Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2728/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-08-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art.. 14B par. 2 I 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust.1 pkt 3, art.3 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Protokolant referent Katarzyna Makowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi Zakładu R. na interpretację indywidualną Prezydenta m.st. W. z dnia 27 czerwca 2016 r. nr PE-OP.3120.254.2016.BPO BPE-2-OP/31101/1561/BPO/16 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Prezydenta m.st. W. na rzecz Zakładu R. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zakład R.– dalej "Skarżący" - w dniu [...] maja 2016 r. złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od nieruchomości.

We wniosku wskazał, że jest jednostką organizacyjną W. , działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego W. zgodnie z § 2 ust. 1 statutu będący załącznikiem do uchwały Nr XLII994/2004 Rady Miasta [...] W. z dnia [...] grudnia 2004 r. w sprawie utworzenia zakładu budżetowego W. pod nazwą Zakład R.( Dz. Urz. Woj. Mazowieckiego Nr 309, poz. 9572 z późn. zm.). Stosownie do § 3 ust. 1 ww. statutu przedmiotem działania Zakładu jest realizacja zadań własnych W.w zakresie dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Skarżący podczas wykonywania robót remontowych i inwestycyjnych na terenie m.st. Warszawy, wykorzystuje przenośne kontenery na zaplecza sanitarne i gospodarcze oraz przenośne kontenery szatniowe i socjalne zlokalizowane na terenie wydziałów drogowych.

W związku z powyższym Skarżący zapytał czy przenośne kontenery wykorzystywane na zaplecza sanitarne i gospodarcze podczas realizacji robót remontowych i inwestycyjnych na terenie W. oraz przenośne kontenery szatniowe i socjalne zlokalizowane na terenie wydziałów drogowych w świetle wyroku NSA z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 84/14 podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm.) – dalej "u.p.o.l." - w związku art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 t.j) – dalej "u.p.b."?

Zdaniem Skarżącego kontenery nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, bowiem nie zostały wymienione wprost jako budowle w art. 3 pkt 3 u.p.b., który zawiera katalog zamknięty budowli dla celów określenia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. A zatem Skarżący nie jest zobowiązany do naliczania i odprowadzania podatku od nieruchomości za przenośne kontenery wykorzystywane jako zaplecze sanitarne i gospodarcze przy różnego rodzaju robotach remontowych i inwestycyjnych na terenie W. oraz za przenośne kontenery szatniowe i socjalne zlokalizowane na terenie wydziałów drogowych.

Prezydent m. W. w interpretacji z dnia 27 czerwca 2016 r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe twierdząc, że kontenery wskazane we wniosku jako budowle związane z działalnością gospodarczą będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że opisane we wniosku kontenery mają charakter przenośny. Mieszczą się więc w definicji zawartej w art. 3 pkt 5 u.p.b. zgodnie z którym przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Do powyższej kategorii tymczasowych obiektów budowlanych należą obiekty budowlane charakteryzujące się takimi cechami jak: tymczasowość, nietrwałość związania z gruntem czy zakładana możliwość rozbiórki. Uznanie danego obiektu budowlanego za tymczasowy obiekt budowlany nie wyklucza jednoczesnego zaliczenia go do budowli zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b. Przepis ten jest bowiem tak skonstruowany, że za budowlę należy uznać obiekt budowlany, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, a ponadto wykazuje cechy podobne do obiektów wymienionych w tym przepisie. Kontenerów wskazanych przez Skarżącego nie można uznać ani za budynek, ani też za obiekt małej architektury. Tym samym w rozumieniu prawa budowlanego, kontenery wskazane przez Skarżącego będą budowlami. Organ powołał się przy tym na orzecznictwo sądów administracyjnych i wskazał również, że kontenery stanowią zaplecze sanitarno – gospodarcze w czasie prowadzenia robót remontowych i inwestycyjnych tym samym mieszczą się w definicji budowli związanej z działalnością gospodarczą zawartej w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.

Po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa Skarżący pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r. wniósł skargę na powyższą interpretację zarzucając jej naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku art. 3 pkt 3 u.p.b. poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że kontenery jako budowle związane z działalnością gospodarczą, będą podlegały opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości,

2) przepisów postępowania a mianowicie art. 14b § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) – dalej "O.p." poprzez błędne przyjęcie, że przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie skarżącej.

Mając na uwadze powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Prezydent W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując wcześniej prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje.

