Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 501/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), art. 116 § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała (sprawozdawca), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1288/14 w sprawie ze skargi W.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 października 2014 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu spółki za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do maja 2011 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. oddala skargę w całości, 3. zasądza od W.F. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 490 (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1288/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi W.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia

20 października 2014 r. w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe, uchylił zaskarżoną decyzję.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 18 lipca 2014 r. Naczelnik Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w K. - dalej jako "Naczelnik", orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej W.F. za zaległości podatkowe "V" Spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. - dalej jako "Spółka", z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do maja 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że Spółka posiada zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikające z decyzji z dnia 25 lipca 2013 r. określającej wysokość należnych zaliczek na ten podatek za miesiące od stycznia do maja 2011 r. oraz orzekającej o odpowiedzialności Spółki jako płatnika

z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń za ww. miesiące. Naczelnik podał, że zaliczki te nie zostały uregulowane w terminie przez Spółkę, w związku z czym stanowią one zaległość podatkową. Wyjaśniono również, że celem dochodzenia ww. zaległości wystawiono tytuły wykonawcze, na których podstawie wszczęto postępowanie egzekucyjne, które jednak okazało się bezskuteczne. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym

w T. umorzył prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne z uwagi na jego częściową bezskuteczność. Przed umorzeniem postępowania komornik

w drodze licytacji sprzedał nieruchomości i ruchomości należące do Spółki. Następnie postanowieniem z dnia 9 stycznia 2013 r. Naczelnik umorzył z urzędu postępowanie egzekucyjne prowadzonej wobec Spółki.

Oceniając wystąpienie w sprawie pierwszej przesłanki orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, o której mowa w art. 116 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", tj. bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, Naczelnik wskazał na swoje postanowienia z dnia 9 stycznia 2013 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Zaznaczono, że również prowadzone przez komornika sądowego na rzecz wielu wierzycieli postępowania egzekucyjne zostały umorzone

z uwagi na ich częściową bezskuteczność.

Odnośnie do drugiej z przesłanek orzeczenia odpowiedzialności skarżącego organ pierwszej instancji podał, że W.F. był formalnie ustanowiony prezesem zarządu Spółki na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 18 grudnia 2009 r. Zaznaczono, że brał on udział w działalności Spółki, poprzez m.in. podpisywanie i składanie wymaganych deklaracji podatkowych. W dniu 26 listopada 2010 r. podpisał również protokół prowadzonej względem Spółki kontroli podatkowej. Ponadto udzielił w imieniu Spółki pełnomocnictwa do jej reprezentowania we wszelkich sprawach związanych z zobowiązaniami podatkowymi przed organami podatkowymi i organami kontroli skarbowej wszystkich instancji, do podpisywania i składania deklaracji podatkowych. Naczelnik wskazał, że W.F. został wykreślony z KRS jako członek zarządu Spółki na mocy postanowienia sądu rejestrowego z dnia 3 grudnia 2013 r. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że został on skazany za popełnienie przestępstwa

z art. 271 § 3 k.k. na karę 2 lat pozbawienia wolności. Wyrok skazujący Sądu Rejonowego w J. z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. akt [...] uprawomocnił się w dniu 31 maja 2012 r. Organ zaznaczył, że utrata zdolności do pełnienia funkcji członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej oraz likwidatora następuję z dniem uprawomocnienia się skazującego wyroku karnego, przy czym skutek ten następuje z mocy samego prawa.

Naczelnik podał następnie, że w toku postępowania W.F. wyjaśnił, iż w listopadzie 2009 r. zaproponowano mu pracę w charakterze kierownika zakładu; przyjął tę propozycję, ale na okres próby, nie wyrażając przy tym zgody na powołanie na członka zarządu. Mimo to uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki odwołana z funkcji prezesa zarządu została V.G.,

a W.F. został powołany do pełnienia tej funkcji. Skarżący wyjaśnił również, że ze względu na zły stan zdrowia nie podjął od razu pracy, a dolegliwości chorobowe nie pozwalały mu na codzienną obecność w miejscu działania Spółki. Po kilkukrotnych pobytach w szpitalu, w dniu 8 grudnia 2010 r. skarżący wystąpił do Spółki z wnioskiem o wycofanie kandydatury na członka zarządu. Skarżący nie wiedział przy tym, czy był już wpisany do KRS lub czy właściciel Spółki - S.J., uwzględni jego wniosek i wycofa wniosek o wpis.

