Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2047/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-10-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67 a par 1 pkt 3, art.122, art.187 par 1, art.191, art.210 par 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 2047/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 października 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2011 r., sprawy ze skargi S.M., przy uczestnictwie L.M., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 17 września 2010 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009r. - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji -


UZASADNIENIE

Syng. akt I SA/Kr 2047/10

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 17 września 2010 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia 26 marca 2010 r. o nr [...] o odmowie umorzenia L. i S. M. zaległości podatkowej z tytułu III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. w kwocie 102 zł.

W uzasadnieniu podniesiono, że postępowanie w sprawie umorzenia III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. zostało wszczęte na wniosek L.i i S. M. złożony w dniu 17 września 2009 r. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ podatkowy wydał decyzję w dniu 30 października 2009 r. o nr [...], orzekającą o odmowie umorzenia III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r., która to decyzja została następnie uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 5 stycznia 2010 r. nr [...], w której wytknięto, że uchylona decyzja dotyczyła umorzenia III raty łącznego zobowiązania pieniężnego, podczas gdy wniosek dotyczył także umorzenia raty IV.

Kierując się wskazówkami Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ podatkowy wydał dnia 12 lutego 2010 r. postanowienie nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego, ponieważ na dzień 17 września 2009 r., tj. na dzień złożenia wniosku, IV rata podatku za 2009 r. nie była jeszcze wymagalna, a zatem nie była zaległością i postępowanie w sprawie jej umorzenia było bezprzedmiotowe. Stąd też wniosek rozpatrzono w zakresie umorzenia wyłącznie III raty.

W dalszej części organ stwierdził, że wnioskodawcy podnieśli, iż są osobami starymi i schorowanymi, utrzymują się z niewielkich rent, które przeznaczają na najpilniejsze opłaty jak również zakup lekarstw. S.M. podał, że choruje na nowotwór prostaty, cukrzycę oraz chorobę wieńcową serca, natomiast L.M. cierpi na niedokrwienie serca, żylaki, choroby stawów i kręgosłupa. Organ wymienił przedłożone przez stronę dowody w postaci karty informacyjnej leczenia szpitalnego z 1998 r., faktury za leki, skierowania na konsultacje medyczne, zaświadczenia lekarskie, zlecenia na zabiegi, rachunki za energię elektryczną, gaz, wodę i ratę kredytu.

W toku postępowania organ podatkowy stwierdził również, że wnioskodawcy są współwłaścicielami działki o powierzchni 0,64 ha, na której znajduje się stodoła i budynek mieszkalny zaopatrzony w wodę, gaz i centralne ogrzewanie, a warunki mieszkaniowe są dobre. Źródłem utrzymania rodziny są emerytury w łącznej kwocie 1357,10 zł. Podatnicy prowadzą wspólne gospodarstwo domowe z córką Ż. M., która posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 1,83 ha, dwie krowy mleczne i ciągnik rolniczy wraz z podstawowym oprzyrządowaniem.

Przechodząc do omówienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, powołano art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67 b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wyjaśniono, że o przesłance "ważnego interesu" można mówić np. w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika spowodowanych zdarzeniem losowym tj. powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane za wyjątkowe, a także gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Pod pojęciem "interesu publicznego" należy natomiast rozumieć pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom gminy) lub całemu społeczeństwu.

Po dokonaniu oceny materiału dowodowego organ stwierdził, że w ostatnim czasie nie wystąpiły okoliczności, które spełniłyby przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Wyjaśniono, że przedstawiona przez stronę dokumentacja medyczna pochodzi od lekarzy Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej, co jednoznacznie wskazuje na fakt, że podatnicy korzystają z bezpłatnej służby zdrowia. Przedstawione faktury wystawione są bądź na leki refundowane, za które podatnicy płacą niewielkie kwoty, bądź na leki np. przeciwgrypowe, nie dotyczące absolutnie schorzeń, na które powołują się strony we wniosku o umorzenie. Jednocześnie przedstawione przez S.M. zaświadczenia lekarskie nie wskazywały na to, że cierpi on na chorobę nowotworową. W konsekwencji oceniono, że przedłożone dowody nie potwierdzają chorób i sytuacji zdrowotnej opisanej w uzasadnieniu wniosku.

