Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 306/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2021-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 par. 1 pkt 2a, art. 15 par. 1 i 2, art. 70 par. 1, art. 122, art. 127, art. 138a par. 1 i par. 4, art. 165 par. 1 i par. 4, art. 187 par. 1, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 6 i par.
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 lutego 2021 r. sprawy ze skargi D. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28 sierpnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 28 sierpnia 2020 r., wydaną na podstawie art. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2020 r. poz. 1325;dalej powoływanej jako "op") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 18 maja 2020 r., którą organ ten określił D. G. (dalej jako: podatnik, skarżący, strona) w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 9 216 zł.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

W kontrolowanym okresie podatnik prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A w zakresie handlu tworzywami sztucznymi.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] przeprowadził kontrolę podatkową wobec firmy A, w zakresie sprawdzenia rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. Kontrola została zakończona protokołem kontroli, doręczonym pełnomocnikowi strony w dniu 06.11.2017 r. Kontrola nie wykazała nieprawidłowości w miesiącu sierpniu 2013 r.

Jednakże w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i wszczętego następnie postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia 18.05.2018 r. nr [...], określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe za lipiec 2013 r. w wysokości 43 650 zł, w miejsce zadeklarowanej przez stronę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sierpień 2013 r.) w wysokości 115 618 zł. W świetle tego zmianie uległo również rozliczenie za sierpień 2013 r. Organ I instancji wydał w dniu 18.05.2018 r. decyzję nr [...], w której określił podatnikowi za sierpień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 9 216 zł, w miejsce zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 106 402 zł.

Decyzja za lipiec 2013r. została uchylona przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (decyzją z dnia 28.08.2020 r. nr [...]), który określił w niej kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 69 329,00 zł, jednak powyższa zmiana nie zmieniła rozliczenia za sierpień 2013 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, wskazaną na wstępie decyzją z 28 sierpnia 2020 r. utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wskazał, iż ustalenia organu I instancji w pełni podzielił i uznał za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania organ odwoławczy wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. - który po myśli art. 70 § 1 op, upływał co do zasady 31 grudnia 2018 r. - został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 op. Z akt sprawy wynika, iż postanowieniem z 6 sierpnia 2018 r., o sygn. [...] wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z nienależytym wykonaniem ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego z tytułu m.in. podatku od towarów i usług za ten okres rozliczeniowy. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatnik został zawiadomiony pismem wydanym na podstawie art. 70c op, doręczonym za pośrednictwem pełnoletniego domownika 26 września 2018 r. Zawiadomienie w trybie art. 70c zostało również doręczone pełnomocnikowi strony, co miało miejsce 5 października 2018 r. Do dnia wydania decyzji postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone.

Rozstrzygając sprawę merytorycznie organ odwoławczy podzielił w pełni ustalenia dotyczące dokonanego przez organ I instancji rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. Organ odwoławczy zauważył, że w sierpniu 2013 r. organ podatkowy nie stwierdził nieprawidłowości mających wpływ na zadeklarowany przez podatnika podatek należny i podatek naliczony z tytułu czynności mających miejsce w tym okresie rozliczeniowym. Jednakże wobec zmiany rozliczenia za lipiec 2013 r. dokonanego w drodze decyzji wymiarowej ("wyzerowanie" kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na sierpień 2013 r.), zaszła konieczność zweryfikowania deklaracji VAT-7 za sierpień 2013 r. Organ odwoławczy zauważył, iż co prawda ww. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wydana za wcześniejszy okres rozliczeniowy została uchylona - decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.08.2020r. nr [...] - jednak nie ma to wpływu na rozliczenie na rozliczenie za sierpień, gdyż w tej decyzji uchylającej, organ II instancji również określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe (w miejsce zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki do przeniesienia), lecz w innej wysokości niż organ I instancji.

W deklaracji VAT-7 za sierpień 2013 r. podatnik zadeklarował podatek należny w kwocie 37 670 zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie 144 072 zł (w tym 115 618 zł nadwyżki z poprzedniej deklaracji), co w rezultacie dało kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 106 402 zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i wszczętego następnie postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał podatnikowi decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. (nr [...]), w której określił podatnikowi w podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 43 650 zł, w miejsce zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sierpień 2013 r.) w wysokości 115 618 zł. Decyzja za lipiec została następnie uchylona przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (decyzją z dnia 28.08.2020 r. nr [...]), który określił w niej kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 69 329,00 zł. Powyższa zmiana nie zmieniła rozliczenia za sierpień 2013 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu uznał zatem, że organ I instancji prawidłowo określił podatnikowi za sierpień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 9 216 zł, w miejsce zadeklarowanej przez stronę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 106 402 zł.

