Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 98/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 98/03 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 lipca 2005r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas (spr), Asesor WSA Anna Znamiec, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2005r., sprawy ze skargi A. K., na decyzje Izby Skarbowej, z dnia 18 grudnia 2002r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2001r i od stycznia do maja 2002r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...] złotych [...]).


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w K. decyzjami z dnia [...].2002r określił A. K. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2001 r. oraz od stycznia do maja 2002 r., zaległość podatkową, oraz wysokość odsetek za zwłokę.

W toku przeprowadzonej kontroli ustalono bowiem, że nie zarejestrowała się ona jako podatnik podatku od towarów i usług.

Co prawda w Biurze Rachunkowym "W." w K. prowadzącym w imieniu skarżącej dokumentację podatkową znajduje się zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, oraz potwierdzenie nadania przesyłki poleconej nr [...] z dnia [...].2001 r. na odwrocie którego wpisano PIT- 4 -"A. ". VAT-R "A. ". Przy otwieraniu jednak tej przesyłki w urzędzie skarbowym stwierdzono, że znajduje się w niej wyłącznie deklaracja PIT 4.

W związku z tym skoro podatnik nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, to zgodnie z art. 25 ust 3 powołanej wyżej ustawy nie miał on prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Wskazano również, iż podatniczka była kilkakrotnie wzywana przez Urząd Skarbowy w K. pismami z dnia [...].2002 r., [...].2002 r., [...].2002 r., oraz [...].2002 r. do wyjaśnienia : wątpliwości w zakresie właściwości urzędu skarbowego do którego powinny być składane deklaracje VAT-7, prowadzonej działalności gospodarczej, obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku VAT oraz prawidłowości złożonych deklaracji VAT i złożenia formularza VAT-R. Na wezwania te A. K. nie złożyła jednak ani żadnych wyjaśnień, ani stosownych druków. Jedynie w dniu [...].2002r złożony został do Urzędu druk NIP-1 w związku ze zmianą właściwości urzędu skarbowego z Urzędu Skarbowego K. na Urząd Skarbowy w K.

Za miesiąc grudzień 2001 r. organ podatkowy określił podatek należny w wysokości mniejszej od zadeklarowanej w deklaracji VAT-7, gdyż podatniczka prowadziła działalność gospodarczą od 1997 r. - korzystając ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Zwolnienie to straciło moc w grudniu 2001 r. i w związku z tym na: podstawie art. 14 ust. 3 powyższej ustawy opodatkowaniu podlegała jedynie nadwyżka ponad kwotę zwolnioną tzn. [...] zł.

W odwołaniu, oraz piśmie uzupełniającym z dnia [...].2002 r. podkreślono, że zgłoszenie VAT R zostało wysłane za pośrednictwem poczty na adres Urzędu Skarbowego. Potwierdza to dokonanie czynności będących następstwem tego zgłoszenia, tzn. uiszczenie w Urzędzie Miasta stosownej opłaty z tego tytułu w kwocie 152 zł, jak również złożenie deklaracji miesięcznej VAT - 7 za miesiąc grudzień 2001 r. z równoczesnym dokonaniem zapłaty tego podatku.

Do odwołania dołączono pismo Urzędu Pocztowego w K. wydane w wyniku reklamacji przesyłki.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 18 grudnia 2002r. uchyliła decyzje pierwszej instancji za miesiące grudzień 2001 r. i styczeń 2002 r. w części dotyczącej określenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę i określiła za te miesiące zaległość podatkową, oraz odsetki. W pozostałej części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego utrzymała je w mocy. podobnie jak pozostałe decyzje. Błędne określenie zaległości podatkowej wynikało z nieuwzględnienia dokonanej przez podatniczkę wpłaty. czego konsekwencją było również niewłaściwe określenie odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu podkreślono, że urząd skarbowy prowadzi zapisek korespondencji przychodzącej. który zawiera informacje o placówce pocztowej z której wpływa przesyłka, numerze nadawczym przesyłki,. oznaczeniu dokumentów zawartych w przesyłce oraz nr NIP podmiotu, którego dotyczą te dokumenty.

W dowodzie odbioru nr [...] z dnia [...].2001 r. pod pozycją [...]. wpisano numer poczty z której nadano przesyłkę - [...], nr nadawczy - [...], dokument PIT-4 oraz NIP [...], który jest numerem identyfikacji podatkowej Pani K. Ponadto na kopercie, w której wpłynęła przesyłka pocztowa brak jest specyfikacji wskazującej na jej zawartość. Podkreślono przy tym, że biuro rachunkowe, które nadało przesyłkę nr [...] było informowane wcześniej przez Urząd pismem z dnia [...].1999r o konieczności sporządzania specyfikacji przekazywanych dokumentów, gdy przesyłka zawiera więcej niż jeden dokument. Nie sporządzenie takiej specyfikacji powoduje pozostawienie przesyłki bez potwierdzenia przesłanych dokumentów.

Na decyzje Izby Skarbowej podatniczka wniosła skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się w nich uchylenia decyzji obu instancji.

Zarzuciła przy tym naruszenie art.7, 75 §1, 78. 80, 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Wytknęła w szczególności nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie ustalenia czy zgłoszenie rejestracyjne VAT-R zostało doręczone do urzędu skarbowego. Nie oparto się bowiem na całokształcie zebranego w sprawie materiału, jak również nie wyjaśniono dlaczego odmówiono wiarygodności dowodom powołanym przez podatnika. Uchybienia te mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Podkreślono, że na potwierdzeniu nadania podatnik wyraźnie zaznaczył specyfikacje przesyłki, tzn. nadanie dwóch dokumentów PIT - 4 i VAT - R. Jeżeli nie przesyłałby druku VAT - 4. to nie wypisywałby tego druku w specyfikacji. Ponadto realizacja tego zgłoszenia, została potwierdzona czynnościami faktycznymi, a mianowicie dokonano wpłaty z tytułu przystąpienia do podatku od towarów i usług na rachunek Urzędu Miasta jak i dokonano wpłaty należnego podatku Vat. Tym dowodom organy podatkowe odmówiły wiarygodności nie wyjaśniając nawet dlaczego. Oparto się jedynie na wewnętrznym dokumencie - odbioru przesyłki nr [...] z [...].2001 r. wystawianym jedynie na potrzeby urzędu.

Podkreślono, że sprawa jednego podatnika w urzędzie jest załatwiana przez wielu urzędników, którzy wybierają z doręczonej poczty dokument który jest im potrzebny, nie dbając o los innych dokumentów przeznaczonych dla innych urzędników. Wykorzystując władczą pozycje jednostronnie ustala się fakty wygodne dla urzędu, pomijając dokumenty i dowody przedłożone przez podatnika.

Podważono także wiarygodność dokumentu odbiór przesyłki [...] z [...].2001 r.. bowiem z załączonej do sprawy " odpowiedź na reklamację" Rejonowego Urzędu Poczty K. - wynika, że przesyłki do Urzędu nie doręczył listonosz, ani nie była ona wyspecyfikowana przy odbiorze. Została ona natomiast wydana pełnomocnikowi w dniu [...].2001 r., a do urzędu dotarła dopiero w dniu następnym.

Na poparcie swoich twierdzeń skarżąca powołała orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia przez organy podatkowe całego materiału dowodowego, wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Wskazano także na konieczność ustosunkowania się do stanowiska strony skarżącej w tym do wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów, oraz wyjaśnienia rozbieżności w materiale dowodowym

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W uzasadnieniu podkreślono, że organ podatkowy zgodnie z określoną w art.191 ordynacji podatkowej zasadą swobodnej oceny dowodów ocenił całości zebranego w tej sprawie materiału dowodowego.

Zapis sporządzony w Biurze Rachunkowym na potwierdzeniu nadania przesyłki nie stanowi wystarczającego dowodu na to, że podatniczka złożyła do urzędu zgłoszenie rejestracyjne. Szczegółowa ewidencja korespondencji przychodzącej nie potwierdziła. iż dokument taki został w tej przesyłce przesłany. Fakt składania deklaracji podatkowych. dokonanie wpłaty podatku jak i uiszczenie opłaty skarbowej związanej z rejestracją do podatku VAT nie stanowi dowodu w sprawie zawartości spornej przesyłki. Dowodem takim nie jest również pismo Urzędu Pocztowego, z którego wynika, że przesyłka nr [...] kierowana do Urzędu Skarbowego Dębniki została wydana pełnomocnikowi dnia [...].2001 r.. Pismo to stanowi jedynie dowód tego, że przesyłka została doręczona. co nie jest kwestionowane w tym postępowaniu. Nie stanowi natomiast dowodu na jej zawartość. Podkreślono, że skarżąca była kilkakrotnie wzywana przez Urząd Skarbowy celem złożenia wyjaśnień, na które jednak nie odpowiadała.

Wskazano także, iż zarówno zgłoszenie rejestracyjne, jak i jego potwierdzenie dokonywane są na urzędowych drukach, których wzory określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 20 grudnia 1999 roku w sprawie określenia wzoru zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, wzoru potwierdzenia tego zgłoszenia, wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 9 ust. 11 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Z treści tego rozporządzenia wynika, że zgłoszenia rejestracyjnego dokonuje się na formularzu VAT-R (§ 1 ust. 1), a urząd skarbowy jest obowiązany potwierdzić to zgłoszenie na formularzu VAT-5( § 1ust. 2).

Momentem dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług jest zatem złożenie w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego w przewidzianej prawem formie. Wiążą się z nim określone uprawnienia, w tym prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku naliczonego, oraz prawo do wystawiania faktur i faktur korygujących.

Skoro dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego w określonym terminie jest obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług, na nim też spoczywa ciężar wykazania, że obowiązek ten spełnił.

Z powyższych dowodów wynika natomiast, że zgłoszenie rejestracyjne nie wpłynęło do Urzędu Skarbowego.

Ponieważ wbrew treści art. 25 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy podatniczka dokonała odliczenia podatku naliczonego, to właściwy organ podatkowy poprzez wydanie stosownej decyzji obalił domniemanie prawidłowości materialnej deklaracji podatkowych wynikające z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT.

Za nieuzasadniony uznano również zarzut naruszenia przepisów art.7, 75 §1, 78, 80, 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż w spornym okresie czasu obowiązywała już ordynacja i podatkowa, której przepisów nie naruszono.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Ustalając stan faktyczny organy podatkowe powinny zgodnie z art. 122 ordynacji podatkowej podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

W szczególności zgodnie z art. 187 § 1 powyższej ustawy są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Rozpatrzenie to polega na uwzględnieniu wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, jak też uwzględnieniu wszystkich wynikających z nich wniosków.

Organy podatkowe naruszają bowiem prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosują prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Niezgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego prowadzi bowiem do naruszenia prawa. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu taktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych taktów w danej sprawie.

Organ rozpatrując materiał dowodowy nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu. może natomiast stosownie do treści art. 191 ordynacji podatkowej odmówić dowodowi wiarygodności. ale-dopiero po wszechstronnym ich rozpatrzeniu. Musi przy tym wyjaśnić przyczyny takiej oceny. Przepisy ordynacji podatkowej nie regulują podstaw, na których organ ma oprzeć ocenę dowodów. Organy podatkowe powinny się jednak kierować swoją wiedza i zasadami doświadczenia życiowego. ich rozumowanie powinno przy tym zgodne z logiką. Naruszenie tych reguł stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. W omawianej sprawie powyższe regulacje zostały naruszone. Oceniając zebrany materiał dowodowy poprzestano bowiem na stwierdzeniu, iż dowód wpłaty z tytułu przystąpienia do podatku od towarowi usług dokonany na rachunek Urzędu Miasta, nie jest dowodem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Nie rozważono jednak, iż dokonanie takiej wpłaty jest ściśle skorelowanej ze zgłoszeniem rejestracyjnym.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust 1 pkt 1 b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej ( Dz. U. z 2000 r. nr 86 poz. 960 z późniejszymi zmianami ) opłacie tej podlegają miedzy innymi czynności urzędowe dokonywane na podstawie zgłoszenia lub na wniosek zainteresowanego w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej. Jedną z takich czynności jest potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego obowiązku w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym od którego pobiera się zgodnie z tabela stanowiącą załącznik do wyżej wymienionej ustawy opłatę skarbową w wysokości 152 zł.

Przy czym organem podatkowym właściwym w tych sprawach jest zgodnie z art. 13 ust 1 i 2 powyższej ustawy wójt lub burmistrz (prezydent miasta) właściwy ze względu na siedzibę organu, który dokonał czynności urzędowych.

W omawianej sprawie bezspornym jest, że opłata ta została uiszczona na konto Urzędu Miasta w dniu [...].2001 r.

W związku z tym, w sytuacji gdy rozpoczęcie opłacania podatku od towarów i usług związane jest z wykonaniem szeregu powiązanych ze sobą czynności, takich jak złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, uiszczenie od jego przyjęcia opłaty skarbowej, złożenie deklaracji VAT-7 oraz wpłacenie należnego podatku, potwierdzenie wykonanie wszystkich z wyjątkiem jednej, stanowi pośrednie potwierdzenie, iż wykonano także pozostałą. Tym bardziej, że podatniczka dysponuje dowodem nadania w urzędzie pocztowym, na którym wyszczególniła iż przesyłka obejmuje także sporny druk VAT-R. Autentyczność tego zapisu, ani data jego sporządzenie nie była przy tym przez organy podatkowe kwestionowana.

Pełnomocnik skarżącej mógł złożyć zgłoszenie rejestracyjne za pośrednictwem poczty i uczynił to listem poleconym, dokumentując zawartość przesyłki w taki sposób jaki uznał za zasadny. Nieuzasadnione jest natomiast wymaganie dołączenia specyfikacji przesyłanych dokumentów, gdyż nie znajduje to oparcia w ustawie.

Z powyższych względów. skoro skarżąca przedstawiła dowody iż wywiązała się z obowiązku nałożonego przez art. 9 ust 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a organ podatkowy nie wykazał iż naruszyła powyższy przepis, brak było podstaw do zastosowania art. 25 ust 3 powyższej ustawy.

Mając powyższe. na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 ust 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wydając ponownie decyzję organy podatkowe rozpatrzą w sposób wyczerpujący cały zebrany w sprawie materiał dowodowy.

Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym, że sprawy w których skargi zostały wyniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.