Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 1028/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-10-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 221
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 6, art. 2 ust. 7, art. 8, art. 23a ust. 7, art. 23f ust. 1 - 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 12
journal: Dz.U. 2011 nr 134 poz 779
law: Ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw.
article: art. 15 ust. 2, art. 16
journal: Dz.U. 2010 nr 138 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Czarnecki Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas Sędzia WSA Zbigniew Rudnicki (spr.) Protokolant sekr. sąd. Dominika Mańka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2014 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia o charakterze gier na automatach 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2013 r.; 2. stwierdza, ze uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.) oraz art. 2 ust. 6, art. 2 ust. 7 w zw. z art. 2 ust. 3 i 4 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.; dalej: u.g.h.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] listopada 2013 r. H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (strona, Spółka) od decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2013 r. – utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, rozstrzygającą że gry prowadzone na automatach [...] o numerze [...], należącym do strony, są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Minister Finansów wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na automat; [...] o numerach [...] oraz [...] bez oznaczenia, są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Stosownie do treści art. 2 ust. 7 zdanie drugie u.g.h. Minister Finansów pismem z dnia [...] września 2012 r. wezwał Spółkę do przedłożenia badań technicznych automatów [...] o numerach [...] oraz [...] bez oznaczenia, przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie 60 dni od dnia doręczenia wezwania.

Spółka poinformowała Ministra Finansów, że w związku z wezwaniem z dnia [...] września 2012 r. wystąpiła do upoważnionych jednostek badających z zapytanie dotyczącym badań symulatorów objętych postępowaniem i wciąż oczekuje na odpowiedzi. Ponadto z pisma nie wynikało w jakim terminie Spółka przedłoży badanie techniczne przedmiotowych automatów.

W wyniku działań podejmowanych w toku prowadzonego postępowania Minister Finansów ustalił, że automat [...] o nr [...] został zajęty do prowadzonej przez Urząd Celny w K. sprawy karnej skarbowej, sygn. akt [...], i znajduje się w magazynie depozytowo-likwidacyjnym Izby Celnej w K.. Natomiast automat [...] bez oznaczenia nie został zajęty do sprawy karnej skarbowej z uwagi na fakt, że podczas kontroli był odłączony od zasilania.

W dniu [...] marca 2013 r. do Ministerstwa Finansów wpłynęło z Izby Celnej w P. Wydziału Laboratorium Celne sprawozdanie z badań dotyczące automatu [...] o nr [...] sporządzone w dniu [...] lutego 2013 r.

Wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego pismem z dnia [...] października 2013 r. pełnomocnik strony oświadczył, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do zakończenia postępowania. Ponadto pełnomocnik strony wskazał, że ewentualne wydanie decyzji w niniejszej sprawie jest, zdaniem strony, przedwczesne wobec faktu, iż do dnia dzisiejszego nie została prawomocnie zakończona sprawa wszczęta skargą na postanowią Ministra Finansów przez H. w przedmiocie cofnięcia upoważnienia w P. przez Ministra Finansów Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej. Strona zaznaczyła jednocześnie, że składa skargę kasacyjną od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] września 2012 r. wydanego w sprawie [....]. Pełnomocnik strony wniósł o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie do czasu prawomocnego i ostatecznego zakończenia postępowania w sprawie cofnięcia upoważnienia przez Ministra Finansów Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. Ponadto pełnomocnik strony wniósł o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego i przeprowadzenie dowodu na okoliczność wykazania braku losowego charakteru gier z następujących opinii:

1) opinii z dnia [...] listopada 2010 r. w przedmiocie oceny zgodności symulatora zręcznościowego, o parametrach przedstawionych przez zleceniodawcę z wymaganiami określonymi w ustawie o grach hazardowych, autorstwa prof. dr hab. M. C. wykonanej na zlecenie spółki S. Ltd oraz

2) oświadczenia z dnia [...] czerwca 2010 r. producenta, [...] firmy A. AS, wraz z tłumaczeniem tłumacza przysięgłego z języka [...] na język polski,

3) opinii nr [...] z dnia [...] października 2010 r. sporządzonej przez inż. J. K. biegłego sądowego w dziedzinie ekonomiki, kryminalistyki, cybernetyki i elektrotechniki, wykonanej na zlecenie producenta firmy A. AS wraz z tłumaczeniem tłumacza przysięgłego z języka [...] na język polski.

W w/w piśmie strona złożyła także wniosek o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego w sprawie z opinii prof. P., jednakże nie dołączyła przedmiotowej opinii do przedstawionych przez nią materiałów.

Po rozpatrzeniu wniosku strony z dnia [...] października 2013 r. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. odmówił zawieszenia postępowania.

Następnie Minister Finansów, po analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności w postaci sprawozdania z badań technicznych nr [...] i [...] z dnia [...] lutego 2013 r., dotyczącego automatu [...] o nr [...] sporządzonego przez jednostkę badającą - Izbę Celną w P., w dniu [...] października 2013 r. wydał decyzję, w której to rozstrzygnął, iż:

1) w części dotyczącej gier prowadzonych na automacie [...] o numerze [...] - gry te są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych,

2) w części dotyczącej gier prowadzonych na automacie [...] o numerze [...] bez oznaczana zostanie wydana odrębna decyzja.

Pismem z dnia [...] listopada 2013 r. pełnomocnik strony wniósł odwołanie od ww. decyzji Ministra Finansów zaskarżając ją w całości i zarzucając zaskarżonej decyzji:

1) niezastosowanie art. 208 § 1 O.p. w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia,

2) niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h., w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez stronę nie było możliwe ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona,

3) niezastosowanie art. 23f ust. 5 pkt 1 u.g.h. poprzez odmowę cofnięcia upoważnienia jednostce badającej - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. - upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier wobec istnienia uzasadnionych zastrzeżeń, co do bezstronności osób zarządzających tą jednostką,

4) błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 poprzez uznanie, iż urządzenie [...] o numerze [...] umożliwia uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można ich uznać, jako wygranej rzeczowej.

Wobec przedstawionych zarzutów pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

Uzasadniając zarzut bezprzedmiotowości postępowania, pełnomocnik strony wskazał, że Minister Finansów nie miał podstaw prawnych do wszczęcia przedmiotowego postępowania, bowiem nie dotyczyło ono przedsięwzięć w postaci gier, które były planowane lub w toku realizacji, lecz przedsięwzięć zakończonych. Zdaniem pełnomocnika strony, zakończenie przedsięwzięć nastąpiło w dniu [...] maja 2011 r. w momencie zatrzymania - w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych Urzędu Celnego w K. - urządzenia [...] o numerze [...].

Rozstrzygnięcie o charakterze gier Minister Finansów wydaje tylko w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest w toku realizacji.

Zarzucając organowi naruszenie art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy hazardowej, strona wskazała na przepisy Regulaminu Organizacyjnego Izby Celnej w P. z dnia [...] lutego 2011 r., zgodnie z którym wszelkie rozstrzygnięcia wydawane przez Zastępców Dyrektora Izby Celnej w P. dokonywane są w imieniu Dyrektora Izby Celnej w P., na podstawie udzielonego im upoważnienia. W opinii strony, struktura organizacyjna Izby Celnej w P. powoduje realne zagrożenie skupienia w ramach kompetencji jednej osoby, tj. Zastępcy Dyrektora Izby Celnej w P. (sprawującego nadzór nad Wydziałem Laboratorium Celne) wpływu na merytoryczną pracę Laboratorium Celnego jako jednostki badającej urządzenia do; gier oraz w ramach nadzoru postępowania właściwych Naczelników w sprawach dotyczących urządzania gier. Powyższe, w opinii strony, prowadzi do konkluzji, że organ odwoławczy w osobie Dyrektora Izby Celnej w P. w postępowaniach odwoławczych od decyzji Naczelników Urzędów Celnych dokonuje rozstrzygnięć z pomocą upoważnionych i podległych mu zastępców, w oparciu o opnie techniczne jednostki badającej - Laboratorium Celnego w P. - nadzorowanego merytorycznie przez jednego z Zastępców Dyrektora Izby Celnej w P.

Ponadto. strona wskazała także na błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 u.g.h. poprzez uznanie, iż urządzenie umożliwia uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej; kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry przez co nie można ich uznać jako wygranej rzeczowej. Strona zaznaczyła ponadto, że jedynym czynnikiem, od którego zależy możliwość kontynuowania gry, jest wykupiony czas gry. Instytucja specjalistyczna tj. Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. wykazała, że w przypadku wykorzystania wszystkich przyznanych za wykupiony czas gry punktów urządzenie automatycznie przyznaje dodatkowy limit [...] punktów, zwiększając stan ich posiadania, które grający może wykorzystać na grę do upływu czasu, co sprowadza się do wykorzystania w całości zakupionego czasu. W tym kontekście, jak zaznacza strona, niezrozumiałe jest twierdzenie jednostki badającej, a co za tym idzie Ministra Finansów, że "punkty z wygranej" pozwalają na przeprowadzanie kolejnych gier bez ich opłacania, skoro sama jednostka wskazuje, że "po upływie wykupionego czasu gry, w celu uzyskania możliwości dalszego prowadzenia gier, automat należy zakredytować". Z punktu widzenia działania symulatora [...] o numerze [...], w ocenie strony, zdobyte punkty nie dają możliwości przedłużania gry poza wykupiony czas. Zaznaczyła także, że nawet jeśli grającemu pozostaną punkty, a wykupiony czas gry zakończy się, to niemożliwe jest kontynuowanie gry za posiadane jeszcze punkty.

