Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 611/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2012-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 23 § 1, 3 i 4, art. 180 i 181
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 24b ust. 1.
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant Specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 5 stycznia 2012r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. 1) oddala skargę, 2) zasądza od Skarbu Państwa (kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) na rzecz doradcy podatkowego kwotę 2.400 zł (dwa tysiące czterysta) tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu, podwyższoną o stawkę podatku od towarów i usług.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania S.K. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", znak: "[...]", określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 56.550,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 5.444,00 zł, uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 21.265,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 1.875,00 zł.

Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia "[...]", określił S.K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 340.489 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 39.982 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania od ww. rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozpoznając skargę S.K. na ww. decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 24.03.2010 r., sygn. akt I SA/Ol 122/09, uchylił decyzję organu II instancji. Sąd uznał, iż błąd organów obu instancji polegał na bezpodstawnym zastosowaniu art. 23 § 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. odstąpieniu od szacowania dochodu w sytuacji ustalenia jedynie przychodu strony na podstawie dowodów. Sąd stwierdził, że w przypadku nieprzedstawienia przez podatnika księgi przychodów i rozchodów, a także dowodów na zakup towarów, które zostały sprzedane, organy podatkowe nie były uprawione do opodatkowania przychodu, a powinny - zgodnie z dyspozycją art. 24b ust. 1 ww. ustawy ustalić dochód w drodze oszacowania. Odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu przedawnienia zobowiązania, Sąd uznał go za bezzasadny. Przy czym zalecił by przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organ odwoławczy rozważył czy nie nastąpiło przedawnienie należności z tytułu odsetek od nieuiszczonych w ciągu 2003 r. zaliczek na podatek dochodowy, a ponadto by wziął pod uwagę wskazania, że w przypadku braku danych dotyczących kosztów zakupu sprzedanych towarów, dochód należy ustalić w drodze szacowania.

Mając na uwadze ww. zalecenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 22.10.2010 r., uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, decyzją z dnia "[...]", określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 56.550,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 5.444,00 zł. Strona nie zgadzając się z decyzją organu I instancji złożyła odwołanie, w którym wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując przedmiotowa sprawę w związku z wniesionym odwołaniem stwierdził, iż S.K. prowadził w 2003 r. działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży kosmetyków, zarejestrowaną w dniu 09.08.2002r. pod nazwą "A. - S.M.K.". Ponadto, uzyskiwał w ww. okresie dochody z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz dochody z emerytury/renty krajowej. W 2003 r. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże w badanym roku nie składał do Urzędu Skarbowego deklaracji podatkowych VAT-7 oraz deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy PIT-5. Nie złożył również zeznania rocznego PIT-36 za 2003 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania przed organem I instancji podatnik, nie przedstawił żadnych akt, rejestrów, ksiąg ani innych dokumentów związanych z prowadzoną przez siebie w 2003 r. działalnością gospodarczą. Wskazał na wyjaśnienia podatnika, że część dokumentacji firmy została skradziona wraz z samochodem, a część została nieumyślnie wyrzucona przez brata i bratową, przy czym zauważył, że od 2006 r. odwołujący nie podjął próby odtworzenia dokumentacji.

W oparciu o wyniki kontroli przeprowadzone w firmie B. tj. ujawnione faktury VAT wystawione przez "S.M.K. – A." na rzecz firmy B., organ podatkowy stwierdził, że podatek należny VAT w kwocie 122.379.40 zł, wynikający z tych faktur, nie został zadeklarowany oraz odprowadzony do Urzędu Skarbowego. Uznał, że kwota netto 556.270,00 zł wynikająca z ww. faktur VAT nie została wykazana jako przychód firmy "S.M.K. – A.".

