Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1202/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 4, art. 181, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 86 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Op 603/10 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy styczeń - lipiec, wrzesień i grudzień 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr.1 – wyrok


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 603/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 września 2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy styczeń – lipiec, wrzesień i grudzień 2004r.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że organ odwoławczy zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 30 listopada 2009r.

Organy stwierdziły nieprawidłowości spowodowane zawyżeniem podatku naliczonego w łącznej wysokości 27.113,55zł wynikającym z ujęcia w rozliczeniach podatku od towarów i usług faktur VAT zakupu wystawionych przez firmy: "K." sp. z o.o. z siedzibą w K. (20 faktur) oraz "T." s.c. –S., A. B. z siedzibą w K. (3 faktury). W toku postępowania kontrolnego ustalono, że w rejestrze zakupów VAT i deklaracjach podatkowych VAT, podatnik ujął kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez te firmy mimo, iż czynności wykazane w nich nie zostały faktycznie wykonane.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w O. kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) zw. dalej: ustawa o VAT oraz art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) dalej: ustawy o VAT z 1993 r., a także naruszenie prawa proceduralnego tj. art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego zmierzającego do wyjaśnienia sprawy, a tym samym uniemożliwiono prawidłową ocenę zdarzeń gospodarczych, które mogłyby mieć wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w podatku VAT.

Sąd odmówił zawieszenia postępowania w sprawie. Jednocześnie wskazał na nieprawomocne wyroki WSA w Krakowie o sygn. akt I SA/Kr 585/09 i I SA/Kr 957/09, którymi oddalono skargi T. s.c. S. B., A. B. na decyzje Dyrektora Izby w K. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r. i 2004r., a także wyroki WSA w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 173/10 i III SA/Wa 175/10 którymi oddalono skargi V. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby w W. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004r. i 2005r.

Sąd I instancji z urzędu rozważył, czy organ odwoławczy, wydając w dniu 6 września 2010r. nie orzekał już po upływie przedawnienia zobowiązania. Nie budziło bowiem wątpliwości, że w odniesieniu do zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2004 r., pięcioletni termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2009r. Postanowieniem z dnia 29 grudnia 2009r. wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w D. Urzędzie Skarbowym w O. zeznaniach, m.in. w zeznaniu rocznym PIT 36 za 2004r. w zakresie kosztów uzyskania przychodów poprzez ich zawyżenie o kwotę 156.092,32 zł oraz ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za poszczególne miesiące 2004r. nierzetelnych faktur VAT, na których jako wystawca figuruje K. Sp. z o.o. w K. oraz T., co skutkowało uszczupleniem m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. w kwocie 55.463 zł.

W ocenie Sądu doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż termin przedawnienia biegnie dalej dopiero od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a gdy postępowanie takie jest niezakończone, nadal występuje zawieszenie biegu przedawnienia. Tym samym organ odwoławczy w dacie wydania zaskarżonej decyzji był w pełni uprawniony do orzekania w niniejszej sprawie.

W ocenie Sądu, ustalony w sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało w sposób bezsporny, że wydatki opisane fakturami wystawionymi przez "K." i "T." zostały uznane za nierzetelne, tj. niedokumentujące rzeczywistego przebiegu transakcji, a opisanych nimi wydatków nie uznano za koszty uzyskania przychodów.

Zasadnie też organy zakwestionowały przebieg zdarzenia gospodarczego objętego fakturą wystawioną przez F. J. S. nr [...] z dnia 30.04.2004 r. dla Przedsiębiorstwa "A." sp. z o.o. w K., ul. W. za sprzedaż 720 par obuwia w kwocie netto 42.600zł ujętą w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 za kwiecień 2004r., gdyż sprzedaż w niej wykazana nie miała miejsca, a tym samym nie powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo ustaliły, że Spółka "K." nie prowadziła działalności gospodarczej, a zajmowała się jedynie wystawianiem fikcyjnych faktur. Spółka ta nie dokonywała żadnych zakupów towarów i usług, jak również nie regulowała żadnych zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie posiadała środków transportowych, gruntów, budynków, budowli, maszyn, urządzeń, materiałów oraz wyposażenia niezbędnego do świadczenia usług wykazanych na fakturach sprzedaży, nie wskazała podwykonawców świadczących usługi dla spółki, brak było również dokumentów potwierdzających wynajem środków transportowych. Pod adresem wskazanym jako jej siedziba, tj. K., ul. G., wynajmowany był pokój o pow. 15 m2, bez linii telefonicznej, komputera, miejsca postojowego i bez zezwolenia na wjazd na teren nieruchomości. Ustalenia poczynione przez organy w tym zakresie potwierdzają także zeznania świadków, którzy brali udział w procederze handlu "pustymi" fakturami.

Między innymi fikcyjny charakter usług, rzekomo świadczonych przez Spółkę "K.", potwierdzają zeznania z dnia 10 stycznia 2007r. A. E., właściciela firmy budowlanej, który kupował "puste" faktury od firm: K., A. i A., które to, według jego wiedzy, przekształcały się kolejno począwszy od firmy "K.", ale właściciele pozostali ci sami. Również A. A., który pośredniczył w przekazywaniu "pustych" faktur - potwierdził, iż wiedział o takiej działalności firmy "K.", przy czym o możliwości zakupu fikcyjnych faktur miał się dowiedzieć właśnie od skarżącego. Także z wyjaśnień innych kontrahentów spółki K. wynika, iż dowodem na potwierdzenie wykonanych usług były wyłącznie wystawione przez spółkę faktury, nie przedstawiono żadnych umów zlecenia, faktur za materiały, dokumentów magazynowych, a przy tym część kontrahentów w ogóle zaprzeczyła, aby spółka "K." wykonywała na ich rzecz jakiekolwiek usługi i wskazała innego wykonawcę.

Dodatkowo, jak wynikało z informacji otrzymanej z prokuratury, wśród zabezpieczonych u E. K. dokumentów znajdowały się pieczątki m.in. firm "K." i "A.". Okoliczność ta wraz z przedstawionymi wyżej ustaleniami wskazuje, iż zarówno firma "K.", jak i "A." są firmami fikcyjnymi, stworzonymi w celu obrotu fakturami. Te ustalenia organów, uzasadniały także w pełni zakwestionowanie przez nie przebiegu transakcji dokonanej przez skarżącego w stosunku do firmy "A." , a objętej fakturą wystawioną przez F. J. S. nr [...] z dnia 30.04.2004 r. dla Przedsiębiorstwa "A." sp. z o.o. w K., ul. W. za 720 par obuwia w kwocie netto 42.600zł, pod. VAT 2.982zł (brutto 45.582zł) ujętą w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 za m-c kwiecień 2004r. W sytuacji, gdy sprzedaż w niej wykazana nie miała miejsca, nie powstał z tego tytułu także obowiązek podatkowy.

Podobnie prawidłowo organy uznały, że faktury wystawione przez "T." s.c. były nierzetelne, niedokumentujące rzeczywistego przebiegu transakcji. Wspólnicy tej spółki nie przedstawili dowodów nabycia obuwia wykazanego następnie w wystawionych na rzecz firmy skarżącego fakturach ich zakupu, firma "T." nie posiadała magazynu do przechowywania obuwia w tak dużej ilości - co najmniej 1816 par. Ustalono, że firma ta w ogóle nie dysponowała towarami handlowymi, bowiem działalność tej firmy w 2004 r. obejmowała usługi transportowe dotyczące przewozu towarów oraz pośrednictwo w zakresie ogłoszeń personalnych. Ponadto skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów, które wskazywałyby, iż posiadał na stanie przedmiotowe obuwie w ilości 1.096 par zakupionych od firmy "T.". O fikcyjnym charakterze transakcji kupna i sprzedaży obuwia, świadczyły też zeznania świadka A. B., prowadzącego księgowość firmy "T.", z których wynikało, że działalność tej firmy w 2004r. obejmowała usługi transportowe dotyczące przewozu towarów oraz pośrednictwo w zakresie ogłoszeń personalnych. Świadek zeznał, że nie przypomina sobie, aby firma "T." posiadała jakiś magazyn w 2003 i 2004r., bowiem z uwagi na charakter działalności spółki (usługowy) nie było takiej potrzeby. Z tego samego względu nie istniała także konieczność sporządzania arkusza spisu z natury na koniec roku. Sam skarżący w toku postępowania nie wykazał dowodów, że obuwie ze spornych faktur zostało w rzeczywistości przez niego zakupione od spółki "T." oraz nie udowodnił, że rzeczywiście dokonał sprzedaży obuwia na rzecz spółki "A.". Poza zakwestionowanymi fakturami zakupu wystawionymi przez "T." i fakturą sprzedaży dla "A." nie przedłożył żadnych innych dokumentów, które potwierdziłyby faktyczne wykonanie tych transakcji czy też wskazywałyby, iż posiadał na stanie pozostałe obuwie. Nie przedłożył także dokumentów dotyczących spisu z natury, jak i jego wyceny, a wartość obuwia niesprzedanego do końca 2004r. przewyższała znacznie wartość remanentu sporządzonego na dzień 31.12.2004r. tj. 9.621,18 zł, co wyraźnie wskazywało, iż obuwie to nie było ujęte w spisie na koniec roku. Powyższe różnice między wartością obuwia a wartością remanentu końcowego również świadczyły o braku powiązania stanu faktycznego z danymi księgowymi, a tym samym o fikcyjności transakcji zakupu obuwia, jak i sprzedaży.

Stąd nie ma racji skarżący, że zeznania świadków: A. E. i A. A. bez ich konfrontacji z zeznaniami skarżącego, były niewiarygodne. Do prowadzonego przez organ I instancji postępowania włączono jedynie dowód w postaci protokołów z przesłuchania tych osób, dlatego też skarżący nie mógł mieć możliwości uczestniczenia w tych przesłuchaniach. Jednak mógł zapoznać się z zebranym materiałem dowodowym. Ponadto, jak wynika z materiału dowodowego, skarżący nie stawił się we wskazanym terminie celem złożenia zeznań, z uwagi, jak sam wskazał, na pobyt oraz pracę za granicą. Oparcie się organów podatkowych m.in. na dowodach pozyskanych w innych postępowaniach, tj. postępowaniu karnym, postępowaniu podatkowym dotyczących innych podatników, nie dowodzi o naruszeniu zasady czynnego udziału strony w postępowaniu z uwagi na fakt, że strona nie brała udziału w przeprowadzaniu tych dowodów.

Zdaniem Sądu za oczywiście nieuzasadniony należało również uznać zarzut naruszenia wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej zasady obiektywizmu poprzez nieuwzględnienie w prowadzonym przez organy postępowaniu decyzji wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. - kontrahentowi firmy "K." - Spółce z o.o. "G." w K., skoro, jak trafnie wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, decyzje te dotyczyły innego postępowania prowadzonego w stosunku do podmiotu, który nie był bezpośrednim kontrahentem skarżącego.

Sąd zauważył, że już na etapie postępowania podatkowego, rozpoznane zostały przez WSA w Krakowie, nieprawomocnymi wyrokami o sygn. akt I SA/Kr 585/09 i I SA/Kr 957/09, skargi T. s.c. S. B., A. B. na decyzje Dyrektora Izby w K. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r. i 2004r., które zostały oddalone. Natomiast na etapie postępowania sądowego doszło także do rozpoznania nieprawomocnymi wyrokami WSA w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 173/10 i III SA/Wa 175/10 skarg V. Sp.z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby w W. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004r. i 2005r., które również zostały oddalone.

Sam natomiast fakt prowadzenia postępowań w stosunku do kontrahentów skarżącego nie może być traktowany jako zagadnienie wstępne, gdyż są one odrębnymi sprawami, w których organy dokonują odpowiednich odrębnych ustaleń. Z tego też względu również ewentualne wywiedzenie od powyższych wyroków skarg kasacyjnych, pozostaje bez wpływu na obecnie rozpoznawaną sprawę. Także fakt prowadzenia wobec skarżącego postępowania karnoskarbowego nie stanowi przeszkody w orzekaniu w sprawie i nie uzasadnia na tym etapie sprawy jej zawieszenia.

Mając na uwadze powyższe spostrzeżenia , zdaniem Sądu,należy stwierdzić, że nie stanowią zagadnienia wstępnego w niniejszym postępowaniu, ani wyroki w sprawach ze skarg firmy "V." Sp. z o.o. , jak i zakończenie postępowania przed sądem powszechnym w sprawie karnej. Wobec tego, w ocenie Sądu, nie spełniona została hipoteza do zawieszenia postępowania.

Sąd podniósł, że przy ustalonym prawidłowo stanie faktycznym, istota problemu w niniejszej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy skarżący miał prawo do rozliczenia podatku, wykazanego w zakwestionowanych przez organ fakturach VAT.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarzącego zaskarżając orzeczenie w całości.

Wskazano na naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r. w związku z art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. polegającą na niewłaściwym zastosowaniu wymienionych przepisów, gdy w sprawie zastosowanie art. 88 ust. 1 3a pkt 4 ustawy o VAT.

Naruszenie przepisów postępowania polegające na oddaleniu wniosku zawieszenie postępowania art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. w związku z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. uzasadniającego toczącym się w sprawie postępowaniem, którego wynik miałby mieć wpływ na treść orzeczenia w sprawie.

Skarżący wnosił:

- uchylenie wyroku Sądu I instancji w całości jak i poprzedzających decyzji organów,

- zawieszenie postępowania do czasu wydania prawomocnego orzeczenia w sprawie zawisłej przed Sądem Rejonowym w O. Wydział VII Karny sygn. akt VII Ks. 31/10,

- zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano, że w sprawie wystąpiły istotne braki w materiale dowodowe. W szczególności nie przeprowadzono zawnioskowanych dowodów z przesłuchania skarżącego, S. B., E. K., ze sprawozdania finansowego firmy K. sp. zo.o.

Autor skargi kasacyjnej podkreślił, że z dotychczasowego postępowania dowodowego w tym również przed Sądem Rejonowym w O. wynika, ze faktury zakwestionowane przez organy podatkowe nie były fikcyjne.

W piśmie procesowym, które wpłynęło do NSA w dniu 9 stycznia 2012 r. pełnomocnik skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania na zasadzie art. 191 w związku z art. 125 § 1, 2 P.p.s.a. ze względu na zawieszenie postępowania w sprawie ze skargi T. s.c. sygn. akt I FSK 1246/10. Zdaniem skarżącego rozstrzygnięcie jakie zapadnie wymienionej sprawie może mieć wpływ na wynik przedmiotowej sprawy.

Postanowieniem z dnia 19 stycznia 2012 r. NSA na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. zawiesił postępowanie w sprawie do czasu zakończenia postępowania w sprawie o sygn. akt I FSK 1247/10 dotyczącej firmy T. s.c. S. B., A. B. w K.

Pismem z dnia 25 października 2012 r. skarżący wniósł o "uwzględnienie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r." (sygn. akt P 30/11) podnosząc, że wymienione orzeczenie ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Kolejnym pismem z dnia 18 stycznia 2013 r. skarżący wniósł o przyśpieszenie terminu rozprawy w sprawie. Wskazał, że zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług w sprawie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2009 r. Zgodnie z treścią wymienionego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w niniejszej sprawie nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

W odpowiedzi na pismo strony Dyrektor Izby Skarbowej w O. podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną. Wskazał, że NSA rozpoznaje skargę kasacyjną w granicach jej zarzutów. Skarżący nie podniósł zarzutu dotyczącego art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zatem brak podstaw, aby skarżący mógł przytaczać nowe uzasadnienie podstawy kasacyjnej.

Postanowieniem z dnia 11 czerwca 2013 r., wobec wydania w dniu 21 maja 2013 r. wyroku w sprawie o sygn. akt I FSK 1247/10 NSA podjął zawieszone postępowanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.).

Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd. Uzasadnienie kasacji powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu " niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny I instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy też uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § l i § 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna wniesiona w rozpoznawanej sprawie nie spełnia wszystkich wskazanych wyżej wymogów.

W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podniesione w niej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego nie stanowią podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do najdalej idącego zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązań w niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę, że z pisma procesowego Dyrektora Izby Skarbowej stanowiącego odpowiedź na pismo procesowe pełnomocnika skarżącego z 12.10.2012r. wynika, że w ramach postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych w 2008 r. zastosowano środek egzekucyjny, o którym mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w postaci egzekucji z rachunków bankowych, o którym podatnik został zawiadomiony. Zastosowanie tego środka egzekucyjnego spowodowało skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia należności objętych tymi tytułami wykonawczymi tożsame z okresami objętymi zaskarżoną decyzją. Z tego względu termin przedawnienia w.w. zobowiązań zaczął biec ponownie od 7 października 2008r.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego autor skargi kasacyjnej nie podważył również ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Należy bowiem zgodzić się z oceną Sądu I instancji, że stan faktyczny i przyjęty za podstawę zaskarżonego wyroku został ustalony z zachowaniem obowiązujących reguł procedury administracyjnej .

W szczególności ,wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, w postępowaniu tym nie doszło do naruszenia przepisów art. 181 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Poza tym zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie zostały sformułowane w sposób ogólnikowy i w zasadzie dotyczyły przesłuchania osób , które w sprawie zostały przesłuchane lub miały możliwość złożenia zeznań, nie wykazano też jaki wpływ ich naruszenie mogło mieć na rozstrzygnięcie sprawy.

Ponadto w rozpoznawanej sprawie został uwzględniony wniosek strony skarżącej o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania i wydania przez NSA wyroku z 2013-05-21 sygn. akt I FSK 1246/10 dot. T. s.c. S. B., A. B. NSA oddalając skargę kasacyjną w tej sprawie wskazał na niepodważone ustalenia faktyczne, które w jego ocenie jednoznacznie wskazują, że zdarzenia gospodarcze udokumentowane wystawianymi przez ten podmiot fakturami w rzeczywistości nie miały miejsca.

Także w rozpoznawanej sprawie , jak zasadnie ocenił Sąd I instancji , organy w sposób wnikliwy dokonały szczegółowej i pełnej analizy mechanizmu i okoliczności wystawiania "pustych" faktur przez wskazanych kontrahentów skarżącego, przedstawiając dowody i powołując się m.in. na zeznania świadków, w tym osób, które brały udział w tym procederze i które wskazywały na fikcyjność transakcji.

W rozpoznawanej sprawie nie zasługują na uwzględnienie także zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego.

W tym zakresie należy podkreślić, że z uwagi na okres objęty zaskarżoną decyzją, w sprawie miały zastosowanie w odniesieniu: do okresu od stycznia do kwietnia 2004r. przepisy art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 268 ze zm.), natomiast w odniesieniu do okresu od maja do grudnia 2004r. przepisy art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 2004r. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm.).

Prawidłowo przy tym Sąd I instancji skonkludował, że wprawdzie okresy te zostały objęte odmiennymi przepisami prawa, to jednakże obie regulacje w omawianym zakresie były tożsame, zarówno co do warunków zgodnie z którym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną jak i ograniczenia tego prawa w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane.

Z przedstawionych bowiem wyżej regulacji prawnych wynika, że dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony niezbędny jest faktyczny obrót - wystąpienie zdarzenia gospodarczego polegającego na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami, a dla realizacji tego prawa podatnik musi dysponować fakturą, gdyż brak dokumentów stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego powoduje utratę tego uprawnienia. Jednak, aby skutecznie to prawo zrealizować - faktura musi być odzwierciedleniem faktycznej transakcji gospodarczej.

Zastosowanie zatem w niezakwestionowanym skutecznie w skardze kasacyjnej stanie faktycznym sprawy, odpowiednio do poszczególnych okresów rozliczeniowych, przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT było prawidłowe.

Uznając , że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw , Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.