Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1330/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6c ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1892
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.
article: art. 6a ust. 1, art. 1 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 200 poz 1682
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym.
article: art. 2, art. 3 ust. 1 i ust. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: Specjalista Małgorzata Kruszec po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2019 r. sprawy ze skargi M. R. -G. , S. Z. i W. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 7 września 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2017 r. i ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie [...]zł ([...] złotych).


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 7 września 2018r., nr [...] utrzymał w mocy od decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia 6 lutego 2018r. nr [...] orzekającej w stosunku do M. R. -G. , S. Z., W. Z. o odmowie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2017r. oraz o ustaleniu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017r. solidarnie dla ww. w kwocie [...]zł, płatnego w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji organu l instancji.

Organ I instancji w uzasadnieniu rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wskazał na złożenie w toku postępowania przez podatników wniosku o zawieszenie postępowania podatkowego, z uwagi na toczące się przed M. Wojewódzkim Inspektorem Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego postępowanie w zakresie zmiany klasyfikacji gruntu części posiadanych działek. Organ podatkowy postanowieniem z dnia 9 listopada 2017r. odmówił zawieszenia postępowania za 2017r., gdyż podnoszona przez podatników przesłanka nie mieściła się w jego ocenie w kategorii obligatoryjnego zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Prowadzone postępowanie przed Starostą w sprawie zmiany klasyfikacji gruntów nie jest w postępowaniu podatkowym w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości, zagadnieniem wstępnym. Organ zaznaczył przy tym, że M. Wojewódzki Inspektor Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego wydał w dniu 10 października 2017r. i w dniu 18 października 2017r. ostateczne decyzje utrzymujące w mocy decyzje Prezydenta Miasta K., orzekające o zmianie danych w ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy wskazał również na złożenie w piśmie z dnia 4 grudnia 2017r. wniosku o zawieszenie postępowania objętego postanowieniem z dnia 6 listopada 2017r. w związku ze złożeniem skargi do WSA na decyzje M. Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego, utrzymujące w mocy decyzje Prezydenta Miasta K. w sprawie zmiany klasyfikacji działek. W dniu 5 stycznia 2018r. organ podatkowy odmówił zawieszenia postępowania, bowiem toczące się postępowanie w sprawie zmiany klasyfikacji gruntu nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania. Od wydanych postanowień podatnicy złożyli zażalenia do SKO, jednak podjęte rozstrzygnięcia nie zostały zmienione.

Organ I instancji wskazał również na złożenie w dniu 8 grudnia 2017r. przez podatników, wniosku o umorzenie postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2017r., w którym stwierdzono, że postępowanie podatkowe stało się bezprzedmiotowe. We wniosku wskazano, że decyzje w zakresie zmian w ewidencji gruntów stały się ostateczne, a zgodnie z nimi Prezydent Miasta K. zakwalifikował działki o nr [...], [...], [...], [...], [...] (działka powstała z podziału działki [...] w 2017r.) i [...] (działka powstała z podziału działki [...] w 2017r.), jako las. Wobec tego, w ocenie podatników, bezprzedmiotowe staje się postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym. Organ l instancji nie zgodził się z ww. stanowiskiem, bowiem zmiana klasyfikacji gruntów nastąpiła zgodnie z otrzymanymi zawiadomieniami o zmianach w danych ewidencyjnych (z dnia 18 października 2017r. i z dnia 30 października 2017r.) w miesiącu październiku 2017r. Jak stwierdził organ l instancji, przedmiotowa zmiana wywołuje skutki prawnopodatkowe od następnego miesiąca od jej zaistnienia, czyli od listopada 2017r. Zatem, zdaniem organu, powołane powyżej zdarzenie nie wywołuje żadnych skutków dla prowadzonego postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego, a w szczególności nie może być podstawą do uznania, iż postępowanie jest bezprzedmiotowe. Organ wyjaśnił, że z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, a w niniejszej sprawie nie zachodzi taka sytuacja. Stąd organ l instancji przedmiotową decyzją odmówił umorzenia postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego.

Organ podatkowy I instancji ustalając podstawę opodatkowania dla współwłaścicieli spornej nieruchomości tj. powierzchnię gruntów, oparł się na danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, również ewidencja stanowiła źródło informacji w zakresie klasyfikacji działek, objętych postępowaniem, determinując tym samym sposób opodatkowania tj. opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów sklasyfikowanych, jako tereny różne (Tr) w okresie od stycznia do października 2017r., następnie w okresie od listopada do grudnia 2017r., wskutek zmiany klasyfikacji tych działek na lasy - podatkiem leśnym oraz opodatkowania podatkiem rolnym gruntów sklasyfikowanych, jako pastwiska (PsV) korzystających ze zwolnienia ustawowego w okresie od stycznia do grudnia 2017r. Szczegółowe przesłanki faktyczne określające ustaloną wysokość zobowiązania podatkowego przedstawiono w uzasadnieniu decyzji.

W odwołaniu od powyższej decyzji ww. podatnicy zarzucili naruszenie:

- art. 2 ust. 2, art. 5, art. 6 ust. 1 i ust. 3 do ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. 2017r. poz. 1785, dalej: "u.p.o.l.") w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, poprzez bezzasadne ustalenie podatku od nieruchomości od działek o numerach ewidencyjnych: [...], [...] (a następnie, po jej podziale, w stosunku do działek o numerach ewidencyjnych [...] i [...]), [...], [...] i [...], z uwagi na to, że działki te były do października 2017r. sklasyfikowane w ewidencji gruntów, jako tereny różne (Tr), podczas gdy Prezydent Miasta K. miał pełną świadomość tego, że taka klasyfikacja gruntów była nieprawidłowa, skoro ten sam organ od wielu lat prowadzi z urzędu postępowanie w sprawie zmiany klasyfikacji gruntów, wydając kolejno w datach: 6 lutego 2007r., 24 lutego 2009r., 16 kwietnia 2016r. oraz 28 czerwca 2017r., decyzje o aktualizacji użytku gruntowego i zmieniając ujawnioną w ewidencji gruntów i budynków klasyfikację gruntów na Ls (lasy);

- art. 208 § 1 o.p., poprzez bezzasadną odmowę umorzenia podstępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2017r., w sytuacji gdy Prezydent Miasta K. niezmiennie od wielu lat, stoi na stanowisku, że przedmiotowe grunty stanowią las, czego wyrazem jest wydanie po raz czwarty na przestrzeni ostatnich 17 lat decyzji o zmianie klasyfikacji przedmiotowych działek z Tr (tereny różne) na Ls (las), która to decyzja została utrzymana w mocy przez organ II instancji i wobec tego stała się ostateczna, czego konsekwencją powinno być uznanie przez Prezydenta Miasta K. postępowania w zakresie ustalenia podatku od nieruchomości w odniesieniu do tych samych działek za bezprzedmiotowe;

- art. 201 § 1 pkt 2 o.p., poprzez bezzasadną odmowę zawieszenia przedmiotowego postępowania, w sytuacji, gdy sprawa klasyfikacji gruntów została po raz trzeci skierowana do sądu administracyjnego, a zarówno Prezydent Miasta K., jak i podatnicy uważają, że klasyfikacja gruntów, jako tereny różne nie odpowiada stanowi faktycznemu istniejącemu na gruntach od wielu lat;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 o.p., poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i pominięcie znanych Prezydentowi Miasta K. z urzędu okoliczności związanych z postępowaniem w sprawie klasyfikacji gruntów, a także okoliczności, że sposób faktycznego użytkowania gruntów nie uległ zmianie od co najmniej kilkunastu lat, a zmiany w ewidencji gruntów i budynków są wyłącznie wynikiem kilkukrotnego uchylenia przez sądy administracyjne, bądź organ II instancji wadliwych decyzji Prezydenta Miasta K. w sprawie zmiany klasyfikacji gruntów, co każdorazowo skutkowało przywróceniem poprzednich wpisów w ewidencji gruntów i budynków, pomimo tego, że nie odzwierciedlają one istniejącego na tych gruntach od wielu lat stanu faktycznego i rzeczywistego sposobu użytkowania gruntów;

