Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 718/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 107
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 210 § 1 pkt 5, art. 220 § 1, art. 228 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134, art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński (spr.) Sędziowie Cezary Pryca NSA Janusz Zajda Protokolant Anna Fyda-Kawula po rozpoznaniu w dniu 8 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A.W. - P.H.U. P. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 10 grudnia 2007 r. sygn. akt III SA/Kr 865/07 w sprawie ze skarg A.W. - P.H.U. P. w K. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności wniesienia odwołania 1) Oddala skargę kasacyjną; 2) Zasądza od A.W. - P.H.U. P. w K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. po rozpoznaniu spraw ze skarg A.W. − P.H.U. "P." w K. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] sierpnia 2007 r. o numerach: [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania – oddalił skargi.

Sąd I instancji przedstawił w uzasadnieniu następujący stan faktyczny sprawy.

Wnioskami z [...] maja 2007 r. skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. o sprostowanie zgłoszeń celnych o numerach: [...] z [...] marca 2005 r., [...] z [...] kwietnia 2005 r., [...] z [...] kwietnia 2005 r., [...] z [...] lipca 2005 r. i [...] z [...] września 2005 r. dotyczących śmigłowców R., poprzez korektę m.in. pola 36 dokumentu SAD w ten sposób, że zamiast symbolu 140, wpisać symbol 119. Do wniosków skarżący dołączył eksportowe świadectwa zdatności do lotu, w oparciu o które wnioskował zmianę.

W dniu [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. na podstawie art. 165 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. − Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wszczął z urzędu postępowania celne w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniami celnymi. W odpowiedzi na ponaglenia skarżącego złożone w pismach z 25 czerwca 2007 r. na podstawie art. 141 Ordynacji podatkowej na niezałatwienie spraw w terminie, Naczelnik Urzędu Celnego w K. pismami z 2 lipca 2007 r. zatytułowanymi "Zawiadomienie" poinformował skarżącego, że z uwagi na braki formalne złożonych wniosków (brak pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącego wraz z opłatą skarbową) nie było możliwe załatwienie tych spraw w terminie określonym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej oraz że jego wnioski nie mogą być rozpatrzone pozytywnie. Importowane śmigłowce zostały bowiem zaklasyfikowane do kodu CN 8802 11 10 (kod Taric 8802 11 10 00), a towar objęty tym kodem podlega uprzywilejowanej klasyfikacji ze względu na przeznaczenie (stawka celna w wysokości 0%) pod warunkiem uzyskania stosownego pozwolenia naczelnika urzędu celnego, wydanego zgodnie z art. 291−300 rozporządzenia Komisji Europejskiej nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE.L. Nr 253, poz. 1 ze zm.), zwanego dalej: RWKC, po uprzednim złożeniu wniosku, a następnie objęciu towaru dozorem celnym do czasu nadania określonego przeznaczenia. Ponieważ skarżący nie załączył do zgłoszeń celnych wymaganych pozwoleń, Naczelnik Urzędu Celnego ww. postanowieniami z [...] czerwca 2007 r. wszczął z urzędu postępowania celne, a następnie postanowieniami z [...] lipca 2007 r. połączył postępowania wszczęte wnioskami skarżącego w sprawie sprostowania zgłoszeń celnych z postępowaniami wszczętymi z urzędu w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniami celnymi.

Od "Zawiadomień" z 2 lipca 2007 r. skarżący złożył pisma nazwane odwołaniami, zarzucając błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 20 rozporządzenia Rady Unii Europejskiej Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE.L Nr 302, poz. 1 ze zm.), zwanego dalej: WKC, art. 2, art. 4 i art. 5 rozporządzenia Rady Unii Europejskiej Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L z 1987 r. Nr 256, poz. 1 ze zm.), zwanego dalej: rozporządzeniem w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, a także art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady Unii Europejskiej Nr 1147/2002 z 25 czerwca 2002 r. w sprawie tymczasowego zawieszenia autonomicznych ceł Wspólnej Taryfy Celnej na niektóre przywożone towary posiadające świadectwo zdatności do lotu (Dz. U. UE.L z 2002 r. Nr 170, poz. 8 ze zm.), zwanego dalej: rozporządzeniem Nr 1147/2002.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że pisma organu celnego z 2 lipca 2007 r. zawierały rozstrzygnięcia wniosków z 10 maja 2007 r. zawarte w sformułowaniu: "...w wyniku kontroli zgłoszenia stwierdzono, że wniosek Państwa nie może zostać rozpatrzony pozytywnie...", dlatego uznano je za decyzje administracyjne. Pisma te zostały podpisane przez kierownika referatu działającego z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego w K.

