Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 333/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 162, art. 223 oraz art. 216
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 333/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 maja 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.), WSA Waldemar Michaldo, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na posiedzeniu w trybie uproszczonym, w dniu 31 maja 2016 r., sprawy ze skargi T. O., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 31 grudnia 2015 r. Nr [....], w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, , , - s k a r g ę o d d a l a -,


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 13 października 2015 r. znak [...] określił wobec T. O. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2009 rok z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, wg art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36L) w wysokości 306 486 zł, (tj. w kwocie wyższej od wskazanej w zeznaniu o 188 035 zł).

Powyższa decyzja zawierała pouczenie, iż służy od niej prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej za pośrednictwem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w terminie 14-tu dni od dnia jej doręczenia.

Decyzja została doręczona podatnikowi w dniu 14 października 2015 r.

T. O. wniósł 31 października 2015 r. odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Wniosek uzasadnił faktem, że w dniach od 26 do 30 października 2015 r. był chory. Załączył kserokopię zaświadczenia lekarskiego.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 31 grudnia 2015 r. znak 1201-PDM3.4211.50.2015.4, na podstawie art. 162 § 1 i 2, art. 163 § 2 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, że w dniu 28 maja 2015 r. T. O. ustanowił pełnomocnika P. B. do reprezentowania go przed organami podatkowymi i skarbowymi w zakresie postępowania kontrolnego za lata 2009-2012, znak sprawy [...].

Organ przywołał treść art. 145 § 2 O.p. Wskazał, że z potwierdzenia odbioru wynika, iż przedmiotowa decyzja została doręczona na wskazany przez pełnomocnika adres w dniu 14 października 2015 r. Decyzja ta została odebrana przez pełnomocnika – P. B. Zatem od tej daty rozpoczął swój bieg termin do wniesienia odwołania.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, w dniu 31 października 2015 r. T. O. wniósł samodzielnie odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia ww. odwołania.

Pismem z dnia 3 grudnia 2015 r. o numerze [...] Dyrektor Izby Skarbowej wezwał T. O. do złożenia wyjaśnień w zakresie pełnomocnictwa do reprezentowania przed organem II instancji w przedmiotowej sprawie, ponieważ w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo udzielone przez Podatnika doradcy podatkowemu P. B. do reprezentowania przed organami podatkowymi i skarbowymi w zakresie postępowania kontrolnego za lata 2009-2012, znak sprawy [...].

Odwołanie z dnia 31 października 2015 r. od ww. decyzji sporządzone zostało i podpisane przez Stronę z pominięciem doradcy podatkowego P. B. Z uwagi na fakt, iż w aktach sprawy nie znajduje się odwołanie pełnomocnictwa, Dyrektor Izby Skarbowej w ww. piśmie prosił o wyjaśnienie czy postępowanie odwoławcze należy prowadzić bezpośrednio z T. O. jako Stroną.

Równocześnie ww. wezwanie zawierało pouczenie, iż w przypadku nieprzedłożenia pełnomocnictwa do reprezentowania T. O. przed organem podatkowym II instancji postępowanie będzie prowadzone z T. O. jako stroną postępowania. Wezwanie nr [...] z dnia 3 grudnia 2015 r. nie zostało podjęte przez Podatnika. Zwrot ww. pisma do Izby Skarbowej nastąpił w dniu 29 grudnia 2015 r. z adnotacją: "nie podjęto w terminie".

Tym samym organ stwierdził, iż ww. wezwanie dotyczące złożenia wyjaśnień w zakresie pełnomocnictwa do reprezentowania przed organem II instancji w przedmiotowej sprawie, zostało doręczone T. O. w sposób zastępczy tj. w oparciu o przepis art. 150 O.p. Powyższe oznaczało zdaniem organu, że postępowanie odwoławcze należy prowadzić bezpośrednio z T. O. jako Stroną.

Organ wskazał, że w niniejszej sprawie 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 28 październiku 2015 roku.

