Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1692/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 16 ust. 1 pkt 22
journal: Dz.U. 2018 poz 1036
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Agata Han, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "R. S.A." z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1011/16 w sprawie ze skargi "R.S.A." z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "R. S.A." z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 8100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 lutego 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddali skargę R. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2016 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Spółka w dniu 31 marca 2008 r. złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w zakresie podatku od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. Na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 14 listopada 2011 r. została przeprowadzona w Spółce kontrola w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r., w wyniku której stwierdzono liczne nieprawidłowości. Skarżąca skorygowała w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym uprzednio złożone zeznanie podatkowe, uznając częściowo ustalenia kontroli. W związku z częściową korektą zeznania, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia 19 czerwca 2012 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2007 w kwocie 1. 032. 639 zł.

W uzasadnieniu decyzji Organ I instancji wskazał, że w toku kontroli stwierdzono, iż Spółka zaniżyła przychody o kwotę 15.584,73 zł z tytułu przyznanego i otrzymanego odszkodowania oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 2.107 200,34 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wydał, na podstawie art. 215 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.), postanowienie z dnia 14 września 2012 r. o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej, polegającej na wpisaniu w sentencji powyższej decyzji niewłaściwej kwoty zobowiązania podatkowego, tj. 1.032. 639 zł zamiast 1.148.782 zł. Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, które Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 7 listopada 2012 r. utrzymał w mocy. Spółka wniosła skargę do WSA w Warszawie, zaskarżając powyższe postanowienie Dyrektora.

Jednocześnie decyzją z dnia 13 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 19 czerwca 2012 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Spółka zaskarżyła powyższą decyzję Dyrektora, wnosząc skargę do WSA w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpatrzeniu powyższych skarg, w dniu 4 września 2013 r. wydał wyrok o sygn. akt III SA/Wa 68/13 uchylający zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2013 r. w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej oraz uchylający postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 19 czerwca 2012 r.

Ponadto Sąd wydał wyrok o sygn. akt III SA/Wa 105/13, uchylający zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2012 r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że skargę należało uwzględnić, chociaż nie podzielono wszystkich podniesionych przez Skarżącą zarzutów. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że przede wszystkim należało uwzględnić zarzut naruszenia prawa w związku z utrzymaniem w mocy decyzji Organu I instancji w brzmieniu nadanym jej postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o sprostowaniu oraz niedopuszczalności zmiany kwoty zobowiązania podatkowego określonego w sentencji decyzji Organu I instancji w trybie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej.

Zaakceptowanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji odwoławczej wysokości wymiaru podatku w kwocie wynikającej ze sprostowania dokonanego z naruszeniem art. 215 Ordynacji podatkowej stanowi w konsekwencji naruszenie zasady reformationis in peius wynikającej z art. 234 tej ustawy.

Pozostałe zarzuty, tzn. bezprawnego nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów obciążeń związanych z niedoborami magazynowymi, naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz.654 ze zm., dalej u.p.d.o.p.), a także naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez subiektywny wybór dowodów, którym Dyrektor Izby Skarbowej dał wiarę - Sąd uznał za nieuzasadnione wyprowadzając w tym zakresie szerokie uzasadnienie w zapadłym wyroku.

W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził ponownie postępowanie podatkowe, w wyniku którego decyzją z dnia 4 listopada 2015 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2007 w kwocie 1.148 782 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z dnia 27 stycznia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że brak było podstaw do dokonania doręczenia zawiadomienia w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu podatkowym. Niezależnie bowiem od oddziaływania tych postępowań (podatkowego i karnoskarbowego) na siebie, są to postępowania odrębne, a nadto postępowanie karnoskarbowe nie ma charakteru postępowania wpadkowego w postępowaniu podatkowym.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 22 oraz art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. podniesiono, że zagadnienia te były przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 4 września 2013r., III SA/Wa 105/13 wydanym w związku ze skargą Skarżącej, zaś w związku z dyspozycją art. 153 p.p.s.a., Organ jest związany oceną prawną wyrażoną we wskazanym powyżej prawomocnym wyroku.

