Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2823/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr2823/02 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 maja 2005r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek (spr), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2005r., sprawy ze skargi P. M., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 29 października 2002r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r., -skargę oddala-


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia do kontroli Nr [...] z dnia [...] lutego 2002 r. przeprowadzona została przez pracowników Urzędu Skarbowego w Zakładzie Produkcyjno-Handlowo-Usługowym "B." - P.M., kontrola podatkowa za 2000 r.

Efektem tej kontroli było wszczęcie postępowania podatkowego i wydanie decyzji z dnia [...]sierpnia 2002 r. Nr [...] przez Urząd Skarbowy w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości 28.496,40 zł, zaległości podatkowej w wysokości 19.952,20 zł, odsetek za zwłokę w wysokości 8.196,80 zł.

Urząd Skarbowy ustalił, że Podatnik będąc opodatkowany na zasadach ogólnych, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a następnie w zeznaniu podatkowym za 2000 r. - PIT-36, wykazał po stronie kosztów prowadzenia działalności wydatki na kwotę 48.945,28 zł związane z zakupem materiałów i usług przeznaczonych do prac remontowo-adaptacyjnych obiektów produkcyjnych.

W ocenie organu podatkowego I instancji w/w wydatki nie podlegały zaliczeniu bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, ponieważ dotyczyły robót adaptacyjnych i modernizacyjnych. Podatnik działalność gospodarczą prowadził pierwotnie w garażu domu, a następnie w wydzierżawionych budynkach gospodarczych tj. oborze i stodole zaadaptowanych dla potrzeb prowadzonej działalności. Zakwestionowane wydatki dotyczyły, zdaniem Urzędu Skarbowego, właśnie prac adaptacyjno-modernizacyjnych prowadzonych w tych budynkach gospodarczych. Prace te polegały na wy konaniu specjalnych wy lewek zbrojonych, przystosowanych do ustawienia na nich ciężkich maszyn, wymianie instalacji elektrycznej, wymianie pokrycia dachowego, ociepleniu styropianem, obiciu budynku blachą zewnątrz i wewnątrz, a w przypadku stodoły dodatkowo na przebudowie jej od wewnątrz poprzez wycięcie niektórych ścianek działowych.

Jako podstawę rozstrzygnięcia w tym zakresie organ podatkowy przywołał art. 23 ust.1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie / przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację / środków trwałych, które zgodnie z odrębnymi przepisami powiększają wartość tych środków stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych oraz § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych / Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm. /, według którego jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie. Środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do jej wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ponadto organ podatkowy I instancji ustalił, iż Podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich wydatku w kwocie 5.125,00zł wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. wystawionej przez firmę "I.-." D.B.uznając, że faktura ta została wystawiona przez podmiot-wykreślony z rejestru podatników VAT i jest fałszywa, a podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów potwierdzających wykonanie usługi, gdyż na wezwanie organu podatkowego przedłożył jedynie pokwitowanie wystawione przez firmę "I." oraz 9 kartek z wydrukowanymi na drukarce kolorowej projektami znaków firmowych, gdy tymczasem według faktury wykonane zostały: papier firmowy A-4, koperty firmowe szt. 1.200, ulotki firmowe szt. 1500, projekt katalogu firmowego.

Od decyzji Urzędu Skarbowego w Limanowej zostało złożone odwołanie / data wpływu do Urzędu Skarbowego - [...]wrzesień 2002 r. /, w którym Podatnik powołując się na ustawę z dnia 29 września 2994 r. o rachunkowości wyjaśnił, że dzierżawione grunty i budynki nie zostały przez niego wprowadzone do ewidencji środków trwałych, gdyż nie stanowiły one jego własności ani współwłasności, a co za tym idzie nie miał podstaw do naliczania i odpisywania w ciężar kosztów działalności amortyzacji tych gruntów i budynków. Ponadto Odwołujący się podnosi, że zakwestionowane wydatki dotyczyły bieżących napraw używanych budynków, a nie podnosiły wartości składników majątkowych. Budynki te nadal są budynkami gospodarczymi, o czym ma świadczyć nakaz płatniczy na łączne zobowiązanie pieniężne na 2002 r.

Odnośnie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. Podatnik podniósł, iż w jego ocenie przedstawione dowody na okoliczność wykonania usługi są wystarczające, a argument organu podatkowego, że na posiadanych papierach firmowych nie widnieje znak producenta, nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach.

Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2002 r. Nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

W uzasadnieniu decyzji Organ odwoławczy podtrzymał zasadność ustaleń faktycznych w sprawie i ocenę prawną dokonaną przez organ I instancji,

dodatkowo wyjaśniając, iż zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 i § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1997 r. do środków trwałych podatnika zalicza się również niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Jeżeli te środki trwałe uległy ulepszeniu, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków poniesionych na ich ulepszenie. Wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych ustala się stosując odpowiednio § 6 ust. 3 i 5 rozporządzenia. Z wymienionych przepisów wynika, że skoro Podatnik był dzierżawcą budynków i ponosił nakłady na ich adaptację i modernizację, wydatki te należało potraktować jako inwestycję w obcych środkach trwałych i od nich dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących wydatków wynikających z faktury wystawionej przez firmę "I.", Izba Skarbowa podkreśliła, że w/w firma zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej już od miesiąca kwietnia 2000 r., zatem nie mogła wystawić faktury z datą[...] grudnia 2000 r. gdyż wówczas już nie prowadziła działalności gospodarczej.

