Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2698/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1 ust. 3
journal: Dz.U. 2013 poz 465
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Jacek Niedzielski, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1245/14 w sprawie ze skargi P. [...] w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 19 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 7 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1245/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. [...] w S. (dalej: "strona", "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 19 września 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r.

2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez sąd pierwszej instancji wynika, że skarżący będący jednostką organizacyjną Skarbu Państwa bez osobowości prawnej jest posiadaczem zależnym nieruchomości gruntowych – działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako "las" oraz właścicielem posadowionych na nich budynków i budowli. Do marca 2013 r. skarżący składał deklaracje i płacił podatek od nieruchomości od posiadanych gruntów, budynków i budowli w kwotach deklarowanych według stawek związanych z działalnością gospodarczą. W dniu 11 kwietnia 2013 r. strona złożyła korektę deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości wykazując mniejszą powierzchnię zajmowaną na prowadzenie działalności gospodarczej oraz z tytułu przekazania w posiadanie zależne gruntu innemu podmiotowi gospodarczemu z mocą obowiązującą od 1 kwietnia 2013 r. W piśmie przekazującym deklaracje skarżący uzasadnił powody złożenia korekty deklaracji wskazując, że niewłaściwie i niekorzystnie dla Lasów Państwowych opodatkował i kwalifikował grunty leśne, na których prowadzi działalność, a to wobec uznawania prowadzonej działalności za działalność gospodarczą, podczas gdy jest to działalność leśna w rozumieniu prawa.

Decyzją z dnia 10 kwietnia 2014 r. Wójt Gminy H. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości 11 009 zł. Przedmiotem opodatkowania objęto następujące składniki: grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 za okres styczeń – marzec 2013 r., grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 za okres kwiecień – grudzień 2013 r., budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł.

Decyzją z dnia 19 września 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium powołało się na treść art. 1 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 465, dalej: "ustawa o podatku leśnym") oraz art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."). Jak przyznał organ odwoławczy, w sytuacji, gdy grunty sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako lasy – "Ls", to co do zasady winny zostać opodatkowane podatkiem leśnym. Od reguły tej istnieje jednak wyjątek, przewidziany w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym. Zatem podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych symbolem "Ls", będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej.

SKO stanęło na stanowisku, że Skarb Państwa reprezentowany przez odpowiednie jednostki organizacyjne Lasów Państwowych prowadzi działalność gospodarczą i jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4792 § 1 kodeksu postępowania cywilnego (dalej: k.p.c.). Będący przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie grunt znajduje się w zarządzie P. [...], będącego przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), a zakład ten obok działalności leśnej prowadzi także działalność gospodarczą. W konsekwencji grunt, który faktycznie zostanie zajęty na działalność gospodarczą polegającą np. na skupie i sprzedaży drewna nie podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym. Tego typu działalność nie mieści się bowiem w zakresie działalności leśnej zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym. Podatnik na gruntach Nadleśnictwa H. prowadzi działalność w zakresie składowania i sprzedaży drewna dla odbiorców według załączonych wzorcowych umów. Organ odwoławczy poddał analizie umowy przedłożone wraz z odwołaniem przez pełnomocnika skarżącego. Z umów tych wynika, że sprzedający (zakład) zobowiązuje się dokonywać w imieniu kupującego (I. [...]) zakupów drewna i wykonywać spedycję na podstawie upoważnienia kupującego, w nadleśnictwach określonych w załączniku do umowy (§ 2 ust. 1) oraz sprzedający zobowiązuje się do odsprzedaży zakupionych w Nadleśnictwach [...] mas drewna, przeznaczonych dla kupującego zgodnie z zawartą umową PGL LP Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych w Warszawie (§ 2 ust. 3). Przedłożone więc umowy potwierdzają, że podatnik realizując zawarte umowy prowadzi działalność gospodarczą, a nie działalność leśną. Mając powyższe na względzie organ odwoławczy uznał, że działalność prowadzona przez skarżącego na nieruchomości leśnej, polegająca na składowaniu i sprzedaży surowca drzewnego, z terenu nieruchomości leśnej, położonej w Nadleśnictwie H. jest działalnością gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, jak również poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zdaniem strony organy podatkowe obu instancji błędnie uznały, że Lasy Państwowe, w tym skarżący, nie prowadzą działalności leśnej składując i sprzedając na swoich gruntach leśnych produkty gospodarki leśnej w postaci surowca drzewnego nieprzerobionego, a prowadzą działalność gospodarczą.

4. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę podkreślił, że podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Ls", jest fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.).

