Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 58/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2005-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 5 października 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski /spr./ Sędziowie : Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Asesor Ewa Alberciak Protokolant: Asystent sędziego Jarosław Szkudlarek po rozpoznaniu w dniu 5 października 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 455 /czterysta pięćdziesiąt pięć/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 z 1997 r. z późn. zm.), art. 262 oraz art. 265 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny ( tekst jednolity Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. z późniejszymi zm. )art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 623 z 2004 r.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] Nr [...] odmawiającą uchylenia w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. Nr [...] z dnia [...].

W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: W dniu [...] A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary opisane w czterech pozycjach dokumentu SAD Nr [...].

Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją Nr [...] z dnia [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i stawki celnej, określił kwotę wynikającą z długu celnego oraz wymierzył odsetki wyrównawcze od kwoty niedoboru należności celnych.

W dniu 12 maja 2003 r. A sp. z o.o. w Ł. złożyła wniosek o uchylenie w całości, w trybie określonym w art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego, decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. Nr [...] z dnia [...]

W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że spełnione są wszystkie przesłanki z art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego: zgoda strony na uchylenie decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...], brak w prawie celnym przepisów, które w swej treści sprzeciwiałyby się uchyleniu tej decyzji, za uchyleniem zaskarżonej decyzji przemawia interes społeczny oraz ważny interes adresata tej decyzji czyli Spółki A .

Spółka podkreślała, że zajmuje się importem specjalistycznych odżywek stosowanych przez sportowców i jest wyłącznym importerem do Polski odżywek firmy B oraz wyłącznym ich dostawcą do największych narodowych związków sportowych i reprezentacji Polski, a kierujący Spółką dr M.K. jest znanym i uznanym specjalistą medycyny sportowej. Zgłaszając sprowadzane odżywki do procedury dopuszczenia do obrotu Spółka taryfikowała je z należytą starannością, zgodnie z posiadaną wiedzą medyczną i sportową na temat tego rodzaju towarów. Decyzją z dnia [...] organ celny uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie przyjętej przez spółkę klasyfikacji towarowej oraz stawki celnej. Dokonana przez organ celny klasyfikacja różniła się nie tylko od klasyfikacji dokonanej przez Spółkę, ale również od taryfikacji dokonanych przez organ celny w jego wcześniejszych i późniejszych decyzjach. Wskazując przykłady takich decyzji, strona stwierdziła, że takie działanie organu jest sprzeczne z zasadą , że dany towar klasyfikowany jest zawsze do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji Taryfy Celnej z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę oraz z ogólnymi regułami interpretacyjnymi mającymi zapewnić jednolitość klasyfikacji. Jakkolwiek każde zgłoszenie celne stanowi odrębną sprawę, to w przypadku Spółki A problem ten nabiera szerszego znaczenia ponieważ dokonuje ona stale zgłoszeń celnych takich samych towarów jednego producenta i nabywanych od tego samego sprzedawcy. Strona zakwestionowała także zasadność wymiaru odsetek wyrównawczych od kwoty uzupełniającej długu celnego. W konkluzji wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając powyższy wniosek, Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. Nr [...] z dnia [...] W uzasadnieniu stwierdzono, że analiza treści przedmiotowej decyzji oraz zgromadzone w sprawie dowody obrazujące rodzaj sprowadzonego towaru prowadzą do wniosku, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki do uchylenia w całości powyższej decyzji w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego.

W złożonym odwołaniu od powyższej decyzji spółka A zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez zastosowanie nieprawidłowego kodu PCN, naruszenie przepisów prawa procesowego ( art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej) poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, naruszenie art. 2651 § 1 kodeksu celnego wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.

Dyrektor Izby Celnej po rozpoznaniu odwołanie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego, a także zakres żądań strony, nie jest możliwe rozpatrzenie jej wniosku z powodu niespełnienia przesłanek przewidzianych w tym przepisie , gdyż uchyleniu w całości w/w decyzji sprzeciwiają się przepisy szczególne, w tym art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Upływ terminu przewidzianego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego i brak możliwości ponownego wydania decyzji w sprawie zgłoszenia celnego powoduje bowiem, iż po uchyleniu w/w decyzji niemożliwe byłoby uregulowanie kwestii prawidłowości klasyfikacji taryfowej towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

