Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1407/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 32
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 969/11 w sprawie ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na rzecz L. S. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 969/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez L.S. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 sierpnia 2011 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia 18 maja 2011 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.

Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym.

Skarżąca uzyskała wspólnie z mężem przychód (88.500 zł) ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, które to prawo nabyli przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.). Skarżąca wraz z mężem złożyli oświadczenie, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., tj. na remont kapitalny odziedziczonego po ojcu drewnianego domku, położonego w R. Naczelnik ustalił, że łączna kwota stosownie udokumentowanych wydatków, poniesionych w okresie od 30 października 2006 r. do 15 grudnia 2008 r., wyniosła 88.841,55 zł. Przychód małżonków ze sprzedaży prawa do lokalu został wydatkowany na remont budynku mieszkalnego, którego współwłaścicielem jest mąż skarżącej (M.S.) w związku z nabyciem spadku po zmarłym ojcu. Remontowana nieruchomość (budynek mieszkalny) stanowi majątek odrębny męża skarżącej. Dlatego też organ pierwszej instancji uznał, że pomimo tego, iż budynek (nieruchomość) zaspokaja potrzeby mieszkaniowe małżonków, brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżąca wydatkowała przypadający na nią przychód ze sprzedaży prawa do lokalu na remont własnego budynku (lokalu) mieszkalnego. Nie nabyła zatem prawa do ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Naczelnik przyjął za podstawę opodatkowania kwotę przychodu przypadającą na skarżącą, czyli połowę przychodu uzyskanego przez małżonków ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (44.250 zł). Zastosował dziesięcioprocentową stawkę zryczałtowanego podatku, zgodnie z art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. .

W konsekwencji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia 18 maja 2011 r. określił skarżącej zobowiązanie w zryczałtowanym, dziesięcioprocentowym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. (4.425 zł).

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia 4 sierpnia 2011 r., po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy wzmiankowaną wyżej decyzję organu pierwszej instancji. Wywiódł, że w świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.) dla zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu decydującym jest fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Warunkiem koniecznym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest zaś m. in. wymóg posiadania prawa własności budynku (mieszkania), zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w związku z art. 21 ust. 16 u.p.d.o.f.

Pismem z dnia 4 września 2011 r. skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autorka skargi, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, powtórzył w całości zarzuty i argumentację zaprezentowaną w odwołaniu. Jego zdaniem, dla skorzystania ze zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., istotny jest sam fakt wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Nie ma zaś znaczenia okoliczność, czy wydatki poniósł podatnik, czy też jego małżonek. Powołał się przy tym na wyrok NSA z 6 listopada 2009 r., II FSK 963/08.

Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie.

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podzielił pogląd prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych, w świetle którego, jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych wspólnie podejmują inwestycje budowlano – remontowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret 4 u.p.d.o.f. na gruncie bądź też w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, które są finansowane z dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia wspólnej rzeczy lub prawa wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., to wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany z tej sprzedaży przez każdego z małżonków.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe wydały swoje decyzje z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię tego przepisu, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wystąpiła zatem przesłanka do uchylenia zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). W realiach niniejszej sprawy, wykładni art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. należało dokonywać z uwzględnieniem art. 18 Konstytucji RP. Prokonstytucyjna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. uzasadnia trafność powyższego poglądu w realiach niniejszej sprawy. Skoro bowiem przychód uzyskany przez małżonków ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego został przez nich wykorzystany w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych, a prawo własności nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest wyremontowany przez małżonków budynek, posiada mąż skarżącej (udziały), to drugorzędne znaczenie ma fakt, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa własności tejże nieruchomości nie posiada skarżąca. Ważne jest to, że budynek wyremontowany z ich wspólnych środków finansowych pochodzących ze sprzedaży należącego do nich spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych małżonków.

Sąd uznał, ze rozpoznając ponownie sprawę, organ pierwszej instancji obowiązany będzie uwzględnić powyższą prokonstytucyjną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. oraz umorzyć postępowanie w sprawie, jeżeli wyremontowany z ich wspólnych środków finansowych budynek służy dobru małżonków poprzez zaspokojenie ich potrzeb mieszkaniowych.

W skardze kasacyjnej organ zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów:

1. prawa materialnego - art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. objęte są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia wspólnej rzeczy lub prawa wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przeznaczone przez jednego z małżonków na wspólną inwestycję budowlano - remontową na gruncie bądź też

w budynku stanowiącym majątek odrębny drugiego z małżonków.

2. prawa procesowego - art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. poprzez uchylenie decyzji organów podatkowych ze względu na naruszenie prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło. Naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie art. 145 § 1 pkt 1 a p.p.s.a., miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi, który wydał orzeczenie zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Odpowiadając na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym także z tytułu zastępstwa procesowego według norm określonych przepisami prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na początek przypomnieć należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z regulacji prawnych art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Z niekwestionowanych kasacyjnie ustaleń i ocen stanu faktycznego przyjętych przez Sad pierwszej instancji wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu podatniczka i jej mąż uzyskali do majątku wspólnego (małżeńska współwłasność łączna), z tegoż majątku wspólnego poczynili wydatki na remont kapitalny domu mieszkalnego, który służyć miał zaspokojeniu ich (obojga) potrzeb mieszkaniowych. Analizowane w sprawie przychody i wydatki miały miejsce wyłącznie w obszarze majątku wspólnego a ich jedynym celem było zaspokojenie wspólnych potrzeb mieszkaniowych skarżącej podatniczki i jej małżonka. W tym stanie rzeczy okoliczność, że dom na który przywoływane nakłady zostały dokonane stanowił przedmiot odrębnej własności męża podatniczki nie może mieć istotnego, to jest przesądzającego w sprawie znaczenia. Ratio legis unormowania art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f., polegające na ochronie i zabezpieczeniu potrzeb mieszkaniowych zostało w sposób jednoznacznie wykazany przez podatniczkę, a więc zrealizowane w świetle przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych sprawy. Sąd podziela w tym zakresie poglądy i oceny prawne przedstawione w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 listopada 2009 r., II FSK 963/08, i z dnia 23 lutego 2011 r., II FSK 1766/09 (publ: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl) .

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.