Postanowieniami z [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził niedopuszczalność wniesienia odwołań od "decyzji" Naczelnika Urzędu Celnego w K. z 2 lipca 2007 r. W uzasadnieniu organ stwierdził, że pisma te nie są decyzjami administracyjnymi, nie zawierają bowiem rozstrzygnięcia, nie powołano w nich podstawy prawnej, zostały podpisane przez funkcjonariusza celnego, który nie posiada upoważnienia do podpisywania decyzji oraz nie zawierały pouczenia o trybie odwoławczym, a jedynie przedstawienie stanu faktycznego wraz z opinią, że "wniosek Strony nie może zostać załatwiony pozytywnie". Organ wskazał, że pisma te mają wyłącznie informacyjny charakter, gdyż odniesiono się w nich jedynie do ponaglenia na niezałatwienie w terminie wniosków skarżącego oraz zawarto wyjaśnienia dotyczące zastosowania uprzywilejowanego klasyfikowania towaru, a także wyznaczono planowany termin zakończenia postępowania celnego.

W skargach na powyższe postanowienia skarżący zarzucił naruszenie prawa strony do rozstrzygnięcia sprawy w trybie i terminach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Skarżący podtrzymał zarzuty zawarte w odwołaniu, nie zgadzając się ze stanowiskiem organu przedstawionym w zaskarżonych postanowieniach, w których organ powołał się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydane na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego, podczas gdy sprawa ta jest sprawą celną i zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. − Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), zwanej dalej: Prawem celnym, do której mają zastosowanie przepisy art. 12 oraz działu IV Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalając skargi stwierdził, że wnioski skarżącego z 10 maja 2007 r. o sprostowanie zgłoszeń celnych należało rozpatrzyć w trybie art. 23 ust. 4 Prawa celnego. Sąd podkreślił, że po usunięciu braków formalnych wniosków o zmianę zgłoszeń celnych w zakresie pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącego organ celny dokonał kontroli tych zgłoszeń i stwierdził, że z uwagi na zadeklarowanie nieprawidłowych danych, mających wpływ na wysokość kwoty długu celnego, konieczne było wydanie decyzji określającej wysokość długu celnego w prawidłowej wysokości. W takiej sytuacji wydanie postanowień z [...] czerwca 2007 r. o wszczęciu postępowań z urzędu w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu, a następnie postanowień z [...] lipca 2007 r. o połączeniu tych postępowań z postępowaniami wszczętymi z urzędu było nieuzasadnione i spowodowało przedłużenie tych postępowań, z naruszeniem zasady działania w sprawie wnikliwie i szybko, wyrażonej w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, wystarczyło bowiem poinformować skarżącego o wynikach przeprowadzonej kontroli zgłoszeń celnych i zamierzonych czynnościach (decyzjach).

Sąd I instancji zauważył, że ustawodawca w art. 23 Prawa celnego nie rozstrzygnął, jak należy postąpić w sytuacji zaistniałej w tej sprawie. Sąd stwierdził, że przedmiotem postępowań w tej sprawie była zmiana zgłoszeń celnych w zakresie wysokości kwot wynikających z długu celnego, co wynikało z uzasadnienia postanowień z [...] czerwca 2007 r. Postępowania te powinny zakończyć się wydaniem decyzji określających kwoty wynikające z długu celnego. Za zasadny Sąd uznał zarzut rozpatrzenia przez organ celny I instancji z naruszeniem przepisu o właściwości ponaglenia skarżącego na niezałatwienie sprawy w terminie i wydania "Zawiadomień" z 2 lipca 2007 r. Sąd wskazał, że skarżący działając przez profesjonalnego pełnomocnika, zamiast podjąć czynności zmierzające do uzyskania odpowiedzi na ponaglenia od właściwego organu, tj. Dyrektora Izby Celnej w K., złożył "odwołania" od pism z 2 lipca 2007 r., nazywając je decyzjami.

