Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 212/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Protokolant Milena Olczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., kierując się wskazaniami zawartymi w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/GL 1501/04, uchylił w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] i określił nową wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. w wymiarze [...] zł (niższej o [...]) oraz kwotę odsetek za zwłokę od zaległości występujących we wpłatach na przedmiotowy podatek w kwocie [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu II instancji, wobec poglądów wyrażonych w wyżej opisanym wyroku, organ podatkowy zmienił stanowisko zajęte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży wierzytelności własnej na rzecz firmy B i zwiększył te koszty o kwotę [...] zł oraz uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji dotyczące określenia dochodu ze sprzedaży oleju na rzecz podmiotu powiązanego kapitałowo w kwocie wyższej o [...] zł od dochodu wskazanego przez Spółkę.

Organ II instancji podtrzymał wcześniejsze stanowisko organów podatkowych w zakresie nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów roku 2000 wydatków: zapłaconych na podstawie not obciążeniowych wystawionych w 1999 r. wydatków za usługi faktoringowe (w kwocie łącznej [...] zł), należnych za 1998 i i 1999 r. opłat za wprowadzanie do atmosfery substancji zanieczyszczających (w kwocie [...] zł) i wydatków (w kwocie [...] zł), poniesionych w związku z realizacją weksla wystawionego przez Spółkę C.

Stanowisko organów podatkowych w powyższym zakresie, nie było przez stronę kwestionowane zarówno w toku postępowania podatkowego jak i w treści skargi na decyzję organu odwoławczego z dnia 26 sierpnia 2004 r., a przez to nie było objęte badaniem pod kątem zgodności z prawem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (w wyroku z dnia 1 czerwca 2005 r. sygn. akt I SA/GL 1501/04) i Naczelny Sąd Administracyjny (w wyroku z dnia 5 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1208/05, którym orzeczono o oddaleniu skargi kasacyjnej).

Organy podatkowe wyjaśniły więc w tym przedmiocie, iż na podstawie umowy o przedstawicielstwie handlowym zawartej w dniu 14 maja 1997 r. pomiędzy Fabryką D a Przedsiębiorstwem A, Spółka A przyjęła, jako przedstawiciel, sprzedaż wyrobów gotowych i części zamiennych produkowanych przez D.

Zgodnie z umową, od Przedstawiciela wymagane było ustanowienie zabezpieczenia majątkowego o wartości zadeklarowanego miesięcznego poziomu obrotów ([...] zł). Strony uzgodniły też, że formą zabezpieczenia będzie umowa faktoringowa. Jednocześnie strony przyjęły, że forma płatności realizowana w oparciu o umowę faktoringu pełnego, traktowana będzie na równi z płatnościami w formie gotówki – tzn. przy zastosowaniu ceny C2 (korzystniejszej) oraz 60-dniowego terminu płatności, z tym, że koszty faktoringu pokrywa Przedstawiciel. Natomiast przy płatności przelewem, obowiązywała cena C3 (wyższa i 30-dniowy termin płatności.

Na podstawie przedłożonych przez podatnika specyfikacji, organy podatkowe ustaliły, że koszty nabycia od Spółki D towarów za cenę C2 stosowaną przy płatnościach realizowanych w oparciu o umowę faktoringu pełnego, były niższe niż te, jakie poniosłaby Spółka A na nabycie tych samych towarów w cenie C3, stosowanej przez D S.A. przy zapłacie przelewem łącznie o [...] zł, z czego kwota [...] zł dotyczyła transakcji zrealizowanych w 2000 r., a kwota [...] związana była z transakcjami z 1999 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że koszty usług faktoringowych zostały poniesione przez Spółkę A w celu osiągnięcia przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stosując ust. 4 tego przepisu, uznał kwotę [...] zł za koszty uzyskania przychodów w roku 2000.

