Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 893/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1, art. 229, art. 120, art. 210 par. 4, art. 116 par. 1 pkt 1 ppkt 2, art. 124, art. 122, art. 116 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia del. SO Ewa Izabela Fiedorowicz, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. i 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [..] sierpnia 2016r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A.Z. (dalej jako "Skarżący") wraz ze Spółką M. Sp. z o.o. z siedzibą w W., za jej zaległości podatkowe, z tytułu podatku od towarów i usług za okres styczeń, sierpień, listopad, grudzień 2011 r. oraz marzec, maj, czerwiec 2012 r. w łącznej kwocie 56 638.00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 25 473,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 3 327,13 zł.

W odwołaniu od ww. decyzji A.Z. argumentował, iż do ustalenia jego solidarnej odpowiedzialności doszło w sposób oczywisty, jednak fakty i przebieg zdarzeń jest zupełnie inny. Przyznał, że nie kwestionuje pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki, jednakże – jak podkreślił - jego rola sprowadzała się jedynie do administrowania spółką a zarządzali de facto prokurenci zarządu, którzy decydowali we wszystkich sprawach dotyczących spółki. W treści odwołania skarżący wyjaśnił, że przez pewien okres nie był członkiem zarządu spółki. Został odwołany na początku 2009r., a nowy zarząd dostał wtedy spółkę bez żadnych zaległości wobec Skarbu Państwa. Następnie, w czerwcu 2010 r. ponownie dał się namówić na powrót do zarządu. Wtedy to otrzymał zapewnienie od prokurentów i udziałowców, że mimo różnych niepowodzeń i zadłużenia spółki, otrzyma szeroko zakrojoną pomoc i współpracę w prowadzeniu spółki. Twierdzi, że nie powinien się nigdy na to zgodzić, ale brak dobrych ofert pracy na rynku i osobiste problemy prywatne i zawodowe ze spółką M. Sp. z o.o. (zupełnie inny podmiot bez [...]) nie pozostały bez wpływu na podjęcie tej decyzji. A.Z. podał ponadto, że w sierpniu 2014r. nie wytrzymując opisanej wyżej sytuacji złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu i powiadomił o tym sąd rejestrowy, jednak nie ma już żadnego wpływu na powołanie nowego zarządu, nie ma już rzeczywistej siedziby spółki, mieszkanie stanowiące poprzednią siedzibę zostało sprzedane, brak też zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu powyższego odwołania decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Na wstępie organ odwoławczy wskazał, iż przedmiotowe zobowiązania wynikają z deklaracji podatkowych złożonych przez spółkę, zastosowanie znajduje zatem art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p., który stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z akt sprawy organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego W., wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne wobec M. Sp. z o.o. odnośnie zaległości podatkowych Spółki we wskazanych okresach w podatku od towarów i usług, na podstawie tytułów wykonawczych: Nr [...] z dnia 27.04.2011r. obejmującego zobowiązanie za 01/2011r., Nr [...] z dnia 12.12.2011r. obejmującego zobowiązanie za 08/2011r., Nr [...] z dnia 17.02.2012r. obejmującego zobowiązanie za 11/2011r., Nr [...] z dnia 19.03.2012r. obejmującego zobowiązanie za 12/2011r.,Nr [...] z dnia 14.0ó.2012r. obejmującego zobowiązanie za 03/2012r., Nr [...] z dnia 17.08.2012r. obejmującego zobowiązanie za 11,12/2011r. oraz za 05/2012r., Nr [...] z dnia 10.09.2012r. obejmującego zobowiązanie za 06/2012r., Nr [...] z dnia 09.10.2012r. obejmującego zobowiązanie za 06/2012 r., wszystkie prawidłowo doręczone zobowiązanej Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego, w trybie art. 44 K.p.a.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności skarżącego za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług, odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne związane z przymusowym dochodzeniem zaległości.

Organ odwoławczy odnosząc się do obowiązku wykazania przez organy podatkowe przesłanki dopuszczającej orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, wyrażonej w art. 116 § 2 O.p., stwierdził, że zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54 poz. 535 ze zm.) podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 tej ustawy, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Terminy płatności podatku od towarów i usług należnego od Spółki przypadały: za 1/2011 r.-dnia 25 lutego 2011r., za 8/2011r. - dnia 26 września 2011r., za 11/2011 r. – dnia 27 grudnia 2011 r., za 12/2011 r. - dnia 25 stycznia 2012r., za 3/2012 r. - dnia 25 kwietnia 2012r., za 5/2012r. - dnia 25 czerwca 2012., za 6/2012r. - dnia 25 lipca 2012 r.

