Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 978/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1, art. 1 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit.1, pkt 14 a
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
article: art. 94 ust. 1 pkt 2, 2a
journal: Dz.U. 2016 poz 1666
law: Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lutego 2018 r. sprawy ze skargi [...] Spółka Jawna z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej P. S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek [...] J. S. A. S. M. S.. Jawna z siedzibą w P. (dalej zwana: "wnioskodawcą", "spółką", "skarżącą") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem wykonywanej przez wnioskodawcę działalności jest przede wszystkim wykonywanie konstrukcji stalowych i jednostek pływających.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, zatrudnia pracowników m.in. na podstawie umowy o pracę na stanowiskach produkcyjnych takich jak: monterzy, spawacze, szlifierze, dźwigowi, magazynierzy oraz osoby do obsługi technicznej. Wnioskodawca zamierza oddelegować część ww. pracowników do pracy

w [...] i [...] celem zrealizowania przyszłych kontraktów, które zostaną zawarte z zagranicznymi kontrahentami. Wnioskodawca nie posiada oddziałów za granicą. Pracownicy przebywający poza granicami kraju wykonywaliby pracę w formie przeniesienia służbowego tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonanej na podstawie aneksu do umowy o pracę. W aneksach tych wskazane byłoby przede wszystkim miejsce wykonywania pracy (poza siedzibą pracodawcy i jednocześnie poza miejscem zamieszkania pracowników), w umowach następowałaby zmiana płacy z uwzględnieniem minimalnej stawki godzinowej obowiązującej w danym kraju. Oddelegowanie to następowałoby w celu realizacji obowiązków pracowniczych na rzecz pracodawcy, który realizowałby inwestycje poza siedzibą i poza miejscem zamieszkania oddelegowanych pracowników. Oddelegowani pracownicy na czas oddelegowania podlegaliby ustawodawstwu polskiemu w zakresie ubezpieczenia społecznego, każdy

z pracowników na czas oddelegowania posiadałby dokument A1.

W czasie świadczenia usług poza siedzibą pracodawcy i poza miejscem zamieszkania oddelegowanych pracowników, spółka zamierza udostępnić wszystkim oddelegowanym pracownikom bezpłatnie miejsca noclegowe (hotele pracownicze, miejsca zbiorowego zakwaterowania) oraz pokrywać koszty przejazdu pracownika do miejsca pracy za granicą i z powrotem (w formie zbiorowego przewozu albo wypłacania ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdu samochodem prywatnym pracownika do miejsca pracy za granicą i z powrotem do Polski). Udostępnienie zakwaterowania i pokrycie kosztów przejazdu związane byłoby z zapewnieniem pracownikom możliwości wykonywania swych obowiązków pracowniczych i leżałoby w interesie spółki, który w ten sposób zamierza realizować kontrakty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zorganizowanie przez wnioskodawcę zbiorowego zakwaterowania i przejazdów umożliwiać będzie spółce sprawne przystąpienie i wykonywanie kontraktów zagranicznych, zwłaszcza że zachodzić będą sytuacje, że wykonanie kontraktu na rzecz podmiotu zagranicznego wymagać będzie zapewniania przez spółkę wykwalifikowanej i doświadczonej grupy pracowników w bardzo krótkim okresie czasu. Należy również brać pod uwagę że z rozpytania pracowników wynika, że pracownicy na ogół nie są zainteresowani poszukiwaniem na własną rękę indywidualnych zakwaterowań za granicą, oraz organizowania na własną rękę przejazdów. Jest to dla nich kłopotliwe, koniecznym byłoby podjęcie szeregu czynności organizacyjno - technicznych, należałoby też brać pod uwagę bariery językowe po stronie pracowników.

Wnioskodawca wyjaśnia, że z tych przyczyn, skorzystanie z zakwaterowania oraz przejazdów przez pracowników wnioskodawcy, warunkuje możliwość wywiązania się przez pracowników z obowiązków pracowniczych na rzecz pracodawcy, a przede wszystkim pracodawcy możliwość wywiązania się z podpisanych umów

z kontrahentem.

Pracownicy podlegać będą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym spółka zadała pytania:

1. Czy wnioskodawca powinien zaliczać do przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość sfinansowanych kosztów zakwaterowań swoich pracowników, które to zakwaterowania są im udostępniane bezpłatnie w czasie oddelegowania, a w związku z wykonywaniem przez tych pracowników pracy w ramach oddelegowania?

2. Czy wnioskodawca powinien zaliczać do przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pokrytych przez wnioskodawcę kosztów przejazdów pracowników do miejsca oddelegowania za granicą i z powrotem do Polski?

3. Czy wnioskodawca powinien zaliczać do przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość wypłaconego pracownikowi oddelegowanemu ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdu samochodem prywatnym do miejsca oddelegowania, w którym wnioskodawca jako pracodawca realizuje swój kontrakt oraz z powrotem do Polski?

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, na wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie spoczywał obowiązek zaliczania do przychodu oddelegowanych pracowników wartości udostępnionego w czasie oddelegowania zakwaterowania w związku z realizacją umów z kontrahentami zagranicznymi, jak również nie będzie spoczywał obowiązek zaliczania do przychodu pracowników pokrytych kosztów przejazdów lub wypłaconego ryczałtu przejazdu pracownika samochodem prywatnym do miejsca oddelegowania i z powrotem.

Uzasadniając powyższe stanowisko, spółka odwołała się do treści art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), dalej zwanej: "u.p.d.o.f.", poglądów zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 oraz do orzeczeń: NSA z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt IIFSK 2353/12; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w z dnia 20 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Po 548/14, a także do interpretacji indywidualnej Ministra Finansów

z dnia [...] r. nr [...]

W ocenie spółki, skorzystanie przez pracownika z omawianych świadczeń (transportu, ryczałtu, zakwaterowania,) warunkuje, możliwość wywiązania się przez pracowników z obowiązków pracowniczych na rzecz pracodawcy, a pracodawcy wywiązanie się z podpisanych umów z kontrahentem. Wyżej wskazane świadczenia spełniane są w interesie wnioskodawcy jako pracodawcy, a nadto pozostają

w zgodności z wymaganiami Kodeksu pracy w zakresie zapewnienia prawidłowej organizacji pracy oraz zapewniania swoim pracownikom, odpowiednich warunków do wypoczynku, a co za tym idzie stawienia się następnego dnia do pracy w stanie wypoczynku czyli w stanie umożliwiającym efektywną i wydajną pracę. Konieczność noclegu oraz dojazdu w związku z oddelegowaniem poza granicami kraju jest więc związana z wykonywaniem czynności na rzecz pracodawcy. Pracownik nie może tymi świadczeniami swobodnie dysponować na zasadach dowolności.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu [...] r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Organ ten przywołał brzmienie przepisów art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. (przedmiot opodatkowania), art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. (źródła przychodów), art. 11 ust.1 u.p.d.o.f. (nieodpłatne świadczenia) i art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ocenie organu, użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. W każdym przypadku, w którym pracownik uzyska realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wyjaśnił, że jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 12 ust. 2 u.p.d.o.f.); wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f.).

Organ wyjaśnił, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. i dodał, że rozumienie tego pojęcia zostało wypracowane

w orzecznictwie. Zwrócił uwagę min. na uchwały z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06, w których Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazał dalej organ, że w uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f.