Organ odwoławczy, odnosząc się z kolei do podnoszonych przez stronę zarzutów proceduralnych, stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie. Za bezzasadne organ uznał zarzuty naruszenia art. 123 w zw. z art. 165 § op, poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego osobie niebędącej pełnomocnikiem, stwierdzając, że według danych z Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych pełnomocnik L. K. w dacie wszczęcia postępowania legitymował się pełnomocnictwem ogólnym do reprezentowania strony. Dyrektor Izby nie zgodził się też z zarzutami braku właściwości organu I instancji, wskazując, że w chwili wszczęcia kontroli podatkowej podatnik nie zgłosił w CEDIG miejsca prowadzenia działalności w [...], zatem adres siedziby w [...] był aktualny. Organ nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutu art. 284 § 4 op w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uznając że czynności dokonane przez organ I instancji przy wszczęciu kontroli podatkowej były zgodne z prawem, wobec czego zebrane w toku kontroli dowody mogły zostać legalnie wykorzystane w postępowaniu podatkowym. Organ odwoławczy nie stwierdził również uchybień w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego w sprawie, stwierdzając, że organ I instancji zgromadził kompletny materiał dowodowy i prawidłowo odtworzył stan faktyczny sprawy a ocena tego materiału nie narusza art. 191 op.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję, działający w imieniu skarżącego pełnomocnik, domagając się stwierdzenia nieważności rozstrzygnięć organów obu instancji, ewentualnie uchylenia w całości skarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia na rzecz strony kosztów postępowania, podniósł następujące zarzuty:

1) nieważność zaskarżonej decyzji, jako wydanej z naruszeniem przepisów o właściwości, tj.: art. 233 § 1 pkt 2b, art. 15 § 1 i 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2a op, art. 3 ust. 1 uptu w zw. z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw oraz § 1 pkt 1 i poz. 8 i poz. 12 Załącznika Nr 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zw. z art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, poprzez prowadzenie postępowania odwoławczego i wydanie decyzji przez Dyrektora Izby Administracji w Opolu, podczas gdy winien był uchylić decyzję w całości i przekazać sprawę właściwemu miejscowo organowi I instancji;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 187 § 1 i § 2 w zw. z art. 122, art. 127 i art. 291c op, w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a w konsekwencji naruszenie art. 233 § 2 op, poprzez niezebranie w toku postępowania dowodów w sprawie i wydanie rozstrzygnięcia wyłącznie w oparciu o protokół kontroli podatkowej, który nie mógł stanowić dowodu w postępowaniu z uwagi na rażące naruszenie zasad wszczęcia kontroli u przedsiębiorcy (w tym prowadzenie kontroli bez imiennego upoważnienia w okresie 24.03 - 16.04.2015 r., prowadzenia czynności kontrolnych bez doręczenia upoważnienia od 16.04.2015 r. do 09.09.2016 r. i prowadzenie czynności kontrolnych po doręczeniu imiennego upoważnienia z naruszeniem prawa, tj. po upływie terminów wskazanych w Ordynacji podatkowej) i tym samym wydanie przez organ II instancji merytorycznego rozstrzygnięcia, podczas gdy winien był uchylić decyzję I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia celem przeprowadzenia postępowania dowodowego;

- art. 187 § 1 w zw. z art. 122, art. 127, art. 235 i art. 229 op, a w konsekwencji art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 op poprzez pozorowanie prowadzenia postępowania odwoławczego oraz oparcie decyzji o niekompletny materiał dowodowy i niepodjęcie przez organ II instancji niezbędnych działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego będącego podstawą do wydania decyzji, w tym pominięcie wniosków dowodowych strony oraz faktów powszechnie znanych lub znanych organowi II instancji z urzędu, i w konsekwencji nieuwzględnienie ich przy wydaniu skarżonej decyzji;

- art. 233 § 2 w zw. z art. 120 op poprzez uchylenie decyzji NUS w całości i nieprzekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, pomimo rażącego naruszenia w decyzji NUS następujących przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 oraz art. 284 § 4 op i art. 77 ust. 6 w zw. z art. 79 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 291c op poprzez: - prowadzenie kontroli, która nie została prawidłowo wszczęta, z przyczyny niewszczęcia jej w trybie art. 284 § 1 op, z uwagi na niedoręczenie kontrolowanemu upoważnienia do wszczęcia kontroli oraz nieprzedstawienia legitymacji służbowej, jak również niewszczęcia kontroli w trybie art. 284 § 3 op, z uwagi na nieprawidłowość tego trybu, gdyż skarżący stawiał się na wezwanie organu, a także rażące naruszenie art. 284 § 4 op, poprzez niedoręczenie niezwłocznie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, które zostało doręczone skarżącemu po 17 miesiącach od rzekomego jej wszczęcia; - niezebranie w sprawie jakiegokolwiek materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na podstawie zawartości protokołu z kontroli podatkowej wszczętej okolicznościach wskazanych w pkt i, jak również wspomnianego na wstępie prowadzenia jej przez organ niewłaściwy;