W rozpoznawanej sprawie sporne grunty są w posiadaniu przedsiębiorcy. Zgodnie bowiem z art. 4792 § 1 k.p.c, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową. Natomiast definicję działalności gospodarczej zawiera art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stanowiący, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wyodrębnianie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Zdaniem sądu pierwszej instancji skarżący spełnia opisane wyżej kryteria prowadzenia działalności gospodarczej na gruntach leśnych. Z działalności leśnej, zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym została bowiem wyłączona działalność polegająca na skupie, między innymi drewna. Taka sytuacja zachodzi w rozpoznawanej sprawie, skoro skarżący wykonuje działalność polegającą na skupie drewna jak i jego dalszej odsprzedaży w stanie nieprzerobionym. Charakter prowadzonej przez skarżącego działalności potwierdzają umowy zawarte przez skarżącego z jego kontrahentami jak i jego regulamin organizacyjny. Sprzedaż ma odpłatny charakter, jej celem jest osiągnięcie zysku. Wprawdzie, jak zauważył sąd pierwszej instancji, skarżący nie dokonywał skupu drewna od podmiotów zewnętrznych, niemniej dokonywał zakupów drewna na rzecz innych podmiotów celem jego dalszej odsprzedaży, niekiedy dodatkowo wykonywał jeszcze usługę spedycji. Taka działalność, zdaniem sądu pierwszej instancji, wykracza już poza działalność leśną.

Ponadto, jak podkreślono w uzasadnieniu wyroku, w § 2 regulaminu organizacyjnego skarżącego znajduje się zapis, że skarżący wykonuje zadania gospodarcze Lasów Państwowych, ponadto jego działalność jest działalnością dodatkową – produkcyjną i usługową na rzecz gospodarki leśnej, opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Sąd pierwszej instancji zwrócił także uwagę na zarządzenie nr [...] z dnia [...] wydane przez dyrektora strony skarżącej, a dotyczące wdrożenia procesu restrukturyzacji, gdzie w § 1 ust. 3 i 4 mowa jest o przekształceniu struktury składnic drewna m.in. w H. i zmniejszeniu powierzchni składnic drewna zajmowanych na prowadzenie działalności gospodarczej. Sam zatem skarżący uznawał swoją działalność za działalność gospodarczą.

W konsekwencji sąd pierwszej instancji uznał, że tego typu działalność prowadzona przez skarżącego nie mieści się w zakresie działalności leśnej, zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym.

5. Od powyższego orzeczenia skarżący wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i poprzedzających go decyzji organów podatkowych oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach, a także zasądzenia kosztów postępowania za obydwie instancje, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

a) art. 3 § 1 i 2, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 p.p.s.a. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a.") w zw. z art. 7, art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r., poz. 267 ze zm., dalej: "k.p.a."), polegające na wydaniu wyroku oddalającego skargę, a w konsekwencji nieuchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji, pomimo iż sąd:

– nie zbadał - mimo istnienia takiego obowiązku - czy organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego w ustalonym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze - stanie faktycznym,

– nienależycie ocenił i zinterpretował materiał dowodowy w sprawie, a w szczególności pisma procesowe skarżącego z dat 28 stycznia, 10 lutego i 23 kwietnia 2015r. wraz załącznikami w postaci:

• wydanej w identycznym stanie faktycznym, a jednak całkowicie odmiennej od zaskarżonej Decyzji - Decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 20 listopada 2014r. nr [...],

• Zarządzenia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych nr 82 z dnia 19 listopada 2012 r. w sprawie sprzedaży drewna przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe na 2013 r.,

• "Zeszytu — GT 3 Ewidencja przychodu drewna. Podręcznik użytkowania",

• dokumentu księgowego "Uzgodnienie różnicy pomiędzy z. 4 a działalnością operacyjną zwykłą w układzie kalkulacyjnym",

co łącznie spowodowało uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem, podczas gdy narusza ona wskazane poniżej przepisy prawa materialnego;

b) naruszenie art. 113 § 1 p.p.s.a. pozwalającego Przewodniczącemu zamknąć rozprawę, gdy uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji nie zbadał istotnych dowodów w sprawie, a to dokumentów ustalających w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe zasady sprzedaży drewna, w tym zarządzenia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych nr 82 z dnia 19 listopada 2012 r. w sprawie sprzedaży drewna przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe na 2013 r., pomimo jego opublikowania na stronie Lasów Państwowych i wskazania w odwołaniu od decyzji Wójta Gminy H. nr [...] z dnia 10 kwietnia 2014r. miejsca publikacji na stronach internetowych tego zarządzenia, które w efekcie skarżący złożył jako dowód w sprawie za pismem procesowym z dnia 23 kwietnia 2015r.;

c) art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez dokonanie zmodyfikowanie stanu faktycznego i uznanie, że sprzedaż surowca drzewnego w stanie nieprzerobionym przez skarżącego, stanowi "skup", podczas gdy zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, a nie są uprawnione do ustalania stanu faktycznego;

d) inne naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na:

– błędnej i dowolnej ocenie materiału dowodowego, tj. umów z kontrahentami, Regulaminu Organizacyjnego i zarządzenia dyrektora skarżącego nr [...] z dnia [...] w sprawie wdrożenia procesu restrukturyzacji, wyrażającej się w przyznaniu tym dowodom charakteru potwierdzającego prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej w postaci skupu drewna co wyklucza opodatkowanie gruntów, na których ta działalność jest prowadzona, podatkiem leśnym, podczas gdy ani zarządzenie dyrektora nr [...] z dnia [...] w sprawie wdrożenia procesu restrukturyzacji, ani umowy sprzedaży, ani Regulamin Organizacyjny tego ustalenia sądu pierwszej instancji nie potwierdzają (art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c p.p.s.a.),

– braku wskazania materialnoprawnej podstawy zaskarżonego wyroku, gdyż sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w sprawie, wydane na podstawie art. 151 p.p.s.a., nie wskazał co jest podstawą prawną i faktyczną rozstrzygnięcia, podczas gdy sąd pierwszej instancji winien w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie ocenić każdą okoliczność na podstawie tego materiału dowodowego (art. 141 § 4 p.p.s.a.);

2. Naruszenie prawa materialnego, a to:

a) art. 1 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym

b) art. 1a ust. 2 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że działalność skarżącego polegająca na zakupie, manipulowaniu, składowaniu i sprzedaży surowca drzewnego w stanie nieprzerobionym w ramach jednej organizacji gospodarczej Lasy Państwowe na nieruchomości leśnej jest działalnością gospodarczą wyłączoną z gospodarki leśnej, tu "skupem drewna", i grunty na których jest ta działalność prowadzona winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, podczas gdy w rzeczywistości skarżący prowadzi działalność na gruntach w gminie H. — wyłącznie w zakresie gospodarki leśnej;

c) art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach

d) § 4 ust. 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (19z. U. Nr 134, poz. 692 ze zm.),

poprzez ich błędną wykładnię i ustalenie, że rodzaj prowadzonej przez skarżącego działalności nie mieści się w ramach definicji gospodarki leśnej wyżej opisanej.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

6.1. Przed merytorycznym ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć pewne istotne i oczywiste kwestie. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności podstępowania). Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd odwoławczy nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej.

Powyższe uwagi natury ogólnej mają kluczowe znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia, gdyż nieprecyzyjne i zbyt ogólnikowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i argumentacji mającej świadczyć o ich zasadności skutkuje niemożnością dokonania ich analizy, a tym samym zakwestionowaniem przez Naczelny Sąd Administracyjny toku rozumowania zaprezentowanego przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe, a w konsekwencji nie przynosi spodziewanych przez stronę skutków.

Wreszcie trzeba podkreślić, że rozpoznawany środek odwoławczy oparty został na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

Przed przystąpieniem do rozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej, należy również wskazać, że w przypadku odwołania się we wniesionym środku zaskarżenia do naruszenia przepisów postępowania to do strony należy przedstawienie argumentacji wskazującej na istnienie choćby potencjalnego istotnego wpływu podnoszonego uchybienia na rozstrzygnięcie. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na samodzielne poszukiwanie ewentualnego wpływu danego uchybienia proceduralnego na wynik sprawy bądź domyślanie się intencji strony w tym zakresie.

6.2. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał zarzuty naruszenia prawa procesowego.

Przede wszystkim za chybiony uznać należało zarzut naruszenia art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a., który zawiera normę o charakterze ustrojowym, stanowiąc, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, wskazując następnie działania administracji publicznej podlegające tej kontroli. Do naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. dochodzi, gdy sąd pierwszej instancji odmawia rozpoznania skargi wniesionej z zachowaniem przepisów prawa, nie przeprowadza kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonuje tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem, albo stosuje środek nieprzewidziany w ustawie (por. wyroki NSA: z 23 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2340/14; z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1561/14; z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II OSK 2929/14; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). Tymczasem skarżący nie powołał się na wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności. Przywołując zaś art. 3 § 2 tej ustawy nie wskazał nawet, którą z jednostek redakcyjnych tego przepisu (a jest ich dziesięć), w jego ocenie, narusza zaskarżony wyrok.

Autor skargi kasacyjnej nie wskazał także, w jaki sposób sąd pierwszej instancji naruszył art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W orzecznictwie wskazuje się, że o naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. można mówić w sytuacji, gdy sąd wykracza poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona albo gdy - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wychodzi poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego lub też gdy wydaje orzeczenie na niekorzyść skarżącego pomimo niestwierdzenia naruszeń prawa skutkujących nieważnością aktu lub czynności (por. wyrok NSA z 26 listopada 2016 r., sygn. akt I OSK 528/14). Ogólnikowe wskazanie przepisu nie mogło być zatem skuteczne.

Również zarzut naruszenia art. 113 § 1 p.p.s.a. należało uznać za niezasadny. Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, a zamyka rozprawę, kiedy uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną (art. 113 § 1 p.p.s.a). Zatem ustawodawca, wbrew twierdzeniom kasatora, nie uzależnił wydania orzeczenia od wyjaśnienia wszelkich wątpliwości stanu faktycznego. Wręcz przeciwnie, wprowadził kryterium dostateczności wyjaśnienia. Nie można też zapominać, że sąd administracyjny kontroluje legalność wydanej decyzji, a nie prowadzi postępowania wyjaśniającego czy dowodowego. Opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ i kontroluje prawidłowość jego zgromadzenia oraz oceny. W drugiej kolejności dopiero prawidłowość zastosowania do niego prawa materialnego.

Naruszenie art.113 § 1 p.p.s.a. może mieć miejsce jeśli przewodniczący zamknie rozprawę, gdy w ocenie sądu sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub w ogóle nie zamknie rozprawy, czy też zamknie rozprawę, mimo że strony nie zostały zawiadomione o terminie rozprawy w prawidłowy sposób lub złożyły wnioski o jej odroczenie (por. wyrok NSA z 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I OSK 1788/15). Dodać też należy, że przepis art. 113 § 1 p.p.s.a. nie stanowi podstawy dla stawiania zarzutu odnoszącego się do ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2016 r., sygn. akt I OSK 323/15).

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. Postępowanie przed organem podatkowym toczyło się bowiem według zasad uregulowanych w Ordynacji podatkowej, a nie według przepisów k.p.a. Stąd też organ podatkowy ani sąd pierwszej instancji nie mógł naruszyć tych przepisów.

Zarzut naruszenia art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. sprowadza się zaś w istocie do konstatacji, że sąd pierwszej instancji wadliwie zaakceptował ustalenia organów podatkowych wyrażające się w stwierdzeniu, że działalność strony skarżącej polegająca na skupie, składowaniu i dalszej odsprzedaży drewna nie mieści się w zakresie działalności leśnej, zdefiniowanej w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym. Konsekwencją ocenienia przez sąd pierwszej instancji tak ustalonego stanu faktycznego jako prawidłowy i przyjęcia go za podstawę rozstrzygnięcia było nieuwzględnienie skargi, a nie uchylenie zaskarżonej decyzji.

6.3. Mając na względzie, że autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji ustaleń w zakresie stanu faktycznego stwierdzić należało, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się chybione.

Zgodnie z treścią art. 1 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Zatem, jak prawidłowo wyjaśnił sąd pierwszej instancji, warunkiem opodatkowania gruntu na podstawie tego przepisu jest to, by był on sklasyfikowany w ewidencji jako las, a także to, by nie był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna.

Jeśli chodzi o pierwszą z przesłanek, to ustawodawca odnosi się wprost do sposobu sklasyfikowania w ewidencji. Z kolei art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym określa, że za działalność leśną, w rozumieniu ustawy, uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Przepis ten jest w tym zakresie jednoznaczny i nie nasuwa wątpliwości interpretacyjnych: z działalności leśnej wyłączona została działalność polegająca na skupie, między innymi drewna.

Także w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach wskazano definicję gospodarki leśnej. W rozumieniu tej ustawy jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu. Definicja ta, w odróżnieniu od przytoczonej powyżej, została poszerzona o "realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu".

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, powyższemu nie sprzeciwia się regulacja zawarta w § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r., Nr 134, poz. 692). Dopuszcza ona bowiem możliwość prowadzenia przez zakłady, w ramach realizacji zadań Lasów Państwowych, działalności zarówno w zakresie gospodarki leśnej, jak i poza nią.

Jak wynika z niepodważonego skutecznie w rozpoznawanej sprawie stanu faktycznego, działalność wykonywana przez skarżącego na gruntach leśnych, będących w jego posiadaniu, polegała na skupie drewna w celu jego dalszej odsprzedaży, co w świetle powyższych przepisów jest działalnością gospodarczą niebędącą działalnością leśną. Działania te wyczerpują bowiem znamiona działalności gospodarczej określone w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skarżący odpłatnie nabywa towary do ich dalszej odsprzedaży, w celu osiągnięcia zysku.

Przyjęcie, że grunty zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna, pozwala na zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i opodatkowanie spornych gruntów podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 tej ustawy).

6.4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.