Wyrok NSA, sygn. akt III SA 679/97
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 7, art. 75, art. 77
journal: Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 marca 1980 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego.
Teza: Do obowiązków organów podatkowych wynikających z art. 7, art. 75 i art. 77 par. 1 Kpa, nakazujących dopuszczenie jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i wszechstronne wyjaśnienie sprawy, należy również przesłuchanie osób wskazanych przez skarżącą.

TEZY

Do obowiązków organów podatkowych wynikających z art. 7, art. 75 i art. 77 par. 1 Kpa, nakazujących dopuszczenie jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i wszechstronne wyjaśnienie sprawy, należy również przesłuchanie osób wskazanych przez skarżącą.


UZASADNIENIE

W czasie kontroli przeprowadzonej w dniu 10.06.1996 r. przez Urząd Skarbowy ustalono, że Iwona S. prowadząc od dnia 1 lutego 1994 r. działalność gospodarczą w zakresie tłumaczenia z języków angielskiego, rosyjskiego i hebrajskiego nie złożyła oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku VAT /VAT-6/ oraz zgłoszenia rejestracyjnego, w tym podatku /VAT-1/ i pomimo braku uprawnień do zwolnienia od tego podatku nie obliczała i nie wpłacała podatku VAT od dnia 18 marca 1994 r. /pierwszy przychód/ do dnia 31 grudnia 1994 r.

Do protokołu kontroli, a następnie w pisemnych wyjaśnieniach z dnia 11 czerwca 1996 r. Iwona S. podała, że z całą pewnością w lutym 1994 r. złożyła w Kancelarii Urzędu Skarbowego oświadczenie VAT-6 i zgłoszenie rejestracyjne VAT-1, jednakie w dniu ich złożenia /14.02.1996 r./ nie posiadała ich kopii i nie potwierdziła faktu ich złożenia w Urzędzie Skarbowym. W wypełnianiu tych formularzy pomagał jej ojciec Bronisław S. i były one wcześniej przejrzane przez Krystynę B. - starszego komisarza skarbowego w Urzędzie Skarbowym.

Decyzją z dnia 17 lipca 1996 r. Urząd Skarbowy określił Iwonie S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty-grudzień 1994 r. w łącznej wysokości 5.068 zł.

W uzasadnieniu decyzji Urzędu Skarbowego stwierdzono, że ponieważ podatniczka w 1994 r. nie złożyła oświadczenia o wyborze zwolnienia VAT-6 nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku. W ocenie Urzędu Skarbowego z wyjaśnień złożonych do protokołu kontroli nie wynikały żadne nowe okoliczności mające wpływ na powstanie obowiązku podatkowego. W związku z tym, że podatniczka nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego złożenie w terminie oświadczenia VAT-6 Urząd nie uwzględnił jej wyjaśnień.

W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego Iwona S. podtrzymała swoje twierdzenia, że w lutym 1994 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wyborze zwolnienia od podatku VAT-6 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-1. Urząd nie ma dowodów na to, że dokumentów tych nie złożyła. Złożenie tych dokumentów mogą potwierdzić Danuta W. i jej ojciec, którzy w początkowym okresie jej działalności pomagali jej w wypełnianiu obowiązków wobec Urzędu Skarbowego.

W Urzędzie Skarbowym nie prowadzi się rejestru wpływającej korespondencji co jest sprzeczne z pragmatyką urzędową.

Opisana sytuacja zagubienia w Urzędzie Skarbowym dokumentów nie jest jedynym przypadkiem w tej sprawie, gdyż w aktach sprawy brakuje również oświadczenia z dnia 10 lutego 1994 r. o nieprowadzeniu działalności konsultingowej, którego kopia jest w posiadaniu podatniczki, i na której przyjęcie oryginału dokumentu zostało potwierdzone.

Następnie odwołująca się zarzuciła, że postępowanie Urzędu Skarbowego naruszało zasadę zaufania Państwa do obywatela przez niedanie wiary jej oświadczeniom, a żądanie udowodnienia faktu złożenia dokumentów było "zaprzeczeniem zasady niewinności". Ponieważ wartość świadczonych usług w 1994 r. nie przekroczyła 281 mln st. zł, a więc ustawowej granicy 1,2 mld st. zł - zdaniem podatniczki - nie kwalifikowała się ona do płacenia podatku VAT.

W końcowej części odwołania podatniczka stwierdziła, że utrzymanie w mocy decyzji Urzędu Skarbowego prawdopodobnie spowodowałoby bankructwo jej firmy.

Decyzją z dnia 2 kwietnia 1997 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 17 sierpnia 1996 r. wyjaśniając, że zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT mogli korzystać podatnicy rozpoczynający działalność w ciągu roku podatkowego, którzy złożyli w Urzędzie Skarbowym przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży /usługi/ oświadczenie o wyborze zwolnienia, a wartość sprzedaży określona w oświadczeniu nie przekraczała w proporcji do okresu prowadzonej działalności 1,2 mld st. zł /art. 14 ust. 6/. Konsekwencją niespełnienia /łącznie/ powyższych warunków była konieczność rozliczania podatku VAT na zasadach ogólnych.

Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego co do bezpodstawności zarzutu zagubienia druków VAT-1 i VAT-6. Zdaniem Izby samo twierdzenie strony o złożeniu oświadczenia o wyborze zwolnienia, wobec braku dowodów mogących je potwierdzić, nie może stanowić podstawy do przyjęcia, że czynność ta została faktycznie dokonana.

Izba Skarbowa nie zgodziła się z argumentem strony, że ze względu na wartość świadczonych usług w 1994 r. /281 mln st. zł/ nie kwalifikowała się ona do płacenia podatku VAT. Zwolnienie podmiotowe uregulowane w art. 14 ust. 1 ustawy o VAT dotyczyło wyłącznie podatników, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 1,2 mld st. zł oraz podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Strona nie należała do żadnej z tych grup podatników /w poprzednim roku działalności nie prowadziła, a w 1994 r. opłacała podatek w formie ryczałtu/.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej Iwona S. zarzuciła:

- niewłaściwe zastosowanie art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku,

- nie skorzystanie z dowodów dopuszczalnych na podstawie art. 75 Kpa, tj. nie przesłuchanie wskazanych przez nią osób na potwierdzenie prawdziwości jej oświadczeń na okoliczność złożenia formularzy VAT-1 i VAT-6, co mogłoby potwierdzić również, że mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Skarżąca stwierdziła, że dowodem na to, iż złożone przez nią formularze VAT-1 i VAT-6 mogły zaginąć w Urzędzie Skarbowym jest brak w aktach jej sprawy oświadczenia z dnia 10 lutego 1994 r. złożonego w Urzędzie, na co ma potwierdzenie.

Zdaniem skarżącej dowodem na to, że złożyła oświadczenie o wyborze zwolnienia może być również fakt nadania jej przez Urząd numeru identyfikacji podatkowej dla osoby nie będącej podatnikiem VAT /NIP-4/ - co pozwala domniemywać, że Urząd nadał jej ten numer w oparciu o złożone wówczas jej oświadczenie o wyborze zwolnienia od podatku.

W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym uzupełniającym skargę pełnomocnik skarżącej uzupełnił jej stanowisko dotyczące naruszeń przepisów postępowania administracyjnego, zarzucając decyzjom organów podatkowych naruszenie art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 77 oraz art. 136 Kpa, a także art. 78 i art. 75 Kpa.

W piśmie procesowym podniesiono, że skarżąca:

- składała stosowne oświadczenia do protokołu kontroli, które są pełnoprawnym środkiem dowodowym,

- wskazała osoby, które mogłyby potwierdzić złożenie przez nią stosownych dokumentów i ten wniosek dowodowy został całkowicie pominięty

- wysoce uprawdopodobniła swoje twierdzenie o zagubieniu formularzy VAT-1 i VAT-6 przez pracowników Urzędu Skarbowego wskazując, że w aktach brak jest innego dokumentu, który bezspornie został złożony

- organ podatkowy nie pouczył strony o skutkach niezłożenia kopii dokumentów w celu uzyskania potwierdzenia ich złożenia /art. 8 i art. 9 Kpa/.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Jest faktem, że skarżąca na żadnym etapie postępowania podatkowego nie przedstawiła bezpośredniego dowodu na to, że rzeczywiście w lutym 1994 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne dla celów podatku VAT oraz poświadczenie o wyborze zwolnienia od tego podatku.