W ocenie Sądu, stwierdzenie zawarte w "Zawiadomieniach" w brzmieniu: "... wniosek Państwa nie może zostać rozpatrzony pozytywnie ..." nie możne być uznane za rozstrzygnięcie w zakresie długu celnego, brak w nim bowiem określenia kwoty długu celnego. Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że zaskarżone postanowienia stwierdzające niedopuszczalność wniesienia odwołania są zgodne z prawem, mimo stwierdzenia przez organ w sentencjach, że odwołania wniesiono od "decyzji" i dlatego oddalił skargi.

A.W. − P.H.U. "P." w K. zaskarżył powyższy wyrok w całości skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy WSA w K. do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, tj.:

− art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez przyjęcie, że rozpatrzenie złożonych przez skarżącego wniosków o retrospektywne zastosowanie zawieszeń winno być dokonane w trybie określonym w art. 23 ust. 4 Prawa celnego, zamiast mającego zastosowanie w sprawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, co spowodowało uznanie przez Sąd, że organ nie naruszył przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

− art. 134 § 1 i § 2 p.p.s.a. poprzez wyjście rozstrzygnięciem poza granicę sprawy, której dotyczy skarga.

Skarżący zarzucił również zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj.:

− art. 2, art. 4 i art. 5 rozporządzenia w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, a także art. 1 i 2 rozporządzenia Nr 1147/2002 oraz art. 20 ust. 4 i art. 220 ust. 2 WKC poprzez przyjęcie, że organ winien wydać decyzję określającą kwotę długu celnego, mimo że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami brak jest podstaw do określenia kwoty długu celnego w innej wysokości niż wynikająca z przyjętego zgłoszenia.

W obszernym uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej jej autor nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że wnioski o sprostowanie zgłoszeń celnych należało rozpatrzyć w trybie art. 23 ust. 4 Prawa celnego. Skarżący podniósł, że przepis ten ma inne brzmienie, niż Sąd przywołał w zaskarżonym wyroku, w związku z czym pogląd Sądu nie ma oparcia w tym przepisie. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu organ może wydać postanowienie w przedmiocie zmiany nieprawidłowych danych zawartych w zgłoszeniu celnym wtedy, gdy zmieniane są elementy inne niż mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego. Ponadto przepis ten nie może mieć zastosowania do korygowania tych elementów zgłoszenia, które są określone w Tytule II WKC − "Elementy Kalkulacyjne", wymieniającym elementy służące do naliczania należności celnych przywozowych. Z kolei informacje, jakie winny być zawarte w polu 36 dokumentu SAD, o którego skorygowanie wnosił skarżący, zostały określone w zał. 37 do RWKC. Treść tego pola stanowi jeden z elementów, który zawsze może mieć wpływ na wysokość długu celnego i dlatego do zmiany danych zamieszczonych w tym polu nie może mieć zastosowania art. 23 ust. 4 Prawa celnego.

Skarżący podkreślił, że po zwolnieniu towarów, zgodnie z art. 78b ust. 2 WKC, organ celny może z urzędu lub na wniosek strony dokonać sprostowania zgłoszenia i w zależności od elementów dokumentu SAD, których dotyczy wniosek o sprostowanie, organ celny winien zastosować odpowiednią procedurę. Jeżeli wniosek dotyczy retrospektywnego zastosowania autonomicznych zawieszeń, konieczne będzie wydanie decyzji w oparciu o art. 207 Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdził, że art. 23 Prawa celnego jest przepisem wprowadzającym wyjątek od reguły wynikającej z art. 207 Ordynacji podatkowej nakazującej załatwianie spraw poprzez wydanie decyzji. Wprawdzie ustawodawca w art. 23 Prawa celnego nie rozstrzygnął, jak należy postąpić w przypadku odmownego załatwienia wniosku o zmianę danych zawartych w zgłoszeniu, niemniej należy wnioskować, że odmowne załatwienie wniosku odbywa się na podstawie tych samych przepisów, co ich pozytywne załatwienie.