b) art. 165 § 1 i § 4 w zw. z art. 138a § 1, 138a § 4 i art. 121 op, poprzez błędne uznanie za doręczone postanowienia o wszczęciu postępowania i w konsekwencji prowadzenie tego postępowania z naruszeniem przepisów proceduralnych, co pozbawiło skarżącego faktycznej zdolności do czynnego udziału w postępowaniu;

c) art. 123 § 1 op poprzez niezapewnienie skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu kontrolnym na każdym jego etapie, a to poprzez brak prawidłowego wszczęcia kontroli, brak doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, nieinformowanie skarżącego o podejmowanych czynnościach kontrolnych, włączenie do protokołu kontroli materiałów z którymi skarżący nie miał możliwości zapoznania się; d) art. 122 op poprzez m.in. pomijanie wniosków dowodowych skarżącego, nieprzeprowadzanie żadnych środków dowodowych z urzędu zmierzających do wyjaśnienia istotnych, a nieustalonych okoliczności stanu faktycznego jak m.in. istnienie towaru;

e) art. 121 op, poprzez dokonywanie czynności postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, polegających m.in. na wydaniu rozstrzygnięcia w oparciu o materiały niemogące stanowić dowodów w postępowaniu podatkowym, naruszenie zasad właściwości organów podatkowych, wadliwym sposobie doręczenia pism procesowych, opieranie się na materiałach z innych postępowań, niewłączonych do protokołu kontroli u skarżącego ani materiałów postępowania prowadzonego względem skarżącego;

f) art. 187 § 1 op poprzez niezebranie w toku postępowania materiału dowodowego wystarczającego do wydania rozstrzygnięcia;

- art. 208 § 1 i art. 70 § 1 op, poprzez wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję NUS w sytuacji, w której wszczęto i prowadzono postępowanie przygotowawcze w sprawie karnej skarbowej jedynie w celu zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji Dyrektor obowiązany był do uchylenia decyzji I instancji w całości i umorzenia postępowania przed organem I instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały wyznaczone przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 -dalej ppsa), zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie zaistnienia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Z uwagi na podniesione w skardze liczne zarzuty naruszenia przepisów postępowania, przed przystąpieniem do omówienia głównej istoty sporu, jaką stanowi w niniejszej sprawie kwestia rzetelności dokonanego przez skarżącego rozliczenia w deklaracji VAT-7 podatku VAT za sierpień 2013 r., niezbędnym jest odniesienie się w pierwszej kolejności do najdalej idących zarzutów skargi, wskazujących na brak właściwości organów do wydania decyzji, co zdaniem strony skutkuje ich nieważnością (zarzuty naruszenia art. 15 § 1 i 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a op., art. 3 ust. 1 uptu w zw. z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw oraz § 1 pkt 1 i poz. 8 i poz. 12 Załącznika Nr 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r.).

Zdaniem podatnika, właściwym do prowadzenia postępowania podatkowego był Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], gdyż w dacie wszczęcia postępowania miejscem wykonywania przez niego działalności była [...] , a konkretnie znajdujący się tam wynajmowany przez niego magazyn służący prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT .

Sąd nie podziela powyższego zarzutu skargi, gdyż jak wynika z poczynionych w sprawie szczegółowych ustaleń organów podatkowych, podatnik w istotnych dla sprawy okresach rozliczeniowych prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą A z siedzibą w miejscu zamieszkania, tj. w [...] przy ul. [...].

Zgodnie ze zgłoszeniem dokonanym wobec organu podatkowego, adres prowadzenia działalności gospodarczej w [...] przy ul. [...] był ważny od 27.12.2001 r. do 26.09.2016 r. Także we wnioskach CEIDG-1 strona nie wykazała innych, niż [...], ul [...], miejsc prowadzenia działalności gospodarczej.

Również w piśmie z dnia 26.09.2015 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Urzędu Skarbowego w [...], skarżący - reprezentowany przez pełnomocnika potwierdził, że prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej tworzyw sztucznych w siedzibie firmy w [...] ul. [...] . Sam też składał do Urzędu Skarbowego w [...] deklaracje VAT-7 za I-XII 2013 r., I-XII 2014r., I-XII 2015 r., I, II, III kwartał 2016 r.

W toku kontroli ustalono, że podatnik nigdzie nie zgłosił miejsca wykonywania działalności w [...] ul. [...], gdzie na podstawie umowy dzierżawy wynajmował pomieszczenie biurowe od firmy D, oraz magazyny od firmy C Sp. z. o.o., a następnie od firmy D Sp. z o.o. Sam też w wyjaśnieniach z dnia 4.12.2015 r. wskazywał, że nie było pisemnej umowy na sporadyczne korzystanie z magazynu w [...] przy ul. [...], a jedynie zawarto umowę ustną, w ramach której umożliwiono mu dokonywanie tam przeładunków towarów. Dopiero w zeznaniach z dnia 23.08.2016 r. oraz 09.09.2016 r. skarżący wskazał już, ul. [...] w [...] jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że organ I instancji już pismem z dnia 26.03.2015 r. oraz 23.07.2015 r. zwrócił się do podatnika o dokonanie aktualizacji danych w zakresie miejsc wykonywania działalności gospodarczej, informując go, że należy tego dokonać na pomocą wniosku CEIDG-1 w Urzędzie Miasta i Gminy. Jednakże podatnik mimo wezwania nie tylko nie zaktualizował swoich danych rejestracyjnych, ale wręcz dalszymi działaniami, składając kolejne deklaracje VAT-7 za VIII-XII 2015 r. do Urzędu Skarbowego w [...] potwierdził, że nadal podstawowym miejscem prowadzenia działalności - w świetle obowiązującego jeszcze wówczas art. 3 uptu - jest siedziba jego firmy w [...] ul. [...].

