Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2843/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.67 a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Brata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Anna Dumas, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 229/12 w sprawie ze skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 12 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

I.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/GL 229/12, oddalił skargę A. L. (dalej: Skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium w Katowicach z dnia 12 grudnia 2011 r., w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

I.2. Z przyjętego przez Sąd stanu faktycznego wynikało, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia 12 grudnia 2011 r., wydaną po rozpoznaniu odwołania Skarżącej od decyzji Burmistrza Miasta C. z dnia 5 maja 2011 r., w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za III i IV kwartał 2006 r.; I, II, III, IV kwartał 2007 r.; I, II, III, IV kwartał 2008 r.; I, II, III kwartał 2009 r. w wysokości 54.751 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 10.475 zł, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że umorzenie w całości lub w części zaległości jest szczególnym rodzajem ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Stanowi ono tzw. nieefektywny sposób wygasania zobowiązań poprzez rezygnację wierzyciela z przysługujących mu należności. Wierzyciel podatkowy może to uczynić wyłącznie tylko w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Tak więc organ podatkowy dokonuje umorzenia w formie decyzji administracyjnej o charakterze konstytutywnym, która znosi stosunek prawny zobowiązania podatkowego. Ustawodawca w treści art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej posłużył się zwrotami niedookreślonymi "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" – stosując pomiędzy nimi alternatywę nierozłączną "lub". Oznacza to, że dla spełnienia określonego warunku konieczne jest udowodnienie przynajmniej jednej z nich z zastosowaniem ocen pozaprawnych. Organ odwoławczy zaznaczył jednakże, że w przypadku uznania administracyjnego, organ podatkowy obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony, ponieważ obliguje go do tego art. 2 Konstytucji RP, a jego uznaniu pozostawia się ostateczną decyzję co do rozstrzygnięcia także w przypadku udowodnienia którejkolwiek z przesłanek zawartych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Dalej organ odwoławczy stwierdził, iż Burmistrz Miasta należycie ustalił sytuację majątkową Skarżącej i jej rodziny, a z analizy dochodów gospodarstwa domowego wynika, iż odpowiednio Skarżącej i jej trójce dzieci przyznawane były począwszy od 2006 r.: zasiłek celowy, świadczenia pielęgnacyjne, zaliczki alimentacyjne, zasiłek rodzinny i pielęgnacyjny – z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w O. Rodzinie były przyznawane również inne świadczenia, takie jak: jednorazowy dodatek z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego czy jednego gorącego posiłku dziennie. Ponadto organ odwoławczy wskazał, w ślad za Burmistrzem Miasta, iż synowie Skarżącej – M. i M. mają orzeczony znaczny stopień niepełnosprawności, a M. od dnia 1 marca 2010 r. otrzymuje rentę socjalną w kwocie 525,88 zł. organ odwoławczy zwrócił również uwagę na fakt, iż na dzień sporządzenia zaskarżonej decyzji przeciętny miesięczny dochód rodziny Skarżącej wynosi 2.234,88 zł, podczas gdy koszty utrzymania rodziny (prąd, gaz, koszty transportu, woda i szambo, ogrzewanie, telefon, koszty związane z zakupem leków, środki czystości, środki higieny), kształtują się na poziomie około 1.250 zł. Zatem na pozostałe potrzeby rodziny pozostaje około 1.000 zł. Rodzina mieszka w lokalu do którego nie ma tytułu prawnego nie płacąc czynszu w zamian za stróżowanie. Dlatego organ pierwszej instancji nie kwestionował istnienia ważnego interesu podatnika w umorzeniu przedmiotowych zaległości, zaś organ odwoławczy wyraził pogląd, iż umorzenie zaległości podatkowych jest w interesie Skarżącej, a mając na uwadze sytuację rodzinną Skarżącej, jej interes ma postać kwalifikowaną ważnego interesu.

Odnosząc się do zarzutu odwołania o bezpodstawnym przyjęciu przez organ pierwszej instancji, iż umorzenie przedmiotowych zaległości naruszałoby interes publiczny, organ odwoławczy wskazał, że podatniczka jest właścicielką nieruchomości o powierzchni 1.621 m2 położonej w obrębie wsi S. w gminie O., która zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 47 m2 oraz budynkiem gospodarczym i została nabyta w drodze aktu darowizny; jest również właścicielką nieruchomości położonej w C. przy ul. S. (w 2008 r. Skarżąca na potrzeby oferty sprzedaży szacowała wartość przedmiotowej nieruchomości na kwotę 4 mln zł). Organ podkreślił również, iż nieruchomość położona w C. opodatkowana jest najniższą stawką – jak dla gruntów tzw. pozostałych. Organ odwoławczy przychylił się do stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji i stwierdził, iż pomijając kwestię wahań wartości nieruchomości i zmiany przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości, ryzyko błędnych decyzji inwestycyjnych (zakupiony grunt miał zabezpieczać byt niepełnosprawnego syna), w tym przypadku poprzez niemożność udźwignięcia ciężarów związanych z jej posiadaniem, nie może obciążać budżetu gminy.

