Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 3/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 marca 2012r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2010r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 3/12

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] października 2011r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania B. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2011r., nr [...], w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2010r. w wysokości 14.278,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż w wyniku kontroli rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za październik 2010r. stwierdzono, że B. G. (podatniczka, skarżąca) prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą "A" w A. dokonała na rzecz "B" Sp. z o.o. w A. dostawy ładowarki JCB o wartości netto 40.000 zł, (podatek VAT 8.800 zł), która nie została udokumentowana, zaewidencjonowana oraz rozliczona dla celów podatku od towarów i usług. W korekcie deklaracji za październik 2010r. podatniczka ujęła fakturę z dnia 21 października 2010r. nr 21/X/zaliczka na wartość netto 8.196,72 zł (podatek VAT 1.803,00 zł),wystawioną dla "B" Sp. z o.o. w związku z ww. transakcją, określaną przez nią jako faktura zaliczkowa.

W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł., wszczął postępowanie podatkowe, które zakończyło się wydaniem decyzji z dnia [...] sierpnia 2011r., nr [...], określającej kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2010r. w kwocie 14.278,00 zł.

W postępowaniu ustalono, że w październiku 2010 r., w związku z zamiarem sprzedaży maszyny budowlanej - ładowarki JCB, przedsiębiorstwo "A" wydało na rzecz "B" Sp. z o.o. w A. ten towar. Celem wydania było przeprowadzenie próby przydatności maszyny w prowadzonej przez "B" Sp. z o.o. działalności gospodarczej. W związku z podjęciem przez ww. Spółkę decyzji

o zakupie, towar nie został zwrócony B. G. , a w dniu 20 października 2010r. strony uzgodniły warunki transakcji. Znalazły one odzwierciedlenie w wystawionej w tym dniu przez sprzedającą fakturze VAT proforma, w której określono: przedmiot sprzedaży, wartość netto 40.000 zł, podatek VAT 8.800 zł, wartość brutto 48.800 zł, 7-dniowy termin płatności. Datę sprzedaży określono na dzień 20 października 2010r. W dniu 21 października 2010r. "B" Sp. z o.o. dokonała na rzecz sprzedawcy wpłaty kwoty 10.000 zł, która została przez B. G. udokumentowana fakturą z dnia 21 października 2010r. nr 21/X/zaliczka na kwotę 8.196,72 zł netto, VAT 1.803,00 zł. Kolejnych wpłat nabywca dokonał na podstawie polecenia przelewu z dnia 8 listopada 2010 r. na kwotę 20.000 zł oraz z dnia 9 listopada 2010 r. na kwotę 10.000 zł (tytuł wpłat został przez Spółkę określony jako "zaliczka na sprzęt"). Łącznie "B" Sp. z o.o. wpłaciła na rzecz przedsiębiorstwa "A" za ładowarkę kwotę 40.000 zł. Od dnia wydania towaru na próbę "B" Sp. z o.o. dysponowała ładowarką JCB - maszyna była przez nią użytkowana.

Utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że pomiędzy przedsiębiorstwem B. G., a spółką z o.o. "B" doszło do dostawy towarów w rozumieniu art.7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.) – dalej: ustawa VAT, w myśl którego przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zdaniem organu, zwrot "rozporządzanie jak właściciel" wskazuje, że definicję tę należy rozumieć szerzej niż "przeniesienie własności" w rozumieniu prawa cywilnego. Decydująca jest w tym przypadku ekonomiczna istota transakcji, a nie wyłącznie jej charakter prawny. Istotą dostawy jest przeniesienie ekonomicznego władztwa nad towarem. Powstanie obowiązku podatkowego w związku z dokonaną dostawą łączy się z uzyskaniem przez podatnika możliwości faktycznego dysponowania rzeczą, korzystania z nabytych towarów, używania, pobierania pożytków, zużycia.

