Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1657/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 191, art. 240 par. 3 pkt 1, 2
journal: Dz.U. 1934 nr 57 poz 502
law: Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy.
article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska Asesor WSA Kazimierz Maczewski /spr/ Protokolant Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2004r. sprawy ze skarg "E" Spółki z o.o. w S. na decyzje Izby Skarbowej w S. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oraz z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odsetek od zaległości podatkowych I. u c h y l a zaskarżone decyzje, II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Skarbowej w S. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu.


UZASADNIENIE

Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] nr [...], powołując się na przepisy art. 24 ust. 2 pkt 1 i ust. 3, art. 31 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 54, poz. 572 ze zm.), art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 4, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) oraz art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) określił Spółce z o. o. "E" z siedzibą w S. wysokość zobowiązania podatkowego z tyt. podatku dochodowego od osób prawnych za okres od [...] do [...] w kwocie [...] zł oraz wysokość zaległości podatkowej z tytułu tego podatku w kwocie [...] zł.

Ponadto inną decyzją z tej samej daty nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej określił Spółce "E" wysokość odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł wyliczone na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, tj. na dzień [...].

Podstawę tych decyzji stanowiły wyniki kontroli skarbowej, w trakcie której stwierdzono, że uchwałą nr [...] zgromadzenia wspólników Spółki z dnia [...] zysk za rok obrotowy od [...] do [...] w kwocie [...] zł przeznaczono na fundusz rezerwowy. Uchwała taka została podjęta w oparciu o dodane w dniu [...] do § [...] umowy spółki zdanie drugie, o treści: "Spółka w drodze uchwały Zgromadzenia Wspólników może tworzyć fundusz rezerwowy lub inne fundusze celowe". Wobec tego, iż umowa spółki nie wyłączała zysku od podziału ani wprost nie upoważniała wspólników do rozporządzania czystym zyskiem - w myśl art. 191 § 1 i 2 Kodeksu handlowego - organ podatkowy uznał, że nie przekazując zysku do podziału pomiędzy wspólników, do czego mają oni prawo w myśl art. 191 § 1 K.h., omawianą uchwałą nr [...] zgromadzenia wspólników dokonano nieodpłatnego świadczenia na rzecz Spółki. Wartość tego nieodpłatnego świadczenia wyliczono - uwzględniając zasadę wynikającą z art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w ten sposób, że za okres od dnia następnego po podjęciu uchwały, tj. od [...] do [...], czyli do końca roku obrotowego, od kwoty przeznaczonej na fundusz rezerwowy, tj. [...] zł obliczono wysokość odsetek jakie Spółka musiałaby zapłacić, gdyby chciała pozyskać taki kapitał na rynku finansowym, przyjmując (opublikowaną w Rzeczypospolitej) średnią stawkę oprocentowania kredytów gospodarczych stosowaną w tym okresie przez cztery duże polskie banki. Oprocentowanie to wynosiło [...] %, dlatego kwota tych odsetek wynosiłaby [...] zł i o tą kwotę podwyższono Spółce przychody do opodatkowania (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W związku z tym, uwzględniając także inne nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych określono Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za wskazany rok obrotowy, zaległość podatkową z tego tytułu i odsetki za zwłokę w kwotach wskazanych powyżej.

W dniu [...] Spółka wniosła do Izby Skarbowej w S. odwołanie od decyzji Inspektora, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podnosząc w uzasadnieniu odwołania, że umowa spółki upoważniała wspólników do podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na fundusz rezerwowy i uchwała taka jest ważna, stwierdzono że Spółka nie może ponosić z tego tytułu negatywnych konsekwencji podatkowych, tym bardziej, iż biorąc kredyt w banku musiałaby zapłacić odsetki zaliczając je w koszty i tym sposobem obniżyłaby dochód do opodatkowania, a więc i należny Skarbowi Państwa podatek.

Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego przez Spółkę odwołania organ odwoławczy decyzją z [...] nr [...], powołując się na przepisy art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia stwierdzono, że uchwałą nr [...] z dnia [...] zgromadzenie wspólników Spółki postanowiło zysk netto w wysokości [...] zł, za rok obrotowy kończący się [...], przeznaczyć w całości na fundusz rezerwowy, podczas gdy umowa spółki nie zawierała postanowień dotyczących podziału zysku lub wyłączenia czystego zysku od podziału między wspólników. W związku z tym, zatrzymanie kwoty tego zysku w Spółce wypełniło przesłanki art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem jest również wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wskazano dalej w uzasadnieniu decyzji ostatecznej, że sposób wyliczenia tej wartości odpowiada zasadom przewidzianym w tym przepisie ustawy podatkowej i nie był on kwestionowany przez Spółkę.