Organ II instancji zauważył także, decyzją z dnia [...] lipca 2002 r. Nr -[...] Urząd Skarbowy w Limanowej określił Podatnikowi zaległość w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r. nie uznając podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia [...]grudnia 2000 r. wystawionej przez nie istniejącą firmę "I." D. B.. Od tej decyzji Podatnik nie złożył odwołania, co oznacza, że zgodził się z zawartymi w niej ustaleniami.

Na decyzję ostateczną Izby Skarbowej została złożona skarga z dnia [...]listopada 2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, w której Skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej .rażące naruszenie przepisów art. 122 i 187 § l Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust.1 i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, także § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że wydatki poniesione przez Skarżącego w związku z użytkowaniem dzierżawionego budynku nie stanowią ulepszenia środka trwałego, a mają charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną zdolność użytkowania tego środka. Wykonane prace należy zakwalifikować do remontu w myśl art. 3 ustawy - Prawo budowlane.

Odnośnie nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków z faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. Skarżący podtrzymał swoją argumentację przedstawioną w odwołaniu dodając, że chybiony jest argument wysunięty przez Izbę Skarbową, że skoro nie zostało złożone odwołanie od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług dotyczącej spornej faktury, oznacza to, że Skarżący zgodził się z ustaleniami decyzji Urzędu Skarbowego.

W ocenie Skarżącego wystawienie faktury przez podmiot nieistniejący czy też brak kopii faktury u sprzedawcy / na te przesłanki powołał się Urząd Skarbowy w decyzji w sprawie podatku VAT / dotyczą wyłącznie utraty przez podatnika VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tej faktury, natomiast nie odnoszą się do regulacji związanych z podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę z dnia [...] stycznia 2003 r. podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w decyzji ostatecznej i wniosła o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem sporu w toczącym się postępowaniu podatkowym przed organami podatkowymi oraz w postępowaniu "przed sądem administracyjnym były następujące dwie kwestie:

I. zakwalifikowanie wydatków w kwocie 48.945,28 zł na zakup materiałów i usług jako wydatków na remont obiektów produkcyjnych,

II. zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie 5.125 zł wynikającego z faktury nr 413/V/00 z 15 grudnia 2000 r. wystawionej przez nie istniejącą firmę.

I. W świetle art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm. / nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie / przebudowę, rozbudowę rekonstrukcję adaptację lub modernizację / środków trwałych, które zgodnie z odrębnymi przepisami powiększają wartość tych środków stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Organy podatkowe uznały, iż zakupione materiały i usługi zostały wykorzystane do prac modernizacyjno-adaptacyjnych stodoły i obory w celu przystosowania tych obiektów dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Skarżący poniósł zatem wydatki nie na remont obiektów produkcyjnych, lecz na ich ulepszenie i w związku z tym nie mógł ich zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych jest uzasadnione.

Organy podatkowe swoje ustalenia i ocenę charakteru wykonanych prac budowlanych oparły na wyjaśnieniach Skarżącego z dnia [...]marca 2002 r. oraz złożonych do protokołu z dnia [...] marca 2002 r., w których szczegółowo opisał zakres wykonanych robót.

Z tychże wyjaśnień wynika, iż oborze i stodole wykonane zostały specjalne wylewki betonowe zbrojone umożliwiające ustawienie na nich ciężkich maszyn, została wymieniona i w części przerobiona instalacja elektryczna, wymieniono pokrycie dachowe wycięto część ścianek działowych, obiekty ocieplono i obito blachą wewnątrz i zewnątrz.

Charakter wykonanych prac budowlanych w powiązaniu z faktem zmiany przeznaczenia budynków gospodarczych, uzasadniał - zdaniem Sądu -przyjęcie, że Skarżący dokonał modernizacji i adaptacji przedmiotowych budynków do działalności gospodarczej.

Efektem poniesionych nakładów nie było odtworzenie stanu tych obiektów sprzed podjęcia prac, ale nadanie budynkom nowej, lepszej jakości wiążącej się z przystosowaniem do nowej funkcji.

Dla celów podatkowych ulepszenie środka trwałego obejmuje: adaptację, modernizację, przebudowę, rozbudowę oraz ich rekonstrukcję. Mimo, że przepisy nie precyzują tych pojęć, w praktyce przyjęto uważać, że adaptacja to przystosowanie, przeróbka składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych / por. wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2000 r. sygn. akt III SA 1025/99, LEX nr 47004 /.

Sąd zgadza się z organami podatkowymi, że w rozpatrywanej sprawie miała miejsce sytuacja gdzie przystosowano budynki stodoły i obory, w której uprzednio hodowane były buhaje, do wykorzystania ich w innym celu, niż pierwotne ich przeznaczenie. Skoro w wyniku przeprowadzonych prac budowlanych uzyskano obiekty do prowadzenia zakładu produkcyjno-usługowego o niewątpliwie wyższym standardzie niż dotychczasowa obora i stodoła, zmienionych parametrach technicznych / ocieplenie budynku, wykonanie specjalnych wy lewek / i wartości użytkowej, to nakłady poniesione na wykonanie tych prac należy uznać za wydatki na ulepszenie, a nie na remont.

Nie budzi wątpliwości, iż sporne prace budowlane były wykonywane w cudzych środkach trwałych. Z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika, iż Skarżący nie był właścicielem przedmiotowych budynków tj. stodoły i obory. Użytkował je na podstawie umowy dzierżawy.

Dlatego organy podatkowe zasadnie wywiodły, że w świetle § 2 ust. 2 pkt 1 w związku z § 6 ust. 3, 5 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych / Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm. / poniesione wydatki powinny być potraktowane jako inwestycje w obcych środkach trwałych, które mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zarzut skargi o naruszeniu przez organy podatkowe art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia stanu faktycznego i nie przeprowadzenie oględzin przedmiotowych budynków oraz nie zasięgnięcie opinii rzeczoznawcy budowlanego, co do faktycznego zakresu prac budowlanych, Sąd uznaje za nieuzasadniony.

Stosownie do treści art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może w razie potrzeby przeprowadzić oględziny.

W niniejszej sprawie przeprowadzenie dowodu z oględzin budynków gospodarczych nie było konieczne, albowiem między stronami nie było sporu, co do faktu, że roboty budowlane zostały wykonane. Strony różniły się jedynie w ocenie charakteru wykonanych robót / remont czy adaptacja / w świetle obowiązujących przepisów podatkowych.

Natomiast zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii.

Rozstrzygnięcie sprawy wymaga wiadomości specjalnych wtedy, gdy przy jej rozpatrzeniu wyłoni się zagadnienie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, którego wyjaśnienie przekracza zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwe bez posiadania wiadomości specjalnych w określonej dziedzinie nauki, sztuki, rzemiosła, techniki, budownictwa, stosunków gospodarczych itp., z którą wiąże się rozpatrywane zagadnienie.

W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie miały do czynienia ze specjalistycznymi robotami budowlanymi i wyjątkowo zawiłym stanem faktycznym z zakresu budownictwa, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami. Dlatego nie było potrzeby sięgania po opinię rzeczoznawcy budowlanego dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia.

II. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela również stanowisko organów podatkowych, co do bezpodstawnego ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatku udokumentowanego fakturą VAT [...]z dnia [...] grudnia 2000 r. wystawionej przez firmę "I." D. B. w R..

Z ustaleń organu podatkowego I instancji - nie kwestionowanych przez Skarżącego - wynika, iż przedmiotowa faktura została wystawiona przez firmę, która w dacie wystawienia faktury już nie istniała.

Sąd podziela stanowisko wyrażone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 1999 r. sygn. akt III SA 5379/98, LEX nr 38147/, że z żadnego przepisu ustawy o podatku dochodowym nie wynika zakaz uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku udokumentowanego wadliwą z punktu widzenia przepisów o podatku od towarów i usług fakturą.

Jednakże w takiej sytuacji na podatniku spoczywa obowiązek wykazania innymi dowodami, że zdarzenie gospodarcze miało miejsce i wydatek dokumentowany wadliwą fakturą został rzeczywiście poniesiony.

Zapisy na fakturze wskazywały na wykonanie papieru firmowego A-4, kopert firmowych w ilości 1200 szt., ulotek firmowych w ilości 1500 szt., projektu katalogu firmowego, natomiast Skarżący przedstawił jako dowód wykonania usługi pokwitowanie wystawione przez firmę "I. oraz 9 kartek z wydrukowanymi na kolorowej drukarce projektami znaku firmowego w żaden sposób nie dających się zidentyfikować jako wykonanych przez firmę D. B..

Według Sądu organy podatkowe zasadnie uznały, że Skarżący nie przedstawił dostatecznie wiarygodnych dowodów, że wykonanie usługi miało miejsce i wydatek wynikający z zakwestionowanej faktury został rzeczywiście

W sytuacji, gdy podatnik nie udowodnił, że rzeczywiście poniósł wydatek, brak jest podstaw do zaliczenia go w ciężar kosztów uzyskania przychodów / por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2001 r. sygn. akt III SA 1858/2000, LEX nr 55572 /.

Wojewódzki Sąd Administracyjny powołany jest do oceny legalności decyzji i prawidłowości prowadzonego postępowania.

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego ani przepisów postępowania, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. / orzekł jak w sentencji.