Odnosząc się do powyższej argumentacji organ pierwszej instancji podniósł, że pełnienie funkcji członka zarządu jest dobrowolne i wymaga zgody osoby powołanej na to stanowisko. Naczelnik stwierdził również, że uwierzytelniony notarialnie wzór podpisu skarżącego z dnia 26 lipca 2010 r. świadczy o tym,

iż wyraził on zgodę na powołanie na członka zarządu. W ocenie organu, osoby powołane do kierowania spółką nie mogą uchylać się od odpowiedzialności za jej zobowiązania tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w jej zarządzaniu. Naczelnik zaznaczył, że przedłożony przez skarżącego dowód rezygnacji

z pełnienia funkcji członka zarządu nie stanowił dla organu podstawy do uwolnienia skarżącego od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 Ordynacji podatkowej. Przedłożone przez skarżącego pismo nie zawierało bowiem jakiegokolwiek podpisu osoby je odbierającej oraz daty złożenia tego pisma. Tym samym, trudno było określić, komu i kiedy zostało ono doręczone. Zaznaczono również, że przesłuchany w dniu 24 kwietnia 2014 r. S.J. (jedyny wspólnik Spółki) zeznał, iż nie przypomina sobie pisma skarżącego z prośbą o wycofanie wniosku o wpis do KRS. Organ pierwszej instancji podniósł, że w czasie gdy upływał termin płatności zobowiązań Spółki objętych omawianą decyzją jedynym członkiem zarządu Spółki był skarżący. A zatem, spełnione zostały dwie pierwsze przesłanki orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Zdaniem Naczelnika, skarżący nie wykazał również, że we właściwym czasie złożono wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub też że we właściwym czasie wszczęto postępowanie układowe. W oparciu o dane informujące o wpisach hipotek przymusowych na nieruchomościach Spółki, a także upomnienie wystawione przez Naczelnika z tytułu należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 r. wskazano, że Spółka już na dwa tygodnie przed datą rzekomej rezygnacji przez skarżącego z funkcji prezesa zarządu posiadała wymagalne zaległości wobec kilku wierzycieli, a zatem już wtedy istniały przesłanki dla ogłoszenia jej upadłości. Zaznaczono ponadto, że na żadnym etapie postępowania skarżący nie wskazał mienia, z którego możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu W.F. zarzucił jej błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że: egzekucja w stosunku do Spółki okazała się bezskuteczna; odwołujący był członkiem zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zaległości podatkowych; odwołujący ze swojej winy nie zgłosił we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

W uzasadnieniu zarzucono, że w sprawie nie wyczerpano wszystkich możliwych sposobów egzekucji w stosunku do Spółki.

Zdaniem odwołującego, z dniem 8 grudnia 2010 r. przestał być on członkiem zarządu Spółki, gdyż pismo zawierające rezygnację z tej funkcji zostało złożone skutecznie, tj. w biurze Spółki, osobie upoważnionej. W.F. zwrócił uwagę, że z protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia

18 grudnia 2009 r. wynika, iż na posiedzeniu tym obecny był jedynie S.J. (jedyny wspólnik Spółki), który podjął uchwałę o powołaniu go w skład jednoosobowego zarządu. W protokole brak jest jakiejkolwiek informacji, czy odwołujący wyraził na to zgodę, czy też nawet miał jakąkolwiek wiedzę na ten temat. Zaznaczono, że wzór podpisu odwołującego został sporządzony dopiero w dniu

26 lipca 2010 r. oraz brak jest na nim informacji, że został on sporządzony jako wzór podpisu członka zarządu Spółki. Ponadto został on sporządzony w P., mimo że siedziba Spółki mieściła się w T.

