Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Wr 2949/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2004-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant: ref. stażysta Iwona Drzewiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi J. M. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. I. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w o. z dnia [...], nr [...] II. Zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu. III. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w O. na rzecz skarżącego kwotę 154 złote (sto pięćdziesiąt cztery złote) tytułem kosztów poniesionych przed Sądem.


UZASADNIENIE

W dniu [...] Pierwszy Urząd Skarbowy w O. decyzją nr [...] odmówił J. M. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000, z tytułu wydatków poniesionych na budowę domu letniskowego.

Decyzję wydano na podstawie art. 79 § 2 pkt 1 lit. a i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami).

W uzasadnieniu wskazanej decyzji Urząd stwierdził, że J. M. jest właścicielem nieruchomości położonej w N. przy ul. [...], o numerze działki A kom. [...], dla której urządzono księgę wieczystą nr A w Sądzie Rejonowym w O. Na działce wzniesiono, zgodnie z decyzją Starostwa Powiatowego w O. z 31.12.1999 r. nr [...] w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, budynek letniskowy. Budynek jest obiektem wolnostojącym, murowanym, z dachem dwuspadowym pokrytym blachą dachówkową.

Działka, na której znajduje się budynek była przeznaczona pod budownictwo rekreacyjne indywidualne oraz urządzenia towarzyszące i zieleń, co znalazło wyraz w decyzji Wójta Gminy [...] z 6 października 1999 r. nr [...], ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zdaniem Urzędu opisane wyżej decyzje, wskazują na wybudowanie przez J. M. budynku letniskowego, który nie był przeznaczony do całorocznego zamieszkiwania. Oznacza to, że J. M. nie mógł skorzystać z odliczenia od podatku wydatków mieszkaniowych na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176). Zgodnie z treścią przywołanego artykułu odliczeniu od podatku podlegają wydatki poniesione przez podatnika na jego własne potrzeby mieszkaniowe związane z budową budynku mieszkalnego. Ulgą podatkową nie są objęte wydatki nie służące zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika. Zdaniem Urzędu dom letniskowy służy celom wypoczynkowym i rekreacyjnym, a więc wydatki poniesione przez J. M. na budowę tego domu w kwocie 17.236,14 zł. nie mogą być przedmiotem odliczenia od podatku.

Z powyższą decyzją nie zgodził się podatnik i w odwołaniu wniósł o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu odwołania J. M. wskazał, że wybudowany przez niego budynek mieszkalny spełnia warunki określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z 14 grudnia 1994 r. w sprawie warunków technicznych, jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 15, poz. 140 ze zmianami). Powinien być zatem uznany za budynek mieszkalny. Nadto wskazuje, że w zakresie pojęcia budynek mieszkalny mieści się również dom letniskowy, gdyż tak został zaklasyfikowany w oparciu o rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiące usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zdaniem podatnika o mieszkaniowym charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych oraz fakt, że budynek spełnia warunki do całorocznego zamieszkania.

W związku z powyższym podatnik uważa, że poniesione przez niego wydatki na budowę domu letniskowego, który służy do zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych, podlegają odliczeniu na podstawie art. 27a ust. 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja Podatkowa i utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Izba wskazała, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 r.

Zdaniem Izby poniesione przez J. M. wydatki na budowę budynku letniskowego, nie są wydatkami o jakich mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie wskazanego przepisu podatek dochodowy zmniejsza się, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż J. M. jest właścicielem działki, na której został wybudowany domek letniskowy.

O charakterze wybudowanego budynku świadczą opis techniczny projektu budowlanego, decyzje Starostwa Powiatowego w O. z 31.12.1999 r. nr [...] zatwierdzająca projekt budowlany i zezwalające na budowę budynku letniskowego. Świadczy o tym również treść decyzji Wójta Gminy [...] z 06.10.1999 r. nr [...] o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zdaniem Izby opisane wyżej dokumenty oraz fakt, że dom ten nie pełni roli stałego lokum wskazują na to, iż podatnik poniósł wydatki na cele rekreacyjne i wypoczynkowe, a budowa nie miała na celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Na powyższą decyzję J. M. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 187 § 1, 122 ustawy Ordynacja Podatkowa oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że decyzje administracyjne w postaci pozwolenia na budowę oraz o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie rozstrzygają o funkcji budynku tzn. czy jest on przeznaczony do zamieszkiwania sezonowego czy też przez cały rok. Decyzje o tym dokumentacja techniczna budynku, która potwierdza, że budynek spełnia wszelkie wymogi budynku mieszkalnego nadaje się do całorocznego zamieszkiwania. Spełnione zostały zatem zdaniem skarżącego, przesłanki uprawniające go do odliczenia poniesionych wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczonych na budowę budynku w N.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymywała dotychczasowe stanowisko podkreślając, iż kwestia przeznaczenia budynku w N. została rozstrzygnięta w podejmowanych i wskazanych wcześniej decyzjach o pozwoleniu na budowę, warunkach zagospodarowania i zabudowy terenu. Decyzja o pozwoleniu na budowę była wydana m.in. w oparciu projekt budowlany i była również brana pod uwagę przy wydawaniu decyzji przez organy podatkowe wraz z opisem technicznym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie stwierdzić należy, że niniejsza sprawa w związku z reorganizacją Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), podatek dochodowy zmniejsza się, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego. Muszą być zatem spełnione trzy przesłanki:

1. poniesienie wydatków

2. wydatki muszą być poniesione na budowę budynku mieszkalnego

3. wydatki muszą być przeznaczone na własne potrzeby mieszkaniowe.

W omawianej sprawie nie jest kwestionowany fakt poniesienia wydatków, natomiast spór dotyczy przesłanek wskazanych w pkt 2 i 3. organy podatkowe kwestionując możliwość skorzystania przez podatnika z ulgi przewidzianej we wskazanym wyżej przepisie dowodzą, że budynek na który zostały poniesione wydatki jest budynkiem letniskowym, o charakterze rekreacyjnym, z którego podatnik korzysta sezonowo.

Ustawodawca powołując w art. 27a pojęcie budynku mieszkalnego, nie zdefiniował tego pojęcia. Chcąc ustalić definicję budynku mieszkalnego, należy odnieść się do przepisów z innych dziedzin prawa, pamiętając jednak o autonomiczności prawa podatkowego.

W ustawie prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 414 ze zmianami), w art. 3 ustawodawca wprowadził pojęcie budynku. Budynek to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. Prawo budowlane nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego, ale w dotychczasowym orzecznictwie przyjęto, posługując się definicją słownikową, że budynek mieszkalny to budynek służący lub nadający się do mieszkania.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że pojęcie budynku letniskowego, rekreacyjnego funkcjonowało w czasie obowiązywania ustawy z 10 kwietnia 1974 r. - Prawo lokalowe (tekst jednolity Dz. U. z 1987 r. Nr 30, poz. 165 ze zmianami), kiedy istniał zakaz posiadania więcej niż jednego lokalu mieszkalnego. Dla złagodzenia tego zakazu wprowadzono pojęcie domu letniskowego, który przeznaczony był na cele rekreacyjne i służył właścicielowi oraz jego bliskim.

W dotychczasowym orzecznictwie ugruntował się pogląd, że budynek letniskowy mieści się w pojęciu budynku mieszkalnego, a o tym czy budynek letniskowy jest budynkiem mieszkalnym decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb właściciela i osób mu bliskich.

Takie stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z 12 lipca 2000 r. sygn. akt III RN 207/99 opublikowanym OSNP 2001/4/102 przyjmuje, że "Rozbudowa na podstawie pozwolenia budynku letniskowego położonego na ternie oznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego jako rekreacyjny może uzasadniać zmniejszenie podatku o poniesione z tego tytułu wydatki, jeżeli zostały one poniesione w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika". Również Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "O zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 9, poz. 84 ze zmianami) decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich" - porównaj uchwała NSA z 22 kwietnia 2002 r. sygn. akt FPK 17/01 opublikowane ONSA 2002/4/143 i uchwały NSA z 1 lipca 2002 r. sygn. akt FPK 2/02 i FPK 3/02 opublikowane ONSA 2003/2/49 i 2003/2/50.

Rozważenia zatem wymaga kwestia czy podatnik ponosząc określone wydatki na budowę budynku mieszkalnego (letniskowego), przeznaczył je na własne potrzeby mieszkaniowe.

O możliwości odliczenia od podatku wydatków na wskazaną budowę decyduje charakter potrzeb jakie są zaspokajane w związku z ponoszonymi wydatkami. Ustawodawca wprowadzając pojęcie własne potrzeby mieszkaniowe nie precyzuje tego pojęcia, a fakt posiadania przez podatnika dwóch lokali nie wyklucza możliwości zmniejszenia podatku tylko do wydatków związanych z jednym lokalem. Jednocześnie stwierdzić należy, że nie każda budowa budynku mieszkalnego służy zaspokojeniu potrzeb podatnika. Kwestie te powinny zostać wyjaśnione w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe poprzestały na stwierdzeniu, że "domek letniskowy nie ma charakteru mieszkalnego i nie pełni roli stałego lokalu". Jednocześnie organy wskazywały, że J. M. mieszka w O. przy ul. [...] i z tytułu remontu tego lokalu wykazał w zeznaniu rocznym za rok 2000 odliczenie w wysokości 130,18 zł. Organy tezę tą oparły na dokumentach, nie weryfikując w inny sposób tych danych, pomimo że podatnik deklarował "całoroczne zamieszkiwanie" w wybudowanym budynku. Zgodnie z art. 122 i 187 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, organy podatkowe zobowiązane są do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia dokładnego stanu faktycznego. Kierując się zasadą prawdy obiektywnej winny z urzędu ustalić jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego i przeprowadzić te dowody z urzędu. Jednocześnie na podstawie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organy obowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy, co w tym przypadku oznacza wyjaśnienie i ustalenie czy wybudowany budynek służy podatnikowi do zaspokajania potrzeb mieszkalnych i czy właśnie tam mieści się jego centrum życiowe.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylono zaskarżone decyzje. Jednocześnie na podstawie art. 152 cytowanej ustawy uznano, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 200 wskazanej ustawy.