Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 393/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 150
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 18, art. 154
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Paweł Kowalczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 października 2011 r. sygn. akt III SA/Łd 728/11 w sprawie ze skargi B. M. i A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem o umorzenie postępowania zabezpieczającego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od B. M. i A. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.1. Wyrokiem z dnia 11 października 2011 r. o sygn. akt III SA/Łd 728/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawie ze skargi B. i A. M. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 5 maja 2011 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 16 lutego 2011 r. w przedmiocie umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem o umorzenie postępowania zabezpieczającego.

1.2. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. decyzją z dnia 10 grudnia 2010 r. określił Skarżącym przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w wysokości 62.656,- zł oraz przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę w wysokości 25.202,40 zł. Orzekł również o zabezpieczeniu tego zobowiązania na majątku podatników przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jednocześnie w dniu 10 grudnia 2010r. pracownicy Urzędu Skarbowego próbowali doręczyć podatnikom :

- postanowienie z dnia 26 listopada 2010 r. w sprawie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego wobec Skarżących w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.,

- postanowienie z dnia 26 listopada 2010 r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego,

- decyzję z dnia 10 grudnia 2010 r. o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego,

- postanowienie z dnia 10 grudnia 2010 r. o wszczęciu z urzędu postępowania zabezpieczającego wobec Skarżących,

- zarządzenie zabezpieczenia z dnia 10 grudnia 2010 r.

A. M. odmówił przyjęcia tych pism twierdząc, że jest chory i poprosił o skierowanie korespondencji do pełnomocnika. Pełnomocnik podatników, poinformował organ I instancji o prawie do zastępowania małżonków M. we wszystkich postępowaniach przed tym organem. Decyzją z dnia 21 grudnia 2010 r., organ I instancji określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 62.656,- zł. Decyzję doręczono w dniu 6 stycznia 2011 r., w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwana dalej: "Ordynacja podatkowa"). W oparciu o to rozstrzygnięcie, w dniu 13 stycznia 2011 r., został wystawiony na Skarżących tytuł wykonawczy. Doradca podatkowy wniósł o umorzenie postępowania zabezpieczającego na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art.18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229 poz.1954 ze zm.; zwana dalej "u.p.e.a.") z uwagi na przedawnienie się zobowiązania, które miało zostać zabezpieczone oraz złożył wniosek o umorzenie postępowania zabezpieczającego, wnosząc na podstawie art.157a u.p.e.a. o uchylenie zabezpieczenia. Organ I instancji postanowieniami z dnia 16 lutego 2011 r., umorzył postępowanie o umorzenie postępowania zabezpieczającego prowadzonego w oparciu o decyzję o zabezpieczeniu oraz zarządzenie zabezpieczenia z dnia 10 grudnia 2010 r., dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r., uznając je za bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 33a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej decyzja o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego wygasła z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zabezpieczenia podatkowego. Stosownie do treści art.154 § 4 pkt 1 u.p.e.a. zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego pod warunkiem, że nie nastąpiło później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W sprawie tytuł wykonawczy wystawiony został w dniu 13 stycznia 2011 r. i w tym dniu zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. W związku z tym organ egzekucyjny uznał, że w chwili złożenia wniosku przez pełnomocnika Skarżących o umorzenie postępowania zabezpieczającego postępowanie już się nie toczyło. W konsekwencji wobec braku przedmiotu żądania postępowanie w tej sprawie było bezprzedmiotowe.

1.3. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżących wniósł zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 105 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.; dalej zwana : "k.p.a.") poprzez umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, w związku z błędnym przyjęciem, iż doszło do doręczenia decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r., mimo pominięcia w tym zakresie pełnomocnika skarżących. W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, że organ został poinformowany pismem z dnia 3 grudnia 2010 r., które zostało nadane pocztą i przesłane faxem wraz z dokumentem pełnomocnictwa o udzielonym pełnomocnictwie. Od tego dnia wszelka korespondencja powinna być kierowana do pełnomocnika, a nie bezpośrednio do podatnika. Dalej stwierdził, że nie doszło do skutecznego i zgodnego z prawem doręczenia decyzji, dlatego nie mogło dojść do umorzenia postępowania. W dalszym ciągu domagał się merytorycznego rozpoznania podania zgłoszonego w przedmiocie zabezpieczenia.

1.4. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi postanowieniem z dnia 5 maja 2010 r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podtrzymał stanowisko, że zajęcie zabezpieczające prawa majątkowego uległo przekształceniu z mocy prawa w zajęcie egzekucyjne z dniem 13 stycznia 2011 r. Wobec braku przedmiotu żądania postępowanie w tej sprawie było bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu w trybie art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art.17 § 1 i art.18 u.p.e.a.