Strona zaznaczyła, że składa skargę kasacyjną od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2012 r. wydanego w sprawie [....] doręczonego stronie wraz z uzasadnieniem [...] grudnia 2012r. Wobec powyższego pełnomocnik strony wniósł o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie do czasu prawomocnego i ostatecznego zakończenia postępowania w sprawie o cofnięcie

Upoważnienia przez Ministra Finansów Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. oraz złożył wniosek o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego w sprawie i przeprowadzenie dowodu na okoliczność wykazania braku losowego charakteru gier na przedmiotowych urządzeniach z opinii prawnych autorstwa prof. dr hab. M. C., prof. dr. hab. S. P., opinii J. K. oraz zaświadczenia od producenta urządzeń, iż są one urządzeniami do gier zręcznościowych, jednakże opinia prof. P. nie została przedłożona organowi, jak i we wcześniejszym etapie postępowania strona również nie przekazała ww. opinii organowi.

Strona wskazała także na znikomy walor dowodowy opinii sporządzonej przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne na potrzeby niniejszego postępowania, podnosząc brak bezstronności instytucji specjalistycznej, a także zarzuty dot. niejasności, niespójności oraz wewnętrznych sprzeczności wymienionej opinii.

Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego w przedmiocie rozstrzygnięcia charakteru gier na automacie [...] o nr [...] do czasu prawomocnego i ostatecznego zakończenia postępowania w sprawie o cofnięcie upoważnienia przez Ministra Finansów udzielonego jednostce badającej Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Po rozpoznaniu odwołania strony z dnia [...] listopada 2013 r., Minister Finansów w dniu [...] stycznia 2014 r. wydał decyzję, którą utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] października 2013 r, rozstrzygającą, że gry prowadzone na automacie [...] o nr [...] należącym do H. Sp. z o.o., są grami na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h.

H. Sp. z o.o., działając przez pełnomocnika wniosła skargę na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r., zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące wszczęciem postępowania, w którym wydano zaskarżoną decyzję w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania przez organ z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez skarżącą nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona,

2) art. 208 § O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez odmowę jego zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brał podstaw do jego wszczęcia,

3) art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż urządzenie [...] o nr [...] umożliwia uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można ich uznać za wygraną rzeczową,

4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 197 § l, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 O.p w zw. ż art. 8 u.g.h., poprzez brak pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego polegającego na lakonicznym odniesieniu się do zaoferowanych przez Stronę dowodów, których celem było udowodnienie braku możliwości uzyskania na urządzeniu będącym przedmiotem decyzji wygranych rzeczowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.g.h. i kwalifikację urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających u.g.h., przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia we wskazanym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego oraz poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanej do niniejszego postępowania opinii jednostki badającej sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w piśmie skarżącej z dnia [...] października 2013 r. i [...] grudnia 2013 r. (wypowiedzi przed wydaniem decyzji w pierwszej i drugiej instancji),

5) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, a w szczególności uznaniu, że gra na przedmiotowym urządzeniu umożliwia graczowi uzyskanie wygranych rzeczowych, co łącznie z rzekomym wystąpieniem elementu losowości w grze umożliwiło organowi kwalifikację przedmiotowego urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ustawie o grach hazardowych,

6) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez brak wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, m.in. przez lakoniczne ustosunkowanie się do zastrzeżeń i sprzeczności występujących w opinii sporządzonej przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. oraz pominięcie w procesie orzekania wniosków wypływających z orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007r. (sygn. akt IV KK 215/07), a w konsekwencji uniemożliwienie kontroli prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia,

7) art 180 § 1 w zw. z art. 181, art. 187 i art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach opinii i sprawozdania z badań o charakterze gier na spornym urządzeniu należącym do skarżącej wydanej przez jednostkę badającą nie posiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji nie posiadającą wiadomości specjalnych niezbędnych do wydania rzeczonych opinii będących podstawą wydania skarżonej decyzji tak po stronie jednostki, jak i osoby prowadzącej badanie.

W nawiązaniu do powyższego, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2013 r. ewentualnie – o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, a także zasadzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowo-administracyjnego — w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do pierwszego i drugiego zarzutu, zgodnie z którymi — w opinii skarżącej - postępowanie nie mogło być wszczęte ani prowadzone, gdyż dotyczyło przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona Minister Finansów zauważył, co następuje.

Zgodnie z art. 2 ust. 6 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 art. 2 ww. ustawy, są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Art. 2 ust. 7 tej ustawy stanowi natomiast, że do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania i zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może natomiast zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu.

Z treści przepisu art. 2 ust. 6 u.g.h. nie wynika, że rozstrzygnięcie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych czy gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym lub grą na automacie w rozumieniu ustawy, zostało uzależnione od etapu danego przedsięwzięcia, tj. czy jest ono planowane, realizowane, czy też zrealizowane.

Natomiast w art. 2 ust. 7 ustawy ustawodawca nie ograniczył kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych - wyrażonych dyspozycją art. 2 ust. 6 - do rozstrzygania jedynie spraw dotyczących przedsięwzięć planowanych lub realizowanych lecz uregulował w nim kwestie dokumentów, które wnioskodawca zobowiązany jest załączyć do wniosku w przypadku ubiegania się o wydanie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych decyzji, o której mowa w art. 2 ust. 6 ustawy.

Wskazać należy, że przytoczony przepis ust. 7 art. 2 został dodany do ustawy ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 1 >4. poz. 779) i obowiązuje od dnia 14 lipca 2011 r. Nowelizacja wprowadzająca ust. 7 do przepisu art. 2 ustawy miała na celu doprecyzowanie dokumentów, w oparciu o które minister właściwy do spraw finansów rozstrzyga o charakterze gry, przy czym jednoznacznie wskazano, że przedłożenia określonych dokumentów organ ma prawo zażądać także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Potwierdzeniem powyższego jest uzasadnienie (druk nr 3860) do projektu ustawy z 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. w którym zasadność dodania do art. 2 ustępu 7 w cytowanym wyżej brzmieniu, uzasadniono w następujący sposób, cyt.:

"Ustawa o grach hazardowych pozostawiła ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych kompetencję do rozstrzygania, czy dane przedsięwzięcie ma cechy gry lub zakładu w wzajemnego, nie określiła natomiast, jakie dokumenty powinien przedstawić wnioskodawca ubiegający się o decyzję Ministra Finansów, czy dane przedsięwzięcie jest grą losową, zakładem wzajemnych, grą na automacie w rozumieniu ustawy. W przeszłości ta kwestia nie była regulowana w przepisach ustawy o grach i zakładach wzajemnych, co powodowało, że podmioty zwracały się o rozstrzygnięcie, nie przedstawiając dokumentów niezbędnych do rozstrzygnięcia, Pojawiały się też trudności, gdy Minister Finansów wszczynał z urzędu postępowanie w sprawie rozstrzygnięcia, czy dane przedsięwzięcie ma cechy gry lub zakładu wzajemnego i na podstawie dotychczasowych przepisów nie mógł żądać od podmiotu dokumentacji dotyczącej tego przedsięwzięcia. Proponuje się zatem określenie, jakie dokumenty powinien przedstawić wnioskodawca ubiegający się o rozstrzygnięcie oraz aby Minister Finansów, prowadzący postępowanie z urzędu, także mógł żądać od strony takich dokumentów; zatem w przypadku złożenią wniosku o wydanie takiej decyzji, strona jest obowiązana załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów, publicznych może z kolei zażądać przedłożenia takich dokumentów także od strony uczestniczącej w postępowaniu prowadzonym z urzędu ".

Wobec powyższego stwierdzić należy, że z przepisu art. 2 ust. 6, a tym bardziej z art. 2 ust. 1 u.g.h., który precyzuje kwestię dokumentów, nie wynika, aby Minister Finansów nie mógł rozstrzygać czy gra lub zakład wzajemny są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy (w sprawach wszczętych na wniosek lub z urzędu) w sytuacji kiedy realizacja przedsięwzięcia, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, została czasowo przerwana bo, automat [...] o nr [...] został zabezpieczony jako dowód rzeczowy do sprawy karnej skarbowej.

Skarżąca na poparcie swojego stanowiska odnośnie braku podstaw prawych do wszczęcia postępowania z urzędu przytoczyła orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 listopada 2012 r., sygn. I SA/Gd 738/12, oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 07 marca 2012 r., sygn. III SA/Po 757/11, w których Sądy stwierdziły, że Minister Finansów rozstrzyga o charakterze gry na automacie lub zakładu wzajemnego tylko w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu wzajemnego nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest w toku, co oba Sądy wywiodły z brzmienia art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy.

Podzielając prezentowane wyżej stanowisko, nie można się zgodzić ze stanowiskiem skarżącej, że postępowanie w przedmiotowej sprawie nie mogło być wszczęte, gdyż Minister Finansów nie miał kompetencji do wszczęcia postępowania z urzędu tylko dlatego, że realizowane przez skarżącą przedsięwzięcie zostało zakończone, a de facto przerwane wskutek działań kontrolnych organu celnego.

W tym stanie rzeczy nie znajdują uzasadnienia argumenty skarżącej, że Minister Finansów winien umorzyć wszczęte postępowanie zgodnie z art. 208 § 1 O.p., z racji tego, że było ono bezprzedmiotowe, gdyż od początku brak mu było "elementu materialno-prawnego w postaci stanu przedsięwzięcia planowanego lub będącego w toku realizacji".

Przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialno-prawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. (...) Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu (wyrok NSA z. dnia 24 kwietnia 2003 r., III SA 2225/01, Biul. Skarb. 2003, nr 6, s. 25).