Dodatkowo organ II instancji ustalił, że poza firmą B. kontrahentami strony były:

- Firma C., na rzecz której firma, S.M.K. – A." wystawiła 19 faktur VAT o wartości netto 183.064,89 zł (brutto 223.339,16 zł, podatek VAT 40.274,27 zł),

- Firma D. – na rzecz której 2003 r. firma "S.M.K. – A.", wystawiła 7 faktur VAT o wartości netto 78.685.60 zł (brutto 95.996.43 zł, podatek VAT 17.310,83 zł),

- Firma E. - na rzecz której w 2003 r. firma "S. M.K. – A.", wystawiła 8 faktur V A T o wartości netto 60.850 zł (brutto 74.237,00 zL podatek VAT 13.387 zł).

Nadto organ podatkowy stwierdził, że firma "S. M.K. – A." w okresie od 01.01.2003 r. do 31.12.2003 r. osiągnęła przychody w kwocie 50,77 zł z tytułu odsetek od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą oraz przychody w kwocie 180,00 zł z dotacji na częściowe sfinansowanie uczestnictwa w szkoleniu przedsiębiorców od Agencji Rozwoju Regionalnego.

Natomiast jedynymi dowodami potwierdzającymi poniesienie w 2003 r. wydatków związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą były faktury wystawione przez Ligę Obrony Kraju, dotyczące czynszu za najem lokalu i media w łącznej kwocie netto 2.214.20 zł oraz wykazane w wyciągach bankowych opłaty za prowadzenie rachunków w łącznej kwocie 1.193,15 zł.

Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy uznał, że poza sporem był fakt prowadzenia przez S. K. działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży kosmetyków, jak również wysokość przychodów z działalności gospodarczej ustalona na podstawie faktur, wystawionych przez stronę. Sporny natomiast był sposób ustalenia oraz wysokość kosztów uzyskania przychodów.

Kierując się treścią art. 22 ust. 1 , art. 24 ust. 1 i 2 , art. 24 a oraz art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz uwzględniając zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, zawarte w wyroku z dnia 24.03.2010 r., sygn. akt I SA/Ol 122/09 organ zastosował instytucję oszacowania podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy zaakceptował stanowisko Organu I instancji, że brak było podstaw do zastosowania jednej z metod szacowania podstawy opodatkowani określonej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowe. Uwzględniając treść art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, przyjął dla celów oszacowania podstawy opodatkowania metodę, polegającą na zastosowaniu do ustalonego w sposób bezsporny obrotu, średniej arytmetycznej marży wyrażonej procentowo, stosowanej w 2003 r. przy sprzedaży kosmetyków i perfum przez podmioty prowadzące na terenie O. i okolic działalność w warunkach zbliżonych do strony. Uzasadniając zastosowanie ww. metody, organ wskazał, że została ona wybrana ze względu na uniwersalny i powszechny charakter marży, określonej jako różnica między ceną zbytu a kosztem własnym. Zdaniem organu podatkowego miernik ten, ze względu na swą istotę, pozwalał na odtworzenie elementów rachunku dochodu, gdyż jest składową tego rachunku, bez względu na to czy jest wyrażony kwotowo czy procentowo. Natomiast uzyskane dane na temat wysokości marży stosowanej w 2003 r. przy sprzedaży kosmetyków i perfum przez podmioty prowadzące działalność w warunkach zbliżonych do strony, gwarantują określenie marży w wysokości faktycznie stosowanej w 2003 r., a tym samym określenie podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej. Przy czym organ odwoławczy uznał, że błędnie organ I instancji dokonał doboru podmiotów do porównań. Organ l instancji wyselekcjonował bowiem podmioty, prowadzące działalność w zakresie sprzedaży detalicznej, natomiast z akt sprawy wynikało, że podatnik prowadził w 2003 r. sprzedaż hurtową. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy w ramach postępowania uzupełniającego, przeprowadzonego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej, zgromadził informacje na temat marży stosowanej w 2003 r. przy hurtowej sprzedaży kosmetyków i perfum przez cztery podmioty prowadzące działalność na terenie O. Na stronach 10 i 11 zaskarżonej decyzji organ II instancji szczegółowo wyjaśnił sposób ustalenia wysokości procentowej marży, przyjmując wartość 9,05 % stanowiącą średnią arytmetyczną ustalonych w toku postępowania stosowanych marż, a następnie ustalił marżę kwotową, która z obliczeń organu odwoławczego wynosiła 79.537,78 zł. W związku z tym koszty zakupu towarów zostały ustalone na kwotę 799.327,71 zł. Uwzględniając fakt, że ustalone w ww. sposób koszty obejmowały jedynie wartość zakupionych towarów handlowych, w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej organ odwoławczy uwzględnił także udokumentowane wydatki dotyczące czynszu za najem lokalu i media w łącznej kwocie netto 2.214,20 zł oraz opłaty za prowadzenie rachunków bankowych w łącznej kwocie 1.193,15 zł. Odnosząc się w tym zakresie do żądania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów "czynszu podnajmu mieszkania w wysokości 450 zł miesięcznie i innych", organ odwoławczy stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynikało, że w ramach prowadzonej w 2003 r. działalności gospodarczej, poza wydatkami na czynsz i media (2.214.20 zł) oraz opłatami za prowadzenie rachunków bankowych (1.193,15 zł), a także kosztami zakupu towarów handlowych, strona ponosiła jakiekolwiek inne koszty.

