Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1110/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 267 oar. 1 pkt 1, art. 265 par. 1 pkt 1 i 3.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi L. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania tytułem sporządzenia operatu szacunkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (dalej : organ odwoławczy, organ II instancji), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późniejszymi zmianami; dalej: O.p.), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] roku, nr [...], ustalające L. P. wysokość kosztów postępowania z tytułu sporządzenia operatu szacunkowego, dotyczącego ustalenia wartości rynkowej nakładów poniesionych przez podatnika na budowę budynków mieszkalnych (segmentów dwupoziomowych w zabudowie szeregowej), położonych w T. przy ulicy R. (obecnie U.), do dnia sprzedaży tych nieruchomości, w wysokości [...]zł.

Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że powołanym wyżej postanowieniem organ pierwszej instancji ustalił podatnikowi wysokość kosztów postępowania w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu tego postanowienia organ podatkowy podniósł, że stosownie do treści art. 267 O.p. stronę obciążają koszty, które zostały poniesione w jego interesie albo na jego żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie.

Ponieważ strona wniosła żądanie o sporządzenie przez biegłego rzeczoznawcę opinii (na skutek niedopełnienia obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego; tj. nie wykazania na podstawie dokumentów kosztów budowy sprzedawanych zabudowanych nieruchomości), ustalającej wartość prac i materiałów związanych z kosztami budowy, kosztami jej sporządzenia został obciążony podatnik.

Na powyższe postanowienie podatnik wniósł zażalenie, żądając jego uchylenia w całości.

W uzasadnieniu zażalenia podkreślił, że zaskarżone postanowienie uważa za wydane przedwcześnie, gdyż nie przedstawiono mu sporządzonego operatu szacunkowego. Powyższe uniemożliwiło stronie odniesienie się merytorycznie do ustaleń biegłego i dokonania jego oceny, w tym także pod kątem czy ustalone wynagrodzenie dla biegłego rzeczoznawcy zostało określone w odpowiedniej wysokości.

Odnosząc się do zarzutów zażalenia organ odwoławczy w pierwszej kolejności przytoczył treść art.: 264, 267 § 1 oraz 265 § 1 pkt 1 i 3 O.p.

Następnie podniósł, że organ pierwszej instancji w związku z realizacją przez podatnika w latach 2008 – 2010 inwestycji "przebudowa budynku na zabudowę jednorodzinną" (7 segmentów), pismem z dnia 25 września 2014 r. wezwał stronę do wskazania stanu zaawansowania poszczególnych budynków w momencie ich sprzedaży oraz wskazania jakie materiały – w jakiej ilości i wartości – zostały użyte do poszczególnych prac ujętych w dzienniku budowy, jak i gdzie podatnik zaopatrywał się w materiały i kto był wykonawcą przeprowadzonych robót.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik stwierdził, że nie prowadził działalności gospodarczej, a zatem nie uważał za konieczne przechowywanie dokumentów dotyczących zakupionych materiałów i wykonywanych robót budowlanych i zwrócił się do organu podatkowego o powołanie biegłego celem "określenia wartości materiałów i prac budowlanych".

Wobec powyższego żądania organ podatkowy, pismem z dnia 17 listopada 2014 r. przedstawił podatnikowi przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepis art. 23 O.p.

Pismem z dnia 23 listopada 2014 roku strona nie udzieliła wyjaśnień w powyższym zakresie, wskazując jednocześnie, że według niej określenie wartości materiałów i prac wymagać będzie wiadomości specjalnych, wobec czego ponownie wniosła o powołanie o wydanie w tym zakresie opinii przez biegłego rzeczoznawcę.

W wezwaniu z dnia 17 grudnia 2014 roku organ pierwszej instancji wskazując na treść art. 267 O.p. i konieczność poniesienia przez podatnika kosztów sporządzenia opinii biegłego rzeczoznawcy wezwał stronę do potwierdzenia czy nadal podtrzymuje swój wniosek o powołanie biegłego celem ustalenia wartości prac i materiałów związanych z kosztami budowy sprzedanych nieruchomości.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik w piśmie z dnia 29 grudnia 2014 roku podtrzymał swój wniosek o powołanie biegłego rzeczoznawcy.

Postanowieniem z dnia [...] roku organ podatkowy powołał biegłego rzeczoznawcę celem uzyskania opinii w wymaganym zakresie.

24 kwietnia 2015 roku biegły rzeczoznawca majątkowy przedłożył operat szacunkowy oraz fakturę za jego sporządzenie w kwocie [...] zł.

W dalszej części uzasadnienia postanowienia organ odwoławczy przytoczył treść art. 267 § 1 pkt 1 O.p. podkreślając, że podstawą obciążenia kosztami podatnika na podstawie tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, tj. koszty poniesione muszą zostać w interesie strony lub na jej żądanie i nie mogą wynikać one z ciążącego na organie podatkowym ustawowego obowiązku. Wobec wystąpienia przesłanek z ww. przepisu, organ I instancji zobligowany był na podstawie art. 269 O.p. do ustalenia w drodze postanowienia wysokości kosztów postępowania.

Organ odwoławczy podkreślił, iż nie ulega wątpliwości, że opinia biegłego sporządzona została na żądanie podatnika, który wyraźnie i jednoznacznie się tego domagał. Związane to było z tym, że podatnik nie dysponował ani dowodami poniesionych wydatków, ani też nie był w stanie wskazać wykonawcy (ów) robót. Podkreślił także, iż z przepisów prawa nie wynika obowiązek przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z opinii biegłego w sytuacji jaka miała miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Odnosząc się do kwestii wynagrodzenia biegłego organ odwoławczy wyjaśnił, że ustalenie należności dla biegłego rzeczoznawcy dokonane zostało zgodnie z przepisami ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych, rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu cywilnym oraz ustawy budżetowej na 2015 rok.

Odnosząc się z kolei do zarzutu podatnika, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało przedwcześnie, organ podatkowy wyjaśnił, że zgodnie z art. 269 O.p. organ ustala w drodze postanowienia wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona oraz termin i sposób ich uiszczenia. Przepis ten nie określa terminu wydania postanowienia, zatem możliwe było jego wydanie po otrzymaniu przez organ podatkowy (24 kwietnia 2015 roku) – operatu szacunkowego.

Wskazał również, że po doręczeniu podatnikowi zaskarżonego postanowienia ([...] roku) mógł on bez jakichkolwiek przeszkód zapoznać się z treścią operatu szacunkowego jak i kosztami jego sporządzenia, które nie tylko zostały przedstawione na wystawionej przez biegłego fakturze, ale też wyspecyfikowano je w treści tego postanowienia. Przytaczając treść art. 178 § 1 i § 2 organ wskazał, że podatnik nie skorzystał z prawa udziału strony w postępowaniu podatkowym i ustosunkowania się do zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnik wniósł o:

– uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji,

– zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazał, że postanowienie organu pierwszej instancji, doręczone zostało mu z naruszeniem art. 145 § 2 O.p., tj. z pominięciem pełnomocnika (radcy prawnego), którego umocował do reprezentowania zarówno na etapie kontroli podatkowej jak i ewentualnego postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2009 i 2010. Wskazał również, że ustanowił także drugiego pełnomocnika (doradcę podatkowego), przy czym jako pełnomocnika do doręczeń wyznaczył radcę prawnego. Zdaniem skarżącego niewłaściwe doręczenie postanowienia organu pierwszej instancji naruszyło jego prawa w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

Podniósł także zarzut naruszenia przez organy podatkowe obu instancji art. 267 § 1 pkt 1 O.p., gdyż koszt sporządzenia ww. operatu szacunkowego nie został – zdaniem skarżącego – poniesiony w jego interesie albo na jego żądanie.

Podniósł również, że w operacie szacunkowym biegły zastosował niewłaściwą metodę wyceny, która nie odzwierciedla nakładów poniesionych przez niego na budowę budynków mieszkalnych, co zostało zakwestionowane przez niego w pismach z dnia 29 czerwca i 10 sierpnia 2015 roku.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niewłaściwej metody wyceny nakładów poniesionych przez skarżącego na budowę budynków mieszkalnych, zastosowanej przez powołanego przez organ podatkowy biegłego rzeczoznawcy, organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotowa sprawa dotyczy kwestii prawidłowości obciążenia podatnika kosztami postępowania z tytułu sporządzenia ww. operatu szacunkowego, a nie ustaleń nakładów poniesionych przez stronę skarżącą na budowę budynków mieszkalnych, która była przedmiotem postępowania organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok, w której to podatnik mógł zgłaszać wszelkie uwagi i zastrzeżenia, w tym również w drodze ewentualnego odwołania od decyzji wymiarowej.

Odnośnie zarzutu (podniesionego dopiero na etapie skargi do Sądu) dot. niewłaściwego doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji, organ odwoławczy – powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych – podniósł, że skarżący w sprawie wszczętej postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia [...] roku nie ustanowił pełnomocnika, poprzez złożenie stosownego umocowania. Dopiero bowiem skuteczne ustanowienie pełnomocnika, tj. poparte złożonym do akt prawidłowym pełnomocnictwem obliguje organ podatkowy do dokonywania doręczeń według zasad określonych w art. 145 § 2 O.p. Prawidłowo zatem organ pierwszej instancji doręczył postanowienie z dnia [...] roku podatnikowi.

Podkreślił także, że złożenie pełnomocnictwa przez skarżącego w toku postępowania kontrolnego do akt tego postępowania (jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie) nie zwalniało tego pełnomocnika od obowiązku złożenia pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego, nawet jeśli z treści pełnomocnictwa wynikało, że miało ono obejmować swoim zakresem także postępowanie podatkowe w tej sprawie. Wszczynając postępowanie z urzędu, organ podatkowy informuje o tym fakcie stronę i jeżeli ona chce, by jej interesy reprezentował pełnomocnik, winna udzielić mu pełnomocnictwa. Organ bowiem nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane stronie i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 z późniejszymi zmianami), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności obciążenia strony skarżącej kosztami sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę na podstawie art. 267 § 1 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2015 roku).

Oceniając legalność zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności należało rozważyć zarzut (podniesiony dopiero w skardze do sądu) braku doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji pełnomocnikowi skarżącego.

Zgodnie z art. 137 § 2 O.p. pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. W przypadku pisemnego pełnomocnictwa, art. 137 § 3 zd. 1 O.p. stanowi, iż pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Kategoryczne brzmienie zacytowanego fragmentu przepisu nie pozostawia wątpliwości, iż pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia pełnomocnictwa w tym więc zakresie, poprzez art. 137 § 4 O.p., odnieść należy się do zasad prawa cywilnego, na gruncie którego pełnomocnictwo jest określane, jako jednostronna czynność prawna o charakterze upoważniającym (por. wyrok Sądu Najwyższego - Izby Cywilnej z dnia 8 maja 2001 r. IV CKN 354/2000, LexPolonica nr 384663). Oznacza to, iż udzielenie pełnomocnictwa stanowi dla pełnomocnika jedyne źródło kompetencji do działania w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy, w zakresie wyznaczonym treścią pełnomocnictwa. Pełnomocnik nie ma natomiast obowiązku działania w zastępstwie za osobę trzecią. Obowiązek taki może jednak wypływać z dodatkowego stosunku prawnego łączącego mocodawcę z umocowanym np. umowy zlecenia, z tym iż okoliczność ta z punktu widzenia przepisów postępowania podatkowego i wypływających z nich dla pełnomocnika obowiązków i uprawnień procesowych nie ma żadnego znaczenia. Organy w toku postępowania nie mają bowiem obowiązku badania tego, czy stronę postępowania i jej pełnomocnika wiąże umowa o określonej treści, mająca wpływ na sposób działania pełnomocnika. Powyższe uwagi mają tę doniosłość, iż pozwalają na sformułowanie wniosku, iż bez względu na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Tym samym złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Organ nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane stronie i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Wszczynając postępowanie z urzędu organ podatkowy informuje o tym fakcie stronę. Jeżeli strona chce by jej interesy reprezentował pełnomocnik winna udzielić mu pełnomocnictwa. Aby organ dowiedział się o tej okoliczności, pełnomocnik musi zamanifestować wolę działania w imieniu reprezentowanego poprzez złożenie stosownego oświadczenia na piśmie do akt danej sprawy lub ustnie do protokołu. Istotne jest więc, by pełnomocnik ujawnił chęć działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu. Organ nie może natomiast z urzędu traktować danej osoby jako pełnomocnika, nie można bowiem wykluczyć, iż z pewnych względów osoba ta nie będzie chciała uczestniczyć w konkretnej sprawie w takim charakterze mimo, iż posiada pełnomocnictwo o odpowiedniej treści. W takiej sytuacji posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu (por. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2008 roku, sygn. akt II FSK 128/08 – opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Odnosząc przedstawione uwagi do realiów rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, iż organy podatkowe dokonały prawidłowej interpretacji art. 137 § 3 O.p.

Z akt administracyjnych nadesłanych do Sądu wynika, że postanowieniem z dnia [...] roku organ pierwszej instancji wszczął z urzędu wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie "rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok". W pouczeniu tego postanowienia organ podatkowy przytoczył treść art. 136 i 137 O.p., a wytłuszczonym drukiem zaznaczył, że "pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa" (k. 2 akt podatkowych).

Trafnie organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wskazał, że w związku z tym, że skarżący w sprawie wszczętej ww. postanowieniem nie ustanowił pełnomocnika, poprzez złożenie stosownego umocowania, nie istniały podstawy prawne do informowania pełnomocnika o czynnościach podejmowanych w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Dopiero bowiem skuteczne ustanowienie pełnomocnika, poprzez złożenie do akt prawidłowego pełnomocnictwa, obliguje organ do dokonywania doręczeń zgodnie z przepisem art. 145 § 2 O.p. Prawidłowo zatem organ pierwszej instancji doręczył postanowienie dot. ustalenia wysokości kosztów postępowania z tytułu sporządzenia operatu szacunkowego – skarżącemu.

Ponownie podkreślić należy, że złożenie pełnomocnictwa przez skarżącego w toku postępowania kontrolnego do akt tego postępowania (jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie) nie zwalniało tego pełnomocnika od obowiązku złożenia pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego, nawet jeśli z treści pełnomocnictwa (złożonego w postępowaniu kontrolnym) wynikało, że miało ono obejmować swoim zakresem także postępowanie podatkowe w tej sprawie.

Chybiony jest również zarzut skargi dotyczący bezpodstawnego nałożenia na skarżącego obowiązku zapłaty kwoty [...] zł., tytułem zwrotu kosztów postępowania (za sporządzenie operatu szacunkowego dot. ustalenia wartości rynkowej nakładów poniesionych przez stronę skarżącą na budowę budynków mieszkalnych).

Odnosząc się do tego zarzutu w pierwszej kolejności wskazać należy, że zagadnienie kosztów postępowania uregulowane zostało w rozdziale 23 Koszty postępowania działu IV Postępowanie podatkowe ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Zgodnie z treścią art. 264 Ordynacji podatkowej, jeśli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Koszty postępowania związane są z wykonywaniem przez organy podatkowe ich ustawowych uprawnień. Przez koszty postępowania należy rozumieć koszty związane ze wszczęciem, prowadzeniem i zakończeniem postępowania podatkowego w danej sprawie.

Na podstawie art. 265 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej, zalicza się do nich m.in. należności przysługujące biegłym.

Z cytowanego przepisu art. 264 Ordynacji podatkowej wynika zatem zasada, zgodnie z którą, koszty postępowania ponosi Skarb Państwa. Odstępstwa od tej zasady zawarte są w art. 267-268 i polegają na obciążeniu kosztami stron bądź uczestników postępowania. I tak przepis art. 267 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że stronę obciążają koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie.

Przepis art. 267 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej daje więc w określonych stanach faktycznych możliwość obciążenia strony kosztami postępowania. Należy wyjaśnić, że dla bytu art. 267 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej niezbędne jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek, a mianowicie: koszty zostały poniesione w interesie albo na żądanie strony oraz koszty te nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie.

Przepis ten stanowił podstawę wydania zaskarżonego postanowienia.

W ocenie Sądu, obciążenie skarżącego kosztami wynagrodzenia biegłego rzeczoznawcy w okolicznościach niniejszej sprawy było uprawnione.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że organ pierwszej instancji w związku z realizacją przez skarżącego w latach 2008 – 2010 inwestycji "przebudowa budynku na zabudowę jednorodzinną" (7 segmentów), pismem z dnia 25 września 2014 r. wezwał stronę do wskazania stanu zaawansowania poszczególnych budynków w momencie ich sprzedaży oraz wskazania jakie materiały – w jakiej ilości i wartości – zostały użyte do poszczególnych prac ujętych w dzienniku budowy, jak i gdzie podatnik zaopatrywał się w materiały i kto był wykonawcą przeprowadzonych robót. W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik stwierdził, że nie prowadził działalności gospodarczej, a zatem nie uważał za konieczne przechowywanie dokumentów dotyczących zakupionych materiałów i wykonywanych robót budowlanych i zwrócił się do organu podatkowego o powołanie biegłego celem "określenia wartości materiałów i prac budowlanych". W wezwaniu z dnia 17 grudnia 2014 roku organ pierwszej instancji wskazując na treść art. 267 O.p. i konieczność poniesienia przez podatnika kosztów sporządzenia opinii biegłego rzeczoznawcy wezwał stronę do potwierdzenia czy nadal podtrzymuje swój wniosek o powołanie biegłego celem ustalenia wartości prac i materiałów związanych z kosztami budowy sprzedanych nieruchomości. W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik w piśmie z dnia 29 grudnia 2014 roku podtrzymał swój wniosek o powołanie biegłego rzeczoznawcy. Postanowieniem z dnia [...] roku organ podatkowy powołał biegłego rzeczoznawcę celem uzyskania opinii w wymaganym zakresie. 24 kwietnia 2015 roku biegły rzeczoznawca majątkowy przedłożył operat szacunkowy oraz fakturę za jego sporządzenie w kwocie [...] zł.

W rozpatrywanej sprawie opinia biegłego sporządzona została na żądanie skarżącego, który wyraźnie i jednoznacznie się tego domagał (k. 6, 8 i 16 akt podatkowych). Powodem tego żądania był fakt, iż strona nie dysponowała ani dowodami poniesionych wydatków, ani też nie była w stanie wskazać wykonawcy (ów) robót. Trafnie również organ odwoławczy wykazał, że osoba wykonująca działalność gospodarczą winna zaprowadzić odpowiednie księgi podatkowe oraz gromadzić dowody źródłowe stanowiące podstawę zapisów w tych księgach, w tym w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Okoliczność, że skarżący tego nie czynił nie nakłada automatycznie na organ podatkowy obowiązku ustalania kosztów uzyskania przychodów przez ten organ w drodze uzyskania opinii biegłego. Żaden przepis prawa nie nakazuje bowiem organom podatkowym przeprowadzenie takiego dowodu, a o ustalenie kosztów w taki sposób (przez biegłego rzeczoznawcę) domagał się kilkakrotnie sam skarżący.

W świetle powyższych wywodów stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie spełnione zostały obie przesłanki z art. 267 § 1 pkt 1 O.p., a mianowicie – koszty zostały poniesione na żądanie strony skarżącej oraz koszty te nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Prawidłowo zatem organ podatkowy pierwszej instancji obciążył stronę skarżącą kosztami sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę.

Bezzasadny jest także zarzut skargi dotyczący "niewłaściwej metody wyceny" nakładów poniesionych przez skarżącego w opinii sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę.

Odnosząc się do tego zarzutu podkreślić należy, że w postępowaniu w przedmiocie obciążenia kosztami sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę organy podatkowe nie dokonują oceny merytorycznej takiej opinii (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 grudnia 2012 roku, sygn. akt I SA/Gd 860/10 – opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Ewentualne zarzuty dotyczące ww. opinii strona skarżąca mogła zgłaszać w postępowaniu podatkowym dot. rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, wszczętym postanowieniem organu pierwszej instancji w dniu [...] roku.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.