Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1251/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 274 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 par 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Hieronim Sęk, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 1 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 10 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 203/14 w sprawie ze skarg A.Z. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 24 grudnia 2013 r., nr [....] i z dnia 20 stycznia 2014 r., nr [....] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym za miesiące sierpień i wrzesień 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2014r., sygn. akt I SA/Ol 203/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargi A.Z. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 24 grudnia 2013 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. Skarżąca złożyła w dniu 13 września 2013r. w Urzędzie Skarbowym w G. deklarację dla podatku od towarów i usług za sierpień 2013r. oraz w dniu 3 października 2013r. za wrzesień 2013 r. w których wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. Wraz z deklaracjami strona złożyła wnioski o zwrot nadwyżki podatku w terminie 25 dni. Ze złożonych deklaracji wynika, że strona wykazała wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz nabycie towarów i usług pozostałych i podatek naliczony.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. w celu dokonania sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego z ww. deklaracji podjął czynności sprawdzające w tym zakresie – wystąpił do administracji Litwy o sprawdzenie przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonanych w okresie objętym czynnościami sprawdzającymi oraz do właściwych miejscowo naczelników urzędów skarbowych o sprawdzenia transakcji zawartych z dostawcą towaru.

Wobec nieuzyskania odpowiedzi przed upływem 25-dniowego terminu do zwrotu nadwyżki podatku wynikającej z deklaracji za oba ww. miesiące, Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał w dniach 4 i 25 października 2013r. postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w O., po rozpatrzeniu zażaleń skarżącej, utrzymał w mocy ww. postanowienia organu pierwszej instancji. Organ przytoczył treść art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: ustawa o VAT) i stwierdził, że przewiduje on możliwość przeprowadzenia, przed dokonaniem zwrotu, postępowania sprawdzającego, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia. Organ pierwszej instancji występując z pytaniami dotyczącymi przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz transakcji zawartych z dostawcą towarów w okresie objętym czynnościami sprawdzającymi, podjął natomiast czynności w celu ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia jego zgodności z deklaracjami VAT-7 za sierpień i wrzesień 2013r., w tym do określenia prawidłowej stawki podatku. Działania te organ odwoławczy uznał za uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku w toku czynności sprawdzających.

Z uwagi na to, że zbliżały się terminy dokonania zwrotu podatku wynikającego ze złożonych deklaracji, a organ do dnia wydania zaskarżonego postanowienia nie otrzymał żadnych informacji, to zasadnie przedłużył terminy zwrotu przedmiotowego podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń. Organ odwoławczy stwierdził przy tym, że art. 87 ust. 2 ustawy VAT nie przewiduje wskazania terminu określonego datą kalendarzową posługując się jedynie określeniem, że nastąpi to do czasu zakończenia weryfikacji w ramach postępowań wymienionych w tym przepisie.

Odnosząc się do zarzutów strony dotyczących braku podania przyczyn przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki, organ drugiej instancji stwierdził, że uzasadnienie każdego z postanowień podaje rzeczywiste przyczyny podjętego rozstrzygnięcia wynikające z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy.

2.3. W złożonych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargach strona podniosła zarzut naruszenia: - art. 274b w zw. art. 274 i art. 274a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), dalej O.p., poprzez bezzasadne uznanie, że organ pierwszej instancji był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia czynności sprawdzających, w sytuacji gdy te czynności mają polegać na sprawdzeniu kontrahentów skarżącej podczas, gdy – na gruncie przepisów nie jest dopuszczalne zajmowanie się w ramach czynności sprawdzających, dokonywanych w związku z prowadzonym postępowaniem wyjaśniającym w przedmiocie zasadności wniosku o zwrot VAT, kontrahentami podatnika; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez błędne przyjęcie, że organ pierwszej instancji miał prawo przedłużyć termin zwrotu podatku pomimo, że nie wykazał, iż w sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia VAT dokonanego przez skarżącą.

2.4. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie.

2.5. Na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2014r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt I SA/Ol 203/14 i I SA/Ol 204/14 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod sygn. akt I SA/Ol 203/14.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi oddalił.

3.2. Sąd wskazał, że możliwość przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w związku z potrzebą weryfikacji zasadności tego zwrotu m.in. w ramach kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego, została wprost wyrażona w art. 87 ust. 2 ustawy VAT. Przepis ten nie uzależnia przy tym możliwości wydłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten był nienależny, ale od uznania przez organ, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie) zasadności tego zwrotu, nie zawiera natomiast konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ wątpliwość co do jej zasadności, której organ podatkowy dał wyraz w sprawach właśnie wszczynając postępowanie wyjaśniające.

Według Sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego był władny przedłużyć podatnikowi terminy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Organ odwoławczy prawidłowo i w wystarczającym zakresie podał okoliczności, które w jego ocenie zaważyły na konieczności zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Istnienie tych okoliczności było konieczną i wystarczającą przesłanką, do wydania przez organ podatkowy w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Czynności sprawdzające związane były z zaistnieniem określonego stanu faktycznego, który wynikał z dokumentacji przedstawionej przez podatnika i podjęciem odpowiednich kroków w celu ochrony interesów finansowych budżetu Państwa.

3.3. Sąd uznał, że powoływanych przez stronę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 października 2013r. sygn. akt I FSK 1479-1480/12, nie można było przyrównywać do kontrolowanych spraw, gdyż przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie były postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających.

3.4. Zdaniem Sądu, organ w weryfikacji stanu faktycznego nie wykroczył poza ramy postępowania wyjaśniającego. W treści art. 280 O.p. w postępowaniu sprawdzającym pominięto odesłanie do rozdziału 4 (załatwianie spraw), dlatego też zarzut strony niewskazania nowego terminu załatwienia sprawy (tutaj: zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) był według Sądu nieuzasadniony.

3.5. Odnosząc się do powoływanego przez stronę wyroku WSA w Olsztynie z 22 stycznia 2014r. sygn. akt I SA/Ol 874/13, Sąd wskazał, że od tego wyroku została wniesiona skarga kasacyjna i orzeczenie to podlegać będzie kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie:

1. przepisów, które mogły mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) (dalej u.p.p.s.a.) w związku z art. 3 ust. 1 oraz w związku z art. 134 § 1 u.p.p.s.a. i w związku z art. 141 § 4 u.p.p.s.a., poprzez niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sprawowanej przez sąd administracyjny i wydanie rozstrzygnięcia, które sankcjonuje uchybienia proceduralne popełnione w sprawie przez organy podatkowe, tj. naruszenie:

- art. 87 ust. 2 ustawy w zw. z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 121, art. 124 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu jest zgodne z prawem, w sytuacji gdy organy nie wskazały, z czego wynikają wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dokonanego przez skarżącą, które skutkowały przedłużeniem terminu zwrotu VAT do czasu zakończenia czynności sprawdzających;

- art. 274b § 1 w zw. z art. 272, art. 274, art. 274a, art. 274c, art. 275, art. 276 i art. 277 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez bezzasadne uznanie, że organ pierwszej instancji był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT do czasu zakończenia czynności sprawdzających, w sytuacji gdy te czynności miały polegać na sprawdzeniu przebiegu transakcji od strony kontrahentów skarżącej;

- art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przez uznanie za prawidłowe wydanego przez organ pierwszej instancji postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu różnicy w podatku VAT;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1, w zw. z art. 134 oraz w zw. z art. 151 u.p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do jej uwzględnienia, w kontekście naruszenia przez organy obowiązujących procedur związanych z przedłużeniem terminu zwrotu podatku VAT w ramach prowadzonego postępowania wyjaśniającego;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez nie wyjaśnienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, jakież to konkretnie okoliczności podane w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień stanowiły wystarczającą podstawę dla dokonania dodatkowej weryfikacji wykazanej przez skarżącą nadwyżki zwrotu VAT i tym samym przedłużenia terminu tego zwrotu ponad ustawowy okres wynikający z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, a także nie wyjaśnienie przyczyn odstępstwa od stanowiska zajętego przez ten sam Sąd we wcześniejszym orzeczeniu z dnia 22 stycznia 2014r. (I SA/Ol 874/13) dotyczącym przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT za lipiec 2013r;

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 i art. 141 § 4 u.p.p.s.a poprzez błąd w ustaleniach faktycznych wyrażający się w uznaniu, że organy podatkowe wskazały na czym polegają wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatkowego skarżącej, gdy tymczasem ograniczyły się one jedynie do zrelacjonowania podjętych przez organ pierwszej instancji działań w ramach czynności sprawdzających;

e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię art. 87 ust. 2 w związku z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 272 pkt 3 O.p. poprzez uznanie, że z przepisów tych wynika uprawnienie do przeprowadzenia czynności sprawdzających u kontrahentów skarżącej.

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o:- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości; - zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Ponadto na podstawie art. 111 § 2 w związku z art. 193 u.p.p.s.a. wniesiono o: łączne rozpoznanie przedmiotowej sprawy ze sprawą skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w O. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 stycznia 2014r., uchylający postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 16 października 2013r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013r.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej w O., wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej; zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz organu administracyjnego, kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

6. W piśmie procesowym z dnia 16 października 2015 r., sporządzonym przez pełnomocnika strony skarżącej, odwołując się wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 590/14, uzupełniono argumentację skargi kasacyjnej.

7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

7.2. Zgodnie z art. 183 § 1 u.p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 u.p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa.

7.3. W postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji kwestią sporną było to, czy organ podatkowy był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia czynności sprawdzających w sytuacji, gdy te czynności polegają na sprawdzeniu kontrahentów Skarżącej oraz, czy przedłużając termin zwrotu podatku, organ wykazał, że w sprawie istnieją wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń VAT dokonanych przez Skarżącą.

W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym kwestia ta nadal pozostaje sporna, gdyż pełnomocnik Skarżącej nie zgadza się z oceną Sądu pierwszej instancji, który to uznał, że w sprawie organ podatkowy wykazał, że miał wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń VAT i miał prawo wystąpić do administracji Litwy o sprawdzenie przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonanych w okresie objętym czynnościami sprawdzającymi oraz do właściwych miejscowo naczelników urzędów skarbowych o sprawdzenie transakcji zawartych z dostawcą towaru.

7.4. Odnosząc się do przedmiotu sporu należy w pierwszej kolejności przywołać art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, a dokładnie zdanie drugie tej regulacji, gdyż to ona stanowiła podstawę wydanych przez organ podatkowy postanowień przedłużających termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym.

Przepis art. 87 ust. 2 zd. drugie stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Art. 87 ust. 2 ustawy o VAT stanowi wprost, że organ może przedłużyć termin zwrotu "do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego" w ramach wskazanych postępowań. Z cytowanej części przepisu wynika uprawnienie organu podatkowego do zbadania zasadności zwrotu podatku. Użyte w przywołanej części słowo "może" wskazuje na uznanie administracyjne, przy czym jest ono limitowane okolicznością, w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania".

Na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Czynności organu na tym etapie nie zmierzają do wykazania, że zwrot jest niezasadny ani do wykazania, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 610/13, w którym uznano, że "nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie.").

7.5. Mając na uwadze przedstawione uwagi, Sąd pierwszej instancji, kontrolując wydane w sprawie postanowienia, powinien ocenić, czy organ podatkowy nie przekroczył wskazanego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT uznania do przedłużenia terminu zwrotu podatku z uwagi na podjęcie dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu oraz czy właściwie uzasadnił podjęte w tym zakresie rozstrzygnięcia.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo Sąd pierwszej instancji ocenił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. był władny przedłużyć podatnikowi terminy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Z zaskarżonych w sprawie postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. oraz wydanych po rozpoznaniu zażaleń Skarżącej postanowień Dyrektora Izby Skarbowej w O., wynika, że w celu zasadności zwrotu podatku VAT wystąpiono do administracji Litwy o sprawdzenie przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz do miejscowo właściwych naczelników urzędów skarbowych o sprawdzenie transakcji zawartych z dostawcą towaru. Organ podatkowy nie przekroczył wskazanego w art. 87 ust. 2 uznania do przedłużenia terminu zwrotu podatku z uwagi na podjęcie dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Organ podał okoliczności, które w jego ocenie zaważyły na konieczności zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Istnienie tych okoliczności było konieczną i wystarczającą przesłanką do wydania przez organ podatkowy w trybie art. 87 ust. 2 ustawy VAT postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

7.6. Nie można podzielić zarzutów autora skargi kasacyjnej bazujących na stanowisku zaczerpniętym z orzeczeń sądów administracyjnych, że kontrola tzw. "krzyżowa" dopuszczalna jest w ramach prowadzonego wobec podatnika postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, ale nie poza nimi; nie ma więc podstaw prawnych w ramach jedynie czynności sprawdzających określonych w dziale V Ordynacji podatkowej, bez wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, żądania od kontrahentów podatnika dokumentów w celu sprawdzenia zasadności zwrotu podatku VAT.

Prezentowane stanowisko nie przystaje bowiem do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Zwrócić należy uwagę, że Skarżąca w deklaracjach na podstawie których żądała zwrotu podatku na rachunek bankowy wskazała na wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przepis art. 272 O.p. w pkt 3 wskazuje, że celem czynności sprawdzających jest ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. W niniejszej sprawie organ podatkowy występując do Biura Informacji Podatkowych z pytaniami dotyczącymi przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonanych w okresie objętym czynnościami sprawdzającymi, a także występując do miejscowo właściwych naczelników urzędów skarbowych, o sprawdzenie transakcji zawartych z dostawcą towarów, podjął czynności, w celu ustalenia stanu faktycznego, w zakresie niezbędnym do stwierdzenie jego zgodności z deklaracjami VAT-7, w tym do określenia prawidłowej stawki podatku VAT (zasadności zastosowania 0%). W sytuacji zatem, gdy podatek do zwrotu wynikał z wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zastosowania 0% stawki trudno uznać podjęte przez organ podatkowy czynności za bezzasadne.

Przedstawione działania organu należy uznać za uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku w toku czynności sprawdzających, w rozumieniu art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT. Stanowisko przeciwne prowadziłoby do nieuprawnionego wniosku, że organ nie ma możliwości wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia dodatkowej weryfikacji obejmującej zasadność zwrotu.

7.7. W skardze kasacyjnej pełnomocnik strony powołuje się na zapadły w stosunku do Skarżącej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2015r., sygn. akt I FSK 590/14. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w sprawie organ podatkowy nie wskazał, że zachodziła konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co skutkowało przedłużeniem terminu jego zwrotu. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela przytoczonego poglądu. W sytuacji bowiem, gdy Skarżąca w deklaracjach wykazała wewnątrzwspólnotową dostawę towarów organ podatkowy mógł w ramach czynności sprawdzających wystąpić do administracji Litwy o sprawdzenie przebiegu transakcji wewnątrzwpólnotywych oraz do miejscowo właściwych naczelników urzędów skarbowych o sprawdzenie transakcji zawartych z dostawcą. W sytuacji, gdy zbliżał się termin zwrotu podatku wynikający w deklaracji, a organ podatkowy do dnia wydania zaskarżonych postanowień nie otrzymał żądanych informacji, to zasadnie przedłużył termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia.

7.8. Z uwagi na przedstawione stanowisko niezasadne były zarzuty skargi kasacyjnej nawiązujące do omówionej kwestii, tj. zarzuty naruszenia: - art. 87 ust. 2 ustawy w zw. z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 121, art. 124 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p.; - art. 274b § 1 w zw. z art. 272, art. 274, art. 274a, art. 274c, art. 275, art. 276 i art. 277 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT; - art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 1 oraz w zw. z art. 134 § 1 u.p.p.s.a. i w zw. z art. 141 § 4 u.p.p.s.a.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1, w zw. z art. 134 oraz w zw. z art. 151 u.p.p.s.a; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 i art. 141 § 4 u.p.p.s.a.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię art. 87 ust. 2 w związku z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 272 pkt 3 O.p.

7.9. Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez nie wyjaśnienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, jakież to konkretnie okoliczności podane w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień stanowiły wystarczającą podstawę dla dokonania dodatkowej weryfikacji wykazanej przez Skarżącą nadwyżki zwrotu VAT i tym samym przedłużenia terminu tego zwrotu ponad ustawowy okres wynikający z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, a także nie wyjaśnienie przyczyn odstępstwa od stanowiska zajętego przez ten sam Sąd we wcześniejszym orzeczeniu z dnia 22 stycznia 2014r. (I SA/Ol 874/13) dotyczącym przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT za lipiec 2013r.

W zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny, wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony, wskazał na okoliczności, które to stanowiły podstawę dla dokonania dodatkowej weryfikacji wykazanej przez Skarżącą nadwyżki zwrotu VAT. Sąd wskazał, że czynności sprawdzające związane były z zaistnieniem określonego stanu faktycznego, który wynikał z dokumentacji przedstawionej przez podatnika i podjęciem odpowiednich kroków w celu ochrony interesów finansowych budżetu Państwa (str. 8) oraz wyjaśnił, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie uzależnia przy tym możliwości wydłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten był nienależny, ale od uznania przez organ, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie) zasadności tego zwrotu, nie zawiera natomiast konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ wątpliwość co do jej zasadności, której organ podatkowy dał wyraz w sprawach właśnie wszczynając postępowanie wyjaśniające (str. 7).

W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji odniósł się do wskazywanego przez Skarżącą wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 22 stycznia 2014r., sygn. akt I SA/Ol 874/13. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że wyrok ten nie mógł odnieść pożądanego skutku, gdyż od niego została wniesiona skarga kasacyjna i orzeczenie to podlegać będzie kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Brak odniesienia się do stanowiska z tego wyroku nie mogło stanowić naruszenia art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji dokonując kontroli zaskarżonych postanowień nie był związany tym wyrokiem i mógł wyrażonego w nim stanowiska nie podzielić.

7.10. W powyższych względów, wobec bezzasadności podniesionych zarzutów, z mocy art. 184 u.p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.