Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 83/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 121 par. 1 art. 122 art. 124 art. 187 par. 1 art. 191 art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 4 pkt 13 art. 96 ust. 1 ust. 2 art. 203 ust. 1 ust. 3 art. 215 ust. 1 ust. 3 art. 217 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1  art. 450b ust. 1 ust. 2
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Dnia 29 sierpnia 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik WSA Mirella Ławniczak ( spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2018 roku przy udziale sprawy ze skargi D. w B. , na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2017r. nr [...], [...] w przedmiocie określenia długu celnego z tytułu usunięcia towaru spod dozoru celnego oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w P., po ponownym rozpoznaniu sprawy w pierwszej instancji (Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 roku uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2013 roku), decyzją z dnia [...] października 2016 roku, stwierdził powstanie długu celnego w stosunku do towarów przemieszczanych na obszarze celnym Wspólnoty z powodu usunięcia tych towarów spod dozoru w dniu 17 lutego 2013 roku.

Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że w dniu 5 lutego 2013 roku w Oddziale Celnym [...] w P. do procedury tranzytu zgłoszony został towar w postaci koparko-ładowarki oraz wózka widłowego. Zgłoszenia celnego dokonało, jako główny zobowiązany, P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. Jako odbiorcę towaru wskazano przedsiębiorstwo S. M. P. z siedzibą w [...].

Przesyłka nie została przedstawiona w urzędzie celnym przeznaczenia, czyli w Kapitan Andreeve w Bułgarii (przejście graniczne Bułgaria –Turcja), w terminie do 16 lutego 2013 roku. Procedura tranzytu nie została zakończona, gdyż towar objęty zgłoszeniem tranzytowym stał się przedmiotem przestępstwa popełnionego na terenie Bułgarii.

Organ uznał, że za dług celny odpowiedzialność ponoszą: P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., jako główny zobowiązany, M. T. P. Sp. z o.o., jako zgłaszający i podmiot korzystający z procedury celnej, O. L. ve D. T. Ltd, jako podmiot odpowiedzialny za realizację przewozu oraz S. M. P. ve T. A.S., jako organizator przewozu oraz jego zleceniodawca.

Naczelnik Urzędu Celnego uznał jednocześnie, że za dług celny nie odpowiada podmiot D. 09 Ltd. Organ zaznaczył, że Spółka miała obowiązek przedstawić towar w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia, ale kierowca/pracownik tej Spółki w trakcie załadunku nie otrzymał zgłoszenia celnego/dokumentu towarzyszącego bądź też MRN tranzytowego. W konsekwencji organ przyjął, że D. 09 Ltd nie miała świadomości, że przewożone towary znajdowały się pod dozorem celnym, a tym samym, że przewóz tych towarów wymagał podjęcia przez przewoźnika szczególnych środków uwzględniających specyfikę przewozu towarów podlegających przepisom celnym.

Towar usunięty spod dozoru celnego został sklasyfikowany do kodu TARIC 8429 59 00 00 V999. Wartość celna towaru została ustalona zgodnie z fakturą pro forma z dnia [...] stycznia 2013 roku na kwotę 45.000 EUR (187.160 PLN). Kwota cła, przy uwzględnieniu zerowej stawki celnej, została ustalona na kwotę 0 zł.

Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że zgodnie z art. 866 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 towar uważa się za towary wspólnotowe bez konieczności zgłoszenia ich do swobodnego obrotu.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] listopada 2017 roku, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez S. M. P. ve T. A.S. oraz O. L. ve D. T. Ltd, zmienił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w następujący sposób:

- uznał, że dług celny powstał w dniu 8 lutego 2013 roku,

- uznał, że D. 09 Ltd odpowiada za dług celny,

- uchylił decyzję organu I instancji w zakresie uznania za dłużnika celnego S. M. P. ve T. A.S. z siedzibą w [...], O. L. ve D. T. Ltd oraz M. T. P. Sp. z o.o. i w tym zakresie postępowanie umorzył.

W ocenie organu odwoławczego poprawna analiza zgromadzonego materiału dowodowego pozwala określić konkretną datę usunięcia towaru spod dozoru celnego. Z treści zeznań kierowcy i przedstawicieli firmy D. 09 Ltd wynika, że towar został dostarczony do innego miejsca niż wskazane w dokumencie tranzytowym oraz został przekazany bliżej nieokreślonym osobom w dniu 8 lutego 2013 roku. W tym momencie nastąpiło usunięcie towaru spod dozoru celnego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że rozstrzygnięcie organu I instancji, co do wskazania podmiotów odpowiedzialnych za dług celny, jest prawidłowe jedynie w zakresie głównego zobowiązanego (P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o.).

