Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 948/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art.18 ust.1
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.205.2022.1.MBD w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697(sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2022 r. A. S.A. z siedzibą w G. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka" lub "Skarżąca") złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania (...).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe. W tym celu Wnioskodawca realizuje projekty, w których prowadzone są prace badawczo-rozwojowe.

W związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi Wnioskodawca ponosił, ponosi i będzie ponosić różnego rodzaju wydatki stanowiące w danym roku koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych, o których mowa w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: "u.p.d.o.p.") i od 2018 r. korzysta z ulg podatkowych na podstawie tych przepisów (tzw. ulga B+R).

Działalność badawczo-rozwojowa prowadząca do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz uzyskiwanie przychodów z tych praw stanowi istotną część działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ale nie obejmuje 100% tej działalności. Oprócz przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca uzyskuje i będzie uzyskiwać przychody ze świadczenia usług wdrożenia, utrzymania i gwarancji systemów własnych, usług szkoleniowych, ze sprzedaży licencji i usług obcych oraz sprzętu IT. Dochody z tego tytułu są opodatkowane na zasadach ogólnych. Ponadto, poza przychodami z działalności operacyjnej, Wnioskodawca osiąga też w trakcie niektórych lat zyski kapitałowe wynikające z uczestnictwa Wnioskodawcy w innych podmiotach z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. W większości, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tego tytułu są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym.

W odniesieniu do wytwarzanych albo już wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (programów komputerowych) Wnioskodawca ciągle prowadzi i ponosi koszty działalności badawczo-rozwojowej w celu wytworzenia albo ulepszenia i zmodyfikowania tych programów (kolejne wersje oprogramowania), bądź zastąpienia ich nowymi programami. W wyniku poniesienia tych wydatków Wnioskodawca może jednocześnie uzyskiwać opisane powyżej inne dochody opodatkowane na zasadach ogólnych.

Oprogramowanie, które jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a w konsekwencji ww. oprogramowanie jest "kwalifikowanym prawem własności intelektualnej" w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.p.

W rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2021 r. Wnioskodawca ma zamiar skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na zasadach określonych w przepisach art. 24d ustawy o CIT (preferencja IP Box), w tym w szczególności na podstawie art. 24d ust. 7 pkt 1 - 3 u.p.d.o.p.

W związku z tym, w czasie trwania roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca dla istniejących kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.p., a których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, wyodrębnił i prowadził ewidencję o jakiej mowa w art. 24e ust. 1 u.p.d.o.p.

Ewidencja została zaprowadzona przez Wnioskodawcę przed poniesieniem ewidencjonowanych w niej kosztów uzyskania przychodów/uzyskaniem ewidencjonowanych w niej przychodów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) i należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 2021 r. Wnioskodawca może stosować ulgę B+R w powiązaniu z preferencją IP Box, w taki sposób, że:

a) wydatki z tytułu prac badawczo-rozwojowych zostaną wykazane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których dochody są opodatkowane preferencyjną stawkę 5% CIT na zasadzie IP Box;

b) te same wydatki z tytułu prac badawczo-rozwojowych nie zostaną wykazane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodów z działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych, uzyskiwanych w tych samych okresach w roku podatkowym, co przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowane na zasadzie IP Box,

c) w związku z poniesionymi w roku podatkowym wydatkami na działalność badawczo-rozwojową, w rozliczeniu za rok podatkowy, Wnioskodawca rozliczy ulgę B+R w ramach dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych?

Zdaniem Wnioskodawcy art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p., nie wyklucza możliwości jednoczesnego korzystania z ulgi IP Box oraz ulgi B+R w stosunku do różnych rodzajów dochodu. Obie ulgi są ulgami rocznymi, co oznacza, że korzyść podatkowa wynikająca z ich zastosowania uzyskiwana jest dopiero przy złożeniu rocznego zeznania podatkowego. Skorzystanie z obu ulg w zeznaniu rocznym jest więc dopuszczalne, o ile podatnik nie będzie ich łączył w stosunku do jednego (tego samego) dochodu.

Powyższy wniosek znajduje bezpośrednie potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box.

W interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zdaniem organu istotna jest interakcja ulgi B+R oraz preferencji IP Box. Ulga B+R to ulga kosztowa (możliwość ponownego odliczenia wydatków już wcześniej uwzględnionych w kosztach podatkowych, tym razem w zeznaniu rocznym od podstawy opodatkowania), a preferencja IP Box to preferencja dochodowa (tj. skupiająca się na dochodzie przez możliwość wyboru 5% stawki podatkowej w zeznaniu rocznym). Z treści art.18d u.p.d.o.p. wynika, że ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może "łącznie" (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Niemniej jednak ulgę B+R oraz preferencję IP Box można stosować naprzemiennie, nawet jeśli odbywa się to w jednym (tym samym) roku podatkowym. W zależności od okoliczności, podatnik może skorzystać z trzech zasadniczych (mogą wystąpić więc inne) możliwości na styku ulgi B+R oraz preferencji IP Box w jednym roku podatkowym, lub w kilku latach podatkowych:

- stosować wyłącznie ulgę B+R albo

- stosować wyłącznie 5% opodatkowania na zasadzie IP Box, albo

- skorzystać zarówno z ulgi B+R, jak i preferencji IP Box, ale nie może ich "łączyć", tj. nie może skorzystać z ulgi B+R przy obliczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24d u.p.d.o.p. − innymi słowy podatnik w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box wobec różnych kategorii dochodu (B+R wobec dochodu opodatkowanego na zasadach określonych w art. 18d u.p.d.o.p. oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanego IP).

Należy zatem przyjąć, że ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może "łącznie" (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Odliczeniu w ramach ulgi B+R, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p., mogą podlegać koszty B+R, o ile koszty te nie zostaną rozliczone w ramach ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką 5% tj. w ramach tzw. dochodu z IP BOX. Warunkiem dokonania odliczenia kosztów B+R w ramach ulgi B+R, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p., jest uwzględnienie tych kosztów w obliczeniu dochodu objętego opodatkowaniem wg tzw. ogólnych zasad opodatkowania tj. 19% stawką podatku. Reasumując, niedopuszczalne jest równoległe stosowanie ulgi B+R oraz ulgi IP Box, tj. zastosowanie ulgi wskazanej w art. 18d u.p.d.o.p., do obliczenia podstawy opodatkowania dochodów związanych z działalnością badawczo-rozwojową, a następnie opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodu uzyskanego z komercjalizacji kwalifikowanego IP, powstałego w wyniku prac badawczo-rozwojowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej Interpretacji zarzucono naruszenie przepisów art. 18d ust. 1 zdanie pierwsze, art. 18d ust. 2 pkt 1, art. 18d ust. 2 pkt 1a, art. 18d ust. 2 pkt 2, art. 18d ust. 3, art. 24d ust 1, art. 24d ust. 2 pkt 8, art. 24d ust. 3 i art. 24d ust. 7 pkt 1 - 3 i art. 24d ust. 11 u.p.d.o.p. przez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji również przez ich niewłaściwe zastosowanie.

W opinii Spółki, treść art. 18d ust.1, art. 18d ust. 2 pkt 1, art. 18d ust. 2 pkt 1a, art. 18d ust. 2 pkt 2, art. 18d ust. 3, art. 24d ust 1, art. 24d ust. 2 pkt 8, art. 24d ust. 3 i art. 24d ust. 7 pkt 1-3 u.p.d.o.p. oraz treść wskazanych przez Spółkę punktów Objaśnień pozwalają uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym przepis art. 18 u.p.d.o.p. wprowadza jedynie wyłączenie jednoczesnego korzystania z ula IP Box oraz ulgi B+R w stosunku do tego samego dochodu.

Skoro łączne skorzystanie z ulgi B+R i preferencji IP Box w zeznaniu rocznym za ten sam rok jest dopuszczalne (o ile podatnik nie będzie ich łączył w stosunku do jednego, tego samego) dochodu, to należy przyjąć, że w przypadku podatników, którzy prowadzą różnorodną działalność (tj. taką, w ramach której osiągają dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i dochody z innych źródeł, niekoniecznie dotyczących innowacyjnej działalności), mogą oni skorzystać z ulgi B+R i pomniejszyć drugi z wymienionych dochodów (z innych źródeł niż kwalifikowane IP) o równowartość kosztów kwalifikowanych prac badawczo- rozwojowych związanych z tworzonymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, które będą jednocześnie objęte preferencją IP Box.

