Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 508/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 15, art. 96 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 17, art. 22
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Gabriela Jyż, Sędziowie Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant Referent Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...], określającą Spółce - "A" sp. z o.o. z siedzibą we W. przy ul. [...] - kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 92 ust. 1 pkt. 1 i art. 109 ust. 3, 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). W uzasadnieniu przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz argumentację prawną. Podkreślono, iż w złożonej przez podatnika deklaracji VAT 7 za kontrolowany miesiąc wykazano podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "B" – K. B. z siedzibą w R. przy ul. [...] dokumentujących zakup towarów – miału węglowego. W toku przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił, iż wystawca faktur – K. B. – jako podmiot nie zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług nie był uprawniony do wystawienia faktur VAT. W/w w dniu [...] r. złożył w Urzędzie Skarbowym w R. zgłoszenie rejestracyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem podatku VAT. Jednakże w dniu [...] r. K. B. złożył w tymże Urzędzie Skarbowym zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu z dniem [...] r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; co stanowiło podstawę do wykreślenia z ewidencji podatników VAT. Zatem w badanym przez organ okresie K. B. nie figurował w rejestrach podatników od towarów i usług i w konsekwencji nie był więc podmiotem uprawnionym do wystawienia faktury VAT. Bez znaczenia – zdaniem organu – było powoływane przez stronę złożenie przez K. B. ponownego zgłoszenia rejestracyjnego na druku VAT-R skoro nie dysponuje on oryginałem dokumentu, a z analizy zgłoszeń w [...] r. nie stwierdzono wpływu takiego druku.

W tym stanie rzeczy na mocy § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. w dniu [...] r. wydał decyzję, w której określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług bez prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur oraz ustalił kwotę zobowiązania dodatkowego. Nadto zauważono, że regulację z w/w aktu wykonawczego ustawodawca przeniósł do art. 88 ust. 3 ustawy podatkowej czym przesądził brak podstawy do dokonywania potrąceń podatkowych w przypadku gdy sprzedaż udokumentowano fakturą wystawioną przez podmiot nieuprawniony.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego objętego tą decyzją. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 92 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; niekonstytucyjność § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozpo-rządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług; obrazę przepisu art. 17 VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych oraz niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wskazano naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług, o której mowa w VI Dyrektywie Rady Unii Europejskiej z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (dalej Dyrektywa VAT). Nadto podniesiono niekonstytucyjność § 14 w/w rozporządzenia i powołano się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach o sygn. akt III SA/Gl 614/06. Jak również zakwestionowano powoływanie się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, który wszedł w życie dopiero w dniu 1 czerwca 2005r.

Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy orzeczenie pierwszoinstancyjne. Odnosząc się do argumentacji przywołanej w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej zaakcentował, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego można realizować tylko w oparciu o dokument prawny jakim w świetle ustawy jest faktura VAT natomiast zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. (Dz. U. nr 97, poz. 971) uprawnieni do wystawiania faktur VAT są podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni posiadający numer identyfikacji podatkowej. W świetle powyższego podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony może być faktura VAT ale wystawiona tylko przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT czynny a zatem uprawniony do jej wystawienia. Jeżeli natomiast nie zostanie ona wystawiona zgodnie z zasadami określonymi w przepisach o podatku od towarów i usług to jej wystawienie nie będzie rodzić prawa do obniżenia podatku należnego. Tym samym z uwagi na fakt, iż kontrahent strony Firma K. B. nie była w kontrolowanym okresie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny to tym samym nie była podmiotem uprawnionym do wystawiania faktury VAT.

Ustosunkowując się do zarzutu zastosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r., zawierającego uregulowania mogące być objęte wyłącz-nie zakresem ustaw - organ podniósł, że Trybunał Konstytucyjny nie orzekał o niezgod-ności przedmiotowych przepisów z Konstytucją natomiast w obowiązującym stanie prawnym nie istnieje instytucja domniemania niezgodności aktu prawnego z Konstytucją. Organy zaś zobowiązane są stosować obowiązujące prawo. Zaś powoływany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 marca 2007r. zapadł w innym stanie faktycznym, jest nieprawomocny i nie ma mocy prejudykatu.

Do kwestii naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług, o której jest mowa w Dyrektywie VAT organ nie ustosunkował się wobec niesprecyzowania tego zarzutu przez stronę. Wyjaśniono jednak, że wartość przelewów dokonywana przez stronę na rzecz "B" – K. B. – nie zawierała zapłaty kwoty podatku naliczonego wyszczególnionego w zakwestionowanych fakturach. Zatem nie można mówić o naruszeniu zasady neutralności podatku.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" sp. z o.o. we W. wniosła o uchylenie w całości decyzji i umorzenie postępowania oraz zwrot kosztów sądowych; wnioski o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji i zwolnienie od kosztów zostały rozpoznane stosownymi postanowieniami na posiedzeniach niejawnych. W zarzutach skargi wskazano na naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 97ust. 1 pkt 1ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; naruszenie art. 217 Konstytucji RP poprzez zastosowanie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług; naruszenie elementarnych zasad tj. zasady neutralności podatku VAT oraz lex retro non agit. W argumentacji potrzymał stanowisko zaprezentowane w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Podkreślono, że jakiekolwiek ograniczenia w możliwości odliczania podatku naliczonego przewidziane przez ustawodawstwo państw członkowskich jako naruszające zasadę neutralności są sprzeczne z ogólnymi wymogami wspólnego systemu VAT, wynikającego z VI Dyrektywy.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do podniesionych zarzutów Dyrektor Izby Skarbowej w [...] podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał skargę złożoną na piśmie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje :

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji, należy podkreślić, iż kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zasadność wyeliminowania z odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot, który w momencie ich wystawienia nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskazać należy, że podstawę rozstrzygnięcia organów podatkowych stanowił § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Przepis ten został wydany na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), który ustanawiał delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia przypadków, w których nabycie towarów i usług nie uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego (...) i stanowił, iż nie dają podstawy do odliczenia podatku naliczonego faktury wystawione przez podmiot nie istniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

