Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1328/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 304 par. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 89 poz 555
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędziowie: NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), del. WSA Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 759/10 w sprawie ze skargi B. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 18 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) przyznaje od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz adwokata R. S. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, oraz kwotę 126 (sto dwadzieścia sześć) złotych stanowiącą niezbędne udokumentowane wydatki poniesione przez adwokata.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 759/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę B. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. z dnia 31 sierpnia 2009 r. i ustalił B. O. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących za źródeł nieujawnionych w wysokości 46.886 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji stwierdził, iż z poniesionych przez małżonków O. w 2006 r. wydatków, w łącznej kwocie 164.649,74 zł, kwota 132.389,52 zł nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Po stronie przychodów organ przyjął kwotę 32.260,22 zł, na którą składały się oszczędności wg rachunków bankowych oraz wartość zgromadzonego w 2006 r. mienia.

Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej, rozliczając dochody i wydatki małżonków O., po stronie wpływów przyjął kwotę 24.933,78 zł, a po stronie wydatków 149.962,09 zł, a następnie zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. – zwanej dalej "u.p.d.o.f.") ustalił stronie zobowiązanie podatkowe w wysokości 46.886 zł.

W skardze strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: art. 120, 121 § 1, 125 § 1 oraz 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."). Podniosła, że organ podatkowy dokonał sfałszowania protokołu przesłuchań K. B. oraz S. O. Dodała, że zachowanie pracowników urzędu skarbowego wyczerpuje znamiona przestępstwa z art. 270 § 1, 276 i 231 § 1 Kodeksu karnego. Zarzuciła organowi odwoławczemu, że posłużył się sfałszowanym dokumentem, czym naruszył podstawową zasadę prowadzenia postępowania, tj. wynikającą z art. 121 § 1 ord. pod. zasadę zaufania do organów podatkowych. Podniosła także, że Dyrektor Izby Skarbowej zignorował oświadczenia świadka o podrobieniu jego podpisu i usunięciu z akt sprawy jego zeznań.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji – oddalając skargę – wskazał, że na etapie postępowania sądowego strona skarżąca zarówno w skardze złożonej osobiście, jak i w piśmie procesowym z dnia 1 lutego 2011 r. nie polemizuje z merytorycznymi ustaleniami zawartymi w zaskarżonej decyzji. Zarzuty strony dotyczą naruszenia przepisów prawa karnego (sfałszowanie podpisu świadka, posłużenie się sfałszowanym dokumentem), których skutkiem jest, zdaniem strony, naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 § 1 ord. pod.

Ustosunkowując się do powyższych zarzutów WSA wskazał, że na pierwszej stronie protokołu przesłuchania świadka z dnia 10 lipca 2009 r. brak jest podpisu przesłuchiwanej p. K. B., jak również w protokole przesłuchania strony z dnia 16 marca 2010 r. brakuje podpisu p. O. Okoliczności tych organ nie kwestionuje. Sąd nie zgodził się jednak ze stroną skarżącą, że okoliczności te są przesądzającym dowodem na popełnienie przestępstwa przez pracowników organów podatkowych. Podobnie zmiana "odcienia koloru długopisu" i charakteru pisma osoby spisującej zeznanie nie jest dowodem, że część zeznań została spisana bez obecności osoby zeznającej. Powyższe okoliczności (brak podpisów) należałoby traktować w kategoriach niedopatrzenia, braku staranności w sporządzaniu protokołu. W żadnym wypadku nie można ich uznać za dowody popełnia przestępstwa przeciwko wiarygodności dokumentów. Poza tym skarżąca nie wskazała, jakie nieprawdziwe, niezgodne ze stanem faktycznym okoliczności miałyby być dopisane w rzekomo sfałszowanych protokołach. Odnośnie zeznań p. B. to ich treść spisana w dniu 10 lipca i 29 grudnia 2009 r. jest zbieżna i sprowadza się do twierdzenia, iż koszty utrzymania mieszkania przy ul. S. [...] ponosił świadek, a nie rodzice, tj. p. O. Oświadczenie tej treści potwierdza zeznania państwa O. złożone w dniu 30 lipca 2008 r. Powyższą okoliczność organ odwoławczy uznał za uprawdopodobnioną, co skutkowało uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji i zmniejszeniem kwoty wydatków o koszty związane z utrzymywaniem mieszkania przy ul. S. [...]. Zatem w tym zakresie strona nie wykazała jakich okoliczności miałoby dotyczyć fałszerstwo.

W odniesieniu do zeznań męża skarżącej spisanych w dniu 16 marca 2010 r. strona również nie wskazała jakie informacje zostały rzekomo sfałszowane. Było to kolejne (trzecie) przesłuchanie pana O. i informacje zawarte na stronie drugiej protokołu przesłuchania (nie wnosiły nowych, czy też mających zasadnicze znaczenie dla sprawy okoliczności).

Wobec powyższego Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ naczelnych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 ord. pod. Na marginesie dodał, że jeżeli strona jest faktycznie przekonana o popełnieniu przestępstwa przez pracowników organów podatkowych przysługuje jej prawo złożenia zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa do stosownych organów ścigania. Ewentualny wyrok potwierdzający fakt popełnienia przestępstwa będzie podstawą do wznowienia postępowania stosownie do art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod.

Wskazując na art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. oraz art. 187 § 1 i art. 191 ord. pod. WSA podniósł, że organ odwoławczy po weryfikacji decyzji wydanej w pierwszej instancji uznał, iż skarżąca wraz z mężem dysponowali łącznie kwotą 24.933,78 zł, na którą złożyły się otrzymywane przez małżonków świadczenia - emerytalne i rentowe oraz różnica pomiędzy saldami na rachunkach bankowych. Natomiast poniesione w 2006 r. wydatki zamknęły się kwotą 149.962,09 zł. Ze składanych przez skarżącą i jej męża zeznań, jak również wyjaśnień zawartych w pismach kierowanych do organu wynika, że zakup mieszkania dokonany w 2006 r. (w kwocie 140.000 zł) sfinansowany został z 33-letnich oszczędności głównie w dolarach, które następnie zostały wymienione przez przyjaciela męża p. J. na złotówki. Niemniej, jak wykazał organ, zarówno twierdzenia co do wysokości zgromadzonej kwoty, jak również, co do okoliczności związanych z nabywaniem (pozyskiwaniem) walut, jak i ich wymianą na złotówki nie są spójne. W zeznaniach zmianie uległa wysokość zgromadzonej kwoty, p. O. wskazywał również różne sposoby nabywania - kupno, otrzymywanie w formie napiwków. W ostatnich ze złożonych zeznań z dnia 16 marca 2010 roku p. O. powołuje jeszcze inny sposób pozyskiwania waluty stwierdzając "...Mój ojczym też posiadał dolary ze spłaty nieruchomości...". W ocenie WSA, trafnie organ wskazał, że ogólnikowe twierdzenia o gromadzeniu oszczędności przez całe życie - a taki charakter mają twierdzenia skarżącej - nie mogą być uznane ani za okoliczność potwierdzającą fakt zgromadzenia tych oszczędności, ani też ich późniejszego wydatkowania w 2006 r.

Odnośnie natomiast kwestii wymiany waluty słusznie organ wskazał, że analiza zeznań tak strony, jak i świadków wskazuje brak spójności co do okoliczności samej wymiany jak wysokości kwot, które p. J. mógł wymienić. Z kolejnych zeznań wynikają również różne przyczyny, dla których mąż skarżącej przekazywał walutę p. J. Podobnie analiza zeznań w przedmiocie pomocy finansowej udzielonej przez matkę męża w toku postępowania wskazuje, że ulegały one radykalnej zmianie. Słusznie zatem organ przyjął, że nie znajduje uzasadnienia przyjęcie tezy, iż weryfikując możliwości zgromadzenia przez małżonków O. oszczędności powinien uwzględnić również fakt znaczącej pomocy ze strony rodziców p. O. matki i ojczyma, a także spadek ojczyma.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że podjęte rozstrzygnięcie znajduje również oparcie w dokonanej przez organ pierwszej instancji analizie osiąganych przez p. O. dochodów. Z analizy tej wynika, że nawet przy uwzględnieniu dochodów z lat bardzo odległych (w przypadku męża od 1971 roku, a w przypadku skarżącej od 1976 roku) i założeniu, że małżonkowie ponosili koszty utrzymania na poziomie kosztów egzystencjalnych (dane statystyczne) - co z punktu widzenia logiki i doświadczenia życiowego jest założeniem wysoce nieprawdopodobnym - nie mieli oni możliwości zgromadzenia oszczędności we wskazanej kwocie. Przy czym, jak wskazał organ z informacji uzyskanej z Komendy Wojewódzkiej Policji w B. wynika, że p. O. otrzymywał wynagrodzenie na poziomie zbliżonym, bądź nieznacznie wyższym od przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej według danych Głównego Urzędu Statystycznego. Z kolei skarżąca z tytułu zatrudnienia w Przedsiębiorstwie Uzdrowiskowym C. S.A. osiągała wynagrodzenie w kwocie niższej od przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. W tej sytuacji organ zasadnie przyjął, że nawet gdyby małżonkowie uzyskiwali dodatkową pomoc finansową, to zostałaby ona przeznaczona na pokrycie bieżących kosztów utrzymania.

Z zawartego w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji zestawienia osiąganych przez małżonków łącznie dochodów wynika, że w latach 1995 - 2002 tylko nieznacznie przekraczały one przeciętne roczne wydatki w gospodarstwach domowych dla 3 - osobowej rodziny, natomiast w latach bezpośrednio poprzedzających analizowany rok, tj. 2003 – 2005 osiągane dochody były niższe niż statystyczne koszty utrzymania 3 - osobowej rodziny.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia WSA uznał, że w prowadzonym postępowaniu z należytą starannością sprawdzono źródła przychodu, na które skarżąca się powoływała. Materiał dowodowy był gromadzony w myśl zasady wynikającej z art. 180 § 1 ord. pod. Organy uwzględniły wszystkie okoliczności, a fakt, że ostateczny wynik ustaleń nie spełnia oczekiwań strony nie oznacza, że dopuszczono się naruszenia prawa. Nie doszło również do naruszenia art. 187 § 1 ord. pod., korespondującego z przewidzianą w art. 191 zasadą swobodnej oceny dowodów. Dochowując powyższych zasad organ podatkowy rozpatrzył nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie we wzajemnej łączności i dokonał oceny zgodnie z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki.

Sąd wskazał również, że postanowieniami wpisanymi do protokołu rozprawy oddalono wnioski strony skarżącej o przesłuchanie świadków oraz o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego ze względu na treść art. 106 § 3 p.p.s.a.

Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną podatniczki, która wnosząc o jego uchylenie w zakresie dotyczącym oddalenia skargi i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w ww. zakresie oraz zaskarżonej decyzji, a także o przyznanie kosztów zastępstwa prawnego wykonywanego na zasadzie prawa pomocy wg norm przepisanych, zarzuciła:

a) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej "p.p.s.a."), tj.:

i) niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a., skutkiem czego oddalono skargę strony,

ii) niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 pkt b) i c) p.p.s.a., skutkiem czego winno być uchylenie decyzji,

iii) naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez:

I) nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny z urzędu, a także na zarzut skarżącego, naruszenia przez organ administracji przepisów postępowania administracyjnego, które mogło mieć istotny wpływ na załatwienie sprawy, poprzez naruszenie art. 120, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 i art. 210 § 4 w związku z art. 235 ord. pod., które nakładają na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przeprowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

II) nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny treści normy art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod.,

III) naruszenie art. 304 § 2 Kodeksu postępowania karnego nakładającego na organy państwa ujawnianie każdego czynu zabronionego, co przejawiło się w ten sposób, że:

- oparto się na materiale dowodowym, które według strony i świadka miał zostać sfałszowany,

- zaniechanie przez organ odwoławczy przesłuchania: K. B. oraz S. O. na okoliczność podrobienia i przerobienia dokumentów urzędowych jakimi są zeznania świadków oraz strony przesłuchiwanej w postępowaniu podatkowym, a także niepowołanie na tę okoliczność biegłego z zakresu badania pisma ręcznego,

- bezzasadną odmowę nadania waloru wiarygodności zeznaniom stron.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a. nie występowała. Wynik postępowania kasacyjnego był zatem rezultatem oceny zarzutów zgłoszonych w rozpoznawanym środku odwoławczym.

Zgodnie z przepisem art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem skarżącego uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wykazania, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślić należy, że w skardze kasacyjnej, jej autor zarzucił jedynie naruszenie przepisów postępowania.

Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia prawa sformułowanych w pkt a) dotyczących naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) p.p.s.a. należy zauważyć, że konstrukcja normy prawnej zawartej w tym przepisie składa się z hipotezy w postaci: "Jeżeli Sąd stwierdzi inne naruszenie prawa... (lit. b) i ...przepisów postępowania..." (lit. c) oraz dyspozycji w postaci: "...uchyla decyzję lub postanowienie". Zatem warunkiem zastosowania dyspozycji tej normy prawnej jest spełnienie hipotezy w postaci stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji publicznej. Jeżeli Sąd nie stwierdzi naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji publicznej, to nie może stosować tego przepisu.

W przypadku oddalenia skargi na decyzję lub postanowienie organu administracji można zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenie wyżej wymienionego przepisu tylko wówczas, gdy Sąd ten stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mimo to Sąd ten nie spełni dyspozycji tej normy prawnej i nie uchyli zaskarżonej decyzji lub postanowienia.

Jeśli z wyroku wynika, że Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny nie może zarzucić oddalającemu skargę podatnika WSA, naruszenia omawianego przepisu, gdyż rozstrzygnięcie jest zgodne z dyspozycją stosowanej przez Sąd pierwszej instancji normy prawnej.

Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. na wstępie trzeba przypomnieć, że przepis ten stanowi, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3 § 1 p.p.s.a. jest przepisem jedynie kompetencyjnym. O jego naruszeniu możemy mówić w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę, uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie. Przepis ten nie określa jednak wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Natomiast okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej nie oznacza naruszenia tego przepisu.

W tym miejscu należy podkreślić, że analiza treści uzasadnienia skargi kasacyjnej pozwala dojść do wniosku, iż jej autor zasadność sformułowanych w niej zarzutów wywodzi z naruszenia przede wszystkim art. 304 § 2 k.p.k. W jego ocenie bowiem, naruszenie tego przepisu, nakładającego na organy państwa ujawnienie każdego czynu zabronionego, co przejawiało się na oparciu się przez organy podatkowe "...na materiale dowodowym, który według strony i świadka miał zostać sfałszowany" oraz zaniechaniu przesłuchania K. B. i podatnika, na okoliczność podrabiania i przerabiania dokumentów urzędowych jakimi są zeznania świadków oraz strony, stanowi naruszenie art. art. 240 §1 pkt 1 ord. pod. oraz wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania podatkowego: art. 120, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 i art. 210 § 4 w zw. z art. 235 ord. pod.

Przy tak przedstawionych motywach, nie sposób pominąć treść art. 304 § 2 k.p.k., zgodnie z którym instytucje państwowe i samorządowe, które w związku ze swą działalnością dowiedziały się o popełnieniu przestępstwa ściganego z urzędu, są obowiązane niezwłocznie zawiadomić o tym prokuratora lub Policję oraz przedsięwziąć niezbędne czynności do czasu przybycia organu powołanego do ścigania przestępstw lub do czasu wydania przez ten organ stosownego zarządzenia, aby nie dopuścić do zatarcia śladów i dowodów przestępstwa.

Pomijając już okoliczność, że protokoły z przesłuchania świadka czy strony, wbrew temu co sądzi autor skargi kasacyjnej, nie są dokumentami urzędowymi, to treść art. 304 § 2 k.p.k. w sposób jednoznaczny wskazuje, że nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Powstanie bowiem obowiązku zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa uzależnione jest głównie od dwóch przesłanek. Pierwszej, w postaci istnienia okoliczności wskazujących na popełnienie przestępstwa ściganego z urzędu oraz drugiej "dowiedzenia się" przez instytucje wymienione w art. 304 § 2 k.p.k. (mówiąc ściślej - jej funkcjonariuszy) o popełnieniu tego przestępstwa. Owo "dowiedzenie się" powinno nastąpić w związku z prowadzoną przez nie działalnością, a ponadto osoby działające w ramach instytucji państwowej lub samorządowej muszą mieć świadomość, że rzeczywiście zostało popełnione przestępstwo. Nie ma zatem żadnych przesłanek, aby można było przypisać popełnienie przestępstwa pracownikom organów podatkowych. Za taką przecież nie można uznać subiektywnego przekonania strony autora skargi kasacyjnej, czy też strony, że zgromadzony materiał dowodowy według strony i świadka "został sfałszowany". Skoro strona kwestionuje autentyczność zgromadzonych dokumentów na skutek "podrabiania i przerabiania" protokołów z zeznań świadków i strony przesłuchiwanej, to powinna złożyć stosowne zawiadomienie do organów zajmujących się ściganiem przestępstw i po wszczęciu postępowania karnego złożyć ewentualnie wniosek o zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie.

Podzielić zatem należy w pełni pogląd zawarty w zaskarżonym wyroku, że "...jeżeli strona jest faktycznie przekonana o popełnieniu przestępstwa przez pracowników organów podatkowych przysługuje jej prawo złożenia zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa do stosownych organów ścigania. Ewentualny wyrok sądu potwierdzający fakt popełnienia przestępstwa będzie podstawą do wznowienia postępowania stosownie do art. 240 §1 pkt 1 ord. pod.".

Z tych też względów błędny jest pogląd autora skargi, że organy podatkowe naruszyły wymienione w skardze kasacyjnej przepisy i to w takim zakresie, aby to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Tym samym uznać należy, że postępowanie prowadzone było prawidłowo.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Wynagrodzenie dla adwokata za pomoc prawną udzieloną skarżącemu w postępowaniu kasacyjnym z urzędu w kwocie 1.800 zł, powiększoną o należny podatek od towarów i usług zasądzono na podstawie art. 250 p.p.s.a. i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 18 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.) oraz kwotę 126 zł stanowiącą niezbędne udokumentowane wydatki poniesione przez adwokata.