Poza tym organ wskazał, że A.Z. został powołany aktem założycielskim spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (akt notarialny z dnia 11.01.2008r. Repertorium A nr [...]) w skład Zarządu M. Sp. z o.o. od 11 stycznia 2008r. i powierzono mu funkcję prezesa zarządu, co zostało ujawnione w KRS nr [...] wpisem z dnia 29 lutego 2008 r., zaś w dniu 29 czerwca 2009r. dokonano wykreślenia Strony z zarządu Spółki. Zgodnie z protokołem z Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników M. Sp. z o.o. z dnia 31 maja 2010 r. Strona została ponownie powołana na stanowisko prezesa zarządu ww. Spółki - co potwierdzają akta rejestrowe Spółki. Z załączonego do akt sprawy pełnego odpisu Krajowego Rejestru Sądowego stan na dzień 8 lutego 2016r. wynika, że w dacie jego sporządzenia A.Z. pozostawał nadal członkiem zarządu Spółki mimo. że w materiale dowodowym niniejszej sprawy znajduje się jego pismo z dnia 23 maja 2015r. do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Gospodarczy KRS, w którym oświadczył, iż złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu w dniu 1 sierpnia 2014r. Niezależnie jednakże od powołanego faktu rezygnacji bezspornym jest, iż w czasie powstania przedmiotowych zaległości Spółki w podatku od towarów i usług tj. od dnia 25 lutego 2011 r. do 25 lipca 2012 r.

Organ podatkowy zwrócił uwagę, że z powyższych ustaleń wynika, że A.Z. sprawował funkcję prezesa zarządu Spółki, co potwierdził w odwołaniu i co wypełnia przesłankę odpowiedzialności Strony, jaką jest w świetle art. 116 § 2 O.p. pełnienie funkcji członka zarządu w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego. Odnosząc się do funkcji Skarżącego sprowadzającej się do administrowania Spółką i braku możliwości podejmowania przez niego ważniejszych decyzji w sprawach spółki, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dla orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu nie jest istotne, czy zaległość podatkowa powstała z winy tegoż członka. Wskazał przy tym, że istotnym jest fakt pełnienia przez niego funkcji i spełnienie przesłanek określonych w art. 116 O.p. Bez znaczenia też pozostaje okoliczność, czy pobierał z tytułu pełnionej funkcji wynagrodzenie.

W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że brak jest środków pieniężnych na rachunku należącym do Spółki. Pomimo podjęcia wielu czynności (zajęcia rachunków bankowych, poszukiwania składników rzeczowych majątku ruchomego, jak i nieruchomego, podejmowane czynności pod adresem siedziby, zapytanie do władz spółki) organ nie odnalazł składników majątku spółki, do których mógłby skierować skuteczną egzekucję. Nie ustalono żadnego majątku Spółki, który mógłby zaspokoić posiadane przez nią zaległe zobowiązania podatkowe. Z uwagi na powyższe Naczelnik postanowieniem z dnia [...] października 2015r, umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, prowadzone m.in. na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za okresy wskazane w niniejszej decyzji.

Dyrektor wobec tych ustaleń uznał, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. Poza tym z akt sprawy wynika, że nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości wobec Spółki.

Organ odwoławczy wskazał też na zaistnienie w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków w zarządzie spółki przesłanki upadłości określonej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, a mianowicie trwałe niepłacenie przez Spółkę wymagalnych zobowiązań. Organ podatkowy podniósł, że w czasie pełnienia przez Stronę funkcji w zarządzie Spółka nie wykonała wymagalnych zobowiązań podatkowych w: podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 9-12/2010r., 1-12/2011r., 1,5-07/2012r., podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r., podatku od towarów i usług za okres wskazany w przedmiotowej decyzji, a także posiadała nieuregulowane zobowiązania względem Państwowej Inspekcji Pracy za 2010r. - co świadczy w ocenie organu - o spełnieniu przesłanki z art. 11 ust. 1 ustawy Prawdo upadłościowe i naprawcze. Na tej podstawie organ podatkowy uznał, że Spółka w związku z zaprzestaniem płacenia wymagalnych zobowiązań była niewypłacalna już w 2010r., a Skarżący jako jedyny członek zarządu w badanym okresie powinien był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości zarządzanej spółki, czego nie uczynił.