Następnie zwrócono uwagę na fakt, że wnioskodawcy prowadzą wspólne gospodarstwo domowe z córką prowadzącą gospodarstwo rolne, które przynosi plony w postaci zboża, ziemniaków i buraków. Choć krowy mleczne przynoszą wymierną korzyść materialną, nie podano wysokości osiąganego z tego tytułu. Biorąc pod uwagę dane z Obwieszczenia Prezesa GUS z 23 września 2009 r. (M.P. nr 62, poz. 829) organ ustalił, że szacunkowy dochód z tegoż gospodarstwa wynosi 4595,16 zł rocznie, a więc 382,93 zł miesięcznie, skąd wyciągnięto konkluzję, że rodzina nie utrzymuje się tylko z emerytur, ale również z gospodarstwa rolnego, które przynosi dochód.

Organ podatkowy zwrócił następnie uwagę na fakt, że w razie zaprzestania uprawy gruntu, istnieje możliwość wydzierżawienia zarówno gospodarstwa rolnego jak i części gruntu posiadanego przez wnioskodawców, a tym samym uzyskania z tego tytułu środków pieniężnych.

W konsekwencji stwierdzono, że strona nie udowodniła przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, miesięczny dochód rodziny M. wynosi na osobę 580,01 zł miesięcznie, a podatek za III kwartał wyniósł 102 zł, a więc miesięcznie 34 zł. W tym stanie rzeczy stwierdzono, że wskutek uiszczenia podatku podatnik nie pozostanie bez środków do życia i nie będzie zmuszony korzystać z pomocy społecznej, ponieważ kwota uprawniająca do korzystania ze środków pomocy społecznej nie może przekraczać 351 zł dochodu miesięcznego na osobę.

W odwołaniu od decyzji Wójta Gminy M., uzupełnionym następnie pismem z dnia 28 maja 2010 r. oraz 1 września 2010 r. S.M. zakwestionował dokonane przez organ I instancji ustalenia i wnioski. W pismach podkreślono, że miesięczny dochód małżonków wynosi 1300 zł, a roczny dochód z gospodarstwa – 700 zł. Wyjaśniono, że gospodarstwo rolne Ż. M. jest jej prywatną własnością, dlatego uzyskiwany z niego dochód nie powinien być wliczany do dochodów wnioskodawców, ponadto córka podatników w 2001 r. oddała swoją nieruchomość w dzierżawę siostrze, w zamian za co otrzymuje częściową pomoc w opłatach za studia oraz w zapłacie podatku rolnego. Odwołujący się wskazał również, że organ nie wziął pod uwagę złożonych do akt sprawy dokumentów oraz że oparł się na protokole przesłuchani strony – Ż. M. z 2009 r. Zdaniem podatnika, protokół ten nie powinien być podstawą ustaleń w niniejszym postępowaniu, a jedynie w postępowaniu o umorzenie podatku Ż. M. za 2009 r. Podniesiono także, że tereny, jakie posiadają podatnicy oraz Ż. M. są gruntami zalewowymi przez źródła i wody siarkowe, zatem ich uprawa nie przynosi korzyści.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji z dnia 17 września 2010 r. o nr [...] przytoczyło przepisy i omówiło przesłanki umorzenia zaległości podatkowych wskazując, że "ważny interes podatnika" zachodzi również w razie normalnej sytuacji ekonomicznej uniemożliwiającej zapłatę podatków, która doprowadziłaby do korzystania z pomocy społecznej. Z drugiej strony podkreślono wyjątkowość instytucji umorzenia.