Skarżący podniósł, że zgodnie z treścią art. 6 ust. 2 WKC oczekiwał wydania decyzji w zakresie zastosowania art. 1 i 2 rozporządzenia Nr 1147/2002 oraz art. 20 ust. 4 WKC, a ponieważ terminy do wydania decyzji nie zostały dochowane, skorzystał z przysługującego mu środka w postaci ponaglenia, a w momencie wydania decyzji odmawiającej zastosowania wnioskowanych przepisów celnych, przestały istnieć przesłanki do podejmowania dalszych czynności zmierzających do uzyskania odpowiedzi na ponaglenie od właściwego organu, tj. Dyrektora Izby Celnej w K. Przepis art. 6 WKC nie ogranicza możliwości żądania wydania decyzji wyłącznie do kwestii długu celnego. Zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdzenie, że rozstrzygnięcie organu celnego winno zawierać określenie długu celnego, gdyż przedmiotem postępowań była "zmiana zgłoszeń celnych w zakresie określenia kwoty długu celnego", nie ma potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Z pisma Naczelnika Urzędu Celnego jednoznacznie wynikała bowiem odmowa zastosowania wnioskowanych przepisów dotyczących zastosowania autonomicznych zawieszeń. Pisma te nie zawierały rozstrzygnięcia w zakresie długu celnego i nie mogły takiego rozstrzygnięcia zawierać, gdyż rozpatrywana była sprawa zastosowania autonomicznych zawieszeń, a nie kwestia długu celnego. Pisma te mimo braku wzmianki o możliwości odwołania, która powinna być w nich zawarta zgodnie z art. 6 ust. 3 WKC, spełniały wszystkie wymogi decyzji.

Zdaniem skarżącego, rozpoznając skargi w tej sprawie Sąd I instancji kontrolował również prowadzone przez organ celny postępowanie w sprawie retrospektywnego zarejestrowania długu celnego, które nie było przedmiotem zaskarżenia z uwagi na fazę, w której się znajduje. Rozpatrzenie tej kwestii i udzielenie w tym zakresie wskazań, które w dalszym toku postępowania są wiążące dla organów, stanowi naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. Zaskarżony wyrok uniemożliwia bowiem umorzenie zawieszonego postępowania w sprawie retrospektywnego zarejestrowania długu celnego, co jest orzeczeniem na niekorzyść skarżącego. Przedmiotem skargi do Sądu była wyłącznie kwestia dopuszczalności złożenia odwołania od decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego. Mimo że przedmiotem rozpoznania winny być wyłącznie kwestie proceduralne, Sąd w zaskarżonym wyroku zawarł stwierdzenia, które rozstrzygają kwestie merytoryczne, pomimo że nie były one przedmiotem rozpoznania, uznając, że "postępowania te powinny się zakończyć zgodnie z art. 23 ust. 2 Prawa celnego wydaniem decyzji określających kwoty wynikające z długu celnego". Sąd przesądził zatem, że zgłaszający w zgłoszeniu celnym zadeklarował nieprawidłowe dane, które miały wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego oraz że w stosunku do sprowadzonych towarów nie mogą być zastosowane lotnicze zawieszenia taryfowe, a także że nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 220 ust. 2 WKC. Powyższe stwierdzenie Sądu narusza ponadto treść wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego, dotyczących długu celnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatruje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania z przyczyn określonych w § 2. Zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza również pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej, które determinują kierunek działalności kontrolnej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten będąc związany podstawami zaskarżenia nie może z własnej inicjatywy podjąć badań w celu ustalenia innych − poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej − wad zaskarżonego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, ponieważ oznaczałoby to działanie ex officio, które − poza przypadkami nieważności postępowania − nie jest dopuszczalne.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., którym Sąd ten oddalił skargi A.W. P.H.U. "P." w K. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, podzielając stanowisko organu, że pisma Naczelnika Urzędu Celnego w K. z 2 lipca 2007 r. zatytułowane "Zawiadomienie" nie zawierają rozstrzygnięcia w zakresie długu celnego i dlatego nie są decyzjami wydanymi w postępowaniu celnym wszczętym wnioskami skarżącego z dnia 10 maja 2007 r.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym za utrwalony można uznać pogląd, że pisma zawierające rozstrzygnięcia w sprawie załatwianej w formie decyzji są decyzjami mimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 107 k.p.a. i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli tylko zawierają minimum elementów, niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Do takich elementów należy zaliczyć: oznaczenie organu administracji państwowej wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji (por. wyrok NSA z 20 lipca 1981 r., sygn. akt SA 1163/81, niepubl.). W świetle przedstawionego poglądu brak rozstrzygnięcia w piśmie organu celnego oznacza, że pismo to nie zawiera niezbędnego elementu decyzji, o którym mowa w art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie może być uznane za decyzję, od której służy stronie odwołanie (art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej).