- art. 194 § 1 i § 3 o.p., poprzez pominięcie, że domniemania wynikające z danych zawartych w ewidencji gruntów w odniesieniu do spornych nieruchomości zostały w przedmiotowej sprawie obalone, wobec czego organ nie mógł się na tych danych bezkrytycznie oprzeć. W związku z powyższym odwołujący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi l instancji do ponownego rozpatrzenia.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego SKO w K. wydało decyzję z dnia 7 września 2018r.,o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu powołano się m.in. na treść art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (tj.: Dz. U. 2017r. poz. 1892 ze zm., dalej: "u.p.r."), art. 6a ust. 1, art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym (tj. Dz. U. 2017r. poz. 1821, dalej: "u.p.l."), art. 2, art. 3 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. 2017r. poz. 1785 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. 2017r. poz. 1201 ze zm.).

Z ustaleń organu wynikało, że według danych z ewidencji gruntów i budynków na dzień 1 stycznia 2017r. przedmiot opodatkowania stanowiły, znajdujące się we współwłasności M. R. -G. (1/2 części), S. Z. (1/4 części) i W. Z. (1/4 części), działki nr [...], [...], [...], [...], obręb [...], jednostka ewidencyjna [...], oraz działki [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], obręb [...], jednostka ewidencyjna [...] o łącznej powierzchni 17,2081 ha. Działki nr [...], [...], [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni 15,3027 ha sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków, jako tereny różne (Tr), natomiast działki nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...] o łącznej powierzchni 1,9054 sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne (PsV). Uwzględniając wyżej przedstawioną klasyfikację geodezyjną, Kolegium stwierdziło, że zasadnie organ I instancji ustalił, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako tereny różne (Tr), podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, natomiast grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne (PsV), podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym i są zwolnione z opodatkowania podatkiem rolnym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r.

W trakcie roku podatkowego, zaistniały okoliczności, mające wpływ na wymiar podatku. Z zawiadomienia o zmianach danych ewidencyjnych z dnia 23 lutego 2017r. wynika, że na podstawie decyzji administracyjnej z dnia 4 stycznia 2017r. (ostatecznej z dniem 24 stycznia 2017r.) działka nr [...] uległa podziałowi na działki nr [...], [...] oraz [...], a działka nr [...] o powierzchni 0,3559 ha przeszła na własność Miasta [...]. Wobec powyższego, zasadnie organ l instancji stwierdził, że od miesiąca lutego 2017r. przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stanowiły grunty sklasyfikowane, jako tereny różne (Tr) o powierzchni 14,9468 ha, natomiast powierzchnia gruntów sklasyfikowanych, jako użytki rolne, stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, pozostaje bez zmian. Ponadto, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 31 maja 2017r. (akt notarialny Rep. A nr [...]) działki nr [...] i [...], obręb [...], jednostka ewidencyjna [...] o łącznej powierzchni 0,2453 ha (sklasyfikowane, jako PsV) przeszły na własność M. Sp. z o.o. Na tej bazie organ odwoławczy skonstatował, że prawidłowo organ l instancji stwierdził, że od miesiąca czerwca 2017r. przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, stanowią grunty sklasyfikowane, jako użytki rolne (PsV) o powierzchni 1,6601 ha, natomiast grunty stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości sklasyfikowane, jako tereny różne (Tr), pozostają bez zmian. W ustaleniach faktycznych sprawy wskazano, że w dniu 18 października 2017r. (w wyniku wydania decyzji administracyjnej z dnia 28 czerwca 2017r., utrzymanej w mocy decyzją z dnia 10 października 2017r.) wprowadzono w ewidencji gruntów i budynków zmianę klasyfikacji działek nr [...], [...], [...], [...], [...] z terenów różnych (Tr) na lasy (Ls). Ponadto w dniu 30 października 2017r. (w wyniku wydania decyzji administracyjnej z dnia 28 czerwca 2017r., utrzymanej w mocy decyzją z dnia 18 października 2017r.) wprowadzono w ewidencji gruntów i budynków zmianę klasyfikacji działki nr [...] z terenów różnych (Tr) na lasy (Ls). W wyniku powyższych zmian, przedmiot opodatkowania podatkiem leśnym, począwszy od miesiąca listopada 2017r. stanowią lasy (Ls) o powierzchni 14,9468 ha. Powierzchnia użytków rolnych pozostaje bez zmian.