W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego dokonano ustaleń faktycznych w kształcie w jakim uczynił to organ I instancji, z tym, że nie zakwestionowano prawdziwości twierdzeń wnioskodawców w zakresie chorób i dolegliwości, którymi są dotknięci. Organ ustalił też, że miesięczny dochód wnioskodawców pochodzi z emerytury w łącznej kwocie 1393 zł, dodatkowo podatnicy utrzymują się z gospodarstwa rolnego należącego do Ż.M. Z protokołu jej przesłuchania wynika, że grunt ten jest uprawiany i przynosi plony w postaci zboża, ziemniaków i buraków. Krowy mleczne też przynoszą wymierną korzyść materialną, choć córka wnioskodawców nie podała jakie kwoty uzyskuje ze sprzedaży mleka. Organ II instancji stanął nadto na stanowisku identycznym, jak zaprezentowane w decyzji Wójta Gminy M, że w razie zaprzestania uprawy gruntu istnieje możliwość odpłatnego wydzierżawienia zarówno gospodarstwa rolnego, jak i części gruntu posiadanego przez małżonków M., a tym samym uzyskania z tego tytułu środków pieniężnych i polepszenia sytuacji materialnej rodziny. Zdaniem organu, analiza zebranego materiału dowodowego prowadzi do przekonania, że sytuacja podatników jest trudna, jednakże podzielono stanowisko organu I instancji, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Zwrócono uwagę, że zaległość podatkowa wynosi 102 zł, a uiszczenie tej kwoty nie spowoduje, że podatnicy pozostaną bez środków do życia i będą zmuszeni do korzystania z pomocy społecznej, gdyż sam dochód z emerytur przekracza kryterium dochodowe uprawniające do uzyskania tej pomocy.

W ocenie Kolegium organ I instancji nie dopuścił się naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego, a wydane rozstrzygnięcie nie przekracza granic swobodnego uznania, wobec czego utrzymano zaskarżoną decyzję w mocy.

Dnia 15 listopada 2010 r. S.M. wniósł skargę na opisaną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 17 września 2010 r. o nr [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia tej skargi. Skarżący nie zgodził się z zasadnością zapadłego rozstrzygnięcia i przedstawił ponownie swoją sytuację zdrowotną i finansową, wymieniając m.in. ponoszone koszty i wydatki oraz podnosząc, że doznał klęski powodziowej, na skutek której zalana została cała nieruchomość, piwnica, a kawałek działki uległ zerwaniu, tworząc osuwisko. Zakwestionował też rzetelność ustaleń w zakresie stanu posiadania jego córki Ż. M., wyjaśniając, że jego córka nie składała w niniejszej sprawie żadnych wyjaśnień i była nieobecna podczas podpisywania protokołu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło w odpowiedzi o odrzucenie skargi z uwagi na uchybienie terminu do jej wniesienia, a ewentualnie o jej oddalenie twierdząc, że zaskarżone rozstrzygnięcie było prawidłowe.

Postanowieniem z dnia 25 lutego 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przywrócił skarżącemu termin do wniesienia skargi oceniając, że skarżący uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi nastąpiło niezależnie od jego woli i bez jego winy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Mając powyższe na względzie należy podnieść, że w rozpatrywanej sprawie decyzje organów podatkowych wydane zostały w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków. Umorzenie to może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej.

Decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. Podkreślić należy, że ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest oparte o kryterium uznania, przy czym organ podatkowy zobowiązany jest (korzystając z systemu ocen pozaprawnych) skonkretyzować użyte w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcia: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny".

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie, a także mając na uwadze okoliczność, że zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja narusza przepisy w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego.

Sąd doszedł do przekonania, iż organ orzekający w sprawie nie przeprowadził wyczerpującej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności analizy sytuacji majątkowej skarżącego i jego rodziny.

W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 roku, sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 191, 187 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 tej ustawy, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zobowiązania podatkowego, winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej).

Tymczasem analiza treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że Kolegium skupiło się jedynie na opisie stanu faktycznego sprawy, przytoczeniu treści przepisu stanowiącego podstawę materialnoprawną decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych (art. 67a § 1 pkt 3) oraz omówieniu przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a także charakteru decyzji wydawanej w trybie uznania administracyjnego. Tych teoretycznych rozważań organ nie odniósł jednak w wystarczającym zakresie do stanu faktycznego ustalonego w sprawie. Wydanie decyzji odmawiającej udzielenia wspomnianej ulgi nie zostało, w opinii orzekającego Sądu, poprzedzone wszechstronną i wnikliwą analizą zebranego w sprawie materiału dowodowego, co dowodzi, że dokonano wadliwej jego oceny.

Kolegium wprawdzie zauważyło, że przesłanki "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczyć jedynie do nieprzewidywalnych przypadków losowych, nadzwyczajnych zdarzeń, mających bezpośredni wpływ na sytuację podatnika. Interes podatnika należy widzieć szerzej, mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków, jednakże podejmując rozstrzygnięcie w sprawie organ nie dokonał dokładnej analizy sytuacji finansowej wnioskodawców.

