Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2105/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 245 § 1 pkt 2, art. 240 § 1 pkt 1-11, § 2, § 3, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 122, art. 241
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151, art. 106 § 3, 5, art. 134 § 1, art. 151, art. 153, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 227, art. 244
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 2, art. 51, art. 77, art. 83, art. 87, art. 45
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Krystyna Skowrońska – Pastuszko, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. Ł. i A. Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1499/07 w sprawie ze skargi B. Ł. i A. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia – po wznowieniu postępowania – decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. Ł. i A. Ł. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1499/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę B. Ł. i A. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 20 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy - po wznowieniu postępowania podatkowego - uchylenia decyzji dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji między innymi wynikało, że pismem z dnia 5 kwietnia 2006 r. (uzupełnionym pismami z dnia 5 maja 2006 r. oraz z dnia 12 lipca2006 r.), B. Ł. i A. Ł. złożyli do Ministra Finansów żądanie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją Izby Skarbowej we W. z dnia 15 listopada 2000 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia 16 sierpnia 2000 r., nr [...], w sprawie określenia podatnikom zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. Decyzja ta była przedmiotem rozpoznania przez WSA, który wyrokiem z dnia z dnia 8 listopada 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3177/2000, oddalił skargę a następnie skargę kasacyjną złożoną na ten wyrok oddalił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2006 r.. Wystąpili oni o wznowienie postępowania wskazując jako przesłanki wznowienia te, które zostały wymienione w art. 240 § 1 pkt 1, 4, 5 i 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwana dalej: ord. pod. Równocześnie na podstawie art. 162 § 1 ord pod. wnieśli o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania z przyczyn określonych w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod.

Dodatkowo pismem z dnia 12 lipca 2006 r. B. i A. Ł. wnieśli o dołączenie do wniosku z dnia 5 kwietnia 2006 r. dowodów, które zostały również załączone do protokołu zapoznania ich z materiałem dowodowym w dniu 23 i 24 października 2006 r.

Po przekazaniu akt przez Ministra Finansów postanowieniem z dnia 5 października 2006 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. wznowił postępowanie, podczas którego podatnicy w dniu 23 października 2006 r. i 3 listopada 2006 r. wnieśli do protokołu o ujawnienie i zaliczenie w poczet dowodów szeregu dokumentów. Ponadto pismem z dnia 6 listopada 2006 r. podatnicy wnieśli o uzupełnienie materiału dowodowego dołączając 552 szt. dokumentów (segregator nr II w aktach sprawy), oraz zarzucili szereg uchybień w zakresie prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego przez organy podatkowe.

Po rozpatrzeniu wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia 1 marca 2007 r., nr [...], odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej stwierdzając, że nie wystąpiły wskazane przez stronę przesłanki wznowienia postępowania podatkowego określone w art. 240 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ podatkowy podał, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia, iż wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Nie stwierdzono również, żeby dowody na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe, a decyzja wydana została w wyniku przestępstwa, co szczegółowo przedstawiono w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia.

Wniesione przez podatników dokumenty w ilości 552 szt. zostały pogrupowane przez organ podatkowy według daty i wystawcy dokumentu oraz jego adresata. I tak dokumenty o nr:

- 35, 38-46, 49-50, 56-60, 80-84, 118-119 (z 1996r.), 120-124, 131-138, 147-148, 157-159, 188-189 (z 1997r.), 203-207 (z 1998r.), 209-210, 216-217, 226-228, 230-231, 236-237, 241-255, 258-260 (z 1999r.), 278-279, 281-287 (z 2001r.), 293, 310 (z 2002r.) 348-374, 413-423, 531-434 (z 2004r.), 464-473 (z 2005r.), 527-528 (z 2006r.) sporządzone zostały przez S. P., pełnomocników oraz pracowników firmy;

- 36-37, 47-48, 51, 61-79, 85-117 (z 1996r.), 125,127, 152-154,167-187 (z 1997r.), 232, 235 (z 1999r.), 275 (z 2000.), 280 (z 2001 r.), 529-530 (z 2004r.) sporządzone zostały przez Urząd Kontroli Skarbowej;

- 535 z 1997r. sporządzone zostały przez Urząd Skarbowy w G.;

- 218 (z 1999r.), 267-277, 395-412 (z 2001 r.), 463 (z 2005r.) dotyczy postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Legnicy;

- 211-215 (z 1998r.), 335-341 (z 2003r.), 388-395, 424-448 (z 2004r.), 462 (z 2005r.), 474-480, 481-484, 489 (z 2006r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Sąd Okręgowy w Legnicy;

- 462 (z 2005r.), 474 (z 2006r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Sąd Rejonowy w Legnicy;

- 155-162, 165-166 (z 1997r.), 194-202 (z 1998r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Wojewódzką w Legnicy;

- 128-130, 139-146,208 ( z 1997r.), 219-225, 233-234, 256-257, 261-274 (z 1999r.), 325334 (z 2002r.), 491-526 (z 2006r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w Głogowie w Legnicy;

- 31-34, 40-43, 52-54 (z 1996r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Komendę Wojewódzka w Legnicy;

- 27-30 (z 1996r.), 151, 190-193 (z 1997r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej;

- 163-164 (z 1997), 346-347 (z 2003r.), 375-387 (z 2004r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Ministerstwo Finansów;

- 288-289 (z 2001r.), 290-292, 294-304, 307-309 (z 2002r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Izbę Skarbową w W.;

- 305-306, 311-312 (z 2002r.), 342-345 (z 2003r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Naczelny Sąd Administracyjny;

- 451-461 (z 2002r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny;

- 485-488,490 (z 2006r.) dotyczą sprawy postępowania prowadzonego przez Ministerstwo Sprawiedliwości;

- 539-556 (z 2006r.) dotyczą postępowania prowadzonego przez Izbę Skarbową w. W. O/Z w L..

