Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 85/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2010-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art 10 ust 1 pkt 7 ,art. 18
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art 65
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2009 r. A. P., zwany skarżącym, złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Skarżący wskazał, iż jest wspólnikiem spółki jawnej opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki liniowej 19%. Zamierza wkrótce wystąpić ze spółki. Wartość udziału kapitałowego jaki zostanie wypłacony

w oparciu o art. 65 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zapewne przekroczy znacznie wartość wniesionych uprzednio wkładów do spółki. W wyniku rozważanych przez skarżącego działań nie nastąpi likwidacja działalności tej spółki, jak również skarżący osobiście będzie nadal prowadził działalność gospodarczą tyle, że w innych strukturach

bądź samodzielnie.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy kwota, wypłacona w momencie wyjścia ze spółki - stanowiąca wartość udziału kapitałowego skarżącego w dniu wypłaty będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu?

W opinii skarżącego, kwota wartości udziału kapitałowego - wypłacona

w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej - nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)

i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek ustalenia wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki i jego rozliczenia w oparciu o zasady wyrażone w art. 65 kodeksu spółek handlowych. Wartość zbywczą należy rozumieć jako wartość, którą można by uzyskać na rynku gdyby doprowadzić do zbycia swojego udziału w spółce.

Zgodnie z wynikającymi z kodeksu spółek handlowych zasadami rozliczeń pomiędzy spółką jawną, a występującym z niej wspólnikiem ustalony udział kapitałowy wspólnika powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w formie gotówkowej, zaś rzeczy wniesione przez niego do spółki tylko do używania podlegają zwrotowi w naturze. Wypłacony wspólnikowi udział obejmuje zarówno wniesiony uprzednio do spółki wkład, ale także procentową część nadwyżki majątkowej ponad jego pierwotną wartość, ustaloną dla występującego wspólnika proporcjonalnie

do wysokości przypadającej na posiadany przez niego udział kapitałowy w spółce. Zwrot wniesionych uprzednio wkładów do spółki jawnej przez występującego wspólnika jest zwolniony z opodatkowania wprost na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że zwolnieniem z opodatkowania objęty jest jedynie zwrot tego co uprzednio do spółki wniesiono, a nie tego co spółka w czasie jej funkcjonowania zdążyła wypracować - jednakże na tej podstawie nie można jeszcze wysnuć wniosku, że różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego,

a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika winna podlegać opodatkowaniu. Zdaniem skarżącego należy zwrócić uwagę na fakt, że udział w nadwyżce majątkowej spółki, wypłacony występującemu wspólnikowi, w części odpowiada przychodowi, który został już wcześniej opodatkowany podatkiem dochodowym

od osób fizycznych i nie może powtórnie rodzić obowiązku jego opodatkowania. Dochody uzyskane w czasie funkcjonowania spółki podlegały na bieżąco opodatkowaniu w każdym roku podatkowym na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowanie nadwyżki majątkowej ponad wysokość wniesionego wkładu, niezależnie od klasyfikacji do konkretnego źródła, powodowałoby ponowne opodatkowanie tego samego przychodu po raz kolejny. Dlatego też przychody wypracowane przez spółkę i opodatkowane w trakcie jej trwania nie mogą być opodatkowane po raz drugi w momencie gdy są przekazywane skarżącemu

jako wychodzącemu wspólnikowi chociażby z tego powodu, iż wychodząc ze spółki de facto skarżący otrzymuje spłatę przypadającej mu części majątku spółki, a więc mamy do czynienia z wypłatą jego równowartości, a to wyklucza uzyskanie jakiegokolwiek przychodu.

Mając na względzie, że ewentualna konieczność uiszczenia podatku dochodowego od uzyskanej kwoty w związku z wystąpieniem ze spółki oznaczałaby objęcie podatkiem dochodowym opodatkowanego już majątku, skarżący uważa swoje stanowisko za prawidłowe i znajdujące potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym m.in. w wyroku NSA w Warszawie z dnia

7 października 2004 r., sygn. akt FSK 594/04 i wyroku WSA w Kielcach z dnia

22 marca 2007 r., sygn. akt l SA/Ke 72/07.

W indywidualnej interpretacji z dnia [...] grudnia 2009 r. organ podatkowy uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Organ ten wskazał, iż w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej u.p.d.o.f., przychody z udziału

w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa

w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali,

o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zgodnie z tą zasadą dochody z udziału

w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku

do jej udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył

w zyskach spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych

w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku

ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej,

do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów

do spółki osobowej. W konsekwencji wkład zwrócony wspólnikowi występującemu

ze spółki jawnej, jest wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym -

na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. - tylko do wysokości, w jakiej został do tej spółki wniesiony. Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia w tym zakresie jest, że przyrost majątku spółki sukcesywnie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca zwolnił bowiem, zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy, tylko wartości wymienione w tym przepisie.

Przychód z tytułu otrzymanego udziału kapitałowego, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania, należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne

i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c). W myśl art. 18 u.p.d.o.f., za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych,

w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo,

iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie w przepisie art. 18 u.p.d.o.f. praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem

"w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych

ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

Podsumowując organ podatkowy wskazał, iż zwrot wniesionych wkładów

i rzeczy do spółki jawnej przez występującego wspólnika jest zwolniony

z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika - jako dochód z praw majątkowych - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący po uprzednim wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Białymstoku, w której wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Skarżący zarzucił:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w mianowicie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że skoro przepis stanowi wprost

o zwolnieniu z podatku jedynie zwrotu wkładów wnoszonych do spółki jawnej

do wysokości, w jakiej były wniesione należy go interpretować jako objęcie opodatkowaniem różnicy pomiędzy wniesionym wkładem a wypłaconym udziałem kapitałowym.

2) w przypadku gdyby Sąd doszedł do przekonania, że różnica pomiędzy wartością wniesionych wkładów a wypłaconego udziału kapitałowego w momencie wyjścia podlegała opodatkowaniu, z ostrożności procesowej interpretacji zarzuca, naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w mianowicie

art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 18 i art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. polegające na błędnej kwalifikacji wypłaconej różnicy do przychodów z praw majątkowych - zamiast

do przychodów z działalności gospodarczej.

W treści skargi skarżący podniósł, iż nie może zgodzić się z interpretacją,

w świetle której podatnik byłby zobowiązany do opodatkowania różnicy pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego

do spółki - tym bardziej, że przyrost majątku spółki sukcesywnie podlegał przecież opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Logicznym,

w przekonaniu Skarżącego jest, że skoro na potrzeby podatku dochodowego podatnikami są wspólnicy spółek osobowych, a nie same spółki, to w sytuacji ich wyjścia ze spółki nie można mówić o przysporzeniu majątku na rzecz wspólnika. Ponadto nie ma nawet podmiotu, którego kosztem następuje przysporzenie majątku wspólnika bowiem spółka osobowa nie ma podmiotowości w zakresie podatku dochodowego. Przychody wypracowane przez spółkę i opodatkowane w trakcie

jej trwania, nie mogą być opodatkowane po raz drugi w momencie,

gdy są przekazywane stronie Skarżącej, która zamierza wystąpić ze spółki - chociażby z tego powodu, iż występujący wspólnik otrzymuje jedynie spłatę równowartości przypadającej na niego części majątku spółki, od której podatki uiszczane były w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Skarżący wskazuje, iż jego stanowisko znajduje aprobatę w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych m. in. w wyroku NSA w z dnia

7 października 2004 r., sygn. akt FSK 594/04, z którego wynika, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku. Podobnie wypowiadały się również inne sądy m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach

z dnia 22 marca 2007 r. sygn. l SA/Ke 72/07 - niepublikowany, czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 grudnia 2007 r.,

sygn. akt l SA/Lu 694/07, niepublikowany, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt l SA/Bk 557/08. Przyjęcie innego stanowiska w sprawie niż wyżej zaprezentowane w ocenie skarżącego oznaczałoby ponowne opodatkowanie tego samego przedmiotu. Skarżący podnosi, iż nie można zgodzić się również z przedstawionym

w uzasadnieniu interpretacji stanowiskiem organu z którego wynika, że wartość stanowiącą różnicę pomiędzy wkładem wpłaconym a wartością otrzymaną

w momencie wyjścia ze spółki należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.. Przyjęcie takiego założenia, zdaniem Skarżącego, jest sprzeczne z prawem oraz obarczone błędem. Traktowanie nadwyżki ponad wniesiony wkład jako przychodu z praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)- c) tylko z tego powodu, że art. 18 ustawy prezentuje katalog otwarty praw majątkowych - jest wnioskiem zbyt daleko idącym. Organowi, w przekonaniu Skarżącego, umknął fakt,

iż wystąpienie ze spółki jest ściśle związane z odrębnym źródłem przychodów uregulowanym w art. 10 ust. 1 pkt 3 - jakim jest działalność gospodarcza i nie ma podstaw by przychody związane w wystąpieniem ze spółki z tego źródła wyłączać. Zasadą jest bowiem, w opinii Skarżącego, że zarówno sprzedaż towarów, świadczenie usług czy też przychody z nieruchomościami spółki, wspólnicy opodatkowują jako przychody z działalności gospodarczej. Stosując wykładnię zaprezentowaną przez organ wydający interpretację - zgodnie z którą przychody

z tytułu udziału w spółce jawnej stanowią przychody ze źródła, o którym mowa

w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy należałoby uznać, zdaniem Skarżącego, że również wszystkie inne przychody związane z uczestnictwem wspólnika z tego powodu,

że nie są wprost wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. należy traktować jako przychody inne niż te z działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ podatkowy wniósł

o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Spór pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i ich zastosowania do przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego. W szczególności chodzi o ocenę, czy spłata udziału występującego

ze spółki jawnej wspólnika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie zaznaczyć należy, że sporna między stronami kwestia opodatkowania wypłacanych w momencie wystąpienia ze spółki osobowej jej wspólnikowi udziałów kapitałowych, była przedmiotem wielu orzeczeń sądowych

(np. dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA: wyrok WSA w Krakowie z dnia

18 marca 2008 roku, I SA/Kr 1029/07; wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2009 r., III Sa/Wa 2247/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 marca 2009 roku,

III SA/Wa 2930/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2009 roku, III SA/Wa 130/09; wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 marca 2007 roku, I SA/Ke 72/07; wyrok NSA z dnia 7 października 2004 roku FSK 594/04).

Spółka jawna jest spółką osobową, której zasady funkcjonowania zostały określone w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – [zwanej dalej k.s.h.]. Zasady zwrotu wartości udziału wspólnika występującego ze spółki jawnej zostały wskazane

w art. 65 k.s.h., przewidującym obowiązek rozliczenia poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą (rynkową) majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. W przypadku,

gdy wartość majątku spółki, a więc i jej wartość zbywcza, uległa zmianie w stosunku do momentu, kiedy skarżący przystępował do spółki wnosząc stosowny wkład, udział wypłacany takiemu wspólnikowi powinien poza wniesionym wkładem, zawierać także procentową część nadwyżki majątkowej wynikającą z wypracowanego z lat ubiegłych zysku spółki oraz wzrostu wartości składników jej majątku. Udział kapitałowy obliczony zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 65 k.s.h. winien być wypłacony wspólnikowi w pieniądzu, rzeczy wniesione przez niego do spółki tylko do używania zwraca się w naturze.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - [zwanej dalej u.p.d.o.f.], jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie

art. 8 ust. 1 updof, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza). Natomiast w myśl

art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną

u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł,

z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Odwołując się do treści art. 8 u.p.d.o.f. wskazać należy, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz wspólnik, który uzyskuje

z niej przychody i ponosi koszty ich uzyskania w takiej proporcji, w jakiej uczestniczy w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Oznacza to, iż przychody i koszty,

a w konsekwencji i dochód spółki osobowej rozliczane są bezpośrednio u każdego ze wspólników, tym samym przyrost majątku spółki w wyniku przekazania

przez partnerów części zysków spółki na powiększenie jej majątku nie podlega odrębnemu opodatkowaniu.

Wprawdzie w art. 21 ust.1 pkt 50 u.p.d.o.f. wskazano, iż wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych do niej wkładów, to jednak dokonując interpretacji tego przepisu należy odnieść się do podstawowych zasad podatku dochodowego. Jedną z takich zasad powinno być założenie, że ta sama wartość

nie może być dwukrotnie opodatkowana na imię tej samej osoby, a ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz, jako koszt uzyskania przychodu. Aczkolwiek zasada ta nie została wprost wyartykułowana w żadnym z przepisów ustawy dotyczącym podatku dochodowego (zarówno od osób prawnych

jak i fizycznych), niemniej jednak zestawienie istniejących przepisów dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, uzasadnia przyjęcie takiego założenia. Przytoczyć w tym miejscu należy pogląd wyrażony m.in. przez WSA w Warszawie sygn. akt III SA/WA 2247/08 i III SA/Wa 130/09 oraz I SA/Kr 1531/09, że w przypadku, gdy kwota wypłacana wspólnikowi

z tytułu udziału kapitałowego w trybie art. 65 k.s.h. odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki powstałego z uprzednio opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce, to występujący wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji nie uzyskuje przychodu w rozumieniu ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie jedynie różnica pomiędzy wartością wypłaconego wspólnikowi udziału kapitałowego a wartością wniesionego przez niego do spółki wkładu powiększonego o przypadający na danego wspólnika udział w zwiększeniu wartości majątku spółki będącego następstwem pozostawienia w spółce zysków opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Identyczne stanowisko zajął WSA w Opolu w wyroku z dnia 3 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 537/09.

Uwzględniają wskazaną zasadę jednokrotnego opodatkowania

oraz traktowania dochodów spółek osobowych bezpośrednio jako dochodów

jej wspólników (w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom), sąd podzielił ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd (vide: powołane orzeczenia sądów administracyjnych), że wypłata występującemu wspólnikowi wartości jego udziału kapitałowego powinna być obojętna podatkowo, o ile przychód ten nie był wcześniej opodatkowany w wyniku rocznych rozliczeń przychodu.

Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już raz wcześniej opodatkowanego majątku (por. wyrok NSA z 7.10 2004, FSK 594/04).

To natomiast byłoby sprzeczne z fundamentalną zasadą demokratycznego państwa prawnego, urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej

(art. 2 Konstytucji) oraz zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji).

Należy również uwzględnić stanowisko NSA zawarte w wyroku z dnia

15 stycznia 2010 r., sygn., akt II FSK 1283/08, w którym Sąd ten wskazał,

iż w świetle niebudzącej wątpliwości wykładni art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. przysługujący występującemu ze spółki wspólnikowi udział w zyskach, o którym mowa w art. 871

§ 2 k.c., w związku z wystąpieniem wspólnika spółki cywilnej z tej spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o ile przychód ten nie był wcześniej opodatkowany w wyniku rocznych rozliczeń przychodu.

Sąd podzielił natomiast stanowisko Ministra Finansów, że przychody osiągnięte w związku wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f. Jak wskazał WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 557/08, wartość udziału kapitałowego mieści się w pojęciu "wartości zbywczej" i należy ją zaliczyć do kategorii "prawa majątkowe" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7

w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. Jeżeli zatem wypłacana wspólnikowi z tytułu udziału kapitałowego w trybie art. 65 k.s.h. kwota przewyższa wartość wniesionego wkładu oraz uprzednio opodatkowany dochód pozostawiony przez wspólnika w spółce,

to występujący wspólnik uzyskuje przysporzenie majątkowe i przychód (dochód), który powinien być zaliczony do przychodów z art. 18 u.p.d.o.f.

W ponownym postępowaniu Minister Finansów wyda indywidualną interpretację uwzględniającą powyższe uwagi sądu.

Z przedstawionych powyżej względów sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Rozstrzygnięcie o wykonalności interpretacji indywidualnej uzasadnia art. 152 wskazanej ustawy. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie

art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz przepisów § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat

za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu

(Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).