SKO podkreśliło, że wprowadzone w dniach 18 października 2017r. i 30 października 2017r. zmiany klasyfikacji gruntów oznaczonych, jako działki nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] z terenów różnych (Tr) na lasy (Ls) nastąpiły w wyniku wydania decyzji administracyjnych M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia 28 czerwca 2017r., utrzymanych w mocy decyzjami z dnia 10 października 2017r. i 18 października 2017r. Decyzje te, stanowiące podstawę do wprowadzenia w ewidencji gruntów i budynków zmian w klasyfikacji działek nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] są ostateczne w administracyjnym toku instancji i do czasu, aż nie zostaną uchylone prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego, pozostają w obrocie prawnym. SKO podało, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń i nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane uwidocznione w ewidencji gruntów. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Słusznie zatem organ l instancji, odwołując się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, wskazał, że związanie organu podatkowego treścią ewidencji gruntów i budynków oznacza w konsekwencji, że organy podatkowe nie mogą pominąć danych z ewidencji w toku postępowania podatkowego. W ocenie Kolegium, trafnie organ podatkowy l instancji w odniesieniu do zmiany klasyfikacji gruntu przyjął, w ślad za orzecznictwem NSA, że datą zmiany treści ewidencji gruntów i budynków jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. W konsekwencji opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają: w styczniu 2017r. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów, jako tereny różne (Tr) o pow. 153027 m2, w okresie od lutego do października 2017r. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów, jako tereny różne (Tr) o pow. 149468 m2, a następnie w wyniku zmiany klasyfikacji tych gruntów (o pow. 149468 m2) na lasy (Ls) podlegają one opodatkowaniu podatkiem leśnym w okresie od listopada do grudnia 2017r. Podatkiem rolnym zostały natomiast objęte grunty sklasyfikowane, jako pastwiska (PsV), które w okresie od stycznia do maja 2017r. wynosiły 1,9054 ha fiz. (0,3811 ha przel.), a w okresie od czerwca do grudnia 2017r. - 1,6601 ha fiz. (0,3320 ha przel.) i które w całym roku 2017r. podlegały zwolnieniu ustawowemu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, organ l instancji trafnie uznał, że brak było podstaw do umorzenia postępowania w sprawie ustalenia przedmiotowego zobowiązania podatkowego i w tym zakresie powielił jego argumentację. SKO nie znalazło także podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, do czego odniesiono się szczegółowo na ostatniej stronie omawianej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zaskarżyli powyższą decyzję w całości, powielili zarzuty zawarte uprzednio w odwołaniu, dodatkowo zmodyfikowali zarzut naruszenia art. 194 § 1 i § 3 o.p., poprzez bezzasadne przyjęcie, jakoby orzekające w sprawie organy mogły się bezkrytycznie oprzeć na danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy skarżący wykazali, że w przewidzianej prawem procedurze, zainicjowali postępowanie, mające na celu zmianę tych danych, które zarówno zdaniem skarżących, jak i Prezydenta Miasta K. są nieaktualne, a brak stosownej aktualizacji jest wynikiem wadliwego prowadzenia postępowań, ignorowania prawomocnych wyroków WSA i opieszałości organów orzekających w sprawie klasyfikacji gruntów. W uzasadnieniu skargi, skarżący przedstawili szeroko uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i na ich podstawie wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji SKO w K., a także decyzji organu l instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji, cytując obszernie jej fragmenty. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1§1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz.2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zm. dalej-p.p.s.a.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.).

Zasadniczym przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie było przesądzenie czy w sytuacji, gdy Prezydent Miasta K. od wielu lat stoi na stanowisku, że przedmiotowe grunty należące do Skarżących, stanowią las (czterokrotne wydanie na przestrzeni ostatnich lat decyzji o zmianie gruntów z "Tr" (tereny różne) na "Ls" (las) - kolejno uchylanych w toku kontroli sądowo-administracyjnej - powinno się uznać, że postępowania w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego w odniesieniu do tych samych działek są bezprzedmiotowe co winno skutkować umorzeniem przedmiotowych postępowań, a przynajmniej ich zawieszeniem, w sytuacji gdy sprawa klasyfikacji gruntów została po raz kolejny poddana kontroli sadowo-administracyjnej.

Rozstrzygając powyższy spór w pierwszej kolejności należy wskazać , że stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 193 poz.1287 ze zm., Dz.U z 2015 r. poz.520 ze zm., Dz.U. z 2016r. poz. 1629 ze zm.) podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Informacje ujęte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 o.p. Kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków odbywa się w postępowaniu odrębnym od postępowania podatkowego. Dopóki właściwy organ nie zmieni zapisów w ewidencji gruntów, dopóty podatnik nie może skutecznie zarzucić organowi podatkowemu błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania. Jeżeli istnieją rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a danymi ewidencji gruntów, to na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do ich zgodności ze stanem faktycznym (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1914/08). Zasadniczo więc o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

Zmian w ewidencji gruntów dokonuje starosta w trybie określonym w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a organ podatkowy nie może zmieniać klasyfikacji gruntów i czynić w powyższym zakresie samodzielnych ustaleń. Jeżeli aktualizacja danych w ewidencji gruntów obejmująca zmianę rodzaju użytków gruntowych następuje w drodze decyzji administracyjnej, to wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13).

Dopiero zatem ewentualna ostateczna zmiana danych w ewidencji gruntów, może spowodować inny sposób obliczenia spornego podatku. Również prowadzenie postępowania o aktualizację danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, może mieć skutek dla wymiaru podatku dopiero w sytuacji ostatecznej zmiany danych w ewidencji gruntów.

Jednocześnie - co do zasady - datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu (por: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 986/11). Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków jest podstawowym dokumentem, w oparciu o który organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym należy łączyć zaistnienie skutków prawnopodatkowych. Data zmiany, a nie data sporządzenia zawiadomienia, jego doręczenia, czy też data dokumentu, na podstawie którego dokonywana jest zmiana, powinna być przez organy podatkowe uwzględniana (vide: R. Dowgier, Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 listopada 2009r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, LEX).

Faktem jest, iż Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazał, że reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - wyjątkowych - przypadkach, może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od związania zapisami w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć jednak miejsce jedynie w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów ustawy podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej) – (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 118/16). W badanej sprawie nie występuje jednak sytuacja faktyczna, do której mogłyby być odniesione zasady określone w powołanej uchwale.

W okolicznościach bowiem rozpatrywanej sprawy, problemem jest dokonanie skutecznej prawnie zmiany ewidencji gruntów dla spornych działek, którą to kwestią właściwe do dokonania tego rodzaju zmian organy zajmowały się już czterokrotnie na przestrzeni ostatnich lat.

Ostatnia aktualizacja użytku gruntowego dla części spornych działek nastąpiła w dniu 18 października 2017r. oraz w dniu 30 października 2017r. a zatem w trakcie roku podatkowego za który określone zostało zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie. Aktualizacja ta stała się podstawą wpisu w ewidencji gruntów, jednakże umknęło uwadze organu, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 8 marca 2018r. sygn. akt III SA/Kr 1540/17 uchylił wydane po raz czwarty decyzje M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w K. z dnia 18 października 2017 r. nr [...], z dnia 10 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych ewidencyjnych utrzymujące w mocy decyzje Prezydenta Miasta K., którymi orzeczono o zmianie danych ewidencyjnych. Sąd w tej sprawie uznał, iż organ drugiej instancji nie przeprowadził należycie postępowań odwoławczych, gdyż nie rozpoznał w całokształcie merytorycznie sprawy, nie odniósł się do argumentów zawartych w odwołaniach. Zabrakło też rzeczywistych ustaleń co do stanu faktycznego których sąd nie mógł samodzielnie badać ponieważ zgodnie z art. 133 §1 in principio wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, co oznacza, że nie prowadzi samodzielnie postępowania dowodowego. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Jak wyżej skonstatowano, ewentualna ostateczna zmiana danych w ewidencji gruntów, może spowodować inny sposób obliczenia spornego podatku a równocześnie prowadzenie postępowania o aktualizację danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, może mieć skutek dla wymiaru podatku dopiero w sytuacji ostatecznej zmiany danych w ewidencji gruntów.

Ta zasada jednak nie może znaleźć tak bezwzględnego zastosowania w sprawie, jakie postuluje organ podatkowy. W stanie faktycznym sprawy nie można bowiem uznać dokonanej aktualizacji danych w ewidencji gruntów – za ostateczną. Owszem, została dokonana na podstawie decyzji ostatecznej w toku instancji administracyjnych jednak na skutek zaskarżenia do sądu administracyjnego, decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego no mocy wspomnianego wyroku. Dopóki zatem wyrok ten nie uzyska statusu prawomocności lub też w inny sposób nie zakończy się postępowanie sądowo-administracyjne, nie można skutecznie twierdzić, że zmiana ewidencji gruntów została skutecznie dokonana w roku podatkowym 2017r. Gdyby nadto decyzja aktualizacyjna została skutecznie wyeliminowana z obrotu prawnego, bezpodstawne byłyby konstatacje SKO zawarte w odpowiedzi na skargę czy w uzasadnieniu odmowy zawieszenia postepowania wedle których w sytuacji gdy aktualizacja danych w ewidencji gruntów obejmująca zmianę rodzaju użytków gruntowych następuje w drodze decyzji administracyjnej, to wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a zatem postępowanie sądowo-administracyjne a nawet wydany wyrok są irrelewantne dla roku podatkowego 2017. W tym bowiem roku ewidencja wskazywała dane na jakich oparł się organ wydając zaskarżone decyzje.

Takie stanowisko, nie może zyskać aprobaty Sądu. Nie można bowiem oprzeć rozstrzygnięcia na stanie prawnym wykreowanym przez decyzję administracyjną, która została wyeliminowana z obrotu prawnego. W zaistniałej sytuacji organ odwoławczy winien zastosować przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (lub uchylając decyzję organu I instancji, jako przedwczesną zlecić jego zastosowanie temu organowi), zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

W niniejszej sprawie powstało bowiem "zagadnienie wstępne" wykazujące bezpośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, skutkujące wystąpieniem przeszkody, uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przez "zagadnienie wstępne" należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie przez inny organ lub sąd jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie (np. gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej).

Konsekwentnie prezentowana jest teza, zgodnie z którą zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uzależnione jest od wystąpienia czterech istotnych elementów, składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego, które muszą wystąpić łącznie, a mianowicie:

- zagadnienie wstępne wyłania się w toku postępowania podatkowego;

- jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu;

- rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, co oznacza, że zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy;

- istnieje zależność, między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. m.in. wyrok WSA z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 785/13, wyrok WSA z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 918/15).

Innymi słowy, zawieszenie postępowania podatkowego ze względu na zaistnienie zagadnienia wstępnego występuje tylko w sytuacji, gdy dla rozpatrzenia sprawy głównej, niezbędne jest uzyskanie rozstrzygnięcia, dokonanego w tej sprawie przez sąd lub inny organ państwowy, niż ten, przed którym toczy się postępowanie, a bez którego nie jest możliwe załatwienie sprawy głównej.

W ocenie Sądu, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, kwestia skuteczności aktualizacji ewidencji gruntów w 2017r., jest w tym specyficznym stanie faktycznym takim właśnie zagadnieniem wstępnym, które powodować winno zawieszenie postępowania podatkowego za 2017r. do czasu zakończenia postępowania sądowo-administracyjnego w sprawie decyzji aktualizacyjnej a jeżeli wyrok uchylający decyzję aktualizacyjną uzyska status prawomocności także do czasu zakończenia postępowania administracyjnego, w zakresie wskazanym przez Sąd.

Ponownie rozpatrując sprawę organy podatkowe są obowiązane do zastosowania się do przestawionej w niniejszym wyroku oceny prawnej dotyczącej rozumienia pojęcia zagadnienia wstępnego w ustalonym stanie faktycznym sprawy. Odpowiadając natomiast na wątpliwości SKO w zakresie ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia o odmowie zawieszenia postępowania, zaznaczyć należy, iż okoliczności sprawy uległy zmianie po wydaniu wyroku w sprawie III SA/Kr 630/18 z 8 marca 2018r.

Z powyższych powodów sąd , na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powyższej ustawy