Skoro Minister Finansów posiada ustawowe kompetencje wyrażone przepisem art. 2 ust. 6 ustawy do rozstrzygania czy gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym lub grą na automacie w rozumieniu ustawy, niezależnie od etapu, na jakim dane przedsięwzięcie się znajduje. to jest władny załatwić sprawę poprzez rozstrzygnięcie jej co do istoty, a więc orzeczenie, że gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie) bądź orzeczenie, że dana gra na automacie grą taką w rozumieniu ustawy nie jest.

W związku z powyższym za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 208 O.p., poprzez brak umorzenia postępowania wszczętego z urzędu.

Odnosząc się do trzeciego zarzutu, zgodnie z którym punkty zdobyte podczas gry na urządzeniu [...] o nr [...] nie stanowią wygranej rzeczowej, lecz zdaniem skarżącej zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, Minister Finansów podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko.

Minister Finansów przypomniał, że definicję wygranej rzeczowej zawiera art. 2 ust. 4 u.g.h.. Zgodnie z przywołanym przepisem, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.

Jednocześnie Minister Finansów wyjaśnia, że nie sposób przyjąć, że podczas wykupionego przez gracza czasu wraz z punktami kredytowymi toczy się tylko jedna gra.

Ze sprawozdania z badania o nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r., dotyczącego przebiegu gier na automacie [...] o nr [...] wynika, że kwota, za którą automat został zabankowany, nie jest jedynie przeliczana na czas udostępniany graczowi do korzystania z automatu, ale przede wszystkim na punkty kredytowe używane do rozgrywania poszczególnych gier — czyli "opłacania" stawek za daną grę. Po zakredytowaniu automatu dowolną kwotą pieniężną gracz otrzymuje punkty na liczniku "Credit" (1 pkt = [...] PLN) oraz czas dostępności gier na tym automacie wyświetlanym na liczniku "Time Left" ([...] PLN 1 minuta). Liczba otrzymanych punktów oraz czas dostępności gier na automacie zależy od kwoty, jaką gracz zakredytuje automat. Po wybraniu gry, z puli gier oferowanych przez automat, grający ustala stawkę za grę. Faktyczne rozpoczęcie gry następuje przez naciśnięcie przycisku "Start/Stop'", który powoduje uruchomienie bębnów z symbolami poprzez wprawienie ich w ruch obrotowy. Zakończenie tej gry następuje poprzez ponowne naciśnięcie przycisku "Start/Stop", powodującego proces zatrzymywania się bębnów z symbolami. Na uwagę zasługuje tutaj fakt, iż zatrzymanie bębnów nie następuje natychmiast po naciśnięciu przycisku ..Start/Stop". Bębny zatrzymują się w określone konfiguracji, tj. ułożeniu się symboli na bębnach w jednej linii (prostej, ukośnej), która decyduje o uzyskaniu przez gracza wyniku tej gry:

a. wygranej w przypadku, gdy symbole na bębnach utworzą określoną w tabeli wygranych kombinację w danych liniach, a wtedy gracz otrzymuje dodatkowe punkty lub

b. przegranej, gdy bębny nie ułożą się w konfiguracji zgodnej z tabelą wygranych, a wówczas następuje utrata punktów.

Wygrane punkty zwiększają pulę punktów na liczniku "Credit", z którego pobierane są punkty kredytowe do rozgrywania kolejnych gier.

W sprawie bezsporne jest więc, że w ramach wykupionego czasu korzystania z automatu, grający może dowolnie wybierać dostępne gry, a następnie grać w nie, co wiąże się z powtórzeniem opisanego powyżej zespołu czynności. Każdy taki cykl czynności kończy się określonym rezultatem w postaci wygranej albo przegranej. Wygrane punkty w poszczególnych grach dopisywane są do stanu konta kredytowego, a następnie z punktów tych realizowane są opłaty (stawki) za udział w kolejnych grach. Licznik "Credit" zainstalowany w automacie odzwierciedla stan punktów pochodzących z jego zakredytowania, a następnie stan punktów, który zmienia się w trakcie przeprowadzonych na automacie gier, tj. zwiększa się o punkty uzyskane w wyniku wygranej w danej grze, a pomniejsza o stawki, których postawienie jest warunkiem rozpoczęcia kolejnej gry.

Skarżąca nie kwestionuje faktu, że grając na automacie w trakcie wykupionego czasu grający zdobywa punkty, które gromadzone są na liczniku "Credit". Wręcz przeciwnie, twierdzi, iż zdobyte podczas gry punkty zwiększają stan ich posiadania podczas gry. Sporna w przedmiotowe) sprawie jest natomiast interpretacja pojęcia "gry na automacie". W opinii skarżącej, jest ona jednoznaczna z wykupionym czasem korzystania z automatu, natomiast z kolejną gra mamy do czynienia wraz z ponownym zakredytowaniem automatu. Jednakże stanowisku temu przeczy opis przebiegu gry, której poszczególne etapy wyraźnie wyodrębnia jednostka badająca Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P.

Zatem skoro jedna gra sprowadza się do wykonania przez grającego wyżej opisanych czynności, to w ramach wykupionego czasu gry istnieje możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej w postaci punktów uzyskanych w poprzednich grach, co wyczerpuje definicję wygranej rzeczowej zawartej w art. 2 ust. 4 u.g.h..

Powyższa teza Ministra Finansów wynika z opisu gier przeprowadzonych przez jednostkę badającą w dniu [...] grudnia 2012 r., w ramach badania automatu [...] o nr [...], a ujętego w sprawozdaniu nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. Ponadto w przedmiotowych sprawozdaniach jednostka badająca - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. - wprost stwierdziła, iż automat ten umożliwia rozpoczęcie nowych gier przez wykorzystanie punktów (wygranej rzeczowej) uzyskanych w poprzednich grach w ramach posiadanego czasu dostępności gier.

Nie ulega zatem wątpliwości, że grający za punkty uzyskane w jednej grze może rozpocząć nową grę. Tym samym niesłuszny jest zarzut skarżącej, że zdobyte punkty nie stanowią wygranej rzeczowej, o której mowa w art. 2 ust. 4 u.g.h.. Należy bowiem wskazać, co zostało potwierdzone w powyższym materiale dowodowym, że zdobyte punkty można wykorzystać w następnych grach.

Bez znaczenia jest przy tym, limitowanie (ograniczanie) czasu grania, skoro, jak wykazano powyżej, automat umożliwia prowadzenie gier o wygrane rzeczowe, w ramach posiadanego czasu dostępności gier (co najmniej kilku), czyli prowadzenie nowych gier za punkty uzyskane w wyniku wygranych z poprzednich gier, a o wyniku poszczególnych gier decyduje program gry z przypisanymi wartościami układu symboli wygrywających, co wypełnia definicję wygranej rzeczowej, o której mowa w art. 2 ust. 4 u.g.h.

Odnosząc się do cytowanego w skardze wyroku Sądu Rejonowego w R. VI Wydział [...] z dnia [...] lutego 2013r., sygn. akt [...], na który powołuje się skarżąca na poparcie tezy, że urządzenie [...] nie realizuje żadnych wygranych rzeczowych stwierdzić należy, że orzeczenie wydane zostało w indywidualnej sprawie w oparciu o przepisy kodeksu karnego i kodeksu karnego skarbowego (dotyczy urządzenia [...]), które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie - prowadzonej w przedmiocie rozstrzygnięcia o charakterze gry na automatach [...] o nr [...] w oparciu o przepisy ustawy o grach hazardowych, iż gry prowadzone na automatach są grami na automatach w rozumieniu u.g.h.

Odnosząc się do czwartego oraz piątego zarzutu dotyczących niewystarczającego odniesienia się do wniosków dowodowych strony i wybiórczej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Ocena tego, czy dany dowód ma znaczenie dla sprawy czy też nie, należy do organu administracyjnego. A zatem, ocena ta może być przeprowadzona dopiero po uprzedniej analizie całokształtu zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego. W żadnym wypadku oceny tej nie należy dokonywać w oderwaniu od tych dowodów. W piśmiennictwie przyjmuje się, że ocena czy przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy, należy do uznania organu, który jest jednakże związany w tej mierze przepisami prawa materialnego stanowiącymi podstawę rozstrzygnięcia (por. B. Adamiak (w:) Komentarz, 1996). A zatem przedmiotem dowodu, może być okoliczność mająca znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy, a więc dotycząca przedmiotu sprawy.

Uprawnienie strony "podlega jednak pewnym ograniczeniom ze względów praktycznych, tj. ze względu na celowość i szybkość postępowania; tak więc nie podlegają przeprowadzeniu: a) dowód /głoszony przez stronę na okoliczność nie mającą znaczenia dla sprawy i b) zgłoszony przez stronę dowód na okoliczność już dostatecznie wyjaśnioną innymi dowodami, jeżeli strona zgłosiła go po zakończeniu stadium postępowania dowodowego". Organ może nie uwzględnić żądania przeprowadzenia dowodu, jeżeli ma to na celu przewleczenie sprawy (wyrok NSA z dnia 10 października 1998 r., I SA/Gd 1863/96).

Podejmując rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie Minister Finansów uwzględniając przepis art. 191 O.p. poddał ocenie nadesłane przez stronę materiały dowodowe w postaci opinii z dnia [...] listopada 2010 r. prof. dr hab. M. C., oświadczenia z dnia [...] czerwca 2010 r. producenta, [...] firmy A. AS, opinii nr [...] z dnia [...] września 2010 r. inż. J. K. - biegłego sądowego w dziedzinie ekonomiki, kryminalistyki, cybernetyki i elektrotechniki. Organ odwoławczy wbrew twierdzeniom skarżącej, obszernie odniósł się merytorycznie do ww. wniosków dowodowych (str.9-11 zaskarżonej decyzji nr [...] z dnia [...] stycznia 2014r.). Odnosząc się w decyzji o nr jw. do treści ww opinii Minister Finansów wskazał na te elementy opinii, które budzą wątpliwości, nie zostały dostatecznie wyjaśnione lub są sprzeczne z wyciągniętymi przez ich autorów wnioskami. Ponadto Minister Finansów, w wyniku dogłębnej analizy ww. dokumentów, rozważył wszelkie zagadnienia/elementy, będące podstawą zakwalifikowania danej gry jako podlegającej ustawie o grach hazardowych.

