Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1182/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienia oraz poprzedzające je postanowienia
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1 oraz 4, art.121 par 1, art.137 par 3, art.210 par 4, art.219
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1182/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Renata Czeluśniak, Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2014 r., sprawy ze skarg P. S.A. w K., na postanowienia Dyrektora Izby Celnej, z dnia 24 kwietnia 2014 r. Nr [...],[...],[...],[...],[...], w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, I. uchyla zaskarżone postanowienia oraz poprzedzające je postanowienia, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 1785 zł (tysiąc siedemset osiemdziesiąt pięć złotych).


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi postanowieniami Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu zażaleń strony skarżącej P. S.A. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej pozostawiające bez rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego odmawiających umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku akcyzowym, działając na podstawie przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienia organu I instancji.

Jak wynika z uzasadnień zaskarżonych postanowień w dniu 11 września 2010r. Spółka złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego wniosek o umorzenie odsetek za zwłokę z tytułu niewpłacenia w terminie podatku akcyzowego, podpisany przez P.P.. W załączeniu wniosku Spółka przedłożyła kopię udzielonego pełnomocnictwa do jej reprezentacji z 14 stycznia 2008r., uwierzytelnioną 13 maja 2010r. przez radcę prawnego T.P..

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego odmówił przyznania wnioskowanych ulg podatkowych.

Od decyzji organu pierwszej instancji wniesiono odwołania, które w imieniu P. S.A. podpisał P.P.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że postępowanie w tej sprawie jest bezprzedmiotowe wydał decyzje, w których uchylił decyzje organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Decyzje te zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Organ stwierdził, że zaskarżone decyzje zostały wydane w oparciu o niewłaściwą ocenę stanu faktycznego i wniósł o uwzględnienie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia13 października 2011r., sygn. akt I SA/Kr 1144/11 uchylił zaskarżone decyzje.

Organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę zwrócił się do P.P. o dołączenie do akt postępowania odwoławczego pełnomocnictwa w prawidłowej formie, mocującego go do działania w imieniu P. S.A. przed Dyrektorem Izby Celnej.

W dniu 27 marca 2012r. do organu wpłynęło podpisane przez P. P. pismo z dnia 22 marca 2012r. wraz z załączonym oryginałem pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki P., które w punkcie II stanowiło, że umocowanie w nim zawarte obowiązuje od 16 stycznia 2012r. do 31 grudnia 2013r.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził zatem, że Spółkę P. P.P. reprezentuje od momentu złożenia do akt sprawy pełnomocnictwa w jednej z form, określonych w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, tj. od 27 marca 2012r. Tym samym uznane zostało, że decyzja nie została skutecznie doręczona na etapie pierwszej instancji.

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w postanowieniach z 4 kwietnia 2012r. stwierdził niedopuszczalność odwołania argumentując, że decyzja nie została doręczona skutecznie stronie.

Na postanowienia Dyrektora Izby Celnej została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyroku z 7 listopada 2012r. sygn. akt I SA/Kr 827/12 WSA w Krakowie uchylono zaskarżone postanowienia. Sąd uznał, iż organ, przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie, winien wezwać wnoszącego podanie z wyraźnym wskazaniem, że chodzi nie tylko o kwestię reprezentacji w postępowaniu odwoławczym, ale przede wszystkim o wykazanie umocowania prawidłowym dokumentem na moment wniesienia odwołania oraz z pouczeniem, że niezastosowanie się do jego treści skutkować będzie pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia. Wskazane też zostało, że decyzja organu pierwszej instancji weszła do obrotu prawnego ponieważ została doręczona na adres Spółki Philip Morris.

Dyrektor Izby Celnej, realizując zalecenia WSA, pismem z dnia 12 marca 2013 r., wezwał P.P. do przedłożenia we właściwej formie (oryginału lub uwierzytelnionego odpisu) pełnomocnictwa, z którego wynikałoby uprawnienie do reprezentowania Spółki P. przed Dyrektorem Izby Celnej w postępowaniu w sprawie odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z 10 stycznia 2011r., jak również uprawnienie do sporządzenia (w tym podpisania) i wniesienia w imieniu Spółki odwołań od decyzji organu pierwszej instancji - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Równocześnie organ pouczył, że niezastosowanie się do treści wezwania spowoduje pozostawienie odwołań bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 14 marca 2013r. P. P. przesłał kopię pełnomocnictwa z dnia 14 stycznia 2008 r., przedłożonego w Urzędzie Celnym w K. w dniu 30 kwietnia 2008r., potwierdzonego za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego.

Dyrektor Izby Celnej doszedł do przekonania, że okazana kopia pełnomocnictwa z 14 marca 2008r., tym razem potwierdzona za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego, również - nie spełnia wymogów określonych w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej - z tych samych powodów, jak poprzednia kopia tego dokumentu, uwierzytelniona przez radcę prawnego T.P.

Wobec powyższego, Dyrektor Izby Celnej postanowieniami z dnia 26 marca 2013 r. pozostawił odwołania bez rozpatrzenia.

Pismem pełnomocnika J. C. (ustanowionego w dniu 9 kwietnia 2013r.) Spółka wniosła zażalenia na te postanowienia.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził niedopuszczalność zażaleń.

Na postanowienia w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażaleń Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Sąd wyrokiem z dnia 25 września 2013r. sygn. akt I SA/Kr 1163/13 uchylił postanowienia Dyrektora Izby Celnej .

Dyrektor Izby Celnej wykonując zalecenia Sądu rozpoznał merytorycznie zażalenia. W pierwszej kolejności organ wskazał na zarzuty w nich zawarte, a to:

a) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. naruszenie art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż odpis pełnomocnictwa z dnia 14 stycznia 2008 r. potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji, gdy ww. przepis art. 137 § 3 nie określa trybu urzędowego poświadczenia dokumentu, w szczególności nie wskazuje, iż przez urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa należy rozumieć wyłącznie poświadczenie dokumentu przez notariusza; a co istotne - zdaniem Spółki - oryginał pełnomocnictwa z 14 stycznia 2008 r. znajdował się w Urzędzie Celnym ,

2. naruszenie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne uznanie, że Dyrektor Izby Celnej był związany oceną Sądu zawartą w wyroku WSA sygn. akt I SA/Kr 827/12, w sytuacji, gdy przedmiotowa ocena odnosiła się do innego dokumentu niż występujący w niniejszej sprawie, tj. odnosiła się do kopii pełnomocnictwa poświadczonego przez radcę prawnego nie występującego jako pełnomocnik w sprawie, a nie do urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa,

3. naruszenie art. 137 § 3 w zw. z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż odpis pełnomocnictwa z 14 stycznia 2008 r. potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy przepis art. 178 § 3 zobowiązuje organy podatkowe do wydania na żądanie strony uwierzytelnionych odpisów dokumentów, a tym samym potwierdza, że organy podatkowe są uprawnione do urzędowego poświadczania dokumentów za zgodność z oryginałem,

4. naruszenie art. 137 § 3 w zw. z art. 194 § 1 i 194a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż dokument pełnomocnictwa potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy z przepisów art. 194 § 1 i 194a § 1 wynika, że gdy strona zobowiązana jest do przedstawienia odpisu dokumentu właściwy jest odpis dokumentu urzędowo poświadczony przez organ, w którego aktach znajduje się oryginał dokumentu,

5. naruszenie przepisu art. 137 § 3 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 4 ustawy z 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej w zw. z częścią II załącznika do ustawy o opłacie skarbowej poprzez uznanie, iż dokument pełnomocnictwa potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy z części II ww. załącznika wynika, że jedną z czynności organów podatkowych jest poświadczanie zgodności odpisów, wyciągów, wypisów lub kopii dokumentów, wydawane w formie postanowienia;

b) naruszenia przepisów o postępowaniu, tj.:

1. naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż odpis pełnomocnictwa z 14 stycznia 2008 r. potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji, gdy fakt umocowania pełnomocnika Spółki był wiadomy Dyrektorowi Izby Celnej i umocowanie nie budziło wątpliwości, oraz gdy zarówno z przepisów Ordynacji podatkowej, jak również z treści wezwania z 12 marca 2013r. nie wynikał obowiązek notarialnego uwierzytelnienia odpisu pełnomocnictwa.

Dyrektor Izby Celnej po analizie akt sprawy i zarzutów zażaleń stwierdził, iż zgodnie z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie.

Organ przywołał tezy zawarte w przywołanym wyroku z dnia 7 listopada 2012r. i stwierdził, iż rację ma Spółka, że w przedmiotowym wyroku WSA w Krakowie odniósł się wyłącznie do kwestii nieprawidłowości kopii pełnomocnictwa potwierdzonej przez radcę prawnego niewystępującego w postępowaniu jako pełnomocnik a kopia pełnomocnictwa potwierdzona za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie była przedmiotem oceny Sądu albowiem została wykonana i złożona do akt po wydaniu przedmiotowego wyroku. Niemniej jednak nie można pomijać oceny prawnej, wyrażonej przez WSA w Krakowie w przedmiocie interpretacji art. 173 § 3 Ordynacji podatkowej. Wprost wskazane zostało, że urzędowe poświadczenie odpisu pełnomocnictwa, o którym mowa w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, nie należy do pracowników organu a jest to czynność wykonywana przez notariusza.

Stosownie do art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i procesowego. Wykładnia w tym sensie zmierza do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2013 r., sygn. akt II GSK 2101/11).

Zdaniem organu, z uzasadnienia wyroku jasno wynika, iż Sąd zawarł w nim "ocenę prawną" dotyczącą wykładni przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej. Istotne przy tym jest, iż wykładnia ta dotyczyła nie tylko poprzednio złożonego przez Spółkę odpisu pełnomocnictwa (wadliwie potwierdzonego przez radcę prawnego niebędącego pełnomocnikiem w tej sprawie) lecz generalnie odpisów pełnomocnictw, w szczególności tych, jakie będą składane w organie do przedmiotowej sprawy, co miało na celu zapobieżenie ewentualnym uchybieniom procesowym w tym zakresie przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, po uchyleniu przez WSA poprzednich postanowień Dyrektora Izby Celnej.

Dyrektor Izby Celnej nie kwestionuje przy tym, iż - co do zasady - pracownicy organów podatkowych mogą sporządzać odpisy pewnych dokumentów, co wynika z przytoczonych w zażaleniu przepisów (art. 178 § 3, art. 194 § 1, art. 194a § 1 Ordynacji podatkowej oraz załącznika do ustawy o opłacie skarbowej), niemniej jednak stwierdzić należy, iż nie zachodzi żadna korelacja między tymi przepisami art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej.

Zatem nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż dokonanie jakiejkolwiek innej interpretacji przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej niż ta zawarta w ocenie prawnej wyroku WSA z 7 listopada 2012r. naraziłaby organ na zarzut naruszenia art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dyrektor Izby Celnej dodatkowo podkreślił fakt, iż WSA w Krakowie w wyroku z dnia 7 listopada 2012r., sygn. akt I SA/Kr 827/12 zgodził się również ze stanowiskiem organu, iż przekazane w odpowiedzi na pismo organu z dnia 14 marca 2012r. pełnomocnictwo datowane na dzień 16 stycznia 2012r. zostało ograniczone czasowo. W jego treści zawarto bowiem klauzulę, że co do zasady obowiązuje od dnia 16 stycznia 2012r. do 31 grudnia 2013r. Oznacza to, że P.P. nie był uprawniony do sporządzenia i złożenia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, datowanych na dzień 27 stycznia 2011r. Sąd zauważył jednak, że decyzje organu pierwszej instancji weszły do obrotu prawnego, ponieważ zostały doręczone na adres Spółki P.