Wnioskując o przywrócenie ww. terminu T. O. poinformował organ odwoławczy, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji nastąpiło bez winy Strony, ponieważ niezłożenie w terminie odwołania wynikało z faktu, iż w dniach 26-30 października 2015 r. Podatnik był chory i przebywał na zwolnieniu lekarskim.

Organ odwoławczy przywołał art. 162 O.p. Wskazał, że przesłanką stanowiącą o przywróceniu uchybionego terminu jest uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu.

Z kolei o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Za takie powody uznaje się np. nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, awarię komunikacyjną, pożar, powódź (por. m. in. w wyroku WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1106/07).

Organ podkreślił fakt, iż ustanowiona w powołanych przepisach instytucja przywrócenia terminu ma charakter wyjątkowy.

Uchybiony termin należy przywrócić, jeśli łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki: strona wystąpi z wnioskiem o przywrócenie terminu, wniosek ten zostanie wniesiony w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie z wnioskiem zostanie dopełniona czynność, dla której określony był termin; we wniosku zostaną uprawdopodobnione okoliczności wskazujące na brak winy w uchybieniu terminu. Brak winy w uchybieniu terminowi mogą uzasadniać tylko takie okoliczności, które mają charakter nadzwyczajny, tj. sytuacje, którym strona nie mogła zapobiec nawet przy dochowaniu największej staranności. Chodzi zatem o takie okoliczności, których podatnik nie mógł się spodziewać, ani też nie był w stanie się im przeciwstawić.

Przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

W konsekwencji to na stronie ciąży obowiązek udowodnienia, poprzez przedstawienie stosownej argumentacji, że dochowała ona należytej staranności, jednakże dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od osoby zainteresowanego.

W przedmiotowej sprawie to na Podatniku bądź Pełnomocniku będącym doradcą podatkowym spoczywała odpowiedzialność za szczególną dbałość o swój interes bądź reprezentowanego podmiotu. A zatem ocena, czy dochowano reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria.

Zdaniem organu odwoławczego przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2015 r. wyjaśnienie wraz z załączonym zwolnieniem lekarskim nie stanowi wystarczającego argumentu uprawdopodabniającego brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

Pełnomocnik ustanowiony do reprezentowania Strony przed organem I instancji oraz do wniesienia odwołania w imieniu Strony zaniechał tych czynności, a T. O. nie wykazał w żaden sposób, że przy dochowaniu należytej staranności nie mógł dokonać czynności wniesienia odwołania w ustawowym terminie, jak też nie mógł wyręczyć się inną osobą. Podatnik w przedmiotowym wniosku nie odniósł się również do samego charakteru choroby, który mógłby stanowić okoliczność uniemożliwiającą złożenie odwołania w ustawowym terminie.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem samo zwolnienie lekarskie nie może być potwierdzeniem braku winy w uchybieniu terminu, gdyż nie wyklucza ono możliwości dokonania czynności procesowej przez strony i nadania pisma przez pocztę osobiście, domownika lub z pomocą innych osób. Strona powinna uprawdopodobnić, że rodzaj choroby uniemożliwiał skorzystanie z pomocy domowników lub osób trzecich przy wysyłce odwołania w terminie. Zwolnienie lekarskie może bowiem dotyczyć choroby, która nie uniemożliwia sporządzenia i wysłania korespondencji urzędowej, zaś potwierdzeniem takiego stanu jest wskazanie, że pacjent może chodzić.

Z zaświadczenia lekarskiego dołączonego do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie wynika, aby choroba uniemożliwiała Stronie napisanie odwołania i jego wysłanie, tym bardziej, iż jak wskazuje zapis w pozycji 15 przedstawionego zwolnienia lekarskiego, wpisana w tejże rubryce cyfra 2 oznacza, iż pacjent może chodzić.

T. O. mógł chodzić, a więc nie był obłożnie chory. Tym samym istniała możliwość wniesienia odwołania osobiście czy też za pomocą poczty bądź posłużenia się w tym zakresie inną osobą.