W ocenie organu, podstawowym i zgodnym zamiarem stron transakcji było dokonanie sprzedaży maszyny budowlanej. Faktycznym przedmiotem działalności gospodarczej B. G. była sprzedaż używanych maszyn budowlanych,

a przedmiotowa ładowarka została wystawiona na sprzedaż na portalu aukcyjnym Allegro.

Strony zgodnie oświadczyły, że w związku z planowaną transakcją,

a konkretnie w celu przeprowadzenia próby przydatności ładowarki w prowadzonej przez "B" Sp. z o.o. działalności, sprzedawca wydał ładowarkę na rzecz Spółki.

W ocenie organu odwoławczego, udostępnienie ładowarki miało ścisły związek z zamiarem zawarcia transakcji kupna – sprzedaży, a pierwotne wydanie towaru na próbę zmieniło swój charakter w związku z realizacją przez strony umowy sprzedaży. Zdaniem organu odwoławczego, przyjęcie przez "B" Sp. z o.o. oferty sprzedaży zawartej w fakturze VAT proforma, dokonanie - w miejsce zwrotu towaru - częściowej zapłaty za towar oraz wystawienie przez sprzedawcę faktury dokumentującej tą zapłatę potwierdzają, że nastąpiła sprzedaż.

Z uwagi na powyższe, organ stwierdził, że spełnione zostały wszystkie przesłanki kwalifikujące przedmiotową czynność, jako dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zachowany został warunek odpłatności dostawy, strony ustaliły cenę sprzedaży na kwotę netto 40.000 zł, nabywca zaś dokonał zapłaty, przy czym sposób zapłaty pozostawał bez wpływu na spełnienie tego warunku.

Organ podniósł, iż efektem czynności było przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, o czym świadczą takie okoliczności jak: dysponowanie przez nabywcę ładowarką, przystosowanie ładowarki do własnych potrzeb, wykorzystywanie do odśnieżania, pobieranie pożytków. Fakt możliwości rozporządzania ładowarką przez spółkę "B" został również potwierdzony przez B. G. Także spółka "B" pozostawała w przekonaniu o dokonaniu zakupu ładowarki, dokonała wpłaty tytułem zapłaty za przedmiotową ładowarkę, użytkowała maszynę (w tym celu zamontowała łyżkę) oraz ubiegała się o fakturę VAT dokumentującą sprzedaż.

Organ II instancji wyjaśnił, że dokonanie odpłatnej dostawy towarów rodzi na gruncie ustawy VAT obowiązek podatkowy w tym podatku, który w myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi,

z zastrzeżeniem ust. 2-21.

W rozstrzygnięciu organu I instancji za datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto dzień 22 października 2010r., gdyż wobec niewystawienia faktury, obowiązek podatkowy powstał w siódmym dniu licząc od dnia wydania ładowarki, przy czym jako dzień wydania ładowarki w wykonaniu dostawy przyjęto dzień, w którym nie nastąpił umówiony zwrot towaru tj. 15 października 2010r.

Organ odwoławczy podkreślił, że wszelkie warunki dostawy ładowarki zostały uzgodnione w dniu 20 października 2010r., co znalazło potwierdzenie w fakturze VAT proforma z tej daty, zawierającej wszelkie informacje związane z dokonaną transakcją (strony transakcji, cenę jednostkową bez podatku, stawkę podatku, wartość podatku, kwotę należności, datę sprzedaży), a więc stanowiącej udokumentowanie tej transakcji. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy ładowarki powstał zatem w dacie wystawienia faktury VAT proforma. Potwierdzeniem woli realizacji tej umowy była częściowa wpłata należności potwierdzona fakturą nr 21/X/zaliczka.

Organ odwoławczy podzielił również stanowisko organu I instancji, że dokonanie dostawy towarów niesie za sobą na gruncie ustawy VAT obowiązki dokumentacyjne oraz ewidencyjne. Dokonując dostawy ładowarki sprzedawca zobowiązany był do wystawienia faktury VAT stwierdzającej tę sprzedaż (art. 106 ust. 1 ustawy VAT).

