Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 101/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29 ust. 2, art. 78 ust. 1 i 2, art. 221 ust. 4
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 122, art.180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia del. WSA Maria Jagielska Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 28 października 2009 r., sygn. akt III SA/Lu 252/09 w sprawie ze skargi H. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] kwietnia 2009 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasadza od H. P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 28 października 2009 r., sygn. akt III SA/Lu 252/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę H. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] kwietnia 2009 r., nr [...], w przedmiocie długu celnego, z następującym uzasadnieniem.

W dniu 14 stycznia 2006 r. H. P. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu, sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki Chrysler Voyager CRD SE, rok produkcji 2003. Do zgłoszenia celnego załączył m.in.: deklarację elementów dotyczących wartości celnej, umowę sprzedaży z dnia 10 stycznia 2006 r. określającą wartość przedmiotowego pojazdu na kwotę 700 CHF, wystawioną przez firmę: A., R., Szwajcaria. W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej stwierdzono używany samochód osobowy o numerze nadwozia zgodnym ze zgłoszeniem celnym.

Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym zgodnie z art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE Nr L 302, z 19.10.1992, str. 1 z późniejszymi zmianami; polska wersja językowa Dz. Urz. UE Wydanie specjalne – Rozdział 2, Tom 4, str. 307; dalej jako: WKC). W związku z wątpliwościami co do rzetelności wartości podanej na umowie sprzedaży załączonej do zgłoszenia celnego, porównanie wartości podobnego pojazdu marki Chrysler Voyager CRD SE według katalogu szwajcarskiego EurotaxGlass z września 2006 r., wynoszącej 15.300 CHF, z zadeklarowaną przez skarżącego w zgłoszeniu celnym wartością 700 CHF, umowa została przekazana do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii, które pismem z dnia 22 lutego 2008 r. poinformowały, iż nie mogły w dostępnych bankach danych odnaleźć firmy A., R. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ustalenia wartości celnej oraz kwoty długu celnego od sprowadzonego pojazdu. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ I instancji w dniu [...] stycznia 2009 r. wydał decyzję, w której określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 3.047 zł i wezwał do uiszczenia tej kwoty. Wartość celna pojazdu została ustalona w kwocie 32.246 zł, po dokonaniu stosownych korekt z tytułu cła, zwyczajowej marży, podatku VAT i podatku akcyzowego, według zastępczej metody, tzw. metody ostatniej szansy (art. 31 WKC). Jako podstawę przyjęto wartość rynkową takiego samochodu: 65.500 zł według katalogu Info-Ekspert ze stycznia 2006 r.

Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r. po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu wystąpienie uzasadnionych wątpliwości pozwoliło, aby organ celny ustalił wartość celną inną metodą, niż metoda wartości transakcyjnej, zgodnie z przepisami art. 30-31 WKC i z regułami opracowanymi przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO, do których odsyła art. 31 ust. 3 WKC. Organy celne stwierdziły, że jedyną dopuszczalną metodą ustalenia wartości celnej w przedmiotowej sprawie jest tzw. metoda ostatniej szansy. Uznano, że niezasadne są podnoszone przez skarżącego zarzuty związane z nieuwzględnieniem przy ocenie wartości pojazdu jego stanu technicznego, bowiem nie znajduje on potwierdzenia w treści zgłoszenia celnego jak i w dokumentach dołączonych do niego. W polu 31 skarżący jako zgłaszający, nie uczynił żadnej wzmianki o niesprawności pojazdu, podobnie w treści rewizji celnej nie zawarto informacji odnośnie ewentualnych uszkodzeń pojazdu. Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż organy celne zastosowały w tej sprawie art. 221 ust. 4 WKC pozwalający na tzw. retrospektywne zaksięgowanie długu celnego po upływie terminu trzech lat, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego. Ustalenie związku pomiędzy powstaniem długu celnego a czynem podlegającym w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego w rozumieniu art. 221 ust. 4 WKC nie wymaga istnienia prawomocnego wyroku sądowego potwierdzającego fakt popełnienia przestępstwa, lecz jest zadaniem organów prowadzących postępowanie celne. Powołując się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 2007 r. (sprawa C-62/06; LexPolonica nr 1776734), Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż organami właściwymi do dokonania kwalifikacji czynu jako "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" są te same organy, które ze względu na popełnienie takiego czynu, nie uzyskały wymaganych należności celnych i zamierzają w związku z tym dokonać ich poboru retrospektywnego.

