Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1661/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 2,  art. 229
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2007 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Prezydent m.st. W. decyzją z [...] listopada 2012 r. określił T. S.A, obecnie O. S.A. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca"), zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2007 od przedmiotów opodatkowania położonych na terenie m.st. W. w kwocie 18.747.180 zł. W uzasadnieniu ww. decyzji Prezydent m.st. W. wskazał, iż w złożonych deklaracjach na podatek od nieruchomości (oraz korektach tych deklaracji), Spółka zadeklarowała do opodatkowania w roku 2007 podatkiem od nieruchomości budowle o wartości ustalonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych - 463.007.565 zł. Natomiast deklarowana przez Spółkę w roku 2006 wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, wynosiła - wg stanu na dzień 31 grudnia 2006 roku - 736.846.930,88 zł. Spadek wartości budowli w roku 2007 w stosunku do roku 2006 wyniósł zatem 273.839.365,88 zł (co stanowi ponad 37% wartości z roku 2006). Tym samym, jak wskazał Prezydent m.st. W., zadeklarowana wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości w roku 2007 - w związku z takim spadkiem wartości budowli - zmniejszyła się o 5.476.787 zł.

W odwołaniu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Decyzji tej zarzuciła naruszenie przepisów art. 240 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p, gdyż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano, jakich obiektów T. S.A. nie wykazała do opodatkowania w roku 2007, choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za ten rok.

W odniesieniu do linii telekomunikacyjnych Skarżąca wskazała naruszenie przez organ podatkowy art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art, la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie do opodatkowania linii telekomunikacyjnych, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości.

Zdaniem Skarżącej organ podatkowy oparł się na niepełnym materiale dowodowym naruszając art. 191 w związku z art. 187 § 1 O.p, orzekł z pominięciem dowodów, jakie Skarżąca złożyła do akt postępowania, tj. zestawienie przekazanego wraz z pismem z dnia 6 listopada 2012 r. oraz wyciąg z grupy VI KST ewidencji środków trwałych przesłanego przez T. SA wraz z pismem z 14 sierpnia 2012 r. Z tych również względów, niezrozumiały jest dla Skarżącej zarzut nieprzedstawienia dokumentów, wskazujących na różnicę w podstawie opodatkowania pomiędzy rokiem 2006 a rokiem 2007.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z [...] kwietnia 2016r. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że w niniejszej sprawie występują dwie istotne kwestie stanowiące o wartości budowli wziętych za podstawę opodatkowania. Kwestią zasadniczą jest ustalenie podstawy opodatkowania w związku z uznaniem przez Prezydenta m. st. W., że oprócz kanalizacji kablowej również kable telekomunikacyjne położone w kanalizacji kablowej podlegają opodatkowaniu. Drugą kwestią jest sposób przeprowadzenia postępowania przez organ I instancji w odniesieniu do ustalenia wartości budowli wziętych za podstawę opodatkowania.

Odnosząc się do pierwszej kwestii organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji zgodnie, z którym opodatkowaniu podlegają również kable telekomunikacyjne położone w kanalizacji kablowej.

Organ odwoławczy powołał się na treść art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r., nr 156, poz. 1118 ze zm.) i stwierdził, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem bądź obiektem małej architektury, ponadto budowla stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Wobec tego należy zgodzić się z Prezydentem m. st. Warszawy, że kanalizacja kablowa jest budowlą. Zgodzić się również należy ze stanowiskiem organu I instancji, że kable położone w kanalizacji kablowej stanowią jej część, która również podlega opodatkowaniu, ponieważ budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Sama kanalizacja kablowa bez kabli telekomunikacyjnych w niej położonych nie służyłaby celowi głównemu, czyli zaopatrzeniu innych podmiotów w usługi telekomunikacyjne, z których Spółka czerpie korzyści materialne. Z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlegają sieci techniczne. Prawo budowlane nie przewiduje definicji sieci technicznej czy też telekomunikacyjnej, co nie oznacza, że połączenia kanalizacji kablowej i kabli telekomunikacyjnych znajdujących się w tej kanalizacji nie można rozumieć jako sieci telekomunikacyjnej. Do sieci tej, w ocenie składu orzekającego, przynależą również inne urządzenia jak szafy ONU. Tak rozumiana sieć telekomunikacyjna stanowi całość techniczno-użytkową i jako taka budowla sieciowa podlega opodatkowaniu.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, aby jednak móc opodatkować kable położone w kanalizacji kablowej razem z tą kanalizacją jako całość techniczno-użytkową stanowiącą budowlę telekomunikacyjną organ podatkowy powinien przeprowadzić postępowanie w sposób niebudzący wątpliwości, co do przedmiotów wziętych do opodatkowania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że prawidłowa kwota wartości początkowej budowli ustalanej zgodnie z przepisami ustaw regulujących podatki dochodowe winna być uwidoczniona w ewidencji środków trwałych, dlatego też prawidłowo sporządzona ewidencja środków trwałych może stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jeżeli zatem, w ocenie organu I instancji, ewidencja środków trwałych nie mogła stanowić podstawy do opodatkowania, to organ winien ustalić wartość początkową środków trwałych podlegających opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W sprawie niniejszej tak się nie stało, w aktach brak chociażby listy przedmiotów wziętych do opodatkowania. Organ I instancji mógł zatem postąpić w myśl art. 4 ust. 7 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Tego w niniejszej sprawie organ I instancji również nie uczynił.

Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji nie uwzględniając powyższego wydał decyzję w oparciu o wartość budowli wynikającą z deklaracji za 2006 rok, bez uwzględnienia zmian jakie zaszły w wartościach budowli obliczając je na podstawie porównania deklaracji złożonych przez Spółkę w roku poprzednim. W warunkach sprawy niniejszej taki sposób obliczenia podstawy opodatkowania nie mógł zostać przez organ I instancji przyjęty. Spółka, jak wynika ze stanu faktycznego, współpracowała z organem przekazując mu pewne dane dotyczące podstawy opodatkowania oraz zgłaszała wniosek o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych, a także w trakcie postępowania przedłożyła wyciąg z tej ewidencji dotyczący budowli z grupy 2 i 6 KŚT dla budowli położonych na terenie m. st. W., a także załączyła dokumenty OT i LT stanowiące w jej ocenie wyjaśnienie przyczyn zmian w wartościach budowli podlegających opodatkowaniu. Spółka przedłożyła także opinię rzeczoznawcy budowlanego w specjalności telekomunikacyjnej, ustalającą wartość budowli stanowiących własność T. S.A. na terenie ms.t. W. z analizą stanu funkcjonowania sieci na 31 grudnia 2007 r. sporządzoną w 15 lutego 2011 r. Nie można zatem powiedzieć, że Spółka nie uczestniczyła w postępowaniu oraz, że nie przedstawiła żadnych dowodów potrzebnych w sprawie.

Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ I instancji nie wyjaśnił wszystkich wątpliwości, nie wezwał rzeczoznawcy do wyjaśnienia kwestii poruszonych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, nie wezwał Spółki do podania listy wszystkich budowli podlegających opodatkowaniu, nie zażądał listy kabli położonych w kanalizacji kablowej, które zostały przez Spółkę wykluczone z opodatkowania, nie przeprowadził rozprawy celem wyjaśnienia tych okoliczności, nie powołał biegłego, a zatem nie przeprowadził pełnego postępowania dowodowego, a jednocześnie zrezygnował z uwzględnienia dowodów przedstawionych przez Spółkę. Pomimo twierdzeń organu, iż nie bierze pod uwagę przy rozstrzyganiu dokumentów OT i LT, a także ewidencji środków trwałych, to dokonuje szerokiej oceny tych dokumentów tak w decyzji, jak i w pismach znajdujących się w aktach sprawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało również, że 15 marca 2016r. otrzymało od organu I instancji pismo wraz z dołączoną dokumentacją świadczącą o zastosowaniu środka egzekucyjnego skutkującego przerwaniem biegu przedawnienia w sprawie określenia zobowiązania podatkowego na rok 2007 wobec Skarżącej. Kolegium podkreśliło, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007, upływał 31 grudnia 2012 r. Na wniosek Spółki, Prezydent m.st. W., postanowieniem z 30 listopada 2012 r., przyjął gwarancję bankową stanowiącą zabezpieczenie wykonania decyzji z [...] listopada 2012 r., określającej Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r. Następnie pismem z 18 grudnia 2012 r. Prezydent m.st. W. wystąpił do Banku [...] S.A. z żądaniem zapłaty z gwarancji bankowej. Z uwagi na przedłużające się postępowanie mające na celu realizację gwarancji bankowej, zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne. W dniu 31 grudnia 2012 r. zostało doręczone, zarówno Spółce jak i bankowi w którym Spółka posiada rachunek bankowy - zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego.