Zatem należy przyznać rację organom, że wszczęcie postępowania nastąpiło przez właściwy organ ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustalając właściwość miejscową organów podatkowych w podatku od towarów i usług, należy skorzystać z art. 3 ust. 1 uptu (w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2015 r.), w myśl którego właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2 , a mianowicie jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania. Z kolei zgodnie z art. 18b § 1 op organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości.

W ocenie Sądu, w tym stanie prawnym oraz z uwagi na poczynione w sprawie ustalenia faktyczne, nie budzi wątpliwości fakt, że nawet gdy przeładunków towarów dokonywano w [...] (jak twierdzi pełnomocnik), to skarżący wykonywał też czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zgłoszonej w CEIDG jako miejsce prowadzenia działalności - siedzibie jego firmy w [...] ul. [...].

W konsekwencji organy słusznie przeanalizowały w/w okoliczności sprawy i przyjęły, że są właściwe miejscowo do prowadzenia postępowania, zatem brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

Sąd nie podziela również zarzutów naruszenia przepisów art. 187 § 1 i § 2 w zw. z art. 122 i art. 127 oraz art. 291c op w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej usdg), a w konsekwencji naruszenia art. 233 § 2 op.

Zdaniem strony, protokół kontroli podatkowej nie mógł stanowić dowodu w sprawie, gdyż kontrola podatkowa u podatnika została wadliwie wszczęta (strona wskazuje, że prowadzono kontrolę bez imiennego upoważnienia w okresie od 24.03.2015 r. do 16.04.2015 r., prowadzono czynności kontrolne bez doręczenia upoważnienia od 16.04.2015 r. do 09.09.2016 r. i prowadzono czynności kontrolne po doręczeniu imiennego upoważnienia z naruszeniem prawa, tj. po upływie terminów wskazanych w op), jednakże analiza akt sprawy jak i treści zaskarżonej decyzji nie potwierdza tego stanowiska podatnika.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 24.03.2015 r. kontrolujący udali się pod adres zamieszkania podatnika, tj. [...] [...] ul. [...], będący jednocześnie siedzibą i miejscem prowadzenia działalności, celem wszczęcia kontroli podatkowej, jednakże na miejscu nie zastano podatnika i nie udało się również nawiązać z nim kontaktu. W tym okresie osobą upoważnioną do reprezentowania strony na podstawie art. 281a op był L. K., zatem organ wezwał go (wezwanie nr [...] z dnia 03.04.2015 r.) do stawienia się - następnego dnia po upływie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - w miejscu, w którym można prowadzić czynności kontrolne. Wezwanie zostało odebrane przez adresata w dniu 08.04.2015 r.

W dniu 16.04.2015 r. kontrolujący udali się pod właściwy adres celem wszczęcia kontroli podatkowej, jednak nie zastali nikogo, a zatem zgodnie z art. 284 § 4 op, w dniu 16.04.2015 r. nastąpiło wszczęcie kontroli podatkowej u podatnika. Organ podatkowy podjął bowiem próbę wszczęcia kontroli podatkowej w miejscu prowadzenia działalności, a kiedy to się nie udało, wezwał osobę upoważnioną do stawienia się w miejscu kontroli. Po bezskutecznym upływie siedmiodniowego terminu miał już zatem zastosowanie art. 284 § 4 op, a tym samym podejmowane czynności organu były zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej.

W myśl tej regulacji, w przypadku niestawienia się osoby wzywanej, w terminie, o którym mowa w art. 284 § 3 op, kontrolę uznaje się za wszczętą w dniu upływu tego terminu. W tym przypadku upoważnienie do kontroli doręcza się kontrolowanemu lub osobie, gdy ta osoba stawi się w miejscu prowadzenia kontroli. Upoważnienie do kontroli zostało podpisane w dniu 09.09.2016 r. przez K. K., jako pełnomocnika reprezentującego podatnika w okresie od 25.03.2016 r. do 05.06.2017 r.

W skardze zarzucono też, że imienne upoważnienie nr [...] do przeprowadzenia kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2013 r. do grudnia 2013 r. zostało wystawione w dniu 16.04.2015 r., podczas gdy z protokołu kontroli wynika, że pierwsza wizyta kontrolujących u podatnika w związku z tą kontrolą miała miejsce w dniu 24.03.2015 r., co zdaniem pełnomocnika ma wskazywać, że w dniu 24.03.2015 r. nie było wystawione imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej.