Wskazać należy, że omawiana przesłanka zastosowania ulgi płatniczej nie może być w żadnym przypadku rozpatrywana w oderwaniu od aktualnej sytuacji materialnej i życiowej podatnika. Konieczne jest także zestawianie jej z interesem publicznym. Istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika nie można zatem rozpatrywać bez wnikliwej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, a więc wszelkich danych, które obrazują sytuację życiową osoby wnioskującej o umorzenie zaległości podatkowej. Dane te obejmują przede wszystkim informacje dotyczące stanu majątkowego strony (w tym jej bieżących możliwości płatniczych), jej sytuacji rodzinnej, stanu zdrowia, źródła uzyskiwanych dochodów, realnych możliwości podjęcia lub zmiany zatrudnienia, a także skutków, jakie dla jednostki oraz osób pozostających na jej utrzymaniu może spowodować egzekucja zaległości objętej wnioskiem o umorzenie.

W pierwszym rzędzie należy podnieść, że nie zasługuje na akceptację argument organów, zgodnie z którym wyklucza umorzenie zaległości podatkowej fakt, iż w razie zaprzestania uprawy gruntu, istnieje możliwość odpłatnego wydzierżawienia gruntów rolnych należących do skarżącego i jego żony oraz Ż. M., a tym samym uzyskania z tego tytułu środków pieniężnych i polepszenia sytuacji materialnej rodziny. Jak wskazano wyżej, organy mają obowiązek oceniać obecną, bieżącą i aktualną sytuację materialną podmiotu wnioskującego o umorzenie mającą wpływ na możliwość zapłaty. Zdarzenia przyszłe i niepewne, a w szczególności przypuszczenia i twierdzenia o charakterze prognostycznym, nie mogą stanowić podstawy do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Mogą mieć oczywiście pewien wpływ na to rozstrzygnięcie, ale tylko w sytuacji ich uprawdopodobnienia zgodnie z zasadami logiki, dostępnej wiedzy i doświadczenia życiowego, czego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zabrakło (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2008 r., sygn. akt V SA/Wa 2966/09, LEX 501036). Organ nie wziął bowiem pod uwagę i nie zanalizował znajdującej się w aktach sprawy umowy bezpłatnego użyczenia budynków gospodarczych podatników na rzecz drugiej z córek – B.M. Skarżący w toku postępowania podnosił również, że gospodarstwo należące do Ż.M. zostało wydzierżawione również na rzecz B.M. za opłatę podatku rolnego i częściowe koszty ponoszone przez Ż. M. z tytułu odpłatnych studiów. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że skarżący zaprzecza, jakoby Ż. M. pozostająca z rodzicami we wspólnym gospodarstwie domowym uzyskiwała jakikolwiek dochód z należącego do niej gospodarstwa rolnego. W aktach sprawy znajdują się i umowa dzierżawy z dnia 12 stycznia 2001 r. (k-35) i zaświadczenia o tym, że Ż. M. jest studentką [...] (k-30 do k-32), a także jakie koszty ponosi w związku ze studiami (wpisowe, czesne). Dokumenty te nie zostały w ogóle zauważone i zanalizowane przez organy, które ustalając stan faktyczny sprawy oparły się w tej materii wyłącznie na kserokopii protokołu przesłuchania Ż. M. z września 2009 r. (k.-122), które odbyło się w ramach innego postępowania podatkowego, wszczętego z jej wniosku o umorzenie podatku rolnego. Protokół ten mógł wprawdzie, zgodnie z treścią art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowić dowód w sprawie. Z przepisu tego wynika bowiem, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Uregulowanie to koresponduje z kolei art. 181 tej ustawy, jednakże w sytuacji kwestionowania przez stronę ustaleń dokonanych przez organ w oparciu o w/w dowód pozyskany w innym postępowaniu winno się go powtórzyć, zwłaszcza w obliczu oferowanych przez stronę innych dowodów, z których wynikają okoliczności odmienne od tych, które organ ustalił na podstawie dowodu pozyskanego w innym postępowaniu. Ponadto sporny protokół przesłuchania nie został włączony stosownym postanowieniem do akt sprawy.