W wyniku analizy powyższych dokumentów, dyrektor izby skarbowej stwierdził, że w większości przypadków przedłożone dokumenty zostały utworzone przed dniem 15 listopada 2000r. tj. przed dniem wydania przez Izbę Skarbową w W. decyzji ostatecznej nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. i zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz podlegały ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Natomiast dokumenty pochodzące z lat 2001-2006 w znacznej części dotyczą spraw rozpatrywanych przez Sądy, Prokuraturę, Ministerstwo Finansów, Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej oraz Ministerstwo Sprawiedliwości. Podkreślono, że sprawy prowadzone przez te instytucje choć mają za tło ten sam stan faktyczny są całkowicie odrębne, postępowania z nimi związane są samodzielne, a organy mają pełne kompetencje dokonać we własnym zakresie niezbędnych ustaleń i podjąć stosowne rozstrzygnięcia. Niektóre pisma wnieśli podatnicy powtórnie pismem z dnia 6 listopada 2006r. np. nr 462, 155-156, 160, 165-166,211-215,218,238-240. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z treści żądania należało wyprowadzić wniosek, że stronie w istocie nie chodzi o wznowienie postępowania w sprawie, lecz o przeprowadzenie powtórnego postępowania instancyjnego.

Za prawidłowe uznał organ zawiadomienia o wszczęciu postępowania, które doręczono podatnikom w dniu 19 kwietnia 1996r. i które zawierało wszystkie dane wskazane przez ustawodawcę. Stwierdzono, że pismo Urzędu Skarbowego w G. z dnia 15 grudnia 1997r. nr [...] zawiadamiające, że zostało w dniu 13 lipca 1997r. wszczęte postępowanie podatkowe w przedmiocie prawidłowości i rzetelności deklarowanych podstaw i wpłat należności budżetowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1994, 1995, 1996 znajduje się w teczce nr I (od nr 1 do nr 131) pod poz. nr 34, i było ono znane Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, jak i Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Organ podkreślił, że przedmiotem analizy były kserokopie dokumentów źródłowych tj. faktur, rachunków, dowodów wewnętrznych i protokołów przesłuchań. Organy podatkowe dysponowały wszystkimi kwestionowanymi w decyzjach kserokopiami dokumentów potwierdzonymi za zgodność z oryginałem. B. Ł. i A. Ł. posiadali prawo wglądu do nich, jednak z powyższego uprawnienia nie skorzystali.

Jednocześnie organ uznał, że ze względu na przekroczenie terminów zawartych w art. 241 § 2 pkt 1 i 2 ord. pod., niedopuszczalne było w przedmiotowej sprawie badanie przesłanek zawartych we wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, o których mowa w art. 240 §1 pkt 4 i 8 ord. pod. Ostateczna decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia 15 listopada 2000 r. nr [...] została doręczona pełnomocnikowi A. W. w dniu 20 listopada 2000 r. (potwierdzenie odbioru przesyłki listowej nr 5234). Zatem wniosek o wznowienie postępowania z przyczyn wymienionych wart. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. winien być złożony przez podatników najpóźniej w dniu 20 grudnia 2000r. a nie dopiero w dniu 5 kwietnia 2006 r. Ponadto organ wskazał, że wznowienie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie w oparciu o przepis art. 240 § 1pkt 8 ord. pod. jest niedopuszczalne, bowiem żądanie w tym zakresie nie zostało wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie powołanego przez stronę wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Organ wyjaśnił, że wraz z w/w wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego B. Ł. i A. Ł. wnieśli o przywrócenie terminu do złożenia żądania o wznowienie postępowania podatkowego z podstawy określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. Po rozpatrzeniu w/w wniosku, organ postanowieniem z dnia 1 marca 2007r., nr [...], odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia żądania o wznowienie postępowania podatkowego (strona na w/w postanowienie złożyła pismem z dnia 14.03.2007 r. zażalenie). Po rozpatrzeniu zażalenia na w/w postanowienie dyrektor izby skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydając w dniu 21 maja 2007 r. postanowienie nr [...]. Powyższe rozstrzygnięcie strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który skargę odrzucił.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 20 lipca 2007 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając stanowisko organu pierwszej instancji, że nie wystąpiły przesłanki umożliwiające wznowienie postępowania. Organ zauważył, że strona w rozpatrywanej sprawie nie przedstawiła organowi podatkowemu dowodów w postaci orzeczeń sądowych stwierdzających, że dowody na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe, jak również że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa. Ponadto nie stwierdzono, aby w przedmiotowej sprawie było oczywiste sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa. Tym samym w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 240 § 2 i § 3 O.p.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki wznowienia stwierdzono, że organ podatkowy pierwszej instancji prowadząc - po wznowieniu - postępowanie w przedmiocie wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod., dokonał dogłębnej analizy i oceny przedstawionych przez podatników materiałów dowodowych, które ich zdaniem miały zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie. Organy podatkowe obu instancji przeanalizowały materiał dowodowy, szczegółowo zgromadzony przez Urząd Kontroli Skarbowej w L., oraz przeprowadziły własne postępowanie podatkowe, zachowując wszelkie zasady proceduralne. Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 3177/2000 oddalającym skargę podatników. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że decyzja wymiarowa za 1995r. była przedmiotem rozpoznania przez WSA, który nie dopatrzył się w ustaleniach organów podatkowych stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygnięć powielenia ustaleń organu kontroli skarbowej zauważając, że dokumenty źródłowe, na które powołują się organy znajdują się w aktach sprawy.

Odnosząc się do żądania strony wystąpienia do Prokuratora Okręgowego w Legnicy o przesłanie zbędnego mu materiału dowodowego w ilości 91.000 sztuk dokumentów oraz przesłuchania jako świadka osoby sporządzającej spis dokumentów organ postanowieniem z dnia 18 czerwca 2007 r. oddalił je.

Odnosząc się zaś do wskazanej przez podatników przyczyny wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 8 ord. pod, zauważył, że podatnicy nie wskazali stanowiącego podstawę wydania decyzji przepisu, którego niekonstytucyjność lub niezgodność z ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową została stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał analizy treści wskazanego we wniosku o wznowienie postępowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1999 r. sygn. akt K 28/98 i stwierdził, iż w przedmiotowym wyroku Trybunał Konstytucyjny na podstawie art. 190 § 3 Konstytucji RP ustalił 18 miesięczny termin utraty mocy obowiązującej niektórych niekonstytucyjnych przepisów Ordynacji podatkowej, z dniem 8 maja 2001 r. Tym samym w myśl dyspozycji zawartej w art. 240 § 2 pkt 2 ord. pod. nie mogło nastąpić wznowienie postępowania, bowiem żądanie w tym zakresie nie zostało wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Ponadto organ podniósł, że kwestia zarzutów dotyczących upoważnienia do kontroli była rozpatrywana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 8 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/War 3177/2000 wskazał mając na uwadze materiał dowodowy zebrany w sprawie, iż bez znaczenia dla wyniku sprawy są zarzuty dotyczące upoważnienia do przeprowadzenia kontroli.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego B. Ł. i A. Ł. zarzucili, że organy nie odniosły się do uwag przedstawionych w protokołach zapoznania się z materiałem dowodowym. Podnieśli, że organy nie rozpatrzyły i nie przeanalizowały złożonego przez skarżących materiału dowodowego w ilości 552 sztuk kart dokumentów i 36 sztuk załączników, tylko bezzasadnie wydały postanowienia z dnia 1 marca 2007 r., 18 czerwca i 18 sierpnia 2007r. o odmowie przeprowadzenia dowodu. Odmowa ta miała zasadniczy wpływ na wynik postępowania i doprowadziła do naruszenia art. 188 i art. 197 ord. pod. W ocenie strony skarżącej twierdzenie, że dokonano dogłębnej analizy materiału dowodowego jest gołosłowne i kłamliwe, albowiem Urząd Skarbowy i Izba Skarbowa nigdy nie posiadały żadnego materiału dowodowego, oparły się tylko i wyłącznie o wynik kontroli. Zdaniem podatników potwierdzają to m.in. zeznania S. L. i H. K. złożone na rozprawie głównej w sprawie II K 596/98 w dniu 17 listopada 2003r. przed Sądem Rejonowym w Głogowie. Ponadto zdaniem skarżących do dnia 23 października 2006r. organy podatkowe nie miały żadnych dokumentów gdyż po raz pierwszy przedstawiono kserokopie "przypadkowych dokumentów" w dniu 23 października 2006r.

Ponadto zarzucili, że postępowanie podatkowe przeprowadzono o niepełny materiał źródłowy, ponieważ zgubiono lub celowo ukryto nie mniej niż 20.000 sztuk dokumentów. Zdaniem strony odrzucono bezpodstawnie żądanie włączenia dowodów z Prokuratury Okręgowej, która zabrała całość materiałów dowodowych w oryginale 10 lat temu, a jako dowód w postępowaniu karnym użyto 150 dokumentów. Według podatników nic nie stało na przeszkodzie by pozostałe ponad 91.000 sztuk dokumentów odebrać z Prokuratury i przeprowadzić postępowanie w oparciu o cały materiał dowodowy.

B. Ł. i A. Ł. wskazali także, że podczas zapoznawania się ze zgromadzonym materiałem w dniu 30 maja 2007r. stwierdzili, że dokumenty po raz pierwszy od ich zabrania tj. 18 września 1996r. zawierają spis tych dokumentów oraz że spis nie był wykonany zgodnie z wymogami ustawy Ordynacja podatkowa i zawiera on "fałsz intelektualny".

Zarzucili, że doszło do sfałszowania materiału dowodowego już na etapie postępowania kontrolnego przez to, że Urząd Skarbowy wydał zaświadczenie i opinię nr ewid 2338, z których wynika, że podatnik nie zalega z płatnościami podatków, pomimo że w dniu 22 kwietnia 1998r. Urząd Skarbowy wydał decyzję nr [...].

Według podatników naruszono ich prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym z uwagi na fakt, że postępowanie podatkowe wszczęto 13 lipca 1997r. natomiast zawiadomienie o jego wszczęciu przesłano 5 stycznia 1998r., bezzasadnie powiadomiono mecenasa J. B. o toczącym się postępowaniu podatkowym, gdyż był on pełnomocnikiem jedynie w postępowaniu kontrolnym oraz nie powiadomiono B. Ł. o wszczęciu postępowania podatkowego.

Dodatkowo skarżący wskazali, że w ich ocenie decyzja Izby Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2000r. o nr [...] wydana została z naruszeniem art. 68 ord. pod., a zatem jest nieważna z mocy prawa, a fakt ten zatajono przed Sądem, który w tej sprawie wydał w dniu 8 listopada 2004r. wyrok o sygn. akt I SA/Wr 3177/2000. Skarżący podnieśli też, że nastąpiły nieprawidłowości przy ustanowieniu hipotek.

Równocześnie zwrócili uwagę na to, że w dniu 8 maja 2008 r., złożyli w sądzie pismo procesowe, jako uzupełnienie skargi wraz z wnioskiem o odrzucenie przekazanych sądowi przez Izbę Skarbową dowodów wraz z wnioskiem o rozpoznanie sprawy w oparciu o dokumenty w oryginale, z uwagi na to, że dokumenty zawarte w aktach nie posiadają protokołu zawierającego spis i ich opis dokumentów oraz daty i nazwiska osoby dokonującej zabezpieczenia dokumentów.

Następnie pismem z dnia 11 czerwca 2008r. skarżący wnieśli o ujawnienie i zaliczenie w poczet dowodów dokumentów ujętych, jako załączniki w piśmie procesowym skarżących z dnia 7 maja 2008r., podnosząc dodatkowo, że w przekazanych Sądowi aktach sprawy brak jest dowodów księgowych w postaci wydruków za miesiąc grudzień 1995r.

Z kolei w piśmie procesowym z dnia 16 czerwca 2008r. pełnomocnik skarżącej ponownie podniósł zarzuty zawarte w skardze oraz pismach procesowych skarżących. Akcentując brak w aktach wydruków księgi podatkowej za miesiąc grudzień 1995r. zarzucił oparcie rozstrzygnięcia decyzji wymiarowej jedynie na wynikach protokołu kontroli.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie procesowym z dnia 7 sierpnia 2008r. wskazał, że po zapoznaniu się z tymi zarzutami zauważa, że zarzuty te pokrywają się w całości z zarzutami przedstawionymi przez skarżących w piśmie procesowym z dnia 11 czerwca 2008r., do których organ ustosunkował się w piśmie procesowym z dnia 15 lipca 2008r. i w całości podtrzymał zaprezentowaną tam argumentację.

5. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji powołując się na treść art. 128 oraz art. 240 § 1 ord. pod. wskazał, że trafnie przyjęły organy, iż nie wystąpiły przesłanki umożliwiające wznowienie postępowania a następnie uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 15 listopada 2000 r., nr [...], w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Strona bowiem w rozpatrywanej sprawie nie przedstawiła organowi podatkowemu dowodów w postaci orzeczeń sądowych stwierdzających że dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe, jak również, że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa. Ponadto zasadnie organy podatkowe nie stwierdziły aby w przedmiotowej sprawie było oczywiste sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa. Brak było zatem podstaw do uznania, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 ord. pod. Za nietrafne uznał też zarzuty skarżących mające potwierdzić wystąpienie przesłanki art. 240 § 1 pkt 1 i 2, z uwagi na to że "akta podatkowe zostały sfałszowane przez odpowiedni dobór dowodów pod przyjęte tezy, o czym świadczy przerabiana numeracja akt i brak części dowodów" oraz że "sporządzenie protokołu badania księgi już po wydaniu pierwotnej decyzji podatkowej jest potwierdzeniem fałszowania rzeczywistości przez urzędników skarbowych" jak również, że wydruki wydane Urzędowi Skarbowemu przez Prokuraturę posiadają znamiona przestępstwa". Przede wszystkim sąd wskazał, że przedłożone przez organy akta sprawy w tak znacznej ilości były przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie postępowania wymiarowego za 1995r. Znana więc była numeracja tych akt, protokół badania księgi jak również dokumenty, z których wynika jakie dokumenty zostały przekazane przez Prokuraturę Wojewódzką Urzędowi Skarbowemu w G.. Sądy rozpatrując skargę oraz skargę kasacyjną nie stwierdziły żadnych nieprawidłowości, a wydając wyroki oddalające skargę i skargę kasacyjną uznały zgromadzony materiał dowodowy za wystarczający do rozpatrzenia sprawy. Natomiast przedstawione przez stronę ogólne zarzuty w żaden sposób nie wskazują, aby sfałszowano dowody czy też wydając decyzję popełniono przestępstwo. Skarżący powołują się jedynie na protokoły z rozprawy głównej z dnia 29 maja 2008r. sygn. akt II K 575/04 z przesłuchania byłych pracowników Urzędu Skarbowego w G., które w ocenie sądu nie potwierdzają stanowiska skarżących o wystąpieniu przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 ord. pod. W ocenie sądu nie wynika z tego protokołu, jakiego postępowania, za jakie lata i jakich podatników dotyczą, a pracownicy organu jedynie wskazywali, że przedmiotem ich oceny był cały materiał dowodowy, który składał się z uwierzytelnionych kopii, a nie tak jak twierdzą skarżący jedynie z wyniku kontroli.

