Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 373/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2016 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...], którą określono A z siedzibą w Ł. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2011 roku.

W toku kontroli ustalono, że A w Ł., z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), uwzględniła w rozliczeniach kwartalnych tego podatku za 2011 r. faktury zakupu towarów (odzieży) wystawionych przez: B spółkę z o.o. w W.; C spółkę z o.o. w W.; D spółkę z o.o. w W.; E spółkę z o.o. w W. oraz F półkę z o.o. w W., które nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych oraz fakturę wystawioną przez firmę G M. G. dokumentującą zakup usługi "konsultowanie i doradztwo działań reklamowych w mediach", która nie miała związku z wykonaniem czynności opodatkowanych.

Jednocześnie organ kontroli nie zakwestionował faktu, że Spółka dysponowała towarem i wykorzystywała go w działalności gospodarczej. Według ustaleń organu kontroli okoliczności towarzyszące przeprowadzonym transakcjom zakupu towarów handlowych od ww. firm, wskazują, że Spółka uczestniczyła w oszustwie podatkowym poprzez zaewidencjonowanie tych faktur w rejestrach VAT zakupu towarów oraz w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Zdaniem organu powinna mieć świadomość, że transakcje z tymi podmiotami odbiegały od ogólnie przyjętych zasad obowiązujących przy zawieraniu transakcji handlowych, jednakże nie zachowała szczególnej staranności i przezorności, aby dokonywane transakcje były należycie udokumentowane i nie budziły wątpliwości co do rzetelności podmiotów w nich uczestniczących.