W ocenie W.F., dla ustalenia daty niewypłacalności Spółki konieczne są wiadomości specjalne, stąd też na tę okoliczność należało w sprawie powołać biegłego. Zaznaczono, że stan niewypłacalności Spółki nastąpił na długo przed powołaniem go na członka zarządu, stąd nie mógł on we właściwym terminie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości, za co nie ponosi winy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - dalej jako "Dyrektor", nie podzielił argumentacji odwołującego się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji z dnia 20 października 2014 r. organ odwoławczy wskazał, że zebrane w sprawie dokumenty bezsprzecznie dowodzą, iż W.F. pełnił obowiązki członka zarządu Spółki. Dyrektor podzielił również pogląd organu pierwszej instancji, że złożonej przez skarżącego rezygnacji z pełnionej funkcji nie sposób uznać za skuteczną.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że prowadzone przez administracyjny organ egzekucyjny, jak też przez komornika sądowego postępowania egzekucyjne wyczerpały wszystkie możliwości przymusowego ściągnięcia zaległości od Spółki. Dyrektor podkreślił, że niewykazanie,

iż we właściwym czasie złożono wniosek o ogłoszenie upadłości lub że nie wszczęto postępowania naprawczego, czy też względnie wykazanie braku winy członka zarządu w dokonaniu tych czynności, stanowią okoliczności, które powinny zostać udowodnione przez skarżącego. W tym kontekście zaznaczono, że postanowieniem z dnia 24 września 2014 r. odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność daty powstania niewypłacalności Spółki, albowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy niezbicie wskazuje na to, że Spółka począwszy od stycznia

2009 r. zaprzestała regulować swoje wymagalne zobowiązania, co świadczy tym samym o jej niewypłacalności.

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego W.F., wnosząc o jej uchylenie, zarzucił jej naruszenie przepisów proceduralnych w postaci:

1. naruszenia norm wyrażających zasadę prawdy obiektywnej, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych zgodnie z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej;

2. naruszenia zasady nakazującej organowi podatkowemu poszukiwania prawdy materialnej poprzez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie podatkowej;

3. naruszenia art. 187 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność powstania daty niewypłacalności Spółki oraz na okoliczność stanu zdrowia skarżącego i tego,

czy skarżący był w stanie faktycznie pełnić funkcję prezesa zarządu -

co w konsekwencji uniemożliwiło Dyrektorowi poczynienie ustaleń, że skarżący nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci:

1. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej poprzez orzeczenie

o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki mimo braku winy skarżącego w niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego);

2. art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że skarżący w okresie sprawowania funkcji członka zarządu do czasu złożenia rezygnacji pełnił faktycznie obowiązki członka zarządu i tym samym ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, których termin płatności upływał w tym czasie oraz uznanie, że odpowiada on za zobowiązania podatkowe Spółki po złożeniu rezygnacji.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 10 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1288/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu - dalej jako "WSA w Poznaniu", uchylił zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma wykładnia przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, albowiem wyznacza ona w dominującym stopniu zakres i kierunek prowadzonego postępowania wyjaśniającego. WSA w Poznaniu podniósł, że dla ustalenia okresu dotyczącego zaległości, za które odpowiedzialność ponosi konkretny zarząd, kluczowe znaczenie ma wyjaśnienie pojęcia "pełnienie obowiązków", o którym stanowi art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, jakie czynniki decydują o tym, że dana osoba pełni w danym momencie obowiązki członka zarządu spółki kapitałowej.

Odwołując się do orzecznictwa sądowego i poglądów doktryny Sąd pierwszej instancji podniósł, że ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki, i tych, którzy zajmują bierną postawę. Ich powołanie

w skład zarządu ma określony cel - kierowanie działaniami osoby prawnej (choć

w praktyce nierzadkie są patologiczne sytuacje powoływania figurantów). Jest przy tym oczywiste, że sprawowanie funkcji członka zarządu nie może być przymusowe. Sąd dodał, że z zakresu znaczenia pojęcia "pełnienie obowiązków" nie można wyłączyć sytuacji, w której w podjęciu zarządu nad spółką nie stały na przeszkodzie jakieś obiektywne, niezależne od zainteresowanego przeszkody.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy

WSA w Poznaniu uznał, że organ niedostatecznie uzasadnił istnienie przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania Spółki na skarżącego, polegającej na ustaleniu, że skarżący był członkiem zarządu Spółki w okresie,

w którym upływał termin płatności zaległości podatkowych.

