Wyrok NSA, sygn. akt FSK 452/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 12 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA J. Rypina, Sędziowie NSA J. Brolik, S. Marciniak (spr.), Protokolant J. Wędołowska, po rozpoznaniu w dniu 9 września 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "D." Sp. z o.o. w A. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Białymstoku z dnia 19.08.2003 r. sygn. akt I SA/Bk 670/02 wydanego w sprawie ze skargi "D." Sp. z o.o. w A. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 12.04.2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2003 r. SA/Bk 670/02 rozpoznając skargę spółki z o.o. "D." w A. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 12 kwietnia 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych skargę oddalił.

W uzasadnieniu Sąd stwierdził, iż zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w B. z dnia 28 grudnia 2001 r. określającą spółce należny podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 1.477.127,50 zł w miejsce zadeklarowanej straty w wysokości 216.227,06 zł, zaległość podatkową w tym podatku za 2000 r. w kwocie 1.477.127,50 zł i odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej w kwocie 414.809,50 zł.

Przy czym organ odwoławczy wyjaśnił, iż w badanym okresie dokonywano wpłat na rachunek bankowy spółki środków pieniężnych przez anonimowych klientów oraz "osoby trzecie" nie będące wspólnikiem. Przelewy te wyniosły łącznie kwotę 4.857.114,45 zł i jak wynika z wyjaśnień Prezesa spółki związane były z faktem obejmowania udziałów oraz wpłat na kapitał zakładowy. Jednakże w 2000 roku, akt założycielski spółki nie normował zagadnienia instytucji dopłat, jak również zgromadzenie wspólników spółki nie podejmowało uchwał dotyczących dopłat do kapitału zapasowego. Zatem powyższe środki finansowe na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ stanowią dla spółki przychód podatkowy.

Nadto spółka udzielając pożyczki powiązanej zarządczo i kapitałowo spółce z o.o. "A." naruszyła art. 11 ust. 1 pkt 3 powyższej ustawy i w ten sposób suma utraconych przychodów wyliczona została na kwotę 30.568,66 zł.

W skardze na powyższą decyzję spółka zarzuciła przede wszystkim jej nieważność z uwagi na naruszenie art. 24 ustawy o kontroli skarbowej i art. 247 par. 1, art. 247 par. 1 pkt 2 oraz art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz nie wyjaśnienie celu i okoliczności wpłat na zwiększenie kapitału dokonywanych na zlecenie wspólnika przez zobowiązane wobec niego osoby trzecie.

Sąd administracyjny uznał, iż podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Najdalej idący zarzut, iż Inspektor Kontroli Skarbowej nie był władny wydać decyzji jako organ I instancji jest błędny, gdyż upoważnienie Inspektora do wydania decyzji wynika z przepisów art. 24 ust. 2 pkt 1 i art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572/. Błędne jest też stanowisko skarżącej, że organy podatkowe nie mają uprawnień do badania legalności wnoszenia dopłat do kapitału spółki, do badania terminu rejestracji o podwyższeniu kapitału.

W przedmiotowej sprawie istota problemu sprowadza się do podatkowoprawnej oceny charakteru wpłat środków pieniężnych na rachunki bankowe spółki "D." w A. w okresie styczeń - październik 2000 r. w ogólnej kwocie 4.857.114,45 zł. W toku całego postępowania przed organami podatkowymi jak też przed Sądem spółka nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność, kto i na jaki cel dokonał tych wpłat. Większość wpłat pochodzi od anonimowych osób, a jeżeli na niektórych wpłatach wpisano zleceniodawcę, to brak jest identyfikacji tej osoby. Na żadnym z dokumentów wpłat nie określono, na jaki cel wpłata została dokonana. Taki stan faktyczny pozwalał - zdaniem Sądu - przyjąć, że przedmiotowe wpłaty środków pieniężnych nie pochodziły od udziałowca spółki "D.". Powyższe wpłaty nie można zaliczyć do dopłat wnoszonych do spółki, które w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są zaliczane do przychodów. W myśl bowiem tego przepisu, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Odrębne przepisy, o których stanowi powyższy przepis, to art. 178 Kodeksu handlowego. Żadna z przesłanek wymienionych w tym przepisie w roku 2000 nie była przez spółkę spełniona, gdyż umowa spółki nie zawierała w tym zakresie żadnych uregulowań. Również w sprawie nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 omawianej ustawy, gdyż dokonane z 2000 r. wpłaty nie były dokonane w sposób prawnie skuteczny, tj. zgodny z art. 258 Kh. Nie było bowiem zgłoszenia podwyższenia kapitału, oświadczenia o objęciu podwyższonego kapitału /art. 256 Kh/.

