Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 539/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b § 2, art. 14b § 3, art. 14c § 1 i § 2, art. 14h, art. 120, art. 121 § 1 , art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust.1 pkt 1, art. 6 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Sędziowie WSA Małgorzata Fita, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 października 2012 r. sprawy ze skargi A Spółka Jawna z siedzibą w B na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia /.../ r. nr /.../ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko A, przedstawione we wniosku o pisemną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie – jest nieprawidłowe.

W dniu [...] listopada 2011 r. pełnomocnik spółki złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie.

We wniosku, uzupełnionym pismami z dnia 13 lutego 2012 r. oraz z dnia 27 lutego 2012 r. został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami jest właścicielem stacji paliw w miejscowości J., gmina P. Stacja została wybudowana i oddana do użytku spółki - do prowadzenia działalności gospodarczej w 2001 roku na działce zakupionej od poprzedniego właściciela - rolnika w dniu 4 września 1997 r. Przy zakupie działki pod budowę stacji paliw podatek VAT nie został odliczony. Natomiast przy budowie budynku stacji VAT odliczano. Spółka nie dokonywała ulepszeń w przedmiotowej nieruchomości, w związku z czym nie poniosła na ten cel żadnych wydatków. Stacja paliw nie była nigdy przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Na mocy decyzji Wojewody z dnia [...] grudnia 2010 r., utrzymanej decyzją ostateczną Ministra Infrastruktury z dnia [...] czerwca 2011 r. zatwierdzono podział nieruchomości w celu wydzielenia gruntów niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej - rozbudowy drogi krajowej nr 17 i przejęto na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem działkę nr [...] o pow. 0,7528 ha na potrzeby realizacji ww. inwestycji.

Wojewoda decyzją z dnia [...] października 2011 r. ustalił na rzecz Spółki wysokość odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość w kwocie [...].000,00 zł.

Wysokość odszkodowania ustalono na poziomie cen netto (bez podatku VAT), co wynika z decyzji Wojewody z dnia [...] października 2011 r. oraz operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego wyceniającego przejętą przez Skarb Państwa nieruchomość z dnia 25.07.2011 r. Wspomnianą decyzją Wojewody zobowiązano Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad do wypłaty spółce odszkodowania z tym, że w związku z uwidocznioną hipoteką w KW Nr [...] na rzecz [...] Oddział w Polsce środki należące spółce pochodzące z odszkodowania rozdysponowano następująco:

- kwotę [...] zł na rzecz [...] Oddział w Polsce (hipoteka umowna kaucyjna z tytułu wierzytelności pieniężnej)

- kwotę [...] zł na rzecz spółki. Środki zostały spółce przekazane, ale nieruchomość nie została jeszcze wydana inwestorowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy słuszne jest stanowisko spółki uznające, że otrzymane odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa, traktowane na równi ze sprzedażą/ dostawą (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b ustawy o VAT, jest zwolnione z podatku od towarów i usług i spółka dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości może wystawić fakturę VAT ZW ?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. W związku z powyższym przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że każde przeniesienie prawa własności, także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej, jest objęte podatkiem VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na mocy decyzji Wojewody z dnia [...] grudnia 2010 r., utrzymanej decyzją ostateczną Ministra Infrastruktury z dnia [...] czerwca 2011 r. zatwierdzono podział nieruchomości w celu wydzielenia gruntów niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej - rozbudowy drogi krajowej nr 17 i przejęto na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem działkę nr [...] o pow. 0,7528 ha na potrzeby realizacji ww. inwestycji. Wojewoda decyzją z dnia [...] października 2011 r. ustalił na rzecz spółki wysokość odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość w kwocie [...] zł.

Powyższe wskazuje, iż w opisanej sytuacji ma miejsce dostawa towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie. Odszkodowanie pełni tu funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Podmiotem, który realizuje dostawę jest wnioskodawca jako dotychczasowy właściciel nieruchomości.

Ustawodawca przewidział jednak zwolnienie od podatku niektórych dostaw w takim przypadku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zdaniem wnioskodawcy oznacza to, że zwolniona jest od podatku dostawa budynków i budowli lub ich części, gdy dostawa następuje po pierwszym zasiedleniu, a między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dwóch lat lub dłuższy.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że grunty, na których znajdują się budynki i budowle trwale z gruntem związane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków i budowli.

Odnosząc się do kwestii pierwszego zasiedlenia, wnioskodawca wskazał na art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym oznacza to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana stacją paliw z całą infrastrukturą. Przedmiotowa stacja została wybudowana i oddana do użytku w 2001 r. i z tego tytułu został odliczony podatek VAT. Spółka użytkowała obiekt od dnia oddania do użytku tj. 2001 r. do czasu kiedy nieruchomość faktycznie została przejęta na realizację inwestycji drogowej, gdyż do chwili obecnej nie została wydana inwestorowi. Tak więc okres użytkowania trwał ponad 9 lat i nie dokonywano żadnych ulepszeń w części wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa.

Wobec powyższego pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu przedmiotowego obiektu nastąpiło w momencie jego oddania do użytkowania, a okres użytkowania trwał ponad 9 lat i nie dokonywano żadnych ulepszeń w części wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa.

Na uwagę zasługuje również opisany w stanie faktycznym fakt, że wyceny odszkodowania dokonano w cenie nie zawierającej podatku VAT, a więc ewentualne naliczenie podatku VAT obciążałoby Skarb Państwa będący właścicielem wywłaszczonej nieruchomości.

W związku z powyższym spółka stwierdziła, że jako dotychczasowy właściciel nieruchomości będący jednocześnie podatnikiem VAT dokonując dostawy wywłaszczonej nieruchomości, powinna wystawić fakturę VAT ZW, gdyż dostawa podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Organ uznał natomiast, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Organ uznał zatem, że w rozpoznawanej sprawie ma miejsce dostawa towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie. Stwierdził ponadto, że odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i zarazem objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10 a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0 a lit. b ustawy o VAT - stosownie do art. 43 ust. 7 a ustawy o VAT - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Sprzedaż może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT jednakże w sytuacji, gdy spełnione będą łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnośnie ustalenia stawki podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części w pierwszej kolejności należy ustalić, czy doszło do pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana stacją paliw, która została wybudowana i oddana do użytkowania - prowadzenia działalności gospodarczej - w 2001 r. Spółka użytkuje przedmiotową stację od 2001 r. i w tym okresie nie dokonywała żadnych ulepszeń w części wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa. Przy budowie budynku stacji paliw odliczano podatek VAT. Stacja paliw nie była również przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części (...). Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Organ wskazał, iż z treści powyższego przepisu wnika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów, organ stwierdził, że dostawa ww. nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż dopiero z chwilą sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania nieruchomości pierwszemu nabywcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Przedmiotowa dostawa nie będzie również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, gdyż - jak wskazano we wniosku - przy budowie stacji paliw odliczono podatek VAT. Zatem nie został spełniony jeden z warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od podatku przy dostawie budynku, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z ww. przepisem zwolnienie ma zastosowanie, gdy w stosunku do obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Organ stwierdził również w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, że dostawa gruntu, na którym posadowiona jest przedmiotowa stacja paliw, również nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że odszkodowanie, otrzymane przez spółkę za nieruchomość zabudowaną wywłaszczoną na rzecz Skarbu Państwa traktowane jest na równi z wynagrodzeniem z tytułu dostawy w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przedmiotowa transakcja nie podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, tym samym transakcję należy udokumentować fakturą VAT ze stawką 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Po rozpoznaniu wniesionego przez spółkę wezwania do usunięcia naruszenia prawa organ nie znalazł podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wnosząc o uchylenie w całości wydanej interpretacji indywidualnej zarzuciła jej naruszenie:

- art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawienie własnej interpretacji organu ze wskazaniem niewłaściwych przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w sprawie wnioskodawcy, w sytuacji gdy organ wydający interpretację wskazując informacje, co do trafności przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska, w przypadku jego nieprawidłowości winien wyjaśnić, jaki przepis prawa podatkowego znajdzie zastosowanie w jego indywidualnej sprawie i wskazać prawidłową wykładnię stosownych przepisów;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż w przedmiotowej sprawie odszkodowanie otrzymane za zabudowaną nieruchomość wywłaszczoną na rzecz Skarbu Państwa traktowane jest na równi z wynagrodzeniem z tytułu dostawy i transakcja taka nie podlega zwolnieniu od podatku VAT, a tym samym należy ją udokumentować fakturą VAT ze stawką VAT 23%, w sytuacji, gdy z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynikało, iż przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci całej stacji paliw, do której to transakcji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się;

- art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT poprzez ich niezastosowanie na skutek błędnego przyjęcia, iż w sprawie wnioskodawcy zastosowanie znajdą art. 7 ust. 1 pkt 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, gdy stacja paliw jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i transakcja jej dostawy nie podlega ustawie o VAT.

W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, iż organ podatkowy wydający interpretację błędnie wyjaśnił, jaki przepis powinien mieć zastosowanie w niniejszej sprawie i tym samym nie wskazał prawidłowego stanowiska wraz ze wskazaniem prawidłowej wykładni stosownych przepisów.

Zgodnie z art. 14 c Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Wyjaśnienia organu, które stanowią odpowiedź na wątpliwości wnioskodawcy, zgodnie ze wskazanym przepisem powinny być tak sformułowane, ażeby wnioskodawca uzyskał informację, co do trafności jego stanowiska, a organ podatkowy uznając przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko za nieprawidłowe powinien wskazać właściwe przepisy, które będą miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Z przedstawionego stanu faktycznego i z poczynionych na jego podstawie ustaleń wynikało, iż przedmiotem transakcji dostawy była zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci stacji paliw z całą infrastrukturą. Do takiej transakcji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się.

Przepis art. 6 ustawy o VAT stanowi bowiem, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Oznacza to, iż wskazane czynności zostały wyłączone spod zakresu przepisów ustawy.

Zdaniem skarżącej uznać należy, iż stacja paliw przejęta na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie jest w pełni wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej jednostką gospodarczą posiadającą konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów. Mamy więc do czynienia z transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie podlega VAT.

W konkluzji skarżąca wskazała, iż z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wskazane przez spółkę składniki majątku będące przedmiotem dostawy, są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność w zakresie sprzedaży paliw. Składniki te można uznać za wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym ze spółki (istniejącego przedsiębiorstwa) w taki sposób, że przedmiotowa działalność może być realizowana samodzielnie. Opisany więc przez stronę skarżącą we wniosku zaistniały stan faktyczny, pozwala przyjąć, iż przedmiotem dostawy była zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Wobec powyższego uznać należy, że decydujące znaczenie przy wydawaniu pisemnej interpretacji w przedmiotowej sprawie miało określenie, iż w opisanym stanie faktycznym przedmiotem transakcji dostawy była zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci całej stacji paliw, która to transakcja podlega wyłączeniu spod działania ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja jest zgodna z prawem.

Zgodnie z art. 14 b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej wynika, iż podmiot składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego, albo zdarzenia przyszłego.

Z kolei art. 14 c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Należy podkreślić, że organ podatkowy w postępowaniu o wydanie interpretacji nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o jej udzielenie, jego rolą jest tylko ocena stanowiska wnioskodawcy przez pryzmat tego stanu (lub zdarzenia przyszłego), który został przez niego sprecyzowany.

Mając na uwadze przepis art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej należy również wskazać na art. 14 h Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że w sprawach dotyczących indywidualnej interpretacji stosuje się odpowiednio między innymi art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Z unormowań tych wynika, że organ dokonujący indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest związany stanem faktycznym, jak i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego, w tym sensie, że nie może dokonywać żadnych zmian, ani w ramach stanu faktycznego, ani w ramach wynikającej z niego oceny stanu faktycznego. Zważywszy na fakt związania treścią wniosku o udzielenie interpretacji, wniosek określa przedmiotowy zakres sprawy, w której interpretacja jest udzielana i determinuje zakres orzekania organu. W związku z tym, w toku postępowania organ nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, ani nie dokonuje oceny pod względem wiarygodności, czy zgodności z rzeczywistością podanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Postępowanie opiera się więc wyłącznie na hipotetycznym stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku. W stosunku do określonego przez wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje zatem interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie określonego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, którym jest związany.

Zatem jeżeli organ negatywnie ocenił stanowisko skarżącej spółki, czyli ocenę prawną zawartą we wniosku, zobowiązany był do przedstawienia własnego stanowiska i wskazania przepisów prawa, w kontekście których, jego zdaniem, ocenić należy zaistniały stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Wynika to wprost ze wskazanego powyżej art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca spółka w sposób precyzyjny przedstawiła określony stan faktyczny, dwukrotnie go precyzując na wezwanie organu w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej.

W zaistniałej sytuacji organ miał obowiązek dokonać interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, co też uczynił.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2012 r. skarżąca spółka wskazała dodatkowy element stanu faktycznego, mianowicie podniosła, ze przedmiot dostawy stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W postępowaniu przed organem okoliczność ta nie była podnoszona, organ nie mógł więc jej uwzględnić w zaskarżonej interpretacji. W związku z powyższym nie można przyjąć, że modyfikacja stanu faktycznego dokonana przez skarżącą spółkę w skardze do sądu mogła mieć wpływ na treść interpretacji.

Przechodząc do merytorycznej poprawności wydanej interpretacji należy wskazać, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy w kontekście rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub przeniesienie z mocy prawa własności nieruchomości (towaru) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem VAT. Dostawą towaru będzie zatem wywłaszczenie nieruchomości, które następuje za odszkodowaniem. Jeżeli wywłaszczenie następuje za odszkodowaniem (pełniącym niejako rolę wynagrodzenia) to zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi odpłatną dostawę towarów.

Czynność odpłatnej dostawy towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jeżeli dokonuje jej podatnik. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Skarżąca spółka prowadząc działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami posiadała w związku z tym status czynnego podatnika VAT. Należy również mieć na uwadze, iż spółka budując stację paliw dokonała przysługujących jej odliczeń podatku VAT z tytułu prowadzonej budowy. W tych okolicznościach spółkę będącą właścicielem nieruchomości zabudowanej stacją paliw, która została wywłaszczona w celu realizacji inwestycji drogowej uznać należy za podmiot zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu przeniesienia własności niniejszej nieruchomości.

Słusznie wskazuje organ na brak możliwości zastosowania w rozpoznawanej sprawie zwolnień od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10 a ustawy o VAT. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ustawy o VAT jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż dostawa nieruchomości mająca miejsce w rozpoznawanej sprawie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ z chwilą jej sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania nieruchomości pierwszemu nabywcy na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy mieć bowiem na uwadze, iż spółka budując stację paliw lub modernizując taki obiekt, ponosząc z tego tytułu nakłady na ulepszenie przekraczające 30 % wartości początkowej, a następnie oddając go lub dokonane ulepszenie do użytkowania nie może być traktowana jako podmiot, który dokonał zasiedlenia budynku. Przekazanie budynku do użytkowania w powyższym przypadku nie nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Czynność taka zaistnieje natomiast gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek zostałby np. sprzedany lub wynajęty.

W niniejszej sprawie nie ma również zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać należy, że skarżąca przy budowie stacji paliw skorzystała z przysługującego jej prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zatem nie został spełniony jeden ze wskazanych powyżej warunków uprawniający do zwolnienia od podatku przy dostawie budynku.

W tych okolicznościach nie można podzielić zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej. Zarzut naruszenia powyższych przepisów w tym głównie art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie negatywnej oceny stanowiska skarżącej i nie ustosunkowanie się przez organ do argumentów przedstawionych przez spółkę we wniosku o interpretację oraz wyjaśnienia, z jakich powodów jej argumentacja jest niezasadna uznać należy za chybione.

W ocenie sądu, uzasadnienie prawne w zaskarżonej interpretacji dokonane zostało w sposób prawidłowy. Zawiera bowiem przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienia znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez skarżącą spółkę stanu faktycznego. Ważne jest również to, że organ dokonał prawidłowej ich interpretacji i zasadnie uznał, że w odniesieniu do skarżącej brak jest podstaw do zwolnienia jej z obowiązku uiszczenia podatku VAT w związku z dostawą nieruchomości wywłaszczonej na cele inwestycji drogowej. Organ prawidłowo ustalił, iż spółka zobligowana będzie zapłacić podatek należny w związku z dostawą nieruchomości wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie.

Bezzasadne są również zarzuty skargi oparte na niezastosowaniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nim przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano na wstępie to na podmiocie składającym wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Organ podatkowy dokonuje interpretacji i oceny prawnej wskazanego zdarzenia w granicach wyznaczonych przez wnioskodawcę bez możliwości jego zmian. Zatem w rozpoznawanej sprawie w sytuacji, gdy na etapie skargi spółka rozszerza stan faktyczny o nowe okoliczności organ nie ma podstaw do ich oceny. Powyższe nie może zatem stanowić skutecznego zarzutu dotyczącego interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonanej w niniejszej sprawie.

Sąd nie znalazł podstaw, które uzasadniałyby ocenę o niezgodności z prawem zaskarżonej interpretacji, dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. u. z 2012 r. poz. 270) orzekł, jak na wstępie.