W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznanie sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym następuje zatem wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie. Związanie sądu administracyjnego zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.) w postępowaniu, którego przedmiotem jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, oznacza, że w toku tego postępowania nie mogą już być stawiane nowe zarzuty lub wskazywana ich nowa podstawa prawna (por. wyrok NSA z 5 lipca 2018 r., II FSK 1805/16).

Istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia czy uwzględnienie przez Skarżącą kosztów kwalifikowanych w ramach kategorii kosztów IP Box (mających wpływ na ustalenie wysokości dochodu IP Box) oznacza, że te same koszty kwalifikowane nie mogą podlegać jednoczesnemu odliczeniu od dochodu pozostałego opodatkowanego na zasadach ogólnych w ramach stosowania ulgi B+R.

Analogiczny problem był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 29 września 2021 r., sygn. akt II FSK 752/21. Spór w tej sprawie również dotyczył wzajemnych relacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową (ulga B+R), wprowadzonej do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2016 r. oraz preferencyjnego opodatkowania dochodów z praw własności intelektualnej (tzw. IP Box), wprowadzonego do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2019 r. (art. 24d). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela argumenty zawarte w uzasadnieniu powyższego wyroku, dlatego też posłuży się nimi w dalszej części uzasadnienia.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych .

Z powołanego przepisu wynika zatem, że możliwość skorzystania z ulgi B+R dotyczy tych podatników, którzy osiągają przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych. Wielkość dochodów z tych źródeł określa bowiem możliwy limit odliczenia (art. 18 d ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.p.).

Art. 18 u.p.d.o.p. wskazuje, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, pomniejszony o stosowne odliczenia. W podstawie opodatkowania uwzględnia się zatem co do zasady sumę dochodów z zysków kapitałowych oraz dochodów z innych źródeł (art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.). W podstawie tej nie uwzględnia się jednakże m.in. dochodów, o których mowa w art. 24d u.p.d.o.p.

Z kolei art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (preferencja IP Box).

Pomiędzy stronami nie ma sporu co do tego, że ulga B+R to ulga kosztowa, a preferencja IP Box to ulga dochodowa.

Pierwsza z nich daje bowiem możliwość uwzględnienia kwalifikowanych kosztów prac badawczo-rozwojowych przy obliczaniu dochodu (jak każdych kosztów uzyskania przychodów), a następnie pomniejszenia o określony procent tych kosztów podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p.

Druga (IP-Box) daje możliwość wyodrębnienia kwalifikowanego dochodu z praw własności intelektualnej z podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz opodatkowania tego dochodu preferencyjną (niższą) stawką opodatkowania.

Nie ma sporu również co do tego, że wnioskodawca w danym roku podatkowym może skorzystać zarówno z ulgi B+R, jak i preferencji IP Box. Sporna jest natomiast dopuszczalność odliczenia w jednym roku podatkowym od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 u.p.d.o.p., kosztów kwalifikowanych (stosownie do przepisów o uldze B+R) i jednocześnie uwzględnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (uznanych za kwalifikowane) przy obliczaniu dochodu z praw własności intelektualnej, przy czym koszty te (jako koszty uzyskania przychodu) odliczone zostaną tylko raz (przy obliczaniu dochodu z praw z własności intelektualnej). W tym sporze rację należy przyznać skarżącej spółce.

Nie budzi wątpliwości, że przepis art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. wyłącza jednoczesne korzystanie z ulgi IP Box oraz ulgi B+R w stosunku do tego samego dochodu. Ustawodawca ograniczył możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych wyłącznie od podstawy opodatkowania określonej na podstawie art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. Z tej podstawy, co wynika wprost z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. wyłączony jest dochód określony na podstawie art. 24d (czyli dochód kwalifikowany z praw własności intelektualnej). Potwierdzają to Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, w których w pkt 151 wskazano, że z przytoczonych przepisów wynika, że ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może "łącznie" (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Oznacza to, że podatnik nie może pomniejszyć podstawy opodatkowania dochodu z praw własności intelektualnej o koszty kwalifikowane. Ograniczenie wynikające z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p., odnosi się jednakże, co należy podkreślić, do podstawy opodatkowania, którą jest dochód stanowiący różnicę między przychodami a kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.). Nie odnosi się natomiast co do obliczenia samego dochodu. Koszty prac badawczo-rozwojowych, stanowiące zarazem koszty uzyskania przychodów i koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., mogą być zatem uwzględnione przy obliczaniu dochodu z praw z własności intelektualnej. Wskazuje na to choćby art. 24d ust. 4 u.p.d.o.p., w którym wskazano wzór (nexus) do obliczenia kwalifikowanego dochodu. Zmienna "a" zawarta w tym wzorze oznacza bowiem koszty faktycznie poniesione w związku z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zgodne to jest z celem wprowadzenia tej normy do systemu prawa podatkowego, wskazanej w uzasadnieniu projektu zmian m.in. do ustaw o podatkach dochodowych, przywołanego wyżej.

Zatem w tym stanie faktycznym, nie dochodzi do odliczenia tych samych wydatków zarówno w ramach preferencji IP Box, jak i w ramach ulgi B+R na zasadach ogólnych. Istota ulgi B+R sprowadza się bowiem do tego, że określone kategorie wydatków mogą mieć wpływ na rachunek podatkowy dwukrotnie: po raz pierwszy pomniejszają dochód – jako "zwykłe" koszty podatkowe, a następnie, wskutek skorzystania z ulgi, ich określony procent pomniejsza także podstawę opodatkowania stanowiącą punkt wyjścia do kalkulacji należnego podatku (P. Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2021, art. 18(d).). Skarżąca w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy koszty na działalność badawczo-rozwojową rozlicza jako "zwykłe" koszty przy obliczaniu kwalifikowanego dochodu opodatkowanego na zasadzie IP Box, natomiast z ulgi B+R, czyli pomniejszenia podstawy opodatkowania o równowartość kosztów kwalifikowanych, ma zamiar skorzystać w ramach dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych zgodnie z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. (czyli innego dochodu niż dochód kwalifikowany).

Jak wspomniano wyżej analizowane przepisy oraz Objaśnienia MF wskazują, że podatnik nie może "łącznie" (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Jednak w przypadku podatników, którzy prowadzą działalność, w ramach której osiągają dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i dochody z innych źródeł, możliwe jest skorzystanie w tym samym roku podatkowym z ulgi B+R poprzez pomniejszenie podstawy opodatkowania obliczanej za zasadach ogólnych o równowartość (określony procent) kosztów kwalifikowanych, które to koszty stanowią zarazem podstawę obliczenia dochodu objętego preferencją IP Box i uwzględniane są (jako koszy uzyskania przychodu) tylko przy obliczaniu tego kwalifikowanego dochodu. Dochód kwalifikowany, obliczony zgodnie z art. 24d ust. 4 u.p.d.o.p. i stanowiący podstawę opodatkowania kwalifikowanego dochodu z praw własności intelektualnej, nie będzie pomniejszony o określony procent kosztów kwalifikowanych, zgodnie z zasadą określoną w art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.

Z przepisów ustawy podatkowej nie wynika, że aby skorzystać z ulgi B+R, koniecznym jest odliczenie kosztów na działalność badawczo-rozwojową przy obliczaniu dochodu objętego opodatkowaniem na zasadach ogólnych (czyli odliczenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową jako "zwykłych" kosztów przy obliczaniu dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych). Art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. wymaga aby dochód, od którego odlicza się równowartość kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (ulgę B+R), ustalony był na zasadach ogólnych. Ten warunek w rozpoznawanej sprawie został spełniony.

Dopuszczalne jest zatem skorzystanie przez podatnika w jednym roku podatkowym z ulgi, o której mowa w art. 18d u.p.d.o.p. i z preferencji podatkowej, o której mowa w art. 24d tej ustawy poprzez pomniejszenie podstawy opodatkowania określonej zgodnie z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. o koszty kwalifikowane – koszty prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych służących uzyskaniu przychodów z praw własności kwalifikowanych, które to koszty jednocześnie zostaną uwzględnione jako koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których dochód będzie opodatkowany na zasadach określonych w art. 24d u.p.d.o.p. i nie będą uwzględniane jako koszty uzyskania przychodów przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p.

Wobec powyższego zarzuty naruszenia art. 18d i art. 24d u.p.d.o.p. należy uznać za zasadne.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny uwzględni wskazaną wyżej ocenę prawną, co do wykładni ww. przepisów.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił interpretację indywidualną.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.