Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 875/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2010 r. sprawy ze skargi R. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn za 2003 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Na podstawie przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy Sąd analizował następujący stan faktyczny i prawny: W latach 2002 - 2003 p. R. C. (dalej: "Skarżący", "Strona") otrzymał od Fundacji A. z siedzibą w L. wypłaty środków pieniężnych. W 2008 r. Skarżący złożył korektę zeznań podatkowych PIT - 36 za 2002 r. i 2003 r. wykazując powyższe wypłaty jako dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2. Następnie po uzyskaniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od spadków i darowizn, Strona przyjęła iż powyższe wypłaty z Fundacji A. (dalej: "Fundacja") podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Konsekwencją powyższego było złożenie przez Skarżącego w dniu 20 marca 2009 r. wniosku o określenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 oraz 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] maja 2009 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie określenia nadpłaty w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. utrzymał je w mocy. Na powyższe postanowienie Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "WSA w Warszawie"). WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 11 marca 2010 r. uchylił zaskarżone postanowienie przyznając Stronie prawo do dochodzenia nadpłaty w postępowaniu podatkowym.

3. Równocześnie ze złożeniem wniosku o nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych; w dniu 20 marca 2009 r. Skarżący złożył zeznanie podatkowe SD - 3 o nabyciu w drodze darowizny od Fundacji kwot pieniężnych w łącznej wysokości 3.048.113,00 zł. Złożone zeznanie, w myśl art. 165 § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "ustawy Ord. pod."), wszczęło postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] października 2009r. ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 607.408,00 zł

4. Od powyższej decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnik Strony złożył do organu wyższego stopnia odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w całości. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów: art. 2 Konstytucji RP, art. 121 § 1 ustawy Ord. pod., art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm. dalej" "u.p.s.d."). Zdaniem Strony, skoro organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania w sprawie określenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., to powinien również odmówić ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W ocenie Skarżącego podwójne opodatkowanie tych samych wypłat otrzymanych w 2002 r. narusza konstytucyjną zasadę sprawiedliwości społecznej. Zdaniem pełnomocnika w tej sprawie przyjęcie kursu walut z dnia powstania obowiązku podatkowego (20 marca 2009 r.) jest nieprawidłowe, gdyż należało przyjąć kurs z dnia pierwotnego powstania obowiązku podatkowego, czyli na dzień każdej wypłaty w 2002 r. Ponadto, gdyby nawet założyć, że kurs walutowy powinien być zastosowany z dnia powołania, to podatnik przed złożeniem zeznania podatkowego SD - 3, wcześniej dwukrotnie powołał się na fakt otrzymania darowizn: tj. w dniu 3 marca 2008 r., gdy do korekty zeznania PIT-36 za 2002 r. dołączył pismo zatytułowane jako "czynny żal", w którym powołał się na fakt otrzymania wypłat od zagranicznej fundacji, w dniu 28 listopada 2008 r. we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

5. Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z [...] lutego 2010 r., na podstawie art. 220 § 2 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ord. pod. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 3. art. 15 ust.1 pkt 3 u.p.s.d. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2009 r. w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn tytułem nabycia w drodze darowizny środków finansowych za 2003 r. Organ wyższego stopnia zaznaczył, że składając zeznanie podatkowe SD - 3 o nabyciu darowizny, Skarżący wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn. Odnosząc się do kwestii ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył nadto, iż jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 sierpnia 2007 r. sygn. akt. II FSK 921/06, "unormowanie zdania drugiego art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w zakresie wyznaczonym jego hipotezą stanowi całościową i odrębną od innych, wynikających z art. 6 tejże ustawy, regulację prawną czasu powstania obowiązku podatkowego w podatku od darowizny". W ocenie organu odwoławczego, twierdzenie Strony, iż sensowność stosowania ww. przepisu występuje jedynie w związku z biegiem przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego, tj. do odnowienia prawa do wydania decyzji ustalającej, gdy prawo to uległo przedawnieniu na skutek niezgłoszenia przez podatnika organowi podatkowemu faktu otrzymania darowizny, nie znajduje uzasadnienia prawnego o zastosowaniu tego przepisu decyduje: niezgłoszenie darowizny do opodatkowania, a następnie powołanie się na okoliczność jej otrzymania przed organem podatkowym. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, co do zarzutu dotyczącego błędnego ustalenia podstawy opodatkowania poprzez przyjęcie niewłaściwego kursu walut, iż podstawę opodatkowania - w myśl art. 7 ust. 1 u.p.s.d. - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Zdaniem Dyrektora, ze względu na to, iż otrzymane darowizny wyrażone były w walucie obcej, dla celów podatkowych należało je przeliczyć na walutę krajową z dnia powstania obowiązku podatkowego (20 marca 2009 r.). Średni kurs EUR według tabeli NBP nr 56/A/NBP/2009 z dnia 20 marca 2009 r. wynosił 4,6446 zł, a USD - 3,3942 zł, co implikowało wysokość podstawy opodatkowania.