Przedłożone w toku postępowania przez skarżącą dokumenty mają charakter opinii prywatnych. Opiniom sporządzonym na zlecenie strony nie można przypisać waloru dowodu z opinii biegłego. W orzecznictwo uznano, że opinie sporządzone na zlecenie strony traktować należy jedynie jako wyjaśnienia stanowiące poparcie jej stanowiska, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (wyroki NSA z dnia 8 lutego 2011 ., sygn. akt 11 FSK 1769/09, z dnia 21 lutego 2008 r., sygn. akt 1 CiSK 468/07 z dnia 16 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1539/06).

Z uwagi na to, że opinia sporządzona na zlecenie strony stanowi w istocie wyjaśnienie jej stanowiska - element jej argumentacji, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych, traktowana jest jako dowód dopuszczony w otwartym katalogu z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tych też względów podlega ocenie organu podatkowego w trybie art. 191 O.p., w myśl którego organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r. Minister Finansów stwierdził, że przedłożone przez skarżącą dokumenty nie mogą być uznane za dowody, ponieważ nie odnoszą się do gier prowadzonych na automacie [...] o nr [...], który jest przedmiotem niniejszego postępowania.

Skarżąca zaznaczyła także, że "podstawą oceny i kwalifikacji gier na urządzeniu do kategorii gier na automatach jest analiza działania jego oprogramowania, a wszystkie z dowodów przedłożonych przez stronę dotyczyły urządzenia z oprogramowaniem identycznym do zainstalowanego na przedmiotowym urządzeniu". Dalej skarżąca wywodzi, że "określonymi cechami (element losowości) ma się zgodnie z ustawą o grach hazardowych cechować gra na urządzeniu, a nie samo urządzenie". Wobec powyższego należy wyjaśnić, że ustawodawca w art. 2 ust 7 u.g.h. wskazuje, że do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6 należy dołączyć (..) "badanie techniczne danego automatu" (..). tj. konkretnego automatu, w tym przypadku automatu [...] o nr [...], a nie tylko zainstalowanego na nim oprogramowania. Ponadto Minister Finansów zauważa, iż z przepisów u.g.h. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r.,poz. 312) wynika, iż system badania automatów do gier oparty został na badaniu danego i konkretnego) automatu do gier, a nie na badaniu, tak jak podaje skarżąca typu danego rodzaju automatu posiadającego ten sam program. Bowiem zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów przeprowadza się badanie techniczne automatu do gier (a nie automatów o danym typie), natomiast w art. 23b ust. 1 ustawy ustawodawca wskazał, iż w określonej w tym przepisie sytuacji podmiot zobowiązany jest poddać automat badaniu sprawdzającemu. Również w art. 2 ust. 7 ustawy ustawodawca wskazał, iż do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6 należy dołączyć - w przypadku gry na automacie - badanie techniczne danego automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów (również w sprawach prowadzonych z urzędu). Bowiem tylko poznanie konstrukcji i zasad działania danego, posiadającego indywidualne cechy automatu pozwala na stwierdzenie, czy gry urządzane na tym automacie są grami na automacie w rozumieniu ustawy (art. 2 ust. 6 ustawy) oraz, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23b ustawy). Dlatego też w obecnym stanie prawnym zarzut skarżącej jest niezasadny.

Określona w art. 191 Op zasada swobodnej oceny dowodów jest podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego, a zatem nie należy ona ani do biegłych, ani też do strony postępowania. Kwalifikacja zmierzająca w kierunku stwierdzenia, czy określony dokument jest dowodem w rozumieniu art. 180 § 1 ww. ustawy, czy też nim nie jest, także mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów w rozumieniu art. 191 O.p. Zakwestionowanie znaczenia określonego dokumentu w sprawie jako dowodu, czyli tego co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, winno być poprzedzone dokonaniem jego oceny.

Z całą stanowczością należy stwierdzić, że ocena organu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie była, jak twierdzi skarżąca, lakoniczna, wybiórcza i uchybiała zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego, a ustalenia faktyczne (tj. przede wszystkim opinia jednostki badającej) przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia były właściwe i w sposób wyczerpujący i jasny dały podstawę do rozstrzygnięcia, że gry prowadzone na automacie [...] o nr [...] są grami w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Podkreślić przy tym należy, że badanie techniczne danego (konkretnego) automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą jest dokumentem, w oparciu o który Minister Finansów rozstrzyga w drodze decyzji zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy czy gra posiadająca cechy wymienione w ust. 3-5 prowadzona na danym automacie jest grą na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Ze sprawozdania jednostki badającej nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że gry na urządzeniu [...] o nr [...], są grami hazardowymi w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Odnosząc się do szóstego i siódmego zarzutu dotyczącego pominięcia orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt IV KK 215/07, oraz oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach opinii wydanych przez jednostkę badającą nie posiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Skarżąca za nietrafny uważa pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że jedna gra sprowadza się do wykonania przez grającego określonych czynności, a zatem badane urządzenia umożliwiają rozpoczęcie nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze, z racji tego, że jedynym czynnikiem, od którego — w jej opinii - zależy możliwość kontynuowania gry jest wykupiony czas gry. Pogląd, że nawet jeżeli grającemu pozostaną punkty a wykupiony czas gry zakończy się, to niemożliwe jest kontynuowanie gry za posiadane punkty, skarżąca; poparła stanowiskiem wyrażonym przez Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt IV KK 215/07.

Odnosząc się do cytowanego przez skarżącą postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r. w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że sąd ten w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy wypowiedział się na temat wygranej rzeczowej w rozumieniu art. 2 ust. 2a ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), która to ustawa została uchylona art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Wskazać należy, że w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych na okoliczność określenia wygranych na automatach zdefiniowano część zakresu pojęciowego wygranej rzeczowej. Zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze. Takiego zapisu nie było w poprzedzającej ustawę o grach hazardowych - uchylonej ustawie o grach i zakładach wzajemnych. Zatem interpretacja pojęcia wygranej rzeczowej dokonana przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 czerwca 2007 r., I KZP 14/07, cytowana następnie w postanowieniu [...], powstała pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych i była wynikiem braku doprecyzowania w tejże ustawie pojęcia wygranej rzeczowej.

Ponadto zauważyć należy, że Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 23 sierpnia 2007 r. podzielając stanowisko zawarte w uchwale z dnia 15 czerwca 2007 r., I KZP 14/07, co do wygranej rzeczowej podkreślił, że należy je odnieść do ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie. Wyraźnie zaznaczył, że cyt. "Z przedstawionych orzeczeń Sądu Najwyższego wynika, że ocena pojęcia "wygranej rzeczowej" musi być dokonana in conereto w zależności od ustalonego stanu faktycznego odnośnie do zasad prowadzenia gry". To na gruncie stanu faktycznego rozpatrywanej przez siebie sprawy, a więc odnosząc się konkretnie do gier urządzanych na automatach o niskich wygranych, tj. na automacie [...] oraz automacie [...] Sąd stwierdził, że gra na tych automatach nie była grą o wygrane pieniężne lub rzeczowe w rozumieniu art. 2 ust. 2a ustawy o grach i zakładach wzajemnych skoro gracz nie uzyskiwał żadnej wymiernej korzyści materialnej, zaś zdobyte w czasie gry punkty kredytowe umożliwiały tylko pełne wykorzystanie opłaconego czasu gry i po jego zakończeniu "przepadały".

W kontekście powyższego podkreślić należy, że Minister Finansów rozstrzygając o charakterze gier prowadzonych na urządzeniu [...] o nr [...] działał na podstawie przepisów prawa, w tym m.in. na podstawie art. 2 ust. 4 u.g.h., w których ustawodawca zdefiniował pojęcie wygranej rzeczowej, a zgodnie z którym wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. W doktrynie uważa się, iż zasada praworządności określona w art. 120 O.p. oznacza działanie w ramach źródeł prawa powszechnie obowiązującego, czyli Konstytucji RP, ustaw i ratyfikowanych umów międzynarodowych. Orzecznictwo, tak jak i doktryna, nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięć, a jedynie mogą wskazywać na wykładnię określonych przepisów.

W oparciu o ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy, tj. badanie techniczne automatu [...] o nr [...] Minister Finansów stwierdził, że z przebiegu gry na tym automacie wynika, że wygrana rzeczowa w postaci punktów uzyskanych w poprzedniej grze umożliwia rozpoczęcie nowej gry, co wypełnia definicję wygranej rzeczowej z art. 2 ust 4 u.g.h. W opinii Ministra Finansów w wykupionym czasie gry grający może przeprowadzić szereg pojedynczych gier, a punkty uzyskane w ich trakcie pozwalają na rozpoczęcie kolejnej jednostkowej gry. Inaczej uważa skarżąca, która swoje stanowisko o braku możliwości zarówno kontynuowania gry, jak również rozpoczęcia nowej gry za punkty uzyskane w poprzedniej grze po upływie wykupionego czasu opiera na twierdzeniu, że gra na automacie jest równoznaczna z wykupionym czasem, jaki gracz otrzymuje do wykorzystania po zakredytowaniu automatu określoną kwotą pieniędzy. Biorąc powyższe pod uwagę, Minister Finansów me podziela stanowiska skarżącej, że tezy zawarte w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r. "wprost przystają" do rozpatrywanej sprawy, a tym samym zarzut pominięcia tego orzeczenia przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy uznaje się za nieuzasadniony.

