiarowej w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki, a więc w stosunku do innego podmiotu (spółki), tj. głównego podatnika.

W ocenie organu brak jest także podstaw do żądania przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka, tj. A. K. i R. K. na okoliczność posiadania przez spółkę majątku, gdyż tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 O.p.

W skardze na decyzję organu odwoławczego skarżący zarzucił:

I. naruszenie przepisów postępowania (mające istotny wpływ na wynik sprawy), tj.:

1. art. 188 i art. 199 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności niezbędnych dla rzeczowej i prawidłowej oceny stanu faktycznego, mającego wpływ na wynik postępowania, w szczególności poprzez:

- zaniechanie przeprowadzenia dowodu z akt postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową S. sygn. akt [...] na okoliczność umyślnego wprowadzenia w błąd skarżącego, co do okoliczności wykonywania funkcji członka zarządu spółki i faktycznego wykonywania obowiązków członka zarządu przez inne osoby niż skarżący;

- nieprzesłuchanie skarżącego na okoliczność, czy pełnił funkcję prezesa zarządu spółki; w jakich okolicznościach został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu; czy złożył oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki, a jeśli tak to kiedy to nastąpiło;

- nieprzesłuchanie księgowej spółki - A. K. na okoliczność ustalenia majątku spółki; określenia czasu niewypłacalności spółki i złożenia wniosku o upadłość spółki oraz ustalenia, kto faktycznie wykonywał funkcję prezesa zarządu spółki;

- nieprzesłuchanie innych osób, które rzeczywiście decydowały o sprawach spółki, tj. S. R. i R. R., na okoliczność posiadanego przez spółkę majątku w 2013 r.; czasu i miejsca złożenia przez skarżącego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki; wprowadzenia w błąd podatnika odnośnie do pełnienia funkcji w spółce;

2. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez oparcie rozstrzygnięcia na dokumentach rejestrowych spółki i pominięcie oraz niezbadanie okoliczności wskazanych przez skarżącego, tj. tego, że faktycznie nie sprawował w okresie jakiego dotyczy decyzja funkcji prezesa zarządu spółki; nie podpisywał żadnych dokumentów jak też nie miał świadomości prowadzonych działań i wyłączenie tym samym skarżącemu możliwości wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki na dzień [...] maja 2013 r. (z upływem 14 dnia od dnia wymagalności zobowiązania podatkowego spółki w podatku VAT za I kwartał) nastąpiło bez jego winy;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 116 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki w związku z wystąpieniem pozytywnej i brakiem negatywnych przesłanek określonych w art. 116 O.p., a zwłaszcza poprzez przyjęcie, że przesłanka braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki nie znajduje zastosowania do skarżącego, pomimo że:

a) skarżący nigdy nie wyrażał woli bycia prezesem spółki i został podstępnie wprowadzony w błąd co do okoliczności powołania i wykonywania funkcji prezesa zarządu;

b) nawet jeśli przyjąć, iż skarżący został prawidłowo powołany na prezesa zarządu, to organ nie ustalił kiedy doszło do złożenia oświadczenia woli o zaprzestaniu sprawowania funkcji prezesa zarządu spółki przez skarżącego i bezpodstawnie przyjął, iż nastąpiło to dopiero [...] lipca 2013 r., tj. w dniu podjęcia uchwały, chociaż - w jak podnosił skarżący - nastąpiło to dużo wcześniej przed dniem powstania zobowiązania podatkowego;

c) istnieje przesłanka zwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, bowiem nawet jeśli przyjąć, że skarżący był prezesem w I kwartale 2013 r., to w tym okresie nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenia upadłości spółki;

2. naruszenie art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu sprzed nowelizacji z dnia 1 stycznia 2016 r.) oraz art. 11, art. 13 i art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) poprzez przyjęcie, że zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, podczas gdy ani w okresie obowiązywania pierwszej ustawy, ani po jej zmianie, nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, co oznacza, że zachodziła przesłanka negatywna orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a O.p.

Skarżący złożył wniosek:

1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także poprzedzającej ją organu I instancji;

2) na podstawie art. 200 p.p.s.a., o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu [...] lutego 2020 r. skarżący złożył wniosek dowodowy - na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. - o dopuszczenie dowodu z dokumentu - postanowienia Prokuratury Rejonowej S. z dnia o umorzeniu postępowania w sprawie [...] , wskazując, że jest ono nieprawomocne; sąd uwzględnił wniosek i dopuścił dowód z tego dokumentu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sporna w sprawie jest ocena prawnopodatkowa zaistnienia przesłanek do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. Według organów podatkowych, w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki tej odpowiedzialności, zaś skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność, natomiast - według skarżącego - organy nie wykazały pozytywnej przesłanki, tj. iż pełnił obowiązki w zarządzie spółki w czasie gdy powstały zaległości w podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r., co miało również w konsekwencji wpływ na wadliwą ocenę, iż we właściwym czasie nie złożył wniosku o upadłość spółki, czyli zaistnienia przesłanki wyłączającej jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki.