Zauważyć przy tym należy, że jeżeli rzeczywiście je złożyła to wykazała brak troski o własne interesy nie dbając o uzyskanie potwierdzenia złożenia tych dokumentów.

Chodziło przecież o ważną dla niej sprawę, jaką było zwolnienie od podatku VAT.

Tym niemniej postępowanie organów podatkowych w tej sprawie musi nasuwać zastrzeżenia.

Skarżąca od początku postępowania w tej sprawie aż do jego zakończenia konsekwentnie twierdziła, że formularze VAT-1 i VAT-6 złożyła w Urzędzie Skarbowym wskazując dzień ich złożenia /14.02.1994/ i osoby, które mogłyby tę okoliczność potwierdzić. Wskazywała też na pracownicę Urzędu Skarbowego, która miała przeglądać sporne dokumenty i w dniu ich złożenia wydała jej księgę ewidencji przychodów i zakupów.

Te oświadczenia skarżąca złożyła jeszcze przed wydaniem decyzji przez Urząd Skarbowy jednakże Urząd ten przeszedł nad nimi do porządku stwierdzając tylko, że wobec nieprzedstawienia dowodu złożenia dokumentu VAT-6 nie uwzględnił jej wyjaśnień.

W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego skarżąca podtrzymała poprzednie swoje oświadczenie wyrażając przypuszczenie, że zaginęły one w Urzędzie Skarbowym. Na potwierdzenie, że tak mogło być powołała się na swoje oświadczenie z dnia 10 lutego 1994 r., którego dowód złożenia posiada, a którego brak jest w aktach Urzędu Skarbowego.

Skarżąca podnosiła też, że w Urzędzie Skarbowym nie jest prowadzony rejestr wpływającej korespondencji. Powoływała się na protokół przesłuchania jej przez st. komisarza skarbowego S. O. sporządzony w dniu 5 lipca 1996 r., którego brak jest w aktach sprawy przedstawionych Sądowi.

Również Izba Skarbowa nie zareagowała w kierunku podjęcia próby zweryfikowania prawdziwości oświadczeń skarżącej lecz ograniczyła się do stwierdzenia, że samo oświadczenie o złożeniu dokumentów, przy braku dowodów ich złożenia, nie daje podstawy do przyjęcia, że zostały one rzeczywiście złożone.

W tym stanie zarzuty podniesione w skardze i w uzupełniającym piśmie procesowym co do naruszenia przepisów postępowania Sąd uznał za zasadne.

W ocenie Sądu przesłuchanie osób, na które wskazywała skarżąca i które mogłyby - jej zdaniem - potwierdzić złożenie przez nią formularzy VAT-1 i VAT-6 należało do obowiązków organów podatkowych wynikających z art. 7, art. 75 i art. 77 par. 1 Kpa, nakazujących dopuszczenie jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i wszechstronne wyjaśnienie sprawy. Wprawdzie skarżąca nie zgłosiła formalnego wniosku o przesłuchanie tych osób, ale konsekwentne, w toku całego postępowania powoływanie tego dowodu wskazywało, że skarżącej chodzi o jego przeprowadzanie. Ponieważ przedmiotem tego dowodu była okoliczność mająca znaczenie dla sprawy należało postąpić zgodnie z art. 78 par. 1 Kpa.

Oczywiście ocena wiarygodności i mocy dowodowej zeznań osób wskazanych przez skarżącą należałaby do organu podatkowego. Na tle całokształtu zebranego materiału należałoby też ocenić czy i jakie znaczenie dla wiarygodności oświadczeń skarżącej miał fakt braku w aktach jej oświadczenia z dnia 10 lutego 1994 r. oraz to, że w Urzędzie Skarbowym miał nie być prowadzony dziennik wpływu korespondencji.

W stanie dowodowym w jakim sprawa trafiła do Sądu należy uznać, iż nie została wyjaśniona kwestia złożenia przez skarżącą zgłoszenia rejestracyjnego VAT-1 i oświadczenia o wyborze zwolnienia od tego podatku /VAT-6/.

Z tych względów na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 3 i art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.