Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1662/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 54 par. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA - Ludmiła Jajkiewicz Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mr-z (sprawozdawca) Asesor WSA - Marek Olejnik Protokolant: Anna Szokalska - Kruś Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi: Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanej zaliczki na podatek dochodowy oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Z. W. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy za miesiąc czerwiec 1999 r. w kwocie [...]zł.

W ustalonym stanie faktycznym, Skarżący w 1999 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży zbóż opodatkowaną na zasadach ogólnych. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził nieprawidłowości polegające na zawyżeniu kosztów uzyskania przychodu, zaniżeniu wartości zakupu towarów handlowych i nieprawidłowym ewidencjonowaniu faktur VAT. Najistotniejszą pozycją kwestionowanych przez organy kosztów uzyskania przychodów - były dokonane w 1999 r. odpisy amortyzacyjne w kwocie [...] zł, wynikające z nieprawidłowej wyceny składników wchodzących w skład zakupionego w 1998 r. zorganizowanego przedsiębiorstwa. Stwierdzone uchybienia, skutkowały pominięciem (na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej) nierzetelnej księgi za dowód w postępowaniu w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu. W wydanej [...] decyzji organ podatkowy I instancji - określił na podstawie art. 21 § 3 OP i art. 45 ust. 6 updof - należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...],- zł oraz na podstawie art. 53 a OP -odsetki za zwłokę od zaliczki na podatek dochodowy za czerwiec 1999 r. w wysokości [...] zł - na dzień złożenia zeznania rocznego.

Od przedmiotowej decyzji podatnik odwołał się wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej zmiany przez organ podatkowy wysokości odpisów amortyzacyjnych od nabytych w 1998 r. środków trwałych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarzucił też naruszenie art. 121 § 1 OP, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i wadliwe wskazanie okresów naliczania odsetek, przez nie uwzględnienie okresów bezodsetkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. OZ w L. nie uwzględnił zarzutów Strony i podzielając w całości argumentację organu podatkowego I instancji decyzją z dnia [...] Nr [...] - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Skarżąc decyzje organów podatkowych Z. W. zarzucił, rażące naruszenie przepisów prawa podatkowego, polegające na naruszeniu elementarnych zasad postępowania dowodowego (art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 181 § 1 OP). Organy odmówiły przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów z przesłuchania świadków, jak również nie uzupełniły materiału dowodowego mimo, iż podatnik czynnie uczestnicząc w postępowaniu podatkowym negował ustalenia organu dotyczące wyceny składników majątkowych nabytych w 1998 r. w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spornym było głównie to, że organ nie uwzględnił twierdzenia strony o nieodpłatnym nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntów, co miało wpływ na określenie wartości początkowej tych środków trwałych, które podlegały amortyzacji. Za błędne Skarżący uznał stanowisko organów, że cena sprzedaży, określona w aktach notarialnych z dnia [...] (repertorium [...]) oraz z dnia [...]. (repertoriami [...]) dotyczy wszystkich elementów umowy. Jego zdaniem, mimo że oświadczenia woli dotyczą sprzedaży/zakupu zarówno zorganizowanej części przedsiębiorstwa jak i prawa wieczystego użytkowania gruntów, to z treści dokumentów (uchwał rady nadzorczej i zarządu sprzedającego przedsiębiorstwa), których dopuszczenie jako dowodu w sprawie wnioskował - wynika, że prawo wieczystego użytkowania gruntów nabył on nieodpłatnie. Twierdził, że organy wadliwie określiły wartość początkową nabytych w 1998 r. środków trwałych przyjętych do amortyzacji przyjmując, że cena zakupu odnosi się w części do prawa wieczystego użytkowania gruntów. Ustalenia te skutkowały nieuzasadnioną korektą dokonanych przez podatnika w 1999 r. odpisów amortyzacyjnych, które są głównym przedmiotem sporu.

Skarżący zarzuca też naruszenie art. 54 § 1 pkt 7 OP - przez nieuwzględnienie okresów bezodsetkowych. za jakie organ naliczył odsetki za zwłokę. Uważa, że skoro od dnia wszczęcia postępowania ([...] ) do dnia doręczenia decyzji przez Urząd Skarbowy w L. ([...] ) minęło ponad 3 miesiące (prawie [...] m.), to zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 oraz art. 54 § 2 OP, brak było podstaw do naliczania odsetek za ten okres. Nie podziela stanowiska, że winę za przewlekłość postępowania ponosi wyłącznie podatnik, lub czynniki nie zawinione przez organ.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uznał zarzutów skargi i podtrzymał w całości stanowisko zajęte w skarżonej decyzji.

W spornej kwestii, dotyczącej zawyżenia odpisów amortyzacyjnych, organ powołał się na treść aktów notarialnych sprzedaży nieruchomości w L.: przy ul. S. z dnia [...] oraz przy ul. P. z dnia [...]. Podatnik w 1998 r. nabył na ich podstawie od Przedsiębiorstwa B w B. S.A." prawa użytkowania wieczystego działek gruntu i prawa własności posadowionych na nich budynków, budowli, urządzeń i wartości materialnych jak również urządzenia i ruchomości - stanowiące jego integralną część. Z postanowień i oświadczeń zawartych w tych umowach wynika, że określona w nich wartość przedmiotu umowy jest znacznie wyższa od ceny sprzedaży - za jaką nabył on całość składników objętych umową. Z treści oświadczeń stron zawartych w przedmiotowych aktach notarialnych wynika w sposób jednoznaczny (§ 3 i § 7), że przedmiotem sprzedaży objęto zarówno prawo użytkowania wieczystego gruntu jak i prawo własności posadowionych na nich budynków, urządzeń i wartości materialnych, oraz urządzenia i ruchomości (jako integralne części).

W ocenie organów, nie wynika z nich w żadnym razie - nieodpłatne nabycie przez skarżącego prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Kierując się postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów z 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych..., organy przyjęły za podstawę amortyzacji (wartość początkową) - cenę nabycia (§ 6 ust. 4a), tj. kwotę należną zbywającemu, powiększoną o koszty związane z nabyciem.

Organy nie uznały więc przyjętej przez Skarżącego w ewidencji środków trwałych - wartości początkowej poszczególnych składników (wg wyceny ich wartości) w kwocie łącznej: [...] zł. ([...] zł i [...] zł) lecz jako podstawę amortyzacji przyjęły faktyczną cenę nabycia środków trwałych tj. kwoty: [...] zł oraz [...] zł. (które to kwoty podatnik zobowiązał się uiścić ratalnie na rzecz sprzedającego). Przy uwzględnieniu faktu, iż wartość początkową zakupionych składników majątkowych skarżący ustalił wg ceny nabycia tj. [...] zł oraz [...] zł, organy podatkowe dokonały korekty wartości początkowej pozostałych środków trwałych podlegających amortyzacji na dzień [...] r. przy przyjęciu ich ceny nabycia w kwocie [...] zł ([...] zł - [...] zł) oraz [...] zł ([...] zł - [...] zł). Wyceny poszczególnych środków trwałych organy dokonały przyjmując procentowy udział poszczególnych składników majątku w łącznej wycenie ich wartości (przyjętej przez podatnika), a następnie odniosły wyliczony udział procentowy poszczególnych wartości początkowych do ceny nabycia. Wyliczone w ten sposób zawyżenie przez skarżącego w 1999 r. odpisów amortyzacyjnych wyniosło dla poszczególnych nieruchomości odpowiednio: [...] zł oraz [...] zł., stąd w konsekwencji - o łączną kwotę: [...] zł organy podatkowe skorygowały z tego tytułu koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w 1999 r.

Organy (podobnie jak w odniesieniu do źródłowego dla ustalenia podstaw amortyzacji roku 1998) nie uznały składanych w toku postępowania podatkowego (dotyczącego 1999 r.) wyjaśnień podatnika, że prawo użytkowania wieczystego gruntów zostało przekazane nieodpłatnie. Odmówiły też dopuszczenia na tę okoliczność dowodów z przesłuchania wnioskowanych przez stronę świadków. Zarówno protokoły uzgodnień z dnia [...].,[...], jak i ww. akty notarialne nie potwierdzają zdaniem organów - nieodpłatnego przeniesienia na rzecz strony skarżącej prawa wieczystego użytkowania gruntu. Nie przecząc wywodom skarżącego dotyczącym uzgodnień warunków sprzedaży między stronami uznały, że treść aktów notarialnych (§ 3) nie pozostawia żadnych wątpliwości, że sprzedażą za cenę w nich określoną objęte było również prawo użytkowania wieczystego gruntów, zaś wnioskowane dowody z przesłuchania świadków, podobnie jak i przedkładane w postępowaniu uchwały organów Spółki Przedsiębiorstwa B S.A. w B., nie mogą obalić mocy dowodowej aktów notarialnych -stanowiących podstawę nabycia ww. składników majątkowych. Zatem stosownym postanowieniem odmówiono dopuszczenia wnioskowanych dowodów. Korygując podstawy opodatkowania w zakresie kosztów uzyskania przychodów organy przyjęły, że określona w aktach notarialnych z dnia [...] i [...] cena sprzedaży (jaką podatnik obowiązany był uiścić sprzedającemu), obejmowała też cenę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów odpowiednio dla nieruchomości przy ul P. w kwocie [...] zł. i przy ul. S. w kwocie [...] zł. Kwoty te nie były uwzględnione przy amortyzacji środków trwałych, gdyż zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych(...), prawo użytkowania wieczystego gruntu nie podlega amortyzacji.

Strona przeciwna nie uznała też zarzutu dotyczącego naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 OP, dotyczącego okresów bezodsetkowych. Wskazała na treść art. 54 § 2 OP, który wyłącza stosowanie wskazanego przez stronę przepisu w sytuacji, gdy przewlekłość postępowania została zawiniona przez stronę lub powstała z przyczyn niezależnych od organu. Odnosząc się do zarzucanej w skardze opieszałości organu i przedłużającego się bez powodu postępowania (art. 125 OP), co naraziło podatnika na dodatkowe odsetki za zwłokę, organ tłumaczył to koniecznością wnikliwej analizy sprawy, przygotowaniem projektu decyzji i czynnym uczestniczeniem podatnika w prowadzonym postępowaniu. Strona przeciwna wskazała na określoną w art. 140 § 1 OP instytucję, z której organy korzystają gdy - jak w tym przypadku - konieczne jest gromadzenie dodatkowych dowodów, ich analizowanie i ustosunkowywanie się do wniosków i wyjaśnień w celu ochrony procesowych praw strony. Każdorazowo, gdy przedłużano termin załatwienia sprawy, istniały ważne i faktyczne tego przyczyny.

Za bezzasadne uznał organ zarzuty skargi, dotyczące naruszenia innych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu zgromadzono wszystkie konieczne dowody dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz rozważono celowość dowodów wnioskowanych przez stronę wydając w tym zakresie stosowne postanowienie. W postanowieniu o odmowie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków wskazano zgromadzone już w sprawie dowody wyświetlające w sposób jednoznaczny fakty, na okoliczność których mieli być słuchani wnioskowani świadkowie. Kierując się dyrektywą z art. 191 OP - organ nie przekroczył granic swobody w ocenie dowodów.

Nie uznał też organ zarzutów proceduralnych związanych zarówno z postępowaniem dowodowym, jak i gwarancjami procesowymi strony (art. 123 § 1 i art. 200 § 1 OP) wskazując na czynny udział strony w postępowaniu. Z tak przedstawioną argumentacją Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadniało jej oddalenie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym.

