Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 115/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2013-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a, art. 86 ust 1, 2 pkt 1 lit a, art. 88 ust 3a pkt 4 lit a, art. 99 ust 12, art. 109 ust 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi L.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 115/13

U Z A S A D N I E N I E

Skarżący, L.S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].12.2012r, nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2012r, nr [...], określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006r w wysokości 9.230,0 złotych.

Z akt sprawy wynika że:

W 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził kontrolę podatkową u skarżącego, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od maja 2006 r. do września 2006 r.

Skarżący w tym okresie prowadził działalność gospodarczą związaną z transportem drogowym.

W wyniku powyższej kontroli zakończonej protokołem z kontroli podatkowej z dnia [...] września 2011 r, organ pierwszej instancji ustalił, że ewidencje VAT w zakresie zakupów i sprzedaży były prowadzone nierzetelne, wobec powyższego postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r. w wysokości 9.230 zł.

Na skutek złożonego odwołania decyzją z dnia [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W wskazaniach organ II instancji uznał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne jest uzupełnienie materiału dowodowego o informacje oraz o dowody dotyczące wystawiania przez "A" faktur VAT w zakresie "dostawy" paliwa dla skarżącego i obrotu paliwem. Organ zalecił również przesłuchanie świadka W.R. celem ustalenia czy na rzecz skarżącego wykonywane były dostawy paliwa przez tę firmę.

Po ponownym rozpoznaniu, sprawy decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r. w wysokości 9.230,00 zł.

Organ pierwszej instancji uzupełnił materiał dowodowy zgodnie z zaleceniami organu II instancji. Nadto, postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. organ, odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania W.F, J.I, R.B. oraz D.N. wskazując, że postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. włączono do akt prowadzonego postępowania kserokopię protokołów przesłuchania oraz wyciągi z protokołów przesłuchania tych świadków. Wskazał również że W.F. zmarł.

W motywach podjętej decyzji wskazał, że skarżący zaniżył podatek należny za miesiąc czerwiec 2006 r. poprzez nie ujęcie w ewidencji sprzedaży i nie rozliczenie w deklaracji VAT-7 faktur VAT :

- nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 1.420 zł i podatku od towarów i usług w wysokości 312,40 zł,

nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 1.750 zł i podatku od towarów i usług w wysokości 385 zł,

nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 550 zł i podatku od towarów i usług w wysokości 121 zł.

Faktury powyższe wystawiono dla S Z.F., za usługi transportowe. Skarżący otrzymał zapłatę za w/w faktury VAT w dniu 27 i 30 czerwca 2006 r.

Tak więc zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, póz 535 ze zm.) obowiązek podatkowy z tytułu wykonania w/w usług transportowych powstał w miesiącu czerwcu 2006 r., a faktury VAT winny być rozliczone w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2006 r, rozliczone zostały natomiast w rejestrze sprzedaży za miesiąc lipiec 2006 r.

Skarżący również zawyżył podatek należny za czerwiec 2006 r. poprzez ujęcie w ewidencji sprzedaży i rozliczenie w deklaracji VAT-7 faktur VAT:

nr [...] z dnia [...].05.2006 r. o wartości netto 2.850 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 407 zł,

nr [...] z dnia [...].05.2006 r. o wartości netto 2.350 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 517 zł.

Faktury te wystawiono dla firmy S Z.F., za usługi transportowe.

Zapłatę za powyższe faktury skarżący otrzymał w dniu 24 maja 2006 r. Tak więc zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy z tytułu wykonania w/w usług transportowych powstał w miesiącu maju 2006 r. i został przez organ przyjęty do rozliczenia za miesiąc maj 2006 r.

Skarżący również zawyżył podatek naliczony za czerwiec 2006 r. poprzez ujęcie w ewidencji zakupu, a następnie rozliczenie w deklaracji VAT

7 za w/w okres następujących faktury VAT:

- nr [...] z dnia [...].06.2006 r., o wartości netto 44,64 zł i podatku od towarów i usług na kwotę 9,82 zł, wystawionej przez T S.A. za usługi telekomunikacyjne,

- nr [...] z dnia [...].06.2006 r., o wartości netto 120,00 zł i podatku od towarów i usług na kwotę 26,40 zł, wystawionej przez D S,A. za połączenia telefoniczne.

Na podstawie oświadczenia skarżącego z dnia [...] września 2011 r., stwierdził, że skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia 80% podatku naliczonego wynikającego z w/w faktur VAT, bowiem w 20% z usług korzystał jego syn G.. Tym samym uznał, że skarżący zawyżył podatek naliczony o kwotę 7,24 zł z uwagi na art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit. a) ustawy o vat.

- faktur VAT: nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 6.140 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 1,350,80 zł, nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 6.140 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 1.350,80 zł, nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 6.240 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 1.372,80 zł, nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 6.240 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 1.372,80 zł, nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 6.240 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 1.372,80 zł, nr [...] z dnia [...].06.2006 r. o wartości netto 9.450 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 2.079,00 zł, wystawionych przez "A" sp. z o.o. Faktury powyższe miały dokumentować zakup paliwa od w/w spółki, za które zapłacono gotówką.

Organ I instancji wskazał, że przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło brak rzeczywistych transakcji pomiędzy skarżącym, a "A" sp. z o.o. Zakwestionowane przez organ pierwszej instancji faktury dokumentują operacje gospodarcze, które nie zaistniały w rzeczywistości pomiędzy podmiotami wskazanymi w fakturach VAT, ponieważ wystawca faktur spółka z o.o. "A" nie dysponowała paliwem, nie posiadała pojazdów przystosowanych do jego przewozu, jak również bazy paliwowej umożliwiającej obrót paliwami.

