Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 2628/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 221;
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 3 i 4, art. 8.
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Wieczorek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Piotr Borowiecki Sędzia WSA Zbigniew Rudnicki Protokolant st. ref. Renata Lewandowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2014 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia charakteru gry na automatach 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję z dnia [...] kwietnia 2013 r.; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Minister Finansów (zwany dalej organem) decyzją z [...] lipca 2013 r.,

nr [...] po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez H. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej skarżącą) utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję z [...] kwietnia 2013 r, rozstrzygającą, że gry prowadzone na automatach A. o numerach fabrycznych: [...] i [...], są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy

o grach hazardowych.

Postanowieniem z [...] marca 2012 r. Minister Finansów wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na urządzeniach A. numerach fabrycznych [...],[...],[...] są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Pismem z [...] czerwca 2012 r. organ wezwał spółkę do przedstawienia badań technicznych ww. urządzeń. Wobec nienadesłania przedmiotowych badań technicznych, organ pismem z [...] września 2012 r. zwrócił się z zapytaniem do jednostek badających, czy skarżąca zwracała się do nich o przeprowadzenie badań technicznych urządzeń, w stosunku do których Minister Finansów prowadzi postępowanie z urzędu, a jeśli tak, to kiedy i jaką uzyskała odpowiedź. Z uzyskanych informacji wynika, że skarżąca zwracała się do jednostek badających w kwestii przeprowadzenia przedmiotowych badań, jednakże w żadnym z przypadków nie doszło do ich przeprowadzenia, ponieważ warunki i terminy przeprowadzenia badań nie zostały uzgodnione i wyznaczone.

W wyniku działań podejmowanych w toku prowadzonego postępowania ustalono, że automat A. nr [...] został zajęty do prowadzonej przez Urząd Celny w O. sprawy karnej skarbowej sygn. [...], automat A. nr [...] został zajęty do prowadzonej przez Urząd Celny w O. sprawy karnej skarbowej sygn. [...], natomiast automat A. nr [...] zajęty do prowadzonej przez Urząd Celny w O. sprawy karnej skarbowej sygn. [...] został zwrócony Spółce [...] czerwca 2012 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w S. z [...] kwietnia 2012 r.

Pismem z [...] stycznia 2013 r. organ wezwał Spółkę do dostarczenia automatu A. nr [...] do jednostki badającej upoważnionej przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier - Izby Celnej w P. Wydział Laboratorium Celne oraz do dostarczenia (zapewnienia) dla przedmiotowego automatu elektronicznych kluczy serwisowych do włączenia głównych opcji serwisowych oraz kodów dostępów do uruchomienia oprogramowania gier, jak również do poszczególnych stron menu serwisowego, gdzie brak kodów dostępów uniemożliwia do nich pełny dostęp, i jego pozostawienia celem uzyskania badań technicznych ww. automatu.

W dniach [...] marca 2013 r. do organu wpłynęły sprawozdania z badań odpowiednio automatu A. nr [...] oraz A. nr [...] przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier - Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne w dniu [...] listopada 2012 r.

Pismem z [...] marca 2013 r. organ powiadomił skarżącą o przysługującym jej uprawnieniu do wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji, zgodnie z art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej O.p.).

Wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego skarżąca oświadczyła, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do zakończenia postępowania. W ocenie strony, ewentualne wydanie decyzji jest przedwczesne, z uwagi na brak prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie z jej skargi na postanowienie Ministra Finansów z [...] lutego 2012 r. w przedmiocie cofnięcia jednostce badawczej - Izba Celna w P. Wydział Laboratorium Celne - upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gry (sygn. akt VI SA/Wa 839/12). Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego.

Postanowieniem z [...] kwietnia 2013 r. organ odmówił zawieszenia postępowania.