Zatem w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego do wszczęcia egzekucji doszło przed upływem terminu przedawnienia, a bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany 31 grudnia 2012 r., poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego. Zatem wniosek Skarżącej o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie ze względu na przedawnienie się zobowiązania podatkowego za rok 2007 rok nie mógł zostać uwzględniony.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 233 § 2 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej w związku z art. 208 § 1 oraz art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej - przez wydanie decyzji po upływie terminu przedawnienia;

2) art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej - przez wydanie decyzji kasacyjnej pomimo braku przesłanek do takiego rozstrzygnięcia, gdyż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego "w całości lub w znacznej części";

3) art. 210 § 4 w związku z art. 121 § i, art. 122 i art. 124 oraz w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej - przez nieuwzględnienie przy ustaleniu stanu faktycznego całego zgromadzonego materiału dowodowego, w tym w szczególności przez nieuwzględnienie oraz przez nieodniesienie się do złożonej do akt przedmiotowego postępowania podatkowego opinii biegłego dotyczącej ustalenia wartości budowli sieciowych według stanu na 1 stycznia 2007 r.;

4) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - przez wydanie rozstrzygnięcia odbiegającego od dokonanego wcześniej przez organ odwoławczy w oparciu o ten sam stan faktyczny i prawny rozstrzygnięcia w zakresie roku 2008 (tj. za kolejny rok podatkowy).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest w części zasadna aczkolwiek Sąd nie zgadza się z uzasadnieniem zarzutów w niej podniesionych.

Rozpoznając zarzuty zawarte w skardze w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu przedawnienia, który Sąd uznał za niezasadny.

Należy wskazać, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, w stosunku do osoby prawnej, powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1) O.p. Podatnik jest zobowiązany do corocznego złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości (art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, tekst jedn. Dz. U. Z 2014, poz. 849). W myśl art. 70 § I Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Terminy płatności rat podatku od nieruchomości w przypadku osób prawnych określa art. 6 ust. 9 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym pierwsza rata jest płatna do 31 stycznia, natomiast kolejne do 15 każdego miesiąca. Dla upływu okresu przedawnienia bez znaczenia są takie czynności organu podatkowego jak wszczęcie postępowania podatkowego czy wydanie decyzji deklaratoryjnej na podstawie art. 21 § 1 pkt I i § 3 ordynacji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Ponadto, stosownie do postanowień art. 70 § 4 O.p, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Natomiast w myśl art. 70 § 6 pkt 4) O.p, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 O.p., lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Mając powyższe na uwadze, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007 upływał w dniu 31 grudnia 2012 r. Na wniosek Spółki, Prezydent m.st. W., postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r, przyjął gwarancję bankową stanowiącą zabezpieczenie wykonania decyzji z dnia 12 listopada 2012 r., określającej T. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że poprzez przyjęcie przez organ podatkowy zabezpieczenia, na podstawie art. 33d § 2 O.p., nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przepisy regulujące nowe przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, wskazane w art. 70 § 6 pkt 4) O.p, znajdują zastosowanie do zobowiązań podatkowych powstałych po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa i niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318). Ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Zatem w rozpatrywanej sprawie, nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, poprzez przyjęcie zabezpieczenia.

Pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. Prezydent m.st. W. wystąpił do Banku [...] S.A. z żądaniem zapłaty z gwarancji bankowej. Z uwagi na przedłużające się postępowanie mające na celu realizację gwarancji bankowej, zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne. W dniu 31 grudnia 2012 r. zostało doręczone, zarówno Spółce jak i bankowi w którym Spółka posiada rachunek bankowy - zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego (art. 26 § 5 pkt 2) u.p.e.a.). Organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego, (art. 80 u.p.e.a.). Mając na uwadze powyższe, podkreślenia wymaga, iż do wszczęcia egzekucji doszło przed upływem terminu przedawnienia, a bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany, w dniu 31 grudnia 2012 r., poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego, o czym 31 grudnia 2012 r. skarżąca została powiadomiona. Ponadto zauważyć należy, że decyzji Prezydenta m.st. W. określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności ze względu na krótki okres przedawnienia. Zatem można było egzekwować należność podatkową wynikającą z tej decyzji.

