Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 184/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1 i 2, art. 163 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Zając Sędziowie Sędzia NSA Juliusz Antosik Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.) Protokolant Karolina Szulc po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 9 sierpnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1494/06 w sprawie ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 6 marca 2006 r., [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 6 marca 2006 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Z akt sprawy wynika następujący przebieg postępowania. Decyzją z 9 grudnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. odmówił Skarżącej zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Pismem z 27 grudnia 2005 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł odwołanie od powyższej decyzji. Postanowieniem z 2 lutego 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że przedmiotowe odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Pismem z 15 lutego 2006 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. Pełnomocnik argumentował, iż uchybił terminowi z przyczyn od niego niezależnych, gdyż w okresie uprawniającym do wniesienia odwołania przebywał na zwolnieniu lekarskim. Złożenie odwołania w ustawowym terminie polecił pracownikowi, który nie wywiązał się z tego obowiązku. Pełnomocnik wyjaśnił, iż odwołanie od przedmiotowej decyzji zostało sporządzone przed 22 grudnia 2005 r. oraz wskazał, że poinformował jednego ze współpracowników, iż odwołanie powinno zostać wysłane najpóźniej 27 grudnia 2005 r. Na skutek pomyłki pracownika odwołanie nie zostało złożone w przepisanym prawem terminie, a pełnomocnik nie został o tym fakcie poinformowany. O złożeniu odwołania z naruszeniem ustawowego terminu pełnomocnik dowiedział się dopiero z treści postanowienia z 2 lutego 2006 r.

W uzasadnieniu postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przywrócenie terminu jest możliwe tylko w przypadku łącznego spełnienia przesłanek wskazanych w powyższych przepisach. Z kolei w rozpoznawanej sprawie wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został wniesiony po upływie 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminowi. Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż pełnomocnik przebywał na zwolnieniu lekarskim w terminie od 22 do 28 grudnia 2005 r., z kolei wniosek został przesłany listem poleconym nadanym 15 lutego 2006 r.

Po rozpatrzeniu skargi na powyższe postanowienie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie.

Sąd wskazał, że ustawodawca przewidział cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenie terminu, które muszą być spełnione kumulatywnie. Pierwszą przesłanką jest uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy, drugą - wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, trzecią - dochowanie siedmiodniowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu (liczonego od dnia ustania przyczyny jego uchybienia), czwartą zaś - dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Niespełnienie którejkolwiek z tych przesłanek wyklucza przywrócenie terminu.

Sąd I instancji podkreślił przy tym, że w sytuacji, w której, tak jak w rozpoznawanej sprawie, zostanie stwierdzone, iż podanie o przywrócenie terminu nie zostało złożone w terminie określonym w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, bez znaczenia staje się to, czy uprawdopodobniony został brak winy Strony w uchybieniu terminu do dokonania czynności, a także czy jednocześnie z podaniem o przywrócenie terminu dokonała ona czynności, której termin został uchybiony.

W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Celnej prawidłowo uznał, iż w rozpoznawanej sprawie podanie o przywrócenie terminu złożone zostało przez pełnomocnika skarżącej z uchybieniem 7-dniowego terminu wskazanego w art. 162 § 2 Ordynacji. Skoro, jak przyjęto zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika, przyczyną uchybienia terminu do złożenia odwołania była jego choroba, to rację ma organ twierdząc, iż przyczyna ta ustała w dacie, kiedy pełnomocnikowi skończyło się zwolnienie lekarskie, tj. 29 grudnia 2005 r. W terminie 7 dni od tej daty, pełnomocnik mógł sprawdzić w jakiej dacie jego pracownik złożył odwołanie od decyzji i wnieść o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności. Jak podkreślił Sąd, wbrew twierdzeniom pełnomocnika przepis art. 162 § 2 O. p. wyraźnie wskazuje, iż termin 7-dniowy na złożenie wniosku o przywrócenie terminu liczyć należy od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, a nie od dnia, w którym pełnomocnik dowiedział się o uchybieniu terminu. Dodatkowo Sąd wskazał, że działanie pracownika pełnomocnika traktować należy jako działanie samego pełnomocnika, wywołujące skutki bezpośrednio w stosunku do niego. Skoro, jak twierdzi pełnomocnik, nakazał on swojemu pracownikowi złożenie odwołania najpóźniej 27 grudnia 2005 r, uznać należy, iż dokonując tej czynności w dniu 28 grudnia 2005 r, pracownik pełnomocnika miał świadomość, iż odwołanie wniesione jest z uchybieniem terminu. W konsekwencji uznać należy, iż wiedzę taką posiadał również sam pełnomocnik, który mimo obowiązku należytego dbania o interesy mocodawcy, nie sprawdził daty wysłania odwołania przez wyznaczonego przez niego pracownika. Niezasadny jest zatem, zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przez organy art. 120 i art. 122 w zw. z art. 162 § 2 O. p.

Na marginesie Sąd I instancji zauważył, że w rozpoznawanej sprawie nie została spełniona jeszcze jedna przesłana niezbędna do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Pełnomocnik nie uprawdopodobnił bowiem braku winy w uchybieniu terminu do dokonania tej czynności, co dodatkowo potwierdza prawidłowość rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Celnej.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 O. p.

Pismem z dnia 8 listopada 2006 r. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną na powyższe rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej - p.p.s.a.), które nastąpiło poprzez nieuwzględnienie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Celnej wydane z naruszeniem art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.), polegającym na wydaniu postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ze względu na upływ terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, w sytuacji gdy termin ten w rzeczywistości nie upłynął.

Uzasadniając powyższe zarzuty Skarżąca stwierdziła, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest ocena, jakie zdarzenie należy uznać za okoliczność powodującą ustanie przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W ocenie Skarżącej, w świetle utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz stanowiska prezentowanego przez doktrynę, w przypadku gdy pełnomocnik strony nie był świadomy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, siedmiodniowy termin do przywrócenia terminu liczy się od uzyskania przez tego pełnomocnika wiadomości o tym, iż odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminowi. Uzasadniając powyższy pogląd, Strona przywołała wyroki NSA z 29 2001 r. (sygn. akt SA/Bk 556/01), z dnia 24 marca 1999 r. (sygn. akt SA/Gd 1664/98), a także wyrok WSA w Warszawie z 15 kwietnia 2004 r. (sygn. akt III SA 2973/02).

Skarżąca podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie pełnomocnik strony powziął wiadomość o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania dopiero z chwilą doręczenia mu postanowienia Dyrektora z dnia 2 lutego 2006 r. Biorąc powyższe pod uwagę należy zatem uznać, zdaniem Strony, że wbrew twierdzeniu Dyrektora, podzielonemu przez Sąd w zaskarżonym wyroku, w przedmiotowej sprawie nie doszło do uchybienia terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie została zatem spełniona przesłanka, o której mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygając kwestię przywrócenia terminu Dyrektor powinien więc zbadać, czy zostały spełnione pozostałe przesłanki określone w przepisach Ordynacji podatkowej, zobowiązujące Dyrektora do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminowi, wniesienie odwołania). Wydając natomiast w tej sytuacji postanowienie o odmowie przywrócenia terminu ze względu na upływ terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, Dyrektor naruszył przepisy art. 162 § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to miało, zdaniem Strony, istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna z braku uzasadnionych podstaw podlegała oddaleniu. Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Konkretne, zawarte w skardze kasacyjnej, przyczyny zaskarżenia determinują całkowicie zakres rozpoznania sprawy, czyli badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego wyroku Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną uwzględnia tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wymienione w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, gdyż skarga kasacyjna powinna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych. To z tej przyczyny istnieje wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (pkt 2), przy czym skarga powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.). W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej powołał się wyłącznie na zarzuty naruszenia przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie sformułował zarzut naruszenia przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., które nastąpiło poprzez nieuwzględnienie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. wydane z naruszeniem art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na wydaniu postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ze względu na upływ terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, w sytuacji gdy termin ten w rzeczywistości nie upłynął. Powyższe naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpoznając skargę kasacyjną w tak zakreślonych ramach należy na wstępie zauważyć, iż całkowicie chybiony jest zarzut wydaniu postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ze względu na upływ terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Przepis art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że "W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy". "Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin"( art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej).

W sprawie poza sporem pozostaje, że z treści cytowanego przepisu wynika, iż przywrócenie terminu uzależnione jest od równoczesnego spełnienia czterech przesłanek:

1) uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy,

2) wniesienia przez osobę zainteresowaną wniosku o przywrócenie terminu,

3) dochowania terminu wniesienia wniosku,

4) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin.

Zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy sąd I instancji słusznie ocenił, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wniesiony został po terminie określonym w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Z taką oceną należy się zgodzić. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na okoliczność, że w przedmiotowej sprawie (jak zresztą w zdecydowanej większości spraw) organ rozpoznający wniosek o przywrócenie terminu nie posiada żadnej wiedzy dotyczącej przyczyn uchybienia terminu jak też tego, kiedy ewentualnie te przyczyny ustały. Rzeczą organu jest jedynie ocena, czy do uchybienia terminu doszło bez winy strony i czy dopełnione zostały pozostałe przesłanki umożliwiające przywrócenie terminu. Niekiedy zweryfikowanie daty ustania przyczyny uchybienia terminu nie jest w ogóle możliwe, a jedyną informacją na ten temat jest oświadczenie wnoszącego wniosek.

Tak też było w niniejszej sprawie. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pełnomocnik podnosił, że uchybił terminowi z przyczyn od niego niezależnych, gdyż w okresie uprawniającym do wniesienia odwołania przebywał na zwolnieniu lekarskim. Stwierdził, że złożenie odwołania w ustawowym terminie polecił pracownikowi, który nie wywiązał się z tego obowiązku. Pełnomocnik wyjaśnił też, że odwołanie w przedmiotowej sprawie zostało sporządzone przed 22 grudnia 2005 r. i poinformował jednego ze współpracowników, iż odwołanie powinno zostać wysłane najpóźniej 27 grudnia 2005 r. Na skutek pomyłki pracownika odwołanie nie zostało złożone w przepisanym prawem terminie, a pełnomocnik nie został o tym fakcie poinformowany. O złożeniu odwołania z naruszeniem ustawowego terminu pełnomocnik dowiedział się dopiero z treści postanowienia z 2 lutego 2006 r.

Mając na względzie taką treść i twierdzenia pełnomocnika Sąd I instancji słusznie stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożony został po terminie. Przecież to sam pełnomocnik wskazał jako przyczynę uchybienia terminu swoją chorobę. Zatem przyczyna ta ustała z końcową datą tej choroby tj. z datą 29 grudnia 2005 r. (pomijając nawet fakt, czy taka choroba rzeczywiście uniemożliwiała wniesienie odwołania w terminie). Skoro zaś tak, to wniesie takiego wniosku dopiero 15 lutego 2006 r. nastąpiło na pewno z uchybieniem terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Sąd I instancji słusznie skonstatował, że po ustaniu wskazanej przyczyny uchybienia terminu (po chorobie) w terminie 7 dni pełnomocnik mógł i powinien sprawdzić w jakiej dacie pracownik złożył odwołanie i wnieść o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności.

Zwrócić należy również uwagę na okoliczność, że pełnomocnik strony w swej argumentacji zawartej we wniosku o przywrócenie terminu (jak również w późniejszej zawartej w skardze i skardze kasacyjnej) popada w logiczną sprzeczność. Z jednej strony wskazuje, że przyczyną uchybienia terminu była jego choroba, zaś z drugiej, (powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych) usiłuje obronić tezę, że w przypadku, gdy "pełnomocnik strony nie był świadomy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, siedmiodniowy termin do przywrócenia terminu liczy się od uzyskania przez tego pełnomocnika wiadomości o tym, iż odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu. Tymczasem taka argumentacja jednoznacznie wskazuje, na okoliczność, że faktyczną przyczyną uchybienia terminu nie była choroba pełnomocnika a zaniedbanie pracownika firmy pełnomocnika. Świadczą o tym zwłaszcza okoliczności wskazywane we wniosku o przywrócenie terminu, że: " ... odwołanie w przedmiotowej sprawie zostało sporządzone przed 22 grudnia 2005 r. i poinformował jednego ze współpracowników, iż odwołanie powinno zostać wysłane najpóźniej 27 grudnia 2005 r., ... Na skutek pomyłki pracownika odwołanie nie zostało złożone w przepisanym prawem terminie, a pełnomocnik nie został o tym fakcie poinformowany". Tymczasem na równi z zawinieniem strony (pełnomocnika) traktuje się przy tym zawinienie osób, którym zlecono dokonanie określonych czynności (por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1676/99, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2002, nr 6, poz. 148, czy z dnia 11 sierpnia 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 745/98, LEX nr 42023). To na doradcy podatkowym prowadzącym firmę doradztwa podatkowego spoczywa bowiem obowiązek takiego zorganizowania jej działań, aby zapewnić w trakcie swej nieobecności (urlopu, choroby) prawidłową ochronę interesów nie tylko swoich, ale nade wszystko interesów klientów.

Gdyby uznać prezentowaną przez autora skargi kasacyjnej argumentację za prawidłową, należałoby uznać, że organy podatkowe winny rozpatrywać każdorazowo wnioski o przywrócenie terminu, jeśli wniosek taki wpłynął by w terminie 7 dni od daty, kiedy doradca podatkowy dowiedział się o zaniedbaniu swego pracownika w wysyłce odwołania. Tymczasem Sąd I instancji celnie wyeksponował fakt, że art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje, iż termin 7-dniowy na złożenie wniosku o przywrócenie terminu należy liczyć od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, a nie od dnia, w którym pełnomocnik dowiedział się o uchybieniu terminu.

W kontekście poczynionych wyżej uwag za słuszną należy też uznać uwagę Sądu I instancji, poczynioną na marginesie zasadniczych rozważań, że w rozpoznawanej sprawie nie została spełniona również jeszcze jedna przesłanka do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, bowiem pełnomocnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do dokonania tej czynności. Zaaprobować bowiem należy rozważania sądu poczynione na ten temat.

W konsekwencji za całkowicie pozbawiony podstaw należało uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., w powiązaniu z art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 1 Ordynacji podatkowej.

Stąd też kierując się przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza usprawiedliwionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.