Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2122/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Inne
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par 2 pkt 4 i 8
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Fita, , po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. N.-T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 września 2016 r. sygn. akt III SAB/Gl 9/16 w sprawie ze skargi I. N.-T. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. 1) oddalić skargę kasacyjną, 2) zasądzić od I. N.-T. na rzecz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną

1.1. I. N. (dalej: Skarżąca) skargą kasacyjną nadaną w dniu 10 listopada 2016 r. zaskarżyła w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 września 2016 r., sygn. akt III SAB/Gl 9/16. Wyrokiem tym Sąd oddalił jej skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania (w formie kontroli podatkowej - przyp. NSA) przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. (dalej: Naczelnik US) w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za lipiec 2014 r.

1.2. W skardze kasacyjnej Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego "postanowienia" (powinno być: wyroku - przyp. NSA) w całości, rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym z uwagi na zrzeczenie się rozprawy, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

1.3. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła - na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) - naruszenie przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie następujących przepisów postępowania:

1) art. 121 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.; dalej: O.p.) wobec niedostrzeżenia, że Naczelnik US prowadził "postępowanie kontrolne" w sposób wybiórczy oraz na podstawie nieuzasadnionych przesłanek; powołał się bowiem jedynie na możliwość wystąpienia tzw. karuzeli podatkowej, w sytuacji, gdy żaden ze zgromadzonych dowodów nie uprawdopodabniał tejże z udziałem Skarżącej, zaś organ sam ją tworzył angażując coraz szerszy krąg innych organów i podmiotów kontrolowanych pod względem rzekomego udziału w rzekomej "karuzeli";

2) art. 125 § 1 i § 2 O.p. wobec niedostrzeżenia, że Naczelnik US prowadził "postępowanie kontrolne" w sposób przewlekły i wybiórczy; uzasadniał bowiem każdorazowe jego przedłużanie wyłącznie podejrzeniem możliwości wystąpienia tzw. karuzeli podatkowej z udziałem Skarżącej, w sytuacji, gdy żaden ze zgromadzonych dowodów nie uprawdopodabnia tejże z jej udziałem, zaś organ sam ją tworzył angażując coraz szerszy krąg innych organów i podmiotów kontrolowanych pod względem rzekomego udziału w rzekomej "karuzeli", usiłując niejako następczo usankcjonować bezpodstawnie wszczęte postępowanie wedle premii: "szukajcie aż znajdziecie";

3) art. 139 § 1 O.p. wobec niedostrzeżenia, że Naczelnik US prowadził "postępowanie kontrolne" popadając w zbędną zwłokę; powołał się bowiem na możliwość wystąpienia tzw. karuzeli podatkowej z udziałem Skarżącej, w sytuacji, gdy żadna z występujących w sprawie okoliczności nie uprawdopodabnia tejże z jej udziałem, zaś działania organu trwające ponad dwa lata nie tylko nie przybliżyły go do ustalenia jakichkolwiek szczegółów rzekomo istniejącej "karuzeli", ale wręcz potwierdziły bezpodstawność insynuacji wysuwanych w tym przedmiocie, stanowiących jednocześnie podstawę do wyraźnie rażąco, opieszale i przewlekle prowadzonego postępowania.

1.4. Naczelnik US w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Podkreślił, że w jego ocenie sporządzona skarga kasacyjna nie czyni zadość wymogom konstrukcyjnym tego rodzaju środka zaskarżenia.

2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

2.1. Naczelnik US nie żądał przeprowadzenia rozprawy. W tej sytuacji skarga kasacyjna mogła zostać rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, zgodnie z art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a.