Zdaniem Sądu, niedostatecznie zbadano okoliczności złożenia przez skarżącego rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Sąd wskazał,

że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji trudno wywnioskować, czy organ podatkowy twierdzenie skarżącego w tym zakresie ocenił jako wiarygodne, czy niewiarygodne

i na podstawie jakiego materiału dowodowego. W ocenie Sądu, zestawiając twierdzenie skarżącego, poparte złożonym przez niego pismem z dnia 8 grudnia 2010 r., z zeznaniami złożonymi przez jedynego wspólnika - S.J., organ podatkowy ograniczył się do konstatacji, że świadek nie potwierdził faktu otrzymania przez niego pisma W.F. o złożeniu rezygnacji

z funkcji prezesa zarządu. Tymczasem świadek ten stwierdził, że "mogło tak być", "nie pamiętam", "nie przypominam sobie", "nie wiem". Jednocześnie przyznał,

że skarżący w rozmowie z nim wyraził chęć rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa. Zdaniem Sądu, zeznania te w zestawieniu z twierdzeniami skarżącego budzą wątpliwości co do tak zdecydowanego ustalenia, że rezygnacja nie została złożona. Sąd podkreślił przy tym, że w interesie jedynego wspólnika nie było przyznanie,

iż skarżący skutecznie wyraził wolę rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu.

Odnosząc się do stwierdzenia organu, że skarżący faktycznie prowadził sprawy Spółki, gdyż podpisywał szereg dokumentów jako prezes zarządu, WSA

w Poznaniu podniósł, iż w tym zakresie zaniechano ustalenia okoliczności, w jakich doszło do złożenia tych podpisów, a także badania, czy skarżący poza nimi faktycznie prowadził sprawy Spółki. W szczególności nie ustalono, jaki wpływ na obiektywną możliwość wykonywania obowiązków prezesa zarządu miał stan zdrowia W.F., stwierdzony dokumentacją lekarską. Nie zbadano również wpływu stanu zdrowia skarżącego (np. w drodze dowodu z opinii biegłego lekarza) na obiektywną możliwość podjęcia zarządu nad Spółką. W tej sytuacji za usprawiedliwiony Sąd uznał zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy Sąd zobowiązał organ do ponownego przeanalizowania materiału dowodowego dotyczącego złożenia rezygnacji z funkcji prezesa przez skarżącego i dokonania jego pełnej, szczegółowej oceny. Ponadto polecił organowi przeanalizowanie czynności wykonywanych po 8 grudnia 2010 r. przez skarżącego jako prezesa zarządu i ocenienie, czy można je potraktować jako faktyczne prowadzenie spraw Spółki. W ocenie Sądu, w celu pełnego ustalenia tej okoliczności organ powinien rozważyć przesłuchanie w charakterze świadka J.W. i K.J. na okoliczność, kto faktycznie w tym czasie prowadził sprawy Spółki i w jakich okolicznościach doszło do podpisania przez skarżącego deklaracji podatkowych PIT-4R za 2011 r. i VAT-7K za IV kwartał 2011 r.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku wywiódł Dyrektor, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego M.R., wnosząc o uchylenie go

w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie go w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a.", zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 P.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez WSA w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku orzekającego, że organy podatkowe winny uzupełnić postępowanie dowodowe

i w efekcie w braku oddalenia skargi;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe naruszając ww. przepis Ordynacji podatkowej dotyczący przeprowadzenia postępowania, zebrania i oceny materiału dowodowego w sprawie, w sytuacji gdy organy podatkowe zebrały wystarczający materiał dowodowy, pozwalający na wydanie uchylonych decyzji;

3. art. 133 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., stosownie do których sąd sprawuje kontrolę legalności decyzji oraz rozpoznaje sprawę i wydaje wyrok na podstawie akt sprawy - poprzez nierozstrzygnięte merytoryczne sprawy pomimo istnienia ku temu podstaw prawnych i merytorycznych, a także materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy. W szczególności naruszenie tych przepisów polegało na pominięciu przy wydawaniu orzeczenia znajdujących się w aktach sprawy dokumentów i innych dowodów potwierdzających, że W.F. był formalnie prezesem Spółki i wykonywał czynności z tym związane od chwili powołania (18 grudnia 2009 r.) do uprawomocnienia się wyroku karnego (31 maja 2012 r.);

4. art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że organ podatkowy nie wykazał zaistnienia przesłanki pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w okresie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych, podczas gdy organ podatkowy taką okoliczność udowodnił i udokumentował;

5. art 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 116 § 2, art. 187 § 1

i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez Sąd w zaskarżonym wyroku stanu faktycznego odbiegającego od rzeczywistego ustalonego przez organy podatkowe. Prawidłowe są bowiem ustalenia dokonane przez organy podatkowe, tj. że W.F. był formalnie prezesem Spółki i wykonywał czynności z tym związane od chwili powołania do uprawomocnienia się wyroku karnego;

6. art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie wyroku, który w uzasadnieniu zawiera błędne wskazanie co do dalszego postępowania, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy, w szczególności:

– nakazanie przez WSA w Poznaniu przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania dowodowego w przedmiotowej sprawie, tj. przesłuchania świadków,

– zalecenie przez Sąd, aby organ podatkowy rozważył okoliczność "wpływu stanu zdrowia skarżącego w drodze dowodu z opinii biegłego lekarza na obiektywną możliwość podjęcia zarządu nad Spółką",

w sytuacji gdy zebrane przez organy podatkowe dokumenty świadczą o tym,

że prezesem formalnym i faktycznym (podjął i prowadził sprawy Spółki) był W.F.

W.F. nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma

w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia

z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do ustalenia, czy skarżący W.F. pełnił obowiązki członka zarządu "V" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. w okresie, w którym powstały jej zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest zatem od ustalenia znaczenia normy prawnej zawartej w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe

w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przed przystąpieniem do oceny zasadności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy wskazać, że już w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 (ONSAiWSA 2009/2/19) podkreślono, iż cechą charakteryzującą odpowiedzialność osób trzecich jest to, że odpowiadają one za cudzy dług, albowiem jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publicznoprawne przed unikaniem odpowiedzialności przez podatników, płatników i inkasentów. Odpowiedzialność ta niewątpliwie służy zabezpieczeniu interesów finansowych Skarbu Państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Co więcej, odpowiedzialność osób trzecich nie ma związku z obowiązkiem podatkowym ciążącym na podatniku czy obowiązkiem instrumentalnym płatnika i inkasenta. Odpowiedzialność osób trzecich ma w związku z tym charakter odpowiedzialności wprawdzie oderwanej od zobowiązania podatkowego, ale jednak jest zależna od istnienia zaległości podatkowej, skoro w art. 107 § 1-3, art. 108 § 1-4 i art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ściśle określona została kolejność zgłaszania przez wierzyciela podatkowego roszczenia do podatnika lub osoby trzeciej. Wynika to z istoty subsydiarności tej odpowiedzialności (tak: R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski,

J. Zubrzycki. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007, Wrocław, s. 492- 493).

Jak wynika z treści art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej dla ustalenia okresu dotyczącego zaległości, za które odpowiedzialność ponosi konkretny zarząd, kluczowe znaczenie ma wyjaśnienie, co należy rozumieć przez "pełnienie obowiązków". Innymi słowy, jakie czynniki decydują o tym, że dana osoba pełni

w danym momencie obowiązki członka zarządu spółki kapitałowej, do których na podstawie art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.) - dalej jako "k.s.h.", należy

w szczególności prowadzenie spraw spółki oraz jej reprezentacja.

Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące rozumienia pojęcia "pełnienie obowiązków członka zarządu", o którym stanowi art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, nie jest jednolite.

W większości orzeczeń przyjmuje się, że użycie w ww. przepisie sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub nie wykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny. Wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, podkreśla się, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Niemożliwe jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody, skoro art. 19a ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186 ze zm.) - dalej jako "ustawa o KRS", w brzmieniu obowiązującym do 15 stycznia 2015 r., wymagał złożenia wzorów podpisów osób upoważnionych do reprezentacji spółki. Członek zarządu może przy tym zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 k.s.h.).

Charakter prawny funkcji członka zarządu (nawet w przypadku, gdy funkcja ta jest wykonywana w ramach stosunku pracy) oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony. Ze względu na taki charakter funkcji członka zarządu nie ma uzasadnienia, aby art. 116 Ordynacji podatkowej interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko

w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką (zob. wyroki NSA: z dnia 14 września 2017 r. sygn. akt I FSK 1161/16, LEX nr 2402257; z dnia

26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 921/11, LEX nr 1392276; czy z dnia 23 listopada 2010 r. sygn. akt I FSK 2082/09, LEX nr 615994).

Podkreśla się, że gdyby celem ustawodawcy w unormowaniu art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej było wskazywanie na ponoszenie odpowiedzialności przez członka zarządu spółki prawa handlowego jedynie faktycznie wykonującego swoje obowiązki w tej spółce, nie użyłby określenia "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", lecz zwrotów np. "w czasie faktycznego wykonywania", czy "w czasie wykonywania" przez nich obowiązków członka zarządu. Dowodzi tego również wykładnia systemowa wewnętrzna omawianego aktu prawnego. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym (dokonanym), warunkującym odpowiedzialność innego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa w danym przepisie,

np. w art. 111 Ordynacji podatkowej regulującym odpowiedzialność podatkową członka rodziny (zob. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 335/09, LEX nr 604135). A zatem, "pełnić obowiązki" w rozumieniu art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją, czyli jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej jedynie doprecyzowuje czasowe granice odpowiedzialności członków zarządu, a nie ma na celu ograniczenia zakresu podmiotowego, do tych, którzy faktycznie "pełnili funkcje członka zarządu" (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 października

2007 r. sygn. akt I SA/Kr 139/06, LEX nr 374735.).

Spotkać można jednak również i takie orzeczenia, w których przyjmuje się,

że art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odwołuje się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w tym przepisie funkcji. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza, istotne znaczenie ma więc ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki.

W orzeczeniach tych podkreśla się, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 241/14, LEX nr 1666052).

Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji Naczelny Sąd Administracyjny opowiedział się również

w wyroku z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2401/11 (ONSAiWSA 2014/6/106), gdzie stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu

w takiej spółce, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

W wyroku z dnia 16 września 2011 r. sygn. akt II FSK 561/10 (LEX nr 1068084) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że pojęcie "pełnienie obowiązków członka zarządu", które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego pojęcia utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu.

Odnosząc powyższe uwagi teoretyczne do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji dokonał nieprawidłowej kontroli zapadłych w postępowaniu podatkowym rozstrzygnięć, przez co dopuścił się naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Uchylając decyzję Dyrektora z dnia 20 października 2014 r. WSA w Poznaniu uznał, że niedostatecznie wykazano fakt pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki w okresie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych.

Z powyższym stanowiskiem Sądu pierwszej instancji nie można się zgodzić.

Przede wszystkim należy wskazać, że z aktu notarialnego [...] z dnia 18 grudnia 2009 r. (k. 106-108 akt podatkowych) dokumentującego przebieg Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki wynika, że uchwałą nr 2 odwołano V.G. z funkcji Dyrektora Spółki, zaś uchwałą nr 3 powołano w skład jednoosobowego zarządu W.F., wskazując, że będzie on pełnić funkcję prezesa zarządu Spółki. Faktycznie, z protokołu tego nie wynika, aby w Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki brał udział skarżący, jednakże jego obecność nie była wymagana, skoro - jak już wcześniej zasygnalizowano - pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko

(zob. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2013 r. sygn. akt I GSK 1340/11, LEX nr 1356887). Tym samym, oświadczenie woli wyrażające zgodę na objęcie funkcji prezesa zarządu skarżący mógł wobec S.J. złożyć wcześniej.

W następnej kolejności należy wskazać, że w dniu 26 lipca 2010 r. skarżący własnoręcznie, w obecności notariusza, złożył wzór podpisu (k. 127 akt podatkowych), który w myśl art. 19a ust. 1 ustawy o KRS był elementem obligatoryjnym wniosku o dokonanie wpisu w tym rejestrze.

Za zupełnie nieprzekonywające uznać w tym zakresie należy wyjaśnienia skarżącego, który twierdził, że wzór ten został stworzony do celów prywatnego upoważnienia dla jego niepełnosprawnego syna. Gdyby było tak, jak twierdzi skarżący, to raczej syn powinien złożyć swój podpis, aby upoważnić swojego ojca do dokonywania określonych czynności, a nie na odwrót. Poza tym W.F. nie wskazał choćby jednej sytuacji, w której złożony przez niego wzór podpisu (faktowi złożenia podpisu skarżący nie zaprzeczył) został przez niego wykorzystany w czynnościach reprezentujących syna. Tym samym, jego wyjaśnienia w tym zakresie uznać należy za gołosłowne i nie poparte jakimkolwiek wiarygodnym dowodem.

Wykreślenie skarżącego z Krajowego Rejestru Sądowego nastąpiło w trybie art. 18 k.s.h. (postanowieniem z dnia 3 grudnia 2013 r.), ponieważ został on skazany za przestępstwo z art. 271 § 3 k.k. (przeciwko wiarygodności dokumentów). Stwierdzający tę okoliczność wyrok Sądu Rejonowego w J. z dnia

21 listopada 2011 r. sygn. akt [...] uprawomocnił się w dniu 31 maja 2012 r. Skoro więc skarżący został skazany prawomocnym wyrokiem, to zgodnie z art. 18

§ 2 k.s.h. przestał być członkiem zarządu Spółki, co skutkowało wykreśleniem go jako prezesa zarządu z KRS.