Zdaniem organu kontroli skarbowej, strona dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur, w łącznej wysokości 274.187,83 zł, w rozliczeniu podatku VAT za poszczególne kwartały 2011 r., naruszyła przepis art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W następstwie dokonanych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wydał decyzję z dnia [...], w której określił Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2011 r., w miejsce - wykazanych w deklaracjach VAT-7K za te okresy - nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Utrzymując w mocy powyższą decyzję Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji zakupu towarów handlowych, ponieważ to nie sprzedawcy wymienieni w tych fakturach dokonali czynności sprzedaży na rzecz podatnika. Organ powołał się przy tym na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Odnośnie spółki B zakwestionowano stronie podatek naliczony VAT w łącznej kwocie 142 595,98 zł wynikający z 29 faktur zakupu, wystawionych w okresie 7 czerwca - 2 listopada 2011 r., w których w miejscu przewidzianym dla sprzedawcy wymieniona została B spółka z o.o. zdaniem organu o nierzetelności tych fakturami świadczy przeprowadzone postępowanie kontrolne i podatkowe wobec A, zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] w podatku VAT za okresy od czerwca do grudnia 2011 r. O przeprowadzenie tego postępowania wystąpiła Prokuratura Okręgowa w W., Wydział VI ds. Przestępczości Gospodarczej, w ramach śledztwa o sygnaturze [...]. W jego toku ustalono, że A, pomimo że w rzeczywistości nie nabyła żadnego towaru, sporządzała faktury sprzedaży na rzecz innych odbiorców (w tym m.in. na rzecz firmy podatnika). Dowiedziono, że wykazana sprzedaż towarów nie stanowiła obrotu tej spółki, tym samym nie była podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży, gdyż w rzeczywistości towar pozostawał w posiadaniu podmiotu trzeciego i tylko ten podmiot mógł nim władać jako właściciel, a więc dokonywać sprzedaży. W/w decyzją określono B obowiązek zapłaty podatku VAT, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Z ustaleń organu wynika, że B powstała 14 kwietnia 2011 r. Założycielami jej byli obywatele polscy R. J. K. oraz P. H. S.. 30 czerwca 2011 r. wspólnicy zbyli udziały spółki B na rzecz obywatela wietnamskiego - N. V. T.. B pod adresem siedziby w W. (ul. I) nie prowadziła działalności gospodarczej. Z adresu tego korzystała na podstawie umowy zawartej z firmą H, która świadczyła usługi tzw. wirtualnego biura, polegające na udostępnianiu adresu do korespondencji i rejestracji spółki oraz obsługi poczty przychodzącej. P. S. wspólnik firmy H zeznał, że wskazany adres służył wyłącznie do odbioru korespondencji i nie były tam wykonywane żadne czynności związane z przedmiotem działalności spółki. W imieniu B kontaktował się zawsze tylko H. H. H. i to na jego adres e-mailowy była przesyłana przychodząca korespondencja. W dokumentach B stwierdzono deklaracje VAT-7 za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2011 r., podpisane przez R. K., jednakże przesłuchany R. K. stwierdził, że nie są to jego podpisy. Obsługę księgową spółki prowadził właściciel Biura Rachunkowego - K. M. Zeznał on, że to H. H. H. dostarczał w imieniu spółki B faktury zakupu i sprzedaży towarów (głównie odzieży). W przekazywanych dokumentach nie było faktur dotyczących innych zakupów takich jak koszt telefonów, najmu, czy paliwa, nie było również dokumentów PZ. Spółka nie posiadała środków trwałych, w związku z tym nie była prowadzona ewidencja środków trwałych. Biuro podatkowe wypełniało deklaracje VAT-7 i CIT. Według oświadczenia K. M. spółka nie wynajmowała żadnych boksów i innego rodzaju pomieszczeń w W. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym spółka nie zatrudniała pracowników. Na podstawie informacji Urzędu do Spraw Cudzoziemców ustalono, że N. V. T. i H. H. H. nie figurują w ewidencji i wykazach cudzoziemców pełniących funkcję prezesa zarządu. H. H. H. nie pełnił żadnej funkcji w A, nie był również dostawcą towarów. B w okresie objętym kontrolą nie posiadała pomieszczeń magazynowych, nie korzystała z usług transportowych, nie posiadała środków transportu. W okresie od 1 czerwca do 31 grudnia 2011 r. posiadała rachunek bankowy prowadzony w J.. Z analizy danych tego rachunku wynika, że wpłat dokonało 18 podmiotów (na ogółem 156 rzekomych odbiorców towarów wynikających z wystawionych faktur sprzedaży). Nie stwierdzono żadnych przelewów dokonanych przez B tytułem zapłaty za towar. N. V. T. dokonał wypłat z konta w łącznej kwocie około 1 300 000 zł. Zrealizowano również przelewy w łącznej kwocie 2 153 143,47 zł z informacją "zasilenie H. H. H.", a rachunek na który dokonano przelewów nie znajduje się w Centralnej Bazie Rachunków Bankowych, prowadzonej przez Ministra Finansów dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Odnośnie spółki C zakwestionowano stronie podatek naliczony VAT w łącznej kwocie 125 226,95 zł, wynikający z 27 faktur zakupu, wystawionych w okresie 1 czerwca - 16 listopada 2011 r., w których jako sprzedawca wymieniona jest C. Na wniosek Prokuratury Okręgowej w W., Wydział VI ds. Przestępczości Gospodarczej, sformułowany w ramach śledztwa o sygnaturze [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przeprowadził postępowanie kontrolne i podatkowe w spółce w zakresie podatku VAT za okresy od stycznia do grudnia 2011 r. Ustalono, że C, pomimo że w rzeczywistości nie nabyła żadnego towaru, wystawiała faktury sprzedaży na rzecz innych odbiorców. Stwierdzono, że wykazana przez spółkę sprzedaż towarów nie stanowi obrotu tej firmy, a w konsekwencji C nie jest podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży towarów wyszczególnionych na fakturach wystawionych na rzecz innych podmiotów (w tym podatnika). Zatem wystawione faktury w okresie objętym kontrolą nie są rzetelnymi fakturami, ponieważ nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] r., którą określono spółce obowiązek zapłaty podatku VAT na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2011 r. Organ ustalił, że C powstała 23 czerwca 2010 r. Założycielami jej byli obywatele polscy, tj. R. J. K. oraz P. H. S.. 22 lipca 2010 r. wspólnicy zbyli udziały spółki na rzecz obywatela wietnamskiego - H. H. H. (pojawiającemu się także w spółce A), który 3 kwietnia 2012 r. wszystkie udziały sprzedał obywatelowi wietnamskiemu - P. V. M. H. H. H. pełnił funkcję prezesa zarządu spółki od 22 lipca 2010r. do 10 marca 2012 r., a od tego dnia prezesem spółki był P. V. M. C pod adresem siedziby w W. (I tożsamym z adresem A), nie prowadziła działalności gospodarczej. Z adresu tego korzystała na podstawie umowy zawartej z firmą H, która świadczyła usługi tzw. wirtualnego biura, polegające na udostępnianiu adresu do korespondencji i rejestracji spółki oraz obsługi poczty przychodzącej. P. S. wspólnik firmy H zeznał, że wskazany adres służył wyłącznie do odbioru korespondencji i nie były tam wykonywane żadne czynności związane z przedmiotem działalności spółki. W imieniu C kontaktował się zawsze tylko H. H. H. i to na jego adres e-mailowy była przesyłana przychodząca korespondencja. Obsługę księgową spółki prowadził właściciel Biura Rachunkowego – K. M., który zeznał, że to H. H. H. dostarczał w imieniu spółki faktury zakupu i sprzedaży towarów (głównie odzieży). W przekazywanych dokumentach nie było faktur dotyczących innych zakupów takich jak koszt telefonów, najmu, czy paliwa, nie było również dokumentów PZ. Spółka nie posiadała środków trwałych, w związku z tym nie była prowadzona ewidencja środków trwałych. Biuro podatkowe wypełniało deklaracje VAT-7 i CIT. Według oświadczenia K. M. spółka nie wynajmowała żadnych boksów i innego rodzaju pomieszczeń. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym spółka nie zatrudniała pracowników. Na podstawie informacji Urzędu do Spraw Cudzoziemców ustalono, że H. H. H. oraz P. V. M., nie figurują w ewidencji i wykazach cudzoziemców pełniących funkcję prezesa zarządu. C w okresie objętym kontrolą nie posiadała pomieszczeń magazynowych, nie korzystała z usług transportowych. W okresie od 1 czerwca do 31 grudnia 2011 r. C posiadała rachunek bankowy prowadzony w J.. Z analizy danych tego rachunku wynika, że wpłat dokonało 24 kontrahentów (na ogółem 235 wynikających z faktur sprzedaży). Nie stwierdzono żadnych przelewów dokonanych przez C tytułem zapłaty za towar. H. H. H. dokonał wypłat z konta w łącznej kwocie 3 934 948,50 zł. Zrealizowano również przelewy w łącznej kwocie 2 527 913,54 zł z informacją "zasilenie H. H.", a rachunek na który dokonano przelewów nie znajduje się w Centralnej Bazie Rachunków Bankowych, prowadzonej przez Ministra Finansów dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Odnośnie E zakwestionowano stronie podatek naliczony VAT, w łącznej kwocie 47 895,20 zł, wynikający z 12 faktur zakupu, wystawionych w okresie 1 lutego – 31 marca 2011 r., w których jako sprzedawca wymieniona została spółka E. Organ ustalił, że E powstała 20 sierpnia 2010 r. Założycielami jej byli obywatele polscy, tj. R. J. K. oraz P. H. S. 28 października 2010 r. wspólnicy sprzedali wszystkie udziały E na rzecz obywatela wietnamskiego N. Y. V., który 13 kwietnia 2012 r. wszystkie udziały sprzedał obywatelowi wietnamskiemu N. T. K.. Siedzibą E według aktu założycielskiego była W. (ul. I). Był to adres siedziby spółki w dacie jej założenia. Ten sam adres rejestracyjny siedziby spółki był wskazywany w dokumentach rejestracyjnych spółki przez kolejnych wietnamskich właścicieli, a także podawany był dla określenia miejsca prowadzenia ksiąg rachunkowych spółki w 2011 r. oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Od 6 lipca 2012 r. adres prowadzenia działalności gospodarczej to: W., ul. K, natomiast od 25 września 2012 r.: J., al. L, oraz W., ul. M. E złożyła za okresy styczeń-grudzień 2011 r. deklaracje VAT-7, w których wykazywała wielomilionowe zakupy i sprzedaż towarów oraz w rozliczeniu podatek VAT do zapłaty za poszczególne miesiące w kwotach do 500 do 800 zł. Zlecone przeprowadzenie czynności sprawdzających w E w zakresie rzetelności i prawidłowości dokumentów u kontrahenta kontrolowanego podatnika, nie zostały przeprowadzone z powodu braku możliwości nawiązania kontaktu ze spółką. Jak ustalił organ kontroli, wezwanie skierowane do prezesa spółki na adres rejestracyjny spółki (na dzień 31 marca 2014r.) W., ul. N nie zostało odebrane. Pod tym adresem mieści się biuro wirtualne O spółka z o.o., które wypowiedziało E z dniem 31 grudnia 2013 r. umowę najmu i świadczenia usług, z powodu braku płatności. E zawarła w dniu 23 listopada 2010 r. umowę na prowadzenie ksiąg rachunkowych z Biurem Rachunkowym reprezentowanym prze K. M.. Umowa ta została rozwiązana z dniem 1 marca 2014 r., jednocześnie spółka odwołała wszelkie pełnomocnictwa udzielone K. M.. Z kolei pod adresem: J., Al. L znajduje się P spółka z o.o., której prezesem jest P. K. W przeszłości był on pełnomocnikiem E, aktualnie nie współpracuje z tą spółką, prowadzi działalność jako właściciel P. Wynajmował E swój lokal. Natomiast pod adresem W. ul. M. siedzibę ma obecnie R spółka z o.o.