Natomiast kwota [...] zł (wynikająca z not obciążeniowych wystawionych przez D S.A. w 1999 r.) za usługi faktoringowe wykonane w 1999 r. stanowiła koszty uzyskania przychodu roku 1999, a nie kontrolowanego roku 2000 r.

Organy podatkowy wyjaśniły dalej, iż w kontrolowanym 2000 r. Spółka A zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki w łącznej kwocie [...] zł z tytułu opłat za wprowadzenie do atmosfery substancji zanieczyszczających, uiszczonych za okres od I kwartału 1998 r. do III kwartału 2000 r. (w tym za 1998 r. – [...] zł, za 1999 r. – [...] zł, za 2000 r. – [...] zł).

Na podstawie przepisów art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, organy podatkowe uznały za koszty podatkowe roku objętego kontrolą opłaty w kwocie [...] zł, natomiast wydatki w kwocie [...] zł – wyłączona z kosztów uzyskania przychodów, jako nie dotyczące przychodów 2000 roku.

Wskazano w tym zakresie, że na mocy przepisów ustawy z dnia 31 stycznia 1980 r. o ochronie i kształtowaniu środowiska (t.j. w Dz. U. Nr 49, poz. 196 z późn. zm.) opłaty za wprowadzenie substancji zanieczyszczających do powietrza jednostki organizacyjne ustalają we własnym zakresie i wnoszą ją bez wezwania na rachunek urzędu marszałkowskiego (w 1998 r. urzędu wojewódzkiego) właściwego ze względu na miejsce korzystania ze środowiska, do końca miesiąca następującego po upływie każdego kwartału (art. 86b ust. 3). Natomiast w razie niedopełnienia przez jednostkę organizacyjną obowiązku wniesienia opłaty, marszałek województwa wydaje decyzję, w której określa wysokość nie wniesionej opłaty, stosując stawki obowiązujące w dniu wszczęcia postępowania (art. 86b ust. 7).

Odnośnie wydatków w kwocie [...] zł, poniesionych przez podatnika w związku z realizacją weksla wystawionego przez C wyjaśniono, że przedmiotowe koszty dotyczyły 4 weksli na łączną sumę wekslową [...] zł, które Spółka A otrzymała od Spółki C na podstawie porozumień wekslowych zawartych w dniach 16.05.2000 r. i 4.09.2000 r. jako zabezpieczenie spłaty wymaganych zobowiązań za dostarczone towary oraz na poczet przyszłych zobowiązań z tytułu dostawy walcówki.

W porozumieniach tych zawarto stwierdzenie, że wierzytelność zabezpieczona wekslami wygasa z chwilą zapłaty zobowiązania z faktur lub wykupu weksli przez C.

Organy podatkowe wskazały dalej, że zobowiązania wynikające z faktur wyszczególnionych w porozumieniach wekslowych, (których spłatę Spółka C zabezpieczyła wekslami) zostały uregulowane przed terminem wykupu weksli (w drodze porozumień kompensacyjnych), a zobowiązania z tytułu dostawy walcówki nie wystąpiły, z uwagi na odmowę (w maju 2000 r.) realizacji zamówienia przez dostawcę z C..

Następnie zwrócono uwagę, że brak zobowiązań między kontrahentami nie spowodował zwrócenia weksli Spółce C, lecz Spółka A niezwłocznie po ich otrzymaniu przedłożyła je do dyskonta, a naliczonymi przez bank kosztami obciążyła koszty podatkowe. Ustalono, że uzyskany w ten sposób kredyt Spółka A przeznaczyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie wykupiła weksle z banku (w terminach płatności wierzytelności wekslowych) i oddała je (za potwierdzeniem odbioru) wystawcy tj. Spółce C.

