Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 634/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 25 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 191, art. 193 par. 2 i 6
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie NSA Anna Kwiatek,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi syndyka masy upadłości M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2000 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Syndyka masy upadłości upadłego M. W. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...] określającej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2000r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz za miesiące: lipiec, wrzesień, październik 2000r. wysokość zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z akt sprawy wynika, że M. W. – właściciel A. będąc podatnikiem podatku od towarów i usług w 2000r. rozliczał ten podatek z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. W toku kontroli skarbowej ustalono, że w rejestrach zakupu i sprzedaży VAT ujęte zostały faktury dokumentujące transakcje z firmą B. , które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. W złożonych deklaracjach VAT-7 za okres od maja do listopada 2000r. M. W. zawyżył obrót o kwotę 164.850 zł i podatek należny VAT o kwotę 36.267zł. W złożonych deklaracjach podatnik zawyżył podatek naliczony za ww. okres w wysokości 40.524 zł ( wartość netto zakupów 184.200 zł) w zw. z naruszeniem § 50 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.).

Ustalono nadto, że wykazane przez podatnika w rejestrach zakupu i sprzedaży VAT transakcje z firmą – C. nie miały w rzeczywistości miejsca. Analiza ekonomiczna transakcji pomiędzy ww. Firmami tj. B. i C. jednoznacznie wskazywała na brak uzasadnienia ekonomicznego transakcji dokonywanych przez M. W. /zakupów i sprzedaży/: zakupy tych samych towarów, w tej samej ilości, w odstępie kilku dni, dokonywane w cenach wyższych niż wykazywana następnie ich sprzedaż. Działaniami tymi podatnik zawyżył podatek należny za miesiące: wrzesień, październik i listopad 2000r. w łącznej kwocie 39.173 zł. i zawyżył podatek naliczony do odliczenia za miesiące: lipiec i sierpień 2000r. w łącznej kwocie 29.164 zł w zw. z naruszeniem ww. § 50 ust. 4 pkt 5 lit a cyt. rozporządzenia.

Stwierdzono też, że w składanych deklaracjach VAT-7 za okres od maja do listopada 2000r. podatnik zawyżył podatek naliczony poprzez jego rozliczenie z faktur VAT dokumentujących zakup etyliny, podczas gdy posiadane przez niego leasingowane pojazdy ujęte w tabeli amortyzacyjnej za 2000r. napędzane były olejem napędowym. Tak więc wydatki na zakup etyliny nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co w zw. z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) dawało podstawę do zakwestionowania podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia.

Powyższe ustalenia stanowiły podstawę wydania decyzji przez organ I instancji decyzji z dnia [...] nr [...] , którą określił za miesiąc maj 2000r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz wysokość zwrotu podatku za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopada 2000r.

W odwołaniu od tej decyzji M. W. wnosił o jej uchylenie, bowiem decyzja wydana została z naruszeniem art. 283 § 1, art. 284a § 2 i 3 , art.. 284b § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 123 § 1 i 2, art. 165 § 1 i 3, art. 180 § 1 , art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i 2 i art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wydana w wyniku tego odwołania w trybie art. 233 § 2 decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] skierowana została do M. W., podczas gdy w dniu 1 marca 2007r. została ogłoszona upadłość M. W.. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A. Ustalenie to było podstawą stwierdzenia nieważności ww. decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i wydania decyzji z dnia [...] skierowanej do syndyka masy upadłości działającego na rzecz M. W.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania i przeprowadzeniu dowodów wskazanych w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego z dnia [...] organ I instancji wydał decyzję, w której określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za maj 2000r. a także wysokość zwrotu różnicy podatku za miesiące: lipiec, wrzesień i październik 2000r.

Organ I instancji stwierdził, że podatnik w miesiącach lipiec, wrzesień i październik 2000r. pomniejszył podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B. i C. w łącznej kwocie 43.272,90 zł. Transakcje dokumentowane tymi fakturami nie miały miejsca, co stanowiło naruszenie art. 19 ust. 1 powołanej ustawy. Nadto w miesiącach maj, lipiec, wrzesień, październik 2000r. podatnik w rejestrach sprzedaży VAT ujął faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów dla B. i C., choć transakcje te nie miały miejsca. Zawyżenie kwot obrotu i podatku należnego stanowi naruszenie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy. Ustalenie te znajdują potwierdzenie w wyrokach karnych wydanych przez Sąd w stosunku do P. S. i S. S. reprezentujących firmy B. i C. / prawomocny wyrok SR w R. z dnia 30 sierpnia 2006r. w sprawie sygn. akt [...] w stosunku do P. S. oraz prawomocny wyrok SR w R. z dnia 9 października 2007r. w sprawie [...] w stosunku do S. S./ oraz ostatecznych decyzjach podatkowych wydanych wobec tych podmiotów.

Stwierdzono ponadto, że 33 szt. faktur VAT dokumentujących zakup etyliny (str. 8 decyzji) nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego, wobec bezspornych ustaleń, że podatnik nie posiadał samochodów napędzanych etyliną ( art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy).

W wyniku analizy kosztów działalności wykazywanych w pkpr. w okresie maj – listopad 2000r. nie uznano wydatków na nabycie etyliny na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrócono uwagę na fakt, iż część faktur nie posiadała wykazanych nr rejestracyjnych samochodów, a część posiadała te numery, lecz były to samochody napędzane olejem napędowym, bądź nie wykazane w ewidencji środków trwałych ( § 37 ust. 4 powołanego rozporządzenia MF z dnia 22 grudnia 1999r.).

Uznano natomiast za koszt uzyskania przychodów zakup etyliny niezbędnej do napędu pił spalinowych oraz do samochodu ARO, a to wobec przedłożenia przez podatnika dowodów, iż takie urządzenia posiadał i wykorzystywał w działalności, a samochód ARO był napędzany etyliną.

Organ I instancji stwierdził też brak podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez D. , obciążających M. W. kosztami dyskonta i prowizją oraz podatkiem naliczonym VAT liczonym od prowizji. Z ustaleń faktycznych wynikało bowiem, że w dniu 30.12.1999r. podatnik zawarł umowę faktorigową nr [...] z ww. Spółką, na podstawie której Spółka finansowała operacje dokonywane przez M. W. z kontrahentami. Za pomocą tych środków finansowane były także faktury fikcyjne wystawione przez M. W. w maju 2000r, dla C. . Działania te miały na celu wyłudzenie środków pieniężnych z D. Te wydatki nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu, w związku z czym zastosowanie znajdował art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji Syndyk masy upadłości – T. S. wnosił o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Podtrzymywał zarzut naruszenia art. 283 § 1, art. 284a § 2 i 3, art. 284b § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej, a także kontynuowania postępowania bez upoważnienia do kontroli.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutów podnoszonych w odwołaniu. Podkreślił, że upoważnienie nr [...] z dnia 6.01.2004r. do przeprowadzenia czynności kontrolnych wskazywało termin jego ważności do dnia 5.03.2004r. Ważność tego upoważnienia była wielokrotnie przedłużana stosownymi postanowieniami, a były one wydawane przed upływem terminu ważności upoważnienia. Postanowienie, na które powołuje się Syndyk w odwołaniu wydane zostało w dniu 22.10.2004r. i wysłane w dniu 27.10.2004r., co potwierdza kserokopia potwierdzenia odbioru. Postanowienie z dnia 15.07.2004r. określało ważność upoważnienia do dnia 29.10.2004r. Postanowienie to przedłuża ważność upoważnienia do dnia 31.12.2004r., a kolejne postanowienie w tej kwestii wydane zostało w dniu 23.12.2004r. i doręczone osobiście stronie postępowania w E. w dniu 29.12.2004r.

Organ odwoławczy wskazał przy tym na konieczność rozróżnienia pojęć "wydania" od "doręczenia" dokumentu i wywiódł, że jeżeli przed upływem daty określonej w postanowieniu przedłużającym ważność upoważnienia postanowienie to zostanie wydane (a nie doręczone) podatnikowi, to termin ważności upoważnienia należy uznać za zachowany. Powołał się przy tym na uchwałę 7 sędziów NSA sygn. akt I FPS 5/07 z dnia 17.12.2007r., która w jego ocenie ma odpowiednie zastosowanie w sprawie.

