Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1074/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz, Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2006 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości niezaewidencjonowanego przychodu za 2004 r. i wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2004 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją nr. [...], z dnia [...] stycznia 2005r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] października 2005r., określającą Pani M. L., z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej pod nazwą "T. - E.", wartość niezaewidencjonowanego przychodu za 2004r. w kwocie 692.235,30 zł., zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od tego przychodu oraz wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2004r. w kwocie 241.563,40 zł.

Jak wynika z akt sprawy M. L. prowadziła w 2004r. działalność gospodarczą w zakresie handlu pojazdami mechanicznymi oraz świadczyła usługi transportu samochodowego, tj. przewozu osób i towarów - pod nazwą "T.-E.", opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. Podatniczka prowadziła w 2004r. ewidencję przychodów dla celów opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W wyniku przeprowadzonej w październiku 2004r. kontroli podatkowej, którą to kontrolą objęto okres od [...] stycznia do [...] października 2004r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., decyzją z dnia [...] stycznia 2005r., określił Skarżącej wartość niezaewidencjonowanego przychodu za okres od [...] stycznia do [...] października 2004. w kwocie 692.235,30 zł., określił od tego przychodu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym według stawki 15 % oraz określił wysokość tego zobowiązania za badany okres w kwocie 237.894,20 zł.

W uzasadnieniu organ stwierdził, iż wartość przychodów z usług w zakresie transportu pasażerskiego uzyskanych w okresie: maj, czerwiec, wrzesień 2004r. została opodatkowana niewłaściwą stawką ryczałtu - 5,5%, podczas gdy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. ,,b'" ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku o dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144. poz. 930 z ze zm.) stawka ryczałtu od przychodów z działalności usługowej wynosi 8.5%. Ponadto ustalono, M. L. nie wykazała przychodów ze sprzedaży 9 szt. pojazdów o wartości według cen zakupu 410.092 zł. netto. Aczkolwiek za miesiąc kwiecień 2004r. został zaewidencjonowany przychód w wys. 740.500,00 zł., Podatniczka nie posiadała żadnych dowodów sprzedaży i zakupu za ten miesiąc, gdyż - jak podawała - zostały jej skradzione, a ponadto nie były to wszystkie transakcje dokonane w tym miesiącu, na co wskazywał fakt braku faktur sprzedaży o numerach 33, 34, 36, 38 i 40. Osiągnięcie przez M. L. przychodu niezaewidencjonowanego ze sprzedaży 9 pojazdów poza ewidencją wynikało z rozliczenia ilości zakupionych i sprzedanych pojazdów za badany okres. Przychód niezaewidencjonowany w wysokości 692.235,30 zł. określono w oparciu o średnią marżę w wys. 68,80%, która ustalona została w oparciu o dokumenty dotyczące zakupu i sprzedaży (cena zakupu netto 410.092 zł. x 68,80%). Ponieważ niezaewidencjonowany przychód w kwocie 692.235,30 zł. stanowił 15,55% wykazanego przychodu w ewidencji w wysokości 4.452.415.17 zł., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., stosownie do § 13 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 219. poz. 1836), ewidencję przychodów za 2004r. uznał za nierzetelną oraz prowadzonej księgi nie uznał jako dowód w postępowaniu podatkowym w części dotyczącej zaniżonego przychodu. Jednocześnie na podst. art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od szacowania podstawy opodatkowania, ponieważ przychód określono na podstawie danych wynikających z dokumentów księgowych i od tak ustalonego przychodu określono podatek według stawki 15 % , na podstawie art. 17 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wskazana wyżej decyzja, na skutek wniesionego przez Stronę odwołania, została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2005r. Następnie, w wyniku złożonej przez M. L. skargi na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Warszawie wyrokiem z dnia 25 listopada 2005r., sygn. akt IIII SA/Wa 1444/05 rzeczoną skargę oddalił. Powołany wyżej wyrok WSA stał się prawomocny od dnia 28 grudnia 2005r.

Jak wynika z akt sprawy, Skarżąca nie uwzględniła ustaleń decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] stycznia 2005r. ani w złożonym zeznaniu PIT - 28 za 2004r. ani w złożonej do niego korekcie z dnia [...] marca 2005r. W związku z powyższym, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., po uprzednim przeprowadzeniu kontroli podatkowej (zakończonej protokołem kontroli z dnia [...] czerwca 2005r.) oraz postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] października 2005r., nr [...] określił Skarżącej, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej "T. - E." za 2004r.:

- wartość niezaewidencjonowanego przychodu w kwocie 692.235,30 zł. i określił od tego przychodu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2004r. według stawki 15% oraz

- wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 241.563,40 zł.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. określając w/w decyzją z dnia [...] października 2005r. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 241.563,40 zł. za rok 2004, uwzględnił w całości ustalenia dokonane w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 2005r. określającej M. L. wartość niezaewidencjonowanego przychodu za okres od stycznia do września 2004r. w kwocie 692.235,30zł. i - od tego przychodu - zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym według stawki 15%. oraz określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym za okres od stycznia do września 2004r. w kwocie 237.894,20zł. (wydaną po ustaleniach pierwszej kontroli i postępowania podatkowego za okres styczeń - październik 2004r.), a także wyniki drugiej kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach [...] - [...] czerwca 2006r., która za pozostały okres od [...] października do [...] grudnia 2004r., nie stwierdziła nieprawidłowości podatkowych.

Pani M. L. złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] października 2005r., wnosząc o jej uchylenie w całości, jak również o wstrzymanie jej wykonania. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego oraz błędne ustalenia poprzez przyjęcie, że księgi podatkowe prowadzone były nierzetelne. W ocenie Strony Urząd Skarbowy nie wykazał, że księgi podatkowe były nierzetelne, ponadto wnioski wysnute i zawarte w zaskarżonej decyzji pani M. L. uznała za oparte na niepełnym materiale dowodowym. Zarzuciła, że organ podatkowy nie wyjaśnił w sposób dokładny i szczegółowy okoliczności sprawy i błędnie ustalił stan faktyczny niniejszej sprawy, nie wykorzystując wszelkich niezbędnych kroków do ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy.

Po rozpatrzeniu materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz zarzutów przedstawionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia i decyzją z dnia [...] stycznia 2006r., nr [...] zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu podtrzymana została argumentacja organu pierwszej instancji. Odnosząc się natomiast do zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż są one bezpodstawne. Organ podatkowy pierwszej instancji podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, jak dowód przyjął i rozpatrzył wszystkie zebrane materiały: dokumenty zakupu i sprzedaży samochodów, spisy z natury z dnia [...] grudnia 2003r. i [...] października 2004r. Brak więc podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja nosi znamiona dowolności. Wskazano także, iż określenie przez organ uzyskanego przez Stronę niezaewidencjonowanego przychodu za rok 2004 w kwocie 692.235,30 zł. dokonane zostało w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 2005r., która została utrzymana w mocy decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2005r.. W tejże decyzji z dnia [...] kwietnia 2005r. organ ustosunkował się do zarzutów, które Skarżąca po raz kolejny przedstawiła w odwołaniu od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2005r.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2006r., pani M. L. wniosła o :

1) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości,

2) wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji,.

zarzucając naruszenie prawa procesowego i materialnego przy jej wydawaniu oraz błędne ustalenia, polegające na przyjęciu, że księgi podatkowe prowadzonej przez nią działalności gospodarczej pod nazwą "T. E." były nierzetelne. Podniosła, iż materiał dowodowy, na podstawie którego zostały wydane zaskarżone decyzje był niepełny, wybiórczo zastosowany przez organy podatkowe. Organ nie wyjaśnił okoliczności sprawy i błędnie ustalił stan faktyczny, opierając się jedynie na dowodach niekorzystnych dla podatniczki.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić.

Artykuł 184 zdanie pierwsze Konstytucji RP stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne, w zakresie określonym w ustawie, sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. Na gruncie ustawowym zasada powyższa została wyrażona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Przepis § 2 przywołanego artykułu precyzuje, że kontrola administracji publicznej sprawowana jest pod kątem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sądami administracyjnymi, o których mówi Konstytucja, są - stosownie do art. 2 wyżej powołanej ustawy - Naczelny Sąd Administracyjny oraz wojewódzkie sądy administracyjne. Te ostatnie, w myśl art. 3 § 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, rozpoznają sprawy należące do właściwości sądów administracyjnych w pierwszej instancji. W ramach swej właściwości wojewódzkie sądy administracyjne orzekają - na podstawie wyżej wymienionych przepisów oraz art. 1, art. 2, art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 oraz art. 13 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako u.p.p.s.a. - w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c u.p.p.s.a. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję w wypadku stwierdzenia takiego naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2006r. z punktu widzenia wskazanych wyżej kryteriów, Sąd stwierdził, iż nie narusza ona prawa.

Przede wszystkim Sąd miał na względzie, iż kwestia określenia Skarżącej zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za okres od stycznia do września 2004r. była już przedmiotem kontroli dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Sąd ten oceniał legalność decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2005r, utrzymującej mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 2005r., którą określono Skarżącej, z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej pod nazwą "T. -E.", wartość niezaewidencjonowanego przychodu za okres od stycznia do września 2004r. w kwocie 692.235,30 zł. oraz zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za okres od stycznia do września 2004r. wg stawki 15 % w kwocie 237.894,20 zł. Wyrokiem z dnia 25 listopada 2005r., sygn. akt III SA/Wa 1444/05 WSA skargę na wskazaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. oddalił, uznając tym samym, iż nie narusza ona prawa.

Zgodnie z przepisem art. 153 u.p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność jest przedmiotem zaskarżenia. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 lutego 1998r., (III RN 130/97 OSP 1999, z. 3, poz. 101) wypowiadając się w kwestii związania sądu administracyjnego tą oceną wskazał, iż ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone, lub nie ulegną zmianie przepisy. Stanowisko to zostało wprawdzie wyrażone na gruncie art. 30 nieobowiązującej już ustawy o NSA, pozostaje ono jednak w pełni aktualne, z uwagi na brzmienie przepisu art. 153 u.p.p.s.a.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy, skoro decyzja określająca Skarżącej za okres od stycznia do września 2004r.: niezaaewidencjonowany przychód w kwocie 692.235,30zł., jak również wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 237.894,20 zł. była przedmiotem kontroli dokonanej przez WSA w wyroku z dnia 25 listopada 2005r., sygn. akt III SA/Wa 1444/05, to stwierdzić należy, iż stosownie do powołanego wyżej art. 153 u.p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w rzeczonym wyroku jest wiążąca dla Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, w której kontroli poddane zostały decyzje określające Skarżącej wartość niezaewidencjionowanego przychodu i wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2004r. Podkreślić przy tym należy, iż powołany wyżej, prawomocny wyrok WSA z dnia 25 listopada 2005r. ( Skarżąca nie skorzystała z prawa do wniesienia skargi kasacyjnej) nie został uchylony ani zmieniony, zmianie nie uległ także stan prawny sprawy. Sąd zważył także, iż jak wynika z akt sprawy, w tym z uzasadnienia zaskarżonej do Sądu decyzji z dnia [...] stycznia 2005r. stwierdzone przez organy nieprawidłowości dotyczyły okresu od stycznia do września 2004r. - a więc okresu, który objęty był "pierwsza kontrolą" i którego dotyczyła decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego R. z dnia [...] stycznia 2005r., a której ustalenia uwzględnione zostały w całości w wydanej w niniejszej sprawie decyzji z dnia [...] października 2005r. - natomiast w odniesieniu do kolejnych kontrolowanych miesięcy : października, listopada i grudnia 2004r., organy żadnych nieprawidłowości nie stwierdziły.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż zawarte w skardze zarzuty nie mogą zasługiwać na uwęględnienie. Wbrew twierdzeniom Skarżącej orzekające w sprawie organy, stosownie do dyspozycji przepisu art. 122 ord. pod., podjęły niezbędne działania zmierzające do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W sposób prawidłowy, bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, dokonały oceny całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżąca, zarówno w postępowaniu przed organem pierwszej jak i drugiej instancji, miała możliwość zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Z prawa tego jednak nie skorzystała. Sąd nie stwierdził także, aby w sprawie naruszony został przepis art. 193 § 4 ord. pod. Dokonane przez organy ustalenia, iż Skarżąca nie zaewidencjonowała w miesiącu kwietniu 2004r. przychodu ze sprzedaży dziewięciu pojazdów, stanowiły podstawę do uznania, iż księgi nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, a tym samym nie były prowadzone rzetelnie.

Końcowo wskazać należy, iż niezastosowanie się przez Sąd do oceny prawnej, o której mowa w art. 153 u.p.p.s.a, jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a.).

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 u.p.p s.a. skargę oddalił.