Zdaniem Sądu rozważenia wymaga także kwestia, czy dokonane w 2000 r. wpłaty mogły być zaliczone do nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże stan faktyczny ustalony w niniejszej sprawie nie pozwala przyjąć, iż dokonane na konto spółki wpłaty należałoby potraktować jako nieodpłatne świadczenie. Bowiem według stanu faktycznego, na dzień wydania decyzji bezsporne jest, że wpłaty nie były dokonywane przez wspólnika, nie było stosownych i zgodnych z Kodeksem handlowym uchwał o zmianie /podwyższeniu/ kapitału zakładowego, nie był znany tytuł prawny wpłat, większość wpłat pochodziła od anonimowych podmiotów, spółka nie przedłożyła żadnych umów wskazujących na cel, charakter wpłat itp. W tej sytuacji organy podatkowe zasadnie przyjęły, że wniesione na rachunki bankowe spółki środki finansowe na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią jej przychód podatkowy. Spółka otrzymanymi pieniędzmi rozporządzała jak własnymi, nie przedstawiła żądanych dowodów, że otrzymane pieniądze podlegały zwrotowi, stanowiły pożyczkę, czy też dane jej zostały na przechowanie.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną w imieniu skarżącej spółki złożył radca prawny A. K. wnosząc o jego uchylenie w części dotyczącej przychodu z tytułu wpłat na kapitał zakładowy i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, bądź jego uchylenie i rozpoznanie skargi na podstawie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku oraz zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych wraz z kosztami zastępstwa prawnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił rażące naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, co bezpośrednio godzi w zasadę praworządności.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż jest poza sporem, że spółka nie dopełniła ustawowych wymogów formalnych związanych z procedurą podwyższania kapitału zakładowego w 2000 roku. Zdaniem skarżącego otrzymane wpłaty na kapitał zakładowy, które nie zostały zarejestrowane w odpowiednim czasie, z podatkowoprawnego punktu widzenia, można co najwyżej potraktować jako otrzymanie przez spółkę nieodpłatnego świadczenia.

Nadto stwierdziła, że jej zdaniem w toku postępowania podatkowego jak i instancyjnego nie zebrano i nie wyjaśniono w sposób wyczerpujący całego materiału istotnego dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o odrzucenie skargi kasacyjnej ponieważ nie spełnia wymogów określonych w art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W uzasadnieniu podkreślił, że w skardze kasacyjnej nie wskazano, czy zaskarżono wyrok w całości, czy też w części. Poza tym w sposób niespójny oznaczono zakres żądanego uchylenia wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 176 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 - zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."/ skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Na wstępie należy stwierdzić, że w skardze kasacyjnej nie wskazano w sposób jednoznaczny, czy zaskarżono wyrok w całości, czy też w części, nadto w sposób niespójny oznaczono zakres żądanego uchylenia zaskarżonego wyroku, gdyż złożone alternatywnie wnioski o uchylenie wyroku, przy czym jeden dotyczy tylko jego części, w drugim zaś zakres żądanego uchylenia wyroku w ogóle nie został określony. Tym niemniej Sąd uznał, iż nawet takie nie konsekwentne przedstawienie koniecznych elementów materialnych skargi kasacyjnej nie powoduje jej niedopuszczalności, a tym samym brak przesłanek do jej odrzucenia.

Nadto trzeba wskazać, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej /art. 183 par. 1 p.p.s.a./. Przy czym w myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1. naruszeniu prawa materialnego przez błędna jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Strona skarżąca co prawda nie powołała powyższych przepisów, skoro jednakże postawiła zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./ to można przyjąć, że wskazała na podstawę skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Jednakże należy uznać, że Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku dokonał prawidłowej interpretacji zarzucanego w skardze kasacyjnej przepisu prawa materialnego to jest art. 12 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy. W uzasadnieniu bowiem stwierdził, że w tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe zasadnie przyjęły, że wniesione na rachunki bankowe "D." spółka z o.o. środki finansowe w kwocie 4.857.114,45 zł na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią jej przychód podatkowy. W myśl tego przepisu przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przez pieniądz rozumie się środki płatnicze w walucie polskiej lub obcej. Trafnie też zwrócił uwagę, iż ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 12 pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Tak też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2000 r. I SA/Łd 775/99. Wszelkie zatem wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 omawianej ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej. Zatem zarzut naruszenia prawa materialnego należy uznać za chybiony.

Zresztą sama strona skarżąca bliżej tego zarzutu nie rozwinęła, a we wnioskach skargi kasacyjnej podkreśliła, iż w toku postępowania podatkowego jak i instancyjnego nie zebrano i nie wyjaśniono w sposób wyczerpujący całego materiału istotnego dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast w petitum skargi kasacyjnej wnosiła o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku. Tym samym należy uznać, iż strona skarżąca także w ocenie stanu faktycznego jest nie konsekwentna.

Należy zauważyć, iż skarga kasacyjna formalnie nie zawiera zarzutu naruszenia przepisów postępowania /art. 174 pkt 2 p.p.s.a./, w szczególności w odniesieniu do ustaleń faktycznych przyjętych w zaskarżonym wyroku. Brak tego rodzaju zarzutu powoduje, że ustalenia stanowiące podstawę faktyczną rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku mogą być uznane za wiążące dla sądu rozpatrującego skargę kasacyjną. W takiej sytuacji należy stwierdzić, iż brak zarzut naruszenia stosownych przepisów proceduralnych powoduje, że kontrola kasacyjna zaskarżonego wyroku została ograniczona do oceny prawidłowości kwalifikacji prawnej właściwie ustalonego stanu faktycznego.

Z tych to przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji.