Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 833/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 29, art. 32 ust. 1 lit. b
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk, sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak, Protokolant Aneta Szmyt, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia należności wynikających z długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją opisaną w sentencji niniejszego wyroku – wydaną po rozpatrzeniu odwołania skarżącej spółki (dalej także jako "strona skarżąca", "strona" lub "spółka") od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] lipca 2014 r. (Nr [...]) – Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej (dalej – "o.p."); art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 – dalej "prawo celne"); art. 29, art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii), art. 201 ust. 1a oraz art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302 z 19.10.1992 ze zm., dalej – "WKC"); art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L Nr 256 z 7.09.1987 ze zm.) oraz art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1006/2022 z 27.09.2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady EWG Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 282 z 28.10.2011 r.), utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie.

Z uzasadnienia takiego rozstrzygnięcia organu wyższego stopnia wynika, że w czasie kontroli przeprowadzonej w siedzibie strony skarżącej funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. sprawdzili między innymi zgłoszenie celne Nr [...] (z dnia [...] maja 2012 r.), w ramach którego wątpliwość wzbudziła zadeklarowana wartość celna sprowadzonego z Chin towaru, określonego jako "części foteli: [...]szt.", zaklasyfikowanego do kodu TARIC 9401 90 80 90. Okazało się bowiem, że w związku z przywozem tak określonego w zgłoszeniu towaru zostały poniesione dodatkowe koszty oprzyrządowania, które służyło do wytworzenia wspomnianego towaru. Kosztów tych spółka nie uwzględniła w obliczeniu wartości celnej. Z treści materiałów zgromadzonych w trakcie kontroli wynikało ponadto, iż w rzeczywistości przedmiotem importu były części do stołów biurowych (w postaci [...]), co sugerowało konieczność rozpatrzenia ich klasyfikacji w innej pozycji TARIC, niż to uczyniła strona.

Po formalnym wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, organ pierwszej instancji wydał w dniu [...] lipca 2014 r. decyzję, w której orzekł o rektrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w kwocie [...] zł, określając prawidłową wartość celną przedmiotowego towaru, na podstawie art. 32 lit. "b" (ii) WKC, przyjmując jako prawidłowy kod TARIC 9403 90 10 90.

Po rozpatrzeniu odwołania spółki od pierwszoinstancyjnego orzeczenia Dyrektor Izby Celnej wskazał na przepis art. 29 ust. 1 WKC, wedle którego wartością celną jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, które zostały – jak w niniejszej sprawie – sprzedane w celu ich wywozu na obszar celny Wspólnoty. Wartość ta jest przy tym ustalana, jeśli to konieczne, na podstawie art. 32 i art. 33 WKC.

Organ odwoławczy odwołał się następnie do treści art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) Kodeksu, stosownie do którego, w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się – między innymi – określoną w odpowiedniej proporcji wartość wymienionych poniżej towarów i usług, dostarczonych bezpośrednio lub pośrednio przez kupującego, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów na wywóz, w zakresie, w jakim taka wartość nie została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej: narzędzi, matryc, form i podobnych elementów, które stanowią część składową lub przynależność przywiezionych towarów. Przytoczył również wskazówki dotyczące sposobu oraz warunków przydzielania kosztów narzędzi, zawarte w uwagach interpretacyjnych dotyczących wartości celnej, pomieszczone w załączniku Nr 23 do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, założenia zawarte w ostatnio wspomnianych uwagach nakazują uwzględnienie dwóch czynników: wartości samego elementu, a także sposobu przydzielenia tej wartości do przywożonych towarów. Przydzielenie, o którym mowa, powinno być dokonywane w sposób rozsądny, właściwy w stosunku do okoliczności i zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości. Istnieją w tym zakresie różne możliwości. Wartość elementu może zostać w całości przydzielona do pierwszej przesyłki. Na wniosek kupującego, wartość ta może być jednak również przydzielona do pewnej liczby wyprodukowanych jednostek, do pierwszej dostawy, a także do całej przewidywanej produkcji, w przypadku zakontraktowania całej tej produkcji lub udzielenia promesy jej dostarczenia przez kupującego.

Na kanwie przedstawionych rozwiązań normatywnych organ wyższego stopnia powołał się na ustalenia pokontrolne, których strona nie kwestionowała. Natomiast w piśmie z dnia [...] maja 2014 r. spółka oświadczyła, iż koszt oprzyrządowania wymienionego w fakturach nie został ujęty w wartości celnej. Dane z tabeli Nr 3 protokołu kontroli wskazują, że z udziałem oprzyrządowania ujętego w fakturach wyprodukowano wyroby w postaci nóg meblowych, objętych następnie procedurą dopuszczenia do obrotu, między innymi na podstawie spornego zgłoszenia celnego. Odwołująca się sama potwierdziła, że oprzyrządowanie stanowią formy odlewnicze do formowania elementów aluminiowych, wyraźnie wskazując – na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego – że wymienione w wezwaniu zgłoszenia celne to wszystkie zgłoszenia dotyczące towaru wyprodukowanego z użyciem przedmiotowych form. Strona dołączyła do swojego wyjaśnienia zestawienie, obrazujące ilość sztuk poszczególnych modeli towaru wytworzonych z użyciem form i dopuszczonych następnie do obrotu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, w tej sytuacji trudno uznać za zasadny zarzut odwołania, rzekomego niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego przez organ pierwszej instancji.

Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów podniesionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Celnej zauważył, że podniesiona przez spółkę wadliwość formy, za którą zapłaciła, i konieczność jej wymiany przez chińskiego kontrahenta, nie może mieć w sprawie znaczenia. Zastąpienie wadliwego oprzyrządowania nowym (sprawnym), bez żądania przez kontrahenta dodatkowej opłaty jest działaniem o charakterze gwarancyjnym. Skoro strona poniosła koszt zakupu oprzyrządowania, działania takie nie zwalniają jej od doliczenia takiego kosztu do wartości transakcyjnej. Zwolnienie od tego obowiązku byłoby uzasadnione wyłącznie wtedy, gdyby chiński kontrahent dokonał zwrotu poniesionych przez spółkę kosztów wykonania wadliwego oprzyrządowania, a następnie, na własny koszt, wykonał oprzyrządowanie spełniające wymogi. Taka sytuacja nie miała jednak w sprawie miejsca.

Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo też doliczył koszty oprzyrządowania, proporcjonalnie do całej produkcji przywiezionej przez odwołującą się. Nie było zatem możliwości uwzględnienia wniosku strony, złożonego zresztą dopiero na etapie odwołania, o przyjęcie innej metody doliczenia, uwzględniającej ogólną liczbę elementów, które można wyprodukować przy udziale owego oprzyrządowania (w sumie – 100 000 sztuk), z którego skorzystał także inny jeszcze podmiot (skarżąca odsprzedała oprzyrządowanie firmie "B").

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem, spółka złożyła skargę do Wojewódz-kiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając organom:

1) błąd w ustaleniach faktycznych będący konsekwencją naruszenia art. 122 o.p., polegający na przyjęciu, że:

a) sporne w sprawie oprzyrządowanie posłużyło do wyprodukowania towarów, które następnie zostały objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, podczas gdy oprzyrządowanie to zostało wykonanie wadliwie, a następnie zniszczone, nie zostały z niego wykonane żadne elementy wprowadzone do obrotu na terenie Wspólnot Europejskich, zaś oprzyrządowanie do wykonania elementów wprowadzonych do obrotu na terenie wspólnot Europejskich zostało ponownie wykonane na koszt i ryzyko producenta zarówno oprzyrządowania, jak i produktu finalnego (firmy "C"),

b) skarżąca spółka, w sposób bezpośredni lub pośredni, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, przekazała chińskiemu producentowi przedmiotowe oprzyrządowanie służące do wykonania importowanych produktów, podczas gdy strona (nie będąc właścicielem oprzyrządowania i nie kontrolując procesu produkcji oraz nie mając przedstawiciela na terenie Chińskiej Republiki Ludowej), nie ma wiedzy nie tylko co do tego, kto faktycznie wyprodukował importowany produkt, ale również z jakiego oprzyrządowania korzystano;

2) naruszenie prawa materialnego, a to art. 32 ust. 1 lit. "b" WKC – poprzez niedopuszczalne dokonanie rozszerzającej interpretacji tej normy na niekorzyść strony i przyjęcie, że skarżąca spółka – poprzez fakt nawiązania z chińską firmą "C" stosunków handlowych w zakresie produkcji oprzyrządowania – w sposób bezpośredni lub pośredni, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, przekazała chińskiemu producentowi przedmiotowe oprzyrządowanie do użytku związanego z produkcją, podczas gdy strona, nie ma takiej wiedzy, z jakiego oprzyrządowania faktycznie korzystano przy produkcji importowanych elementów.

Na kanwie tak sformułowanych zarzutów, strona zażądała uchylenia decyzji organów celnych obu instancji wydanych w sprawie i zasądzenia kosztów.

W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone – między innymi – przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jednolity tekst: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jednolity tekst: Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej – "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, to znaczy kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego zakwestionowany akt organu administracyjnego, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego (w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy), bądź przepisu postępowania (w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie), albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a-c" p.p.s.a.).

Jednocześnie, przeprowadzając kontrolę zaskarżonego aktu, sąd – zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. – nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani też powołaną podstawą prawną.

Biorąc pod uwagę tak zakreśloną kognicję oraz prawne podstawy wzruszenia orzeczenia, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wbrew odmiennemu twierdzeniu zawartemu w skardze, trzeba przyjąć, że organy celne obu instancji ustaliły prawidłowo stan faktyczny rozpoznawanej sprawy, głównie zresztą na podstawie stosownych dokumentów, w szczególności: treści zweryfikowanego zgłoszenia celnego, protokołu pokontrolnego, faktur oraz oświadczeń samej spółki, zawartych w jej piśmie z dnia [...] maja 2014 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu datowane na dzień [...] maja 2014 r.

Z dokumentacji tej wynika jednoznacznie, że strona skarżąca dokonała importu na obszar Wspólnoty określonej liczby elementów, określonych jako "części foteli: [...]", ponosząc jednocześnie z tego tytułu dodatkowy koszt oprzyrządowania, które powinno było służyć do wytworzenia tak określonego towaru. Ta ostatnia okoliczność została potwierdzona stosownymi fakturami. We wcześniej wspomnianym piśmie, stanowiącym odpowiedź spółki na wezwanie organu, strona jednoznacznie potwierdziła, iż oprzyrządowanie, o którym mowa (i którego dotyczą faktury) to formy odlewnicze do formowania elementów aluminiowych, równie wyraźnie przy tym wskazując, że wymienione w wezwaniu zgłoszenia celne to wszystkie zgłoszenia dotyczące towaru wyprodukowanego przy użyciu tychże form. Do swojego wyjaśnienia, spółka dołączyła dodatkowo zestawienie, obrazujące liczbę sztuk poszczególnych modeli towaru, wytworzonego z użyciem oprzyrządowania, o którym mowa, i dopuszczonych następnie do obrotu. Bezsporne jest przy tym, że kosztu oprzyrządowania nie uwzględniono przy ustalaniu wartości celnej towaru objętego zweryfikowanym zgłoszeniem celnym.

W ocenie Sądu, uwzględniając wszystkie wskazane okoliczności faktyczne, nie kwestionowane w toku postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w pierwszej instancji (co wymaga dobitnego zaakcentowania), organy prawidłowo przyjęły konieczność skorygowania wartości celnej określonej w skontrolowanym zgłoszeniu celnym, stosownie do postanowień art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) w związku z art. 29 WKC. Istotne znaczenie w sprawie ma zwłaszcza pierwszy z wymienionych przepisów, wedle którego: "1. W celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29 do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się: (...) b) określoną w odpowiedniej proporcji wartość wymienionych poniżej towarów i usług, dostarczonych bezpośrednio lub pośrednio przez kupującego, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów na wywóz, w zakresie, w jakim taka wartość nie została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej: (...) ii) narzędzi, matryc, form i podobnych elementów użytych przy produkcji przywiezionych towarów".

Nie można skutecznie kwestionować tego, że skarżąca spółka poniosła pełne koszty sprowadzonego przecież na obszar Wspólnoty – łącznie z samym towarem określonym jako "części foteli: nogi" – spornego w sprawie oprzyrządowania. Już choćby z tego tytułu cena faktycznie przecież zapłacona chińskiemu kontrahentowi za oprzyrządowanie powinna być uwzględniona w wartości celnej. Z pierwotnych wyjaśnień samej strony (pismo z dnia 27 maja 2014 r.) wynika zresztą, że owo oprzyrządowanie powinno służyć do produkcji importowanych towarów, a zatem "do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów na wywóz", w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC. W ocenie Sądu, w tej konkretnej sprawie można przyjąć, że spełniony został również warunek "pośredniego" dostarczenia towaru (oprzyrządowania) przez kupującego przewidziany w przywołanym przepisie, nawet jeśli jego producentem był chiński kontrahent, skoro ten sprzedał następnie spółce oprzyrządowanie (formę odlewniczą) służące do produkcji importowanych elementów. Na koszt spółki bowiem oprzyrządowanie to zostało wykonane, skoro za nie zapłaciła swojemu chińskiemu kontrahentowi. Analizowane postanowienie trzeba zresztą rozumieć – zwłaszcza w kontekście uwag interpretacyjnych z załącznika Nr 23 do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (zostaną one poddane osobnej analizie w późniejszym fragmencie niniejszego uzasadnienia) – jako powinność doliczenia wartości wskazanych towarów nawet wtedy, gdy zostały one przekazane sprzedawcy przez kupującego, bezpośrednio lub pośrednio, odpłatnie bądź nieodpłatnie.

Trafnie przyjęły organy, że znamienna zmiana stanowiska strony, w odwołaniu od pierwszoinstancyjnej decyzji, nie ma istotniejszego znaczenia w sprawie.

Chodzi o to, że oprzyrządowanie, za które spółka zapłaciła, okazało się (według twierdzeń strony) wadliwe i zostało zastąpione nowym, sprawnym, bez żądania dodatkowej opłaty z tego tytułu. Słusznie wywiedziono w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej, że odstąpienie od doliczenia do wartości celnej poniesionego przez skarżącą kosztu oprzyrządowania byłoby możliwe tylko wtedy, gdyby chiński kontrahent – w ramach swoistej rekompensaty – dokonał zwrotu na rzecz spółki kosztów wadliwego oprzyrządowania, zastępując go jednocześnie oprzyrządowaniem sprawnym. Taka sytuacja nie miała jednak miejsca w realiach tej konkretnej sprawy. W konsekwencji trzeba przyjąć, że spółka dokonała zapłaty za jedno, niewadliwie funkcjonujące, sprawne oprzyrządowanie.

Konkludując tą część wywodu wypada stwierdzić bezzasadność zarzutu rzekomo wadliwej interpretacji art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC. Ponownego, mocnego podkreślenia wymaga, iż nawet przy przyjęciu odmiennej wykładni tego przepisu, pełna wartość oprzyrządowania sprowadzonego przecież realnie przez spółkę na teren Wspólnoty powinna być zresztą uwzględniona przy prawidłowym ustaleniu wartości celnej, w ramach ceny transakcyjnej, tzn. "ceny faktycznie zapłaconej", w rozumieniu art. 29 ust. 1 WKC.

Zdaniem składu orzekającego Sądu, organy dokonały również prawidłowego, proporcjonalnego doliczenia pełnej wartości spornego oprzyrządowania, zgodnie ze wskazówkami (uwagami interpretacyjnymi), pomieszczonymi w odniesieniu do art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii), w załączniku Nr 23 do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, na które powołał się organ wyższego stopnia w uzasadnieniu swojego orzeczenia.

Stosownie do pierwszej z tych wskazówek: "1. Przy przydzielaniu elementów określonych w art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) do towarów przywożonych należy uwzględniać dwa czynniki – wartość samego elementu i sposób przydzielenia tej wartości do towarów przywożonych. Przydzielanie takich elementów powinno być dokonane w sposób rozsądny, właściwy w stosunku do okoliczności i zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości." Za niewątpliwie "rozsądny" należy uznać sposób proporcjonalnego doliczenia pełnej wartości (ceny, którą zapłaciła spółka) spornego oprzyrządowania, proporcjonalnie do każdego zgłoszenia celnego opiewającego na elementy importowane z Chin, skoro – według oświadczenia samej spółki – były to wszystkie zgłoszenia celne, obejmujące owe elementy wyprodukowane z użyciem formy odlewniczej, za którą skarżąca zapłaciła.

Zważywszy na realia rozpoznawanej sprawy, duże znaczenie wypada przypisać przede wszystkim drugiej wskazówce, zgodnie z którą, "2. Jeżeli chodzi o wartość elementu, jeśli kupujący nabywa ten element po danym koszcie od sprzedającego, z którym jest powiązany, wartością elementu jest ten koszt. Jeżeli element został wyprodukowany przez kupującego lub osobę z nim powiązaną, wartością będzie koszt jego produkcji. Jeżeli element był uprzednio użytkowany przez kupującego, wówczas, niezależnie od tego, czy został nabyty, czy też wyprodukowany, pierwotny koszt nabycia lub produkcji powinien zostać pomniejszony w stopniu odpowiadającym jego zużyciu, celem wyliczenia wartości tego elementu przez takiego importera." Cytowane postanowienia nie dopuszczają żadnej wątpliwości co do tego, że procesem doliczania do wartości celnej importowanego towaru, przewidzianym w art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC, należy objąć zarówno koszt elementu wyprodukowanego przez samego kupującego (w niniejszej sprawie – przez spółkę, co nie miało miejsca), jak i koszt nabycia (podkreślenie Sądu) tego elementu od sprzedawcy, z którym importer jest powiązany. Objęcie takiej sytuacji, która właśnie zaistniała w sprawie poddanej kontroli Sądu, wskazówkami zawartymi w załączniku Nr 23 do rozporządzenia Nr 2454/93, analizowanymi w tym miejscu rozważań, dobitnie dowodzi prawidłowości wykładni art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC, dokonanej przez organy celne, a podzielonej w pełni przez Sąd.

Trzecia wskazówka opisuje następująco praktyczne sposoby dokonywania doliczeń: ":3. Po ustaleniu wartości elementu niezbędne jest przydzielenie tej wartości do przywożonych towarów. Istnieją w tym zakresie różne możliwości. Na przykład, wartość ta może zostać w całości przydzielona do pierwszej przesyłki, jeżeli kupujący pragnie zapłacić jednorazowo cło od całej wartości. Innym przykładem może być przydzielenie tej wartości, na wniosek kupującego, do pewnej ilości jednostek wyprodukowanych do chwili pierwszej dostawy. Jako dalszy przykład, na wniosek sprzedającego, wartość taka może być przydzielona do całej przewidywanej produkcji, w przypadku zakontraktowania całej tej produkcji lub udzielenia promesy jej dostarczenia. Zastosowana metoda obliczeń zależeć będzie od dokumentacji dostarczonej przez kupującego." Wspólnym mianownikiem wszystkich przykładowo tylko wymienionych sposobów doliczenia jest niewątpliwie to, że doliczenie dokonywane w trybie art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC musi uwzględniać pełną wartość importowanego elementu podlegającą doliczeniu, w odniesieniu do całej ilości sprowadzonego towaru, do wyprodukowania którego użyto tego elementu. Organy tak właśnie postąpiły, doliczając wartość oprzyrządowania (formy odlewniczej), proporcjonalnie do wszystkich zgłoszeń celnych, które dotyczyły całej produkcji importowanej przez spółkę, do wytworzenia której użyte zostało owo oprzyrządowanie.

Ostatnia wskazówka stanowi ilustrację dopiero co opisanych przykładów doliczania: "Ilustracją powyższego może być sytuacja, gdy kupujący przekazuje producentowi formę do produkcji przywożonych towarów, kontraktując nabycie 10 000 jednostek. W chwili przybycia pierwszej dostawy składającej się z 1 000 jednostek producent wyprodukował już 4 000 jednostek. Kupujący może zwrócić się do organów celnych o przydzielenie wartości formy do 1 000, 4 000 lub 10 000 jednostek." Także ten przykład dobitnie obrazuje konieczność doliczenia pełnej wartości oprzyrządowania (tu – formy do produkcji) do zgłoszeń celnych obejmujących cały import, do produkcji którego wykorzystano dane oprzyrządowanie, a nie w odniesieniu do liczby jednostek, do których produkcji mogłoby być potencjalnie wykorzystane to oprzyrządowanie (jak tego chciała strona, żądając doliczenia 1/100 000 sprowadzonej przez siebie wartości formy odlewniczej do każdego sprowadzonego elementu wykonanego przy użyciu tej formy).

Sposób doliczania zaproponowany przez spółkę, słusznie uznały organy za niedopuszczalny, zwłaszcza jeśli zważyć okoliczności faktyczne tej konkretnej sprawy. Doliczenie – w ramach obliczania wartości celnej na podstawie art. 32 ust. 1 lit. "b" (ii) WKC – tylko po 1/100 000 ogólnej wartości importowanego na obszar Wspólnoty oprzyrządowania, w odniesieniu do każdego elementu wyprodukowanego przy pomocy spornej formy odlewniczej, uszczupliłoby bowiem w sposób ewidentny należne cło. Ponieważ skarżąca zbyła następnie to oprzyrządowanie podmiotowi mającemu również siedzibę na terenie Wspólnoty, cło od pozostałych wyprodukowanych z jego użyciem elementów nie zostałoby już zapłacone. Z prostego powodu; wspomniana sprzedaż formy odlewniczej nie mogła być już traktowana jako import na wspólnotowy obszar.

Z wszystkich przytoczonych powodów, zaskarżone decyzji należało uznać za zgodne z prawe, co obligowało skład orzekający Sądu do oddalenia skargi, stosownie do dyspozycji art. 151 p.p.s.a.