6. Strona, w skardze do WSA w Warszawie z 17 marca 2010 r., wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego z [...] lutego 2010 r. w części w jakiej za podstawę opodatkowania przyjęto wartość darowizn wg. niewłaściwego kursu walutowego. Zdaniem Skarżącego, zakodowana w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. norma prawna znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji przedawnienia się prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn na podstawie powstałego w dniu otrzymania darowizny obowiązku podatkowego. Natomiast nie do przyjęcia jest zastosowanie tej normy w sytuacji, gdy prawo do ustalenia zobowiązania podatkowego na podstawie istniejącego obowiązku podatkowego wciąż trwa, ponieważ prowadziłoby to do równoległego istnienia dwóch obowiązków podatkowych (pierwszego z dnia otrzymania darowizny, drugiego zaś z dnia powołania się na fakt nabycia przed organem podatkowym). Przy czym oba mogłyby zostać przekształcone w zobowiązanie podatkowe (prawo do ustalenia takiego zobowiązania w odniesieniu do obu obowiązków jeszcze nie uległo przedawnieniu). Zdaniem skarżącego, powołany przez Naczelnika wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2007 II FSK 921/06 dotyczy sytuacji, w której podatniczka otrzymała darowiznę w roku 1997, a na fakt jej nabycia powołała się w roku 2004, czyli po upływie okresu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej na podstawie obowiązku podatkowego powstałego w roku 1997. Skarżący powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjny w Białymstoku z 21 maja 2008 r. I SA/BK 123/0, z którego wynika, ze: "orzecznictwo sądowe oraz niektórzy przedstawiciele doktryny stoją na stanowisku, że w następstwie powołania się na darowiznę, której zobowiązany wcześniej nie zgłosił do opodatkowania, powstaje ponownie obowiązek podatkowy, co pozwala na opodatkowanie także tych darowizn, których ujawnienie nastąpiło po upływie okresu przedawnienia ustalenia zobowiązania podatkowego w stosunku do pierwotnego obowiązku podatkowego (wyrok SN z 18 kwietnia 1990 r., III ARN 4/90, niepubl.)". Nadto, zdaniem Strony, powołany przez Dyrektora wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2009 r. SA/Po 791/09, potwierdzający tezę prezentowaną przez organy podatkowe w zakresie możliwości ponownego powstania obowiązku podatkowego przed terminem przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego na podstawie obowiązku już istniejącego., jest: a) wyrokiem jednostkowym; w przedmiotowym zakresie nie istnieje bowiem jednolita linia orzecznicza, a samych wyroków nawiązujących do przedmiotowego zagadnienia jest niewiele, b) w sprawie, której ten wyrok dotyczył, przedmiotowe zagadnienie było tylko jednym z wielu (i to niejako pobocznym), a z dostępnego uzasadnienia wyroku wynika, że sąd nie poddał go szczegółowej analizie. Według Strony, przyjęcie tezy organów podatkowych prowadziłoby do wniosku, że również terminowe złożenie zeznania SD - 3 powoduje powstanie obowiązku podatkowego w dniu jego złożenia, o ile tylko jest to dzień różny od dnia otrzymania darowizny. W ocenie strony, organy podatkowe arbitralnie przyjęły rozstrzygnięcia o możliwie najmniej korzystnych dla Strony konsekwencjach, ponieważ skarżący nie tylko powołał się na fakt nabycia darowizny we wniosku o określenie nadpłaty, ale również złożył zeznanie SD - 3, tj. uczynił zadość wymaganiom przepisów prawa podatkowego odnośnie przekazania organowi podatkowemu szczegółów otrzymanych darowizn. Złożenia zeznania SD - 3, stanowiącego normalny tryb prowadzący do opodatkowania otrzymanych darowizn nie można utożsamiać z "powołaniem się przed organami na fakt nabycia", nawet wówczas, gdy zeznanie zostało złożone z przekroczeniem terminu (ale przed upływem terminu przedawnienia). Skarżący wskazał, że dokonał w tym samym dniu dwóch czynności: 1) powołał się przed organem podatkowym na fakt nabycia i jednocześnie 2) zgłosił darowizny do opodatkowania w zwyczajnym trybie poprzez złożenie zeznania SD-3.