W zarzutach skargi skarżący podnosi naruszenie przepisów postępowania poprzez zaniechanie przeprowadzenia wielu wnioskowanych przez niego dowodów, głównie przesłuchania świadków, na okoliczność umyślnego wprowadzenia skarżącego w błąd co do wykonywania funkcji członka zarządu spółki; faktycznego wykonywania przez niego obowiązków członka zarządu; ustalenia czasu i miejsca złożenia przez skarżącego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa spółki; ustalenia majątku spółki; określenia czasu niewypłacalności spółki. W ocenie skarżącego, w konsekwencji tych naruszeń - wyłączono tym samym możliwość wykazania przez niego okoliczności, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki na dzień [...] maja 2013 r. nastąpiło bez jego winy.

Poza sporem w sprawie pozostała kwestia bezskuteczności prowadzonej wobec spółki egzekucji.

Podstawy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z o.o. określają przepisy Działu III Rozdziału 15 O.p. (art. 107 - art.119), w których uregulowano odpowiedzialność podatkową osób trzecich.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianym

w Rozdziale 15, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z art. 107 § 2 pkt 2 i pkt 4 O.p. wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego Rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określa art. 116 O.p. Zgodnie z tym przepisem, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

§ 3. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji

lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

§ 4. Przepisy § 1 - § 3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Przywołane wyżej brzmienie przepisu art. 116 O.p. zostało zmienione od dnia 1 stycznia 2016 r. w wyniku nowelizacji ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2015 r. poz.1649), jednak na podstawie art. 22 ustawy nowelizującej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zatem, do odpowiedzialności skarżącego należy stosować przepisy w brzmieniu sprzed nowelizacji.

Dla orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki konieczne jest wykazanie istnienia przesłanek pozytywnych, natomiast wykazanie istnienia którejkolwiek

z przesłanek negatywnych wyklucza możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności.

Przesłanki pozytywne to, po pierwsze - pełnienie funkcji przez członka zarządu

w okresie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe spółki oraz, po drugie - całkowita

lub częściowa bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej z majątku spółki

(art. 116 § 1 O.p.).

Wśród przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 O.p., których wykazanie uwalnia osobę trzecią od odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika, wymienia się działania w kwestii upadłościowej lub układowej oraz wskazanie takiego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Uwolnienie się od odpowiedzialności

za zaległości podatkowe wymaga wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Dla uniknięcia odpowiedzialności niezbędne jest wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu (§ 2).

Przechodząc do zagadnień związanych z oceną istnienia podstaw

do przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią należy uznać, że organy podatkowe prawidłowo wskazały w zaskarżonej decyzji, kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. (do 25 dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy - art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług). Natomiast, w ocenie składu orzekającego, zgromadzony dotychczas w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do przyjęcia twierdzenia, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki w czasie, gdy powstały zaległości w podatku od towarów i usług za I kw. 2013 r.

Skarżący w toku całego postępowania wskazywał na brak woli do pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu spółki, na brak wykonywania przez niego jakichkolwiek działań w spółce i w konsekwencji, m.in. - na brak faktycznych możliwości do złożenia wniosku o upadłość w okresie, gdy był formalnie prezesem spółki. Już w piśmie z dnia [...] września 2015 r. skierowanym do organu podatkowego I instancji skarżący wyjaśnił, że: "w kwietniu 2013 r. wyraziłem chęć zatrudnienia w spółce O. , po dostarczeniu niezbędnych dokumentów zostałem prezesem spółki. Jednak nastąpiły problemy z szybkim rozwiązaniem umowy z poprzednim zakładem pracy i musiałem zrezygnować z podjęcia pracy w spółce O. o czym poinformowałem pracodawcę. Na skutek mojej rezygnacji i niepodjęcia pracy w spółce O. , niepodpisania umowy o pracę lub jakichkolwiek dokumentów oraz dostępu do dokumentów, nie jestem w stanie udzielić odpowiedzi na zadane mi pytania.".

Organy nie ustosunkowały się do ww. pisma skarżącego, nadto, konsekwentnie odmawiały przeprowadzenia zgłaszanych wniosków dowodowych na okoliczność pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki, wydając w tym przedmiocie przywołane postanowienia. Przypomnieć tylko należy, że skarżący próbował tę okoliczność udowodnić wnioskując o jego przesłuchanie, księgowej spółki, byłych wspólników i członków zarządu: S. R. i R. R., którzy - zgodnie z twierdzeniami skarżącego - rzeczywiście decydowali o sprawach spółki, jak też innych osób. Organy wszelkie wnioski dowodowe skarżącego, również w tym zakresie, oddalały, wskazując, że organ zebrał "obszerny materiał dowodowy, który jest wystarczający do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia", nadto, że "uwzględnienie wniosku dowodowego Strony nie ujawni żadnych nowych informacji mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy" (postanowienie organu I instancji z dnia [...] listopada 2018 r.).

Organ I instancji stwierdził nadto w uzasadnieniu decyzji, że "w przedmiotowej sprawie obowiązki członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. pełnił Pan C. K.. Organ odwoławczy ogólnikowo stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że "z akt niniejszej sprawy wynika, że pan C. K. został powołany na prezesa Zarządu Spółki w grudniu 2012 r."; organy powoływały się na uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z [...] grudnia 2012 r. i z [...] lipca 2013 r. które w sposób jednoznaczny wskazują, w ocenie organów obu instancji, na okoliczność pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki.

Organ odwoławczy powołał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z dnia 14 września 2017 r. sygn. akt I FSK 1161/16 zgodnie z którym "w zdecydowanej większości przyjmuje się pogląd, że użycie w przepisie art. 116 § 2 O.p. sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu", a nie ich "wykonywanie" oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Jednak, wskazać należy, że w stanie faktycznym sprawy, w której wydany został ten wyrok (oddalający skargę kasacyjną podatnika) ustalono, że: "w istotnym dla zaskarżonej decyzji okresie skarżący czynnie wypełniał swoje obowiązki, o czym świadczyły choćby podpisywane przez niego w imieniu spółki dokumenty (zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za lata 2001, 2002, 2003, 2004, pismo do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2005 r. w sprawie przejęcia wierzytelności spółki, sprawozdanie finansowe za 2001 i 2002 r.)".

Nadto, w przywołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, iż w jego orzecznictwie prezentowany jest także pogląd, że art. 116 § 2 O.p. odwołuje się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w tym przepisie funkcji. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza, istotne znaczenie ma więc ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Także w wyroku z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 241/14. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań.

Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji opowiedział się zresztą wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2401/11 NSA stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. W kolejnym wyroku NSA zawarł pogląd, że termin: "pełnienie obowiązków członka zarządu", które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 Op, należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego terminu utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu. Negatywne konsekwencje związane z przeniesieniem odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią nie mogą dotyczyć w przypadku członków zarządów spółek osób, które nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw spółki w czasie powstania zaległości (wyrok NSA z dnia 16 września 2011 r. sygn. akt II FSK 561/10).

Uwzględniając przywołane orzecznictwo, skład orzekający w sprawie uznaje, że termin: "pełnienie obowiązków członka zarządu", o którym mowa w art. 116 § 2 O.p., należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego terminu utożsamiać jedynie z podjęciem uchwały przez wspólników (którym nie był skarżący), lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu (prezes zarządu spółki), nie można wykluczyć, że nieświadomie. Zatem, odpowiedzialność osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 2 O.p., nie może być skierowana wobec takiej osoby, która nie pełniła obowiązków członka zarządu danej spółki, gdyż nie miała faktycznych możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki, w tym także, gdy nie miała świadomości pełnienia takiej funkcji.

Oceniając dalej ustalenia faktyczne w sprawie poczynione przez organy podatkowe co do pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w okresie kiedy powstała zaległość spółki w podatku od towarów i usług na kwotę przekraczającą [...] zł, należy uznać, że zostały one poczynione na niepełnym jak też pominiętym materiale dowodowym. Organy podatkowe rozstrzygające na podstawie art. 116 O.p. o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za tę zaległość (wynoszącą łącznie z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego ponad [...] zł), nie oceniły znajdujących się w aktach sprawy dokumentów - w tym finansowych (vide: pismo podatnika z dnia [...] września 2015 r. t. I, k. 116, protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki O. t. I, k. 41-43, lista obecności (z podpisami) - t. I, k. 40, sprawozdanie finansowe spółki O. sporządzone w dniu [...] marca 2013 r. (t. I, k. 44 - 51), tj. nie ustaliły kto podpisywał te dokumenty i kto rzeczywiście pełnił w spółce obowiązki prezesa jej zarządu. A, już z pobieżnego oglądu tych dokumentów wynika, że osobą tą nie był skarżący. Na żadnym z tych dokumentów nie figuruje jego nazwisko z jego podpisem. Natomiast, na większości dokumentów znajduje się imię i nazwisko: "S. R." i podpisy tej osoby. Nadto, w sprawozdaniu finansowym za 2012 r. w pozycji: "Dane dotyczące członków zarządu" wpisano: S. R. (29 marca 2013 r.). Także sprawozdanie z działalności spółki za 2012 r. podpisała ta sama osoba (5 lutego 2013 r.)