2.1. W skardze do WSA w Łodzi pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie postanowienia, powtarzając co do zasady argumenty zawarte w zażaleniu.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

2.3. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd I instancji wskazał, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji wydane zostały z istotnymi uchybieniami, które powodują konieczność wyeliminowania tych rozstrzygnięć z obrotu prawnego. W ocenie Sądu I instancji organ egzekucyjny nie był uprawniony do wystawienia w dniu 10 grudnia 2010 r., zarządzenia zabezpieczenia przed doręczeniem decyzji zabezpieczającej. WSA w Łodzi podkreślił, że nieprawidłowe doręczenie decyzji stronie skutkuje tym, że decyzja ta nie funkcjonuje w obrocie prawnym. Sąd I instancji zwrócił uwagę na art. 33 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że brak decyzji, co również jest konsekwencją jej niedoręczenia, skutkuje brakiem możliwości wszczęcia postępowania w trybie art. 154 i nast. u.p.e.a. W konsekwencji wystawienie przez organ w dniu 10 grudnia 2010 r. zarządzenia zabezpieczenia było przedwczesne, wobec braku w obrocie prawnym decyzji o zabezpieczeniu, tj. wobec nieistnienia obowiązku. Z powołaniem się na stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 25 maja 2010 r. w sprawie II FSK 112/09 podniesiono, że za brakiem podstaw prawnych do wystawienia zarządzenia zabezpieczającego przed wprowadzeniem do obiegu prawnego decyzji o zabezpieczeniu przemawia przepis art. 33d pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wykonanie decyzji o zabezpieczeniu następuje przez przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania określonego w decyzji o zabezpieczeniu wraz z odsetkami za zwłokę, w formie gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej. Strona w przypadku braku doręczenia decyzji o zabezpieczeniu pozbawiona zostałaby prawa przewidzianego w art. 33d pkt 1 Ordynacji podatkowej, co przy badaniu legalności wystawienia zabezpieczenia egzekucyjnego przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu stanowi sytuację niedopuszczalną. Wystawienie przez organ podatkowy zarządzenia zabezpieczenia przewidzianego w art. 155 u.p.e.a. w związku z art. 33 § 2, § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej nie mogło nastąpić wcześniej od doręczenia przez ten organ decyzji o zabezpieczeniu.

3.1. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania lub ewentualnie o rozpoznanie skargi, w razie uznania zaistnienia przesłanek określonych w art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej zwana : "p.p.s.a.") Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania:

- art. 141 § 4 w związku z art. 153 p.p.s.a., poprzez nie wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, polegające na braku wskazania, które przepisy prawa materialnego i dlaczego, zdaniem WSA , strona skarżąca naruszyła,

- art. 141 § 4 w związku z art. 153 p.p.s.a., poprzez brak zawarcia w wyroku wskazań, co do prowadzenia dalszego postępowania przez organy,

Ponadto, naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie:

- art. 154 § 1 i art. 155 u.p.e.a. w związku z art. 211 i art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez WSA, że w istniejącym w sprawie stanie faktycznym, organ egzekucyjny nie był uprawniony do wystawienia w dniu 10 grudnia 2010r. zarządzenia zabezpieczenia gdy, zdaniem kasatora organy nie naruszyły prawa, wystawiając i doręczając w tym samym dniu (10 grudnia 2010 r.) decyzję o zabezpieczeniu i zarządzenie zabezpieczenia.

3.2. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Sąd I instancji w ogóle nie postawił zarzutów dotyczących tych postanowień, nie wskazał jakie konkretne przepisy prawa organy w tym zakresie naruszyły. Z uzasadnienia wyroku nie wynikają również wskazania co do sposobu dalszego prowadzenia postępowania. Ponadto Dyrektor wskazał, że decyzja o zabezpieczeniu na majątku, zarządzenie zabezpieczające oraz postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. zostały skutecznie doręczone w dniu 10.12.2010 r., w trybie przewidzianym w art. 153 § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie autora skargi kasacyjnej fakt, iż decyzja o zabezpieczeniu i zarządzenie zabezpieczenia mają tę samą datę i zostały doręczone w tym samym dniu, nie może stanowić podstawy do twierdzenia, jak uczynił to Sąd I instancji w skarżonym wyroku, że wystawienie zarządzenia zabezpieczenia było przedwczesne, wobec braku w obrocie prawnym decyzji o zabezpieczeniu. Dyrektor podkreślił, że przepisy nie zabraniają doręczania w tym samym dniu różnych rozstrzygnięć, a w szczególności z sobą powiązanych, a ich wejście do obrotu prawnego następuje w tej samej dacie. W rezultacie kasator uznał, iż w przypadku doręczenia w tym samym dniu kilku aktów administracyjnych, o momencie wejścia do obrotu prawnego danego rozstrzygnięcia, konkretnego aktu administracyjnego, decyduje kolejność rozstrzygnięć, jakie musiały zapadać w sprawie (bez naruszenia prawa).