Odpowiedzialność głównego zobowiązanego oraz przewoźnika kształtuje już sam skutek niewykonania obowiązku przedstawienia towaru w urzędzie celnym przeznaczenia (Gaziantep/Turcja customs office). Główny zobowiązany oraz przewoźnik odpowiadają za dług celny w sposób zobiektywizowany; ich odpowiedzialność jest oparta na zasadzie ryzyka i nie wymaga ustalenia winy po stronie tych podmiotów.

M. T. P. Sp. z o.o. jako nadawca, zgłaszający towar do procedury tranzytu, nie mieści się w zakresie stosowania art. 96 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wywodzenie odpowiedzialności z samego faktu bycia nadawcą stanowi nieuprawnioną, rozszerzającą wykładnię przepisu art. 203 ust.3 tiret 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Firma S. M. P. ve T. A.S., chociaż była organizatorem przewozu, głównym zleceniodawcą i odbiorcą towaru, to faktycznie nie władała przedmiotowym towarem w czasie jego przewozu. Nie doszło do dostarczenia towaru do tego podmiotu. W konsekwencji nie można uznać, że ten podmiot przyjął towar widząc, że jest on objęty procedurą tranzytu wspólnotowego, co wymagane jest w świetle treści art. 96 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Z kolei O. L. ve D. T. Ltd jedynie zleciła transport podwykonawcy, a więc nie można uznać, że ten podmiot był "osobą przewożącą towar".

Natomiast firma D. 09 Ltd, jako faktyczny przewoźnik towarów była zobowiązana do przedstawienia transportowanego towaru w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia, w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towaru (art. 96 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego).

W ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego bezkrytycznie, z naruszeniem art. 187 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa, przyjął za odpowiadające rzeczywistości wyjaśnienia kierowcy i przedstawicieli firmy D. 09 Ltd.

Tymczasem P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. oraz S. M. P. ve T. A.S. dostarczyły kopie dokumentu przewozowego CMR różniące się treścią od dokumentów przedłożonych przez firmę D. 09 Ltd.

W dokumencie CMR przedłożonym przez głównego zobowiązanego i zleceniodawcę przewozu, jako miejsce przeznaczenia wpisane jest Gaziantep/Turcja (customs office), jako dokument towarzyszący wskazany został dokument MRN 1[...], a w polach dotyczących przewoźnika widnieje pieczątka przewoźnika (D. 09 Ltd). Miejsce przeznaczenia wskazane w powyższych dokumentach jest zgodne z treścią zlecenia przewozu firmie O. L. ve D. T. Ltd oraz jej podwykonawcy.

Z kolei na treści dokumentów przedstawionych przez faktycznego przewoźnika (D. 09 Ltd) brak jest pieczątki P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., a pole nadawca jest wypełnione pismem odręcznym.

W tych okolicznościach i po analizie całokształtu materiału dowodowego organ odwoławczy uznał, że wyjaśnienia przedstawicieli firmy D. 09 Ltd są niewiarygodne i mają na celu jedynie uwolnienie się od odpowiedzialności za dług celny.

W ocenie organu odwoławczego, zarzuty stawiane przez S. M. P. ve T. A.S., a dotyczące nieprawidłowego określenia miejsca powstania długu celnego oraz naruszenia przepisów regulujących właściwość organów celnych, są nieuzasadnione. Korespondencja otrzymana od władz celnych Bułgarii przesądza, że polski urząd celny jest właściwy do odzyskania długu celnego.

Z prawa skargi do sądu administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 listopada 2017 roku skorzystały P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz D. 09 Ltd.

Skarga P. T.-I. Sp. z o.o. została zarejestrowana pod sygn. akt III SA/Po 84/18, a następnie przekazana do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze sprawą ze skargi D. 09 Ltd (zarejestrowana pod sygn. akt III SA/Po 83/18). Postanowieniem z dnia 25 kwietnia 2018 roku postępowanie ze skargi P. T.-I. Sp. z o.o. zostało umorzone z uwagi na skuteczne cofnięcie skargi.

Skarżąca D. 09 Ltd wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2017 roku, którą dokonano zmiany decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2016 roku.