Dalej organ zwrócił uwagę na orzecznictwo TK w tym zakresie, wskazując, że

w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, TK stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., mogą być uznane takie świadczenia, które:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Organ wyjaśnił przyjęte przez TK warunki i stwierdził, mając na uwadze przedstawiony pogląd TK, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców - nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Zdaniem organu powyższe prowadzi do wniosku, że - w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako wpół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku - każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Zwrócił przy tym uwagę, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. wolna od podatku jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Wyjaśnił, że stosownie do art. 21 ust. 14 u.p.d.o.f. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4. Organ podkreślił, że skoro ustawodawca w katalogu zwolnień zawarł przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f., który zwolnieniem od podatku obejmuje wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, ze wskazanym zastrzeżeniem - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, to niewątpliwie świadczenia takie zalicza do przychodu, zwolnionego z opodatkowania w konkretnej wysokości. Przy czym ww. zwolnienie ma zastosowanie do pracowników mających miejsce stałego zamieszkania poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, pod warunkiem, że nie korzystają oni z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. W ocenie organu zwolnienie to odnosi się zarówno do świadczeń otrzymywanych przez pracowników oddelegowanych w ramach istniejącego już stosunku pracy jak i w celu podjęcia nowego zatrudnienia. Organ także odniósł się do pierwotnego brzmienia przepisu wskazując, że do końca 2010 r. zwolnienie dotyczyło tylko świadczeń związanych z zakwaterowaniem zbiorowym - w hotelach pracowniczych oraz kwaterach prywatnych, lecz wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania. Wartość świadczenia polegającego na udostępnieniu indywidualnego lokalu mieszkalnego nie korzystała

w tym okresie ze zwolnienia podatkowego. Natomiast od 1 stycznia 2011 r. dla zastosowania zwolnienia nie ma już warunku, aby zakwaterowanie miało miejsce

w hotelach pracowniczych lub w kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania; zwolnienie ma zastosowanie także wówczas, gdy świadczenia związane z zakwaterowaniem są zapewniane pracownikowi w lokalach mieszkalnych niemających charakteru kwater zbiorowego zamieszkania.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, organ zwrócił uwagę, że oddelegowanie polega na czasowej zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika poprzez wypowiedzenie dotychczasowych warunków umowy o pracę i wskazanie nowego miejsca wykonywania pracy. Jednocześnie w przypadku oddelegowania powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666). Oddelegowania nie można zatem utożsamiać ani z podróżą służbową ani z pracą mobilną. Oddelegowanie,

w przeciwieństwie do podróży służbowej, nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy w innej miejscowości. Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca - mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy - zapewni oddelegowanym pracownikom bezpłatny nocleg, to wartość tych świadczeń stanowi dla pracowników przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie jest związane z zakwaterowaniem. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tych świadczeń ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowe wydatki. Zatem przyjęcie świadczeń oferowanych przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku, jaki musiałby ponieść w celu wykonywania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą.

Organ stwierdził, że wartość nieodpłatnych świadczeń w postaci zapewnienia przez spółkę zakwaterowania stanowi dla pracowników oddelegowanych przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. wartość tego świadczenia,

z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego do wysokości nieprzekraczającej 500 zł miesięcznie.

Zdaniem organu, również zapewnienie oddelegowanym pracownikom transportu do miejsca oddelegowania i z powrotem - które w ocenie organu, nie jest obowiązkiem nałożonym przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy – stanowi świadczenie, którego wartość jest dla pracowników przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie jest związane z dojazdem do i z miejsca oddelegowania, tj. nowego miejsca pracy zaakceptowanego przez pracownika. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tych świadczeń ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowe wydatki. Zatem przyjęcie świadczeń w postaci pokrycia kosztów przejazdu oferowanych przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatków na transport do miejsca oddelegowania i z powrotem, jaki musiałby ponieść w celu wykonywania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą. Jednocześnie organ zauważył, że w sytuacji gdy transport pracowników odbywałby się autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy Prawo o ruchu drogowym, to przychód ten mógłby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do wypłaty ryczałtu pracownikowi na pokrycie kosztów dojazdu samochodem prywatnym, w ocenie organu, do tego rodzaju świadczeń, które mają charakter pieniężny, nie mają zastosowania kryteria, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 i ich rozpatrywanie w kontekście kryteriów wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego jest bezprzedmiotowe.