Organ odwoławczy, odwołując się do art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 z późn. zm.) nie podzielił również pozostałych zarzutów odwołania odnoszących się do prowadzenia kontroli, bowiem z akt wynika, iż postępowanie kontrolne wszczęte zostało postanowieniem z dnia 6.01.2004r., w ramach tego postępowania przeprowadzona została kontrola zakończona protokołem z kontroli podatkowej ( art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej).

Protokół kontroli podatnik otrzymał w dniu 31.05.2005r., nie doszło zatem do naruszenia art. 284b Ordynacji podatkowej. Doręczenie protokołu nie stanowi czynności kontrolnej, tak więc nawet doręczenie go po upływie terminu wyznaczonego na zakończenie kontroli nie mogłoby mieć wpływu na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutu wydania decyzji z dnia 31.08.2005r. 2 dni po upływie ważności postanowienia z dnia 29.08.2005r. i nie negując tego faktu, organ odwoławczy odwołał się do wyroku NSA z dnia 8.10.2009r., sygn. akt I FSK 165/08, oraz stanowiska doktryny – Ordynacja podatkowa Komentarz 2008, Janusz Borkowski i inni "UNIMEX" Wrocław 2008r.

Odnosząc się do zarzutu braku dokumentacji księgowej w aktach organ wyjaśnił, iż w jego ocenie dokumentacja ta nie była niezbędna do wydania decyzji.

Nie znajdując zatem podstaw do uwzględnienia zarzutów podnoszonych w odwołaniu i podzielając ustalenia i wnioski organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Syndyk masy upadłości M. W. powołując jako podstawę art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania.

Podnosił, iż wydana decyzja narusza art. 181, art. 123 § 1 i 2 , art. 165 § 1 i 3, art. 180 § 1 i art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i 2 także art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej. Powtórzył także zarzuty podniesione w odwołaniu.

W uzasadnieniu skargi podnosił, iż naruszony został art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej, bowiem nie został sporządzony protokół nierzetelności ksiąg (rejestrów sprzedaży i zakupu). Nie przeprowadzono również szczegółowej kontroli materiałowej w przedsiębiorstwie M. W. oraz w firmie F. należącej do S. B. oraz u innych kontrahentów. Okoliczności nabywania materiałów potwierdził zaś S. B. przesłuchany w toku postępowania, a o faktycznej współpracy tych podmiotów świadczą dołączone do skargi dokumenty. Odwołując się do treści decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] podtrzymywał zarzuty odnośnie braku upoważnienia do prowadzenia czynności kontrolnych i dokonanie ustaleń po upływie terminu ważności upoważnień, co czyni te ustalenia bezskutecznymi i powinno prowadzić do umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na upływ terminu do prowadzenia kontroli w zw. z art. 70 a § 1 – 3 i art. 70b Ordynacji podatkowej, który stanowi, że zawieszenie terminu przedawnienia, o którym mowa w § 1 może następować wielokrotnie, ale okres łącznego zawieszenia tego terminu nie może przekroczyć 3 lata.

Odnosząc się do zaskarżonej decyzji z dnia [...] podnosił niezasadność zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego z faktur dokumentujących zakup etyliny, dowodząc że posiadał samochód ARO napędzany etyliną oraz piły spalinowe służące cięciu drewna oraz pielęgnacji trawników, co zostało zauważone w decyzji organu odwoławczego.

W ocenie skarżącego decyzja wydana została także z naruszeniem art. 181 Ordynacji podatkowej, bowiem Dyrektor Izby Skarbowej powoływał się na zeznania świadka S. B., który w sprawie [...] był współoskarżonym z M. W. i pomawiał go, lecz w tej sprawie w stosunku do skarżącego nie zapadł żaden prawomocny wyrok. S. B. poddał się zaś dobrowolnie karze. W sprawie [...] w wyroku Sądu Okręgowego wskazuje się zaś: " ...jak i dowody w postaci zeznań świadków w szczególności W. F., S. . z ochrony przewidzianej w art. 7 kpk, gdyż jest lakoniczna, pobieżna(...)". Zarzut dotyczy zaś faktur VAT wykupionych przez D. od M. W. zakwestionowanych przez UKS na podstawie zeznań świadka B. Podobną ocenę zawarł Sąd w sprawie sygn. akt [...]. W ocenie skarżącego organ naruszył art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej, bowiem nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu wszechstronnego i sumiennego wyjaśnienia stanu faktycznego. Naruszono też art. 193 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż wszystkie transakcje wpisane były w księgi i ewidencje podatkowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej linie wnosił o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje;

Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Z akt sprawy wynika, że wobec M.W., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A., prowadzone było postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości i rzetelności prowadzonej dokumentacji podatkowej, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za 2000 rok na podstawie postanowienia i upoważnienia z dnia 6 stycznia 2004r.

Zaskarżoną decyzją objęte zostały miesiące maj, lipiec, wrzesień i października 2000r.

Podstawą wydania zaskarżonej decyzji były poczynione w toku kontroli skarbowej ustalenia faktyczne, z których wynikało, że:

1/ M. W. – A., będąc podatnikiem podatku VAT w rejestrach zakupów i sprzedaży VAT ujął faktury dokumentujące transakcje z firmą B. oraz C. , które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. W ten sposób w rejestrach sprzedaży VAT skarżący wykazał faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów dla tych firm, co stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r, o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) – powoływana dalej jako ustawa VAT. Doprowadziło to do zawyżenia obrotu i kwot podatku należnego za maj 2000r. - 81.518,60 zł (VAT należny 17.934,09 zł), za lipiec 2000r. - 68 600 zł ( VAT należny -15.092 zł) za wrzesień 2000r. - 79.460 zł ( VAT należny – 17.481,20 zł) oraz za październik 2000r. - 46.400 zł (VAT należny -10208 zł). Również w rejestrach zakupu VAT skarżący wykazał transakcje z ww. firmami, które nie miały miejsca, czym naruszył art. 19 ust. 1 ustawy VAT. Spowodowało to zawyżenie wartości zakupów netto oraz kwot podatku naliczonego VAT w miesiącu lipcu 2000r. wartość zakupów - 66.495 zł (podatek naliczony 14.628,90 zł), we wrześniu 2000r. - 82.200zł (VAT naliczony 18.084 zł), w październiku 2000r. - 48.000 zł (VAT naliczony 10.560 zł).

Ustalenia faktyczne w tym przedmiocie wynikały przede wszystkim z treści prawidłowo włączonych do akt niniejszego postępowania ostatecznych i prawomocnych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej : z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-ce od września 2000r. do stycznia 2001r. (k.- 87 akt administracyjnych) oraz z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. (k.-88 akt administracyjnych) wydanych wobec P. S. (B. ) oraz prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w R. w sprawie [...] (wyrok karny skazujący), a także ostatecznych i prawomocnych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej : z dnia [...] w przedmiocie określenia S. S. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r., z dnia [...] w przedmiocie określenia C. zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2000 do stycznia 2001r. a także prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w R. w sprawie [...] (wyrok karny skazujący). Z dokumentów tych wynikało bowiem, że ani firma B., ani C. w 2000r. nie osiągnęła żadnych przychodów z działalności gospodarczej, w związku z tym nie poniosła kosztów uzyskania przychodów. Żadna z tych firm nie prowadziła w 2000r. faktycznie działalności gospodarczej. Wystawiane i otrzymane przez ww. podmioty faktury nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wystawione i otrzymane przez skarżącego faktury, zakwestionowane w niniejszym postępowaniu, które stanowiły podstawę ustaleń faktycznych mających wpływ na merytoryczną treść decyzji, dotyczą tych dwóch firm, co wprost wynika z zestawienia zawartego w decyzji organu I instancji (k.- 4 -5) oraz protokołu badania ksiąg z dnia 24.11. 2009r (k.- 34 tom II str. 3 -4).

