Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1438/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239a, art. 70 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 6
journal: Dz.U. 2008 nr 209 poz 1318
law: Ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw.
article: art. 170
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Bożena Pindel (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi B. P., W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 138 § 1 punkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267, dalej k.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4punkt 1 i art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) – po rozpatrzeniu zażalenia dłużników B. i W. P., na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie odmowy zwrotu kosztów egzekucyjnych powstałych w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 14 grudnia 2009 r. o Nr [...] i [...] – utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. w dniu 14 grudnia 2009 r. wystawił na zobowiązanych W. P. i B. P. tytuły wykonawcze o nr [...] oraz o nr [...]. Tytuły obejmowały zaległość podatkową zobowiązanych w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiednio za lata 2003 oraz 2004.

Podstawę prawną w/w tytułów wykonawczych stanowiły ostateczne decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r., które w wyniku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzjami z dnia [...] r. utrzymał w mocy. Od decyzji organu II instancji podatnicy złożyli skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokami z dnia 14 marca 2011 r. o sygn. akt I SA/Gl 122/10 (dot. 2003 r.) i I SA/Gl 123/10 (dot. 2004 r.) oddalił skargi podatników. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargi kasacyjne skarżących, wyrokami z dnia 23 kwietnia 2013 r. o sygn. akt II FSK 1822/11 (dot. 2003 r.) oraz II FSK 1807/11 (dot. 2004 r.), oddalił skargi kasacyjne.

Na podstawie zawiadomień z dnia 22 grudnia 2009 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego W. P. u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. w Oddziale ZUS w C.. Zawiadomienia te wraz z odpisami tytułów wykonawczych z dnia 14 grudnia 2009 r. organ przesłał w dniu 22 grudnia 2009 r. zobowiązanym na adres miejsca zamieszkania. Wskazana korespondencja była dwukrotnie awizowana przez pocztę w dniach 23 grudnia 2009 r. i 31 grudnia 2009 r., a po bezskutecznym upływie 14-dniowego terminu została w dniu 7 stycznia 2010 r. zwrócona do nadawcy, z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Organ uznał, że na podstawie art. 44 k.p.a. doręczono dłużnikowi wymienione dokumenty w trybie tzw. doręczenia zastępczego.

Organ egzekucyjny dokonał również zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, które zostało złożone w A SA Oddział w M. w dniu 29 grudnia 2009 r. Zawiadomienia o zajęciu doręczono dłużnikowi za pośrednictwem poczty w dniu 12 stycznia 2010 r.

Pismem z dnia 31 grudnia 2009 r. A SA poinformował organ egzekucyjny o braku środków pieniężnych na rachunkach bankowych dłużnika. Natomiast ZUS Oddział w R. poinformował organ egzekucyjny o miesięcznej wysokości świadczenia otrzymywanego przez zobowiązanego oraz o ich potrącaniu poczynając od stycznia 2010 r.

W dniu 22 stycznia 2010 r. pełnomocnik dłużników złożył w Izbie Skarbowej do protokołu skargę na "czynności prowadzone przez Urząd Skarbowy w M. w zakresie egzekucji tzw. należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2003-2004". Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. oddalił przedmiotową skargę jako bezzasadną, natomiast Minister Finansów w postanowieniu z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Pismem z dnia 21 lipca 2011 r. dłużnicy (reprezentowani przez doradcę podatkowego) zwrócili się do organu egzekucyjnego o zwrot:

1) niesłusznie zajętych i pobranych z depozytu skarbowego na rzecz Skarbu Państwa za podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości [...] zł i 2004 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami naliczonymi do dnia zwrotu,

2) niesłusznie pobranych odsetek i kosztów postępowania egzekucyjnego po dniu 1 stycznia 2010 r., w wysokości [...] zł.

W odniesieniu do pierwszego z żądań postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r., mocą którego wniesione przez dłużników w formie depozytu w gotówce kwoty:

- w wysokości [...] zł. (wpłata z dnia 14 kwietnia 2006 r. na konto depozytowe Urzędu) stanowiącej zabezpieczenie wykonania zobowiązania obojga małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. oraz,

- w wysokości [...] zł. (wpłata z dnia 13 czerwca 2006 r. na konto depozytowe Urzędu) stanowiącej zabezpieczenie wykonania zobowiązania obojga małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r.,

zaliczono odpowiednio na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003 i 2004.

W wyniku rozpoznania skargi na ww. postanowienie organu II instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem dnia 7 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 615/10 uchylił zaskarżone postanowienie. Wyrok w tej sprawie jest prawomocny. W wyniku wykonania tego wyroku organ II instancji uchylił w całości postanowienie organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie.

W kontekście powyższego organ uznał, że wszystkie czynności w przedmiotowej sprawie zarówno przed datą jak i po dacie uchylonego postanowienia były bezpodstawne i nie miały żadnego umocowania prawnego.

Organ egzekucyjny – rozpoznając drugie z żądań dłużników wynikające z ich pisma z dnia 21 lipca 2011 r. – postanowieniem z dnia [...] r. po rozpoznaniu wniosku w części dotyczącej zwrotu należności i kosztów pobranych w toku postępowania egzekucyjnego odmówił ich zwrotu. Rozpoznając zażalenie na to postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. uchylił je w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w dniu [...] r. organ egzekucyjny ponownie wydał postanowienie o odmowie zwrotu dłużnikom kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela z zastrzeżeniem § 3a. Dalej organ egzekucyjny wyjaśnił dłużnikom, iż w niniejszej sprawie, z dniem 31 grudnia 2009 r., nie nastąpiło przedawnienie należności objętych tytułami wykonawczymi. Wskazał przede wszystkim na wszczęte postępowanie karne skarbowe i doręczone dłużnikowi przed datą 31 grudnia 2009 r. (w trybie doręczenia zastępczego) wezwania do stawienia się na przesłuchanie w tej sprawie. Ponadto wskazał także na skutecznie zastosowane środki egzekucyjne, tj. egzekucję z rachunku bankowego oraz ze świadczeń ZUS. Organ egzekucyjny wyjaśnił jakie kwoty składają się na pobrane w tej sprawie koszty egzekucyjne i z czego wynikają. Dalej organ uznał, że w świetle ustaleń o braku przedawnienia dochodzonych należności oraz obowiązywaniu ostatecznych decyzji organu podatkowego z dnia [...] r., kwoty wyegzekwowane na poczet należności objętych tytułami wykonawczymi, jak i powstałych kosztów egzekucyjnych, są należne.

Rozpoznając zażalenie dłużników na to postanowienie, organ II instancji postawieniem z dnia [...] r. utrzymał je w mocy.

Dłużnicy (reprezentowani przez doradcę podatkowego) wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie organu II instancji wnosząc o jego uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżący wskazali, że żądanie zawarte we wniosku z dnia 21 lipca 2011 r. oparli na wyroku WSA w Gliwicach z dnia 7 marca 2011 r. o sygn. akt I SA/Gl 615/10 oraz na przepisach Ordynacji podatkowej. Skarżący przyznali, że w związku z powołanym wyrokiem WSA w Gliwicach, organ I instancji zwrócił im kwotę [...] zł, która była zdeponowana na koncie Urzędu Skarbowego w M. jako zabezpieczenie ewentualnych roszczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003-2004. Wyjaśnili także, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ II instancji oparł się na przepisach, które miały zastosowanie do dnia 30 grudnia 2008 r., zaś po tej dacie obowiązuje zasada, że nieostateczne decyzje nie podlegają wykonaniu, a jedynym odstępstwem od tej zasady jest nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Jeśli jednak, zadaniem skarżących, od decyzji organu I instancji zostało wniesione odwołanie, a nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, to nie można jej egzekwować. Skarżący powołali się na art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), który to przepis ich zdaniem próbuje się obejść, oraz na wyrok NSA o sygn. akt II FSK 624-625/11. W dalszej kolejności skarżący zwrócili uwagę, że nie żądają zwrotu tylko kosztów egzekucyjnych, lecz żądają zwrotu całej kwoty wyegzekwowanej w ramach prowadzonej egzekucji "i to po rozksięgowaniu kwoty z tzw. depozytu skarbowego", tj. kosztów egzekucyjnych, naliczonych odsetek i należności głównej. Końcowo skarżący zaakcentowali zasadność i słuszność swojej skargi wskazując, że "postanowienie o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, w tym przypadku w sprawie bez powiadomienia strony, nie niesie za sobą skutków dających podstawę do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia, w tym konkretnym przypadku nastąpił on w dniu 31 grudnia 2009 r".