W związku z tym sąd powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wskazał, że organy dokonały dogłębnej analizy i oceny przedstawionych przez podatników materiałów dowodowych, które ich zdaniem miały zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie. W toku wznowionego postępowania organ podatkowy dokonał pogrupowania przedstawionych przez stronę szeregu dowodów (dokumentów) według daty i wystawcy dokumentu oraz adresata, co znalazło odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a następnie dokonał ustaleń, czy nowe okoliczności faktyczne występowały w dniu wydania decyzji oraz w razie ich wystąpienia czy są dla sprawy istotne, tj. czy dotyczą przedmiotu sprawy oraz mają znaczenie prawne i wpływ na zmianę treści decyzji (odmienne rozstrzygnięcie). W wyniku tej analizy trafnie stwierdzono, że część dowodów została utworzona po dniu wydania decyzji ostatecznej natomiast w przypadku większości dokumentów utworzonych przed ta datą stwierdzono, że zostały uwzględnione przez organ podatkowy, jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Zdaniem sądu należy wskazać, że nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania odmienna ocena przez stronę dowodu, który istniał w dniu wydania decyzji i był znany organowi wydającemu decyzję. Tym samym za bezzasadny sąd uznał zarzut, że dyrektor izby skarbowej schematycznie (wybiórczo) analizował przedłożone dowody i w uzasadnieniu przedstawił błędne wnioski świadczące o braku dogłębnego zapoznania się z tymi dowodami. Zdaniem sądu, stanowisko organu podatkowego, ma oparcie w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, a dokonaną ocenę stanu faktycznego należy uznać za prawidłową i zgodną zobowiązującymi przepisami.

Za prawidłową uznał też sąd dokonaną ocenę nowo przedstawionych dowodów w kontekście całokształtu materiału dowodowego zebranego w przedmiotowej sprawie. Nie budził zastrzeżeń sądu także wypływający z tej oceny wniosek, że nowe dowody nie wpływają na uchylenie decyzji ostatecznej z dnia 15 listopada 2000 r. nr [...]. Tak więc za niezasadny uznał argument, iż organ nie wziął pod uwagę całości materiału dowodowego. Organ podatkowy dokonał bowiem jedynie ich odmiennej oceny, do której w świetle przepisu art. 191 ord. pod. był uprawniony.

Sąd wskazał także, że w postępowaniu wymiarowym dotyczącym 1995r. organy obu instancji przeanalizowały materiał dowodowy, szczegółowo zgromadzony przez urząd kontroli skarbowej oraz przeprowadziły własne postępowanie podatkowe, respektując wszelkie zasady prawa procesowego, co znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 listopada 2004r. o sygn. akt I SA/Wr 3177/2000 oddalającym skargę skarżących. Argumentację sądu pierwszej instancji podzielił też Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2006r. o sygn. akt II FSK 702/05 oddalił skargę kasacyjną skarżących.

Dlatego też sąd mając na uwadze treść przepisu art. 170 p.p.s.a. za niezrozumiałe uznał formułowane zarzuty skargi, że "stwierdzenie organu, że dokonano dogłębnej analizy materiału dowodowego jest gołosłowne i kłamliwe, albowiem Urząd Skarbowy i Izba Skarbowa nigdy nie posiadały żadnego materiału dowodowego, a oparły się tylko i wyłącznie o wynik kontroli". W ocenie sądu w żadnej mierze zeznania S. L. i H. K. złożone na rozprawie głównej w sprawie II K 596/98 w dniu 17 listopada 2003r. przed Sądem Rejonowym w Głogowie nie potwierdzają twierdzeń skarżących. Zeznania te potwierdzają jedynie fakt posiadania przez organy podatkowe uwierzytelnionych kserokopii dokumentów, które znane były orzekającemu w dniu 8 listopada 2004r. Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, który uznał oparcie się na takim materiale dowodowym za prawidłowe, wskazując "ponieważ podstawą rozstrzygnięć był posiadany przez urząd skarbowy materiał dowodowy w postaci między innymi kopii dokumentów i urządzeń księgowych, których zgodności z oryginałem strona w istocie nie kwestionuje - trudno uznać, że uchybienia procedurze kontroli mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy".

Dlatego zdaniem sądu mając na uwadze uzasadnienie wyroku WSA z 8 listopada 2004 r. i nie poddający się zupełnie kontroli zarzut skarżących, że "do dnia 23 października 2006r. organy podatkowe nie miały żadnych dokumentów gdyż po raz pierwszy przedstawiono kserokopie "przypadkowych dokumentów" w dniu 23 października 2006r". – zasadnie uznano brak podstaw do wznowienia podstaw postępowania podatkowego.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących przeprowadzenia postępowania podatkowego o niepełny materiał źródłowy, ponieważ zgubiono lub celowo ukryto nie mniej niż 20.000 sztuk dokumentów, sąd wskazał, że przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą posiada znaczną ilość dokumentów, która jest zbędna dla postępowania podatkowego. Istotne w sprawie są dokumenty dotyczące kwestii podatkowych. Wojewódzki sąd administracyjny oceniający decyzję wymiarową uznał zgromadzony materiał za wystarczający do podjęcia przez organy rozstrzygnięcia, dysponował również materiałem dowodowym, w którym zgromadzona jest szeroka korespondencja pomiędzy organami a Prokuraturą oraz protokoły przekazywania dokumentów jak również wykazy posiadanych przez Prokuraturę dokumentów (teczka I akt adm.). Natomiast podatnicy w całym toczącym się postępowaniu zarówno w postępowaniu wymiarowym jak również w postępowaniu wznowieniowym pomimo powoływania się na te same argumenty nie wskazali o jakie konkretne dokumenty miałyby wystąpić organy, które miałyby mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Strona podała, że tych dokumentów jest około 20.000. Pomija jednak okoliczność, że zabezpieczone przez Prokuraturę dokumenty dotyczą nie tylko jego firmy, lecz także firm B. B. i B. s.c. Ponadto skoro podatnicy twierdzą, że zgubiono im część dokumentów powinni wskazać, jakie są to dokumenty i jaki mają wpływ na rozstrzygnięcie decyzji. W świetle powyższego za prawidłowe uznano wydanie postanowienia z dnia 18 czerwca 2007r. o nr [...] odmawiającego przeprowadzenia dowodu ze znajdującego się w Prokuraturze Okręgowej w Legnicy "zbędnego materiału dowodowego", stwierdzające brak przesłanek do uzupełnienia materiału dowodowego o "bliżej nieokreślone dokumenty".

Za niemożliwe sąd uznał ustosunkowanie się do zarzutów strony skarżącej stawianych Prokuraturze w zakresie nieprawidłowego opisania i skatalogowania dokumentów firmy albowiem dysponuje jedynie materiałem dowodowym dotyczącym postępowania podatkowego, a ponadto nie ma uprawnień do kontroli tego organu. Wbrew twierdzeniu strony sąd nie stwierdził nieprawidłowości w spisie przesłanych mu dokumentów. Akta są ułożone w porządku chronologicznym, spięte i ponumerowane i sporządzony jest ich spis. Jak wynikało z akt sprawy strona była zapoznana z całym zebranym materiałem dowodowym w dniu 30 maja 2007r., który był prawidłowo opisany.

Odnosząc się do dokumentówprzedłożonych na etapie postępowania odwoławczego i skargi (dowody nr 3 i 5 dołączone do pisma procesowego z dnia 7 maja 2008r.) sąd wskazał, że dokumenty te nie mają istotnego znaczenia dla przedmiotowej sprawy i nie wpływają na uchylenie decyzji. Niemniej jednak wskazał, że załączone do pisma procesowego zaświadczenie o nr 740/98 z dnia 27 lutego 1998r. o niezaleganiu z podatkami wydane zostało - wbrew twierdzeniu skarżących - przed wydaniem decyzji wymiarowej za 1995r., skoro ta wydana została 22 kwietnia 1998r.

Zdaniem sądu wbrew twierdzeniu skarżących termin przedawnienia do wydania decyzji wymiarowej upływał 31 grudnia 2001 r. Izba Skarbowe w W. decyzję w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. wydała 15 listopada 2000r., a więc przed terminem przedawnienia.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy były także zarzuty dotyczące prawidłowości działań w zakresie wykreślenia hipoteki będącej zabezpieczeniem należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. Działanie organu podatkowego w tym zakresie, w sytuacji gdy nie skutkuje ono ewentualnym upływem terminu przedawnienia zobowiązania, nie ma wpływu na prawidłowość wydanych decyzji.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w pismach procesowych z dnia 11 i 16 czerwca 2008r., stwierdzających, że w zebranym materiale dowodowym brak jest księgi podatkowej jak również dowodów niezbędnych do jej badania sąd wskazał, że podatnik był zobowiązany do prowadzenia w 1995r. ksiąg rachunkowych. Przedsiębiorstwo podatnika B. sc P. w 1995r. założyło księgę rachunkową. Protokół badania księgi za 1995r. z dnia 22 czerwca 1999r. zawarty jest w poz. 142 tom II akt adm. W aktach przedmiotowej sprawy znajdują się także wydruki za poszczególne miesiące 1995r. dotyczące operacji zakupu i sprzedaży, zestawienie obrotów i sald. Wbrew twierdzeniu skarżących w aktach (teczka nr 12) znajdują się również wydruki za miesiąc grudzień 1995r.( a więc wyciąg z operacji zakupu, sprzedaży, stan magazynów, stany i obrotu kont, salda kont analitycznych, zestawienie obrotów i sald syntetycznych, salda kont syntetycznych, zestawienie zaksięgowanych transakcji za ten miesiąc).

Sąd podzielił także stanowisko organu, że skarżący przekroczyli termin do żądania na podstawie przesłanki uregulowanej w art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. tj. wznowienia postępowania w sytuacji, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Ostateczna decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia 15 listopada 2000 r. nr [...] została doręczona pełnomocnikowi A. W. w dniu 20 listopada 2000 r. (potwierdzenie odbioru przesyłki listowej nr [...]). Zatem wniosek o wznowienie postępowania z przyczyn wymienionych wart. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. winien być złożony przez podatników najpóźniej w dniu 20 grudnia 2000r. a nie dopiero w dniu 5 kwietnia 2006 r.

Odnosząc się do wskazanej przez podatników przyczyny wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 8 ord. pod. sąd zauważył, że podatnicy nie wskazali stanowiącego podstawę wydania decyzji przepisu, którego niekonstytucyjność lub nie zgodność z ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową została stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny. Z analizy treści wskazanego we wniosku wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1999 r. sygn. akt K 28/98 wynikało, że w przedmiotowym wyroku Trybunał Konstytucyjny na podstawie art. 190 § 3 Konstytucji RP ustalił 18 miesięczny termin utraty mocy obowiązującej niektórych niekonstytucyjnych przepisów Ordynacji podatkowej, tj. z dniem 8 maja 2001 r. Tym samym w myśl dyspozycji zawartej w art. 240 § 2 pkt 2 ord. pod. zdaniem sądu nie mogło nastąpić wznowienie postępowania, bowiem żądanie w tym zakresie nie zostało wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.

Sąd nie stwierdził również naruszenia przez organy podatkowe przepisów Konstytucji RP.

