Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 5/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-08-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 4 pkt 3, art. 27 ust. 8, 9, 9a, art. 27 f ust. 1, 2, 5, 6, 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi H. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 września 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi H.W. jest indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 7 września 2011 r. sygn. [...] wydana przez Ministra Finansów w przedmiocie dopuszczalności zastosowania ulgi prorodzinnej w podatku dochodowym od osób fizycznych .

Zaskarżone rozstrzygniecie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z dnia H.W. wystapiła o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie dotyczącym wykładni art. 27 f w zw. z art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej jako "P.d.f.").

Przedstawiając stan faktyczny sprawy wnioskodawczyni podała, że w 2010 r. wraz z mężem uzyskiwała dochody wyłącznie z tytułu emerytury. Na utrzymaniu rodziców pozostawała w tym roku pełnoletnia (ur. w 1989 r.) córka, studentka studiów dziennych na uniwersytecie [...], która we wskazanym roku podatkowym uzyskała z tytułu umowy o pracę w Polsce przychód w kwocie 1.523 zł 08 gr, (z czego dochód podlegający opodatkowaniu wyniósł 760 zł 10 gr) oraz dochód z tytułu umowy o pracę w Wielkiej Brytanii w kwocie 9.432 zł 55 gr, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie umowy podpisanej w dniu 20 lipca 2006 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania z Wielką Brytanią (umowa ta obowiązuje od dnia 1 stycznia 2007 r. i została opublikowana w Dz. U. Nr 250, poz. 1840 z 2006 r.) Dochód uzyskany w Anglii został wykazany przez córkę w zeznaniu podatkowym PIT-36 oraz w załączniku PIT-ZG dla celów ustalenia stopy procentowej, która ma zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny we wniosku postawiono pytanie czy rozliczając podatek za 2010 r. wnioskodawczyni może skorzystać z odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f P.d.f.

Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawczyni uznała, że w sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki do skorzystania przez nią z ulgi prorodzinnej, w tym warunki wynikające z art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy P.d.f., mając na uwadze, że pozostająca na jej utrzymaniu córka nie ukończyła 25 roku życia, uczy się w szkole, o której mowa w ustawie o szkolnictwie wyższym, nie osiągnęła dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27- opodatkowanych według skali podatkowej lub art. 30b, tj. dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych łub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną lub wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w łącznej wysokości przekraczającej kwotę 3.091 zł. Wnioskodawczyni podkreśliła, że w zakresie ostatniej ze wskazanych przesłanek w celu porównania z możliwym do osiągnięcia limitem dochodów może być brany pod uwagę jedynie ten dochód, który córka uzyskała w Polsce, przy wyłączeniu dochodu uzyskanego za granicą, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W wydanej w dniu 7 września 2011 r. indywidualnej interpretacji organ uznał przedstawione we wniosku stanowisko za nieprawidłowe.

W ocenie organu przy rozliczeniu podatku za 2010 r. wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do skorzystania z ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27 f ustawy P.d.f. mając na uwadze, iż pozostająca na jej utrzymaniu córka uzyskała w roku podatkowym dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust 1 tj. 3 091 zł. Za dochód, o którym mowa w powyższym przepisie organ uznał sumę dochodów z tytułu umów o pracę uzyskanych przez córkę wnioskodawczyni tak w kraju, jak i zagranicą. Organ zaznaczył, że wskazana we wniosku okoliczność tj. fakt, iż uzyskany w Anglii dochód zgodnie z metodą wyłączenia z progresją jest zwolniony z opodatkowania w Polce, wbrew przekonaniu wnioskodawczyni potwierdza, że do tego rodzaju dochodu znajdują zastosowane określone w 27 ustawy P.d.f. zasady opodatkowania. Przytaczając treść art. 27 (art. 27 ust. 8, ust. 9 i ust. 9 a ustawy P.d.f.) organ zaznaczył, że w przepisie tym znalazły uregulowanie obie z metod pozwalających na unikniecie podwójnego opodatkowania tj. wskazana metoda wyłączenia z progresją oraz metoda proporcjonalnego odliczenia. Tym samym dochody zagraniczne podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy P.d.f., wskazujących jak unikać w ich przypadku podwójnego opodatkowania w powiązaniu z treścią wiążących dane kraje umów międzynarodowych.

W piśmie z dnia 22 września 2011 r. H.W. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa polegającego na bezzasadnym uznaniu za nieprawidłowe stanowiska dotyczącego możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej, w związku z osiągnięciem dochodów z zagranicy w państwie, do którego ma zastosowanie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. W ocenie wnioskodawczyni organ nie uzasadnił wystarczająco prawnych przyczyn odmowy, ponieważ w istocie żaden z powołanych w interpretacji przepisów nie przewiduje braku możliwości odliczenia ulgi przez osoby osiągające dochody za granicą, nie podlegających opodatkowaniu w Polsce na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawczyni powołała się przy tym interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ stanął na stanowisku, że przepisy P.d.f. w analogicznym stanie faktycznym dopuszczają możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ wskazał na brak podstaw do zmiany wydanej wobec wnioskodawczyni interpretacji podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego H.W. wniosła o uchylenie interpretacji w związku z naruszeniem przez organ art. 27 f w zw. z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 P.d.f. oraz umowy między narodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania z Wielką Brytanią, która w art. 14 ust. 1 oraz art. 22 i 23 stanowi o zwolnieniu dochodów osiągniętych za granicą w Państwie, w którym umowa została podpisana. Skarżąca podkreśliła, że zgodnie z ww. umową dochody opodatkowane w Wielkiej Brytanii są zwolnione z opodatkowania w Polsce i służą jedynie do ustalania stopy procentowej podatku dochodowego

W ocenie skarżącej przepisy ustawy P.d.f. przewidują możliwość odliczenia ulgi prorodzinnej w przypadku osiągnięcia dochodów z zagranicy w państwie, z którym została podpisana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania i w związku tym dochody te są w Polsce zwolnione od opodatkowania. W skardze zaakcentowano, że takie stanowisko, było również prezentowane przez organy podatkowe przez szereg lat - na podstawie przepisów art. 27 P.d.f. Dopiero interpretacja z dnia 28 grudnia 2010 roku, wskazuje odmienne podejście organu do przytaczanych przepisów podatkowych, które w treści art. 27 w powiązaniu z art. 6 pkt 4 P.d.f. w kwestii rozliczenia dochodów z zagranicy pozostają w niezmienionej formie od wielu lat. Wobec powyższego w ocenie skarżącej w wydanej interpretacji faktycznie nie zostały jej podane przyczyny dla których organ odmówił odliczenia ulgi prorodzinnej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U 2012 , poz. 270 , dalej jako "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację.

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną interpretację z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego - tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Według przepisów Ordynacji podatkowej tj. art. 14b § 1 - § 3, art. 14c § 1 i § 2 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Trzeba podkreślić, że interpretacja indywidualna nie stanowi abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest dokonaniem oceny prawnej stanowiska wnioskującego na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego, który jest przedstawiony przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji. Przedmiotem interpretacji indywidualnych mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego (por. wyrok WSA z dnia 15 września 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 412/09, LEX nr 528242, wyrok WSA w Łodzi z 4 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 373/09, LEX nr 552634). Interpretacja nie może być zatem wydana w oparciu o stan faktyczny, który budzi wątpliwości. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

W przedmiotowej sprawie stan faktyczny został przedstawiony we wniosku w sposób wyczerpujący. Mając na uwadze treść art. 27 f ust. 6 i art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o P.d.f. określającego warunki skorzystania z ulgi prorodzinnej, wnioskodawczyni podała, że ma wraz z mężem na utrzymaniu pełnoletnią córkę, która nie ukończyła 25 r., studiującą w trybie dziennym na uniwersytecie [...], która w 2010 r. uzyskała dochód z tytułu umowy o pracę wykonywaną w Polsce w wysokości 760,10 zł (przychód 1523, 08 zł) oraz z tytułu umowy o pracę w wielkiej Brytanii w wysokości 9.432, 55 zł.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia czy w sprawie zostały spełnione przesłanki przyznania ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27 f w zw. z art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o P.d.f.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy P.d.f. od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało,

1) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu iub umowy zawartej ze starostą.

W myśl art. 27f ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1) na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych,

2) wstąpiło w związek małżeński.

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (art. 27f ust. 4 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów -imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1) odpis aktu urodzenia dziecka,

2) zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka,

3) odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą

4) zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Natomiast art. 27f ust. 6 powyższej ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Treść art. 27f ust. 6 w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje m.in. podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie do ukończenia 25 roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje spełnienie takich przesłanek odliczenia ulgi jak: utrzymywanie dziecka przez skarżącą, wiek dziecka nie przekraczający 25 lat oraz kształcenie się dziecka w szkole, o której mowa w przepisach o szkolnictwie wyższym. Na tle motywów zaskarżonej decyzji pozbawiającej podatników prawa do odliczenia od podatku powyższej ulgi oraz zarzutów skargi, spór pomiędzy stronami sprowadza się w istocie do wykładni użytego w art. 6 ust. 4 pkt 3 P.d.f. pojęcia "dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b".

Według strony skarżącej dla ustalenia czy uzyskany przez córkę dochód przekroczył iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust 1 P.d.f. ( tj. na rok 2010 - kwotę 3 091 zł) pod uwagę nie powinny być wzięte dochody uzyskany w Wielkiej Brytanii ponieważ są one zwolnione z opodatkowania w Polsce. Organ ten sam argument (zwolnienie z opodatkowania) podaje z kolei jako przemawiający za koniecznością uwzględnienia przy powyższych wyliczeniach wszystkich uzyskanych przez córkę dochodów. W konsekwencji, mając na uwadze podane we wniosku wysokości uzyskanych przez córkę skarżącej dochodów, nieuwzględnienie dochodu uzyskanego w Wielkiej Brytanii spowodowałaby możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej przez skarżącą (dochód nie przekraczający kwoty 3 091 zł) - przy uwzględnieniu sumy wszystkich uzyskanych przez córkę dochodów (760, 10 zł plus 9 432, 55 zł ) limit zostaje natomiast przekroczony, co nie pozwala na dokonanie odliczenia z art. 27 f. ustawy P.d.f.

Sąd w pełni podziela stanowisko organu, że zwolniony w Polce od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochód uzyskany w drugim umawiającym się państwie, spełnia zawartą w art. 6 ust. 4 pkt 3 P.d.f. definicję pojęcia "dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b". Wbrew zarzutom skargi powyższe wynika z treści ustawy P.d.f. oraz zostało stronie wyjaśnione w treści zaskarżonej interpretacji, gdzie organ w niebudzący wątpliwości sposób przytoczył powody odmowy do skorzystania z prawa zastosowania ulgi prorodzinnej przez skarżącą.

Przystępując do analizy spornego zagadnienia, wskazać należy, że posłużenie się przez ustawodawcę w art. 6 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.f. pojęciem "dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b", wymaga odwołania się do tychże uregulowań ustawy. Przepis art. 27 ustawy ustanawia tzw. zasady ogólne opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych poprzez określenie skali podatkowej i jej poszczególnych elementów, w tym stawek podatku. Reguluje jednak także istotne z punktu widzenia stanu faktycznego sprawy zasady dotyczące unikania podwójnego opodatkowania dochodów z tytułu działalności wykonywanej za granicą lub ze źródeł przychodów znajdujących się za granicą, o czym jest mowa w art. 27 ust. 8, 9 i 9 a ustawy o P.d.f.

Na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy P.d.f. jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie zaś do art. 27 ust. 9 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Natomiast w myśl 27 ust 9a P.d.f. w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Reasumując, Sąd zaznacza, że okoliczność, iż powyższe zasady należy odczytywać w powiązaniu z treścią poszczególnych umów międzynarodowych dotyczących kwestii unikania podwójnego opodatkowania w żaden sposób nie pozwala na uznanie, że ustawa P.d.f. w ogóle nie reguluje zagadnienia opodatkowania dochodów uzyskiwanych za granicą. Tym samym dochody zwolnione z opodatkowania na podstawie umówi międzynarodowych stanowią "dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b", którego to pojęcia - z uwagi na treść powołanych w nim przepisów - nie można w prosty sposób, jak tego chce strona skarżąca utożsamiać z "opodatkowaniem dochodów na terenie RP". Z tego też powodu organ zasadnie uznał, iż art. 6 ust. 4 ustawy P.d.f. obejmuje zarówno dochody uzyskane w Polsce, jak i za granicą (i to bez względu na to, jaka metoda unikania podwójnego opodatkowania ma do nich zastosowanie). Odmienne rozumienie omawianego przepisu pozostawałoby w rażącej sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy, która jest podstawowym założeniem w procesie wykładni prawa. Potrzeba respektowania przesłanki o racjonalności ustawodawcy wyklucza możliwość przyjęcia, że jego wolą było doprowadzenie do naruszenia zasad równości i sprawiedliwości społecznej w systemie prawa normującego określoną dziedzinę życia społecznego, w tym zobowiązań podatkowych. Racjonalny ustawodawca nie różnicuje podatników chcących korzystać z ulgi prorodzinnej, uzależniając korzystanie z odliczenia od faktu, czy jego dziecko uzyskuje dochody w Polsce, czy za granicą oraz jaka metoda zapobiegająca podwójnemu opodatkowaniu ma zastosowanie do dochodów dziecka.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.