Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 402/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 2, art. 144, art. 149
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 174, art. 173 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek Sędziowie sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca) sędzia NSA Juliusz Antosik Protokolant Marcin Wacławik po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej P. H. F. E. spółki z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 września 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 379/06 w sprawie ze skargi P. H. F. E. spółki z o.o. w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 6 marca 2006 r., [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. H. F. E. spółki z o.o. w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Przedsiębiorstwa Handlowego F. spółka z oo. w G. (dalej: skarżąca spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 6 marca 2006 r. (nr [...]) w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (nr [...]) w sprawie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawił następujące okoliczności faktyczne i prawne sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w G., stwierdzając w zaskarżonym postanowieniu, że odwołanie skarżącej spółki od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 24 listopada 2005r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r., wniesione zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wyjaśnił w uzasadnieniu, że decyzja wydana przez organ I instancji została doręczona przez pocztę pełnomocnikowi J. G. w dniu 6 grudnia 2005 r. Podkreślił, że termin 14 dni do wniesienia odwołania upływał w dniu 20 grudnia 2005r., a odwołanie od decyzji nadane zostało na poczcie w dniu 21 grudnia 2005 r., a wobec tego z uchybieniem ustawowego terminu do wniesienia odwołania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia i zarzuciła, że wydano je z naruszeniem prawa, gdyż doszło do wadliwego doręczenia decyzji wydanej przez organ I instancji, a przez to czynność ta nie wywołała skutków prawnych. W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka podała, że J. G. - jej pełnomocnik - prowadząca Biuro Rachunkowe P., w postępowaniu podatkowym poinformowała o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i wnosiła o doręczanie jej wszelkich pism w sprawie na nowy adres: G., ul. A. Zaznaczyła, że pełnomocnik złożył również zgłoszenie aktualizacyjne NIP - 2 wskazujące nowy adres biura rachunkowego i że [...] Urząd Skarbowy w G. kolejne pisma w postępowaniu podatkowym kierował do pełnomocnika pod nowy adres. W dalszej części uzasadnienia skarżąca spółka argumentowała, że decyzja wydana przez organ I instancji została wysłana na błędny adres, zaś listonosz doręczył ją teściowej J. G., która nie miała żadnych uprawnień do odbierania korespondencji, zaś przekazanie przedmiotowej decyzji pełnomocnikowi nastąpiło dopiero po doręczeniu 5 dni później. Powołując się na przepisy art. 145 i art. 146 Ordynacji podatkowej skarżąca spółka podnosiła, że tylko doręczenie pełnomocnikowi pisma na wskazany przez niego adres wywołuje skutki prawne i że w przypadku błędnego doręczenia czynność ta staje się bezskuteczna. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 29 sierpnia 2006 r. skarżąca spółka podkreśliła, że doręczenie pisma osobiście nie będącej pełnomocnikiem strony postępowania, choćby był to członek rodziny pełnomocnika, nie może być uznane za doręczenie zgodne z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Podniosła także, że adres: G., ul. H. nie był miejscem zamieszkania, ani też miejscem pracy pełnomocnika, zaś E. G. nie była domownikiem wspólnie zamieszkałym z J. G. Zaznaczyła, że zastępcze doręczenie pisma osobie trzeciej wówczas jest skuteczne, gdy osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi, zaś pokwitowanie odbioru wtedy stanowi dowód, kiedy zawiera on odpowiednią informację i zwróciła uwagę na to, że potwierdzenie odbioru, na które powoływały się organy podatkowe takiej informacji nie zawierało.