Tym samym organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur VAT: nr [...] z dnia [...].06.2006 r., nr [...] z dnia [...].06.2006 r., nr [...] z dnia [...].06.2006 r., nr [...] z dnia [...].06.2006 r., nr [...] z dnia [...].06.2006 r., nr [...] z dnia [...].06.2006 r. zgodnie z art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku vat.

Od powyższej decyzji skarżąca, wniosła odwołanie z dnia [...] sierpnia 2012 r, wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego, a w przypadku nieuwzględnienia zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego i wniosku o umorzenie postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, wniosła o zawieszenie prowadzonych postępowań podatkowych do czasu ostatecznego zakończenia postępowań sądowo- administracyjnych (sygn. akt: I SA/Go 335-341/12) dotyczących skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r. o numerach od [...] do [...] o nadaniu rygorów natychmiastowej wykonalności decyzjom wymiarowym Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r..

Nadto, w przypadku nieuwzględnienia wniosków wskazanych wyżej wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego oraz materialnego tj.: art. 70 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie przez organ I instancji przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za czerwiec 2006 r. i nieumorzenie postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Podniosła także zarzut ewentualny w postaci naruszenia przepisów prawa procesowego oraz materialnego tj.:

1. art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez:

- odmowę przeprowadzenia wskazanych dowodów oraz oparcie się na dowodach pośrednich,

- naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania decyzji opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

2. art. 88 ust. 33 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku vat poprzez jego zastosowanie i w rezultacie zanegowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa od "A" sp. z .o.o,

3. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku vat poprzez jego niezastosowanie w odniesieniu do faktur dokumentujących nabycie paliwa od firmy A sp. z o.o. w sytuacji gdy podatnik powoływał się i wykazywał dobrą wiarę przy nabyciu paliwa od ww. firmy.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].12.2012r utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu, zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej termin płatności podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r., upływał 31 grudnia 2011 r.

Z informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...] września 2012 r. oraz w piśmie z dnia [...] października 2012 r., a także akt sprawy wynika, że oskarżyciel skarbowy w Urzędzie Skarbowym postanowieniem z dnia [...] września 2011 r., wszczął dochodzenie m.in. w sprawie nierzetelnego prowadzenia rejestru (ewidencji podatku od towarów i usług) za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.61 § 1 kks w zw. z art.6 § 2 kks oraz podania nieprawdy przez skarżącego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.56 § 2 kks w zw. z art.6 § 2 kks.

W dniu [...] września 2011 r., zostało wydane przez Urząd Skarbowy postanowienie o przedstawieniu skarżącemu zarzutów. Treść w/w postanowienia została ogłoszona skarżącemu w dniu [...] lutego 2012 r. Jednak w dniu [...] września 2011 r. wezwano skarżącego do osobistego stawienia się w dniu [...] października 2011 r. w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych opisanych w art. 61 § 1 w zw. z art. 6 § 2 oraz z art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r. Nr 111, póz 765 ze zm.) tj. nierzetelnego prowadzenia ksiąg (podatkowa księga przychodów i rozchodów, rejestr zakupów i sprzedaży) z 2006 r. oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do września 2006 r. i w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2006 r. Wezwanie to doręczono skarżącemu w dniu 30 września 2011 r.

Organ wskazał również, że wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art.70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz.749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz.1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art.70 § 1 ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Podniósł, że w niniejszej sprawie skarżący został poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego dotyczącego miesiąca czerwca 2006 r. Miało to miejsce w dniu 30 września 2011 r. poprzez doręczenie mu wezwania do osobistego stawiennictwa, w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg (podatkowa księga przychodów i rozchodów, rejestr zakupów i sprzedaży) za 2006 r. oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r. i w zeznaniu PIT-36 za 2006 r.

O poinformowaniu skarżącego o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym świadczą również pisma pełnomocnika skarżącego.

Organ odwoławczy stwierdził więc, że w sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r., w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej, a zarzut naruszenia art. 70 § 1 ordynacji podatkowej uznał za nie uzasadniony.

Wskazał również, że Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., odmówił zawieszenia postępowania prowadzonego na skutek odwołania złożonego przez skarżącego, od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r.

Podkreślił, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r., a więc w postępowaniu odrębnym od postępowania w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, organ podatkowy samodzielnie ustala rzeczywisty stan faktyczny sprawy, zbiera materiał dowodowy, a następnie dokonuje jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego. Natomiast przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają wydania decyzji w postępowaniu odwoławczym od wcześniejszego zakończenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie wydane w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Organ odwoławczy zauważył, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatku od towarów i usług organ bada, czy w sprawie ma miejsce przedawnienie zobowiązania podatkowego, co jednak nie oznacza tym samym, spełnienie przesłanki określonej art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej.

W przepisie art. 70 ordynacji podatkowej nie uzależniono stwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego od zakończenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Ponadto, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r.

Tym samym postępowanie sądowe ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r., uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2011 r., nie stanowiło zagadnienia wstępnego dla toczącego się przed Dyrektorem Izby Skarbowej postępowania wszczętego odwołaniem skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006r.

Organ odwoławczy zauważył, że z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego. Uznał tym samym, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jego wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Zebrany w sprawie materiał, zdaniem organu dowodzi, iż firma A" Sp. z o.o. nie dokonywała dostaw paliwa dla skarżącego.