W podsumowaniu organ stwierdził, iż odmienna ocena przeprowadzonego postępowania, w tym jego zakresu i efektów od tej, jakiej Spółka oczekiwała, w żaden sposób nie uzasadnia twierdzenia, że w sprawie doszło do naruszenia podniesionych w zażaleniach przepisów. W szczególności, gdy sposób postępowania organu podyktowany był zapadłym uprzednio w sprawie orzeczeniem.

W skargach wniesionych na postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 kwietnia 2014r. zarzucono:

1. naruszenie przepisu art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, iż odpis pełnomocnictwa z dnia 14 stycznia 2008r. potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego K nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, sytuacji, gdy przepis art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej nie określa trybu urzędowego poświadczenia dokumentu, w szczególności nie wskazuje, iż przez urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa należy rozumieć wyłącznie poświadczenie dokumentu przez notariusza, co istotne, w niniejszej sprawie Strona nie dysponowała oryginałem pełnomocnictwa, gdyż ten znajdował się w aktach Urzędu Celnego w K,

2. naruszenie przepisu art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne uznanie, że organ był związany oceną sądu zawartą w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012r., sygn. I SA/K 827/12, w sytuacji gdy przedmiotowa ocena odnosiła się do innego dokumentu niż występujący w niniejszej sprawie, tj. odnosiła się do kopii pełnomocnictwa poświadczonego przez radcę prawnego nie występującego jako pełnomocnik w sprawie a nie do urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa złożonego do akt sprawy przy piśmie z dnia 14 marca 2013 r.,

3. naruszenie przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne uznanie, że Dyrektor Izby Celnej był związany oceną sądu zawartą w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 827/12, w sytuacji, gdy przedmiotowa ocena dotyczyła dokumentu poświadczonego przez pracownika organu prowadzącego postępowanie podatkowe, zaś w niniejszej sprawie odpis pełnomocnictwa z dnia 14 stycznia 2008, r. został potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego w Krakowie, a zatem pracownika innego organu niż organ prowadzący postępowanie w sprawie,

4. naruszenie przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne uznanie, że Dyrektor Izby Celnej był związany oceną sądu zawartą w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012r., sygn. I SA/Kr 827/12, w sytuacji, gdy po wydaniu wyroku istotnej zmianie uległ stan faktyczny w sprawie, tj. do akt postępowania został złożony odpis pełnomocnictwa poświadczony urzędowo przez funkcjonariusza Urzędu Celnego w Krakowie, a zatem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 827/12 przestały być wiążące,

5. naruszenie przepisu art. 137 § 3 w zw. z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż odpis pełnomocnictwa z dnia 14 stycznia 2008 r. potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy przepis art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organy podatkowe do wydawania na żądanie strony uwierzytelnionych odpisów dokumentów, a tym samym potwierdza, że organy podatkowe są uprawnione do urzędowego poświadczania dokumentów za zgodność z oryginałem,

6. naruszenie przepisu art. 137 § 3 w zw. z art. 194 § 1 i 194a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż dokument pełnomocnictwa potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy z przepisów art. 194 § 1 i 194a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że gdy strona zobowiązana jest do przedstawienia odpisu dokumentu właściwy jest odpis dokumentu urzędowo poświadczony przez organ, w którego aktach znajduje się dokument (oryginał),

7. naruszenie przepisu art. 137 § 3 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej w zw. z częścią II załącznika do ustawy o opłacie skarbowej poprzez uznanie, iż dokument pełnomocnictwa potwierdzony za zgodność z oryginałem przez funkcjonariusza Urzędu Celnego nie spełnia wymogów urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, w sytuacji gdy z części II załącznika do ustawy o opłacie skarbowej wynika, że jedną z czynności organów podatkowych jest poświadczanie zgodności odpisów, wyciągów, wypisów lub kopii dokumentów, wydawane w formie zaświadczenia,

8. naruszenie przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez błędne przyjęcie przez Dyrektora Izby Celnej, że zastosował się do oceny prawnej sądu zawartej w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 827/12 i wskazań co do dalszego postępowania, w sytuacji, w której sąd w ww. wyroku nakazał organowi dokonać "prawidłowego" wezwania, zaś wezwanie z dnia 12 marca 2013r. obarczone jest wadami formalnymi, a zatem nie wywołało skutków prawnych, z uwagi na co winno być powtórzone,

9. naruszenie przepisu art. 169 § 1 w zw. z art. 155 § 1 w zw. z art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego wezwania z dnia 12 marca 2013r. tj. nieprawidłowe określenie strony postępowania w wezwaniu (brak użycia pełnej nazwy strony), brak dokładnego określenia zakresu żądania Dyrektora Izby Celnej (wskazanie, że żądany jest oryginał lub uwierzytelniony odpis, a nie odpis poświadczony przez notariusza), brak określenia, że Spółka może uzupełnić brak formalny poprzez podpisanie odwołania przez podmiot uprawniony do jej reprezentowania lub nadesłanie odwołania podpisanego w ten sposób,

10. naruszenie przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niezastosowanie się przez Dyrektora Izby Celnej do oceny prawnej sądu zawartej w wyroku WSA w Krakowie z dnia 25 września 2013 r., sygn. I SA/Kr 1163/13, w sytuacji w której sąd w ww. wyroku wskazał organowi, że postanowienie z dnia 26 marca 2013 r. winny być skierowane do Strony, a nie do osoby określającej się jako jej pełnomocnik związku z czym Dyrektor Izby Celnej rozpoznając zażalenia Spółki winien był uchylić postanowienia i ponownie, jako organ I instancji, rozpoznać sprawę z odwołań Spółki od decyzji Naczelnika UC,

11. naruszenie przepisu art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak ponownego wezwania pełnomocnika do złożenia poświadczonego przez notariusza odpisu pełnomocnictwa w sytuacji, w której Dyrektor Izby Celnej miał świadomość, iż pełnomocnik miał zamiar występować w sprawie, jako reprezentant skarżącej oraz że pełnomocnik Spółki, wobec braku szczegółowych wyjaśnień ze strony Dyrektora Izby Celnej w wezwaniu z dnia 12 marca 2013r. co do konieczności złożenia notarialnie poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, przedstawił w zakreślonym terminie urzędowo poświadczoną kopię pełnomocnictwa, tj. poświadczoną przez pracownika Urzędu Celnego,

12. rażące naruszenie prawa, tj. art. 137 § 3 w zw. z art. 194a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż użyty w art. 137 § 3 ww. ustawy zwrot "urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa oznacza odpis poświadczony za zgodność z oryginałem przez notariusza, w sytuacji w której z przepisu art. 194a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wprost wynika, że "urzędowo poświadczony" odnosi się do poświadczenia dokonanego w urzędzie, w którym znajduje się oryginał dokumentu (art. 194a § 1), co jest wprost odróżnione od poświadczenia za zgodność dokonanego przez notariusza (art. 194a § 2).

Z uwagi na powyższe naruszenia prawa wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonych postanowień na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

- względnie stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień na podstawie a 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

- zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargi organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skargi zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze, a także okoliczność, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienia naruszają przepisy prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienia należało uchylić, jako wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 169 § 1 oraz 4 w związku z art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Uchybienie to miało nadto istotny wpływ na wynik sprawy. Wystąpiła zatem przesłanka, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powodująca konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych aktów.

W niniejszym postępowaniu, prowadzonym przez kilka lat organ wykazał się zupełnie nieuzasadnionym formalizmem, bezrefleksyjnością i błędną wykładnią treści art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Nie ulega wątpliwości – oceniając sprawę przez pryzmat kilkuletniego postępowania, której to oceny powinien był dokonać także organ odwoławczy- iż strona skarżąca P. S.A. konsekwentnie podtrzymywała i potwierdzała czynności dokonane przez P.P. oraz nie ma wątpliwości co do tego, że strona reagowała na każde wezwania organu i udzielała odpowiedzi, także załączała dokumenty. Mało tego, sam organ prowadząc postępowanie i wydając decyzje w pierwszej instancji, a także w drugiej w zakresie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania, które zostały następnie uchylone przez Sąd w pierwszym wyroku wydanym w sprawie z dnia 13 października 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1144/11 uznał, iż strona skarżąca jest należycie reprezentowana przez P.P.. Wobec powyższego późniejsze działania organu w sposób jednoznaczny naruszają zasadę zaufania wyrażoną w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Strona skarżąca trafnie, a organ zupełnie błędnie w okolicznościach niniejszej sprawy interpretują związanie wyrokiem wynikające z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Chodzi o wyrok już wielokrotnie przywołany z dnia 7 listopada 2012r. sygn. akt I SA/Kr 827/12.

W wyroku tym Sąd wyrażając poglądy prawne, które niewątpliwie wiązały organ zawarł także wytyczne co do dalszego postępowania. To, że Sąd zobowiązał organ do ponownego wezwania o pełnomocnictwo, które to zobowiązanie organ wykonał, nie zwalniało organu z dalszych działań, a przede wszystkim oceny całokształtu okoliczności związanych z umocowaniem P.P..

Skoro konsekwentnie przedkładano do akt dokumenty pełnomocnictwa, w tym także nowe umocowanie do reprezentowania strony skarżącej P. S.A. złożone w innej formie niż dotychczas (co trafnie uwypukliła strona skarżąca w skardze, że jest to dokument, który nie był przedmiotem oceny Sądu w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 827/12) to organ powinien samodzielnie dokonać oceny, czy złożone pełnomocnictwo, w tym także uprzednio złożone we właściwej formie (ale, na oznaczony czas, co tylko zaznaczył Sąd w wyroku o sygn. akt I SA/Kr 827/12) stanowi o woli strony, czyli P. S.A. działania przez wskazanego pełnomocnika. Jeżeli organ miałby co do tego wątpliwości i jeżeli nadal w ponownym postępowaniu będzie je miał to powinien wezwać bezpośrednio stronę skarżącą, czyli P. S.A., która jest stroną w sprawie, czy wobec właściwej formy pełnomocnictwa, ale obowiązującego w czasie, podtrzymuje dotychczas dokonane przez pełnomocnika czynności (w tym złożenie w jej imieniu odwołań) i jaki jest zakres dalszych umocowań pełnomocnika. Załączone do akt sprawy w oryginale pełnomocnictwo udzielone później może bowiem – jeśli taka jest wola strony – potwierdzać uprzednio dokonane czynności pełnomocnika. Szczególnego bowiem podkreślenia wymaga, iż organ konsekwentnie kwestionuje formę udzielonego pełnomocnictwa (choć w sprawie złożono już i oryginał i poświadczoną za zgodność z oryginałem przez pracownika organu kopię pełnomocnictwa), a nie sam fakt istnienia umocowania, które sam organ respektował – jak już wskazano w postępowaniu przed organem pierwszej instancji oraz odwoławczym zakończonym decyzjami o umorzeniu postępowania o udzielenie ulgi.

Dodatkowo należy podkreślić, iż w sprawie mamy do czynienia ze stosunkiem administracyjnym, gdzie nie ma równości podmiotów, to organ jest gospodarzem postępowania i powinien racjonalnie oceniać działania strony skarżącej, a nie bezrefleksyjnie przywoływać poglądy Sądu co do właściwej formy pełnomocnictwa, które to poglądy nie budzą wątpliwości. W szczególności, że z akt nie wynika, by ustanowiony w sprawie pełnomocnik był profesjonalistą, czyli adwokatem, radcą prawnym czy doradcą podatkowym. To obligowało organ do szczególnej wnikliwości przy precyzowaniu zakresu wezwania i ocenie istniejącego stanu faktycznego sprawy, w szczególności, że organ miał wiedzę o istnieniu pełnomocnictwa udzielonego P.P., będącego w posiadaniu organu w innych aktach sprawy. Strona skarżąca w kilkudziesięciu stronach uzasadnienia zarzutów skarg trafnie wykazała na wątpliwości związane z działaniami organów, ich niekonsekwencją i brakiem pogłębionej oceny okoliczności faktycznych sprawy, także niewłaściwą wykładnią art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Są one znane Sądowi i stronom, nie ma zatem uzasadnienia dla ich szczegółowego przytaczania.

Dodatkowo należy podkreślić, iż kopia dokumentu pełnomocnictwa załączona do pisma przewodniego pełnomocnika, w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Celnej została poświadczona za zgodność z oryginałem przez pracownika organu celnego (podatkowego). Strona skarżąca odpowiedziała zatem na wezwanie organu i w tym miejscu brak już wytycznych Sądu, zawartych w wyroku o sygn. akt I SA/Kr 827/12, na które konsekwentnie próbuje powołać się organ, bowiem są to nowe okoliczności, których Sąd nie oceniał.

Skoro wykładnia art. 137 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa budziła wątpliwości, w tym pracowników organów celnych (podatkowych), co wynika choćby z akt niniejszej sprawy, gdzie początkowo organ respektował istnienie pełnomocnika, kwestionując potem formę udzielonego umocowania, to zmiana dotychczasowej praktyki organu powinna nastąpić z poszanowaniem zasad ogólnych postępowania podatkowego. W szczególności zasady zaufania i informowania, którą racjonalny ustawodawca wyraził w przepisach art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Celnej powinien zatem w realiach niniejszej sprawy w treści ponownego wezwania wyjaśnić pełnomocnikowi skarżącej, że złożony przez niego dokument pełnomocnictwa, poświadczony za zgodność z oryginałem przez pracownika organu celnego (podatkowego), nie może zostać uznany za urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa w rozumieniu art. 137 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Uprzednie wadliwe działanie organu I instancji i organu odwoławczego, w zakresie uznania właściwej formy umocowania nie może być wykorzystywane przez organ odwoławczy na niekorzyść podatnika.

Równolegle organ powinien ocenić, czy istnieje konieczność wezwania ponownie o pełnomocnictwo, czy też – jak wskazano wyżej - w związku z dołączeniem do akt sprawy pełnomocnictwa obowiązującego czasowo z dnia 16 stycznia 2012r. nie wezwać wprost strony skarżącej P. S.A., która jest stroną w sprawie, czy podtrzymuje dotychczas dokonane przez pełnomocnika czynności (w tym złożenie w jej imieniu odwołań) i jaki jest zakres dalszych umocowań pełnomocnika. To organ biorąc pod uwagę wyżej przywołane poglądy powinien ocenić, które z alternatywnych działań powinien podjąć, respektując przy tym bezdyskusyjny fakt woli strony skarżącej działania przez pełnomocnika.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zaskarżone postanowienia naruszają treść art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa. W treści zażaleń strona skarżąca zawarła bardzo szczegółowe zarzuty, tymczasem organ w treści postanowień szczegółowo przywołał stan faktyczny sprawy, ale w treści uzasadnienia prawnego odniósł się wyłącznie do tez zawartych w wyroku WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 827/12 i wskazał na wykładnię art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Organ bardzo lakonicznie, w kilku zdaniach, odniósł się do szczegółowych zarzutów zawartych w zażaleniach.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zasądził uiszczony wpis od skarg w łącznej wysokości 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 1.200 zł (po 240 zł od każdej ze spraw), zgodnie z treścią § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r., nr 163, poz. 1349 ze zm.) oraz opłaty od pełnomocnictwa w łącznej wysokości 85 zł.

Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy skarg na zaskarżone postanowienia Dyrektora Izby Celnej, Sąd działał w trybie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu skargi opierają się w dużej mierze na jednakowych podstawach naruszenia przepisów prawa przy identycznym stanie faktycznym – stąd, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zaistniał pomiędzy nimi związek, o którym mowa w art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla obu stron postępowania dodatkowo przemawiały za połączeniem wszystkich spraw, a strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do ich połączenia.