W złożonej w dniu [...] skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w S. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako niezgodnej z prawem. Skarżąca zarzuciła tej decyzji naruszenie art.12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 191 Kodeksu handlowego poprzez niewłaściwą interpretację tych przepisów i błędne ich zastosowanie. Zdaniem skarżącej, treść umowy spółki oraz analiza art. 191 § 1 Kodeksu handlowego prowadzą do stwierdzenia, że wspólnikom Spółki przysługiwało prawo do zadysponowania zyskiem na cele funduszu zapasowego.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w S. wniosła o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem [...] i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy właściwej interpretacji art. 191 Kodeksu handlowego, regulującego kwestie związane z przeznaczaniem wypracowanego w spółce z o. o. czystego zysku. Art. 191 K.h. stanowi, że: "§ 1. Wspólnicy mają prawo do czystego zysku, wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. § 2. Umowa spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. § 3. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk, przypadający wspólnikom, dzieli się w stosunku do udziałów".

Należy więc zauważyć, że art. 191 K.h. jest przepisem dyspozytywnym, w każdym paragrafie odsyła do postanowień umowy spółki. Wynika z tego istotna zasada, iż to wola wspólników, wyrażona w umowie spółki, ma decydujące znaczenie w sprawach związanych z dysponowaniem czystym zyskiem spółki. "Czystym zyskiem" spółki jest różnica (nadwyżka) między zyskiem brutto, wykazanym w sprawozdaniu finansowym spółki za rok obrotowy, a podatkiem dochodowym należnym oraz sumą obowiązkowych odpisów przewidzianych w przepisach prawa handlowego i ustawy o rachunkowości, a dysponowanie nim możliwe jest dopiero po zatwierdzeniu przez zgromadzenie wspólników sprawozdania finansowego przedstawionego przez zarząd spółki.

Ustanowiona w § 1 omawianego artykułu zasada, iż wypracowany przez spółkę zysk należny jest wspólnikom, nie jest więc zasadą bezwzględną, bowiem może być zmieniona postanowieniami umowy spółki, które mogą wyłączać w całości albo w części zysk od wypłaty wspólnikom, pozostawiając go do dyspozycji spółki. Omawiany przepis ma charakter gwarancyjny - jeżeli postanowieniami umowy spółki zysk nie został wyłączony od podziału, to należy go wypłacić wspólnikom - przepis ten chroni zatem zwłaszcza prawa wspólników mniejszościowych, przed dowolnością w gospodarowaniu zyskiem przez władze spółki.

Również wolą wspólników wyrażoną w umowie spółki - zgodnie z art. 191 § 2 K.h. - może być ustanowiona zasada, że o przeznaczeniu zysku każdorazowo decydować będzie zgromadzenie wspólników. W takiej sytuacji uchwałą zgromadzenia wspólników, podjętą bezwzględną większością głosów (o ile umowa spółki nie stanowi inaczej - art. 236 K.h.) wspólnicy mogą swobodnie dysponować zyskiem, pozostawiając go w całości do dyspozycji spółki lub w całości przeznaczając na wypłatę dla wspólników albo dzieląc go na wskazane lub inne cele. Również i ten przepis /art. 191 § 2 K.h./ pełni funkcję gwarancyjną, w podanym wyżej znaczeniu.

Jeżeli zatem, zgodnie z postanowieniami umowy spółki, zysk został w całości wyłączony od podziału pomiędzy wspólników albo zgromadzenie wspólników pozostawiło go w całości do dyspozycji spółki, wspólnicy nie nabywają prawa do zysku. W obu tych sytuacjach dysponowanie przez spółkę zyskiem nie spowoduje powstania przychodu w spółce w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, przy ocenie czy taki przychód powstał, zasadniczego znaczenia nabiera treść umowy spółki. Zauważyć przy tym należy, że o ile zgodnie z ukształtowanymi zasadami przepisy podatkowe należy interpretować ściśle, zgodnie z ich literalnym brzmieniem, to zasada ta nie obowiązuje przy interpretacji postanowień umownych. Zasady interpretacji oświadczeń woli, w tym umów, określają przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 65 tegoż Kodeksu "oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje" (§ 1), a "w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu" (§ 2).

W orzecznictwie sądowym i piśmiennictwie (wyrok Sądu Apelacyjnego w B. z [...] sygn[...], wyrok NSA z [...] sygn.: [...], pismo Ministerstwa Finansów z 1.10.1996 r. nr PO 4/AK-722-229/96, Z. Gordon Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1994/1/9) podkreśla się, że ograniczenie lub wyłączenie prawa wspólników do zysku (dopuszczalne zgodnie z art. 191 § 1 lub § 2 K. h.) może nastąpić tylko na podstawie wyraźnego postanowienia umowy spółki. Pogląd ten należy aprobować, z tym jednak zastrzeżeniem, że przy ocenie tej "wyraźności" nie można poprzestać na literalnej wykładni zapisów umowy, lecz przy rozpatrywaniu postanowień konkretnej umowy należy zbadać, jaki był cel umowy /jej zmiany/ oraz jaki był zgodny zamiar wspólników ustalających (uchwalających) postanowienia umowy (podobnie I. Komarnicki "Wyłączenie zysku od podziału w spółce z o.o." Przegląd Prawa Handlowego 1999/9/32). Takie zastrzeżenie wynika nie tylko z treści art. 65 § 2 K.c. ale również z wykładni przepisów art. 191 § 1 i § 2 K.h. - ustawodawca dysponowanie zyskiem pozostawił przede wszystkim woli wspólników, którzy mają swobodę umownego wyłączenia lub ograniczenia prawa wspólników do zysku. To właśnie wspólnicy powołujący spółkę lub przystępujący do niej muszą mieć świadomość, czy umowa spółki wyłącza (ogranicza) ich prawo do zysku lub upoważnia zgromadzenie wspólników do dysponowania zyskiem. Zapisy umowy spółki z o. o. dotyczące prawa wspólników do zysku muszą być więc "wyraźne" przede wszystkim właśnie dla wspólników, gdyż brak jasności zapisów umowy mógłby ich narażać na niekorzystne konsekwencje finansowe przy podziale zysku, co byłoby sprzeczne także z gwarancyjną funkcją przepisów art. 191 K.h. Wprawdzie ustalanie "zgodnego zamiaru" wspólników uchwalających postanowienia umowy (lub ich świadomości co do znaczenia poszczególnych zapisów umowy) może być utrudnione, zwłaszcza w spółkach wieloosobowych, jednak w razie sporu co do treści umowy spółki taka wykładnia jej postanowień musi być dokonana. Łatwiejsza jest pod tym względem sytuacja w spółkach jedno lub kilku osobowych, szczególnie, gdy wszyscy wspólnicy biorą udział w uchwalaniu zmian umowy spółki (przy ustalaniu pierwotnego tekstu umowy spółki zgodę na treść umowy muszą wyrazić wszyscy wspólnicy założyciele spółki), i gdy taka uchwała zapada jednomyślnie.

Dokonując wykładni postanowień umowy spółki "E" stwierdzić należy, że w pierwotnym tekście umowy brak było postanowień dotyczących dysponowania zyskiem. Uchwałą wspólników z dnia [...] dokonano zmiany umowy spółki, dodając w § [...] nowe zdanie o treści "Spółka, w drodze uchwały Zgromadzenia Wspólników, może tworzyć fundusz rezerwowy lub inne fundusze celowe". Zmiana umowy została zaprotokołowana przez notariusza i zarejestrowana przez sąd rejestrowy, przy czym uchwała zapadła jednomyślnie, w obecności wszystkich (trzech) wspólników. Na podstawie tego postanowienia umowy uchwałą nr [...] zgromadzenia wspólników Spółki z dnia [...] zysk za rok obrotowy od [...] do [...] w kwocie [...] zł przeznaczono na fundusz rezerwowy. Również i ta uchwała zapadła jednomyślnie, w obecności wszystkich trzech wspólników.

Nie można więc podzielić argumentacji organów podatkowych, iż w opisanej sytuacji doszło do uzyskania przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia kosztem wspólników i to w wysokości odsetek, jakie Spółka musiałaby zapłacić, gdyby korzystała z kredytu bankowego w kwocie przekazanej na fundusz rezerwowy. Już sam sposób ustalenia wysokości nieodpłatnego świadczenia budzi zastrzeżenia - wskazuje się, że Spółka korzystała z obcych środków pieniężnych na potrzeby związane ze swoją działalnością i dlatego nieodpłatnym świadczeniem nie jest cała kwota przekazana Spółce, lecz kwota równa wspomnianym odsetkom. Stanowisko takie oparte zostało zatem na założeniu, że kwota przekazana na fundusz rezerwowy Spółki stanowi jednak majątek osobisty wspólników i wspólnikom przysługuje roszczenie o jego zwrot (wypłatę). W sprawie poza sporem jest jednak fakt, że żaden ze wspólników nie zaskarżył uchwały zgromadzenia wspólników o przekazaniu zysku na fundusz rezerwowy (bowiem głosując jednomyślnie za tą uchwałą wszyscy wspólnicy utracili prawo do jej zaskarżenia - art. 240 § 3 pkt 2 K.h.), uchwała nie została też zaskarżona przez inne podmioty wymienione w art. 240 § 3 pkt 1 K.h. Uchwała jest więc ważna i skuteczna, nie można zatem przyjmować, że Spółka korzystała z obcych środków, gdyż po przekazaniu ich na fundusz rezerwowy stały się one środkami Spółki (podobnie: M. Kośmider "Glosa do uchwały NSA z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02", Glosa 2003/12/4). Nie jest też jasne jak długo środki te miałyby być "obce" i w związku z tym, jak długo należałoby naliczać Spółce wysokość tego "nieodpłatnego świadczenia". W tej sytuacji wspólnikom nie przysługuje też roszczenie o wypłatę dywidendy, a Spółka nie jest zobowiązana do jej wypłaty.

Nie jest też trafne stanowisko organów podatkowych, że umowa spółki nie upoważniała zgromadzenia wspólników do przeznaczania zysku na fundusze Spółki (w całości lub w części). Jakkolwiek w uchwale zmieniającej umowę spółki nie stwierdzono wprost, że fundusze będą tworzone "z zysku", to w ocenie Sądu zapis, iż fundusze te będą tworzone uchwałą zgromadzenia wspólników, w sposób wyraźny, a dla wspólników jednoznaczny, wskazuje na takie właśnie źródło ich finansowania. Takie też źródło finansowania funduszy, o którym miałoby decydować zgromadzenie wspólników wskazywał przedstawiciel Spółki na rozprawie. Jednomyślne głosowanie wspólników za takim przeznaczeniem zysku świadczy także o tym, że tak właśnie rozumieli zapis umowy, (który uchwalili także jednomyślnie), iż zgromadzenie wspólników upoważnione jest do przekazania zysku na fundusz rezerwowy Spółki, a więc do rozporządzania czystym zyskiem (art. 191 § 2 K.h.). Dokonując zatem logicznej i celowościowej wykładni omawianego postanowienia umowy spółki, z uwzględnieniem dyrektywy z art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego przyjąć należało, że umowa ta upoważniała zgromadzenie wspólników do przekazania całego zysku za rok obrotowy na fundusz rezerwowy Spółki, z wyłączeniem prawa wspólników do tego zysku.

Przyjęcie odmiennego poglądu, że zmieniona treść umowy spółki nie upoważniała wspólników do takiego zadysponowania zyskiem prowadziłaby do wniosku, iż wspólnicy jednomyślnie podjęli uchwałę z naruszeniem zapisu, który przed trzema laty w tym samym składzie osobowym również jednomyślnie uchwalili - narażając w ten sposób Spółkę na konsekwencje podatkowe, będące przedmiotem niniejszej sprawy - nie znajduje logicznego uzasadnienia i nie jest przekonujące.

W tej sytuacji należy uznać, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto zgodzić się trzeba ze stanowiskiem Spółki, iż przy rozstrzyganiu sprawy należało uwzględnić fakt zmiany omawianego przepisu art. 191 K.h. - jednak z innych powodów niż to wskazano w skardze. Wprawdzie dokonując zasadniczej zmiany treści tego przepisu ustawodawca dał wyraz przekonaniu, że dotychczasowe jego brzmienie nie odpowiada interesowi publicznemu i fakt ten może stanowić pewną wskazówkę przy dokonywaniu interpretacji art. 191 K.h., przede wszystkim jednak zmiana ta bezpośrednio wpływa na sposób załatwienia niniejszej sprawy.