Faktury wystawione przez firmę A, nie odzwierciedlały zdarzenia pod względem podmiotowym, a więc nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym stwierdzały czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane.

Wskazał, że spółka "A" nie mogła dokonać sprzedaży oleju napędowego skarżącemu i nie dokonywała takiej sprzedaży, ponieważ nie dysponowała takim towarem. Powyższe wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2010 r. wydanej wobec tej spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2006 r.

Z decyzji tej wynika, że wszystkie transakcje sprzedaży paliw nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza fakt, iż dostawa towarów przez spółkę "A" nie miała miejsca.

Brak realizowania dostaw paliwa wynika również z pozyskanych przez organ pierwszej instancji zeznań osób związanych z spółką, to jest formalnego prezesa Spółki "A" oraz osób związanych z funkcjonowaniem tej spółki - jej formalnych i nieformalnych pracowników.

Na podstawie tych zeznań organ stwierdził, że spółka "A" nie dokonywała faktycznych zakupów oraz dostaw paliwa, a działalność tego podmiotu polegała na wystawianiu "pustych" faktur VAT. Zeznający świadkowie wskazali, iż nigdy nie widzieli, by transakcje sprzedaży paliwa faktycznie miały miejsce w tym również od spółki A, nie widzieli paliwa, cysterny, kierowców, baz magazynowych, a siedziba firmy mieściła się w wynajętych pomieszczeniach. Spółka nie miała technicznych możliwości dostawy towarów udokumentowanych spornymi fakturami

Nadto, spółka "A" była narzędziem do osiągania nielegalnych dochodów poprzez wystawianie "pustych" faktur VAT. Prezesem zarządu i udziałowcem spółki była osoba niezdolna do samodzielnego zarządzania spółką oraz do podejmowania w ramach jej działalności decyzji ze względu na brak jakiejkolwiek wiedzy i kwalifikacji. Spółka nie dysponowała również środkami finansowymi na kupno udziałów, a także środkami finansowymi w ramach spółki. Rola prezesa ograniczała się do podpisywania dokumentów bez znajomości ich merytorycznej treści.

W ocenie organu odwoławczego, zeznania złożone przez skarżącego i świadków, nie potwierdziły faktu nabycia paliwa od firmy "A" sp. z o.o. a jedynie dowodzą, że skarżący nabył paliwo..

W toku postępowania podatkowego ustalono, że spółka "A" nie posiadała również koncesji na obrót paliwami płynnymi, a dysponowanie koncesją na obrót paliwami przez podmiot gospodarczy jest jednym z istotnych elementów wskazujących podatnikowi nabywającego paliwo od sprzedawcy, na wiarygodność sprzedawcy, bowiem został on pozytywnie zweryfikowany przez organ regulacyjny w postępowaniu koncesyjnym.

Organ uznał za niezasadny zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej, bowiem o uchybieniu powyższym nie może stanowić podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez skarżącego w sytuacji gdy prawidłowo i w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy.

Organ zauważył również, że skarżący nie podjął jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji swojego "sprzedawcy". Jak wynika z materiału dowodowego w sprawie, skarżący dokonywał zakupu oleju napędowego od spółki, z którą nigdy nie nawiązał żadnego bezpośredniego kontaktu, chociaż współpracował z nią przez okres od marca do września 2006 r. Oferty zakupu paliwa były wyłącznie ofertami ustnymi, składanymi podczas rozmów telefonicznych z osobą dostarczającą mu paliwo, która nie była pracownikiem spółki "A". Skarżący nie posiada również dowodów wydania paliwa.

Skarżący nie korespondował ze spółką pisemnie, a jedynym dowodem współpracy były przekazane faktury mające dokumentować zakup oleju napędowego. Płatności za towary skarżący dokonywał gotówką w znacznej wysokości, nie żądając potwierdzenia dokonania zapłaty.

Według organu odwoławczego dowody zebrane w sprawie przeczą twierdzeniom skarżącego o braku jego świadomości co do nierzetelności przeprowadzonych transakcji zakupu paliwa, gdyż okoliczności nawiązania współpracy oraz warunki dostaw paliwa wskazują, że skarżący miał podstawy co najmniej przypuszczać, że transakcje ze spółką "A" nie są rzetelne.

Podkreślił, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U, Nr 95, poz.798), określone zostały minimalne, istotne elementy faktury. Z § 9 ust. 1 powyższego rozporządzenia wynika, że faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, a także zawierać określenie towaru podlegającego sprzedaży poprzez podanie jego nazwy. Faktura niezawierająca rzeczywistego sprzedawcy (dostawcy) towaru jest fakturą, która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym organ uznał zarzuty w zakresie naruszenia art. 86 ust. 1 oraz art.88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, za bezzasadne.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków J.I., R.B., D.N., celem ustalenia okoliczności dostaw oleju napędowego przez spółkę z o.o. "A" na rzecz skarżącego jak również przeprowadzenia konfrontacji pomiędzy w/w osobami a świadkiem W.R.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w aktach sprawy znajdują się protokoły przesłuchań J.I., R.B., D.N. przeprowadzone przez Centralne Biuro Śledcze KGP oraz Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej, w których w/w składali wyjaśnienia dotyczące m.in. dostaw oleju napędowego przez spółkę z o.o. "A". Nadto, wskazane przez skarżącego okoliczności nie uzasadniają ponowienia przesłuchania świadków, w niniejszym postępowaniu. Skarżąca nie wskazała, by wyjaśnienia pani D.N., R.B. i J.I. (znajdujące się w aktach sprawy) były wewnętrznie sprzeczne. Skarżący nie wskazał również nowych okoliczności, co do których miałyby być osoby te przesłuchane.

Organ odwoławczy stwierdził również, że w zakresie ustaleń nie kwestionowanych przez skarżącego decyzja organu pierwszej instancji jest również prawidłowa.

Od powyższej decyzji skarżący złożył skargę, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego tj.: art. 70 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez organy podatkowe okoliczności przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za w/w okres rozliczeniowy i nie umorzenie prowadzonego postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Podniósł również zarzut ewentualny naruszenia następujących przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego tj.:

1) art. 121 § i, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. art. 180 § i, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez:

odmowę przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę oraz oparcie się na dowodach pośrednich,

naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania decyzji opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

a) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez jego zastosowanie i w rezultacie zanegowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa od firmy A sp. z o.o.,

3) art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez jego niezastosowanie w odniesieniu do faktur dokumentujących nabycie paliwa od firmy A sp. z o.o. w sytuacji gdy podatnik powoływał się i wykazywał dobrą wiarę przy nabyciu paliwa od ww. firmy.

W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji w całości oraz decyzji organu I instancji i zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

W uzasadnieniu wskazał, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z dniem [...] grudnia 2011r, a do dnia [...] grudnia 2011r. nie zaistniały żadne okoliczności, które miały wpływ na zawieszenie bądź przerwanie biegu terminu przedawnienia.

Podniósł, iż wszczęcie w dniu [...] września 2011 r. przeciwko skarżącemu postępowania o przestępstwo skarbowe polegające na nierzetelnym prowadzeniu rejestru zakupów za okres od marca do września 2006 r. było postępowaniem prowadzonym w sprawie, a nie postępowaniem co do osoby.

O postępowaniu karnym skarbowym dowiedział się dopiero w dniu [...] lutego 2012 r., tj. w dniu przedstawienia ustnie zarzutów karno - skarbowych, potwierdzonych następnie w pisemnym uzasadnieniu sporządzonym w dniu [...] lutego 2012 r. Natomiast wszczęcie postępowania karnego skarbowego postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. którego treść nie była znana skarżącemu, nie miało wpływu na bieg terminu przedawnienia. Wydanie takiego postanowienia nie zawieszało biegu terminu przedawnienia w świetle art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej. W tej mierze powołał się na wyrok TK z dnia 17.07.2012r wydany w sprawie P 30/11.

Zaznaczył, iż powyższy wyrok dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., nadanym ustawą z 12 września 2002 r., jednak zakwestionowany przepis w obecnie obowiązującym brzmieniu, zawiera również normę uznaną za niekonstytucyjną, co skutkuje koniecznością nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.

Podkreślił, iż w świetle wyroku TK, z chwilą upływu 5-letnłego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego, nie akceptując poglądu według którego doręczenie skarżącemu wezwania na przesłuchanie w charakterze osoby podejrzanej o popełnienie przestępstwa skarbowego wywołuje skutek w postaci poinformowania skarżącego o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Jego zdaniem stanowisko to jest sprzeczne z jednoznacznym stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego z którego wynika, iż organ powinien poinformować skarżącego, o zaistnieniu skutku zawieszenia terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego i w konsekwencji o tym, iż przedawnienie nie następuje.

Jego zdaniem, nie można przyjąć, iż do [...] grudnia 2011 r. podjęto czynności, których konsekwencją było zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług.

Nadto, w ocenie skarżącego nie doszło również do przerwania biegu terminu przedawnienia, bowiem organ nie doręczył stronie postanowień o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności z dnia [...] grudnia 2011 r. o numerach od [...] do [...]. Postanowienia te nie weszły do obrotu prawnego, a w konsekwencji poprzednio wydane decyzje organu I instancji z dnia [...] grudnia 2011 r. nie uzyskały statusu wykonalności w świetle art. 239a ordynacji podatkowej. Natomiast brak skutecznego nadania rygoru natychmiastowej wykonalności uniemożliwiał przeprowadzenie skutecznych prawnie czynności egzekucyjnych. Skarżący bowiem nie ustanowił pełnomocnika w sprawie dotyczącej nadania wydanej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a był on ustanowiony tylko i wyłącznie do postępowania podatkowego (wymiarowego). Fakt ten został zgłoszony pismem z dnia [...] października 2011 r, a do akt załączono uwierzytelniony odpis udzielonego pełnomocnictwa.

W ocenie podatnika postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie są .wydawane w ramach postępowania "głównego", co skutkuje koniecznością ich doręczenia bezpośrednio stronie, a nie jej pełnomocnikowi ustanowionemu w ramach "głównego" postępowania. Postępowanie w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest bowiem odrębnym postępowaniem.

Po wydaniu i doręczeniu decyzji organ I instancji zgodnie z zasadą dewolucji kompetencji, traci uprawnienie do podejmowania czynności w sprawie już przez siebie rozstrzygniętej (za wyjątkiem przypadków dozwolonych przez ustawodawcę). Zawarta w § 3 art. 239b ordynacji podatkowej norma kompetencyjna zastrzegająca uprawnienie organu I instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wskazuje na wyłom w opisanej zasadzie i dowodzi odrębności tego postępowania

Wskazał, że postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania odwoławczego, co rodzi obowiązek organu podatkowego pierwszej instancji doręczenia wydanego postanowienia - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu nie pełnomocnikowi reprezentującemu stronę w postępowaniu, lecz samej stronie.

Nadto, zdaniem skarżącego organ prowadzący postępowanie dowodowe nie jest zwolniony całkowicie z aktywności w zakresie samodzielnego zbierania dowodów i nie może ustalać stanu faktycznego poprzestając całkowicie na dowodach zebranych przez inne organy i w innych postępowaniach.

W związku z tym, że skarżący nie mógł uczestniczyć w przesłuchaniach świadków w odrębnym postępowaniu, co do których zeznań do akt dołączono odpisy i wyciągi z protokołów, skarżący wniósł o przesłuchanie w postępowaniu podatkowym "na okoliczność transakcji dostaw oleju napędowego przez spółkę "A" na rzecz skarżącego" świadków.: J.I., R.B., D.N.. Organ podatkowy odmówił przeprowadzenia powyższych dowodów.

Skarżący przy tym oparł na art. 190 § 2 i art. 188 ordynacji podatkowej. Wskazał powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych że, organ może nie uwzględnić wniosku dowodowego, jeżeli żądanie dotyczy okoliczności już stwierdzonej na korzyść strony. Natomiast, jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), to powinien zostać przeprowadzony. Nie może również odmówić przeprowadzenia dowodu dlatego, że dysponuje już dowodem wskazującym na pewne okoliczności odmiennie od twierdzeń skarżącego.

Niezbędne było również zdaniem skarżącego przeprowadzenie dowodu z konfrontacji świadka W.R. z świadkami o których przesłuchanie skarżący wnosił.

Zdaniem skarżącego świadek R. zeznał, iż dostarczał olej napędowy pochodzący z "A" sp. z o.o. Fakt, że firma ta nie posiadała infrastruktury do prowadzenia działalności w zakresie handlu paliwem nie oznacza, iż nie mogła uczestniczyć w dostawach paliwa jako nabywca i zbywca paliwa.

Przesłuchiwani świadkowie powołani przez stronę, wbrew twierdzeniom organu jednoznacznie wskazali na to, iż paliwo było dostarczane do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej skarżącego.

Nie przestrzeganie natomiast wymogów dotyczących przewozów towarów niebezpiecznych (np. paliwa) nie ma jego zdaniem znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nawet bowiem w sytuacji dostarczania paliwa z naruszeniem wymogów administracyjnych wynikających z przepisów ustawy o przewozie drogowym towarów niebezpiecznych, dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wydanie decyzji wymiarowych przy nieuwzględnieniu wniosków dowodowych podatnika doprowadziło do naruszenia przepisów postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącego nie można zakwestionować dobrej wiary podatnika powołując się na takie okoliczności transakcji, jak uzgadnianie warunków umowy .telefonicznie, płacenie gotówką czy też odbiór towaru w taki sposób jaki dokonywała tego strona. Uwzględniając orzecznictwo TSUE stwierdził, że nie można pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku VAT, jeżeli nie wiedział on i nie mógł wiedzieć, że sprzedawca towaru uczestniczy w procederze tzw. karuzeli podatkowej

Z akt sprawy wynika, iż nabywał on paliwo płacąc co do zasady gotówką wszystkim dostawcom paliwa. Jedynie w sytuacji zakupu paliwa "w trasie" zapłata następowała niejednokrotnie kartą płatniczą. Stąd też kwestia dobrej wiary strony w aspekcie transakcji nabycia paliwa od spółki "A" powinna zostać dogłębnie przeanalizowana przez organ po przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania w /w świadków.

Jak wskazał kwestia dobrej wiary była również przedmiotem wielu orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Zdaniem skarżącego orzecznictwo TSUE wskazuje, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem., że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, bądź z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112. a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa

Podkreślił że niemalże w każdym przypadku skarżący dokonywał płatności gotówką za olej napędowy dostarczany do bazy w [...]. Skarżący nie miał żadnych podejrzeń co do rzetelności przeprowadzonych transakcji nabycia paliwa od "A" sp. z o.o., dostarczanego za pośrednictwem p. W.R. w momencie jego dostawy. Strona działała w zaufaniu do dostawcy i jego przedstawiciela. Działania strony w zaufaniu do kontrahenta, w sytuacji dokonywania przez niego regularnych dostaw oleju napędowego w okresie od lutego do września 2006 r. nie mogą zmieniać późniejsze okoliczności.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w decyzji organu II instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej.

Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Jednocześnie sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.), co daje mu podstawy do całościowej kontroli zaskarżonego aktu oraz postępowania administracyjnego poprzedzającego jego wydanie.

Skarga okazała się nie uzasadniona.

Sąd stwierdził, iż decyzja organu nie narusza prawa, a postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z normami prawa materialnego i procesowego.

Skarżący w skardze zarzucił naruszenie art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez nie uwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku vat i nie umorzenie postępowania podatkowego.

Otóż zarzut ten nie jest uzasadniony.

Bezspornym jest, zgodnie z wskazaniami organu jak i skarżącego, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2006r. przedawniłoby się z dniem [...].12.2011r, w sytuacji gdyby okres przedawnienia liczyć zgodnie z normą określoną w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.

Jednakże, zdaniem organu bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej, na skutek wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego za miesiąc czerwiec 2006r.

Skarżący natomiast argumentował, że postępowanie to nie uległo zawieszeniu, a tym samym w sprawie winny mieć zastosowanie art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. Wskazał, że wszczęcie postępowania nastąpiło wobec skarżącego w dniu [...].09.2011r, jednakże było to postępowanie wszczęte w sprawie, a nie w stosunku do konkretnej osoby / in personam /, w tym wypadku skarżącego.

