Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 87/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2005-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 65
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska /spr./ del.Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 maja 2005r. sprawy ze skargi "A" SA w A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie przepisów art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 13 § 5 i art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /t.j.: Dz. U. Nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm./, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej /Dz.U. Nr 158, poz. 1036 ze zm./, Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania "A" S.A. w A. od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż spółka "A" w dniach 17, 22 i 23 września 1999 r. oraz w dniu 20 października 1999 r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym według dokumentów SAD nr [...] towar o nazwie piwo [...] "A" klasyfikując go do kodu PCN 2203 00 09 0 z obniżoną stawką celną, w wysokości minimum 0,05 ECU/l, jako towar pochodzący z kraju członka Unii Europejskiej.

Do zgłoszeń celnych załączono faktury zakupu, deklaracje wartości celnej, świadectwa pochodzenia towaru EUR 1, analizy fizyko - chemiczne, certyfikaty przydatności do spożycia oraz certyfikat o braku zawartości w towarze metali ciężkich, świadectwo zdrowia firmy Holstein, jak też oświadczenie o licencji na towar.

Urząd Celny, po weryfikacji zgłoszenia celnego, w dniu 21 listopada 2001 r. wydał decyzję, którą uznał wskazane zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i następnie towar ten, jako mieszaninę piwa z napojem bezalkoholowym, zakwalifikował według kodu PCN 2206 00 39 1, a kwotę wynikającą z długu celnego wymierzył z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej w wysokości 45%, minimum 14 ECU/hl.

W odwołaniu od tej decyzji spółka "A" domagała się jej uchylenia w całości i uznania zgłoszeń celnych za prawidłowe, a tym samym zaklasyfikowania towaru o handlowej nazwie [...] jako piwo otrzymywane ze słodu do kodu PCN 2203 00 09 0.

Według odwołującej się Spółki taryfikacja napoju [...] do pozycji 2206 Taryfy celnej nie odpowiada właściwościom towaru i procesowi technologicznemu, podczas którego jest on wytwarzany, na dowód czego Spółka przedłożyła Normy: polską i zakładową, pismo Urzędu Statystycznego z dnia [...], opinię w sprawie obliczenia ekstraktu brzeczki podstawowej w piwach dosładzanych po fermentacji, sposobu produkcji i składu surowcowego [...].

Także - zdaniem Spółki - zarówno treść pozycji 2203, jak też treść wyjaśnień do Taryfy celnej w zakresie pozycji 2206 oraz interpretacja terminu "lemoniada" zawarta w wyjaśnieniach do pozycji 2106, jednoznacznie wykluczają możliwość potraktowania napoju [...] jako mieszaniny napoju fermentowanego (piwa jasnego) z napojem bezalkoholowym powstałym przez wsypanie, wlanie cukru, kwasu cytrynowego, esencji zapachowej i wody. [...] napój alkoholowy otrzymywany jest bowiem w wyniku fermentacji roztworu przygotowanego ze słodu browarnianego, chmielu i ich przetworów oraz wody z dodatkiem surowców niesłodowych oraz dozwolonych substancji dodatkowych i na żadnym etapie produkcji nie podlega mieszaniu ani z cukrem ani z esencją, czy kwasem cytrynowym. W celu uzyskania odpowiednich właściwości smakowych i zapachowych, piwo jest wzbogacane jedynie surowcami dodatkowymi, takimi jak aromaty i esencje.

Postanowieniem z dnia [...] Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, iż odwołanie strony od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Celnego zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia i pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

W wyniku rozpoznania skargi Spółki na powyższe postanowienie Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie wyrokiem z dnia 3 października 2002 r. o sygn. akt SA/Sz 271/02 uchylił zaskarżone postanowienie.

W dalszym postępowaniu odwoławczym akta sprawy zostały uzupełnione o opinię Centralnego Inspektoratu Standaryzacji z dnia [...], dokumenty eksportowe [...], protokół z kontroli browaru w P., należącego do "A" Spółka Akcyjna w A., przeprowadzonej przez pracownika nadzoru podatkowego Urzędu Kontroli Skarbowej i decyzję Prezesa GUC w zakresie informacji taryfowej z dnia [...].

Organ odwoławczy wskazał dalej w uzasadnieniu swojej decyzji, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną. Taryfikację towarów ustala się zaś zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu - wynikający z przepisu art. 85 § 1 Kodeksu celnego - stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Również "Wyjaśnienia do taryfy celnej", stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej stanowią pomoc przy ustalaniu prawidłowego kodu taryfowego. Ponadto, organ odwoławczy wskazał także, iż podstawowymi dokumentami w oparciu, o które dokonuje się klasyfikacji taryfowej towarów są certyfikaty i dokumenty pochodzące bezpośrednio od producenta natomiast opinie biegłych, ekspertów, czy instytucji krajowych, mogą mieć znaczenie jedynie w aspekcie zasad klasyfikacji taryfowej określonej w taryfie celnej.

Tymczasem, stwierdził organ odwoławczy, napój alkoholowy [...], jak wynika to z ustaleń Inspektora UKS, otrzymywany jest w wyniku zmieszania piwa jasnego pełnego z syropem cukrowym z dodatkiem kwasu cytrynowego i esencji zapachowej w proporcji: 55% piwa i 45% pozostałych składników, a opis towaru podany w uzasadnieniu decyzji organu celnego I instancji zgodny jest z przebiegiem procesu produkcyjnego napoju alkoholowego [...], opisanym w protokole Inspektora UKS z kontroli Browaru w P., a także z klasyfikacją WIT zawartą w decyzji Nr [...] z dnia [...], jak też z klasyfikacją taryfową podaną przez eksportera towaru. Decyzja ustanawiająca klasyfikację taryfową towaru wiąże organy celne oraz osobę, której udzielono informacji, a jak wynika to z WIT z dnia [...] ustanowiono dla napoju alkoholowego [...] klasyfikację według kodu PCN 2206 00 39 1. Odnosząc się do stanowiska Spółki organ ten dalej wyjaśnił, iż pozycja 2203, zgodnie z 1 Ogólną Regułą Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, obejmuje piwo otrzymywane ze słodu, a więc napoju otrzymanego w wyniku fermentacji roztworu (brzeczki) przygotowanego ze słodowanego jęczmienia lub pszenicy, wody i (zwykle) chmielu. Do przygotowania roztworu (brzeczki) mogą być również używane pewne ilości niesłodowanych zbóż, a dodatek chmielu nadaje gorzki i aromatyczny smak oraz poprawia trwałość roztworu.

Mając na uwadze sposób produkcji piwa oraz jego właściwości opisane w komentarzu do Wyjaśnień do Taryfy celnej organ odwoławczy uznał, że napój alkoholowy [...] nie spełnia wymagań pozycji 2203 Taryfy celnej, ponieważ esencja zapachowa, kwas cytrynowy, syrop cukrowy (cukier i woda) dodane zostały do piwa jako produktu finalnego procesu fermentacyjnego, a nie - jak wymaga tego zakres przedmiotowy pozycji 2203 - w trakcie trwającego procesu fermentacji roztworu (brzeczki). Pozycja 2206 Taryfy celnej, jak stanowią Wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmuje m.in. mieszaniny napojów bezalkoholowych i fermentowanych oraz mieszaniny napojów fermentowanych objętych pozycjami działu 22., np. mieszaniny lemoniady i piwa lub wina, mieszaniny piwa i wina, o objętościowej mocy alkoholu większej niż 0,5% obj. Stąd też, klasyfikacja taryfowa napoju alkoholowego o nazwie handlowej [...] będącego mieszaniną piwa jasnego i syropu cukrowego z dodatkiem kwasu cytrynowego i esencji zapachowej, do kodu PCN 2206 00 39 1 jest - według Dyrektora Izby Celnej- prawidłowa, a stawka celna 45% od wartości celnej towaru i kwota długu celnego zostały naliczone prawidłowo.

Nie zgadzając się z ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej, "A" S.A. wniosły na nią do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie skargę, w której zarzuciły naruszenie przepisów art. 13 i 85 Kodeksu celnego poprzez zakwalifikowanie importowanego towaru do pozycji Taryfy celnej 2206, zamiast do właściwej pozycji 2203, naruszenie przepisu art. 6 w związku z art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez jego niezastosowanie, jak też naruszenie przepisów art. 121 § 1 i 210 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązków z nich wynikających.

Podnosząc powyższe zarzuty, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji ostatecznej.

Uzasadniając skargę, Spółka wskazała, iż kluczową w sprawie jest kwestia ustalenia sposobu wytwarzania piwa [...], która decyduje o tym, czy mamy do czynienia z piwem cytrynowym, czy też z napojem alkoholowym. Według Spółki, w procesie produkcji [...] nie dochodzi do zmieszania dwóch napojów, a jedynie do zmieszania napoju alkoholowego z poszczególnymi składnikami chemicznymi, swego rodzaju, przyprawami", decydującymi o zmianie jego walorów smakowych. A zatem, według Spółki, produkcja [...] z piwa i dodatków w postaci kwasku cytrynowego, esencji zapachowej i syropu nie jest równoznaczna ze zmieszaniem dwóch napojów, z których jeden jest alkoholowy, a drugi bezalkoholowy, bowiem te składniki nie należą do tej samej klasy - klasy napojów, tak więc klasyfikacja importowanego towaru do pozycji 2206 Taryfy celnej, zastosowana przez organy celne, jest wadliwa.

W uzupełnieniu skargi w pismach z dnia 15 i 25 października 2004 r. oraz w szeregu innych pism kierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca Spółka, która w toku postępowania sądowego zmieniła nazwę na "A" S.A. z siedzibą w A., dowodziła że importowany przez nią towar o nazwie handlowej [...] jest napojem piwnym otrzymywanym ze słodu, a nie mieszaniną dwóch napojów, stąd też powinien on być klasyfikowany do pozycji 2203 Taryfy celnej. Spółka na etapie postępowania sądowego przedstawiła także WIT-y, wydane w latach 1999-2003, a pochodzące od niemieckich, francuskich, brytyjskich i hiszpańskich władz państwowych potwierdzające - jej zdaniem - klasyfikację [...] do pozycji 2203 Taryfy celnej. Spółka także rozszerzyła zarzuty skargi o zarzut wydania zaskarżonej decyzji ostatecznej z naruszeniem przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, tj. po upływie 3 lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, jak też zarzut wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, gdyż w decyzjach organów obu instancji znajdują się te same oznaczenia literowe, oznaczające osoby przygotowujące decyzje, co - zdaniem Spółki - rodzi podejrzenie, że decyzje w sprawie wydawały w obu instancjach te same osoby.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, właściwy do rozpoznania skargi z mocy przepisu art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa.

Na wstępie należy zaznaczyć, że organy celne dokonują klasyfikacji towarów zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów Taryfy celnej, co oznacza, iż organy te, klasyfikując towar do danej pozycji, muszą każdorazowo dokonać oceny, czy towar importowany spełnia wymogi towaru opisane w danej pozycji. Dokonując takich ocen, organy celne, w braku wiedzy, czy nieznajomości terminów użytych na określenie cech i właściwości danego towaru, powinny posługiwać się wiedzą i doświadczeniem osób taką wiedzą posiadających. Wynika to z treści przepisów regulujących postępowanie celne i obowiązku wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonania oceny w pełni zebranego materiału dowodowego.

Sporna w sprawie jest klasyfikacja taryfowa napoju piwo cytrynowe o nazwie handlowej [...] zakwalifikowanego przez organy celne do pozycji 2206 Taryfy celnej, a nie do pozycji 2203, jak domagała się tego skarżąca Spółka.

Treść pozycji 2206 Taryfy celnej wskazuje, że należy do niej klasyfikować pozostałe napoje fermentowane (np. przykład jabłecznik, wino z gruszek i miód pitny), mieszaniny napojów fermentowanych oraz mieszaniny napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, niewymienione ani niewłączone gdzie indziej.

Z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej do tej pozycji wynika, że obejmuje ona wszystkie napoje fermentowane inne niż te, które zostały objęte pozycjami od 2203 do 2205. To - według składu orzekającego w sprawie - oznacza, że jeżeli w poprzednich wskazanych pozycjach konkretny napój został wymieniony, to nie może on być klasyfikowany do pozycji następnej w kolejności, jaką jest niewątpliwie pozycja 2206. To oznacza także, że gdy konkretny napój, nie spełnia wymogów napoju klasyfikowanego w pozycjach od 2203 do 2205, a jest zarazem napojem powstałym w wyniku fermentacji albo zmieszania napoju fermentowanego z napojami bezalkoholowymi i nie jest, przy tym, wymieniony gdzie indziej - jest on klasyfikowany do pozycji 2206 Taryfy celnej.

Natomiast - zgodnie z brzmieniem pozycji 2203 Taryfy celnej - należy do niej klasyfikować piwo otrzymane ze słodu, a więc napój, który powstaje w wyniku fermentacji roztworu przygotowanego ze słodowanego jęczmienia lub pszenicy, wody i chmielu. Z Wyjaśnień do Taryfy celnej do pozycji 2203 wynika także, iż do roztworu (brzeczki) mogą być dodawane pewne ilości zbóż niesłodowanych ( ziarno kukurydzy lub ryż), a nadto, wiśnie lub inne substancje aromatyczne. Czasami dodawany może być również cukier, substancje barwiące, dwutlenek węgla i inne substancje. A zatem, z treści Wyjaśnień do tej pozycji Taryfy celnej wynika, iż aby dany napój można było zakwalifikować jako piwo, musi on powstać w wyniku fermentacji roztworu, do którego mogą być dodawane wskazane "dodatki" podczas procesu fermentacji, a nie po jej zakończeniu.

Jak wynika z treści normy zakładowej "A" S.A. ZN-99/RS-D8-72, piwo jasne aromatyzowane składa się z piwa jasnego pełnego 12,1% wag., wg. PN.A.79098-1995, wody do picia, cukru białego, kwasu cytrynowego, esencji zapachowej, a otrzymywane jest w wyniku zmieszania piwa jasnego pełnego z wodą, z dodatkiem kwasu cytrynowego i pozostałych dodatków wymienionych wyżej w proporcji: 55% piwa, 45% reszty składników.

Jeśli zatem, do pozycji 2203 Taryfy celnej można klasyfikować napój, który powstaje wyłącznie w wyniku fermentacji roztworu (brzeczki) przygotowanego ze słodu i "dodatków" dodanych do roztworu w czasie fermentacji, to napój powstały ze zmieszania piwa pełnego jasnego z wodą i innymi dodatkami, jako napój, który jako produkt końcowy nie powstał wyłącznie w wyniku fermentacji, do tej pozycji klasyfikowany być nie może.

Reasumując więc, importowany napój, występujący pod nazwą handlową piwo cytrynowe [...], powstały ze zmieszania piwa pełnego jasnego z wodą i innymi dodatkami smakowymi i zapachowymi, jako mieszanina napoju fermentowanego i bezalkoholowego, niewymieniona w pozycjach od 2203 do 2205, właściwie została zaklasyfikowana przez organy celne do pozycji 2206 Taryfy celnej, tym bardziej, że w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej do pozycji 2206 przykładowo wymienia się nazwy napojów, które podlegają klasyfikacji do tej pozycji, a wśród nich - napoje powstałe ze zmieszania piwa z innymi napojami. To oznacza, że również taki napój, jak piwo aromatyzowane [...], które powstało ze zmieszania piwa z wodą i dodatkami podlega klasyfikacji taryfowej do tej pozycji.

Według składu orzekającego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organy podatkowe w postaci: norm dotyczących produkcji piwa, wyjaśnień dotyczących produkcji importowanego napoju oraz treść pozycji 2203 i 2206 Taryfy celnej, jak też Wyjaśnień do Taryfy celnej obejmujących pozycje 2206 i 2203, pozwalały organom celnym na wyrażenie ocen i poglądów zaprezentowanych w swoich decyzjach, bez potrzeby sięgania do opinii biegłego, skoro tak organy celne, jak też skarżąca Spółka, posiadająca wiedzę w zakresie piwowarstwa, nie kwestionują faktu, że piwo aromatyzowane [...] powstaje nie w wyniku fermentacji roztworu (brzeczki), lecz w wyniku zmieszania napoju piwnego z napojem bezalkoholowym, co w zakresie klasyfikacji napojów do pozycji taryfowej 2203 i 2206 ma zasadnicze znaczenie.

Odnosząc się zaś do zarzutu wydania zaskarżonej decyzji ostatecznej z naruszeniem przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego wskutek jej wydania po upływie 3-letniego terminu przedawnienia, liczonego od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie podziela poglądu Spółki, jakoby termin ten odnosił się do ostatecznej decyzji organu odwoławczego. Z jego brzmienia wynika bowiem, że odnosić się on może tylko do decyzji organu celnego I instancji przeprowadzającego weryfikację zgłoszenia celnego. Powyższy pogląd pozostaje w zgodzie z dotychczasowym jednolitym orzecznictwem tutejszego Sądu w tej kwestii, jak też z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (vide: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 30.06.2004 r. o sygn. akt SA/Sz 404/02 oraz wyrok NSA z dnia 29.10.2004 r. o sygn. akt GSK1087/04).

Także zarzut wydania w sprawie decyzji przez te same osoby w obu instancjach nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem z akt postępowania, jak też oznaczeń decyzji i użytych w nich skrótów (w decyzji organu I instancji skrót: UD/AN, a w decyzji organu II instancji skrót: IP), jak również podpisów osób wydających te decyzje, nie wynika, aby zachodziła jakakolwiek tożsamość osób, czy podmiotów przygotowujących i wydających decyzje w obu instancjach.

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak również podstaw do stwierdzenia, iż wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).