Decyzją z [...] kwietnia 2013 r. organ rozstrzygnął w przedmiocie gier prowadzonych na automatach A. o numerach [...] należących do skarżącej, uznając iż gry prowadzone na ww. automatach są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji zaskarżając ją w całości. Rozstrzygnięciu zarzuciła:

- niezastosowanie art. 208 § 1 O.p. w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia;

- niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy

z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej u.g.h.), w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez stronę nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja zastała zakończona;

- niezastosowanie art. 23 f ust. 5 pkt. 1 u.g.h. poprzez odmowę cofnięcia upoważnienia jednostce badającej upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier wobec istnienia uzasadnionych zastrzeżeń, co do bezstronności osób zarządzających tą jednostką;

- błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 u.g.h. poprzez uznanie, iż urządzenia A. o nr. [...] umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można ich uznać, jako wygranej rzeczowej.

Z uwagi na powyższe strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzucając bezprzedmiotowość postępowania spółka zwróciła uwagę na nieprawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku

z 6 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 738/12, w którym WSA wskazał, iż: "literalna wykładnia art. 2 ust. 6 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 7 u.g.h. prowadzi do wniosku, że Minister Finansów rozstrzyga, w drodze decyzji, o charakterze gry lub zakładu na wniosek lub z urzędu. Jej zdaniem rozstrzygnięcie to Minister Finansów (zarówno

w postępowaniu na wniosek jak i z urzędu) wydaje tylko w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest

w toku realizacji". Strona wskazuje także orzeczenie WSA w Poznaniu z 7 marca 2012 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Po 757/11, w którym Sąd stwierdza, iż: "literalna wykładnia art. 2 ust. 6 w związku z ust. 7 u.g.h. prowadzi do wniosku, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji o charakterze gry lub zakładu na wniosek lub z urzędu. Przy czym rozstrzygnięcie to wydaje tylko

w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest w toku realizacji."

Zarzucając niezastosowanie art. 23f ust. 5 pkt. l u.g.h. strona zwraca uwagę, iż wszelkie rozstrzygnięcia wydawane przez Zastępców Dyrektora Izby Celnej

w P. dokonywane są w imieniu Dyrektora Izby Celnej w P., na podstawie udzielonego przez niego upoważnienia (§ 16 Regulaminu Organizacyjnego Izby Celnej w Przemyślu z 1 lutego 2011 r.). Prowadzi to do konkluzji, iż organ odwoławczy w osobie Dyrektora Izby Celnej w P. w postępowaniach odwoławczych od decyzji właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Celnych dokonuje rozstrzygnięć, z pomocą upoważnionych i podległych mu zastępców, w oparciu o opinie techniczne jednostki badającej — Laboratorium Celnego w P. nadzorowanego merytorycznie z upoważnienia tego samego Dyrektora Izby przez jednego z jego zastępców. W ocenie skarżącej bezsporne jest, że jest to osoba zarządzająca jednostką badającą w rozumieniu art. 23f ust. 1 pkt. 3 u.g.h.

Strona wskazuje także na błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 u.g.h. poprzez uznanie, iż urządzenie umożliwia uzyskanie wygranych rzeczowych

w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry przez co nie można ich uznać jako wygranej rzeczowej. Zaznacza ponadto, że jedynym czynnikiem, od którego zależy możliwość kontynuowania gry, jest wykupiony czas gry. Instytucja specjalistyczna wykazała, że w przypadku wykorzystania wszystkich przyznanych za wykupiony czas gry punktów urządzenie automatycznie przyznaje dodatkowy limit 1000 punktów, zwiększając stan ich posiadania, które grający może wykorzystać na grę do upływu czasu, co sprowadza się do wykorzystania w całości zakupionego czasu. W tym kontekście, jak zaznacza strona niezrozumiałe jest twierdzenie jednostki badającej, a co za tym idzie organu, że "zdobyte punkty" pozwalają na przeprowadzanie kolejnych gier bez ich opłacania, skoro sama jednostka wskazuje, że "po upływie wykupionego czasu gry, w celu uzyskania możliwości dalszego prowadzenia gier, automat należy zakredytować".