Skarżący nadto, dowiedział się o powyższym postępowaniu w dniu [...].02.2012 roku, a więc w dniu przedstawienia skarżącemu ustnie zarzutów, potwierdzonych w postanowieniu z dnia [...].02.2012 roku.

Odwołując się do orzeczenia TK z dnia 17.07.2012r., wydanego w sprawie P30/11, wskazanego zarówno przez organ jak i skarżącego, uznać należy, iż argumentacja skarżącego w tej mierze nie jest uzasadniona, a tym samym również zarzuty w tym względzie nie mogą być uwzględnione.

W wyroku powyższym, Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyrok ten dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2003r do dnia 31.08.2005r.

Trybunał zwrócił również uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym po 31.08.2005r. jak i obecnie, zawiera również normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym, skutkiem niniejszego wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik najpóźniej z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

Jak wynika z akt sprawy wszczęcie dochodzenia w sprawie nierzetelnego prowadzenia ewidencji podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2006 r., a więc o przestępstwo z art.61 § 1 kks w zw. z art.6 § 2 kks oraz podania nieprawdy przez skarżącego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.56 § 2 kks w zw. z art.6 § 2 kks. nastąpiło w dniu [...] września 2011 r.

W dniu [...] września 2011 r., zostało wydane postanowienie o przedstawieniu skarżącemu zarzutów. Natomiast z treścią postanowienia skarżący został zaznajomiony w dniu [...] lutego 2012 r.

W międzyczasie, to jest w dniu [...] września 2011 r. wezwano skarżącego do osobistego stawienia się w dniu [...] października 2011 r. w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych wskazanych w postanowieniu o wszczęciu postępowania.

Natomiast skarżący, jak wynika z akt administracyjnych powziął wiadomość o toczącym się wobec niego postępowaniu karno – skarbowym w dniu [...].09.2011r. bowiem w tym dniu otrzymał wezwanie do osobistego stawienia się w dniu [...].10.2011 roku, w którym wskazano że jest wzywany w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych wymienionych w postanowieniu o wszczęciu postepowania karno-skarbowego, a więc nierzetelnego prowadzenia ksiąg za 2006r oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do września 2006r. i w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2006r. Wezwanie to zostało skarżącemu doręczone w dniu 30.09.2011r. co wynika z dowodu doręczenia.

Fakt ten wynika również z pism nadesłanych przez pełnomocnika skarżącego r.pr. T.C. m.in. z odpowiedzi na wezwanie z dnia [...].10.2011r, upoważnienia do obrony z dnia [...].10.2011r, czy też z pisma z dnia [...].10.2011r stanowiącego wniosek o przesunięcie terminu przesłuchania wyznaczonego na dzień [...].10.2011r.

Tym samym organ podatkowy zasadnie uznał, iż postępowanie dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku VAT nie przedawniło się, bowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.

Nie uzasadnione są zarzuty skarżącego, iż postępowanie zostało wszczęte w sprawie, a nie wobec skarżącego. Jak wynika bowiem z powyższych dokumentów m.in. z wezwania celem przesłuchania skarżącego z dnia [...].09.2011r, skarżący był wezwany w charakterze sprawcy. Również z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie wynika aby wszczęcie postępowania musiałoby nastąpić przeciwko konkretnej osobie dla skutecznego zawieszenia postępowania podatkowego, wystarczającym warunkiem bowiem jest wszczęcie postępowania w sprawie.

Nie zasadna jest również argumentacja skarżącego warunkująca wstrzymanie terminu przedawnienia, od tego czy skarżący został poinformowany, o nie przedawnieniu zobowiązania podatkowego na skutek zawieszenia postępowania w związku z wszczęciem postepowania karnoskarbowego.

Jak wynika bowiem z tezy orzeczenia TK, art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej jest niezgodny z art. 2 Konstytucji RP w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego o którym podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.

Dodać należy, że sytuacja opisana przez skarżącego, jak warunek konieczny zawieszenia postępowania na skutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego, ma miejsce wówczas gdy podatnik nie zostanie poinformowany w jakikolwiek sposób o prowadzonym postępowaniu karno skarbowym w okresie biegu 5 letniego terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji organ dla wystąpienia skutku w postaci zawieszenia postępowania musi poinformować podatnika o toczącym się postępowaniu / art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej / najpóźniej z chwila upływu terminu przedawnienia.

Natomiast sytuacja taka nie będzie mieć miejsca gdy w trakcie biegu przedawnienia, oraz w toku prowadzonego postępowania karno skarbowego wszczętego zarówno w sprawie jak i przeciwko osobie, podatnik dowiedział się o toczącym się postępowaniu karno skarbowym. Zauważyć również należy że zawieszenie postępowania następuje w tym wypadku z mocy prawa – art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie argumentacji skarżącego, co do przerwania biegu terminu przedawnieniu, tym bardziej, iż organy podatkowe nie zawarły takiej argumentacji w uzasadnieniu swych decyzji.

Nie uzasadniony okazał się również zarzut naruszenia art. 121 § i, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. art. 180 § i, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę oraz oparcie się na dowodach pośrednich i naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania decyzji opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

Skarżący wskazał, iż wnosił o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków J.I., R.B. i D.N., a także dowodu z konfrontacji tych świadków z świadkiem W.R.. bowiem w przesłuchaniach tych świadków skarżący nie mógł uczestniczyć.

Sąd uznał tenże zarzut za nie uzasadniony. Zauważyć bowiem należy, że wniosek dowodowy w tej mierze zawierał wniosek o przesłuchanie w/w świadków na okoliczność transakcji dostaw oleju napędowego przez spółkę A na rzecz skarżącego, a więc firmy w stosunku do której organ podatkowy zakwestionował transakcje handlowe.

Nie ulega wątpliwości, iż organ podatkowy włączył do akt sprawy postanowieniem z dnia [...].07.2012r., materiał dowodowy. w postaci protokołów przesłuchań w/w osób przeprowadzonych przez Centralne Biuro Śledcze KGP oraz Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej. Przesłuchania te przeprowadzone były w ramach postępowania karnego w których świadkowie ci składali wyjaśnienia dotyczące m.in. dostaw, a więc transakcji oleju napędowego przez spółkę z o.o. "A".

Skarżący natomiast, w tezie dowodowej wniosku mającego na celu przesłuchanie w/w świadków, jak również przeprowadzenia dowodu z ich konfrontacji wskazał na tezę dowodową co do której świadkowie już zeznawali. W tezie tej nie wskazał na nowe istotne okoliczności, które miałby być wyjaśnione poza tymi, co do których świadkowie zeznawali, nie wskazał również na okoliczności które miałyby być wykazane poprzez przeprowadzenie dowodu z konfrontacji.

Zauważyć należy również, że dowód z konfrontacji świadków jest konieczny w sytuacji gdy istnieją sprzeczności w złożonych przez świadków zeznaniach i nie jest możliwe ich wyjaśnienie, a celem jest ustalenie który z świadków zeznaje prawdę / wyrok SN z dnia 10 stycznia 2002 r., II CKN 473/99, LEX nr 53137 /.. Jednakże nie jest on konieczny w sytuacji gdy organ może na podstawie innych dowodów ustalić rzeczywisty stan rzeczy.

Podkreślić należy, że przeprowadzenia konfrontacji nie uzasadnia sam fakt, iż świadkowie zeznają odmiennie, bowiem zamiast przeprowadzenia konfrontacji, dowody te winny być ocenione przez organ z punktu ich wiarygodności i mocy dowodowej / T. Demendecki - Komentarz aktualizowany do art.272 Kodeksu postępowania cywilnego – Lex /.

Dodać również należy, że w ocenie Sądu brak jest podstaw do uznania, iż zeznania świadków co do których skarżący wnosił o przeprowadzenie konfrontacji są ze sobą sprzeczne. Świadek W.R. wyrażał jedynie przekonanie, że dostarczany towar pochodzi od firmy "A" sp. z o.o, które to przekonanie opierał na zapewnieniach składanych przez kierowców dostarczających paliwo oraz nieokreślonych osób z branży paliwowej.

Nadto, organ podatkowy w swojej ocenie nie oparł się tylko na zeznaniach świadków. Istotne znaczenie dla podjętej decyzji miały również dowody w postaci materiałów przekazanych przez Urząd Kontroli Skarbowej, w tym decyzji wydanej w dniu [...].06.2010 r. dotyczącej spółki "A", wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006 r. do października 2006 r., protokołu badania ksiąg podatkowych spółki "A" z dnia [...].08.2009 r. oraz innych materiałów zgromadzonych w toku postępowania, w tym z postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec tej spółki w tym protokoły przesłuchań prezesa zarządu spółki "A" oraz jej formalnych i nieformalnych pracowników.

Z zebranego materiału dowodowego, w tym zeznań prezesa zarządu spółki "A", a także formalnie i nieformalnie zatrudnionych pracowników oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wydanej w stosunku do spółki "A", wynika, że działalność tej spółki w 2006 r. ograniczała się tylko i wyłącznie do wystawiania fikcyjnych faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Również ustalenia organu w zakresie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2006r nie budzą wątpliwości Sądu, a zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i art.88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT okazały się nie uzasadnione.

W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji wykazał, że podane na zakwestionowanych fakturach dostawy nie zostały wykonane przez wystawcę podanego na tych fakturach.

Należy zauważyć, że zgodnie art.86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.). w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art.86 ust. 2 pkt l lit. a) w/ w ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Nadto stosownie do art.88 ust 3a pkt 4 lit.a) tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Tak więc podstawą realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura. Faktury winny odzwierciedlać przebieg rzeczywistych czynności gospodarczych. Jeżeli faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatnik nie może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z prawa tego może korzystać jedynie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada rzeczywistemu zdarzeniu gospodarczemu. Ma to miejsce w sytuacji gdy zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca, miało miejsce w innej dacie niż wskazana w fakturze, powstało w rozmiarach innych niż wynika z faktury, bądź zaistniało między innymi, podmiotami gospodarczymi niż ujawnione w fakturze. W powyższych przypadkach faktura nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Tak więc w sytuacji gdy faktura jest wystawiona przez podmiot, który nie jest faktycznym dostawcą towaru, gdy nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, nie rodzi ona obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że wobec spółki "A" zostało wszczęte postępowanie kontrolne przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

W protokole badania ksiąg podatkowych tej firmy z dnia [...].08.2009 r. wskazano na zeznania świadków i osób bezpośrednio związanych z działalnością tej spółki : W.F. - prezesa, R.B., D.N., J.I., pracowników tej firmy oraz R.M., właściciela firmy dostarczającej paliwo dla "A" spółki z o.o.