W kwestii zarzutów kierowanych pod adresem jednostki badającej odnośnie braku posiadania przez nią uprawnień do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier zauważyć należy, że stanowisko skarżącej, co do zasadności udzielenia przez Ministra Finansów Izbie Celnej w P. upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, wyrażone już zostało w składanym do Ministra Finansów przez skarżącą, odrębnym wniosku o cofnięcie tej jednostce badającej ww. upoważnienia. W tej też kwestii stanowisko organu oraz argumentacji podnoszonej przez skarżącą poddane zostało ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który to wyrokiem z dnia [...] września 2012 r. (sygn. akt [...]) skargę H. Sp. z o.o. oddalił (aktualnie sprawa ta znajduje się na etapie skargi kasacyjnej).

W tym miejscu w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że kwestia upoważnienia do wykonywania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jakie udzielone zostało jednostce badającej — Izbie Celnej w P. — nie stanowi przedmiotu postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. nr [...]. Skarga złożona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez H. Sp. z o. o. dotyczy decyzji Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r. utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] października 2013 r. rozstrzygającą, że gry prowadzone na urządzeniu [...] nr [...] należącym do skarżącej, są grami na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h.

Kompetencja Ministra Finansów unormowana w art. 2 ust. 6 ustawy dotyczy tylko i wyłącznie rozstrzygnięcia, czy przedsięwzięcie posiada cechy gry hazardowej (gry losowej, zakładu wzajemnego, gry na automacie), o której mowa w art. 2 ust. 1 -5 ustawy o grach hazardowych. W ramach tego postępowania Minister Finansów nie jest uprawiony do badania prawidłowości udzielenia jednostce badającej upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nie posiadania przez jednostkę badającą Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. stosownego upoważnienia zaznaczenia wymaga następująca kwestia. Jak stwierdził sąd administracyjny w wyroku z dnia [...] stycznia 2011 r. (sygn. akt [...]), upoważnienie, jakie Minister Finansów udziela jednostce badającej do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier, ,,stanowi w istocie rodzaj przekazania części władztwa administracyjnego przez Ministra Finansów w zakresie procedury dopuszczającej automaty i urządzenia do gier do eksploatacji i przewidzianego prawem użytkowania (...). Zarówno samo udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostki badającej wynikają z samodzielnych uprawnień Ministra Finansów i mieszczą się w zakresie wykonywanych przez len organ zadań i jego bieżącej działalności". Podobnie, podtrzymując po wyższe stanowisko, w wyroku z dnia 6 marca 2012 r. sąd administracyjny wskazał, iż wybór ów jest w istocie aktem wewnętrznym stanowiącym przekazanie części swoich uprawnień na rzecz innego podmiotu. Nie tworzy on na rzecz innych podmiotów (...) żadnych praw i obowiązków, bowiem adresatem lego upoważnienia jest jednostka badająca, która uzyskała w ten sposób umocowanie organu państwowego do prowadzenia odpowiednich badań" (sygn. akt [...]).

W kontekście powyższego można wskazać, że biegły sądowy jest organem pomocniczym wymiaru sprawiedliwości w przypadkach, które wymagają wiadomości specjalnych. Sąd orzekający, na równi z pozostałymi środkami dowodowymi, dokonuje oceny opinii biegłego, m.in. logicznych przesłanek, na jakich została ona oparta, opinia ta podlega również kontroli stron W toczącym się postępowaniu sąd orzekający nie dokonuje natomiast oceny tego, czy biegły, dobrany dla celów procesowych, wpisany został na listę biegłych zgodnie z panującymi w tym zakresie regułami.

W świetle poczynionych powyżej uwag, co do statusu jednostki badającej w dziedzinie gier hazardowych i przytoczonych na tę okoliczność wyroków sądów administracyjnych, porównanie to wydaje się jak najbardziej właściwe. Tak, jak biegły jest organem pomocniczym wymiaru sprawiedliwości w sytuacji, gdy ocenie organu procesowego poddana ma zostać okoliczność wymagająca wiadomości specjalnych, tak jednostce badającej przekazana zostaje część władztwa administracyjnego Ministra Finansów do przeprowadzenia badań automatów i urządzeń do gier przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej, dysponujące odpowiednim zapleczem technicznym. Ocenie nie podlegać zatem winna w niniejszej sprawie zasadność wpisania Izby Celne] w P. na listę jednostek badających (podawaną do publicznej wiadomości na stronie internetowej urzędu obsługującego Ministra Finansów), upoważnionych przez ten organ do wykonywania badań automatów i urządzeń do gier, tak, jak sąd w toczącym się postępowaniu nie bada. czy powołany biegły sądowy wpisany został na listę biegłych zgodnie ze stosownymi regularni ustanowionymi m.in. w stosownym rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości. Ocenie podlegać winna wydana przez Ministra Finansów - i w jego przekonaniu bezspornie tę kwestię rozstrzygająca - decyzja, zgodnie z którą gry na urządzeniu [...] o nr [...] są grami na automatach w rozumieniu u.g.h..

Stanowisko Ministra Finansów w tym względzie podzielone zresztą zostało przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia [...] stycznia 2014r. (sygn. akt [...]), który to w tożsamej sprawie skargę H. Sp. z o.o. oddalił.

Dodatkowo Minister Finansów pragnie zwrócić uwagę, że w kwestii upoważnienia dla jednostki badającej wypowiadały się już sądy administracyjne, prezentując stanowisko, że posiadanie przez jednostkę badającą upoważnienia do badań technicznych automatów wyklucza prowadzenie dodatkowego postępowania na okoliczność posiadania przez tą jednostkę uprawnień do prowadzenia takich badań.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, w wyroku z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. akt [...] stwierdził, cyt., "Jeśli z materiału dowodowego sprawy wynika, że jednostka badająca posiadała w dacie przeprowadzenia badania upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to jest to fakt wykluczający prowadzenie w sprawie dodatkowego, uzupełniającego postępowania dowodowego na okoliczność posiadania przez tę jednostkę uprawnień do sporządzania opinii o legalności działania automatów do gier o niskich wygranych. Fakt figurowania jednostki badającej w wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi podstawę przyjęcia przez organ statusu danej jednostki, jako uprawnionej do przeprowadzania badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych ".

W wyroku z dnia [...] lutego 2014 r, sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. podzielił pogląd wyrażony w wyroku z dnia [...] grudnia 2013 r., sygn. akt [....], że naczelnik urzędu celnego przy wyborze jednostki badającej jest ograniczony tylko takim warunkiem, że badania sprawdzającego może dokonać wyłącznie upoważniona jednostka badająca. Stwierdził, że cyt.: "Upoważnień tych udziela na podstawie art. 23f ust. 1 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego zlecił przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu Izbie Celnej, a więc jednostce badającej, która posiada upoważnienie Ministra Finansów nr [...], z dnia [...] kwietnia 2011 r. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Jest to podmiot profesjonalny, który spełnia wymogi przewidziane prawem do tego, by przeprowadzać badania techniczne automatów i urządzeń do gier według odpowiednich standardów, posiada kadrę: dysponującą stosowną wiedzą technologiczną i jest zaopatrzony w specjalistyczny sprzęt. Zarzuty skarżącej dotyczące braku bezstronności i profesjonalizmu kierowane wobec jednostki badającej nie mają podstaw i mogą być traktowane jedynie jako pozbawione obiektywizmu dywagacje na temat pracy podmiotu, który wydał sprzeczną z wolą skarżącej opinię z badań sprawdzających spornego automatu. Dodatkowo, należy zauważyć, że Dyrektor Izby Celnej nie jest uprawniony do badania, czy upoważniona jednostka badająca spełnia warunki konieczne do uzyskania posiadania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (...)"

W wyroku z dnia [...] lutego 2013 r., sygn. akt [...], WSA w B. wyraził pogląd, że organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia [...] listopada 2012 r., sygn. akt [...], oddalającym skargę na postanowienie Ministra Finansów w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie cofnięcia jednostce badającej upoważnienia do przeprowadzenia badań automatów i urządzeń do gier, w którym postawił następujące tezy, cyt.: .

"4. Z powołanych przepisów ustawy o grach hazardowych wynika, że podstawowe kryteria udzielenia upoważnienia jednostce badającej odnoszą się przede wszystkim do poziomu jej fachowości (art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2), z drugiej zaś strony

do jej bezstronności, wyrażającej się głównie w autonomii względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, mającej konkretny wymiar podmiotowy (zakaz określonych relacji).

5. Reasumując, w świetle art. 23f ustawy o grach hazardowych upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielane jednostce badającej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mają formę czynności materialno-technicznych, dokonywanych w ramach postępowań wewnątrzadministracyjnych, których wyniki, w formie wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier sq podawane do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra (...). "

Niezależnie od powyższego Minister Finansów wyjaśnia, co następuje.

Minister Finansów upoważnia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier podmioty, zwane ..jednostkami badającymi", na podstawie art. 23f u.g.h.

W związku z wejściem w życie z dniem 14 lipca 2011 r. ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), uległy zmianie m.in. uregulowania w zakresie udzielania przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 u.g.h., upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier Minister Finansów udziela jednostce badającej, która spełnia następujące warunki:

1) posiada certyfikat akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement);

2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym;

3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe;

4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności.

Podkreślenia wymaga, iż warunek posiadania akredytacji jest nierozerwalnie związany ze spełnieniem przez jednostkę badającą pozostałych przesłanek określonych w art. 23f ust. 1 pkt 2, 3, 4 ustawy.