W związku z powyższym, należy zgodzić się z organem odwoławczym, że wniosek odwołującej Spółki o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2007 rok nie mógł zostać uwzględniony.

Sąd uznał natomiast za uzasadniony zarzut naruszenia art. 233 § 2 O.p., ponieważ w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego "w całości lub w znacznej części". Nie mniej jednak Sąd I instancji, nie będąc związany zarzutami skargi i ich uzasadnieniem, inaczej dostrzega naruszenie ww. przepisu przez organ odwoławczy niż wskazuje to Skarżąca.

Zgodnie z art. 233 § 2 O.p., organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

Ponadto na podstawie art. 229 O.p., organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Zastosowanie tego przepisu jest jednym ze sposobów realizacji prawdy obiektywnej przez organ prowadzący postępowanie. Wymaga to zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia, zgodnie z art. 187 § 1 O.p., całego materiału dowodowego. Wykonanie uprawnienia do przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego na etapie postępowania odwoławczego w świetle zasady dążenia do odtworzenia prawdy materialnej w sprawie (art. 122 O.p.) należy traktować jak obowiązek organu prowadzącego postępowanie. W postępowaniu dowodowym prowadzonym na etapie postępowania odwoławczego nie obowiązuje wszakże wyłączenie dopuszczalności uzupełniania materiału dowodowego (przeprowadzania nowych dowodów) dla ustalenia określonych okoliczności faktycznych.

Dla prawidłowego zastosowania art. 229 O.p., istotne znaczenie ma wyjaśnienie zakresu postępowania dowodowego, które zgodnie z prawem, bez naruszenia zasady dwuinstancyjności, może zostać przeprowadzone w postępowaniu odwoławczym. Ocena tej problematyki powinna uwzględniać treść art. 233 § 2 O.p., który stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Jeżeli więc organ prowadzący postępowanie odwoławcze oceni i stwierdzi, że dla prawidłowego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy niezbędne jest przeprowadzenie, w tym ponowienie, postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, to nie stosuje wówczas art. 229 O.p., nie dąży do uzupełnienia materiału dowodowego sprawy w postępowaniu odwoławczym, ale wydaje decyzję na podstawie art. 233 § 2 O.p. Organ odwoławczy może przeprowadzić jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe. Jeżeli natomiast postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ I instancji w ogóle, albo też wymagane jest uprzednie przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy powinien bezwzględnie uchylić decyzję i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia (wyrok NSA z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt I GSK 360/09, LEX nr 744754). Ocena, czy postępowanie dowodowe stanowić będzie jedynie dopełnienie już przeprowadzonego, czy też będzie ono postępowaniem przeprowadzonym w znacznej części, zależy od okoliczności danej sprawy. Przesądzająca przy tym nie jest liczba dowodów, przeprowadzonych w jego toku, ale zakres faktów, jakie są przedmiotem dowodzenia (wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2010 r., I FSK 662/09, LEX nr 594141).

Mając powyższe na uwadze oraz przebieg postępowania jaki miał miejsce w niniejszej sprawie od momentu wszczęcia postępowania do wydania zaskarżonej decyzji należy zauważyć, że Skarżąca zadeklarowała do opodatkowania w roku 2007 podatkiem od nieruchomości budowle o wartości 463.007.565 zł. Natomiast deklarowana przez Spółkę w roku 2006 wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, wynosiła - wg stanu na dzień 31 grudnia 2006 roku - 736.846.930,88 zł. Spadek wartości budowli w roku 2007 w stosunku do roku 2006 wyniósł zatem 273.839.365,88 zł (co stanowi ponad 37% wartości z roku 2006). Tym samym, zadeklarowana wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości w roku 2007 - w związku z takim spadkiem wartości budowli - zmniejszyła się o 5.476.787 zł w stosunku do roku 2006 r.

Chcąc wyjaśnić przyczyny tak drastycznego spadku wartości budowli organ I instancji wzywał Skarżącą do podania przyczyn. Po wielokrotnych wezwaniach, Spółka pośrednio stwierdziła, że wynika to w zasadzie z błędnego kwalifikowania linii kablowych do budowli oraz ze zmian w posiadaniu pomiędzy rokiem 2006 a 2007. Następnie zaproponowano przeprowadzenie dowodów z ewidencji środków trwałych. Po czym Skarżąca wnioskowała o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego J. B. w sprawie ustalenia wartości posiadanych budowli przez stronę skarżącą w 2007 r.

Analizując wyjaśnienia skarżącej, w istocie nie przedstawiła ona żadnych okoliczności, które uzasadniałyby tak drastyczną zmianę wartości budowli w 2007 w stosunku do roku 2006 r, poza tym, że wyłączyła z opodatkowania linie kablowe, jako element niezwiązany z budowlą oraz nastąpiły nieliczne zmiany w posiadaniu niektórych budowli. Mając to na uwadze organ odwoławczy powinien ocenić takie działanie skarżącej, która tylko pozornie dąży do wyjaśnienia sprawy, wskazując organowi I instancji, aby dokonał oszacowania wszystkich środków trwałych będących budowlami i na tej podstawie ustalił podstawę opodatkowania. Z kolei organ odwoławczy obliguje organ I instancji do analizy opinii powołanego biegłego pod kątem ustalenia wartości budowli w celu ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości stanowiących budowlę.

Otóż Sąd stwierdza, że ani Skarżąca ani organ odwoławczy nie mają w tym zakresie racji.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.o.l., zasadą jest, że podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Ustalenie wartości budowli przez organ prowadzący postępowanie podatkowe musi zatem być zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w sprawie niniejszej w brzmieniu aktualnym w 2007 r.). Z powyższego wynika, iż podstawę opodatkowania dla budowli stanowi ich wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku. Za wartość tę (podstawę opodatkowania budowli) należy uważać wartość początkową budowli, stanowiącą podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają także budowle w całości zamortyzowane, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż przy budowlach całkowicie zamortyzowanych podstawą opodatkowania ma być ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Wartość początkowa budowli lub ich części jako środków trwałych wynika z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonych przez podatnika na potrzeby podatku dochodowego (art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p). Taką ewidencję strona skarżąca posiada, będąc podmiotem profesjonalnym, mając wyspecjalizowane komórki organizacyjne, które zajmują się rozliczaniem podatków. Jeżeli chodzi o dane z roku 2006 r. zawarte w ewidencjach, to skarżąca również ma obowiązek je posiadać, ponieważ zgodnie z art. 86 § 1 O.p. podatnik jest zobowiązany do przechowywania dokumentów źródłowych przez cały okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych plus okres przedawnienia zobowiązań podatkowych.

W ocenie Sądu, brak jest podstaw prawnych do szacowania wartości budowli, w celu ustalenia podstawy opodatkowania, skoro Skarżąca posiada ewidencję środków trwałych, w której wykazana jest wartość tych budowli od początku i przyjęta do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Ta wartość, przyjęta do amortyzacji, nie zmienia się poza wyjątkami, kiedy ustawodawca zdecyduje o możliwości przeszacowania, co nie miało miejsca w 2006 lub 2007 r. Skarżąca dokonała zmiany wartości budowli wyłączając z budowli przede wszystkim linie kablowe.

W ocenie Sądu, wobec działań Skarżącej, która tylko pozornie dążyła do wyjaśnienia sprawy, organ I instancji miał prawo do uwzględnienia w podstawie opodatkowania wartości początkowe budowli z roku 2006 r. wynikające z ewidencji środków trwałych, która uwzględniała w podstawie opodatkowania linie kablowe. Organ odwoławczy powinien z kolei ocenić czy organ I instancji uwzględnił prawidłowo wszystkie zmiany, które zaszły w kilku przypadkach, podnoszonych przez Skarżącą.

Na koniec należy zauważyć, że sposób postępowania organu podatkowego I instancji wynikał z analizy wyroków sądów administracyjnych przytoczonych na str. 9 uzasadnienia, które w przypadku innych postępowań prowadzonych w stosunku do skarżącej akceptowały taki sposób procedowania.

Z tych wszystkich względów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a."). Na wniosek Skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w §14 ust. 2 pkt 1 lit.c ) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).