W ocenie organu związek pomiędzy powstaniem długu celnego a czynem podlegającym postępowaniu karnemu, w rozumieniu art. 221 ust. 4 WKC wynika z informacji otrzymanej przez organ I instancji o wszczęciu przez Prokuraturę Krajową w dniu 31 marca 2008 r. śledztwa.

Oddalając skargę Sąd I instancji stwierdził, że kluczowym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia sporu o zgodność z prawem zaskarżonej decyzji jest właściwa interpretacja art. 221 ust. 3 i 4 WKC. W świetle tych przepisów powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. Zgodnie z ust. 4, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3. W razie zastosowania przez organy celne art. 221 ust. 4 WKC termin tzw. retrospektywnego zaksięgowania długu celnego określa art. 56 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Sądu skoro zgłoszenia celnego dokonano w dniu 14 stycznia 2006 r., zaś decyzja organu I instancji nosi datę 16 stycznia 2009 r., to w sprawie niewątpliwie nie został dochowany podstawowy termin retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, określony w art. 221 ust. 3 WKC. Argumentacja skarżącego sprowadza się zaś do podważania przyjętej przez organy celne wykładni przepisu 221 ust. 4 WKC. Stanowisko organów celnych opiera się na stanowisku zajętym przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 18 grudnia 2007 r. (C-62/06, Fazenda Pública - Director Geral das Alfândegas p. ZF Zefeser – Importaçăo e Exportaçăo de Produtos Alimentares Lda, publ. LEX nr 354391, Dz.U.UE.C 2008/51/12). W wyroku tym, wydanym w trybie prejudycjalnym, ETS dokonał interpretacji pojęcia "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" zawartego w art. 3 akapit pierwszy nieobowiązującego już rozporządzenia Rady (EWG) nr 1697/79 z dnia 24 lipca 1979 r. w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz. U. L 197, str. 1).

Sąd zauważył, że porównując sformułowania, a także funkcje przepisów, należy stwierdzić, że art. 221 ust. 4 stanowi w istocie odpowiednik art. 3 ust. 1 rozporządzenia 1697/79. Treść kluczowego dla interpretacji art. 221 ust. 4 WKC sformułowania jest różna w różnych wersjach językowych – w wersji niemieckiej chodzi o czyn karalny, w wersji polskiej – o czyn podlegający wszczęciu postępowania karnego, w wersjach angielskiej i niemieckiej – podlegający wszczęciu "sądowego" postępowania karnego. Sformułowanie zawarte w art. 3 ust. 1 rozporządzenia było jednak analogiczne, dlatego wykładnia zastosowana w cytowanym wyroku ETS może być przeniesiona na grunt obecnie obowiązującego art. 221 ust. 4 WKC.

Sąd nie znalazł podstaw do przyjęcia odmiennej interpretacji pojęcia "czynu podlegającego postępowaniu w sprawach karnych" w rozumieniu art. 221 ust. 4 WKC, niż wynikająca z wyroku ETS w sprawie C-62/06. Za prawidłowe uznał stanowisko organów celnych, iż to one są zobowiązane do stwierdzenia, czy istnieje związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a popełnieniem czynu podlegającego postępowaniu karnemu, z zastrzeżeniem, że ustalenia takie są czynione tylko i wyłącznie na użytek postępowania zmierzającego do ustalenia należności celnych. W sprawie organy zasadnie przyjęły taki związek, mając do tego przesłanki w postaci uzasadnionych wątpliwości, co do prawdziwości dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego, potwierdzonych informacją szwajcarskich władz celnych oraz w postaci wspomnianego wyżej postanowienia Prokuratury Krajowej z 31 marca 2008 r. o wszczęciu śledztwa w sprawie szeregu przestępstw związanych ze sprowadzaniem samochodów osobowych ze Szwajcarii. Organy celne miały prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość należności celnych po upływie trzyletniego terminu określonego w art. 221 ust. 3 WKC, ze względu na zaistnienie okoliczności określonych w art. 221 ust. 4 WKC, skutkujących przedłużeniem tego terminu.