3.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżących wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie sformułowane w niej zarzuty uznać należy za trafne.

4.2. Przede wszystkim należy zauważyć, że zgodnie z dyspozycją art. 141 § 4 p.p.s.a. WSA w Łodzi wskazał jakie przepisy prawa i dlaczego uznał za naruszone. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest rzeczywiście bezpośredniego wskazania co do dalszego postępowania, które miałoby charakter wiążący, a czego wymaga art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. Należy jednakże wskazać, że zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszeniu przepisów postępowania musi mieć dla skuteczności skargi kasacyjnej istotny wpływ na wynik sprawy. Z koncepcji zaproponowanej przez Sąd I instancji wynika zaś konieczność merytorycznego rozpatrzenia wniosku strony o umorzenie postępowania zabezpieczającego, z uwagi na wadliwość związaną ze zbyt wczesnym wydaniem zarządzenia zabezpieczającego, które to powinno zostać poprzedzone wejściem do obrotu prawnego decyzji o zabezpieczeniu. Wobec tego tak sformułowane zarzuty naruszenia procedury nie mogłyby zostać uwzględnione, jako pozbawione istotnego wpływu na rozstrzygnięcie.

4.3. Za uzasadnione należy uznać zaś zarzuty naruszenia art. 154 § 1 i art. 155 u.p.e.a. w powiązaniu z art. 211 i art. 212 Ordynacji podatkowej. Na wstępie tych rozważań należy wskazać jednak, że trafne było wskazanie Sądu I instancji co do możliwości wystawienia w trybie art. 155a § 1 i art. 156 § 1 u.p.e.a. zarządzenia zabezpieczenia dopiero po doręczeniu decyzji o zabezpieczeniu. Wymaga podkreślenia, że z przepisów u.p.e.a. i Ordynacji podatkowej wynika wprost wzajemny stosunek i moment wydania decyzji o zabezpieczeniu z art. 33 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej i zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a § 1 u.p.e.a. Art. 155 u.p.e.a. mówi o decyzji o zabezpieczeniu uregulowanej w odrębnych przepisach, a więc m.in. w art. 33 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Art. 155a § 1 u.p.e.a. mówi o wniosku wierzyciela o zabezpieczeniu i wydaniu zarządzenia zabezpieczenia. Z przepisów tych wynika, że zarządzenie zabezpieczenia może być wydane dopiero wówczas, gdy decyzja o zabezpieczeniu wywoła skutek prawny w postaci wejścia jej do obrotu prawnego. Ten zaś może być wywołany - jak wynika z art. 211 i art. 212 Ordynacji podatkowej dopiero z chwilą doręczenia decyzji. W poglądzie tym utwierdza Naczelny Sąd Administracyjny także przepis art. 156 § 1 pkt 3 u.p.e.a., zgodnie z którym w zarządzeniu zabezpieczenia należy podać treść obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, podstawę prawną tego obowiązku, a w przypadku zabezpieczenia należności pieniężnej - także określenie jej wysokości. Obowiązek ten, a także wysokość należności pieniężnej, choć określona w decyzji o zabezpieczeniu już w chwili jej wydania, to jednak dopiero z chwilą jej doręczenia wchodzi do obrotu prawnego i może stanowić podstawę do wydania, jak stanowi art. 155a u.p.e.a., zarządzenia zabezpieczenia. Tym samym przed datą doręczenia decyzji o zabezpieczeniu, z podanych wyżej względów, nie jest możliwe wydanie zarządzenia zabezpieczenia i określenie w nim obowiązku lub wysokości należności pieniężnej, która podlega zabezpieczeniu. Wobec tego z art. 155a § 1 w związku z art. 156 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wynika, że zarządzenie zabezpieczenia należności pieniężnej, określonej w decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 155 u.p.e.a. nie może być wydane przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu. Stanowisko to należy uznać już za ugruntowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a prócz powołanego powyżej wyroku w sprawie II FSK 112/09, należy wskazać na wyrok z dnia 15 lutego 2013r., w sprawie II FSK 1204/11 (publ. LEX nr 1312331).

4.4. Słuszność jednak stanowiska Sądu I instancji w tym przedmiocie nie przesądza o prawidłowości rozstrzygnięcia. Należy bowiem mieć na uwadze etap na jakim znajdowało się postępowanie zabezpieczające i środek prawny, za pomocą którego strona zobowiązana usiłowała je unicestwić. Należy zauważyć, że postępowanie zabezpieczające uregulowane w Dziale IV u.p.e.a. jest postępowaniem odrębnym i niezależnym od postępowania rozpoznawczego, czy postępowania podatkowego, w którym dochodzi do wydania decyzji o zabezpieczeniu w oparciu o art. 33 Ordynacji podatkowej. Należy bowiem wskazać na stricte formalny i wykonawczy charakter postępowania zabezpieczającego. Wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zarządzenie zabezpieczenia nie jest wydawane przez organ egzekucyjny, lecz przez wierzyciela. Nawet w przypadku tożsamości podmiotowej wierzyciela z tytułu decyzji o zabezpieczeniu i organu egzekucyjnego prowadzącego postępowanie zabezpieczające (Naczelnika Urzędu Skarbowego ), to zawsze są to co do charakteru dokonywanych czynności dwa odrębne organy administracji publicznej, działające na dwóch różnych obszarach. Po nadaniu przez organ egzekucyjny klauzuli o przyjęciu zarządzenia zabezpieczenia do wykonania jedynym środkiem zaskarżenia dla dłużnika pozostaje wniesienie zarzutów, w ramach których może on kwestionować, m.in. podstawę prawną zabezpieczanego obowiązku. Zarządzenie zabezpieczenia jest zatem dokumentem urzędowym wystawionym przez wierzyciela, uprawniającym do wszczęcia i prowadzenia postępowania zabezpieczającego, który stanowi podstawę dokonania zabezpieczenia należności pieniężnych poprzez zastosowanie środków zabezpieczenia. Zarządzenie zabezpieczenia nie jest aktem administracyjnym podlegającym weryfikacji w trybach zwykłych lub nadzwyczajnych określonych przepisami k.p.a. Zasadność jego wystawienia oraz prawidłowość wypełnienia badana i oceniana jest przez organ egzekucyjny w trybach określonych przepisami u.p.e.a. przed nadaniem klauzuli o przyjęciu zarządzenia do wykonania bądź w trybie zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego (por. M. Faryna t. 5.1-2 w Komentarz do art.155a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, publ. baza LEX 2010). Tym samym nieprawidłowość wejścia do obrotu prawnego decyzji o zabezpieczeniu nie mogła być badana przez organ egzekucyjny w ramach wniosku zobowiązanych o umorzenie postępowania zabezpieczającego. Jedynym środkiem prawnym do zwalczania nieprawidłowo wszczętego postępowania egzekucyjnego są bowiem zarzuty, o których stanowi art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Zgodnie z art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio jedynie enumeratywnie wskazane w nim przepisy Działu I i Działu IVa u.p.e.a. Brak jest zatem w nim odesłania do art. 59 u.p.e.a., który to na gruncie postępowania egzekucyjnego stanowi wyłączną podstawę do jego umorzenia. Z kolei ogólne odesłanie z art. 18 u.p.e.a. do odpowiedniego zastosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego oznacza w rozpatrywanej sprawie, że jego przepisy mogą znaleźć zastosowanie w pewnym zakresie wprost, bądź też, że nie mogą być w ogóle stosowane, bądź że mogą być stosowane z uwzględnieniem szczególnej specyfiki i odrębnych zasad postępowania zabezpieczającego, w tym z poszanowaniem rozwiązań zawartych w dziale IV u.p.e.a. W przypadku zatem ewentualnej wadliwości zarządzenia zabezpieczenia brak jest podstaw do umorzenia postępowania zabezpieczającego na wniosek strony zobowiązanej, gdyż nie jest możliwe w takim przypadku, w trybie odpowiedniego stosowania art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. badanie bezprzedmiotowości postępowania zabezpieczającego.

4.5. Niezależnie zatem od prawidłowości wszczęcia postępowania zabezpieczającego w dniu wystawienia tytułu wykonawczego zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne i tym samym uległo zakończeniu postępowanie zabezpieczające, stosownie do przepisu art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a. Z tego też powodu brak było podstaw prawnych do jakiekolwiek procedowania w ramach nieistniejącego już postępowania zabezpieczającego (poza oczywiście ewentualnym postępowaniem uruchamianym na skutek wniesienia zarzutów). Wskazane powyżej okoliczności i wyrażoną ocenę prawną będzie zobowiązany wziąć pod uwagę WSA w Łodzi przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

4.6. Z tych przyczyn na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., a także § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a i ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).