6. W skardze kasacyjnej podatnicy zaskarżyli powyższy wyrok w całości zarzucają mu:

a) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 240§ 1 pkt 1 ord. pod. w związku z art. 151 p.p.s.a., przez przyjęcie, że dowody na podstawie, których wydano decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 15 listopada 2000r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia 16 sierpnia 2000r. nr [...] nie stanowią fałszywego dowodu,

b) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 240 § 1 pkt 4 ord. pod. w związku z art. 151 p.p.s.a., przez wyrażenie błędnego poglądu, że skarżąca B. Ł. została należycie zawiadomiona o toczącym się postępowaniu administracyjnym, podczas gdy prawidłowa i całościowa ocena zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, iż z nie własnej winy, nie brała udziału w postępowaniu podatkowym,

c) obrazę przepisów prawa materialnego mianowicie art. 2 , 51, 77 , 83, 87 i 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 153 i 152 p.p.s.a., polegającą na niezastosowaniu konstytucyjnych przepisów ustawowych i wykonawczych ,jako podstawy materialnoprawnej zaskarżonego orzeczenia,

d) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt. 2 p.p.s.a., a mianowicie art. 106 § 3 i 5 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 227 oraz 244 kpc polegającej na pominięciu i ustaleniu istotnej dla sprawy okoliczności, czyli nie przeprowadzeniu prawidłowego postępowania dowodowego i nie rozważenia w sposób bezstronny i wszechstronny wniosków skarżących złożonych w skardze i uzupełnieniu do skargi z dnia 7 maja 2008 r. dotyczących zbadania dokumentów źródłowych stanowiących podstawę wydania zarówno decyzji podatkowych tj. decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 15 listopada 2000r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia 16 sierpnia 2000 r., nr [...],

e) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. w związku z art. 151 p.p.s.a., przez uznanie, że w sprawie brak jest nowych istotnych okoliczności faktycznych oraz dowodów, które w dniu wydania decyzji nieznane były organowi podatkowemu,

f) naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a, a mianowicie art. 106 § 3 i 5 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 180 i 122 ord. pod. przez wydanie orzeczenia w oparciu o dowody zgromadzone sprzecznie z prawem i nie stanowiące oryginałów dowodów mających istotne znaczenie w postępowaniu dowodowym.

W związku z tak postanowionymi zarzutami skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

7.. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8.. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dla tego podlega oddaleniu.

Niewątpliwie zasadnie podnosi w odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy, że przemiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu była decyzja odmawiająca – po wznowieniu postępowania podatkowego – uchylenia decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 25 listopada 2000 r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia 16 sierpnia 2000 r., a to oznaczało konieczność zweryfikowania przede wszystkim przesłanek wznowienia postępowania. Decyzję taką zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 ord. pod. wydaje organ wówczas, gdy nie stwierdzi istnienia przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 pkt. 1 – 11 ord. pod. W rozpoznawanej sprawie tak się właśnie stało. Z tego też powodu i z tego punktu widzenia należy oceniać podstawy skargi kasacyjnej. Tak rozumianego przedmiotu postępowania dotyczą przede wszystkim zarzuty wskazane pkt 1, 2, 5 skargi kasacyjnej (a,b,e, opisane wyżej). W związku z tym z art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Poza tym z art. 240 § 2 ord. pod. wynika, że, jeżeli sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowieniowej postępowania jest niezbędne w cel ochrony interesu publicznego, postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa, a ponadto z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 i 2 można wznowić postępowanie także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn, określonych w przepisach prawa. W sprawie nie budzi wątpliwości – poza tym nie twierdzili tego także podatnicy - że pierwsza przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. – nie zaistniała skoro nie przełożyli w postępowaniu dowodu w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument był sfałszowany. Nie jest bowiem możliwe i dopuszczalne przeprowadzenie takiego dowodu we własnym zakresie przez organ podatkowy (wyrok NSA z dnia 19 listopada 2003 r., III SA 472/02, niepubl.; wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2004 r., III SA 1924/03, niepubl.). W tej sytuacji bezzasadny jest zarzut skargi kasacyjnej, iż sąd naruszył przepis art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. w zw. z art. 151 p.p.s.a. przyjmując, ze dowody na podstawie których wydano decyzje podatkową nie stanowią fałszywego dowodu. Wbrew twierdzeniom skarżących w ustawie – Ordynacja podatkowa brak przepisu, z którego wynikałoby, że ustalenia faktyczne mogą być dokonywane tylko na podstawie oryginalnych dokumentów. Wręcz przeciwnie z art. 180 § 1 ord. pod. (cytowanego w skardze kasacyjnej) wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to, że podstawą ustaleń faktycznych zgodnie z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 ord. pod. mogą być także odpisy, czy nawet kserokopie dokumentów, a także odpisy uwierzytelnione, jak to było w rozpoznawanej sprawie. Wskazywanie zaś, że w sprawie doszło do podmiany wykazów i spisów dokumentów, zmiany numeracji "kserokopii z kserokopii" dokumentów, braku pieczęci z uwierzytelnieniem kserokopii dokumentów jest o tyle bezzasadne, że okoliczności te zostały skarżącym w sposób jasny i nie budzący wątpliwości wyjaśnione w postępowaniu zakończonym zakwestionowanym wyrokiem, także z odwołaniem się do treści zeznań byłych pracowników Urzędu Skarbowego w G.. Jeżeli natomiast chodzi o kwestie "oczywistości sfałszowania dowodów" z art. 240 § 2 i § 3 ord. pod. to zauważyć należy, że w skardze kasacyjnej nie przypisano sądowi pierwszej instancji naruszenia tych przepisów. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej – przytoczono w prawdzie art. 240 § 3 ord. pod., ale nie w kontekście jego naruszenia przez sąd pierwszej instancji. Do tej przesłanki wznowienia postępowanie nie nawiązują poza tym pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Tylko zarzut (pkt 6 lit. f) nawiązuje do naruszenia art. 106 § 3 i 5 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i w zw. z art. 180 i 122 ord. pod. przez ich naruszenie i oparcie orzeczenia w oparciu o dowody zgromadzone sprzecznie z prawem i nie stanowiące oryginałów dowodów. Można wprawdzie przyjąć, że dowody zgromadzone sprzecznie z prawem, to także dowody oczywiście sfałszowane i tylko dlatego Naczelny Sąd Administracyjny wypowie się merytorycznie co do zaistnienia przesłanki "oczywistości sfałszowania dowodu". Oczywistość ta dotyczy tylko takich przypadków, gdy z prostego zestawienia dowodu ze stanem faktycznym wynika, że dowód został sfałszowany. Są to takie sytuacje, gdy nie zachodzi konieczność przeprowadzenia na taką okoliczność, żadnego postępowania dowodowego. Może to dotyczyć przypadku podrobienia, przerobienia dokumentów lub poświadczenia w nich nieprawdy. Żadna z takich okoliczności w sprawie nie zachodziła, i co więcej nie wynika ona z argumentacji skarżących. Twierdzenia o podmianie wykazów i spisu dokumentów, zmianie numeracji, czy braku uwierzytelnionych dokumentów były gołosłowne, niczym nie poparte, a wręcz przeciwnie sprzeczne z dowodami przeprowadzonymi w postępowaniu, co zostało w sposób nie budzący wątpliwości przedstawione w uzasadnieniu do zaskarżonego wyrok, jak i w uzasadnieniach wyroków WSA i NSA wydanych w poprzednich sprawach podatkowych.

