Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 777/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2020-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2020r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. Burmistrz M. i Gminy R. C. odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie [...]zł.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ podał, że spółka w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2006 r. zadeklarowała i zapłaciła podatek w następującej wysokości: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...]

x [...] zł = [...] zł. Następnie we wniosku z dnia [...] kwietnia 2009 r. spółka wniosła o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. za nieruchomości gruntowe. Do wniosku załączona została korekta deklaracji DN-1 za 2006 r. wraz

z wykazem gruntów, których dotyczył wniosek, tj. działek nr: [...]

W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że wymienione działki stanowią grunty po zlikwidowanej w latach 90-tych linii kolejowej [...]. Oznacza to, że nie mogą być one wykorzystane w działalności gospodarczej ze względów technicznych. W konsekwencji takie grunty powinny podlegać opodatkowaniu jak dla gruntów pozostałych, a nie jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odwołując się do treści art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l.") oraz zawartego w nim określenia "względy techniczne" organ wskazał, że stoi na stanowisku, iż podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tym samym

o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi jakiekolwiek efekty finansowe. Organ stwierdził także, że formuła "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" odnosi się do przedmiotu opodatkowania, którym zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ab initio u.p.o.l. są "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Istotna z perspektywy przepisu jest więc niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle, a nie niemożność prowadzenia działalności o tym profilu, który wybrał posiadacz nieruchomości. Organ ponadto wskazał, że kolejną przesłanką warunkującą zastosowanie omawianego przepisu jest konieczność, aby brak technicznej możliwości wykorzystania gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej miał charakter trwały, długoterminowy, a nie przemijający. Przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy organ uznał, że niesporne jest, iż P. S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także dzierżawę, kupno i sprzedaż nieruchomości, co wynika z wpisów zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Niespornym jest również fakt, że linia kolejowa [...] (od km 0,967 do km 45,094) podlegała likwidacji i rozbiórce na mocy zarządzenia nr 207 Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26 września 1991 r. Likwidacja miała na celu ograniczenie kosztów utrzymania ponoszonych przez zarządcę infrastruktury

i zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności. Schemat podjętych czynności, poprzedzających likwidację linii kolejowej wskazuje na ich ekonomiczny, a nie techniczny aspekt o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Linia ta faktycznie uległa rozbiórce – fizycznej likwidacji w 1992r.

W ocenie organu, sama likwidacja i rozbiórka części budowli, w tym wypadku torów kolejowych, nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu i pozostałej infrastruktury do innych celów, aniżeli transport kolejowy. Nie jest również niemożliwe przywrócenie np. nowocześniejszej linii kolejowej, w sytuacji dynamicznego rozwoju usług transportu kolejowego. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych protokołu [...] z dnia [...] grudnia 1992 r. z przeprowadzonej likwidacji środka trwałego wraz z oświadczeniem z dnia [...] grudnia 1992 r. M. B. wynika, że przedmiotem rozbiórki były tory stacyjne obejmujące szyny złomowe, podkłady drewniane i podkłady stalowe. Pozostała infrastruktura znajduje się

w dyspozycji P. S.A. (Oddział Gospodarowania Nieruchomościami), z czego część, jak ustalił organ pierwszej instancji, była przedmiotem dzierżawy (użytkowania wieczystego) i sprzedaży, co koresponduje z przedmiotem działalności spółki ujawnionym w KRS.

Organ ponadto zgodził się ze stanowiskiem, że nie bez znaczenia dla oceny sprawy jest również to, iż dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma jego klasyfikacja zawarta w ewidencji gruntów i budynków. Z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że część gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w ewidencji gruntów zostały sklasyfikowane jako "Tk" (tereny kolejowe), ich klasyfikacja nie została zmieniona. Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji, natomiast, rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu.

Odnosząc się do kwestii wielkości placu załadunkowo-wyładunkowego znajdującego się na działce nr [...] o pow. [...] w miejscowości K., którego powierzchnię podatnik stwierdził, że wykazywał podwójnie, organ podał, iż

w wyniku sprawdzenia korekty deklaracji ustalono, że zweryfikowana powierzchnia placu załadunkowo-wyładunkowego nie wynosi [...] m2 lecz [...] m2.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ uznał nieruchomości gruntowe wykazane przez spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem takie ich zadeklarowanie w pierwotnie złożonej przez spółkę deklaracji podatkowej było prawidłowe, co oznacza, że odmowę przez Burmistrza M. i Gminy R. C. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. należy uznać za prawidłową.