Zdaniem organu zatem zarówno wartość nieodpłatnych świadczeń w postaci zapewnienia przez wnioskodawcę transportu do miejsca oddelegowania i z powrotem oraz zakwaterowania jak również wypłata ryczałtu za przejazd samochodem prywatnym, stanowi dla pracowników oddelegowanych przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji, wnioskodawca ustalając zaliczki na podatek dochodowy powinien uwzględnić również ww. przychód, z zastosowaniem zwolnień przedmiotowych.

Nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidualną spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji.

Zaskarżonej interpretacji spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że organ niewłaściwie uznał, iż koszty noclegów tzw. pracowników oddelegowanych, które to będą wykonywane w interesie pracodawcy i będą finansowane przez skarżącego, stanowić będą przychód ze stosunku pracy w rozumieniu powołanego przepisu, od którego strona powinna pobrać oraz odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy łącznie z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez pracownika w danym miesiącu, podczas gdy - z przyczyn szczegółowo opisanych w uzasadnieniu niniejszej skargi - wartość finansowanego przez stronę noclegu z którego tzw. pracownik oddelegowany ma korzystać ze względu na konieczność realizacji kontraktów zawartych przez pracodawcę nie może stanowić jego przychodu ze stosunku pracy, bowiem taki wydatek jest ponoszony w interesie pracodawcy w celu osiągnięcia przychodów firmy, a zatem stanowi koszt działalności gospodarczej i nie może być uznany za element przychodu pracownika;

2. art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że organ niewłaściwie uznał, iż zapewnienie pracownikowi oddelegowanemu transportu do miejsca oddelegowania i z powrotem czy też wypłata ryczałtu pracownikowi oddelegowanemu na pokrycie kosztów dojazdu samochodem prywatnym do miejsca oddelegowania i z powrotem stanowić będzie przychód ze stosunku pracy w rozumieniu powołanego przepisu, od którego strona powinna pobrać oraz odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, łącznie

z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez pracownika w danym miesiącu, gdy tymczasem - z przyczyn szczegółowo opisanych w uzasadnieniu niniejszej skargi - pracownik wyjeżdża do innego państwa wyłącznie w celu realizacji kontraktów zawartych przez pracodawcę, a zatem winien on być traktowany analogicznie do pracownika mobilnego, dla którego uznaje się, iż powyższe świadczenie w naturze stanowi koszt działalności gospodarczej i nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy, a w konsekwencji skarżący nie może pobierać oraz odprowadzać

z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.) dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c/ p.p.s.a."). Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną interpretację z punktu widzenia jej zgodności z prawem oraz w granicach skargi należy stwierdzić, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Istotą sporu w sprawie, wynikającą z nakreślonego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz sformułowanego na ich tle pytań, jest zagadnienie, czy ponoszone przez skarżącą koszty przejazdów pracowników do miejsca oddelegowania za granicą i z powrotem do Polski, koszty ich zakwaterowania oraz wypłacany ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu pracownika samochodem prywatnym do miejsca oddelegowania oraz z powrotem do Polski, stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Prezentując stan faktyczny spółka wskazała, że prowadzi działalność w zakresie wykonywania konstrukcji stalowych i zamierza oddelegować część pracowników do pracy poza granicami kraju w celu realizacji kontraktów z zagranicznymi kontrahentami. Pracownicy przebywający poza granicami kraju wykonywaliby pracę w formie przeniesienia służbowego tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonanej na podstawie aneksu do umowy o pracę. W aneksach tych wskazane byłoby przede wszystkim miejsce wykonywania pracy (poza siedzibą pracodawcy i jednocześnie poza miejscem zamieszkania pracowników), w umowach następowałaby zmiana płacy z uwzględnieniem minimalnej stawki godzinowej obowiązującej w danym kraju. Wnioskodawca zamierza zorganizować pracownikom transport do miejsca oddelegowania i z powrotem w formie zbiorowego przewozu albo wypłacania ryczałtu za pokrycie kosztów dojazdu samochodem prywatnym, bezpłatne miejsca noclegowe (hotele pracownicze, miejsca zbiorowego zakwaterowania).