Dyrektor Izby Celnej w K. uznając, że pisma Naczelnika Urzędu Celnego w K. nie są decyzjami, stwierdził na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej niedopuszczalność odwołania skarżącego od tych pism.

W przytoczonych w skardze kasacyjnej podstawach zaskarżenia skarżący nie wskazał przepisów art. 210 § 1 i art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej, na podstawie których organ odwoławczy, a za nim Sąd I instancji stwierdził, że pismo Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 2 lipca 2007 r. nie są decyzjami i nie służy na nie odwołanie. Brak wskazania w podstawie skargi kasacyjnej tych przepisów uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu przeprowadzenie kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku Sądu I instancji w tym zakresie. Naczelny Sąd Administracyjny będąc bowiem związany podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej, nie może z urzędu zbadać, czy Sąd I instancji prawidłowo orzekł uznając, że wydane przez organ odwoławczy postanowienie, stwierdzające niedopuszczalność odwołania, nie narusza wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej. W świetle przedstawionych wyżej wywodów podniesiony w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. nie może być uznany za usprawiedliwiony.

Zarzutu tego nie uzasadniają także powołane w pkt 1 skargi kasacyjnej przepisy art. 23 ust. 4 Prawa celnego i art. 207 Ordynacji podatkowej, gdyż nie regulują one kwestii elementów składowych decyzji i przesłanek niedopuszczalności odwołania, stanowiących istotę wydanych przez organ odwoławczy postanowień.

Analogiczna uwaga dotyczy przepisów prawa materialnego powołanych w pkt 3 skargi kasacyjnej, przy pomocy których nie może być skutecznie zwalczane procesowe rozstrzygnięcie, jakim jest niewątpliwie stwierdzenie niedopuszczalności odwołania od pisma organu nie będącego decyzją.

Wzruszenia zaskarżonego wyroku nie uzasadnia również podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 134 p.p.s.a. poprzez wyjście rozstrzygnięciem poza granice sprawy. Na podstawie tego przepisu sąd administracyjny jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami "wkraczać" w inną sprawę, która jest przedmiotem postępowania przed organami administracji oraz w wydawane w tym postępowaniu akty.

W świetle powyższego przepisu Sąd I instancji powinien zatem ograniczyć przedmiot swojej działalności kontrolnej do oceny zgodności z prawem wydanych przez organ odwoławczy postanowień stwierdzających niedopuszczalność odwołań i nie wyjaśniać treści i sposobu zastosowania art. 23 ust. 2 Prawa celnego, ponieważ było to zbędne dla rozpoznania przedmiotu skargi.

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Użyty w tym przepisie zwrot normatywny "w sprawie" wskazuje na tożsamość przedmiotu oceny prawnej orzeczenia sądowego oraz przedmiotu skargi sądowej. Tożsamość ta w niniejszej sprawie nie zachodzi, ponieważ wyrażona przez Sąd I instancji ocena prawna − wyjaśnienie treści art. 23 ust. 2 Prawa celnego nie dotyczy rozpoznawanej skargi, której przedmiotem było postanowienie organu odwoławczego stwierdzające niedopuszczalność odwołania. Dlatego ocena ta nie ma wiążącego charakteru dla sądu i organu orzekającego przy rozpoznawaniu wniosku skarżącego o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz wszczętego przez organ z urzędu postępowania w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Wyrażenie przez Sąd I instancji tej oceny nie miało wpływu na wynik sprawy w zakresie dokonanej przez ten Sąd oceny zgodności z prawem postanowienia w przedmiocie niedopuszczalności odwołania i dlatego nie wyczerpuje przesłanek podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.