Organ drugiej instancji podkreślił, że organ podatkowy wydał decyzję w ramach tzw. uznania administracyjnego, co w zaistniałym stanie faktycznym oznacza, iż w przypadku stwierdzenia przez Burmistrza Miasta wystąpienia, którejkolwiek z przesłanek art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może ale nie musi podjąć pozytywną decyzję w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy podniósł także, iż mając na uwadze, że strona i jej rodzina otrzymują stałe wsparcie ze środków publicznych, pomimo tego, że w sprawie występuje "ważny interes podatnika", to udzielenie ulg w spłacie zobowiązań publicznoprawnych nie może stać się stałą praktyk, tym bardziej, że sama podatniczka nie potrafiła określić w jaki sposób ewentualne udzielenie ulgi przyczyniłoby się do poprawy bieżącej sytuacji materialnej jej samej i członków jej rodziny.

Organ drugiej instancji przywołał także stanowisko Burmistrza Miasta, zgodnie z którym, sytuacja w jakiej znalazła się Skarżąca nie jest stanem jakiego nie można było przewidzieć. Mając na uwadze, iż strona jest właścicielką przedmiotowej nieruchomości począwszy od 1989 r., stale opiekuje się chorym synem, nie pracuje, nie przejawia aktywności w samodzielnym wyjściu z trudnej sytuacji finansowej, a te problemy rozwiązywane są wyłącznie przez publiczne wsparcie – zdaniem organu odwoławczego, aprobującym stanowisko organu podatkowego, udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości byłoby bezcelowe, nie dające gwarancji, że przyczyni się do poprawy sytuacji w jakiej znalazła się jej rodzina, tym bardziej do terminowego regulowania kolejnych zobowiązań podatkowych.

Organ rozpoznający odwołanie przytoczył fakty, z których wynika, iż odwołującej się umorzono już niegdyś zaległości w podatku od nieruchomości, a w 2008 r. w podatku od spadków i darowizn, co jednakże w opinii organów, nie zmieniło znacząco sytuacji materialnej rodziny. Podkreślił, iż trudna sytuacja finansowa strony nie przesądza o konieczności przyznania jej ulgi w postaci umorzenia zaległości. W innym bowiem wypadku, każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłanki do uzyskania takiej ulgi. Jednakże, mając na uwadze, iż konstytutywna zasadą jest powszechność i równość opodatkowania, a co za tym idzie obowiązek realizowania zobowiązań podatkowych, to podatnik nie może być z niego pochopnie zwalniany.

I.3. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania, zarzucając:

1) niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, oraz

2) nietrafne rozważenie interesu publicznego w zestawieniu z ważnym interesem strony, a przez to niesłuszne utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza Miasta z dnia 5 maja 2011 r. odmawiającej umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości.

I.4. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę.

Sąd powołał się na treść art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. i wyjaśnił, że "instytucja umorzenia zaległości podatkowej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Przedmiotem uznania jest tutaj określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej" (tak wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 425/10). "Nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi" (tak wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2011 r.). "Jeżeli organ podatkowy uznał, że w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika", a to oznacza, że wziął pod uwagę podnoszone przez stronę argumenty, ale w ramach uznania administracyjnego odmówił umorzenia zaległości, to sąd nie może wkraczać w rozstrzygnięcie organu zwłaszcza, jeżeli organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń, co do sytuacji strony, a w trakcie postępowania nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego. "Spójnik "lub" łączący zawarte w art. 67 § 1 O.p. przesłanki oznacza, że na wniosek podatnika organ może umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę w całości lub w części, w trzech sytuacjach: gdy przemawia za tym ważny interes podatnika, gdy przemawia za tym interes publiczny oraz gdy przemawiają za tym obie przesłanki łącznie" (tak wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1534/07).Dalej Sąd zauważył, że redakcja przepisu art. 67 a § 1 O.p. nie daje podstawy do twierdzenia, że opisane w nim przesłanki pozostają w kolizji, oraz że służą innym celom niż uzasadnieniu przypadków, wobec zaistnienia których, wniosek podatnika podlegać będzie stosownemu wyborowi (uznaniu) organu. Przesłanki w postaci opisanych w art. 67 a § 1 O.p. "interesów" podlegają wykazaniu w toku prowadzonego postępowania, zaś zaistnienie choćby jednej z nich oznacza konieczność rozważenia słuszności przyznania wnioskowanej ulgi. W żadnym razie wyrażony w powołanym przepisie "interes publiczny" nie ma wpływu na ustalenie istnienia ważnego interesu podatnika w umorzeniu należności z art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. i konsekwencji z tego ustalenia wypływających. Istnienie rozumianego szeroko interesu publicznego, stanowi podstawę do wydania pozytywnej lub negatywnej dla podatnika decyzji w ramach uznania administracyjnego. Wskazany "interes" przemawia za przyznaniem ulgi, a nie przeciwko jej uzyskaniu.