Organ uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, że ponoszone przez nią nakłady nie stanowią przychodu pracownika, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem organu, w sytuacji, gdy pracodawca - mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy - zapewni oddelegowanemu pracownikowi transport do miejsca oddelegowania i pokrywa wartość noclegów, wartość tych świadczeń stanowi dla pracowników przychód z innych nieodpłatnych świadczeń , o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

W takim przypadku zdaniem organu, mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie jest związane z dojazdem do miejsca oddelegowania, tj. nowego miejsca pracy zaakceptowanego przez pracownika. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek. Zatem przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku na transport do miejsca oddelegowania, jaki musiałby ponieść w celu dojazdu do miejsca wykonywania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą.

Odnosząc się natomiast do zwrotu pracownikowi wydatków za wykorzystywanie jego prywatnego samochodu do celów służbowych organ zauważył, że do tego rodzaju świadczeń nie mają zastosowania kryteria, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, gdyż pogląd wyrażony w tym wyroku ma zastosowanie wyłącznie do świadczeń niepieniężnych, a wymienione świadczenie jest świadczeniem pieniężnym. W ocenie organu, z uwagi na brak w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia od podatku wymienionych zwrotów, stanowią one przychód ze stosunku pracy i zgodnie z wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy zasadą, podlegają opodatkowaniu.

Ostatecznie, zarówno zwrot kosztów wypłacany pracownikowi w związku

z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych jak i wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci pokrycia kosztów transportu do miejsca oddelegowania stanowi dla pracownika Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

W ocenie Sądu, powyższe stanowisko organu nie jest prawidłowe. Zdaniem Sądu, skarżąca w złożonej skardze zatem trafnie podniosła zarzut błędnej wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z tym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń,

a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy ( ust. 4 ).

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są zatem co do zasady wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, w pierwszej kolejności należy ustalić znaczenie użytego w cytowanym przepisie pojęcia przychodu z "innych nieodpłatnych świadczeń".

W tym zakresie organ trafnie wskazał na chwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06, w których wypowiadając się na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych NSA uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, "których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowisko to zostało zaaprobowane w uchwałach z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 oraz z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 (wszystkie orzeczenia dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zasadne w rozważanej sprawie (na co także wskazał organ w wydanej interpretacji) było również odwołanie się do rozstrzygnięcia i stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, zawartego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 – 2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362,596,769,1278,1342,1448,1529 i 1540, z 2013 r., poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2004 r., poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Trybunał, w następstwie przeprowadzonej analizy wskazał na cechy istotnych kategorii "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przyjmując, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy)

i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zasadnicza kwestia sporna dotyczy zagadnienia, czy wymienione we wniosku nakłady zostały spełnione w interesie pracownika a nie w interesie pracodawcy

i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który w innym wypadku musiałby ponieść.

Sąd aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 09 sierpnia 2016r., sygn. akt II FSK 1970/14, w którym NSA na tle zbliżonego stanu faktycznego przyjął, że powyższy wyrok interpretacyjny Trybunału o sygn. akt K 7/13, wytycza prokonstytucyjną (czyli zgodną z Konstytucją) wykładnię wymienionych w nim przepisów u.p.d.o.f. i dokonując takiej właśnie ich wykładni, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji i stanowiącego podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci kosztów transportu zarówno z Polski do miejsca oddelegowania i z powrotem, jak i na terenie tego kraju oraz z noclegów zgodnie z przepisami bezpieczeństwa i higieny pracy, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynoszą one pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść.

Zapewnienie bowiem pracownikom wskazanych powyżej usług leży wyłącznie

w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby np. mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów (podobnie wyroki NSA: z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14, z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13 oraz z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12). Ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi – przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny – jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, ponieważ to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy.

Zdaniem składu orzekającego, przy ocenie tej kwestii nie można pomijać nałożonych na pracodawcę obowiązków wynikających z art. 94 ust. 1 pkt 2, 2a Kodeksu pracy, a więc obowiązku organizowania pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, organizowania pracy w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie oraz zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy.

Podkreślić również trzeba, że przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a zatem wszelkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika, winien ponieść pracodawca.

W ocenie Sądu, obowiązek organizowania przez pracodawcę pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, zapewnienie możliwości osiągania przez pracowników wysokiej wydajności i należytej jakości pracy a także podejmowanie działań zmniejszających uciążliwości pracy powinno być odnoszone do okoliczności konkretnej sprawy.

W złożonym wniosku wyraźnie wskazano, że wnioskodawca zamierza oddelegować grupę swoich pracowników do pracy poza granicami kraju w celu realizacji zadań wynikających z kontraktów z kontrahentami zagranicznymi. Planuje zawrzeć z pracownikami stosowne aneksy do umowy w zakresie oddelegowania,

w związku z czym wyjazdy pracowników nie będą traktowane i rozliczane w ramach podróży służbowych pracowników (tylko jak tzw. czasowe przeniesienia służbowe). Wynika to z narzucenia przez prawo kraju oddelegowania spełnienia warunku wypłaty pracownikowi minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w danym kraju oddelegowania, za okres pracy w tym kraju.

Zdaniem Sądu, w przedstawionej sytuacji, pozostająca po stronie pracodawcy organizacja pracy wymaga zapewnienia pracownikom oddelegowanym możliwości świadczenia umówionej pracy, w tym dojazdu do miejsca jej wykonywania, które znajduje się w znacznej odległości od miejsca siedziby pracodawcy, jak również miejsca zamieszkania pracownika. W takiej sytuacji, to pracodawca odnosi korzyść ekonomiczną, mogąc realizować zakontraktowane usługi. Zapewnienie transportu do odległego miejsca wykonywania pracy, służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, a po stronie pracodawcy stanowi koszt prawidłowej organizacji pracy. Pracownik w takiej sytuacji, jak słusznie wskazała skarżąca, nie będzie miał żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystywać je musi tylko w konkretnym celu, wykonania obowiązków pracowniczych.

Wymienione we wniosku świadczenia, które otrzymuje pracownik służą zapewnieniu właściwej organizacji pracy i stwarzają możliwość jej podjęcia, a także kontynuowania w miejscu oddelegowania, poza granicami kraju. Innymi słowy, świadczenia te umożliwiają podjęcie, a następnie wykonywanie pracy. Wprawdzie korzysta z nich pracownik, ale tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą. Spełnianie wskazanych świadczeń na rzecz pracowników leży przede wszystkim w interesie pracodawcy, który, bez poczynienia tych wydatków, nie mógłby świadczyć zakontraktowanych usług poza granicami kraju, a szerzej, prowadzić działalności gospodarczej. Natomiast dla pracownika, poza relacją pracowniczą, nie powstaje w takim wypadku przysporzenie. Korzyść ze świadczeń spełnianych na jego rzecz nie jest przez niego wynoszona na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

W ocenie Sądu, przedstawioną argumentację wzmacnia również to, że jak podano we wniosku, wyjazdy pracowników nie są traktowane i rozliczane w ramach podróży służbowych pracowników, a zatem do wymienionych świadczeń nie mogłoby mieć zastosowania zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., które dotyczy diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika.

Zdaniem Sądu, nie są to również kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie

i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym ( art. 21 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. ).

Natomiast jak chodzi o przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 14a u.p.d.o.f. zwolnienie od podatku wartości świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu pracowników autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, w ocenie Sądu, zwolnienie zawarte w tym przepisie nie jest adekwatne do sytuacji przedstawionej we wniosku. Wskazać należy, że z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz.U. z 2014r., poz. 1662) zmieniającej m.in u.p.d.o.f. z dniem 1 stycznia 2015 r. i wprowadzającej to zwolnienie wynika m.in, że w celu promocji zatrudnienia osób bezrobotnych, mieszkających na terenach gmin o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym albo gmin zagrożonych recesją i degradacją społeczną, projekt ustawy zakłada zwolnienie z podatku dochodowego wartości świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu do zakładu pracy transportem zbiorowym (autobusem, busem). Zapewnienie darmowego transportu przez pracodawcę stanowi jeden z czynników decydujących o podjęciu pracy w miejscu oddalonym od miejsca zamieszkania, szczególnie w przypadku terenów słabiej skomunikowanych. W związku z brakami kadrowymi w najbliższym otoczeniu inwestycji, przedsiębiorcy decydują się na dowóz pracowników z sąsiednich miejscowości, z których osoby bezrobotne gotowe są podjąć pracę (Druk nr 2606). Z powyższego wynika zatem, że zwolnienie dotyczy przypadków dowozu pracowników na terenie kraju, a nie pracowników oddelegowanych do wykonywania pracy czasowo za granicą. Nie ulega wątpliwości, że nie da się porównać sytuacji osób delegowanych do pracy poza granicami kraju, z pracownikami dowożonymi z sąsiednich, pobliskich miejscowości. Świadczenia uzyskiwane przez pracownika w związku z transportem do miejsca wykonywania pracy, odległego od miejsca zamieszkania, związane są z realizacją przedmiotu działalności pracodawcy, w jego interesie, a nie w celu prywatnym pracownika.

W ocenie składu orzekającego, te same kryteria i zasady dotyczą zwrotu pracownikom wydatków za korzystanie z prywatnego samochodu do celów służbowych, na potrzeby realizacji powierzonych im zadań. Zdaniem Sądu, przeciwnie do stanowiska organu, zachowanie prokonstytucyjnej wykładni przepisów wymienionych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014r., K 7/13, w tym art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., wymaga przyjęcia podobnych kryteriów oceny nakładów pracodawcy, związanych ze zwrotem pracownikom wydatków za korzystanie z prywatnego samochodu do celów służbowych, w kontekście przychodu ze stosunku pracy. Otrzymanie przez pracownika zwrotu kosztów z tym związanych, mimo, że ma charakter świadczenia pieniężnego realizuje te same cele, służy bowiem wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, a po stronie pracodawcy stanowi koszt prawidłowej organizacji pracy. Podobnie jak wcześniej wymienione, świadczenia, które otrzymuje pracownik z tytułu oddelegowania poza granice kraju (zapewnienie noclegów i transportu na miejsce i z powrotem do Polski), zwrot wydatków za korzystanie z prywatnego samochodu do celów służbowych, służą zapewnieniu właściwej organizacji pracy i stwarzają możliwość jej podjęcia, a także kontynuowania w miejscu oddelegowania, poza granicami kraju.

Argument organu, wyprowadzony z treści ww. orzeczenia Trybunału, że

w przypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), tylko wtedy będzie zasadny, gdy przede wszystkim zostanie spełniony warunek, że świadczenie to zostało spełnione w interesie pracownika a nie pracodawcy, co jak wykazano, w okolicznościach opisanych we wniosku, nie miało miejsca.

Wobec tego, zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników w związku

z wykonywaniem wynikających z umowy o pracę obowiązków służbowych, nie należy traktować jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Reasumując, z powyższych względów, stanowisko organu, że zarówno zwrot kosztów wypłacany pracownikowi w związku z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych jak i wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci pokrycia kosztów transportu do miejsca oddelegowania i z powrotem oraz kosztów noclegów, stanowi dla pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. podlegający opodatkowaniu tym podatkiem – jest nieprawidłowe, a podniesiony w skardze zarzut błędnej wykładni tego przepisu w wydanej interpretacji jest zasadny.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ wyda interpretację, w której uwzględni dokonaną przez Sąd ocenę prawną sprawy, w kontekście przedstawionej w wyroku wykładni tego przepisu.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 209 tej ustawy w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm. ), na które składają się zwrot wpisu od skargi oraz wynagrodzenie pełnomocnika.