Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1207/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-03-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Asesor WSA Krzysztof Targoński (spr.), Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Protokolant Sekretarz sądowy Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi [...] S. A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania [...]S.A. w K., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r., nr [...] stwierdzającą nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 r. w kwocie [...]zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał art. 207, art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W uzasadnieniu tej decyzji podano, że [...] S.A. wystąpił do [...]Urzędu Skarbowego w K. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 1998 r., od [...] do [...] 1999 r., za [...]2001 r., od [...] do [...] 2002 r. oraz za [...] i [...]2003 r.. Napłata za powyższe okresy rozliczeniowe powstała - zdaniem wnioskodawcy – wskutek złożenia korekt deklaracji VAT – 7 w związku z niesłusznie naliczonym i odprowadzonym podatkiem od towarów i usług od deputatów węglowych zrealizowanych na rzecz uprawnionych na podstawie Karty Górnika, układu zbiorowego pracy oraz umów o pracę, do otrzymania deputatu węglowego w naturze lub jego ekwiwalentu pieniężnego.

Po rozpoznaniu wniosku [...] Urząd Skarbowy w K. decyzją z dnia [...]r. nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty za wyżej opisane okresy rozliczeniowe.

Decyzja ta, w następstwie wniesionego odwołania, uchylona została w całości przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r., nr [...], a sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia.

W związku ze zmianą właściwości organów podatkowych, wynikającą z ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów i organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, właściwym do rozpatrzenia sprawy stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. . Organ ten, po przeprowadzeniu kontroli podatkowej, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...]r. częściowo uwzględnił wniosek podatnika, stwierdzając nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 r. w kwocie [...]zł, tj. w wysokości niższej o [...]zł od żądanej.

W odwołaniu od tej decyzji [...] S.A. wniósł o jej zmianę w części stwierdzającej brak nadpłaty ponad kwotę [...]zł i stwierdzenie nadpłaty podatku od towarów i usług o dalszą kwotę [...]zł. Alternatywnie [...] wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w części stwierdzającej brak nadpłaty w podatku od towarów i usług ponad kwotę [...]zł i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania.

W odwołaniu podniesiono, że organ pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którą przyjął, iż zwolnienie od podatku o jakim mowa w tym przepisie nie obejmuje deputatów węglowych wydawanych byłym pracownikom Spółki, jak również deputatów wydawanych uprawnionym członkom rodzin byłych pracowników. Zaakcentowano przy tym, że spełnienie obowiązku nałożonego na pracodawcę normą prawną nie ma charakteru obrotu cywilnoprawnego opartego na autonomicznej woli stron i jako takie pozostaje poza przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT określonym w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

Zarzucono także organowi pierwszej instancji naruszenie zasady praworządności oraz zaufania obywatela do organów państwa, gdyż występujące w sprawie wątpliwości nie zostały rozstrzygnięte na korzyść strony.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r., nr [...] nie uznał argumentów odwołania i powołując się na uregulowania zawarte w art. 2 ust. 3 pkt 2 i w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stwierdził, że nastąpiło przekazanie towaru na potrzeby osobiste określonych w tym przepisie osób, a zatem czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przekazanego towaru. Bez znaczenia przy tym pozostają przyczyny, w wyniku których podatnik dokonał przekazania towarów lub świadczył usługi na potrzeby osobiste tych osób fizycznych.

Powołując się na art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wskazał, że wynikające z tego przepisu zwolnienie przedmiotowe dotyczy podatnika, który wykonuje czynności polegające na przekazaniu towarów lub świadczeniu usług osobom fizycznym na potrzeby osobiste, jeżeli efektem tego przekazania jest uzyskanie przez osobę fizyczną przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konstatując organ odwoławczy stwierdził, że deputaty węglowe, wydane przez kopalnie pracownikom [...] S.A., były objęte zwolnieniem przedmiotowym z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, bowiem wartość pieniężna deputatu stanowiła ich przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku byłych pracowników i członków rodzin byłych pracowników uprawnionych do poboru deputatu węglowego – otrzymany towar w formie deputatu dla tych osób fizycznych nie stanowił przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To zaś oznacza, że zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do tych osób nie mogło mieć zastosowania.

Na koniec organ drugiej instancji stwierdził, że przedstawione przez niego stanowisko jest zgodne z aktualną linią orzecznictwa sądów administracyjnych. Nadto za bezzasadne uznał zarzuty naruszenia zasady praworządności oraz zaufania obywatela do organów państwa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach [...] S.A. w K. wniósł o:

1) zmianę zaskarżonej decyzji poprzez jej uchylenie i jednoczesne:

a) uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w części stwierdzającej brak nadpłaty podatku od towarów i usług ponad kwotę [...]zł,

b) i po uchyleniu, stwierdzenie nadpłaty tego podatku o dalszą kwotę [...]zł;

lub

2) zmianę zaskarżonej decyzji poprzez jej uchylenie w całości j jednoczesne:

a) uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w części stwierdzającej brak nadpłaty podatku od towarów i usług ponad kwotę [...]zł,

b) i po jej uchyleniu, przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a ponadto art. 12 ust 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z 2 czerwca 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 1805/97) podniesiono w szczególności, że realizowanie przez pracodawcę na rzecz pracowników świadczenia - na mocy obligujących go przepisów prawa pracy - mające charakter wydania towarów na cele osobiste pracowników, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż podstawy tych świadczeń nie stanowią przejawu autonomii woli stron, lecz obowiązek wynikający z prawa pracy. Opodatkowaniu podlega natomiast przekazanie towarów na potrzeby pracowników, które nie wynika z przepisów prawa.

Zwrócono uwagę, że rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych w spornym zakresie nie było jednolite. To zaś oznacza, że uwzględniając zasady wyrażone w art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, należało przyjąć taką wykładnię przepisów, która nie byłaby krzywdząca dla podatnika.

Reasumując strona skarżąca wyraziła pogląd, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają także deputaty węglowe wydawane uprawnionym do tego świadczenia byłym pracownikom i ich rodzinom, albowiem świadczenie to jest należne tym osobom na podstawie przepisów prawa czyli Holdingowej Umowy Zbiorowej, która z kolei zawierana jest na podstawie przepisów prawa pracy.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 22 marca 2007 r. pełnomocnik skarżącej, wspierając argumentację skargi, dodatkowo powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 1970/04 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 kwietnia 2004 r. sygn. akt I SA/AK 765/03.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrole tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, iż nie jest ona zasadna.

Przechodząc do meritum sprawy na wstępie zaakcentować trzeba, iż kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zasadność opodatkowania podatkiem od towarów i usług towaru wydanego pracownikom i byłym pracownikom oraz członkom ich rodzin w formie deputatów węglowych, poprzez uznanie, iż jest to czynność wymieniona w art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Zagadnienie to było już rozpatrywane m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 23 lipca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 1097-1109/00 (publik. OSP 6/02, poz. 77) dotyczącym rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od [...] 1997 r. do [...]1998 r. stwierdził, iż : " (...) bezsprzecznie czynnością opodatkowaną na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym u skarżącej Spółki było przekazanie węgla dla uprawnionych osób w ramach deputatu wydawanego na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, a równocześnie czynność ta korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w art. 7 ust. 1 pkt 6 w stosunku do towaru przekazanego osobom, u których świadczenie w naturze stanowiło przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd wskazał, iż "Przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym reguluje art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), który stanowi, iż opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ust. 1), eksport i import towarów i usług (ust. 2) oraz inne czynności enumeratywnie wymienione w ust. 3 pkt 1 – 6, w tym : przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników (pkt 2). Bezsprzecznie treść tego przepisu wskazuje, iż jakiekolwiek przekazanie przez podatnika towarów lub świadczenie usług na potrzeby osobiste określonych w tym przepisie osób podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia pozostają więc przyczyny dla których podatnik dokonał przekazania towarów lub świadczył usługi na potrzeby osobiste tych osób fizycznych, a więc okoliczności uzasadniające rzeczone przekazanie. Zatem co do zasady każde przekazanie towarów bądź świadczenie usług na potrzeby osobiste pracowników i byłych pracowników, w tym również oparte na tytule prawnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i podatkiem akcyzowym".

Następnie wyjaśnił, że " (...) zwolnienia przedmiotowe od podatku od towarów i usług oraz od podatku akcyzowego zostały ustanowione w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten wymienia czynności, stanowiące przedmiot opodatkowania, które podlegają zwolnieniu zarówno od podatku od towarów i usług, jak i od podatku akcyzowego. Są to :

- czynności, o których mowa w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 1 /pkt 1/,

- świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2 /pkt 2/,

- eksport towarów i usług określonych w pkt 1 i 2, jeżeli nie został dotrzymany warunek, o którym mowa w art. 18 ust. 3 /pkt 3/,

- import towarów zwolnionych od cła na podstawie określonych przepisów ustawy Kodeks celny /pkt 4, 4a, 4b/,

- odprzedaż towarów używanych, jeżeli jest dokonywana przez użytkownika, a także darowizna tych towarów, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony /pkt 5/,

- przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 1993 r. Nr 90 poz. 416 ze zm. / /pkt 6/.

Jak z powyższego wynika treść art. 7 ust. 1 odnosi się do niektórych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wymienionych wcześniej w art. 2 ust. 1, 2 i 3 ustawy i związek ten jest jasny i logiczny w odniesieniu do zwolnień sformułowanych w punktach 1 – 5. Natomiast w treści punktu 6 określono zwolnienie w stosunku do niektórych przychodów wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychody w świetle uregulowań zawartych w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie stanowią w ogóle przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Taka redakcja omawianego art. 7 ust. 1 pkt 6 wskazuje na ewidentny błąd legislacyjny, a zatem konieczne jest wyprowadzenie wniosku, które z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym podlegają zwolnieniu od tych podatków na mocy wskazanego przepisu prawa. Oczywistym bowiem jest, iż tylko czynności opodatkowane określonymi podatkami mogą korzystać ze zwolnienia od tych podatków, a przeczy zasadom logiki ustanowienie zwolnienia od podatku w stosunku do przedmiotu, który w ogóle nie został objęty opodatkowaniem".

Dalej odwołując się do treści przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które zostały powołane w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a więc do art. 12 ust. 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8, Sąd stwierdził, że "W art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarta jest definicja przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za które uważa się "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności : wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych". Natomiast ust. 2 określa metodę wyceny wartości pieniężnej świadczeń w naturze, ust. 3 metodę wyceny wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń, ust. 4 definiuje pojęcie pracownika, a ust. 5 podaje sposób ustalenia przychodu osób wykonujących pracę nakładczą. Z kolei ust. 6 zawiera definicję przychodu z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, którym są wszelkie przychody uzyskane z tytułu wkładu pracy oraz innych tytułów przewidzianych w statucie spółdzielni.

Natomiast art. 13 zawiera katalog przychodów z działalności wykonywanej osobiście, który obejmuje : przychody z działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej /pkt 2/, przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę /pkt 3/, przychody z działalności polskich arbitrów /pkt 4/, przychody związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich /pkt 5/, przychody z wykonywania czynności zleconych przez organ władzy lub administracji państwowej lub samorządowej, sąd lub prokuraturę /pkt 6/, przychody osób należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych /pkt 7/, określone przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło /pkt 8/".

W tym kontekście Sąd sformułował pogląd, iż: (...) przepisy art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiują pojęcie określonych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne, które w żadnym przypadku nie stanowią przedmiotu opodatkowania ani podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem akcyzowym, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności opodatkowanych zawartym w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym". Uznał zatem za konieczne udzielenie odpowiedzi na pytanie, jakie czynności wymienione w art. 2 tej ustawy podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług oraz z podatku akcyzowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym?

W tym celu Sąd zastosował wykładnię systemową i celowościową i stwierdził, iż "(...) podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy należą do grupy podatków pośrednich, które zawarte są w cenie sprzedawanych wyrobów i usług, a nadto występują na poszczególnych szczeblach obrotu gospodarczego między podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Zakres przedmiotowy opodatkowania określony w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, szczegółowo omówiony na wstępie niniejszych rozważań, generalnie dotyczy działań podejmowanych przez podmioty gospodarcze, będące podatnikami VAT, w realizacji działalności produkcyjnej bądź usługowej na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Wyjątek natomiast stanowią czynności określone w art. 2 ust. 3 pkt 2, które dotyczą przekazania towarów lub świadczenia usług na rzecz określonych osób fizycznych, które to przekazanie nie następuje z tytułu wzajemnych powiązań gospodarczych w procesie produkcyjnym czy usługowym. Równocześnie przekazanie to może stanowić u tych osób fizycznych przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ale w żadnym przypadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym".

W tym stanie prawnym za uzasadniony należy uznać pogląd, iż: "(...) zwolnienie od podatku od towarów i usług oraz od podatku akcyzowego określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy czynności polegających na przekazaniu towarów lub świadczeniu usług osobom fizycznym na potrzeby osobiste, jeżeli efektem tego przekazania jest uzyskanie przez osobę fizyczną przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to przede wszystkim redakcja art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który w treści ust. 1 – 5 odnosi się bezpośrednio do czynności opodatkowanych wymienionych w art. 2 oraz logiczny wniosek, iż zwolnienie nie może obejmować przedmiotu nie podlegającego opodatkowaniu". Dodatkowych argumentów potwierdzających tezę, iż zwolnienie z podatku od towarów i usług oraz z podatku akcyzowego, określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie może dotyczyć bezpośrednio przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dostarczają – w ocenie Sądu – inne systemowe uregulowania dotyczące podatków pośrednich. Przede wszystkim definicja towarów zawarta w art. 4 pkt 1 ustawy, nie obejmuje pieniędzy, które generalnie kreują przychody, o których mowa w art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem zwolnienie to może dotyczyć wyłącznie świadczeń w naturze. Korzystanie ze zwolnień przedmiotowych czy podmiotowych z podatków pośrednich zdeterminowane jest koniecznością posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług, a osiąganie przychodów określonych w art. 12 nie wynika z wykonywania czynności opodatkowanych podatkami pośrednimi przez osoby uzyskujące te przychody, co oznacza, iż określone zwolnienia z podatków pośrednich nie mają zastosowania do osób nie będących podatnikami VAT. Zasady ustalania podstawy opodatkowania dla świadczeń w naturze czyli obrotu określone w art. 15 ust. 1 dla podatku od towarów i usług oraz obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym wynikające z art. 35 ustawy, dotyczą również wyłącznie podatników VAT i nie mają zastosowania do osób uzyskujących wyłącznie wyżej wymienione przychody.

Dodać należy, iż w aprobującej glosie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 1097-1109/00 – Ryszard Mastalski sformułował pogląd, iż : "Należy zatem zgodzić się w całej rozciągłości ze stanowiskiem Sądu, iż zwolnienie przedmiotowe ujęte w art. 7 ust. 1 pkt 6, może objąć tylko te podmioty, które są podatnikami podatku od towarów i usług, a więc spółkę przekazującą pracownikom deputat węglowy. Nie obejmuje ono natomiast pracowników otrzymujących ten deputat, gdyż nie podlegają oni w ogóle obowiązkowi podatkowemu w tym podatku". (publik. OSP 6/02, poz. 77).

Reasumując przedstawione spostrzeżenia stwierdzić trzeba, iż teza przytoczonego w znacznej części orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowiąca, że "Zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), dotyczy czynności podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, w wyniku których osoby fizyczne określone w tym przepisie osiągają przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 – 6 i art. 13 pkt 2 – 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 1993 r. Nr 90 poz. 416 z późn. zm.)" jest w pełni aprobowana przez skład orzekający w niniejszej sprawie, bowiem treść powołanych wyżej przepisów jest tożsama w rozpatrywanym stanie faktycznym dotyczącym miesiąca [...] 1999 r..

W tym stanie rzeczy skład orzekający nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 czerwca 2001 r. sygn. akt I SA/Wr 1805/97, a nadto uznać trzeba, iż zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 2 jakiekolwiek przekazanie przez podatnika towarów lub świadczenie usług na potrzeby osobiste określonych w tym przepisie osób podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, dla których podatnik dokonał przekazania towarów lub świadczył usługi na potrzeby osobiste tych osób fizycznych, a więc okoliczności uzasadniające rzeczone przekazanie. Tak więc – w ocenie składu orzekającego – co do zasady każde przekazanie towarów bądź świadczenie usług na potrzeby osobiste pracowników i byłych pracowników, w tym również oparte na tytule prawnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i podatkiem akcyzowym.

W świetle dotychczasowych rozważań należy stwierdzić, że stanowisko organów podatkowych w zakresie wykonania przez skarżącą Spółkę czynności opodatkowanej określonej w art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest w pełni zasadne, jak również w rozstrzygnięciu podjętym w zaskarżonej decyzji prawidłowo zastosowano zwolnienie podatkowe określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 tej ustawy tylko w stosunku do towarów (deputatów węglowych) przekazanych pracownikom Spółki.

Powołane na rozprawie, przez pełnomocnika skarżącej, orzeczenia sądów dotyczą innego stanu faktycznego, zatem Sąd pominął je w swoich rozważaniach.

W tym stanie sprawy, wobec braku innych merytorycznych zarzutów co do wysokości kwoty zwrotu, Sąd, nie dopatrując się również z urzędu naruszenia prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę jako nieuzasadnioną oddalił.