Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 534/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 109 par. 2, art. 116 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 7 września 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Protokolant asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2010 roku sprawy ze skargi B. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty 2004 roku oraz poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2004 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. orzekają o odpowiedzialności B. W. za zobowiązanie podatkowe A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. (z wyjątkiem marca 2004 r.) wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z art. 107 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p.") za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z mocy art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p. odpowiedzialność ta obejmuje również odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do § 2, odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

Organ wskazał, że spółka A nie uiściła VAT za styczeń i luty oraz kolejne miesiące w okresie od kwietnia do grudnia 2004 r., z tego też powodu powstała przedmiotowa zaległość podatkowa. Wyjaśnił następnie, że w okresie, za który orzekł o odpowiedzialności, B. W. pozostawał jedynym członkiem zarządu spółki. Potwierdzają to m.in. akty notarialne załączone do akt sprawy oraz pismo Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. XX Wydział KRS z dnia 30 września 2009 r.

W ocenie organu odwoławczego zachodziła również przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki. Tytułami wykonawczymi objęte zostały wskazane w decyzji zaległości z tytułu podatku i usług za 2004 r. W toku czynności egzekucyjnych dokonano zajęcia rachunków bankowych oraz ruchomości należących do spółki. Należności wyegzekwowane z rachunków bankowych w 2004 r. zostały przeznaczone na pokrycie części kosztów egzekucyjnych oraz wynagrodzeń byłych pracowników. Ruchomości zostały sprzedane w drodze licytacji, a uzyskane środki przekazane na częściowe pokrycie kosztów egzekucyjnych. Prowadzona była również egzekucja z nieruchomości stanowiącej własność spółki. Egzekucja zakończyła się sprzedażą nieruchomości. Z uwagi na brak możliwości zaspokojenia wszystkich wierzytelności, w dniu 13 maja 2009 r. doszło do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W toku niniejszego postępowania strona podnosiła, że w dalszym ciągu istnieje majątek spółki (położony w P.) oraz ruchomości o wartości 300 000-400 000 zł. Wobec powyższych twierdzeń organ pierwszej instancji wystąpił do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w M. o udzielenie informacji, czy prowadzi postępowanie egzekucyjne z nieruchomości położonej w P. oraz rzeczy ruchomych należących do spółki A. W odpowiedzi Komornik podał, że nieruchomość zbyto na licytacji publicznej za kwotę 302 000 zł w 2005 r., natomiast na początku 2006 r. dokonano sprzedaży większości maszyn i urządzeń znajdujących się na terenie zakładu w P.

Organ stwierdził, że przeanalizował zeznania podatkowe spółki CIT-8, bilanse oraz rachunki zysków i strat za lata 2001-2004, z których wynikało, że już w 2001 r. spółka posiadała poważne problemy finansowe, zaprzestała płacić zobowiązania podatkowe i zanotowała stratę w wysokości 176 658,83 zł. Z każdym kolejnym rokiem sytuacja ta ulegała pogorszeniu. W sprawozdaniu z 14 października 2005 r. nadzorca sądowy wskazywał, że spółka jest niewypłacalna, a jej wymagalne zobowiązania ośmiokrotnie przewyższają wartość posiadanego majątku, co uzasadnia wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Zarząd spółki nie podjął jednak takiej decyzji. Organ stwierdził, że problemy z podmiotami francuskimi (pozostawanie w sporze sądowym), nie stanowi okoliczności egzoneracyjnych zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności. Jeżeli członek zarządu, mimo zaistnienia przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości takiego wniosku nie składa, licząc na pozytywne rozstrzygnięcie spraw sądowych i poprawę sytuacji finansowej firmy, to musi liczyć się z odpowiedzialnością za powstałe zaległości. Kwota 8 milionów zł, na którą wskazuje strona, była wierzytelnością sporną, nie dawała zatem żadnych gwarancji zapłaty, a tym samym pokrycia istniejących zobowiązań. Dowodem na to jest wniosek jednego z wierzycieli spółki A o ogłoszenie jej upadłości złożony w marcu 2005 r. Wniosek ten został oddalony z powodu braku środków na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 109 § 2 O.p. organ wskazał, że przepis ten stanowi odrębną podstawę naliczania odsetek za zwłokę, po wydaniu decyzji o odpowiedzialności podatkowej w przypadku, gdy osoba trzecia nie dotrzyma terminu płatności kwot wynikających z decyzji o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej, w tym odsetek za zwłokę od zaległości.

Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej B. W. zaskarżył do tutejszego sądu. W skardze zarzucił naruszenie:

1) art. 122, 180 § 1 i 187 § 1 O.p. wskutek dowolnej oceny materiału dowodowego w zakresie:

- bezskuteczności egzekucji wobec spółki,

- niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego i toczących się procesów sądowych z francuskim przedsiębiorcą,

- wadliwego przyjęcia, że skarżący był prezesem zarządu spółki w okresie objętym postępowaniem,

- niezbadania, czy decyzja o umorzeniu egzekucji została poprzedzona podjęciem wszystkich możliwych czynności zmierzających do zaspokojenia należności i ustalenia majątku spółki - w szczególności maszyn produkcyjnych, które zostały zajęte, a mimo to nie zostały sprzedane,

2) art. 116 O.p. wskutek błędnego zastosowania i przyjęcia, że zaistniały przesłanki pozytywne odpowiedzialności członka zarządu w sytuacji, gdy ewentualny czas złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości determinowany był skutecznością dochodzenia zapłaty od kontrahenta francuskiego, a zatem uzależniony od rozstrzygnięcia procesu, przy jednoczesnym pobieżnym ustaleniu faktu bezskuteczności egzekucji i niezbadaniu przesłanek negatywnych wskazywanych przez skarżącego,

3) art. 109 § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie w zakresie odsetek liczonych do dnia wydania decyzji organu odwoławczego.

Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu podniesiono m. in., że protokoły zgromadzenia wspólników nie stanowią dowodu sprawowania funkcji prezesa zarządu spółki. Zdaniem skarżącego zebrany w sprawie materiał dowodowy dawał wystarczającą podstawę do przyjęcia, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło bez jego winy. Na przełomie 2001 i 2002 r. spółka uzyskała zamówienie na ok. 14 milionów zł od podmiotów francuskich - spółek B i C. Co najmniej do grudnia 2003 r. trwały negocjacje w przedmiocie zapłaty przez spółkę B na rzecz spółki A należności w wysokości ok. 7,5 mln zł. Proces restrukturyzacji oraz wierzytelność w stosunku do B spowodowały, że zarząd nie zdecydował się na złożenie wniosku o upadłość, gdyż w tym było ku temu powodów. Skarżący stwierdził, że odpowiedzialność członka zarządu spółki z o.o. dotyczy działania lub zaniechania zawinionego, a nie na zasadzie ryzyka – jak zdają się przyjmować organy podatkowe. W okresie pomiędzy 1999 a 2003 r. skarżący nie miał wiedzy co do faktów przyszłych. Każde działanie na rynku obarczone jest pewnym ryzykiem, nie sposób jednak wymagać, aby skarżący z góry zakładał fiasko rozmów z dłużnikami, czy niekorzystny wynik postępowania sądowego. Przedmiotem rozważań organów powinien być zatem stan świadomości członka zarządu, posiadana wiedza, zrelatywizowana i nie oparta na stanie wiedzy w zakresie skutków działań posiadanych na chwilę obecną. Uzasadniając swoje zarzuty dotyczące odsetek skarżący wskazał na wyroki WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. (III SA/Wa 96/07, LEX nr 309029) oraz z dnia 9 listopada 2006 r. (III SA/Wa 975/06, LEX nr 196939).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W myśl art. 107 § 1 O. p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Zaś art. 116 § 1 O.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na podstawie § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Przesłanki orzekania o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej są następujące:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

W decyzji orzekającej o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie dwie okoliczności: pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93).

Sąd nie podzielił zarzutu skargi dotyczącego niewykazania, że w czasie powstania zobowiązań objętych decyzją skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki A. Na 6 stronie zaskarżonej decyzji organ wskazał na pismo podpisane przez Przewodniczącą XX Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. z dnia 30 września 2009 r., z którego wynika, że w okresie od dnia 19 grudnia 1996 r. do dnia 30 października 2006 r. skarżący był Prezesem Zarządu Spółki A. W ocenie sądu pismo to stanowi dowód z dokumentu urzędowego (art. 194 § 1 O.p.) o zwiększonej mocy dowodowej, która nie została wzruszona przez skarżącego w trybie art. 194 § 3 O.p. W tej sytuacji omawianie dalszych dowodów potwierdzających tę okoliczność, szczegółowo opisanych w zaskarżonej decyzji, nie jest konieczne.

Zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, której zaistnienie w rozpoznawanej sprawie szczegółowo wyjaśniły organy obu instancji w wydanych decyzjach. Spełnienie tej przesłanki potwierdza postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 13 maja 2009 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Organ pierwszej instancji wystąpił również do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w M., który wyjaśnił, że czynności egzekucyjne zostały zakończone ponad trzy lata temu. Nieruchomość położoną w P. zbyto na licytacji publicznej 17 października 2005 r., natomiast na początku 2006 r. dokonano sprzedaży większości maszyn i urządzeń znajdujących się na terenie zakładu w P.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezbadania, czy umorzenie egzekucji zostało poprzedzone podjęciem wszystkich możliwych czynności zmierzających do zaspokojenia należności i ustalenia majątku spółki, należy stwierdzić, że organ podatkowy nie jest uprawniony do kontrolowania prawidłowości postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej "u.p.e.a."), jest wystarczającym potwierdzeniem bezskuteczności egzekucji, której wymaga art. 116 § 1 O.p. Zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Podstawą prawną postanowienia z 13 maja 2009 r. był właśnie ten przepis oraz art. 59 § 2 u.p.e.a. Brak majątku spółki wynika również z uzasadnienia postanowienia.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że organ wykazał zaistnienie przesłanek niezbędnych do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki.

Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających go od tej odpowiedzialności. Nie wskazał bowiem mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części. Okoliczność ta powiązana z kwestią bezskuteczności egzekucji wobec spółki, została szeroko omówiona na stronach 9 i 10 zaskarżonej decyzji. Z wyjaśnień Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w M. z dnia 6 i 7 października 2009 r. wynikało, że od trzech lat nie prowadzi egzekucji przeciwko spółce A i nie ma żadnych informacji, czy firma ta posiada jakikolwiek majątek znajdujący się w P. Wyjaśnienia Komornika oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 13 maja 2009 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego świadczą o tym, że skarżący skutecznie nie wykazał zaistnienia omawianej przesłanki egzoneracyjnej.

Słuszne jest również stanowisko organów, że skarżący nie wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm.; dalej "p.u.n.") upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić w stosunku do osób prawnych każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 p.u.n.) i jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 2).

Art. 11 ust. 1 p.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u.n. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n. Co najwyżej można w takim przypadkach oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 tej ustawy.

Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.

Art. 11 ust. 2 p.u.n. reguluje drugą postać niewypłacalności i dotyczy m. in. osób prawnych. Osobą taką jest niewątpliwie spółka z o.o., której zobowiązania zostały przeniesione na skarżącego. Podmioty takie są niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. Dlatego też dla ochrony praw wierzycieli osób prawnych niezbędne jest, aby zadłużenie tych podmiotów nie przekraczało wartości ich aktywów. W przeciwnym wypadku wierzyciele nie mogliby zostać zaspokojeni z ich majątku w postępowaniu upadłościowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, zaś obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n.), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - art. 11 ust. 2).

Na stronach 12-15 zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że poważne problemy finansowe spółki zaistniały już w 2001 r. Potwierdzają to bilanse oraz rachunki zysków i strat za lata 2001-2004. Na straty wskazywały również zeznania podatkowe CIT-8. Suma aktywów obrotowych w 2001 r. była znacznie niższa od zobowiązań krótkoterminowych co oznacza, że spółka już w tamtym okresie nie posiadała płynności finansowej. Z każdym kolejnym rokiem kwota zobowiązań rosła i znacznie przekraczała wartość aktywów. Szczegółowo sytuacja ta została opisana w uzasadnieniu decyzji pierwszej instancji na stronach 6 i 7. Wprawdzie organy nie ustaliły dokładnie, jaki był właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość, z przedstawionych danych liczbowych wynika jednak, że czas taki zaistniał co najmniej w 2002 r. Precyzyjne ustalenie daty nie jest istotne w tym przypadku, skoro skarżący nigdy nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Warto zaznaczyć, że w marcu 2005 r. wniosek taki złożył wierzyciel spółki, co również ratowałoby skarżącego, gdyby nastąpiło to we właściwym czasie. Wniosek został jednak złożony zbyt późno, co potwierdza jego oddalenie przez Sąd z powodu braku majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego.

Argumenty skarżącego wskazujące na próby ratowania spółki przez postępowanie restrukturyzacyjne i dochodzenie należności przed sądem powszechnym - nie mają znaczenia dla uwolnienia się od odpowiedzialności za powstałe zaległości. Okoliczności takie nie zostały bowiem przewidziane w Rozdziale 15 Ordynacji podatkowej, regulującym odpowiedzialność podatkową osób trzecich. Z tych samych powodów nie jest istotny również stan świadomości członka zarządu ani w okresie powstania zaległości, ani w dniu wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność.

W tej sytuacji należy podzielić pogląd organów, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a także nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych.

Słuszne jest również stanowisko organu odwoławczego w zakresie odsetek. Art. 109 § 2 O.p., którego niezastosowanie zarzuca skarżący dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej za skutki jej nienależytego działania po doręczeniu decyzji przenoszącej odpowiedzialność. Zgodnie z tym przepisem w razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od: 1) zaległości podatkowych; 2) należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1; 3) niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług.

Na mocy wyraźnego odesłania w art. 109 § 1 do art. 47 § 1 O.p. - w przypadku wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, zobowiązanie wynikające z tej decyzji powinno być uregulowane w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Jeżeli termin ten nie zostanie zachowany, osobę trzecią obciążają dodatkowo odsetki za zwłokę, które nalicza się od wynikających z decyzji o odpowiedzialności: zaległości podatkowych, podatków niepobranych oraz pobranych, a niewpłaconych przez płatników lub inkasentów oraz niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług. Art. 109 § 2 O.p. nie pozwala więc na naliczanie odsetek od należności z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz kosztów postępowania egzekucyjnego. Nie oznacza to jednak, że decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej nie powinna obciążać tej osoby odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowych dłużnika, gdyż zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 O.p., jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych.

W zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia art. 116 § 1 i art. 109 § 2 O.p. Sąd nie dopatrzył się także uchybienia zasadom ogólnym postępowania podatkowego wynikającym z tej ustawy: prawdy obiektywnej (art. 122), i zupełności postępowania podatkowego (art. 187), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, przeprowadzono wszystkie istotne dowody (art. 180), a uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest logiczne i spójne.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd orzekł jak w sentencji.

J.Z.