Spór o wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok, jest konsekwencją zdarzeń zaistniałych w 1998 roku. Wówczas bowiem podatnik nabył zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którego wartość przyjęta do amortyzacji ma znaczenie dla uznania wysokości odpisów amortyzacyjnych wpływających na koszty uzyskania przychodu w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Należy więc dokonać oceny legalności wydanej decyzji w kontekście podnoszonych w skardze zarzutów proceduralnych i materialnoprawnych, w szczególności:

- zasadności dokonanej przez organy korekty kosztów uzyskania przychodów w zakresie amortyzacji środków trwałych (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) odnoszących się do rozliczenia zobowiązania w podatku dochodowym za rok 1999, oraz

- okresów za jakie z powodu przewlekłości postępowania, nie powinny być naliczane odsetki za zwłokę na podstawie art. 54 § 1 pkt 7 OP.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, jakie Skarżący podnosi w związku z ustaleniami organów związanymi z weryfikacją kosztów uzyskania przychodów. Wadliwość postępowania dowodowego i związane z tym naruszenie elementarnych zasad postępowania skutkowało w ocenie wnoszącego skargę - wadliwym ustaleniem stanu faktycznego a następnie niekorzystną dla podatnika korektą odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych. Oczywistym jest, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, poprawność postępowania w tym zakresie determinuje bowiem prawidłowe zastosowanie norm prawa materialnego i w konsekwencji - właściwe ustalenie zakresu praw i obowiązków podatkowych strony. Zarzuty procesowe wymagają zatem oceny w pierwszej kolejności, stoją bowiem na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit b i c ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c) - Sąd uwzględnia skargę.

Zgodnie z art. 121 § 1 (zasada zaufania) i art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) - wyrażającymi konkretyzację szeroko rozumianej zasady prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie przewidziane prawem, niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Z regulacji tej wynika obowiązek organu podatkowego wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych, tak aby stworzyć rzeczywisty obraz sprawy i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa materialnego. Aby decyzja poddawała się kontroli pod kątem oceny czy nie przekroczono granic swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy powinien rozpatrzyć wszystkie okoliczności sprawy we wzajemnej ich łączności przy uwzględnieniu wszystkich dostępnych dowodów. Tak więc, realizacja zasad: prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów (z art. 191 OP), ma decydujące znaczenie dla oceny, czy w postępowaniu podatkowym nie naruszono prawa w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w kontekście stawianych w skardze zarzutów procesowych, Sąd nie podzielił poglądu Skarżącego co do naruszenia przez organy podatkowe zasad ogólnych postępowania wyrażonych normami art. 121 (zaufania do organów podatkowych) i art. 122 (prawdy obiektywnej) Ordynacji podatkowej oraz integralnie z nimi związanych przepisów art. 180 i art. 187 tej ustawy, regulujących procedurę i obowiązki organu na etapie gromadzenia dowodów dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w szerokim zakresie i zgromadziły (z zachowaniem obowiązujących procedur) materiał dowodowy, który w ocenie Sądu pozwalał na ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Istotne w świetle zarzutu naruszenia norm procesowych (art. 122 i art. 187 i art. 188 OP) jest w szczególności, czy organy należycie oceniły dokumenty w oparciu o które ustaliły wartość zakupu środka trwałego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne. Sporne jest głównie, czy zasadnie zakwestionowały twierdzenia strony o nieodpłatnym nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu wchodzącego w skład nabytego majątku. Konsekwencją tego było bowiem obniżenie wartości początkowej pozostałych środków trwałych podlegających amortyzacji. W ocenie Sądu, przyjęty przez organy stan faktyczny, w decydującym zakresie oparty jest na treści dokumentów źródłowych pochodzących od strony. Szczególne znaczenie mają tu akty notarialne sprzedaży nieruchomości w L.: przy ul. S. z dnia [...] (repertorium [...]) oraz przy ul. P. z dnia [...] (repertoriami [...]). Są to dokumenty pochodzące od strony i sporządzone przy udziale obu stron transakcji, są one urzędowo potwierdzone i mają w zakresie nabycia nieruchomości znaczenie decydujące, a ich mocy dowodowej nie można obalić zwykłymi środkami dowodowymi, w tym dowodem ze świadków o przesłuchanie których wnosił podatnik.

Z treści oświadczeń stron zawartych w przedmiotowych aktach notarialnych wynika w sposób jednoznaczny (§ 3 i § 7), że przedmiotem sprzedaży objęto zarówno prawo użytkowania wieczystego działek gruntu jak i prawo własności posadowionych na nich budynków, budowli, urządzeń i wartości materialnych, oraz urządzeń i ruchomości. W ocenie Sądu, nie można zarzucić organom podatkowym wadliwego zgromadzenia dowodów lub ich niekompletności. Poza notarialnymi aktami nabycia, oceniły one również inne dowody zgromadzone w postępowaniu, w tym przedłożone uchwały, oświadczenia i protokoły organów sprzedającego Przedsiębiorstwa B, dotyczące warunków sprzedaży majątku nabytego przez Skarżącego, z których wywodzi On nieodpłatne nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów. Tymczasem z treści tych dokumentów wynika ponad wszelką wątpliwość, że przedmiotem sprzedaży są zarówno nieruchomości jak i prawa wieczystego użytkowania opisanych w nich gruntów. Natomiast z faktu, że sprzedający po kolejnym bezskutecznym przetargu - zdecydował się obniżyć łączną cenę sprzedaży całej nieruchomości o kwotę stanowiącą równowartość prawa wieczystego użytkowania gruntów, nie można wyprowadzić tezy, że prawo to nie było przedmiotem sprzedaży, lecz "nieodpłatnego nabycia". Z oświadczeń stron zawartych w aktach notarialnych w sposób jednoznaczny wynika, że wszystkie wymienione w nich składniki majątkowe objęte są sprzedażą. Z oceny dokumentów, którym Skarżący (zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i w skardze) przypisuje szczególne znaczenie dowodowe dla potwierdzenia stawianej tezy o nieodpłatnym nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntów, organy prawidłowo wyprowadziły wniosek, że obniżka ta zmniejszyła relatywnie cenę nabycia poszczególnych składników objętych sprzedażą. Sprzedający oświadczył jedynie, że pierwotnie ustaloną cenę składników objętych przedmiotem sprzedaży obniża o wartość prawa użytkowania wieczystego gruntów, nie zaś, że prawo to przekazuje nieodpłatnie. Organy nie mogły więc - jak żąda tego podatnik, wyprowadzić z treści tych umów wniosków sprzecznych z zapisaną w nich wolą stron. Wywiodły więc tylko skutki podatkowe zgodne z treścią oświadczeń stron umowy sprzedaży. Ustaleniom tym nie można w żadnym przypadku przypisać cechy dowolności, czy też naruszenia granic swobodnej oceny dowodów.

W ocenie Sądu, nie ma też podstaw, aby podważyć zasadność odmowy dopuszczenia dowodu z przesłuchania wnioskowanych przez stronę świadków. Okoliczności na które mieliby oni być przesłuchiwani wynikały z dokumentów, w sporządzeniu których osoby te uczestniczyły. Wystarczającym więc było dopuszczenie i ocena tych dowodów (postanowienie z dnia [...] Nr [...]) , zaś świadkowie Ci nie mogli wnieść do sprawy nic nowego, co nie wynikałoby już z dokumentów włączonych do materiału dowodowego sprawy. Organ zgodnie z wymogami procedury odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu - postanowieniem z dn. [...] Nr [...], uzasadniając rzeczowo swoje stanowisko. Ocenie zgromadzonych w postępowaniu dowodów, nie można przypisać cech dowolności, a wyprowadzone przez organy wnioski mają oparcie w materiale dowodowym sprawy, ocenionym z zachowaniem obiektywizmu i reguł swobodnej (a nie dowolnej) oceny dowodów. Brak jest zatem podstaw dla uwzględnienia tych zarzutów skargi, które dotyczą naruszenia przepisów procesowych, w tym zasad postępowania dowodowego.