Odnośnie spółki D organ zakwestionował stronie podatek naliczony VAT w łącznej kwocie 13 882,80 zł, wynikający z 3 faktur zakupu, wystawionych w dniach 1, 2 i 3 lutego 2011 r., w których jako sprzedawca wymieniona została D spółka z o.o. Ustalono, że D powstała 6 maja 2009 r. Założycielem jej był obywatel Wietnamu G. N., który 7 maja 2010 r. sprzedał wszystkie udziały w Dna rzecz obywatela Wietnamu D. N B.. Spółka od dnia jej założenia ma siedzibę pod adresem: W., al. S. Ten sam adres wskazany jest dla miejsca prowadzenia ksiąg rachunkowych. Złożyła w Trzecim [...] Urzędzie Skarbowym w R. za okresy styczeń-lipiec 2011 r. deklaracje VAT-7, w których wykazywała wielomilionowe zakupy i sprzedaż towarów. Za okresy sierpień-listopad 2011 r. nie składała deklaracji VAT-7, mimo że w tych okresach wystawiała faktury sprzedaży na rzecz A. Przeprowadzenie w D czynności sprawdzających w zakresie rzetelności i prawidłowości ewidencjonowania dokumentów u kontrahenta kontrolowanego podatnika nie było możliwe. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że pod wskazanym adresem [...-...] W., al. S, znajduje się posesja prywatna. Na parterze znajduje się biuro bez nazwy. Na posesji po wewnętrznej stronie okna są umieszczone nieaktywne numery telefonów. Otoczenie budynku sprawia wrażenie opuszczonego. Pomimo tego właściciel posesji otrzymuje przelewy za wynajęcie pomieszczeń, zatem wciąż zachowywane są pozory prowadzenia działalności gospodarczej. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w R. z dniem [... ] wykreślił spółkę z rejestru podatników podatku VAT, z powodu braku kontaktu ze spółką i nieodbierania wezwań.

Odnośnie spółki F organ zakwestionował stronie podatek naliczony VAT w łącznej kwocie 42 343 zł, wynikający z 7 faktur zakupu, wystawionych w okresie od 2 lutego do 19 maja 2011 r., w których jako sprzedawca wymieniona T. Organ ustalił, że F powstała 5 marca 2008 r. Założycielem jej był obywatel Wietnamu D. H. T.. Spółka od dnia jej założenia ma siedzibę pod adresem: W., ul. U. Ten sam adres wskazany jest dla miejsca prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym W.-W. deklaracje VAT-7 za okresy styczeń-grudzień 2011 r., w których deklarowała wielomilionowe zakupy i sprzedaż towarów, jednocześnie wykazując za wszystkie miesiące 2011 r. wyłącznie kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Zlecone Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przeprowadzenie czynności sprawdzających w spółce F w zakresie rzetelności i prawidłowości dokumentów u kontrahenta kontrolowanego podatnika nie było możliwe. W piśmie z 7 marca 2014 r. organ kontroli skarbowej stwierdził, że pod wskazanym adresem: W., ul. U, znajduje się posesja prywatna. Od właściciela posesji uzyskano informację, że spółka przestała wynajmować pomieszczenie około trzy lata temu. Z dniem 20 sierpnia 2012 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wykreślił z urzędu spółkę F z rejestru podatników podatku VAT z powodu braku możliwości kontaktu z tym podmiotem.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że żaden z w/w kontrahentów spółki A nie dokonywał importu towarów, nie realizował wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (nie składał informacji podsumowujących o dokonanych transakcjach VAT UE. spółka z o.o.). Dnie była zarejestrowanym podatnikiem VAT UE. Podstawą odmówienia podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego było uznanie, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, bowiem ich wystawcy, wymienieni w tych fakturach VAT jako sprzedawcy towarów, w rzeczywistości nimi nie byli. Poprzez wystawienie zakwestionowanych faktur podmioty te zalegalizowały obrót odzieżą niewiadomego pochodzenia dla uzyskania korzyści podatkowych, bądź też wystawiły "puste" faktury VAT, a w tym procederze uczestniczył podatnik. Ustalenia organu prowadzą do wniosku, że podatnik co najmniej mógł przypuszczać, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że w roku 2011 Prezesem Zarządu Spółki był M. P., natomiast Prokurentem - S. B..

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. ustalony przez organ I instancji stan faktyczny wskazuje na to, że Spółka A dokonywała obrotu towarem niewiadomego pochodzenia, a faktury wystawione przez spółki: E, D., C, F i B miały na celu zalegalizowanie towarów w firmie. Osoby związane ze Spółką A (P. i B.) dokonywały odliczenia podatku VAT z faktur pochodzących od tych spółek i miały na celu obniżenie jej zobowiązań podatkowych.

Wskazany w zaskarżonej decyzji stan faktyczny dowodzi, że powyższe spółki (A, C, E, D., T) rzeczywiście nie prowadziły działalności gospodarczej w miejscach zgłoszonych jako siedziba, nie dokonywały zakupu i sprzedaży towarów handlowych, nie ponosiły kosztów bieżącej działalności gospodarczej, a z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z firmami lub osobami pełniącymi funkcję zarządcza w tych spółkach, zostały wykreślone z urzędu z rejestru czynnych podatników podatku VAT. W rezultacie postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wobec spółek Bi C wydano decyzje podatkowe (ostateczne), w których określono obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ustawy o VAT.

Okoliczności przeprowadzanych transakcji zakupu towarów handlowych od ww. firm wskazują, że Spółka świadomie uczestniczyła w nadużyciu poprzez ewidencjonowanie spornych faktur, wystawionych przez ww. spółki. Zarówno M. P. - Prezes Zarządu A jak i S. B.- Prokurent Spółki powinni mieć świadomość, że transakcje z tymi podmiotami zasadniczo odbiegają od ogólnie przyjętych zasad obowiązujących przy zawieraniu transakcji handlowych. Osoby odpowiedzialne w Spółce A za kontakty handlowe i zakup towarów nie zachowały szczególnej przezorności i staranności kupieckiej przy zawieraniu kontaktów handlowych. Strona nie zadbała o to, by dokonywane przez nią transakcje zakupu były należycie udokumentowane i nie budziły wątpliwości co do podmiotów biorących udział w tych transakcjach.

Na powyższe wskazują między innymi następujące fakty:

- Prezes Zarządu Spółki AM. P. i jej Prokurent - S. B., przy zakupie odzieży kierowali się jedynie ceną, bez refleksji, dlaczego jest tak niska, nie sprawdzili kontrahentów swojej firmy w sposób przewidziany art. 96 ust. 13 ustawy o VAT,

- "odformalizowanie transakcji" i przeprowadzanie ich w sposób lekkomyślny (choćby z punktu widzenia ewentualnej reklamacji wadliwych towarów czy ich zwrotu). Kontakt ze spółkami odbywał się jedynie drogą telefoniczną, a zamówiony towar był dostarczany na parking wraz z fakturą przez różne osoby, które rzekomo pracowały w tych firmach, wymienionych na fakturach, jednakże podatnik tego nie weryfikował i nie był w stanie stwierdzić, że określony towar pochodzi od konkretnej firmy,

- Spółka A kupowała towar w różnych boksach handlowych, w różnych halach na terenie W. K., a faktury otrzymywała wyłącznie od 5 tych samych, powtarzających się firm.

- brak jakichkolwiek innych dokumentów, poza fakturami zakupu, potwierdzającymi dokonanie transakcji (np. dowodów magazynowych, dokumentów przewozowych, dowodów zapłaty KP), zwłaszcza że rzekomi kontrahenci jako spółki kapitałowe, były zobowiązane przepisami ustawy o rachunkowości do prowadzenia pełnej dokumentacji księgowej.

- dokonywanie płatności wyłącznie gotówką,

- przekazywanie pieniędzy za zakupioną odzież, przez osoby odpowiedzialne w firmie na parkingu, różnym osobom o nieznanych podatnikowi personaliach, które nie posiadały żadnych dokumentów wskazujących na ich umocowanie przez firmy A, C, D.. E, T,

- stosowanie minimalnej marży (1 zł) na odzież pochodzącą z W. K., W celu uwiarygodnienia transakcji i "zgubienia w łańcuchu dostaw" firm z W. K., Prezes Spółki M. P. i jej Prokurent S. B. dokonywali nabyć odzieży od ww. firm także przez powiązane firmy (W i X), chociaż mogli dokonywać zakupów bezpośrednio (bywali w W. kilka razy w tygodniu).

W ocenie organu odwoławczego nie sposób dać wiarę twierdzeniu M. P., że towar kupowała ta firma, która miała w danym czasie pieniądze i sprzedawała następnej z odroczonym terminem płatności (kredyt kupiecki) i z niską marżą 1 zł. Firmy prowadzone przez M. P. wykazywały nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia w wyniku niemal ciągłej przewagi wartości zakupów nad wartością sprzedaży. W tych warunkach przyjęcie realizacji zakupów towarów w W. przez np. firmę X i ich odsprzedaż A Sp. z o.o. z odroczonym terminem płatności (kredyt kupiecki) nie było realne. Pozostając przy kwestii ekonomicznych możliwości prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej organ wskazał, że Spółka w roku 2011 w rozliczeniu podatku od towarów i usług wykazywała jedynie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, a zatem żadna złotówka z tego podatku nie wpłynęła do budżetu państwa. Już samo wykazywanie wyłącznie nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia daje uzasadnione podstawy, by poddać pod wątpliwość ekonomiczne przesłanki prowadzenia działalności handlowej przez Podatnika. Trudno dać wiarę twierdzeniu, że Spółka nie osiągnęła w tym czasie zysku z prowadzonego handlu i jednocześnie zrezygnowała z uwzględnienia w kosztach wydatków z tytułu zakupu paliwa, o których mowa w uzasadnieniu decyzji. Treść przedkładanych organowi podatkowemu przez cały rok rozliczeń, z których wynika, że Spółka osiąga stratę z działalności handlowej, daje podstawy do uzasadnionych przypuszczeń, że są one nierzetelne. Należy bowiem wziąć pod uwagę fakt, że Spółka - mimo że sama tylko relacja zakupów do sprzedaży nie dawała szans na wypracowanie jakiegokolwiek zysku wypłacała swoim pracownikom wynagrodzenie (zawsze gotówką). Uznać również trzeba, że działalność Spółki winna stanowić źródło utrzymania wspólnika i Prezesa Zarządu.

Jednak przeprowadzona przez kontrolujących analiza deklaracji VAT-7 oraz faktur zakupu i sprzedaży ujawniła, że wartość zakupów towarów przewyższała wartość sprzedaży o 1.028.071,19 zł, a jak wynika z wyjaśnień przedstawicieli Spółki dokonywali Oni zakupów pod konkretne zamówienie i realizowali wyłącznie transakcje gotówkowe. Prowadzenie działalności handlowej w tych warunkach byłoby pozbawione sensu ekonomicznego.

Organ nie dał również wiary, że Prezes Zarządu M. P. - jak zeznał - chodził po całym terenie W. K. i sprawdzał asortyment i ceny, w sytuacji, gdy faktury otrzymywał zawsze od tych samych 5 spółek, a ponad 70% wartości zakupu pochodziło od spółek: B i C zarejestrowanych pod tym samym wirtualnym adresem: W., ul. I za którymi stała faktycznie ta sama osoba pochodzenia wietnamskiego i które wystawiały faktury o identycznej szacie graficznej.

Pomimo tego, że przedstawiciele Spółki A byli zainteresowani jak najniższą ceną towarów, analizując akta sprawy trudno uznać, że ceny jednostkowe wskazane na zakwestionowanych fakturach (dokumentujących sprzedaż hurtową wyrobów pochodzenia chińskiego) były cenami chociażby zbliżonymi do niskich. Szczególnie imponująco przedstawiają się ceny hurtowe garsonek zakupionych w dniu 1 czerwca 2011 r. - 1.500 zł czy 780 zł za sztukę. Tego typu artykuły w niższych cenach można nabyć obecnie w detalu nawet w markowych sklepach zlokalizowanych w centrach handlowych dużych miast.

O sztuczności (fikcyjności) transakcji udokumentowanych kwestionowanymi fakturami, w ocenie organu, świadczy również sam sposób działania Spółki. Firma nie posiadała własnych środków transportu (rzekomo korzystała z auta prywatnego lub z usług transportowych innych firm świadczonych grzecznościowo, bez wynagrodzenia). Co więcej, przedstawiciele Spółki, nie brali faktur za paliwo, choć je kupowali. Nie sposób dać wiarę, że racjonalnie działający przedsiębiorca nie uwzględniłby nawet najdrobniejszych pozycji kosztowych w swoich ewidencjach i deklaracjach podatkowych.

Zresztą stosowanie jednakowej, symbolicznej marży w wysokości 1 zł na wszystkie towary (bez względu na to, czy ich cena zakupu wynosiła 20, 90 czy 110 zł) przeczy wszelkim zasadom ekonomiki prowadzenia działalności gospodarczej i jedynie potwierdza fikcyjność kwestionowanych faktur (pamiętać bowiem należy, że realizację części zamówień M. P. - występując zarazem w roli Prezesa Zarządu A Sp z o.o., właściciela firmy X i wspólnika W - zlecał niejako sam sobie).

Za niewiarygodne uznano również wyjaśnienia S. B., według którego "towar woziły też osobiście firmy: A, C, T, D., E". Z zeznań R. F. (właściciela firmy Y, który dokonywał zakupów w W. dla swojej firmy i jednocześnie przywoził odzież dla M. P. i S. B.) jasno wynika, że "firmy wietnamskie nigdy nie woziły odzieży z W. K. do odbiorcy". Pracownicy Spółki A kojarzyli transport towarów do firmy wyłącznie z osobami M. P. i S. B., nic nie wiedzieli na temat innych osób "grzecznościowo" przywożących odzież do magazynu firm: A, spółki cywilnej W i firmy M. P. X. Podkreślenia wymaga fakt, że zwłaszcza magazynier firmy A-R. M. nie kojarzył nikogo innego (poza swoimi przełożonymi) jako przywożących odzież. Natomiast z zeznań Prezesa i Prokurenta A wynikało, że korzystali często z usług transportowych innych osób. Co istotne - według oceny świadka - 85% całego towaru w magazynie stanowiły wyroby wyprodukowane dla A, a tylko 15% odzież kupiona w W..

W tych okolicznościach organ kontroli skarbowej zasadnie uznał, że rozliczenie przez Spółkę A po stronie podatku naliczonego faktur wystawionych przez: B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Sp. z o.o., E Sp. z o.o. i F Sp. z o.o. miało na celu zalegalizowanie towarów w firmie oraz sztuczne obniżenie jej zobowiązań podatkowych. Wbrew opinii Pełnomocnika, Strona dokonała tego rozliczenia w pełni świadomie. Celowo przy tym odformalizowała kwestionowane transakcje (operowała wyłącznie fakturami i gotówką, którą przekazywała rzekomo osobom nieposiadającym umocowania w imieniu sprzedawców, nie zawierała jakichkolwiek umów, nie sporządzała zamówień).

W skardze spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, tj.:

- art. 1 i art. 179 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz

- art. 5 i art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, przez bezpodstawne pozbawienie strony możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu odzieży i przez co naruszono zasadę neutralności podatku VAT,

- art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej, przez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, dokonanie subiektywnej oceny podporządkowanej wyłącznie wymiarowi podatkowemu oraz nieuwzględnienie wniosków dowodowych Strony zawartych w kolejnych pismach procesowych,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, ustalających niezbędne elementy decyzji, poprzez zmianę stanowiska co do udziału Strony w oszustwie dokonaną przez organ II instancji na podstawie tego samego materiału dowodowego, na podstawie którego orzekał organ I instancji, a który stwierdził, że Strona nie zachowała szczególnej ostrożności w kontaktach z kontrahentami;

- art. 220 § 1, art. 222 i art. 127 Ordynacji podatkowej, dotyczących prawa Strony do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, które powinno skutkować wyjaśnieniem dlaczego nie zostały uwzględnione konkretnie wskazane dowody Strony oraz powołane okoliczności;

- zasad ogólnych Ordynacji podatkowej sprecyzowanych wart. 120, art. 121 § 1 ,art. 122 i art. 127.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm. ), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd natomiast rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.) – zwanej dalej p.p.s.a.

Kontrolując zaskarżoną decyzję w tak zakreślonej kognicji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż w sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), jak i mogących mieć wpływ na wynik sprawy przepisów prawa procesowego zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Z akt sprawy wynika, że w niniejszej sprawie organy podatkowe zebrały dowody pozwalające na prawidłowe ustalenie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych, oceniły je bez naruszania zasady swobodnej oceny dowodów, po czym dokonały prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego, przedstawiając w uzasadnieniu decyzji w sposób przejrzysty i logiczny końcowy wynik poczynionych ustaleń.

Zarzuty procesowe skargi koncentrują się przede wszystkim wokół naruszenia przez organy reguł prowadzenia postępowania w sprawie, co uniemożliwiło prawidłowe zrekonstruowanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia czyniąc w następnej kolejności dokonaną ocenę nietrafną wobec niekompletnego i niepełnego materiału dowodowego.

Ażeby skontrolować czy w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego koniecznym jest uprzednia ocena podejmowanych czynności postępowania przez administrację podatkową , przede wszystkim w kontekście wskazanych w skardze zarzutów , choć nie tylko , do czego zobowiązuje sąd art. 134 §1 p.p.s.a. . Przesądzenie bowiem o tym , że stan faktyczny został ustalony prawidłowo dopiero pozwala na jego subsumcję pod właściwą normę prawa materialnego.

W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny został przyjęty na podstawie materiałów dowodowych zaczerpniętych z innych postępowań jak i czynności procesowych przeprowadzonych przez organy we własnym zakresie, do czego upoważnia organy art. 181 Op. byleby poddane zostały własnej ocenie w toku postępowania.

Organy oparty się na dwóch grupach okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Pierwszą z nich stanowiły te , które dotyczyły kontrahentów spółki, drugie natomiast dotyczyły przebiegu zdarzeń gospodarczych podejmowanych w ramach działalności spółki w kontaktach z ww. kontrahentami , w konsekwencji oceny zasadności domagania się przez skarżącą odliczenia podatku naliczonego na gruncie regulacji ustawy o VAT .

Zdaniem sądu organy odmawiając stronie prawa odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez opisane 5 podmiotów – spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, prawidłowo oceniły zgromadzony materiał dowodowy, który jest zupełny i wystarczający dla przyjęcia stanowiska, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami.

Nie sposób zakwestionować tego jaką rolę pełniły spółki A, C, E, D oraz F w obrocie odzieżą pochodzenia azjatyckiego, prowadzoną na terenie do tego przeznaczonym w W., co wynika jednoznacznie z materiałów dowodowych.

Jeśli chodzi o spółkę B to za stanowiskiem , iż wystawione przez ten podmiot faktury w tym na rzecz skarżącej , nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych ma istotne znaczenia ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] wydana na podstawie art. 108 ust. 1 VAT. Podobne znaczenie ma decyzję wydana na podstawie ww. przepisu wobec C przez Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w dniu [...] również mająca przymiot decyzji ostatecznej. W aktach tych wskazano również na faktury wydane wobec A, następnie zakwestionowane jako dokumentujące rzeczywisty przebieg transakcji. Znamienne jest także dla obu tych podmiotów to `, że jak wynika z zeznań K. M.– właściciela biura rachunkowego prowadzącego obsługę księgową ww. firm , spółki te nie wynajmowały żadnych boksów i innych pomieszczeń w W. , nie zatrudniały żadnych pracowników , nie posiadały żadnych środków trwałych a w przekazywanych mu dokumentach, poza fakturami zakupu i sprzedaży towarów, nie było dokumentów dotyczących innych zakupów , takich jak kosztów telefonów , najmu czy paliwa , pomimo , że adres siedziby był wskazany w W. przy ul. I, a nadto jak wynika z zeznań M. P. Prezesa Zarządu A Sp. z o.o. kontaktował się on telefoniczne z tymi kontrahentami ( wskazanymi spółkami ) w celu składania zamówień na towar.

Jeśli chodzi o pozostałe podmioty wystawiające na rzecz podatnika zakwestionowane przez organy faktury VAT podnieść należy ,że podjęte starania przez administrację podatkową w celu zweryfikowania ich działalności nie mogły zostać przeprowadzone , albowiem w odniesieniu do E kierowane wezwania do prezesa tej spółki na wskazany adres nie zostały odbierane , a miejsce siedziby stało się nieaktualne z powodu rozwiązania umowy najmu i świadczenia usług, z powodu braku płatności na rzecz wynajmującego. Nie udało się ustalić nowego miejsca siedziby tego podmiotu a wskazany wcześniej K. M. – właściciel biura rachunkowego w odniesieniu do tej spółki zeznał ,że umowa o obsługę księgową została rozwiązana i spółka odwołała wszelkie udzielone mu pełnomocnictwa.

Z kolei w odniesieniu do Dnie doszło do czynności sprawdzających w zakresie rzetelności i prawidłowości ewidencjonowania dokumentów ponieważ pod wskazanym adresem nie ma siedziby ww. firmy, gdzie znajduje się posesja prywatna. Wobec braku kontaktu z tą spółką ( nieodbieranie wezwań) właściwy naczelnik urzędu skarbowego wykreślił spółkę w grudniu 2011 r. z rejestru podatników. Podobnie jak wobec tego podmiotu nieskuteczne okazały się starania nawiązania kontaktu i dokonania czynności sprawdzających w spółce F gdyż wskazany adres to nieruchomość prywatna a jej właściciel poinformował , że spółka 3 lata temu przestała wynajmować pomieszczenia. Także i ten podmiot gospodarczy został wykreślony z rejestru podatników VAT z powodu braku możliwości nawiązania z nim kontaktu.

Okoliczności i zasady funkcjonowania wszystkich opisanych 5 spółek zostały szeroko omówione na stronach 9-14 zaskarżonej decyzji i pozwalają na akceptacje stanowiska organu , iż dokonywały obrotem odzieżą niewiadomego pochodzenia w ramach prowadzonej działalności .

Spektakularnego znaczenia dla potwierdzenia tej tezy nabierają ustalenia , iż żaden z ww. 5 kontrahentów spółki skarżącej nie dokonywał importu towarów, nie realizował wewnątrzespólnotowego nabycia towarów, a w każdym razie nie składał informacji podsumowujących o dokonanych transakcjach VAT UE. Na te okoliczności wskazał już organ I instancji na str. 15 decyzji powołując się na raport aplikacji [...]. Przypomnieć należy ,że system ten umożliwia organom podatkowym zdobywanie informacji o firmach i ich transakcjach, i jest jednym z elementów kontroli organów skarbowych wszystkich Państw Członkowskich. W tym względzie nie zasługują na podzielenia zarzuty skargi , iż dalsze ustalenia wynikające z systemu [...] przeczą tezom organu albowiem kontrahenci T, B i D spoza granic Polski wykazywali od nich nabycia. W ocenie sądu rozstrzygające znaczenie mają te informacje , które wskazują na brak importu towaru albowiem niespornym jest ,że dysponowanie na terenie Polski odzieżą azjatycka musi poprzedzać jej zaimportowanie w rozumieniu art. 2 pkt 7 w zw. z pkt 5 ustawy o VAT. Tymczasem informacje, na które powołuje się podatnik nie wskazują o jakiego rodzaju nabycia chodzi z punktu widzenia jego przedmiotu ( towaru) , dokumentowane rozliczeniami wynikającymi z raportu [...] w odniesieniu do wskazanych podmiotów .

Ustalenia oparte na systemie [...] mają zasadnicze znaczenie w świetle twierdzenia skarżącego, że zakupiony towar było pochodzenia azjatyckiego. Najprostszym i w gruncie rzeczy najbardziej wiarygodnym sposobem weryfikacji pochodzenia nabywanego towaru jest bowiem zbadanie skąd towar ten pochodzi i w jaki sposób znalazł się w posiadaniu sprzedawcy. Tego rodzaju rozeznanie o możliwości nabycia wiedzy musi być uznane za mające charakter notoryjny i dotyczy wszystkich bez wyjątku uczestników obrotu gospodarczego. Żaden uczestnik profesjonalnego obrotu gospodarczego nie może skutecznie tłumaczyć się ze swej niewiedzy co do powyższych danych, brakiem zainteresowania, brakiem potrzeby ich sprawdzenia lub też nieświadomością potrzeby ich badania. Akceptacja takiego rozumowania urągałaby zasadom rozsądku i osiągnięcia dozwolonego zysku, które przyświecać muszą każdej uczciwej transakcji gospodarczej.

Usprawiedliwiona jest zatem konstatacja organu ,że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji , gdyż wskazani w nich wystawcy jako sprzedawcy nimi nie byli albowiem to nie oni dokonali importu tych towarów. Skoro nie znane było źródło nabycia odzieży przez kontrahentów spółki to bez wątpienia dokonywany był obrót towarami niewiadomego pochodzenia.

Na gruncie podatku VAT potrzeba wykazania zainteresowania powyższymi okolicznościami jest o tyle istotna, że w świetle orzecznictwa TSUE szeroko powoływanego zarówno w zaskarżonej decyzji jak i skardze brak dobrej wiary u nabywcy towaru niewiadomego pochodzenia skutkuje pozbawieniem prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podzielając w dotychczasowych rozważaniach ustalenia organów co do charakteru zawieranych transakcji i ich przedmiotu w dalszej kolejności należy odnieść się do zarzutów związanych z prawem do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakwestionowanych przez organy fakturach.

W tym zakresie osią sporu między stronami toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego jest zagadnienie, czy skarżąca reprezentowana przez

Prezesa Zarządu i Prokurenta , miała świadomość takiego stanu rzeczy lub też, wobec okoliczności towarzyszących zawieraniu i realizacji transakcji, mogła z ich udziałem taką świadomość mieć, że towar który nabywa jest niewiadomego pochodzenia a zdziałane transakcje nie będą uprawniały do odliczenia podatku zawartego w otrzymywanych fakturach. Chodzi tu więc o tzw. dobrą wiarę , która ma decydujące znaczenia dla kwestii rozstrzygnięcia o możliwości skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez wskazane podmioty – kontrahentów spółki.

Prawo podatnika podatku od towarów i usług do obniżenia należnego od niego podatku od towarów i usług, o kwotę podatku naliczonego, wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uprawnienie to jednak nie jest bezwzględne, gdyż wspomniana wyżej ustawa zawiera liczne wyłączenia lub ograniczenia w tym zakresie. Jedno z tych ograniczeń zawarte zostało w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Jak wynika z wykładni tego przepisu ustawodawca uzależnia prawo do dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od okoliczności obiektywnej, jaką jest rzeczywistość-realność transakcji udokumentowanej fakturą VAT lub dokumentami celnymi. Zapis ten jednak należy odczytywać między innymi w kontekście uregulowań prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE, która statuuje między innymi zasadę neutralności podatku od wartości dodanej, opartą na wspomnianym wyżej prawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zasada ta, która nie została legalnie zdefiniowana, ma wymiar zarówno prawny, jak i ekonomiczny, a jej przejawem na gruncie podatku od towarów i usług jest między innymi ochrona podatnika działającego w dobrej wierze, tj. takiego, który nie wiedział lub też nawet przy dołożeniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że bierze udział w transakcji, w związku z którą, nie ze swojej winy, nie może skorzystać z pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z otrzymanych faktur. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., wydanym w sprawach C-80/11 i C-142/11 ((Dz. U. UE C z dnia 18 sierpnia 2012 r.) stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi, w celu upewnienia się, co do jego wiarygodności. Jednocześnie TSUE podkreślił, że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (podobny pogląd TSUE zaprezentował w wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r., w sprawie C - 285/11, publ. - Dz. U. UE C z dnia 26 stycznia 2013 r.).

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, w świetle wyżej przytoczonych wywodów, stwierdzić należy, że nie sposób jest zarzucić rozstrzygającym je organom naruszenia prawa, w związku ze stwierdzeniem przez nie, że skarżąca spółka , co najmniej powinien była przypuszczać, że jej kontrahenci są podmiotami nierzetelnymi, w związku z czym wystawiane przez nich faktury nie mogą stanowić podstawy obniżenia podatku należnego, o wynikający z nich podatek naliczony.

W tej sprawie nie sposób nie odnotować, że należyta staranność czy też dobra wiara powinna być postrzegana przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej przez spółkę A działalności gospodarczej , co uzasadnia zwiększenie oczekiwań co do umiejętności , wiedzy , skrupulatności , rzetelności , zapobiegliwości i zdolności przewidywania podejmowanych działań w kontekście znajomości obowiązującego prawa oraz następstw z tego wynikających.

To, że do transakcji dochodziło na terenie targowiska , gdzie występuje znaczna ilości handlujących a liczba boksów jest przyjmowana w ilości 100-200 ( w kilkunastu halach 10-15) , gdzie znakomita część z nich to osoby pochodzenia wietnamskiego lub chińskiego , posługujące się w trakcie zawieranych transakcji przedstawicielami pochodzenia polskiego ( w nn. sprawie byli to R. O., Ł. K. ) nie zwalnia z konieczności zachowania ostrożności rynkowej i zbadania nie tylko dostawców ale również nabywanych od nich towarów , tym bardziej kiedy wobec tych dochodziło do tzw. przeszywania ( zrywania metek i wszywania z logo A) , i które następnie traktowane były jako wyrób tejże spółki ( zezn. R. M. z 26 lutego 2015 r. ).

W ocenie sądu przedstawiciele skarżącej spółki w sposób bezkrytyczny angażowali się w zawierane transakcje , na co wskazują następujące fakty:

Jak wskazał M. P. – Prezes Spółki , zeznając 21 maja 2013 r. - zakupów odzieży dokonywał samodzielnie, płacił gotówką. Kupował w różnych halach, boksach nie od stałych kontrahentów. Podał, że nie jest w stanie opisać sprzedawców ani numerów boksów . Po wybraniu wzorów towarów robił zdjęcia , następnie zamówienie lokował w jednym z 5 ww. podmiotów . Każda z opisanych firm firm miała swego przedstawiciela , także Polaka, obsługującego dwa boksy i dwie różne firmy. Oni fizycznie obsługiwali transakcje i pomagali przy komunikowaniu się. Transakcja była finalizowana w ten sposób, że po skompletowaniu zamówienia M. P. płacił gotówka osobie pochodzenia azjatyckiego , a następnie udawał się na parking przed halami albo na rampę przy magazynach, gdzie przywożono towar wraz z fakturą.

Powyższe okoliczności zakupu już prima facie wskazują, że sposób ich przeprowadzenia był dość ryzykowany jeśli chodzi o związek towaru z danym sprzedawcą. Otóż , jako nieracjonalne uznać należy zachowanie zeznającego, który po ustaleniu wzorów towarów ( odzieży ) u danego sprzedawcy w hali nie kontynuował tamże transakcji ale realizował ją zawsze u tych samych podmiotów , wskazanych spółek. W dalszej kolejności wskazać należy , że prezes skarżącej spółki M. P. wykazywał się daleko idącą nieostrożnością wówczas kiedy po uregulowaniu gotówką za towar , odbierał go na parkingu lub rampie przy magazynach wraz z fakturą nie mając pewności co do zgodności ze złożonym zamówieniem. Co więcej , zdarzało się ,że towar był zamawiany telefonicznie , a odbioru dokonywali R R. lub M. P. płacąc także gotówką. Ten pierwszy w dniu 25 kwietnia 2015 r. przesłuchany zeznał ,że dla A usługę transportu z W. K. dla A świadczył grzecznościowo. Po przyjeździe na miejsce zakupu dzwonił do P. , następnie " oni" przysyłali kogoś albo Azjatę albo Polaka i kierowali dalej pod określona halę i wejście albo przyjeżdżali swoim samochodem i dokonywano przeładunku. R. podczas przeładowywania sprawdzał zgodność towaru z informacjami od P. a później z fakturą. Po czy płacił osobom , które dostarczały towar . Towar przywozili Polacy a zapłata następowała Azjatom , z reguły. Tak opisany sposób nabywania odzieży odbiegał od ogólnie przyjętych i powinien wzbudzić wątpliwości co do ich rzetelności w osobach odpowiedzialnych w spółce za kontakty handlowe . Przede wszystkim brak było weryfikacji w celu powiązania konkretnego towaru z danym dostawcą. Towar dostarczano na parking po uprzednim telefonicznym jego zamówieniu przez nieznaną osobę , rzekomo pracującą we wskazanych firmach czy też będącą jej przedstawicielem bez jakiegokolwiek potwierdzenia tych okoliczności, która odbierała cenę za towar w gotówce , bez potwierdzenia jej tożsamości i bez okazania upoważnienia do działania w imieniu firm A, C, D, E czy F.

Znamienne jest także i to , że poza fakturami strona nie dysponuje żadnymi innymi dokumentami zaświadczającymi o zaistniałym zdarzeniu gospodarczym w sytuacji kiedy po obu stronach transakcji stosowano przepisy o rachunkowości , które w sposób drobiazgowy nakazywały prowadzenie pełnej dokumentacji księgowej m.in. dowodów zapłaty KP, dowodów magazynowych czy też dokumentów przewozowych.

Co również ma znaczenie dla odczytania uczestniczenia w nielegalnym obrocie towarami pochodzenia niewiadomego, to także sprzeczność pomiędzy zeznaniami dwóch najważniejszych osób , rzeczonego M. P. oraz prokurenta A S. Ten ostatni zeznał odmiennie , i twierdził ,że towar wozili również sprzedawcy czemu zaprzeczył P. Podobnie jego zeznaniom o nie magazynowaniu zakupionego towaru i bezpośrednim wożeniu do kontrahentów pod konkretne zamówienia przeczą zeznania świadka magazyniera w spółce M. M., który oświadczył 26 lutego 2015 r., że dokonywany był obrót magazynowy, a nabywane wyroby chińskie zostawały w magazynie do przeszycia lub sprzedaży klientom. Wykluczył przy tym możliwość dostaw poza godzinami pracy magazynu , a co do dostaw towarów pochodzenia chińskiego bezpośrednio do klienta z pominięciem magazynu także wyłączył taką ewentualność.

Dysponując zgromadzonymi dowodami organ podatkowe poddały również krytycznej ocenie przedstawiony przez spółkę sposób wykonywania działalności gospodarczej, trafnie wytykając brak posiadania własnych środków transportu i korzystanie z pojazdów innych osób bez uwzględnienia kosztów paliwa, co zasadnie uznano za nieracjonalne. Przy czym nie przyjęto także oświadczeń M. P. o poszukiwaniu artykułów najtańszych, przeprowadzając stosowną analizę, z której wynikało, że sporne towary, a przynajmniej ich część, wcale nie należą do najtańszych. Równie krytycznie potraktowały organy podatkowe przyjęcie przez skarżącego marży w wysokości 1 zł na wszystkie towary w ramach transakcji zakupu i sprzedaży miedzy firmami powiązanymi tj. W, X i A sp z o.o. uznając słusznie, że nie miały one ekonomicznego uzasadnienia i służyły raczej ukryciu fikcyjności przedmiotowych transakcji niż dążeniu do osiągnięcia współmiernego zysku gospodarczego, w sytuacji kiedy do sprzedaży zewnętrznej stosowano wyższą marżę.

Organ wykazał , że tego rodzaju transakcje nie mogły mieć miejsca z przywołanym na tę okoliczność uzasadnieniem , że zakupu dokonywała ta firma która miała w danym czasie środki , albowiem jak skonstatowano skoro w ramach firmy X P. permanentnie wykazywał nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy , to nie mógł On nabywać towaru , który następnie sprzedawał do spółki A.

Jeśli chodzi o zarzuty , które mają wskazywać na rzekomą weryfikację kontrahentów przez podatnika , to podnieść należy ,że poza ustnymi oświadczeniami ,że do takich sprawdzeń dochodziło we wskazanych organach podatkowych , brak jest jakichkolwiek dokumentów pozwalających okoliczności te potwierdzić ( zapytań i odpowiedzi). Słusznie wskazuje organ na regulacje art. 96 ust. 13 VAT . W judykaturze przyjmuje się , że "Opisane w art. 96 ust. 13 ustawy VAT postępowanie staje się jednak niezbędne, o ile podatnik - z obiektywnych przesłanek - powinien powziąć wątpliwości co do realizowania przez kontrahenta obowiązków rejestracyjnych". ( wyroku z dnia 20 maja 2009 r. (I SA/Bd 193/09, LEX nr 507184) WSA w Bydgoszczy ).Taka sytuacja miała bez wątpienia miejsce w rozpoznawanej sprawie w świetle poczynionych przez organy ustaleń.

Jest to kolejny element wskazujący na brak przezorności w dokonywaniu transakcji handlowych w opisanych warunkach , słusznie potraktowanych jako zaniechanie wykazania należytej staranności wymaganej od podmiotu , który realizując określone cele gospodarcze wchodzi w stosunki gospodarcze z podmiotami , o których nie posiada wystarczającej wiedzy , realizując uprawnienie pomniejszania podatku należnego o naliczony w pozyskanych fakturach VAT, które to prawo uzależnione jest od tego czy dokumentują one rzeczywisty ich przebieg.

W świetle zgromadzonych dowodów , prawidłowo ocenionych przez organy uprawniona jest teza , że spółka A co najmniej mogła przypuszczać ,że uczestniczy w transakcjach związanych z obrotem handlowym towarami niewiadomego pochodzenia. A zatem dokonując odliczenia ryzykowała możliwością jego zakwestionowania i na to się godziła. Nie sposób za skarżącą przyjąć ,że transakcje z 5 wymienionymi podmiotami nie różniły się od ogólnie przyjętych zasad stosowanych przy zawieraniu transakcji handlowych. Organy wykazały ,że spółka nie zadbała by dokonywane przez nią transakcje były należycie udokumentowane i nie budziły wątpliwości co do podmiotów biorących udział w tych transakcjach.

W tych okolicznościach organy były uprawnione odmówić stronie prawa do odliczenia podatku wykazanego w zakwestionowanych fakturach z powołaniem się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a oraz art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit.a ustawy vatowskiej.

Wracając do zarzutów skargi w zakresie uchybień przepisom prawa formalnego zauważyć należy , że sąd pierwszej instancji w pełni akceptuje stanowisko organów obu instancji co do tego, że skoro z dokumentów wynika, iż kontrahenci gospodarczy skarżącego nie zatrudniali pracowników to nie sposób zarzucić zasadności nie uwzględnić wniosku o przesłuchanie osób, które rzekomo obsługiwały zakwestionowane transakcje. W takiej sytuacji uwzględnienie wniosku i przesłuchanie wnioskowanych świadków byłoby nielogiczne, czego organy podatkowe muszą się wystrzegać w myśl zasady prawdy obiektywnej – art. 122 Op. Zgłoszenie wniosków dowodowych strony nie powoduje ,że należy je bezkrytycznie przeprowadzić. Tego rodzaju postępowanie pozostawało by w opozycji do zasady szybkości postępowania . Oczywistym jest , że przez jej pryzmat nie może dochodzić do pogwałcenia tych regulacji postępowania dowodowego , które mają pomóc w odtworzeniu stanu faktycznego. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy wytłumaczyły się dlaczego nie uwzględniły składanych wniosków dowodowych dając temu wyraz w piśmie z 27 maja 2015 r., a sąd argumentację tam przedstawioną podziela. Przypomnieć tylko wypada ,że na gruncie art. 188 Op. warunkiem uwzględnienia wniosku jest istotność okoliczności , która ma być dowodzona , a więc mająca znaczenie dla sprawy, a ponadto, że okoliczność ta nie została wystarczająco wykazana innymi dowodami. Sąd nie ma wątpliwości co do bezprzedmiotowości przeprowadzania dowodów z zeznań O. i K. osób , które w żaden sposób nie były formalnie związane z kontrahentami spółki , bez wątpienia nie byli ich pracownikami , na co powołuje się autor skargi . Podobnie nie można była uznać za zasadne wnioskowane dowody z przesłuchania świadków na okoliczność weryfikowania kontrahentów podatnika w organa , skoro informacje te realizowane są na piśmie w trybie art. 306a § 2 pkt 2 Op.

Nadto, w sytuacji kiedy znaczna część wnioskowanych dowodów miała charakter wtórny w stosunku do już ujawnionych zeznań świadków, należało uznać, że nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych, w tym zwłaszcza art. 188 Op.

Podsumowując, sąd nie dopatrzył się wskazanych przez autora skargi naruszeń przepisów prawa materialnego , które właściwie organy zinterpretowały, przyjmując ,że mają zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej podanych w C-F petitum skargi. Organy zebrały bowiem cały potrzebny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy i wyczerpująco go rozpatrzyły. Sąd uznaje tym samym ustalony stan faktyczny za prawidłowy To zaś, że organy oceniły niektóre z dowodów odmiennie od skarżącej spółki nie świadczy o naruszaniu zasad postępowania dowodowego. Organ ma bowiem możliwość dokonywania swobodnej oceny zgromadzonych w postępowaniu dowodów i w związku z tym nie musi wszystkich uznawać za wiarygodne. Ocena ta , zdaniem sądu nie nosiła cech dowolności , jest zakorzeniona w zasadach wiedzy , doświadczenia życiowego oraz logicznego rozumowania ( art. 191 Op. ). Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia przesłanki wynikające z art. 210 § 4 Op. , tłumaczy się z wydanego rozstrzygnięcia . Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. ms