Tym samym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzekające

w sprawie organy podatkowe zasadnie przyjęły, że skarżący pełnił w Spółce funkcję prezesa zarządu w okresie od 18 grudnia 2009 r. do 31 maja 2012 r.

Co więcej, ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wynika,

że W.F. funkcję prezesa zarządu Spółki pełnił nie tylko formalnie, ale również faktycznie (czynnie).

Dwa dni po powołaniu skarżącego na stanowisko prezesa zarządu Spółki

(20 grudnia 2009 r.) udzielił on pełnomocnictwa doradcy podatkowemu J.W. do reprezentowania Spółki w postępowaniach podatkowych, kontrolnych, podpisywania i składania deklaracji itp. Udzielając pełnomocnictwa skarżący posłużył się zarówno pieczątką Spółki, jak i pieczątką "W.F. Prezes Zarządu", oraz złożył na dokumencie pełnomocnictwa swój podpis (k. 1 akt podatkowych).

Skarżący podpisał się również na zawiadomieniu z dnia 17 listopada 2010 r.

o zamiarze wszczęcia wobec Spółki kontroli podatkowej; posłużył się zarówno pieczątka firmową, jak i ww. pieczątką imienną (k. 12 akt podatkowych). Z kolei

w dniu 24 listopada 2010 r. W.F. pokwitował doręczenie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, również posługując się pieczątką firmową i imienną.

W imieniu Spółki złożył oświadczenie, że nie wyznaczył osoby, która będzie upoważniona do zastępowania go w trakcie kontroli podatkowej, które podpisał jako "W.F. Prezes Zarządu", jednocześnie wskazując, że osobą upoważnioną będzie wyłącznie "W.F. - prezes zarządu" (k. 10 akt podatkowych).

Protokół kontroli podatkowej nr [...] został doręczony skarżącemu, który potwierdził jego odbiór w dniu 26 listopada 2010 r., posługując się pieczątka firmową i imienną (k. 9 akt podatkowych).

Ponadto W.F. podpisał deklarację dla podatku od towarów

i usług VAT-7K za IV kwartał 2011 r., która została złożona do organu podatkowego w dniu 31 stycznia 2012 r. (k. 13 akt podatkowych). Skarżący podpisał również deklarację roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2011 r.

(k. 14-16 akt podatkowych). Badanie okoliczności, w jakich dokumenty te zostały podpisane - co nakazał organowi podatkowemu Sąd pierwszej instancji - nie ma znaczenia dla sprawy; podpisując te dokumenty jako członek zarządu Spółki oraz opatrując je pieczątkami (firmową i imienną) W.F. przyjął na siebie odpowiedzialność za prawdziwość treści w nich zawartych (dokumenty te składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej skarbowej).

Również eksponowana przez WSA w Poznaniu okoliczność wpływu stanu zdrowia skarżącego na obiektywną możliwość wykonywania obowiązków prezesa zarządu Spółki nie uzasadniała uchylenia zaskarżonej decyzji. Oczywiste jest,

że sprawowanie funkcji członka zarządu (tym bardziej, jeżeli jest to organ jednoosobowy) wiąże się m.in. z obowiązkiem bieżącego nadzoru nad sprawami Spółki, w tym czuwaniem nad jej rozliczeniami podatkowymi. W tych okolicznościach nie może uwolnić członka zarządu od odpowiedzialności wynikającej z art. 116 Ordynacji podatkowej stan zdrowia - nie uniemożliwił on przecież skarżącemu faktycznego wykonywania czynności zarządu. Od członków zarządu osób prawnych, nastawionych z istoty swojej na prowadzenie działalności gospodarczej, należy wymagać profesjonalnego zachowania, co należy do standardów nie tylko

w warunkach polskich (por. wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 394/14, LEX nr 2019372).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazane powyżej dokumenty jednoznacznie potwierdzają, że skarżący od dnia powołania na prezesa zarządu Spółki, tj. od 18 grudnia 2009 r., czynnie pełnił swoją funkcję.

Potwierdzeniem powyższego jest również oświadczenie doradcy podatkowego J.W., który w piśmie z dnia 26 marca 2014 r. wskazał: "w sprawach dotyczących spółki kontaktował się ze mną Prezes Zarządu spółki - Pan W.F., po zakończeniu współpracy dokumentacja spółki została wydana Prezesowi Zarządu - Panu W.F. (k. 142 akt podatkowych). Ponadto pracownik prowadzonej przez J.W. L.K.

w korespondencji mailowej wysłanej na adres [...] w dniu

[...] pisał m.in.: "Panie W. Czy wiadomo już, które 2 z 3 rachunków V. otwartych w [...] zgłosić do US?" (k. 139 akt podatkowych).

Wszystkie powyższe dowody jednoznacznie potwierdzają fakt zarówno formalnego, jak i faktycznego pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki.

Ponadto, jak słusznie zwrócono uwagę w skardze kasacyjnej, sam W.F. powoływał się na okoliczność powołania go na prezesa zarządu Spółki.

W piśmie z dnia 29 stycznia 2013 r. skierowanym do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w T. wskazał m.in. "w stosownym czasie, kiedy wiedziałem, że już na pewno nie podejmę funkcji prezesa zarządu w związku ze złym stanem zdrowia" (k. 140 akt podatkowych). Również w piśmie z dnia 6 grudnia

2012 r. skierowanym do Sądu Rejonowego w T. wskazał: "Uchwałą nr 3 zostałem powołany do objęcia funkcji prezesa zarządu, jednak ze względu na zły stan zdrowia nie podjąłem od razu pracy" (k. 141 akt podatkowych).

Znamienna jest przy tym postawa samego skarżącego, który zarówno

w postępowaniu podatkowym, jak i w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym, konsekwentnie starał się dowieść, że złożona przez niego w dniu

8 grudnia 2010 r. rezygnacja z pełnionej funkcji była skuteczna. Skoro W.F. utrzymuje, że skutecznie zrezygnował z powierzonej mu funkcji, to funkcja ta musiała mu zostać uprzednio powierzona. W przeciwnym razie skarżący nie musiałby podejmować jakichkolwiek działań w tym kierunku, wychodząc z założenia, że skoro nie został powołany nie musi rezygnować.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że w myśl art. 202 § 4 k.s.h. mandat członka zarządu spółki z o.o. wygasa m.in. wskutek rezygnacji, do którego to aktu woli należy stosować przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Z regulacji zawartych w art. 746 § 2 i art. 61 k.c. wynika, że przyjmujący zlecenie może je wypowiedzieć w każdym czasie, przy czym oświadczenie woli

w tym przedmiocie jest złożone z chwilą, gdy doszło do drugiej strony w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Z kolei art. 210 § 1 k.s.h. stanowi,

że w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. W przypadku spółki, w której nie funkcjonuje rada nadzorcza oraz nie został ustanowiony pełnomocnik zgromadzenia wspólników, rezygnację należy złożyć na ręce jedynego wspólnika (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 27 stycznia 2010 r. sygn. akt II CSK 301/09, LEX nr 570126).

W.F. utrzymywał, że pismo z dnia 8 grudnia 2010 r. dotyczące rezygnacji z pełnionej funkcji złożył w biurze Spółki w T., celem przekazania go jedynemu jej wspólnikowi, tj. S.J. Skarżący nie pamiętał jednak, kto odebrał to pismo (k. 137 akt podatkowych). Przesłuchany w charakterze świadka S.J. nie potwierdził, że takie pismo zostało złożone, przyznał jedynie, że podczas rozmowy W.F. wspominał o chęci rezygnacji

(k. 148 akt podatkowych). Tym samym, nie sposób przyjąć, że w dniu 8 grudnia

2010 r. doszło do skutecznego złożenia przez skarżącego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej okoliczności za zasadne uznać należało zarzuty skargi kasacyjnej związane z naruszeniem przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1

i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że organy podatkowe niedostatecznie uzasadniły istnienie przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, w sytuacji, gdy zgromadzony przez te organy materiał dowodowy był wystarczający do orzeczenia tej odpowiedzialności na podstawie

art. 116 Ordynacji podatkowej.

Uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 P.p.s.a., uchylił w całości zaskarżony wyrok

i rozpoznając skargę, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił ją.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego od strony skarżącej na rzecz organu administracji orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z § 14

ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).