Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 241/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1089/11 w sprawie ze skargi E. Sp. jawna w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od E. Sp. jawna w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2629 zł (słownie: dwa tysiące sześćset dwadzieścia dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

1.1. Wyrokiem z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 54/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi E. Spółka jawna w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 października 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r., uchylił decyzje organów obu instancji w zakresie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień i maj 2002 r., oddalając skargę w pozostałym zakresie. Przyczyną uchylenia decyzji organów we wskazanej części było uznanie, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2002 r.

1.2. Na skutek wniesionej przez spółkę skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 872/10, uchylił powyższy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w całości i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko skargi kasacyjnej przede wszystkim w kwestii wpływu przedawnienia prawa do określenia zobowiązania w podatku VAT za kwiecień i maj 2002 r. na prawidłowość dokonanego przez organy wymiaru za dalsze okresy rozliczeniowe, w tym przede wszystkim czerwiec 2002 r. Sąd kasacyjny uznał, że w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r., wykazana przez podatnika w maju 2002 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc musi być uwzględniona przy określaniu zobowiązania w podatku VAT za czerwiec 2002 r. w zadeklarowanej przez podatnika wysokości, bowiem upływ terminu przedawnienia skutkuje niemożnością podważenia przez organy któregokolwiek z elementów rachunku podatkowego za objęty przedawnieniem okres rozliczeniowy, w tym zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc (nieobjęty już przedawnieniem). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego strona słusznie podniosła, że Sąd pierwszej instancji "nie dostrzegł konsekwencji, jakie dla rozliczenia za czerwiec 2002 r. powoduje uchylenie decyzji organów obu instancji w zakresie kwietnia i maja 2002 r. ze względu na przedawnienie zobowiązania za te miesiące, ograniczając tym samym uprawnienie podatnika do skorzystania z praw wynikających z art. 21 ust. 1 u.p.t.u. i pomijając obowiązek organów do uwzględnienia w ramach rozliczenia za czerwiec 2002 r. wszystkich elementów wymiaru, w tym nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z maja 2002 r." W związku z powyższym za zasadny uznano zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej jako "P.p.s.a.") w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm., dalej jako "u.p.t.u.") oraz art. 21 § 3, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "O.p."). Natomiast zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego zostały uznane za bezzasadne.

1.3. Zaskarżonym obecnie wyrokiem z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1089/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję, orzekł, że nie podlega ona wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego. Jako przyczynę podjęcia takiego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wskazał, że możliwość orzekania w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień i maj 2002 r. ustała z powodu przedawnienia, nie zostały również uwzględnione skutki przedawnienia zobowiązania za te okresy na rozliczenie w kolejnych miesiącach. W rozważaniach na temat tej kwestii Sąd pierwszej instancji odwołał się do stanowiska przedstawionego w wyżej przywołanym wyroku w sprawie I FSK 872/10, zwracając uwagę (s. 20 uzasadnienia) na to, że w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r., wykazana przez podatnika w maju 2002 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc musi być uwzględniona przez organy przy określaniu zobowiązania w podatku VAT "z pewnością za czerwiec 2002 r. i ewentualnie dalsze okresy", w zadeklarowanej przez podatnika wysokości. Stąd Sąd pierwszej instancji zobowiązał organ odwoławczy, by przy ponownym rozpatrzeniu sprawy zastosował się do wykładni przepisów dokonanej w wyroku i uwag zawartych w jego uzasadnieniu, a w szczególności rozważył, jaki wpływ ma przedawnienie zobowiązania w podatku VAT za kwiecień i maj 2002 r. na rozliczenie tego podatku za dalsze okresy rozliczeniowe.

W pozostałym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego.

2. Skarga kasacyjna

2.1. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

2.2. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez niewłaściwą interpretację tych przepisów i przyjęcie, że przedawnienie zobowiązania podatkowego za kwiecień i maj 2002 r. przy jednoczesnym wystąpieniu zobowiązania podatkowego za czerwiec tego roku, skutkującym materializacją kwoty do przeniesienia za kwiecień i maj, dawało podstawę do uchylenia decyzji także w zakresie pozostałych miesięcy 2002 r.,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187, art. 188 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i błędną ocenę stanu faktycznego sprawy przez uchylenie się przez Sąd pierwszej instancji od oceny, w którym miesiącu 2002 r. nastąpiła faktyczna materializacja kwoty do przeniesienia z kwietnia i maja 2002 r. i bezpodstawne uchylenie zaskarżonej decyzji za miesiące od lipca do grudnia 2002 r.,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 190 P.p.s.a., przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i przyjęcie, że Wojewódzki Sąd Administracyjny był związany poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie konieczności uchylenia decyzji podatkowej za wszystkie pozostałe okresy rozliczeniowe 2002 r., podczas gdy Sąd ten nakazał jedynie rozważenie skutków prawnych przedawnienia kwietnia i maja 2002 r., w szczególności z uwzględnieniem rozliczenia za czerwiec tego roku,

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. przez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że organ podatkowy powinien rozważyć wpływ przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r. na rozliczenie podatku za dalsze okresy rozliczeniowe, podczas gdy z akt sprawy wynika, że kwota do przeniesienia z kwietnia zostałaby skonsumowana w czerwcu, a zatem zalecenia sądu co do dalszego toku postępowania są nieuzasadnione, gdyż okoliczność powyższa została już ustalona i wynika z akt sprawy.

2.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ wskazał, że przedmiotem sporu w sprawie jest przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że przedawnienie kwoty do przeniesienia za kwiecień i maj 2002 r. powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji za pozostałe do końca roku okresy rozliczeniowe. Zdaniem organu ocena Sądu w tym zakresie nie została poparta analizą, w których miesiącach 2002 r. wystąpią zobowiązania podatkowe w podatku VAT, a w konsekwencji kwota do przeniesienia zostanie skonsumowana. Organ podkreślił, że z akt sprawy wynika, że nadwyżki podatku za kwiecień i maj 2002 r. wpływają jedynie na rozliczenie za czerwiec 2002 r., co czyni uchylenie decyzji w pozostałym zakresie niezasadnym. Nadto błędnie Sąd pierwszej instancji ocenił związanie orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 872/10. W wyroku tym NSA nakazał analizę kolejnych (po kwietniu i maju 2002 r.) okresów rozliczeniowych, w szczególności czerwca 2002 r., nie stwierdził natomiast, by dla dokonania tej analizy konieczne było uchylenie decyzji w całości, niezależnie od tego, w którym miesiącu nastąpi materializacja kwoty do przeniesienia będącej następstwem przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r. Właściwa ocena stanu faktycznego sprawy powinna doprowadzić Sąd pierwszej instancji do wniosku o zasadności uchylenia decyzji wyłącznie w odniesieniu do czerwca 2002 r., gdyż stwierdzone przedawnienie pozostaje bez wpływu na dalsze miesiące. Dodatkowo organ zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., bowiem Sąd ten nakazał organowi ustalenie wpływu przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r. na rozliczenie podatku VAT za dalsze okresy rozliczeniowe, podczas gdy okoliczność ta wynika z akt sprawy i nie musi być przedmiotem dalszego postępowania.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

3.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów sądowych w wysokości przypisanej przepisami prawa, wskazując, że skarga kasacyjna jest bezzasadna.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej w L. zasługuje na uwzględnienie, zasadne bowiem są zawarte w niej zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów procesowych, choć nie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., ponieważ Wojewódzki Sąd Administracyjny tego przepisu nie stosował, lecz art. 190 i art. 141 § 4 P.p.s.a. Zasadny jest również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 70 § 1 O.p.

4.2. W niniejszej sprawie decyzją z 30 października 2009 r. (po uchyleniu poprzedniej wyrokiem z 25 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 2117/06) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj, jak też okres od czerwca do grudnia 2002 r. Na tę decyzję została wniesiona przez spółkę skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z 19 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 54/10, uwzględnił skargę w części dotyczącej orzeczenia przez organ o podatku VAT za kwiecień i maj 2002 r., w pozostałej części skargę oddalając.

Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej strony, uchylił wyrok WSA w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania (sygn. akt I FSK 872/10 z 31 maja 2011 r.). W wyniku tego uchylenia Sąd pierwszej instancji wydał wyrok zaskarżony rozpoznawaną skargą kasacyjną, którym uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 30 października 2009 r. (w całości).