Zdaniem Skarżącej kwestionowana decyzja:

1. narusza przepisy postępowania art. 121 §1, art. 122, art. 124, art. 191 w związku z art. 180 ust. 1, art. 187 ust. 1 art. 194 oraz art. 197 ust. 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

2. narusza przepisy prawa materialnego poprzez uznanie, że w odniesieniu do D. 09 Ltd zostały spełnione przesłanki dla przypisania jej statusu dłużnika celnego,

3. została wydana przy braku właściwości polskich organów podatkowo-celnych do rozpoznania i rozstrzygnięcia niniejszej sprawy,

4. w sposób nieuzasadniony zwalnia z odpowiedzialności za dług celny P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., firmę S. M. P. ve T. A.S. oraz O. L. ve D. T. Ltd w sytuacji, gdy wskazane podmioty nie dochowały należytej staranności w zakresie prawidłowego zlecenia transportu towaru podwykonawcy, co wyrażało się zleceniem wykonania transportu na trasie Polska – Bułgaria zamiast z Polski do Turcji oraz brakiem zaopatrzenia kierowcy przewoźnika w odpowiednie dokumenty celne.

Zdaniem skarżącej, D. 09 Ltd, w sprawie nie zostały podjęte czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności organ nie wyjaśnił, kto dokonał zgłoszenia towaru w bazie spedytor.net wpisując trasę Polska – Bułgaria (granice obszaru celnego Unii), a przez to ukrył, że towar znajduje się pod dozorem celnym.

Organ odwoławczy dokonał dowolnej oceny materiału dowodowego przyjmując, że skarżąca miała świadomość, iż realizuje zlecenie przewozowe na trasie Polska – Turcja, a nie transportu wewnątrzwspólnotowego na trasie Polska – Bułgaria. Z naruszeniem zasad logicznego myślenia organ przyjął, że przy zachowaniu należytej staranności skarżąca z łatwością mogła dowiedzieć się, że przewożony towar jest nieunijnym i znajduje się pod dozorem celnym.

Zdaniem Skarżącej nie ma dowodów na to, że kierowcy przekazano dokumenty CMR oraz dokumenty celne przedstawione przez uczestników postępowania. W rzeczywistości skarżąca otrzymała zlecenie od firmy S. [...] O. (podmiot wskazany do kontaktu w ogłoszeniu) za pośrednictwem internetowej giełdy transportowej, w którym nie było informacji o tym, że towar znajduje się pod dozorem celnym, a zaproponowana cena usługi transportowej odpowiadała stawce na trasie Polska – Bułgaria.

Skarżąc wskazał, że zlecenie przewozu podwykonawcy nie jest okolicznością, która zwalnia ze sprawowania kontroli nad towarem będącym pod dozorem celnym przez P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., firmę S. M. P. ve T. A..S.. oraz O. L. ve D. T. L. w zakresie działań dotyczących wyboru wykonawcy, zlecenia transportu podwykonawcy, prawidłowego wskazania trasy przewozu oraz przekazania kierowcy dokumentów, z których wynika, że towar przekazywany do transportu znajduje pod dozorem celnym.

Skarżąca uznała, że decyzja organu odwoławczego została sporządzona z naruszeniem zasad prawidłowego uzasadnienia decyzji. Powołaniu przepisów prawnych nie towarzyszy odniesienie ich treści do okoliczności rozpoznawanej sprawy. Stąd w prawem przewidziany sposób nie zostało wyjaśnione jakie okoliczności faktyczne oraz jakie podstawy prawne uzasadniały wydanie rozstrzygnięcia o tym, że skarżąca odpowiada za dług celny, oraz powodowały uwolnienie od tej odpowiedzialności trzy inne podmioty. W konsekwencji strona została pozbawiona możliwości zapoznania się z motywami wydanego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko prezentowane w uzasadnieniu skarżonego rozstrzygnięcia.

Skarżony organ uzupełniająco wyjaśnił, że trasa Polska-Turcja wynika z dokumentu CMR dostarczonego przez P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. oraz S. M. P. ve T. A..S.. Na dokumencie dostarczonym przez wskazane podmioty znajduje się komplet pieczęci wszystkich uczestników przewozu, w tym skarżącej D. 09 Ltd, a także podpis kierowcy.

Podstawą przemieszczenia towarów był, przekazany kierowcy wraz z towarem, dokument CMR wystawiony przez P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., a nie przedłożone przez D. 09 Ltd zlecenie transportowe na trasie Polska – Bułgaria pozyskane z serwisu internetowego spedytorów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Sąd nie ujawnił naruszenia prawa uzasadniającego stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 145 §1 pkt lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018, poz. 1302).

Organy administracji publicznej dokonały prawidłowej wykładni prawa, prawidłowo wyznaczyły zakres okoliczności faktycznych istotnych dla załatwienia sprawy, a ponadto bez naruszenia przepisów postępowania przyjęły ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy oraz prawidłowo zastosowały prawo materialne.

Usunięcie towaru spod dozoru celnego (powstanie długu celnego) miało miejsce w lutym 2013 roku. Organy prawidłowo przyjęły, że kontrolowana sprawa powinna zostać rozstrzygnięta w szczególności na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1992.302.1) oraz na podstawie rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 roku ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1993.253.1). Wskazane rozporządzenia wiążą w całości i są bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Dokumenty zgromadzone w aktach sprawy jednoznacznie wskazują, że o usunięciu towaru spod dozoru celnego na terenie Bułgarii została powiadomiona stosowną notą informacyjną bułgarska administracja celna, lecz nie podjęła ona działań mających na celu odzyskanie długu celnego.

Opisanej sytuacji dotyczy regulacja zawarta w art. 450b rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93, zamieszczonym w rozdziale 4 "Tranzyt wspólnotowy" w sekcji 4 "Dług celny i jego odzyskiwanie".

Stosownie do treści ust. 1 tego przepisu, jeżeli po wszczęciu postępowania mającego na celu odzyskanie innych opłat organy celne określone w art. 215 WKC (zwane dalej "organami występującymi z wnioskiem"), uzyskały potwierdzenie miejsca, w którym miały miejsce fakty powodujące powstanie długu celnego, przesyłają bezzwłocznie organom celnym właściwym dla tego miejsca (zwanym dalej "organami, do których kierowany jest wniosek") wszystkie potrzebne dokumenty, włącznie z odpowiednio poświadczoną kopią dowodu. Organy, do których kierowany jest wniosek, potwierdzają jego przyjęcie i określają, czy są właściwe dla odzyskania długu. W przypadku nieotrzymania odpowiedzi w terminie trzech miesięcy organy występujące z wnioskiem bezzwłocznie wznawiają wszczęte postępowanie.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przyjąć należy, że skoro organ występujący z wnioskiem zobligowany jest w sytuacji opisanej przytoczonym przepisem do "bezzwłocznego wznowienia postępowania", to tym samym uprawniony jest też do wydania merytorycznej decyzji, kończącej to postępowanie. Tylko wówczas możliwe jest osiągnięcie celu - tj. odzyskanie należnych opłat. Za taką wykładnia przemawia też brzmienie ust. 2. Stanowi on, że: "Jeżeli organy, do których kierowany jest wniosek, są właściwe, wszczynają, w miarę potrzeby, po upływie terminu trzech miesięcy określonego w ust. 1, nowe postępowanie w celu odzyskania innych opłat i bezzwłocznie powiadamiają o tym organy występujące z wnioskiem.

Każde niezakończone postępowanie mające na celu odzyskanie innych opłat, wszczęte przez organy występujące z wnioskiem zostaje zawieszone, jeżeli organy, do których skierowano wniosek, powiadomią je, że podjęły decyzję o podjęciu działań w celu odzyskania długu.

Po dostarczeniu przez organy, do których kierowany jest wniosek dowodu odzyskania długu, organy występujące z wnioskiem zwracają już pobrane kwoty lub umarzają postępowanie naprawcze".

Z treści cytowanej regulacji wywieść należy zatem, że organ występujący z wnioskiem utraci swą właściwość, określoną na podstawie art. 450b ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93, gdy przed zakończeniem prowadzonego postępowania (wydaniem decyzji) postępowanie takie podejmie organ, do którego wniosek był kierowany. Zdanie trzecie art. 450b ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93 z kolei wskazuje, że organy, do których kierowany jest wniosek są właściwe także po zakończeniu postępowania i wydaniu decyzji przez organy występujące z wnioskiem. Wówczas ma miejsce zwrot pobranych kwot.

W okolicznościach, jakie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie, właściwość organów polskiej administracji celnej do wydania decyzji w przedmiocie długu celnego została ustalona w oparciu o art. 450b rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93 i nie narusza to art. 215 ust. 1 i 3 oraz art. 217 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone art. 210 §4 Ordynacji podatkowej, wobec czego zarzut naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wykazania przesłanek, którymi organy kierowały się przy wydawaniu decyzji, również nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Wbrew zarzutom skargi w decyzji organu odwoławczego znajduje się treść ujawniająca motywy zmiany rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego. Wyjaśnione zostały powody zmiany, co do określenia daty usunięcia towaru spod dozoru celnego, uwolnienia od odpowiedzialności za dług celny S. M. P. ve T. A..S.. z siedzibą w [...], O. L. ve D. T. L. oraz M. T. P. S.. z o.o., a także powody zmiany rozstrzygnięcia w przedmiocie uznania za dłużnika D. 09 Ltd.

Postępowanie, w tym także postępowanie odwoławcze, zostało przeprowadzone w sposób rzetelny i zgodny z podstawowymi zasadami wynikającymi z przepisów art. 121 §1, art. 122, art. 124, art. 187 §1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 19987 roku - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2017, poz. 201 ze zm.).

Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a także zapewniły stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, w tym umożliwiły im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów.

Ocena dowodów, jakiej dokonano w sprawie, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ustalenia faktyczne zostały przyjęte z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz poparte przekonującą argumentacją.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo oparł zaskarżone rozstrzygnięcie na dokumentach obejmujących zgłoszenie celne oraz towarzyszące mu dokumenty. Organ trafnie uznał, że podstawą przemieszczenia towarów był dokument CMR, a nie zlecenie transportowe pozyskane z serwisu internetowego spedytorów. Dokumenty przedłożone przez skarżącą nie prowadzą do podważenia ani autentyczności, ani zgodności z prawdą dokumentów, na których oparte zostało kwestionowane rozstrzygnięcie.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, co do tego, że dokumentacja przedstawiona przez D. 09 Ltd jest niezgodna z treścią dokumentacji autentycznej. Analiza materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy potwierdza stanowisko organu odwoławczego, że kierowca przewoźnika otrzymał dokument CMR wraz z kompletem dokumentów celnych wskazujących, że przekazany skarżącej towar znajduje się pod dozorem celnym.

Organ trafnie uznaje, że na dokumencie przewozowym przedstawionym przez P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. oraz na uwierzytelnionej kserokopii S. M. P. ve T. A..S.. z siedzibą w [...] widnieje podpis kierowcy przewoźnika. Powyższe potwierdza porównanie podpisów na tych dokumentach z podpisem złożonym na protokołach przesłuchania kierowcy pozyskanych od władz bułgarskich.

W konsekwencji, wbrew argumentacji skargi, Sąd przyjmuje, że skarżąca miała świadomość, iż realizuje zlecenie przewozowe na trasie Polska – Turcja, a nie transport wewnątrzwspólnotowy na trasie Polska – Bułgaria. W powyższych okolicznościach nie budzi wątpliwości stanowisko, że przy zachowaniu należytej staranności skarżąca z łatwością mogła dowiedzieć się, że przewożony towar jest towarem nieunijnym i znajduje się pod dozorem celnym.

Rozkład obowiązków związanych z procedurą tranzytu przyjmuje zasadę, że to główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Zarazem jest on odpowiedzialny za: a) przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów; b) przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego (art. 96 ust. 1 rozporządzenia Rady NR 2913/92).

Niemniej także osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest także zobowiązana do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów (art. 96 ust. 2 rozporządzenia Rady NR 2913/92).

W niniejszej sprawie, jako głównego zobowiązanego wskazano P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o. Spółka ta była zatem obarczona obowiązkiem przedstawienia towarów w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów oraz przestrzegania przepisów procedury tranzytu wspólnotowego, zgodnie z przywołanym przepisem art. 96 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92.

Skarżąca D. 09 Ltd, jako przewoźnik, również była zobowiązana do przedstawienia towarów objętych procedurą tranzytu w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, zgodnie z art. 96 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92. Ze względów wskazanych już powyżej nie budzi wątpliwości, że skarżąca podjęła się przewozu wiedząc o tym, że towar objęty jest procedurą celną tranzytu wspólnotowego.

Pod pojęciem dozoru celnego mieszczą się zgodnie z art. 4 pkt 13 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92, ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Usunięcie spod dozoru celnego oznacza utratę możliwości wykonywania przez organy wobec towarów przywożonych na wspólnotowy obszar celny lub z niego wywożonych, wszelkich czynności o charakterze materialno-technicznym lub prawnym wynikających z norm prawa celnego lub innych przepisów znajdujących zastosowanie do tych towarów.

Usunięcie towaru spod dozoru celnego powoduje zaś, zgodnie z art. 203 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 powstanie w przywozie długu celnego, którego dłużnikami, zgodnie z art. 203 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 są:

- osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego,

- osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, - osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i

- odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty.

Z przedstawionych uregulowań prawnych wynika, że kluczową kwestią dla prawidłowej realizacji procedury tranzytu zewnętrznego jest przedstawienie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów objętych tą procedurą oraz właściwych dokumentów. Warunkiem zakończenia procedury tranzytu (a nie tylko jej zamknięcia w oparciu o art. 92 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92) jest stwierdzenie tożsamości towaru z punktu wyjścia i w punkcie przeznaczenia. Tym samym nieprzedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów objętych procedurą tranzytu jest równoznaczne z usunięciem towaru spod dozoru celnego.

Trafnie organy celne uznały, że tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w urzędzie celnym przeznaczenia (Kapitan Andreeve w Bułgarii, przejście graniczne Bułgaria – Turcja ) w terminie do 16 lutego 2013 roku nie przedstawiono bowiem towaru objętego tranzytem zewnętrznym. Procedura tranzytu nie została zakończona, gdyż towar objęty zgłoszeniem tranzytowym stał się przedmiotem przestępstwa popełnionego na terenie Bułgarii. Organ odwoławczy trafnie przyjął, że dług celny powstał z chwilą przekazania towaru przez D. 09 Ltd nieustalonemu odbiorcy, czyli w dniu 8 lutego 2013 roku.

Organ prawidłowo też przyjął, że także skarżąca była zobowiązana do przedstawienia towaru w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. Naruszeniem tego obowiązku było wydanie towaru w miejscu nieoznaczonym w dokumencie przewozowym oraz podmiotowi innemu niż wskazany w dokumencie przewozowym. W konsekwencji także Sąd przyjmuje, że to działania skarżącej, podmiotu faktycznie realizującego czynności transportowe, doprowadziły do usunięcia towaru spod dozoru celnego.

Organy celne słusznie przyjęły, że procedura tranzytu nie została zamknięta, towar usunięto spod dozoru celnego, a to zaś prowadzi do powstania długu celnego.

Sąd nie podziela zarzutów dotyczących rozstrzygnięcia odwoławczego, co do zmiany zakresu podmiotowego odpowiedzialności za dług celny, w tym przyjęcia odpowiedzialności skarżącej za dług celny.

Dłużnikami długu celnego, zgodnie z art. 203 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 są: osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty.

Zgodnie zaś z art. 96 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Jest on odpowiedzialny za: a) przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, b) przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego.

Stosownie do art. 96 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów.

Zważyć jednocześnie należy, że zgodnie z przepisem art. 213 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu.

Solidarna odpowiedzialność wynikająca z art. 213 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 oznacza, że organ celny w drodze decyzji ma prawo według swego uznania obciążyć kwotą wynikającą z długu celnego dłużników określonych w art. 203 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92, a jeżeli zgodnie z treścią stosunku prawnego istniejącego między dłużnikami solidarnymi z art. 213 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 nie są wyłączone roszczenia regresowe między nimi, w wypadku gdy jeden z nich usunął spod dozoru celnego towar przez to, że nie dostarczył go do urzędu celnego przeznaczenia, a tym samym spowodował dług celny, dłużnikowi solidarnemu, który został zmuszony do zapłaty tego długu może przysługiwać roszczenie regresowe w pełnej wysokości.

Skarżąca była w przedmiotowej procedurze tranzytu przewoźnikiem, którego obciążają obowiązki przewidziane w art. 96 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 i który ponosi odpowiedzialność za dług celny stosownie do art. 203 ust. 3 tiret czwarte rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92. Odpowiedzialność skarżącej za dług celny na gruncie okoliczności kontrolowanej sprawy nie budzi w ocenie Sądu wątpliwości.

Odpowiedzialność za dług celny ponosi także P. M. S. T. T.-I. Sp. z o.o., które jako główny zobowiązany miało obowiązek przedstawienia objętego procedurą tranzytu towaru w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów (art. 96 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92).

Sąd nie dopatrzył się bezprawności w działaniu organu odwoławczego, które obejmowało uwolnienie od odpowiedzialności za dług celny S. M. P. ve T. A..S.. z siedzibą w [...], O. L. ve D. T. L. oraz M. T. P. S.. z o.o. Motywy działania organu odwoławczego w tym zakresie zostały ujawnione w uzasadnieniu decyzji. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że w odniesieniu do wskazanych podmiotów nie wystąpiły okoliczności aktualizujące odpowiedzialność za usunięcie towaru spod dozoru celnego.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018, poz. 1302).