Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 803/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b, art. 14c § 1-§2, art. 121, art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2013 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. C. spółka komandytowa z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. sp. z o.o. C. spółka komandytowa z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

M. sp. z o.o. C. spółka komandytowa z siedzibą w W. (dalej: “Spółka", “Skarżąca"), wnioskiem z 13 września 2012 r., zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych.

We wniosku przedstawiła następujący stan faktyczny:

Skarżąca jest polską spółką komandytową należącą do grupy M. składającej się z kilkudziesięciu spółek komandytowych działających pod firmami "M." i "S.", prowadzących na terenie Polski sklepy, w których sprzedawany jest sprzęt RTV i AGD (dalej "Markety"). Komandytariuszem Spółki jak i pozostałych spółek z grupy jest M. Sp. z o.o. (dalej M.).

Wyłącznym udziałowcem komandytariusza (M.) jest niemiecka spółka M. GmbH, (dalej "M."). M. posiada również udziały w innych spółkach holdingowych należących do Grupy M., zlokalizowanych w poszczególnych krajach Europy.

M. zawiera - w imieniu i na rzecz spółek holdingowych zlokalizowanych w poszczególnych państwach (tu M.) oraz zależnych od nich spółek prowadzących sklepy (w tym także Spółki) - globalne umowy (dalej zwane Umowami lub Umową) z producentami/dostawcami sprzętu RTV i AGD (dalej Dostawcy), regulujące zasady wypłaty premii pieniężnych związanych z wartością dokonywanych dostaw ww. towarów. Dostawy towarów dokonywane są przez spółki zależne lub dystrybutorów (zależnych bądź niezależnych od Dostawcy) bezpośrednio na rzecz poszczególnych Marketów (w tym Spółki), a spółka holdingowa – M. zaangażowana jest w proces związany z premiami pieniężnymi w charakterze spółki prowadzącej redystrybucję należnych Marketom, w tym Spółce, premii pieniężnych.

Przedmiotem Umowy jest rozwój współpracy pomiędzy Dostawcą (w tym również jego spółkami zależnymi oraz dystrybutorami jego produktów) a Marketami (więc m.in. Spółką). Zwiększenie skali współpracy będzie realizowane poprzez wzrost sprzedaży produktów określonych w Umowie w Marketach. Środkiem, który umożliwi osiągnięcie tego celu będzie z jednej strony włączenie Dostawcy w strategię marketingową Grupy M., a z drugiej strony włączenie spółek z Grupy M. w strategię marketingową Dostawcy.

M., w oparciu o Umowę, będzie informował Dostawcę o globalnym wolumenie zakupów zrealizowanych przez Markety z Grupy M. i o zbiorczej kwocie należnej premii pieniężnej. Umowa przewiduje dwa rodzaje premii: premię stałą - obliczaną, jako określony procent wartości zakupów, oraz premie zmienne - obliczane w podobny sposób, lecz uzależnione od osiągnięcia określonych celów handlowych. Całość kwoty premii (obydwu rodzajów) Dostawca będzie przekazywał M., które będzie rozdzielać ją pomiędzy poszczególne krajowe spółki holdingowe (w tym M.), a te z kolei alokują otrzymane kwoty pomiędzy Markety z Grupy M. w danym kraju (w tym w Polsce) według wyników sprzedaży produktów danego Dostawcy.

Umowa przewiduje również pewne aktywności Marketów (w tym Spółki), których celem jest zwiększenie efektywności zarządzania realizacją postanowień Umowy w tym precyzyjne mierzenie jej efektów, oraz maksymalizowanie korzyści płynących z tej Umowy, tj.: opracowanie przez spółki Grupy M. międzynarodowego systemu zarządzania wymianą informacji pomiędzy Dostawcami i Grupą, wspieranie Dostawcy we wchodzeniu na nowe rynki krajowe, opracowanie oraz prowadzenie przez spółki Grupy M. międzynarodowego systemu zarządzania ilością zakupionych towarów. Kwota premii pieniężnej wypłacana Marketom przez Centralę Dostawcy za pośrednictwem M. i M[...] będzie udokumentowana notą uznaniową w momencie transferu pieniędzy z M. do M[...] oraz notami obciążeniowymi wystawianymi na rzecz M[...] przez poszczególne Markety w momencie krajowej redystrybucji premii.

W odniesieniu do przedstawionego wyżej opisu Skarżąca zadała następujące pytania:

Czy otrzymywane premie pieniężne jako niezwiązane z żadnym świadczeniem wzajemnym Spółek na rzecz Dostawców nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług?

Czy zgodnie z postanowieniami przedłożonej umowy otrzymywane premie pieniężne nie stanowią rabatu w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: “u.p.t.u.")?

Czy otrzymywane premie pieniężne jako kwoty - zgodnie z postanowieniami umowy niezwiązane z żadnym świadczeniem wzajemnym oraz konkretną dostawą, pozostają poza zakresem opodatkowania VAT i jako takie powinny zostać udokumentowane notami księgowymi (zarówno w momencie otrzymywania premii od M. jak i przy redystrybucji środków na rzecz Marketów)?

W ocenie Skarżącej na powyższe pytania należy odpowiedzieć twierdząco. Strona wskazała, że jej stanowisko opiera się na dwóch zasadniczych założeniach:

przedmiotem umowy, której postanowienia są przedmiotem wniosku, jest rozwój współpracy pomiędzy Grupą M. a Dostawcą (Dostawcami); narzędziem motywacyjnym dla realizacji tego celu jest wypłata premii pieniężnych,

wynagrodzenie motywacyjne dla nabywcy dostarczanych towarów może przyjmować różną formę (w tym premii pieniężnej) w zależności od strategii gospodarczej wybranej przez strony, a więc strony mają w tym zakresie swobodę kształtowania form wynagrodzenia.

Zaznaczyła, że w takim samym stanie faktycznym na rzecz M[...] została wydana interpretacja indywidualna Ministra Finansów nr [...] z [...] sierpnia 2012 r. (dalej: “Interpretacja Ministra Finansów") potwierdzająca, iż premie pieniężne pozostają poza zakresem podatku VAT.

W ocenie Skarżącej przyznanie premii pieniężnej przez Dostawcę związane z dostawami towarów nie jest czynnością mieszczącą się w zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 u.p.t.u. i stąd też nie ma podstaw do opodatkowania jej podatkiem VAT. Nie stanowi ono jednak również wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów bądź odpłatnego świadczenia usług, a tym samym jego kwota nie może być opodatkowana na tej podstawie.

Przyznanie premii pieniężnej jest pośrednio związane z odpłatną dostawą towarów. Jednakże na mocy art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przyznanie premii pieniężnej nie spełnia przesłanek do uznania jej za dostawę towarów. Stąd też, mimo iż przyznanie premii pieniężnej łączy się ściśle z opodatkowaną czynnością dostawy towarów, samo w sobie nie stanowi jednak takiej dostawy. Zdarzenie to nie może być także kwalifikowane jako świadczenie usług. Z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów. Nie oznacza to jednak, że każdy przepływ pieniężny pomiędzy dostawcą i nabywcą towarów, który nie jest ściśle przyporządkowany konkretnej transakcji sprzedaży, powinien być potraktowany jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Wyklucza to samo rozumienie pojęcia świadczenia. Premie pieniężne mogłyby być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług tylko i wyłącznie wówczas, gdyby wypłata premii stanowiła ekwiwalent za świadczone przez jej beneficjenta (nabywcę towarów) usługi. W opinii Skarżącej w przedmiotowej sprawie brak jest jednak jakichkolwiek świadczeń, a zwłaszcza świadczeniem nie można nazwać osiągnięcia określonego poziomu obrotów z danym kontrahentem, które warunkuje wypłatę premii zmiennej.

Powołując się na treść art. 353 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego podała, że pojęcie świadczenia w ścisłym tego słowa znaczeniu odnosi się do wymaganego, zgodnego z treścią zobowiązania, zachowania dłużnika. Tymczasem Spółka jako podmiot, który otrzymuje premię pieniężną nie jest zobligowana do dokonywania zakupów u danego kontrahenta, a tym bardziej zakupu towarów w ilości przekraczającej określony próg ilościowy. Trudno zatem uznać, iż poza realizacją transakcji zakupu towarów, ich nabywca świadczy dodatkowe usługi na rzecz sprzedawcy, a więc że powstaje jakakolwiek więź o charakterze zobowiązaniowym. Więzi takiej nie tworzą też działania Spółki przewidziane Umową, ponieważ ich ostatecznym celem jest uzyskanie przez Spółkę większej korzyści, w postaci wyższej premii, uzyskiwanej ze sprawnie realizowanej Umowy. Nie można więc mówić o jakimkolwiek świadczeniu na rzecz Dostawców, jeżeli aktywności te bezpośrednio przyczynią się do wzrostu korzyści Spółki (i innych Marketów).

Czynność wypłacenia premii pieniężnej jest czynnością wyłącznie jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną. Dlatego brak jest podstaw aby twierdzić, iż podmiot otrzymujący taką premię, realizuje jakiekolwiek świadczenie, z tytułu którego otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii. Istota premii pieniężnej polega na gratyfikacji, nagrodzeniu nabywcy za dokonanie zakupu dużych ilości towarów. W opinii Spółki, otrzymywane przez nią premie pieniężne nie mogą być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług.

Wskazała, że odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego schematu nie można uznać, iż dokonywanie zakupów w określonej wysokości stanowi świadczenie usług, gdyż warunkiem koniecznym jest, aby było to świadczenie pewnych czynności lub powstrzymanie się od pewnych czynności, za które osoba świadcząca (powstrzymująca się od świadczenia) pobiera uzgodnione wynagrodzenie; ponadto aby dane zachowanie osoby świadczącej (powstrzymującej się od świadczenia) uznać za usługę muszą być spełnione następujące warunki:

musi istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy dwoma osobami;

jedna z osób zobowiązana jest do określonego świadczenia lub powstrzymania się od określonego zachowania:

druga osoba zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia za otrzymane świadczenie lub powstrzymanie się kontrahenta od określonego zachowania;

• w rezultacie stosunek zobowiązaniowy ma charakter wzajemny - każda z jego stron ma prawo oczekiwać określonego zachowania kontrahenta, jak również obowiązek wypełnienia własnego zobowiązania a więc wystąpienie wzajemności jest najważniejszym warunkiem aby dany stosunek zobowiązaniowy mógł być uznany za świadczenie usługi.

Zobowiązania, o których mowa w § 3 Umowy nie spełniają co najmniej dwóch ostatnich warunków. W konsekwencji, wypłata premii przez M. a następnie M[...] na rzecz Spółki, jako świadczenie nie związane z żadnym stosunkiem zobowiązaniowym, nie może stanowić odpłatności za usługę w rozumieniu u.p.t.u.

Zamieszczenie w Umowie określonych pułapów zakupów nie obliguje Spółki do dokonywania zakupów ani do składania zamówień na towary Dostawcy. Umowa także nie uzależnia wypłaty premii od zrealizowania przez Spółkę dodatkowych świadczeń na rzecz Dostawców. Wypłata premii w takiej sytuacji nie może zatem zostać potraktowana jako świadczenie usług.

Następnie Skarżąca stwierdziła, że w przedstawionym stanie faktycznym, udzielone premie nie mogą zostać potraktowane także, jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 u.p.t.u., którego udzielenie wiąże się z wystawieniem faktury VAT korygującej. Wypłacana premia pieniężna nie będzie miała wpływu na rozliczenia w podatku VAT, ponieważ Centrala Dostawcy jako podmiot niebędący podatnikiem podatku VAT nie będzie w stanie udzielić Spółce rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 u.p.t.u., co znajduje potwierdzenie w ww. interpretacji Ministra Finansów.

Niemożność zaklasyfikowania tegoż świadczenia, jako rabat wynika z zapisów umowy która:

- przewiduje sposób rozliczeń, w którym środki przekazywane są przez Centralę Dostawcy za pośrednictwem MSH i MSHP, a nie bezpośrednio przez Dostawców oraz Centrala Dostawcy jako podmiot niebędący podatnikiem podatku VAT nie jest w stanie udzielić Marketom rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 u.p.t.u.;

określa przedmiotowe świadczenie jako premię pieniężną "cash premia", oraz

wskazuje, zgodnie z § 7 pkt e, iż: "(...) uzgodniona premia jest kwotą netto (..) korekty podatku VAT nie znajdują zastosowania. Oznacza to, że Dostawca nie wystąpi o zwrot podatku VAT do żadnych władz podatkowych w związku z wypłaconą Premią (,..)"

Wszystkie ww. przesłanki wskazują zdaniem Spółki, że sposób rozliczania kwot należnych Marketom został określony jako premia pieniężna a nie rabat. Przyjęcie dowolnego - w tym przypadku w formie premii pieniężnych - sposobu rozliczania kwot należnych Spółce związane jest ze strategią gospodarczą Dostawcy oraz uzgodnieniami z Grupą M. Strona podniosła, że swobodę stron w kształtowaniu wzajemnych stosunków potwierdził NSA w m.in. w orzeczeniu I FSK 432/10 z 24 marca 2011 r. O tym, czy wynagrodzenie motywacyjne dla kontrahenta przyjmuje formę premii pieniężnej, czy rabatu obniżającego obrót, decyduje wybrana strategia gospodarcza, co sprzeciwia się możliwości decydowania przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu premii pieniężnej jako rabatu obniżającego obrót. Albowiem niedopuszczalne jest interpretowanie podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie są sprzeczne z prawem i nie stanowiącego nadużycia.

Spółka uznała, że w przedstawionych okolicznościach przekazywanie na rzecz poszczególnych Marketów premii pieniężnych, jako świadczeń pozostających poza zakresem podatku VAT, będzie mogło być udokumentowane notami księgowymi.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] listopada 2012 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe w części odnoszącej się do nieuznania otrzymywanych premii pieniężnych za wynagrodzenie za usługę oraz sposobu dokumentowania tych premii (pyt. Nr 1 i 3), oraz za prawidłowe w zakresie uznania, iż otrzymywane premie pieniężne nie stanowią rabatu (pyt. Nr 2).

W uzasadnieniu, powołując się na treść art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., podał, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, wg ustawy o VAT, jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się podatnika - nie będące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu. Świadczenie stanowi odpłatne świadczenie usług, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi należne jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Stwierdził, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw/usług, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw/usług w określonym czasie, czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności itp.

Organ interpretujący uznał, że premie pieniężne otrzymywane przez Skarżącą stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, tym samym są to czynności podlegające opodatkowaniu. Wynika to z ich odpłatnego charakteru, gdyż otrzymana premia pieniężna stanowi świadczenie wzajemne, bowiem Skarżąca na podstawie zawartej umowy jest zobowiązana do świadczenia określonych czynności na rzecz dostawców. Przedmiotem umowy jest rozwój współpracy pomiędzy Marketami, w tym Skarżącą, a dostawcami, a premie pieniężne są wynagrodzeniem za realizację postanowień umowy. Ze stanu faktycznego jasno wynika, że zapisy umowy zobowiązują Spółkę do określonych czynności na rzecz Dostawców, za które otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. To, że Skarżąca otrzymuje premie pieniężne od M., a nie bezpośrednio od dostawców, nie zmienia charakteru świadczenia - usługi. Opisane w stanie faktycznym globalne umowy wskazują sposób redystrybucji premii od dostawców do Skarżącej, należnych za konkretne świadczenia wykonywane przez Markety. Premia pieniężna, o której mowa we wniosku, stanowi wynagrodzenie Spółki za podjęte przez niego aktywności. Jest związana ze spełnieniem przez Skarżącą świadczenia wzajemnego na rzecz Dostawców, dlatego należy uznać, iż w przedstawionej sytuacji Skarżąca, jako otrzymująca premie (za pośrednictwem M[...]), świadczy na rzecz dostawców usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u.; czynność ta u Skarżącej będzie zatem podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Premie pieniężne, stanowiące wynagrodzenie Skarżącej za świadczone usług na rzecz Dostawców, powinny być, w ocenie Ministra Finansów dokumentowane przez Spółkę fakturą VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Odnosząc się do kwestii, czy otrzymywane premie pieniężne stanowią rabat, organ wskazał, iż z art. 29 u.p.t.u. wynika, iż udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż przepisy prawa podatkowego, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą rabat zastosowano. Rabat powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Organ stwierdził, że przepisy u.p.t.u. nie definiują pojęć "bonifikata", ani "rabat", w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Według "Słownika języka polskiego", (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), "rabat" to "zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów". Polega on na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Jeżeli rabat jest udzielony w momencie sprzedaży towarów wówczas na fakturze podatnik powinien zmniejszyć cenę sprzedaży o kwotę udzielonego rabatu. W przypadku udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży należy wystawić fakturę korygującą. Przy czym zarówno wykazanie na fakturze rabatu udzielonego w momencie sprzedaży, jak i wystawienie faktury korygującej po wystawieniu faktury z tytułu udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży, możliwe jest - zgodnie z § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) - wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Przy czym faktura korygująca powinna zawierać dane wskazujące na fakturę, której faktura korygująca dotyczy (§ 13 ust. 2). Są to m.in. - jak wskazuje § 5 ust. 1 w związku z § 13 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia - dane sprzedawcy i nabywcy, numer i datę wystawienia faktury korygowanej. Wystawienie faktury korygującej może zatem dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT.

Zdaniem organu, w przedstawionych przez Skarżącą okolicznościach, otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne nie są powiązane z żadną dostawą towarów dokonywaną na rzecz Spółki przez M[...], lecz stanowią wynagrodzenie za świadczone usług; tym samym nie mogą stanowić rabatu o którym mowa w art. 29 ust. 4 u.p.t.u. Tym samym, zdaniem organu, należy uznać, iż w części odnoszącej się do uznania otrzymywanych premii pieniężnych za rabat Skarżąca zaprezentowała prawidłowe stanowisko.

Skarżąca nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Minister Finansów w odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. interpretacji jako wydanej z naruszeniem prawa materialnego, a także przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

błędną wykładnię art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust, 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że otrzymywane premie pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, podczas gdy wypłacane premie nie stanowią wynagrodzenia za czynności, które mogłyby być uznane za usługi;

niewłaściwe zastosowanie art. 106 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u., polegające na stwierdzeniu, że otrzymanie premii pieniężnej powinno być udokumentowane fakturą VAT jako świadczenie usług;

art. 14c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: “O.p.") polegające na niewyczerpującym uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia, a w szczególności braku precyzyjnego określenia, kto, w przedstawionym stanie taktycznym miałby zostać wskazany jako nabywca w fakturze, którą Spółka miałaby wystawić w celu udokumentowania rzekomo świadczonych usług;

art. 120 i 121 § 1 O.p. polegające na błędnym zastosowaniu ww. przepisów prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja Ministra Finansów narusza przepisy postępowania tj. przepisy art. 14b, art. 14c oraz art. 121 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Interpretacja indywidualna jest wyjaśnieniem przepisów prawnych w odniesieniu do stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. Z dyspozycji art. 14c §1 Ordynacji podatkowej wynika, że interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Natomiast art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy - co miało miejsce w sprawie - interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska również z uzasadnieniem prawnym. Uzasadnienie prawne, o którym mowa ww. przepisach musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, jaki jest prawidłowy sposób postępowania, dlaczego w opisanym stanie faktycznym, te a nie inne przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższą argumentację wzmacnia treść art. 14h Ordynacji podatkowej przez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 §1 tej ustawy, w którym ustanowiono zasadę zaufania do organów podatkowych.

Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organ negatywnie ocenił stanowisko Spółki, co do braku związku pobieranych premii pieniężnych z czynnościami objętymi podatkiem VAT, jednakże w przedstawionym uzasadnieniu poza ogólnymi rozważaniami na temat tego, co stanowi usługę, nie odniósł się do specyfiki kontraktu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego. Nie rozważył m.in. tego, że:

• przedmiotowa umowa zawarta została pomiędzy podmiotami trzecimi wobec spółki; a w opisie zdarzenia przyszłego brak informacji, czy określone w umowie zobowiązania są zobowiązaniami spółki czy M. lub M[...]; jeżeli są to świadczenia spółki, to kto je otrzymuje: M[...] czy Dostawca;

• MSHP (komandytariusz spółki) dystrybuuje premie pieniężne otrzymane od MSH przekazane jej przez Centralę dostawców, a ta otrzymuje je od bezpośrednich dostawców m.in. Skarżącej; kogo zatem należy uznać za płacącego premie Skarżącej;

• premie są dwojakiego rodzaju, w tym jedna z nich jest związana wyłącznie z osiągnięciem określonego pułapu obrotów; a tylko premie zmienne dotyczą osiągnięcia określonych celów handlowych.

• z danych przedstawionych we wniosku o interpretację nie wynika na czym konkretnie polegać mają działania Skarżącej spółki (nie grupy M.); czy są to jedynie starania o osiągnięcie określonego wolumenu zakupów oraz stworzenie infrastruktury dla rozliczania premii pieniężnych – jak twierdzi Strona w skardze; czy też w działaniach Skarżącej zawarte są osobne świadczenia z zakresu marketingu, reklamy itp.

W konsekwencji zaskarżona interpretacja ignoruje istotne informacje przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz pomija niewiadome co do okoliczności działań gospodarczych. Brak w niej także konsekwencji – z jednej strony, zdaniem organu, otrzymane premie nie stanowią rabatu, gdyż premii nie są wypłacane bezpośredniemu nabywcy; z drugiej strony otrzymane pieniądze są zapłatą za świadczenia ostatecznego nabywcy na rzecz Dostawców.

Organ nie wyjaśnił, co słusznie podnosi Skarżąca spółka, na kogo miałyby być wystawiane faktury? Kto według organu miałby być nabywcą usług, za które Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii zmiennych. Nb. informacji, kto jest odbiorcą opracowań sporządzanych przez Skarżącą brak także we wniosku o udzielenie interpretacji.

W postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji zakres i przedmiot sprawy administracyjnej w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego konstytuuje treść wniosku wszczynającego to postępowanie. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej ze względu na treść art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei organ dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy jest ściśle związany przedstawionym przez niego stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego i dokonuje interpretacji w oparciu o treść wniosku. Jeżeli informacja zawarta w tym wniosku nie jest wystarczająca do wydania orzeczenia interpretacyjnego, organ w trybie art. 169 §1 Ordynacji podatkowej winien wezwać wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, iż niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Nakaz odpowiedniego stosowania art. 169 §1 Ordynacji podatkowej wiąże się z realizacją zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tj. postępowania starannego i merytorycznie poprawnego, w którym organ zobowiązany jest do wyjaśnienia stanu faktycznego w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do wydania rozstrzygnięcia interpretacyjnego.

W związku powyższym Sąd uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 14c §1 i §2 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, w ocenie Sądu, przedwczesnym byłoby wypowiadanie się przez skład orzekający w kwestii naruszenia przepisów prawa materialnego. Sądowa kontrola interpretacji nie może bowiem polegać na zastępowaniu organów w procesie wykładni przepisów prawa.

Organ podatkowy udzielając ponownie interpretacji indywidualnej, formułując, na mocy art. 14c Ordynacji podatkowej, stanowisko w sprawie przedłożonego przez Skarżącą wniosku wraz z uzasadnieniem prawnym - winien dokonać tej oceny na podstawie opisu stanu faktycznego uzupełnionego o wskazane przez Sąd informacje.

Sąd mając powyższe na względzie wydał rozstrzygnięcie z punktu pierwszego sentencji, biorąc pod uwagę art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; dalej - P.p.s.a.) O zwrocie kosztów postępowania sądowego postanowiono na mocy art. 200 i art. 209 P.p.s.a. w związku z art. 205 § 2-4 ptej ustawy oraz w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075), strona skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a wpis sądowy był wpisem stałym i wynosił 200 zł.