Tymczasem, organy - będąc zobowiązane do wykazania pozytywnej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu, tj. pełnienia funkcji członka zarządu w ww. okresie i odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów na tę okoliczność - nie wskazały na jakikolwiek dokument finansowy podpisany przez skarżącego w imieniu spółki, chociaż organy dysponowały dokumentacją wchodzącą w skład materiału dowodowego prowadzonego wobec spółki postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] lipca 2015 r. określającej spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. Z danych zawartych w uzasadnieniu ww. decyzji (t. I, k. 4-10) nie wynikają takie informacje.

Nadto, mimo ponawianym w toku postępowania licznym wnioskom dowodowym i twierdzeniom skarżącego o niewykonywaniu przez niego żadnych czynności w spółce i wskazywaniu, że o sprawach spółki rzeczywiście decydowały inne osoby, tj. S. R. i R. R., organy obu instancji konsekwentnie odmawiały przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, upatrując zasadności swego rozstrzygnięcia jedynie w ww. uchwałach nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników, wskazując jednocześnie ogólnikowo że: "w trakcie prowadzonego postępowania tutejszy organ podatkowy zebrał obszerny materiał dowodowy, który jest wystarczający do wydania zgodnego z przepisami prawa podatkowego rozstrzygnięcia w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Pana C. K. z "O. " sp. z o.o. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku d towarów i usług za I kwartał 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego" oraz "Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. stoi na stanowisku, że uwzględnienie wniosku dowodowego strony nie ujawni żadnych nowych informacji mających znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy" (postanowienie z dnia [...] listopada 2018 r. t. I k. 157-158).

Tymczasem, skarżący podnosił w odwołaniu, że: "...już na etapie postępowania karnoskarbowego wskazywał, iż został podstępnie wprowadzony w błąd co do charakteru powołania go jako prezesa zarządu. Nigdy nie było jego wolą aby zostać prezesem spółki O. . S. R. wskazywał, że chce powołać nową spółkę i potrzebuje odpowiedzialną osobę. Odwołujący, który był wówczas w dobrych stosunkach ze S. R. zgodził się ale jego wolą nie było bycie prezesem już istniejącej spółki. W spółce, co wynika z analizy decyzji z [...] lipca 2015 r., dyrektorem wykonawczym był S. R.. I to on wykonywał, o czym odwołujący dowiedział się później, wszystkie czynności w spółce i doprowadził do wydania niekorzystnej decyzji podatkowej. Odwołujący nigdy nie wykonał jakiejkolwiek czynności w spółce O. sp. z o.o. Potwierdzeniem powyższych twierdzeń jest dokumentacja z postępowania karnego skarbowego. Odwołujący nigdy nie został postawiony jakikolwiek zarzut. Odwołujący czuje się oszukany przez S. R. i złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa. Odwołujący pracuje jako kierowca zawodowy i nie miał wiedzy na temat przestępczej działalności S. R. i innych osób"."

Według składu orzekającego w sprawie, niezależnie od składanych wniosków dowodowych, organ odwoławczy - uwzględniając wynikającą z zasady dwuinstancyjności postępowania konieczność dwukrotnego rozpoznania sprawy, przy takiej argumentacji odwołania - powinien był ocenić posiadane z urzędu dane wynikające chociażby z dokumentów składających się na akta sprawy zakończonej decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. (decyzja określająca zobowiązanie spółki w podatku VAT za I kwartał 2013 r.) oraz stanowiących akta postępowania karnego skarbowego albo uchylić zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania (art. 233 §2 O.p.). Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji ani decyzji organu I instancji nie wynika bowiem, czy i w jakim zakresie organ podatkowy, będąc zobowiązanym do wykazania przesłanki pozytywnej z art. 116 § 2 O.p. (pełnienie funkcji członka zarządu), ustalał na podstawie akt wskazanych postępowań (podatkowego i karnego skarbowego), czy uprawnione są twierdzenia podatnika podnoszone już od początku postępowania w sprawie odpowiedzialności za zaległości spółki, że nie pełnił (nie wykonywał) on funkcji prezesa zarządu, tym bardziej, że uchwała o jego powołaniu do zarządu spółki i o jego odwołaniu z jej zarządu zostały podjęte pod jego nieobecność. Brak jest w tych uchwałach informacji, czy skarżący wyraził zgodę na podjęcie i rezygnację z funkcji. Natomiast, w uchwale o powołaniu skarżącego na te funkcję zamieszczono stwierdzenie, że: "Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki "O. " [...] odbywa się bez formalnego jego zwołania." Zatem, organy obu instancji - już na podstawie tych formalnych dokumentów - powinny były wyjaśnić także pojawiające się w sposób oczywisty wątpliwości co do wiedzy i woli skarżącego w kwestii objęcia funkcji prezesa zarządu spółki.

Takie zaniechania stanowią nie tylko naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), ale godzą również w zasadę zaufania do organów podatkowych. Przepis art. 121 § 1 O.p. wskazuje, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naruszenie tej zasady nastąpi m.in. wtedy, gdy organ podatkowy w ogóle nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy (wyrok NSA z dnia 6 sierpnia 1984 r. sygn. akt II SA 742/84).

W sprawie nie budzi wątpliwości okoliczność, że skarżący w toku całego postępowania podnosił wielokrotnie, iż nie miał woli pełnienia funkcji prezesa zarządu w tej już istniejącej spółce oraz, że w rzeczywistości o sprawach spółki decydowały inne osoby; on sam nie wykonywał jakichkolwiek czynności w spółce. Te okoliczności wymagają koniecznego wyjaśnienia - na podstawie całokształtu dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzupełnionego materiału (art. 187 O.p.) i powinny doprowadzić do niebudzących wątpliwości ustaleń co do tego czy skarżący pełnił rzeczywiście we wskazanym okresie funkcję prezesa zarządu spółki. Wymaga tego również trafnie wskazany w skardze przepis art. 188 O.p., zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Sąd wskazuje nadto, że - stosownie do art. 199 O.p. - organ podatkowy może przesłuchać stronę po wyrażeniu przez nią zgody. Mając na uwadze wyrażaną przez skarżącego w toku postępowania gotowość i chęć złożenia wyjaśnień w sprawie, organ powinien zapewnić możliwość zrealizowania tego wniosku przez osobę, która może ponosić odpowiedzialność za zaległości spółki wraz z odsetkami i kosztami stanowiące ogromną, wielomilionową kwotę.

Dopiero zatem odpowiednie zgromadzenie i wszechstronna ocena materiału dowodowego, z poszanowaniem wskazanych wyżej przepisów prawa regulujących zasady postępowania podatkowego oraz ustalenie, czy skarżący pełnił we wskazanym zakresie funkcję członka zarządu, pozwoli organowi na ocenę zaistnienia w sprawie pozostałych przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Stosownie do poczynionych ustaleń organ podejmie właściwe rozstrzygnięcie w sprawie.

Organ powinien także uwzględnić okoliczność - z dowodu z dokumentu dopuszczonego na rozprawie - że toczy się śledztwo (nieprawomocnie umorzone) w sprawie oszustwa na szkodę skarżącego (art. 286 § 1 k.k. w zw. z art. 294 § 1 k.k.), w którym badane są okoliczności wprowadzenia go w błąd przez S. R. co do charakteru pracy, którą miał wykonywać w spółce (nowo powstałej) i w miarę potrzeby dopuścić dowód z akt tej sprawy.

Stwierdzając zatem że organy obu instancji naruszyły przepisy prawa procesowego, tj. art. 121 §1, art. 122 O.p., art. 187 O.p. i art. 188 w zw. z art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, sąd - na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. - orzekł w sentencji orzeczenia, bowiem skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Ze wskazanych powodów, które skutkowały uchyleniem decyzji organów obu instancji, przedwczesna była ocena zarzutów skargi co do pozostałych ustaleń faktycznych w sprawie, w szczególności tych odnoszących się do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych. W sytuacji natomiast, gdy organ oceni, że skarżący miał możliwość rzeczywistego wykonywania czynności w spółce, konieczna w dalszym etapie będzie ponowna ocena zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych, w tym w szczególności ustalenie, czy skarżący w miał możliwość złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki lub o postępowanie układowe.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w kwocie 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym w wysokości 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.