W ocenie organu II instancji, wystawiona przez G. ex faktura z dnia 21 października 2010 r. Nr 21/X/zaliczka na kwotę netto 8.196,72 zł, VAT 1.803,00 zł stanowiła nieprawidłowe udokumentowanie dostawy. Pomimo bowiem stosowania przez spółkę na poleceniach przelewu tytułu wpłaty "zaliczka na sprzęt", wpłaty te należało rozpatrywać z punktu widzenia charakteru świadczenia, a nie nazwy. Niezwrócenie, po wypróbowaniu, sprzętu do przedsiębiorstwa G. i dokonanie

w krótkim okresie wpłat na łączną wartość 40.000 zł, w powiązaniu z faktem dysponowania przez nabywcę ładowarką, dowodzi, że wpłaty należy uznać jako zapłatę w częściach za sprzęt. Na taki charakter wpłat wskazuje również sama spółka. Pomimo zatem faktu, że zapłata następowała w częściach, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy ładowarki dotyczył całej kwoty sprzedaży tj. 40.000 zł

i dostawa winna zostać udokumentowana fakturą VAT opiewającą na tą kwotę.

W stosunku do faktury z dnia 21 października 2010r. Nr 21/X/zaliczka dokumentującej wpłatę przez spółkę kwoty 10.000 zł, rozliczonej w korekcie deklaracji VAT-7 za październik 2010 rok, winny znaleźć zastosowanie przepisy dotyczące faktur korygujących.

Ponadto organ wyjaśnił, iż w myśl art. 109 ust. 3 ustawy VAT podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą m.in. przedmiot i podstawę opodatkowania, wysokość podatku należnego oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie podważył rzetelność ewidencji dostaw za październik 2010r. w kontekście art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej. Nierzetelność ksiąg występuje m.in. wtedy, gdy nie zostało zaewidencjonowane zdarzenie, które w istocie miało miejsce. Taka sytuacja miała miejsce w sprawie, bowiem wykazano, że podatniczka w październiku 2010r. dokonała dostawy towaru na wartość netto 40.000 zł, VAT 8.800 zł, która nie znalazła odzwierciedlenia w prowadzonej ewidencji.

Odnosząc się do zarzutu podatniczki, że zamiarem stron nie była sprzedaż,

a jedynie wypożyczenie ładowarki, organ odwoławczy podniósł, że zebrany

w postępowaniu materiał dowodowy nie potwierdził tezy o wypożyczeniu czy bezprawnym zagarnięciu ładowarki. Skoro bowiem potencjalny nabywca nie zwrócił towaru, dokonał zapłaty, sprzedawca udokumentował tę zapłatę, to trudno - w ocenie organu II instancji - mówić o wydaniu towaru innym, niż w ramach jego dostawy, zwłaszcza że zachowanie obu stron wskazywało, że warunki transakcji zostały zaakceptowane. Bez znaczenia, zdaniem tego organu, pozostaje fakt, że na dzień złożenia odwołania ładowarka znajdowała się na terenie "A" oraz to, że po dokonaniu dostawy znajdowała się nadal na stanie tego przedsiębiorstwa.

Dokumenty przedstawione przez B. G. w trakcie kontroli i postępowania podatkowego oraz zgromadzony przez organ I instancji materiał dowodowy w żaden sposób nie dają podstaw do tego, aby przedmiotową transakcję potraktować jako najem.

W ocenie organu II instancji, bez znaczenia dla sprawy pozostają zarzuty dotyczące faktu, że maszynę wydał mąż podatniczki, jako osoba nie posiadająca upoważnienia od "A". Z akt sprawy wynika, że właścicielka posiadała wiedzę co do wydania towaru przez męża w celu dokonania próby przez spółkę.

Z oświadczenia podatniczki wynikało, że uznała ona przeprowadzenie próby za zasadne. W tej sytuacji twierdzenie, że maszynę wydano bez zgody jest nieuzasadnione.

Za niezasadny organ uznał również zarzut, że na kwalifikację zdarzenia ma wpływ fakt, że maszyna została wydana na rzecz W.K., który nie jest pracownikiem spółki "B". Z oświadczenia tego pracownika wynikało bowiem, że jego rolą było wyłącznie dokonanie oględzin ładowarki pod kątem możliwości zamontowania do niej łyżki i przetransportowanie maszyny na prośbę M.S., który pełnił w spółce funkcję kierownika ds. transportu i logistyki.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego, B. G. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów:

1. art. 2 pkt 6 i 22, art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1 ustawy VAT,

2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że nie uzyskała za przedmiotową ładowarkę należnej kwoty 48.800,00 zł, ładowarka ta nie została sprzedana na rzecz spółki "B" i obecnie znajduje się w posiadaniu firmy "A". Wpłata 10.000,00 zł dokonana w dniu 21 października 2010r. przez spółkę "B" nie stanowiła zapłaty za zakup ładowarki, a była opłatą za jej wykorzystywanie w okresie od października 2010r. do lutego 2011r. (najem).

Do sprzedaży miało dojść wyłącznie w przypadku zapłaty całej kwoty

w wyznaczonym terminie, jednakże spółka nie uiściła należnej kwoty, przez co nie spełniła warunków ewentualnej sprzedaży. Wprawdzie kontrahenci nie zawarli umowy najmu, użyczenia czy innej, na użytkowanie przedmiotowej ładowarki, jednakże kwota powyższa nie stanowiła zapłaty za zakup sprzętu. Skarżąca nigdy nie praktykowała płatności w ratach za zakupiony sprzęt, o czym firma "B" została poinformowana w trakcie negocjacji. Podatniczka po uzgodnieniach z potencjalnym kupcem wystawiała fakturę proforma, po czym po wpłacie całej kwoty z faktury proforma - w terminie 7 dni wystawiała fakturę VAT. Podatniczka nie umawiała się na zapłatę w ratach, dlatego kwoty wpłacone przez spółkę "B" zostały zakwalifikowane jako opłaty za najem sprzętu, w datach uzyskania wynagrodzenia.

Zdaniem skarżącej, dostawa ładowarki w ramach umowy kupna - sprzedaży na rzecz spółki "B" nie miała miejsca, gdyż została ona wydana osobie, która nie posiadała upoważnień od spółki "B", nie była jej pracownikiem, ani w żaden inny sposób nie była z tą spółką powiązana. Ponadto ładowarka została wydana przez męża podatniczki, który nie posiadał upoważnienia do wydawania sprzętu znajdującego się w ofercie firmy.

Skarżąca zarzuciła, iż organ podatkowy negując fakt wypożyczenia ładowarki powinien wystąpić do sądu o rozstrzygnięcie, jaki zamiar wystąpił po obu stronach "transakcji", zgodnie z art. 199a Ordynacji podatkowej. Organ pominął zamiar podatniczki, skierowany wyłącznie na zwrotne przekazanie ładowarki wydanej na próbę oraz zamiar spółki "B"- skierowany tylko na czasowe wykorzystanie sprzętu z obowiązkiem pełnego zwrotu. Dopiero po sprawdzeniu przydatności miała nastąpić ewentualna transakcja kupna-sprzedaży, do której ostatecznie nie doszło.

Z uwagi na dłuższe wykorzystywanie ładowarki przez spółkę "B" wpłacone kwoty zostały zaliczone na poczet jej wynajmu, sam zaś fakt wpłacania kwot w odstępach czasowych wskazywał na spłatę czynszu za użytkowanie sprzętu.

Skarżąca podkreśliła, że wystawiła faktury na otrzymane kwoty od spółki "B"

i zadeklarowała należny podatek.

W ocenie skarżącej, wydana na próbę przydatności ładowarka nie uprawniała drugiej strony do dysponowania nią, jakby stanowiła jej własność. Fakt zawłaszczenia sprzętu został zgłoszony do prokuratury. Zdaniem skarżącej, spółka "B" poprzez dokonanie wpłaty stała się najemcą sprzętu, a nie jego właścicielem.

Skarżąca podniosła, że nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, ale tylko takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające dysponowanie towarem prawie jak właściciel. Nie każde wydanie towaru będzie stanowić dostawę

w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, wydanie takie może mieć inny charakter jak np. najem, którego skutkiem nie jest wyposażenie drugiej strony w uprawnienie do rozporządzania towarem jak właściciel. Do faktycznego wydania rzeczy i władania nią jak właściciel, obok fizycznego wydania rzeczy, koniecznym również jest wydanie dokumentów, które dają możliwość rozporządzania tą rzeczą oraz środków, które umożliwiają faktyczne władztwo nad rzeczą.

W przedmiotowej sprawie do takiego wydania nie doszło, co wynika z wyjaśnień podatnika i zeznań świadków. Samo wydanie faktury nabywcy nie stanowi wydania dokumentu, które umożliwia rozporządzanie towarem w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, a zatem nie stanowi dostawy towarów. Spółka "B" nie wprowadziła przedmiotowej ładowarki do ewidencji środków trwałych, nie posiadała uprawnień właścicielskich do dysponowania sprzętem. Skarżąca, mimo przekazania ładowarki, nadal pozostawała jej dysponentem, o czym świadczy chociażby fakt odebrania ładowarki przez podatniczkę.

Ponadto skarżąca zarzuciła, że do wydania towarów na podstawie umowy użyczenia nie stosuje się przepisów ustawy VAT, zatem zdarzenie to nie mogło zrodzić wobec podatniczki obowiązku podatkowego w momencie, w którym stwierdził to organ w zaskarżonej decyzji.

Uzasadniając zarzut naruszenia art.193 Ordynacji podatkowej skarżąca podniosła, że samo poddanie przez organ podatkowy w wątpliwość rzetelności ksiąg podatkowych nie wystarczy do obalenia domniemania ich prawidłowości, bowiem wzruszenie tego domniemania następuje przez zakwestionowanie podstawy domniemania. W ocenie skarżącej, twierdzenia organu podatkowego nie zostały prawidłowo uzasadnione. Organ ograniczył się jedynie do zakwestionowania rzetelności ewidencji, nie wskazując dowodów potwierdzających nierzetelność.

W konkluzji skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy w niniejszej sprawie nie zebrał pełnego materiału dowodowego, a zebrane dowody rozpatrzył w sposób dowolny i oderwany od stanu faktycznego sprawy, przez co naruszył przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz,1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi.

Skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem sporu miedzy stronami jest kwalifikacja prawna zdarzenia polegającego na wydaniu przez podatniczkę innemu podmiotowi maszyny budowlanej (ładowarki).

Organ zakwalifikował przedmiotowe zdarzenie jako odpłatną dostawę towaru

w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1. Natomiast zdaniem skarżącej, w sprawie nie miała miejsca dostawa towaru, a jedynie jego wypożyczenie (najem), nie powodujące po stronie skarżącej powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie Sądu, stanowisko organu podatkowego wyrażone w zaskarżonej decyzji jest prawidłowe.

Dostawą towarów na potrzeby podatku od towarów i usług, jest - stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Istotne elementy tej konstrukcji prawnej to: prawo do rozporządzania, przeniesienie tego prawa oraz możliwość rozporządzania towarem jak właściciel po stronie otrzymującej to prawo.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz doktrynie jest już ugruntowany pogląd, że pojęcie "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy rozumieć w sensie ekonomicznym, czyli faktycznym. Przyjęcie ekonomicznego aspektu transakcji polega na ocenie, czy w wyniku danego zdarzenia gospodarczego (dostawy towarów) dochodzi do przeniesienia na rzecz kontrahenta możliwości dysponowania rzeczą w zakresie, jaki jest charakterystyczny dla właściciela, nawet jeżeli z prawnego punktu widzenia nie dochodzi do przejścia prawa własności. Druga strona transakcji (nabywca) nie musi zatem w rezultacie dostawy stać się właścicielem w sensie prawnym. Wystarczy jeżeli kontrahent ma możliwość korzystania z przedmiotu transakcji w zakresie określonym w warunkach tej transakcji i ta możliwość korzystania ma charakter trwały w momencie jej zawarcia (wykonania) - por. komentarz Modzelewski Zdzisław, Mularczyk Grzegorz, Ustawa

o VAT. Komentarz, Warszawa 2006 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis oraz wyroki NSA z 30 sierpnia 2011r. sygn. akt I FSK 1149/10 niepubl. i z 28 maja 2010r. sygn. akt I FSK 963/09, niepubl, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21 stycznia 2010r., sygn. I SA/Rz 896/09.

Na kierowanie się kryterium ekonomicznym przy wykładni pojęcia "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" wskazuje również dorobek orzecznictwa ETS dotyczący art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy zawierającej tożsamą definicję dostawy towarów (por. wyroki ETS z dnia 8 lutego 1990r., sygn. C-320/88 LexPolonica nr 367400 i z dnia 20 lutego 1997r., sygn. C – 260/95, publ. LexPolonica nr 367400).

W niniejszej sprawie, niespornym jest, że skarżąca miała prawo do rozporządzania towarem. W ocenie Sądu, efektem przedmiotowej transakcji było przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Wskazuje na to szereg elementów.

Po pierwsze, z akt sprawy wynika, że zamiarem skarżącej było zawarcie umowy sprzedaży ładowarki, o czym świadczy choćby wystawienie tej maszyny na sprzedaż na portalu aukcyjnym Allegro. Zamiar sprzedaży potwierdzają przesłuchani świadkowie, wskazując, że wydanie maszyny kontrahentowi nastąpiło w związku

z planowaną jej sprzedażą. Niesporne jest to, że zamiarem "B" Sp. z o.o. był zakup przedmiotowej ładowarki.

Po drugie, nastąpiło wydanie towaru kontrahentowi w celu stwierdzenia jej przydatności w prowadzonej działalności. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko organu podatkowego, że wydanie maszyny miało ścisły związek z zamiarem jej sprzedaży, a chwilowe udostępnienie maszyny na próbę zmieniło swój charakter na trwałe wydanie towaru w związku z realizacją przez strony umowy sprzedaży. Świadczy o tym fakt przyjęcia przez spółkę "B" oferty sprzedaży wyrażonej przez skarżącą w fakturze VAT proforma, a następnie dokonanie częściowej zapłaty za towar oraz wystawienie przez sprzedawcę faktury dokumentującej tę zapłatę,

w której sprzedawca wskazał datę sprzedaży (20 października 2010r.), a także brak zwrotu towaru sprzedawcy. Oceny tej nie zmienia fakt, że towaru nie wydała osobiście B. G. , ale jej mąż, działający bez upoważnienia. Skarżąca nie sprzeciwiała się wydaniu ładowarki i używaniu jej przez nabywcę aż do lutego 2011r., przyjmowała częściowe wpłaty i wystawiała faktury. Bez znaczenia jest również okoliczność, że maszyna została wydana osobie nie będącej pracownikiem spółki "B". Z akt sprawy wynika, że osoba ta działała na zlecenie przedstawiciela spółki "B". Nie ma również znaczenia dla oceny skutków wydania ładowarki w zakresie podatku od towarów to, że sprzęt znajdował się cały czas "na stanie" przedsiębiorstwa skarżącej, a nabywca nigdy nie wprowadził jej do ewidencji środków trwałych.

Pomimo braku zapłaty całej umówionej ceny, nabywca pozostawał w przekonaniu

o zakupie maszyny i w okresie od października 2010r. do lutego 2011r. sprawował ekonomiczne władztwo nad rzeczą ("jak właściciel").

