Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1801/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2012 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...]. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. B. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Sprawa była rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z 12 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 1998/10 przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji z uwagi na uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 1 czerwca 2010r. sygn. akt III SA/Wa 155/10, uchylający zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") z [...] listopada 2009r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") z [...] sierpnia 2009r., wydane wobec W. B. (dalej: "Skarżąca") w spawie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z należnymi odsetkami.

NSA w uzasadnieniu ww. orzeczenia wskazał m.in., że uzasadniony był zarzut naruszenia art.145 § 1 pkt.1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej: "P.p.s.a.") w związku art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."), jak również art. 141 § 1 P.p.s.a. Sąd w istocie nie odniósł się do kwestii rozważenia przez organy podatkowe wszystkich okoliczności faktycznych sprawy dotyczących sytuacji Skarżącej pod kątem wystąpienia ważnego interesu. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest innych wskazań, poza ogólnymi stwierdzeniami, dla których Sąd uznał, iż nastąpiło naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Sąd ograniczył się do stwierdzenia, iż proces decyzyjny organów podatkowych w znacznej części nie spełnia wymagań określonych w art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. Uzasadnienie powinno natomiast zawierać m.in. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Winno obejmować przytoczenie ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, jak również ich oceną pod względem zgodności z prawem.

Zdaniem NSA, Sąd I instancji dokonując kontroli zaskarżonej decyzji powinien zbadać, czy w toku postępowania w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy, dokładnie wyjaśniono okoliczności faktyczne, a także czy dokonano prawidłowej oceny przesłanek wystąpienia ważnego interesu podatnika i ważnego interesu publicznego warunkujących zastosowanie przepisu art. 67a § 1 O.p. Sąd I instancji, w uzasadnieniu zakwestionował samą zasadność podjęcia decyzji negatywnej dla podatniczki, która to materia zastrzeżona jest dla organów podatkowych. Nie rozważył natomiast, ograniczając się do ogólnych stwierdzeń, czy zebrano kompletny materiał dowodowy, wyjaśniono wszystkie okoliczności faktyczne i czy dokonano prawidłowej oceny przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. Tym samym Sąd I instancji przekroczył granice kontroli decyzji podjętej przez organ podatkowy w ramach art. 67a § 1 O.p., bowiem dokonał oceny okoliczności nie należących do przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., a pozostających w sferze uznania organu podatkowego.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ponownie rozpatrując sprawę stwierdza, że Skarżąca zwróciła się 28 kwietnia 2009r. o rozłożenie na raty podatku wynikającego z zeznania PIT-38, w związku ze sprzedażą akcji otrzymanych z zakładu pracy. We wniosku podała, że ma trudną sytuację finansową i zdrowotną: utrzymuje się z emerytury w wysokości [...] zł i ponosi wydatki: [...] zł tytułem czynszu (I opłata za energię i gaz wynosi [...] zł, II opłata wynosi [...] zł, III opłata [...] zł). Jest chora na [...], a jej mąż podejmuje jedynie prace dorywcze wystarczające na jedzenie. W gospodarstwie domowym pozostaje syn, utrzymujący dwoje dzieci i żonę, zarabiający na czysto [...]. Dzieci syna są chore, starsze ma [...], młodsze skazę [...], zaś żona jest zarejestrowana w urzędzie pracy, ale z uwagi na chorobę dzieci nie może podjąć zatrudnienia.

3. NUS decyzją z [...] sierpnia 2009r. odmówił Skarżącej rozłożenia na raty ww. zaległości podatkowej w wysokości 12.432 wraz z odsetkami za zwłokę, w podstawie prawnej wskazując art. 67a § 1 pkt 2, art. 207, art. 53 § 1, art. 57 § 1-4 O.p.

W uzasadnieniu decyzji NUS, po odwołaniu się do treści art. 67 § 1 pkt 2 O.p. oraz poglądów wyrażanych w orzecznictwie sądów administracyjnych w zakresie interpretacji ww. przepisu, przedstawił stan sprawy. Wskazał, że choć wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, nie skorzystała z tego uprawnienia. Zdaniem NUS w sprawie nie zaszły nagłe zdarzenia losowe niezależne od woli i sposobu działania podatnika, obniżające radykalnie zdolności płatnicze, bądź sytuacja materialna wskazująca na to, że jednorazowa zapłata podatku podważy w istotny sposób podstawy egzystencji – np. spowoduje konieczność skorzystania z pomocy opieki społecznej.

NUS podniósł, że Skarżąca uzyskuje obecnie dochód z emerytury ([...]zł), a jej sytuacja finansowa poprawiła się w 2008r., kiedy uzyskała dodatkowy dochód, dający możliwość terminowego uregulowania podatku we własnym zakresie, bez konieczności angażowania środków z budżetu państwa, tym bardziej, że Skarżąca nie przedstawiła we wniosku, w jaki sposób wydatkowała kwotę uzyskaną ze sprzedaży akcji. Koszty opłat za czynsz, gaz, prąd ponoszą wszyscy podatnicy, którzy mimo to dokładają starań by terminowo regulować należne budżetowi zobowiązana. NUS podkreślił także, że Skarżąca podejmując decyzję o sprzedaży akcji, winna liczyć się z koniecznością zapłaty podatku i fakt ten uwzględnić w swoich kalkulacjach finansowych. Zauważył też, że sytuacja finansowa syna, uzyskującego dochody i utrzymującego własną rodzinę nie powinna mieć wpływu na terminowe uregulowanie podatku przez Skarżącą z tytułu sprzedaży akcji.

4. DIS w decyzji z [...] listopada 2009r., po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, w którym powtórzyła argumentację dotyczącą trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej własnej i jej rodziny, utrzymał w mocy ww. decyzję NUS, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną.

Zdaniem DIS wydanie przez NUS decyzji poprzedzało prawidłowo przeprowadzone postępowanie podatkowe, mające na celu ustalenie aktualnej sytuacji materialnej i możliwości płatniczych Skarżącej. Podkreślił, że w sprawie nie wystąpiły sytuacje wyjątkowe spowodowane działaniem czynników na które Skarżąca nie miałaby wpływu i które byłyby niezależne od jej postępowania. Decyzję o sprzedaży akcji podjęła dobrowolnie na własną odpowiedzialność, a więc winna liczyć się z koniecznością zapłaty podatku i powinna ten fakt uwzględnić w swoich kalkulacjach finansowych. Wskazał, że z akt sprawy wynika, że Skarżąca otrzymuje emeryturę w wysokości [...] zł, pozostaje we wspólnym gospodarstwie z mężem, wykonującym prace dorywcze oraz synem i jego rodziną. Syn osiąga dochód w wysokości [...] zł i utrzymuje niepracującą żonę oraz dwoje chorych na [...] dzieci w wieku: 4 lat, 1 rok i 6 miesięcy. Stałe miesięczne koszty utrzymania Skarżącej to [...] zł (czynsz), [...] zł (energia elektryczna i gaz), [...] zł (wyżywienie), [...] zł (leczenie i dieta wnuczki). Zdaniem DIS zestawienie dochodów netto i wydatków świadczy o tym, iż brak jest możliwości ustalenia takiego układu ratalnego, który mógłby być możliwy do dotrzymania przez Skarżącą, co jest warunkiem koniecznym do udzielenia układu ratalnego. Same chęci wpłaty zaległości w układzie ratalnym nie stanowią wystarczającej przesłanki do zmiany decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

DIS nie dopatrzył się zatem nieprawidłowości w zastosowaniu przez NUS art. 67a §1 pkt 2 O.p., gdyż NUS dokonując "przełożenia ustawowych pojęć na konkretny stan faktyczny rozpatrywanej sprawy" nie przekroczył granic uznania administracyjnego, jak również zasady swobodnej oceny dowodów. Skarżąca w momencie sprzedaży akcji pracowniczych za 65.429,66 zł dysponowała dochodem pozwalającym na uregulowanie w ustawowym terminie podatku. Na skutek suwerenne decyzji, co do sposobu dysponowania środkami finansowymi uzyskanymi ze sprzedaży kapitałów pieniężnych u Skarżącej doszło do powstania zaległości podatkowej. Skarżąca była świadoma obowiązku zapłaty podatku, natomiast przeznaczyła uzyskane środki finansowe na inne cele (które nie zostały wskazane), zatem nieuzasadnione jest przerzucanie odpowiedzialności za swoje decyzje obecnie na płacących regularnie i w terminie podatki i domaganie się rozłożenia na raty przedmiotowej zaległości podatkowej..

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o rozłożenie ww. zaległości w wysokości 12.432 zł na raty, wskazując na argumentację zawartą we wniosku. Podała ponadto, iż w chwili obecnej zablokowano jej konto na które wpływa jej emerytura w wysokości [...] zł, dlatego też ma zaległości w opłatach czynszu w wysokości [...] zł, nie uiszcza opłat za energię i gaz. Jedynym dochodem jest pensja syna ([...] zł), który ma na utrzymaniu dwójkę małych i chorych dzieci ([...] i [...]). Mąż Skarżącej pracuje dorywczo i zarabia niewielkie kwoty.

6. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

7. Skarżąca w piśmie procesowym z 12 lipca 2012r. wniosła o umorzenie zaległości podatkowych z PIT-38, przedstawiając swoją sytuację materialną, zdrowotną, jak również jej rodziny. Do ww. pisma Skarżąca załączyła również szereg dokumentów, m.in. decyzję ZUS o waloryzacji emerytury, wezwanie do zapłaty opłat bieżących z osiedla, na którym znajduje się mieszkanie Skarżącej, informację o wysokości opłat za mieszkanie, rachunki za prąd, gaz, informacje o stanie zdrowia członków rodziny.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej: "P.p.s.a."), na zasadzie kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, iż doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.).

3. Sąd stwierdza ponadto, że sądy administracyjne, choć rozstrzygają w granicach danej sprawy, na mocy art. 134 § 1 P.p.s.a., nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie był związany wykładnią prawa dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do treści art. 190 P.p.s.a., który uznał przede wszystkim, że sąd pierwszej instancji w istocie nie odniósł się do kwestii rozważenia przez organy podatkowe wszystkich okoliczności faktycznych sprawy dotyczących sytuacji Skarżącej pod kątem wystąpienia ważnego interesu. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest innych wskazań, poza ogólnymi stwierdzeniami, dla których Sąd uznał, iż nastąpiło naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Sąd ograniczył się do stwierdzenia, iż proces decyzyjny organów podatkowych w znacznej części nie spełnia wymagań określonych w art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - mając na względzie wyżej wskazane (pkt 2 i 3), kompetencyjne unormowania prawne oraz wykładnię prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny - stwierdza, że zarówno zaskarżona decyzja DIS, jak również utrzymana nią w mocą decyzja NUS, naruszają prawo procesowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 122, art. 187 i art. 191 § 1 O.p., a naruszenie przepisów procesowych odbiło się na wadliwym zastosowaniu przepisu prawa materialnego – art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

Sąd nie ma jednak kompetencji do umorzenia czy rozłożenia na raty zaległości podatkowych – choć takie żądanie formułuje w skardze i piśmie procesowym Skarżąca. Wyłączne uprawnienia w tym zakresie posiadają organy podatkowe.

5. Sąd przechodząc do rozpatrzenia sprawy wskazuje, że na mocy art. 122 O.p. organy podatkowe mają obowiązek podjąć w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie do treści art. 187 § 1 O.p. każdy z organów podatkowych jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

5.1. Z akt sprawy wynika, że w sprawie nie doszło do jednoznacznego ustalenia przez organy podatkowe czy Skarżąca wraz z mężem oraz synem i jego rodziną prowadzą wspólne gospodarstwo domowe. Jest to okoliczność niezbędna, z uwagi na treść art. 67a § 1 pkt 2 O.p., gdyż pozwala ocenić czy sytuacja finansowa osoby występującej ze stosownym wnioskiem daje możliwość wywiązywania się z ewentualnie udzielonej ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowych, czy też nie.

Organy podatkowe obu instancji nie podjęły również działań zmierzających do ustalenia, w jakiej wysokości dochody osiąga mąż Skarżącej, który - jak wyjaśniła Skarżąca - podejmuje prace dorywcze, wystarczające na jedzenie. Okoliczność ta może mieć również istotny wpływ przy rozpatrywaniu wniosku o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty, w tym przy badaniu czy zachodzą warunki do dotrzymania ewentualnego układu ratalnego, na mocy ww. art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

5.2. Sąd uznaje, w związku z tym, że wyżej wskazane wadliwości wskazują, że w postępowaniu podatkowym przed organami podatkowymi naruszono dyspozycję powyższych przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p., ustanawiających zasadę prawdy obiektywnej, oraz że naruszenia powyższe mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.3. Sąd wskazuje także, że choć powyższe okoliczności faktyczne nie zostały ustalone, w sposób jednoznaczny, NUS ocenił, że sytuacja finansowa syna uzyskującego dochody i utrzymującego własną rodzinę nie powinna mieć wpływu na terminowe uregulowanie podatku należnego od dochodu uzyskanego przez Skarżącą. NUS nie odniósł się również do dochodów męża Skarżącej i ich wpływu na ogólną sytuację finansową rodziny, stanowiącą punkt wyjścia do dokonywania ocen przez organy podatkowe na mocy art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

DIS natomiast - utrzymując w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji oraz stwierdzając, że NUS nie przekroczył granic uznania administracyjnego - uznał, iż zasadne jest wzięcie pod rozwagę zarówno sytuacji majątkowej Skarżącej, jak również jej syna i jego rodziny. DIS wskazał jednocześnie, że przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji przeprowadzono prawidłowo postępowanie podatkowe.

Zdaniem Sądu powyższe stwierdzenia organu odwoławczego naruszają zasadę zaufania do organów podatkowych, wynikającą z dyspozycji art. 121 § 1 O.p., tym bardziej, że stanowisko to wyrażono przy nieustalonych w sposób jednoznaczny okolicznościach faktycznych sprawy, o czym mowa wyżej, jak również z tego względu, że dopiero w postępowaniu odwoławczym - po raz pierwszy - dokonano zestawienia dochodów uzyskiwanych przez Skarżącą oraz dochodów jej syna, jak również wydatków ponoszonych na stałe comiesięczne koszty utrzymania. NUS w uzasadnieniu swojej decyzji, po odwołaniu się do orzecznictwa sądów administracyjnych, bez analizy poszczególnych wydatków oraz bez wskazania ich wysokości, wynikających także z dokumentów przedłożonych przez Skarżącą oraz bez zestawienia stałych wydatków z przychodami wskazywanymi przez Skarżącą, posłużył się ogólnikowym stwierdzeniem, "nie neguje powołanych argumentów, jednakże stoi na stanowisku, że nie mogą one stanowić wystarczającego uzasadnienia do udzielenia wnioskowanej ulgi". Posłużenie się przez NUS ogólnikowymi stwierdzeniami bez odniesienia się do całokształtu sytuacji finansowej, przy jednoczesnym stwierdzeniu, że sytuacja finansowa syna i jego rodziny pozostaje bez wpływu na terminowe regulowanie należnego podatku, nie oznacza wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji z punktu widzenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Tym samym zaakceptowanie przez DIS takiego stanu rzeczy nie budzi zaufania do organu podatkowego drugiej instancji.

W postępowaniu podatkowym każdy z organów podatkowych powinien samodzielnie i w sposób zindywidualizowany rozpatrzyć konkretny, znajdujący się w aktach sprawy materiał dowodowy oraz dokonać jego ocen z punktu widzenia przesłanek wskazanych w treści przepisu prawa materialnego – w rozpoznawanej sprawie - art. 67a § 1 pkt 1 O.p. Zaakceptowanie przez organ odwoławczy niewłaściwego i niezgodnego z wyżej wskazanymi kryteriami - postępowania NUS, pomijającego w uzasadnieniu decyzji wszystkie zgromadzone w aktach sprawy dowody – wbrew zasadzie prawdy obiektywnej oraz tłumaczącego pojawiające się wątpliwości na niekorzyść strony Skarżącej – stanowi także naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

Skoro bowiem DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób prawidłowy wskazał, że organ podatkowy powinien w każdym przypadku indywidualnie zbadać, w oparciu o ustalenia dokonane w toku prawidłowo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, wystąpienie kryterium ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, to konsekwentnie powinien też DIS zauważyć, że organ pierwszej instancji skupił się wyłącznie na uzyskiwanych przez Skarżącą dochodach oraz dokonał ocen swobodnych – nie uwzględniających wszystkich aspektów sprawy. NUS wskazał bowiem, że podatniczka uzyskuje obecnie [...]zł z emerytury. Przyznał też, że sytuacja finansowa Skarżącej uległa znacznej poprawie, na skutek osiągnięcia w 2008r. dochodu w postaci sprzedaży akcji pracowniczych, co pozwalało na terminowe uregulowanie należności, tym bardziej, że Skarżąca nie przedstawiła we wniosku, w jaki sposób wydatkowała kwotę otrzymaną ze sprzedaży akcji pracowniczych.

5.4. Zdaniem Sądu okoliczność, że Skarżąca we wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie przedstawiła w sposób jednoznaczny okoliczności, które organy podatkowe obu instancji – co wprost wynika z uzasadnień decyzji znajdujących się w aktach sprawy - uznały za ważne, nie może obciążać podatnika, także z uwagi na zasadę prawdy obiektywnej i płynące z niej obowiązki dla organów podatkowych.

W toku postępowania podatkowego, zarówno organ podatkowy pierwszej, jak i drugiej instancji ma środki prawne, które umożliwiają mu podjęcie czynności zmierzających do wyjaśnienia rodzących się w sprawie wątpliwości, tym bardziej, że uznaje je za mające istotne znaczenie przy odmowie zastosowania ulgi podatkowej w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej i daje temu wyraz w uzasadnieniu decyzji.

Wezwania do uzupełnienia wniosku o te elementy, które organ uznaje za istotne w związku z dyspozycją art. 67a § 1 pkt 2 O.p., nie zastępuje wyznaczenie Skarżącej 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, w trybie art. 123 i art. 200 § 1 O.p.

5.5. Sąd w tym miejscu stwierdza, że NUS uznał w uzasadnieniu swej decyzji, że Skarżąca nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów. DIS natomiast wyraził przekonanie, że wystarczające było poinformowanie strony o 7-dnoiwym terminie do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, na mocy postanowienia z [...] czerwca 2009r., uznał też że strona miała możliwość wglądu do materiału dowodowego i mogła dokonywać jego ocen oraz wnosić nowe dowody, zgodnie z przepisami O.p.

Zdaniem Sądu żaden z organów podatkowych - wypowiadając się o postanowieniu z [...] czerwca 2009r., wydanym w trybie art. 123 i art. 200 § 1 O.p. oraz o skutkach z niego płynących - nie zauważył, że przed wydaniem decyzji NUS, od której Skarżąca skutecznie wniosła odwołanie, należało wydać nowe postanowienie na podstawie ww. przepisów.

Sąd stwierdza, że z akt sprawy wynika, że w wyniku ww. postanowienia, doręczonego 23 czerwca 2009r. Skarżąca nadesłała nowe dokumenty odzwierciedlające sytuację finansową jej i jej rodziny w zakresie ponoszonych stałych wydatków, innych wydatków i osiąganych dochodów. Nie sposób zatem uznać, że Skarżąca nie skorzystała z prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, tak jak przyjął NUS. Wypowiedź Skarżącej sprowadzała się bowiem do nadesłania nowych dowodów, jej zdaniem istotnych w sprawie udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty.

NUS postanowieniem z [...] lipca 2009r. wyznaczył ponadto, stosownie do art. 216, art. 139 § 1 i art. 140 § 1 O.p., nowy termin do załatwienia sprawy, w związku z toczącym się postępowaniem podatkowym, o czym nie zawiadomił Skarżącej (w aktach sprawy nie ma zwrotnego potwierdzenia odbioru ww. postanowienia). NUS, mimo że otrzymał nowe dowody w sprawy, jak również przedłużył termin na rozpatrzenie sprawy, nie wyznaczył stronie nowego 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego sprawy, na mocy art. 123 i art. 200 § 1 O.p. oraz nie wezwał Skarżącej do wyjaśnienia – jego zdaniem istotnej z punktu widzenia poprawy sytuacji finansowej – okoliczności, sposobu wydatkowania środków otrzymanych z zakupu akcji, a następnie przyjął, że nie wyjaśnienie tych okoliczności obciążą Skarżącą i to już na etapie wnoszenia wniosku o przyznanie ulgi. Taką sytuację zaakceptował organ odwoławczy, również podkreślając w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Skarżąca nie wskazała celów przeznaczenia środków ze sprzedaży akcji pracowniczych.

5.6. W tym zakresie Sąd uznaje, że nie zastosowanie trybu z art. 200 § 1 w związku art. 123 O.p. w postępowaniu pierwszoinstancyjnym i pominięcie tej okoliczności przez organ odwoławczy uznający, że wydanie decyzji NUS poprzedzało prawidłowo przeprowadzone postępowanie podatkowe, przy jednoczesnym wystąpieniu wadliwości wskazanych w ww. punktach uzasadnienia wyroku, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To nie Skarżąca, lecz organy podatkowe wiedzą, jakie okoliczności faktyczne są ważne, z uwagi na dyspozycję art. 67a § 1 pkt 2 O.p. i to na organach podatkowych spoczywa obowiązek podjęcia w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

W ocenie Sądu przed wydaniem w sprawie decyzji organy podatkowe powinny wyjaśnić wątpliwości w zakresie dochodów osiąganych przez męża Skarżącej, jak również wątpliwości co do prowadzenia wspólnego gospodarstwa domowego przez osoby wskazywane przez Skarżącą we wniosku o udzielenie ulgi podatkowej w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowych, jak też wszelkich innych okoliczności, które uznają za ważne z punktu widzenia stosowanego przepisu art. 67a § 1 pkt 2 O.p. Rolą bowiem organu podatkowego, który rozpatruje wniosek podatnika o udzielenie jednej z ulg podatkowych wskazanych w treści art. 67a § 1 O.p. jest dążenie do pełnego zrealizowania zasady prawdy obiektywnej.

W orzecznictwie przyjmuje się konsekwentnie i niezmiennie, a sąd w pełni poglądy te podziela, że wprawdzie decyzje wydawane w oparciu o ww. przepis mają charakter uznaniowy, nie oznacza to jednak, że organy podatkowe w sposób dowolny, w oparciu o z góry przyjęte kryteria nie uwzględniające indywidualnych okoliczności sprawy, mogą wydawać decyzje dające przede wszystkim prymat interesom budżetu państwa (por. wyrok NSA w Lublinie z 8 września 1999r. sygn. akt I SA/Lu 581/98, LEX nr 39714).

6. Sąd podkreśla, że jakkolwiek nie można zakwestionować racjonalnego stanowiska organów podatkowych, że Skarżąca dobrowolnie i na własną odpowiedzialność rozdysponowała przychód ze sprzedaży akcji pracowniczych i okoliczność ta miała miejsce w 2008r., tym niemniej nie zwalniało to organów podatkowych obu instancji z oceny czy jednorazowa zapłata podatku w wysokości 12.432 zł nie podważy w istotny sposób podstawy egzystencji – np. nie spowoduje konieczności skorzystania przez Skarżącą z pomocy opieki społecznej, na dzień kiedy wniosek Skarżącej będzie rozpatrywany. Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie w wielu orzeczeniach podkreślał, że interes publiczny to nie tylko potrzeba zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa, ale także ograniczenie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej (wyrok NSA z 30 maja 2001r. sygn. akt III SA 830/00). W innym wyroku NSA stwierdził, że interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy Państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych (wyrok NSA z 22 kwietnia 1999r., sygn. akt SA/Sz 850/98, LEX 36843).

W związku z tym Sąd wskazuje, że błędne w świetle akt sprawy, było uznanie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że NUS przy stosowaniu treści art. 67a § 1 pkt 2 O.p. nie przekroczył granic uznania administracyjnego, jak również zasady swobodnej oceny dowodów.

6.1. O naruszeniu granic uznania administracyjnego świadczy bowiem nie rozważenie ani przez ww. organ pierwszej instancji, jak również przez organ odwoławczy w sposób należyty interesu publicznego wskazanego w dyspozycji art. 67a § 1 pkt 2 O.p. w kontekście opisanej we wniosku sytuacji finansowej, rodzinnej i zdrowotnej Skarżącej i jej rodziny, jak również możliwości jednorazowego uregulowania zaległości podatkowej w wysokości 12.432 zł w dniu rozpatrywania wniosku o rozłożenie na raty, a nie wcześniej (kiedy Skarżąca dysponowała kwotą ze sprzedaży akcji) oraz wpływu tej okoliczności na podważenie w istotny sposób podstawy egzystencji i konieczność skorzystania przez Skarżącą lub poszczególnych członków jej rodziny z pomocy opieki społecznej.

6.2. Sąd stwierdza także, że wbrew stanowisku DIS wyrażonemu w zaskarżonej decyzji – o naruszeniu przez NUS zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z dyspozycji art. 191 § 1 O.p. - świadczy z jednej strony przyjęcie przez organ pierwszej instancji, że sytuacja Skarżącej uległa poprawie w 2008r., bo nie zapłaciła ona należnego podatku, w związku z tym powstała zaległość podatkowa, z drugiej zaś uznanie w związku z odmową udzielenia wnioskowanej ulgi, że Skarżąca nie ma możliwości spłaty należności w systemie ratalnym, przy jednoczesnym nie rozważeniu w uzasadnieniu przez NUS wysokości comiesięcznych wydatków w zestawieniu z comiesięcznymi przychodami oraz pominięciem dochodów uzyskiwanych przez małżonka Skarżącej, jak również uznanie, że sytuacja finansowa syna i jego rodziny nie może mieć wpływu na terminowe regulowanie podatku – gdy nie wykluczono, że ww. pozostają ze Skarżącą we wspólnym gospodarstwie domowym.

6.3. Sąd uznaje ponadto, że choć organ odwoławczy uznał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że nie dopatrzył się nieprawidłowości w zastosowaniu przez NUS art. 67a § 1 pkt 2 O.p. – na podstawie akt sprawy należało dojść do odmiennego wniosku.

Sąd wskazuje bowiem, że NUS, bez odwołania się do konkretnych okoliczności sprawy i bez szerszego uzasadnienia, o czym mowa wyżej, ocenił, że w sprawie nie zaszła okoliczność, iż sytuacja materialna wskazuje, że jednorazowa zapłata podatku podważy w istotny sposób podstawy egzystencji – np. spowoduje konieczność skorzystania z pomocy opieki społecznej.

Tym samym, wbrew wyżej wskazanemu i dość ogólnikowemu stanowisku DIS, przyjąć trzeba, że organ pierwszej instancji nie ustrzegł się błędu, dokonując "przełożenia ustawowych pojęć", jak to określił DIS, na konkretny stan faktyczny i w sposób dowolny, bez uwzględnienia stanu faktycznego, dokonał w powyższym zakresie swobodnych ocen, wykraczających poza ramy art. 191 O.p.

8. Sąd, mając powyższe rozważania na względzie, jak również będąc związanych wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 1998/10, uznał za zasadne, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 134 P.p.s.a. w związku z art. 190 P.p.s.a., uwzględnić skargę (punkt pierwszy sentencji). Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego (punkt trzeci sentencji) Sąd orzekł na mocy art. 200, art. 209 P.p.s.a., strona skarżąca działała samodzielnie, a wpis był stały i wynosił 500 zł.