Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 415/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

W dniu 7 grudnia 2005r NSA uchylił wyrok do ponownego rozpoznania W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 grudnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi I. C. "M" na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G., w której urząd określił nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres od lipca 2001 r. do stycznia 2003 r. w kwotach innych niż to wynikało ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7. Zdaniem organów podatkowych dokonane samoobliczenia podatku było nieprawidłowe, albowiem Podatnik nie opodatkował importu usług najmu naczepy siodłowej nr rej. [...] od zagranicznej firmy. Określając nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres od lipca 2001 r. do stycznia 2003 r. z uwzględnieniem niewykazanego podatku należnego od importu usług najmu naczepy samochodowej, urząd skarbowy nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek należny (naliczony) z importu usług

Z tym rozstrzygnięciem Skarżący- I. C. nie zgadza się. W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzuca, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. narusza:

art. 2 ust. 2 i art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz.50 ze zm.) zwanej dalej "ustawą o VAT" poprzez przyjęcie, iż dokonał on importu usług,

art. 10 ust. 2 ustawy o VAT poprzez określenie zobowiązania w wysokościach innych niż prawidłowo zadeklarowane przez Skarżącego,

art. 19 ust.1, ust. 2a i ust. 3 pkt.2 w zw. z ust.3b (obowiązującym od 26 marca 2002r.) poprzez nieuwzględnienie prawa do odliczenia od podatku należnego podatku należnego związanego z importem usług, który traktowany jest przez ustawę jako podatek naliczony,

art. 54 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej "ord.pod.",

naruszenie reguł postępowania podatkowego tj. art. 120, 121, 122, 139 § 3, 180 § 1, 187 § 1 oraz 210 § 4 ord.pod. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego i oparcie się na ogólnikowych protokołach kontroli przeprowadzonej w jego firmie, przewlekłość postępowania, niezapoznanie z wynikami kontroli krzyżowej, z której dokument wpłynął już po podpisaniu protokołu z kontroli.

W uzasadnieniu skargi wyjaśnia, iż prowadzi firmę transportową i świadczy usługi transportu międzynarodowego. Potwierdza fakt zawarcia w 2001r. umowy najmu z firmą B. , ale uważa, iż usługi te były świadczone na terenie Niemiec, nie doszło do importu usług i nie powstał obowiązek ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na potwierdzenie słuszności własnego stanowiska Skarżący przywołuje fakt, iż nie świadczył przedmiotową naczepą żadnych usług transportowych na terenie Polski, a miejsce świadczenia umowy najmu jest ściśle związane z miejscem wykonywania usług transportowych. Naczepa wynajęta była wyłącznie do wykonywania usług zleconych przez firmę niemiecką na terenie Niemiec, nie była używana ani garażowana w Polsce. Wskazuje na treść art. 4 pkt 5 ustawy o VAT zawierającego definicję importu usług i wywodzi, iż organ podatkowy nie dokonał ustaleń w zakresie miejsca spełnienia usługi najmu. Zarzucił niewłaściwe uzasadnienie decyzji, które pozbawiało go możliwości obrony własnych interesów finansowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie uznał zgłoszonych zarzutów, wniósł o oddalenie skargi.

Podniósł, iż miejsce świadczenia usług transportowych nie ma wpływu na ocenę, czy usługa najmu była świadczona na terenie Polski. Zdaniem Dyrektora są to odrębne usługi, a w przypadku usług najmu, ponieważ należności były przekazywane za granicę doszło do ich importu. Organ odwoławczy nie widzi także nieprawidłowości w nieuwzględnieniu w wydanych decyzjach odliczenia podatku należnego- naliczonego, ponieważ, to podatnik miał prawo do odliczenia, ale z niego nie skorzystał.

Dyrektor nie znalazł podstaw do uznania zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 ord.pod., bowiem decyzja organu I instancji została doręczona w zakreślonym w przepisie terminie. Nie uznał także zasadności pozostałych zarzutów odnośnie naruszenia procedury podatkowej, jego zdaniem materiał dowodowy został zebrany wyczerpująco, a dokonane ustalenia uwzględniały wszystkie zebrane dowody, także treść umowy najmu z 2001r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, tylko stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisu prawa materialnego lub procesowego w sposób określony w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, zwanej dalej p.p.s.a. - stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji.

Sąd w rozpoznawanej sprawie nie znalazł przesłanek wskazujących, iż zaskarżona decyzja narusza prawo.

Ustawa o VAT za import usług uważa usługi świadczone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, za których wykonanie należność jest przekazywana osobie lub jednostce mającej siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą, a także usługi turystyki wyjazdowej ( art. 4 pkt 5). Fakt przekazywania płatności za granicę nie jest kwestionowany przez Skarżącego.

Natomiast ustalenie miejsca świadczenia usługi najmu w przypadku, gdy przedmiotem najmu jest środek transportu napotyka na pewną trudność z uwagi na możliwość przemieszczania się przedmiotu najmu. Jednakże zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie zasadne jest stanowisko organów podatkowych, iż miejsce świadczenia usługi najmu nie może być utożsamiane z miejscem wykonywania usług transportowych wynajmowaną naczepą.

Zdaniem Sądu prawidłowo przyjęły organy podatkowe, iż w przypadku przedsiębiorstwa polskiego wynajmującego środek transportu od kontrahenta zagranicznego w celu wykonywania tym środkiem transportu eksportu usług transportowych mamy do czynienia z importem usługi najmu. Jak wynika z zawartej umowy kontrahent zagraniczny wydał przedmiot najmu do dyspozycji Skarżącego i ten wykorzystując naczepę do prowadzenia działalności gospodarczej swojego przedsiębiorstwa mającego siedzibę w Polsce mógł ją wykorzystywać w dowolnym kraju Europy nie wyłączając Polski. W tym stanie rzeczy zasadne jest przyjęcie, iż usługa najmu świadczona była w tym kraju, w którym znajdowało się przedsiębiorstwo Skarżącego - ośrodek dyspozycji wynajętym pojazdem.

Uznając, że Skarżący dokonał importu usługi najmu Sąd nie widzi podstaw do zakwestionowania prawa organów podatkowych do dokonania rozliczenia podatnika z uwzględnieniem niewykazanego w deklaracjach importu.

Sąd nie podziela również poglądu Skarżącego, iż wydając zaskarżoną decyzję organy podatkowe winny były uwzględnić uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nawet, jeżeli nie wykazał tego odliczenia w złożonych deklaracjach VAT 7. Uprawnienie to - zdaniem Sądu- powinno być realizowane w prawem określonej formie. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego następuje w rozliczeniu za wskazany w tym ustępie miesiąc.

Ustawa o VAT wprowadziła zasadę samoobliczenia podatku od towarów i usług (art. 26) i określiła, w jaki sposób podatnik powinien rozliczać się z tego podatku i jak wyrażać wolę skorzystania z prawa, o którym mowa w art. 19 ust. 1. Tym sposobem jest zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy złożenie deklaracji podatkowej VAT (deklaracji korygującej). Takie stanowisko znalazło też potwierdzenie w publikowanym orzecznictwie NSA i SN (por. np. wyrok NSA z 13.2.1998 r., I SA/Łd 873-878/96, ONSA Nr 411998, poz. 145, wyrok SN z 3.12.1997 r., III RN 86/97, OSNiAPiUS Nr 8/1998, poz. 233; wyrok NSA 17.12.2003r. sygn. IIISA 612/02). Naruszenie tego obowiązku lub niewłaściwe jego wykonanie skutkuje uruchomieniem swoistych, związanych z tym podatkiem sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego (art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy w odpowiednim brzmieniu).

W tej regulacji, którą tworzy ustawa i wydane na jej podstawie akty wykonawcze m.in. z uwagi na prawo do odliczenia narzucono podatnikom konieczność odpowiedniego prowadzenia ewidencji, dokumentowania za pomocą faktur obrotu i deklarowania zobowiązania, w tym woli skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 19 ust. 1.

Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie złożył deklaracji lub nie uwzględnił w złożonej deklaracji faktur, na podstawie, których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie może tego uczynić za niego organ wydający decyzję na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. Rolą tego organu nie jest, bowiem zastępowanie służb finansowych profesjonalnego uczestnika obrotu gospodarczego, którym powinien być podatnik podatku od towarów i usług.

Zdaniem składu orzekającego w tej sprawie, powyższe stanowisko nie stoi w sprzeczności z poglądem wyrażonym w uchwale NSA z 29.10.2001 r., FPS 10101 (ONSA Nr 2/2002, poz. 54). Uchwała ta odnosiła się do sytuacji, gdy podatnik wywiązał się z obowiązku samoobliczenia podatku we właściwy sposób, tylko wadliwie (przedwcześnie) zadeklarował wolę skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o określoną kwotę podatku naliczonego.

Sąd nie uznał również zasadności podnoszonych przez Skarżącego argumentów naruszenia przepisów postępowania podatkowego, a to z tego względu, iż wskazane przez Stronę okoliczności mogące mieć wpływ na zaskarżone orzeczenie były przedmiotem oceny organów skarbowych. Odmienna niż Skarżącego ocena zebranego materiału dowodowego i interpretacja zaszłych zdarzeń w oparciu o ustawę o VAT nie stanowi o brakach w ustaleniach faktycznych.

Niezasadny jest również brak należytego uzasadnienia decyzji oraz brak możliwości ustosunkowania się Skarżącego do części zgromadzonego materiału (protokoły z kontroli krzyżowych, które wpłynęły po podpisaniu protokołu z kontroli). Po uzyskaniu tych materiałów Skarżący zarówno w postępowaniu I szej jak i II- giej instancji uzyskał możliwość zapoznania się z pełnym materiałem dowodowym oraz złożenia stosownych wyjaśnień. Zaskarżona decyzja zawiera natomiast uzasadnienie zarówno faktyczne jak i prawne rozstrzygnięcia.

Również zarzut naruszenia art. 139 § 3 oraz art. 54 § 1 pkt 7 ord.pod. nie znajduje potwierdzenia w przedstawionym w aktach sprawy materiale. Zawiadomienie wysłano w terminie, a sentencja decyzji nie zawiera w ogóle rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek. Ponadto w przedmiotowej sprawie do Skarżącego nie odnosiła się regulacja określona 54 § 1 pkt 7 ord.pod.

Sąd zważył również, iż przyczyną uwzględnienia skargi mogą być wyłącznie takie naruszenia procedury, które mogły mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia, a tego rodzaju naruszenia procedury, jak podniesione przez Skarżącego, nawet gdyby miały miejsce w rozpoznawanej sprawie wpływu na wynik rozstrzygnięcia mieć nie mogły.

Nie znalazłszy przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.