Skarga była uzasadniona.

Wyjaśnienie przyczyn uwzględnienia skargi w tej sprawie wymaga omówienia zasad sądowej kontroli interpretacji indywidualnych po zmianie stanu prawnego dokonanej ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 658), która weszła w życie z dniem 15 sierpnia 2015 r. Na mocy jej art. 1 pkt 18 po art. 57 p.p.s.a. dodano przepis art. 57a w brzmieniu: Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stosuje się do postępowań wszczętych po dniu wejścia w życie nowelizacji, czyli do takich, w których skarga została wniesiona po 15 sierpnia 2015r.

Oznacza to, że w sprawach ze skarg wniesionych po tej dacie sąd rozpoznaje skargę na interpretację w granicach zaskarżenia i jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

Nawet więc jeśli sąd dostrzeże inne, niż wskazane w skardze, uchybienia przy wydawaniu skarżonej interpretacji (np. brak precyzji wniosku) nie może z tego powodu interpretacji uchylić. Ma to oczywiście swoje konsekwencje dla podatnika, bo wskutek opisanego wyżej zmiany stanu prawnego funkcja ochronna interpretacji schodzi czasem na dalszy plan – Sąd badając interpretację ogranicza się do kontroli, czy zarzut postawiony w skardze znajduje potwierdzenie, a nie czy interpretacja w całości została wydana zgodnie z prawem procesowym i materialnym i jako taka jest prawidłowa (co przekłada się na ochronę podatnika w postępowaniu wymiarowym). Może być więc tak, że Sąd oddali skargę, bo postawiony w niej zarzut nie dotyczył uchybień, których się organ dopuścił przy wydawaniu interpretacji (i w postępowaniu wymiarowym sytuacja podatnika będzie w istocie korzystna, mimo oddalenia skargi na interpretację), może być i tak, że Sąd uwzględni skargę nie podzielając stanowiska organu, a to stanowisko mogłoby być prawidłowe, o ile dopełniono by warunków formalnych przy wydawaniu interpretacji (co oczywiście będzie miało swoje konsekwencje w postępowaniu wymiarowym).

W rozpoznanej sprawie kontroli Sądu poddano interpretację indywidualną Prezydenta Miasta W. z dnia [...] czerwca 2016 r., w której uznał on za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy – Zakładu R. – co do tego, czy przenośne kontenery wykorzystywane przez Wnioskodawcę za zaplecza sanitarne i gospodarcze podczas realizacji robót remontowych i inwestycyjnych na terenie W. oraz przenośne kontenery szatniowe i socjalne, zlokalizowane na ternie wydziałów drogowych w świetle wyroku NSA z dnia 15 marca 2016 r. syn.akt II FSK 84/14 podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane.

W wniosku odwołano się do pojęcia budowli z u.p.o.l. i jego definicji w Prawie budowlanym i wskazano – w nawiązaniu do wyroku NSA z dnia 15 marca 2015 r. II FSK 84/14 i stanowiska TK wyrażonego w wyroku z dnia 13 września 2011 r. P 33/09, że za budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. mogą zostać uznane jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 u.p.b., w innych przepisach tej ustawy lub załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową oraz jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej.

Skarżący we wniosku nie podał, czy kontenery stanowią całość techniczno-użytkową, ograniczając się do stwierdzenia, że kontenery, o które pytał, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, bowiem nie zostały wymienione wprost jako budowle w art. 3 pkt 3 ustawy u.p.b., który zawiera katalog zamknięty budowli dla celów określenia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy u.p.o.l.

Organ interpretacyjny był związany wnioskiem o wydanie interpretacji, mógł jednak – na podstawie art. 169 w związku z art. 14h O. p. wezwać Wnioskodawcę do sprecyzowania wniosku. Nie uczynił tego, przechodząc od razu do oceny merytorycznej. Stwierdził, że kontenery stanowiąc tymczasowe obiekty budowlane mieszczą się pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a wobec tego, że są związane z działalnością gospodarczą – podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W skardze zarzucono naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku art. 3 pkt 3 u.p.b. poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że kontenery jako budowle związane z działalnością gospodarczą, będą podlegały opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości – i Sąd tymi zarzutami jest związany.

W związku z tym należało uznać, że stanowisko organu jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Według art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy, budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem).

"Obiektem budowlanym" w rozumieniu prawa budowlanego jest: budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (obiekt budowlany – art. 3 pkt 1 Pr.bud.).