Organ II instancji w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu zarówno zaskarżonego postanowienia jak i odpowiedzi na skargę podniósł, że tytuły wykonawcze o nr [...] i [...] zostały prawidłowo wydane w oparciu o decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., bowiem w dacie 14 grudnia 2009 r. decyzje te miały już przymiot ostateczności, natomiast art. 239a Ordynacji podatkowej, na który powołują się skarżący dotyczy decyzji nieostatecznych, którym nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Prawidłowość wskazanych wyżej decyzji (organu I i II instancji) została potwierdzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyrokach o sygn. akt I SA/Gl 122/10 i I SA/Gl 123/10. Zatem określone skarżącym w decyzjach organu I instancji należności były wymagalne.

Organ wyjaśnił również, że przedmiotowe tytuły wykonawcze wystawione zostały na kwoty należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003 i 2004, które stanowią różnicę wynikającą z pomniejszenia kwot określonych w decyzjach organu I instancji o kwoty złożone przez zobowiązanego do depozytu. Zatem orzeczenie WSA w Gliwicach o sygn. akt I SA/Gl 615/10 uchylające rozstrzygnięcie o zarachowaniu tychże depozytów na poczet należności określonych w w/w decyzjach, a także postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nie dotyczą kwot objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, dlatego pozostają bez wpływu na możliwość wystawienia tytułów wykonawczych i prowadzenia na ich podstawie egzekucji. Konsekwencją powyższego są niesłuszne żądania skarżących dotyczące zwrotu wyegzekwowanych należności na podstawie wymienionych tytułów wykonawczych. Zdaniem organu na gruncie tych rozważań oraz wskazanych na wstępie uzasadnienia przepisów ustawy egzekucyjnej, zupełnie nieuzasadnione jest żądanie skarżących, by organ egzekucyjny rozstrzygnął o zwrocie kwot innych niż koszty egzekucyjne, nie ma bowiem do tego żadnych podstaw prawnych. Zauważył ponadto, że tylko w sytuacji, w której organ egzekucyjny dokonywałby zwrotu kosztów egzekucyjnych, na podstawie art. 64c § 3 ustawy egzekucyjnej, naliczyłby dodatkowo odsetki ustawowe od dnia pobrania tych kosztów do dnia ich zwrotu.

Odnośnie zawieszenia biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie, organ odwoławczy wyjaśnił, że przed upływem 2009 r. dłużnikowi zostało dwukrotnie doręczone w trybie doręczenia zastępczego wezwanie do stawienia się na przesłuchaniu w charakterze podejrzanego w sprawie karnej skarbowej, a zatem dano stronie możliwość powzięcia wiadomości przed 31 grudnia 2009 r. o toczącym się postępowaniu. Wskazał także, czego skarżący nie zauważył w żadnym ze złożonych pism, że z dniem 31 grudnia 2009 r. upływał 5-letni termin przedawnienia jedynie należności dochodzonych tytułem z dnia 14 grudnia 2009 r. o nr [...], natomiast termin ten w stosunku do należności objętych tytułem wykonawczym o nr [...] upływał dopiero z dniem 31 grudnia 2010 r. Podkreślił organ, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11 nie zakwestionował dopuszczalności samej przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Orzeczenie to nie uchyliło i nie pozbawiło prawnej skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia dokonanego nawet bez zawiadomienia podatnika. W podsumowaniu organ odwoławczy uznał, że w stosunku do należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003 i 2004, nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Organ zaakcentował również skuteczność zastosowanych w 2010 r. środków egzekucyjnych w postaci egzekucji z rachunku bankowego i świadczeń z ZUS, w kontekście przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu podnoszona w zażaleniu z dnia 5 września 2012 r. okoliczność, czy istniały w ogóle podstawy do wszczęcia postępowania karnego skarbowego nie mogła być przedmiotem rozważań w tej sprawie. Sygnalizowana okoliczność winna zostać podniesiona w postępowaniu karno-skarbowym i na podstawie stosowanych w tym postępowaniu przepisów prawa, natomiast nie jest to możliwe w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji czy k.p.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 punkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie.

Stan faktyczny sprawy jest w zasadniczej części bezsporny, natomiast rozstrzygnięciu Sądu podlegała kwestia, czy w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ zasadnie odmawia skarżącym zwrotu kwoty [...] zł, będącej przedmiotem egzekucji prowadzonej po dniu 1 stycznia 2010 r.

Wymaga podkreślenia, że Sąd działa w warunkach związania stanowiskiem wyrażonym w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach:

- z dnia 14 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 122/10 (dot. 2003 r.) oraz I SA/G1 123/10 (dot. 2004 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2013 r. o sygn. akt II FSK 1822/11 (dot. 2003 r.) oraz II FSK 1807/11 (dot. 2004 r.). W wyrokach tych Sąd I instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, natomiast z akt sprawy jednoznacznie wynika, że decyzje w sprawie określenia skarżącym zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostały wydane przez organy obu instancji przed zakończeniem roku 2009. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, została wydana [...] r. i doręczona pełnomocnikowi strony 16 listopada 2009 r. Zatem uznać należy, że decyzja organu odwoławczego, a tym bardziej utrzymana przez nią w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego, została wprowadzona do obrotu prawnego przed upływem terminu przedawnienia i okoliczność ta ma dla Sądu decydujące znaczenie przy badaniu legalności objętego skargą aktu. Natomiast Sąd II instancji podkreślił w uzasadnieniu ww. wyroków, że Sąd I instancji w sposób jasny i precyzyjny wyjaśnił w zaskarżonym wyroku oczywistą kwestię, z jakich powodów uważa, iż nie doszło do naruszenia powyższego przepisu – wydanie decyzji obu instancji nastąpiło przed upływem wskazanego w tym przepisie okresu przedawnienia;

- z dnia 7 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 615/10, w którym Sąd rozstrzygnął m.in. kwestię zmiany stanu prawnego dotyczącego wykonania decyzji podatkowych. Sąd wyjaśnił, że organ pominął przepisy intertemporalne ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 209, poz. 1318 ), stosując w zależności od tego – jaki był stan faktyczny – bądź uregulowania dotyczące stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 stycznia 2009 r., bądź też stan prawny obowiązujący po tym dniu. W uzasadnieniu podkreślono, że od dnia 1 stycznia 2009 r. – co do zasady – decyzje organu pierwszej instancji nie podlegają wykonaniu (poza przypadkami wskazanymi w ustawie, a nie dotyczącymi badanej sprawy), a to z kolei przesądza o tym, że nie podlegają one zabezpieczeniu wykonania. Przede wszystkim jednak Sąd wskazał, że zgodnie z art. 6 wymienionej ustawy "Do postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej zakończonej przed dniem wejścia w życie ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe". Z załączonych do akt decyzji wynika, że postępowanie kontrolne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej przeprowadzonej w latach 2003 – 2004 u skarżących było prowadzone w 2005 r. i w 2007 r. Postępowanie to zakończyło się zatem przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy zmieniającej, a ten fakt przesądza o tym, że do postępowania podatkowego miały zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r.

Od wyroku z dnia 7 marca 2011 r. organ nie wniósł skargi kasacyjnej i po prawomocności wyrok wykonał (dokonał zwrotu na rzecz skarżących zabezpieczonych w formie depozytu kwot: [...] zł oraz [...] zł).

Zgodnie z dyspozycją art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia, określona w cytowanym przepisie, w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dane zagadnienie, nie może być już ono ponownie badane. Wprawdzie związanie prawomocnym orzeczeniem odnosi się, co do zasady, tylko do rozstrzygnięcia zawartego w sentencji orzeczenia, jednak dla prawidłowego odczytania tejże sentencji należy się kierować treścią uzasadnienia (zob. A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2009 r., s. 452-453 oraz powołane tam orzecznictwo). W ten sposób moc wiążąca orzeczenia może rozciągać się pośrednio na przyjętą w nim podstawę faktyczną rozstrzygnięcia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 62/12).

Ocena prawna dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyrokach: z dnia 7 marca 2011 r. oraz z dnia 14 marca 2011 r., a także przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 23 kwietnia 2013 r. mają zatem charakter wiążący w zakresie dokonanej wykładni przepisów i na gruncie przedmiotowej sprawy Sąd nie może przyjąć odmiennych ustaleń, tj. kontestować ustaleń prawomocnie uwzględnionych w tym zakresie w sprawach powiązanych, a to z uwagi na treść cytowanego wyżej art. 170 p.p.s.a.

Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotu niniejszej sprawy oraz

zarzutu skarżących polegającego na próbie obejścia przez organ art. 239a

Ordynacji podatkowej, a także nieuzasadnionego zastosowania przez organ przepisów obowiązujących przed "30.12.2008", wymaga kwestia ta, ponownego wyjaśnienia.

W wyroku z dnia 7 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 615/10, w którym Sąd powołując przepisy intertemporalne ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, a przede wszystkim art. 6 tej ustawy, wyjaśnił zarówno znaczenie tych przepisów jak i zakres ich obowiązywania. Z załączonych do akt decyzji wynikało, że postępowanie kontrolne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej przeprowadzonej w latach 2003 – 2004 u skarżących było prowadzone w 2005 r. i w 2007 r. Postępowanie to zakończyło się zatem przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy zmieniającej, a ten fakt przesądza o tym, że do postępowania podatkowego miały zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r.

Natomiast przepis art. 239a Ordynacji podatkowej został wprowadzony do porządku prawnego na podstawie art. 1 punkt 38 ustawy zmieniającej i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., a więc nie mógł mieć zastosowania do postępowań podatkowych, w których postępowanie kontrolne zakończyło się przed upływem 31 grudnia 2008 r. Zatem dopiero od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził nowe zasady odnoszące się do wykonania rozstrzygnięć podatkowych, dodając w dziale IV Ordynacji podatkowej cały nowy rozdział 16a, zatytułowany "Wykonanie decyzji". Jednocześnie, z upływem 31 grudnia 2008 r. uchylono obowiązywanie art. 224-225 Ordynacji podatkowej. Zatem w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, co do zasady, wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymywało jej wykonania.

Z tych też powodów Sąd wyrokiem z dnia 7 marca 2011 r., uchylił zaskarżone postanowienie, zaś organ wyrok ten wykonał, lecz wyroku tego w żadnym razie nie można odnieść do należności objętych tytułami egzekucyjnymi, a będącymi przedmiotem niniejszej sprawy.

Wszczęte bowiem przez organ postępowanie egzekucyjne było prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 14 grudnia 2009 r., które wydano na podstawie decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] r. dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003 i 2004, posiadających przymiot ostateczności. Należy w tym miejscu ponownie przypomnieć, że wymienione tytuły wykonawcze zostały wydane w oparciu o decyzje podatkowe, które są wymagalne, co ostatecznie potwierdził WSA w Gliwicach w wyrokach z dnia 14 marca 2011 r. (sygn. I SA/Gl 122/10 i I SA/Gl 123/10) oraz NSA w wyrokach z dnia 23 kwietnia 2013 r. (sygn. II FSK 1822/11 i II FSK 1807/11). Nie może zatem odnieść skutku również drugi z zarzutów skarżących dotyczący przedawnienia zobowiązań podatkowych (za lata 2003 i 2004) z dniem 31 grudnia 2009 r.

Sąd bowiem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dane zagadnienie (w tej sprawie przedawnienie), nie może go ponownie badać. Skoro Sądy obu instancji badając zasadność wydania decyzji wymiarowych za lata 2003 i 2004 uznały, że nie został naruszony art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd w niniejszym uznał, że organy w toku prowadzonego postępowania nie uchybiły przepisom prawa materialnego jak również przepisom postępowania.

Z tych względów Sąd uznając, iż przedmiotowa skarga nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.