Z punktu widzenia działania symulatora A. o nr. [...], w ocenie strony zdobyte punkty nie dają możliwości przedłużania gry poza wykupiony czas.

Decyzją z [...] lipca 2013 r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję

z [...] kwietnia 2013 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ przywołał treść

art. 2 ust 6 u.g.h. oraz wskazał, iż zgodnie z art. 8 ww. ustawy do postępowań

w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Odnosząc się do braku podstaw wszczęcia i bezprzedmiotowości prowadzenia postępowania, które w ocenie skarżącej dotyczy przedsięwzięcia byłego, a nie planowanego lub realizowanego oraz niewłaściwego zastosowania art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h., w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez skarżącą nie było możliwe, ponieważ dotyczyło przedsięwzięcia, którego realizacja zastała zakończona, organ zauważył, że art.

2 ust. 7 ww. ustawy stanowi o postępowaniu prowadzonym na wniosek podczas gdy przedmiotowe postępowanie prowadzone było z urzędu. Jak podkreślił organ, przepis art. 2 ust. 7 u.g.h. stanowi, że do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa

w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może natomiast zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Ustawa wyraźnie różnicuje postępowanie prowadzone na wniosek i postępowanie wszczęte z urzędu nie ograniczając jednocześnie kompetencji Ministra Finansów

w postępowaniu prowadzonym z urzędu do rozstrzygania jedynie odnośnie przedsięwzięć planowanych lub realizowanych. W ocenie organu, zarzut dotyczący bezprzedmiotowości prowadzenia postępowania nie zasługiwał na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. organ podkreślił, iż rolą niniejszego postępowania jest rozstrzygnięcie charakteru urządzanych gier na przedmiotowych automatach – tj. czy gry zaprogramowane

i udostępnione w automatach o nazwie A. o nr [...] są grami według definicji zawartej w art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 i ust. 5 u.g.h.

Jak podkreślił organ, aby przedmiotowe gry uznać za gry na automatach

w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h., koniecznym jest stwierdzenie, że gry zawierają element losowości.

Zdaniem organu, w sprawie bezspornym jest, że przedmiotowe automaty o nr [...] wyposażone są m.in. w dwa monitory LCD, jedenaście przycisków funkcyjnych, kieszeń na wypłacane monety, akceptor monet, akceptor banknotów, płytę główną z zainstalowanym oprogramowaniem gier w pamięci, w której zainstalowano program gry: A., wersja: V 1.08, suma kontrolna oprogramowania: CEB4, miejsce zapisu gry: pamięć typu C. W obudowie automatu zamontowano gniazdo na klucz typu JACK, które umożliwia (otwiera dostęp) do tzw. trybu obsługi serwisowej. Dodatkowo wszystkie powyższe podzespoły są aktywne (podłączone) oraz automat przystosowany jest mechanicznie, elektrycznie i programowo do zamontowania

i podłączenia wyrzutnika monet - Hoppera. Organ podkreślił, iż z przedstawionej dokumentacji wynika, iż w programie gier zaprogramowano gry o nazwach: "[...]". Po zakredytowaniu automatu dowolną kwotą pieniężną, gracz wykupuje punkty na liczniku Credit (1 pkt = 0,10 PLN) oraz czas dostępności gier na automacie wyświetlany na liczniku TIME LEFT (1 PLN - 1 minuta). Liczba otrzymanych punktów oraz czas dostępności gier na automacie zależy od kwoty jaką grający zakredytuje automat. Automat umożliwia rozgrywanie gier zapisanych w użytym oprogramowaniu. Ponadto, ustalono wysokość maksymalnej stawki za grę pobieranej z licznika Kredyt dla poszczególnych gier oraz wysokość maksymalnej wygranej poszczególnych gier przy stawce za grę pobieranej z licznika Kredyt.

W ocenie organu, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe urządzenie jest urządzeniem elektronicznym.