Również z zestawienia faktur stanowiących podstawę zakwestionowania jako kosztów uzyskania przychodów skarżącego kosztów dyskonta i prowizji oraz podatku naliczonego VAT od kwoty prowizji wynika, iż dotyczą one transakcji dokonywanych przez skarżącego z firmą C. w miesiącu maju 2000r. Są to faktury nr [...] z dnia 15 maja 2000r., [...] z dnia 18 maja 2000r. oraz [...] z dnia 22 maja 2000r. (str. 9 decyzji organu I instancji). Ocena, że faktury te potwierdzały niezaistniałe między M. W. i S. S. zdarzenia gospodarcze i wystawione zostały w celu wprowadzenia w błąd D. wynikała z powołanego, prawomocnego wyroku Sądu karnego w sprawie [...], którym S. S. "C". uznany został za winnego zarzucanego mu czynu, a to nie narusza art. 181 Ordynacji podatkowej.

Wbrew wywodom skargi ocena materiału dowodowego mającego wpływ na treść rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie oparta była o zebrane w sprawie dowody, przeprowadzone bez naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w tym art. 180, art. 181, art. 122, art. 123 § 1 i 2, art. 187 § 1 art. 190 § 1 i 2 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W toku ponownie prowadzonego postępowania organ I instancji uczynił zadość wytycznym zawartym w decyzji organu odwoławczego wydanej na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej i uzupełnił materiał dowodowy w niezbędnym zakresie. Przytaczane w skardze dowody i okoliczności nie odnoszą się do okresów rozliczeniowych objętych zaskarżoną decyzją lub okoliczności kwestionowanych przez organy podatkowe w niniejszym postępowaniu, które skutkowały zmianą rozliczenia podatku VAT.

Ustalenia poczynione na podstawie dowodów źródłowych działalności gospodarczej skarżącego, rejestrów VAT oraz ww. ostatecznych i prawomocnych decyzji podatkowych oraz ww. prawomocnych wyroków Sądu w sprawach karnych stanowiły wystarczający materiał dowodowy niezbędny dla ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego niniejszej sprawy.

Z treści skargi wynika, iż skarżący nie bierze pod uwagę, iż decyzja organu I instancji z dnia [...] wyeliminowana została z obrotu prawnego, a wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy w niniejszym postępowaniu obejmuje inny okres rozliczeniowy, oparty na innych ustaleniach faktycznych. Stąd podnoszone zarzuty odnoszące się do zeznań świadka S. B. i firmy " F.", w której był on w spornym okresie jedynym udziałowcem, nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia, bowiem transakcje gospodarcze skarżącego z tą Spółką w ostateczności nie stanowiły podstawy ustaleń faktycznych niniejszej sprawy. Z tych przyczyn nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia fakt uchylenia z przyczyn procesowych wyroków karnych Sądu I Instancji w sprawach wskazanych w skardze. Nie odnoszą się one bowiem do spornych kwestii.

Nie można podzielić poglądu skarżącego, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej, bowiem protokół badania ksiąg ( rejestrów sprzedaży i zakupu ) został sporządzony zgodnie z wymogami tego przepisu prawa (k.- 36 tom II), a ustalenia w nim zawarte pozwalały na stwierdzenie, że prowadzone przez skarżącego rejestry są nierzetelne, bowiem nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego (art. 193 § 2 a contrario). Ocena organów podatkowych, że sam wpis w księdze nie stanowi o jej rzetelności, lecz musi to być wpis odzwierciedlający stan rzeczywisty jest prawidłowa, jako że wynika wprost z ww. art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej. Ocena zaś, iż zakwestionowane transakcje gospodarcze nie miały miejsca wynikała z powołanych wyżej i prawidłowo ocenionych przez organy podatkowe dowodów. Z tych przyczyn za nieuzasadniony uznać należało zarzut, iż z naruszeniem norm postępowania podatkowego nie przeprowadzono analizy rozchodu i zakupu drewna, które znajdowało się na placu skarżącego. Fakt rzeczywistego istnienia tych towarów nie był kwestionowany. Sam zaś sposób jego "wykorzystywania" w transakcjach z firmami " C." i " B." wynikał z ocenionych w sposób prawidłowy i bez naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej powołanych wyżej dowodów.

Wbrew twierdzeniom skarżącego, organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż faktury dokumentujące zakup etyliny ( szczegółowo wymienione w protokole z dnia 24 listopada 2009r.) nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów, a co za tym idzie na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT podatek w nich wykazany nie mógł stanowić podstawy obniżenia podatku należnego. Z decyzji organu I instancji, utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją, wynika w sposób niebudzący wątpliwości, iż zakup etyliny do samochodu ciężarowego ARO nr rej. [...] nie był tą decyzją kwestionowany (odrębny wykaz faktur nabycia etyliny dla tego samochodu w protokole z dnia 24.11.2009r. str. 9, które to faktury nie zostały ujęte w wykazie faktur zakwestionowanych), zaś etylina do pił spalinowych została uwzględniona jako koszt uzyskania przychodu w działalności skarżącego. Ustalenia te znajdują potwierdzenie w dokumentach źródłowych podlegających badaniu w toku postępowania, co wynika tak z protokołu kontroli jak i protokołu badania ksiąg.

Brak jest również podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 123 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Stroną niniejszego postępowania był Syndyk masy upadłości M. W. wobec którego i z udziałem którego podejmowane były czynności w niniejszym postępowaniu, a nie upadły – M. W. Syndyk miał zagwarantowane prawo czynnego udziału w sprawie na każdym etapie postępowania, co wynika z akt.

Sąd podziela w całości ocenę Dyrektora Izby Skarbowej dokonaną zaskarżoną decyzją, iż postępowanie kontrolne przeprowadzone zostało bez naruszenia wskazywanych w odwołaniu i powtórzonych w skardze przepisów postępowania. Postępowanie kontrolne wszczęte zostało postanowieniem z dnia 6 stycznia 2004r. doręczonym osobiście skarżącemu dnia 13 stycznia 2000r. wraz z upoważnieniem do przeprowadzenia czynności kontrolnych do dnia 5.03.2004r. (k-1 i 2 TomI). Ważność tego upoważnienia była wielokrotnie przedłużana stosownymi postanowieniami wydawanymi przed upływem terminu ważności upoważnienia. Doręczenie ich skarżącemu po upływie terminu wskazanego w postanowieniu o przedłużeniu czynności kontrolnych nie stanowiło o "braku legitymacji pracowników organu kontroli" do kontynuowania kontroli, na co trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej powołując orzecznictwo sądowoadministracyjne i stanowisko doktryny. Sąd podziela ten pogląd w całości.

W toku postępowania organ nie mógł naruszyć art. 165 § 1 i 3 oraz art. 70 a Ordynacji podatkowej, bowiem przepisy te nie miały w sprawie zastosowania ze względu na 1/ tryb prowadzenia postępowania ( art. 13 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej - Dz. U. Nr 169, poz. 1387 z 2002r. tj. w brzmieniu obowiązującym na dzień 6.01.2004r. i w zw. z art. 24 ust.1 pkt 1 lit a ) oraz 2/ przedmiot postępowania (art. 70a Ordynacji podatkowej- ...możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a ustalenie lub określenie przez organ podatkowy wysokości tego zobowiązania uzależnione jest od uzyskania odpowiednich informacji od organów innego państwa). Zarzut ich naruszenia jest więc bezprzedmiotowy.

Wskazać również należy, iż wobec ustalenia przez organ I instancji, że w stosunku do M. W. za miesiące od stycznia do kwietnia 2000r. i za miesiąc grudzień 2000r. wydane zostały przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzje w przedmiocie rozliczenia podatku VAT, zaś za miesiące czerwiec, sierpień i listopad 2000r. zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, za ww. miesiące wydano odpowiednio wyniki kontroli oraz postanowienie o umorzeniu postępowania kontrolnego (k.-50 t.II).

W tych okolicznościach, skoro zarzuty skargi są bezzasadne, a zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia przepisów postępowania podatkowego i z zastosowaniem właściwych przepisów prawa materialnego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) należało orzec jak w sentencji.