Zauważyć jednak należy, że w aktach sprawy (tom I, k. 1) znajduje się imienne upoważnienie nr [...] do przeprowadzenia kontroli podatkowej u D. G. za okres od stycznia do grudnia 2013 r., wystawione w dniu 24.03.2015 r., tj. w dniu, kiedy kontrolujący po raz pierwszy udali się do siedziby firmy skarżącego celem wszczęcia kontroli podatkowej. Następnie upoważnienie to zostało anulowane z uwagi na zmianę nr legitymacji służbowych kontrolujących (adnotacja o tym znajduje się na samym upoważnieniu). W związku z powyższym, w dniu 16.04.2015 r., a więc w dniu wszczęcia kontroli podatkowej u podatnika w trybie art. 284 § 4 op, zostało wydane drugie imienne upoważnienie do przeprowadzenia tej samej kontroli o nr [...] (k. 5, t. I). Bezzasadny w tej sytuacji jest zarzut powielania upoważnień do kontroli, gdyż działania organu I instancji były uzasadnione zaistniałymi okolicznościami.

Podobnie niezrozumiały jest zarzut nadużywania trybów szczególnych wszczęcia kontroli. W związku z nieobecnością podatnika w miejscu siedziby jego firmy w dniu 24.03.2015 r., kontrolujący - zgodnie z trybem określonym w art. 284 op - pisemnie wezwali osobę upoważnioną do reprezentowania podatnika, do stawienia się w miejscu kontroli (k. 3, t. I). Kontaktowali się telefonicznie zarówno z podatnikiem, jak i wielokrotnie z jego pełnomocnikiem – L. K., który poinformował, że nie ma możliwości osobiście stawić się w Urzędzie Skarbowym w [...] Po bezskutecznym upływie siedmiodniowego terminu liczonego od doręczenia wezwania, nastąpiło wszczęcie kontroli podatkowej w trybie art. 284 § 4 op , co było zgodne z obowiązującymi procedurami.

Skarżący podnosi również, że organ naruszył zasady wszczęcia kontroli, ponieważ nie doręczył bez zbędnej zwłoki kontrolowanemu upoważnienia do wszczęcia kontroli, pomimo tego, że sam podatnik zgłosił się do Urzędu Skarbowego w [...] w dniu 30.03.2015 r., więc w tym dniu można było wszcząć kontrolę w zwyczajnym trybie, a jak wynika z akt sprawy upoważnienie do kontroli zostało podpisane dopiero w dniu 09.09.2016 r. przez K. K., jako pełnomocnika reprezentującego podatnika w okresie od 25.03.2016 r. do 05.06.2017 r.

Odnosząc się do tych argumentów wskazać należy, że w aktach sprawy (t. I, k. 8) znajduje się adnotacja urzędowa nr [...] z dnia 30.03.2015 r. sporządzona przez pracowników Urzędu Skarbowego w [...] – A. P. i P. L. Wynika z niej, że faktycznie w tym dniu D. G. stawił się w urzędzie i poinformował, że chce dowiedzieć się, jaki jest zakres kontroli. Jednakże nie zgodził się na podpisanie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, tłumacząc to tym, że jest na zwolnieniu L-4, przy czym nie okazał go kontrolującym. Kilkukrotnie pytano go, czy podpisze upoważnienie do przeprowadzenia kontroli, jednak odmówił podpisania i odebrania upoważnienia. Również jego pełnomocnik, L. K., nie stawił się w organie I instancji. Dopiero po ustanowieniu nowego pełnomocnika – K. K. i jej stawiennictwie w Urzędzie Skarbowym w [...], kontrolujący doręczyli w/w upoważnienie do przeprowadzenia kontroli. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego to sama strona swoimi działaniami - odmawiając podpisania i odbioru upoważnienia – spowodowała znaczne opóźnienie w doręczeniu jej upoważnienia, próbując obecnie uczynić z tego zarzut pod adresem organu. Zarzut ten jest oczywiście bezzasadny.

Podatnik w skardze zarzucił również, że w sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 233 § 2 op, poprzez nieprzekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia m.in. z powodu naruszenia przez organ I instancji art. 165 § 1 i § 4 op w zw. z art. 138a § 1, 138a § 4 i art. 121 op poprzez nieprawidłowe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania i w konsekwencji niewszczęcie tego postępowania, albowiem doradca podatkowy L. K. nie posiadał pełnomocnictwa do reprezentowania go we wszystkich sprawach podatkowych. W ocenie podatnika, doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego osobie niebędącej pełnomocnikiem ogólnym strony, tj. L. K., rzutuje na prawidłowość całego postępowania.

Powyższe zarzuty są również chybione, albowiem z akt sprawy wynika, że organ uzyskał informację z Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych zgodnie z którą, w dniu 02.08.2016 r. doradca podatkowy L. K., któremu w dniu 12.01.2018 r. doręczono postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za sporny miesiąc rozliczeniowy, złożył w formie dokumentu elektronicznego pełnomocnictwo ogólne, którego mocodawcą jest podatnik. W pełnomocnictwie tym wskazano, że jest on pełnomocnikiem do doręczeń oraz wskazano adres elektroniczny. Pełnomocnictwo to zostało odwołane dopiero w dniu 15.03.2018 r.

W tym stanie rzeczy Sąd podziela stanowisko organu, że z uwagi na w/w pełnomocnictwo ogólne uprawnione i skuteczne było doręczenie temu pełnomocnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 138d § 1 op, pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. W myśl art. 138d § 4 op, informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu, Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych, do którego dostęp, w myśl przepisu art. 138k § 2 op, mają organy podatkowe i tym samym mają one obowiązek respektowania faktu ustanowienia, zmiany, odwołania lub wypowiedzenia przez stronę pełnomocnictwa ogólnego. Z kolei art. 138d § 5 op stanowi, że adwokat, radca prawny oraz doradca podatkowy mogą sami zgłaszać udzielenie im pełnomocnictwa ogólnego oraz zawiadamiać o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu, ze wskazaniem daty zwolnienia z obowiązku reprezentacji.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, podziela pogląd zaprezentowany w powołanym w decyzji wyroku NSA z dnia 23.10.2012 r., sygn. akt I FSK 2153/11, zgodnie z którym nie można na gruncie Ordynacji podatkowej przyjmować za dogmat, że podatnik nigdy nie może być objęty ochroną profesjonalnego pełnomocnika już w momencie wszczęcia w stosunku do niego stosownego trybu postępowania określonego w tej ustawie, w tym również, w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego. Jeżeli bowiem z posiadanego przez organ podatkowy szerokiego pełnomocnictwa do reprezentowania strony wynika jednoznacznie, że podatnik ustanowił do reprezentowania jego interesów profesjonalnego pełnomocnika, w celu objęcia go ochroną już od pierwszych czynności prowadzonego wobec niego postępowania podatkowego, to sprzeczne z interesem strony byłoby ignorowanie jej oświadczenia woli i wszczynanie postępowania wobec niej bezpośrednio z pominięciem pełnomocnika wyznaczonego zgodnie z przepisami prawa, w celu właśnie zagwarantowania jej ochrony prawnej na każdym etapie procesowania podatkowego.

Istotne znacznie ma tu również okoliczność przytaczana przez organ, że L. K. po odebraniu przedmiotowego postanowienia poinformował o tym fakcie podatnika, co również zostało przez niego potwierdzone. Tym samym pełnomocnik będący doradcą podatkowym podejmował wszelkie działania, które charakteryzują pełnomocnika profesjonalnego. W dniu 29.01.2018 r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło pełnomocnictwo szczególne złożone na druku PPS-1, uzupełnione w dniu 02.03.2018 r., w którym strona ustanowiła pełnomocnikiem szczególnym A. P., wskazując go jednocześnie jako pełnomocnika do doręczeń. Zatem dopiero od momentu uzyskania przez organ podatkowy informacji o ustanowieniu pełnomocnika szczególnego wszelka korespondencja była wysyłana na adres wskazany w przedmiotowym pełnomocnictwie.

Za nieprawdziwe należy przy tym uznać obecne twierdzenia strony, że L. K. złożył pełnomocnictwo PPO-1 bez jej wiedzy. Strona po wszczęciu przedmiotowego postępowania podatkowego nie sygnalizowała organowi podatkowemu, iż L. K. nie posiada stosownego umocowania do działania w jej imieniu w charakterze pełnomocnika ogólnego. Jeżeli nie akceptowała tego pełnomocnictwa, mogła je wycofać już na tym etapie postępowania, a z informacji zawartych w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych wynika, że L. K. był pełnomocnikiem ogólnym aż do 15.03.2018 r. (wydruk z CRPO).

W tej sytuacji, w ocenie Sądu, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] o wszczęciu postępowania podatkowego za omawiany okres rozliczeniowy, zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi, który to w chwili wyekspediowania i doręczenia przesyłki - według dostępnych organowi danych – reprezentował skarżącego. Nie sposób dopatrywać się przy tym naruszenia przepisów prawa procesowego, albowiem w dniu doręczenia pełnomocnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania, zakres udzielonego mu pełnomocnictwa w pełni uprawniał organ do stwierdzenia, że postępowanie zostało skutecznie wszczęte.

Sąd stwierdza również, że prawidłowo została oceniona w sprawie kwestia wniosku podatnika o załączenie do akt sprawy wezwania nr [...] z dnia 15.04.2016 r., podatnika do wskazania pełnomocnika do doręczeń w związku ze złożonymi w organie I instancji dwoma pełnomocnictwami szczególnymi do reprezentowania w toku kontroli (L. K. oraz K. K.) oraz wezwania nr [...] z dnia 26.06.2017 r. do wyznaczenia przez podatnika pełnomocnika do doręczeń w związku ze złożeniem przez niego dwóch pełnomocnictw szczególnych do reprezentowania w trakcie kontroli (K. K. i A. P.).

Co do pierwszego z tych wezwań, wprawdzie w sierpniu 2017 r. podatnik otrzymał wezwanie do uzupełnienia deklaracji VAT-Z, co jego zdaniem miałoby potwierdzać, że nie był on świadomy istnienia pełnomocnictwa ogólnego, a dodatkowo organ celowo wprowadził go w błąd, wysyłając to wezwanie bezpośrednio do niego, a nie do pełnomocnika ogólnego, jednak wezwanie to dokonane było poza toczącym się postępowaniem podatkowym. Zgodnie bowiem z treścią z art. 274 op, w przypadku stwierdzenia błędów w deklaracji podatkowej organ podatkowy może zwrócić się do składającego deklarację o jej skorygowanie oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień, wskazując przyczyny, z powodu których informacje zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość.

Natomiast co do drugiego z tych wezwań skierowanych wprost do skarżącego, słusznie zwrócono mu uwagę na to, że skoro ustanowiono więcej niż jednego pełnomocnika o tym samym zakresie działania lub jest ustanowiony pełnomocnik ogólny oraz szczególny w tej samej sprawie, to w świetle art. 138g op podatnik obowiązany był wskazać jednego z nich jako pełnomocnika do doręczeń.

Wobec powyższego, oba te wezwania nie świadczą w żadnym razie o tym, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania.

W dalszej kolejności, mając na uwadze, że co do zasady pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. upływał z dniem 31 grudnia 2018 r., Sąd w pełni podziela stanowisko organu dotyczące wystąpienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na wszczęcie postanowieniem nr [...] w dniu 06.08.2018 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniku z tytułu m.in. podatku od towarów i usług za powyższy okres rozliczeniowy.

Pismem nr [...] z dnia 21.09.2018 r., doręczonym podatnikowi za pośrednictwem pełnoletniego domownika w dniu 26.09.2018 r., a pełnomocnikowi w dniu 05.10.2018 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zawiadomił stronę o zawieszeniu z dniem 06.08.2018 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego m.in. w podatku od towarów i usług za omawiany okres rozliczeniowy, a na dzień wydania zaskarżonej decyzji postępowanie to nie zostało zakończone (pismo Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu nr [...] z dnia 15.05.2020 r.)

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt op, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Stosownie do art. 70 § 7 pkt 1 op, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Z kolei stosownie do art. 70c op, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Dodać należy, że wszelkie skutki materialnoprawne i procesowe uregulowane w przepisach Ordynacji podatkowej dotyczące zobowiązania podatkowego, w tym także w zakresie przedawnienia, należy odnosić również do wynikającego z art. 108 ust. 1 uptu obowiązku zapłaty kwoty podatku wykazanej w fakturze. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1472/15, dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalej przytaczane orzeczenia).

W niniejszej sprawie spełnione zostały wszystkie ustawowe warunki do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia

Jak wynika z akt sprawy postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z nierzetelnym prowadzeniem ksiąg zostało wszczęte przez Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu w dniu 06.08.2018 r., przed upływem terminu przedawnienia rozliczenia za sporny okres. Podstawą do jego wszczęcia były ustalenia kontroli podatkowej prowadzonej wobec podatnika, która ujawniła nieprawidłowości skutkujące narażeniem na uszczuplenie podatku od towarów i usług.

Nadto, z postanowienia o wszczęciu dochodzenia wydanego w dniu 06.08.2018 r., wynika, że w sprawie D. G. wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 62 § 2 kks, art. 61 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks, przy zastosowaniu art. 7 § 1 i 2 kks.

Przepis art. 56 § 1 kks stanowi, że podatnik, który składając organowi podatkowemu, innemu - uprawnionemu organowi lub płatnikowi deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.

Przedawnienie karalności przestępstw skarbowych uregulowano z kolei w art. 44 kks, który w § 1 stanowi, że karalność przestępstwa skarbowego ustaje, jeżeli od czasu jego popełnienia upłynęło lat 5 - gdy czyn stanowi przestępstwo skarbowe zagrożone karą grzywny, karą ograniczenia wolności lub karą pozbawienia wolności nieprzekraczającą 3 lat. Art. 44 § 3 kks stanowi z kolei, że w wypadkach przewidzianych w § 1 lub § 2, bieg przedawnienia przestępstwa skarbowego polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej rozpoczyna się z końcem roku, w którym upłynął termin płatności tej należności (...).

Jak zatem wynika z przytoczonych przepisów, karalność czynu określonego w art. 56 § 1 kks, którego dopuszczenie się zarzucono skarżącemu w postanowieniu o wszczęciu dochodzenia (w powiązaniu z innymi przepisami kks), przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności tej należności. Termin płatności należności podatkowej w podatku VAT za sierpień 2013 r. przypadał na wrzesień 2013 r., zatem licząc od końca 2013 r., 5 lat minęło z dniem 31.12.2018 r., tymczasem postanowienie w wszczęciu dochodzenia w tej sprawie zostało wydane w dniu 06.08.2018 r., a Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zawiadomił stronę i jej pełnomocnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego m.in. w podatku od towarów i usług za omawiany okres rozliczeniowy, przed upływem tego terminu. Tym samym za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 208 § 1 i art. 70 § 1 op.

Przechodząc do zarzutów kwestionujących prawidłowość poczynionych przez organ ustaleń faktycznych, w ocenie Sądu, opisany we wstępnej części uzasadnienia stan faktyczny sprawy został ustalony przez organy bez naruszenia zasad postępowania podatkowego czy regulacji dotyczących gromadzenia i oceny dowodów, jak też wyprowadzania na ich podstawie ustaleń faktycznych.

Zgodnie z art. 120 i art. 122 op organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a w toku postępowania podatkowego podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższe zasady postępowania podatkowego wyznaczają kierunek wykładni dalszych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego. W myśl art. 180 § 1 op, jako dowód organ podatkowy zobowiązany jest dopuścić wszystko, co może przyczynić się do ustalenia prawdy obiektywnej, a nie jest sprzeczne z prawem. Otwarty katalog dowodów zawiera z kolei art. 181 op i należą do nich m.in. materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych, karnych.

W ocenie Sądu, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób wystarczający dla prawidłowego wyjaśnienia istoty sprawy. Uzasadnienie kontrolowanej decyzji jasno i spójnie wyjaśnia, jakie okoliczności faktyczne wynikają z zebranego materiału dowodowego. Realizuje ono zatem wymogi określone w art. 210 § 4 op.

W skardze podniesiono również zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122, art. 127, art. 235 i art. 229 op, a w konsekwencji art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 op poprzez pozorowanie prowadzenia postępowania odwoławczego i oparcie decyzji o niekompletny materiał dowodowy.

W ocenie Sądu, żadna z powyższych zasad nie została naruszona w toku postępowania prowadzonego wobec podatnika. Nie ulega wątpliwości, że organ I instancji podjął w toku prowadzonej kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego szereg czynności zmierzających do zebrania wyczerpującego materiału dowodowego, umożliwiającego dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i rozstrzygnięcie sprawy. We współpracy z innymi organami podatkowymi pozyskany został szeroki materiał dowodowy, pozwalający dokonać ustaleń w zakresie rzetelności rozliczeń za poprzednie okresy rozliczeniowe. W świetle powyższego zarzut naruszenia art. 187 op należy uznać za bezzasadny, podobnie jak zarzut naruszenia art. 122 op. Dzięki podjętym czynnościom stan faktyczny sprawy został w pełni ustalony. Skarżący powołując się na art. 229 op stwierdził, że organ odwoławczy może przeprowadzić z urzędu postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzeniem tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Rozpatrując przedmiotową sprawę organ odwoławczy dysponował szerokim materiałem dowodowym, na który składają się: 26 tomów akt zebranych przez organ I instancji oraz 4 tomy akt odwoławczych. Analiza tych dokumentów nie wykazała konieczności jego uzupełnienia w odniesieniu do decyzji za miesiąc sierpień 2013 r.

Należy podkreślić, iż rozstrzygnięcie w zakresie sierpnia 2013 r. jest konsekwencją rozstrzygnięcia wydanego wobec podatnika w zakresie lipca 2013 r. Przypomnieć bowiem należy, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] przeprowadził kontrolę podatkową wobec podatnika w zakresie sprawdzenia rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2013 r. Kontrola nie wykazała nieprawidłowości w miesiącu sierpniu 2013 r., jednakże w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i wszczętego następnie postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia 18.05.2018 r. nr [...] , określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe za lipiec 2013 r. w wysokości 43 650 zł, w miejsce zadeklarowanej przez stronę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sierpień 2013 r.) w wysokości 115 618 zł. W świetle tego zmianie uległo również rozliczenie za sierpień 2013 r. Organ I instancji wydał w związku z tym w dniu 18.05.2018 r. decyzję, w której określił podatnikowi za sierpień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 9 216 zł, w miejsce zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 106 402 zł. Decyzja za lipiec 2013r. została co prawda uchylona przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (decyzją z dnia 28.08.2020 r. nr [...]), który określił w niej kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 69 329,00 zł, jednak powyższa zmiana nie zmieniła rozliczenia za sierpień 2013 r. Stąd słusznie, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, zaskarżoną decyzją z dnia 28.08.2020 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Tym samym, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia żadnego z zarzutów podniesionych w skardze.

Z uwagi na to, że Sąd nie stwierdził ani naruszenia prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, ani naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 ppsa. W konsekwencji wobec niepodzielenia zarzutów skarżącego Sąd skargę tę oddalił na podstawie art. 151 tej ustawy.