Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 43/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 180, art. 130 par.1 pkt 6, art. 173 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz,, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wójt Gminy N. przeprowadził postępowanie wobec M.

i W. G. (dalej: "Skarżący") celem ustalenia podatku od nieruchomości za 2015 r. za nieruchomość oznaczoną Nr [...] oraz [...]o pow. 25,1406 ha

w obrębie N.. Organ wskazał, że Skarżący w informacjach podatkowych z dnia [...] lipca 2015 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2015 r. wykazali pow. budynków mieszkalnych - 1079 m2, grunty rolne o pow. 2,7951 ha, lasy o pow. 19,2646 ha. Natomiast, zdaniem organu, nie wykazano do opodatkowania powierzchni użytkowej budynków według stawki pozostałe do 300 m2 oraz powyżej 300 m2. W związku

z tym decyzją z dnia [...] listopada 2015r. organ ustalił Skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości: od budynków mieszkalnych o pow. 902,00 m2, od budynków tzw. pozostałych o pow. do 300 m2 - od 490,00 m2 p. uż. , od budynków tzw. pozostałych o pow. powyżej 300 rn2 - od 2716,00 m2 oraz od gruntów oznaczonych "B" i "Bi" o pow. 30.809 m2.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] listopada 2016 r., nr [...]uchyliło decyzję organu I instancji i ustaliło Skarżącym zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie 37.394,00 zł.

Organ odwoławczy ustalił, że Skarżący na mocy aktu notarialnego z dnia

8 marca 2012 r. nabyli od Fundacji P. działkę o nr geod. [...]zabudowaną budynkami nr: 7, 8, 9,10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 19, 20, 29, 30,125 oraz działkę o nr geod. [...] zabudowaną budynkami nr: 18, 123, 134, 144. Nieruchomość ta wchodziła wcześniej w skład działki o nr geod [...], która została nabyta w dniu [...] września 2010 r. przez Fundację "P." od Agencji Mienia Wojskowego.

Z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia [...] września 2010 r. wynika, że sprzedawane przez Agencję budynki nie miały charakteru mieszkalnego, były to m.in. wartownia, budynek biurowo-sztabowy, koszarowy, kuchnia, magazynowy, warsztatowy, pralnia itp. W protokole zawarto uwagi, że część budynków wymaga remontu, niektóre obiekty mogą wymagać rozbiórki ze względu na stan techniczny oraz że budynki nie posiadają ustalonych w formie świadectw charakterystyk energetycznych. Ponadto wskazano, że część budynków zmieniło swoje przeznaczenie lub z uwagi na zły stan techniczny uległo zawaleniu lub rozbiórce.

W toku postępowania organ podatkowy włączył do akt sprawy dokumenty

z postępowania dot. wymiaru za poprzednie lata podatkowe.

Kolegium wskazało, że istota sporu sprowadza się do ustalenia zobowiązania podatkowego od powierzchni budynków znajdujących się na działce [...] (budynki znajdujące się na gruntach rolnych nie zostały opodatkowane), które zdaniem Skarżących, posiadają przymiot budynków mieszkalnych i podlegają opodatkowaniu według niższej stawki.

Następnie organ zauważył, że problem opodatkowania budynków koszarowych był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uchwałą z dnia 27 kwietnia 2009r. o sygn. akt II FPS 1/09 przesądził, że budynki tego rodzaju podlegają opodatkowaniu według tzw. stawek pozostałych.

Organ wskazał, że od dnia 1 stycznia 2003 r. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych odwołuje się do pojęcia budynku ustalonego na gruncie prawa budowlanego. Zatem o tym, czy zakwalifikować budynek do kategorii mieszkalnych, czy też pozostałych przesądzają kryteria prawne, przyjęte w Prawie budowlanym,

a punktem wyjścia będą ustalenia pozwolenia na budowę. .Jeśli pozwolenie będzie dotyczyło budynku koszarowego, wówczas należy go opodatkować według stawki właściwej dla budynków pozostałych. Dopiero na podstawie decyzji o zmianie przeznaczenia budynku z koszarowego na mieszkalny można będzie go opodatkować według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych. Organ stwierdził, że biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tylko powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. W przypadku braku takich informacji

w ewidencji gruntów i budynków rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in. jak pozwolenie na budowę czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania.

Celem ustalenia, czy doszło do zmiany charakteru budynków zakupionych jako koszarowe organy przeprowadziły dowody, w tym zwróciły się do Starostwa Powiatowego w S. Wydziału Architektoniczno-Budowlanego z licznymi zapytaniami dot. zmiany sposobu użytkowania budynków a także oparły się

o dowody z oględzin przeprowadzonych w dniu [...] lipca 2011 r. oraz w dniu[...] lipca 2015 r. Na tej podstawie oraz na podstawie zdjęć budynków organ stwierdził, że wszystkie przyjęte do opodatkowania budynki istnieją, posiadają konstrukcyjne elementy budynku i spełniają wymogi ustawowej definicji budynku. Nazewnictwo koszarowe odpowiada nazwom z aktu notarialnego dot. nabycia od Agencji Mienia Wojskowego Rep. A nr [...]. Podczas oględzin w 2011 r. ustalono, że budynki te były w gorszym stanie, były dopiero porządkowane i przygotowywane do remontu, w większości stanowiły pustostan, ale posiadały fundamenty, ściany i dach, Na podstawie oględzin przeprowadzonych w dniu [...] lipca 2015r. w zakresie budynków, co do których nastąpiła zmiana sposobu użytkowania na mieszkalne, organ ustalił, że

a) nr 7 (wartownia), 8 (biurowo-sztabowy), 9 (biurowy)- budynki murowane, kryte blachą trapezową, wyposażone w elektryczność, wodę bieżącą, centralne ogrzewanie, zamieszkałe, na zdjęciach widoczne odnowione budynki,

b) nr 17 (pralnia)- w częściowym remoncie, murowany, kryty papą, w części kryty blachą trapezową, posiada wszystkie media: energia elektryczna, woda bieżąca, centralne ogrzewanie, kocioł elektryczny, kanalizacja, zamieszkały przez 5 osób, na zdjęciach nowe okna, nowa elewacja w części, polbruk pod domem,

c) nr 18 (stajnia)- budynek murowany, kryty blachą trapezową, posiada media, ogrzewanie, mieszka w nim wolontariusz

d) nr 125 (agregatorownia)- w remoncie bieżącym, kryty papą, wszystkie media- energia elektryczna, woda bieżąca, kanalizacja- szambo, ogrzewanie elektryczne, zamieszkały przez wolontariusza.

Główne ustalenia z oględzin w dniu [...].07.2015r. w zakresie budynków tzw. pozostałych:

a) nr 10 (koszarowy) - murowany, kryty blachą trapezową, jest w rozbudowie

i nadbudowie, powierzchnia z dnia zakupu 562 m2, w projekcie 822 m2, na zdjęciach widoczny dach, nowe okna, podłogi, taras,

b) nr 14 (magazynowy)-budynek jest w rozbudowie, nadbudowie, na 3/4 budynku nie ma dachu, ze zdjęć wynika, że trwają prace remontowe, na dachu, więźba przygotowana,

c) nr 15 (warsztatowy)- murowany, kryty papą, jest to obecnie budynek gospodarczy; na zdjęciach widoczny budynek w całości, nie remontowany oprócz dachu,

d) nr 19 (magazynowy) -murowany, posiada dach, na zdjęciach widoczny budynek w całości, nie remontowany,

e) nr 20 (magazynowy) - murowany, kryty papą, zniszczony, ściany i strop posiadają pęknięcia, rozbita ściana frontowa. Dach występuje na całym budynku. Na zdjęciu widoczne wybicie części przedniej ściany,

f) nr 29 (warsztatowy, stolarnia) - murowany, w remoncie, kryty papą, stolarka okienna nie wymieniona, nowe drzwi, media: energia elektryczna, woda bieżąca, kanalizacja, ogrzewanie elektryczne. Pan Bujnicki podał, że zgłoszono zmianę sposobu użytkowania na mieszkalny 13.02.2015r. Na zdjęciach widoczny: dach, wykonane ocieplenie styropianem.

Na tej podstawie organ stwierdził, że przyjęte do opodatkowania budynki istnieją, posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne: fundamenty, ściany i dach, elementy te posiadają także te budynki, które są w fazie remontu. Budynki te istniały także w 2010 r., gdy zostały sprzedane przez Agencję Mienia Wojskowego, istniały też w dacie sprzedaży przez Fundację P. w 2012 r. Skarżącym (wszystkie były wymienione w akcie notarialnym), żaden z opodatkowanych budynków nie był zgłoszony do rozbiórki. Zdaniem organu, fakt odnawiania budynków, remontowania, nie pozbawiło ich przez ten okres cech budynku. Organ zauważył, że nawet przejściowe rozebranie któregoś elementu nie pozbawia budynku jego pierwotnych cech, gdyż jest to naturalna kolej rzeczy, że w celu ułożenia nowego materiału należy zdjąć poprzedni materiał np. przy pękniętej ścianie, stropie, więźbie dachowej itp.

Organ przyjął, że obiekt budowlany pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, faktycznych czy prawnych nie jest i nie może być wykorzystywany zgodnie z jego przeznaczeniem. Przy badaniu, czy dany obiekt jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie ma zatem znaczenia brak

w nim okien, schodów, instalacji, fragmentów dachu ani też stopień zdewastowania budynku bądź niemożność jego wykorzystywania. Niezbędnymi jego elementami są natomiast: trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, fundamenty, dach. Zarówno w prawie budowlanym, jak

i w ww. ustawie podatkowej brak definicji dachu. W potocznym znaczeniu dach, to część budynku ograniczająca go z góry, przykrywająca budynek, chroniąca go przed działaniem czynników zewnętrznych (np. opadów). Składa się on z konstrukcji nośnej, którą stanowi więźba dachowa oraz z pokrycia. Z tego powodu organ nie zgodził się z poglądem Skarżących, że budynki nr 10 i nr 14 nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ są w budowie, a budynki nr 15 i nr 19 nie posiadają dachu. Zdaniem organu, nie są to też budynki mieszkalne, gdyż nie było w stosunku do nich zgłoszenia zmiany sposobu użytkowania, a budynek nr 14 jest w przebudowie

z koszarowego, ustalono, że do końca 2015r. nie został oddany do użytku jako budynek mieszkalny. Organ nie zgodził się, że budynek nr 20 uległ zawaleniu, gdyż nie zostało to potwierdzone w protokole oględzin. Organ potwierdził natomiast stanowisko Skarżących, że nie podlegają opodatkowaniu ze względu na zawalenie się budynki nr 11,12,13 i 30. Budynki te zostały opisane w oględzinach jako ruiny.

Mając na uwadze powyższe ustalenia Kolegium uznało, że brak jest podstaw do uwzględnienia informacji podatkowej Skarżących za 2015 r. w zakresie, w jakim wskazano powierzchnię budynków mieszkalnych i w ogóle nie wskazano powierzchni budynków tzw. pozostałych.

Kolegium nie podzieliło natomiast poglądu organu l instancji co do stawki opodatkowania budynku nr 29 (stolarnia) przyjmując, że skoro dokonano skutecznego zgłoszenia do Starostwa Powiatowego zmiany sposobu użytkowania tego budynku, to niezależnie od przebiegu prac adaptacyjnych, budynek podlega opodatkowaniu według stawki jak za budynki mieszkalne. Stawka jak za budynki mieszkalne ma zastosowanie począwszy od miesiąca kwietnia 2016 r., tj. następnego miesiąca po upływie 30 dni od dnia zgłoszenia.

Organ uznał za niezasadne zarzuty odwołania.

W skardze do Sądu na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżących zarzucił jej naruszenie:

1. zasady prawdy obiektywnej, zasady uwzględniania interesu społecznego

i słusznego interesu obywateli art. 7 kpa, zasadę pogłębiania zaufania do działań organów administracji publicznej, art. 8 i 9 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji,

2. art. 187 o.p. przez zaniechanie swojego obowiązku w zebraniu urzędowych dokumentów (wypis z księgi wieczystej, wypis z rejestru gruntów, wypis z ewidencji podatkowej, decyzji Starostwa w S. o pozwolenie na budowę itd.) i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzono całego materiału dowodowego z uczestnictwem stron na rozprawie,

- decyzja SKO oraz decyzja Wójta są nieważne z mocy prawa z powodu naruszenia art. 24 § 1 pkt 5 kpa (art. 130 § 1 pkt 6) w świetle którego pracownik organu administracji publicznej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie w której brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji – pan M. brał udział w wydaniu czterech decyzji dotyczących tej samej nieruchomości, które zostały uchylone

- art. 24 § 1 pkt 5 kpa, z uwagi na to, że G. L., D. M.

i I. R., którzy brali udział w wydawaniu decyzji odnośnie tej samej nieruchomości.

Zdaniem strony skarżącej, SKO naruszyło pryncypat prawa stanowionego przyjętego i obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej. Dotyczy to ustawy

o podatku od nieruchomości i Prawa budowlanego.

Na tej podstawie pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości ustaleń faktycznych, które doprowadziły organy podatkowe do określenia Skarżącym wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok.

Podkreślić przede wszystkim należy, że zasadność opodatkowania budynków o nr 7, 8, 9, 17 i 125, uznanych przez organy za mieszkalne, nie była kwestionowana przez Skarżącą. Spór natomiast dotyczył zaliczenia przez organy podatkowe do budynków pozostałych obiektów budowlanych, w szczególności oznaczonych nr 10 i 14. Organy uznały, że powinny być one opodatkowane jako budynki pozostałe, zaś Skarżąca twierdziła, że nie spełniają one definicji budynku w rozumieniu u.p.o.l. z uwagi na niespełnianie norm technicznych a nawet jeżeli już, to również powinny być opodatkowane według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych.

Rozstrzygając powyższy spór wskazać przede wszystkim należy, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. są budynki lub ich części. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przytoczona wyżej definicja budynku na gruncie u.p.o.l. zbieżna jest z rozumieniem tego samego pojęcia w przepisach ustawy - Prawo budowlane, której art. 3 pkt 2 stanowi, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Nie ulega zatem wątpliwości, że takie elementy obiektu budowalnego jak trwałość związania z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadania fundamentów i dachu, powinny być oceniane przez pryzmat Prawa budowlanego (zob. powoływany również przez pełnomocnika Skarżącej wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2016 r., II FSK 2974/13). Tym samym, ustalenie czy dany obiekt budowlany spełnia wymogi pojęcia "budynku" w rozumieniu u.p.o.l. powinno się opierać o obiektywne fakty, z uwzględnieniem technicznej konstrukcji takich obiektów.

Powyższe rozważania, wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącego, nie oznaczają, że wyłącznie obiekty budowlane, wybudowane zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy - Prawo budowlane, rozporządzeń wydanych na jej podstawie oraz zgodnie z Polskimi Normami, mogą być uznane za budynki. Budynkiem, będzie każdy obiekt budowlany, spełniający cechy o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, bez względu czy został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę, czy został ujęty w księdze wieczystej czy też ewidencji gruntów i budynków. Tym samym podnoszone przez pełnomocnika Skarżącej argumenty, że nabyte od Fundacji "P." budynki po byłych koszarach wojskowych nie spełniają norm prawa budowlanego, nie miały żadnej dokumentacji technicznej dotyczącej ich budowy i oddania do użytkowania, że zostały wzniesione w latach 50 – tych ubiegłego wieku z przeznaczaniem na 5 letni okres użytkowania, nie ma znaczenia dla ustalenia, czy stanowią przedmiot podatku od nieruchomości. Istotne jest wyłącznie czy spełniają wymogi stawiane przez art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. czyli są obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanym z gruntem, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadającym fundamenty i dach.

Przyjęcie poglądu zaprezentowanego w skardze przez pełnomocnika Skarżącej prowadziłoby do niczym nieuzasadnionego uprzywilejowania podmiotów, które budują lub modernizują istniejące obiekty budowlane z naruszeniem przepisów Prawa budowlanego. Każdy bowiem, kto wybudowałby budynek bez pozwolenia na budowę lub niezgodnie z takim pozwoleniem, z naruszeniem Polskich Norm dotyczących stanu technicznego budynków, byłby zwolniony z obowiązku opłacania podatku od nieruchomości. Podejmowanie czynności niezgodnych z obowiązującym prawem byłaby dodatkowo promowana przez Państwo, w postaci braku obowiązku zapłaty podatku. Z pewnością nie taka była wola ustawodawcy, wprowadzającego obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, z tytułu "posiadania" nieruchomości i obiektów budowlanych.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, stwierdzić należy zatem, że dla stwierdzenia, czy dany obiekt budowlany jest budynkiem czy też nie jest, nie są wymagane wiadomości specjalne z zakresu budownictwa, nie ma potrzeby powoływania biegłego czy sporządzania specjalistycznych ekspertyz, lecz wystarczającym jest obiektywny ogląd stanu faktycznego danego obiektu budowlanego. Zaznaczyć przy tym należy, że ten ogląd ma dotyczyć wyłącznie ustawowych parametrów budynku, a zatem trwałego związania obiektu z gruntem, wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadania fundamentów oraz dachu. Podkreślić przy tym należy, że nie ma znaczenia w jakim stanie technicznym znajdują się poszczególne elementy konstrukcyjne budynku, czy są zniszczone, uszkodzone, spróchniałe, istotne jest jedynie, czy występują w danym obiekcie budowlanym czy też nie. Dlatego też, dla potrzeb podatku od nieruchomości, przy ustalaniu czy danych obiekt budowlany jest budynkiem, nie ma znaczenia czy są w nim okna, drzwi (w jakim są stanie technicznym), czy fundament jest wykruszony lub spękany, czy brakuje części ściany obiektu, bądź też czy więźba dachowa czy strop są spróchniałe. Oznacza to, że dołączone do akt sprawy przez pełnomocnika Skarżącej opinia techniczna z dnia [...] stycznia 2017 r. oraz ekspertyza techniczna konstrukcji budowlanych, sporządzonych nota bene przez samego pełnomocnika Skarżącej, nie mogły mieć żadnego wpływu na ocenę zgodności z prawem podjętych rozstrzygnięć.

W trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego, organ I instancji przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości stanowiących własność Skarżącej i jej męża. Powyższe dokumentuje nie tylko protokół z przeprowadzonych oględzin, ale również bogata dokumentacja fotograficzna znajdująca się w aktach sprawy – ponad 120 zdjęć.

W tym miejscu należy od razu zaznaczyć, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi wskazujące rzekomo na nieważność tego dowodu. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącej protokół z oględzin z dnia[...] lipca 2015 r. jest czytelny oraz spełnia wszystkie wymogi stawiane przez art. 173 § 1 i 2 oraz art. 176 o.p. Pełnomocnik Skarżącej był obecny w trakcie dokonywania oględzin każdego budynku, protokół został odczytany osobom uczestniczącym w czynnościach przed podpisaniem, dlatego też fakt, odmowy jego podpisania przez pełnomocnika w żadnym zakresie nie wpływał na jego legalność. Tym samym, niezrozumiały jest zarzut pełnomocnika Skarżącej, jakoby przeprowadzony dowód z oględzin nieruchomości, w szczególności sporządzona dokumentacja fotograficzna nie odzwierciedlała rzeczywistego stanu faktycznego.

W ocenie Sądu, mając na uwadze treść protokołu wraz z bogatą dokumentacją fotograficzną oraz uprzednio przeprowadzone oględziny spornej nieruchomości w 2011 r. oraz wyjaśnienia strony skarżącej, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie, które z obiektów budowlanych stanowiących własność Skarżącej i jej męża, istniały w 2015 r. i spełniały definicję budynków w rozumieniu u.p.o.l. Zaznaczyć przy tym należy, o czym była już mowa powyższej, że niesporne były ustalenia w powyższym zakresie dotyczące budynków oznaczonych nr. 7, 8, 9, 17 i 125 opodatkowanych jako budynki mieszkalne.

Zdaniem Sądu, w zakresie obiektów budowlanych opodatkowanych przez Kolegium jako budynki pozostałe, sporządzona dokumentacja fotograficzna potwierdza, iż spełniały one definicję budynków w rozumieniu u.p.o.l.

Dodatkowo organ odwoławczy uzupełnił materiał dowodowy w sprawie. Po pierwsze Starosta S.poinformował, że nastąpiło zgłoszenie nieskuteczne budynku byłej stolarni z uwagi na sprzeciw organu, a następnie wycofanie zgłoszenia oraz Pan W.r G. uzyskał pozwolenie na przebudowę wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku magazynowego (nr 14). Po drugie w zakresie budynku nr 29 zgłoszenie Fundacji z dnia 13 lutego 2015 r. zostało uznane za skuteczne, w związku z czym organ przyjął zastosowanie stawki jak za budynki mieszkalne. Po trzecie, Fundacja nie zgłaszała w 2015 r. zmian sposobu użytkowania innych budynków oprócz wymienionego w zgłoszeniu o nr 29.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy rozgraniczyć dwa rodzaje budynków – o nr 10 i 14, które latem 2015 r. były remontowane i rozbudowywane oraz pozostałe o nr 15, 19, 20 i 29.

Analiza treści protokołu w powiązaniu z dokumentacją fotograficzną wskazuje, że budynek nr 10 jest murowany, posiada dach pokryty blachą, jest rozbudowywany i przebudowywany z przeznaczeniem na budynek mieszkalny. Podobnie wygląda sytuacja z budynkiem nr 14, z tym że zakres prac remontowych był mniej zaawansowany, trwały prace remontowe na dachu co wiązało się z tym, że ok. ¾ budynku nie miało latem 2015 r. dachu. Ustalono również, że do końca 2015 r. nie zostały oba budynki oddane do użytku jako budynek mieszkalny.

W ocenie Sądu, powyższe ustalenia, pozwalały na przyjęcie, że te budynki istniały, posiadały wszystkie elementy konstrukcyjne, a więc fundamenty, ściany (przegrody budowlane) oraz dachy. Z akt sprawy wynika bowiem, że budynki te istniały zarówno w 2010 jak i 2012 r. (w chwili ich sprzedaży przez Agencję Mienia Wojskowego na rzecz Fundacji "P." oraz przez Fundację "P." na rzecz Skarżącej i jej męża), zaś żaden z właścicieli nie zgłosił ich do rozbiórki. Fakt odnawiania budynków, ich remontowania i rozbudowy nie pozbawił ich przez ten okres cech budynku. Nawet przejściowe rozebranie któregoś elementu nie pozbawia budynku jego pierwotnych cech, gdyż jest to naturalny etap odbudowy zniszczonej konstrukcji. Dlatego też, odbudowa zniszczonego dachu, którego jednym z etapów była rozbiórka starej więźby dachowej i postawienie nowej, nie oznaczała, że dany obiekt w tym okresie nie był budynkiem.

W odniesieniu do powyższych budynków (o nr 10 i 14) brak jest podstaw do przyjęcia, że powinny być one opodatkowane w 2015 r. jako budynki mieszkalne a nie pozostałe. Budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. jest budynek wykorzystywany do zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych człowieka, zaś żadne z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy nie wskazują, aby taki charakter miały sporne budynki w 2015 r.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 21 ust 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09, dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji budynku, dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13 (dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby zmiany samej ewidencji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 o.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków.

Odnosząc powyższe do spornych budynków, podkreślić należy że w chwili ich nabywania, zarówno przez Fundację "P." w 2010 r. jak również przez Skarżącą i jej męża w 2012 r. sporne budynki, jako byłe koszary wojskowe, były sklasyfikowane jako pozostałe. Żadne z dostępnych dokumentów nie wskazywały, że były to budynki mieszkalne. Tym samym, dla zmiany sposobu użytkowania danego obiektu budowlanego niezbędne było zgłoszenie przez ich właścicieli zamiany sposobu użytkowania obiektu. Z informacji nadesłanych przez Starostwo Powiatowe w Siemiatyczach wynika, że ani Fundacja ani Skarżąca wraz z małżonkiem takiego zgłoszenia, w zakresie budynków o nr 10 i 14 nie zgłaszali. Podkreślić należy, że samowolna zmiana sposobu użytkowania budynku z niemieszkalnego na mieszkalny, bez odpowiedniego zgłoszenia w odpowiednim organie nadzoru budowlanego, nie oznacza, że mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym w rozumieniu u.p.o.l. Powyższej oceny nie zmienia treść decyzji udzielającej Skarżącej pozwolenia na rozbudowę i przebudowę istniejących budynków o nr 10 czy też zgłoszenie rozpoczęcia prac budowanych w tymże obiekcie z dnia 20 maja 2013 r. Powyższe dokumenty wskazują jedynie na rozpoczęcie prac budowlanych, zmierzających w przyszłości do zmiany sposobu użytkowania spornego budynku na mieszkalny, co znalazło potwierdzenie w protokole z oględzin nieruchomości z [...] lipca 2015 r., w którym stwierdza się, że budynek o nr 10 jest zamieszkiwany. Powyższe dokumenty nie mogą jednak stanowić dowodu, że w 2015 r. zmianie uległ charakter remontowanego budynku.

Z kolei w odniesieniu do pozostałych budynków opodatkowanych jako pozostałe (o nr 15, 19, 20), podkreślić należy, że z przeprowadzonych w lipcu 2015 r. oględzin wynika, że były to budynki murowane, posiadające pokrycie dachowe (papą lub blachą), z których budynki o nr 15 i 19 nie były remontowane. Z kolei budynek o nr 20 posiadał zniszczoną (wybitą) ścianę frontową, organ zasadnie przy tym nie zgodził się, że budynek nr 20 uległ zawaleniu, gdyż nie zostało to potwierdzone w protokole oględzin. Nie ulega wątpliwości, że wszystkie ww. obiekty budowlane odpowiadają definicji budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a zatem skoro nie są to budynki mieszkalne, słusznie zostały opodatkowane jako budynki pozostałe, według stawek obowiązujących w 2015 r. na terenie gminy N..

Podobnie należało także ocenić zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie nie mogły być naruszone przepisy k.p.a, albowiem akt ten nie ma zastosowania w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe. Organy podatkowe nie naruszyły również wskazanych przepisów o.p., w szczególności art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123, art. 130, art. 133, art. 181, art. 187, art. 191, art. 192, art. 194 o.p.. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, w szczególności nie dopatrzył się błędów w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym przez organy I i II instancji.

W ocenie Sądu w badanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia podstawy opodatkowania, w odniesieniu do budynków znajdujących się w posiadaniu Skarżącej i jej męża w 2015 r. Jako dowód w sprawie dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do jej wyjaśnienia, a oceny, czy dana okoliczność została udowodniona dokonano na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Podjęta ocena materiału dowodowego, niewątpliwie mieści się w granicach wyznaczonych przez art. 191 o.p. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawierało także dostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne, a tym samym odpowiadało wymaganiom stawianym przez art. 210 § 4 o.p.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia norm prawa konstytucyjnego, w tym art. 2, art. 7, art. 42, art. 45, art. 51, art. 176 oraz art. 217 Konstytucji RP. Organy administracji w ocenie Sądu działały na podstawie i w granicach powszechnie obowiązującego prawa. W żaden sposób strona postępowania nie doznała ograniczenia w dopuszczeniu sprawy do rozpoznania przez dwuinstancyjne organy administracji i przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd.

Odnosząc się do kwestii uwzględniania w zgromadzonym materiale dowodowym protokołu z oględzin nieruchomości z 2011 r. (pełnomocnik Skarżącej domagał się wyłączenia tegoż dowodu z akt sprawy) wskazać należy, iż owszem NSA w wyroku z 15 stycznia 2016 r. II FSK 2974/13 stwierdził, że na jego podstawie nie można jednoznacznie ustalić, czy dany obiekt budowlany jest budynkiem w rozumieniu u.p.o.l., tym niemniej, na podstawie tegoż protokołu można było ustalić, które z obiektów budowlanych istniały w 2011 r. Te dane, w porównaniu ze szczegółową dokumentacją fotograficzną sporządzoną w trakcie oględzin w 2015 r. oraz innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, w tym wyjaśnieniami Skarżących oraz informacjami nadesłanymi ze Starostwa Powiatowego pozwoliły na ustalenie, które obiekty budowlane w 2015 r. istniały, w jakim były stanie technicznym i czy na przestrzeli lat były względem nich przeprowadzane jakieś prace budowlano-remontowe.

Przesłanką do nieuwzględnienia jako dowodu protokołu z oględzin nieruchomości sporządzonych w 2010 i 2011 r. nie może być również, podnoszona przez pełnomocnika Skarżącej, kwestia uczestniczenia w tychże dowodach p. P.M. – pracownika organu I instancji oraz p. G. L., p. D. M., czy p. I. R. Wbrew twierdzeniom skargi w odniesieniu do tychże pracowników organów nie zachodziły przesłanki do ich wyłączenia od załatwienia sprawy. Słusznie Kolegium w odpowiedzi na skargę wskazało, że zastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 o.p. ma miejsce w sytuacji, gdy pracownik, biorący udział w wydaniu decyzji w pierwszej instancji, bierze następnie udział w wydaniu decyzji przez organ odwoławczy. W sytuacji uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, pracownicy danego organu podatkowego mogą uczestniczyć w ponownie przeprowadzanych czynnościach procesowych oraz wydawać po raz kolejny decyzje. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2016 r., II FSK 2078/14, nie ma podstaw do takiej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 o.p., która rozciągałaby jego zastosowanie również na sytuacje, gdy organ odwoławczy rozpoznaje sprawę ponownie na skutek bądź to uprzedniego uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi, bądź też uchylenia decyzji organu odwoławczego w postępowaniu sądowoadministracyjnym i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji.

Błędne jest również stanowisko pełnomocnika Skarżącej, jakoby w sprawie został naruszony art. 133 § 1 o.p. Stroną w postępowaniu podatkowym, stosownie do tegoż artykułu, jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Oznacza to, że stroną niniejszego postępowania podatkowego są wyłącznie podatnicy, czyli osoby na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2013 r. W świetle brzmienia art. 3 ust. 1 u.p.o.l. osobami tymi będą wyłącznie właściciele przedmiotów opodatkowania, czyli Skarżąca wraz z małżonkiem, bowiem to oni, przez cały 2015 r. byli właścicielami działek nr [...] i [...]oraz posadowionych na nich budynków. Powyższej oceny nie zmienia fakt, że przedmioty opodatkowania w 2015 r. znajdowały się w użytkowaniu Fundacji "P.", bowiem umowy cywilnoprawne, co do zasady (wyj. nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego) nie przenoszą obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Jednocześnie wskazać należy, że osoby trzecie są stroną w postępowaniu jedynie wówczas, gdy względem tychże osób trzecich toczy się postępowanie uregulowane w art. 107-119 o.p., a takie postępowanie w przedmiotowej sprawie się nie toczyło.

Pełnomocnik w piśmie procesowym z dnia 30 maja 2017 r. wniósł o wyłączenie z akt sprawy dowodów załączonych z innego postępowania podatkowego prowadzonego przeciwko podatnikowi Fundacji. Sąd na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. oddalił powyższy wniosek dowodowy, z uwagi iż nie spełniał on warunków przewidzianych w art. 106 § 3 p.p.s.a. – nie służył wyjaśnieniu istniejących w sprawie wątpliwości bowiem te nie występowały. Sąd nie został również wyposażony w instrumenty prawne uprawniające do dokonywania określonego działania na aktach administracyjnych prowadzonych przez organy administracji.

Końcowo Sąd pragnie podkreślić, że o właściwej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego świadczy również fakt, że organy wydając zaskarżone decyzje nie uwzględniły jako przedmiot opodatkowania tych obiektów budowlanych, które zostały prawidłowo zgłoszone jako budynek mieszkalny (budynek o nr 29), które bądź zostały rozebrane (budynki o nr 11 i 12), bądź te, które nie spełniały legalnej definicji budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (budynki nr 13 i 30). Tym samym, nie można zarzucić organom jakoby przy ustalaniu stanu faktycznego w sprawie nie uwzględniały dowodów korzystnych dla podatników.

W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).