Dlatego też nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, że stosując przepis art. 67 a § 1 O.p. należy przeciwstawiać sobie interesy tam wymienione, "wyrażać te przesłanki", uznając jedną za "lepszą" od drugiej. Istnienie interesu podatnika lub interesu publicznego badane jest na wstępnym etapie rozstrzygnięcia wniosku w sprawie udzielenia przedmiotowej ulgi, jako warunek niezbędny do rozważenia możliwości jej przyznania. Interes publiczny odnosi się do wartości wspólnych (publicznych) łączących daną wspólnotę na danym terenie (gmina czy państwo), przemawiających za przyznaniem ulgi, a nie przeciwko takiemu rozstrzygnięciu, w przypadku ustalenia istnienia drugiej ustawowej przesłanki tj. ważnego interesu podatnika.

Sąd zauważył również, że po ustaleniu istnienia jednej lub obu przesłanek wymienionych w art. 67 a § 1 O.p., organ podatkowy dokonuje oceny okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy, skutkującej przyznaniem lub odmową przyznania przedmiotowej ulgi. Dopiero na tym etapie organ zestawia ze sobą, rozważa, analizuje okoliczności przemawiające za udzieleniem ulgi lub przeciwko temu. Rozstrzyga więc o słuszności wniosku strony mając na uwadze jej warunki indywidualne (nie tylko jako podatnika) oraz inne okoliczności wpływające na to rozstrzygnięcie w tym odnoszące się do danej społeczności np. jej potrzeb (rozumianych przy tym jako względy społeczne a nie "interes publiczny" państwowy czy samorządowy). Uznanie z art. 67 a § 1 O.p. oznacza więc rozstrzygnięcie pomiędzy "interesem" jednostki a "interesem" społeczności, w której jednostka ta funkcjonuje.

Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przeprowadziły obszerne i bardzo szczegółowe postępowanie dowodowe celem ustalenia sytuacji finansowej, osobistej, życiowej i zdrowotnej tak podatniczki jak i jej rodziny. Wskazały źródła dochodów i ich wysokość, majątek i zobowiązania strony, jej warunki mieszkaniowe i inne okoliczności pozwalające na stwierdzenie istnienia ważnego interesu podatniczki w umorzeniu przedmiotowych należności.

Sąd podkreślił, że odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi organy podatkowe wyjaśniły i zbadały wyczerpująco wszelkie okoliczności sprawy, w tym fakty podnoszone przez stronę, dokonując ich oceny w sposób przekonujący i jasny, nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej czy rodzinnej podatniczki, lecz również z uwzględnieniem związku pomiędzy tym stanem, a zdarzeniami, które stan ten wywołały. Organy podatkowe wyjaśniły jakie względy społeczne wymagają by strona uiszczała podatki i zaległe zobowiązania podatkowe oraz dlaczego w chwili obecnej nie należy ją definitywnie zwalniać z zapłaty przedmiotowych należności. Dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe nie naruszyły zasad prowadzenia postępowania podatkowego, a wydając rozstrzygnięcie nie postąpiły wbrew swobodzie przyznanego im uznania administracyjnego. W istocie organy podatkowe prawidłowo uznały, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego uzasadniająca udzielenie wnioskowanej ulgi. W interesie publicznym nie leży zwalnianie z płatności zaległości podatkowych lub podatku osób dysponujących majątkiem, nieruchomościami o znacznej wartości, nawet w przypadku wykazania trudności w jego zbyciu czy możliwości racjonalnego, w rozumieniu podatniczki, wykorzystania wobec zmiany planów przestrzennego zagospodarowania terenu. Własność nieruchomości (gruntów) o wielomilionowej wartości, rodząca obowiązek uiszczania stosownych podatków (od nieruchomości), przynależna osobie znajdującej się od dłuższego czasu (kilku lat) w trudnej sytuacji finansowej i rodzinnej, nie może stanowić podstawy do ustalenia istnienia interesu publicznego w umorzeniu zaległości podatkowych (odsetek) od tego przedmiotu opodatkowania, szczególnie w sytuacji, gdy jej właścicielka wcześniej (w 2003 r.) korzystała z takiej ulgi, co nie przyczyniło się do poprawy jej sytuacji, zaś od 2006 r. zaprzestała płacenie tego podatku (ostatnia wpłata z 6 maja 2006 r.). W interesie samorządu terytorialnego nie leży pozbawianie się wpływów z podatków od nieruchomości oraz aprobowania postępowania, w skutek którego podatek od posiadanego majątku (nieruchomości) nie jest płacony przez kilka lat oraz zrezygnować z tego dochodu w sytuacji, gdy istnieje możliwość zabezpieczenia tego zobowiązania (zaległości) na majątku podatniczki i jego późniejszego wyegzekwowania. W tym kontekście należy wskazać, że strona zbyła (w 2006 r.) część swojej działki uzyskując kwotę 700.000 zł, którą rozdysponowała w sobie tylko znany sposób wskazując, że musiała "uregulować wszystkie zobowiązania" i pozostawiając na własne potrzeby nie więcej niż 50.000 zł. Sąd wyjaśnił, że interes publiczny, o którym mowa w art. 67 a § 1 O.p., nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych w sytuacji istnienia majątku strony (podatnika) o wielomilionowej wartości.

Wskazując powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.

II. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67 a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji poprzez ich niewłaściwą wykładnię i zastosowanie, dodatkowo art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku niezgodnie z wymogami ustawy, co miało wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe naruszenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego.

III.W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

IV. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw, wobec tego podlega oddaleniu.

Mając na uwadze treść tej skargi kasacyjnej, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.

W myśl art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze kasacyjnej. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej Sąd uchybił. Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wykazanie, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno odnosić się nie tylko do każdej nich z osobna, ale także do każdego z poszczególnych formułowanych w ich ramach zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, ponadto może odnieść się tylko do przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone, nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych jeszcze przepisów.

Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, co objawiało się w sposobie formułowania i uzasadniania zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że autor skargi kasacyjnej powinien był wskazać na czym polega zarzucana Sądowi I instancji błędna wykładnia art. 67 a § 1 O.p. oraz jak powinna wyglądać w jego ocenia wykładnia prawidłowa. Nadto, ponieważ nie zostały zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie, to brak jest możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego.

Odnosząc się zatem do zarzutu naruszenia art.67a § 1 O.p. poprzez dokonanie przez Sąd pierwszej instancji błędnej wykładni i zastosowania należy wskazać, że zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe dokonały szczegółowej analizy sytuacji materialnej wnioskodawczyni z punktu widzenia kryterium zawartego w powyższym przepisie tzn. "ważnego interesu strony" jak i "interesu publicznego", na co zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydana na podstawie uznania administracyjnego decyzja, podjęta została po przeanalizowaniu sytuacji zarówno majątkowej jak i osobistej wnioskodawcy. Mając na uwadze fakt, że w przypadku decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego kontrola Sądu ogranicza się do sprawdzenia, czy organy administracyjne prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające oraz czy ustalony stan faktyczny sprawy został poddany ocenie ze względu na kryterium zawarte w powołanym wyżej przepisie, to kontrola ta doprowadziła do pozytywnej konstatacji działań organów administracji. Za pomocą tak sformułowanego zarzutu nie można bowiem skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez Sąd stanu faktycznego. Ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego, czego autor skargi kasacyjnej nie uczynił.( por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r. i wyrok NSA z dnia 18 lutego 2009 r., sygn. akt I GSK 450/08, publ. Lex nr 516681, wyrok NSA z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 809/09, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Odnośnie naruszenia przepisów art.2 i art.7 Konstytucji RP, autor skargi kasacyjnej nie uzasadnił na czym polegało w tym zakresie naruszenie przez Sąd w/w przepisów poprzez dokonanie ich błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania.

Ta sama uwaga dotyczy ogólnie sformułowanego zarzutu dotyczącego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia niezgodnie z wymogami ustawy, co miało wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał ani w petitum skargi kasacyjnej, ani w jej uzasadnieniu, których elementów z art. 141 § 4 p.p.s.a. nie zawiera uzasadnienie Sądu pierwszej instancji, stąd też Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł się do tak sformułowanego zarzutu odnieść.

Sama bowiem odmienna ocena Sądu co do braku zaistnienia jednej z przesłanek dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej z art. 67a § 1 O.p. tj. "interesu publicznego" nie może uzasadniać naruszenia przez Sąd art.141 § 4 p.p.s.a.

Z tych względów, Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art.184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.