W skardze wniesionej do WSA w Warszawie strona Skarżąca, ponawiając zarzuty podniesione w odwołaniu i podtrzymując zawartą w nim argumentację dodała także, że organ II instancji naruszył art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie na niekorzyść Spółki niedających się usunąć wątpliwości co do przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę wskazał, że jest związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w tym wyroku. Oznacza to, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonymi w tym wyroku poglądami, lecz zobowiązany jest podporządkować się mu w pełnym zakresie (por. wyrok NSA z 4 czerwca 2009 r. , I OSK 426/08, dostępny w CBOSA). Związanie to, będzie miało konsekwencje w odniesieniu do tych zarzutów skargi, które były już wcześniej formułowane w poprzedniej skardze i były przedmiotem rozpoznania Sądu.

W pierwszej kolejności WSA odniósł się do zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podzielił w tym zakresie stanowisko organu, że nie można uznać za zasadny zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bowiem prawidłowo uznano, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia.

Zdaniem WSA w Warszawie w rozpoznawanej sprawie, nie doszło też do ponownego wszczęcia kontroli podatkowej, a jedynie kontynuacji wcześniej wszczętego postępowania kontrolnego. Niezasadny jest zatem zarzut prowadzenia postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji z okoliczności sprawy wynika, że uzyskane przez skarżącą spółkę odszkodowania nie mogą być uznane za pożytki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a tej ustawy. Wypłacone przez Skarżącą kontrahentom odszkodowania, będące skutkiem uszkodzenia lub utraty towarów z winy spółki, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust 1 pkt 22 u.p.d.o.p.

Jednakże dla uwzględnienia wyłączenia z przychodów odszkodowań, jakie otrzymała Spółka od swego ubezpieczyciela, istotna jest ich prawnopodatkowa kwalifikacja. W świetle art. 12 ust 14 pkt 6 a) u.p.d.o.p. odszkodowanie to zdaniem Sądu należy zakwalifikować jako przychód podlegający opodatkowaniu, otrzymany w związku z zaistnieniem warunków ujętych w umowie ubezpieczenia. Wskazano, że WSA w wyroku o sygn. III SA/Wa 105/13 przesądził że wypłata odszkodowania miała związek z wydatkami na rzecz ubezpieczyciela z tytułu składek w związku z zawartą umową ubezpieczeniową. Gdyby skarżąca takiej umowy nie zawarła nie mogłaby uzyskać w ogóle odszkodowania. W tym stanie rzeczy nie miał miejsca zwrot świadczenia pieniężnego uzyskanego przez kontrahenta Skarżącej. Odszkodowanie stanowiło wyrównanie poniesionego wydatku. Nie mógł mieć więc zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 6 a ustawy podatkowej.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosła Spółka zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. poprzez utrzymanie w mocy Decyzji DIS, w której Dyrektor IS dokonał dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób sprzeczny ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego w zakresie:

- wykładni pojęcia "ubytki naturalne",

- ustaleniu zakresu zwyczajowo przyjętych granic ubytków,

- kwalifikacji stosunku prawnego łączonego Spółkę oraz jej kontrahentów w roku podatkowym 2007, poprzez przyznanie przez Dyrektora IS w całości wiarygodności informacjom opublikowanym na stronach internetowych (www.wikipedia.pl, www.logistyka.net.pl, www.finanse.egospodarka.pl) w oderwaniu od ich znaczenia cywilistycznego, a odmówienie w całości wiarygodności dowodom przedstawionym przez Spółkę - w szczególności, że Dyrektor IS dysponował opinią prawną z dnia 10 września 2014 r. pt. "Naturalne ubytki i braki w międzynarodowym transporcie i logistyce" sporządzanej przez eksperta dotyczącej uregulowań prawa polskiego oraz zwyczajów międzynarodowych, podczas gdy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logiki oraz doświadczenia życiowego powinna ona stanowić dowód najbardziej wiarygodny oraz podstawowy przy ustalaniu zakresu zwyczajowo przyjętych granic ubytków.

Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W piśmie procesowym z dnia 26 kwietnia 2019 r. strona skarżąca, uzupełniając uzasadnienie podstaw kasacyjnych, zwróciła uwagę na uchwałę składu 7 sędziów NSA z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w której zawarte zostało stanowisko, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Na rozprawie przed Sądem kasacyjnym w dniu 15 maja 2019 r. pełnomocnik Spółki, zwracając uwagę na niedopełnienie przez organ wymogu z art. 70c O.p., zarzut ten oparł na sformułowanych w środku zaskarżenia podstawach kasacyjnych naruszenia art. 120 i art. 121 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich, ani w inny sposób korygować. Nie jest władny badać, czy zaskarżony wyrok nie narusza innych przepisów niż wskazane w podstawach, na których środek oparto. Nie ma on też kompetencji do konkretyzowania czy uzupełniania uzasadnienia zarzutów kasacyjnych, a brak konkretnego i popartego stosowną argumentacją zakwestionowania stanowiska wyrażonego w danej kwestii przez wojewódzki sąd administracyjny powoduje związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem sądu pierwszej instancji w danym zakresie i niemożność zbadania jego zasadności. Zatem Naczelny Sąd Administracyjny upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej. Stąd wnoszący skargę kasacyjną, dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie. Dodatkowo wskazać należy, że granice czasową dla postawienia zarzutów kasacyjnych wyznacza upływ terminu do złożenia skargi kasacyjnej. Tym samym, w niniejszej sprawie nie mogły podlegać ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty sformułowane przez skarżącą w piśmie procesowym z 26 kwietnia 2019 r., de facto wskazujące na naruszenie art. 70c i art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Brak w podstawach kasacyjnych zarzutu naruszenia wymienionych przepisów prawa materialnego nie może zostać konwalidowany wywodzeniem uchybienia polegającego na nieuwzględnieniu przedawnienia zobowiązania podatkowego z norm procesowych, jakimi są art. 120 czy też art. 121 O.p.

Spór w sprawie podatkowej dotyczył kwestii nieuwzględnienia przez organy podatkowe w kosztach uzyskania przychodów Spółki obciążeń związanych z niedoborami magazynowymi, czy uszkodzeniami towarów powstałymi w trakcie świadczenia usługi logistycznej oraz usługi spedycyjnej, a równolegle zaliczenie otrzymanych przez Spółkę odszkodowań z tytułu pokrycia zaistniałych niedoborów (różnic) inwentaryzacyjnych/uszkodzeń towarów do przychodu podatkowego Spółki.

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.

W skardze kasacyjnej jednak brak jest zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, zastosowanych przez Sąd pierwszej instancji, a to art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., a także art. 16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a) u.p.d.o.p do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei art.16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. W związku z tym nie mogą zostać skutecznie podważone konstatacje Sądu pierwszej instancji, opierające się na ocenie dokonanej w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 105/13. Sąd nie uwzględnił także zarzutu naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie przez Organ zarówno I jak i II instancji, że w przypadku wyłączenia z kosztów podatkowych niedoborów (różnic) inwentaryzacyjnych/ uszkodzeń towarów, otrzymane przez Spółkę odszkodowanie z tytułu pokrycia zaistniałych niedoborów (różnic) inwentaryzacyjnych/uszkodzeń towarów stanowi przychód podatkowy Spółki.

W odniesieniu do zarzutu bezprawnego nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów obciążeń związanych z niedoborami magazynowymi, czy uszkodzeniami towarów w trakcie świadczenia usługi logistycznej oraz usługi spedycyjnej, to należy zwrócić uwagę, że nie są to niedobory inwentaryzacyjne w mieniu Skarżącej. Stąd zasady uwzględniania w kosztach strat w tym zakresie nie mogą mieć zastosowania. Zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. "Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ust. 4 pkt 6a tego artykułu stanowi, że do przychodów nie zalicza się "zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów". Należy mieć na uwadze, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 tego aktu rodzaje przychodów, a także wyliczając jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. W art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 12 tej ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie zatem wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej. Ust. 4 cytowanego przepisu zawiera listę pożytków, które nie mogą być zaliczone do przychodów. Wykładnia językowa ustawy wskazuje zatem na nieprawidłowość poglądu, że do przychodu zaliczyć można tylko te kwoty, które stanowią przysporzenie majątkowe osoby prawnej. Do przychodów tzw. neutralnych podatkowo, a więc niestanowiących podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu należą m.in. zwrócone inne wydatki nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy) wydatki te wymienia art. 16 powołanej ustawy. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w cytowanym przepisie, które zostały podatnikowi zwrócone, wyłączone są z przychodów podatnika. Należy przy tym jednak pamiętać, że norma prawna zawarta w art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zwężeniu, poprzez stosowanie analogii czy wykładni rozszerzającej.

W niniejszej sprawie poza sporem było, że skarżąca spółka uzyskała przysporzenia z tytułu odszkodowań. Przychód ten z zasady polegał opodatkowaniu chyba, że wystąpiłyby okoliczności powodujące jego wyłączenie z opodatkowania na mocy przepisu art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy. Zdaniem Sądu z okoliczności sprawy wynika, że uzyskane przez skarżącą spółkę odszkodowania nie mogą być uznane za pożytki, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a tej ustawy. Cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 a cytowanej ustawy konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy, oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony był odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam, wydatek jak ten, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. Przedmiotowe odszkodowania stanowiły naprawienie szkody wynikłej z poniesienia odpowiedzialności z tytułu niewykonania lub niewłaściwego wykonania umowy. Wypłacone przez stronę Skarżącą kontrahentom odszkodowania, będące skutkiem uszkodzenia lub utraty towarów z winy spółki, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Jednakże dla uwzględnienia wyłączenia z przychodów odszkodowań, jakie otrzymała Spółka od swego ubezpieczyciela, istotna jest ich prawnopodatkowa kwalifikacja. W świetle art. 12 ust 14 pkt 6 a u.p.d.o.p. odszkodowanie to należy zakwalifikować jako przychód podlegający opodatkowaniu, otrzymany w związku z zaistnieniem warunków ujętych w umowie ubezpieczenia. Wypłata odszkodowania miała związek z wydatkami na rzecz ubezpieczyciela z tytułu składek w związku z zawartą umową ubezpieczeniową. Gdyby skarżąca takiej umowy nie zawarła nie mogłaby uzyskać w ogóle odszkodowania. Przy ubezpieczeniu O.C. ubezpieczyciel zobowiązuje się zapłacić odszkodowanie w razie powstania odpowiedzialności cywilnej. W tym stanie faktycznym nie miał miejsca zwrot świadczenia pieniężnego uzyskanego przez kontrahenta Skarżącej. Odszkodowanie stanowiło wyrównanie poniesionego wydatku (zwrot odpowiadający poniesionemu wydatkowi), a nie zwrot tego wydatku. Nie mógł więc mieć zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 6 a) u.p.d.o.p.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez subiektywny wybór dowodów, którym Dyrektor Izby Skarbowej dał wiarę. Organ wzywał Stronę do przedstawienia dowodów wskazujących na to, że poniesione wydatki objęte notami obciążeniowymi kontrahentów nie są związane z nienależytym wykonaniem umów, albo że spółka dołożyła należytej staranności przy wykonywaniu umów spedycyjnych i logistycznych. Strona jednakże, poza przedstawieniem własnej interpretacji zdarzeń, okoliczności tych nie wykazała. Podatnik nie może pozostawać bierny w trakcie postępowania i oczekiwać, że organy podatkowe samodzielnie ustalą wszelkie okoliczności prowadzonej działalności gospodarczej, także te znane wyłącznie jemu. W świetle zgromadzonych dowodów wyciągnięte wnioski są zgodne z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki; dokonane zostały przy zachowaniu zasady swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zatem przeprowadzone postępowanie odpowiada wzorcom zapisanym w powołanych przepisach, a ocena materiału dowodowego jest logiczna, spójna i ma odzwierciedlenie w okolicznościach faktycznych sprawy. Słusznie ponadto podkreślił sąd pierwszej instancji, że postępowanie w tej sprawie, zostało już zakończone prawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie.

Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a.