Organ odwoławczy ustosunkowując się do zarzutów odwołanie, nie podzielił argumentów podatnika, że zakupione przez stronę towary zostały sprzedane praktycznie po cenach nabycia z powodu nierentowności prowadzonej działalności gospodarczej. Uznał, że żądanie przeprowadzenia dowodu z opinii "biegłego z zakresu ekonomii" przy stosowaniu instytucji oszacowania podstawy opodatkowania było całkowicie pozbawione podstawy prawnej.

Określając wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2003, organ odwoławczy stwierdził, że przy obliczaniu przychodów za 2003 r. organ I instancji przyjął błędną kwotę odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych związanych z działalnością gospodarczą, tj. 51,04 zł. Wskazał, że prawidłowa kwota (50,77 zł) wynikała zarówno z podsumowania odsetek za poszczególne miesiące przedstawionych w formie tabeli na str. 10 decyzji organu I instancji, jak i z dowodów źródłowych, tj. z wyciągów bankowych znajdujących się w aktach sprawy.

Mając na uwadze wszystkie opisane wyżej okoliczności, organ II instancji ponownie ustalił dochód podatnika z działalności gospodarczej za 2003 r., zgodnie z obliczeniem przedstawionym na str. 13 i 14 zaskarżonej decyzji. Powołując się na art. 12 § 5, art. 23 a, art. 53 a, art. 44 ust. 6 Ordynacji podatkowej, organ naliczył na ostatni dzień terminu złożenia zeznania (tj. 30.04.2004 r.) odsetki za zwłokę od niezadeklarowanych i nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące, w wysokości wskazanej w tabeli na str. 15 zaskarżonej decyzji.

Zdaniem organu odwoławczego, materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący i pozwalający na wszechstronne wyjaśnienie sprawy, zgodnie z dyrektywami art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia należności z tytułu odsetek od nieuiszczonych w ciągu 2003 r. zaliczek na podatek dochodowy organ II instancji ustalił, że przedawnienie nie nastąpiło. Wskazał, że zarówno w stosunku do zobowiązania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. jak i zobowiązania dotyczącego odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy za 2003 r., nastąpiło przerwanie biegu pięcioletniego terminu przedawnienia z dniem 15.12.2008 r. i od tego dnia termin ten biegnie na nowo.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie S. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie przez organ podatkowy samodzielnych ustaleń dotyczących marży w handlu kosmetykami, podczas gdy ustalenia takie wymagają specjalistycznej wiedzy biegłego z zakresu ekonomii; naruszenie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione przyjęcie przy szacowaniu dochodów podatnika marży w wysokości 9,05 %, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że działalność podatnika była nierentowna i z tego powodu zakończył jej prowadzenie.

W uzasadnieniu skargi skarżący kwestionuje ustalenia organu podatkowego dotyczące sposobu określenia wysokości marży. Stwierdza, że organ podatkowy podczas szacowania dochodu podatnika organ podatkowy dokonał ustaleń dotyczących marży uzyskiwanej przez podmioty, które w O. i okolicach zajmują się sprzedażą kosmetyków i perfum. Ustalenia te zostały oparte na informacjach, które Dyrektor Izby Skarbowej samodzielnie uzyskał od wybranych przez siebie podmiotów gospodarczych w sposób, który uniemożliwia stronie weryfikację tych danych i odniesienie się do nich. Taki sposób ustalania istotnej dla sprawy okoliczności, która wymaga specjalistycznych wiadomości, stanowi w ocenie skarżącego naruszenie art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego analiza gospodarcza, w tym ustalanie rentowności w poszczególnych segmentach rynku, także rynku lokalnego, wymagają wiedzy specjalistycznej, którą organ podatkowy nie dysponuje. Zatem w sytuacji gdy organ I instancji postanowił oszacować dochód podatnika w oparciu o marżę, jaką uzyskują podmioty prowadzące podobną działalność, to dla właściwego ustalenia takiej okoliczności faktycznej powinien był przeprowadzić dowód z opinii biegłego. Brak takiego dowodu i samodzielne dokonanie ustaleń, jest w ocenie skarżącego rażącym naruszeniem przepisów postępowania.

Podatnik nie zgadza się także, z przedstawioną przez organ II instancji interpretacją art. 23 Ordynacji podatkowej. Podkreśla, że uprawnienie organu do oszacowania dochodu nie wyklucza konieczności powołania biegłego w sytuacji, gdy organ stosuje metodę oszacowania, do której potrzebna jest wiedza specjalna. Podnosi, że art. 23 Ordynacji podatkowej nie wyłącza stosowania pozostałych przepisów dotyczących postępowania podatkowego, w szczególności, postępowania dowodowego, w tym art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej. Szacowanie dochodu nie może się odbywać w sposób dowolny. W sytuacji, gdy uzyskane przez organ podatkowy informacje dotyczące stosowanych marż, tak znacząco się różniły należało uznać, że samodzielne ustalenie danej okoliczności przez organ podatkowy jest niemożliwe i w tej sytuacji powinien on zasięgnąć opinii biegłego.

Nadto stwierdził, że organ podatkowy naruszył art. 23 Ordynacji podatkowej bezzasadnie ustalając marżę, którą mógł osiągnąć bez uwzględniania okoliczności niniejszej sprawy. Odwołując się do warunków prowadzenia działalności gospodarczej stwierdził, że nie wszystkie podmioty osiągają zysk ze swojej działalności. Wskazuje przy tym, że sytuacja taka miała miejsce w przypadku prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, co potwierdza fakt, iż w roku 2004 był zmuszony zlikwidować prowadzoną działalność gospodarczą.