Odnosząc się do podniesionego przez stronę w odwołaniu zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez zastosowanie nieprawidłowego kodu PCN Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie art. 2651 § 1 kodeksu celnego tzn. w trybie nadzwyczajnego wzruszania decyzji ostatecznej i jako taka nie zawiera merytorycznego rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów. Klasyfikacja taryfowa nie była przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją. Tym samym podniesiony zarzut organ odwoławczy uznał za bezzasadny.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w sprawie nie miało również miejsca naruszenie wskazanych przez stronę przepisów procesowych tj. art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. W prowadzonym postępowaniu, którego przedmiotem był wniosek strony o uchylenie decyzji ostatecznej w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego organ celny był zobowiązany do wyjaśnienia, czy w sprawie zachodzą przesłanki do zastosowania wskazanego przez spółkę trybu nadzwyczajnego wzruszenia decyzji ostatecznej tylko pod kątem przesłanek wynikających z tego przepisu. Nie był więc zobowiązany do prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w zakresie klasyfikacji taryfowej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka A wnosiła alternatywnie o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] bądź o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa procesowego tj. art. 256 art. 120, art. 121 § 1 i art.128 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki wskazał, że w jego ocenie, do instytucji art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego będą miały zastosowanie, z mocy art. 262 Kodeksu celnego , przepisy Ordynacji podatkowej tj. art. 256. Oznacza to, że Spółka zachowała termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania w sprawie uchylenia decyzji Nr [...] z dnia [...], bowiem wniosek ten został złożony w dniu 13 maja 2003 r., a więc przed upływem 5 lat od doręczenia decyzji.

Zdaniem strony skarżącej termin z art. 65 § 5 Kodeksu celnego dotyczy zgłoszenia celnego SAD, natomiast nie odnosi się do sytuacji, w której strona występuje o uchylenie decyzji ostatecznej, zgodnie z art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego. Jedynie wszczęcie postępowania na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego daje podstawę do zastosowania art. 65 § 5 Kodeksu celnego i tym samym trzyletniego terminu przedawnienia w nim określonego. Do postępowania wszczętego w trybie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego mają zastosowanie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa tj. przepis art. 256.

Oznacza to, w ocenie strony skarżącej, że organ celny miał podstawę prawną do wydania decyzji gdyż termin przedawnienia w w/w sprawie nie upłynął.

Dodatkowo strona wyjaśniała, że kwestionuje również zasadność wymierzenia odsetek wyrównawczych w decyzji o której uchylenie wystąpiła. Podniosła, że zawarte w decyzji orzeczenie o odsetkach nie odpowiada wymogom art. 210 Ordynacji podatkowej bowiem nie określa wysokości tych odsetek oraz początkowej daty ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej. Decyzja nie zawiera również ustaleń w zakresie osiągnięcia przez stronę korzyści finansowej z przesunięcia daty zarejestrowania kwoty należnej wynikającej z długu celnego.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podkreślił, że fakt, iż decyzja , o której mowa w art. 65 § 4 Kodeksu celnego nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego oznacza , że po upływie w/w terminu nie jest możliwe wydanie jakiejkolwiek decyzji, która uznawałaby zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe. Nie oznacza to jednak, iż nie ma możliwości zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznej w trybie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego jeżeli zostały spełnione przesłanki wymienione w tym przepisie.

Odnosząc się do kwestii terminu do wydania decyzji w trybie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego, organ wskazał, że upływ terminu z art. 65 § 5 powoduje brak możliwości ponownego wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe, co powoduje, iż przepisy szczególne sprzeciwiają się uwzględnieniu wniosku o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego. W ocenie organu odwoławczego, w sytuacji gdyby organ I instancji dokonał zmiany decyzji ostatecznej lub też uchylił ją jedynie w części, wówczas decyzja taka nie byłaby wadliwa z formalnego punktu widzenia . Wniosek strony dotyczył jednak uchylenia decyzji ostatecznej w całości i organ celny będąc związany wnioskiem , nie mógł wydać decyzji, która zmieniała lub uchylała przedmiotową decyzję jedynie w części. Organ wskazał, że uchyleniu w całości decyzji ostatecznej , sprzeciwiał się art. 65 § 5 Kodeksu celnego, skoro po uchyleniu w całości decyzji ostatecznej niemożliwe byłoby uregulowanie prawidłowości klasyfikacji taryfowej towarów objętych zgłoszeniem.

W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 256 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w analizowanej sprawie przepis ten nie miał zastosowania, tym samym zarzut jego naruszenia należy uznać za nieuzasadniony.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 120 i 128 Ordynacji podatkowej , organ odwoławczy zwrócił uwagę, że strona nie wyjaśniła na czym polegały uchybienia organu naruszające w/w przepisy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269) obowiązującej od 1 stycznia 2004r. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle zaś art. 1 § 2 tejże ustawy kontrola , o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

W rozpoznawanej sprawie skargę należało uwzględnić z uwagi na naruszenie przez organy celne przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego ( w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji) decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Przepis ten, wprowadzony do Kodeksu celnego ustawą z dnia 10 kwietnia 1999r. o zmianie ustawy – Kodeks celny ( Dz. U. Nr 40, poz. 402) stanowi szczególną podstawę do weryfikacji ostatecznych decyzji organów celnych i jest zbliżony do art. 155 k.p.a. Przy dokonywaniu wykładni art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego można więc w znacznej mierze wykorzystać poglądy ukształtowane w orzecznictwie i doktrynie na gruncie k.p.a. m.in. dotyczące pojęcia praw nabytych, wymagań stawianych zgodzie strony na wzruszenie decyzji, jak i stanowisko co do spełnienia wymagań zgodności z interesem publicznym i ważnym interesem strony (J. Borkowski - Komentarz do Kodeksu celnego – Lex Polonica).

Analizując treść zacytowanego wyżej przepisu wskazać należy, że jego zastosowanie uzależnione jest od spełnienia następujących przesłanek:

1/ dotyczy on wyłącznie decyzji ostatecznych , na mocy których strona nabyła prawo,

2/ strona , która nabyła prawo sama złożyła wniosek o zmianę lub o uchylenie decyzji albo w postępowaniu wszczętym z urzędu bądź na wniosek innej strony złożyła oświadczenie o wyrażeniu zgody na zmianę albo uchylenie decyzji,

3/ wzruszenie decyzji nie może być sprzeczne z przepisami szczególnymi ,

4/ za uchyleniem lub zmianą decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes strony.

Właściwy do zmiany lub uchylenia decyzji jest organ celny, który ją wydał. Zmiana lub uchylenie decyzji ostatecznej w trybie wskazanego przepisu następuje przez wydanie nowej decyzji, która podlega kontroli instancyjnej i sądowej .

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem wniosku strony była ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...]. Decyzję tę można niewątpliwie ocenić jako decyzję, na mocy której skarżąca spółka nabyła prawo. “Pod pojęciem decyzji podatkowej nie tworzącej praw dla strony należy rozumieć decyzję w całości negatywną dla strony. Natomiast decyzja, która przyznaje stronie jakieś uprawnienia lub je rozszerza, albo znosi obowiązki bądź je ogranicza, jest decyzją tworzącą prawa dla strony. Decyzje podatkowe nakładające obowiązki na adresatów , w tym decyzje wymiarowe, też tworzą prawa dla stron."( Masternak M Monitor Podatkowy 1999/4/26 ) Powyższe stwierdzenia można w całości odnieść do decyzji wydawanych przez organy celne ( Wiesław Czyżowicz “Prawo celne" Wyd. C.H. BECK Warszawa 2004 r.) . Każde rozstrzygnięcie sprawy indywidualnej, które kształtuje sytuację prawną strony, należy traktować jako rozstrzygnięcie, na podstawie którego strona “nabyła prawo". Także gdy decyzja nakłada na stronę obowiązek – ma ona znamiona prawne decyzji, z której strona nabyła prawo, bowiem decyzja ta określa czy i jakie obowiązki i w jakim zakresie na stronie ciążą ( wyrok NSA z 23 marca 2001 r. IV SA 1515/96 - LEX Nr 53442)

Spółka A sprecyzowała swój wniosek w ten sposób, że wnosiła “o uchylenie w całości, w trybie określonym w art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego, decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. Nr [...] z dnia [...] o wymiarze kwoty uzupełniającej długu celnego za towary zgłoszone do odprawy celnej na podstawie zgłoszenia celnego SAD [...] z dnia [...] oraz o odsetkach wyrównawczych.".

Organ celny rozpoznający wniosek był związany jego treścią. Treść wniosku określała bowiem zakres w jakim strona wyrażała zgodę na zmianę decyzji ostatecznej. Nieuprawnione w ocenie Sądu jest stanowisko organu odwoławczego, że na przeszkodzie uchyleniu decyzji zgodnie z wnioskiem strony stał art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Organ odwoławczy uznał, że jest to przepis szczególny w rozumieniu art. 265 1§ 1 Kodeksu celnego. Z takim poglądem nie można się zgodzić. Przepisy szczególne, o których mowa w cytowanym przepisie są to zawarte w ustawie lub przepisach wykonawczych przepisy, które sprzeciwiają się uchyleniu bądź zmianie decyzji. W tym kontekście powoływanie przepisu art. 65 § 5 kodeksu celnego, który reguluje termin wydawania decyzji w przedmiocie prawidłowości bądź nieprawidłowości zgłoszenia celnego po jego przyjęciu jest oczywiście nieuzasadnione. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, że gdyby wolą ustawodawcy było zakreślenie trzyletniego terminu na zmianę lub uchylenie decyzji w trybie art. 265 1 dałby temu wyraz, podobnie jak to uczynił w przepisie art. 265 2 tym bardziej, że przepisy te zostały wprowadzone do porządku prawnego tym samym aktem prawnym, tj. ustawą z dnia 10 kwietnia 1999r. o zmianie ustawy – Kodeks celny( Dz. U. Nr 40, poz. 402).

Stwierdzenie organu , że uchyleniu decyzji sprzeciwia się przepis art. 65 § 5 kodeksu celnego bowiem po uchyleniu decyzji w związku z upływem trzyletniego terminu niemożliwie jest wypowiedzenie się w przedmiocie prawidłowości zgłoszenia celnego jest więc tym samym wykroczeniem poza zakres zgody strony, która nie wnosiła o wydanie decyzji w tym zakresie. Spółka wnioskowała jedynie o uchylenie decyzji ostatecznej co powodowałoby, że skutki prawne wywoływałoby zgłoszenie celne dokonane [...]. Zgoda strony stanowi podstawową przesłankę stosowania przepisu, nie może być ani dorozumiana ani domniemana. W przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do jej treści, organ winien zwrócić się do strony o ich wyjaśnienie. Jak wskazał NSA w wyroku z 25 czerwca 1985 r S.A./Wr 351/85 ( ONSA 1985 Nr 1, poz. 36) granicę dozwolonych zmian decyzji wydanej na podstawie art. 155 k.p.a. wyznacza treść wyrażonej zgody"

Organ celny rozpoznając ponownie sprawę winien więc rozważyć i ocenić, czy interes publiczny lub ważny interes strony przemawiają za uwzględnieniem wniosku w takich granicach, jakie Spółka A zakreśliła. Oceny takiej nie zawiera uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Brak zbadania istnienia takich przesłanek , jest naruszeniem art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego oraz naruszeniem art. 262 Kodeksu celnego w zw. z art. 187 § 1 i 210§ 4 i 124 Ordynacji podatkowej i uzasadnia uchylenie decyzji.

Podkreślić należy, że w trybie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego istnieje możliwość wzruszenia zarówno prawidłowych decyzji ostatecznych jak i decyzji wadliwych, z wyjątkiem przypadków, w których wada decyzji stwarza podstawy do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji.

Jednocześnie nie ma znaczenia dla dokonywania zmiany decyzji ostatecznej w tym trybie, czy decyzja ta jest zgodna z prawem, czy też została wydana z naruszeniem prawa . Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej . W przeciwnym razie postępowanie w trybie art. 265 1 Kodeksu celnego stawałoby się konkurencyjne dla “zwykłego" postępowania i byłoby w istocie niedopuszczalnym rozpoznaniem sprawy w trzeciej instancji, a taka sytuacja musiałaby być zakwalifikowana jako naruszenie zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej, który z mocy art. 262 Kodeksu celnego ma zastosowanie w postępowaniu przed organami celnymi ( podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z 23 marca 2001 r. IV SA 1515/96).

Decyzja wydawana na podstawie art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego jest decyzja uznaniową , co wynika z zawartego w treści przepisu sformułowania “może" i nakłada na organ celny obowiązek szczególnie wnikliwego rozważenia przesłanek zawartych w tym przepisie. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji ( art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego).

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) orzekł jak w sentencji. Sąd stwierdza, że wobec braku przymiotu wykonalności zaskarżonej decyzji orzekanie w trybie art. 152 cytowanej ustawy jest bezprzedmiotowe.

O kosztach postępowania , na które składają się wpis sądowy w kwocie 200,00 złotych, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 240,00 złotych oraz opłata skarbowa od udzielonego adwokatowi pełnomocnictwa w kwocie 15,00 złotych, orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 cytowanej ustawy.