Obiektem budowlanym jest – jak z tego wynika – budowla, do której to kategorii przepis art. 3 pkt 3 Pr.bud zalicza każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak stanowi art. 1a u.p.o.l., z kategorii budowli, a więc i z opodatkowania, wyłączeniu podlega obiekt małej architektury, a więc – zgodnie z art. 3 pkt 4 Pr.bud. - niewielkie obiekty, a w szczególności: a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Wyłączeniu temu nie podlega – bo nie wynika to z art. 1a u.p.o.l. – tymczasowy obiekt budowlany, zdefiniowany w art. 3 pkt 5 Pr. Bud. Jest on budowlą w rozumieniu art. 1a u.p.o.l., bo jest "obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego". Przez ten obiekt budowlany przepis art. 3 pkt 5 Pr.bud. nakazuje rozumieć: obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Tyle wynika z przepisów u.p.o.l. i Prawa budowlanego, gdy chodzi o opodatkowanie kontenerów.

Praktyka (tak sądowa, jak i administracyjna) nie może jednak ignorować ustaleń płynących z uchwał NSA. W rozpoznanej sprawie organ nie odniósł się w żaden sposób do uchwały NSA z dnia 3 lutego 2014 r., II FPS 11/13 z tezą: "Tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane ( Dz.U. z 2013r. poz.1409 ) może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz.613, z późn. zm ), jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych".

W uzasadnieniu tej uchwały podkreślono, że nakładanie podatków należy do tak zwanej wyłączności ustawowej. Stosownie bowiem do art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Powyższa norma konstytucyjna oznacza nie tylko obowiązek uregulowania tych kwestii w ustawie, ale także uregulowania w sposób odpowiedni dla ich specyfiki. Reguły demokratycznego państwa prawnego sprawiają, że każda regulacja prawna ingerująca w prawa i obowiązki obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności. W świetle Konstytucji - za Trybunałem Konstytucyjnym (zob. wyrok z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09) - wyróżnić trzeba jednak dwa standardy poprawności legislacyjnej: zwykły, który dotyczy wszelkich regulacji prawnych (standard ten gwarantuje zasada poprawnej legislacji), oraz podwyższony, który dotyczy jedynie regulacji stanowionych w określonych obszarach (standard ten gwarantuje zasada szczególnej określoności regulacji daninowych). W powołanym orzeczeniu Trybunał Konstytucyjny zaakcentował, iż: "zwłaszcza w przepisach podatkowych ustawodawca nie może poprzez niejasne formułowanie treści przepisów pozostawiać organom mającym je stosować nadmiernej swobody przy ustalaniu ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, a podatnikom stwarzać niepewność co do ciążących na nich obowiązków.".

Z zasady określoności wypływa zatem wymóg uregulowania wszystkich elementów stosunku podatkowego w akcie rangi ustawowej w sposób dostatecznie precyzyjny i jasny. Należy przez to rozumieć precyzyjne wyznaczenie dopuszczalnego zakresu ingerencji (zob. wyrok TK z dnia 19 czerwca 1992 r., sygn. akt U 6/92, OTK 1992, nr 1, poz. 13). Adresat normy prawnej musi bowiem wiedzieć, w jaki sposób ma się zachować (zob. wyrok TK z dnia 10 listopada 1998 r., sygn. akt K 39/97, OTK 1998, nr 6, poz. 99).

NSA stwierdził, że analizując pod tym kątem, tj. zgodności z wzorcami konstytucyjnymi, regulacje prawne dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli, można mieć wiele wątpliwości w zakresie należytej realizacji zasady określoności przy nakładaniu daniny publicznoprawnej. NSA odwołał się tu do wyroku TK z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33 /09, w którym Trybunał stwierdził, że: "za "budowle" w rozumieniu u.p.o.l. można uznać : 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b P.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową, 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co – jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis – wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (1) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu P.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz (2) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu P.b. nie są instalacje". W uzasadnieniu przywołanego wyroku w sprawie o sygn. akt P 33/09 TK wskazał, że nie budzi w zasadzie zastrzeżeń sformułowanie przez ustawodawcę na potrzeby regulacji prawa budowlanego definicji "budowli" i "urządzenia budowlanego" jako definicji otwartych, których zastosowanie w praktyce wymaga nierzadko posłużenia się analogią z ustawy, jak również i to, że te same definicje w odniesieniu do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mogą funkcjonować w identyczny sposób, albowiem w prawie daniowym gwarancje dostatecznej określoności regulacji prawnych wynikające z zasady poprawnej legislacji ulegają istotnemu wzmocnieniu ze względu na treść art. 84 i art. 217 Konstytucji.