Końcowo organ podał, że w wyniku wydania przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji z dnia [...] listopada 2017 r. stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł (pomimo, że nie była ona decyzją ostateczną) dokonano zwrotu tejże kwoty podatnikowi.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz

z poprzedzającą ją decyzją organu podatkowego pierwszej instancji zarzucając naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. poprzez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą zamiast prawidłowo opodatkowaniu ich wg stawki jak dla gruntów pozostałych;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie mimo tego, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (dalej: "u.p.b.") poprzez niezastosowanie w sprawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie, zawierającego definicję “budowla kolejowa" rozumianą jako całość techniczno-użytkową wraz z gruntem, na którym jest usytuowana oraz instalacjami

i urządzeniami służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania ruchem, umożliwiającą dokonywanie przewozów osób lub rzeczy,

- art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym poprzez brak zastosowania w sprawie definicji linii kolejowej;

- art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 lipca 1995r. o przedsiębiorstwie państwowym Polskie Koleje Państwowe poprzez brak zastosowania w sprawie definicji linii kolejowej;

- art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak wykazania, że skarżąca: miała techniczne możliwości wykorzystywania nieczynnej linii kolejowej; zarządzając nieruchomościami prowadzi także działalność gospodarczą w postaci dzierżawy (użytkowania wieczystego) i sprzedaży;

- art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. poprzez brak zastosowania w niniejszej sprawie zasady in dubio pro tributario.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ).

W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję według podanych kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Przedmiotem oceny Sądu jest skarga P. S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2019 r., sygn. [...] uchylająca w całości decyzję Burmistrza M.

i Gminy R. C. z dnia [...] czerwca 2019 r., sygn. [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2006

w kwocie [...]zł.

W skardze, wydanej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 roku, polegające na wadliwej wykładni użytego w nim pojęcia przedmiotu opodatkowania, który nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, przejawiające się w stwierdzeniu, że likwidacja linii kolejowej powoduje trwałą przeszkodę w prowadzeniu jakiejkolwiek działalności gospodarczej na gruncie, na którym linia ta była posadowiona. Zdaniem Skarżącj, wadliwy pogląd organu odwoławczego, co do braku możliwości wykorzystania gruntu po zlikwidowanej linii kolejowej do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, stanowi rezultat wadliwej wykładni użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "przedmiotu opodatkowania, który nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych".

Skarżąca wskazując na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, podziela pogląd, w myśl którego przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej nie prowadzi do niemożliwości jej wykorzystania ze względów technicznych. Analizując treść art. 1a ust, 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdza, że zwrot "tej działalności" nie może być odnoszony do konkretnego

w sprawie podatnika, ale do "działalności gospodarczej", o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem – w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zobowiązania podatkowego – działalnością gospodarczą jest działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem

ust. 2.

Zdaniem Skarżącej, wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie przedmiot ten nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Względy techniczne, o których mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odnoszą się zatem do złego, nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu "technicznego" danego przedmiotu opodatkowania.

Przez pojęcie "względów technicznych" należy rozumieć okoliczności faktyczne, niezależne od woli przedsiębiorcy, podyktowane okolicznościami od niego niezależnymi, tkwiącymi bezpośrednio w przedmiocie opodatkowania. Są to zatem wady fizyczne nieruchomości o charakterze trwałym, czyli takim którego nie można usunąć poprzez podjęcie przez przedsiębiorcę działań mających na celu przywrócenie ich do stanu używalności. W konsekwencji nieruchomości te nie nadają się do wykorzystania do jakiejkolwiek działalności gospodarczej i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości.

Fakt, że fakt, że linia kolejowa znajduje się w złym stanie technicznym, czy jest w trakcie rozbiórki nie powoduje, że grunt staje się trwale pozbawiony cech umożliwiających jego wykorzystanie do innej działalności, niekoniecznie działalności gospodarczej. Jakkolwiek fakt zdemontowania torów, stanowi względy techniczne uniemożliwiające podatnikowi prowadzenie w przyszłości ewentualnej działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych, to jednak nie przesądza to, że na spornym gruncie nie może być prowadzona inna działalność gospodarcza, skoro jedynym przedmiotem jego działalności nie jest świadczenie usług transportowych (na co wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji). Nie jest zatem wykluczone wykorzystanie spornego gruntu w zakresie innej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika

W ocenie Skarżącej, nawet gdyby zaaprobować tę grupę poglądów obecnych w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., odnoszą się wyłącznie do tej działalności gospodarczej, która prowadzona jest do danego podatnika, to wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie nie znajduje zastosowania w realiach przedmiotowej sprawy. W bezspornym stanie faktycznym sprawy, nie budzi bowiem wątpliwości, że P. S.A. wykorzystuje rzeczoną nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z profilem swojego przedsiębiorstwa, wynikającym z zapisów poczynionych w KRS polegającą m.in. na ich sprzedaży i wydzierżawianiu.

Podzielając stanowisko Skarżącej i odnosząc się do istoty spornego w sprawie zagadnienia należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieć należy grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W kontekście analizowanej normy prawnej nie można pominąć prezentowanego w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, prawidłowego zdaniem Sądu stanowiska, że podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana

z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest

w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3049/12). W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi jakiekolwiek efekty finansowe.

W dalszej kolejności należy zwrócić uwagę na formułowany w orzecznictwie sądów administracyjnych i podzielany przez skład orzekający pogląd, że zastosowana formuła "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" odnosi się do przedmiotu opodatkowania, którym zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ab initio u.p.o.l. są "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Istotna z perspektywy przepisu jest więc niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle, a nie niemożność prowadzenia działalności o tym profilu, który wybrał posiadacz nieruchomości. Twierdzenie przeciwne nie ma oparcia normatywnego, a ponadto pozostawałoby w sprzeczności z zasadą ścisłego interpretowania wyjątków, do których należy klauzula względów technicznych (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 86/15, Lex nr 2270000).

W orzecznictwie, w zakresie rozumienia przesłanki "względów technicznych" przyjmuje się, że nie są uważane za takowe względy ekonomiczne, jak również finansowe przyczyny braku wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 86/15, Lex nr 2270000, z dnia 8 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2909/14, Lex nr 2170164). Pod pojęciem "względów technicznych" należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3410/14).

Odnosząc poczynione spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy niesporne jest, jak podał organ odwoławczy, że P. S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także dzierżawę, kupno i sprzedaż nieruchomości, co wynika z wpisów umieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nie jest również sporne, że linia kolejowa [...] podlegała likwidacji na mocy zarządzenia nr 207 Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26 września 1991 r. (Dz.U. MTiGM Nr 8, poz. 39).

Organ I instancji zwracał uwagę, że likwidacja linii kolejowej nr [...] miała podłoże ekonomiczne i nastąpiła na podstawie zarządzenia właściwego ministra. Likwidacja miała na celu ograniczenie kosztów utrzymania ponoszonych przez zarządcę infrastruktury i zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności. Organ scharakteryzował przy tym podstawowe parametry mające wpływ na podjętą decyzję o likwidacji. Do tych okoliczności nie odniósł się organ odwoławczy.

Należy przy tym wskazać, że z art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. Nr 86 poz. 789) wynika, że jeśli zarządca linii kolejowej stwierdzi, że wpływy za udostępnienie infrastruktury kolejowej nie pokrywają kosztów jej udostępnienia na danej trasie powiadamia zainteresowanych przewoźników kolejowych o zamiarze likwidacji linii, informuje właściwe organy jednostek samorządu terytorialnego, na obszarze których zlokalizowana jest linia

o zamiarze likwidacji, występuje z wnioskiem do ministra właściwego do spraw transportu o wyrażenie zgody na likwidację linii.

Wprawdzie przepisy te nie obowiązywały w dacie likwidacji linii kolejowej w obecnie rozpoznawanej sprawie, nie mniej schemat podjętych czynności, poprzedzających likwidację linii kolejowej wskazuje na ich ekonomiczny, a nie techniczny aspekt. Wydanie wspomnianego zarządzenia nr 207 poprzedziła bowiem Uchwała nr 70 Rady Ministrów z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie zawieszenia przewozu przez przedsiębiorstwo państwowe "P. " osób i przesyłek na niektórych odcinakach linii kolei normalnotorowych

i wąskotorowych (M.P. Nr 19, poz. 131). Natomiast faktyczna likwidacja linii kolejowej [...] nastąpiła dopiero na mocy zarządzenia nr 207 Ministra Transportu

i Gospodarki Morskiej z dnia 26 września 1991 r.

Należy jednak podkreślić, że likwidacja linii kolejowej, bez względu na przyczyny tej decyzji, nie ma wpływu na opodatkowanie gruntów, przez które linia ta przebiega. Likwidacja linii kolejowej dokonywana jest w oparciu o rozporządzenie lub decyzję. Są to jednak kwestie natury prawnej, podyktowane najczęściej względami ekonomicznymi, a nie technicznymi. Linia kolejowa musi się w ogóle nie nadawać do wykorzystywania jej w transporcie kolejowym. Fakt ten nie wynika jednak

z decyzji lub rozporządzenia o jej likwidacji, gdyż akty te wydawane są w oparciu