Organ zauważył nadto, że data wystawienia przedmiotowego zwolnienia lekarskiego wskazującego niezdolność do pracy T. O. w dniach 26-30 października 2015 r. to 29 października 2015 r.

Powyższe wskazuje zdaniem organu, że skoro T. O. pomimo trwającej choroby udał się w dniu 29 października 2015 r. do lekarza celem wystawienia zwolnienia od dnia 26 października 2015 r., to należy uznać iż choroba umożliwiała Podatnikowi podejmowania czynności w sprawie poprzez złożenie odwołania w jego ostatecznym terminie tj. w dniu 28 października 2015 roku.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, iż T. O. nie dochował należytej staranności i dopuścił się niedbalstwa, które wyklucza możliwość przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Nie może być bowiem uznane za usprawiedliwione wybiórcze dokonywanie czynności w postępowaniu administracyjnym, dlatego że strona jest chora. Skoro strona mimo choroby decyduje się podjąć określone czynności, to powinna również dopełnić wszystkich obowiązków z tym związanych. Nie do przyjęcia jest interpretacja dopuszczająca dokonywanie wyboru czynności, które strona chce podjąć w okresie choroby. Albo strona jest chora i nie podejmuje żadnej czynności, albo uznaje, że czuje się na siłach prowadzić postępowanie w swojej sprawie i dokonuje wszelkich czynności wymaganych prawem (wyrok WSA sygn. akt III SA/Wa 2670/05).

T. O. wniósł na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, żądając uchylenia zaskarżonego postanowienia i zasądzenia kosztów.

Zarzucił naruszenie art. 122 O.p., polegające na niewyjaśnieniu stanu faktycznego, oraz art. 162 O.p. polegające na bezzasadnym uznaniu, że choroba nie uniemożliwiła Skarżącemu złożenie w terminie odwołania.

Skarżący podniósł, że pełnomocnik, który odebrał decyzję I instancji nie był upoważniony do złożenia odwołania, w związku z czym nie można argumentować jak organ, że zaniechał tej czynności.

Podniósł, że organ w chwili stwierdzenia, że wyjaśnienia złożone we wniosku o przywrócenie terminu były niewystarczające, winien zgodnie z art. 122 wezwać skarżącego do uzupełnienia wniosku.

Odnośnie choroby wskazał, że w przeszłości miał zerwane przyczepy mięśni barkowej. Kontuzja nawraca co jakiś czas wraz z wysoką gorączką, unieruchomieniem barku, bólem i trudnością w chodzeniu.

Fakt, że 29 października 2015 r. udał się do lekarza, nie przesądza, że był w stanie sporządzić i przygotować odwołanie.

Skarżący podkreślił, że decyzja liczy 98 stron, w związku z czym potrzebował czasu na jej analizę, porównanie z ustaleniami zawartymi w protokołach kontroli oraz z protokołami przesłuchania świadków. Nikt inny nie mógł dokonać tej analizy i przygotować w jego imieniu odwołania, ponieważ tylko on miał pełną wiedze na temat transakcji, które kwestionował w decyzji Dyrektor UKS.

Podał przykłady rozbieżności, które jego zdaniem występują pomiędzy treścią decyzji a protokołami.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Powtórzył argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i przywołał orzecznictwo sądowoadministracyjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Badając zaskarżone postanowienie według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718), dalej "P.p.s.a.", Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej zarzutom zaskarżone postanowienie nie narusza prawa materialnego, a jego wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego.

Sąd orzekł w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w postępowaniu uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Poddane kontroli Sądu postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej jest zgodne z prawem.

Warunkiem skuteczności czynności procesowej, jaką jest wniesienie odwołania, jest zachowanie ustawowego terminu. Niedotrzymanie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność odwołania i rodzi po stronie organu odwoławczego obowiązek stwierdzenia, w drodze postanowienia, uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

Organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.).