Dlatego NSA uznał, że z punktu widzenia standardów konstytucyjnych nie sposób zaakceptować sytuacji, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b. nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie lub w pozostałych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej. Oznacza to, że nie każdy obiekt budowlany kwalifikowany do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może zostać uznany za budowlę w ujęciu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji nie każdy obiekt budowlany zaliczony do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W tym względzie uproszczenia, czy też wnioskowania z analogii należy uznać za nieuprawnione.

Płynie z tego wniosek, że budowla w rozumieniu Prawa budowlanego może, lecz nie musi być budowlą w rozumieniu u.p.o.l. Dotyczy to także obiektów kontenerowych, które mogą być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Taki sam wniosek płynie z wyroku NSA z dnia 15 marca 2016 r., II FSK 84/14, do którego odwołano się we wniosku o udzielenie interpretacji, a który został przez organ pominięty milczeniem. W wyroku tym Sąd uznał, że obiekty budowlane – kontenery – nie mogą zostać zaliczone do budynków w ramach definicji wynikającej z przepisu art. 1a pkt 1 u.p.o.l. (ze względu na brak trwałego związania z gruntem). Natomiast o tym, czy mogą być budowlą w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l., decyduje kwalifikacja wedle kryteriów sformułowanych w wyroku TK P 33/09. Jak stwierdził NSA, katalog budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. ma charakter otwarty (przykładowy) dla ustalenia znaczenia tego pojęcia na gruncie prawa budowlanego. W kontekście jednakże standardów konstytucyjnych, dotyczących ustawowego wymogu ustawowego sprecyzowania elementów konstrukcyjnych podatku (art. 217 Konstytucji RP), wykazowi temu dla celów zdefiniowania pojęcia budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy przydać cechy numerus clausus. Odnosząc to do przedmiotu badanej przez NSA interpretacji – kontenerów - stwierdzono, że ocena czy sporny kontener może zostać opodatkowany podatkiem od nieruchomości jako budowla (jej część) zależne będzie od wykazania, że mieści się on w katalogu wymienionym w art. 3 pkt 3 u.p.b.

NSA zwrócił nadto uwagę na prezentowany w judykaturze pogląd (por. m.in. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 3006/11; wyrok NSA z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 134/13), że przy całej różnorodności form i rodzajów wytworów myśli ludzkiej, z jakimi można się zetknąć w rzeczywistości gospodarczej, nie są odosobnione przypadki przypisywania różnych określeń i nazw w odniesieniu do obiektów o tożsamym przeznaczeniu oraz porównywalnych cechach i parametrach technicznych. W istocie zatem możliwe są sytuacje, w których obiektom posiadającym wszystkie cechy konkretnych budowli, wyszczególnionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, nadawane będzie inne oznaczenie. W takim przypadku o prawnopodatkowej kwalifikacji obiektu decydować będzie nie nazwa, ale jego rzeczywiste cechy i funkcje, tożsame z istotnymi parametrami funkcjonalnymi i technicznymi budowli, wyszczególnionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W rozpoznanej sprawie stanowisko organu było błędne, bo opierało się na założeniu, że skoro kontener jest tymczasowym obiektem budowlanym (art. 3 pkt 5 Pr.bud.), czyli budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 Pr.bud.), to jest również (zawsze) budowlą w rozumieniu u.p.o.l., a skoro jest związany z działalnością gospodarczą to podlega opodatkowaniu.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a w związku z art. 146 § 1 in fine p.p.s.a.).

Wydając interpretację ponownie organ, będąc związany wnioskiem o wydanie interpretacji, w którym nie wskazano, by kontenery były całością techniczno-użytkową, oraz będąc związany niniejszym wyrokiem, obowiązany będzie uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Sąd nie dopatrzył się natomiast naruszenia przepisów postępowania w postaci art. 14b § 2 i 3 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie skarżącej. W zaskarżonej interpretacji stanowisko takie nie zostało wyrażone, a w skardze zarzutu tego nie omówiono.

Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych - tekst jedn.: Dz. U. Nr 31, poz. 1804 ze zm.).