7. Dyrektor Izby Skarbowej w W., w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

8. Sąd na wstępie wskazuje, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. –dalej: "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że poza przypadkiem wymienionym pod literą b), warunkiem sine qua non uchylenia zaskarżonej decyzji jest stwierdzenie, że naruszenie prawa, którego dopuścił się organ administracji, miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku opisanym pod literą c) wymaga się ponadto, aby wpływ ten był istotny. Jedynie w razie stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) możliwe jest uchylenie zaskarżonej decyzji niezależnie od tego, czy naruszenie mogło, czy też nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Przenosząc wskazane powyżej kryteria oceny zaskarżonej decyzji na grunt przedmiotowej sprawy Sąd uznał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn za 2003 r. nie naruszała przepisów prawa materialnego jak i prawa procesowego, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia. Sąd nie dopatrzył się w przedmiotowej sprawie także wad powodujących obowiązek stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, czy też naruszeń przepisów prawa dających podstawę do wznowienia postępowania w sprawie .

9. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż w 2003 r. p. R. C. otrzymał od Fundacji A. wypłaty gotówkowe w zagranicznych walutach zgodnie z zapisami umowy łączącej Skarżącego jako beneficjenta oraz zagranicznej Fundacji. W 2008 r. Skarżący złożył korekty zeznań podatkowych w podatku dochodowym uznając otrzymane wpływy jako dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Następnie po uzyskaniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od spadków i darowizn Skarżący w dniu 20 marca 2009 r. złożył wniosek o określenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. oraz złożył zeznanie podatkowe o nabyciu w 2003 roku w drodze darowizny od Fundacji kwot pieniężnych w EUR oraz USD.

10. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia związana z określeniem momenty powstania obowiązku podatkowego a także związanym z tym zdarzeniem określeniem wartości darowizn środków pieniężnych wyrażonych w walutach obcych. Organy podatkowe uznały, iż obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał zgodnie z dyspozycją przepisu art. 6 ust. 2 zdanie drugie u.p.s.d. z chwilą powołania się przez podatnika na okoliczność dokonania darowizn tj. w chwili wszczęcia postępowania w sprawie określenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w dniu 20 marca 2009 r. Tym samym organy podatkowe obu instancji w myśl przepisu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. ustaliły podstawę opodatkowania przyjmując kwoty nabytych darowizn w EUR oraz USD przyjmując ich wartość rynkową wg. średnich kursów walut z dnia powołania się na okoliczności dokonania czynności cywilnoprawnych tj. z dnia 20 marca 2009 r. Z powyższym stanowiskiem organów podatkowych nie zgodził się Skarżący wskazując, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe błędnie zastosowały przepis art. 6 ust. 4 u.p.s.d. Zdaniem Strony w tej sprawie przyjęcie kursu walut z dnia powstania obowiązku podatkowego, z dnia 20 marca 2009 r. było nieprawidłowe, gdy w jego ocenie należało przyjąć kurs walut z dnia powstania pierwotnego obowiązku podatkowego czyli na dzień otrzymania przez Stronę każdej z wypłat środków pieniężnych w 2003 r. Skarżący wskazał nadto, że gdyby nawet założyć, iż kurs walutowy powinien być stosowany z dnia powołania się na okoliczność dokonania darowizn, to Strona przed złożeniem zeznania podatkowego w podatku od spadków i darowizn dwukrotnie wskazywała organom fakt otrzymania darowizn. Pierwszy raz w dniu 13 marca 2008 r. gdy do zeznania podatkowego w podatku dochodowym PIT – 36 za 2003 r. Skarżący dołączył tzw. "czynny żal", w którym powołał się na fakt otrzymania darowizn. Drugi gdy w dniu 28 listopada 2008 r. Skarżący złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Oceniając spór między stronami Sąd rozpoznający sprawę uznał, iż skarga Strony nie zasługiwała na uwzględnienie.