W uzasadnieniu swego orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że jest, w myśl art. 190 P.p.s.a., związany wykładnią prawa zawartą w wyroku NSA i przedstawił poglądy doktryny w tej kwestii, jak również wskazał art. 153 tej ustawy jako regulację powodującą związanie wskazaniami co do dalszego postępowania. Sąd uznał się także związanym wyrokiem WSA z 25 kwietnia 2007 r., I SA/Łd 2117/06.

Rozpatrując zarzut najdalej idący, tj. przedawnienia, WSA doszedł do wniosku, że zobowiązanie podatkowe za kwiecień i maj 2002 r. przedawniło się zgodnie z art. 70 § 1 O.p., natomiast w zakresie pozostałych miesięcy doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Swoje stanowisko WSA obszernie uzasadnił. Na str. 19 uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd odwołał się do wyroku NSA z 31 maja 2011 r., w którym wskazano, że skutki upływu terminu przedawnienia nie odnoszą się tylko do kwietnia i maja, gdyż rozliczenie podatku VAT w złożonych przez podatnika deklaracjach, wykazanie nadwyżki podatku do przeniesienia na okres następny, może mieć wpływ na rozliczenie określone decyzją za czerwiec 2002 r. i ewentualnie dalsze okresy.

Natomiast Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił zarzutów skargi dotyczących ustalenia stanu faktycznego sprawy, przebiegu postępowania i wyciągnięcia konsekwencji w postaci odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur, które dokumentowały czynności faktycznie niewykonane, co obszernie zostało uzasadnione. W końcowej części uzasadnienia wyroku WSA ocenił, że organ uzasadniając swoje stanowisko zmieścił się w granicach swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 O.p., jednak, jak to ujęto, nie dotyczy to kwestii przedawnienia zobowiązania, które nastąpiło w odniesieniu do kwietnia i maja 2002 r., a także skutków tego przedawnienia dla rozliczeń za następne miesiące, o czym była mowa wcześniej. To stwierdzenie uznał WSA za powód uchylenia decyzji, w związku z tym nakazując organowi odwoławczemu zastosowanie się do wykładni dokonanej przez Sąd i uwag uzasadnienia, a w szczególności zbadanie wpływu omawianego wyżej faktu przedawnienia zobowiązania na następne okresy rozliczeniowe. Jako podstawę uchylenia decyzji WSA podał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.

4.3. Analizując argumentację przedstawioną w zaskarżonym orzeczeniu trudno dociec, jaki konkretnie przepis prawa materialnego został przez organ naruszony, jeśli chodzi o miesiące następujące po tych, wobec których nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku VAT. Nie mógł to być art. 70 § 1 O.p., gdyż ten odnosił się tylko do kwietnia i maja 2002 r., co wynika bezsprzecznie z uzasadnienia wyroku WSA. Tym samym zasadny jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. Naruszony został również art. 141 § 4 P.p.s.a., ze względu na niepodanie w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia pełnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, jak i jej niewyjaśnienie.

4.4. Dla rozpatrzenia zarzutu naruszenia art. 190 P.p.s.a. konieczne staje się odwołanie się do wyroku NSA, sygn. akt I FSK 872/10, którym to Sąd pierwszej instancji, jak sam to podkreślił, poczuł się związany. W orzeczeniu tym czytamy:

"Podzielić trzeba przede wszystkim stanowisko strony w zakresie wpływu przedawnienia prawa do określenia zobowiązania w podatku VAT za kwiecień i maj 2002 r. na prawidłowość dokonanego przez organy wymiaru za dalsze okresy rozliczeniowe, w tym przede wszystkim czerwiec 2002 r. Upływ terminu przedawnienia w odniesieniu do kwietnia i maja 2002 r. powoduje niemożność zakwestionowania przez organy podatkowe dokonanego przez podatnika samoobliczenia podatku od towarów i usług za te miesiące. Jednakże nie można tych skutków automatycznie ograniczać do tychże okresów rozliczeniowych, gdyż dane zawarte w złożonych przez podatnika deklaracjach – np. wykazanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc – bezpośrednio mogą wpływać na wysokość zobowiązania podatkowego za dalsze okresy rozliczeniowe. W sytuacji zatem, gdy doszło do przedawnienia zobowiązania za kwiecień i maj 2002 r., wykazana przez podatnika w maju 2002 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc musi być uwzględniona przez organy przy określaniu zobowiązania w podatku VAT za czerwiec 2002 r. w zadeklarowanej przez podatnika wysokości. Upływ terminu przedawnienia skutkuje bowiem niemożnością podważenia przez organy któregokolwiek z elementów rachunku podatkowego za objęty przedawnieniem okres rozliczeniowy, w tym zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc (nieobjęty już przedawnieniem). Stąd też słusznie strona podnosi, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dostrzegł konsekwencji, jakie dla rozliczenia za czerwiec 2002 r. powoduje uchylenie decyzji organów obu instancji w zakresie kwietnia i maja 2002 r. ze względu na przedawnienie zobowiązania za te miesiące, ograniczając tym samym uprawnienie podatnika do skorzystania z praw wynikających z art. 21 ust. 1 u.p.t.u. i pomijając obowiązek organów do uwzględnienia w ramach rozliczenia za czerwiec 2002 r. wszystkich elementów wymiaru, w tym nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z maja 2002 r. Tym samym zasadny jest w powyższym zakresie zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. w zw. z art. 21 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 21 § 3, art. 122 i art. 187 § 1 O.p.".

Przywołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, uchylający poprzedni wyrok WSA z 19 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 54/10, uwzględniał skargę kasacyjną strony i jej wnioski w całości i przekazywał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, w myśl art. 185 § 1 P.p.s.a. To właśnie z tego wyroku wynikał dla WSA obowiązek zbadania wpływu skutków przedawnienia zobowiązania podatkowego za kwiecień i maj 2002 r. Takie skutki dla następnych okresów rozliczeniowych, co do zasady, mogą w sytuacji konieczności powrotu do rozliczeń podatnika w deklaracjach VAT-7, wystąpić, albo nie. To właśnie rolą Sądu pierwszej instancji było stwierdzenie z jakim, i w odniesieniu do których miesięcy, wpływem mamy do czynienia w sprawie z uwagi na wystąpienie nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe. Tylko bowiem konkretne ustalenia mogły doprowadzić do uchylenia decyzji i to w zakresie miesięcy, dla których kwota do przeniesienia powodowała konieczność innego rozliczenia podatku w decyzji organu. Z obowiązku swojego w tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny się nie wywiązał, naruszając w konsekwencji art. 190 P.p.s.a. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga przy tym, że w zaskarżonym wyroku nie stwierdzono niemożności ustalenia faktów i okoliczności mających znaczenie w sprawie - WSA uchylił decyzję organu, nie wskazując jako naruszonych przepisów procesowych nakazujących ustalenie stanu faktycznego sprawy. Skoro stwierdzenie, zgodnie z zaleceniami wyroku NSA, wpływu przedawnienia zobowiązania podatkowego na rozliczenia za dalsze miesiące (a tym samym zakresu wadliwości zaskarżonej decyzji) było możliwe na podstawie akt sprawy, którymi WSA dysponował, należy uznać, że Sąd pierwszej instancji nie wywiązał się ze swoich uprawnień i obowiązków badania zgodności zaskarżonej decyzji z prawem, uchylając tę decyzję w całości bez dokonania w istocie oceny, czy decyzja ta narusza prawo również w zakresie obejmującym miesiące następujące po maju 2002 r. Zalecenia skierowane do tegoż Sądu zostały zaskarżonym wyrokiem scedowane na organ, bez koniecznego w takich razach wskazania naruszenia przepisów postępowania podatkowego nakazującego zebranie całego materiału dowodowego i prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy będącego podstawą rozstrzygnięcia. W konsekwencji doszło też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego do naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., nie tylko przez niepodanie przepisu prawa materialnego, któremu miał organ uchybić, ale także przez nakazanie organowi rozważania okoliczności, którą powinien był rozważyć Sąd we własnym zakresie. Wobec tego w ponownie prowadzonym postępowaniu rolą WSA będzie dokonanie na podstawie akt sprawy oceny wpływu przedawnienia zobowiązania podatkowego za kwiecień i maj 2002 r. na miesiąc, czy miesiące następne.

4.5. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

4.6. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 i 3 tej ustawy w związku z § 6 pkt 5 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).