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalając skargę, przyjął w uzasadnieniu wyroku, że z uwagi na przedmiot zaskarżenia, tj. postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, kontrolą była objęta prawidłowość doręczenia decyzji i wniesienia odwołania. Wskazał, że o ile sposób i data nadania odwołania nie budziła w rozpoznawanej sprawie wątpliwości, to spór między skarżącą spółką a organem podatkowym dotyczył oceny prawidłowości doręczenia decyzji wydanej przez organ instancji. W tym kontekście Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że poza sporem pozostawało to, że skarżąca spółka działała przez pełnomocnika w osobie J. G., która prowadząc jako osoba fizyczna działalność gospodarczą określiła adres, pod którym należało doręczać jej korespondencję. Na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie Sąd przyjął, że w okresie od dnia 1 października 2003 r. do dnia 24 lutego 2006 r., wszelką korespondencję do pełnomocnika kierować należało na adres G., ul. H. Stanowisko to - jak wyjaśnił w uzasadnieniu wyroku - oparto na następujących dokumentach: pełnomocnictwo z dnia 1 października 2003 r., dla J. G. prowadzącej Biuro Rachunkowe P. z siedzibą w G. przy ul. H. (tom 2 akt sprawy k. 116), protokół kontroli z dnia 13 czerwca 2005 r., podpisany przez J. G. z jej wyjaśnieniem, że podany wyżej adres jest aktualny (tom 2 akt, k. 123), pełnomocnictwo z dnia 24 lutego 2006 r., którym upoważniono J. G. prowadzącą Biuro Rachunkowe P. z siedzibą w G. przy ul. H., a jako miejsce prowadzenia działalności podano G., ul. A. (tom 1 akt, k. 66), zawiadomienie J. G. kierowane do [...] Urzędu Skarbowego w G., że korespondencję przesyłać należy na adres prowadzenia działalności: G., ul. A. (tom 1 akt, k. 65). Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że we wszystkich wymienionych dokumentach jednolicie powtarzała się siedziba Biura Rachunkowego P. jako miejsca dla korespondencji, natomiast rozgraniczenie dla celów korespondencji między siedzibą biura i miejsca prowadzenia działalności nastąpiło dopiero w piśmie z dnia 15 lutego 2006 r., (k. 65, tom 1). Ponadto zaznaczył, że załączone do skargi zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 z dnia 9 grudnia 2003 r. dotyczyło skarżącej spółki, nie zaś pełnomocnika i wskazywało miejsce przechowywania dokumentacji rachunkowej, nie zaś siedzibę czy miejsce wykonywania działalności pełnomocnika. W dalszej części uzasadnienia Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął, że rozważenia wymagała także kwestia zgłoszenia zmiany adresu dla korespondencji wymieniona w piśmie J. G. z dnia 14 czerwca 2005 r., a którego to pisma brak było w aktach sprawy. Zwrócił w związku z tym uwagę na to, że do skargi dołączono kserokopię tego pisma, jak i drugiego pisma z tej samej daty (znajdującego się w aktach sprawy) zatytułowanego "wyjaśnienie J. G. do protokołu z dnia 13 czerwca 2005r.". Jako dowód nadania obu pism w jednej przesyłce poleconej nr 40627 wskazano zapisy znajdujące się na potwierdzeniu nadania przesyłki poleconej, którego kserokopię dołączono do skargi. Zapisy brzmiały: "Pismo o przesłanie korespondencji. Wyjaśnienie do protokołu "F." Sp. z o.o.". Wojewódzki Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w piśmie z dnia 14 czerwca 2005 r., (tom 2, k. 132), znalazła się informacja pełnomocnika, że "Od 15 czerwca do 5 lipca 2005r., będę poza granicami kraju, a więc w razie pytań bardzo proszę o kontakt z B. F." i że podany został nr telefonu biura. Podkreślił, że jeżeli zestawi się tę informację z zapisem na potwierdzeniu przesyłki poleconej "Pismo o przesłanie korespondencji", to oczywistym staje się, że w przesyłce poleconej znajdowało się jedno pismo z dwiema informacjami, a mianowicie wyjaśnienia do protokołu i przez pobyt poza granicami kraju prośba o wysłanie korespondencji, a także kontakt z B. F., pod adresem G., ul. A.. Odnosząc się do zarzutu zawartego w dodatkowym piśmie procesowym, że "z akt sprawy z nieznanych przyczyn usunięto kopertę zawierającą jakoby (dopisek) dwie przesyłki" Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że na k. 130, tomu 2 akt sprawy znajduje się koperta, w której nadano pismo zawierające, jak wykazano wyżej, dwie informacje. Koperta opatrzona jest nalepką poleconą nr 40627. Powyższe rozważania, a w szczególności powiadomienie pełnomocnika o pobycie poza granicami kraju uzasadniały - jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny - wysłanie dwóch pism z dnia 1 lipca 2005 r. [...] Urzędu Skarbowego w G. pod adresem G., ul. A., co nie oznaczało zmiany adresu pełnomocnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny zwrócił następnie uwagę na to, że na karcie 175, tomu 2 akt sprawy znajduje się potwierdzenie odbioru decyzji pierwszoinstancyjnej kierowanej do J. G. pod adresem G., ul. H., przy czym z podpisu na tej zwrotce odczytać można nazwisko "G.", zaś doręczyciel zakreślił oznaczenie, że przesyłkę doręczono adresatowi, a więc nie teściowej czy pełnoletniemu domownikowi. Nie powinno było w związku z tym budzić wątpliwości, że omawianą przesyłkę doręczono pełnomocnikowi pod podanym adresem dla korespondencji w dniu 6 grudnia 2005 r.

W skardze kasacyjnej, wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. Jako podstawy kasacyjne autor skargi kasacyjnej wskazał naruszenie przepisów postępowania mogącego mieć na wynik sprawy, to jest:

1. art.145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej pełnomocnikowi skarżącej spółki

2. art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że w przypadku ustanowienia pełnomocnika istnieje możliwość doręczenia pism zamiast pełnomocnikowi, członkowi jego rodziny

3. art.149 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że doręczenie pisma członkowi rodziny pełnomocnika jest skuteczne również w przypadku gdy nie jest to domownik zamieszkały z pełnomocnikiem i nie podjął się oddania pisma adresatowi.

W uzasadnieniu podanych wyżej podstaw kasacyjnych autor skargi kasacyjnej zarzucił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny z naruszeniem art. 144 Ordynacji podatkowej błędnie przyjął, że nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej pełnomocnikowi skarżącej spółki, pomimo, że pełnomocnik przed wydaniem tej decyzji zawiadomił organ podatkowy o zmianie adresu. Ponadto zarzucił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny sprzecznie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej dopuścił możliwość skutecznego doręczenia pism członkowi rodziny pełnomocnika gdy tymczasem przepis ten możliwości takiej nie przewiduje jak również z obrazą art. 149 Ordynacji podatkowej, przyjął, że teściowa pełnomocnika jest zawsze wspólnie zamieszkałym z nim domownikiem nawet gdy pełnomocnik ma inne miejsce zamieszkania, a nadto odebranie przez nią pisma skierowanego

do pełnomocnika jest zawsze skuteczne, nawet jeżeli brak dowodu na to, że osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi. W dalszej części uzasadnienia dowodził, że pełnomocnik skarżącej spółki wykonał obowiązek z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w toku postępowania J. G., będąca pełnomocnikiem skarżącej spółki, poinformowała pisemnie w dniu 14 czerwca 2005 r. [...] Urząd Skarbowy w G. o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i wniosła o doręczanie jej wszelkich pism w sprawie na nowy adres: G., ul. A. Następnie, w nawiązaniu do ustaleń przyjętych przez Dyrektora Izby Skarbowej w G., a w ślad za nim przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, z których wynikało, że w przesyłce z dnia 14 czerwca 2005 r. nie znajdowała się informacja o nowym adresie pełnomocnika i że przesyłka ta zawierała tylko jedno pismo, w treści którego poza wyjaśnieniami do protokołu z kontroli znajdowała się tylko prośba pełnomocnika o kontakt z jej pracownikiem w czasie urlopu pełnomocnika, autor skargi kasacyjnej zarzucił, że skarżąca spółka przedstawiła odpis drugiego pisma, w którym pełnomocnik wyraźnie zawiadamiał o zmianie adresu i prosił o przesyłanie dalszych pism już na nowy adres oraz potwierdzenie nadania tej przesyłki z adnotacją, że zawiera ona dwa pisma, tj. wyjaśnienie do protokołu z kontroli oraz zawiadomienie o nowym adresie pełnomocnika. Autor skargi kasacyjnej dowodził, że dokonanie podanych wyżej ustaleń przez organy podatkowe i zaaprobowanie ich przez Wojewódzki Sąd Administracyjny było uchyleniem się od wyjaśnienia rzeczywistego stanu faktycznego i bezzasadnym preferowaniem dowodów przedstawionych przez organy skarbowe. Podkreślił następnie, że nawet gdyby przyjąć, że organ podatkowy miał prawo doręczać przesyłki na stary adres pełnomocnika, to Wojewódzki Sąd Administracyjny pominął art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że pisma doręcza się pełnomocnikowi, to znaczy że z potwierdzenia odbioru powinno wynikać, że to pełnomocnik otrzymał kierowaną do niego korespondencję. Podniósł, że w niniejszej sprawie decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. doręczono teściowej pełnomocnika noszącej to samo nazwisko, nie będącej domownikiem wspólnie zamieszkałym z pełnomocnikiem ani osobą upoważnioną do odbioru korespondencji urzędowej, gdy tymczasem przepisy Ordynacji podatkowej i ustalone w tej mierze orzecznictwo sądowe nie dopuszczają możliwości doręczenia pism osobie nie będącej pełnomocnikiem strony postępowania, choćby to był członek rodziny pełnomocnika. Autor skargi kasacyjnej wskazał następnie, że gdyby nawet przyjąć dopuszczalność pozostawia pisma teściowej pełnomocnika, to warunkiem skuteczności takiego doręczenia zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej, jest aby osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. W tym kontekście podniósł, że teściowa pełnomocnika odebrała postanowienie, ale nie oświadczyła, że podejmuje się oddania pisma adresatowi.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od skarżącej spółki na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych. W uzasadnieniu podniósł między innymi, że w skardze kasacyjnej strona skarżąca, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, powinna wskazać przepisy prawa naruszone przez Sąd, jeżeli uchybienie im mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślił, że w skardze kasacyjnej powinny być wskazane konkretne przepisy procedury sądowej, a nie procedury stosowanej przez organy podatkowe, gdyż sądy administracyjne nie stosują Ordynacji podatkowej. Podkreślił ponadto, że w oparciu o zgromadzone dowody przyjąć należało, że od 1 października 2003 r. do dnia 24 lutego 2006 r. wszelką korespondencję do pełnomocnika należało kierować na adres: G. ul. H. i że na żadnym etapie postępowania J. G. - pełnomocnik skarżącej spółki nie wnosiła zastrzeżeń dotyczących adresu wysyłanej na jej ręce korespondencji, jak również nie powoływała się na zawiadomienie o zmianie adresu do korespondencji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do rozpoznania zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej podkreślenia na wstępie wymaga to, że stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), poza niewystępującymi w tej sprawie wypadkami nieważności postępowania sądowego, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i dlatego niezbędne jest wskazanie przez wnoszącego skargę kasacyjną podstaw prawnych, o których mowa w art. 174 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wnoszący skargę kasacyjną powinien przytoczyć jej podstawy, czyli skonkretyzować postawione zarzuty poprzez określenie przepisów prawa - materialnego lub procesowego - które zostały (jego zdaniem) naruszone w zaskarżonym orzeczeniu. Obowiązek przytoczenia podstaw kasacyjnych w obu ich postaciach wymaga ścisłego określenia przepisu oznaczonego numerem artykułu, paragrafu, ustępu, który zdaniem skarżącego został naruszony orzeczeniem sądu administracyjnego, a nadto wskazania, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, działając jako sąd kasacyjny, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też stawiania hipotez co do tego, którego konkretnie przepisu dotyczy podstawa kasacji (analogicznie: postanowienie SN z dnia 17 stycznia 2002 r., III CKN 760/00, LEX nr 53138; postanowienie SN z dnia 10 maja 2002 r., III CKN 1310/00, LEX nr 54502). Takie ukształtowanie wymagań, jakim winna odpowiadać skarga kasacyjna jest powiązane z ustanowieniem tzw. przymusu adwokackiego, czyli obowiązku wnoszenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnych pełnomocników (art. 175 § 3 pkt 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że skarga kasacyjna jako kluczowy zarzut przywołuje naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 § 2, art. 144 i art. 149 Ordynacji podatkowej, z czego domniemywać należy, że jej autor wskazuje podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jej autor powoływał się na przede wszystkim na błędne ustalenie, że w przesyłce pełnomocnika z dnia 14 czerwca 2005 r. nie znajdowała się informacja o nowym adresie pełnomocnika. Zarzucił także, że decyzję wydaną przez organ podatkowy I instancji doręczono teściowej pełnomocnika skarżącej spółki, która nie była domownikiem wspólnie zamieszkałym z pełnomocnikiem ani osobą uprawnioną do odbioru korespondencji. Autor skargi kasacyjnej - co także trzeba zaznaczyć - nie zakwestionował jednak skutecznie, tj. poprzez sformułowanie odpowiedniego zarzutu, ustalenia zawartego w uzasadnieniu postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, że sporną przesyłkę doręczono osobiście pełnomocnikowi a nie członkowi jego rodziny. Ustalenie takie zaaprobował Wojewódzki Sąd Administracyjny, który w obszernym uzasadnieniu wyroku podkreślił, że doręczyciel zakreślił na dowodzie doręczenia, że "przesyłkę doręczono adresatowi". Przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej i zaaprobowanie tego ustalenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oznaczało, że bezprzedmiotowe były w istocie zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej, w których kwestionowano skuteczność doręczenia odpisu decyzji teściowej pełnomocnika (art. 149 Ordynacji podatkowej).

Przedstawiony wyżej sposób redakcji oraz uzasadnienie zarzutów kasacyjnych wskazywał na to, że autor skargi kasacyjnej nie dostrzega, że z treści art. 173 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wprost wynika, że skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego przysługuje "od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie (...)". Brzmienie tego przepisu oznacza, że skargę kasacyjną można oprzeć na zarzutach naruszenia prawa materialnego lub na naruszeniu przepisów postępowania, kierowanych wyłącznie pod adresem wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie, wydanych przez wojewódzki sąd administracyjny.

Zaskarżony wyrok nie mógł naruszyć żadnego z przepisów postępowania podatkowego (Ordynacji podatkowej) wskazanych w skardze kasacyjnej, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny - rozpoznając skargę wniesioną na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. - stosował przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Żaden przepisów tej ustawy nie został jednak powołany w skardze kasacyjnej jako jej podstawa i tym samym zarzut naruszenia przepisów postępowania nie mógł być skuteczny. Innymi słowy, nie można skutecznie było postawić zarzutu naruszenia przez sąd administracyjny przepisów Ordynacji podatkowej, obowiązujących jedynie w postępowaniu podatkowym, co wyraźnie wynika z ich treści. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, sformułowane w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004 r. (sygn. FSK 13/04, ONSAiWSA z 2004r. nr 1, poz. 15), że wynikająca z art. 183 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej nie pozwala temu Sądowi na podstawienie obowiązujących w chwili wydania zaskarżonego orzeczenia przepisów postępowania sądowego w miejsce przepisów błędnie powołanych w rozpatrywanej skardze kasacyjnej.

Reasumując; brak powiązania zarzutu naruszenia art. art. 145 § 2, art. 144 i art. 149 Ordynacji podatkowej z przepisami prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uniemożliwiał Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę czy tak postawione w skardze kasacyjnej zarzuty był uzasadniony. Powtórzyć przy tym także trzeba, że w skardze kasacyjnej nie zostały w odpowiedniej formie postawione zarzuty dotyczące kluczowego ustalenia, a mianowicie, że odpis decyzji wydanej przez organ podatkowy I instancji doręczono osobiście pełnomocnikowi skarżącej spółki a nie członkowi rodziny.

Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie zawierała uzasadnionych podstaw i podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, określając ich wysokość na podstawie § 14 ust. 2 pkt. 1 lit. c w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).