2.2. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie stwierdzono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

2.3. Formułując powyższe stanowisko co do dopuszczalności skargi, należało przypomnieć tło sprawy z tego zakresu. Otóż Skarżąca w dniu 20 sierpnia 2014 r. złożyła deklarację VAT-7 za lipiec 2014 r., w której wykazała między innymi transakcje WDT (dostawy telefonów iPhone 5s) oraz kwotę prawie 365 tys. zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. Naczelnik US uznał, że zasadność tego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. W związku z tym wszczął kontrolę podatkową w dniu 4 września 2014 r. (data doręczenia Skarżącej upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 2 września 2014 r.), jako jednego z możliwych trybów weryfikacji rozliczenia podatnika, mającą trwać do dnia 3 października 2014 r. Z kolei postanowieniem z dnia 9 września 2014 r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia za lipiec 2014 r. w ramach prowadzonej kontroli. Następnie Naczelnik US informował Skarżącą o przedłużaniu terminu zakończenia kontroli podatkowej do dnia: 31 grudnia 2014 r., 31 marca 2015 r., 30 września 2015 r., 31 marca 2016 r. i 30 września 2016 r., z tym, że trzeciej z informacji nie doręczył od razu (lecz później) z przyczyn leżących po stronie Poczty Polskiej.

W dniu 25 lutego 2015 r. Skarżąca złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor IS) pismo z dnia 4 lutego 2014 r. zatytułowane: "Zażalenie na przewlekłość postępowania w sprawie zwrotu VAT za miesiąc lipiec 2014 r.", podając wprost, iż dotyczy ono: "Kontroli podatkowej w sprawie zwrotu VAT za miesiąc lipiec 2014 r." Pismo to zostało zatem zakwalifikowane przez organ podatkowy jako ponaglenie z art. 141 § 1 w związku z art. 292 O.p., odnoszące się do kontroli podatkowej prowadzonej w tym przypadku na użytek weryfikacji rozliczenia podatnika, a nie jako ponaglenie w zakresie stricte samej czynności zwrotu (jego braku) różnicy podatku za podany wyżej miesiąc. Dyrektor IS postanowieniem z dnia 23 marca 2015 r. uznał tak odczytane ponaglenie za bezzasadne. W jego ocenie zakończenie kontroli podatkowej było niemożliwe i zasadnie przedłużano termin jej zakończenia przez wzgląd na zbieranie materiałów przy wykorzystaniu czynności innych organów. Tym samym przyjął, że nie wystąpiła przewlekłość w prowadzeniu kontroli podatkowej przez Naczelnika US.

2.4. Skarżąca jednym pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. (złożonym w dniu 4 maja 2016 r.) wniosła: "Skargę na bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B.j w przedmiocie postępowania kontrolnego w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2014 r."

Zarządzeniem przewodniczącego wydziału z dnia 10 czerwca 2016 r. rozdzielono tę skargę w Sądzie pierwszej instancji, odrębnie rejestrując skargę na bezczynność w tym samym przedmiocie. Tę ostatnią załatwiono postanowieniem z dnia 5 września 2016 r., sygn. akt III SAB/GL 10/16, orzekając o odrzuceniu skargi z powodu niewyczerpania środków zaskarżenia (ponaglenia). Wniesioną zaś skargę kasacyjną od tego postanowienia, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił postanowieniem z dnia 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2090/16.

W skardze na przewlekłość Skarżąca zarzuciła zwłaszcza nieuzasadnione przedłużanie czasu trwania "postępowania kontrolnego" co do wspomnianej weryfikacji prowadzonej z udziałem innych organów oraz niepodejmowanie działań zmierzających do zakończenia "postępowania kontrolnego" i postępowania w sprawie zasadności wniosku o zwrot podatku VAT. Wniosła między innymi o wyznaczenie Naczelnikowi US ostatecznego terminu do zakończenia "postępowania kontrolnego" weryfikującego zasadność zwrotu podatku VAT za lipiec 2014 r. na rzecz Skarżącej oraz zobowiązanie tego organu do wydania decyzji w przedmiocie zasadności zwrotu Skarżącej podatku VAT za podany miesiąc.

2.5. Wyjaśnić jednak należało, że tak sformułowana skarga oznaczała w istocie skargę na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika US kontroli podatkowej a nie "postępowania kontrolnego". Kontrola podatkowa była jednym z dopuszczalnych trybów weryfikacji rozliczenia Skarżącej, wykazującego zwrot różnicy podatku VAT, który w tej sprawie uruchomiono poprzez wszczęcie kontroli w dniu 4 września 2014 r. w związku z wątpliwościami co do zasadności zwrotu. Naczelnik US nie był natomiast władny wszcząć i prowadzić "postępowania kontrolnego" w znaczeniu prawnym, gdyż tego rodzaju procedurę weryfikacyjną w zakresie zwrotu podatku VAT mógł realizować w owym czasie tylko i wyłącznie organ kontroli skarbowej. Niemniej w okolicznościach niniejszej sprawy używany - tak przez organy, Skarżącą, jak i Sąd pierwszej instancji - na jej tle zwrot "postępowanie kontrolne" oznaczał tylko i wyłącznie pewien skrót myślowy, nie zaś instytucję prawną (proceduralną) w dosłownym tego słowa znaczeniu. Połączył bowiem w sobie z jednej strony przedmiot skargi, który wyrażał się formułą "przewlekłe prowadzenie postępowania" a z drugiej "kontrolę podatkową", którą prowadził właśnie Naczelnik US, wedle oceny Skarżącej w sposób przewlekły. Stąd w uproszczonej zbitce tych zwrotów przewlekłość odnoszono do umownie nazwanego "postępowania kontrolnego", czyli w tym przypadku - w sensie prawnym - postępowania realizowanego w formie kontroli podatkowej.

2.6. Wobec powyższego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji na dopuszczalność wniesionej skargi na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika US kontroli podatkowej, uruchomionej w celu weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku VAT wykazanego w deklaracji (zob. podobnie dopuszczalność skargi w takim przypadku zaaprobował Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1360/16, aczkolwiek ze wskazaniem innej jej podstawy prawnej) Zdaniem składu Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, Sąd pierwszej instancji prawidłowo upatrywał tej podstawy w art. 3 § 2 pkt 8 ab initio w związku z pkt 4 ab initio P.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. (z uwagi na dzień wniesienia skargi) Przemawiało za tym materialnoprawne znaczenie prowadzonej kontroli podatkowej. Uruchomiono ją w niniejszym przypadku jako tryb weryfikacji zasadności wykazanego zwrotu różnicy podatku VAT w rozliczeniu Skarżącej za lipiec 2014 r., w warunkach przewidzianych w art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 1994 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) Kontrola ta miała więc wpływ na "wstrzymanie" zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy Skarżącej, czyli realizację praw przewidzianych w systemie podatku VAT. Mogła również oddziaływać na wypłatę ewentualnych odsetek z tym związanych, w przypadku, gdyby kontrola podatkowa potwierdziła zasadność zwrotu. Z punktu zaś widzenia stricte formy właściwej dla zakończenia kontroli podatkowej, która przybiera postać protokołu z kontroli (zob. art. 290 O.p.), nie można też było z góry wykluczyć zaskarżalność takiego protokołu do sądu administracyjnego. Zależnie bowiem od ustaleń i ocen w nim zawartych, część z nich mogła dotyczyć uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa materialnego, nie zaś tylko z przepisów postępowania objętych wyłączeniem wprowadzonym w nowym brzmieniu art. 3 § 2 pkt 4 in fine w związku z pkt 9 P.p.s.a.

2.7. Co do oceny skargi kasacyjnej, jak trafnie wskazał Naczelnik US w odpowiedzi na tę skargę, należało odnotować, że skonstruowanie tego środka zaskarżenia dalekie było od doskonałości. Po pierwsze, podany przepis dotyczący podstaw skargi kasacyjnej, tj. art. 174 pkt 1 P.p.s.a., nie przystawał do zarzutów w niej wyrażonych. Stanowi on o naruszeniu prawa materialnego, zaś powołane zarzuty miały charakter wyłącznie procesowy, dla których właściwą podstawą był art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Po drugie, zarzucając Sądowi pierwszej instancji niedostrzeżenie naruszeń prawa w obrębie art. 121 § 1 i § 2, art. 125 § 1 i § 2 oraz art. 139 § 1 O.p., autor skargi kasacyjnej nie powiązał tych przepisów z jakimkolwiek naruszeniem przepisów procedury sądowej, które zastosował lub powinien zastosować Sąd pierwszej instancji. Mimo tych oczywistych wad, mając na uwadze treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), konieczne stało się odniesienie do postawionych zarzutów, z uwzględnieniem takiej ich konstrukcji i motywów, jakie zostały w skardze kasacyjnej wyrażone.

2.8. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego oczywiście niezasadny był zarzut wadliwej wykładni art. 121 § 1 i § 2, art. 125 § 1 i § 2 oraz art. 139 § 1 O.p. W skardze kasacyjnej, oprócz samego twierdzenia zawartego w petitum o istnieniu takiej wady, nie przedstawiono żadnej argumentacji. Tymczasem skarga kasacyjna, oprócz przytoczenia jej podstaw, powinna zawierać ich uzasadnienie. Jest to wymóg skargi kasacyjnej, który nie podlega usunięciu w trybie wezwania do usunięcia braków (art. 176 § 1 pkt 2 w związku z art. 177a P.p.s.a.) Z tych przyczyn zarzut postawiony w tej płaszczyźnie należało ocenić jak wyżej.

2.9. Odnośnie do naruszenia wspomnianych przepisów Ordynacji podatkowej przez ich wadliwe zastosowanie, podkreślić trzeba było, że postawiono je w sprawie, w której Sąd pierwszej instancji rozpoznał skargę na przewlekłe prowadzenie kontroli podatkowej, którą wszczął Naczelnik US, uznając, że zasadność zwrotu różnicy podatku VAT na rzecz Skarżącej wymaga dodatkowego zweryfikowania. Sąd ten uznał wniesioną skargę za niezasadną i ją oddalił.

2.10. Jak trafnie zauważa się w orzecznictwie (zob. wyrok NSA z dnia 5 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 97/14) przez przewlekłość postępowania przed organem administracji publicznej należy rozumieć brak należytego zaangażowania organu w załatwienie sprawy; przewlekłość postępowania zachodzi w szczególności, gdy w danym postępowaniu czynności są wykonywane w dużym odstępie czasu, wykonywane są czynności pozorne, wskazujące jedynie formalnie na działanie organ, gdy organ mnoży czynności dowodowe ponad potrzeby wynikające z istoty sprawy, którą to postępowanie obejmuje. Z kolei sąd administracyjny w postępowaniu sądowym w sprawie za skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ administracji publicznej, bada, czy podejmowane przez ten organ czynności zmierzają do należytego i szybkiego załatwienia sprawy, w jakich odstępach czasu organ czynności te podejmuje, a także czy nie są one jedynie pozorne, przedłużające niepotrzebnie postępowanie i nieprowadzące w istocie do osiągnięcia celu tegoż postępowania.

2.11. W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawił syntetycznie konkretne czynności, jakie podejmował Naczelnik US w ramach prowadzonej kontroli podatkowej weryfikującej zasadność zwrotu podatku VAT, począwszy od jej wszczęcia w dniu 4 września 2014 r., aż do kwietnia 2016 r. Uwypuklił zwłaszcza rozmiar koniecznych działań w ujęciu krajowym i zagranicznym z uwagi na transakcje WDT i WNT (wystąpienia do administracji czeskiej i estońskiej), czas i dynamikę podejmowania poszczególnych czynności, ich powody oraz cele, efekty podejmowanych działań, przyczyny, które wpływały na czas trwania czynności i samej kontroli, zakres koniecznych w ocenie organu działań weryfikacyjnych, tudzież monitorowania przez ten organ innych organów zaangażowanych w procesie kontroli (zob. str. 1-7, 18 i 20 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Oceniając całościowy przebieg wyspecyfikowanych czynności w prowadzonej kontroli podatkowej, Sąd pierwszej instancji na tej podstawie uznał, że Naczelnik US nie dopuścił się przewlekłości postępowania prowadzonego w formie kontroli podatkowej. W podsumowaniu, przywołując uzyskane informacje o możliwym obrocie telefonami w ramach tzw. karuzeli podatkowej, stwierdził, że: "przedłużanie terminu zakończenia kontroli podatkowej z uwagi na postępowania prowadzone przez inne organy wobec kontrahentów skarżącej było uzasadnione w związku z podejrzeniem, że Skarżąca mogła uczestniczyć w tzw. karuzeli podatkowej, co wymaga ustalenia i skontrolowania podmiotów biorących udział w tym procederze. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy oczekiwanie organu na stanowiska organów krajowych oraz zagranicznych (administracji czeskiej i estońskiej) nie można uznać za opieszałość, a prowadzone postępowanie dotknięte przewlekłością."

2.12. Tymczasem Skarżąca budując motywy dla postawionych zarzutów skargi kasacyjnej w płaszczyźnie rzekomego niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji niewłaściwego zastosowania przez Naczelnika US art. 121 § 1 i § 2, art. 125 § 1 i § 2 oraz art. 139 § 1 O.p., poprzestała tylko na ogólnikach. Mianowicie podniosła, że doszło do wybiórczego, bezpodstawnego oraz przewlekłego prowadzenia kontroli podatkowej. Zasadniczo w tym kontekście eksponowała ona wyłącznie jeden element, tj. negowała istnienie "karuzeli podatkowej", której jej zdaniem nic nie uprawdopodobniało, poza działaniem samego organu. Tak zbudowane motywy generalnie rozmijały się z tym, co było przedmiotem sprawy rozpoznanej przez Sąd pierwszej instancji (przewlekłość kontroli podatkowej - zob. pkt 2.9. i 2.10 tego uzasadnienia) oraz ustaleniami poczynionymi przez ten Sąd i zaprezentowanymi jako istotne dla uznania niezasadności skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania (zob. pkt 2.11. niniejszego uzasadnienia). Wypowiedź tego Sądu w kontekście sygnalizowanej przez inne organy kwestii podejrzeń co do tzw. karuzeli podatkowej, miała na celu wskazanie, że takiego rodzaju informacje wymagały ustalenia i skontrolowania szeregu innych podmiotów. Skarżąca poprzestając na tej tylko kwestii, zupełnie nie podjęła rzeczowej dyskusji z tym, co przyjął i ocenił Sąd w ramach badania przewlekłości kontroli podatkowej. W takim stanie rzeczy stwierdzić trzeba było, że Skarżąca nie wykazała, aby Sąd w sposobie wyrokowania dopuścił się naruszeń procesowych zgłoszonych w skardze kasacyjnej.

2.13. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Według tego przepisu orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

2.14. Natomiast w zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok Sądu pierwszej instancji oddalał skargę, przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia (skarga objęta wpisem stałym); - skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła Skarżąca po dniu 26 października 2016 r.; - Naczelnik US złożył odpowiedź na skargę kasacyjną sporządzoną przez radcę prawnego, który nie prowadził sprawy przed Sądem pierwszej instancji; - sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjną, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się w szczególności jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną. Według natomiast § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804, z późn. zm.) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej albo za sporządzenie opinii o braku podstaw do wniesienia skargi kasacyjnej - 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy ten sam radca prawny w drugiej instancji - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 120 zł. Stawka minimalna wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia. Na podstawie wykładni systemowej § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c powołanego rozporządzenia przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak w orzecznictwie przyjmuje się to na podstawie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12, w odniesieniu do poprzedniego stanu prawnego).

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie tych przepisów, zasądzając kwotę 360 zł za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną.