Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1508/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134  par. 1,  art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 3  ust. 1,  100 ust. 1  pkt 2, ust.4,  101  ust. 2,  102  ust. 1,  104  ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 121, 122, 187 par. 1,  191,  194  par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r. przy udziale sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej we W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] nr [...] określającą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm³ w kwocie [...] zł.

W toku postępowania ustalono, że w dniu [...] strona złożyła w firmie B w Niemczech zlecenie na dostarczenie pojazdu marki [...] z wyposażeniem wskazanym w fakturze pro - forma z dnia [...], w skład którego wchodziło trzecie siedzenie. W dniu [...] dokonała spółka na rzecz firmy B zapłaty zaliczki w kwocie [...] EUR. Dalej w dniu [...] wpłaciła pozostałą część ceny [...] EUR (faktura z dnia [...] nr [...] obejmowała cenę [...] EUR). W dniu [...] wydano dla wyżej wskazanego samochodu kartę pojazdu nr [...], w której wskazano, że posiada nadbudowę mieszkania mobilnego, z maksymalną ilością miejsc siedzących: 3 z autonomicznymi pasami i 3 w części mieszkalnej, i stanowi pojazd specjalny mieszkalno-mobilny.

W dniu [...] samochód ten poddano na terytorium Polski badaniom technicznym. Z dokumentu identyfikacyjnego samochodu wynika, iż jest w nim 5 miejsc siedzących.

Z faktury VAT nr [...] z dnia [...] wynika, że wyżej wymieniony samochód kempingowy został sprzedany przez stronę C S.A. z siedzibą we W.

W odpowiedzi z dnia [...] na pismo Naczelnika Urzędu Celnego w L., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością D Polska wskazała, iż wskazany samochód został wyprodukowany jako pojazd niekompletny, na podwoziu samochodu ciężarowego z dwoma miejscami siedzącymi (kierowca i pasażer), natomiast firma B jest niezależnym producentem pojazdów skompletowanych.

W trakcie postępowania podatkowego strona nie wskazała dokładnej daty nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu.

W piśmie z dnia [...] podał podatnik, że w pojeździe brak jest trzech siedzeń, a samochód posiada tylko dwa siedzenia i nie ma możliwości zamontowania siedzeń poza oryginalnymi, fabrycznie zamontowanymi siedzeniami kierowcy i pasażera. Na potwierdzenie powyższego załączył dokumentację fotograficzną, obejmującą tylko część pojazdu, w której zamontowano fotel kierowcy i pasażera, oraz świadectwo homologacyjne pojazdu z dnia [...].

W decyzji organ podatkowy I instancji stwierdził że ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że pojazd w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego, za którą przyjął datę badania technicznego pojazdu na terytorium Polski (15 czerwca 2008 r.), był fabrycznie nowym samochodem kempingowym z zabudową typu [...], przystosowanym fabrycznie do przewozu pięciu osób łącznie z kierowcą, specjalnie wyposażony do zamieszkiwania. Posiadał pojazd wszelkie cechy samochodu kempingowego przystosowanego do przewozu osób, został specjalnie wyposażony między innymi do zamieszkiwania - z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, (piekarnik, trzy siedzenia w części mieszkalnej z automatycznymi pasami, instalacja satelitarna i telewizyjna amy-sat-solar, TFT - TV w tym DVD, zmniejszenie dopuszczalnej masy całkowitej do 3,5 tony, zainstalowanie webasto DuaiTop z pakietem E, nawigację, w tym kamerę do jazdy wstecz, tapicerkę alcantarę sand). Zatem zasadniczą funkcją pojazdu, do której został przystosowany przez producenta to przewóz osób połączony z możliwością zamieszkiwania. Jednocześnie nie został ten pojazd skonstruowany ani przystosowany do przewozu towarów, jak również wyposażony w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji transportowych. W opinii organu przyjęty wniosek potwierdzają ekspertyza do uzyskania dopuszczenia pojazdu do ruchu nr sprawozdania [...] z dnia [...] i wydana na tej podstawie niemiecka karta pojazdu (Zulassungsbescheinigung Teil II) druk nr [...], zaświadczenie nr [...] o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...] wraz dokumentem identyfikacyjnym pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą stanowiącym załącznik do zaświadczenia, a także wyjaśnienia podatnika sformułowane w piśmie z dnia [...], wedle których nie dokonał on żadnych zmian konstrukcyjnych w samochodzie w okresie od dnia 28 kwietnia do dnia 26 czerwca 2009 r.

Naczelnik Urzędu Celnego nie przeprowadził dowodu z oględzin, opierając swoje ustalenia na dokumentacji fotograficznej przedłożonej przez podatnika.

Organ odwoławczy utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji wskazał, iż podstawą materialnoprawną rozstrzygania w sprawie jest ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 3, poz. 11 ze zm. - dalej powoływana jako ustawa o podatku akcyzowym), omówił mające zastosowanie w sprawie przepisy art. 3 ust. 1, art. 100-105. Wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) stanowiącą zał. nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7.09.1987 r. ze zm. - dalej powoływana jako Rozporządzenie Rady), kod CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte poz. 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Samochody ciężarowe klasyfikowane są do pozycji CN 8704 Wspólnotowej Taryfy Celnej.

Uzasadniał organ odwoławczy, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi zawartymi w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. nr 86, poz. 880 - dalej powoływane jako Obwieszczenie MF) dla pozycji CN 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów tą pozycją jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują że pojazdy te są głownie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Do tej kategorii włączone są pojazdy mechaniczne powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV).

Dalej scharakteryzował organ podatkowy II instancji cechy projektowe pojazdów objętych kodem CN 8702 i 8704, a także CN 8705.

Istotę sporu sprowadził organ podatkowy do prawidłowej klasyfikacji sprowadzonego przez podatnika pojazdu, który w świetle ustalonego i niekwestionowanego stanu faktycznego w chwili wewnątrzwspólnotowego nabycia (przemieszczenia z terytorium Niemiec na terytorium Polski) był samochodem kempingowym o pojemności silnika 2.987 cm³. Ustalając stan samochodu w tym momencie przyjął organ podatkowy wyposażenie samochodu według wskazań w fakturze pro-forma z dnia [...], która została w całości opłacona przez podatnika, oraz w karcie pojazdu.

Stwierdził organ, że samochody kempingowe mimo, iż dodatkowo skonstruowane są z myślą o funkcji turystycznej, co do zasady realizują przewodni cel, jakim jest przewóz osób, sytuują się więc pod pozycją 8703 CN w grupie samochodów osobowych oraz pozostałych pojazdów mechanicznych służących zasadniczo do przewozu osób oraz w grupie wyrobów akcyzowych wyszczególnionych pod poz. 59 załącznika do ustawy. Z porównania cech samochodów określonych pozycją 8703 CN i 8705 CN wywnioskował organ odwoławczy, że mimo, iż zasadniczym przeznaczeniem przedmiotowego pojazdu jest przewóz osób, nie można samochodu kempingowego zaklasyfikować do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)". Ważnym elementem dla rozróżnienia zasadniczego przeznaczenia jest bowiem wyposażenie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

art. 87 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich pominięcie i na skutek tego przyznanie przy rozpoznawaniu sprawy prymatu nie mającej mocy aktu prawnego Nomenklaturze Scalonej (dalej: CN) wraz z notami wyjaśniającymi; art. 1 ust 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 9) w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2) w zw. z art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne zastosowanie, polegające na uznaniu skarżącego za podatnika podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z pozycją CN 8703 poprzez ich błędne zastosowanie i nieprawidłową wykładnię polegające na uznaniu samochodu ciężarowego dostawczego marki [...] nr nadwozia [...] za samochód osobowy; art. 104 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędną interpretację polegającą na bezpodstawnym doliczeniu do podstawy opodatkowania oprócz wartości samochodu, także innych towarów i usług objętych fakturą, w sytuacji gdy żaden przepis ustawy na to nie zezwala; art. 217 w zw. z art. 87 ust. 1 Konstytucji RP poprzez umiejscowienie przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym poza ustawą (w Nocie wyjaśniającej do pozycji CN 8703); art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: TWE) poprzez obciążenie pojazdu podatkiem akcyzowym w sytuacji, gdy nie występuje podobny produkt krajowy obciążony podatkami wewnętrznymi; art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z pozycją CN 8703 - poprzez błędną wykładnię jej treści i zakresu prowadzącą do wniosku, iż pozycja ta swoim zakresem obejmuje samochody 2-miejscowe typu [...] zbudowane na nadwoziu samochodu ciężarowego, z oddzieleniem części pasażerskiej od towarowej, oraz że pozycja ta obejmuje także pojazdy specjalistyczne; art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z pozycją CN 8704 poprzez brak zastosowania, w sytuacji gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wynika iż pojazd [...] został prawidłowo zaklasyfikowany do tej właśnie pozycji, oraz poprzez błędną wykładnię jej treści i zakresu polegającą na uznaniu, iż pozycja ta nie obejmuje samochodów 2-miejscowych typu [...] zbudowanych na nadwoziu samochodu dostawczego (ciężarowego), z oddzieleniem części pasażerskiej od towarowej; oraz art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z pozycją CN 8705 poprzez brak zastosowania, w sytuacji gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wynika iż pojazd[...] jest samochodem specjalnym, który z definicji tej pozycji powinien zostać nią objęty.

Nadto strona sformułowała zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

art. 54 § 1 pkt 7) Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak ich zastosowania i wyraźnego wskazania w treści skarżonej decyzji zasad naliczania odsetek i tym samym wysokości zaległości podatkowej, w sytuacji gdy w sprawie odsetki nie powinny być naliczane za czas trwania postępowania, które trwało 173 dni (niecałe 6 miesięcy); art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, poprzez nie uwzględnienie, iż w momencie dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu w Polsce nie istniała możliwość uzyskania wiążącego potwierdzenia oceny prawidłowości transakcji z punktu widzenia podatku akcyzowego, a skarżący dochował należytej staranności przy dokonywaniu klasyfikacji towarowej i jego klasyfikacja nie została zakwestionowana przez organ rejestrujący pojazd, a zatem skarżący nie może ponosić z tego tytułu negatywnych następstw; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez selektywne i arbitralne stosowanie Nomenklatury Scalonej, oraz błędną wykładnię treści i zakresu jej pozycji CN 8703, CN 8704 i CN 8705 skutkujące dokonaniem błędnej klasyfikacji towarowej i niezasadnym obciążenia skarżącego podatkiem akcyzowym; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2, art. 10 ust. 2, art. 175 ust. 1 Konstytucji RP poprzez pominięcie utrwalonej linii orzeczniczej wojewódzkich sądów administracyjnych, z której wynika, iż dla klasyfikacji towarowej istotny jest stan pojazdu nadany na etapie opuszczenia linii produkcyjnej, a nie stan powstały po późniejszej przeróbce, czy też zabudowie przez warsztat lub inny podmiot; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wykreowanie ad hoc na potrzeby niniejszego postępowania koncepcji dwuetapowej produkcji pojazdu, nieznanej przepisom prawnym i orzecznictwu sądów administracyjnych; art. 121 §1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP, ustanawiających zasadę zaufania do organów podatkowych, w związku z art. 194 ust. 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie, iż strona klasyfikując pojazd działała w zaufaniu do homologacji producenta, której treść niemalże pokrywa się z treścią pozycji CN 8704, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP - poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości klasyfikacyjnych ujawnionych i sygnalizowanych w toku postępowania na niekorzyść skarżącego, a więc zastosowanie bezprawnej zasady in dubio pro fisco, zamiast zastosowania wynikającej z art. 2 Konstytucji i uznawanej przez Sądy administracyjne zasady in dubio pro tributario, bowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na klasyfikację pojazdu zarówno do pozycji CN 8704, CN 8705, a organ zaklasyfikował pojazd do pozycji CN 8703 — jedynej która powoduje powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego; art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez brak podjęcia jakichkolwiek czynności w celu ustalenia, czy pojazd winien zostać uznany w momencie produkcji za pojazd typu VAN(Wan), co ma istotne znaczenie dla jego klasyfikacji; art. 187 w zw. art. 191 w zw. z art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zabranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności przeprowadzenie selektywnej oceny materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności uzasadniających klasyfikację pojazdu do pozycji CN 8704 i CN 8705, oraz wadliwą analizę materiału dowodowego na etapie wydawania decyzji, prowadzące do przyjęcia, iż pojazd [...] należy zaklasyfikować do pozycji CN 8703, a jednocześnie uznanie, że skarżący pozostaje zobowiązany z tytułu podatku akcyzowego; art. 187 w zw. art. 191 w zw. z art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez całkowite pominięcie szeregu obiektywnych kryteriów pojazdu traktujących o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu towarów (takich jak: wygląd, budowa nadwozia, brak przeszklenia w części towarowej, trwała ściana oddzielająca część pasażerską od towarowej, proporcja powierzchni i kubatury części towarowej do pasażerskiej itp.) i brak odniesienia się do nich w decyzji; oraz art. 191 w zw. z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dokumentu urzędowego w postaci wiążącej homologacji pojazdu — formalne przeprowadzenie dowodu, lecz całkowite pominięcie jego treści i zbagatelizowanie na gruncie niniejszego postępowania w zasadzie oznaczające pominięcie dokumentu.

Odpowiadając na zarzuty skargi, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 za zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1) lit. a, lit. c i lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się do badania, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Nadto wskazania wymaga, że zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ramach tak ustawowo ukształtowanej kognicji Sąd nie stwierdził, aby w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa, wskazanego w przepisie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a, lit. c i lit. b Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi..

Spór powstały w sprawie między stronami dotyczy szeregu kwestii, które wynikają z treści zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz przyjętej przez podatnika formuły zarzutów skargi i ich uzasadnienia. Pierwsza, zasadnicza kontrowersja dotyczy tego, czy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający dla uznania, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy, kwalifikowany do kodu CN 8703, a w rezultacie, czy nabycie to podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Drugą kwestią sporną jest podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym przyjęta przez organy podatkowe dla określenia kwoty podatku. Trzeci element kwestionowany przez podatnika to naliczenie odsetek od zaległości podatkowej w podatku akcyzowym. Nadto strona skarżąca wywiodła w skardze zarzuty naruszenia w sprawie przepisów postępowania, norm konstytucyjnych oraz norm prawa międzynarodowego (TWE).

Powyższe kwestie będą kolejno przedmiotem rozważań Sądu.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym. Podatnikiem, według art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 ustawy o podatku akcyzowym. Natomiast art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) i samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów nie wymagających rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity w Dz. U. z 2005r. nr 108, poz. 908 ze zm. – dalej powoływana jako Prawo o ruchu drogowym).

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN, tj. jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Powyższe wynika również z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, stosownie do którego do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji WE nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE.L. 2007.286.1). W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Pozycja 8703, zgodnie z jej brzmieniem, obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Z powyższego brzmienia pozycji 8703 i treści pozycji 59 załącznika nr 1 do ww. ustawy o podatku akcyzowym wynika zatem, iż obejmują one szerszy zakres pojazdów niż tylko samochody osobowe. O klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Nomenklatura Scalona dokonuje uszczegółowienia pozycji 8703 CN, wskazując że w tej grupie mieszczą się m.in. samochody kempingowe (pozycja 8703 23 11, 8703 32 11, 8703 33 11). Powyższe prowadzi do wniosku, że samochody kempingowe, mimo iż dodatkowo skonstruowane są z myślą o funkcji turystycznej, co do zasady realizują przewodni cel, jakim jest przewóz osób, sytuują się więc pod pozycją 8703 CN w grupie samochodów osobowych oraz pozostałych pojazdów mechanicznych służących do przewozu osób oraz w grupie wyrobów akcyzowych wyszczególnionych pod pozycją 59 załącznika do ustawy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1497/11, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przy ustalaniu właściwej pozycji CN, należy kierować się także Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej - Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiącymi załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (MP. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów. Wprawdzie nie są one prawnie wiążące, jednak w znaczący sposób przyczyniają się one do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji Taryfy celnej i jednolitego jej stosowania (zob. wyrok ETS z dnia 11 stycznia 2007 r., sygn. C-400/05, Lex nr 214929). Według tych wyjaśnień niniejsza pozycja (8703) obejmuje m.in. samochody mieszkalne (kempingowe itd.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.).

Nadto, główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby, natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych (CN 8703) podlegających akcyzie. Jeżeli natomiast głównym przeznaczeniem danego pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych (CN 8704) niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Określenie "przeznaczony zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo - towarowych (kombi).

W niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo zajęły się więc ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu i ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia, czy sporny samochód marki [...] jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, w szczególności, czy jest samochodem kempingowym. Zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób jest bowiem – jak wykazano powyżej, podstawowym kryterium zaliczenia danego pojazdu do pozycji 8703 CN. Jednocześnie ustalenie, że pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (bądź towarów) wyklucza jego klasyfikację do pozycji 8704 CN i 8705 CN. Zgodnie bowiem z wyraźnym brzmieniem tych pozycji obejmują one odpowiednio pojazdy mechaniczne do transportu towarów i pojazdy silnikowe specjalnego przeznaczenia, inne niż te zasadniczo przeznaczone do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne).

Według Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów pozycja 8705 obejmuje pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne). Niniejsza pozycja obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż głównym przeznaczeniem pojazdu z niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. Pozycja ta nie obejmuje natomiast m.in. samochodów mieszkalnych (pozycja 8703).

W niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły, że sporny samochód marki [...], nr nadwozia [....] został wyprodukowany jako samochód niekompletny, na podwoziu samochodu ciężarowego z dwoma miejscami siedzącymi. Wynika to z informacji zawartej w piśmie przedstawiciela producenta samochodu D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...], w której wyjaśniono również, że firma B jest niezależnym od producenta samochodu producentem pojazdów skompletowanych.

Ponadto na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym w materiału fotograficznego, organy podatkowe ustaliły, że w mającym znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego oraz określenia kwoty zobowiązania podatkowego momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego, przedmiotowy samochód posiadał wszelkie cechy samochodu kempingowego przystosowanego do przewozu osób, został specjalnie wyposażony między innymi do zamieszkiwania - z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, (piekarnik, trzy siedzenia w części mieszkalnej z automatycznymi pasami, instalacja satelitarna i telewizyjna amy-sat-solar, TFT - TV w tym DVD, zmniejszenie dopuszczalnej masy całkowitej do 3,5 tony, zainstalowanie webasto DuaiTop z pakietem E, nawigację, w tym kamerę do jazdy wstecz, tapicerkę alcantarę sand). Zatem zasadniczą funkcją pojazdu, do której został przystosowany przez producenta to przewóz osób połączony z możliwością zamieszkiwania (funkcja kempingowa). Jednocześnie nie został ten pojazd skonstruowany ani przystosowany do przewozu towarów, jak również wyposażony w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nie transportowych, które wykluczałyby realizację zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że powyższe okoliczności, wskazujące ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu, świadczą o tym, że jest on pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób – samochodem kempingowym, a tym samym wyczerpują przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy w pozycji CN 8703.

Powyższego nie zmieniają podnoszone przez skarżącą i wynikające z akt sprawy okoliczności, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany na bazie podwozia samochodu ciężarowego i jest wyposażony w przedmioty potrzebne do zamieszkania w czasie podróży. Oznacza to bowiem jedynie, że przedmiotowy samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób jako samochód kempingowy został w ten sposób, tj. poprzez stosowne wyposażenie dostosowany do korzystania z niego przez użytkownika jako miejsce zamieszkania w czasie przemieszczania się pod drogach. Wskazywane elementy wyposażenia służące do zamieszkania częściowo są typowymi elementami samochodu kempingowego, które nie wykluczają jednocześnie wykorzystywania samochodu do celów przewozu osób. Powyższe świadczy jedynie o dostosowaniu elementów wyposażenia do określonych potrzeb użytkowych, czy też o wykorzystaniu ich w jeden z możliwych sposobów, co nie oznacza, że fabrycznie nie został samochód ten przeznaczony tylko przewozu osób i do zamieszkania w czasie podróży (funkcja kempingowa) i że wykluczony został sposób jego wykorzystania związany z zasadniczym przeznaczeniem pojazdu do przewozu osób.

Nie zasługiwały na uwzględnienie twierdzenia skarżącej strony w zakresie montażu miejsc do spania, przygotowania posiłków oraz instalacji TV. Nie powinno budzić wątpliwości, że wyposażenie samochodu w te elementy nie może stanowić o pozbawieniu tego pojazdu charakteru samochodu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Dodanie do funkcji przedmiotowego samochodu funkcji kempingowej nie wynikało z jego cech konstrukcyjnych, lecz również wiązało się jedynie z przystosowaniem tego samochodu do określonego sposobu korzystania z niego przez użytkownika, co nie zmienia zasadniczego przeznaczenia. Nie budzi przy tym wątpliwości, że przystosowanie spornego pojazdu do funkcji kempingowej nie wyklucza jednocześnie korzystania z niego jako z samochodu osobowego zgodnie z jego zasadniczym przeznaczeniem przy ewentualnej stosownej modyfikacji wyposażenia w zakresie miejsc do spania i gotowania. Powyższe prowadzi do wniosku, że sporny samochód pozostaje samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewożenia osób, przy czym jednocześnie jest dostosowany do określonych potrzeb użytkowych, w tym przewozu towarów (bagaży, zapasów), co jednak nie zmienia jego zasadniczego przeznaczenia – do przewozu osób. Przeciwnie, funkcja przewozu osób – z punktu widzenia istotnych cech pojazdu, w tym konstrukcyjnych, pozostaje jego funkcją zasadniczą. Samochód posiada bowiem zarówno podwozie, jak i nadwozie oraz wyposażenie wnętrza typowe dla samochodów osobowych, a dodatkowe wyposażenie przedmiotowego samochodu na potrzeby funkcji kempingowej nie wpływa w sposób istotny na powyższą funkcję. Dodatkowe elementy wyposażenia nie są bowiem stałymi elementami tego pojazdu, nie zmieniają jego zasadniczego przeznaczenia i nie wykluczają możliwości przewozu osób oraz funkcji turystycznej tego pojazdu jako samochodu kempingowego.

W konsekwencji powyższego, orzekające w sprawie organy zasadnie uznały, że wewnątrzwspólnotowe nabycie ww. samochodu osobowego podlega opodatkowaniu akcyzą (art. 100 ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku akcyzowym). Prawidłowo, tj. zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1) ustawy o podatku akcyzowym, organy określiły moment powstania podatku akcyzowego oraz ustaliły, że skarżąca spółka jest z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego podatnikiem tego podatku (art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym okoliczności i dokumenty powoływane przez skarżącą, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne aniżeli domagała się skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu czy bezzasadnym nieuwzględnieniu okoliczności i dowodów w sprawie, ani też ich nieprawidłowej ocenie, a tym samym nie stanowi naruszenia powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej (art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191). W szczególności powoływane przez skarżącą dokumenty w postaci dowodów, tj. homologacji producenta oraz karty pojazdu, również zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, które jednak prawidłowo uznały, że zapisy zawarte w tych dokumentach co do charakteru pojazdu ("pojazd ciężarowy") nie są wiążące na gruncie podatku akcyzowego, ponieważ określają one rodzaj pojazdu na podstawie odrębnej regulacji – przepisów Prawa o ruchu drogowym i na inne potrzeby (przede wszystkim w zakresie warunków technicznych i dopuszczenia pojazdu do ruchu). Nie mogą one zatem automatycznie przesądzać o zmianie kwalifikacji samochodu na gruncie prawa podatkowego, zawierającego odmienne reguły kwalifikacji samochodu, odwołujące się do Nomenklatury Scalonej.

Wbrew zarzutom skargi organy uwzględniły także wszystkie cechy pojazdu, w tym w szczególności jego wyposażenie wskazywane przez stronę skarżącą, które jednak, jak wykazano wyżej, nie mogły spowodować zakwalifikowania pojazdu jako pojazdu specjalnego przeznaczenia na gruncie podatku akcyzowego. Zgromadzony materiał dowodowy stanowił dostateczną i miarodajną podstawę dokonanych przez organy ustaleń faktycznych w zakresie istotnych cech spornego samochodu, które w większości pozostawały również poza sporem, gdyż istota sporu sprowadzała się głównie do kwalifikacji okoliczności faktycznych z punktu widzenia norm prawa materialnego. W związku z powyższym brak było również podstaw do prowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego i przeprowadzania wskazywanych przez skarżącą dowodów.

W świetle powyższych rozważań Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że ogół cech przedmiotowego samochodu, w tym w szczególności jego cechy konstrukcyjne potwierdzają, że jest on samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób – samochodem kempingowym. Nie budziło przy tym wątpliwości w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, że nie jest on pojazdem przeznaczonym do przewozu towarów. Jednocześnie prawidłowo wykazano, że nie posiada on istotnych cech konstrukcyjnych właściwych pojazdom specjalnego przeznaczenia z pozycji 8705 CN. W konsekwencji organy słusznie uznały, że w tej sytuacji wykluczona jest kwalifikacja przedmiotowego samochodu do pozycji 8704 CN i 8705 CN.

Przechodząc do rozstrzygnięcia drugiej kwestii spornej, tj. wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, należy przywołać mający w tym zakresie zastosowanie art. 104 ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym podstawa opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy. Z akt sprawy wynika, że podatnik zapłacił za przedmiotowy samochód kwotę wynikającą z faktury z dnia [...] nr [...], która obejmowała dostarczenie pojazdu wskazanego rodzajowo, wyposażonego według specyfikacji zamówienia, zwartej w fakturze pro-forma. Argumentacja strony skarżącej zmierza do ograniczenia podstawy opodatkowania do ceny samochodu bez ceny prac wykonanych w chwili przekazania samochodu podatnikowi przez jego dostawcę oraz dodatkowych usług mających wpływ na wynagrodzenie dostawcy, tj. cenę samochodu. Z przywołanego przepisu prawa wynika, że podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest cena, jaką podatnik uiszcza za ten samochód. Obowiązujące unormowanie prawne nie przewiduje natomiast ograniczenia tej ceny do wartości samochodu osobowego posiadającego tylko takie elementy wyposażenia oraz w stosunku do którego wykonano tylko takie usługi, które warunkują zakwalifikowanie samochodu do pozycji 8703 CN, zgodnie z którą określono podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym. Skoro, jak to wyżej wskazano, dodatkowe wyposażenie samochodu, ale również jego ubezpieczenie i transport, nie zmieniły jego zasadniczego zakwalifikowania do pozycji 8703 CN i jednocześnie zostały zaliczone do ceny dostawy samochodu na podstawie umowy zawartej przez stronę, to nie mogą one mieć wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego. Wszystkie te elementy ukształtowały zarówno wartość nabywanego samochodu jak i uzgodnioną przez podatnika cenę samochodu, która w sprawie stanowi podstawę opodatkowania. Dlatego zarzut skargi przyjęcia zawyżonej podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym Sąd ocenił jako nieuzasadniony.

Kolejno, w zakresie zarzutu dotyczącego terminu naliczenia odsetek Sąd uznał za stosowne jedynie wskazać, że zaskarżone rozstrzygnięcie podatkowe nie zawiera orzeczenia w tym zakresie, a jedynie informację, iż obowiązek ich samodzielnego obliczenia i wpłaty ciąży na podatniku. Ponieważ zastrzeżenie to nie wskazuje skonkretyzowanego kwotowo, spoczywającego na podatniku ciężaru z tytułu odsetek od zaległości podatkowej, nie istnieje w obrocie prawnym wiążące dla podatnika orzeczenie w tym zakresie, którego prawidłowość z punktu widzenia obowiązującego prawa podlegałaby sądowej kontroli. Z tej przyczyny Sąd odstąpił od przeprowadzenia sądowej kontroli zastrzeżeń organów w zakresie zasad naliczania odsetek.

W zakresie zarzutów niezgodności z Konstytucją RP zastosowanych w sprawie regulacji podatkowych rangi ustawowej oraz podustawowej, Sąd uznał za stosowne zauważyć, że ani interpretacja ani zastosowanie żadnego z przepisów prawa, stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji, nie doprowadziły do wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia, w którym stwierdzona została niezgodność wykładni czy też zastosowania tych przepisów prawa ze wzorcami konstytucyjnymi wskazanymi przez skarżącą spółkę, ani żadną inną normą konstytucyjną. Uzasadnione jest zatem stwierdzenie, że wskazane przez stronę przepisy prawa podatkowego, obecne w obrocie prawnym ich rozumienie, a także sposób ich zastosowanie do stanów faktycznych korzystają z domniemania zgodności z Konstytucją RP. W rezultacie argumentacja skargi w zakresie naruszenia norm konstytucyjnych przez zastosowanie do podatnika niezgodnych z tymi normami niższych hierarchicznie norm prawa podatkowego w sprawie nie może odnieść zamierzonego skutku w postaci negatywnej oceny podstawy prawnej określenia zobowiązania podatkowego strony w podatku akcyzowym.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 90 TWE należy stwierdzić, że zostaje on naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami - co prowadzi choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. Zatem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe. W celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy używanymi samochodami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym a podobnymi samochodami przywożonymi z państwa członkowskiego innego niż Rzeczypospolita Polska, należy, więc porównać, skutki podatku akcyzowego obciążającego te ostatnie pojazdy ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego te pierwsze pojazdy, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej ich rejestracji. Zatem z powyższych rozważań wynika, iż art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy nabyte w państwie członkowskim innym, niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Innymi słowy z naruszeniem prawa wspólnotowego (art. 90 TWE) mamy do czynienia w sytuacji, gdy pobrana kwota podatku od tego nabycia jest wyższa od rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów. W istocie dane opodatkowanie można uznać za zgodne z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków.

Zastosowany w sprawie art. 105 ustawy o podatku akcyzowym określa stawkę akcyzy na samochody osobowe o pojemności silnika: 18,6% powyżej 2.000 cm³ oraz 3,1% dla pozostałych samochodów. Podstawą nałożenia podatku jest kryterium obiektywne (rejestracja), uniezależniona od pochodzenia towaru, czy jego uprzedniego opodatkowania w innym państwie. Nabywca kupując taki sam pojazd na terenie Polski (niezarejestrowany), byłby zobowiązany uiścić podatek akcyzowy w identycznej wysokości (18,6%) wliczony w jego cenę. Dlatego przedmiotowej sprawie nie może być mowy o dyskryminacji produktów pochodzących z krajów UE (art. 90 TWE), gdyż nabycie krajowe i wewnątrzwspólnotowe tego samego samochodu wywołuje identyczne skutki fiskalne dla nabywcy.

Działając na podstawie powołanego na wstępie rozważań art. 134 § Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd przeprowadził ocenę prawi-dłowości zaskarżonych decyzji i prowadzącego do ich wydania postępowania podat-kowego z punktu widzenia również innych obowiązujących przepisów prawa podat-kowego. W jej rezultacie stwierdził Sąd, że przy rozstrzyganiu sprawy oraz procedo-waniu organów podatkowych nie doszło w sprawie do naruszeń prawa, które skutkowałyby uchyleniem zaskarżonych decyzji.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu działając na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę w sprawie, uznając ją za pozbawioną podstaw prawnych.