Stosownie do art. 23f ust. 2 ww. ustawy, upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności:

1) certyfikat akredytacji,

2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań,

3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe,

4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych ani z osobami:

a. zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi,

b. będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami

- w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności.

Jednocześnie, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, podmioty będące w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej jednostkami badającymi upoważnionymi przez Ministra Finansów do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier. uznane zostały za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, zgodnie z przepisami art. 23f ustawy o grach hazardowych.

Zgodnie z. wymogami art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, podmioty te były obowiązane do złożenia Ministrowi Finansów, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ww. ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie ww. ustawy, dokumentów, o których mowa w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej, pod rygorem wygaśnięcia udzielonego upoważnienia.

Mając na względzie uregulowania w zakresie udzielania przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, wprowadzone z dniem 14 lipca 2011 r. przepisami ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, wskazać należy, że wszystkie podmioty, zarówno ubiegające się o status jednostki badającej, jak i podmioty będące w dniu wejścia w życie ww. ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez Ministra Finansów, muszą spełniać warunki określone w art. 23f u.g.h.

W dniu [...] kwietnia 2011 r. Minister Finansów udzielił upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych Izbie Celnej w P. W obowiązującym wówczas stanie prawnym Minister Finansów udzielił przedmiotowego upoważnienia w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 z późn. zm.).

Jednostka badająca Izba Celna w P. zrealizowała obowiązek wynikający z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, przedkładając Ministrowi Finansów poświadczona notarialnie kopię certyfikatu akredytacji Nr [...] dnia [...] czerwca 2011 r. oraz oryginały dokumentów, o których mowa w art. 23 f ust. 2 pkt 3-4 u.g.h. Tym samym Izba Celna w P., spełniając wymogi ustawowe, pozostała jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Izba Celna w P. - Wydział Laboratorium Celne, zgodnie z przedłożonym certyfikatem Polskiego Centrum Akredytacji Nr [...] (wymóg określony w art. 23f ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) spełnia wymagania normy [....] "Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących". Uzyskanie akredytacji świadczy zatem o kompetencjach badawczych i wiarygodności uzyskiwanych wyników badań, jak również jest gwarancją uznawania sprawozdań z tych badań w świecie. Dodatkowo coroczne audyty zewnętrzne potwierdzają fachowość personelu, profesjonalizm badań i wysoką jakość otrzymywanych wyników.

Należy podkreślić, że Polskie Centrum Akredytacji akredytuje różne rodzaje działalności, ich wykaz zawarty został w dokumencie "Zakres działalności akredytacyjnej Polskiego Centrum Akredytacji" i przewiduje 10 rodzajów dziedzin podlegających certyfikacji, wśród nich, m.in. badania, badania medyczne, wzorcowania, badania biegłości, certyfikacja wyrobów itd. Rodzaj działalności - "badania" - poddany jest weryfikacji według normy akredytacyjnej PN-EN «ISO/1LC 17025, skierowanej do laboratoriów badawczych.

Laboratorium Izby Celnej w P. uzyskało akredytację w tym właśnie zakresie, tj. właściwą dla laboratoriów badawczych, posiada tym samym akredytację udzielaną w oparciu o ww. normę akredytacyjną. Akredytacja Laboratorium Izby Celnej w P. dotyczy określonego rodzaju działalności, tj. badań, jako że jest to laboratorium badawcze, które spełniać powinno — i spełnia — tę samą normę, która przewidziana została dla badań elektrycznych i elektronicznych. Obszar działalności, tj. dziedziny badań, np. na badania elektryczne i elektroniczne może być w każdej chwili rozszerzony. A jak wynika z celów działania [...] z punktu widzenia rządu, akredytacja jest mechanizmem wykorzystywanym w celu zapewnienia publicznego zaufania w odniesieniu do wiarygodności działań, istotnych z punktu widzenia wpływu na zdrowie, bezpieczeństwo i środowisko. Dlatego jest często stosowanym sposobem identyfikacji jednostek kompetentnych przy wdrażaniu przepisów prawnych.

W tym miejscu podkreślenia również wymaga, iż przepis art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowiąc, że jednostka badająca musi spełniać warunek posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (KFTAi nic precyzuje zakresu tej akredytacji. Skoro więc ustawodawca nie wskazał wprost w ww. przepisie, iż podmiot ubiegający się o status jednostki badającej obowiązany jest przedstawić określonego rodzaju akredytację, to tym samym z wykładni literalnej, mającej na celu ustalenie treści normy prawnej przez badanie sensu użytych w niej słów jednoznacznie wynika, że twierdzenia strony nie znajdują potwierdzenia w przepisach prawa. Gdyby zakres akredytacji, o której mowa w art. 23 f ust. 1 pkt 1 u.g.h. miał być adekwatny do przeprowadzania badań automatów do gier, to z pewnością zapis taki znalazłby się w ustawie, a tym samym zbędne byłoby zawieranie w ustawie pozostałych warunków, szczególnie ujętego w przepisie art. 23 f ust 1 pkt 2 ww. ustawy. Skoro ustawodawca uzależnił udzielenie upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier od warunków, które wyszczególnił w art. 23 f ust. 1 ustawy, to ich spełnienie uprawnia do otrzymania takiego upoważnienia. Ponadto wskazać tutaj należy, iż szczegółowy zakres działalności akredytacyjnej Polskiego Centrum Akredytacji został opracowany w oparciu o dokument [...] Polityka dotycząca zakresu działalności akredytacyjnej [...]. Z analizy powyższego dokumentu wynika, że w obszarze działalności akredytacyjnej, tj. dziedzinach badań oraz obiektach działań nie zawarto badań automatów i urządzeń do gier. Z tych też względów twierdzenie skarżącej o nieposiadaniu uprawnień (akredytacji) przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P. w zakresie umożliwiającym przeprowadzenie badań automatów i urządzeń do gier. w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego i prawnego należy uznać za bezpodstawne.

Brak jest podstaw prawnych do żądania przez Ministra Finansów określonego rodzaju akredytacji w związku z ubieganiem się o udzielenie przedmiotowego upoważnienia do badań technicznych automatów. Nałożenie bowiem na podmiot ubiegający się o uzyskanie upoważnienia do badań obowiązku przedłożenia określonego rodzaju akredytacji musi mieć wprost oparcie w przepisach prawa. Do takiego działania obligują organ art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120 O.p., formułujące zasadę legalizmu działania organu administracji.

Ustawa o grach hazardowych w art. 23 ust. 5 stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji:

1 ) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b;

2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3.

W kontekście ww. przepisu Minister Finansów stwierdza, że w świetle posiadanych dokumentów brak jest podstaw do cofnięcia jednostce badającej - Izbie Celnej w P. - udzielonego upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W szczególności należy wskazać, że jednostka ta posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji oraz spełnia pozostałe wymogi zawarte w art. 23f ust. 1 u.g.h.. Jak już wcześniej wskazano, warunek posiadania akredytacji jest nierozerwalnie związany ze spełnieniem przez jednostkę badającą pozostałych przesłanek określonych w art. 23f ust. 1 pkt 2, 3,.4 ustawy.

Należy z całą stanowczością podkreślić, że w świetle przepisów u.g.h. jedynie Minister Finansów jest legitymowany do udzielania upoważnień do badań technicznych automatów i urządzeń do gier oraz ich cofania. Z uwagi na powyższe, dopóki udzielone Izbie Celnej w P., zgodnie z przepisami ww. ustawy o grach hazardowych, upoważnienie nie zostanie przez Ministra Finansów skutecznie cofnięte, dopóty zachowuje ono swą ważność i uprawnia tę Jednostkę do wykonywania badań technicznych automatów < urządzeń do gier, a sporządzone przez nią opinie są pełnoprawnym dowodem, który podlega ocenie w postępowaniu administracyjnym.

W uzasadnieniu do skargi z dnia [...] lutego 2014r. skarżąca podważając opinię jednostki badające) Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P., którą to opinię Minister Finansów uznał za wiarygodny dowód w niniejszym postępowaniu, oparła się na wyroku Sądu Rejonowego w R. [...] Wydział [...], sygn. akt [...] z dnia [...] lutego 2013 r., w którym to wyroku Sąd stwierdził, iż wydanej przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. opinii nie można dać wiary.

Ustosunkowując się do powyższego Minister Finansów wskazuje, iż postępowanie administracyjne jest postępowaniem odmiennym od postępowania karnego skarbowego. Na temat odmienności tych dwóch postępowań, w kontekście właściwego ulokowania decyzji, o której mowa w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w relacji do przedmiotu postępowania karnego prowadzonego o przestępstwo karne skarbowe z art. 107 § 1 kks wypowiedział się Sąd Najwyższy w postanowieniu sygn. akt V KK 15/13 z dnia 28 sierpnia 2013r. "Należy też z całą mocą w tym miejscu podkreślić, że reżim odpowiedzialności administracyjnej i karnej, w tym karnej skarbowej, zasadniczo różni się. Pomijając tu kwestie odmiennych sankcji oraz trybów postępowań wiodących do rozstrzygnięć końcowych, trzeba zauważyć, że odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, a więc uzależniony jedynie od obiektywnego faktu naruszenia prawa....", " Ustawa o grach hazardowych zawiera kompleks przepisów regulujących rynek gier i zakładów wzajemnych, poddających go wzmocnionej kontroli państwowej.... W ten właśnie obszar wpisuje się kompetencja ministra właściwego do spraw finansów publicznych w zakresie rozstrzygania, czy konkretna gra o cechach wymienionych w art. 2 ust. 3 -5 u.g.h jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. Jak podnosi się w literaturze prawniczej (L.Wilk, op.cit., s.63) rozstrzygnięcia te ze swej istoty służą ocenie przedsięwzięć prowadzących do obejścia - przez uczestników hazardowej aktywności - ograniczeń i restrykcji, jakim poddany jest hazard. Można tu dodać, że w wypadku gier na automatach ocena ta -opierająca się m.in. na badaniu technicznym danego automatu przeprowadzonym przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów (art.2 ust. 7 , art. 23f u.g.h) ma na celu odróżnienie gier o charakterze hazardowym od gier zręcznościowych, ze skutkami w sferze prawnoadministracyjnej. " [podkreślenie organu].