Przepisy obowiązującego od 1.01.2001 r. Kodeksu spółek handlowych odwróciły bowiem zasadę dotyczącą prawa wspólnika do zysku w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z art. 191 § 1 K.s.h. "wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników (...)". Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej (art. 191 § 2 K.s.h.) wspólnik nabywa więc prawo do udziału w zysku (dywidendy) tylko wtedy, gdy uchwałą zgromadzenia wspólników zysk (lub jego część) został przeznaczony do podziału dla wspólników. Nowy przepis nie tylko wskazuje na intencję ustawodawcy, ale ma także bezpośrednie odniesienie do stanu faktycznego objętego zaskarżoną decyzją. W myśl bowiem art. 610 K.s.h., z dniem wejścia w życie tego Kodeksu, (czyli z dniem 1.01.2001 r.) tracą moc przepisy dotyczące spraw w nim unormowanych, natomiast zgodnie z art. 612 tegoż Kodeksu "do stosunków prawnych w zakresie spółek handlowych istniejących w dniu wejścia w życie ustawy stosuje się jej przepisy, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej". Ponadto "do oceny skutków zdarzeń prawnych stosuje się przepisy obowiązujące w dniu, w którym zdarzenia te nastąpiły" - art. 620 § 1 K.s.h. W komentarzu do Kodeksu spółek handlowych S.Sołtysińskiego, A. Szajkowskiego, A.Szumańskiego i J.Szwai (wyd. C.H.Beck. Warszawa 2004), w uwagach do art. 612 stwierdzono, że "o ile samo zdarzenie prawne zaszłe przed wejściem w życie nowej ustawy należy oceniać według dotychczasowych przepisów, to jeśli prowadzi ono do powstania trwałego stosunku prawnego, który istnieje nadal w chwili wejścia w życie KSH, to począwszy od 1.1.2001 r. należy do niego stosować z reguły przepisy KSH".

Uwzględniając więc wyrażoną w tych przepisach zasadę bezpośredniego stosowania przepisów Kodeksu spółek handlowych stwierdzić należy, że z dniem 1.01.2001 r. ustała możliwość ustalania w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnie otrzymanych świadczeń od wspólników. W doktrynie wyrażono także pogląd, że powyższa zasada dotyczy również zysku za 2000 r., bowiem zysk taki dzielony jest już pod rządami nowego Kodeksu, a także: "zasadnym wydaje się również pogląd, że od 2001 r. nie ma podstaw prawnych do ustalania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w razie zatrzymania w spółce zysków osiągniętych do końca 1999 r., oczywiście, gdy to zatrzymanie pozostawało w sprzeczności z art. 191 k.h." - Irena Ożóg "Zyski zatrzymane w spółce z o. o. - bez podatku dochodowego" Przegląd Podatkowy nr 1/2001. Pogląd ten przywołano również w pracy zbiorowej: P.Kryczko, O.Łunarski, A.Kiebała, P.Majka "Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz", wyd. Difin, Warszawa 2003.

Zaskarżoną decyzją wyliczono Spółce przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia za okres od [...] do [...], a więc decyzja obejmuje także trzymiesięczny okres, w którym obowiązywał już przepis art. 191 § 1 K.s.h., w myśl którego wspólnicy nie mają prawa do udziału w zysku, jeżeli zgromadzenie wspólników nie przeznaczyło zysku do podziału. W sprawie niniejszej zgromadzenie wspólników nie podjęło takiej uchwały, nie do przyjęcia byłoby natomiast uznanie (wbrew art. 610, 612 i 620 K.s.h.), że wejście w życie tego przepisu nie zmieniło sytuacji prawnej spółki i także w czasie jego obowiązywania spółka uzyskuje przychód z tytułu zatrzymania zysku w spółce. Także i z tego powodu zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu jako niezgodna z prawem.

W związku z uchyleniem decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej wyrokiem uchylono również zaskarżoną decyzję określającą wysokość odsetek od tej zaległości - po uprzednim połączeniu na rozprawie obu spraw do łącznego rozpoznania i orzekania.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a, art. 152 i art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.