Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 357/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2013-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, ART 122, ART 187, ART 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2013 r. sprawy ze skargi W.H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2005r., październik i listopad 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 357/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2012r., nr [...] w przedmiocie określenia W.H. kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. w wysokości 8.641,00 zł, za październik 2006r. w wysokości 20.702,00 zł i za listopad 2006r. w wysokości 14.426,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z [...] lipca 2011r., wszczął wobec W.H. postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005r. do grudnia 2006r.

W toku postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że W.H. (dalej zwany skarżącym, podatnikiem, stroną) nie będąc zarejestrowany jako podatnik VAT, dokonał sprzedaży towarów K.W., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą "V" Z.P.H.U., K.W., na łączną kwotę 244.280,00 zł. Przeprowadzone transakcje dokumentowane były umowami kupna-sprzedaży z dnia: [...] grudnia 2005r., [...] grudnia 2005r. , [...] października 2006r. i [...] listopada 2006r. Od ww. umów deklarowany był podatek od czynności cywilnoprawnych na formularzach PCC-1, składanych w Urzędzie Skarbowym.

K.W. kupował towary na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie instalatorstwa elektrycznego. Związane z tym wydatki ewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kwotach wynikających z umów w miesiącach, w których umowy zostały zawarte i zaliczał do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto K.W. w księdze podatkowej wykazał, nabycie od W.H., na podstawie umów kupna-sprzedaży z [...].12.2005r. 10 sztuk opraw Mi caA 70W, 10 sztuk opraw MicaB 250 HIT DE, 11 sztuk opraw MicaB 150W o wartości 70.250 zł., natomiast w dniu [...].12.2005r. zakup 21 sztuk kolumn świecących Alumet 2x55 WTCL firmy THORN, o wartości 96.495 zł. Z ustaleń poczynionych przez organ I instancji wynikało, że transakcje z dnia [...] grudnia 2005r. w rzeczywistości nie miały miejsca, a wykazane w umowach towary zakupione zostały przez firmę "V" K.W. w spółce "T" S.A., i nie [...].12.2005r. i [...].12.2005r., lecz w dniach [...] lutego 2006r., [...] maja 2006r. i [...] lipca 2006r. Sprzedaż ww. towarów firmie "V" spółka "T" udokumentowała odpowiednio fakturami: nr [...], nr [...] i nr [...].

Organ kontroli skarbowej ustalił, że W.H. nie figurował w ewidencji działalności gospodarczej Miasta, nie dokonał zgłoszenia identyfikacyjnego i rejestracyjnego we właściwym urzędzie skarbowym ani nie składał deklaracji dla celów podatku od towarów i usług. Nie prowadził też ksiąg podatkowych, w tym ewidencji zakupu i sprzedaży dla celów podatku od towarów i usług, nie wystawiał faktur ani rachunków dokumentujących sprzedaż.

Powyższych ustaleń organ kontroli skarbowej dokonał na podstawie czynności sprawdzających przeprowadzonych w "V" Z.P.H.U. K.W., umów kupna-sprzedaży, deklaracji PCC-1, podatkowej księgi przychodów i rozchodów K.W., faktur, ewidencji działalności gospodarczej, zeznań świadków: B.G., E.P., R.Ł., J.G. i P.B..

Postanowieniem z dnia [...] września 2012r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z konfrontacji W.H. z K.W..

W związku z brakiem ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, organ kontroli skarbowej, zgodnie z art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania.

Stwierdziwszy po analizie, że żadna z metod wymienionych art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej nie mogła być zastosowana, na podstawie art. 23 § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej, zastosował indywidualną metodę szacowania zmierzającą do określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej, opartą na transakcjach pomiędzy podatnikiem a K.W..

W ten sposób organ kontroli skarbowej ustalił za okres od grudnia 2005r. do grudnia 2006r. obrót brutto na podstawie wartości transakcji określonych w umowach kupna- sprzedaży zawartych w dniach [...].12.2005r. i [...].12.2005r. oraz [...].10.2006r. i [...].11.2006r., przy uwzględnieniu kwoty zwolnionej od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 1.560,00 zł (49.480,00 zł 1.560,00 zł) tj. w kwotach: w grudniu 2005r. w wys. 47.920 zł, w październiku 2006r. w wys. 114.800 zł, w listopadzie 2006r. w wys. 80.000 zł.

Od ustalonej kwoty brutto organ kontroli skarbowej wyliczył podatek należny według stawki 22% metodą "w stu" i ustalił obrót netto oraz należny podatek w kwotach zawartych w decyzji.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił u W.H. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. w wys. 8.641,00 zł, za październik 2006 r. w wys. 20.702,00 zł, za listopad 2006 r. w wys. 14.426,00 zł.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ I instancji wskazał, że postanowieniem z [...] listopada 2011r. (Nr [...]) zostało wszczęte przeciwko W.H. postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe, a w dniu [...] listopada 2011r. ogłoszono mu zarzuty wobec czego, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z dniem [...] listopada 2011r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania. Z uwagi na niezakończenie postępowania karnego nie było możliwe wskazanie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2005r., październik i listopad 2006r.

Od ww. decyzji pełnomocnik W.H. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w którym zarzucił naruszenie prawa proceduralnego, a w szczególności art.121, art.122, art.187, art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ kontroli skarbowej dokonał ustaleń faktycznych wbrew i sprzecznie z dowodami w sprawie.