Bezzasadny jest także zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art.240 § 1 pkt 4 ord. pod. w zw. z art. 151 p.p.s.a. Nie budzi przecież wątpliwości, że zgodnie z art. 241 ord. pod. wznowienie postępowania z tej podstawy kasacyjnej może nastąpić tylko w razie złożenia żądania w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Zaskarżona decyzja z dnia 15 listopada 2000 r. została doręczona pełnomocnikowi o nazwisku A. W. w dniu 20 listopada 2000 r., a nie J. B., o którym pisze się w skardze kasacyjnej. Skoro żądanie wznowienia postępowania złożono dopiero 5 kwietnia 2006 r., to jest oczywiste, że z naruszeniem tego przepisu. art. 241 § 1 pkt 1 ord. pod. wprowadza prekluzyjny termin do wniesienia żądania wznowienia postępowania podatkowego wynoszący jeden miesiąc od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, a to oznacza, że na skutek jego upływu możliwość wznowienia postępowania w tym przypadku wygasła.

Nietrafny jest także zarzut (pkt 5 lit. e) naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 240 §1 pkt 5 ord. pod. w zw. z art. 151 p.p.s.a. Okoliczność zaistnienia w sprawie tej podstawy wznowienia postępowania szeroko wyjaśnił sąd pierwszej instancji (str. 15 – 17 uzasadnienia) i nie ma potrzeby powtarzania tych argumentów. Poza tym w zasadzie w skardze kasacyjnej zarzutu tego nie uzasadniono. Nie przedstawiono w niej żadnych nowych okoliczności lub dowodów, które spełniałyby warunek "nowości" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Nie sposób zaś za takie uznać tych dokumentów, które skarżący załączyli do żądania jak i przedłożonych w postępowaniu sądowym.

Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 106 § 3 i 5 w zw. z art. 134 §1 p.p.s.a. w zw. z art. 227 i art. 244 k.p.c. Trafnie stwierdził bowiem sąd pierwszej instancji, że te dokumenty nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy i nie wpłynęły by na uchylenie zaskarżonej decyzji. Nie budzi wątpliwości, że organ podatkowy dysponował niezbędnymi dowodami do przeprowadzenia postępowania podatkowego, w tym zaś księgą rachunkową oraz podatkową księgą przychodów i rozchodów, o której zeznawała w sprawie II K 575/04 świadek H. K. i świadek S. L.. Również trafny jest pogląd sądu pierwszej instancji co do dopuszczenia dowodów i ich "nowości" w odniesieniu do zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach.

Zarzut naruszenia art. 2, 51, 77, 83, 87 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 153 i 152 p.p.s.a. jest także chybiony. Okoliczność, że prawomocnymi wyrokami WSA we Wrocławiu uchylono szereg decyzji Urzędu Skarbowego dotyczących zobowiązań podatkowych za lata 1993, 1994 i 1996 nie ma żadnego znaczenia dla postępowania o wznowienie postępowania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., nawet wtedy, gdy w sprawach tych została wypowiedziana ocena prawna i zawarte wskazania dotyczące dalszego postępowania w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych za te lata a nie za 1995 r. Ocena prawna zawsze musi się odnosić do konkretnej i indywidualnej sprawy i nie ma charakteru abstrakcyjnego odnoszącego się także do innych spraw danego podatnika.

W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 184 p.p.s.a. a w zakresie kosztów postępowania na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2, 3 p.p.s.a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).