Organ odwoławczy jest zatem obowiązany w postępowaniu wstępnym zbadać, czy odwołanie zostało wniesione w przewidzianym przepisami terminie. Uchybienie terminu jest przy tym okolicznością obiektywną i niezależną od uznania organu odwoławczego. W razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydać postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu

Przeszkodą do wydania postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania jest jedynie wniesienie przez stronę, która uchybiła terminowi, wniosku o przywrócenie terminu do wniesienie tegoż odwołania.

Niesporne w sprawie jest, że decyzja I instancji została doręczona podatnikowi prawidłowo i skutecznie, w dniu 14 października 2015 r., do rąk pełnomocnika – doradcy podatkowego, zgodnie z treścią art. 145 § 2 O.p. Stosownie do tego przepisu, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Doręczenia dokonuje się na adres pełnomocnika, który może być miejscem wykonywania pracy zawodowej, jak też adresem tylko do doręczeń. Adres dla doręczeń może wynikać z treści udzielonego pełnomocnictwa. Skuteczności powyższego doręczenia Skarżący nie kwestionował.

Niesporne wobec powyższego jest również, że w przedmiotowej sprawie 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 28 październiku 2015 roku.

Skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji 31 października 2015 r., a zatem po upływie terminu określonego w art. 223 O.p., zgodnie z którym odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia w przedmiocie winy Skarżącego lub jej braku jako przesłanki przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora UKS. Zdaniem Skarżącego w sprawie występują przesłanki warunkujące przywrócenie terminu. W ocenie organu skarżący nie spełnił przesłanek wynikających z art. 162 O.p., a przez to wnioski skarżącego nie zasługiwały na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Dodatkowo podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin ( § 2).

Jak wynika z treści powyższego przepisu dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie:

1) uchybienie terminowi,

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie (7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi),

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi, oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Organ podatkowy w sposób uprawniony stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki warunkujące uwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu. Z treści tego przepisu wynika, że główną przesłanką przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu. W orzecznictwie i doktrynie ugruntowany jest pogląd, że jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Przywrócenia terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2006, komentarz do art. 162), (wyrok NSA z 28 listopada 2012 r. sygn. akt I OSK 1257/11, publ. http//orzeczenia.nsa.gov.pl).

Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Do takich okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się miedzy innymi przerwę w komunikacji, chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie.

Przyjęcie zaprezentowanej konstrukcji prawnej oznacza, iż od uznania organu administracji publicznej zależy ocena w jakim stopniu dana informacja uprawdopodabnia fakt przytoczony przez stronę (por. wyrok NSA z dnia 14 maja 1999r., IV SA 1153/96, Lex nr 45637).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż trafnie stwierdził organ odwoławczy, że Skarżący we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie odniósł się również do samego charakteru choroby, który mógłby stanowić okoliczność uniemożliwiającą złożenie odwołania w ustawowym terminie.

Słusznie wskazał organ, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem samo zwolnienie lekarskie nie może być potwierdzeniem braku winy w uchybieniu terminu, gdyż nie wyklucza ono możliwości dokonania czynności procesowej przez strony i nadania pisma przez pocztę osobiście, domownika lub z pomocą innych osób. Strona powinna uprawdopodobnić, że rodzaj choroby uniemożliwiał skorzystanie z pomocy domowników lub osób trzecich przy wysyłce odwołania w terminie. Zwolnienie lekarskie może bowiem dotyczyć choroby, która nie uniemożliwia sporządzenia i wysłania korespondencji urzędowej, zaś potwierdzeniem takiego stanu jest wskazanie (zapis w pozycji 15 przedstawionego zwolnienia lekarskiego, wpisana w tejże rubryce cyfra 2), że pacjent może chodzić.

Prawidłowo organ skonstatował, że z zaświadczenia lekarskiego dołączonego do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie wynika, aby choroba uniemożliwiała Stronie napisanie odwołania i jego wysłanie. Skarżący mógł chodzić, a więc nie był obłożnie chory. Tym samym istniała możliwość wniesienia odwołania osobiście czy też za pomocą poczty bądź posłużenia się w tym zakresie inną osobą.

Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko Skarżącego, że niewątpliwie sporządzenie odwołania od decyzji liczącej 98 stron wymaga czasu na jej analizę, porównanie z ustaleniami zawartymi w protokołach kontroli oraz z protokołami przesłuchania świadków.

Biorąc jednak pod uwagę nawet stanowisko, że nikt poza Skarżącym nie mógł dokonać tej analizy i przygotować w jego imieniu odwołania, ponieważ tylko on miał pełną wiedze na temat transakcji, które kwestionował w decyzji Dyrektor UKS, Sąd podkreśla, że Skarżący, mógł wnieść odwołanie od decyzji w terminie, nawet bez uzasadnienia. Nie ma żadnych przeszkód proceduralnych, by w toku postępowania odwoławczego uzupełniać zarzuty i wnioski odwołania, co mógł uczynić także Skarżący w późniejszym czasie.

Należy tu podkreślić, że mimo iż zgodnie z art. 222 O.p. odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie, to orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące art. 222 wyraźnie zmierza do ograniczenia nadmiernego formalizmu tego przepisu (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 1998 r., I SA/Gd 152/97, ONSA 1999, nr 4, poz. 127).

Wymagania formalne stawiane odwołaniu w postępowaniu podatkowym (art. 222) muszą być oceniane w sposób niekolidujący z zasadami dwuinstancyjności postępowania administracyjnego oraz sądowej kontroli decyzji administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że jeśli z odwołania można wyczytać zarzuty stawiane decyzji oraz żądanie wnoszącego odwołanie, środkowi zaskarżenia nie można przypisać braków formalnych. Zbliżone stanowisko sąd ten zajął także w późniejszych orzeczeniach (por. np. wyrok NSA w Katowicach z dnia 22 marca 2000 r., I SA/Ka 1729/98, M. Pod. 2000, nr 11, s. 2, a także wyroki WSA: w Lublinie z dnia 9 grudnia 2008 r., I SA/Lu 465/08, LEX nr 539217; w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 października 2011 r., I SA/Go 707/11, LEX nr 1084453; oraz w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2012 r., I SA/Po 108/12, LEX nr 1137127).

Biorąc pod uwagę powyżej przedstawioną wykładnię, którą w pełni podziela skład orzekający, należy powtórzyć, że Skarżący mógł wnieść odwołanie w terminie, natomiast uzupełnienie zarzutów i wnioski uzupełnić w terminie późniejszym (np. 31 października 2015 r.).

W tym kontekście zarzuty skargi dotyczące zaświadczenia lekarskiego i choroby nie mogły przynieść zamierzonego skutku.

Zatem nie można mówić o braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi, skoro mógł w ogóle temu terminowi nie uchybić, a w treści wniosku nie wskazano, iż w czasie od zapoznania się z decyzją organu pierwszej instancji do upływu terminu na wniesienie odwołania wydarzyły się nadzwyczajne okoliczności, które uniemożliwiły działanie skarżącemu i wniesienie odwołania.

Należy również wskazać, że jak sam Skarżący podnosił, jego kontuzja nawraca co jakiś czas wraz z wysoką gorączką, unieruchomieniem barku, bólem i trudnością w chodzeniu.

Sam więc charakter schorzenia i pewna cykliczność jego występowania, uniemożliwia potraktowanie go na gruncie argumentacji przedstawionej przez Skarżącego, jako chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie.

Odnośnie zarzutów skargi naruszenia art. 122 O.p., należy jeszcze raz wskazać, że błędne jest stanowisko Skarżącego, że jeżeli wyjaśnienia złożone we wniosku o przywrócenie terminu były niewystarczające, organ winien zgodnie z art. 122 O.p. wezwać skarżącego do uzupełnienia wniosku.

Organ orzekający nie jest upoważniony w świetle powołanych przepisów do podejmowania czynności zmierzających do zebrania dowodów na okoliczności uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. Z treści samego przepisu art. 162 § 1 O.p. wynika jednoznacznie, że to strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna (por. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2002r., V SA 2320/01, LEX nr 109300).

W związku z powyższym Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organ podatkowy i na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.