Zarzucił organom podatkowym świadome działanie na niekorzyść podatnika, fikcyjne przerwanie biegu przedawnień, a nadto pominięcie stale pogarszającej się sytuacji zdrowotnej i materialnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej zwaną p.p.s.a.). W ocenie Sądu organ, choć lapidarnie, ale jednak uzasadnił niemożność zastosowania w przypadku skarżącego żadnej z sześciu metod ustalania podstawy opodatkowania z art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie podważał stanowiska organów w omawianej kwestii, że nie można było oszacować podstawy opodatkowania stosując następujące metody: porównawczą wewnętrzną, porównawczą zewnętrzną, remanentową, produkcyjną, kosztową, udziału dochodu w obrocie. W skardze skarżący nie zakwestionował stosowania przez Organ podatkowy art. 23 § 4 O. p., który umożliwia, w przypadku niemożności zastosowania żadnej z sześciu wskazanych metod, innego sposobu oszacowania podstawy opodatkowania. WSA w Olsztynie wyrokiem z dnia 24 marca 2010r. , sygn. akt I SA/OI 122/10 , nakazał organowi oszacować podstawę opodatkowania. Sąd natomiast nie wskazał metody szacowania. Ta bowiem była uzależniona od wyników postępowania dowodowego. Sąd orzekł, że w przypadku nie przedstawienia przez podatnika podatkowej księgi przychodów i rozchodów (niezależnie od tego, czy zaginęła czy też nie była prowadzona), a także dowodów na zakup towarów, które zostały sprzedane, organy podatkowe nie są uprawnione do opodatkowania przychodu a powinny, zgodnie z dyspozycją art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.) zwanej dalej w skrócie u.p.d.o.f ustalić dochód w drodze oszacowania. Powyższa regulacja nakazuje szacowanie dochodu i jako szczególna, nie tyle wyłącza, co uzupełnia regułę ogólną zawartą w Ordynacji podatkowej, tj. szacowanie podstawy opodatkowania w razie nierzetelności bądź braku ksiąg podatkowych – art. 23 § 1. Skarżący nie wskazał żadnych elementów ekonomicznych i gospodarczych, konkretnych, wiarygodnych i udokumentowanych danych z prowadzonej działalności, które umożliwiają ustalenie podstawy opodatkowania. Została przyjęta przez organ metoda wyliczenia kosztów uzyskania przychodu, z uwzględnieniem marży handlowej. Jest to metoda prosta, obiektywna, której zastosowanie nie wymagało wiedzy specjalnej. W rozpoznawanej sprawie postępowanie Organu odwoławczego nie było dowolne. Organ odwoławczy skorzystał z proceduralnego uprawnienia przewidzianego w art. 23 § 4 O. p do wyznaczenia wysokości zobowiązania podatkowego. W wyliczeniu marży handlowej Organ nie uwzględnił wartości skrajnej marży, która wynosiła w granicach 20-30 %. Natomiast Organ dla celów określenia wysokości marży w odniesieniu do sprzedaży prowadzonej przez skarżącego przyjął średnią arytmetyczną z pozostałych trzech wartości. Została ona wyliczona w wysokości 9,05 %. Uwzględniając treść art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej Organ podatkowy prawidłowo przyjął dla celów oszacowania podstawy opodatkowania metodę, polegającą na zastosowaniu do ustalonego w sposób bezsporny obrotu, średniej arytmetycznej marży wyrażonej procentowo, stosowanej w 2003 r. przy sprzedaży kosmetyków i perfum przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą na terenie O. i okolic. Należy zgodzić się z Organem odwoławczym, że zastosowanie ww. metody, ze względu na uniwersalny i powszechny charakter marży, określa w sposób obiektywny różnicę między ceną zbytu a kosztem własnym. Miernik ten, ze względu na swą istotę, pozwalał na odtworzenie elementów rachunku dochodu, gdyż jest częścią składową tego rachunku, bez względu na to czy jest wyrażony kwotowo czy procentowo. Natomiast uzyskane dane na temat wysokości marży stosowanej w 2003 r. przy sprzedaży kosmetyków i perfum przez podmioty prowadzące działalność w warunkach zbliżonych do skarżącego, pozwalają na określenie marży faktycznie osiągniętej w 2003 r., a tym samym określenie podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej.

W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutu naruszenie art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy skorzystał z proceduralnego uprawnienia przewidzianego w art. 23 § 4 O.p do wyznaczenia wysokości zobowiązania podatkowego. W związku z tym Organ miał prawo pozyskać dane na temat wysokości marży stosowanej w 2003 r. przy sprzedaży kosmetyków i perfum przez podmioty prowadzące działalność w warunkach zbliżonych przez skarżącego. W związku z tym brak było podstaw do ustalenia stanu faktycznego, z uwzględnieniem specjalistycznej wiedzy biegłego z zakresu ekonomii. Marża podana przez podmioty prowadzące działalność gospodarcza na terenie O. jest bezsporna. Natomiast ustalenie średniej marży nie wymagało posiadania wiedzy specjalnej. W związku z tym Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione przyjęcie przy szacowaniu dochodów podatnika marży w wysokości 9,05 %.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.