W ocenie organu odwoławczego Strona była członkiem jednoosobowego zarządu spółki, winna była zatem dochować szczególnej staranności przy prowadzeniu spraw spółki, funkcję w zarządzie sprawowała dobrowolnie, a do obowiązków na zajmowanym stanowisku należało min. śledzenie na bieżąco spraw finansowych, w tym rozliczeń podatkowych. Dyrektor zwrócił uwagę, że powierzenie prowadzenia tych rozliczeń prokurentowi nie jest okolicznością znoszącą odpowiedzialność określoną w art. 116 O.p. Poza tym strona również nie wskazała w toku postępowania przed organami podatkowymi mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za wskazany okres wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Strona nie wykazała też przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części.

Odnosząc się do odwołania organ dodał też, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone wnikliwie i szczegółowo a stan faktyczny został ustalony ponad wszelką wątpliwość. Organ I instancji oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wyszedł ponad przyznane mu kompetencje swobodnej oceny.

A.Z. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Wskazał, że zarzuty skargi oraz ich uzasadnienie zostaną przesłane w kolejnym piśmie.

W dniu 7 listopada 2017 r. (koperta) skarżący przesłał pismo, w którym wskazała, że zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie art. 233 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy dokonując prawidłowej analizy niniejszej sprawy i prawidłowo stosując przepisy prawa, powinien był uchylić zaskarżoną decyzję w całości; art. 229 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów, co doprowadziło do naruszenia obowiązku czuwania nad zgodnym z prawem rozstrzygnięciem sprawy zgodnie z art. 120 O.p.; art. 210 § 4 O.p. poprzez nie zawarcie w skarżonej decyzji uzasadnienia wskazującego dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, co doprowadziło do nie wyjaśnienia stronie przesłanek przedmiotowego rozstrzygnięcia zgodnie z art. 124 O.p., jak i art. 122 O.p. w zw. Z art. 116 § 1 pkt 1 ppkt 2 O.p. z uwagi na to, że organ odwoławczy nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, przez co nie wskazał należytej dbałości o dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co spowodowało błędne przyjęcie, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy Skarżący faktycznie nie zajmował się w Spółce sprawami finansowymi i nią nie zarządzał.

Ponadto skarżący zwrócił uwagę na naruszenie prawa materialnego w szczególności art. 116 1 1 pkt 1 ppkt 2 O.p. poprzez błędne uznanie, że dla odpowiedzialności członka zarządu nie jest istotne, czy zaległość podatkowa powstała z winy tego członka, podczas gdy brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości stanowi przesłankę uwolnienia się od odpowiedzialności; jak i art. 116 § 2 O.p. poprzez uznanie, że członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki, nawet wówczas gdy faktycznie nie zajmował się sprawami Spółki i czy miał taką możliwość. Skarżący wskazał również, że podział kompetencji między członka zarządu a prokurentów wpływa na ocenę uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu.

Podstawę orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią przepisy rozdziału 15 Działu III O.p. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 2 O.p.).

Orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej wobec członków zarządu spółek kapitałowych następuje na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. Z przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej część. W myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Co istotne, przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 O.p.).

W niniejszej sprawie nie jest sporne, że termin płatności zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w zaległość podatkową, przypadał na okres, kiedy skarżący był członkiem jednoosobowego zarządu Spółki M. Sp. z o.o. Spełniona zatem została pierwsza pozytywna przesłanka uprawniająca do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Poza tym w ocenie sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały egzekucję z majątku spółki za bezskuteczną, a dokonane w tym zakresie ustalenia organów znajdują pełne oparcie w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Podnieść należy, że pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane, ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela.

Wskazać również należy, że w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezskuteczności egzekucji przesądzały czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne stwierdzenie tych okoliczności.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że administracyjne postępowanie egzekucyjne celem przymusowego dochodzenia zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za wskazane okresy prowadzone było na podstawie wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. tytułów wykonawczych. Organ ustalił przy tym, że nie były to jedyne nieuregulowane zobowiązania podatkowe tej spółki, wobec których prowadzone było postępowanie egzekucyjne w administracji. Organy podatkowe wskazały, że prowadzone było też postępowanie egzekucyjne do majątku spółki obejmujące zaległości: w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 9 -12/2010 r., 1-12/2011 r., 1,5-7/2012 r., czy w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r., jak i względem Państwowej Inspekcji Pracy za 2010 r.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego obejmującego przedmiotowe zaległości w podatku od towarów i usług organ egzekucyjny ustalił, że na rachunku bankowym należącym do Spółki w Banku [...] S.A. brak jest środków pieniężnych, a konto Spółki w banku [...] S.A., zostało zablokowane. Poza tym z informacji Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych wynikało, że Spółka nie posiadała nieruchomości bądź własnościowego prawa do lokalu. Na podstawie wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców ustalono, że Spółka nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów.

