Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 777/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 2 pkt 16,  art. 14 ust. 3 pkt 11
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Bożena Pindel, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 listopada 2020 r. sprawy ze skargi M. S. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M.S. (dalej "wnioskodawca", "strona" lub "skarżący") jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również "organ interpretacyjny") z dnia [...] wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej "interpretacja").

Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca przedstawił następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Ponadto jest komandytariuszem w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej jako: "spółka" bądź "spółka komandytowa"). Spółka powstała w dniu [...] wskutek przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Polsce, w której wnioskodawca był akcjonariuszem (dalej jako: "spółka komandytowo-akcyjna"). Powołując się na przepisy art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), strona podała, że spółka komandytowo-akcyjna nigdy nie stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową nastąpiło na podstawie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019, poz. 505, z późn. zm.; dalej jako: "k.s.h."). Wkłady wspólników do spółki komandytowej odpowiadały wartości udziałów wspólników w majątku spółki komandytowo-akcyjnej określonych w toku procedury przekształcenia. Wkłady wnioskodawcy do spółki komandytowej odpowiadały wartości jego udziału w majątku spółki komandytowo-akcyjnej ustalonym w planie przekształcenia z dnia [...] (dalej jako: "Plan Przekształcenia") według wartości bilansowej spółki komandytowo-akcyjnej. W Planie Przekształcenia wartość wkładów wnioskodawcy do spółki przekształconej (tj. spółki komandytowej) - odpowiadająca wartości udziału wnioskodawcy w majątku spółki przekształcanej (tj. spółki komandytowo-akcyjnej) ustalonym w Planie Przekształcenia - została określona na kwotę [...] PLN. Wkłady wspólników w umowie spółki komandytowej zostały określone w kwotach takich samych jak w Planie Przekształcenia.

W przyszłości wnioskodawca planuje zmniejszyć swoje zaangażowanie kapitałowe w spółce komandytowej. Nastąpi to poprzez zmniejszenie wkładu wnioskodawcy w spółce komandytowej. Planowane jest podjęcie uchwały przez wspólników spółki komandytowej, na podstawie której dojdzie do częściowego wycofania wkładu wnioskodawcy w spółce komandytowej (dalej: "uchwała"), w zamian za co wnioskodawca otrzyma wypłatę środków pieniężnych. Wypłata środków pieniężnych przez spółkę komandytową na rzecz wnioskodawcy, na podstawie podjętej uchwały będzie odpowiadać wartości wycofywanego wkładu. Zamiarem wnioskodawcy nie będzie wystąpienie ze spółki ani jej likwidacja. Wskutek częściowego wycofania wkładu w spółce komandytowej przez wnioskodawcę nie dojdzie do jego całkowitego wystąpienia ze spółki komandytowej, tj. wnioskodawca w dalszym ciągu pozostanie wspólnikiem spółki komandytowej.

2. Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy po stronie wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem przez niego środków pieniężnych w wyniku wycofania części wkładu w spółce komandytowej?

3. Stanowisko wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego środków pieniężnych od spółki komandytowej z tytułu wycofania części wkładu w spółce komandytowej będzie neutralne podatkowo.

W jego ocenie, wypłata środków pieniężnych dokonywana z tytułu częściowego zwrotu wkładu będzie generowała skutki podatkowe dopiero w momencie wystąpienia wnioskodawcy ze spółki komandytowej, bowiem taki skutek przewidziany jest w art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że do momentu całkowitego wystąpienia wnioskodawcy ze spółki komandytowej, wypłaty otrzymywane przez wnioskodawcę tytułem częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej pozostają neutralne podatkowo. Wypłata z tytułu częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej nie została uregulowana w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z faktu, że ustawodawca przyjął zasadę rozpoznawania skutków podatkowych wynikających z uczestnictwa w spółce komandytowej z pominięciem dokonywanych z tego tytułu przepływów pieniężnych. Na potwierdzenie powyższej argumentacji wnioskodawca przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2019 r., sygn. II FSK 3342/17 oraz interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego.

4. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] organ, działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "o.p."), uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny, powołując się na art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej "u.p.e.a."), wskazał, że przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Organ argumentował, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest regulacji odnoszących się wprost do obniżenia wkładu wspólnika spółki niebędącej osobą prawną. Stąd uzasadnione jest w miejsce tej luki ustawowej stosowanie reżimu prawnego odnoszącego się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki, tj. unormowań art. 14 ust. 2 pkt 16 i art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.e.a. Regulacje te, co prawda nie nawiązują bezpośrednio do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednak takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki. Określone przepisy szczególne należy zastosować w niniejszej sprawie na zasadzie analogii, ze względu właśnie na brak norm nawiązujących jednoznacznie do tego typu sytuacji. Zastosowanie tych regulacji pozwala bowiem na uniknięcie podwójnego opodatkowania tych samych dochodów, z uwagi na wyłączenie z uzyskanych przychodów z tytułu zmniejszenia wkładu tych przychodów (dochodów), które były już opodatkowane z tytułu bieżącej działalności spółki. Ponadto, zastosowanie w tym przypadku analogii występuje na korzyść podatnika (eliminacja podwójnego opodatkowania).

Odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego, organ interpretacyjny stwierdził, że otrzymanie środków pieniężnych w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego (wycofania przez wspólnika - wnioskodawcę części udziałów ze spółki) należy kwalifikować jako częściowe wystąpienie ze spółki, tj. uwzględniając przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. Wskazane w nich wartości należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika - wnioskodawcę część udziału kapitałowego w spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem. Tym samym - w wyniku otrzymania przez wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w spółce powstanie po stronie wnioskodawcy przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej otrzymanym środkom pieniężnym, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze spółki. Przychód ten wnioskodawca pomniejsza o wartość opisaną w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustaloną w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wnioskodawcę część udziału kapitałowego pozostaje do całkowitej wartości tego udziału, ponieważ tak wyliczona wartość nie stanowi przychodu podatkowego. Jeżeli kwota otrzymana przez wnioskodawcę z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę. Nadwyżka ta podlega pomniejszeniu o wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce. Przy czym w przypadku tych wydatków również znajdzie zastosowanie proporcja, w jakiej wycofana przez wnioskodawcę część udziału kapitałowego w spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału.

5. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący, zastępowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, zarzucił naruszenie:

1) art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5b ust. 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię, co skutkowało przyjęciem, że częściowe wycofanie wkładu wspólnika w spółce osobowej powoduje skutki podatkowe dla wspólnika - osoby fizycznej w zakresie u.p.d.o.f., mimo że katalog źródeł przychodu tej ustawy nie przewiduje jako źródła przychodów czynności częściowego wycofania wkładu w spółce osobowej oraz brak jest przepisu, który wyraźnie przewidywałby, że zaistniała sytuacja generuje dla wspólnika spółki osobowej przychód podatkowy na moment częściowego wycofania wkładu; organ interpretacyjny dopuścił się zatem naruszenia art. 14 ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na przyjęciu, że jeśli przepis ten wymienia jako jedno ze źródeł przychodów środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, to przyjąć należy, że obejmuje on również swoim zakresem środki pieniężne otrzymane z tytułu zmniejszenia wysokości wkładu wniesionego do spółki przez wspólnika, podczas gdy nie wynika to z przepisu art. 14 ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f.,

2) art. 14 ust. 3 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że w wyniku otrzymania przez skarżącego, będącego wspólnikiem spółki komandytowej, środków pieniężnych w związku z wycofaniem części wkładu z tej spółki, powstanie po stronie skarżącego obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 o.p. poprzez wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego bez uwzględniania własnego stanowiska w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych w innych sprawach dotyczących analogicznych sytuacji prawnopodatkowych polegających na częściowym wycofaniu przez wspólnika wkładu ze spółki osobowej.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami oraz o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że art. 14 ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f. reguluje wyłącznie skutki podatkowe wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. Zmniejszenie/wycofanie części wkładu wspólnika spółki komandytowej nie oznacza jednak wystąpienia wspólnika z tej spółki. Również wypłata przez spółkę komandytową na rzecz wspólnika środków pieniężnych lub przekazanie części majątku spółki tytułem częściowego wycofania wkładu nie spowoduje powstania po stronie tego wspólnika przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Wypłacone środki pieniężne z tytułu częściowego wycofania wkładu nie powodują u wspólnika przysporzenia majątkowego, o którym mowa w tym przepisie, gdyż wspólnik spółki komandytowej odzyskuje w ten sposób część swojego majątku, wniesionego wcześniej do spółki jako jego wkład.