Powyższe stanowisko Sądu Najwyższego potwierdza również słuszność twierdzenia Ministra Finansów, iż badanie techniczne danego (konkretnego) automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą jest dokumentem, w oparciu o który Minister Finansów rozstrzyga w drodze decyzji zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy czy gra posiadająca cechy wymienione w ust. 3-5 prowadzona na danym automacie jest grą na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Na temat niezależności postępowania karnego i postępowania administracyjnego wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt II I Mv 1592/09, stwierdził, cyt. "Postępowanie karne, postępowanie podatkowe i postępowanie przed sądami administracyjnymi są niezależnymi od siebie autonomicznymi postępowaniami prawnymi, z czego wynika niewątpliwy wniosek, że dla prowadzenia i rozstrzygnięcia sprawy dana osoby fizycznej w postępowaniu podatkowym i/lub postępowaniu sądowo-adminislracyjnym nie jest prawnie niezbędne uzyskanie prawomocnego wyroku skazującego wobec tej osoby, tym bardziej, że z uwagi na podmiotowy z zasady charakter odpowiedzialności karnej i zobiektywizowany charakter odpowiedzialności podatkowej, nie wszystkie naruszenia prawa podatkowego muszą doprowadzić do skazania za przestępstwa lub przestępstwa karne skarbowe".

Niezależnie od powyższego, zdaniem Ministra Finansów, należy zwrócić uwagę na szczególne znaczenie regulacji działalności związanej z organizowaniem i uprawianiem hazardu. Działalność ta nie może być prowadzona z uszczerbkiem dla społeczeństwa. Chodzi tu bowiem o obszar. który z jednej strony jest działalnością niezwykle rentowną, ale z drugiej strony może stać się. i często się staje, źródłem wielu zjawisk patologicznych. Wobec tego nie można pozwolić na niekontrolowany rozwój hazardu, który nie jest zwykłą rozrywką. W tej sprawie należy odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 1999 r., sygn. akl II SA 453/99, w którym podkreślono, że cyt.: "(...) Interes publiczny wymaga nie tylko właściwego zakwalifikowania działalności, ze względu na właściwe pobieranie z tego tytułu określonych opłat i podatków, ale i realizowania zasady, że uprawianie najróżniejszych rodzajów hazardu powinno być ograniczane oraz nadzorowane i kontrolowane".

Odnosząc się do zarzutów podnoszonych przez skarżącą dotyczących braku wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, Minister Finansów stwierdza, iż nie znajdują one uzasadnienia.

Minister Finansów przeprowadzając niniejsze postępowanie zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. W decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r., kierując się dyspozycją zawartą w art. 210 O.p., przytoczył wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, wskazał jakim dowodom, zgromadzonym w toku tego postępowania, dał wiarę i uzasadnił w sposób szczegółowy i logiczny przyczyny uznania tych dowodów za wiarygodne, poddał ocenie wymienione w piśmie z dnia [...] października 2013 r. dowody oraz uzasadnił przyczyny, dla których tym dowodom odmówił wiarygodności. W przedmiotowej decyzji Minister Finansów podał uzasadnienie prawne zawierające wyjaśnienie podstawy prawnej tej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, uzasadnił zastosowanie określonego przepisu do ustalonego stanu faktycznego. Zdaniem Ministra Finansów konstrukcja uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r. pozwala na stwierdzenie wewnętrznej spójności pomiędzy takimi elementami tej decyzji jak: podstawa prawna, rozstrzygnięcie oraz jej uzasadnienie.

Dnia [...] października 2014 r. wpłynęło do tut Sądu obszerne (25 str.) pismo procesowe skarżącej, zawierające w szczególności szereg wniosków (6) dowodowych z dokumentów na okoliczność zakresu akredytacji Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. i jego niewłaściwości do przeprowadzania badań automatów do gier.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia.

Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.– Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.; zwaną dalej p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, że zasługuje ona na uwzględnienie.

Przedmiotem rozpoznania przez Sąd była skarga na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r., którą po rozpatrzeniu odwołania H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. od decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2013 r. – utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, rozstrzygającą że gry prowadzone na automatach [...] o numerze [...], należącym do strony, są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Wobec zaskarżonej decyzji strona podniosła szereg zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, jak i materialnego.

W rozpoznawanej sprawie organy administracji celnej, uznając właściwość i kompetencje Izby Celnej w P. Wydział Laboratorium Celnego do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier oraz do wydawania w tym zakresie opinii, odwoływały się do upoważnienia Ministra Finansów stwierdzając, że nie mają podstaw do badania, czy upoważnienie to nadal obejmuje przedmiotową jednostkę badającą, znaczną część uzasadnienia decyzji poświęcając zagadnieniu obowiązywania/nieobowiązywania art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34(WE) w stosunku do przepisów ustawy o grach hazardowych. Tymczasem należy stwierdzić, że w sprawie głównym zagadnieniem nie było obowiązywanie lub nieobowiązywanie przepisów ustawy (w tym art. 129 ust. 1), lecz przebadanie automatu i wydanie opinii przez jednostkę badającą – Laboratorium Izby Celnej w P., jako że dowód z tej opinii stał się w istocie podstawą rozstrzygnięcia.

Stosownie do art. 23a ust. 7 ustawy naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. To natomiast, czy automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, ocenia w wydanej opinii kompetentna jednostka badająca, uprawniona do przeprowadzania badań przedrejestracyjnych, a także do weryfikowania prawidłowości działania automatów już zarejestrowanych (por. wyrok WSA w G. z dnia [...] czerwca 2013 r. wydany w sprawie [...]). Sądy w powołanych wyrokach podkreślały, że samo przeprowadzenie eksperymentu przez funkcjonariuszy służby celnej i wnioski jakie z tego eksperymentu zostały przez te osoby wyciągnięte oraz opinia biegłego sądowego, nie mogą zostać uznane za miarodajne, bez poddania automatu badaniu przez właściwą jednostkę badająca i bez uzyskania od takiej jednostki właściwej opinii (podobnie WSA w O. w wyroku z dnia [...] stycznia 2013 r. w sprawie [...] oraz WSA w B. w wyroku z dnia [...] marca 2012 r. wydanym w sprawie [...]).

Wydaje się, iż w świetle art. 23b ust. 3 ustawy - badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia – powyższe stwierdzenia o konieczności przeprowadzenia badania automatu do gier przez właściwą jednostkę badawczą i o konieczności wydania przez tę jednostkę opinii, nie budzi żadnej wątpliwości.

Rozstrzygnięcie podejmowane przez organy celne w trybie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych jest rozstrzygnięciem administracyjnym, którego elementem, w ramach ustaleń faktycznych będących podstawą do wydania decyzji, są wyniki badań technicznych automatów objętych decyzją, stwierdzone przez właściwą jednostkę badającą.

Istotnym zarzutem w sprawie jest zarzut podnoszony przez skarżącą o braku kompetencji Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., jako jednostki badawczej, do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier i do wydawania w tym zakresie wiążących opinii technicznych.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych - upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej. Dyrektor Izby Celnej w W. podnosił w decyzji, iż takiego upoważnienia Minister Finansów udzielił Laboratorium Izby Celnej w P., co w ocenie organu administracji było wystarczające dla skierowania do tej jednostki badawczej przedmiotowego automatu celem przeprowadzenia jego badania i wydania stosownej opinii o jego właściwościach dla podjęcia zaskarżonej decyzji.

Skarżąca, w ocenie Sądu zasadnie, kwestionowała uprawnienia Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier wskazując na brak właściwej akredytacji tego laboratorium w tym zakresie. Akredytowane Laboratorium Izby Celnej w P. posiada jedną akredytację nr [...]. Z akt sprawy wynika (co nie było kwestionowane przez organ administracji), że przedmiotowa akredytacja upoważnia Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. do badań: chemicznych chemikaliów, wyrobów chemicznych oraz ich właściwości fizycznych, materiału roślinnego, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności – oraz ich właściwości fizycznych, badań chemicznych tekstyliów i ich właściwości fizycznych. Z przedmiotowej akredytacji nie wynikają kompetencje Laboratorium Izby Celnej w P. do badania urządzeń mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, a więc automatów i urządzeń do gier.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), która weszła w życie z dniem 14 lipca 2011 r. i utraciła moc (wygasła) z końcem dnia 15 marca 2012 r. - podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej w art. 1. Przyjmując zatem, że Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. na dzień wejścia w życie ustawy zmieniającej posiadał właściwe upoważnienie Ministra Finansów do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier i do wydawania w tym zakresie opinii technicznych, nie można pominąć przepisu art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej. Zgodnie z tym przepisem - podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1 oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych m.in. w art. 23f ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy zmienianej w art. 1.

Zatem wymagane dokumenty, zgodnie z cytowanym przepisem (art. 12 ustawy zmieniającej), Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., jako jednostka badawcza, powinien przedłożyć najpóźniej do [...] lipca 2012 r., by zachować uprawnienia do badania technicznego automatów i urządzeń do gier, pod rygorem wskazanym w art. 12 ust. 3 omawianej ustawy - w przypadku niewykonania obowiązku określonego w ust. 2 upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wygasa.

