Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 481/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 14b  par. 1,  165 a  par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Radom, sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, , po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 5 lipca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, organ podatkowy) z dnia [...] nr [...] wydane w wyniku złożenia przez Gminę K. (dalej: Gmina, Skarżąca) zażalenia na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 07.11.2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

2. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, podano, że Skarżąca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm., dalej: u.o.s.g.). Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub przez powołane jednostki organizacyjne. W strukturze organizacyjnej Gminy występuje Zakład Wodociągów i Kanalizacji Gminy K. (dalej: Zakład), funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego, działający w szczególności na podstawie ustawy o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm. dalej: u.o.f.p.). Stosownie do przepisu art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 827, dalej: u.o.g.k.), Gmina poprzez Zakład wykonuje zadania własne polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Zakład odpłatnie wykonuje zlecone mu zadania własne Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, prowadzi w określonym zakresie własną księgowość i posiada własny rachunek bankowy. Do końca 2016 r. Zakład był odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT, a począwszy od stycznia 2017 r. Gmina dokonała tzw. centralizacji rozliczeń VAT, tj. rozpoczęła wspólne rozliczanie VAT m.in. z Zakładem "na bieżąco". Do realizacji zadań w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych i jednostek budżetowych Gminy służy posiadana przez Gminę a zarządzana przez Zakład infrastruktura wodno-kanalizacyjna (dalej: Infrastruktura), której budowa/modernizacja stosownie do art. 7 u.o.s.g. należy do zadań własnych Gminy, a która jest/będzie w przyszłości wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług w omawianym zakresie. Usługi te stanowią zdaniem Gminy czynności opodatkowane VAT i nie korzystają ze zwolnienia. Infrastruktura jest/będzie również wykorzystywana na potrzeby własne Gminy związane z funkcjonowaniem siedzib jednostek budżetowych Gminy, które to czynności nie podlegają VAT. W przypadku wydatków związanych z Infrastrukturą, Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować ich do poszczególnych, wyżej wskazanych rodzajów działalności. Następnie Gmina wskazała, że po zakończeniu inwestycji związanej z Infrastrukturą, jest ona nieodpłatnie przekazywana do wykorzystywania przez Zakład i w takich sytuacjach, na koncie "pozostałe przychody operacyjne" wskazywana jest równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych przekazanych Zakładowi przez Gminę, a jednocześnie wartość tych odpisów ujmowana jest także w kosztach zakładu budżetowego. Ponadto, w sprawozdaniu w wykonaniu planu finansowego Zakładu wykazywany jest również stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego, który kalkulowany jest na podstawie danych za poprzedni rok finansowy i stanowi różnicę między sumą stanu środków obrotowych na początek roku i przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością a sumą opłaconych kosztów, zobowiązań i nieponiesionych wydatków na inwestycje finansowane ze środków własnych. Dalej nadmieniła Gmina, że wykazywane po stronie przychodów Zakładu: równowartość odpisów amortyzacyjnych oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie stanowią przychodów uzyskiwanych przez Zakład z tytułu wykonywanej działalności. Końcowo Gmina wskazała, że potwierdzenie sposobu kalkulacji proporcji dla Zakładu pozwoli na rzetelne i prawidłowe ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi VAT i ma bezpośredni i istotny wpływ na prawa i obowiązki Gminy.

3. Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego, sformułowano m.in. następujące pytanie: "Czy dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193, dalej: Rozporządzenie), należy uwzględniać równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego?"

W zakresie tego pytania, Skarżąca przedstawiła stanowisko, zgodnie z którym dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia, nie należy uwzględniać równowartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego. W uzasadnieniu swojego stanowiska Gmina wskazała m.in., że w jej ocenie równowartość odpisów amortyzacyjnych oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego nie są przychodem z działalności wykonywanej przez Zakład, ponieważ nie jest to przychód "aktywny", a jedynie przychód wykazywany dla celów rachunkowych. Wartości te nie są zdaniem Gminy przychodem Zakładu w rozumieniu u.o.f.p. (a w konsekwencji w rozumieniu Rozporządzenia dla wyliczenia prewspółczynnika). Podkreślono, że odpisy amortyzacyjne to przychód występujący tylko w zakładach budżetowych, który księguje się równolegle z odpisem amortyzacyjnym od środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie od jednostki nadrzędnej. Uznanie, że powinny one być uwzględniane w kalkulacji proporcji dla Zakładu, godzi zdaniem Gminy w zasadę neutralności podatku VAT, ponieważ forma organizacyjna prowadzenia działalności nie powinna mieć wpływu na zakres prawa do odliczenia VAT od ponoszonych wydatków.

4. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu organ podatkowy I instancji wskazał, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być wyłącznie ocena prawna danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego dotyczącego wnioskodawcy na gruncie przepisów prawa podatkowego. Tymczasem zdaniem organu Gmina nie oczekuje od organu stricte interpretacji przepisów prawa podatkowego, a jedynie określenia, czy równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przekazanych przez nią do Zakładu oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego należy uwzględnić w przychodach wykonanych zakładu budżetowego. Wskazał dalej organ na treść przepisów art. 86 ust. 2a – 2c i ust. 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: ustawa o VAT), jak również na treść § 3 ust. 1 i 4, § 2 ust. 4, § 2 pkt 11 i § 3 ust. 5 Rozporządzenia i na podstawie analizy tych przepisów stwierdził, że istota wniosku sprowadza się do żądania wydania interpretacji w zakresie stwierdzenia, czy wartości podane przez Gminę należy uwzględnić w jednej z danych we wzorze określającym sposób wyliczenia proporcji dla zakładu budżetowego. Wydanie interpretacji w taką żądanym zakresie stanowiłoby zdaniem organu ocenę prawidłowości przedstawionych danych pod określoną definicję, które to dane nie mają oparcia w przepisach podatkowych, a w ustawie o finansach publicznych, która nie jest ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p. Wskazał dalej organ, że Rozporządzenie wskazuje konkretny wzór, precyzuje, co oznaczają jego poszczególne symbole i definiuje użyte pojęcia, zaś przepis art. 2 § 11 Rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, że przez przychody wykonane zakładu budżetowego należy rozumieć przychody tego zakładu w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Organ zwrócił również uwagę, że Minister Finansów wydał broszurę informacyjną z dnia 17.02.2016 r. dotyczącą zasad odliczania podatku VAT przez podatników o charakterze mieszanym, która to broszura wraz z załącznikiem dodatkowo wyjaśniają zagadnienia dotyczące liczenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Ponadto w ocenie organu rozstrzygnięcie merytoryczne w tej sprawie nie byłoby interpretacją, lecz ogólną instrukcją dotyczącą zagadnień z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, co leży poza zakresem kompetencji organu.

5. Po rozpoznaniu zażalenia Skarżącej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

1. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

1. W skardze do tut. Sądu Skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzuciła naruszenie:

1) art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1, art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 2 O.p. oraz art. 86 ust. 2a i ust. 22 ustawy o VAT i § 2 pkt 11 Rozporządzenia poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej oraz uznanie, iż pytanie Skarżącej nie dotyczy kwestii interpretacji przepisów prawa podatkowego, lecz zagadnień z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, co leży poza zakresem kompetencji organu, podczas gdy przedmiotem zapytania Skarżącej była wyłącznie interpretacja postanowień § 2 pkt 11 Rozporządzenia, tj. interpretacja przepisów prawa podatkowego;

2) art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p. i art. 86 ust. 2a i ust. 22 ustawy o VAT i § 2 pkt 11 oraz § 3 Rozporządzenia poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej oraz twierdzenie, iż Skarżąca nie wnioskuje w jej indywidualnej sprawie, lecz dąży do uzyskania ogólnego wyjaśnienia definicji zawartych w Rozporządzeniu, podczas gdy rozstrzygnięcie czy do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zastosowanie znajduje § 2 pkt 11 Rozporządzenia ma bezpośredni i istotny wpływ na prawa i obowiązki Skarżącej w zakresie stosowania przez nią przepisów prawa podatkowego, bowiem w braku takiego rozstrzygnięcia Skarżąca mogłaby nieprawidłowo obliczyć wartość prewspółczynnika, a tym samym zawyżyć bądź zaniżyć kwoty VAT naliczonego podlegającego odliczeniu.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi podniosła, że Rozporządzenie zostało wydane jako akt wykonawczy do ustawy o VAT, na podstawie art. 86 ust. 22 tejże ustawy, stąd spełnia ono definicję wskazaną w art. 3 ust. 2 O.p. Zwracając się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, zamierzała ona uzyskać potwierdzenie, jak należy rozumieć treść § 2 pkt 11 Rozporządzenia oraz czy ma on zastosowanie do omawianego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zatem jak wskazała Skarżąca, jej celem jest wyłącznie ustalenie zakresu obowiązków i uprawnień na gruncie przepisów podatkowych, tj. ustalenie jaką kwotę VAT może odliczyć od realizowanych przez nią zakupów, nie pytała ona natomiast organu, czy określone przychody realizowane przez nią mogą być uznane za przychody w rozumieniu u.o.f.p., jak również nie dążyła ona do uzyskania ogólnego wyjaśnienia pojęć zawartych w Rozporządzeniu. Definicja zawarta w § 2 pkt 11 Rozporządzenia odwołuje się wprawdzie do zapisów u.o.f.p., jednak odwołanie to jest elementem podatkowej normy prawnej i jako takie podlega interpretacji w trybie art. 14b O.p. Jeżeli bowiem przepisy prawa podatkowego odnoszą się do innych aktów prawa, to interpretacja tych aktów staje się niezbędna dla prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie organu interpretacyjnego o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na rzecz Skarżącej. W ocenie organu wydanie powyższego postanowienia było uzasadnione tym, że Skarżąca nie domagała się interpretacji przepisów prawa podatkowego, lecz oceny prawidłowości przedstawionych danych pod określoną definicję, które to dane mają oparcie w ustawie o finansach publicznych, nie będącej ustawą podatkową. Natomiast Skarżąca stała na stanowisku, że przedmiotem jej zapytania była interpretacja przepisów prawa podatkowego, a odniesienie się w treści tych przepisów do ustawy o finansach publicznych wymagało interpretacji przepisów tej ustawy w ramach dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

3. Zgodnie z treścią przepisu art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak stanowi przepis art. 3 pkt 1 O.p., ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych – rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Z kolei w myśl art. 3 pkt 2 O.p., ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast stosownie do brzmienia przepisu art. 165a § 1 O.p. (stosowanego odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji na podstawie art. 14h O.p.), gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

4. W ocenie Sądu organ interpretacyjny naruszył przywołane wyżej przepisy art. 14b § 1 i art. 3 pkt 2 oraz art. 165a § 1 O.p., a zatem bezzasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sytuacji, w której powinien był wydać interpretację przepisów prawa podatkowego. Powyższe naruszenie stanowiło konsekwencję błędnego odczytania przez ów organ charakteru przepisów powołanych przez Skarżącą we wniosku. Sąd przyznał bowiem rację Skarżącej, że przywołane przez nią przepisy mają charakter podatkowy, a sięgnięcie w ramach ich interpretacji do przepisów innych aktów prawnych – w tym przypadku u.o.f.p., ma charakter jedynie pomocniczy, ponieważ służy w istocie dokonaniu interpretacji przepisu prawa podatkowego.

5. Przypomnieć zatem należy, że Skarżąca we wniosku domagała się udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika dla Zakładu w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia, należy uwzględniać równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przekazanych do Zakładu przez Gminę oraz stan środków obrotowych na początek okresu sprawozdawczego. Zgodnie z treścią § 3 ust. 4 Rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru: [pic]X = A × 100 /DUJST, gdzie poszczególne symbole oznaczają: X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, P – przychody wykonane zakładu budżetowego. Z kolei w myśl § 2 pkt 11 Rozporządzenia, ilekroć w Rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego – rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. Dodać przy tym należy, że jak stanowi § 3 ust. 5 Rozporządzenia, przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu: 1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub Dziennik Ustaw – 4 – Poz. 2193 jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności; 2) transakcji dotyczących: a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

6. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że wskazany przez Skarżącą przepis § 3 ust. 4 Rozporządzenia ma charakter przepisu prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 ust. 2 O.p. – omawiane Rozporządzenie jest bowiem aktem wykonawczym wydanym na podstawie ustawy podatkowej – w tym przypadku na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT. Określa ono zakres wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, takich jak m.in. zakład budżetowy, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji złożony przez Gminę. Ponadto nie budzi wątpliwości Sądu, że przepis § 3 ust. 4 i powiązane z nim przepisy § 3 ust. 5 i § 2 pkt 11 Rozporządzenia dotyczą praw i obowiązków podatnika bowiem prawidłowe obliczenie wartości prewspółczynnika przekłada się na wyliczenie kwoty VAT naliczonego podlegającego odliczeniu. Trzeba przy tym zauważyć, że powyższe trzy przepisy składają się na definicję przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu Rozporządzenia, a zatem jest to definicja samodzielna, która jedynie w części odwołuje się do przepisów innej ustawy (u.o.f.p.). Mianowicie, przepis § 3 ust. 4 Rozporządzenia wprowadza wzór na określenie proporcji w przypadku zakładu budżetowego, w którego mianowniku posługuje się pojęciem "przychody wykonane zakładu budżetowego". Przepis § 2 pkt 11 Rozporządzenia definiuje powyższe pojęcie, odsyłając do pojęcia przychodów zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych i wskazując, jakie kategorie w szczególności wchodzą w skład tychże przychodów. Z kolei przepis § 3 ust. 5 Rozporządzenia wyłącza niektóre opisane w nim kategorie m.in. z pojęcia przychodów wykonanych zakładu budżetowego. W ten sposób stworzona została definicja o charakterze swoistym, która podlega stosowaniu na gruncie i dla potrzeb Rozporządzenia. Wobec powyższego, zdaniem Sądu stwierdzenie organu, że pytanie zadane przez Skarżącą miałoby dotyczyć oceny prawidłowości przedstawionych danych pod określoną definicję, które to dane mają oparcie w ustawie o finansach publicznych nie będącej ustawą podatkową, nie wyczerpuje istoty sprawy. Organ nie bierze bowiem pod uwagę wykazanej wyżej kwestii, że definicja przychodów wykonanych zakładu budżetowego zawarta w Rozporządzeniu, jest definicją prawa podatkowego, określoną w sposób samodzielny w treści przepisów tego prawa. Zasadnie wskazuje również Skarżąca, iż treść zadanego przez nią pytania nie zmierzała do uzyskania odpowiedzi, czy określone realizowane przez nią przychody mogą być uznane za przychody w rozumieniu u.o.f.p., a jedynie, czy są one przychodami wykonanymi w rozumieniu Rozporządzenia. W sposób czytelny wskazała zatem Skarżąca na treść przepisów o charakterze podatkowym, podlegających interpretacji z mocy art. 14 b § 1 O.p.

7. Sąd dostrzega przy tym, że definicja przychodów wykonanych zakładu budżetowego zawarta w § 2 pkt 11 Rozporządzenia odwołuje się do zapisów u.o.f.p., jednak, jak słusznie wskazuje Skarżąca, odwołanie to jest elementem podatkowej normy prawnej i jako takie podlega interpretacji w trybie art. 14b O.p. Sąd zgadza się ze stanowiskiem Skarżącej, że dokonanie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego nie jest możliwe w całkowitym oderwaniu od regulacji uznawanych, co do zasady, za przynależne innym dziedzinom prawa (w rozpoznawanej sprawie przepisom prawa finansowego publicznego), zwłaszcza jeżeli – tak jak w tym przypadku - przepisy prawa podatkowego do tychże regulacji bezpośrednio się odwołują.

Sąd podziela tym samym w pełnej rozciągłości wyrażany w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Poszczególne ustawy podatkowe zawierają obszerną liczbę przepisów odwołujących się do pojęć i instytucji właściwych dla prawa cywilnego, handlowego czy też innych dziedzin prawa. Dlatego też organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobowiązane są do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (tak m.in. powołany przez Skarżącą wyrok NSA z dnia 20.08.2014 r. sygn. akt II FSK 2108/12, dostępny w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA).

8. Nie można również zgodzić się z organem w zakresie stwierdzenia, że rozstrzygnięcie merytoryczne w tej sprawie miałoby nie stanowić interpretacji, lecz byłoby ogólną instrukcją dotyczącą zagadnień z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, leżącą poza zakresem kompetencji organu. W ocenie Sądu treść pytania zadanego przez Skarżącą na tle przedstawionego przez nią stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że żądana interpretacja nie tylko będzie dotyczyła przepisów prawa podatkowego (nie zaś zagadnień pozaprawnych), lecz również będzie miała charakter indywidualny, a nie ogólny. Skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazała bowiem na konkretne kategorie, które budzą jej wątpliwości co do zaliczenia ich do przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu Rozporządzenia i zadane pytanie nie zmierza w żaden sposób do uzyskania informacji o charakterze ogólnym.

Niezrozumiałe w ocenie Sądu było przy tym zwrócenie uwagi Skarżącej, że wyjaśnienie zagadnień, których dotyczy zadane przez nią pytanie, może ona znaleźć w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17.02.2016 r. dotyczącej zasad odliczania podatku VAT przez podatników o charakterze mieszanym. W sytuacji, w której organ interpretacyjny jest zobowiązany do udzielenia interpretacji, nie powinien on uchylać się od jej wydania z powołaniem się na treść tego typu publikacji.

9. W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, spełnione zostały przesłanki do wydania przez organ interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku Skarżącej, a tym samym organ zobowiązany był udzielić odpowiedzi na zadane przez nią pytanie. W konsekwencji przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia naruszone zostały powołane wyżej przepisy art. 14b § 1 oraz art. 165a § 1 O.p.

10. Mając powyższe na względzie, zaskarżone postanowienie należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Naruszenie powołanych przepisów O.p. było bowiem tego rodzaju, że miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ ich prawidłowe zastosowanie przełożyłoby się na całkowicie odmienne działanie organu, a mianowicie na przeprowadzenie postępowania w przedmiocie wniosku, zakończone wydaniem interpretacji indywidualnej. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

11. W toku postępowania wywołanego złożeniem przez Skarżącą wniosku o wydanie interpretacji, organ interpretacyjny zobowiązany będzie wydać interpretację indywidualną.