Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 37/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2011-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5 i 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi K.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na rzecz radcy prawnego M.Ł. kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100), obejmującą należny podatek od towarów i usług w wysokości 55,20 zł, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] czerwca 2010r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w sprawie określenia K.B. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2005r.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z [...] października 2008r. nr [...] określił K.B. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2005r. do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 14.875 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. do zapłaty w wysokości 363.173 zł.

Pismem z dnia [...] listopada 2008r. skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji.

W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] stycznia 2010r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Pismem z dnia [...] lutego 2010r. skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną dnia [...] stycznia 2010r., wnosząc jednocześnie na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Z uwagi na toczące się postępowanie administracyjne, Sąd zawiesił postępowanie sądowe.

W uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania skarżący podniósł, iż organy skarbowe przyjęły za pewnik, iż transakcje pomiędzy podmiotami polskimi a holenderskimi, a także między firmami S, W oraz F miały charakter czynności dyssymulowanych. Tymczasem, gdy z zebranych w sprawie dowodów wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa, organ podatkowy winien wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego.

Podniósł również, iż organ podatkowy musi wykazać, że dokonując wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej i ustalając jej rzeczywistą treść, zgromadzony materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe.

Wskazał, że wielokrotnie podkreślano, iż transakcje pomiędzy firmami holenderskimi a polskimi faktycznie miały miejsce i wszelkie faktury wystawiane przez zagraniczne podmioty dokumentowały obrót handlowy w ramach autentycznych czynności prawnych.

Wskazując na kolejną przesłankę wznowienia postępowania, przytoczył art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, iż wcześniejsze rozstrzygnięcie przez sąd cywilny co do tego czy transakcje między podmiotami zagranicznymi a skarżącym miały miejsce, ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

W dniu 22 marca 2010r. do Izby Skarbowej wpłynęło pismo skarżącego uzupełniające wniosek o wznowienie postępowania. Wskazano w nim, iż pojawiły się nowe dowody i okoliczności podważające dotychczasowe ustalenia organów skarbowych związane z ustaleniem rosyjskiego embarga i pochodzenia fitosanitarnego produktów roślinnych będących przedmiotem transakcji pomiędzy stroną skarżąca i kontrahentami zagranicznymi m.in. z powodu nieprawidłowego postępowania dowodowego przeprowadzonego w oparciu o nierzetelne dowody otrzymane z organów ścigania w sprawach dotyczących rozliczeń finansowych.

W jego ocenie zdarzenia dotyczące zagadnień fitosanitarnych bez wątpienia miały wpływ na prawidłowość dokonanych przez organy skarbowe rozstrzygnięć.

Stwierdził, iż postępowanie należy wznowić, a po wszczęciu przeprowadzić zaniechane postępowania dowodowe w sprawach fitosanitarnych, gdyż wystąpiły nowe istotne dowody, stojące w zupełnej sprzeczności do ustaleń organów I i II instancji.

Przedkładając pismo MRiRW z dnia [...] maja 2009r. podniósł, że organ niezasadnie stwierdził, iż na uzyskanie roślinnego pochodzenia polskiego mają wpływ polskie faktury VAT, które miały być przez stronę wytwarzane w celu ukrycia faktycznego pochodzenia roślin. Powołał również wniosek i uzyskane zaświadczenie nr [...] z dnia [...] kwietnia 2009r. Z wydanego świadectwa fitosanitarnego [...] wynika, iż inspekcja zmieniła holenderskie pochodzenie roślinne kwiatów holenderskich nadając roślinne pochodzenie polskie. Podkreślił, że w postępowaniu poza wnioskiem i rosyjskim zezwoleniem nie przedkładano żadnych innych dokumentów, a tym bardziej faktur VAT.

Powołując się z kolei na postanowienie GI PIORiN Nr [...] z dnia [...] października 2009r. podkreślił, że wynika z niego, iż inspekcja nie może żądać od wnioskodawcy żadnych innych dokumentów poza wnioskiem i rosyjskim zezwoleniem importowym. Stwierdził ponadto, że faktura nie może być uznana w myśl Kodeksu postępowania administracyjnego za dokument poświadczający informacje konieczne do uzyskania zaświadczenia.

Wskazując na pismo GI PIORiN z dnia [...] lutego 2010r. nr [...] za chybioną uznał argumentację organów skarbowych, iż w okresie, w którym miały powstać zobowiązania podatkowe istniało embargo rosyjskie nałożone na produkty fitosanitarne sprowadzane z Holandii.

Dołączając pismo GI PIORiN nr [...] z dnia [...] lutego 2010r., oraz pismo Wicepremiera RP do Marszałka Sejmu RP nr DWD-W2-63130-310-ST/08 z dnia 25 listopada 2008r. podkreślił, że potwierdzają one, iż w stosunkach międzynarodowych w przypadku nałożenia embarga istnieją różne rodzaje sankcji.

Wskazując na art. 92 ust. 1 pkt 2 ustawy o roślinach podkreślił, iż nowe dowody wykazują, iż przepis ten nie ma zastosowania w postępowaniach o wydanie zaświadczenia.

Podniósł również, iż dowody potwierdzają, że w celu uzyskania świadectwa wnioskodawca nie musi być właścicielem roślin, a przesłanką do uzyskania świadectwa jest fakt, że wnioskodawca posiada tymczasowo rośliny. Sporządzanie przez strony faktur VAT jest bez znaczenia zarówno dla przedmiotowości jak

i podmiotowości postępowań prowadzonych przez PIORiN o wydanie zaświadczeń

i stoją w opozycji do ustaleń organów skarbowych które zarzuciły, iż skarżący wystawiał faktury VAT dokumentujące nieistniejące transakcje w celu zmiany pochodzenia roślinnego, uzyskania zaświadczenia oraz ominięcia rosyjskiego embarga.

Niewłaściwe było, jego zdaniem, oparcie przez organ ustaleń na kserokopii pisma GI PIORiN [...] z [...] grudnia 2004r. będącego wewnętrzną korespondencją inspekcji, która nie może wywoływać skutków prawnych dla skarżącego.

Jako nowy dowód powołał pismo Komendanta Komendy Wojewódzkiej Policji z dnia [...] stycznia 2007 r., sygn. [...] skierowane do GI PIORiN, które według niego potwierdza wątpliwości co do dowodów, m.in. co do treści pisma [...] i innych pism włączonych do akt postępowań i jest dowodem potwierdzającym naruszenie prawa strony do rzetelnego i bezstronnego postępowania, gdyż organ kontroli skarbowej zapoznał się z tym dowodem w czasie oględzin z akt śledztwa i celowo nie wprowadził do akt postępowań podatkowych. Jest to uchybienie proceduralne.

Ponadto, w jego ocenie ww. pismo [...] potwierdza, że Urząd Kontroli Skarbowej bezzasadnie odrzucił wniosek dotyczący załączenia do akt postępowań dokumentacji źródłowej PIORiN mającej związek z wprowadzonymi uprzednio pismami inspekcji, bowiem pismo jest dalszą częścią korespondencji dotyczącej uznanego za dowód pisma [...].

Uzyskane przez organ kontroli skarbowej kserokopie z dokumentów inspekcji za pośrednictwem innego organu, bez zachowania zasady zupełności materiału dowodowego i załączenia korespondencji źródłowej skutkuje niekompletnością akt postępowań i uniemożliwia wydanie jednoznacznych opinii i skonkretyzowanie stanu faktycznego.

Skarżący wskazał, iż organy skarbowe jako dowód powołały zeznania świadka w osobie z-cy Głównego Inspektora PIORiN, który zeznania dotyczące rosyjskiego embarga oparł na materii domniemanej lub zasłyszanej i która nie może zostać uznana za podstawę wydanych decyzji.

Ustaleniom organu przeczy również stanowisko GI PIORiN zawarte w piśmie [...] do Komendy Wojewódzkiej Policji, który zaprzeczył, aby istniał zakaz eksportu z Polski do Federacji Rosyjskiej roślin o pochodzeniu holenderskim.

Ponadto zaznaczył, iż w decyzjach organy powołały się na art. 18 ust. 3 pkt 5 ustawy o roślinach. Jednak nie określiły definicji pochodzenia roślinnego, jej podstawy prawnej i według jakich reguł skarżący miał rzekomo nieprawidłowo ją we wnioskach określać.

Zdaniem skarżącego, organy skarbowe nie odniosły się w żaden sposób do transakcji mających miejsce w terminach, których dotyczyły kontrole, a mianowicie do wysyłek do Federacji Rosyjskiej kwiatów pochodzenia ekwadorskiego, czy kolumbijskiego w stosunku do których Inspekcja w nowych, polskich zaświadczeniach wskazała, bez udziału faktur, roślinne pochodzenie polskie.

Nieprawidłowe było przyjęcie przez organy skarbowe, że rosyjskie embargo nałożone na Holandię jest po prostu "embargiem", z pominięciem skonkretyzowania charakteru tej sankcji w sytuacji, gdy charakter sankcji jest kwestią zasadniczą.

Ponadto podniósł, iż organ kontroli mimo, iż przywołał w decyzji rosyjskie zezwolenia tzw. "IKR" określające jakie wymagania muszą spełniać rośliny eksportowane z Polski do Rosji, to jednak żadnego z tych dokumentów nie zgłosił jako dowód na potwierdzenie swoich tez. Zezwolenia te są w dyspozycji Komendy Wojewódzkiej Policji i organ skarbowy w każdym momencie może przeprowadzić z nich dowód.

Brak stosownych postępowań dowodowych i dowolne przyjęcie za wiarygodne wątpliwych dowodów z zakresu fitosanitarnego powoduje z kolei, że postępowania objęte są wadą błędnie przyjętego stanu faktycznego w oparciu o niekompletne i wątpliwe dowody.

Wskazano również na nieprawidłowe w ocenie skarżącego, przeprowadzenie postępowań dowodowych w zakresie rozliczeń finansowych z pominięciem udziału strony. Jako uzupełnienie wniosku o wznowienie załączył protokół z przekazania części dokumentów firmowych PW W, który potwierdza nierzetelność postępowań oraz podważa uzyskane pisemne opinie z Prokuratury i Komendy Wojewódzkiej Policji, w których organa te zaprzeczyły jakoby S. i K.B. nie posiadali kont w bankach zagranicznych.

Kolejnym dowodem w sprawach rozliczeń finansowych jest zdaniem strony skarżącego wykonana przez Komendy Wojewódzkiej Policji częściowa analiza przepływów finansowych strony skarżącego postępowania a ich kontrahentami zagranicznymi, z której wynika, iż skarżący posiadał zagraniczne konta. Konta te są wyszczególnione na wspomnianej analizie, tym samym potwierdza to zarzut, iż organy ścigania wprowadziły w błąd organy skarbowe, co do braku wiedzy o rachunkach w zagranicznych bankach.

W piśmie z dnia [...] marca 2010r. skarżący podniósł, iż dowody w zakresie rozliczeń finansowych bezspornie potwierdzają, iż przeprowadzone postępowania przez organa skarbowe są częściowe, oparte na niezupełnych dowodach i oparte na korespondencji, która jest sprzeczna ze stanem faktycznym.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2010r. skarżący wniósł o uchylenie decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 6 Ordynacji podatkowej, uzasadniając wniosek m.in. tym, iż organy na poparcie swych twierdzeń co do pochodzenia towaru oraz obowiązywania embarga nie uzyskał opinii Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Dołączając do pisma z dnia [...] kwietnia 2010r. kserokopię pisma z [...] kwietnia 2010r. skierowanego do Prokuratury Okręgowej dotyczącego zabezpieczonej dokumentacji, protokołów i korespondencji prowadzonej z Urzędem Kontroli Skarbowej skarżący wskazał, iż wynika z niego, że bez swej winy, z uwagi na brak dokumentacji nie wziął udziału w postępowaniach, a postępowania w wyniku uzyskania nieprawdziwych informacji zostały zakończone ustalonym błędnym stanem faktycznym w oparciu o niekompletne dowody, co pozwala rozpatrzyć wniosek o wznowienie postępowania również w kontekście art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie mógł brać bowiem, bez własnej winy, udziału w postępowaniach, gdyż do przywoływanej przez siebie argumentacji w postępowaniach nie mógł przywoływać dowodów ze swej dokumentacji, również tej prywatnej, która w całości została zabezpieczona przez funkcjonariuszy Komendy Wojewódzkiej Policji.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2010r. W uzasadnieniu odnosząc się do przesłanek wznowienia stwierdził, że są one nieuzasadnione w świetle ustaleń poczynionych przez organ w zakresie prawidłowości rozliczeń z podatku od towarów i usług za styczeń 2005r. Wskazano na brak przesłanek wznowienia postępowania wskazanych przez stronę.

Skarżący od ww. decyzji złożył odwołanie. W piśmie z dnia [...] czerwca 2010r. zarzucił rozstrzygnięcie sprawy przez organ i pracowników, którzy podlegali wyłączeniu wnosząc o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do rozstrzygnięcia innej Izbie Skarbowej. Z kolei w piśmie z dnia [...] czerwca 2010r. stanowiącym uzupełnienie odwołania z dnia [...] czerwca 2010r. skarżący wskazał, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu, co stanowi przesłankę uzasadniającą jego wznowienie. Jego zdaniem za takie naruszenie należy uznać pozbawienie stron postępowań podatkowych przez inny organ państwa dokumentacji firmowej przez jej nieprawidłowe skwitowanie przy jej zabezpieczeniu skutkujące tym, iż strony postępowań podatkowych nie otrzymały kompletnej wiedzy, które to dokumenty zostały im zabezpieczone, co spowodowało brak możliwości przywołania własnych dokumentów. Organ pierwszej instancji nie dokonał prawidłowej oceny przesłanki niezawinionego braku udziału strony w postępowaniu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bowiem przez udział w postępowaniu należy rozumieć udział strony w całym ciągu czynności w postępowaniu administracyjnym w sprawie podatkowej.

Decyzją z dnia [...] listopada 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2010r. uznając, iż nie zaszły w sprawie przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podkreślił, iż ww. przepis odnosi się wyłączenie do wad kwalifikowanych procesowych i na jego podstawie nie można czynić rozważań materialno-prawnych, w szczególności w postępowaniu wznowieniowym nie jest dopuszczalne badanie prawidłowości postępowania dowodowego. Wskazał, iż przedmiotowa decyzja ostateczna została wydana w przedmiocie podatny od towarów i usług za styczeń 2005r. Organ wskazał, że w sprawie nie zaszły przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu podniesionego w piśmie z [...] czerwca 2010r. dotyczącego sprzeczności rozstrzygnięć w sprawach K.B. i S.B. organ podkreślił, iż podjęcie odmiennych rozstrzygnięć w indywidualnych sprawach różnych podmiotów, mimo składania przez strony jednakowych wniosków i dowodów w tych sprawach nie oznacza, iż podjęto błędne rozstrzygnięcia. Z kolei odmienna ocena dowodów przez skarżącego, które były znane organowi w dniu podjęcia decyzji, nie uzasadnia wznowienia postępowania.

Przywołana z kolei przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, mająca znaleźć wyraz w braku dostępu skarżącego do dokumentacji zabezpieczanej przez organ śledczy, czym – jak twierdzi - uniemożliwiono mu udział w postępowaniu, również nie znalazła uznania. Organ odnosząc się do niej podniósł, że cała dokumentacja na podstawie której wydano decyzję znajduje się w aktach sprawy, a strona miała możliwość zapoznania się z nią na każdym etapie postępowania.

Ustosunkowując się zaś do powołanej przez stronę skarżącą przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stwierdził, iż bezpodstawne jest powoływanie się na fałszerstwo dowodu w sytuacji, kiedy nie przedstawiono orzeczenia sądu stwierdzającego ten fakt.

Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na przepisy określające właściwość organu w sprawie dotyczącej wznowienia postępowania podkreślił, iż był właściwy do rozpatrzenie wniosku o wznowienie postępowania, w związku z czym postanowienie odmawiające wyłączenia pracowników od udziału w postępowaniu w sprawie wniosku o wznowienie jest zgodne z prawem.

Podkreślił, iż naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych, zaś instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystywana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżący wniósł o uchylenie decyzji odmawiających wznowienia postępowania oraz zwrócenie akt do organu celem wystąpienia do sądu powszechnego z zapytaniem pozwalającym rozwiązać wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędna wykładnię, a co za tym idzie nie uwzględnienie w wydanych decyzjach przesłanek o których mowa a w art. 240 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu jeszcze raz podniósł, iż błędnym było przyjęcie przez organy, iż skarżący dokonał czynności pozornej nie mającej w założeniu wywoływać jakichkolwiek skutków prawnych, a faktury VAT miały jedynie na celu stworzenie okoliczności wskazujących na zawarcie czynności prawnej. Faktura VAT bowiem w żaden sposób nie była wymagana przez organy celne bądź sanitarne, a co więcej nie mogła wpłynąć na "zmianę" kraju pochodzenia produktów fitosanitarnych.

Podtrzymał również pogląd o konieczności zwrócenia się przez organ do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa.

Wskazując na przesłankę wznowienia postępowania zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podkreślił, iż w dniu 28 stycznia 2010r. Sąd Najwyższy rozstrzygnął sprawę na bazie art. 199a Ordynacji podatkowej nie pozostawiając wątpliwości, iż do rozstrzygnięcia czy istniał bądź nie stosunek prawny uprawniony jest sąd cywilny.

Pismem z dnia [...] lutego 2011r. skarżący uzupełnił wniesioną wcześniej skargę. Podniósł, iż organ badając podstawy wznowienia postępowania nie był ograniczony w swych rozważaniach konkretyzacją art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej bowiem wznowienie postępowania pozwala badać poza przesłankami zawartymi we wniosku i postanowieniu także inne przesłanki (por. uchwałę Sądu Najwyższego z 15.11.1999r., FSA 1/99). Organ nie określił również zdaniem skarżącego w postanowieniach z 9 marca 2010r. przesłanki wznowienia w oparciu o którą będzie dokonywał badania podstaw wznowienia.

Wskazując na art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej podkreślił, że uprawdopodobnił, iż niektóre dowody na których podstawie określono istotne dla sprawy okoliczności mogą być fałszywe, wobec czego organ był zobowiązany do przeprowadzenia postępowania dowodowego na podstawie art. 180-200 Ordynacji podatkowej i dopiero po tych czynnościach mógł stwierdzić oczywistość fałszu bądź wiarygodność dowodów. Nie wywiązał się jednak z tego obowiązku.

Zaznaczył, iż przesłanka z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zostaje spełniona bez konieczności stwierdzenia fałszerstwa prawomocnym wyrokiem przez sąd, gdy fakt jego dokonania nie budzi wątpliwości.

Organ kontroli skarbowej tymczasem włączył do akt postępowania nie tylko kontrakty zawarte pomiędzy skarżącym a kontrahentami zagranicznymi a otrzymane od organu karnego ale również kontrakty uzyskane bez wiedzy tego organu, uchylając się od sprecyzowania źródła ich pochodzenia. Kontrakty włączone przez Urząd Kontroli Skarbowej różnią się od tych, które znajdują się w posiadaniu Komendy Wojewódzkiej Policji od których jakoby organ uzyskał kserokopie, co można stwierdzić po pobieżnej analizie z której wynika, iż na kontrakcie zawarte są inne dane firm zawierających kontrakt oraz inne dane stron zobowiązanych do podpisania kontraktów.

Wadą fałszu dotknięty jest również w ocenie skarżącego jeden z istotnych dowodów w postępowaniu dotyczący międzynarodowej pomocy prawnej czyli dokument "SCAC" dotyczący kontrahenta firmy S K.B. "M". W ocenie skarżącego dowód ten został zdublowany nowym dowodem SCAC.

Wątpliwości skarżący wyraził również w stosunku do pisma Głównego Inspektora PIORiN nr [...] z dnia [...] grudnia 2004r. twierdząc, iż pismo uzyskane od Komendy Wojewódzkiej Policji nie odpowiada temu, które zawarte jest w aktach sprawy podatkowej.

Niezasadne również w ocenie strony skarżącego było przyjęcie przez organy na podstawie informacji uzyskanych z Prokuratury, iż nie posiada ona zagranicznych rachunków bankowych, przy jednoczesnym odrzuceniu informacji uzyskanych od skarżącego w tym zakresie.

Uzasadniając przesłankę zawartą w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej podkreślił, iż pozbawienie strony udziału w sprawie przejawiało się m.in. poprzez brak możliwości korzystania z własnej dokumentacji firmowej, w szczególności dokumentów księgowych, zabezpieczonych przez Komendę Wojewódzkiej Policji i pominięcie stron przy dokonywaniu oględzin tej dokumentacji. Naruszono tym samym prawo strony do rzetelnego i kompletnego przedstawienia dowodów i oraz złamano zasadę kontradyktoryjności. Ponadto odmowa udostępnienia skarżącemu jego własnej dokumentacji przy jednoczesnym udostępnieniu dokumentów pracownikom Urzędu Kontroli Skarbowej jest, zdaniem skarżącego, nieuzasadniona.

Przeprowadzenie oględzin dokumentacji firmowej przez organ kontrolny bez udziału strony skarżącego doprowadziło do sytuacji w której arbitralnie wprowadzono do materiału dowodowego tylko wybrane przez organ dokumenty, a z czynności tych nie sporządzono protokołów bądź je sporządzono, lecz nie wprowadzono do akt sprawy. O permanentnym ograniczaniu - w ocenie skarżącego - roli stron w postępowaniu świadczy choćby fakt, iż żądanie skarżącego dostępu do jego własnych dokumentów spotykało się z odmową uzasadnioną tym, iż organ zwrócił już dokumenty. Tymczasem inne dowody potwierdzają, iż znajdował się nadal w posiadaniu takiej dokumentacji.

O naruszeniu prawa udziału stron potwierdza również forma i treść sporządzonych quasi-protokołów nazwanych pokwitowaniami. Takie dokumentowanie oględzin pozwala przyjąć, iż było to działanie celowe mające utrudnić dostęp skarżącemu do dokumentów.

Pomijanie udziału stron w trzech postępowaniach dowodowych doprowadziło z kolei do sytuacji, w której akta postępowań nie zawierają pełnej i koniecznej dokumentacji m.in. tej bankowej.

Powołując się na treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej skarżący podkreślił, iż do postępowania o wznowienie wniesiono nowe dowody, w tym dokumenty urzędowe nieznane organowi w dniu wydania decyzji, a które powinny być wzięte pod uwagę nie tylko jako nowe dowody ale również jako dokumenty wykazujące nowe okoliczności faktyczne:

- pismo z MRiRW z [...].5.2009r. z którego wynika, iż teza organów o "wytwarzanie pustych faktur" między firmami polskimi w celu uzyskania roślinnego pochodzenia polskiego jest błędna;

- wniosek z [...].4.2009r. oraz świadectwo sanitarne z [...].04.2009r. wydane

w ramach postępowania administracyjnego prowadzonego przez WI PIORiN które zdaniem skarżącego potwierdzają, iż do uzyskania roślinnego pochodzenia polskiego nie jest konieczne odsprzedawanie tego samego towaru między różnymi polskimi firmami i tworzenie łańcucha sprzedaży;

- postanowienie GI PIORiN z [...].10.2009r., który potwierdza, iż do uzyskania świadectwa fitosanitarnego nie jest konieczne przedstawianie innych dokumentów, zwłaszcza faktur VAT;

- odpowiedź GI PIORiN z [...].2.2010r. w którym informuje, iż jego pismo o nr [...] uznane błędnie jako dowód w postępowaniach podatkowych jest jedynie pismem informacyjnym skierowanym do wewnętrznych struktur inspekcji. Główny Inspektor zaprzecza również aby posiadał jakąkolwiek wiedzę dotycząca rosyjskiego embarga na rośliny holenderskie w terminach które dotyczą postępowania podatkowego;

- rosyjskie zezwolenie importowe nr [...] z [...].12.2004r. z którego wynika, iż rosyjskie władze zezwalają na wwóz z Polski roślin pochodzenia holenderskiego

i polskiego;

- zlecenie transportowe z [...].2.2005r. nr [...] które zdaniem strony skarżącego , zaprzecza ustaleniom organów które twierdziły, iż firma PW "W" nie miała żadnych kontaktów handlowych z holenderskimi i rosyjskimi firmami, oraz że nie płaciła za transport kwiatów.

Jako podstawę wznowienia wskazano również przesłankę z art. 240 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, jako że decyzje zostały wydane bez wymaganego prawem stanowiska sądu powszechnego.

Podniesiono również, iż decyzje w postępowaniach o wznowienie zostały wydane z naruszeniem właściwości.

Skarżący wniósł o wyłączenie organu a także pracowników którzy brali udział w wydaniu decyzji w postępowaniu odwoławczym jak i pierwszoinstancyjnym wznowieniowym. Jako okoliczność uzasadniającą wniosek podał naruszenie procedury w zasadniczych postępowaniach odwoławczych przez wywołanie znacznej i zawinionej przewlekłości postępowania przez tych samych pracowników organu. Powodem wniosku o wyłączenie organu było z kolei działanie polegające na świadomym dopuszczeniu w postępowaniach fałszywych dowodów i pominięcie stron w postępowaniu odwoławczym przy prowadzeniu postępowań w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej. Odmawiając wyłączenia siebie i swoich pracowników spowodował, iż trzykrotnie w tej samej sprawie organ i jego pracownicy dokonywali rozstrzygnięć.

W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie procesowym z dnia [...] maja 2011r. organ wniósł o jej oddalenie, odnosząc się do kwestii podniesionych przez skarżącego w skardze oraz piśmie stanowiącym jej uzupełnienie. Wskazał, iż dokonał kompleksowej analizy sprawy pod kątem wystąpienia w sprawie wszystkich przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a nie tylko tych wskazanych przez stronę skarżącą. Odnosząc się do zarzutu nieokreślenia przez organ w postanowieniach z [...] marca 2010r. przesłanki wznowieniowej podkreślił, iż dopiero wydanie postanowienia o wznowieniu stanowi podstawę do przeprowadzenia przez organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz rozstrzygnięcia sprawy co do istoty.

Ustosunkowując się do powołanej przez stronę skarżącą przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stwierdził, iż bezpodstawne jest twierdzenie skarżącego, że uprawdopodobnił, iż niektóre dowody – wskazał w tym zakresie na kontrakty o nr [...] - na których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, mogą być fałszywe. Powyższa kwestia dotyczy bowiem innego podmiotu tj. PW W S.B., a zatem nie stanowi podstawy wznowienia postępowania. Z tej samej przyczyny organ za bezzasadne uznał powoływanie się przez skarżącego na wyciąg bankowy nr [...] z [...] lutego 2005r. z [...] potwierdzający otrzymywanie przez PW W zapłaty za towary od rosyjskich firm.

Nieuzasadniony jest również w ocenie organu zarzut fałszu jednego z najistotniejszych dokumentów w sprawie tj. dokumentu SCAC o nr [...], ponieważ był on znany organowi w dniu wydawania decyzji ostatecznej.

Odnosząc się z kolei do zastrzeżeń skarżącego dotyczących pisma GI PIORIN [...] z [...] grudnia 2004r. uzyskanego z Komendy Wojewódzkiej Policji z akt śledztwa V Ds. [...] organ stwierdził, że ww. pismo - jak skarżący sam wskazał - zostało włączone postanowieniem Urzędu Kontroli Skarbowej do akt postępowania podatkowego i znane było skarżącemu.

Ponadto, wskazane pismo zawarte w aktach sprawy podatkowej nie różni się treścią od pisma zawartego w aktach śledztwa, zaś nie jest rzeczą organu dokonywać analizy grafologicznej dokumentów.

Zarzut przeprowadzenia w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej nierzetelnych postępowań uzupełniających materiał dowodowy przez Urząd Kontroli Skarbowej, a dotyczących kwestii rachunków skarżącego posiadanych w bankach zagranicznych organ również nie podzielił. Uznał bowiem, iż podnoszone zarzutu nie podważają prawidłowości decyzji wydanej w wyniku wznowienia postępowania.

Podkreślił - ustosunkowując się do powołanej powyżej okoliczności posiadania kont w zagranicznych bankach, która jak podnosi została zatajona przez Prokuraturę Okręgową - że skarżący sam przyznał, iż wyciągi bankowe potwierdzają, iż nie dotyczyły one 2005r. a więc nie są to dowody istotne dla sprawy.

Przywołana przesłanka wznowienia, polegająca na braku dostępu strony skarżącego do dokumentacji zabezpieczanej przez organ śledczy, czym – jak twierdzi skarżący - uniemożliwiono mu udział w postępowaniu, również nie znalazła uznania. Organ odnosząc się do niej podniósł, że cała dokumentacja na podstawie której wydano decyzję znajduje się w aktach sprawy, a strona miała możliwość zapoznania się z nią na każdym etapie postępowania.

Organ nie dostrzegł również przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w przywołanej przez skarżącego okoliczności dokonywania oględzin dokumentacji firm PW W oraz S bez jej udziału. Także zarzut dotyczący nie zawiadomienia skarżącego o trzech postępowaniach wyjaśniających, w wyniku czego pozbawiono go czynnego uczestnictwa w tych postępowaniach uznano za bezzasadny podkreślając, iż z art. 229 jak i art. 190 Ordynacji podatkowej nie wynika obowiązek informowania strony o zleceniu przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego.

Podkreślił zarazem, iż przywołane przez skarżącego wyroki sądów administracyjnych z dnia: 4 kwietnia 1997r. III SA 1795/95; 1 lutego 2000 r., SA 365/99; 7 sierpnia 2001r. , I SA/Łd 794/99; 18 maja 2001r. , III SA 285/2000, 5 stycznia 1982, II SA 911/81; 6 września 1999r., IV SA 925/97 nie dotyczą przedmiotowej sprawy oraz nie podważają prawidłowości działań organów, podobnie jak wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 9 czerwca 2010r. , sygn. akt SK 52/08.

Zdaniem organu dowody przedstawione w piśmie z dnia [...] lutego 2011r. nie są istotne dla sprawy, tak samo jak okoliczności z nich wynikające, a zatem nie mogą być podstawą wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Świadectwo fitosanitarne nr [...] zostało wystawione w 2009r., z kolei postępowanie obejmowało rok 2005. Ponadto, nie wynika z niego kogo dotyczy. Natomiast postanowienie GI PIORiN z [...] października 2009r. nr [...] nie ma związku z przedmiotową sprawą.

Również informacje zawarte w piśmie MRiRW z [...] maja 2009r. nie są informacjami nowymi dla sprawy.

Zdaniem organu, przedstawione przez skarżącego dowody, w tym pismo GI PIORiN z [...] lutego 2010r. nr [...], oraz rosyjskie zezwolenie importowe z dnia [...] grudnia 2004r., nie zaprzeczają istnieniu rosyjskiego embarga na produkty fitosanitarne sprowadzane z Holandii, zaś zlecenie transportowe nr [...] z [...] lutego 2005 r. nie stanowi istotnego, nowego dowodu w sprawie, a ponadto nie odnosi się do sprawy K.B..

Bezzasadne jest również powoływanie się przez skarżącego na naruszenie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, jako uzasadnienie przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 6 ww. ustawy. Przepis art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, jako norma o charakterze procesowym nie mieści się w dyspozycji art. 209 tej ustawy i dotyczy tylko procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Nie określa on natomiast żadnych konsekwencji podatkowych działań podatnika w zakresie jego praw i obowiązków.

Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na przepisy określające właściwość organu w sprawie dotyczącej wznowienia postępowania podkreślił, iż był właściwy do rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi a zarazem badania przez Sąd w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] utrzymująca decyzję z dnia [...] czerwca 2010r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2005r.

Tymczasem, jak słusznie podkreślił organ, załączone przez skarżącego dowody, podnoszone okoliczności oraz wskazane przesłanki wznowienia postępowania nie wskazują, że zaistniały przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się jednak do przedstawionego przez skarżącego stanowiska w skardze, Sąd po dokonaniu analizy postępowania zakończonego decyzją ostateczną stwierdza, iż nie zostało ono dotknięte wadami wskazanymi w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, skutkującymi wznowieniem tego postępowania.

Na wstępie należy podkreślić, że instytucja wznowienia postępowania stanowi jeden z nadzwyczajnym trybów wzruszania decyzji ostatecznych. Jest to zatem wyłom od zasady trwałości decyzji administracyjnej zawartej w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm.). Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 6 października 2010r. (sygn. akt I SA/Sz 508/10) zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady (tzw. tryby nadzwyczajne) podlegają ścisłej wykładni. Wskazano, że instytucja ta ma na celu zatem stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzja podatkową, jeżeli postępowania podatkowe były dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej ( zob. B. Gruszczyński, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyńki, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2009, s. 832.).

Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest jednak kontynuacją postępowania instancyjnego i nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym (por. m.in. wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach z 3 sierpnia 2009r., I SA/Gl 175/09; wyrok NSA z 22 maja 2003r. , III SA 2367/01), lecz pozwala dokonać weryfikacji ww. decyzji jedynie pod kątem przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący w skardze z dnia [...] grudnia 2010r. podnosi, iż organ błędnie przyjął za pewnik, że pomiędzy skarżącym a firmami holenderskimi nie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, a wystawione faktury nie miały pokrycia

w rzeczywisty transakcjach w sytuacji, gdy takiej pewności nie mógł mieć. Wskazał w tym zakresie na art. 240 § 1 pkt 6 w zw. z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, podkreślając, że w niniejszym postępowaniu organ podatkowy winien przed wydaniem decyzji wymiarowej, wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego.

Powyższy pogląd, mając na uwadze charakter postępowania wznowieniowego Sąd uznaje za chybiony. Zgodnie z treścią art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

Sąd mając na uwadze powyższe stwierdza, iż z akt sprawy nie wynika, aby wystąpiły wątpliwości co do istnienie stosunku prawnego, które skutkowałyby koniecznością wytoczenia powództwa z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 2008r. (sygn. akt II FSK 1611/06) trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego.

Z kolei nieuzasadnionym jest nakładanie na organy podatkowe obowiązku niejako "automatycznego" stosowania art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Nałożenie na organy podatkowe stosowania obowiązku, o którym mowa w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, w każdej sprawie, w której występują jakiekolwiek wątpliwości w zakresie, o którym mowa w tym przepisie, powodowałoby nie tylko znaczące wydłużenie postępowań podatkowych, ale ograniczałoby w istotnym zakresie kompetencje i obowiązki organów podatkowych, a w konsekwencji sądów administracyjnych (wyrok NSA z 23 kwietnia 2010r. , sygn. akt I FSK 577/09).

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż organ podatkowy dokonując oceny stanu faktycznego – nie był zobligowany do wystąpienia z powództwem

o ustalenie. Nie jest bowiem podstawą do wystąpienia z powództwem o ustalenie odmienna ocena zaistniałego stanu faktycznego dokonana przez skarżącego, który podnosi, iż organ błędnie uznał, iż między podmiotami polskimi a holenderskimi doszło do czynności dyssymulowanych.

Zasygnalizować ponadto należy, iż przesłanka z art. 240 Ordynacji podatkowej na którą powołał się skarżący jest powiązana z art. 209 ww. ustawy, który wprowadza obowiązek współdziałania organu podatkowego z innymi organami, gdy wyraźny przepis prawa materialnego tak stanowi. W przedmiotowym postępowaniu, jak słusznie podkreślił organ podatkowy, żaden z przepisów na podstawie którego wydano decyzję ostateczną nie stanowił o takim obowiązku.

Sąd podziela także pogląd organu, iż bez znaczenia pozostaje dla niniejszej sprawy przywołany przez skarżącego wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 stycznia 2010r., którym, jej zdaniem Sąd ten rozstrzygnął, iż sąd cywilny jest właściwy do rozstrzygnięcia, czy istniał bądź nie stosunek prawny.

Nie można tej okoliczności uznać w kategorii przesłanki zawartej w pkt 5 art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim dlatego, iż nie jest to wyrok wydany w sprawie skarżącego, który skutkowałby wznowieniem postępowania. Potwierdza on jedynie kognicję sądu powszechnego w zakresie powództw o ustalenie. Sam wyrok Sądu Najwyższego nie może służyć za podstawę do wznowienia postępowania, bowiem wykładnia przepisu prawa dokonana przez ten Sąd, nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania (por. wyrok NSA z 19 marca 2003 r., III SA 1463/01).

Sąd nie podziela również stanowiska skarżącego, iż okoliczności istotne w sprawie mogły zostać ustalone na podstawie fałszywych dowodów, w związku z czym organ zobowiązany był przeprowadzić postępowania dowodowe w tym zakresie. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ wznawia postępowanie, jeżeli dowody na których oparto ustalenia faktyczne dla sprawy okazały się fałszywe. Sfałszowanie dowodu wystąpi zatem, gdy ktoś w celu użycia go za autentyczny podrobi go lub przerobi, jak stanowi art. 270 § 1 Kodeksu karnego

(Dz. U. nr 88, poz. 553 ze zm.), lub też ewentualnie dopuści się fałszu intelektualnego tzn. celowo poświadczy w nim nieprawdę. Utrwalony jest pogląd, iż strona domagając się wznowienia postępowania na tej podstawie musi jednak przedłożyć właściwemu organowi dowód w postaci orzeczenia sądowego potwierdzającego taki stan rzeczy. Skarżący takiego odwodu nie przedstawił, zaś organy podatkowe nie miały kompetencji by wejść w rolę sądu karnego. Nie było również oczywistości fałszu, na który powołuje się skarżący, a która pozwalałaby uznać taki dowód za fałszywy bez konieczności wydania w tym zakresie orzeczenia sądu karnego.

Odnosząc się do rzekomych wad kontraktów o nr [...], Sąd podziela pogląd organu, iż dotyczą one firmy PW W S.B., a zatem nie mogą stanowić podstawy do wznowienia postępowania w stosunku do skarżącego. Z tego również względu, dowód w postaci wyciągu bankowego z [...] nr [...] z [...] lutego 2005r. w niniejszej sprawie nie miał znaczenia.

Sąd nie podziela również poglądu skarżącego o zdublowaniu dokumentu "SCAC" o nr [...] dotyczącego kontrahenta firmy S K.B. "M", w wyniku czego dotknięty on zastał wadą fałszu. Jest to dowód, który był znany organowi w postępowaniu zwykłym, a ponadto nie miał wpływu na rozstrzygniecie organu w przedmiocie podatku od towarów usług.

Sąd nie podziela również wątpliwości skarżącego w stosunku do kolejnego dowodu w postaci pisma GI PIORiN nr [...] z [...] grudnia 2004r. Uzyskany od Komendy Wojewódzkiej Policji z akt śledztwa o nr V ds. [...] został włączony do akt postępowania prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej. Twierdzenie skarżącego o tym, iż dowód włączony do postępowania kontrolnego nie odpowiada dowodowi z akt śledztwa, w kontekście braku potwierdzającego to orzeczenia sądu należy uznać za bezpodstawne i skutkujące brakiem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu nierzetelnie przeprowadzonego przez organ postępowania w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji braku w dokumentacji postępowania wyciągów z rachunków prowadzonych w bankach zagranicznych Sąd jeszcze raz podkreśla, iż kwestia ta nie może być przedmiotem badania w postępowaniu wznowieniowym, gdyż nie mieści się w zakresie tego postępowania, wyznaczonego treścią art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie leży również w gestii organu podatkowego badanie poczynań organów ścigania, w szczególności podnoszonej przez skarżącego okoliczności zatajenia przez te organy faktu posiadania kont w bankach zagranicznych.

Sąd nie dopatrzył się również w okolicznościach podanych przez skarżącego przesłanek z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. W zarzucie braku możliwości korzystania przez skarżącego z własnej dokumentacji firmowej zabezpieczonej przez Komendę Wojewódzkiej Policji oraz pominiecie strony przy dokonywania oględzin tej dokumentacji, czym jej zdaniem naruszono zasadę czynnego udziału strony skarżącego w postępowaniu Sąd nie dostrzegł przesłanki wskazanej w pkt 4 ww. przepisu.

Z treści tego przepisu wynika, iż postępowanie wznawia się, jeżeli strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W niniejszej sprawie, powyższa przesłanka nie zaistniała, gdyż decyzja ostateczna została wydana na podstawie dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy podatkowej - do której skarżący miał dostęp - zaś okoliczność zabezpieczenia dokumentacji przez Komendę Wojewódzkiej Policji nie może świadczyć o zaistnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy w żaden sposób nie ograniczył skarżącemu możliwości udziału w postępowaniu dotyczącym jego osoby, zapewniając mu możliwość zapoznania się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w jego sprawie.

Skarżący wskazał również, iż naruszono prawo jego czynnego udziału w trzech postępowaniach wyjaśniających, o których wszczęciu Izba Skarbowa go nie zawiadomiła. Analizując powyższy zarzut pod kątem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej Sąd podtrzymuje pogląd organu w tej mierze. Skarżący nie został bowiem pozbawiony prawa do wypowiedzenie się co do całego zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji ostatecznej. Trudno również przyjąć, iż niezawiadomienie skarżącego skutkowało - jak twierdzi- brakiem pełnej i koniecznej dokumentacji oraz jego czynnym udziałem. Sam bowiem wskazuje, iż długotrwałość prowadzonych postępowań wyjaśniających została potwierdzona przez sąd, w związku z czym należy przyjąć, iż wiedział o prowadzeniu takich postępowań. Ponadto, art. 229 Ordynacji podatkowej nie nakłada na organ obowiązku informowania strony o zleceniu organowi, który wydał zaskarżoną decyzję dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów. Taki obowiązek nie wynika również z art. 190 ww. ustawy. W przedmiotowym postępowaniu, nie mamy bowiem do czynienia z sytuacją określoną w tym przepisie, który zakłada powiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia konkretnego dowodu, celem umożliwienia stronie wzięcia udziału w przeprowadzaniu tego dowodu.

Ponadto, Sąd jeszcze raz podkreśla, iż nie leży w gestii organu podatkowego weryfikowanie decyzji podejmowanych przez organy ścigania, w tym postanowień o zabezpieczeniu materiałów dowodowych, zaś dokumenty na podstawie których wydano decyzje ostateczną zostały zawarte w aktach sprawy. Skarżący uznając, iż jego prawo udziału w postępowaniu jest permanentnie ograniczane, miał możliwość kwestionowania tego faktu w postępowaniu zwykłym. Podnoszenie ich na etapie postępowania wznowieniowego, ma na celu dokonanie ponownej weryfikacji decyzji ostatecznej, oraz prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego, do czego niniejsze postępowanie nie służy.

Odnosząc się do twierdzenia skargi w przedmiocie nieuwzględnienia przez organ zaistnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z powołanymi przez skarżącego okolicznościami faktycznymi i dowodami. Aby wskazana podstawa wznowienia zaistniała, muszą zostać spełnione kumulatywnie następujące przesłanki:

- wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody;

- istotne dla sprawy, tzn. mogące mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

- nie znane organowi, który wydał decyzje;

- istniejące w dniu wydania decyzji.

Ponadto przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej sprawdza się pod względem formalnym, nie poddając weryfikacji merytorycznej oceny dowodu przedstawionego przez stronę (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 maja 2004r., III SA 134/03).

Mając na uwadze powyższe kryteria, Sąd stwierdza, że organ słusznie nie dostrzegł w powołanych przez skarżącego dowodach waloru istotności. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu tej sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z 15 kwietnia 2010r., I FSK 459/09). Takiej zaś cechy nie można przypisać dowodowi w postaci pisma z MRiRW z dnia [...] maja 2009r., zaświadczeniu fitosanitarnemu z [...] kwietnia 2009r. nr [...] czy też postanowieniu GI PIORiN z [...] października 2009r. nr [...]. Wynikające z nich okoliczności są nie istotne dla postępowania zakończonego decyzją ostateczną, gdyż nie prowadziłyby do odmiennego rozstrzygnięcia. O tym, czy między skarżącym a zagranicznymi podmiotami doszło do transakcji, nie może decydować bowiem urzędowe pismo - z którego nie wynika jakiego podmiotu dotyczy - lecz rzeczywisty stan rzeczy. Ponadto informacje zawarte w piśmie nie są informacjami nowymi, zatem nie mogą wpłynąć na zmianę rozstrzygnięcia.

Podobnie, takiego waloru organ zasadnie też nie dostrzegł w zaświadczeniu fitosanitarnym z [...] kwietna 2009r., choćby z uwagi na fakt, iż postępowanie zakończone decyzją ostateczną dotyczyło roku 2005r. Nie wynika również z niego jakiego podmiotu dotyczy, więc nie można stwierdzić, iż dotyczy sprawy skarżącego.

Przywołane z kolei postanowienie GI PIORiN z [...] października 2009r. nie dotyczy przedmiotowej sprawy, zatem nie może być uznane za dowód w niniejszej sprawie.

Także pismo GI PIORiN z [...] lutego 2010r. nr [...] dotyczące rosyjskiego embarga na produkty fitosanitarne sprowadzane z Holandii, nie zaprzecza jego istnieniu, odsyłając w tym zakresie do władz federacji rosyjskiej. Zatem nie można przyjąć, iż taki dowód przesądziłby o innym rozstrzygnięciu w postępowaniu zwykłym.

Wskazane z kolei rosyjskie zezwolenie importowe z [...] grudnia 2005r. nr [...] wraz z jego przysięgłym tłumaczeniem nie potwierdza, że doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru ani, iż miał miejsce eksport przez skarżącego towarów do Rosji, gdyż zostało ono wystawione firmie "P", zatem jest nieistotne dla sprawy skarżącego.

Skarżący przedstawił również dowód w postaci zlecenia transportowego z dnia [...] lutego 2005r. nr [...], który świadczy jego zdaniem o kontaktach z firmami holenderskimi oraz rosyjskimi. Sąd nie podziela jednak poglądu, iż przedstawiony dowód posiada walor istotności. Z cywilnoprawnego uregulowania umowy przewozu (art. 774 k.c.) można wyprowadzić elementy przedmiotowo istotne tej umowy, którymi są: oznaczenie punktów początkowego i końcowego świadczenia przewozowego, określenie wielkości wynagrodzenia należnego przewoźnikowi oraz wskazanie przedmiotu przewozu. Jest to umowa, która potwierdza, że pomiędzy określonymi podmiotami istnieje określony stosunku prawny. W żadnym jednak razie nie przesądza o rozstrzygnięciu w sprawie skarżącego. W szczególności nie można z tego stosunku prawnego wysnuć wniosku, iż doszło wewnątrzspólnotowego nabycia towaru a następnie eksportu towaru. W związku z tym, taki dowód nie może stawić podstawy wznowienia postępowania. Ponadto wskazany dowód nie odnosi się do sprawy K.B.. Umowa przewozu został bowiem zawarta między PW W a firmą "K" - na co skarżący sam zwrócił uwagę w piśmie uzupełniającym złożoną skargę - zatem powoływanie się na nią jest bezzasadne.

Skarżący wskazał również na naruszenie właściwości przez organ I i II instancji w postępowaniach o wznowienie, co jego zdaniem potwierdza, iż zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wniósł również o wyłączenie pracowników tych organów twierdząc, iż naruszyli oni procedury w zasadniczych postępowaniach odwoławczych przez wywołanie znacznej i zawinionej przewlekłości postępowań. Okoliczność ta może wywołać wątpliwość co do ich bezstronności.

Sąd nie podziela tego stanowiska. Stosownie do treści art. 244 Ordynacji podatkowej organem właściwym w sprawach wymienionych w art. 243 jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Jeżeli przyczyną wznowienia postępowania jest działanie organu wymienionego w § 1, o wznowieniu postępowania rozstrzyga organ wyższego stopnia, który równocześnie wyznacza organ właściwy w sprawach wymienionych w art. 243 § 2 (§ 2 art. 244). Przepis § 2 nie dotyczy przypadków, w których decyzja w ostatniej instancji została wydana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Dyrektora Izby Skarbowej, Dyrektora Izby Celnej lub Samorządowe Kolegium Odwoławcze.

Mając na uwadze powyższe uregulowanie, właściwym do rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej był ten sam organ. Również ten organ był właściwy do rozpatrzenia odwołania wniesionego od decyzji z dnia [...] czerwca 2010r.

Należy również podkreślić, że o ile przesłanki z art. 130 uzasadniają wyłączenie pracownika od udziału w postępowaniu, o tyle sankcja w postaci wznowienia postępowania następuje tylko wówczas, gdy pracownik ten wydał decyzję.

Choć dopuszczalność rozpatrzenia odwołania przez ten sam organ nie eliminuje obowiązku wyłączenia pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, to zawarte w treści art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej wyrażenie "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się jednak tylko do stadium decyzyjnego postępowania i wiąże z odpowiedzialnością za prawnie wiążące rozstrzygnięcia przez podpisanie decyzji przez osobę zajmującą stanowisko organu właściwego do jej wydania albo pracownika imiennie upoważnionego przez osobę sprawującą stanowisko organu (por. wyrok NSA w z dnia 16 czerwca 2009r. I FSK 751/08).

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że postępowanie zwykłe jak i w sprawie wznowienia nie było dotknięte wadą wskazaną w art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż nie doszło do sytuacji, w której decyzja zostałaby wydana przez pracownika lub organ, który podlegał wyłączeniu stosownie do art. 130-132 tej ustawy. W szczególności, nie zaistniała sytuacja, w której pracownik działający z upoważnienia organu biorący udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, rozstrzygał następnie w postępowaniu odwoławczym o słuszności podjętego rozstrzygnięcia przez organ I instancji. Dotyczy to zarówno postępowania zwykłego jak i postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania.

Sąd nie podziela także stanowiska skarżącego, że podnoszona przewlekłość postępowania jest okolicznością rodzącą wątpliwości co do bezstronności pracownika organu, który z tej przyczyny powinien zostać wyłączony od udziału w postępowaniu. Badając wniosek o wznowienie pod kątem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej słusznie nie znalazł podstawy do wznowienia postępowania podatkowego.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo przyjął, iż w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Zasadnie więc odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2010r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2005r.

Z powołanych powyżej względów, Sąd na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.

Z uwagi, że w imieniu skarżącego działał radca prawny ustanowiony w ramach prawa pomocy Sąd na podstawie art. 250 p.p.s.a w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.) przyznał wynagrodzenie na rzecz radcy prawnego działającego w sprawie. Wysokość wynagrodzenia obejmuje należny podatek od towarów i usług.

|Sędzia WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA |

|Dariusz Skupień |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Jacek Niedzielski |