Rozstrzygając ten problem, należy w pierwszej kolejności przypomnieć, iż powyższe zagadnienie było już uprzednio kilkakrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 5 września 2007r. zauważył, że pojęcie podatnika jest kategorią obiektywną w tym sensie, iż nie jest ona uzależniona od faktu dokonania rejestracji (złożenia oświadczenia o momencie rozpoczęcia działalności, którym to pojęciem posługuje się VI Dyrektywa w art. 22). Przepisy VI Dyrektywy bowiem nie stanowią w ogóle o rejestracji w transakcjach "krajowych", posługując się w art. 22 pojęciem obowiązku zgłoszenia rozpoczęcia, zmiany lub zaprzestania działalności jako podatnik. Z przepisu tego nie sposób jednak wyprowadzać wniosku, iż niedopełnienie tego obowiązku powoduje utratę statusu podatnika, co łączy się z ograniczeniem prawa do odliczenia podatku czy też brakiem podstaw do jego zapłaty w sytuacji podejmowania działań, o których mowa jest w art. 2 w warunkach opisanych w art. 4(2) VI Dyrektywy. W świetle tych regulacji, zasadą przyjętą przez prawo wspólnotowe jest opodatkowanie czynności wykonywanych przez podatnika działającego w takim charakterze, bez względu na fakt, czy dopełnił on wymogu zgłoszenia rozpoczęcia działalności właściwym organom. Przy czym, dla oceny, czy dana transakcja dokonana została w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, nie ma znaczenia fakt, czy został od niej faktycznie odprowadzony podatek. Istotne jest tylko to, czy można określić go mianem należnego z tytułu danej czynności, a więc, czy organ podatkowy jest uprawniony do domagania się jego zapłaty. Wyłączenie zaś prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez podmiot niezarejestrowany nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa wspólnotowego, co oznacza konieczność odmówienia zastosowania przepisów prawa krajowego.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zajął w tym zakresie jednoznaczne stanowisko /vide: wyroki o sygn. akt III SA/Gl 614/06, III SA/Gl 456/06/. Powyższy wyrok z dnia 12 marca 2007r. o sygn. akt III SA/Gl 614/06 jest już obecnie prawomocny wobec oddalenia przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 30 października 2008r. skargi kasacyjnej. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia NSA stwierdził, że zgodnie z art. 92 ust. 1 pkt 1) ustawy VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, mógł określić listę towarów i usług lub przypadki, w których nabycie towarów lub usług nie uprawniało do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1-10; doprecyzowano wypadki, kiedy faktura nie może być uznana za wystawioną przez podatnika, tym samym, mieszcząc się w treści ustawy. W konsekwencji uznano więc, że regulacja § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) w/w rozporządzenia jest zgodna z art. 217 Konstytucji. Jednakże opierając się na przepisach ustawy podatkowej, poglądach doktryny i prawie wspólnotowym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że faktura wystawiona przez podatnika, o którym mowa w art. 15 (a zatem przez podmiot uprawniony, o którym mowa w regulacji art. 88 ust. 3a), także w przypadku, gdy podatnik ten nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, jest fakturą, o której mowa w regulacji art. 86 ust. 2 i w związku z tym umożliwia odliczenie podatku naliczonego z niej wynikającego (T. Michalik, VAT. Komentarz, W-wa 2005, s. 576). Natomiast rejestracja dla celów podatku VAT jest czynnością jedynie formalną co potwierdza obszerne orzecznictwo wspólnotowe. Art. 22 VI Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.U.UE.L.77.145.1,Dz.U.UE-sp.09-1-23) wprowadza obowiązek zgłoszenia przez podatników prowadzonej działalności. Obowiązek ten jest postrzegany jako umożliwiający identyfikację podatników, a w konsekwencji kontrolowanie pozostałych obowiązków, takich jak wystawianie faktur, składanie zeznań czy zapłata podatku (J. Dmowska, K. Sachs [w:] K. Sachs, VI Dyrektywa VAT, C.H. Beck, W-wa 2003, s.556). Zaś w orzeczeniu ETS z 21 marca 2000r. w połączonych sprawach C-110/98 C-147/98 Gabalfrisa SL i inni przeciwko Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) czytamy, iż art. 22 (1) VI Dyrektywy nakłada na podatników jedynie obowiązek poinformowania, kiedy ich działalność się rozpoczyna, zmienia lub kończy, natomiast żaden sposób nie upoważnia Państw członkowskich, w przypadku, gdy taka deklaracja nie zostanie złożona, do odroczenia możliwości skorzystania z prawa do odliczenia. Trybunał stwierdził, że środki, które Państwa Członkowskie mogą przyjąć na mocy art. 22(8) VI Dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego nakładania i poboru podatku oraz dla zapobiegania naruszeniom nie mogą wykraczać poza skalę konieczną dla osiągnięcia takich celów. Nie można zatem korzystać z nich tak, iż osiągałyby one skutek systematycznego podważania prawa do odliczenia VAT. ([w:] J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, C.H. Beck, W-wa 2005, s.176). Z kolei w orzeczeniu ETS z 8 czerwca 2000r. J C-400/98 w sprawie Finanzamt Goslar v. Brigitte Breitsohl (dostępne LEX nr 82838), Trybunał stwierdził, że art. 4 i 17 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych muszą być interpretowane w ten sposób, że prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej obciążającego transakcje związanych z realizacją działalności gospodarczej pozostaje w mocy, nawet jeżeli administracja podatkowa wie, od momentu pierwszego uregulowania podatku, że zamierzona działalność gospodarcza, która miała wywoływać transakcje podlegające opodatkowaniu, nie zostanie rozpoczęta. Powstanie uprawnienia podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej obciążającego pierwsze wydatki inwestycyjne, nie jest w konsekwencji w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania podatnika przez administrację podatkową. Jedynym skutkiem tego uznania jest to, że [dokonanie] uznania nie może zostać odwołane wobec tej osoby ze skutkiem retroaktywnym, za wyjątkiem sytuacji oszustw lub nadużyć, bez jednoczesnego naruszenia zasad ochrony uprawnionych oczekiwań i pewności prawa. Ten, kto ma zamiar potwierdzony przez obiektywne czynniki rozpoczęcia niezależnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 szóstej dyrektywy, i kto dokonuje pierwszych wydatków inwestycyjnych w tym celu, musi być uznawany za podatnika. Ma on wobec tego, zgodnie z art. 17 i następnymi szóstej dyrektywy, uprawnienie do natychmiastowego odliczenia należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej za wydatki inwestycyjne, dokonane w związku z działalnością, którą zamierza prowadzić i które uprawniają do odliczenia, bez konieczności oczekiwania na rzeczywiste rozpoczęcie efektywnego wykorzystania swojego przedsiębiorstwa. (§§ 34, 38).

Na zakończenie należy także wskazać, iż Naczelny Sąd Administracyjny w w/w wyroku z dnia 30 października 2008r. o sygn. akt I FSK 1287/07 rozważył obszernie kwestię czy zastosowanie § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) powoływanego rozporządzenia nie narusza zasady neutralności podatku i zasadę prawa wspólnotowego współmierności i stwierdził, że interpretowanie § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) rozporządzenia w taki sposób, że w wyniku tego ograniczono prawo odliczenia, gdyż posiadana przez podatnika faktura została wystawiona przez podmiot li tylko nie zarejestrowany, narusza art. 17 (2) i 18 (1) VI Dyrektywy, gdyż wypacza funkcjonowanie systemu VAT, oparte na prawie odliczenia, które dotyczy podatku od wartości dodanej uiszczonego w odniesieniu do dóbr i usług dostarczonych temu podatnikowi przez innego podatnika. Jak wskazano, na gruncie ustawy podatkowej może mieć miejsce taki obrót także, gdy podmioty nie dopełniły obowiązku rejestracji. Dopiero brak jakiejkolwiek dostawy dóbr lub usług pomiędzy dwoma podatnikami sprawia, że brakuje jakiejkolwiek możliwości dostarczenia przez podatnika drugiemu podatnikowi faktury lub dokumentu uznanego za fakturę. Gdyby tak oznaczone dokumenty znalazły się w obrocie, to nie stanowiłyby podstawy obniżenia, a z racji formalizmu, jaki cechuje podatek VAT i szczególnej roli, jaką odgrywa faktura, i tu miałby zastosowanie zapis § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) rozporządzenia. Wskazał również, że "Zgodnie z artykułem 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy artykułu 21(1)(c) Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze."(wyrok z 13 grudnia 1989r., J C-342/87 Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën ). Poza tym w wyroku TS, C-152/02 z 29 września 2004r.,Terra Baubedarf-Handel GmbH v. Finanzamt Osterholz-Scharmbeck (orzeczenie wstępne), stwierdzono, że cel dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 17(2) VI Dyrektywy VAT, pierwszy paragraf art. 18(2) VI Dyrektywy VAT powinien być rozumiany w sposób, iż prawo do odliczenia może być wykonane w odniesieniu do okresu, w którym są spełnione obie przesłanki tego przepisu, tzn. że towar został dostarczony lub usługa wykonana i podatnik posiada fakturę lub dokument, który zgodnie z wymogami państwa członkowskiego może służyć jako faktura.

Dlatego też wprawdzie zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie można obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturze wystawionej przez podmiot nieuprawniony, czyli nie będący podatnikiem, o jakim mowa w art. 15 ustawy VAT (art. 106 ust. 1 ustawy VAT). Jednakże stosownie do art. 15 w zw. z art. 96 ust. 1 ustawy VAT, status podatnika o jakim mowa w art. 106 ust. 1, z wyjątkiem podmiotu określonego w art. 15 ust. 4, nie zależy od dokonania rejestracji. Zatem decyzja, oparta o stwierdzenie, że skarżąca Spółka nie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, gdyż ten wynikał z faktury wystawionej przez podatnika niezarejestrowanego, narusza § 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) rozporządzenia, poprzez błędną jego wykładnię.

Natomiast kwestia nie zapłacenia przez stronę skarżącą na rzecz kontrahenta – K. B. – kwoty [...], w której mieści się kwota podatku naliczonego wyszczególniona w zakwestionowanych przez organy fakturach, zdaniem składu orzekającego w sprawie nie ma żadnego znaczenia. Organy przyznały, że sprzedaż miału została dokonana w ilościach zgodnych z danymi z faktur. Zatem jakiekolwiek braki w rozliczeniach między poszczególnymi podmiotami obrotu gospodarczego mogą być wyłącznie przedmiotem postępowań przed sądami gospodarczymi i kwestie te pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie organów podatkowych i następnie wojewódzkich sądów administracyjnych. Podobnie okoliczność nieodprowadzenie przez K. B. podatku z wystawianych przez siebie faktur również pozostaje poza granicami niniejszej sprawy.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę uwzględnił i uchylił zaskarżoną decyzję. Na mocy art. 152 w/w ustawy stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania sądowego sąd orzekł stosownie do art. 200, art. 205 § 1, art. 209 cyt. ustawy.