Zdaniem skarżącego art. 14 ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f. nie może stanowić podstawy prawnej statuującej powstanie obowiązku podatkowego, czyli powstania przychodu w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), jako że z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że dotyczy on - pod pewnymi względami zbliżonej - a jednak innej sytuacji, tj. wystąpienia wspólnika ze spółki. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wskazanie wśród tych przychodów nie tylko środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, ale również środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), to dałby temu w sposób jednoznaczny wyraz, wprowadzając odpowiednie regulacje do u.p.d.o.f. Wypłata z tytułu częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej nie została uregulowana w u.p.d.o.f., co wynika z faktu, że ustawodawca przyjął zasadę rozpoznawania skutków podatkowych wynikających z uczestnictwa w spółce komandytowej z pominięciem dokonywanych z tego tytułu przepływów pieniężnych.

Zdaniem skarżącego, z art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.o.f. wynika, że wszelkie efekty podatkowe wypłat gotówkowych ze spółki osobowej należy analizować dopiero w momencie utraty przez osobę fizyczną statusu wspólnika w spółce komandytowej. Do tego czasu natomiast pozostają one neutralne podatkowo, co wynika z mechanizmu opodatkowania spółek niemających osobowości prawnej przyjętego na gruncie podatków dochodowych. Organ interpretacyjny naruszył zatem art. 14 ust. 3 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że w wyniku otrzymania przez skarżącego - wspólnika spółki komandytowej, środków pieniężnych w związku z wycofaniem części wkładu z tej spółki, powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie naruszenie przepisów proceduralnych skarżący zarzucił organowi interpretacyjnemu pominięcie wyrażonego w innych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego stanowiska odniesieniu do analogicznych zdarzeń - częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej.

6. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zarzuty skargi są zasadne.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 dalej: "p.p.s.a.") podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia [...] wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w in-dywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, które na mocy art. 14c o.p. wiąże zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd, otrzymanie przez skarżącego środków pieniężnych z tytułu wycofania części wkładu w spółce komandytowej (spółce osobowej) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sąd podziela dominujące w orzecznictwie sądowoadministracyjnym poglądy, w świetle których neutralne podatkowo jest wypłacenie określonej kwoty pieniężnej wspólnikowi spółki osobowej tytułem zwrotu (wycofania) części wkładu wniesionego do spółki osobowej (wyroki NSA z dnia: 22 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1471/12; 26 czerwca 2018 r., II FSK 1721/16; 13 listopada 2018 r., II FSK 3135/16; 12 czerwca 2019 r., II FSK 2000/17; 5 września 2019 r., II FSK 3394/17; 19 września 2019 r., II FSK 2549/16; 6 listopada 2019 r., II FSK 3727/17; 8 stycznia 2020 r., II FSK 394/185; sierpnia 2020 r., II FSK 1176/18, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 lutego 2020, I SA/Po 919/19). Z tego też względu, Sąd, w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, posłuży się argumentacją przedstawioną w ww. orzeczeniach dotyczących tożsamej problematyki, którą w pełni podziela i uznaje za własną (wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych, niezależnie od podanej numeracji w systemie Lex, dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zgodnie z art. 3 k.s.h., przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 k.s.h.). Wkład komandytariusza może być niepieniężny, umowa spółki określa wówczas jego przedmiot, wartość oraz osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie (art. 107 § 1 k.s.h.). Wkład komandytariusza, chyba że umowa stanowi inaczej, może być niższy niż suma komandytowa, wspólnik ten nie może jednak być całkowicie zwolniony od obowiązku wniesienia wkładu (art. 108 § 1 i § 2 k.s.h.). Komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki. W przypadku zwrotu wkładu w całości lub w części odpowiedzialność zostaje przywrócona w wysokości równej dokonanego zwrotu (art. 112 § 2 k.s.h.).

Ustawodawca dopuszcza zatem zwrot komandytariuszowi części wkładu w czasie, gdy jest on wspólnikiem spółki.

Opisane we wniosku o wydanie interpretacji zdarzenie przyszłe nie odpowiada hipotezie żadnej normy u.p.d.o.f. Rozpatrując kwestię zmniejszenia wkładu w spółce komandytowej, należy wyjaśnić, że spółka komandytowa jest w rozumieniu art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f. spółką niebędącą osobą prawną. Regulacji odnoszącej się do zwrotu wkładu wspólnikowi w czasie trwania spółki komandytowej nie reguluje art. 8 u.p.d.o.f., określający zasady opodatkowania wspólników spółek niebędących osobami prawnymi. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu przychody z udziału w takiej spółce łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów (art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.). Przychody spółki osobowej są zatem opodatkowane na poziomie jej wspólników, niezależnie od tego, czy spółka dokonała wypłat na rzecz wspólników czy też nie (według zasady memoriałowej). Przepis ten odnosi się do przychodów z udziału, a więc do tych przysporzeń majątkowych, które są skutkiem posiadanego przez wspólnika udziału w zyskach. Proporcjonalnie do tego udziału w zyskach każdemu wspólnikowi przypisywane są przychody osiągnięte przez spółkę. Zwrot części udziału wspólnikowi spółki komandytowej jest niewątpliwie świadczeniem na jego rzecz, lecz nie może być utożsamiony z przychodem z udziału, należnym każdemu ze wspólników.

Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 16 u.p.d.o.f., reguluje wyłącznie skutki podatkowe wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. Natomiast zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika spółki komandytowej nie oznacza wystąpienia wspólnika z owej spółki.

W świetle art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. (zdanie pierwsze) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2018 r., II FSK 1721/16 oraz z 13 listopada 2018 r., II FSK 3135/16, w których stwierdzono, że zwrot części wkładu nie powoduje u wspólnika przysporzenia majątkowego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., a więc przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. Wspólnik odzyskuje bowiem w wyniku zwrotu wkładu część swojego majątku, wniesionego wcześniej do spółki jako jego wkład. Zwrot wkładu oznacza, że przy wystąpieniu ze spółki czy też jej likwidacji zwrócony mu zostanie jego udział kapitałowy odpowiadający rzeczywiście pozostawionemu w spółce wkładowi. Skoro wniesienie wkładu i jego zwrot są neutralne podatkowo, to nie sposób uznać, że zwrot części wkładu stanowić ma przychód w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Podatnik nie otrzymuje w tym wypadku żadnego przysporzenia majątkowego. Kwota uzyskana jako zwrot części wkładu stanowi bowiem część wartości wcześniej wniesionego do spółki osobowej majątku podatnika, a jednocześnie pomniejsza jego udział kapitałowy w spółce.

Zasadnie zatem skarżący podnosi, iż ustawodawca nie przewidział sytuacji, w której częściowe wystąpienie ze spółki wiązałoby się z powstaniem obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, brak jest normy prawnej uzasadniającej opodatkowanie środków pieniężnych otrzymanych przez skarżącego (wspólnika spółki komandytowej) z tytułu obniżenia wkładu w spółce komandytowej.

Przepisy art. 14 ust. 2 pkt 16 oraz art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.o.f. dotyczą innej niż opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji - wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną.

Przez wzgląd na powyższe, zarzuty naruszenia przepisów wskazanych w pkt 1 i 2 petitum skargi są zasadne.

W ocenie Sądu zasadny jest również zarzut naruszenia art. 120 i 121 § 1 o.p. Mianowicie organ interpretacyjny przyznał, że w przepisach u.p.d.o.f. brak jest regulacji odnoszącej się wprost do obniżenia wkładu wspólnika spółki niebędącej osobą prawną. Mimo tego uznał za możliwe na zasadzie analogii, stosowanie w tej sytuacji reżimu prawnego odnoszącego się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki, tj. art. 14 ust. 2 pkt 16 i art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.e.a. Jednakże stosowanie analogii, powodujące rozszerzenie obowiązków podatkowych, jest niedopuszczalne, a pogląd ten należy uznać za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Skarżący zasadnie zarzucił, iż organ interpretacyjny nie tylko pominął bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, w których sądy wypowiedziały się co do możliwości opodatkowania przychodu w sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, lecz co istotne, własne stanowisko wyrażone w wydanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Takie działanie niewątpliwe skutkowało naruszeniem zasady zaufania.

Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 lit. a i c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację, uznając, że została ona wydana z naruszeniem przepisów wskazanych w skardze.

Wyeliminowanie powyższego aktu z obrotu prawnego oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji, z uwzględnieniem przedstawionej wyżej oceny prawnej.

Wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych instrumentach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020. 374).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 i 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł obejmującą uiszczony wpis od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł) określone w § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).