Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1091/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 18 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 1977 nr 38 poz 167
law: Międzynarodowy Pakt Praw Obywatelskich i Politycznych
article: art. 45 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Rafał Batorowicz Sędzia del. WSA Krystyna Czajecka – Szpringer (spr.) Protokolant Piotr Suchoń po rozpoznaniu w dniu 7 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej ze skargi kasacyjnej B. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 21 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1265/08 w sprawie ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] września 2008 r. nr` [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we W. 2. odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1265/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę B. S. na Decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] września 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu 10 października 2005 r. B. S. złożył w Urzędzie Celnym we W. deklarację uproszczoną AKC-U, w której zadeklarował podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 3.146 zł.

Pismem z dnia 24 października 2005 r. podatnik złożył wniosek o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 3.146 zł uzasadniając wniosek niezgodnością przepisów krajowych z prawem unijnym.

Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego we W. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego. W związku z wniesieniem odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W wyniku złożenia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wyrokiem z dnia 27 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 447/07 uchylił obie decyzje wskazując, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym są niezgodne z art. 90 akapit 1 TWE w zakresie, jakim stawka podatku akcyzowego, według której jest on nakładany na używane samochody sprowadzone z innych państw członkowskich, przewyższa ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości porównywalnego samochodu używanego, na który podatek został nałożony w Polsce, kiedy był on nowy.

Rozpatrując ponownie przedmiotowy wniosek Naczelnik Urzędu Celnego we W. wezwał podatnika o uzupełnienie żądania, przez wypełnienie formularza dotyczącego dodatkowego wyposażenia samochodu. Po otrzymaniu uzupełnionego wniosku o dane tam zawarte oraz informację, że samochód sprowadzony miał uszkodzenia, Naczelnik Urzędu Celnego we W. decyzją dnia [...] kwietnia 2008 r., odmówił stwierdzenia nadpłaty.

W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że zgodnie z wytycznymi zawartymi w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości jakie zapadło w sprawie Macieja Brzezińskiego sygn. akt C 313/05 - należy porównać kwotę podatku nałożonego na pojazd sprowadzony z innego państwa członkowskiego i kwotę podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Kwota podatku nałożonego na pojazd zakupiony za granicą nie może być wyższa niż kwota podatku zawartego w cenie pojazdu zakupionego i już zarejestrowanego w Polsce. Oznacza to, że dopiero porównanie kwoty akcyzy nałożonej na auto zakupione poza granicami kraju i "kwoty podatku rezydualnego" z jednoczesnym uwzględnieniem "stawki podatku rezydualnego", będzie mogło prowadzić do wskazania, czy w danym przypadku doszło do naruszenia prawa wspólnotowego. Stosownie do wskazań zawartych w uzasadnieniu powołanego orzeczenia ETS, organ dokonał porównania kwoty ustalonego na podstawie przepisów prawa krajowego należnego podatku akcyzowego z rezydualną kwotą podatku akcyzowego, obliczoną z zastosowaniem stawki 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm³, zawartą w średniej cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego wcześniej w kraju jako nowy. Jako średnią wartość podobnego samochodu organ przyjął wartość samochodu tej samej marki i modelu, roku produkcji o tym samym wyposażeniu ustaloną na podstawie danych z elektronicznej wersji katalogu INFO-EKSPERT (Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych oraz Rzeczoznawców PZM), obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Średnia cena rynkowa podobnego samochodu została pomniejszona o 22% podatek VAT, a następnie o 13,6% podatek akcyzowy i wyniosła 42.860 zł. Do tak ustalonej podstawy opodatkowania zastosowano 13,6% stawkę podatku akcyzowego wyliczając rezydualną kwotę podatku w kwocie 5.829 zł. Organ podkreślił, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów mogących wskazać na realną i obiektywną wartość obniżenia wartości pojazdu, w związku z czym w przeprowadzonej kalkulacji organ nie mógł uwzględnić czynnika stanu pojazdu. W związku z faktem, że podatek rezydualny w kwocie 5.829 zł jest większy od zapłaconego podatku akcyzowego w wysokości 3.146 zł organ uznał, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa wspólnotowego w kontekście stosowania art. 90 TWE.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] września 2008 r., utrzymał powyższą decyzję w mocy. W jego ocenie dopiero stwierdzenie, że kwota podatku akcyzowego określona przez organ podatkowy I instancji z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej na terytorium Polski, uprawnia do stwierdzenia, że taki sposób obliczenia podatku akcyzowego jest niezgodny z art. 90 TWE. Biorąc pod uwagę fakt, że podatek akcyzowy od samochodów osobowych płaci się w Polsce tylko raz - przed pierwszą rejestracją, to oczywistym jest, że skoro cena rynkowa pojazdu maleje wraz ze spadkiem jego wartości na skutek używania, to i kwota (nie stawka) podatku rezydualnego zawartego w tej cenie proporcjonalnie maleje. W przypadku sprzedaży używanych samochodów osobowych na terytorium kraju, wcześniej zarejestrowanych, nabywca nie jest zobowiązany wprost do uiszczenia podatku akcyzowego, poza tą jego częścią, która "pozostała" w wartości rynkowej pojazdu. Nie ma więc innej możliwości porównania realnego obciążenia akcyzą używanych pojazdów podobnych (krajowego i nabytego wewnątrzwspólnotowo) jak tylko poprzez porównanie kwot obciążającej je akcyzy.

Odnosząc się do zarzutów podatnika, w ocenie którego w niniejszej sprawie podatek akcyzowy należało obliczyć mnożąc zadeklarowaną przez niego cenę nabycia samochodu, wynikającą z umowy, przez stawkę podatku akcyzowego wynoszącą 13,6% organ stwierdził, że brak jest podstaw do tego, by przeprowadzoną przez Trybunał wykładnię art. 90 akapit pierwszy TWE na tle ustawy o podatku akcyzowym, sprowadzić do prostego zastosowania do ceny zakupu stawek przyjmowanych dla pojazdów nie starszych niż dwuletnie.

Organ II instancji wskazał, że podatek akcyzowy określony przez organ I instancji z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów osobowych nie narusza ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Z 2008r. Nr 118, póz. 745), przedstawiając w tym zakresie stosowne wyliczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalając skargę wskazał, że

istota sporu sprowadza się do oceny zasadności przyjętego przez organy podatkowe trybu postępowania w sprawie ustalenia kwoty podatku akcyzowego należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, w konsekwencji odmowy stwierdzenia nadpłaty.

Sąd I instancji podniósł, że dokonując wyliczenia nadpłaty w podatku akcyzowym organ odwoławczy zastosował zasady wyliczenia kwoty nadpłaty określone w art. 3 i powołując art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. nr 118, poz. 745 - dalej powoływanej, jako ustawa o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym), nakazujący zastosowanie przewidzianego w tej ustawie trybu zwrotu nadpłaty. Jednocześnie Sąd I instancji stwierdził, że wynikający z przepisów tej ustawy sposób wyliczenia nadpłaty nie odbiegał od przyjętego przez organ I instancji, a wynikającego z orzeczenia ETS w sprawie Macieja Brzezińskiego sygn. akt C 313/05. Postępowanie przeprowadzone przez organ I instancji oparte na wyroku WSA z dnia 27 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 447/07 oraz orzeczeniu ETS zostało ocenione przez organ odwoławczy, który nie stwierdził uchybień w tym zakresie. Za nietrafny zatem uznał Sąd I instancji zarzut postawiony organom podatkowym niezastosowania się do w/w wyroku WSA oraz nieuwzględnienia wyroku ETS.

Zdaniem Sądu I instancji przyjęty przez organ podatkowy tryb postępowania w pełni odpowiada opisanym wyżej tezom jak również zaleceniom zawartym w wyroku WSA z dnia 27 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 447/07. Dokonując ponownej oceny złożonego przez skarżącego wniosku o stwierdzenie nadpłaty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego organ podatkowy odwołał się do treści orzeczenia ETS i zawartych w nim uwag, wymagających ustalenia kwoty podatku akcyzowego zawartego w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały wcześniej zarejestrowane w Polsce - kwoty podatku rezydualnego, stanowiącego górną granicę podatku, który może obciążać podobne samochody nabywane wewnatrzwspólnotowo. Dokonując tych czynności organ podatkowy posłużył się profesjonalnym programem do wyceny samochodów, umożliwiającym pełny dostęp do bazy danych polskiego rynku sprzedaży samochodów, uwzględnił cenę pojazdu obowiązującą w dacie powstania obowiązku podatkowego oraz informacje skarżącego o stanie technicznym pojazdu. Za istotne Sąd I instancji uznał, że ustalona w ten sposób średnia cena rynkowa podobnego pojazdu została pomniejszona o podatek od towarów i usług (22%), a następnie odpowiedni do pojemności silnika podatek akcyzowy w wysokości 13,6 %. Tak więc działanie organów podatkowych, nie kwestionowane w tym zakresie także przez stronę, ocenić należy pozytywnie. Tym samym w ocenie WSA nie budzi zastrzeżeń ustalona kwota podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej w kraju.

Sąd I instancji stwierdził, że zasadnie organ podatkowy I instancji dokonał porównania wartości podatku zapłaconego pierwotnie przez stronę z obliczoną wg ww. wskazań kwotą podatku rezydualnego. Taki bowiem tryb postępowania wynika z treści powołanego na wstępie orzeczenia ETS (Teza 41), które w tej sprawie wiąże tak Sąd jak i organy podatkowe jak również z ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym.

Sąd I instancji stwierdził również, że wbrew twierdzeniu strony skarżącej miała ona możliwość zapoznania się z wyceną pojazdu sporządzoną przez organ podatkowy zarówno na etapie postępowania przed I jak i II instancją. Z akt podatkowych wynika, iż organ I instancji, postanowieniem z dnia 31 marca 2008 r., wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie skutecznie doręczono stronie w dniu 9 kwietnia 2008 r. Również organ odwoławczy postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2008 r. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

WSA nie podzielił również zarzutu dotyczącego nieprawidłowego ustalenia średniej wartości rynkowej samochodu używanego zarejestrowanego w Polsce jako nowy, podobnego do nabytego przez skarżącego i pominięcia stanu technicznego pojazdu.

B. S. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

I. Naruszenie prawa materialnego, o którym mowa w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), tj.:

1. art. od 1 do 3 oraz art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. nr 118 poz. 745), dalej: ustawa o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym, poprzez ich zastosowanie i przez to błędne przyjęcie dla ustalenia podstawy kwoty zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym od samochodu sprowadzonego w dniu 10 października 2005 r. tzw. "wartości rynkowej" samochodu, z miesiąca powstania obowiązku podatkowego, podczas gdy nie zachodziła sytuacja warunkująca retroaktywność przepisów tej ustawy dla ustalenia zwrotu nadpłaty, jako algorytmu średniej wartości rynkowej tego pojazdu w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, wobec zdarzenia podlegającego prawu materialnemu, a to ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29 poz.257), pod rządami której zakończone zostało postępowanie określające wysokość podatku akcyzowego w niniejszej sprawie i która to ustawa w sposób precyzyjny w art. 80 ust.1 i 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 3 oraz w art. 81 ust.1 pkt 1 określała moment powstania obowiązku w podatku akcyzowym (z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym) oraz obowiązek jego zapłaty, zgodnie z treścią złożonej deklaracji uproszczonej w dniu rejestracji pojazdu - i tak wyliczona została podstawa opodatkowania podatku akcyzowego, który skarżący uiścił w dniu 10 października 2005 r. liczonego jako 61.6% wartości pojazdu wskazanego w deklaracji oraz w fakturze jego zakupu - stosownie do zasad określonych w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżania stawek podatku akcyzowego ( Dz. U. nr 87 poz. 825 ze zm), dalej: rozporządzenie.

2. art. 3 ust. 2 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezrefleksyjnym przyjęciu jako wartości rynkowej pojazdu w miesiącu jego opodatkowania, zamieszczonej w bazie INFO-EKSPERT, podczas gdy wartość rynkowa uwzględniać winna zarówno cenę rzeczywiście uiszczoną (która jest udokumentowana np. fakturą) jak również stan techniczny pojazdu (jego sprawność i stopień tej sprawności).

3. art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, poprzez jego niezastosowanie, albowiem wbrew wyrażonej w tym przepisie normie, nakazującej jako podstawę opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego traktować rzeczywistą cenę uiszczoną w związku z nabyciem samochodu (wskazaną w deklaracji), WSA przyjął w zaskarżonym orzeczeniu w ślad za uprzednio wydaną decyzją - iż podstawę zwrotu pobranej nadpłaty nie stanowi kwota określona w dniu powstania obowiązku i zapłaty podatku akcyzowego, lecz kwota liczona od wartości rynkowej pojazdu w dniu powstania tego obowiązku, na podstawie kryterium tzw. "ceny rynkowej" z daty jego nabycia, które to kryterium nie miało zastosowania w dacie zdarzenia będącego podstawą naliczenia podatku akcyzowego,

4. art. 217 Konstytucji RP, przez niewłaściwe zastosowanie polegające w istocie na jego niezastosowaniu i określeniu wstecz zasad rozliczania nadpłaty w podatku akcyzowym, według kryterium nieobowiązującego w dniu jego naliczenia,

5. art. 2 Konstytucji RP przez jego niewłaściwe zastosowanie, a to poprzez: rażące naruszenie zasady pewności prawa i ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, a w konsekwencji akceptowanie zasady retroakcji określonej w art. 1 i 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym dla obliczenia jego wartości w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w dniu jego nabycia i wyciągnięcie z tego negatywnych konsekwencji dla podatnika oraz rażące naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa.

II. Naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) tj.:

1. art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a., polegające:

a) na uznaniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] września 2008 r. jako odpowiadającej przepisom, pomimo, że wydana została, tak jak i decyzja organu I instancji z naruszeniem art. 170 p.p.s.a., gdyż pomijała oceny i wskazania zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 447/07, a tym bardziej z naruszeniem art. 90 TWE w takim zakresie w jakim o jego sprzeczności z prawem wspólnotowym orzekł ETS w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C -313/05: dalej: wyrok ETS,

b) przyjęciu, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydana została zgodnie z zasadami z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy doszło do istotnego naruszenia tego przepisu przez pominięcie przedstawionej przez podatnika faktury zakupu tego pojazdu, oraz art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez pominięcie, że w trybie wskazanym w tym przepisie dozwolona jest zmiana wartości przedmiotu/podstawy opodatkowania mająca wpływ na wysokość podatku wskazanego w deklaracji - w której to w niniejszej sprawie skarżący wskazał na wysokość podatku wyliczonego zgodnie z treścią obowiązującego wówczas § 7 rozporządzenia,

c) pominięciu zgłoszonego zarzutu naruszenia art. 192 Ordynacji podatkowej polegającego na nie ujawnieniu skarżącemu w toku postępowania wartości rynkowej podobnego pojazdu na rynku krajowym, wyliczonego przez ten organ na podstawie katalogu INFO-EKSPERT październik 2005, a mimo to przyjęcie tak wyliczonej wartości pomimo, że skarżący nie mógł do tej wyceny odnieść się w toku postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, jednak z przyczyn innych niż w niej wskazane.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm.), dalej " p.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. Stąd też w pierwszej kolejności rozważenia wymaga kwestia zaistnienia przesłanek nieważności z art. 183 § 2 p.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niezależnie od wskazanych w skardze podstaw kasacyjnych, w sprawie mamy do czynienia z naruszeniem art. 18 § 1 pkt 6 p.p.s.a., bowiem w składzie Sądu rozpoznającego sprawę w I instancji brał udział sędzia wyłączony z mocy ustawy, co skutkuje zgodnie z art. 183 § 2 pkt 4 tej ustawy nieważnością postępowania, to zaś Naczelny Sąd Administracyjny, jak już wyżej zauważono, ma obowiązek brać pod rozwagę z urzędu.

Z analizy akt sprawy wynika, że w składzie Sądu I instancji, który wydał wyrok z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 447/07, brali udział: sędzia NSA Katarzyna Radom, sędzia NSA Lidia Błystek i asesor WSA Marek Olejnik. Następnie Marek Olejnik, już jako sędzia WSA brał również udział w wydaniu zaskarżonego wyroku z dnia 21 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1265/08.

Zgodnie z przepisem art. 18 § 1 pkt 6 p.p.s.a. sędzia wyłączony jest z mocy ustawy od orzekania w sprawach, w których brał udział w wydaniu zaskarżonego orzeczenia, jak też w sprawach o ważność aktu prawnego z jego udziałem sporządzonego lub przez niego rozpoznanego oraz w sprawach, w których występował jako prokurator.

Instytucja wyłączenia sędziego ma charakter gwarancji procesowej, polegającej na bezstronności sędziego utożsamianej z obiektywizmem rozumianym m.in. w ten sposób, że sędzia nie powinien uczestniczyć w kolejnej kontroli decyzji, jeżeli brał wcześniej udział w wydaniu wyroku kasacyjnego. Wyłączenie sędziego ma zapewnić budowanie zaufania społecznego do organów sprawujących wymiar sprawiedliwości, które to zaufanie wiąże się m.in. z bezstronnością sędziów. O konieczności zapewnienia bezstronności sędziów mowa jest zarówno w art. 14 ust. 1 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych (Dz. U. z 1977 r. Nr 38, poz. 167) i w art. 6 ust. 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz. U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284), jak też w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.

Wszystkie powołane akty prawne ustanawiają prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd.

Bezstronność sędziowska jest wartością, której ochrona i realizacja są szczególnie ważne w demokratycznym państwie prawa. Tak uregulowaną bezstronność należy utożsamiać z obiektywizmem wyrażającym się w równorzędnym traktowaniu stron postępowania, tak aby nie doszło do stworzenia korzystniejszej sytuacji procesowej dla żadnej z nich. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie już wyrażał pogląd, że zasada obiektywizmu i bezstronności orzekania na gruncie prawa do sprawiedliwego procesu administracyjnego, jest rozumiana m.in. w ten sposób, że na treść rozstrzygnięcia sądowego nie mogą wpływać zapatrywania, uprzedzenia i interesy osoby biorącej udział w podejmowaniu rozstrzygnięcia, a osoba ta nie powinna uczestniczyć w kontroli wydanego przez siebie aktu (tak m.in. wyroki: z dnia 5 maja 2005 r., sygn. akt II OSK 683/08, z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt II GSK 436/09, z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II OSK 1110/08, z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt I GSK 931/08, z dnia 24 marca 2010 r., sygn. akt II GSK 514/09, z dnia 17 czerwca 20010 r, sygn. akt I GSK 893/09). W orzecznictwie wskazano, że obiektywizm i bezstronność mogą być zakwestionowane, gdy sędzia orzeka dwukrotnie w sprawie biorąc wcześniej udział w kontroli decyzji i wydaniu wyroku kasacyjnego, a następnie biorąc udział w wydaniu wyroku w sprawie z kolejnej skargi na decyzję podjętą na skutek wcześniejszego wyroku Sądu. W powołanych wyrokach w okolicznościach analogicznych do niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że orzekanie przez tego samego sędziego w kolejnym składzie narusza dyspozycję art. 18 § 1 pkt 6 ustawy procesowej.

Należy zauważyć, że przepis art. 18 p.p.s.a. był już przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego w wyrokach z 13 grudnia 2005 r. w sprawie o sygn. akt SK 53/04 (OTK-A 2005/11/134) oraz z 14 października 2008 r. w sprawie o sygn. akt SK 6/07 (OTK-A 2008/8/137). W tych orzeczeniach Trybunał rozważał problem potencjalnego zagrożenia dla bezstronności sędziowskiej w sytuacji tego typu, że - niezależnie od faktycznych okoliczności danej sprawy - może ona wzbudzać uzasadnione wątpliwości, co do obiektywizmu sędziego. Potraktowanie takiej sytuacji, jako okoliczności "tego rodzaju, że mogłaby wywołać uzasadnioną wątpliwość, co do jego bezstronności w danej sprawie", przy równoczesnym uzależnieniu wyłączenia sędziego od inicjatywy samego zainteresowanego lub stron postępowania (art. 19 p.p.s.a.), nie byłoby wystarczającą gwarancją prawa do rozpatrzenia sprawy przez bezstronny sąd." (v. sprawa sygn. akt SK 6/07).

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania, a w szczególności zważywszy na treść powołanych wyżej rozstrzygnięć Trybunału Konstytucyjnego, uznać należy, że stosowanie przepisu art. 18 § 1 pkt 6 p.p.s.a. stawia Sąd przed koniecznością dokonania wykładni w taki sposób, aby jej rezultat był zgodny z zasadą recypowaną z postanowień ww. Konwencji i wyrażoną w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP. Sąd stosując ustawę, powinien bowiem w pierwszym rzędzie wykorzystać technikę wykładni tak, aby wyeliminować nieprawidłowości jej stosowania i narzucić właściwe rozumienie przepisów ustawy (por.: m.in. ww. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II OSK 1110/08 oraz orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia: 20 listopada 1995 r., sygn. akt K 23/95, publ.: OTK 1995/3/14; 17 lipca 1996 r., sygn. akt K 8/96, publ.: OTK ZU nr 1996/4/32, 24 czerwca 1998 r., sygn. akt K 3/98, publ. OTK ZU 1998/4/52). Wiąże się to również z koncepcją obiektywnej bezstronności sędziowskiej (wypracowaną w orzecznictwie ETPC oraz Trybunału Konstytucyjnego - na co zwracał uwagę i Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku w sprawie sygn. akt SK 6/07 i Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 8 lipca 2009 r., sygn. akt II OSK 1110/08), w myśl której istotne znaczenie dla oceny obiektywizmu Sądu ma zewnętrzny, społeczny odbiór zaistniałych okoliczności. W tym ujęciu instytucja wyłączenia sędziego, ma zapewniać także budowanie zaufania społecznego do organów sprawujących wymiar sprawiedliwości.

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w okolicznościach sprawy przepis art. 18 § 1 pkt 6 p.p.s.a. należy tak interpretować, aby wyeliminować z obrotu prawnego orzeczenie wydane w okolicznościach mogących budzić uzasadnione wątpliwości, co do bezstronności sądu, który je wydał.

A zatem, skoro asesor WSA Marek Olejnik orzekał w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 447/07, zakończonej wyrokiem z dnia 27 czerwca 2007 r., a następnie, już jako sędzia WSA, brał udział w wydaniu wyroku z dnia 21 maja 2009 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1265/08, to - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną - niezależnie od tego, czy zarzut taki jest zgłaszany, czy też nie, mogą powstać zasadne wątpliwości, co do obiektywizmu podjętego rozstrzygnięcia.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka nieważności postępowania.

Stwierdzona nieważność obliguje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z przepisami art. 185 § 1 i art. 186 p.p.s.a., do uchylenia wyroku i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, bez możliwości odniesienia się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, gdyż ocena wydanego wyroku w nieważnym postępowaniu staje się bezprzedmiotowa, jeżeli niezależnie od jej wyniku orzeczenie podlega uchyleniu.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 183 § 2 pkt 4 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. Sąd odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, mając na uwadze, że organ nie przyczynił się do podjęcia wadliwego orzeczenia przez Sąd I instancji.