o przesłankę "względów ekonomicznych". W przypadku wydania decyzji lub rozporządzenia o likwidacji linii kolejowej nie można zatem mówić o względach technicznych zarówno w odniesieniu do samych gruntów, jak i usytuowanych na nich budowli kolejowych. Likwidacja linii kolejowej ma ograniczyć koszty jej utrzymania. Są to jednak przyczyny ekonomiczne, a nie względy techniczne, o których mowa

w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Bez znaczenia w kontekście opodatkowania gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej pozostaje stan techniczny infrastruktury kolejowej

i związana z tym specyficzna rzeźba terenu. Nasyp kolejowy oraz posadowione na nim urządzenia (podkłady kolejowe, tory itp.) są budowlą w rozumieniu ustawie

o podatkach i opłatach lokalnych. Stanowią zatem odrębny od gruntu przedmiot opodatkowania. Oznacza to, że ich stan techniczny nie wpływa w najmniejszym stopniu na stan techniczny gruntu, na którym infrastruktura kolejowa jest posadowiona (tak trafnie NSA w wyroku z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1965/13 i II FSK 1799/13).

Nie budzi wątpliwości Sądu, że sama likwidacja i rozbiórka części budowli, w tym wypadku torów kolejowych, nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu i pozostałej infrastruktury do innych celów, aniżeli transport kolejowy. Nie jest również niemożliwe przywrócenie np. nowocześniejszej linii kolejowej, w sytuacji dynamicznego rozwoju usług transportu kolejowego. Jak wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych Protokołu Nr [...] z likwidacji środka trwałego (spisanego [...] grudnia 1992 r.), przedmiotem rozbiórki były tory stacyjne obejmujące szyny, podkłady drewniane i podkłady stalowe. Pozostała infrastruktura znajduje się w dyspozycji P. S.A. (Oddział Gospodarowania Nieruchomościami), z czego część, jak ustalił organ I instancji, była przedmiotem dzierżawy (użytkowania wieczystego) i sprzedaży, co koresponduje z przedmiotem działalności Spółki, ujawnionym w KRS, w którym wymieniono m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Nadto należy zauważyć, że nieruchomość gruntowa, mimo okresowego jej niewykorzystywania, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, co oznacza, że przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Oznacza to, że wyłączeniem nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który ze względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu. Warte podkreślenia jest, że mimo znacznego upływu czasu od momentu likwidacji linii kolejowej, pozostała infrastruktura pozostaje w dyspozycji P. S.A., która jak wynika z wpisu w KRS zajmuje się m.in. zarządzaniem nieruchomościami.

W rezultacie, skład orzekający nie podziela stanowiska zawartego

w "Ekspertyzie Prawnej" Prof. dr. hab. B. B., zawierającego się

w konkluzji, że "Zawsze, gdy linia kolejowa faktycznie przestaje być zdatna do wykonywania transportu kolejowego, o ile rzeczywiście nastąpi zaprzestanie jego wykonywania, należy uznać, że grunt ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej".

Rację ma przy tym Skarżąca, że przyjęty sposób rozumienia terminu "względy techniczne" uzasadniony jest również rezultatami wykładni systemowej wewnętrznej. Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2008 r. przepis art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. zwalnia bowiem od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków. Zatem likwidacja linii kolejowej nie świadczy o zaistnieniu względów technicznych, ponieważ w takim wypadku zbędne byłoby uregulowanie w tym przepisie kwestii zwolnienia od podatku gruntów, budynków i budowli pozostałych po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków. Wprowadzając ten przepis, ustawodawca stwarza możliwość przygotowania gruntów, budynków i budowli kolejowych do wykorzystania ich i zagospodarowania na inne cele.

Nie bez znaczenia dla oceny sprawy jest również to, że dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma jego klasyfikacja zawarta w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. Nr 30, poz. 163 ze zm.), podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z tej ewidencji. Z decyzji organu I instancji wynika, że grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w ewidencji gruntów zostały sklasyfikowane jako "Tk" (tereny kolejowe) oraz "dr" (drogi), ich klasyfikacja nie została zmieniona.

Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków,

a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji, natomiast, rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu.

W rezultacie, nieruchomości gruntowe wykazane przez Spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem takie ich zadeklarowanie w pierwotnie złożonej przez Spółkę deklaracji podatkowej było prawidłowe, co oznacza, że odmowę przez Wójta stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. należy uznać za zasadną.

W konsekwencji, podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. jest zasadny.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ odwoławczy uwzględni stanowisko i oceny prawne wyrażone przez Sąd w niniejszym wyroku, a dokonane ustalenia i ich prawnopodatkową ocenę zawrze w uzasadnieniu decyzji.

Z podanych względów, uznając podniesione w skardze zarzuty za zasadne, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego.

U. Wiśniewska E. Kruppik-Świetlicka L. Kleczkowski