Organ odwoławczy, po ustaleniu takich okoliczności jak: brak zobowiązań Spółki A wobec wystawcy weksli, udokumentowane uzyskanie środków pieniężnych na potrzeby działalności gospodarczej, wykupienie weksli przez Spółkę A i ich oddanie wystawcy – uznał, że środki pieniężne uzyskane w drodze dyskonta weksli (wystawionych przez Spółkę z o.o. C) stanowiły dla strony faktycznie zapłacone odsetki od tego kredytu. Stanowiły więc one, stosownie do treści art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodu. Przyjęto przy tym, że skoro w kontrolowanym roku podatkowym Spółka A wykupiła 3 weksle na sumę wekslową [...] zł każdy, a weksel na sumę wekslową [...] zł został wykupiony w dniu 11 stycznia 2001 r. – to tylko zapłacone w kontrolowanym roku podatkowym koszty dyskonta weksli (które stanowiły kwotę [...] zł) stanowią koszty uzyskania przychodu roku 2000. Koszty dyskonta weksla wykupionego w roku 2001 (w kwocie [...] zł) uznano za niezwiązane z przychodami Spółki osiągniętymi w roku 2000.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Spółka z o.o. A wniosła o jej uchylenie.

Spółka wyjaśniła, iż koszty usług faktoringowych w kwocie [...] zł, choć wynikające z not wystawionych przez D SA w 1999 r. zostały przez nią rozliczone w 2000 r. jako koszty pośrednie. Strona skarżąca uznała, że organy podatkowe prawidłowo stosując art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych winny wykazać ich związek z przychodami roku 1999, czego jednak nie uczyniły.

Odnośnie zakwestionowanych kosztów dyskonta weksli w wysokości [...] zł strona skarżąca utrzymywała, iż z samej istoty dyskonta weksla wynika obowiązek zapłaty odsetek dyskontowych już w momencie wystawienia weksla, a nie w momencie wykupu. Na tą okoliczność strona przywołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 338/05.

Podobne stanowisko, co do rozumienia kosztów pośrednich zajęła strona w zakresie wydatków w kwocie [...] zł, dotyczących opłat za wprowadzenie do atmosfery substancji zanieczyszczających, twierdząc o możliwości ich zarachowania w poczet kosztów uzyskania przychodów w roku ich poniesienia.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 25 września 2007 r. i z dnia 8 października 2007 r. i pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko Spółki o konieczności potraktowania zakwestionowanych kosztów jako kosztów pośrednich, niezwiązanych z konkretnym przychodem, przez co należy je zaliczyć do przychodów tego roku podatkowego, w którym zostały faktycznie poniesione. O momencie zaliczenia wydatków nie decyduje, zdaniem pełnomocnika, data wystawienia noty księgowej, ale data poniesienia wydatku, na jaki ta nota księgowa opiewa. Wskazał też, iż z uwagi na upływ czasu strona nie ma już możliwości skorygowania kosztów uzyskania przychodów roku 1999. Zarzucił organowi odwoławczemu również naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wobec ograniczenia się do rozpoznania tylko zarzutów odwołania. Na poparcie stanowiska dotyczącego kosztów dyskonta weksli, pełnomocnik podatnika dokonał analizy prawnej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 1998 r. sygn. akt FPS 4/98.

Dodatkowo, pełnomocnik strony sformułował zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, utrzymując, iż osoba, której powierzono wykonywanie obowiązków Dyrektora Izby Skarbowej nie posiada kompetencji do udzielenia upoważnienia do podpisywania decyzji innemu pracownikowi tego organu. Twierdził, że upoważnienie do wykonywania kompetencji organu może być udzielone tylko przez organ, a nie przez osobę, która wykonuje jedynie kompetencje tego organu.

W odpowiedzi na powyższe pismo Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż co do zasady kosztami uzyskania przychodów danego roku podatkowego są koszty, które dotyczą tego roku. Jedynie w odniesieniu do wydatków, których charakter przesądza, iż nie mogą być z natury rzeczy wiązane z konkretnym przychodem, należy przyjąć, że są one potrącane w roku ich poniesienia.

Odnosząc się do zarzutu podpisania decyzji przez osobę nieuprawnioną, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż powierzenie przez ministra do spraw finansów publicznych pełnienia obowiązków dyrektora izby skarbowej w zakresie określonym w art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. Nr 121, poz. 1267 z 2004 r.) oznacza, że osoba pełniąca obowiązki posiada takie same prawa i obowiązki jak osoba powołana na stanowisko dyrektora izby skarbowej. Zatem, może także udzielać stosownego upoważnienia do podpisywania w jej imieniu decyzji w ramach orzekania o wysokości zobowiązań podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Przyjęta przez organy podatkowe interpretacja art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz. U. Nr 54, poz. 654 z 2000 r. z późn. zm.) – nie budzi zastrzeżeń. Stosownie bowiem do jego treści, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione.

Analiza brzmienia ust. 4 art. 15 pozwala na przyjęcie zasady, iż koszty poniesione w celu uzyskania przychodów można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód ten wystąpił albo – racjonalnie oczekując – powinien wystąpić ("Podatek dochodowy od osób prawnych- Komentarz 2004" wyd. Unimex Wrocław 2004, str. 334).

Ustalenia stanu faktycznego w zakresie usług faktoringowych nie są sporne. Strony zgodnie twierdzą, iż usługi te świadczone w oparciu o umowę nr 166/99 z dnia 8 września 1999 r. zostały wykonane również w 1999 r. Brak jest zatem logicznych argumentów przemawiających przeciwko uznaniu, iż usługi te nie miały bezpośredniego wpływu na wysokość uzyskanego przez podatnika przychodu w 1999 r.

Zwrócić należy też uwagę, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2005 r. sygn. akt I SA/GL 1501/04 (od którego skargę kasacyjną oddalił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1208/05) wyraził podobne stanowisko co do związku kosztów usług faktoringu wykonanych w 2000 r. (w kwocie [...] zł) z przychodami tego właśnie roku (2000). W tym przypadku strona nie zakwestionowała dokonanych ustaleń i nie formułowała tezy o potrzebie ustalania ich związku z rokiem następnym tj. 2001. Sytuacja w jakiej znalazła się obecnie Spółka, a w szczególności brak możliwości dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów roku 1999 (na co wskazywał pełnomocnik podatnika w piśmie procesowym z dnia 8 października 2007 r.) nie uzasadniają przyjęcia za trafnej tezy o charakterze "pośrednim" tych kosztów, które nie byłyby związane z konkretnym rokiem podatkowym. Pełnomocnik strony nie rozwinął przy tym szerzej, co rozumie przez to pojęcie i dlaczego "koszty pośrednie" miałyby występować w niniejszej sprawie w przypadku kosztów łączącej kontrahentów umowy factoringowej.

Podkreślić bowiem należy, iż nie tylko czynność faktyczna polegająca na wystawieniu not obciążeniowych w roku 1999, lecz wykonanie tych usług w tym roku poprzez nabycie towarów w cenie C2 (stosowanej przez D S.A. korzystniejszej formie płatności) oraz wywiązanie się przez podatnika w oznaczonym terminie względem Faktorora (Bank) z należności z tytułu wykupionych wierzytelności – miało związek z transakcjami wykonywanymi w 1999 r.

Ponadto, rozliczenie spornych kosztów w kwocie [...], odpowiednio (jak wskazuje sama strona w skardze) w dniu 3 i 7 stycznia 2000 r. oraz 28 lutego 2000 r. umożliwiało ich prawidłowe zarachowanie w poczet kosztów uzyskania przychodu roku 1999, skoro nie upłynął jeszcze termin do złożenia zeznania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1999.

Podobnie trafne jest stanowisko organów podatkowych w zakresie opłat za wprowadzenie do atmosfery substancji zanieczyszczających, uiszczonych za okres od I kwartału 1998 r. do III kwartału 2000 r. (w tym za 1998 r. – [...] zł, za 1999 r. – [...] zł, za 2000 r. – [...] zł).

Prawidłowo organy podatkowe uznały za koszty podatkowe roku objętego kontrolą opłaty w kwocie [...] zł, natomiast wydatki w łącznej kwocie [...] zł należało wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie dotyczyły przychodów 2000 roku. Przesądza o tym cytowana wcześniej treść art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zważyć przy tym trzeba, że na mocy przepisów ustawy z dnia 31 stycznia 1980 r. o ochronie i kształtowaniu środowiska (t.j. w Dz. U. Nr 49, poz. 196 z późn. zm.) opłaty za wprowadzenie substancji zanieczyszczających do powietrza, jednostki organizacyjne ustalają we własnym zakresie i wnoszą ją bez wezwania na rachunek urzędu marszałkowskiego (w 1998 r. urzędu wojewódzkiego) właściwego ze względu na miejsce korzystania ze środowiska, do końca miesiąca następującego po upływie każdego kwartału (art. 86b ust. 3). Natomiast w razie niedopełnienia przez jednostkę organizacyjną obowiązku wniesienia opłaty, marszałek województwa wydaje decyzję, w której określa wysokość nie wniesionej opłaty, stosując stawki obowiązujące w dniu wszczęcia postępowania (art. 86b ust. 7).

Nie może budzić przy tym wątpliwości, że opłaty te stanowią koszty zmienne, zależne od ilości i rodzaju wprowadzonych do powietrza w określonym przedziale czasowym substancji zanieczyszczających. Oznacza to, że są one bezpośrednio związane z działalnością wykonywaną w okresie, którego dotyczą. Ustalenie wysokości i uregulowanie opłat należnych z tego tytułu było więc obowiązkiem podatnika. Zatem, twierdzenia strony skarżącej o nieznajomości przepisów prawa w omawianym zakresie, nie może stanowić wystarczającej podstawy dla usprawiedliwienia łącznego zaliczenia opłat z kolejnych trzech lat w kontrolowanym roku podatkowym.

Nie zasługuje też na akceptację pogląd strony, iż środki pieniężne uzyskane w drodze dyskonta weksli wykupione w 2001 r. mogły zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów roku 2000.

Strona skarżąca przekonuje, iż najnowsze orzecznictwo administracyjne pozwala na przyjęcie, iż już w momencie złożenia weksla do dyskonta powstają koszty uzyskania przychodu. Na poparcie swoich twierdzeń cytuje tezę zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2007 r. sygn. akt II FPS 8/06 (publ. ONSAiWSA 007/5/109), iż w stanie prawnym obowiązującym w 2000 r. koszty dyskonta weksli (odsetki dyskontowe, prowizje bankowe), którego rezultatem było otrzymanie przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą pieniędzy w terminie wcześniejszym, niż to wynika z terminu płatności weksli, mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Teza powyższa jak i rozważania prawne dotyczące kosztów związanych z dyskontem weksli – nie mają jednakże zastosowania w ustalonym stanie faktycznym.

Zobowiązania wynikające z faktur wyszczególnionych w porozumieniach wekslowych, (których spłatę Spółka C zabezpieczyła wekslami) zostały bowiem uregulowane przed terminem wykupu weksli (w drodze porozumień kompensacyjnych kontrahentów), a zobowiązania z nich wynikające (z tytułu dostawy walcówki) nie wystąpiły, z uwagi na odmowę (w maju 2000 r.) realizacji zamówienia przez dostawcę z C..

Bezsporne przy tym pozostaje, iż brak zobowiązań pomiędzy kontrahentami nie spowodował zwrócenia weksli Spółce C, lecz Spółka A niezwłocznie po ich otrzymaniu przedłożyła je do dyskonta, a następnie naliczonymi przez bank kosztami obciążyła koszty podatkowe.

Prawidłowo więc ustalono, że w ramach operacji wekslowych Spółka A uzyskała kredyt, który przeznaczyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka wykupiła zresztą weksle z banku (w terminach płatności wierzytelności wekslowych) i oddała je (za potwierdzeniem odbioru) wystawcy tj. Spółce C. Podatnik nie pomniejszył zresztą wydatków z tytułu dyskonta weksli (należnych w takich sytuacjach od wystawcy weksla), gdyż istniejące zobowiązania wygasły w drodze kompensat, a pozostałe nie powstały.

Zatem, uprawnione pozostaje twierdzenie organów podatkowych, że do czasu wykupienia weksli przez podatnika bądź uregulowania zobowiązania wobec C (w przypadku wykupu weksli przez tę Spółkę), strona skarżąca korzystała ze środków pieniężnych, nie ponosząc z tego tytułu żadnych kosztów. Tym samym, brak zobowiązań Spółki A wobec wystawcy weksli, udokumentowane uzyskanie środków pieniężnych na potrzeby działalności gospodarczej, wykupienie weksli przez Spółkę A i ich oddanie wystawcy – pozwala na uznanie, że środki pieniężne uzyskane w drodze dyskonta weksli wystawionych przez Spółkę z o.o. C stanowiły dla strony faktycznie zapłacone odsetki od tego kredytu. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki takie stanowią koszty uzyskania przychodu. Prawidłowo przyjęto, że skoro w kontrolowanym roku podatkowym Spółka A wykupiła 3 weksle na sumę wekslową [...] zł każdy, a weksel na sumę wekslową [...] zł został wykupiony w dniu 11 stycznia 2001 r. – to tylko zapłacone w kontrolowanym roku podatkowym koszty dyskonta weksli (które stanowiły kwotę [...] zł) stanowią koszty uzyskania przychodu roku 2000. Koszty dyskonta weksla wykupionego w roku 2001 (w kwocie [...] zł) uznano za niezwiązane z przychodami Spółki osiągniętymi w roku 2000.

Sformułowany w toku postępowania sądowego przez pełnomocnika strony skarżącej zarzut podpisania decyzji przez osobę nieuprawnioną również nie jest uzasadniony.

Prawo do podpisywania aktów administracyjnych przez zastępcę osoby pełniącej obowiązki dyrektora izby skarbowej wynika z samej istoty zastępstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 1998 r. sygn. akt III SA 5533/98).

Zgodnie z art. 5 ust. 5c ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. Nr 121, poz. 1267 z 2004 r.) do czasu powołania wyłonionego w drodze konkursu dyrektora izby skarbowej lub naczelnika urzędu skarbowego, minister właściwy do spraw finansów publicznych wyznacza osobę pełniącą odpowiednio obowiązki dyrektora izby skarbowej lub naczelnika urzędu skarbowego.

Użycie przez ustawodawcę sformułowania "odpowiednio" oznacza, iż dla zakwestionowania prawa p.o. dyrektora izby skarbowej do upoważniania zastępy do podpisywania decyzji administracyjnych byłoby możliwe tylko wtedy, gdyby inny akt prawny, a w szczególności regulamin organizacyjny izby wyłączył z jego kompetencji takie uprawnienie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 1998 r. sygn. akt III SA 548/97). Tymczasem takiego wyłączenia nie ma. W § 6 ust. 2 Zarządzenia Nr 13 Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutów (Dz. Urz. MF z dnia 30 czerwca 2006 r.) stwierdzono, iż "dyrektor izby skarbowej może upoważnić osoby zatrudnione w izbie do podpisywania pism, podejmowania rozstrzygnięć i wyrażania opinii w imieniu izby skarbowej". Regulamin ten nie wyłączył wobec "osoby pełniącej odpowiednio obowiązki dyrektora izby skarbowej" prawa do ustanowienia zastępcy. Tak więc za uprawnione należy uznać stwierdzenia, iż z samej istoty wykonywania obowiązków przez p.o. dyrektora wynikają kompetencje przewidziane dla osoby kierującą izbą skarbową.

W sumie zatem z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, iż organom podatkowym rozstrzygającym w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia żądania strony skarżącej i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1269).