Organ podkreślił, iż aby przedmiotowe gry uznać natomiast za gry na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, koniecznym jest również stwierdzenie, że gry zawierają element losowości.

Odnosząc się do powyższego organ zaznaczył, że ze zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego tj. ze sprawozdania z badań Izby Celnej

w P.:

1. [...] z [...] marca 2013 r. - dotyczących automatu A. o numerze [...],

2. [...] z [...] marca 2013 r. - dotyczących automatu A. o numerze [...],

wynika, że przeprowadzenie gry poprzedzone jest wyborem stawki i ogranicza się do naciśnięcia przycisku START/STOP. Naciśnięcie wspomnianego przycisku, powoduje obracanie się bębnów z symbolami. Aby zatrzymać bębny, należy ponownie nacisnąć przycisk START/STOP. W ocenie organu, z przywołanego opisu należy wywnioskować, iż jeden cykl gry polega na wyborze stawki przez grającego

i dwukrotnym naciśnięciu przycisku START/STOP. Organ znaczył ponadto, iż ww. automaty nie przewidują możliwości dokonania zatrzymania poszczególnym bębnów i symboli/znaków umieszczonych na nich oddzielnie, co oznacza, że grający nie ma możliwości dokonania wybory znaku na każdym z bębnów oddzielnie. Ponadto, zatrzymanie bębnów nie jest realizowane natychmiast po przesłaniu przez gracza impulsu elektrycznego (naciśnięcie przycisku START/STOP). Powyższe, zdaniem organu świadczy o tym, że wynik gry nie zależy od zręczności gracza (gry nie są zręcznościowe) jak i również grający nie ma możliwości przewidzenia rezultatu jednej gry oraz nie ma żadnego wpływu w normalnych warunkach eksploatacji urządzenia, jaki w danej grze układ symboli pojawi się na bębnach wyświetlanych na monitorze automatu. Ponadto w załączonej dokumentacji wynik każdej gry zależny jest od układu symboli, a wartość każdej wygranej wyświetlana jest w polu SCORE i jest odzwierciedleniem wartości przypisanej do każdego układu symboli wyświetlanych

w tzw. tabeli wygranych, czyli układach symboli wygrywających z przypisanymi wartościami do tych układów. Jednocześnie w sprawozdaniu z badania stwierdzono, iż wszystkie gry zaprogramowane na automacie posiadają ten sam mechanizm działania, oraz z opisu działania automatu i przebiegu gier, wynika, iż automat zaprogramowano (program gry losowej) w gry, w których zapisane są kombinacje układów symboli oraz automat rejestruje zdarzenia zakończenia gier przez grającego (rejestracja na liczniku LAST SCORE) i wartość wygranej uzyskanej

w poszczególnych grach (wyświetlana na liczniku SCORE). Zdaniem organu, nie ulega zatem wątpliwości, że gry prowadzone na przedmiotowym automacie zawierają element losowości.

Odnosząc się do zarzutu braku wygranej rzeczowej organ podkreślił, że definicję wygranej rzeczowej zawiera art. 2 ust. 4 u.g.h.. Wygraną rzeczową w grach na automatach, jest wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry, bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.

Zdaniem organu, bez znaczenia jest przy tym limitowanie (ograniczanie) czasu grania, skoro zgodnie z badaniami technicznymi przedmiotowego automatu) automat umożliwia prowadzenie gier o wygrane rzeczowe, czyli rozpoczynanie nowych gier za punkty uzyskane w wyniku wygranych z poprzednich gier i o wyniku poszczególnych gier decyduje program gry z przypisanymi wartościami układu symboli wygrywających, co wypełnia definicję wygranej rzeczowej, o której mowa

w art. 2 ust. 4 u.g.h..

W ocenie organu, zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy jest kompletny. Okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione badaniem technicznym jednostki badającej i w związku z powyższym opinie innych specjalistów, czy tym bardziej przedstawione w niniejszej sprawie opinie prawne dotyczące funkcjonowania przedmiotowego automatu nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Odnosząc się do uwag dotyczących opinii Jednostki Badającej Izby Celnej

w P., organ podkreślił, że opinie te są kompletne, odnoszą się do konkretnych automatów i wbrew twierdzeniom skarżącej, w sposób wyczerpujący dostarczają informacji niezbędnych do rozpoznania sprawy. Opisują działanie przedmiotowych automatów do gier, jak również zawierają wywiedzione na tej podstawie wnioski. Opinie jednostki badającej zostały także podpisane przez osobę upoważnioną wymienioną w upoważnieniu udzielonym jednostce badającej przez Ministra Finansów. Brak również podstaw do kwestionowania uprawnień Jednostki Badającej Izby Celnej w P. Wysuwana przez skarżącą teza podważająca jej kompetencje, w ocenie organu, nie znajduje uzasadnienia. Udzielając upoważnienia, Minister Finansów badał spełnienie przez Jednostkę Badającą Izbę Celną w P. warunków, o których mowa w art. 23f u.g.h., w tym m.in. zapewnienie odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier oraz dysponowanie odpowiednim wyposażeniem technicznym.

Organ podkreślił, iż Izba Celna w P. - Wydział Laboratorium Celne, zgodnie z przedłożonym certyfikatem Polskiego Centrum Akredytacji nr AB 826 (wymóg określony w art. 23f ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) spełnia wymagania normy PN-EN ISO/IEC 17025:2005 "Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących". W ocenie organu, uzyskanie przedmiotowej akredytacji świadczy o kompetencjach badawczych i wiarygodności uzyskiwanych wyników badań, jak również jest gwarancją uznawania sprawozdań z tych badań. Dodatkowo coroczne audyty zewnętrzne potwierdzają fachowość personelu, profesjonalizm badań i wysoką, jakość otrzymywanych wyników.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca wniosła o uchylenie decyzji z [...] lipca 2013 r. oraz poprzedzającej ją decyzji z [...] kwietnia 2013 r. Alternatywnie wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięciu organu zarzuciła naruszenie:

- art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące wszczęciem postępowania, w którym wydano zaskarżoną decyzję w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania przez organ z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez skarżącą nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona;

- art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez odmowę jego zastosowania

w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia;

- art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię

i w konsekwencji uznanie, iż urządzenia A. o nr [...] umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry

i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry przez co nie można ich uznać za wygraną rzeczową;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych skarżącej, których celem było udowodnienie braku możliwości uzyskania na urządzeniu będącym przedmiotem decyzji wygranych rzeczowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 ww. ustawy i kwalifikację urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ustawie o grach hazardowych, przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia we wskazanym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego oraz poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w opinii jednostki badającej sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii

z punktu widzeniu właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w piśmie skarżącej z 15 kwietnia 2013 r.

i 9 lipca 2013r.;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 O. p. w.zw. z art. 8 u.g.h. poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, a w szczególności uznaniu, że gra na przedmiotowym urządzeniu umożliwia graczowi uzyskanie wygranych rzeczowych, co łącznie z rzekomym wystąpieniem elementu losowości w grze umożliwiło organowi kwalifikację przedmiotowego urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ustawie o grach hazardowych;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 O.p. w zw.

z art. 8 u.g.h. poprzez brak wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, m.in. przez lakoniczne ustosunkowanie się do zastrzeżeń i sprzeczności występujących

w opinii sporządzonej przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. oraz pominięcie w procesie orzekania wniosków wypływających z orzeczenia Sądu Najwyższego z 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt IV KK 215/07 ze względu na fakt, iż zdaniem organu "wyrok taki nie figuruje w bazie orzeczeń SN", a w konsekwencji uniemożliwienie kontroli prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 181, art. 187 i art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez, oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach opinii (sprawozdania

z badań) o charakterze gier na spornym urządzeniu należącym do skarżącej wydanej przez jednostkę badającą nieposiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier,

a w konsekwencji nie posiadającą wiadomości specjalnych niezbędnych do wydania rzeczonej opinii będącej podstawą wydania skarżonej decyzji tak po stronie jednostki jak i osoby prowadzącej badanie.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wniósł o oddalenie skargi. Ponadto organ wskazał, że jednostka badająca Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. spełnia warunki, o których mowa w art. 23 f ust. 1 ustawy, o czym świadczy udzielone przez Ministra Finansów - wciąż aktualne - upoważnienie do wydawania opinii technicznych automatów i urządzeń do gier.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego

w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje w szerokim zakresie zasada oficjalności, mająca umocowanie

i określone granice w postanowieniach przepisu art. 134 p.p.s.a. Zgodnie z tą zasadą, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa, a przede wszystkim przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, która normuje zagadnienia

o charakterze fundamentalnym dla funkcjonowania systemu podatkowego

w Państwie.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem w toku kontrolowanego postępowania dopuszczono się naruszeń prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Przedmiotem skargi jest decyzja Ministra Finansów z [...] lipca 2013 r., utrzymująca w mocy decyzję rozstrzygającą, że gry prowadzone na automatach nr [...], należące do skarżącej, są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Jeden z zarzutów skargi dotyczył oparcia zaskarżonej decyzji na opinii (sprawozdania z badań) sporządzonej przez jednostkę badającą nieposiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gry.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 u.g.h. upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement); zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby zarządzające jednostką oraz osoby przeprowadzające badania nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie ww. warunków (art. 23f ust. 2 u.g.h.). Upoważnienie do badań technicznych automatów

i urządzeń do gier udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3 u.g.h.). Ponadto stosownie do art. 23f ust. 6 u.g.h. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

W przedmiotowej sprawie badanie techniczne automatów A.o nr [...] przeprowadziła jednostka badająca - Izba Celna w P. Wydział Laboratorium Celne – powyższe potwierdzają załączone do akt sprawy sprawozdania z badań wystawione odpowiednio dla automatu A.nr [...] oraz A.nr [...] przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier - Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne [...] listopada 2012 r.

Podkreślić należy, iż niniejsze postępowanie administracyjne zostało wszczęte pod rządami ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która weszła

w życie 1 stycznia 2010 r. Zgodnie z art. 12 ustawy z 26 maja 2011 r.

o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2011 r., Nr 134, poz. 779) podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi, upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f u.g.h. (art. 12 ust. 1). Ww. podmiot obowiązany jest do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 u.g.h. (certyfikat akredytacji) oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej. W przypadku niewykonania ww. obowiązku upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wygasa.

Każdy organ administracji publicznej, działa na podstawie prawa, tym samym w sytuacji gdy w zawitym terminie wynikającym wprost z przepisu art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej - do dnia 14 lipca 2012 r. (12 miesięcy od dnia wejścia w życie nowelizacji ustawy o grach hazardowych), Izba Celna w P. nie sprostała wymogowi ustanowionemu przez ustawę w postaci przedłożenia właściwego certyfikatu akredytacji z zakresem akredytacji adekwatnym do badań urządzeń elektronicznych, elektromechanicznych lub mechanicznych, jakimi z racji definicji ustawowej są automaty do gry (art. 2 ust. 3 u.g.h.), opinii Izby Celnej w P. sporządzonej po 14 lipca 2012 r. żaden organ administracji celnej lub skarbowej (w tym Minister Finansów) nie może traktować jako opinii jednostki badającej. O powyższym przesądza bowiem kategoryczne brzmienie art. 12 ust. 3 ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych stanowiące, że upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udzielone przed 14 lipca 2012 r. wygasa z mocy prawa.

Lista, o jakiej mowa w art. 23f ust. 6 u.g.h., kreuje co najwyżej zdatne do obalenia domniemanie faktyczne, że jednostka widniejąca na liście prowadzonej przez Ministra Finansów posiada status jednostki badającej. Nie zwalnia to jednak organów administracji celnej od działania na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), tym samym przy wykazaniu i przedstawieniu przez skarżącą dowodów na okoliczność braku posiadania przez Izbę Celną w P. właściwego certyfikatu akredytacji (z zakresem adekwatnym do badań technicznych automatów i urządzeń do gier), jak również przy wykazaniu i przedstawieniu dowodu potwierdzającego, że jedynym certyfikatem akredytacji, przedstawionym Ministrowi Finansów przez Izbę Celną w P., w zawitym terminie do dnia 14 lipca 2012 r, jest wydany przez Polskie Centrum Akredytacji certyfikat nr AB 826, z zakresem kompletnie rozbieżnym z tematyką badań technicznych automatów i urządzeń do gier, Minister Finansów nie mógł w świetle zasady legalizmu traktować opinii sporządzonej przez Izbę Celną

w P. po 14 lipca 2012 r., jako pochodzącej od jednostki badającej. Niewątpliwym i niekwestionowanym przez organ jest, że badanie automatu do gier może być zlecone wyłącznie podmiotowi mającemu status jednostki badającej.

O tym, czy dany podmiot posiada status jednostki badającej, nie decyduje lista publikowana na stronie internetowej urzędu obsługującego Ministra, lecz przepisy obowiązującego prawa.

Jak już wcześniej wskazano, Minister Finansów może udzielić upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wyłącznie jednostce badającej, która posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji (art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Jedynym certyfikatem akredytacji posiadanym przez Izbę Celną w P. jest wydany przez Polskie Centrum Akredytacji certyfikat nr AB 826. Według zakresu wskazanej akredytacji, Izba Celna w P. jest kompetentna w dziedzinie badań chemicznych chemikaliów; wyrobów chemicznych; badań chemicznych materiału roślinnego podejrzanego o obecność substancji psychoaktywnych; badań chemicznych wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności; badań chemicznych tekstyliów; badań właściwości fizycznych chemikaliów, wyrobów chemicznych; badań właściwości fizycznych chemikaliów, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności; badań właściwości fizycznych tekstyliów. Innych uprawień nie przedstawiono.

Jako jednostka badająca, której Minister Finansów udzielił upoważnienia przed 14 lipca 2011 r., Izba Celna w P. zobowiązana była do przedstawienia Ministrowi Finansów w terminie do 14 lipca 2012 r. certyfikatu akredytacji. Sankcją za brak przedstawienia Ministrowi Finansów właściwego certyfikatu akredytacji, jest zgodnie z art. 12 ust. 3 nowelizacji ustawy o grach hazardowych wygaśnięcie upoważnienia z mocy samego prawa. Ponieważ Izba Celna w P., w terminie do 14 lipca 2012 r., nie wykonała we właściwy sposób obowiązku przedstawienia certyfikatu akredytacji z zakresem akredytacji adekwatnym do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, jakimi z racji definicji zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. są automaty do gier, a przynajmniej brak takich danych w dostępnych publikacjach oraz w aktach sprawy, udzielone Izbie Celnej

w P. upoważnienie z [...] kwietnia 2011 r wygasło z mocy prawa z upływem dnia 14 lipca 2012 r. W takim razie każda opinia dotycząca badań automatów

i urządzeń do gier sporządzona przez Izbę Celną w P. po 14 lipca 2012 r. nie jest opinią jednostki badającej.

Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Decyzja administracyjna, musi być oparta na obowiązującym przepisie prawa i zgodna z jego treścią. Ponadto, w myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona tu zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych

z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Tych wymogów nie spełniają zaskarżone decyzje administracyjne. Wobec wątpliwości co do stanu faktycznego nie można uznać, iż argumentacja organu jest zasadna w tym konkretnym przypadku.

Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę powyższe rozważania Sądu i wyda stosowne rozstrzygnięcie.

Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit. c., art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.