11. Odnosząc się do kwestii ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego w powyższej sprawie, która jest niezbędna do ustalenia podstawy opodatkowana, wskazać należy, iż powstanie obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 6 u.p.s.d. Zgodnie z dyspozycją ww. przepisu obowiązek podatkowy powstaje co do zasady przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń. Ustawodawca wprowadził także do ustawy regulację, która umożliwia w określonych wypadkach ponowienie obowiązku podatkowego. Stosownie do dyspozycji przepisu art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Podkreślić zatem należy, iż w zdaniu drugim ww. przepisu w stosunku do nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania określono moment powstania obowiązku podatkowego w ten sposób, że powstaje on z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Zgodnie z brzmieniem przedmiotowego przepisu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. regulacja zawarta w art. 6 ust. 4 in fine u.p.s.d. odnosiła się wprost do nabycia tytułem darowizny. W tym miejscu warto także wskazać na poglądy orzecznictwa dotyczące okoliczności "powołania się na fakt nabycia". W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 29 czerwca 1989 r. sygn. akt III ARN 24/89 niepubl.) Sąd odnosząc się do okoliczności "powołania się na fakt dokonania darowizny" stwierdził m.in., "że przepis art. 6 ust. 4 zd. drugie u.p.s.d. nie stwarza samo przez się z faktu powołania się na darowiznę przed organem podatkowym samoistnej i odrębnej od przedmiotu opodatkowania podstawy opodatkowania. Przy analizie brzmienia tego przepisu nie zwrócono dostatecznej uwagi na sankcyjną formułe jego redakcji: "Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone (obecne brzmienie: W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania) – to następuje sankcja "obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania darowizny" Sąd Najwyższy w uzasadnieniu ww. orzeczenia wywodził dalej ", że z pewnością chodzić tu może wyłącznie o takie niezgłoszenie darowizny do opodatkowania, które jest sprzeczne z obowiązkiem podatnika, i to obowiązkiem aktualnym. Tylko bowiem zachowanie sprzeczne z aktualnym (istniejącym) obowiązkiem może wywołać niekorzystne dla zobowiązanego konsekwencje. Oznacza to, że warunkiem koniecznym, ażeby zastosować sankcję polegającą na tym, że "obowiązek podatkowy powstaje z chwila powołania się przed organami podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny jest "istnienie w chwili tego powołania wiążącego zobowiązania do zgłoszenia darowizny w celu jej opodatkowania..." Sąd wskazuje także na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2007 r. sygn. akt II FSK 921/06, w którym Sąd odmiennie niż SN ocenił skutki zastosowania przepisu art. 6 ust. 4 zd drugie. Sąd stwierdził m.in., że "Unormowanie zdania drugiego art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. 1997 nr 16 poz. 89 ze zm./ w zakresie wyznaczonym jego hipotezą stanowi całościową i odrębną od innych, wynikających z art. 6 tejże ustawy, regulację prawną czasu powstania obowiązku podatkowego w podatku od darowizny, od którego rozpoczyna bieg termin przedawnienia prawa do wydania decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego w wymienionym przedmiocie." W uzasadnieniu wyroku Sąd dokonując wykładni przepisów u.p.s.d. wskazał, że " Opodatkowania darowizn dotyczą zapisy prawne art. 6 ust. 1 pkt 4 i art. 6 ust. 4. Ostatni z przywołanych przepisów w zdaniu drugim stanowi, że : " gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny". Z analizy badanego tekstu prawnego art. 6 wynika, że powstanie obowiązku podatkowego w dacie określonej w zdaniu drugim przytoczonego art. 6 ust. 4, nie stanowi wyjątku od jednolitej regulacji prawnej tego samego hipotetycznego stanu faktycznego lecz odnosi się tylko do przewidzianej przez prawodawcę wyodrębnionej hipotezy bezprawnego zaniechania zgłoszenia darowizny do opodatkowania i następnie powołania się na jej dokonanie przed organem podatkowym. Art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie obciążą podatkiem czynności procesowej złożenia określonego oświadczenia przed organem podatkowym, nie jest też sankcją z tytułu niepoddania darowizny opodatkowaniu, stanowi w istocie rzeczy wyłącznie przewidzianą przez prawo konsekwencję tego zaniechania, albowiem, nie przesądzając o zobowiązaniu podatkowym, normuje datę powstania obowiązku podatkowego w relacji do czasu, w którym organ podatkowy miał możliwość uzyskania informacji o dokonaniu czynności podlegającej temu obowiązkowi." Zważywszy powyższe Sąd rozpoznający sprawę przyznał rację organom podatkowym, iż chwilą "powołania na fakt dokonania darowizny" stanowiącej przedmiot opodatkowania podatku od spadków i darowizn był dzień 20 marca 2009 r. W dniu tym Skarżący określił, że otrzymane przez niego wypłaty gotówkowe stanowią darowiznę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Po pierwsze złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym po drugie zgłosił fakt otrzymania darowizn do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Sąd podzielił tym samym stanowisko organów podatkowych, że w dniu 20 maca 2009 r. powstał obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie. Mając na uwadze wskazane powyżej tezy orzeczeń sądowych uznać należy, iż brak jest podstaw by uznać zarzut pełnomocnika dotyczący przyjęcia innej daty jako właściwej za moment powołania się przed organem podatkowym na fakt otrzymania darowizn. Na uwagę w sprawie zasługuje to, że z wyjaśnień złożonych przy korekcie deklaracji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-36 z dnia 13 marca 2008r. wynikało, iż Skarżący pierwotnie nie zgłosił tych wypłat do opodatkowania podatkiem dochodowym gdyż sądził, iż nie podlegają one opodatkowaniu w Polsce. Nie można także uznać za chwilę powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn okoliczności wykazania przez Stronę nieodpłatnych przysporzeń jako dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Za taką datę nie można też uznać daty złożenia wniosku do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, gdyż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ord. pod., interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę albo zdarzenia przyszłego. Reasumując powyższe uznać należy, iż organy podatkowe prawidłowo oceniły, iż w sprawie Skarżący "powołał się na fakt otrzymania darowizny w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.s.d. z dniem 20 marca 2009 r.

12. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego błędnego ustalenia podstawy opodatkowania poprzez przyjęcie niewłaściwego kursu EUR, Sąd wskazuje, iż podstawę opodatkowania - w myśl art. 7 ust. 1 u.p.s.d.- stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Mając na uwadze, iż otrzymane darowizny wyrażone były w walucie obcej, dla celów podatkowych należało je przeliczyć na walutę krajową z dnia powstania obowiązku podatkowego (20 marca 2009 r.). Średni kurs EUR według tabeli NBP nr 56/A/NBP/2009 z dnia 20 marca 2009 r. wynosił 4,6446 zł, średni kurs USD wynosił 3,3942 zł tym samym podstawa opodatkowania wynosiła 1.190.273,00 zł, a należny podatek, po odjęciu kwoty wolnej w wysokości 4.902 zł, zgodnie z art. 9 ust. 2 obliczony zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d, wyniósł 238.055 zł. Sąd stwierdził, że ustalenia wysokości podstawy opodatkowania było zgodne z przepisami prawa a także z ugruntowanym licznym orzecznictwem sądów administracyjnych, w których zaistniały podobne okoliczności związane z przeliczaniem kursów walut według średnich kursów NBP z dnia zaistnienia okoliczności, o których mowa w przepisie art. 6 ust. 4 in fine u.p.s.d vide m.in. (orzeczenie WSA w Gliwicach I SA/Gl 1029/09 z dnia 29 czerwca 2010 r. orzeczenie I SA/Po 23/09 wyroku WSA w Poznaniu, orzeczenie WSA w Białymstoku z dnia 18 marca 2009 r. I SA/Bk 123/08, orzeczenie NSA z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1437/06)

13. Sąd stwierdził nadto, że w zaistniałym stanie faktycznym, ustalenie zobowiązania podatkowego z tytułu darowizny zostało przeprowadzone w oparciu o przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, a postępowanie podatkowe oparto na przepisach Ordynacji podatkowej, tym samym Sąd nie stwierdził naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych określonej w art. 121 ustawy Ord. pod. Ponadto nie stwierdził również naruszenia zasady sprawiedliwości społecznej zawartej w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej, gdyż właśnie z art. 84 Konstytucji wynika obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Fakt błędnego zaliczenia przez podatnika otrzymanych darowizn do przychodów objętych w drodze samoopodatkowania podatkiem dochodowym, a następnie złożenie wniosku o określenie nadpłaty w tym podatku, pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości działań i rozstrzygnięcia podjęte wtoku postępowania w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

14. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, wobec czego skargę, jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.