Przesłuchanie Ż. M. odbyło się bez udziału stron (co zostało zarzucone już w odwołaniu, a do której to kwestii Kolegium w ogóle się nie ustosunkowało) i na potrzeby odrębnego postępowania. Poza tym organy powołując się na treść protokołu w sposób wybiórczy potraktowały zawarte tam informacje. Ż. M. oświadczyła wyraźnie, że nie uzyskuje żadnego dochodu, gospodarstwo nawiedziła powódź, w związku z czym uprawiane produkty starczają wyłącznie na potrzeby własne, a już nie na sprzedaż. Wyjaśnienie powyższych okoliczności jest istotne z punktu widzenia ustalenia prawidłowej wysokości dochodów uzyskiwanych przez rodzinę skarżącego.

Nie wiadomo również na jakiej podstawie organy ustaliły, że sytuacja mieszkaniowa skarżącego i jego rodziny jest dobra, skoro w protokole przesłuchania strony widnieje zapis "warunki mieszkaniowe średnie" (k-15).

Ponadto wskazać należy, że organy obydwu instancji w ogóle nie analizowały aktualnej sytuacji podatników w kontekście ponoszonych przez nich wydatków. Skupiono się jedynie na wskazaniu wysokości i źródeł uzyskiwanych dochodów przez rodzinę skarżącego, nie odniesiono ich natomiast do kosztów utrzymania rodziny. W aktach sprawy znajduje się szereg dokumentów, faktur, rachunków, z których wynikają konkretne obciążenia dla budżetu domowego – za energię elektryczną, za zakup opału na zimę, za telefon, wywóz śmieci, pobór wody itp., a także oświadczenie podatnika co do wysokości ponoszonych miesięcznych kosztów utrzymania (zawarte w protokole przesłuchania strony z dnia 24 września 2009 r.) i wspomniane już zaświadczenia o kosztach jakie ponosi Ż. M. w związku z nauką, które to dokumenty nie zostały zanalizowane przez organy. Skarżący wykazywał też stosownymi zaświadczeniami lekarskimi, że wraz z żoną borykają się z wieloma przewlekłymi, wymagającymi ciągłego leczenia chorobami i wydatkują pewne kwoty na zakup leków. Twierdzenie organu I instancji, że małżonkowie M. korzystają z publicznej, a zatem bezpłatnej służby zdrowia oraz w większości kupują leki refundowane, a zatem nie wykazali, aby ich sytuacja zdrowotna i materialna była zła, stanowi pewne nadużycie i uproszczenie. Podatnik przedłożył plik faktur, z których wynikają wydatki w konkretnej wysokości. Należało je zatem odnieść do uzyskiwanych dochodów i dopiero na tej podstawie oceniać sytuację finansową wnioskodawcy. Z załączonych zaświadczeń wynika nadto, że skarżący cierpi na cukrzycę i wymaga stosowania odpowiedniej diety. W tym zakresie również należało ustalić, jakie są miesięczne koszty takiego specjalistycznego żywienia.

Odnotować trzeba, że organy przyznały co prawda lakonicznie, iż sytuacja, w której obecnie znajduje się skarżący i jego rodzina jest trudna. Stwierdzenie jednak, że w tym kontekście za zastosowaniem ulgi podatkowej nie przemawia ważny interes podatnika nie zostało poprzedzone analizą realnych możliwości zaspokajania bieżących, podstawowych potrzeb życiowych rodziny. Sam fakt niekorzystania z instytucjonalnej pomocy społecznej nie świadczy jeszcze o tym, że kondycja majątkowa skarżącego i jego rodziny jest dobra.

Podsumowując należy stwierdzić, że decyzje podjęte w niniejszej sprawie wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej z uwagi na niedostateczne wyjaśnienie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności sprawy i oparcie się na wybiórczo potraktowanym materiale dowodowym.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny wziąć pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, w szczególności zanalizować dokładnie sytuację rodzinną, życiową, zdrowotną i majątkową skarżącego w kontekście przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" opierając się na całokształcie zgormadzonego w sprawie materiału dowodowego, a wyniki owej analizy zawrzeć w uzasadnieniu sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

Sąd nie orzekł o kosztach postępowania z uwagi na to, że skarżący zwolniony został z obowiązku ich uiszczania i występował w sprawie osobiście, bez profesjonalnego pełnomocnika.