Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1646/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 29 ust. 1 zd. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 11 część A ust. 1 lit. a
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz C. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną przez C. (dalej "Instytut") decyzją, Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2006 r. w przedmiocie interpretacji dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymywanych przez Skarżącą dotacji.

Instytut zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wskazując w stanie faktycznym, że bierze udział jako partner w realizacji zadań w ramach Partnerstwa na rzecz Rozwoju Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL -na podstawie umowy o partnerstwie na rzecz rozwoju "Związkowa Promocja i Ochrona Równouprawnienia Osób Niepełnosprawnych w Zatrudnieniu" w ramach działania ZORON. Zgodnie z umową jest odpowiedzialny za realizację zadań w zakresie identyfikacji zjawisk i barier utrudniających dostęp osób niepełnosprawnych do rynku pracy (opracowanie części raportu otwarcia), przygotowywania ekspertyz dotyczących adaptacji stanowisk pracy do wymogów niepełnosprawnych, szkoleń i seminariów, udziału w konferencjach tematycznych oraz współpracy ponadnarodowej. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W trakcie realizacji projektu wydatki z nim związane pokrywane będą zarówno ze środków otrzymanych jak i własnych.

Mając powyższe na uwadze wniesiono o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy dotacje otrzymywane od administratora Partnerstwa podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W opinii strony dotacje te nie podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535|ze zm.), dalej ustawa o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Opodatkowaniu VAT podlega dotacja bezpośrednio związana z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, wpływająca na ich cenę. Dotacja nieuzależniona od ilości świadczonych usług lub niemająca bezpośredniego wpływu na kwotę należną z tytułu usługi nie jest zaliczana do podstawy opodatkowania. W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy, dotacja otrzymywana w ramach programu EQUAL, jako niezwiązana ze świadczeniem usług nie podlega opodatkowaniu VAT. Dodatkowo Skarżąca wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytania dotyczące możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z prowadzoną aktywnością. Odpowiedź na te pytania została udzielona w odrębnym postępowaniu interpretacyjnym.

Zdaniem organów przedstawione stanowisko jest nieprawidłowe. Organ wskazał w oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, iż nie podlegają opodatkowaniu dotacje o charakterze ogólnym, niebędące dofinansowaniem czy też refundacją usługi. W opinii organu, w opisanym przez stronę stanie faktycznym otrzymywane przez nią dotacje nie mają ogólnego charakteru. Są bowiem przeznaczone na konkretny cel jakim są zadania określone w umowie o partnerstwie i są bezpośrednio związane z wykonywanymi w ramach tej umowy zadaniami. Dotacje te wpływają również na cenę świadczonych przez podatnika usług. Gdyby strona ich nie otrzymywała, nie opracowywałaby m.in. ekspertyz dotyczących adaptacji stanowisk pracy do wymogów niepełnosprawności, a autorskie prawa majątkowe lub umowy o korzystanie z rezultatów powierzonych zadań projektu nie zostałyby nieodpłatnie przekazane administratorowi partnerstwa.

Organ II instancji stwierdził nadto, że dotacje zwiększają podstawę opodatkowania VAT wyłącznie w przypadku, gdy mają charakter przedmiotowy dla podatnika, tj. dotyczą dofinansowania dla dostawcy konkretnego towaru lub dla usługodawcy konkretnej usługi, przy czym chodzi tu o dofinansowanie do ceny określonego towaru lub usługi (dotacja stanowi element wynagrodzenia podatnika). Ponadto organ przytoczył przepisy definiujące pojęcie świadczenia usług. Z orzecznictwa ETS wynika, iż dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem, a wynagrodzeniem oznacza, iż świadczenie to jest odpłatne. W opinii organu, jeżeli otrzymywane przez stronę środki finansowe przeznaczone są na realizację prac, w których nie występuje ich odbiorca, wówczas nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu i środki takie nie podlegają opodatkowaniu. Natomiast, jeżeli środki przekazywane Instytutowi były częścią lub całością dopłaty do ceny za usługę świadczoną na rzecz innych podmiotów, wówczas kwoty te wchodzą do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że istotnym elementem wpływającym na ewentualne opodatkowanie otrzymywanych przez stronę dotacji jest stwierdzenie, że dokonywane są w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. W sytuacji bowiem, gdy dotacja nie dotyczy dostawy konkretnych towarów bądź świadczenia konkretnych usług nie jest możliwe przyporządkowanie jej właściwej stawki podatku. Organ uznał, że otrzymywana przez Skarżącą dotacja jest związana bezpośrednio ze świadczeniem konkretnych usług i pokrywa 100% ich ceny, przy czym rozstrzygnięcie jaka jest właściwa stawka podatku wymaga odpowiedniego zaklasyfikowania tych usług. Organ stwierdził ponadto, iż w ramach programu EQUAL Skarżąca działa w charakterze podatnika VAT.

Wobec nie uwzględnienia wniesionego zażalenia przez organ odwoławczy złożono skargę wnosząc o jej zmianę oraz o zmianę postanowienia organu pierwszej instancji. Zarzucono naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie, że zadania realizowane w ramach programu EQUAL stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, art. 8 ust. 1 tej ustawy poprzez uznanie, iż zadania realizowane w ramach programu EQUAL są odpłatnymi usługami świadczonymi na rzecz adresatów pomocy, których cena jest pokrywana w całości z otrzymywanej dotacji, jak też art. 8 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 poprzez uznanie, że środki otrzymywane jako dotacje na realizację zadań w ramach programu EQUAL są bezpośrednio związane z konkretnymi usługami i mają bezpośredni wpływ na ich cenę.

W uzasadnieniu przedstawiła stan faktyczny sprawy podkreślając, iż otrzymywane od administratora programu środki stanowią refundację poniesionych wydatków oraz że wszelkie podejmowane w ramach programu działania na rzecz beneficjentów prowadzi nieodpłatnie. Wskazała, że z definicji świadczenia usług zawartej w art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, iż są nimi wszystkie odpłatne świadczenia nie będące dostawą towarów oraz te nieodpłatne świadczenia niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, z którymi wiązało się prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z opisanego w sprawie stanu faktycznego wynika natomiast, iż Skarżący z tytułu realizacji| zadań będzie otrzymywać jedynie refundację poniesionych i udokumentowanych kosztów realizacji. Z tytułu wykonywania zadań nie osiąga żadnego zysku, nie otrzymuje wynagrodzenia. W sprawie nie występuje więc odpłatność, o której mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i w konsekwencji wykonywanych przez stronę zadań nie można uznać za czynności opodatkowane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż wydane przez organy rozstrzygnięcia nie naruszają przepisów prawa. Sąd uznał, że czynności wykonywane przez Skarżącą w ramach programu EQUAL stanowią odpłatne świadczenie usług, a w konsekwencji, dotacja otrzymywana od administratora Programu właśnie z tytułu wykonywania tych czynności stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia dla uznania transakcji za odpłatną bądź nieodpłatną pozostaje to, czy w jej efekcie dostawca towaru lub świadczący usługę osiągnie zysk, czy też poniesie stratę. Kluczowe jest natomiast to, czy w związku z daną transakcją otrzyma od nabywcy określone świadczenie wzajemne, lub też otrzyma z tego tytułu dotację uzupełniającą to świadczenia wzajemne lub zastępującą je w całości. Instytut z tytułu wykonywania czynności w ramach programu EQUAL otrzymuje dotację w określonej przez strony w umowie wysokości, stanowiącej zwrot poniesionych przez nią wydatków, otrzymuje zatem niejako wynagrodzenie za wykonane prace, a więc w konsekwencji uznać należy, iż w opisanym we wniosku o interpretację stanie faktycznym, występują świadczenia o odpłatnym charakterze.

Ponadto WSA stwierdził, iż istnieje więź łącząca stronę - jako usługodawcę, z korzystającymi z tych usług beneficjentami. Podstawą tą jest umowa, którą Skarżąca zawarła z administratorem Programu. Na podstawie tej umowy zobowiązała się do dokonywania określonych czynności, z tytułu wykonania których otrzyma odpowiednią dotację. Postanowienia umowy stanowią zatem źródło obowiązku Skarżącej do określonego zachowania się. Z jego efektów będą natomiast mogli skorzystać (nieodpłatnie) określeni beneficjenci, mogą oni zatem oczekiwać takiego a nie innego postępowania Skarżącej. Sąd zaznaczył, że co prawda umowa nie wiąże bezpośrednio Skarżącego z poszczególnymi osobami będącymi beneficjentami wykonywanych przez niego czynności, co jest oczywiste, gdy wziąć pod uwagę okoliczność, iż to administrator Programu zobowiązuje się do wypłaty dotacji, stanowiącej wynagrodzenie, nie zmienia to jednak faktu, iż stanowi podstawę obowiązku strony do działania na rzecz beneficjentów. W przedstawionym stanie faktycznym sprawy dochodzi do wykonania świadczeń, z efektów których korzystać będą określeni beneficjenci. Świadczeniami tymi będą działania Instytutu realizowane w ramach programu EQUAL, w tym m.in. identyfikacja zjawisk i barier utrudniających dostęp osób niepełnosprawnych do rynku pracy, przygotowanie ekspertyz dotyczących adaptacji stanowisk pracy do wymogów niepełnosprawnych. Sam Skarżący w zażaleniu wskazał beneficjentów, którymi są załogi zakładów otwartego rynku pracy oraz niepełnosprawne osoby bezrobotne i poszukujące pracy, i to na ich rzecz Partnerzy Programu podejmują we własnym imieniu określone czynności. Zdaniem WSA w sprawie występuje także świadczenie wzajemne, którego funkcję pełni otrzymywana od administratora Programu dotacja. Zastępuje ona w realiach niniejszej sprawy świadczenia, do których spełnienia, w przypadku jej braku, zobowiązani byliby usługobiorcy, chcący skorzystać z efektów działalności Skarżącego. Umożliwia ona zatem świadczenie tych usług bez pobierania wynagrodzenia.

We wniesionej przez Instytut skardze kasacyjnej zaskarżonemu w całości wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie:

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie, że zadania realizowane przez Skarżącego w ramach Partnerstwa Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL na podstawie umowy o Partnerstwie na rzecz rozwoju "Związkowa Promocja i Ochrona Równouprawnienia Osób Niepełnosprawnych w Zatrudnieniu" w ramach działania 2, zwanej ZORON, stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT,

- art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez uznanie, że zadania realizowane przez Skarżącego w ramach w/w programu EQUAL stanowią odpłatne usługi świadczone na rzecz adresatów pomocy, których cena jest całkowicie pokrywana z dotacji przekazywanej przez Administratora Partnerstwa,

- art. 8 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie, że środki otrzymane przez Skarżącego, jako dotacje na realizację zadań w ramach w/w Partnerstwa, są bezpośrednio związane z konkretnymi usługami świadczonymi na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej i mają bezpośredni wpływ na cenę bowiem stanowią składniki tych usług. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku, rozpoznanie skargi merytorycznie, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną, uchylił zaskarżony wyrok z powodu uzasadnionego zarzutu błędnej interpretacji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie NSA zwrócić należało uwagę, co ma podstawowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie, że chodzi o konkretną czynność wykonywaną dla podatnika i ustaloną dla tej czynności konkretną cenę. Inaczej rzecz ujmując uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób jaki zaprezentował Sąd I instancji, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków stanowiący, jak to określił WSA, "niejako" wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę. Konsekwencje rozumienia przez Sąd I instancji omawianego przepisu przejawiły się w rozważaniach dotyczących wysokości dotacji w odniesieniu do poniesionych, czy prognozowanych wydatków podmiotu, czy dotyczących okoliczności, czy podmiot otrzymujący dotację ma możliwość świadczenia usług bez pobierania jakiegokolwiek wynagrodzenia, czy nie.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że przedmiotem niniejszej sprawy jest udzielona w szczególnym trybie Ordynacji podatkowej interpretacja przepisów prawa podatkowego udzielona w odniesieniu do przedstawionego przez Skarżącego we wniosku stanu faktycznego. Wobec tego zobowiązał Sąd I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uwzględnienia interpretacji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT oceniając zaskarżoną decyzję organu pod kątem zgodności tej interpretacji z prawem, a zwłaszcza biorąc pod uwagę przepis wskazywany przez organ, jako stanowiący podstawę materialno-prawną opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymywanej przez Skarżącego dotacji.

NSA uznał, iż koniecznym jest także zwrócenie uwagi na to, że Skarżący instytut jest jednym z Partnerów działających w Programie "Związkowa Promocja i Ochrona Równouprawnienia Osób Niepełnosprawnych w Zatrudnieniu" ( ZORON). Program ten jest realizowany w ramach Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL. Jak podano we wniosku, jak i w skardze kasacyjnej Skarżący działa w ramach etapu drugiego, wykonuje na podstawie umowy określone zadania w ramach programu, a z efektów tych prac będą korzystać, nie określone jeszcze, jak podano, podmioty, w których wprowadzane będą mechanizmy, procedury, rozwiązania mające na celu zwiększenie zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

NSA wskazał, iż rolą Sądu I instancji będzie uwzględnienie tych wszystkich okoliczności charakteryzujących działania Skarżącego biorącego udział w programie, które dadzą odpowiedź na pytanie, czy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Instytut ustalana była cena jego usług, zwłaszcza wobec twierdzeń wniosku, że refundowała ona ponoszone koszty, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy wypłacana dotacja miała wpływ na tę cenę uzupełniając ją w tym przypadku w całości. Decydujące bowiem w tego rodzaju sprawach będzie przede wszystkim ustalenie szczegółowych warunków przyznawania dotacji określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Ważne w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania Sądu jest to, że zapadł już wcześniej prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 571/08.

W związku z czym, należy zauważyć, iż na podstawie art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153,poz.1270 z późn. zm. dalej zwanej "p.p.s.a."). Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zatem, jak wynika z brzmienia tego przepisu Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Sąd ten jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Związanie dokonaną przez ten sąd wykładnią ma szeroki zasięg, nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez NSA.

Mając na uwadze zakres związania Sądu wyrokiem NSA, przede wszystkim należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego. Innymi słowy interpretacja ma dotyczyć oceny prawnej stanu faktycznego. Organ nie może, udzielając interpretacji, domniemywać elementów stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzenia, należy zauważyć, iż z zawartej umowy o Partnerstwie na Rzecz Rozwoju wynika, że umowa ta została zawarta pomiędzy Administratorem i Partnerami w celu realizacji tejże umowy, której zakres został określony w §1. Przedmiotem tej umowy jest, jak wynika z tegoż § 1, realizacja polityki państwa polskiego i Wspólnoty Europejskiej w zakresie polityki dotyczącej zwalczania wszelkich form dyskryminacji i nierówności na rynku pracy w drodze współpracy partnerskiej i ponadnarodowej. Program ten został unormowany w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 sierpnia 2004 w sprawie przyjęcia programu operacyjnego –Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUOL dla Polski 2004-2006 (Dz.U. Nr 189 poz. 1948). Zatem trudno uznać, iż realizacja tej polityki, przez Instytut, który jest placówką naukowo-badawczą zajmującą się kompleksowo problematyką kształtowania warunków pracy, jest świadczeniem usług. Przedmiotem działania Instytutu jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych w zakresie ochrony pracy a także w dziedzinie ważnych dla osiągnięcia celów polityki społeczno-gospodarczej państwa w tej dziedzinie. W takiej też roli występował w zawartej z Partnerem umowie.

Ponadto, w ocenie Sądu Skarżąca na podstawie tej umowy nie świadczy żadnych usług na rzecz ani podmiotów trzecich ani Administratora. Pomiędzy Administratorem a Partnerami nie zachodzi stosunek usługodawca – usługobiorca. Są to podmioty, które zobowiązały się tylko i wyłącznie do realizacji programu stanowiącego politykę państwa i sfinansowanego ze środków publicznych pochodzących z określonych źródeł. Skarżąca jako Partner w ramach podpisanej umowy ma wykonać określone czynności a nie świadczyć usługę. Ze stworzonych efektów realizacji powierzonych czynności państwo stworzy odpowiednią politykę społeczną w stosunku do określonych osób.

Gdyby nawet uznać, iż dochodzi do świadczenia usług, to należy zauważyć, iż z umowy wynika, że skarżąca otrzyma kwotę 333 490,44 zł na realizację zadań, których podjęła się wykonać. Środki te będą na podstawie §10 ust. 3 pkt 1 Umowy przekazywane na podstawie udokumentowanych poniesionych wydatków kwalifikowanych i określonych w budżetach stanowiących załącznik nr 4 umowy(...). Z takiego zapisu nie wynika, aby można byłoby powiązać otrzymaną dotację bezpośrednio z jakąkolwiek usługą, świadczoną podmiotowi trzeciemu. Nie bez znaczenia jest w takiej sytuacji, iż art. 29 ust. 1 zd. 4 ustawy o VAT nakazuje zwiększyć obrót (czyli kwoty należne z tytułu sprzedaży o otrzymane subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę ( kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Treść tego przepisu wskazuje na to, iż kwotę subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze, spełniającej warunek bezpośredniego wpływu na cenę uznać należy za część kwoty należnej z tytułu świadczenia usługi. Pogląd taki został również wyrażony przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, dokonujący wykładni art. 11 część A ust. 1 lit a Szóstej Dyrektywy w wyroku z dnia 13 czerwca 2002 r.,sygn. C-353/00 w sprawie Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Comisioners of Customs and Excise. Trybunał wskazał, iż art. 11 część A ust. 1 lit. a Dyrektywy dotyczy sytuacji, gdy w transakcji uczestniczą 3 podmioty- organ władzy przyznający dotację, podmiot odnoszący korzyść z tej dotacji oraz nabywca towarów czy usług dostarczonych przez podmiot otrzymujący dotację. W rozpoznawanej sprawie występuje tylko podmioty realizujące określone zadanie a efekt pracy będzie wykorzystany przez państwo w celu tworzenia odpowiedniej polityki społecznej. Nie ma tu podmiotu odnoszącego bezpośredni korzyści.

Rozważyć dalej należy, czy w tym przypadku otrzymaną przez Instytut pomoc, (przy założeniu, że była świadczona usługa) uznać należy za dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia bezpośredniego wpływu na cenę. Za mające taki wpływ należy zatem uznać te subwencje, które wprost oddziaływują na wysokość kwoty należnej z tytułu świadczenia usługi ( por. potoczne rozumienie słów bezpośrednio i wpływ - Słownik Współczesnego Języka Polskiego- Warszawa 1996, s. 52 i 1245). Muszą one zatem być dokonywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (tak ETS w wyroku w sprawie C- 184/00 pomiędzy Office des produits wallons ASBL a Państwem Belgijskim). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, iż otrzymana przez Instytut pomoc udzielona była w określonym celu- realizacji określonych zadań w ramach wspólnej polityki społecznej. Przyznaną pomoc można zatem uznać za pomoc udzieloną dla określonego podmiotu, w celu umożliwienia mu wykonywania określonych świadczeń, ponieważ dotacja stanowiła refundację za poniesione wydatki podczas wykonywania określonych czynności tak jak wskazywał na to Instytut w stanie faktycznym zawartym we wniosku. Z tego wniosek, że dotacja nie była pomocą stanowiącą dopłatę do określonego rodzaju świadczonych przez ten podmiot usług. Dotacja, w wysokości refundacji poniesionych kosztów, stanowiła dla Instytutu zapewnienie środków na funkcjonowanie Instytutu, a nie zapewnienie określonej grupie odbiorców bezpłatnego dostępu do określonego rodzaju usług. Dotacja ta nie była w sposób istotny powiązana z konkretnymi usługami i ich ceną, przynajmniej tak stwierdza w stanie faktycznym Skarżąca, a tym związany był organ udzielający interpretacji. Instytut nie mógł bowiem uzyskać pomocy wyższej niż określona w umowie kwota wydatków przy realizacji zadań. Nie można uznać zatem, iż otrzymana pomoc jest dotacją mającą bezpośredni wpływ na cenę ( kwotę należną) świadczonych usług. Nie powinna ona zatem, w stanie faktycznym przedstawionym przez Instytut, zostać wliczona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 zd. 4 ustawy o VAT.

Reasumując organ uchybił art. 14b § 3 O.p., co doprowadziło do udzielenia błędnej interpretacji art. 29 ust 1 ustawy o VAT w przedstawionym w sprawie stanie faktycznym.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.