Przy jednoznacznie wyartykułowanej w aktach notarialnych sprzedaży nieruchomości - woli stron - z których literalnego brzmienia nie sposób wyczytać aby nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów nastąpiło nieodpłatnie, dalsze działania organów zmierzające do ustalenia ceny nabycia poszczególnych składników objętych sprzedażą uznać należy za poprawne bowiem organy obu instancji racjonalnie uzasadniły wyliczenie ceny nabycia - przyjętej jako podstawa ich amortyzacji. Przyjęte przez organy ustalenia mają oparcie w treści zgromadzonego materiału dowodowego, nie można zatem wyprowadzonym z nich wnioskom (które legły u podstaw rozstrzygnięcia) zarzucić dowolności w ocenie materiału dowodowego, czy wreszcie naruszenia granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 OP). Faktyczny obraz sprawy został szeroko zaprezentowany i oceniony w decyzjach obu instancji. Zatem obowiązek wynikający z art. 122, jak i art. 187 § 1 OP został spełniony a organy oceniły wszystkie dowody istotne w sprawie. Zgromadzony materiał dowodowy rozpoznany był w sposób bezstronny, a jako podstawę rozstrzygnięcia przyjęto jedynie ustalenia stwierdzone w postępowaniu i mające równocześnie potwierdzenie w dokumentach źródłowych.

Podnoszone w skardze okoliczności (w tym zakresie), nie mogłyby mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, a tylko takie uchybienia mogłyby skutkować uchyleniem decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W skardze podniesiono też zarzut, że organy podatkowe nie uwzględniły okresów bezodsetkowych do których odnosi się regulacja z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Zarzut ten w ocenie Sądu jest częściowo zasadny, wymaga jednak rozważenia w realiach rozpatrywanej sprawy.

Eskulpacja organu na podstawie art. 54 § 2 OP może dotyczyć jedynie tych okresów, w których postępowanie opóźniało się z winy strony, lub z przyczyn niezależnych od organów, bo wywołanych czynnikami obiektywnymi (np. oczekiwaniem na odpowiedź organu do którego zwrócono się o przeprowadzenie dowodu w ramach pomocy prawnej). Nie może natomiast stanowić takiego usprawiedliwienia przygotowanie decyzji lub analiza zgromadzonych dokumentów, te bowiem czynności uwzględnił ustawodawca określając terminy załatwiania spraw. Podobnie, nie może organ czynić winnym strony, która korzysta ze swoich uprawnień procesowych gwarantowanych procedurą postępowania podatkowego. Należało zatem rozważyć te okoliczności dla uwzględnienia okresów bezodsetkowych tak, aby podatnik nie ponosił negatywnych konsekwencji opieszałości organów.

Przyczyny, dla których mimo wyrażonego wyżej poglądu Sąd nie uchylił zaskarżonego rozstrzygnięcia - wynikały z treści spornej decyzji. Otóż, jak wynika z akt sprawy, w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] Nr [...] określone zostało (na podstawie art. 21 § 3 OP i art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zobowiązanie Z. W. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...],-zł. W tej samej decyzji organ I instancji wyliczył też zasadnie (na podstawie art. 53 a OP) odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. od niewpłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy za czerwiec 1999 r. wyliczone (poprawnie) na dzień [...] r. Końcowo (s. [...] decyzji) pouczono też podatnika o obowiązkach wynikających z art. 53 i art. 55 OP - obligujących podatnika do samodzielnego obliczenia i wpłacenia odsetek od zaległości podatkowych. Organ w decyzji nie określał jednak ani wysokości tych odsetek, ani nie wskazywał okresów za jakie są one należne. Charakteru rozstrzygnięcia nie można też przypisać wyrażonemu w tym zakresie poglądowi organu odwoławczego. W tym bowiem okresie, gdy wydawane były decyzje obu instancji, zmienione przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidywały określania w decyzji wymiarowej odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej (z wyjątkiem odsetek od zaniżonych zaliczek). W tej sytuacji, skoro zarzuty skargi (dot. okresów bezodsetkowych), dotyczą kwestii wykraczających poza zakres przedmiotowy objęty badanym rozstrzygnięciem, to brak było podstaw do jej uchylenia z tego właśnie powodu. Strona może natomiast bronić swoich racji w postępowaniu dotyczącym zarachowywania wpłat na podstawie art. 55 § 2 OP.

Badając legalność zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - nie stwierdził naruszenia prawa procesowego ani materialnego w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, stąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - skargę oddalił.