W rozpatrywanej sprawie organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego W., pomimo podjęcia wielu czynności (zajęcia rachunków bankowych, poszukiwania składników rzeczowych majątku ruchomego, jak i nieruchomego, podejmowane czynności pod adresem siedziby np. pismo z dnia 22 października 2015 r.) nie odnalazł składników majątku Spółki, do których mógłby skierować skuteczną egzekucję. Wobec tego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] października 2015r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki.

Mając na uwadze powyższe, brzmienie art. 116 § 1 O.p., jak i treść powołanej uchwały NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08, stwierdzić należy, że trafnie organ uznał w zaskarżonej decyzji, że spełniona została także druga pozytywna przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności, tj. egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Odnosząc się do kwestii prawidłowości ustaleń poczynionych w zaskarżonej decyzji dotyczących niewykazania przez skarżącego zaistnienia okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność, przypomnieć należy, że członek zarządu nie ponosi odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) lub gdy wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W sprawie niesporne jest, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości i nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Nie wystąpiła zatem przesłanka wyłączająca odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki.

W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prawidłowe jest natomiast twierdzenie organów, że zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki. Dokonując oceny okoliczności uzasadniających ogłoszenie upadłości, zasadnie organy obu instancji odwołały się do art. 11, art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu obowiązującym w czasie sprawowania przez skarżącego funkcji członka zarządu w spółce. W przypadku wystąpienia jednej z powyższych okoliczności reprezentant osoby prawnej, w myśl przepisów tej ustawy, był zobowiązany do zgłoszenia takiego wniosku w terminie dwóch tygodni, od dnia, w którym zaprzestano płacenia długów lub majątek nie wystarczył na zaspokojenie długów. W przypadku wystąpienia pierwszej przesłanki niewypłacalności (zaprzestania płacenia długów) istotne dla stwierdzenia istnienia (bądź nieistnienia) okoliczności uwalniającej członka zarządu od solidarnej odpowiedzialności za długi spółki jest wykazanie stanu trwałego zaprzestania płacenia długów. Przy czym dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich, czy tylko niektórych zobowiązań pieniężnych. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości również oznacza niewypłacalność dłużnika. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest również przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków finansowych, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

Z ustaleń dokonanych w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności strony za zaległości Spółki wynika, że w okresie sprawowania przez stronę funkcji prezesa spółki, wystąpił stan jej niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. spółka stała się niewypłacalna, gdyż nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań. Jak już wyżej wskazano Spółka prócz zaległości objętych zaskarżoną decyzją nie uregulowała również dobrowolnie wymagalnych zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w podatku dochodowym od osób prawnych, a także posiadała nieuregulowane zobowiązania względem Państwowej Inspekcji Pracy, czego efektem była konieczność wszczęcia i dochodzenie powyższych zaległości na drodze administracyjnego postępowania egzekucyjnego ( w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 9-12/2010r., 1-12/2011r., 1,5-07/2012r., podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r., a także względem Państwowej Inspekcji Pracy za 2010r.).

Uwzględniając przepisy prawa upadłościowego i naprawczego wskazać zatem należy, że pierwsza przesłanka wynikająca z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. nie wykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań, świadcząca o niewypłacalności spółki i obligująca ją do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zaistniała bezsprzecznie już w 2010 r., z chwilą zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań. W związku z powyższym, jednoosobowy zarząd spółki w osobie A.Z. zobowiązany był już w 2010 r., zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Jednak co wynika z akt sprawy, nie uczynił.

Odnosząc się zarzutów skargi, Sąd zwraca uwagę, że organy podatkowe obu instancji prowadząc przedmiotowe postępowanie działały na podstawie przepisów prawa. Postępowanie prowadzone było z zachowaniem reguł przewidzianych w art. 121 § 1, 122, 180, 187 § 1, 191 O.p. Organy podejmowały wszelkie działania będące w ich kompetencji i mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu sprawy, jak również zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy. W swoich orzeczeniach, opierając się o dokumenty rejestrowe spółki wskazały, że termin płatności przedmiotowych zobowiązań spółki upływał w czasie, gdy skarżący pełnił funkcję prezesa w Spółce. Wskazały również, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna, w związku z czym spełnione zostały przesłanki pozytywne wynikające z art. 116 § 1 O.p. Organy uznały, że nie zostały natomiast dowiedzione przez stronę przesłanki negatywne, umożliwiające uwolnienie się od odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości spółki. W zaskarżonym rozstrzygnięciu organ zauważył, że art. 116 § 1 O.p., determinuje ocenę, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w postępowaniu w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie ma uzasadnienie celowościowe. Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, to tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku jego winy. Taka sama sytuacja odnosi się do wykazania mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Wskazać bowiem należy, że gdyby organ miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna i tym samym nie zostałaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnymi odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. Jeżeli organ podatkowy dysponuje dowodami wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, wówczas ma obowiązek dowody te uwzględnić. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazaniu okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej. Zatem okoliczności, które mają świadczyć o tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony został we właściwym czasie lub o braku winy strony w niezgłoszeniu go albo o istnieniu mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, wykazać powinna strona, a organy podatkowe powinny te dowody obiektywnie rozpatrzyć i zweryfikować.

Z brzmienia art. 116 O.p. można zatem wywieść, że członek zarządu musi przynajmniej obok postawienia tezy, że zachodzi jedna z okoliczności zwalniających go z odpowiedzialności, wskazać konkretne okoliczności natury faktycznej, na których opiera podnoszony wniosek.

W przedmiotowym postępowaniu strona wskazała na brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na specyficzną funkcję jaką pełniła w Spółce. Skarżący bowiem wskazał, że jego rola w spółce ograniczała się jedynie do administrowania. Wszystkie ważne decyzje dotyczące spraw spółki podejmowali prokurenci i to oni kierowali faktycznie Spółką. Poza tym wyjaśnił, że sytuacja życiowa zmusiła go do objęcia ponownie funkcji prezesa spółki, a jego wynagrodzenie i tak było bardzo niskie w porównaniu z pozostałymi zatrudnionymi.

W ocenie Sądu, o "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., w przypadku niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Prawidłowe jest stanowisko wskazujące na to, że art. 116 § 1 O.p. nie wprowadza zasady, iż przesłanka braku winy, jako okoliczność wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, odnosi się wyłącznie do braku winy umyślnej. Przesłanka ta dotyczy bowiem, zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej, zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2614/15, publ. CBOSA). Ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności – o czym była mowa wyżej - spoczywa na członku zarządu spółki. Takich okoliczności Strona w niniejszej sprawie nie przedstawiła, a powołane nie zasługują na uwzględnienie. W orzecznictwie podnosi się bowiem, że członek zarządu spółki nie może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki, nawet jeżeli wykaże, że w składzie zarządu nastąpił podział czynności i do jego obowiązków nie należała piecza np. nad majątkiem. Skoro bowiem art. 201 k.s.h. stanowi, że zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, to należy przyjąć, że taki podział obowiązków nie jest okolicznością wyłączającą winę członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1369/13, publ. CBOSA).

Z tych też powodów nie mają istotnego znaczenia powoływane przez Skarżącego okoliczności, że faktycznie jego rola sprowadzała się do administrowania spółki, a zarządzali de facto prokurenci zarządu.

Odpowiedzialność członka zarządu koreluje bowiem wyłącznie z okresem pełnienia obowiązków i obejmuje co do zasady osoby pełniące funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres ich obowiązków, dziedziny funkcjonowania firmy jakie im formalnie powierzono i jakie nadzorowali faktycznie. Należy wyraźnie podkreślić, że przy ustalaniu przesłanki "pełnienia funkcji" nie ma znaczenia rodzaj stosunku prawnego łączącego członka zarządu ze spółką, czy też w jakim zakresie faktycznie spełnia swoje obowiązki. Ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Ich powołanie w skład zarządu ma określony cel - kierowanie działaniami osoby prawnej. Ponadto jest oczywiste, że sprawowanie funkcji członka zarządu jest dobrowolne - więc w każdej chwili można złożyć rezygnację, dlatego też bierna postawa prawidłowo powołanego członka zarządu spółki może skutkować dla niego negatywnymi konsekwencjami, albowiem nie będzie mógł się uwolnić od odpowiedzialności, wykazując, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 294/16, publ. CBOSA).

Wobec powyższych wywodów - zdaniem Sądu - decyzje organów obu instancji stanowią wynik prawidłowego zastosowania przepisów O.p. Organy wydające zaskarżone rozstrzygnięcia nie naruszyły przepisów materialnego i procesowego prawa podatkowego.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę.