Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 30/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 2 pkt 10, art. 6 ust. 3, art. 10 ust. 2, art. 65 ust. 1 a pkt 2, ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 3 ust. 1, 3, par. 4 ust. 1, 2, 5
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 70 par. 1, 4, art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, art. 187 par. 1, art. 201 par. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 5 marca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Protokolant Sekretarz sądowy Aneta Lubasińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2019 roku sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2008 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej Przedsiębiorstwa "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji w Z. kwotę 5417 (pięć tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 10, art. 6 ust. 1, ust. 3, art. 8 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1, art.18 ust. 1, art. 19 ust. 2, ust. 3, art. 62 ust. 1 pkt 2, art. 64, art. 65 ust. 1, ust. 1a i ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej u.p.a. z 2004 r., art. 154 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), zwanej dalej u.p.a. z 2008 r., § 4 ust. 1, ust. 2, ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem z dnia 22 kwietnia 2004 r., art. 221 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w Z. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z 24 sierpnia 2016 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2008 r. w kwocie 139 246,00 zł z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, tj. oleju opałowego z naruszeniem warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z [...] w całości i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2008 r. w kwocie 138 118,00 zł z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, tj. oleju opałowego z naruszeniem warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

W uzasadnieniu organ II instancji przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy podniósł, że w wyniku analizy oświadczeń nabywców oleju opałowego wystawionych w miesiącu lipcu 2008 r. przez A Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. postanowieniem z [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2008 r. z tytułu sprzedaży oleju opałowego z naruszeniem warunków zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

Decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. określił A zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2008 r. w kwocie 147 013,00 zł z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, tj. oleju opałowego z naruszeniem warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. Organ I instancji stwierdził, że w 307 przypadkach sprzedaż oleju opałowego na łączną ilość 83 199 litrów została dokonana z naruszeniem warunków uprawniających do zastosowania obniżonej stawki akcyzy. 307 szt. oświadczeń nie zawiera w swej treści kompletnych danych pozwalających na ich pozytywną weryfikację. Oświadczenia te posiadały w szczególności nieprawidłowy nr NIP i PESEL uniemożliwiające zidentyfikowanie nabywców oleju opałowego. Dane osób kupujących były nieczytelne. Dołączone do dowodów sprzedaży oświadczenia nabywców oleju opałowego nie zawierały prawdziwych danych personalno-adresowych.

Od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z [...] skarżąca spółka złożyła odwołanie.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. Organ II instancji stwierdził, że oświadczania zawierają w znacznej części niekompletne dane, co mogło prowadzić do negatywnej weryfikacji polegającej na uznaniu, iż adresat jest nieznany. Niektóre z oświadczeń posiadają nieczytelne dane nabywców oleju – imiona i nazwiska, numery NIP lub PESEL, nazwy miejscowości, numery domów lub brak jest tych danych. Jednak jeżeli niektóre elementy na oświadczeniu są prawidłowe, to na ich podstawie można ustalić prawidłowość pozostałych elementów, przy wykorzystaniu dostępnych organom administracji baz danych i innych możliwości przeprowadzania dowodów przewidzianych przepisami prawa. Skoro zatem osobę, której oświadczenie dotyczy, identyfikują równocześnie imię i nazwisko oraz NIP i PESEL, to znając którąś z tych danych, można ustalić pozostałe. Organ I instancji w wielu przypadkach dokonał nieprawidłowej lub niejednolitej weryfikacji złożonych przez skarżąca spółkę oświadczeń za lipiec 2008 r.. Organ II instancji organ odwoławczy wskazał na następujące braki:

- w wezwaniach skierowanych do nabywców oleju opałowego pojawiły się błędy w adresach, imionach lub nazwiskach tych osób;

- oświadczenia z wynikiem "adresat nieznany" nie były jednolicie weryfikowane, tzn. w niektórych przypadkach stanowiły podstawę opodatkowania, a w innych nie, taka sytuacja wystąpiła też w przypadku oświadczeń dotyczących tej samej osoby;

-nie zweryfikowano treści odpowiedzi osób, które twierdziły, że nie kupowały oleju i/lub dane zawarte w oświadczeniu nie są ich danymi i/lub podpisy na oświadczeniu nie są ich podpisami. Weryfikacja tych odpowiedzi miałaby na celu ustalenie, czy zapytanie wysłane zostało do właściwej osoby lub czy osoba składająca wyjaśnienie zakupiła olej opałowy w innych celach niż opałowe;

- brak podpisów na oświadczeniach;

- w 74 przypadkach stwierdzono brak w aktach sprawy dowodów, aby wysłano zapytanie do nabywcy oleju;

- w 7 przypadkach opodatkowano inną ilość oleju niż wynikało to z oświadczenia;

- nie zostały ustalone zostały daty kilku oświadczeń;

- w sytuacji, gdy pismo do nabywcy oleju wróciło z adnotacją poczty "nie podjęto w terminie" lub "adresat wyprowadził się", a także w sytuacji, gdy adresat odebrał pismo, ale nie udzielił na nie odpowiedzi, organ nie podjął w wielu przypadkach kolejnych kroków w celu uzyskania wyjaśnienia.

W uzasadnieniu decyzji z 17 grudnia 2013 r. organ II instancji stwierdził, że organ I instancji winien ponownie ocenić oświadczenia pod względem tego, czy zawarte w nich dane pozwalają na identyfikację nabywcy. Ponadto wskazał na konieczność dokonania ustaleń, od jakiego podmiotu skarżąca spółka zakupiła olej opałowy, uzupełnienia akt o faktury zakupu oleju opałowego przez skarżącą spółkę oraz o dokumenty potwierdzające, że akcyza od oleju była zapłacona na wcześniejszym etapie i w jakiej wysokości.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. decyzją z [...] określił spółce A zobowiązanie w podatku akcyzowym za lipiec 2008 r. w kwocie 139 246,00 zł z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, tj. oleju opałowego z naruszeniem warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

W odwołaniu od tej decyzji skarżąca spółka zarzuciła:

- błędną wykładnię art. 65 ust. 1a u.p.e.a. z 2004 r. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 160, poz. 1341), zwanej dalej ustawą zmieniającą z dnia 28 lipca 2005 r., w związku z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 13 września 2005 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 177 poz. 1473), zwanego dalej rozporządzeniem zmieniającym z dnia 13 września 2005 r., co jest to niezgodne z art. 64 ust. 3 w związku z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Obowiązujące przepisy prawa nie dają podstaw do naliczania podatku akcyzowego w wysokości zastosowanej przez organ podatkowy;

- niezgodność § 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym z dnia 13 września 2005 r. z art. 64 ust. 2 i 3 w związku z art. 2 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP;

- naruszenie przepisów prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na wynik w sprawie, a w szczególności art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 o.p.).

Zdaniem skarżącej spółki, organ I instancji dokonał błędnej wykładni art. 65 ust. 1a u.p.a. z 2004 r., albowiem obowiązujące przepisy prawa nie dają podstaw do naliczania podatku akcyzowego w wysokości zastosowanej przez ten organ. Stawka akcyzy na olej opałowy sprzedawany przez podatnika została ustalona w art. 65 ust. 1 u.p.a. z 2004 r. i wynosi 233 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu. Jest to stawka maksymalna, gdzie dodatkowo Minister Finansów skorzystał z prawa do jej obniżenia i ustalił stawkę akcyzy na olej opałowy w kwocie 232 zł za 1 000 litrów. U.p.a. z 2004 r. przewiduje podwyższenie stawki podstawowej do górnej granicy opodatkowania, co oznacza stawkę sankcyjną, jedynie w przypadku użycia oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem. Stawka podatku wynosząca 2 000 zł/1 000 litrów opisana w art. 65 ust. 1a u.p.a. z 2004 r. dotyczy sytuacji użycia oleju opałowego. Posiadanie oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego nie jest objęte dyspozycją tego przepisu, tak więc stosowanie sankcyjnej stawki podatku przy braku oświadczeń lub brakach formalnych oświadczeń jest niedopuszczalne. Skarżąca spółka zarzuciła naruszenie art. 65 ust. 1a i ust. 2 u.p.a. z 2004 r. poprzez rozszerzenie listy przypadków, które powodują zastosowanie wyższej stawki oraz przyjęcie, że niekompletne bądź nieprawdziwe dane w oświadczeniach nabywców oleju sprawiają, iż sprzedawca zobowiązany jest do zapłaty wyższej stawki podatku akcyzowego. Zdaniem skarżącej spółki, przyjęcie przez organ podatkowy, że niepełne oświadczenia nabywców są równoznaczne z zużyciem oleju niezgodnie z przeznaczeniem stanowi naruszenie § 3 ust. 3, § 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, § 4 ust. 4 rozporządzenia z 2004 r.. U.p.a. z 2004 r. nie przewiduje uprawnień dla sprzedawców do legitymowania nabywców. Możliwość żądania dowodu osobistego od nabywców oleju opałowego przyznano w art. 89 ust. 9 u.p.a. z 2008 r.. Skarżąca spółka wskazała na przypadki błędnej weryfikacji nabywcy oleju opałowego R. G. z K., A. M., nabywców o nazwisku S. oraz Z.

W ocenie organu II instancji, w 292 przypadkach sprzedaż oleju opałowego na łączną ilość 78 121 litrów została dokonana z naruszeniem warunków uprawniających do zastosowania obniżonej stawki akcyzy, a skarżącą spółka dopuściła do powstania uszczuplenia w podatku akcyzowym w wysokości różnicy między zapłaconym przy zakupie oleju opałowego podatkiem akcyzowym wyliczonym według preferencyjnej stawki określonej w § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w kwocie 232,00 zł na 1 000 litrów a nie uiszczonym podatkiem akcyzowym według stawki określonej w art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a., tj. 2 000 zł na 1 000 Iitrów wyrobu akcyzowego.

Organ II instancji przedstawił zakwestionowane oświadczenia oraz wyniki ustaleń w następujący sposób:

1. oświadczenie B. P., [...] z 8 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów oleju – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie B. P. zam. [...], że nie kupował;

2. oświadczenie B. P., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 35 litrów oleju – adres niepełny, brak nr ulicy, nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, zły PESEL i NIP, oświadczenie B. P. zam. [...], że nie kupował;

3. oświadczenie W. M., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 251 litrów oleju – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

4. oświadczenie J. S., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 42 litrów oleju – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy adresat nieznany, zły adres, zły PESEL i NIP;

5. oświadczenie W. G., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów oleju – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, nie ma takiej miejscowości na terenie gminy [...];

6. oświadczenie M. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

7. oświadczenie J. F., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 140 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

8. oświadczenie A. K., [...] z 8 lipca 2008 r. dotyczące 85 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

9. oświadczenie W. P., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 1 100 litrów – adres nie występuje na terenie wskazanej gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, kod nie dotyczy poczty [...], Poczta Polska – adresat nieznany nie ma miejscowości [...] na terenie [...], [...] nie jest miejscowością na terenie gminy [...];

10. oświadczenie W. M., [...], [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 84 litrów – nie figuruje w bazie meldunkowej gminy w [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

11. oświadczenie I. T., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 170 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

12. oświadczenie E. Ś., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 860 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP, [...] – wieś położona w województwie [...], w powiecie [...], w gminie [...];

13. oświadczenie A. W., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – A. W. [...] według adresu wskazanego przez gminę oświadczył, że nie kupował – k. 1 894, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

14. oświadczenie J. W., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

15. oświadczenie K. K., [...] z lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

16. oświadczenie S. P., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 200 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy k. 1 826, Poczta Polska pod tym adresem adresat nieznany k. 403, zły PESEL, NIP poprawny k. 17/36, baza PESEL oświadczenie z innego adresu, nie kupował k. 408;

17. oświadczenie H. S. [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

18. oświadczenie A. R., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

19. oświadczenie B. K., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 84 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, poprawny PESEL i zły NIP, oświadczenie, że nie kupowała – k. 1 319;

20. oświadczenie R. P., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

21. oświadczenie K. W., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 110 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

22. oświadczenie J.K., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

23. oświadczenie E. Ś., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 220 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

24. oświadczenie M. W., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 76 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy B. i Z., adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

25. oświadczenie J. D., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 9 litrów – nie figurował w bazie Urzędu Gminy [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

26. oświadczenie J. B., [...] z 2 lipca 2008 r. dotyczące 350 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy –k. 1 729, aktualny adres [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

27. oświadczenie I. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy –adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

28. oświadczenie J. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

29. oświadczenie A. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 170 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

30. oświadczenie Z. P., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 78 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

31. oświadczenie P. M., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

32. oświadczenie A. K., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 28 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

33. oświadczenie J. F., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 140 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

34. oświadczenie S. M., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

35. oświadczenie J. G., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 200 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

36. oświadczenie A. C., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 25 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

37. oświadczenie B. M., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 75 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, adres niepełny, zły PESEL i NIP;

38. oświadczenie C. J., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 850 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

39. oświadczenie M. N., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 73 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

40. oświadczenie R. B., [...] z 1 lipca 2008 r. dotyczące 14 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

41. oświadczenie P. S., [...] z 1 lipca 2008 r., dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

42. oświadczenie A. J., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 1 270 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

43. oświadczenie J. N., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 115 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

44. oświadczenie W. M., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

45. oświadczenie T. G., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 52 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

46. oświadczenie T. B., [...] z 31 lipca 2008 r. dotycząca 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego adresu, w miejscowości [...] występują nazwy ulic, zły PESEL i NIP;

47. oświadczenie K. K., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 130 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

48. oświadczenie J. K., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, brak takich ulic w gminie [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

49. oświadczenie J. K., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 380 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

50. oświadczenie J. O., [...], [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 2 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

51. oświadczenie B. W., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

52. oświadczenie J. M., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 743 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

53. oświadczenie J. M., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 900 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

54. oświadczenie M. L., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany – [...], zły PESEL i NIP, oświadczył, że nie kupował adres [...];

55. oświadczenie P. W., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie nie kupował;

56. oświadczenie T. P., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 680 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

57. oświadczenie J. C., [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 352 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

58. oświadczenie J. P., [...] z 23 lipca 2008r. dotyczące 380 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

59. oświadczenie W. T., [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 147 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

60. oświadczenie G. W., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 700 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

61. oświadczenie J. K., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 394 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

62. oświadczenie Z. C., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 200 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

63. oświadczenie A. K., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 350 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

64. oświadczenie T. B., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, na terenie gminy [...] nie ma takiego adresu, występują nazwy ulic, zły PESEL, NIP innej osoby;

65. oświadczenie A. M., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak ulicy [...], zły PESEL i NIP;

66. oświadczenie A. W., [...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 1 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, nie figuruje w ewidencji, nie występują takie miejscowości w gminie [...];

67. oświadczenie A. K., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

68. oświadczenie S. K., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 127 litrów – adres nieczytelny, zły, nieczytelny NIP i PESEL, nie figuruje w bazie Urzędu Gminy [...];

69. oświadczenie [...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 43 litrów – odpowiedź Urzędu Gminy [...] – jest zameldowany [...], k. 1 918/10, oświadczenie – nie kupował również z adresu [...], ustalonego w gminie w bazie PESEL, zły NIP i PESEL;

70. oświadczenie K. F., ul. [...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 69 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma ulicy [...] k. 480, zły PESEL i NIP;

71. oświadczenie J. M., [...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 635 litrów – nie figuruje w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego adresu w gminie [...], zły PESEL i NIP;

72. oświadczenie T. W., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – k. 1 792 był zameldowany na terenie gminy [...], k. 1 792, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie nie kupował;

73. oświadczenie A. S., [...] z 25 lipca 2008 r. dotyczące 142 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

74. oświadczenie S. K., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

75. oświadczenie B. K., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 120 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

76. oświadczenie J. K., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 30 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

77. oświadczenie D. P., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

78. oświadczenie Z. K., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 30 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

79. oświadczenie J. B., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 120 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

80. oświadczenie P. K., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

81. oświadczenie J. N., [...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 245 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

82. oświadczenie A. K.,[...] z 26 lipca 2008 r. dotyczące 30 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiej miejscowości na terenie gminy [...] k. 1 792, zły PESEL i NIP;

83. oświadczenie B. J. [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

84. oświadczenie J. P., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

85. oświadczenie nieczytelne imię i nazwisko, [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP, R. S. wskazany przez Urząd Gminy pod tym adresem oświadczył, że nie kupował k. 1 831;

86. oświadczenie M. S., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 150 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

87. oświadczenie S. B., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 29 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

88. oświadczenie A. P., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 140 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

89. oświadczenie K. F., adres niepełny z 28 lipca 2008 r. dotyczące 160 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

90. oświadczenie T. B., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, na terenie gminy [...] nie ma takiego adresu, występują nazwy ulic, zły PESEL i NIP;

91. oświadczenie Z. S. [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 130 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

92. oświadczenie J. N., [...] z 28 lipca 2008r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL, brak NIP;

93. oświadczenie Z. M., ul. [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 1 110 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiej ulicy w [...] k. 676, zły PESEL i NIP;

94. oświadczenie M. L., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – adresat nieznany k. 2 062, nie figurował w zbiorach gminy pod nr 12 k. 2 106, k. 2 071, oświadczył, że nie kupował z nr 39 k. 842, zły NIP i PESEL;

95. oświadczenie M. W., [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów - nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

96. oświadczenie A. S., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

97. oświadczenie M. W., adres niepełny, [...] z 28 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

98. oświadczenie A. M., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

99. oświadczenie J. K., ul. [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 1 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

100. oświadczenie T. B., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 106 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego adresu, zły PESEL i NIP;

101. oświadczenie J. S., [...], niepełny adres z 29 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

102. oświadczenie A. S., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 149 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

103. oświadczenie K. U., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 130 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

104. oświadczenie M. S., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

105. oświadczenie J. N., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 230 litrów – strona nie uzupełniła nieczytelnych danych, nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, nie ma wsi [...], zły kod pocztowy – k. 2 221;

106. oświadczenie J. N., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 600 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły nieczytelny PESEL i NIP;

107. oświadczenie Z. W., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

108. oświadczenie K. M., ul. [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

109. oświadczenie S. J., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 114 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

110. oświadczenie J. B., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

111. oświadczenie A. K., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 139 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

112. oświadczenie R. S., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 190 litrów – adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie osoby z adresu wskazanego prze gminę: [...] k. 1 765 , nie kupował k. 1 901;

113. oświadczenie J. C., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 900 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak PESEL i zły NIP;

114. oświadczenie M.M., [...] z 29 lipca 2008 r. dotyczące 300 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

115. oświadczenie J. S., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 103 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

116. oświadczenie M. L., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy pod nr 9, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie, że nie kupował z nr 39 k. 842;

117. oświadczenie A. K., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

118. oświadczenie K. J., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 58 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, brak nazwy ulicy, zły kod, nie figuruje w zbiorze meldunkowym gminy [...] – k. 1 779;

119. oświadczenie S. N., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP innej osoby;

120. oświadczenie P. P.,[...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 1 480 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, na terenie gminy [...] nie ma takiego adresu, występują nazwy ulic – k. 1 792;

121. oświadczenie A. P., [...] z 31 lipca 2008 r. dotyczące 2 080 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

122. oświadczenie P. O., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 600 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

123. oświadczenie R. K., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 128 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

124. oświadczenie J. A., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 195 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

125. oświadczenie H. S., [...] z 30 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

126. oświadczenie A. W., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 112 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, nie ma takiego numeru ulicy k. 606;

127. oświadczenie S. W., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 270 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

128. oświadczenie D. C., [...] z 7 lipca 2008r. dotyczące 76 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

129. oświadczenie J. S., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 42 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, zły PESEL i NIP, oświadczenie J. S. z adresu [...] – dane są fałszywe, nie jego podpis k. 622;

130. oświadczenie J. M., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

131. oświadczenie D. P., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 135 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

132. oświadczenie J. K., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 14 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

133. oświadczenie A. K., [...] z 7 lipca 2008r. dotyczące 17 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

134. oświadczenie J. N., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 215 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

135. oświadczenie J. B., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP, wysłano również pod [...] – adresat nieznany;

136. oświadczenie Z. H., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 2 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

137. oświadczenie J. S., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 28 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

138. oświadczenie J. F., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 141 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, osoba wskazana przez urząd gminy mieszkająca pod tym adresem oświadczyła, że nie kupowała;

139. oświadczenie T. K.,[...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 150 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, zły PESEL i NIP, oświadczenie, że nie kupował k. 863;

140. oświadczenie A. K., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy adresat nieznany zły PESEL i NIP;

141. oświadczenie z nieczytelnymi danymi z 5 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

142. oświadczenie M. M., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 55 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

143. oświadczenie M. N., [...] z 5 lipca 2008r. dotyczące 28 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

144. oświadczenie P. S., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 62 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

145. oświadczenie L. C., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – zameldowany w gminie [...] k. 1 797, oświadczył, że nie kupował k. 929, zły NIP, PESEL innej osoby;

146. oświadczenie Z. W., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 30 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

147. oświadczenie J. K.,[...], adres niepełny z 4 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak dokładnego adresu, strona nie uzupełniała danych nabywcy;

148. oświadczenie B. K., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 28 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, oświadczenie nie kupowała k. 1 319, zły PESEL i NIP;

149. oświadczenie Z. P., [...] z 4 lipca 2008r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

150. oświadczenie Z. Z., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 71 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

151. oświadczenie M. P., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły NIP, PESEL innej osoby;

152. oświadczenie A. K., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

153. oświadczenie J. R., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 27 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany zły PESEL i NIP;

154. oświadczenie J. C., [...] z 4 lipca 2008 r. dotyczące 140 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

155. oświadczenie J. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

156. oświadczenie A. G., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 95 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

157. oświadczenie K. J., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

158. oświadczenie T. W., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – k. 1 792 był zameldowany na terenie gminy [...] k. 1 792, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie, że nie kupował;

159. oświadczenie P. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

160. oświadczenie nieczytelne z 5 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

161. oświadczenie S. S., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

162. oświadczenie J. W., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 31 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

163. oświadczenie S. K., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 10 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy adresat nieznany zły PESEL i NIP;

164. oświadczenie H. S., [...] z 5 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

165. oświadczenie M. J., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 113 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

166. oświadczenie K. K., [...] z 3 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

167. oświadczenie J. K., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

168. oświadczenie R. K., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

169. oświadczenie S. L., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 34 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

170. oświadczenie A. G., [...] z 8 lipca 2008 r. dotyczące 22 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

171. oświadczenie J. K., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

172. oświadczenie A. Z., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 569 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

173. oświadczenie D. M., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 242 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

174. oświadczenie A. K., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 160 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

175. oświadczenie A. M., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

176. oświadczenie M. N., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 57 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

177. oświadczenie S. F., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

178. oświadczenie J. R., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

179. oświadczenie J. B., [...] z 7 lipca 2008 r. dotyczące 10 litrów – był zameldowany na terenie gminy [...] k. 1 792, zły PESEL i NIP, oświadczenie z adresu [...], że nie kupował k. 974;

180. oświadczenie S. K., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – pod numerem 27 adresat nieznany, według gminy jest zameldowany w domu nr 2 k. 1 747, zły PESEL, NIP innej osoby, pod numerem 27 adresat również nieznany;

181. oświadczenie nieczytelne, [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 48 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły PESEL i NIP;

182. oświadczenie M. T., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 220 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

183. oświadczenie J. K., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

184. oświadczenie M. T., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 180 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

185. oświadczenie M. K., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 98 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany k. 916, zły PESEL i NIP;

186. oświadczenie D. P., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 46 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, wysłane gminy [...], zły PESEL i NIP;

187. oświadczenie B. K., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

188. oświadczenie K. M., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 390 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

189. oświadczenie T. W., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 25 litrów – k. 1 792 był zameldowany na terenie gminy [...] k. 1 792, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie, że nie kupował;

190. oświadczenie J. B., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

191. oświadczenie J. K., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

192. oświadczenie A. M., [...] z 9 lipca 2008 r. dotyczące 600 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

193. oświadczenie E. N., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 28 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

194. oświadczenie C. P., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 489 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak takiej ulicy, zły PESEL i NIP;

195. oświadczenie E. Ł., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 16 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

196. oświadczenie J. G., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 2 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

197. oświadczenie S. O., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

198. oświadczenie S. J., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 34 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

199. oświadczenie A. M., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

200. oświadczenie A. R., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

201. oświadczenie A. W., [...] z 10 lipca 2008 r. dotyczące 270 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

202. oświadczenie J. K., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 19 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

203. oświadczenie T. B., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, nie ma takiej miejscowości na terenie gminy [...] k. 1 792;

204. oświadczenie A. W., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 106 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

205. oświadczenie D. N., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

206. oświadczenie J. R., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, odpowiedź Urzędu Gmina [...] jest zameldowany [...] k. 1 918;

207. oświadczenie K. K., ul. [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, w bazie gminy [...] nie ma takiego adresu k. 1 721, w [...] nie występuje [...] k. 1 062;

208. oświadczenie A. K., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 111 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

209. oświadczenie A. K., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 1 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...] i [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

210. oświadczenie K. K., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 2 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy k. 1 826, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, [...] nie należą do UP [...] k. 1 116;

211. oświadczenie J. J., nieczytelny adres, odczytany adres [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 56 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, niepoprawny NIP i PESEL, nie ma takiej miejscowości w województwie [...], do której przypisany jest ten kod;

212. oświadczenie M. K., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 1 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak takiej ulicy, zły PESEL i NIP;

213. oświadczenie L. S., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 1 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak takiej ulicy, zły PESEL i NIP, [...] nie dotyczy [...];

214. oświadczenie P. F., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 600 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

215. oświadczenie [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 760 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, prawidłowy PESEL, zły NIP;

216. oświadczenie J. N., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – strona nie uzupełniła danych nabywcy, nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

217. oświadczenie A. M., [...] z 12 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak ulicy [...], zły PESEL i NIP;

218. oświadczenie Z. Ś., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

219. oświadczenie S. P., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 57 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego numeru ulicy, zły PESEL i NIP;

220. oświadczenie K. W., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – pod wskazanym adresem nieznany k. 1 399, aktualny adres [...] k. 1 741, zły PESEL i NIP, osoba wskazana przez Urząd Gminy oświadczyła, że nie kupowała k. 1 907;

221. oświadczenie Z. R., [...]z 14 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

222. oświadczenie S. D., [...] z 14 lipca 2008 r. dotyczące 556 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

223. oświadczenie R. J., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 170 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

224. oświadczenie Z. W., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego adresu, zły PESEL i NIP;

225. oświadczenie J. W., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – adresat nieznany, brak ulicy k. 1 114, strona nie uzupełniła danych nabywcy, zły NIP i PESEL, aktualny adres: [...] k. 1 742, osoba wskazana przez Urząd Gminy oświadczyła, że nie kupowała k. 1 865;

226. oświadczenie J. S., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 1 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak nazwy ulicy, strona nie uzupełniła danych adresowych, zły PESEL i NIP;

227. oświadczenie P. S., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 51 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, brak czytelnego podpisu nabywcy na oświadczeniu;

228. oświadczenie A. S., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 90 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

229. oświadczenie J. K., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 25 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

230. oświadczenie J. W., [...] z 15 lipca 2008 r. dotyczące 110 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły NIP, PESEL innej osoby;

231. oświadczenie T. B., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego adresu, w gminie [...] występują nazwy ulic k. 1 792, zły PESEL i NIP;

232. oświadczenie K. K. [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

233. oświadczenie R. B., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 18 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

234. oświadczenie K. K., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

235. oświadczenie J. M., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 1 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

236. oświadczenie H. S., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 60 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

237. oświadczenie J. M., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 14 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

238. oświadczenie A. M., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 325 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, nie ma takiego numeru ulicy, zły PESEL i NIP;

239. oświadczenie M. P., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 42 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

240. oświadczenie T. G., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

241. oświadczenie A. P., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 32 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

242. oświadczenie R. J., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 99 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

243. oświadczenie W. M., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 28 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

244. oświadczenie J. C., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 127 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak PESEL, zły NIP;

245. oświadczenie S. K., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 30 litrów – adresat nieznany, zły PESEL i NIP, zgodnie z oświadczeniem S. K., adres wskazany przez gminę tj. [...] nie kupował k. 1 819;

246. oświadczenie J. B., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 85 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

247. oświadczenie J. C., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 226 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, brak PESEL, zły NIP;

248. oświadczenie J. W., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 110 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły NIP, PESEL innej osoby;

249. oświadczenie M. O., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

250. oświadczenie M. M., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 200 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły NIP, PESEL innej osoby;

251. oświadczenie H. W., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 57 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

252. oświadczenie C. P., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 233 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP,

253. oświadczenie R. G., [...] z 19 lipca 2008 r. dotyczące 314 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

254. oświadczenie C. K., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

255. oświadczenie Z. W., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 200 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

256. oświadczenie A. M., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 400 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

257. oświadczenie B. B., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 35 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

258. oświadczenie S. K., [...] z 16 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

259. oświadczenie S. J., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 734 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

260. oświadczenie A. M., [...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 57 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

261. oświadczenie W. K,,[...] z 17 lipca 2008 r. dotyczące 75 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

262. oświadczenie R. N., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 42 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

263. oświadczenie A. G., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

264. oświadczenie J. P., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 1 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL, NIP innej osoby;

265. oświadczenie Z. M., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 900 litrów – adresat nieznany, zły PESEL i NIP, według gminy nowy adres: Z. M., [...] – oświadczył, że nie kupował k. 1 853, k. 1 849;

266. oświadczenie P. K., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 2 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

267. oświadczenie Z. M., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 542 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL, NIP innej osoby;

268. oświadczenie J. K., [...] z 18 lipca 2008 r. dotyczące 85 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

269. oświadczenie S. A., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 22 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

270. oświadczenie S. P., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 400 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP, oświadczenie z innego adresu, nie kupował;

271. oświadczenie J. O., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 85 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

272. oświadczenie K. K., [...] z 11 lipca 2008 r. dotyczące 141 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

273. oświadczenie J. K., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 131 litrów – nie figuruje w zbiorze meldunkowym gminy [...] k. 1 799, [...] zameldowany pod tym adresem od 4 czerwca 1966 r., oświadczenie, że nie kupował, dobry PESEL i NIP;

274. oświadczenie K. W., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 125 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

275. oświadczenie A. L., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 40 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

276. oświadczenie A. K., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 17 litrów – nie figurowała w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

277. oświadczenie Z. Z., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

278. oświadczenie Z. Z., [...] z 20 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

279. oświadczenie A. K., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 80 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

280. oświadczenie K. K., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 74 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

281. oświadczenie K. K., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 95 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

282. oświadczenie J. N., [...] z 21 lipca 2008 r. dotyczące 34 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

283. oświadczenie J. W., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 500 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły NIP, PESEL innej osoby;

284. oświadczenie J. A., [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 20 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

285. oświadczenie H. S. [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

286. oświadczenie S. M., [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 294 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

287. oświadczenie J. K., [...] z 23 lipca 2008 r. dotyczące 2 080 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...], adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

288. oświadczenie Z. W., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 800 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy [...] k. 2 037 i k. 1 747, adresat nieznany k. 1 180, nie ma takiego adresu k. 1 965, k. 1 112, zły PESEL i NIP;

289. oświadczenie S. T., [...] z 24 lipca 2008 r. dotyczące 50 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

290. oświadczenie H. K., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 1 000 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

291. oświadczenie J. S., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 70 litrów – nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP;

292. oświadczenie A. B., [...] z 22 lipca 2008 r. dotyczące 100 litrów nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy, adresat nieznany, zły PESEL i NIP.

Organ II instancji wyłączając z opodatkowania 638 litrów oleju opałowego wyjaśnił, że A. N. 21 grudnia 2012 r. w odpowiedzi na zapytanie Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. skierowane na adres [...], oświadczyła, że posiada urządzenie grzewcze wykorzystujące olej opałowy. Przyznała, że mogła dokonać zakupu w lipcu 2008 r. oleju opałowego w firmie A. Potwierdziła autentyczność podpisu na oświadczeniu. Jednocześnie wskazała swój aktualny adres, tj. [...]. W sprawie należało wyłączyć z opodatkowania 20 litrów oleju opałowego zakupionego przez R. G., zamieszkałego [...]. Organ I instancji wskazał, że datą oświadczenia jest 10 lipca 2008 r.. Tymczasem oświadczenie to dotyczy listopada. Nabywca wskazał datę na oświadczeniu – 10 listopada 2008 r. Organ II instancji podniósł, że wyłączając z opodatkowania 290 litrów oleju według oświadczenia z 30 lipca 2008 r. oraz 28 litrów oleju według oświadczenia z 16 lipca 2008 r. zakupionego przez R. G. zamieszkałego [...], organ I instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na piśmie z 30 stycznia 2013 r., w którym R. G. nie potwierdził zakupu oleju opałowego w firmie A. Natomiast zgodnie z informacją uzyskaną w niniejszym postępowaniu R. G. był zameldowany w lipcu 2008 r. na terenie gminy [...], a numery NIP i PESEL na oświadczeniach z 16 i 30 lipca 2008 r. są poprawne.

Organ II instancji stwierdził następnie, że oświadczenia zawierają niekompletne dane, uniemożliwiające weryfikację nabywcy. Niektóre z nich posiadają nieczytelne dane osób kupujących, brak kodów pocztowych, nazw miejscowości, numerów domów lub adresów nabywców oleju. W aktach sprawy znajdują się, m. in oświadczenia, które zostały odrzucone ze względu na to, że na zwrotnych potwierdzeniach odbioru wezwań poczta wskazywała "adresat nieznany", czyli nie mieszka pod wskazanym adresem. Olej opałowy kupowany był w lipcu 2008 r., natomiast wezwania do nabywców oleju kierowane były w 2012 i 2013 r.. W tych przypadkach w celu ustalenia, czy nabywca mieszkał pod wskazanym adresem w lipcu 2008 r. organ I instancji wystąpił do właściwych organów ewidencyjnych w celu potwierdzenia danych wskazanych na oświadczeniach z 2008 r. Nie zawsze adres zamieszkania jest tożsamy z adresem zameldowania lub osoba nabywająca olej w 2008 r. zmarła lub zmieniła adres. Analiza oświadczeń doprowadziła do wniosków, że osoby wskazane na oświadczeniach nie potwierdziły zakupu oleju lub pisma kierowane do nabywców na adres wskazany na oświadczeniu wróciły z adnotacją, że osoby te tam nie mieszkają, nie ma takiego adresu, ulicy czy numeru domu. Ustalono, że nabywcy oleju wskazani na oświadczeniach nie figurowali w zbiorach meldunkowych w lipcu 2008 r.. Mimo ustalenia, że suma kontrolna NIP i/lub PESEL jest prawidłowa, dane osobowe (imię, nazwisko, adres) należą do innej osoby niż wymieniona w oświadczeniu. Do zastosowania preferencyjnej stawki nie wystarczy złożenie oświadczenia o dowolnej treści, ale oświadczenia spełniającego wymogi formalne, kompletnego, zawierającego dane pozwalające na zidentyfikowanie osoby, od której pochodzi i spójnego z dołączonym do niego dowodem sprzedaży pozwalającym zidentyfikować transakcję, której dotyczy. Oświadczenia muszą być poprawne nie tylko pod względem formalnym. Muszą być również zgodne z rzeczywistością. Zatem w sytuacji, gdy oświadczenia są nieprawidłowe albo niepełne, nie można uznać, że sprzedaż oleju opałowego nastąpiła na cele grzewcze, czyli zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdaniem organu II instancji, nie jest trafne stanowisko skarżącej spółki, że nie miała instrumentów prawnych do weryfikowania danych osobowych kupującego. Sprzedawca miał możliwość weryfikacji danych podawanych w oświadczeniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o ochronie danych osobowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 101, poz. 926 ze zm.).

Odnośnie zarzutu dotyczące błędnej weryfikacji nabywców oleju opałowego organ II instancji zauważył, że A. M., [...] nie figurowała w ewidencji ludności gminy [...]. Poczta Polska dokonała zwrotu korespondencji z adnotacją, z której wynika, że adresat jest nieznany, a w tej miejscowości nie ma ulicy [...]. Numery PESEL i NIP są niepoprawne. A. S., [...] także nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy. Poczta nie doręczyła korespondencji, ponieważ adresat pod wskazanym adresem jest nieznany. Na oświadczeniu podano nieprawidłowy PESEL i NIP. Z. Z. [...] nie figurował w zbiorze meldunkowym gminy. Poczta nie doręczyła korespondencji, ponieważ adresat pod wskazanym adresem jest nieznany. Na oświadczeniu podano nieprawidłowy PESEL i NIP.

Do zastosowania obniżonej stawki nie wystarczy złożenie oświadczenia o dowolnej treści, ale oświadczenia kompletnego, zawierającego dane pozwalające na zidentyfikowanie osoby, od której pochodzi i spójnego z dołączonym do niego dowodem sprzedaży, pozwalającym zidentyfikować transakcję, której dotyczy. Oświadczenia wyżej wymienionych osób zawierają takie braki formalne, które powodują, że nie można ustalić nabywcy oleju. W przypadku oświadczeń niekompletnych, nie można uznać, że sprzedaż oleju opałowego nastąpiła na cele grzewcze. Brak staranności w tym zakresie skutkuje uznaniem oświadczenia za nieprawidłowe i w konsekwencji uprawnia organy podatkowe do stwierdzenia, że sprzedaż oleju opałowego nastąpiła na cele inne niż opałowe. Odpowiadając na zarzut odwołania w zakresie nie przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego w celu weryfikacji podpisów nabywców oleju opałowego, w sytuacji gdy takie zaprzeczyły wystawieniu oświadczenia, organ II instancji powołał się na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zajęte w wyroku z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 1091/14, iż nie jest rolą organu wykazywanie osobom wskazanym jako nabywcy, że rzeczywiście zakupiły olej opałowy, jeżeli nie potwierdzają tego faktu, oświadczenie zawiera ponadto błędny NIP i PESEL i ewentualnie inne jeszcze braki, świadczące o tym, że sprzedawca nie sprawdzał prawidłowości oświadczenia z dokumentem tożsamości. Jeżeli sprzedawca przy sprzedaży oleju opałowego zaniechał sprawdzenia prawdziwości danych podanych w oświadczeniu o przeznaczeniu nabywanego wyrobu na cele opałowe, składanym przez nabywcę, nie może twierdzić, że nie miał wpływu na to, że nabywca złożył fałszywe oświadczenie. W niniejszej sprawie spółka nie podnosi, że oświadczenia były sprawdzane przez sprzedawcę z dokumentami tożsamości okazywanymi przez nabywców, które następnie okazały się sfałszowane. Organ II instancji podniósł także, iż skarżąca spółka pismem z 20 października 2005 r. zwróciła się z pytaniem, czy w związku z wejściem w życie rozporządzenia zmieniającego z dnia 13 września 2005 r. ciąży na niej obowiązek przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień oświadczeń. Spółka stwierdziła, że pomimo iż dokonuje sprzedaży wyrobów akcyzowych nie jest podatnikiem podatku akcyzowego, gdyż nie jest importerem ani producentem, nie dokonuje też nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. postanowieniem z [...] uznał przedstawione we wniosku stanowisko spółki za nieprawidłowe, a Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją nr [...] odmówił uchylenia wskazanego postanowienia.

Organ II instancji stwierdził nadto, że w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 4 o.p.. Z pisma nr [...] z 16 września 2014 r. wynika, że w sprawie skutecznie zastosowano środek egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej spółki.

W skardze na powyższą decyzję A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w Z. wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Zdaniem skarżącej spółki zobowiązanie podatkowe nałożono bezpodstawnie w wyniku:

1. błędnej wykładni art. 65 ust. 1a u.p.a. z 2004 r. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 160, poz. 1341) w związku z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym z dnia 13 września 2005 r., co jest to niezgodne z art. 64 ust. 3 w związku z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Obowiązujące przepisy prawa nie dają podstaw do naliczania podatku akcyzowego w wysokości zastosowanej przez organ podatkowy;

2. niezgodności § 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym z 13 września 2005 r. z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 oraz art. 31 ust.3 Konstytucji RP;

3. brak realizacji wytycznych przez organ II instancji wobec wyjaśnień, wskazań organu II instancji zawartych w piśmie [...], w którym organ II instancji stwierdził, że w przypadku stwierdzenia braków formalnych skarżąca spółka zobowiązana będzie dopłacić podatek do stawki podstawowej.

Skarżąca spółka zarzuciła ponadto:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art. 10 ust. 2, art. 62 ust. 1, art. 64, art. 65 ust. 1 oraz art. 65 ust. 1a u.p.a. z 2004 r., rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r., § 2 ust. 4 rozporządzenia z dnia 23 kwietnia 2004 r. poprzez:

a. błędną wykładnię wskazanych powyżej przepisów prawa polegającą na przyjęciu, że podmiot dokonując odsprzedaży oleju opałowego z prawidłowo zadeklarowaną i zapłaconą przez producenta akcyzą dokonuje czynności podlegającej u.p.a., nawet jeżeli nie zużył wyrobów akcyzowych niezgodnie z ich przeznaczeniem i odebrał od nabywców oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe, a tym samym spełnił nałożony na niego obowiązek, co przekładając na grunt niniejszej sprawy czyni skarżącą spółkę podatnikiem zobowiązanym do zapłaty zwiększonej stawki podatku akcyzowego, w sytuacji gdy skarżąca dokonując odsprzedaży oleju opałowego z prawidłowo zadeklarowaną i zapłaconą przez producenta akcyzą nie dokonała żadnej czynności podlegającej u.p.a., w szczególności nie zużyła wyrobów akcyzowych niezgodnie z ich przeznaczeniem;

b. błędną wykładnię wskazanych powyżej przepisów prawa polegającą na przyjęciu, że skarżąca spółka dokonując odsprzedaży oleju opałowego z prawidłowo zdeklarowaną i

zapłaconą przez producenta akcyzą został podatnikiem podatku akcyzowego, podczas gdy nawet ustalenie post factum przez organy podatkowe, że niemożliwym jest ustalenie finalnego nabywcy oleju opałowego nie czyni skarżącej podatnikiem podatku akcyzowego;

c. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie powołanych powyżej przepisów, w sytuacji gdy należy je interpretować przedmiotowo, co oznacza, że będą miały zastosowanie tylko wówczas, gdy określonych wymogów nie będzie spełniał olej opałowy lub napędowy (np. co do jakości, zabarwienia etc.), a nie jego sprzedawca, który naruszył przepisy rozporządzenia w ten sposób, iż odebrał oświadczenia z niepełnymi lub nieprawdziwymi danym;

d. błędną wykładnię powołanych powyżej przepisów polegającą na przyjęciu, że uprawniały one skarżącą do kontroli prawdziwości oświadczeń składanych przez nabywców, podczas gdy przepisy te w lipcu 2008 r. nie udzielały takiej kompetencji sprzedawcom oleju opałowego i nie wyposażały ich w stosowne instrumenty prawne;

e. błędną wykładnię powołanych powyżej przepisów polegającą na uznaniu, że przepisy te uprawniały sprzedawcę oleju opałowego do kwestionowania składnych mu przez nabywców oświadczeń, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe, podczas gdy § 4 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. obligował go wyłącznie do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów;

f. błędną wykładnię powołanych powyżej przepisów polegającą na uznaniu, że przepisy te nakładały na sprzedawcę oleju opałowego obowiązek ustalenia, czy dane podane w oświadczeniu są rzeczywiście danymi osobowymi nabywcy, podczas gdy § 4 ust. 1 rozporządzenia z 22 kwietnia 2004 r. nie nakładał takiego obowiązku na sprzedawcę, a obligował go wyłącznie do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów;

2. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 7 pkt 2 i art. 23 ust. 1 pkt 2 ustawy o ochronie danych osobowych polegającą na uznaniu, że ustawa uprawnia sprzedawcę oleju opałowego do żądania okazania dokumentu potwierdzającego tożsamość nabywcy, podczas gdy ustawa ta określa zasady postępowania przy przetwarzaniu danych osobowych oraz prawa osób fizycznych, których dane osobowe są przetwarzane w zbiorach danych i nie udziela sprzedawcy prawa legitymowania nabywców, a jedynie określa ramy przetwarzania nabytych danych osobowych;

3. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj.

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez oddalenie odwołania w sytuacji, gdy skarżąca wykazała, że postępowanie Dyrektora Izby Celnej w Ł. i Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. było dotknięte wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, a to przez naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i art. 208 § 1 o.p. w zw. z:

a. art. 4, art. 10, art. 62, art. 64 i art. 65 u.p.a. z 2004 r. polegające na nie umorzeniu postępowania, mimo że skarżąca dokonując odsprzedaży oleju opałowego z prawidłowo zadeklarowaną i zapłaconą przed producenta akcyzą nie dokonała żadnej czynności podlegającej u.p.a., w szczególności nie zużyła wyrobów akcyzowych niezgodnie z ich przeznaczeniem poprzez brak w przedmiocie sprawy dowodów stwierdzających przeznaczenie oraz zużycie sprzedanego oleju opałowego na cele inne niż opałowe;

b. art. 6 oraz art. 11 u.p.a. z 2004 r. polegające na nie umorzeniu postępowania, mimo że skarżąca dokonując odsprzedaży oleju opałowego z prawidłowo zadeklarowaną i zapłaconą przed producenta akcyzą nawet mimo ustalenia, iż organy podatkowe nie mogą ustalić finalnego nabywcy oleju opałowego – nie była i w ten sposób także nie została podatnikiem podatku akcyzowego;

2. art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tesk jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz.1647), zwaną dalej p.p.s.a., przez oddalenie odwołania w sytuacji, gdy skarżąca wykazała, że Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. naruszył art. 122 i art. 191 o.p., tj.:

a. nie podjął wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności nie uwzględnił żadnych wyjaśnień i okoliczności wskazywanych przez skarżącą w trakcie dotychczasowego postępowania przed organami, nie przeprowadzono dowodów z opinii biegłego w celu weryfikacji podpisów nabywców oleju opałowego zamieszczonych na oświadczeniach o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego, w sytuacji gdy osoby takie zaprzeczyły wystawieniu oświadczenia, a możliwość taka istniała i istnieje;

b. przyjęciu przez organy w postępowaniu dowodowym biernej postawy, ograniczającej się jedynie do formalnego ustalenia przez organy istnienia prawidłowych oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe, podczas gdy organy powinny podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

c. błędne ustalenia w zakresie podatkowego stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału;

d. dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy;

e. pominięcie dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność porównania pisma ręcznego osób, które zaprzeczyły wystawieniu oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe, przykładem jest oświadczenie Z. Z., J. W., R. G., W.P.;

f. niepodjęcie wszelkich możliwych czynności, aby dotrzeć do rzeczywistych nabywców oleju i ustalić prawdziwy stan faktyczny, a tym samym dokonanie przez organy dowolnych ustaleń faktycznych znajdujących potwierdzenie w niekompletnym materiale dowodowym i niewystarczająco zweryfikowanym materiale dowodowym poprzez brak w przedmiocie sprawy przeprowadzenia dowodów stwierdzających przeznaczenie oraz zużycie sprzedanego oleju opałowego na cele inne niż opałowe, np. C.

3. art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a., art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie odwołania w sytuacji, gdy skarżąca wykazała, że organ I instancji naruszył art. 187 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania ukierunkowanego na z góry założony cel i gromadzenie tylko tych dowodów, które ten cel przybliżają, pomijając inne dowody pozwalające na identyfikację nabywców oleju opałowego wskazanych w oświadczeniach, a przede wszystkim pomijając ustalenie rzeczywistego przeznaczenia oleju opałowego, co winno być naczelnym celem niniejszego postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie opatrzonym datą 27 lutego 2019 r., złożonym z 21 marca 2019 r. skarżąca spółka wniosła o przedstawienie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego dotyczącego wykładni przepisów prawa unijnego o następującej treści:

1. czy art. 5 w zw. z art. 2 ust. 3 i w zw. z art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE z dnia 31 października 2003 r. nr L 283, s. 51 i nast.), zwanej dalej dyrektywą 2003/96, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on regulacji krajowej przewidzianej w treści § 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 10, ust. 4 i ust. 5, art. 11 ust. 1 oraz art. 65 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i ust. 2 u.p.a. z 2004 r. w brzmieniu obowiązującym od 20 września 2005 r. do 28 lutego 2009 r.;

2. czy zasada proporcjonalności nie sprzeciwia się wymogom formalnym przewidzianym w przywołanych powyżej regulacjach, uzależniających zastosowanie obniżonej stawki akcyzy przewidzianej dla olejów opałowych od konieczności zachowania formalnej poprawności oświadczeń nabywców oleju przeznaczonego na cele grzewcze, abstrahując zupełnie od zaistnienia warunku materialnego w postaci sprzedaży paliwa na cele opałowe, a zatem w takim zakresie, w jakim przepisy te stanowią, że sprzedawca oleju opałowego, który posiada oświadczenie nabywcy, które nie umożliwia identyfikacji tego nabywcy (niezgodne z rzeczywistością, czy zawierające dane fikcyjne), jest zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy obliczony według stawki 2 000 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu.

Na rozprawie 21 lutego 2019 r. pełnomocnik skarżącej spółki oświadczył, że popiera skargę i wnosi o skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawartych w piśmie z 27 lutego 2018 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Pełnomocnik skarżącej spółki podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego 30 grudnia 2013 r.

Pełnomocnik organu administracji wniósł o oddalenie skargi i oddalenie wniosku o skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku -Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r. poz.1369 ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W rozpoznawanej sprawie organy administracji obu instancji naruszyły przepisy postępowania i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z [...] i określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2008r. w kwocie 138 118 zł.

Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.) - dalej u.p.a. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 825 ze zm.)

Zgodnie z art. 4 ust. 3 i art. 11 ust. 2 powołanej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, zaś podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Stosownie do art. 10 ust. 2 tej ustawy podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w kwocie na jednostkę wyrobu jest ilość wyrobów akcyzowych.

Stawki tego podatku zostały określone między innymi w art. 65 ust. 1 u.p.a., zgodnie z którym od dnia 24 sierpnia 2005 r., to jest od wejścia w życie ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 160, poz. 1341), stawka akcyzy na paliwa silnikowe wynosi 2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 233 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na ciężkie oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 60 zł od 1.000 kilogramów, a na gaz płynny i metan używany do napędu pojazdów samochodowych 700 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu.

W art. 65 ust. 2 u.p.a., ustawodawca upoważnił ministra właściwego do spraw finansów publicznych do obniżenia, w drodze rozporządzenia, stawek akcyzy, określonych w art. 65 ust. 1 u.p.a. oraz ich różnicowania w zależności od rodzaju wyrobu, a także określania warunków ich stosowania przy uwzględnieniu: przebiegu realizacji budżetu, sytuacji gospodarczej państwa oraz poszczególnych grup podatników i potrzeby ochrony środowiska naturalnego, a także udziału w tych wyrobach komponentów wytwarzanych z surowców odnawialnych. W wykonaniu upoważnienia ustawowego, Minister Finansów w dniu 22 kwietnia 2004 r. wydał rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, w którym obniżył stawki akcyzy, wymienione w art. 65 ust. 1 u.p.a. oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek. Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, stawki akcyzy, określone w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia (preferencyjne) i w poz. 1 pkt 3 lit. c tiret pierwsze załącznika nr 2 do rozporządzenia, stosuje się dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe, z których 30 % lub więcej objętościowo destyluje w 350 °C lub których gęstość w temperaturze 15 °C jest niższa od 890 kg/m3, w przypadku gdy oleje te są zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem.

Warunki zastosowania preferencyjnej stawki określone zostały w § 4 rozporządzenia, zgodnie z którym podatnik sprzedający wyżej wymienione oleje opałowe, jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniającego do zastosowania niższej stawki. Oświadczenie może być złożone w wystawianej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie, powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT. Jeśli chodzi o osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, aby skorzystać z obniżonej stawki podatku, podatnik powinien uzyskać od nabywcy oświadczenie stwierdzające, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe. Oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu, potwierdzającego tę sprzedaż (§ 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia). Wspomniane oświadczenie powinno zawierać co najmniej: imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres zamieszkania nabywcy, określenie ilości nabywanego oleju opałowego, określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony wcześniej, wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych, datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

Wskazać także należy, że do 14 września 2005 r. obowiązywał § 3 ust. 3 rozporządzenia, zgodnie z którym, jeżeli wyroby określone w § 3 ust. 1 nie były prawidłowo oznaczone lub nie były zabarwione na czerwono zgodnie z odrębnymi przepisami lub były przeznaczone na inne cele niż opałowe, lub nie spełniały warunków wskazanych w tym rozporządzeniu jako warunek zastosowania tej stawki, stosowało się dla nich stawki określone w pozycji 1 pkt. 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia. Były to następujące stawki: 1) dla olejów napędowych (PKWiU 23.20.15) 1.180,00 zł/1.000 litrów, dla olejów średnich pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (23.20.16), w tym olejów o zawartości siarki: powyżej 0,001 % do 0,005 % włącznie -1.099,00 /1.000 litrów, a do 0,001 % włącznie - 1.048,00 zł/1.000 litrów. Natomiast zgodnie z § 4 ust. 5 rozporządzenia (obowiązującym do dnia 14 września 2005 r.), w przypadku niezłożenia oświadczenia, o którym mowa wcześniej, należało odpowiednio stosować § 3 ust. 3 rozporządzenia, dotyczący wyższej stawki akcyzy.

Następnie rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 13 września 2005 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 177, poz. 1473), z dniem 15 września 2005 r. został skreślony § 3 ust. 3 rozporządzenia, a § 4 ust. 5 uzyskał inne brzmienie. Przed wspomnianą zmianą rozporządzenia zaczął, z dniem 24 sierpnia 2005 r., obowiązywać art. 65 ust. 1a u.p.a. dodany ustawą zmieniającą z dnia 28 lipca 2005 r. Zgodnie z art. 65 ust. 1a u.p.a., w przypadku użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, użycia ich niezgodnie z przeznaczeniem, a także sprzedaży ich za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych, stawka akcyzy wynosi:

dla olejów opałowych lub olejów napędowych przeznaczonych na cele opałowe - 2.000 zł/1.000 gotowego wyrobu i

dla ciężkich olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe - 1.800 zł/ 1.000 kilogramów gotowego wyrobu.

Sąd w obecnym składzie podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 26 listopada 2010r. sygn.. akt I GSK 906/09, w którym NSA wskazał, że w art.65 ust.1 i art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a. przyjęto dwie różne stawki akcyzy oleju opałowego. Redakcja art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a. może budzić wątpliwości interpretacyjne w związku z posłużeniem się w tym przepisie, tak jak i w art. 65 ust. 1 u.p.a. tożsamym pojęciem "oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe", przy równoczesnym zróżnicowaniu stawki akcyzy za litr gotowego wyrobu tak samo określonego. Zdaniem NSA. wspomniane wątpliwości usuwa analiza właściwych przepisów ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w rozporządzeniu prawodawca przyjął szereg regulacji prawnych mających potwierdzić domniemanie prawne, że nabywany olej opałowy zostanie użyty na cele opałowe. Temu służy między innymi § 4 ust. 1 rozporządzenia. Rzetelne wypełnienie przez sprzedawcę obowiązku, o którym mowa w powołanym przepisie, umożliwia organom podatkowym stwierdzenie, czy olej nabyty na cele opałowe został faktycznie wykorzystany zgodnie z jego przeznaczeniem. Z tej przyczyny przyjęcie przez sprzedawcę oświadczeń zawierających nieprawdziwe dane nabywcy, w stopniu uniemożliwiającym ich weryfikację, obala wynikające z oświadczeń domniemanie użycia oleju opałowego na cele opałowe, a to z kolei powoduje zastosowanie stawki akcyzy określonej w art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a. Podatnikiem tego podatku jest w opisanej sytuacji sprzedawca oleju opałowego.

Oświadczenie, o którym mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia zawiera w sobie również elementy domniemania faktycznego, że nabyty wyrób zostanie przeznaczony na cele opałowe. Ustalenie, że nabywca oleju opałowego faktycznie przeznaczył go na inne cele niż opałowe nie będzie miało (przy zachowaniu przy sprzedaży warunków określonych w rozporządzeniu) znaczenia prawnego dla sprzedającego olej opałowy na cele opałowe. W takiej sytuacji podatnikiem będzie nabywca oleju opałowego, który wbrew deklaracji zawartej w oświadczeniu zużył wyrób na inne cele niż opałowe (art. 4 ust. 2 pkt 10 i art. 6 ust. 3 u.p.a.).

Sąd stanął na stanowisku, że przyjęcie oświadczeń poprawnych pod względem formalnym jest konieczne dla skorzystania przez sprzedawcę z preferencyjnej stawki podatku, a co za tym idzie, iż tylko złożenie oświadczeń zawierających dane zgodnie z wymogami przewidzianymi w ust. 2 § 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia podatku akcyzowego, uprawnia podatnika sprzedającego wyroby opałowe do zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego, taki bowiem sposób postępowania nakazał podatnikowi-sprzedawcy prawodawca, o ile ten wyraża wolę skorzystania z obniżonej stawki. Niedochowanie przez sprzedawcę wymogom określonym § 4 ust. 2 cyt. rozporządzenia, skutkuje brakiem podstaw do zastosowania preferencji w podatku akcyzowym.

Niezłożenie przez nabywcę oświadczenia o nabyciu oleju opałowego na cele opałowe powoduje nie tylko brak możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego określonej w rozporządzeniu, ale oznacza to także, że nabywca nie wyraża chęci przeznaczenia zakupionego oleju opałowego na cele opałowe, co jest równoznaczne z użyciem tego oleju niezgodnie z jego przeznaczeniem. Skoro opodatkowanie według niskiej stawki akcyzy ustawodawca uzależnił od przeznaczenia na cele opałowe, to brak jest podstaw do przyjęcia, że odstąpienie od preferencyjnego opodatkowania i zastosowanie opodatkowania według stawki wyższej, ustawodawca chciał powiązać jedynie z jakąś wybraną formą przeznaczenia oleju opałowego na inne cele (której zresztą nie wskazał). W związku z tym należy przyjąć, że sprzedaż oleju opałowego na cele opałowe (udokumentowana prawidłowym oświadczeniem) korzysta z obniżonego opodatkowania, zaś sprzedaż oleju na cele inne niż opałowe uzasadnia zastosowanie stawki podatkowej określonej w art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a., a nie zastosowanie stawki podatkowej określonej w art. 65 ust. 1 u.p.a. Stawka 233 zł, wymieniona w art. 65 ust. 1 u.p.a. dotyczy bowiem tylko oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe. O sprzedaży oleju na cele opałowe lub inne, decyduje ujawniony przy zbyciu zamiar nabywcy przeznaczenia oleju opałowego na te cele. Oświadczenie nabywcy, o którym mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia stanowi formę wyrażenia zamiaru przeznaczenia oleju na cele opałowe. Nie istnieje natomiast obowiązek składania oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na inne cele. W związku z tym brak wymaganego oświadczenia jest równoznaczny z przeznaczeniem oleju opałowego na inne cele (patrz: ww. wyrok NSA, sygn. akt I GSK 301/10).

W wyroku z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt I GSK 47/10 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że oświadczenia, aby mogły być podstawą stosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego muszą zawierać wszystkie dane wymagane przepisami prawa, a zarazem muszą być rzetelne, tj. zawierać dane zgodne z rzeczywistością. Wskazać należy, że prawidłowo złożone, tj. poprawne formalnie i rzetelne oświadczenie o przeznaczeniu oleju na cele opałowe, z woli ustawodawcy, jest warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. W sytuacji, gdy oświadczenia są nieprawidłowe, nie jest możliwe skorzystanie ze stawki preferencyjnej.

Należy zatem zgodzić się z wielokrotnie już wyrażanym w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem (por. wyroki: I FSK 390/07 z 22 04 2008 r.; I FSK 498/07 z 19 03 2008 r.; I FSK 535/07 z 22 04 2008 r.; I FSK 719/06 z 25 04 2007 r.), że braki w oświadczeniach, o których mowa w § 4 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, dotyczących przeznaczenia oleju opałowego na cele opałowe, wywołują skutek w postaci utraty przez sprzedawcę tego oleju prawa do obniżenia stawki podatku akcyzowego. Podkreślić przy tym należy, że tego rodzaju skutek może wywołać jedynie brak elementów koniecznych oświadczenia, to jest danych umożliwiających identyfikację nabywcy, miejsca jego zamieszkania, typu i usytuowania urządzenia grzewczego, kontrolę rzeczywistego wykorzystania oleju, daty jego nabycia, czy potwierdzającego transakcję podpisu nabywcy. Elementów, których zamieszczenie w oświadczeniu - w zamierzeniu prawodawcy - miało umożliwić kontrolę zasadności skorzystania ze zwolnienia (przyznanej preferencji) przez nabywcę oleju opałowego. Na charakter prawny i istotę oświadczenia, o którym mowa w omawianym rozporządzeniu nie wpływają natomiast zwykłe błędy, nieistotne wady i techniczne usterki takiego dokumentu, które w każdym wypadku winny być poddawane przez organ orzekający indywidualnej ocenie w aspekcie wywierania, bądź możliwości wywarcia realnego skutku w zakresie obowiązku podatkowego.

Podjęcie się sprzedaży oleju opałowego na cele opałowe indywidualnym odbiorcom jest więc równoznaczne z przyjęciem na siebie przez sprzedawcę obowiązku szczegółowo unormowanego w § 4 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, a dotyczącego odebrania oświadczeń nabywców o przeznaczeniu oleju na cele opałowe. To sprzedawca ma zapewnić, by oświadczenia te były prawidłowe nie tylko pod względem formalnym, ale i merytorycznym. Brak oświadczenia pozwalającego na identyfikację nabywcy i ewentualne sprawdzenie czy ten ostatni użył zakupiony olej zgodnie z przeznaczeniem, obciąża sprzedawcę w tym sensie, iż nie jest on w stanie wykazać, że sprzedał olej celem użycia go na cele opałowe, co skutkuje zastosowaniem stawki akcyzy przewidzianej w art. 65 ust. 1a u.p.a., dotyczącej użycia oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 listopada 2010 r., I GSK 865/09 nr LEX nr 744885).

Reasumując powyższe rozważania sąd uznał, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2008r. niezbędną przesłanką skorzystania przez sprzedawcę z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego jest przyjęcie od nabywców oleju oświadczeń przy czym musza to być oświadczenia poprawne formalnie i rzetelne tj. zawierające dane zgodne z rzeczywistością. W sytuacji gdy oświadczenia są nieprawidłowe nie jest możliwie skorzystanie ze stawki preferencyjnej. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 26 listopada 2010r. w spr. I GSK 906/09, z 28 czerwca 2011r. w spr. I GSK 811/10, z 22 czerwca 2011r. w spr. I GSK 301/10, z 22 czerwca 2011r. w spr. I GSK 302/10, z 20 października 2010r. w spr. I GSK 1131/09 i z 22 lutego 2011r. w spr. I GSK 47/10. Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych orzeczeniach.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zakwestionowały 292 oświadczeń dotyczących sprzedaży 78 121 litrów oleju opałowego. Wykaz tych oświadczeń znajduje się w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe uznały, że oświadczenia te są niekompletne lub nierzetelne gdyż:

- osoby wskazane w oświadczeniach nie potwierdziły zakupu oleju lub

- pisma kierowane do nabywców na adres wskazany w oświadczeniu wróciły z adnotacją, że osoby tam nie mieszkają, nie ma takiego adresu, ulicy czy numeru domu lub

- ustalono, że nabywcy oleju wskazani w oświadczeniach nie figurowały w zbiorach meldunkowych w lipcu 2008r. lub

- mimo ustalenia, że NIP i/lub Pesel jest prawidłowy to jednak dane osobowe (imię, nazwisko, adres) należą do innej osoby niż wymieniona w oświadczeniu.

W zaskarżonej decyzji znajduje się tabela z wykazem zakwestionowanych oświadczeń i podaniem ustaleń dokonanych prze organ podatkowy odnośnie każdego oświadczenia. Znacznej części tych oświadczeń nie sposób jednak zweryfikować gdyż nie podano gdzie znajdują się dokumenty na podstawie których dokonano ustaleń ( np. na której karcie znajduje się oświadczenie nabywcy oleju, informacja z urzędu gminy o braku osoby w zbiorze meldunkowym, dowód doręczenia wezwania wysłanego do nabywcy, informacja o numerze NIP lub Pesel, wyjaśnienie osoby wskazanej w oświadczeniu czy nabyła olej u strony skarżącej i.t.p.). Jedynie w części przypadków wskazano numer karty i numer tomu akt na których znajdują się wymienione informacje.

Należy zaznaczyć, że akta niniejszej sprawy składają się z 14 segregatorów i nie sposób zweryfikować informacji zawartych w tabeli zakwestionowanych oświadczeń bez dokładnego wskazania numeru karty i numeru tomu w których znajduje się konkretny dokument. W związku z czym organ administracji został wezwany do wskazania numerów kart na których znajdują się wszystkie istotne dokumenty niezbędne do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na to wezwanie organ odwoławczy sporządził dwie tabele z wykazami zakwestionowanych oświadczeń a mianowicie z dnia 1 października 2018r. (k.149 – 170) i z 27 listopada 2018r. (k.175-192). Obie tabele nie zawierają jednak pełnych informacji gdzie znajdują się dokumenty niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy. Przekładowo dotyczy to następujących sytuacji:

- odnośnie B. P. to organy zakwestionowały dwa oświadczenia: z 8 lipca 2008r. na 60 litrów oleju i z 18 lipca 2008r. na 35 litrów oleju (poz. 1 i 2 tabeli)., W aktach sprawy znajduje się natomiast jedno oświadczenie na 35 litrów (tom 11 k.300). Organ nie wskazał czy i ewentualnie gdzie znajduje się drugie oświadczenie na 60 litrów oleju;

- odnośnie T. B. (poz.46 tabeli) podano, że adresat jest nieznany o czym świadczy informacja w tomie 20 k.254. Akta sprawy nie zawierają jednak tomu 20 (jest jedynie 14 tomów). Zakwestionowano cztery oświadczenia wystawione na to nazwisko: z 31 lipca 2008r. na 100 l oleju (poz.46 tabeli), z 25 lipca 2008r. na 60 l oleju (poz.64), z 28 lipca 2008r. na 100 l oleju (poz.90) z 19 lipca 2008r. na 100 l oleju (poz.231 tabeli); w aktach administracyjnych znajduje się oświadczenie z 31 lipca 2008r. (tom 11 k.158); organ nie wskazał natomiast gdzie znajdują się pozostałe oświadczenia;

- odnośnie J. R. (poz.69 tabeli) zakwestionowano oświadczenie z 26 lipca 2008r. dotyczące nabycia 43 litrów oleju. Organ podał, że J.R. złożył oświadczenie, iż nie kupował oleju – tom.14 k.53. Faktycznie w tomie 14 na karcie 53 nie ma oświadczenia J.R. tylko pismo Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z 26 marca 2015r. do Urzędu Gminy w Z. dotyczące adresu zamieszkania M. L.;

- odnośnie T. W. to zakwestionowano oświadczenie z 25 lipca 2008r. na 50 litrów oleju (poz.72); organ przyjął w zestawieniu, że "adresat jest nieznany" o czym świadczy informacja w tomie 9 k.289. W rzeczywistości w tomie 9 na karcie 289 nie ma takiego dowodu lecz jest to załącznik nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. z 17 grudnia 2013r.;

- odnośnie S. K. to zakwestionowano oświadczenie z 28 lipca 2008r. na 50 litrów oleju na którym znajduje się adres [...] (tom 11 k.68). Organ uznał, że adresat jest nieznany gdyż przesyłka pocztowa dla tej osoby wróciła z taką adnotacją (tom 4 k.137). Wezwanie dla S.K. wysłano jednak na błędny adres a mianowicie [...] nie [...];

- w przypadku T. W. zakwestionowano oświadczenie z 25 lipca 2008r. na 50 litrów oleju (poz.189 tabeli). Numery NIP i Pesel wpisane w oświadczeniu były nieprawidłowe (tom 11 k.72-73) choć z pisma Urzędu Gminy [...] z 8 kwietnia 2014r. wynika, że w lipcu 2008r. T.W. był zameldowany pod adresem wskazanym, w oświadczeniu (tom 10 k.80). W aktach sprawy brak jest jednak dowodu aby T.W. był wzywany na ten adres do złożenia wyjaśnień odnośnie kwestii czy kupował olej u stron y skarżącej;

- odnośnie J. R. (poz. 206 tabeli) to zakwestionowano oświadczenie z 26 lipca 2008r. na 43 litrów oleju (tom 11 k.74). Podane w oświadczeniu numery Pesel i NIP okazały się nieprawidłowe zaś wezwanie wysłane dla J.R. na adres [...] wróciło z adnotacją "adresat nieznany, proszę podać dokładną ulicę" (tom 10 k.260). Z pisma Urzędu Gminy w K. z 26 maja 2014r. wynika, że J. R. jest zameldowany pod adresem [...] (tom 10 k.199). Z akt administracyjnych nie wynika aby organ wysłał wezwanie do J. R. na wskazany adres zameldowania ([...]) celem wyjaśnienia czy nabył on olej u strony skarżącej;

- w przypadku Z. Z. zakwestionowano dwa oświadczenia: z 20 lipca 2008r. na 100 litrów oleju i z 21 lipca 2008r. na 100 litrów oleju (poz.277 i 278 tabeli). W aktach administracyjnych znajduje się oświadczenie z 21 lipca 2008r. (tom 13 k.46) lecz organ nie wskazał czy i ewentualnie gdzie znajduje się drugie oświadczenie (z 20 lipca 2008r.). Oświadczenia tego ( z 20 lipca 2008r.) nie udało się odnaleźć w aktach administracyjnych;

- odnośnie J. N. (poz.81 tabeli) to zakwestionowano oświadczenie z 26 lipca 2008r. na 245 litrów oleju (tom 11 k.46). Organ podał, iż jest to "adresat nieznany" o czym świadczy dokument w tomie 4 k.76. Faktycznie na tej karcie znajduje się przesyłka wysłana nie dla J. N. lecz dla zupełnie innej osoby tzn. dla J. K. [...];

- odnośnie M. W. (poz.97 tabeli) to zakwestionowano oświadczenie z dnia 28 lipca 2008r. na 50 litrów oleju (tom 12 k.316). Organ podał, że osoba taka nie figuruje w zbiorze meldunkowym gminy o czym świadczy dokument w tomie 14 k.83. Faktycznie na tej karcie nie ma takiej informacji lecz znajduje się na niej przesyłka dla zupełnie innej osoby tzn. dla A. K. a nie M. W.

Wyżej wymienione nieprawidłowości w tabeli zakwestionowanych oświadczeń podano jedynie przykładowo. Jest ich jeszcze znacznie więcej, co najmniej kilkadziesiąt. Nieprawidłowości te dotyczą tego, że w znacznej części oświadczeń nie podano w którym tomie i na której karcie się one znajdują a w przypadku gdy na to samo nazwisko wystawiono kilka oświadczeń to podano jedynie gdzie znajduje się jedno oświadczenie a nie wskazano gdzie są pozostałe oświadczenia. Lokalizacja części informacji wskazanych w tabeli przy niektórych oświadczeniach jest niezgodna z rzeczywistością gdyż na wskazanych kartach nie ma takich informacji jakie podano w tabeli. Nadto niektóre wezwania dla osób wskazanych w oświadczeniu wysłano na inny adres niż wynikał on z oświadczenia. Innymi słowy tabele zakwestionowanych oświadczeń nabywców oleju, mimo dwukrotnego żądania sądu ich uzupełnienia, nie zawierają wszystkich niezbędnych informacji pozwalających na ich weryfikację. W sytuacji gdy tabele zakwestionowanych oświadczeń zawierają w znacznej mierze niekompletne dane a niekiedy błędne informacje to nie można ich zweryfikować a tym samym skontrolować legalności zaskarżonej decyzji.

Sąd w obecnym składzie zdaje sobie sprawę z ogromu pracy jaką zmuszone były wykonać organy podatkowe. Początkowo zakwestionowano bowiem 307 oświadczeń nabywców oleju opałowego a ostatecznie zmniejszono ich liczbę do 292. Odnośnie każdego oświadczenia należało przeprowadzić odpowiednie postępowanie wyjaśniające czy jest ono poprawne pod względem formalnym i materialnym co skutkowało koniecznością wykonania setek różnych czynności. Negatywna weryfikacja każdego oświadczenia wiąże się z koniecznością zapłaty określonej kwoty podatku akcyzowego a więc konieczne jest dokładne wyjaśnienie poprawności każdego oświadczenia a w niniejszej sprawie takiego postępowania wyjaśniającego nie przeprowadzono. Dodać należy, iż strona skarżąca kwestionuje obowiązek zapłaty jakiejkolwiek kwoty podatku akcyzowego. Organy podatkowe były zatem zobowiązane do szczególnie wnikliwej weryfikacji każdego z 292 oświadczeń lecz takiej weryfikacji nie przeprowadzono.

Sąd nie podzielił poglądu organu administracji wyrażonego w piśmie procesowym z 27 listopada 2018r., iż w tabeli występują jedynie niewielkie nieprawidłowości nie mające znaczenia dla rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji. Nadto organ podniósł, że w podobnym stanie faktycznym i prawnym wyrokiem z dnia 23 listopada 2018r. w spr. I GSK 931/16 NSA oddalił skargę kasacyjną spółki A (k.174).

Przede wszystkim nie można się zgodzić z organem, że nieprawidłowości występujące w tabeli są niewielkie i nie mają one znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. O nieprawidłowościach tych była mowa we wcześniejszych rozważaniach i, w ocenie sądu, są one istotne gdyż nie pozwalając zweryfikować poprawności części oświadczeń a każda nieprawidłowość skutkuje obciążeniem spółki określoną kwotą podatku akcyzowego. Nieprawidłowości występujące w tabeli mają zatem zasadnicze znaczenie dla oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Odnośnie wyroku w sprawie I GSK 931/16 to dotyczył on podatku akcyzowego za luty 2009r. a więc odnosił się do odmiennego stanu faktycznego od tego jaki występuje w niniejszej sprawie. Inne były również problemy i zarzuty występujące w tamtej sprawie. Okoliczność, że spółka "A" został obciążona podatkiem akcyzowym za luty 2009r. zaś NSA wyrokiem z 23 listopada 2018r. oddalił skargę kasacyjną spółki nie oznacza, że rozstrzygnięcie organów w niniejszej sprawie jest prawidłowe.

Nie została również dokładnie wyjaśniona kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej sprawy jest podatek akcyzowy za miesiąc lipiec 2008r. Zgodnie z treścią art.70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia wynosi 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że w niniejszej sprawie termin przedawnienia rozpoczął bieg w dniu 31 grudnia 2008r. Bieg tego terminu ulega przerwaniu lub zawieszeniu w sytuacjach określonych w art.70 O.p. W zaskarżonej decyzji lakonicznie odniesiono się do kwestii przedawnienia podnosząc, że nastąpiła przerwa biegu przedawnienia wskutek skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do spółki co wynika z pisma Dyrektora Izby Celnej w Ł. z 16 września 2014r. (tom 14 k.220). Do pisma tego dołączono odpis zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] we W. z 5 grudnia 2013r. wraz z dowodem doręczenia spółce tego zawiadomienia w dniu 11 grudnia 2013r. Prowadzi to do wniosku, że wobec strony skarżącej prowadzono postępowanie egzekucyjne na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z 30 września 2013r., która to decyzja została w całości uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. z 17 grudnia 2013r. zaś sprawę przekazano do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

Należy zaznaczyć, że w dniu 26 lutego 2018r. wydana została uchwała w składzie 7 sędziów NSA w spr. I FPS 5/17 zgodnie z którą uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 201 z późn. zm.).

Przedmiotem niniejszej sprawy jest podatek akcyzowy a nie podatek VAT zaś postępowanie egzekucyjne prowadzono na podstawie decyzji organu I instancji niemniej wymieniona uchwała ma także zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Oznacza to, że skoro uchylona została decyzja organu I instancji na podstawie której prowadzone było postępowanie egzekucyjne wobec strony skarżącej to nie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art.70 § 4 O.p. W związku z czym powstaje wątpliwość czy nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2008r. Kwestia ta nie została dokładnie wyjaśniona przez organy administracji obu instancji.

Reasumując sąd uznał, że skarga jest uzasadniona. Organy administracji nie wyjaśniły dokładnie przyczyn dla których zakwestionowały 292 oświadczeń nabywców oleju opałowego oraz kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym za lipiec 2008r. Naruszyły tym przepisy art.121 § 1,122,124,187 § 1 i 201 § 4 O.p. co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt.1c.) p.p.s.a. sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z [...]

Na podstawie art.200 p.p.s.a. sąd zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej kwotę 5417 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną sumę kosztów złożyło się: 5400 zł – wynagrodzenie pełnomocnika i 17 zł – opłata skarbowa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu. Przede wszystkim należy wyjaśnić czy nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym za lipiec 2008r. a jeżeli nie to należy to dokładnie uzasadnić. W przypadku ustalenia, że zobowiązanie nie przedawniło się należy dokładnie wyjaśnić przyczyny zakwestionowania 292 oświadczeń nabywców oleju opałowego. W szczególności w stosunku do każdego oświadczenia należy zlokalizować (podać numer tomu i numer karty w tym tomie) na których znajdują się następujące informacje:

- pisemne oświadczenie nabywców oleju opałowego;

- dowody doręczenia wezwań nabywców oleju celem udzielenia przez nich wyjaśnień;

- informacji o nieprawidłowych numerach NIP i Pesel;

- informacji, że dana osoba nie figuruje w zbiorze meldunkowym gminy;

- oświadczenie, że dana osoba nie nabyła oleju u strony skarżącej.

Po zgromadzeniu całego materiału dowodowego należy dokonać jego wnikliwej analizy a następnie wydać rozstrzygnięcie w sprawie.

Sąd nie uwzględnił wniosku strony skarżącej o przedstawienie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej dwóch pytań prejudycjalnych sprecyzowanych w piśmie procesowym z dnia 27 lutego 2018r.

Problemy określone w wymienionych dwóch pytaniach były już przedmiotem rozważań zarówno sądów administracyjnych jak i TSUE. Kwestie skutków braków oświadczeń nabywców oleju opałowego jak i zgodności przepisów prawa krajowego z dyrektywą energetyczną były już omawiane w orzecznictwie sądów i przez TSUE. W związku z czym nie zachodziła konieczność występowania do TSUE z pytaniami prejudycjalnymi. Do wniosku strony skarżącej organ administracji odniósł się w obszernym piśmie procesowym z 11 maja 2018r. i sąd w obecnym składzie podzielił argumentację tam podniesioną.

a.k.