Na podstawie tych zeznań organ uznał, że transakcje zakupu paliwa przez spółkę "A" nie są transakcjami rzeczywistymi i nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Również w decyzji z dnia [...] czerwca 2010 r., wydanej w stosunku do firmy A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2006 r. do października 2006 r. organ stwierdził, że działalność gospodarcza prowadzona przez tę spółkę w zakresie sprzedaży i zakupu oleju napędowego w okresie od stycznia do października 2006 r. była działalnością fikcyjną, wszystkie transakcje sprzedaży paliw nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jej działalność była działalnością fikcyjną.

Nadto, ustalono że spółka ta nie otrzymała koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Nie dysponowała ona paliwem, nie posiadała pojazdów przystosowanych do przewozu paliwa ani bazy paliwowej umożliwiającej obrót paliwami.

Brak dostaw paliwa na rzecz skarżącej przez w/w firmę wynika również z dołączonych przez organ pierwszej instancji zeznań osób związanych z w/w spółką. Organ pierwszej instancji pozyskał bowiem zeznania formalnego prezesa Spółki "A" oraz osób związanych z funkcjonowaniem tej spółki, np. jej księgowej.

Należy podkreślić, iż pracownicy firmy nigdy nie widzieli, by transakcje sprzedaży paliwa faktycznie miały miejsce, nie widzieli żadnego paliwa, żadnej cysterny, kierowców, baz magazynowych, a siedziba firmy mieściła się w wynajętych pomieszczeniach.

Prezesem Zarządu i udziałowcem w/w spółki była osoba niezdolna do samodzielnego zarządzania spółką oraz do podejmowania w ramach jej działalności decyzji ze względu na brak jakiejkolwiek wiedzy i kwalifikacji. Nie dysponował on środkami finansowymi na kupno udziałów, jak również środkami finansowymi w ramach spółki. Rola prezesa ograniczała się do podpisywania dokumentów bez znajomości ich merytorycznej treści.

Należy również podkreślić, iż współpraca została przez skarżącego nawiązana w ten sposób, że do skarżącego zgłosiła się nieznana osoba oferując sprzedaż paliwa po konkurencyjnych cenach. Dostawy paliwa realizowane były nie przystosowanym do tych celów [...], gdy tymczasem pozostałe firmy dostarczały skarżącemu olej napędowy w cysternach.

Skarżący realizował zapłatę gotówką osobie dostarczającej paliwo przekazując w ten sposób znaczne kwoty pieniędzy i nie żądając potwierdzenia dokonania zapłaty. Oferty zakupu paliwa były ofertami ustnymi, składanymi podczas rozmów telefonicznych z osobą dostarczającą mu paliwo, która nie była pracownikiem spółki "A" nie posiadała ona dowodów dotyczących wydania paliwa z spółki. Skarżący nie korespondował ze spółką pisemnie, a jedynym dowodem współpracy były przekazane jemu faktury mające dokumentować zakup oleju napędowego.

Skarżący również nie weryfikował swoich kontrahentów dostarczających paliwo, nie żądał dokumentów rejestrowych lub innych, potwierdzających prowadzenie przez nich działalności.

Wobec powyższego zarzuty w zakresie naruszenia art. 86 ust. 1 i art.88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, są nieuzasadnione. Zdaniem Sądu ustalenia faktyczne poczynione przez organ uzasadniają decyzję organu w zakresie pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do faktur wystawionych przez firmę A.

Zauważyć należy, że skarżący w skardze powołując się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości wskazał iż spełnił przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem nie można pozbawić go tego prawa w sytuacji gdy nie wiedział i nie mógł wiedzieć że sprzedawca towaru uczestniczy w procederze tzw. karuzeli podatkowej.

Skarżący przytoczył wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012 r., wydany w sprawie C-80/11.

Zgodnie z brzmieniem tezy powyższego orzeczenia artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Nadto artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że były spełnione warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Odnosząc się do argumentacji zawartej w skardze należy podkreślić, że organ podatkowy udowodnił istnienie przesłanek do uznania, że wystawca dopuścił się nieprawidłowości, a skarżący na ich podstawie co najmniej winien podejrzewać, że firma A się ich dopuściła.

Organ podatkowy wykazał, iż skarżący nie podjął jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji sprzedawcy, dokonywał zakupu oleju napędowego od podmiotu z którym nigdy nie nawiązał żadnego bezpośredniego kontaktu, mimo długiej współpracy od marca do września 2006 r., przyjmował ustne oferty zakupu składane podczas rozmów telefonicznych, paliwo dostarczała wcześniej mu nieznana osoba która nie była pracownikiem spółki "A", nie otrzymał dowodów dotyczących wydania paliwa, jedynym śladem współpracy były faktury zakupu oleju napędowego, zapłata była dokonywana gotówką w znacznych kwotach, bez potwierdzenia dokonania zapłaty, paliwo było dostarczane samochodem [...], jedynie przystosowanym do przewozu paliwa.

Dodać należy, że skarżący mimo istnienia obiektywnych okoliczności wskazujących na istnienie nieprawidłowości, nie podjął żadnych działań celem weryfikacji i sprawdzenia firmy dostarczającej paliwo, mimo istnienia przesłanek upoważniających do podjęcia podejrzeń, że firma powyższa dopuszcza się nieprawidłowości.

Tym samym zdaniem Sądu organ podatkowy zasadnie uznał, iż istniały przesłanki do osądu iż skarżący miał świadomość co do nierzetelności przeprowadzonych transakcji zakupu paliwa, gdyż okoliczności zawarcia współpracy oraz warunki dostaw paliwa na to wskazują.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.