Sąd nie dopatrzył się uchybień, mogących stanowić podstawę uchylenia decyzji jako niezgodnej z prawem. Odnosząc się do dodatkowych zarzutów naruszenia art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a., Sąd stwierdził, że są one całkowicie chybione, bowiem w postępowaniu w sprawach celnych zastosowanie znajdują przepisy proceduralne zawarte w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (art. 73 Prawa celnego). Ponadto zarzuty te nie mają żadnego odniesienia do postępowania dowodowego prowadzonego przez organy celne, gdyż dotyczą one wadliwości opinii biegłego, tymczasem dowód taki nie był w niniejszej sprawie przeprowadzany.

H. P. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, w której zarzucił na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.):

I. naruszenie przepisów prawa materialnego wspólnotowego, mających wpływ na treść decyzji, a to:

art. 221 ust. 4 WKC przez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, iż organami właściwymi do dokonania kwalifikacji czynu, jako "czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego" są te same organy, które ze względu na popełnienie takiego czynu, nie uzyskały wymaganych należności celnych i zamierzają w związku z tym dokonać ich poboru retrospektywnego, podczas gdy stwierdzenie dotyczące karalności zachowania dłużnika należności, odnosi się do sytuacji wszczęcia, przeprowadzenia i zakończenia postępowania karnego prawomocnym wyrokiem skazującym w stosunku do dłużnika należności celnych, tym samym nieuwzględnienia faktu, iż mamy do czynienia z przedawnieniem powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego,

art. 29 ust. 1 WKC przez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, iż wartość transakcyjna samochodu marki Chrysler Voyager CRD SE rok produkcji 2003 nie może być przyjęta za wartość celną z uwagi na informacje szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, podczas gdy powody odmowy przyjęcia przez organ wartości transakcyjnej muszą mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, tym samym rolą organu celnego jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności transakcji,

art. 78 ust. 1 i 2 WKC przez błędną jego wykładnię i niezasadne uznanie, polegające na wadliwym przeprowadzeniu postępowania kontrolnego tj.:

a) organ nie wskazał na jakiej podstawie twierdzi, iż transakcja nie została zawarta na warunkach wskazanych w fakturze tj. według tam wskazanej ceny sprzedaży,

b) w jaki sposób dokument ten znalazł się w posiadaniu skarżącego,

c) nadto, nie przeprowadzono żadnego postępowania, które mogło zweryfikować dane zawarte w fakturze,

d) nie ustalono również stanu pojazdu, w którym został sprowadzony,

II. naruszenie przepisów prawa podatkowego, mających wpływ na treść decyzji, a to:

3) art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy tj. Naczelnik Urzędu Celnego w B. zaniechał zbadania i wyjaśnienia następujących kwestii:

a) zwrócenia się do Departamentu Kontroli Celno-Akcyzowej – Wydział Operacji Międzynarodowych, jak i Federalnej Administracji Celnej w S. w celu sprawdzenia firmy A., R. w szwajcarskim rejestrze handlowym, co doprowadziło do wydania decyzji z istotną obrazą art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej. Dowód ten winien zostać dopuszczony i przeprowadzony niezwłocznie z uwagi na fakt, iż zakwestionowanie wartości celnej pojazdu wynikało z informacji szwajcarskich władz celnych o nieistnieniu eksportera pojazdu, podczas gdy powyższe musi mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, tym samym rolą organu celnego jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności transakcji,

b) zwrócenia się do Centralnego Rejestru Handlowego Szwajcarii z zapytaniem czy firma o nazwie A., jest wpisana do rejestru handlowego oraz czy na każdym podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą ciąży obowiązek wpisu do rejestru, jeśli tak, to jakie są zasady rejestracji tej działalności,

zwrócenia się do Centralnego Rejestru Handlowego Szwajcarii i uzyskania informacji, czy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej bez wpisu do rejestru handlowego, z uwagi na niewielkie roczne obroty,

nadto, zaniechano ustalenia, ile firm prowadziło w roku 2006 oraz prowadzi w chwili obecnej działalność gospodarczą pod adresem R., podczas gdy organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy,

4) art. 122 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji oparcie się na niepełnej i niejasnej informacji szwajcarskich władz celnych, które podały, iż nie udało się odnaleźć żadnych wskazówek na obecną lub wcześniejszą działalność firmy występującej pod nazwą A., R. ze Szwajcarii, podczas gdy winna ona uwzględnić rzeczywistość wskazanego adresu firmy bądź identyfikować siedzibę firmy po nazwie.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o:

1. wystąpienie do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym, tj.:

czy przepis art. 221 ust. 4 WKC należy rozumieć w taki sposób, że organami właściwymi do dokonania kwalifikacji czynu, jako "czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego" są te same organy, które ze względu na popełnienie takiego czynu, nie uzyskały wymaganych należności celnych i zamierzają w związku z tym dokonać ich poboru retrospektywnego, co stoi w sprzeczności do art. 10 Kodeksu postępowania karnego, który mówi, iż tylko organ powołany do ścigania przestępstw jest obowiązany do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania przygotowawczego, a oskarżyciel publiczny także do wniesienia i popierania oskarżenia - o czyn ścigany z urzędu oraz art. 8 Kodeksu postępowania karnego, który mówi, iż Sąd karny rozstrzyga samodzielnie zagadnienia faktyczne i prawne i nie jest związany rozstrzygnięciem innego Sądu lub organu,

zinterpretowanie pojęcia "czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego", w świetle art. 221 ust. 4 WKC;

2. umorzenie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, wobec wystąpienia przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC ewentualnie;

3. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji;

4. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że w jego ocenie dyskusyjne jest, czy do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC konieczne jest wszczęcie postępowania karnego czy wystarczy samo popełnienie czynu, który mógłby być podstawą do wszczęcia takiego postępowania. Autor skargi kasacyjnej wskazał przy tym na zasadę domniemania niewinności. Według strony odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej nie znajduje uzasadnienia, a organy nie zabiegały o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszelkich dostanych dowodów. Odnosząc się do informacji udzielonej przez administrację celną w Szwajcarii skarżący wywodził, iż informacja ta nie dowodzi, że firma eksportera samochodu nie istnieje.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wprowadzone art. 183 § 1 p.p.s.a. związanie granicami skargi kasacyjnej i możliwość wzięcia z urzędu pod rozwagę jedynie nieważności postępowania z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 183 § 1 pkt 1 – 6 (która to nieważność w sprawie nie zachodzi), oznacza, że zakres kasacyjnej kontroli ogranicza się do zarzutów podniesionych w rozpoznawanym środku odwoławczym.

Mając powyższe na uwadze skład orzekający uznał, że zawarty w skardze kasacyjnej wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie zasługiwał na uwzględnienie, podstawy, na których ją oparto, nie są bowiem usprawiedliwione.

Wbrew wywodom strony wnoszącej skargę kasacyjną Sądowi I instancji nie można postawić skutecznego zrzutu naruszenia art. 221 ust. 4 WKC przez błędną jego wykładnię.

Poza sporem przepis ten, w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonanego w sprawie zgłoszenia celnego, stanowił, że "Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3" – tzn. po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego, przy czym bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 WKC na czas trwania procedury odwoławczej.

Odniesienie się do zarzutu, że WSA interpretując ww. przepis błędnie przyjął, iż organ celny jest organem właściwym do kwalifikowania czynu jako "podlegającego wszczęciu postępowania karnego" poprzedzić należy uwagą, że mechanizmem, który daje możliwość zapewnienia jednolitej wykładni – a w konsekwencji jednolitego stosowania prawa Unii Europejskiej – jest procedura prejudycjalna, w obecnym stanie prawnym przewidziana art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90 poz. 864/2 ze zm. – dalej: TFUE; wcześniej art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r., w skrócie TWE; wersja skonsolidowana, Dz. Urz. U.E. C 321 E z 29 grudnia 2006 r., s. 37).

Zgodnie z powołanym przepisem "Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym: a) o wykładni Traktatów; b) o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii. W przypadku gdy pytanie z tym związane jest podniesione przed sądem jednego z Państw Członkowskich, sąd ten może, jeśli uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku, zwrócić się do Trybunału z wnioskiem o rozpatrzenie tego pytania. W przypadku gdy takie pytanie jest podniesione w sprawie zawisłej przed sądem krajowym, którego orzeczenia nie podlegają zaskarżeniu według prawa wewnętrznego, sąd ten jest zobowiązany wnieść sprawę do Trybunału /.../."

Wprawdzie przepis ten, ani żaden inny, nie przyznaje wydanym orzeczeniom prejudycjalnym mocy wiążącej erga omnes i nie nadaje im charakteru precedensów. Trybunału Sprawiedliwości w wyroku z dnia 27 marca 1963 r. w sprawie Da Costa en Schaake NV, Jacob Meijer NV, Hoechst-Holland NV przeciwko Administration fiscale néerlandaise – sprawy połączone 28 do 30-62 – przyjął jednak, że Sąd krajowy nie musi występować z pytaniem, jeśli dane zagadnienie prawa wspólnotowego zostało już wyjaśnione we wcześniejszym orzecznictwie (tzw. doktryna acte éclaire). Stąd wywodzi się, że sądy krajowe mają obowiązek orzekać na podstawie wcześniejszych orzeczeń

wstępnych. W praktyce, jak i wypracowanej na jej tle doktrynie, uznaje się zatem, iż orzeczenia zawierające wykładnię prawa unijnego są uważane za wiążące także poza sprawą, w której zostały wydane. Powyższe wyprowadza się również z faktu, że Trybunał sam powołuje się na wcześniejsze swe orzeczenia, dosłownie cytując je, wydaje postanowienia o odmowie wydania orzeczenia prejudycjalnego, jeśli wcześniej wypowiedział się w danej kwestii lub wydał orzeczenie w analogicznej sprawie. Trybunał twierdzi nadto, że oczywiste naruszenie orzecznictwa ETS przez sąd krajowy może być potraktowane jako poważne naruszenie prawa wspólnotowego (v. wyrok TS z dnia 30 września 2003 r.; C–224/01 Köbler V. Austria).

Nie ulega kwestii, że w wyroku z dnia 18 grudnia 2007 r. C–62/06 (w sprawie Fazenda Pública - Director Geral das Alfândegas, przeciwko ZF Zefeser – Importação e Exportação de Produtos Alimentares Lda), Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że "Kwalifikacja czynu jako "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnyc"' w rozumieniu art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia nr 1697/79 w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności, leży w kompetencji organów celnych powołanych do określania dokładnej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych". TS wskazał przy tym, że dokonana przez organy celne kwalifikacja danego czynu nie jest stwierdzeniem rzeczywistego popełnienia przestępstwa, dokonywana jest jedynie w ramach i dla celów postępowania o charakterze administracyjnym, celem umożliwienia organom celnym skorygowania błędnego lub niewystarczającego poboru należności celnych przywozowych lub wywozowych. Taka kwalifikacja nie narusza możliwości dokonywania przez sądy państw członkowskich kontroli decyzji organów celnych i w żaden sposób nie zagraża skutkom, które na podstawie prawa krajowego mogą wynikać z orzeczeń tych sądów – włącznie z ewentualnym zwrotem kwot nienależnie zażądanych przez te organy – w szczególności z orzeczeń umarzających postępowanie lub uniewinniających oskarżonych.

Wprawdzie powołany wyrok TS nie dotyczy wprost art. 221 ust. 4 WKC lecz regulacji analogicznej. Jednakże – w świetle tego, co zostało dotąd powiedziane – nie pozbawia to orzeczenia mocy wiążącej w spornej kwestii. Ponadto TS powyższe stanowisko podtrzymał w wyroku z dnia 16 lipca 2009 r. w połączonych sprawach C–124/08 i C–125/08, Gilbert Snauwaert (i in.) przeciwko państwu belgijskiemu – już na tle art. 221 WKC.

W wyroku tym Trybunał wywiódł, że "czyn podlegający postępowaniu sądowemu w sprawach karnych [czyn podlegający ściganiu karnemu]" /.../ obejmuje czyny, które w świetle porządku prawnego państwa członkowskiego, którego właściwe organy żądają retrospektywnego pokrycia należności celnych mogą zostać zaklasyfikowane jako przestępstwa w rozumieniu przepisów krajowego prawa karnego [analogicznie, w odniesieniu do art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 1697/79 z dnia 24 lipca 1979 r. w sprawie retrospektywnego pokrywania należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz. U. L 197, s. 1), wyrok z dnia 27 listopada 1991 r. w sprawie C–273/90 Meico-Fell, Rec. s. I-5569, pkt 9].

W tym stanie rzeczy skoro w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji zaprezentował wykładnię art. 221 ust. 4 WKC zgodną z orzecznictwem TS – to oparcie skargi kasacyjnej na zarzucie błędnej wykładni tego przepisu żadną miarą nie znajduje usprawiedliwienia.

Poczynione dotychczas rozważania pozwalają nadto stwierdzić zbędność wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym – o interpretację art. 221 ust. 4 WKC – co do określenia organu uprawnionego do dokonania kwalifikacji czynu jako "czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego" jak i co do pojęcia "czynu podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego".

Przyjmuje się bowiem, że między postępowaniem krajowym a prejudycjalnym musi istnieć taki związek, że wydanie orzeczenia prejudycjalnego jest niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy. Trybunał podkreśla, że o tym czy pytanie jest niezbędne decyduje sąd krajowy (orzeczenie w sprawie C–281/98, Angonese v. Cassadi Risparmio di Bolzano SpA, orzeczenie w sprawie C–112/00 Schmidberger, Internationale Transporte und Planzüge v. Austria) – Trybunał szanuje kompetencje sądów krajowych w tym zakresie. Dawniej Trybunał w ogóle nie badał motywów, jakimi kierował się sąd zadający pytanie, obecnie bada czy pytanie jest usprawiedliwione. Jeśli zostanie stwierdzone, że sąd krajowy może jednoznacznie wyprowadzić odpowiedź na swoje pytanie z istniejącego orzecznictwa to sekretarz ETS, na polecenie Prezesa Trybunału, informuje o tym dany sąd. W kwestii związania orzeczeniami prejudycjalnymi wydanymi w innych sprawach – za kluczowe uważa się powołane już orzeczenie w sprawie Da Costa.

Wobec powyższego zawarty w skardze kasacyjnej wniosek wystąpienie do ETS z pytaniem prejudycjalnym nie mógł zostać uwzględniony.

Chybiony jest też zarzut sformułowany w pkt I ppkt 2) i 3) petitum skargi kasacyjnej.

Zgodnie z objętym tym zarzutem art. 29 ust. 1 WKC Wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 /.../ – gdy spełnione są warunki określone w pkt a – d (bez znaczenia dla tej sprawy). Art. 78 WKC stanowi zaś, że po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia (ust. 1), a po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania (ust. 2).

Nie powinno budzić wątpliwości, że skoro kontrole celne w chwili przedstawiania towaru organowi celnemu ogranicza się, po to by umożliwić jak najszybsze zwolnienie i podjęcie towaru przez zgłaszającego, to konieczny jest mechanizm, pozwalający – już po zwolnieniu towarów – na eliminowanie ewentualnych nadużyć ze strony zgłaszających. Z przytoczonego przepisu wynika, że ust. 2 określa zakres działań, jakie organ celny może podjąć. Zgodnie z wolą wspólnotowego prawodawcy upewnienie się, iż zgłoszenie celne zawiera prawidłowe dane, obejmuje przede wszystkim kontrolę dokumentów i danych handlowych, dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem.

Zgodnie z porozumieniem w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającym Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz. U. UE. L. 97.169.77) na wniosek organu wnioskującego, organ, do którego kierowany jest wniosek, dostarcza wszelkich istotnych informacji, które mogą pozwolić na zapewnienie zgodności z ustawodawstwem celnym, włączając w to informacje odnoszące się do działań odnotowanych lub zaplanowanych, które naruszają lub mogą naruszyć to ustawodawstwo i przekazuje informacje odnośnie do poprawności wywozu towaru z terytorium jednej z Umawiających się Stron i przywozu na terytorium drugiej strony określając, tam gdzie to jest właściwe, procedury celne zastosowane wobec tych towarów (art. 3 ust. 1 i 2). W myśl art. 7 ust. 1 ww. Protokołu organ, do którego kierowany jest wniosek, prowadzi działania w granicach swoich kompetencji i dostępnych środków tak samo, jak gdyby działał z własnej inicjatywy lub na wniosek innych organów tej samej Umawiającej się Strony, dostarczając znanych już informacji, prowadząc odpowiednie dochodzenia lub powodując ich prowadzenie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość uzyskania informacji odnośnie dokumentu, w oparciu o który deklarowano wartość transakcyjną, wynika z regulacji zawartych w ww. Protokole, zastosowanie którego nie jest kwestionowane żadnym z zarzutów skargi kasacyjnej. Przyjęcie zaś w rozpoznawanej sprawie, że tak uzyskane informacje pozwalały odmówić określenia wartości transakcyjnej na podstawie przedłożonej umowy – wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej – nie są wynikiem wykładni art. 29 ust. 1 WKC.

Błędna wykładnia oznacza bowiem mylne zrozumienie treści przepisu.

Z tego względu nie można się też zgodzić ze stanowiskiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, że wynikiem błędnej wykładni art. 78 ust. 1 i 2 WKC jest wadliwe – zdaniem strony – przeprowadzenie postępowania kontrolnego i brak ustaleń, w tym co do stanu pojazdu.

Zarzut wadliwości postępowania celnego wymaga wskazania, jakim przepisom proceduralnym uchybiono. Formułując taki zarzut w pkt II petitum skargi kasacyjnej wskazano na naruszenia art. 122, 187 § 1, 180 § 1, 181 i 191 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z objętym zarzutami art. 122 Ordynacji podatkowej, regulującym zasadę prawdy obiektywnej i precyzującym tę zasadę art. 187 § 1 ww. ustawy, na organie spoczywa ciężar podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy jak i obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Wobec zasad wzajemnej pomocy administracji w sprawach celnych –uregulowanych powołanym wyżej Protokołem – nie można jednak skutecznie zarzucić WSA, że wadliwie nie dostrzegł uchybienia zasadzie prawdy obiektywnej. Z akt sprawy wynika, że organ zwrócił się do szwajcarskich władz celnych, a otrzymaną w trybie przewidzianym ww. aktem odpowiedź wziął pod uwagę przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy. Twierdzenie, że organ nie podjął określonych prawem działań, niezbędnych do wyjaśnienia sprawy i jej załatwienia, jest więc bezzasadny. Wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze kasacyjnej kontrola prawidłowości zadeklarowanej wartości transakcyjnej dokonywana jest na podstawie oceny dokumentów przedłożonych wraz ze zgłoszeniem celnym. Ich podważenie prowadzi do ustalanie tej wartości z zastosowaniem art. 28 i nast. WKC. Zarzut naruszenia art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, przez pominięcie dowodów, o których mowa w art. 181 ww. ustawy, jest więc nietrafny. Treść zarzutów zawartych w pkt II skargi kasacyjnej wskazuje, że strona w istocie zmierza do podważenia rzetelności uzyskanych informacji i wiarygodności odpowiedzi udzielonej przez organ, do którego skierowany był wniosek o pomoc. Skład orzekający NSA wśród argumentów przedstawionych przez stronę nie znajduje jednak zasługującego na poparcie uzasadnienia tego zarzutu. W tym zakresie naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej nie można stwierdzić. Fakt, że w skardze kasacyjnej strona zgłasza wątpliwości, co do zasad prowadzenia działalności gospodarczej w Szwajcarii i zasad rejestrowania takiej działalności nie znaczy, że materiał dowodowy posiada luki.

Z tych wszystkich względów podstawy skargi kasacyjnej uznać należy za nieusprawiedliwione, wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie zasługiwał zatem na uwzględnienie.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 i 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu, orzekł jak w sentencji.