Spełniony został również wynikający z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT element odpłatności dostawy poprzez dokonanie przez spółkę "B" częściowej zapłaty za towar. W tym miejscu należy również zgodzić się z organem podatkowym, że fakt zapłaty przez nabywcę jedynie części kwoty za otrzymany towar nie dyskwalifikuje zdarzenia jako dostawy oraz że bez znaczenia dla takiej oceny przedmiotowej transakcji pozostaje forma zapłaty za towar – jednorazowa czy w częściach. Dokonanie przez spółkę "B" w krótkich odstępach czasu wpłat na łączną sumę 40.000 zł świadczy o tym, że spółka ta dokonała zapłaty za towar w częściach.

W ocenie Sądu, skarżąca przeniosła prawo do rozporządzania towarem na kontrahenta, w wyniku czego uzyskał on władztwo nad rzeczą "jak właściciel" (a nie "jako właściciel"). Potwierdza to fakt posiadania i używania ładowarki przez nabywcę przez dłuższy czas, a także dostosowanie maszyny do potrzeb swojej działalności (zamontowanie łyżki). Możliwość rozporządzania maszyną przez nabywcę została również potwierdzona w postępowaniu przez skarżącą.

Twierdzenia skarżącej o wypożyczeniu maszyny z obowiązkiem jej zwrotu, jak też twierdzenia o wynajęciu maszyny, nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że w niniejszym stanie faktycznym miała miejsce odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju, a w konsekwencji wobec skarżącej powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT).

Odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego, należy wskazać, że stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy VAT, obowiązek ten powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W ocenie Sądu, zasadnie organ podatkowy uznał, że w niniejszym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstał w dacie wystawienia faktury VAT proforma, tj. dnia 20 października 2010r. Faktura ta dokumentowała dokonaną transakcję, określając jej warunki: strony i przedmiot transakcji, cenę, stawkę podatku, wartość podatku, kwotę należności, datę sprzedaży. Zdaniem Sądu, nie ma podstaw do tego, by określać powstanie obowiązku podatkowego w innej dacie, niż przyjęta przez organ w zaskarżonej decyzji.

Zarzut naruszenia art.193 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za nieuzasadniony. Stosownie do tego przepisu księgi podatkowe uznaje się za nierzetelne, gdy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Konsekwencją uznania przez organ podatkowy, że na gruncie ustawy VAT doszło do dostawy towarów - co zostało przez Sąd uznane za prawidłowe - było stwierdzenie nierzetelności księgi podatkowej prowadzonej przez skarżącą, w której nie zaewidencjonowano dostawy towaru

o wartości 40.000 zł.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia w przedmiotowym postępowaniu art. 121 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe w sposób wyczerpujący odniosły się do wszystkich wysuniętych przez stronę zarzutów i żądań, postępowanie było prowadzone w sposób staranny i merytorycznie poprawny.

Zdaniem Sądu, ocena materiału dowodowego w przedmiotowym postępowaniu nie była dowolna. Organ ustosunkował się do wszystkich zgromadzonych w sprawie dowodów i dokonał ich oceny we wzajemnym powiązaniu.

Z przedstawionych powodów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Uznał, iż materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony i zbadany w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej), zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 Ordynacji podatkowej. Jak to już wyżej wywiedziono, w niniejszej sprawie skutki podatkowe

w zakresie podatku od towarów i usług związane są z odpłatną dostawą towarów,

a nie z zawarciem umowy sprzedaży. Ponadto czynności określone w art.5 ust.1 ustawy VAT podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane

z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art.5 ust.2 ustawy VAT). Skoro organy podatkowe nie miały wątpliwości co do zaistnienia pomiędzy stronami dostawy towaru, to nie było podstaw do wystąpienia na podstawie art.199a § 3 Ordynacji podatkowej do sądu powszechnego o ustalenie istnienia stosunku prawnego lub prawa.

W tej sytuacji, wobec niestwierdzenia naruszenia przez orzekające w sprawie organy, ani przepisów prawa materialnego, ani procedury podatkowej, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie przepisu art.151 ustawy p.p.s.a.