W uzasadnieniu odwołania strona uznała za najbardziej rażącą wadę decyzji uznanie transakcji sprzedaży towarów K.W. za rzeczywiste. Ustalenia takiego dokonano wbrew twierdzeniom stron transakcji oraz świadków, którzy oświadczyli, że do takich transakcji nie doszło. Ponadto odrzucono zasadniczy dowód w postaci konfrontacji stron transakcji, które potwierdziłyby, że nie doszło do transakcji. Jako rażące naruszenie prawa odwołujący się wskazał również nieuznanie obrotu zwolnionego z VAT. Wartość sprzedaży opodatkowanej powinna być odpowiednio skorygowana o wartość z art. 113 ustawy o VAT.

Dalszy zarzut dotyczył nieustalenia przez organ kontroli skarbowej sposobu zapłaty za przedmiotowe transakcje (uznane za rzeczywiście dokonane).

Pełnomocnik skarżącego po zapoznaniu się, w dniu 18 marca 2013r., ze zgromadzonym materiałem dowodowym zgłosił do protokołu wniosek dowodowy o przesłuchanie strony – W.H. na okoliczność dokonywanych sprzedaży. Nadto w piśmie z tego samego dnia zgłosił wniosek o dokonanie konfrontacji stron umów sprzedaży celem wykazania odmiennej, od przyjętej przez organ kontroli skarbowej, okoliczności tj., że faktycznie nie doszło do transakcji kupna-sprzedaży materiałów i narzędzi w latach 2005-2006.

Pełnomocnik strony wskazał, że w treści decyzji pominięto wyjaśnienia i uzasadnienia kwestii uznania czynności rzekomo dokonanych w ramach działalności gospodarczej. Tym samym nie dokonano subsumcji stanu faktycznego z normą prawną art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W piśmie tym podniesiono także, że organ I instancji nie dokonał oceny czy czynności błędnie uznane za sprzedaż, stanowią działalność gospodarczą. Uznanie na stronie 19 decyzji, że skarżący dokonywał czynności w sposób systematyczny i ciągły, gdyż sprzedaż dotyczy towarów nabytych uprzednio, nie wyczerpuje zdaniem podatnika definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług. Zdaniem strony decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia przedmiotowych rzeczy, (które są później sprzedawane przez takiego nabywcę). Jeżeli sprzedawca nabywał te rzeczy do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odsprzedaży, lecz następnie musiał zmienić cel dokonanych zakupów, to wówczas co do zasady, w zakresie dokonywanej sprzedaży - nie powinien być tratowany jako podatnik VAT. Pełnomocnik zarzucił również, że organ nie zgromadził dowodów jakoby uzyskane ze sprzedaży środki finansowe miałyby służyć zakupowi towaru dla dalszej sprzedaży - co jest niezbędnym elementem działalności handlowej (gospodarczej).

Zdaniem podatnika organ kontroli skarbowej dokonał oceny stanu faktycznego z naruszeniem zasad dowodzenia w procesie administracyjnym. Wielokrotnie naruszył zasady zawarte w przepisie art.187 Ordynacji podatkowej w sposób rażący. Organ dokonał założeń i wszystkie dowody analizował udowadniając wyłącznie swoje wcześniejsze przypuszczenia. Wśród zeznań świadków pominął wszelkie fakty i stwierdzenia niewygodne dla własnego rozstrzygnięcia. Organ nie zauważył też rozbieżności pomiędzy zeznaniami K.W. i W.H. i uznał że transakcje w grudniu 2005, październiku i listopadzie 2006 faktycznie doszły do skutku w sytuacji gdy pobieżna analiza zeznań W.H. i K.W. wskazywała na duże niezgodności .

W ocenie odwołującego się dowody z zeznań świadków nie mogły być w części brane pod uwagę z uwagi na ich niezgodności z prawem, bowiem w wezwaniach na przesłuchanie nie podano powodu przesłuchania a poza tym z naruszeniem art. 180 Ordynacji podatkowej i przepisów o kontroli skarbowej większość pytań dotyczyła działalności firmy K.W..

Odnosząc się do odrzucenia wniosków dowodowych - konfrontacji między W.H. i K.W. strona stwierdziła, że organ tego rozstrzygnięcia nie uzasadnił czym uniemożliwił odniesienie się do postanowienia w toku postępowania odwoławczego. Fakt odmowy przeprowadzenia tego dowodu świadczy o naruszeniu art.188 Ordynacji podatkowej.

Dalej, w ww. piśmie strona zarzuciła, iż część dowodów w sprawie została zebrana wbrew art.180 Ordynacji podatkowej w związku z art.120 Ordynacji podatkowej, gdyż wspomniane w decyzji faktury hurtowni T S.A. zostały zebrane bez podstawy prawnej, poza postępowaniem kontrolnym ponieważ zakres kontroli dotyczył podatku od towarów i usług i transakcji W.H.. Nie wyjaśniono w jaki sposób faktury te znalazły się w materiale dowodowym dotyczącym strony.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej z [...] grudnia 2012r.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do zarzutu nieuwzględnienia podpisanego przez K.W. i skarżącego wyjaśnienia z dnia [...] grudnia 2011r., z którego wynikało, że umowy sprzedaży nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych i miały jedynie na celu wprowadzenie do kosztów uzyskania przychodów zakupów dokonanych przez K.W. na giełdach i targach na które nie miał dowodów zakupów, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na przeprowadzenie tych transakcji wskazywały nie tylko umowy kupna-sprzedaży ale również deklaracje PCC-1. Również W.H. przesłuchany w charakterze strony, pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań zeznał, iż dokonał sprzedaży wynikających z umów przedmiotów oraz potwierdził prawdziwość podpisu złożonego na deklaracjach PCC-1 jak i otrzymanie wynagrodzenia w gotówce. Również K.W. potwierdził zakup u W.H. materiałów będących przedmiotem umów kupna sprzedaży. W dniu [...] sierpnia 2011r. K.W. zeznał, że odkupił od W.H. towary wykazane w umowach kupna sprzedaży i deklaracjach PCC-1, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Towary te skarżący gromadził materiały w celu otworzenia firmy na jego działce w [...], na fermie lisów. Zdaniem świadka materiały te brał wcześniej, a umowę kupna-sprzedaży zawierali dopiero po około 2 lub 3 latach po odbiorze materiałów i wówczas sporządzał deklaracje. Robił to aby mieć pokrycie w materiale. Pieniądze za materiały dawał zaliczkowo, jak mu płacono za roboty. W.H. dostawał zapłatę w kwocie wyszczególnionej w deklaracjach i w umowach kupna-sprzedaży dużo wcześniej niż sporządzano umowy kupna-sprzedaży. Oświadczył, że nie ma żadnego pokwitowania za zapłacone materiały.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że z pisma K.W. znajdującego się w aktach sprawy wynika, iż transakcje będące przedmiotem sprawy zostały przeprowadzone. W ww. piśmie K.W. wyjaśnił, że W.H. kupował materiały ponieważ przygotowywał się do wykonywania usług w zakresie budowy oświetlenia ulicznego. Powody zdrowotne i rodzinne uniemożliwiły mu rozpoczęcie działalności gospodarczej. K.W. zgodził się kupować materiał zgromadzony przez skarżącego, ponieważ ten nie miał zarejestrowanej działalności gospodarczej i jedyną formą zakupu w tych okolicznościach była umowa kupna-sprzedaży. Umowy zgłosił do opodatkowania w Urzędzie Skarbowym, odprowadził należne podatki. Materiały odbierał własnym lub wynajętym transportem, zużywał je na bieżąco w działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę niską cenę zakupu, towary te stanowiły niedrogie uzupełnienie zakupów dokonywanych w hurtowniach na podstawie faktur. K.W. nadmienił również, że od zakupionych w ten sposób towarów nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony do złożonego oświadczenia z dnia [...] grudnia 2011r. organ kontroli skarbowej odniósł się na stronach 9-11 decyzji. Podkreślił, że oświadczenie podpisane przez W.H. i K.W. nie dowodzi, że umowy kupna sprzedaży z dnia [...].12.2005r., [...].12.2005r.5 [...].10.2006r. i [...].11.2006r. nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji bowiem z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, w szczególności z treści umów zawartych pomiędzy W.H. i K.W., z deklaracji PCC-1, z protokołu przesłuchania w charakterze strony W.H., z protokołu przesłuchania świadka K.W., z protokołu oględzin nieruchomości, na której składowane były materiały będące przedmiotem ww. umów, z protokołów z czynności sprawdzających przeprowadzonych w toku postępowania wynikało, iż umowy te dokumentowały rzeczywiście przeprowadzone transakcje.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej oświadczenie złożone zostało przez strony umów w celu uniknięcia należnego podatku od transakcji. Zaznaczył, że K.W. nie wyłączył wydatków udokumentowanych powyższymi umowami z kosztów uzyskania przychodów i nie złożył korekt zeznań za lata 2005 i 2006.

Odpierając zarzut nieustalenia pewnej daty wydania towarów oraz okoliczności czy ogóle doszło do wydania towarów Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości co do tego, że do wydania towarów K.W. doszło w dacie zawarcia umów między nimi, co potwierdzał fakt, iż niektóre z tych materiałów K.W. wykorzystał w toku realizacji umowy z dnia [...] września 2005r.(nr [...]) zawartej z Przedsiębiorstwem "S", dotyczącej robót na cmentarzu komunalnym. Roboty te, zgodnie z § 5 ww. umowy, miały się zakończyć w nieprzekraczalnym terminie do [...] czerwca 2006r. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż deklaracje na podatek PCC-1 składa się w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego i termin ten został przez strony czynności cywilnoprawnej zachowany. W związku z tym nie było wątpliwości, że towar został wydany w dniu zawarcia umowy, tj. [...].12.2005 r, [...].12.2005r., [...].10.2006r., [...].11.2006r.

W odniesieniu do podnoszonego przez skarżącego zarzutu, że umowy były zawarte dla innych celów niż potwierdzenie faktycznego zakupu w związku z czym miał do nich zastosowanie art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który wyłącza opodatkowanie czynności nie mogących być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przepis ten odnosi się do czynności ze swej natury nielegalnych, zabronionych przez prawo. Zauważył też, że czynności opodatkowane na gruncie podatku od towarów i usług zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Tym samym, czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym stwierdził, że do ustalonego w sprawie stanu faktycznego nie ma zastosowania przepis art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zaznaczając jednocześnie, iż nie dał wiary oświadczeniu W.H. i K.W. co do tego, że umowy były zawarte dla innych celów niż potwierdzenie faktycznego zakupu.

Odnośnie zarzutu nieodniesienia się do oświadczenia K.W. i niewskazania powodów odrzucenia wniosków dowodowych, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że wnioski dowodowe strony dotyczące przesłuchania świadków B.G., E.P., pracowników firmy K.W. oraz R.Ł. zostały uwzględnione przez organ kontroli skarbowej. Z protokołów przesłuchań ww. osób wynikało, że tylko B.G. była pracownikiem K.W. w okresie objętym postępowaniem. Natomiast R.Ł. nigdy nie był pracownikiem firmy "V" Z.P.H.U. prowadzonej przez K.W.. E.P., J.G., P.B. potwierdzili, że wykonywali prace na rzecz K.W., ale w innym niż wskazywał skarżący, okresie.

Odnosząc się do zarzutu, że ze sprzedaży towarów na podstawie spornych umów skarżący winien mieć ogromne środki finansowe, gdyż od zawarcia umowy do czasu wszczęcia postępowania kontrolnego nie dokonywał znaczących zakupów, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skarżący w protokole przesłuchania na pytanie czy sprzedał K.W. określone towary (wibroskoczek, spawarka 3 fazowa, kosiarka spalinowa, wiertarka udarowa, wiertarka pneumatyczna, gąsienica koparki, wtryskiwacz do koparki, agregat prądotwórczy 1 fazowy, agregat prądotwórczy 3 fazowy, rozrusznik do samochodu [...], na łączną wartość 28.470 zł ) odpowiedział, że dokładnie nie pamięta oraz, że prawdopodobnie sprzedawał jeżeli chodzi o rzeczy elektryczne oraz że nadal ma takie części. Stwierdził też, że kiedyś dużo zarabiał więc stać go było, żeby to kupić. Jednak pismem z [...] października 2011r. odmówił złożenia oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych mogących być przedmiotem zastawu skarbowego. Z tego powodu Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zarzut nieposiadania zasobów na wydatki należy uznać za chybiony.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego niedokonania analizy całego roku 2005 w sytuacji przyjęcia, iż skarżący stał się podatnikiem z dniem [...] grudnia 2005r. i od tego terminu liczą się limity z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z art. 113 ust. 9 ww. ustawy podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1 lub w ust. 8. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług równowartość kwoty 10.000 euro stanowiła kwota 43.800 zł. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że skarżący utracił zwolnienie z dniem [...] grudnia 2005r., bowiem w tym dniu osiągnął obrót w wysokości 21.010 zł czyli przekroczył kwotę uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług, obliczoną w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, tj. kwotę 1.560 zł. (od [...] do [...] grudnia 2005r. 13 dni, 43.800 zł: 365 dni x 13 dni = 1.560 zł).

W.H. zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązany był do wystawiania faktur VAT stwierdzających dokonanie sprzedaży, a nadto podlegał obowiązkom wynikającym z art. 109 ust. 3 ww. ustawy tj. obowiązany był prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ kontroli skarbowej szczegółowo przedstawił i uzasadnił sposób wyliczenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług na stronie 18 decyzji.

Odnośnie zarzutu niedokonania subsumcji stanu faktycznego do normy artykułu 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej, uznając powyższy zarzut za niezasadny stwierdził, że organy dokonały właściwej subsumcji normy prawnej zgodnej z ustalonym w sprawie stanem faktycznym i zawarły w decyzjach pełne uzasadnienie w powyższym zakresie. Wskazały, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług wtedy, gdy są dokonywane przez podatników podatku od towarów i usług, którymi zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym działalność gospodarcza obejmuje, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług nawet wtedy, gdy organ wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana. O tym, czy dana osoba działa w charakterze podatnika nie decyduje więc to, czy zarejestrowała ona działalność gospodarczą, ale czy obiektywnie działa przy danej transakcji, jako podatnik podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego skarżący prowadził nie zarejestrowaną działalność gospodarczą i był podatnikiem podatku od towarów i usług. Częstotliwość dokonywanych transakcji przez niego wskazywała, iż jego zamiarem było prowadzenie działalności gospodarczej. O zamiarze tym świadczył również fakt, iż w toku przesłuchania skarżący zeznał, że nabywał materiały ponieważ zamierzał otworzyć działalność. Transakcje z K.W. były systematycznie i ciągłe i miały charakter działalności handlowej, bowiem przedmiotem transakcji były towary nabyte uprzednio przez podatnika.

Fakt, że skarżący nie sprzedawał innym podmiotom towaru ani go nie reklamował w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie miał znaczenia bowiem ilość kontrahentów, reklama czy składanie ofert nie stanowiła przesłanki do kwalifikowania działalności jako działalności gospodarczej. Zauważył też, iż zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarczą stanowi również działalność wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów łub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż W.H. wykonywał działalność handlową w sposób ciągły, czynności te były wykonywane na rzecz osób trzecich w sposób zorganizowany i powtarzający się.

Za bezzasadny uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzut skarżącego dotyczący wielokrotnego naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej polegający na analizie dowodów zgromadzonych w sprawie zgodnie z dokonanymi wcześniej założeniami i niezauważeniem rozbieżności pomiędzy zeznaniami W. i H., wskutek czego organy uznały, że transakcje w grudniu 2005, październiku i listopadzie 2006r. faktycznie doszły do skutku. Organu odwoławczy ustosunkował się do tych zarzutów na str. 13 - 18 zaskarżonej decyzji, co oznacza, że wbrew twierdzeniom skargi nie zbagatelizował zarzutów.

Podobnie za bezzasadny uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzut dotyczący rozbieżności w zeznaniach K.W. i W.H. w odniesieniu do różnicy czasowej między wydaniem towarów a zawarciem umowy, co zdaniem podatnika

Istotne było dla podatku VAT, a zwłaszcza dla powstania obowiązku podatkowego. Odnosząc się do tego zarzutu, który zdaniem strony wiązał się z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdził, iż mając na uwadze ten rozstrzygnięcie sprawy zostało oparte na kompleksowo zebranym i rozpatrzonym materiale dowodowym a nie tylko na dowodzie z zeznań W.H. i K.W.. Podkreślił, iż mimo różnic w zeznaniach żadna ze stron umowy nie miała dowodów zapłaty wobec czego zasadne było przyjęcie, iż zapłata za sprzedany towar nastąpiła w dniu jego wydania. Organ odwoławczy podkreślił, iż W.H. w zeznaniach nie wykluczył, że mógł dokonać sprzedaży myjki i lusterka do samochodu fiat [...] a jedynie stwierdził, że nie pamięta. Ponadto skarżący potwierdził swój podpis na deklaracji PCC-1 z dnia [...].12.2005r., jak również na pytanie czy zawierał umowy na sprzedaż powyższych przedmiotów zeznał, że " tak, była umowa zgodnie z tym co jest napisane".

Deklaracje PCC-1 z dnia [...].12.2005r., [...].12.2005r., [...],10.2006r., [...].11.2006r. złożone zostały przez K.W. w Urzędzie Skarbowym w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego. Natomiast materiał z jakiego były wykonane szafki, data zakupu sprzedawanych materiałów czy miejsce instalacji nie miały, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej znaczenia i wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w sprawie bowiem zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, a zatem w rozpatrywanej sprawie z chwilą wydania towarów, która była tożsama z dniem zawarcia umów kupna sprzedaży.

Odnosząc się do zarzutu niezgodności z prawem wezwań do świadków w stosunku do treści art. 159 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż ze znajdujące się aktach sprawy wezwania zawierają wskazanie sprawy poprzez podanie jej numeru ([...]) jak i celu - złożenie zeznań na okoliczność wykonywanych czynności w latach 2005 i 2006r.".

Natomiast ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że pytania dotyczyły również działalności firmy K.W., bowiem był on drugą stroną umów kupna-sprzedaży zawieranych przez W.H..

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z zarzutem niewyjaśnienia kwestii podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT zakupu za okres grudzień 2005 - grudzień 2006r. ograniczając się do żądania wyłącznie dowodów zakupu towarów podczas, gdy podatnik miał prawo odliczyć również inne zakupy powiązane ze sprzedażą opodatkowaną. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pismami z [...].08.2011r. i z [...].09.2011r. podatnik był wzywany do przedłożenia wszelkich dowodów stwierdzających zakup towarów odsprzedanych K.W., a w przypadku ich braku o podanie nazw firm lub osób (wraz z ich adresami), od których zostały zakupione. W odpowiedzi skarżący pismem z [...].10.2011r. wyjaśnił, że "kwestie zakupu towarów, które następnie sprzedawano na podstawie umowy kupna sprzedaży zostały wyjaśnione w trakcie przesłuchania strony (...)". Tak więc kwestia obniżenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony była przedmiotem badania i oceny.

Na decyzją organu odwoławczego skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych i zarzucił:

- naruszenie art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez jego niezastosowanie w sprawie mimo, że czynności sprzedaży zostały dokonane wyłącznie dla pozoru, co wypełnia ww. normę prawną,

- naruszenie art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ponieważ przedmiotowe transakcje nie zostały przeprowadzone, a działania strony nie wypełniają definicji podatnika podatku od towarów i usług,

- naruszenie art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez jego niezastosowanie w sprawie pomimo, że z przesłuchania strony wynikało, że towary będące przedmiotem transakcji wypełniały definicję towarów używanych i tym samym czynności te są zwolnione od podatku od towarów i usług,

- naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organy podatkowe rozstrzygając sprawę nie analizowały sprawy w kontekście obniżenia podatku należnego o zawarty w fakturach zakupu podatek naliczony,

- naruszenie art. 159 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180, gdyż wezwania dla świadków nie posiadały istotnych elementów, co uniemożliwiało prawidłowe przesłuchania świadków, którzy mieli świadczyć na korzyść podatnika,

- naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż uzasadnienie decyzji nie zawierało odpowiedzi na zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji I instancji,

- naruszenie art. 122, art. 180, art. l87§ 1, art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na brak przeprowadzenia postępowania podatkowego i oparcie się jedynie na subiektywnej, wybiórczej i ogólnej ocenie faktów.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że transakcja nie doszła do skutku więc nie mogła być opodatkowana. Gdyby jednak przyjąć, że transakcja miała miejsce to również nie mogła być opodatkowana gdyż przedmiotem sprzedaży był majątek prywatny. Ponadto organy nie sprawdziły czy transakcje dotyczyły towarów używanych.

Skarżący podniósł, iż wspólnie z K.W. złożyli wyjaśnienia, iż umowy kupna-sprzedaży nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności lecz zastały sporządzone w przekonaniu że są one jedyną możliwością wprowadzenia do kosztów uzyskania przychodów zakupów dokonanych przez K.W. na giełdach i targach, na które nie miał dowodów zakupu. Zdaniem skarżącego organy podatkowe bezpodstawnie odrzuciły te wyjaśnienia i wzięły pod uwagę pierwotne zeznania strony i K.W. nie wyjaśniając dlaczego. Pominięto także wyjaśnienia K.W., z których wynikało, że kupował od skarżącego materiały i urządzenia na podstawie umów kupna-sprzedaży zawieranych w latach 2005-2006, choć faktyczne nabycie nastąpiło 2,3 lata wcześniej i tym samym nie mogło być przedmiotem postępowania z uwagi na art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który wiąże obowiązek podatkowy z wydaniem towaru a nie np. z zawarciem samej umowy sprzedaży.

Dalej skarżący podkreślił, iż przepis art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącza opodatkowanie czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Wobec oświadczenia stron umowy, że były one zawarte dla innych celów niż potwierdzenie faktycznego zakupu, przepis ten winien mieć zastosowanie. Pełnomocnik w uzasadnieniu skargi, z uwagi na ostrożność procesową, zarzucił nieustalenie kwot zwolnionych z art. 113 ustawy o VAT. Pełnomocnik wskazał, że organy obu instancji uznały, że skarżący stał się podatnikiem z dniem [...] grudnia 2005r. i od tego terminu liczą się limity z art. 113 ustawy o VAT. Zdaniem pełnomocnika takie rozstrzygnięcie przy braku analizy pozostałej części roku było naruszeniem zasady obiektywnego rozpatrzenia sprawy.

Podniesiono także, iż w treści decyzji pominięto wyjaśnienia i uzasadnienia kwestii uznania czynności rzekomo dokonanych w ramach działalności gospodarczej. Tym samym nie dokonano subsumcji stanu faktycznego z normą prawną art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W decyzji nie dokonano oceny czy czynności błędnie uznane za sprzedaż, stanowią działalność gospodarczą. Uznanie, że skarżący dokonywał czynności w sposób systematyczny i ciągły, gdyż sprzedaż dotyczyła towarów nabytych uprzednio, nie wyczerpuje definicji działalności gospodarczej w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem skarżącego decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia przedmiotowych rzeczy. Jeżeli sprzedawca nabywał rzeczy do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odsprzedaży, lecz następnie musiał zmienić ceł dokonanych zakupów, to nie powinien być traktowany jako podatnik VAT. Pełnomocnik zarzucił również, że organ nie udowodnił jakoby uzyskane ze sprzedaży środki finansowe służyły zakupom towarów dla dalszej sprzedaży, co jest niezbędnym elementem działalności handlowej (gospodarczej).

Skarżący podniósł także, że organ kontroli skarbowej dokonał oceny stanu faktycznego z wielokrotnym naruszeniem art. 187 Ordynacji podatkowej bowiem dokonał założeń i wszystkie dowody analizował udowadniając wyłącznie swoje wcześniejsze przypuszczenia i pomijając w zeznaniach świadków pominął fakty i stwierdzenia niewygodne dla własnego rozstrzygnięcia. Zdaniem strony organ nie zauważył rozbieżności pomiędzy zeznaniami K.W. i skarżącego i uznał że transakcje w grudniu 2005, październiku i listopadzie 2006 faktycznie doszły do skutku. Analiza ich zeznań wskazuje, w ocenie skarżącego, na duże niezgodności. Poza umowami kupna-sprzedaży organ kontroli nie miał innych dowodów na potwierdzenie tych transakcji.

Dowody z zeznań świadków nie mogły, zdaniem skarżącego, stanowić dowodów z uwagi na niezgodność z prawem dokonanych wezwań, w których nie podano powodu i celu przesłuchania świadka. Narusza to art. 180 Ordynacji podatkowej i przepisy o kontroli skarbowej ponieważ większość zadawanych pytań dotyczyła firmy K.W. podczas gdy postępowanie dotyczyło skarżącego.

Dalej skarżący zarzucił, iż organ kontroli nie uzasadnił odrzucenia wniosków dowodowych dotyczących konfrontacji skarżącego z K.W. czym uniemożliwił odniesienie się do tego postanowienia w toku postępowania odwoławczego. Fakt odmowy przeprowadzenia tego dowodu świadczył o naruszeniu art. 188 Ordynacji podatkowej. Dopiero w decyzji odwoławczej dokonano uzasadnienia odmowy przeprowadzenia dowodu. Organ uznał, że nie było to niezbędne dla rozstrzygnięcia.

Pełnomocnik zarzucił nadto, iż organ zaniedbał i nie dochował obowiązku rozpatrzenia sprawy z zachowaniem zasady obiektywnego i pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym wynikającego z art. 122 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe zajęły się wyłącznie określeniem wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku należnego. Poza zakresem zainteresowania pozostawała wysokość i ustalenia odnośnie możliwości obniżenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT zakupu za okres grudzień 2005 grudzień 2006. Organ pominął okoliczność, że podatnik ma prawo odliczyć również inne zakupy powiązane ze sprzedażą opodatkowaną.

Powyższe, zdaniem pełnomocnika, ma związek z brakiem zastosowania w sprawie art. 43 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i zwolnienia tych transakcji od podatku VAT.

Skarżący zaznaczył, że zarzuty dotyczące oceny transakcji związanych z zawartymi umowami zostały złożone z uwagi na ostrożność procesową bowiem co do zasady kwestionuje zawarcie poszczególnych umów kupna sprzedaży.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji w odniesieniu zarówno do ustaleń faktycznych jak i oceny prawnej oraz przytaczając obszerne fragmenty uzasadnienia decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a.

Zaskarżona decyzja oceniona z punktu widzenia wskazanego wyżej unormowania uznana została za nienaruszającą przepisów prawa wobec czego skargę jako niezasadną Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a, oddalił.

Podstawowy zarzut strony skarżącej dotyczy przyjęcia błędnego ustalenia faktycznego, iż między skarżącym a K.W. doszło nie tylko do zawarcia, w dniach [...].12.2005r. i [...].12.2005r. oraz w dniach [...].10.2006r. i [...] listopada 2006r., umów ale i ich wykonania. Ustalenie to dokonane zostało, zdaniem strony skarżącej, z naruszeniem reguł i zasad wynikających z Ordynacji podatkowej, w szczególności przepisów 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez oparcie się na subiektywnej, wybiórczej i ogólnej ocenie faktów co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. ustawy o podatku od towarów i usług "tym bardziej, iż działania strony nie wypełniają definicji podatnika podatku od towarów i usług" .

Z zarzutem tym nie sposób się zgodzić. Zdaniem Sądu stan faktyczny niniejszej sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami Ordynacji podatkowej - z zachowaniem reguł ogólnych wynikających z art. 122 i nast. Ordynacji podatkowej oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu jurysdykcyjnym, zgodnie z art. 180 i nast. Ordynacji podatkowej. Wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada zobowiązująca organy podatkowe do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz rozwinięcie tej zasady w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakładającym na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego, nie doznały ograniczeń w toku postępowania administracyjnego. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie narusza standardów wyznaczonych tymi przepisami. Zgodzić się należy z twierdzeniem organu II instancji zawartym w odpowiedzi na skargę, iż postępowanie dowodowe przeprowadzono kompleksowo, treść zaskarżonej decyzji zawiera prawidłową podstawę prawną i niezbędne uzasadnienie prawne i faktyczne, w postępowaniu dążono do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, które następnie poddano szczegółowej analizie.

Również ocena materiału dowodowego dokonana została bez naruszenia reguły określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy, nie będąc skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, może swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby zaś w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny (p. wyrok NSA w Warszawie z dnia 20.09.2005r. o sygn. FSK 2127/04 LEX nr 173171). Jak wynika z akt sprawy organy podatkowe w oparciu o zebrany materiał dowodowy uzasadniły w decyzjach w sposób przekonywujący i wyczerpujący swoje stanowisko w sprawie oraz dokonaną według powyższych zasad ocenę materiału dowodowego stanowiącego podstawę faktyczną podjętej decyzji. Ustalenie, że skarżący dokonał sprzedaży towarów K.W., nie miało nic wspólnego z zarzucaną organom subiektywną i wybiórczą interpretacją faktów i dowodów. Na taki przebieg zdarzeń wskazywały nie tylko zawarte umowy, ale również deklaracje PCC, księgi podatkowe firmy K.W., który zaksięgował zakupy do kosztów uzyskania przychodów, zeznania świadków, protokół oględzin nieruchomości, na której składowane były przedmioty wskazane w zakwestionowanych umowach, jak również zeznania samej strony, która potwierdziła zarówno dokonanie sprzedaży, prawdziwość swojego podpisu na deklaracjach jak i otrzymania gotówki. Także protokół czynności sprawdzających przeprowadzonych w Przedsiębiorstwie "S" wskazywały, że materiały zakupione w spółce "T" S.A. na podstawie ww. faktur, w asortymencie jak w umowach kupna-sprzedaży zawartych w W.H., K.W. wykorzystał w czasie robót wykonywanych w 2006r. na Cmentarzu Komunalnym na zlecenie Przedsiębiorstwa "S". Również K.W. potwierdził, przesłuchany jako świadek, iż kupował od W.H. towary wykazane w umowach sprzedaży i deklaracjach PCC-1 na potrzeby prowadzonej działalności, co zgłosił do opodatkowania oraz odprowadził należne od umów podatki. Analiza tych dowodów, we wzajemnym ich powiązaniu upoważniała organ kontroli skarbowej, w ocenie Sądu, do przyjęcia, iż umowy te zostały nie tylko zawarte ale i wykonane w rzeczywistości, zaś twierdzenia skarżącego o ich zawarciu jedynie dla pozoru za niezasługujące na uwzględnienie. Zasadnie też, w świetle wymienionych wyżej dowodów, organ I instancji odmówił wiary wspólnemu oświadczeniu W.H. i K.W. z dnia [...] grudnia 2011r. jakoby zawarte umowy nie dokumentowały rzeczywiście przeprowadzonych transakcji w świetle okoliczności, iż K.W. zaliczywszy wydatki wynikające z tych transakcji do kosztów uzyskania przychodów i deklarując podatek PCC-1, nie skorygował w tym zakresie złożonych deklaracji ani nie wyłączył poniesionych wydatków udokumentowanych tymi umowami z kosztów uzyskania przychodów. Wbrew twierdzeniom skarżącego organ odwoławczy zauważył również rozbieżności w zeznaniach K.W. i W.H., do czego ustosunkował się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na stronach 13- 18 decyzji. Za prawidłowe uznał Sąd także wyciągnięte przez organ podatkowy wnioski co do terminu wydania jak i zapłaty należności przyjmując, iż zapłata za sprzedany towar nastąpiła w dniu wydania towaru. Fakt zaś odmiennej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie przez stronę nie oznacza naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej.

Bezpodstawne okazały się nadto zarzuty dotyczące błędów proceduralnych popełnionych przez organy kontrolne a dotyczące nieprawidłowości w wezwaniach skierowanych do świadków co, w ocenie skarżącego, doprowadzić miało do naruszenia art. 159 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej a także okoliczności związanej z zadawaniem pytań dotyczących firmy K.W.. Jak wynika z akt administracyjnych wezwania te zawierały zarówno oznaczenie sprawy poprzez wskazanie ich sygnatury jak i celu – "celem złożenia zeznań na okoliczność wykonywanych czynności w latach 2005 i 2006". Co zaś się tyczy pytań dotyczących kontrahenta skarżącego – K.W. to jest oczywiste, zdaniem Sądu, że w świetle nałożonego na organ podatkowy obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego ( art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz obowiązku zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) pytania te stanowiły wykonanie tych obowiązków i nie tylko nie stanowiły naruszenia prawa, ale przeciwnie - stanowiły o jego przestrzeganiu.

Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut odmowy przeprowadzenia konfrontacji między K.W. a skarżącym na okoliczność wykazania, iż do transakcji nie doszło. Odmowa przeprowadzenia tego dowodu przekonywująco została uzasadniona w decyzji. Wskazano tam mianowicie, iż dowody zebrane w toku postępowania były wystarczające do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, a organy podatkowe nie są, w świetle obowiązujących przepisów, zobowiązane do dopuszczenia każdego proponowanego przez stronę dowodu. Dowody te to nie tylko same umowy i deklaracje PCC-1 ale również zeznania świadków, protokół oględzin nieruchomości, dokumenty zgromadzone w firmie K.W. oraz dokumenty z czynności sprawdzających w firmie S i w firmie T. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał też, że zeznania K.W. i W.H. były w kwestii zawartych umów zbieżne.

Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo zastosowały tę regulację i konsekwentnie w stosunku do wcześniejszych ustaleń. Konfrontacja stron umowy sprzedaży nie wnosiłaby niczego nowego do sprawy w stosunku do ich wcześniejszych zeznań.

Brak jest również podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wbrew bowiem twierdzeniu skarżącego uzasadnienie decyzji zawiera szczegółowe, kompletne ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podniesionych przez skarżącego w odwołaniu.

Odnośnie do zarzutu niedokonania subsumcji stanu faktycznego z normą prawną art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wobec niedokonania oceny czy czynności uznane za sprzedaż stanowią działalność gospodarczą należy stwierdzić, że zgodnie z ww. przepisem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższego wynika, że decydujące znaczenie ma zamiar w związku z którym nastąpiło nabycie towarów później sprzedawanych przez nabywcę. Jeśli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odsprzedanie, to należy takiego sprzedawcę uznać za podatnika VAT w zakresie tych sprzedaży. Jeśli natomiast sprzedawca nabywał towar do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, wówczas co do zasady w zakresie dokonywanej sprzedaży gruntów nie powinien być traktowany jako podatnik VAT. (por. NSA w wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r.-I FSK 1629/07, LEX nr 508260).Jak wynika bezpośrednio z brzmienia przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, uznanie aktywności danej osoby za działalność gospodarczą nie jest uzależnione od celu takiej działalności ani od jej rezultatu. Oceniając działalność skarżącego z punktu widzenia art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż trafnie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skarżący prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą przez co stał się podatnikiem podatku od towarów i usług. Świadczyła o tym zarówno częstotliwość dokonywanych przez niego sprzedaży jak i zamiar z jakim nabywał sprzedawane następnie towary. O tym, że nabywał je w celu prowadzenia działalności handlowej świadczyły nie tylko zeznania K.W. ale i oględziny nieruchomości, gdzie stwierdzono duże ilości towarów w firmowych opakowaniach. Trafnie też Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, iż fakt niereklamowania działalności nie jest przesłanką wynikającą z ww. przepisu.

Odnosząc się do zarzutu nieskorygowania wartości opodatkowanej sprzedaży o obrót zwolniony z podatku VAT, stosownie do art. 113 ustawy o podatku VAT należy wskazać, Dyrektor Izby Skarbowej, na stronie 12 zaskarżonej decyzji ( a organ I instancji na str. 18 decyzji) dokładnie przedstawił okoliczności, które spowodowały ustalenie przez organy powodów utraty przez niego prawa do zwolnienia z opodatkowania. Zdaniem organu utracił on to prawo z dniem [...] grudnia 2005r. bowiem w tym dniu osiągnął obrót w wysokości 21.010 zł co przekraczało kwotę uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług obliczoną w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej (od [...] do [...] grudnia 2005r. – 13 dni, 43.800 zł : 365 dni x 13 dni =1.560 zł).

Konkludując należy stwierdzić, iż zdaniem Sądu rozstrzygnięcie oparto o prawidłowo sformułowaną podstawę faktyczną. Zastrzeżeń nie budzi również ani przyjęta wykładnia, ani sposób zastosowania materialnego prawa podatkowego.

Z tych wszystkich względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną.