Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 42/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3390/15 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 września 2016 r. o sygn. akt V SA//Wa 3390/15, oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto następujące ustalenia:

I

W dniu 16 września 2011 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili kontrolę w lokalu przy ul. [...] w [...] i stwierdzili w nim dwa włączone do zasilania i gotowe do eksploatacji automaty do gier o nazwie HOT SPOT nr [...] oraz HOT SPOT nr [...]. Funkcjonariusze przeprowadzili eksperyment, który wykazał, że urządzane na nich gry są niezgodne z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201 poz. 1540 ze zm. - dalej: u.g.h.). W toku czynności kontrolnych ujawniono umowę najmu z dnia [...] lipca 2011 r. zawartą między [...] (dalej: skarżąca, strona) a [...] prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą [...] jako wynajmującą, której przedmiotem było wynajęcie powierzchni 3 m² na cele działalności gospodarczej najemcy, w szczególności zainstalowania oraz użytkowania urządzeń do gier zręcznościowych w ww. lokalu.

Jako dowód w postępowaniu dopuszczono sporządzoną w postępowaniu karnym skarbowym opinię biegłego sądowego mgr inż. [...] z dnia 14 grudnia 2011 r.

Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z dnia [...] marca 2015 r. - działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: O.p.), art. 2 ust. 3 i 4, art. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 oraz art. 91 u.g.h. - wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł.

Następnie Dyrektora Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że gry na ujawnionych automatach wypełniają definicję gier na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowanych w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania bezpośredniej wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wynik gier na automatach uzależniony był wyłącznie od przypadku, ponieważ prowadzący grę nie decydował o określonym wyniku, a niemożliwe do przewidzenia jest ustawienie symboli na bębnach automatów do gier. Spełnione zostały zatem warunki definicji gier na automatach wynikające z art. 2 ust. 3-5 u.g.h.

Dyrektor IC wskazał, że z przepisów u.g.h. nie wynika w żaden sposób, aby osoby fizyczne nie mogły zostać ukarane za zachowanie niezgodne z przepisami ustawy. W szczególności ustawodawca w żaden sposób nie uzależnia możliwości nałożenia kary pieniężnej z art. 89 u.g.h. od ewentualnej możliwości uzyskania zezwolenia lub koncesji. Bezspornym jednak jest, że strona urządzała gry na automatach poza kasynem gry. W jego ocenie skoro naruszenia przepisów ustawy może dopuścić się zarówno osoba fizyczna, jak i prawna, to tym samym na każdą z nich może zostać nałożona kara pieniężna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 września 2016 r. oddalił skargę strony.

Sąd I instancji wskazał, że zasadnicza część sporu w sprawie sprowadzała się do odpowiedzi na pytanie, czy przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 204 z 21 lipca 1998 r., s. 37 ze zm. - dalej: dyrektywa 98/34/WE) oraz czy możliwe jest oparcie na tych przepisach rozstrzygnięcia w sprawie indywidualnej.

Według Sądu I instancji nie dość, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to również, związek tego przepisu z art. 14 u.g.h., nie ma charakteru, który (bezwarunkowo) uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry.

WSA podkreślił, że brak jest podstaw, aby z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (dalej: wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r.), na który powołuje się skarżąca, wywodzić dalej idące konsekwencje, niż te, które wyraźnie wynikają z treści tego orzeczenia. TSUE rozstrzygając "spór prawny" o treść prawa unijnego, który w rozpatrywanej sprawie dotyczył interpretacji art. 1 pkt 4 i pkt 11 w związku z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, ze względu na powierzone mu traktatem kompetencje, nie mógł wkraczać w domenę, która nie została mu powierzona, lecz wyraźnie zastrzeżona dla sądów krajowych. Wobec tego, nie może budzić wątpliwości, że wytyczne zawarte w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., Trybunał Sprawiedliwości adresował właśnie do sądu krajowego.

Działając zatem w zakresie swoich kompetencji, WSA uznał, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a nadto jako przepisy samoistne, a więc bez związku z art. 14 ust. 1 tej ustawy, mogą stanowić samodzielną podstawę nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania. Postępowanie zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy celne podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób było zarzucić dowolności. Zdaniem Sądu I instancji zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Wbrew twierdzeniom skarżącej, w sprawie nie było potrzeby przeprowadzenia dodatkowych dowodów, w tym powoływanych przez skarżącą, gdyż zgromadzony materiał dowodowy pozwalał wydać niewadliwe rozstrzygnięcie.

II

[...] wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie; ewentualnie

uchylenia zaskarżonego wyroku i umorzenia postępowania, a także o zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła:

Naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 91 Konstytucji RP polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w skarżonym wyroku uznał, iż w kontekście orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. (P 4/14) oraz wyroku NSA z dnia 9 grudnia 2015 r. (II GSK 250/14) nie ma żadnych podstaw by twierdzić, że brak notyfikacji przepisów technicznych pozwala uznać przepisy te za nieobowiązujące, podczas gdy bogate orzecznictwo sądów powszechnych wyraża stanowisko zupełnie odmienne, a kolejne sądy i organy państwowe biorąc pod uwagę pierwszeństwo prawa wspólnotowego i zasadę supremacji, wskazują jednoznacznie, iż brak notyfikacji powoduje niemożność nakładania na jednostkę zakazów i nakazów wynikających z przepisów technicznych, gdyż zgodnie z orzecznictwem europejskim przepisy te nie wywołują żadnych skutków prawnych;

2. art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 32 Konstytucji RP poprzez oddalenie skargi albowiem Sąd I instancji przyjął, że pomimo nieprzeprowadzenia procesu notyfikacji techniczne przepisy u.g.h. w realiach niniejszej sprawy mają zastosowanie, podczas gdy w analogicznych sprawach sądy krajowe, w tym przede wszystkim sądy karne, umarzają postępowania karne, bądź wydają wyroki uniewinniające wobec osób oskarżonych o naruszenie art. 107 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.; dalej: k.k.s.), który stanowi analogiczną do art. 89 u.g.h. normę prawną, z uwagi na techniczny charakter u.g.h., co powoduje, że obywatele oraz inne podmioty znajdujące się w identycznej sytuacji procesowej na skutek nie uzasadnionej rozbieżności w poglądach judykatury traktowane są w sposób odmienny, pomimo obowiązującej w polskim systemie prawa zasady równości wobec prawa i równego traktowania przez władze publiczne.

Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

3. art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i stwierdzenie przez Sąd I instancji, że przepis art. 89 u.g.h. przewidujący sankcją administracyjną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry z punktu widzenia pełnionej przez niego funkcji jest przepisem samoistnym, mogącym stanowić samodzielną podstawę nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy nie ulega wątpliwości, iż choć art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. sam w sobie może nie mieć charakteru technicznego, to jest jednak normą o charakterze blankietowym i nie realizuje funkcji o charakterze samoistnym, co powoduje, że do jego zastosowania niezbędne jest stwierdzenie naruszenia przepisów u.g.h., w tym art. 14 ust. 1, który bez wątpienia ma charakter techniczny a zatem nie może wypełniać dyspozycji art. 89 u.g.h., w taki sposób, że stanowić on będzie podstawę jakichkolwiek nakazów, bądź zakazów adresowanych do jednostek, a to zaś w konsekwencji uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry;

4. art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez uznanie, iż urządzenia eksploatowane przez [...], stanowią gry na automatach w rozumieniu u.g.h. i są sprzeczne z tą ustawą, podczas gdy zgodnie z art. 2 ust. 6 u.g.h. powyższej oceny może dokonać wyłącznie minister właściwy do spraw finansów publicznych, a nie funkcjonariusze celni, którzy w tym zakresie nie mają jakiejkolwiek kompetencji;

5. art. 2 ust. 3, ust. 4 oraz ust. 5 u.g.h. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wadliwe uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w skarżonym wyroku, iż ustalenia poczynione przez organy administracji zostały dokonane prawidłowo i organy te zasadnie stwierdziły, iż gry na zatrzymanych automatach są urządzeniami elektronicznymi, miały charakter losowy, były organizowane w celach komercyjnych oraz, że gracz uzyskiwał wygraną rzeczową w postaci punktów umożliwiających rozpoczęcie nowej gry w ramach wykupionego czasu, zaś do ustalenia tego stanu faktycznego przyczyniła się opinia sporządzona przez biegłego sądowego [...], która w całości potwierdza wyniki przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, a więc, że zakwestionowane urządzenia należące do skarżącej są automatem do gier hazardowych, podczas gdy z opinii stałego biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w [...][...], który wielokrotnie wydawał opinie w analogicznych sprawach wynika, że gry na przedmiotowych, tożsamych automatach nie zawierają funkcji mechanicznych ani elektronicznych pozwalających na otrzymanie wygranej w postaci pieniężnej, rzeczowej lub przedłużającej czas gry, nie posiadają charakteru losowego, a istotną cechą takich gier jest wyłącznie element rozrywkowy;

6. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. poz. 1201) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] wymierzającą karę pieniężną za urządzenie gier na automacie poza kasynem gry, podczas gdy zgodnie z przepisami przejściowymi zawartymi w nowelizacji u.g.h., która weszła w życie z dniem 3 września 2015 r. wskazuje się, że wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą związaną z urządzaniem gier przed wejściem w życie tej ustawy mają czas do dostosowania swojej działalności do wymogów określonych w ustawie hazardowej do dnia 1 lipca 2016 r., co powoduje, że działalność [...] nie może być uznana za sprzeczną z ustawą, albowiem spełnia ona wymogi przepisów prawa.

Ponadto skarżąca wniosła na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z następujących dokumentów załączonych do skargi:

1. postanowienia Sądu Okręgowego Warszawa-Praga w Warszawie, VI Wydział Karny Odwoławczy ([...]);

2. postanowienia Sądu Okręgowego w Warszawie, IX Wydział Karny Odwoławczy ([...]);

3. postanowienia Sądu Okręgowego Warszawa-Praga w Warszawie, VI Wydział Karny Odwoławczy (sygn. [...]);

4. postanowienia Sądu Okręgowego w Warszawie, IX Wydział Karny-Odwoławczy

([...]);

5. postanowienia Sądu Okręgowego w Płocku, V Wydział Karny Odwoławczy ([...]);

6. postanowienia Sądu Okręgowego Warszawa-Praga w Warszawie, VI Wydział Karny-Odwoławczy ([...]), na okoliczność tego, że zaskarżony wyrok jest niewłaściwy, albowiem w analogicznych sprawach, jak niniejsza, procedujące sądy powszechne uznały techniczny charakter niektórych przepisów u.g.h., twierdząc jednocześnie, iż ich techniczny przymiot uniemożliwia prawidłowe wypełnienie normy blankietowej z art. 89 u.g.h. przewidującej nałożenie kary finansowej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a brak ich notyfikacji nakłada na sądy obowiązek odmowy zastosowania nieskutecznych w świetle prawa przepisów;

7. opinii technicznej nr [...]sporządzonej przez biegłego sądowego [...], na okoliczność tego, że skarżony wyrok WSA został oparty na nieprawidłowych ustaleniach dokonanych przez organy administracji, albowiem z powołanej opinii wynika, iż gry na automatach, takich jak te zatrzymane w przedmiotowej sprawie, nie zawierają funkcji mechanicznych ani elektronicznych pozwalających na otrzymanie wygranej w postaci pieniężnej, rzeczowej lub przedłużającej czas gry, nie posiadają charakteru losowego, a istotną cechą takich gier jest wyłącznie element rozrywkowy, co w znaczny sposób kontrastuje z opinią biegłego [...], która stała się podstawą dokonanych przez organy ustaleń faktycznych;

8. postanowienia Sądu Rejonowego w Wołominie, II Wydział Karny ([...]);

9. postanowienia Sądu Rejonowego dla Warszawy-Mokotowa, XIV Wydział Karny ([...]);

10. postanowienia Sądu Rejonowego w Piotrkowie Trybunalskim ([...]) na okoliczność tego, że skarżony wyrok oddalający skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] w przedmiocie wymierzenia kary 12.000,00 zł jest niewłaściwy, bowiem wszystkie podmioty, które w dniu wejścia w życie nowelizacji u.g.h (tj. 3 września 2015 r.) prowadziły działalność związaną z urządzeniem gier na automatach poza kasynem gry mają obowiązek dostosować się do nowych wymogów prawnych do dnia 1 lipca 2016 r., a do tego okresu nie mogą zostać poddane odpowiedzialności administracyjnej, jak również represjom karno-skarbowym, zatem wydanie skarżonego wyroku utrzymującego w mocy karę pieniężną nałożoną na [...] jest niezasadne.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami i granicami zaskarżenia, wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w sprawie nie występują.

Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów adresowanych wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należy zarzut z pkt 4 petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia przez Sąd I instancji, jako wzorca kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, przepisu art. 2 ust. 6 u.g.h.

Zarzucając Sądowi I instancji naruszenie przywołanego przepisu, strona skarżąca kasacyjnie nie uwzględnia tej istotnej okoliczności natury prawnej, że ust. 7 art. 2 u.g.h. nie daje organowi administracji celnej legitymacji do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organ ten może co najwyżej zasygnalizować potrzebę rozstrzygnięcia tej kwestii, co nie oznacza, że na skutek tej sygnalizacji Minister Finansów będzie zobligowany do wszczęcia postępowania z urzędu. Z tej więc również przyczyny upatrywanie wadliwości działania organu w naruszeniu art. 2 ust. 6 przywołanej ustawy jest nieuprawnione.

W związku z powyższym, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., właściwy organ jest uprawniony do czynienia ustaleń odnośnie do charakteru danej gry (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2018 r., sygn. akt II GSK 3647/16).

Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić o istnieniu potrzeby - wręcz obowiązku - rozstrzygania w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy gra jest grą na automatach w rozumieniu u.g.h. (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 4052/16). W świetle powyższego, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w postępowaniu o nałożenie kary pieniężnej organ administracji celnej - aby zastosować sankcję wynikającą z u.g.h. - nie jest więc zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 tej ustawy, a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi o naruszeniu wymienionego przepisu.

Prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie nie podważa również zarzut z pkt 5 petitum skargi kasacyjnej, na gruncie którego strona skarżąca zmierza do wykazania, że skoro z opinii wydawanych przez innego, niż w rozpatrywanej sprawie, biegłego "[...] w analogicznych sprawach wynika, że gry na przedmiotowych automatach, tożsamych automatach nie zawierają funkcji mechanicznych ani elektronicznych pozwalających na otrzymanie wygranej w postaci pieniężnej, rzeczowej lub przedłużającej czas gry, nie posiadają charakteru losowego, a istotną cechą takich gier jest wyłącznie element rozrywkowy" - to uzasadniać to musi wniosek o wadliwości kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a to w związku z wadliwością - ze wskazanego powodu - ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a w konsekwencji również w związku z niewłaściwym zastosowaniem art. 2 ust. 3 - 5 u.g.h.

Uwzględniając sposób, w jaki omawiany zarzut kasacyjny został skonstruowany oraz uzasadniony należy stwierdzić, że nie może on odnieść skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą z tego powodu, że w ogóle nie wyjaśniła ona, ani też nie uzasadniła w sposób czyniący zadość wymogom wynikającym z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a, na czym dokładnie naruszenie wymienionych przepisów miałoby polegać, a w tym kontekście w czym dokładnie należałoby upatrywać wadliwości stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, a mianowicie, czy w ich deficytach wynikających z nieprzeprowadzenia jakichś jeszcze dowodów - jeżeli tak to jakich konkretnie - czy w wadliwościach dowodów, na których oparły się organy dokonując ustaleń faktycznych w sprawie - jeżeli tak, to na czym konkretnie polegających - czy też może w wadliwości oceny tychże dowodów - jeżeli tak to na czym dokładnie polegającej. Na gruncie omawianego zarzutu strona skarżąca nie podjęła żadnej merytorycznej polemiki ze stanowiskiem Sądu I instancji, który uznał, że niewadliwe przeprowadzone przez organy administracji ustalenia faktyczne uzasadniały przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie. Przedstawionym w uzasadnieniu kontrolowanego orzeczenia argumentom nie zostały przeciwstawione żadne kontrargumenty, w świetle których ocenę Sądu I instancji skutecznie można byłoby podważyć uznając ją za wadliwą. Tezy o wadliwości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie nie może uzasadniać bowiem argument z treści opinii innego biegłego w innych sprawach, a to z tego powodu, że przedmiotem opinii biegłego, na które powołuje się strona nie były sporne w sprawie automaty do gier hazardowych, a mianowicie te same automaty, co zdaje się dostrzegać również sama strona, skoro odwołując się do argumentu z innych opinii innego biegłego wskazuje, że były one przeprowadzone w analogicznych sprawach w odniesieniu do identycznych automatów - co oznacza, że jednak nie w odniesieniu do tych samych automatów co w rozpatrywanej sprawie. Podkreślając znaczenie i doniosłość tego właśnie spostrzeżenia, a mianowicie, że przedmiotem opinii w sprawach, na które powołuje się strona oraz w rozpatrywanej sprawie były jednak inne automaty do gier - a więc nie te same - za nieuzasadnione uznać należy stanowisko, aby o prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie można było i należało wnioskować na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu prowadzonym nawet w rodzajowo podobnej sprawie, gdy chodzi o jej przedmiot.

Odnosząc się w następnej kolejności do oceny zarzutów z pkt 1 - 3 petitum skargi kasacyjnej, których komplementarny charakter uzasadnia, aby rozpatrzeć je łącznie, w punkcie wyjścia przypomnienia wymaga, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, iż karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Stosownie natomiast do pkt 2 ust. 2 art. 89 tej ustawy, wysokość kary pieniężnej wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W świetle jasnej treści przywołanych przepisów prawa przyjąć należy, że art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. ustanawia sankcję publicznoprawną, która w ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego posiada cechy sankcji prawnofinansowej stanowiącej szczególną instytucję prawa finansowego.

Podnieść należy bowiem, że przepisy u.g.h. regulują nie tylko warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, ale także podatek od gier.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że podatek ten jest zaliczany - obok podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oraz podatku od czynności cywilnoprawnych - do grupy podatków obrotowych. W przypadku gry na automatach, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (art. 73 ust.1 pkt 9 u.g.h.), a stawka podatku wynosi 50 % (art. 74 pkt 5 tej ustawy).

Urządzanie oraz prowadzenie gier hazardowych jest więc rodzajem działalności gospodarczej, z której wpływy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od gier w oparciu o zasady określone w przepisach rozdziału VII u.g.h.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 u.g.h. podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry pokera. Z przywołanego przepisu wywieść należy, że brak koncesji czy też zezwolenia niweczy możliwość powstania obowiązku podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. W takim przypadku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w miejsce obowiązku podatkowego i podatku "wchodzi" sankcja prawnofinansowa.

W taki też sposób charakter i istotę sankcji określonej w art. 89 ust.1 u.g.h. postrzega Trybunał Konstytucyjny, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 21 października 2015 r. w sprawie. P 32/12 stwierdził, że "kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat".

Stanowisko w tej kwestii zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. W uzasadnieniu tej uchwały stwierdzono, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust.1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym i funkcje samego tego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na podstawie wymienionego przepisu kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. W tym względzie w uzasadnieniu przywołanej uchwały odwołano się między innymi do stanowiska projektodawcy, z którego wynika, że propozycja odnośnie do wysokości projektowanej kary pieniężnej stanowiła konsekwencję trudności w ustaleniu przychodu uzyskiwanego z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, stąd doszło do określenia jej wysokości w formie swoistego rodzaju ryczałtu.

W przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., w punkcie 1 jej sentencji stwierdzono, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy."

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznał więc zarzut naruszenia art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h.

W świetle przywołanego przepisu, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą - które w rozpatrywanej sprawie nie zostały podważone - uznać należy fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. oraz ten zasadny dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry.

Ponadto - co nie mniej istotne z punktu widzenia omawianych zarzutów kasacyjnych - podnieść należy, że Trybunał Konstytucyjny w przywoływanym powyżej wyroku w sprawie P 32/12 stwierdził, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Prowadzi to do wniosku, że orzekając w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji nie jest zwolniony z obowiązku dokonywania własnych ustaleń faktycznych oraz własnej ich oceny, co podlega kontroli sądu administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję nakładającą wymienioną karę pieniężną. W tym też kontekście podnieść należy, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a. sąd administracyjny wiążą ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Skoro z przywołanego przepisu wynika, że wynikające z niego związanie dotyczy tylko i wyłącznie ustaleń wyroku skazującego, to prowadzi to do wniosku, że nie dość, że przepis ten nie dotyczy wyroków uniewinniających i umarzających postępowanie, to również nie może odnosić się do postanowień umarzających postępowanie, a więc również i do takich postanowień, na które powołuje się strona skarżąca.

Za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należało również zarzut z pkt 6 petitum skargi kasacyjnej. Wbrew stanowisku strony skarżącej, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do niewłaściwego zastosowania przez Sąd I instancji art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy grach hazardowych. Uwzględniając treść przywołanego przepisu ustawy nowelizującej, z którego wynika, że podmioty prowadzące działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 - 3 lub w art. 7 ust. 2, w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy mają obowiązek dostosowania się do wymogów określonych w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, do dnia 1 lipca 2016 r., za uzasadniony uznać należy wniosek, iż przepis ten jest adresowany wyłącznie do podmiotów które prowadziły wskazaną w nim działalność zgodnie z u.g.h., w brzmieniu z przed tej nowelizacji, a mianowicie na podstawie koncesji lub zezwolenia. Adresowany wyłącznie do tych właśnie podmiotów obowiązek dostosowania - do dnia wskazanego w tym przepisie - prowadzonej przez nie działalności do zmienionych nowelą dotychczasowych reguł jej prowadzenia, nie oznacza więc - wbrew stanowisku strony skarżącej - że w wynikającym z tego przepisu okresie dostosowawczym oraz w okresie poprzedzającym wejście w życie tego przepisu, urządzanie gier na automatach poza kasynem gry nie było poddane żadnej reglamentacji prawnej, której naruszenie nie podlegałoby sankcji administracyjnej.

W związku z zawartym w skardze kasacyjnej wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z dokumentów wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 3114/16).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804, ze zm.).