Nie jest zatem tak, że upoważnienie Ministra Finansów samo w sobie i bezterminowo kreowało uprawnienie jednostki badawczej do badania automatów do gier i do wydawania opinii technicznych w tym zakresie. Zgodnie bowiem z powołanym w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej przepisem art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych - upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności certyfikat akredytacji. Z materiału dowodowego w sprawie nie wynika, by Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. w terminie wymaganym przez art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej przedłożyło Ministrowi Finansów wymagany certyfikat akredytacji w zakresie badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Stosownie zatem do art. 12 ust. 3 tej ustawy, nawet jeżeli ta jednostka badawcza posiadała upoważnienie Ministra Finansów do przeprowadzania przedmiotowych badań technicznych, to upoważnienie to wygasło, gdyż w dacie sporządzenia sprawozdania z badań technicznych przedmiotowego automatu do gier, w dacie wydania opinii ([...] listopada 2012 r.) termin do przedłożenia, przez Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., Ministrowi Finansów dokumentów wymaganych przez art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, minął. Należałoby jednocześnie zwrócić uwagę na art. 23f ust. 3 ustawy, który jednoznacznie wiąże upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udzielone konkretnej jednostce badawczej z akredytacją stwierdzając, iż owo upoważnienie nie może zostać udzielone na okres dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji.

Zgodnie z już powoływanym przepisem art. 23f ust. 2 ustawy o grach hazardowych Minister Finansów udziela upoważnienia konkretnej jednostce badawczej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jeżeli ta jednostka badawcza wykaże się certyfikatem akredytacji w tym zakresie. Wymagania tego nie zmienia przepis art. 23f ust. 1 powołany w ust. 2, w szczególności pkt 2 art. 23f ust. 1 stanowiący, że jednostka akredytowana zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. W dalszym ciągu bowiem także w ust. 1 pkt 1 art. 23f ustawy wymagana jest przez jednostkę badawczą akredytacja Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement).

W związku z użyciem w przepisie art. 23f ust. 1 pkt 1 i w ust. 2 pkt 1 pojęcia "akredytacja" należy wyjaśnić, czym owa "akredytacja" jest i jakim celom służy. Zgodnie z normą PN-EN ISO/IEC 17000:2006 akredytacja jest to "atestacja przez stronę trzecią, dotycząca jednostki oceniającej zgodność, służąca formalnemu wykazaniu jej kompetencji do wykonywania określonych zadań w zakresie oceny zgodności". Innymi słowy termin "akredytacja" oznacza postępowanie, w którym ustanowiona jednostka zwana "stroną trzecią" wydaje formalne oświadczenie, że organizacja lub osoba są kompetentne do wykonywania określonych zadań. W Polsce ustanowioną jednostką akredytującą laboratoria oraz różne podmioty gospodarcze i instytucje inspekcyjne jest Polskie Centrum Akredytacji.

Zgodnie z art. 2 pkt 10 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 339/93, - "akredytacja" oznacza poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz - w stosownych przypadkach - wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności. Zgodnie więc z art. 5 ust. 1 rozporządzenia - Krajowa jednostka akredytująca (w Polsce to Polskie Centrum Akredytacji), na wniosek jednostki oceniającej zgodność, sprawdza, czy ta jednostka oceniająca zgodność posiada kompetencje do wykonywania określonych czynności z zakresu oceny zgodności. W przypadku gdy zostanie stwierdzone, że posiada ona takie kompetencje, krajowa jednostka akredytująca wydaje certyfikat akredytacji poświadczający te kompetencje. Stwierdzając natomiast, że jednostka oceniająca zgodność, która otrzymała certyfikat akredytacji, nie posiada już kompetencji do wykonywania określonych czynności z zakresu oceny zgodności lub dopuściła się rażącego naruszenia swoich obowiązków, krajowa jednostka akredytująca podejmuje wszelkie stosowne działania (...), zawieszenia lub cofnięcia wystawionego przez siebie certyfikatu akredytacji (art. 5 ust. 4 rozporządzenia).

Nie bez znaczenia są również regulacje krajowe (zgodne z wymienionym rozporządzeniem) – ustawa o systemie oceny zgodności z dnia 30 sierpnia 2002 r. (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935 ze zm.), która nie bez powodu w art. 15 ust. 2 pkt 3 wskazuje, że dla uzyskania akredytacji wniosek jednostki oceniającej zgodność powinien m.in. co najmniej zawierać określenie zakresu akredytacji. Jeżeli natomiast jednostka oceniająca, występująca o udzielenie akredytacji, nie spełnia wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, jednostka akredytująca odmawia udzielenia akredytacji w żądanym zakresie (art. 15 ust. 7 wymienionej ustawy). Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o systemie oceny zgodności, dokumentem potwierdzającym udzielenie akredytacji jest certyfikat akredytacji, który (zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 5 tej ustawy) zawiera co najmniej zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności.

Nie jest zatem tak, że każda akredytacja w jakimkolwiek zakresie oceny zgodności może stanowić podstawę kompetencyjną do wykonywania zadań w każdym innym zakresie oceny zgodności niż tej, która jest udzieloną akredytacją objęta. Oznacza to, że akredytacja np.: w zakresie oceny zgodności materiałów budowlanych z właściwymi przepisami, nie upoważnia tej jednostki badawczej do oceny zgodności np.: automatów i urządzeń do gier z ustawą o grach hazardowych, czyli urządzeń mechanicznych, elektronicznych, elektrycznych. Zapis w certyfikacie akredytacji o możliwości przeprowadzania "badań", nie można bowiem rozciągać na wszelkiego rodzaju "badania", w tym na badanie i wydawanie opinii technicznych w zakresie urządzeń mechanicznych, elektronicznych, elektrycznych, którymi są automaty i urządzenia do gier, w sytuacji określenia zakresu akredytacji w certyfikacie akredytacji Nr [...] (posiadanym przez Laboratorium Izby Celnej w P.) jako upoważniającego tę jednostkę badawczą do badań: chemicznych chemikaliów, wyrobów chemicznych oraz ich właściwości fizycznych, materiału roślinnego, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności – oraz ich właściwości fizycznych, badań chemicznych tekstyliów i ich właściwości fizycznych.

Do akt sprawy nie załączono certyfikatu akredytacji upoważniającego Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, czyli do wykonywania zadań w zakresie oceny zgodności tych urządzeń z warunkami wymaganymi przez ustawę o grach hazardowych i Dyrektor Izby Celnej w W. oraz Naczelnik Urzędu Celnego w P. w tym zakresie właściwych ustaleń także nie przeprowadzili. Przyjmując nawet, za stwierdzeniem organu administracji, że Polskie Centrum Akredytacji nie udziela akredytacji szczegółowej na badania techniczne automatów i urządzeń do gier, to udziela akredytacji na przykład w zakresie badania urządzeń mechanicznych i elektrycznych. Nie można, w ocenie składu orzekającego Sądu w niniejszej sprawie, konwalidować braku właściwej akredytacji stwierdzeniem organu administracji, że osoby zatrudnione w Wydziale Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. posiadają wymaganą wiedzę techniczną właściwą dla przeprowadzania takich badań. Nadto wymagana wiedza pracowników Laboratorium sporządzających opinię i osoby opinię tą zatwierdzającej nie wynika z tego sprawozdania, ani z innych ustaleń organu administracji. Pod opinią podpisały się dwie osoby, jedna z nich (jak wynika z odcisku pieczęci) to specjalista Służby Celnej oraz druga Naczelnik Wydziału Laboratorium Celne. Zatem z tych informacji nie wynika, by którakolwiek z osób podpisanych pod opinią legitymowała się wymaganą wiedza specjalistyczną w zakresie badania urządzeń mechanicznych lub elektrycznych, a w szczególności automatów do gier. Zgodnie z przepisem art. 23f ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to nie sama wiedza pracowników laboratorium decyduje o możliwości udzielenia przez Ministra Finansów konkretnej jednostce badawczej upoważnienia do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, lecz zakres posiadanej przez tą jednostkę badawcza akredytacji. Minister Finansów jest uprawniony swoim upoważnieniem wybrać konkretną jednostkę badawczą do badania automatów i urządzeń do gier, pod warunkiem, że jednostka ta posiada w ramach akredytacji uprawnienie do wykonywania zadań w zakresie oceny zgodności z właściwymi przepisami, urządzeń mechaniczno-elektrycznych (elektronicznych), czyli automatów i urządzeń do gier.

Oba organy celne, z naruszeniem art. 120, art. 122, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1) i pkt 2) ustawy o grach hazardowych w związku z art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy zmieniającej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nie przeprowadził żadnych ustaleń, w zakresie posiadanych kompetencji Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier, które wynikałyby z zakresu posiadanej przez tę jednostkę badawczą certyfikatu akredytacji. Poprzestanie na stwierdzeniu, że skoro Izba Celna w P. nadal znajduje się w wykazie Ministra Finansów jednostek upoważnionych do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier, to z założenia jest upoważniona do przeprowadzania przedmiotowych badań i do wydawania opinii o tych automatach i urządzeniach do gier, nie może zastąpić właściwych ustaleń w sytuacji, w której owa opinia wspomnianej izby celnej stanowiła zasadniczy dowód w sprawie.

Stwierdzając naruszenie przepisów postępowania, Sąd orzekający w sprawie nie wypowiadał się w kwestii naruszenia prawa materialnego, bowiem przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ administracji publicznej dokona powtórnie ustaleń materialno-prawnych w oparciu o właściwie przeprowadzone dowody.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

Na podstawie art. 152 powołanej ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.